Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 700/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-09-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 6
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 września 2016 r. sprawy ze skargi P.M. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

P.M. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w S., dalej "skarżący", złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej (data nadania w polskiej placówce pocztowej – 29 grudnia 2015 r.), który wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w B. w dniu 5 stycznia 2016 r. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Skarżący podał, że jest komornikiem sądowym. Działalność komorników sądowych reguluje m.in. ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 roku o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2015 r., poz. 790). Zgodnie z treścią art. 1 ww. ustawy, komornik jest funkcjonariuszem publicznym działającym przy sądzie rejonowym. Na mocy art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych wykonuje wyłącznie komornik, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w innych ustawach. Komornik wykonuje także inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów. Komornik pełni czynności osobiście, z wyjątkiem przypadków określonych w przepisach prawa.

Stosownie do treści art. 2 ust. 3 tej ustawy, komornikom powierza się w szczególności następujące zadania:

1. wykonywanie orzeczeń sądowych w sprawach o roszczenia pieniężne i niepieniężne oraz o zabezpieczenie roszczeń;

2. wykonywanie innych tytułów wykonawczych wydanych na podstawie odrębnych przepisów oraz tytułów egzekucyjnych, które zgodnie z odrębnymi przepisami podlegają wykonaniu w drodze egzekucji sądowej bez zaopatrywania ich w klauzulę wykonalności;

3. sporządzanie protokołu stanu faktycznego przed wszczęciem procesu sądowego lub przed wydaniem orzeczenia na zarządzenie sądu lub prokuratora.

Czynności określone w ustawie o komornikach, komornik wykonuje na własny rachunek (art. 3a ww. ustawy). Zgodnie z art. 43 ustawy o komornikach, komornik pobiera opłaty egzekucyjne za prowadzenie egzekucji i za inne czynności, do których ma umocowanie. Komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji, w zakresie określonym ustawą (art. 39 ust. 1 tej ustawy). Na pokrycie wydatków komornik może żądać zaliczki od strony lub innego uczestnika postępowania, który wniósł o dokonanie czynności, uzależniając czynność od jej uiszczenia. Dodatkowo należy wskazać, że sąd rejonowy, przy którym działa komornik, przekazuje komornikowi sumy niezbędne na pokrycie wydatków w sprawach osób zwolnionych w tym zakresie od kosztów sądowych (art. 40 ust. 3 ww. ustawy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy komornik sądowy posiadając status prawny wynikający z ustawy o komornikach sądowych i egzekucji w związku z wykonywanymi czynnościami jest podatnikiem podatku od towarów i usług?

Zdaniem skarżącego, w aktualnym stanie prawnym komornicy nie stanowią, podatników podatku od towarów i usług wykonujących samodzielnie działalność gospodarczą. Wykonywane przez komorników czynności należy uznać za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na fakt, że komornik sądowy jest organem władzy publicznej, a pobierane przez niego opłaty egzekucyjne służące pokryciu działalności egzekucyjnej mają charakter daniny publicznej, obejmuje go wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym komornicy nie są zobowiązani do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu otrzymywanych opłat egzekucyjnych oraz zwrotu wydatków gotówkowych. Skarżący szeroko uzasadnił swoje stanowisko.

W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając z upoważnienia Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. Organ szeroko uzasadnił swoje stanowisko, min. przytaczając orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Organ przywołał treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, ze zm.),dalej "p.t.u.", a także art. 1, art. 2 , art. 43 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U z 2011 r. Nr 231, poz. 1376, ze zm.). Zdaniem organu, skarżący wykonuje działalność nie w formie podmiotu prawa publicznego, ponieważ nie jest częścią administracji publicznej, lecz w formie samodzielnej działalności gospodarczej. Tym samym brak było podstaw, aby utożsamiać pełnienie funkcji komornika, w myśl postanowień ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, jako funkcjonariusza publicznego z działalnością podmiotu publicznego, który działa w charakterze władzy publicznej. Wykonywane przez skarżącego jako komornika sądowego czynności, w szczególności czynności egzekucyjne, z tytułu których na podstawie art. 43 ww. ustawy pobiera on opłaty egzekucyjne, uznać należy za świadczenie usług za wynagrodzeniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Zatem wykonując czynności egzekucyjne skarżący prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 p.t.u. i tym samym działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 powołanego artykułu.

Skarżący wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa, lecz organ nie znalazł powodów do zmiany swojego stanowiska wyrażonego w interpretacji.

Skarżący złożył skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zarzucił organowi naruszenie art.15 ust. 6 p.t.u. oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), dalej "o.p." Skarżący szeroko uzasadnił swoją skargę, wskazując, iż przywołane przez organ orzeczenia TSUE dotyczące komorników na Słowacji i Holandii są niewłaściwe z uwagi na różny status prawny komorników w tych krajach i w Polsce.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie

Sąd wskazał, co następuje:

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz.718 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy kwestii uznania, czy skarżący jako komornik sądowy wykonując czynności egzekucyjne występuje w roli podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 p.t.u.

W świetle art. 15 ust. 1 p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak trafnie zauważył organ, przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 p.t.u. Samodzielność gospodarcza wprowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego. Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.), dalej "Dyrektywy 2006/112/WE", zawierają analogiczne zapisy, co do treści art. 15 ust. 1 i 2 p.t.u. Mianowicie zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Dokonując analizy powołanych przepisów organ zasadnie argumentował opodatkowanie polskich komorników powołując się na wykładnię prowspólnotową zawartą w wyrokach TSUE, tj. w sprawie C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Holandii, a także w postanowieniu w sprawie C-456/07 Karol Mihal przeciwko Danovy Urad Kosice Voraz. W wyroku ww. sprawie TSUE w pkt 10 wyraźnie zauważył, że: "W świetle neutralnego charakteru pojęcia "działalność gospodarcza", fakt, iż działalność notariuszy i komorników polega na wykonywaniu obowiązków przyznanych i regulowanych przez prawo w interesie publicznym, jest nieistotny. Co więcej, artykuł 6 szóstej dyrektywy przewiduje wyraźnie, że niektóre czynności wykonywane z mocy prawa podlegają systemowi VAT". Dodatkowo TSUE wskazał, że "wszystkie usługi świadczone za wynagrodzeniem przez przedstawicieli wolnych zawodów lub zawodów uważanych za takie, co do zasady, podlegają podatkowi od wartości dodanej (pkt 11). Ponadto w wyroku tym TSUE stwierdził, że skoro notariusze i komornicy w Holandii prowadzą niezależną działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług podmiotom trzecim, za co otrzymują płatności na własną rzecz, to muszą być oni uznani za podatników dla celów VAT, w rozumieniu artykułu 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy" (pkt 15). Jednocześnie TSUE odniósł się do kwestii wyłączenia spod opodatkowania VAT na podstawie art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy (ustanawiającego wyłączenia spod reżimu VAT podmiotów prawa publicznego) czynności wykonywanych przez notariuszy i komorników wskazując, że nawet jeśli przy wykonywaniu urzędowych czynności notariusze i komornicy realizują uprawnienia władzy publicznej, nie oznacza to, że mogą korzystać z powyższego wyłączenia. Powodem jest fakt, że prowadzą tę działalność nie jako podmiot rządzący się prawem publicznym, ponieważ nie są częścią administracji publicznej, ale w formie niezależnej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach wykonywania wolnego zawodu" (pkt 22). W wyroku tym TSUE analizując, czy do czynności wykonywanych przez notariuszy i komorników ma zastosowanie art. 4 ust. 4 szóstej dyrektywy wyłączający z systemu VAT osoby związane z pracodawcą umową o pracę lub innym stosunkiem prawnym tworzącym relację pracodawca-pracownik zauważył, że "notariusze i komornicy nie są związani z władzami publicznymi jako pracownicy ponieważ nie są włączeni do administracji publicznej. Prowadzą działalność na własny rachunek i własną odpowiedzialność; mogą swobodnie, chociaż podlegają pewnym ograniczeniom prawnym, ustalać w jaki sposób będą wykonywać swoją pracę i sami otrzymują środki, z których pochodzą ich dochody. Fakt, iż podlegają kontroli dyscyplinarnej władz publicznych (podobna sytuacja występuje także w przypadku innych zawodów regulowanych) oraz że ich wynagrodzenie jest ustalane przez prawo nie stanowi wystarczających podstaw do uznania ich za osoby związane więzami prawnymi z pracodawcą w rozumieniu artykułu 4 (4)", (pkt 14). Kwestia wyłączenia spod opodatkowania czynności wykonywanych przez komorników sądowych była ponownie przedmiotem rozważań TSUE w sprawie C-456/07 Karol Mihal przeciwko Danovy Urad Kosice V, który w postanowieniu z dnia 21 maja 2008 r., stwierdził, że: "Działalność wykonywana przez jednostkę, taka jak działalność komornika sądowego, nie jest zwolniona z podatku od wartości dodanej z tego tylko powodu, że polega ona na dokonywaniu aktów należących do prerogatyw władzy publicznej. Gdyby nawet w ramach wykonywania jego funkcji, komornik sądowy dokonywał takich aktów, to w rozumieniu przepisów, takich jak te w sprawie przed sądem krajowym, wykonuje on działalności w formie podmiotu prawa publicznego, jako że nie jest włączony w strukturę administracji publicznej, lecz w formie samodzielnej działalności gospodarczej, wykonywanej w ramach wolnego zawodu, a w związku z tym nie przysługuje mu zwolnienie przewidziane w art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku". Przenosząc powyższe tezy wynikające z wyroków TSUE na sytuację działających w Polsce komorników sądowych, mając na uwadze ustawę z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2011 r. Nr 231, poz. 1376, ze zm.), regulującą ich działalność. W ocenie Sądu, organ prawidłowo wskazał, że wykonywana przez komornika działalność ma charakter zarobkowej działalności gospodarczej, charakteryzuje się samodzielnością finansową, jak również swoistego rodzaju konkurencyjnością, właściwą dla gospodarki rynkowej.

Jak wynika bowiem z treści art. 15 ust. 6 p.t.u., nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, który stwierdza, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. W konsekwencji uznać należy, że komornik sądowy wykonując w szczególności czynności egzekucyjne wypełnia przesłanki zawarte w art. 15 ust. 2 p.t.u., a więc prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ww. regulacji. Tym samym działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 p.t.u. Prawidłowo organ również stwierdził, że do czynności dokonywanych przez komorników sądowych nie ma zastosowania wyłączenie zawarte w art. 15 ust. 6 p.t.u. W wyroku z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie C-406/08 Uniplex (UK) Ltd., TSUE stwierdził, że art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy (odpowiednio art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE) przewiduje zwolnienie na rzecz podmiotów prawa publicznego działających w charakterze organów władzy publicznej, przy czym oba te warunki muszą zostać spełnione łącznie. Oznacza to, że wyłączona z opodatkowania jest działalność podmiotu publicznego, która wykonywana jest w charakterze organu władzy publicznej. Z kolei odnośnie warunku dotyczącego statusu podmiotu publicznego, TSUE w wyroku z dnia 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaco orzekł, że osoba, która wykonuje czynności należące do prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu tego przepisu (pkt 56 wyroku). Na swego rodzaju "prywatyzację" zawodu komornika wskazywał również Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z 20 listopada 2012 r. sygn. akt 34/09, w odniesieniu do kwestii legitymizacji komornika sądowego do wniesienia skargi konstytucyjnej i dochodzenia jego konstytucyjnych praw jako osoby fizycznej stwierdził, że: "(...) od pozycji prawnej komornika jako organu egzekucji sądowej należy oddzielić kwestie osobistego i majątkowego statusu komornika jako konkretnej osoby, tzw. piastuna organu. (...) Z uwagi na to, że wysokość opłaty egzekucyjnej decyduje o dochodzie komornika albo obciążającej go stracie, a więc ma wpływ na jego osobiste prawa majątkowe, przysługuje mu legitymizacja do wniesienia skargi konstytucyjnej w tym zakresie" (część III pkt 2.1 i 2.3 uzasadnienia). Trybunał wskazał również (w odniesieniu do kwestionowanej przez skarżącego możliwości miarkowania przez sąd opłaty egzekucyjnej), że: "(...) prowadzenie działalności na własny rachunek, a więc gospodarczej, naraża komornika na ryzyko ponoszenia strat z tytułu wykonywania czynności egzekucyjnych. Kosztów nieuzasadnionych gospodarczo decyzji komornik nie może rekompensować kosztem dłużnika. W istocie sąd, korygując wysokość opłaty, naprawia błąd komornika" (część III pkt 6.4.2 uzasadnienia).

W ocenie Sądu, ww. orzeczenia TSUE miały znaczenie w sprawie, zaś organ prawidłowo wywiódł w zaskarżonej interpretacji, że strona wykonuje działalność nie w formie podmiotu prawa publicznego, ponieważ nie jest częścią administracji publicznej, lecz w formie samodzielnej działalności gospodarczej. Tym samym brak podstaw, aby utożsamiać pełnienie funkcji komornika, w myśl postanowień ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, jako funkcjonariusza publicznego z działalnością podmiotu publicznego, który działa w charakterze władzy publicznej. Zatem, skarżący wykonując czynności egzekucyjne - prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 p.t.u. i tym samym działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 powołanego artykułu.

Powyższe potwierdzone zostało również w uzasadnieniu postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 221/12, kierującym wniosek do TSUE o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, które to stwierdzenie nie zostało zakwestionowane w wyroku TSUE z dnia 26 marca 2015 r. w sprawie C-499/13.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 p.t.u., opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 p.t.u. Na podstawie art. 7 ust. 1 p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast w art. 8 ust. 1 p.t.u. wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 p.t.u.. Jednak należy zauważyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 p.t.u., czy też świadczenie usług w rozumieniu art. 8 p.t.u., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W przypadku prowadzenia postępowania egzekucyjnego na świadczoną przez komornika w tym zakresie usługę może się składać szereg czynności wykonywanych w ramach takiego postępowania, np. (w zależności od rodzaju prowadzonego postępowania) poszukiwanie majątku dłużnika, zajmowanie nieruchomości i rzeczy ruchomych, sprzedaż zajętych nieruchomości i rzeczy ruchomych, opróżnienie lokalu z rzeczy lub osób, usunięcie oporu dłużnika.

Skoro jak wynikało z okoliczności sprawy za wykonywane czynności (w szczególności czynności egzekucyjne) skarżący jako komornik sądowy na podstawie art. 43 ustawy o komornikach i egzekucji pobiera opłaty egzekucyjne, to czynności te stanowią (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) świadczenie usług za wynagrodzeniem, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25 maja 2016 r. ,o sygn. akt I SA/Gd 330/16).

W niniejszej sprawie Sąd zajął odmienne stanowisko niż zaprezentowane wyrokach np.: WSA w Poznaniu z dnia 14 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Po 309/16, WSA w Łodzi z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/ Łd 501/16, WSA w Rzeszowie z dnia 30 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 373/16,

Przywołane orzeczenia są dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl.

Stosownie do brzmienia art. 14c § 1 o.p., interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o czym stanowi § 2 cyt. artykułu.

Stosownie do art. 14h o.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Tym samym zarzuty dotyczące naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 o.p. były niezasadne, wobec ich niestosowania w postępowaniu o wydanie interpretacji.

Zauważyć należy, że Minister Finansów wydał w dniu 9 czerwca 2015 r. interpretację ogólną nr PT1.050.1.2015. LJU.19, w której wykonywane przez komorników czynności należy uznać za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenie usług za wynagrodzeniem. Minister Finansów wskazał, że do tych czynności nie ma zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 p.t.u., a zatem podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 5a o.p., obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku. W tym przypadku w postanowieniu wskazuje się oznaczenie interpretacji ogólnej wraz z podaniem miejsca jej publikacji. Na wydane postanowienie przysługuje zażalenie.

Stosownie do art. 165 § 1 o.p., postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu (art. 165 § 3 o.p). Powyższe oznacza, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidulanej na żądanie strony zostało wszczęte w dniu 5 stycznia 2016 r. Wobec czego, organ winien zastosować przepisy o.p. w aktualnym brzmieniu.

W ocenie Sądu, organ postąpił nieprawidłowo, wydając zaskarżoną interpretację w sytuacji gdy w obrocie prawnym była interpretacja ogólna Minister Finansów z dnia 9 czerwca 2015 r.

Jednak zgodnie z art. 57a p.p.s.a., wobec niepodniesienia tego zarzutu przez skarżącego, Sąd nie mógł zaskarżonej interpretacji uchylić. Skoro organ wydał zaskarżoną interpretację, zaś strona złożyła na nią skargę, Sąd zobowiązany był ją rozpatrzeć.

Reasumując, w opinii Sądu, zaskarżoną interpretację indywidualną wydano na podstawie obowiązujących przepisów prawa materialnego, przy uwzględnieniu zakresu żądania wyrażonego we wniosku, a z przedstawionego uzasadnienia wynika, jakimi przesłankami kierował się organ wydając zaskarżoną interpretację. Z wydanej interpretacji indywidualnej w sposób niebudzący wątpliwości wynikało stanowisko organu podatkowego oraz jego podstawa prawna, zaś Sąd je zaakceptował.

Z tych przyczyn na mocy art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.