Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 131/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2005-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygnatura akt: I SA/Ke 131/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 08 listopada 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie: Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal, Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant: Referent stażysta Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 08.11.2005 r. sprawy ze skargi A. S.A. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia za miesiąc styczeń 2003 r. kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania, z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia za miesiąc luty 2003 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia za miesiąc marzec 2003 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia za miesiąc kwiecień 2003 r. kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania, z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia za miesiąc maj 2003 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia za miesiąc czerwiec 2003 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia za miesiąc lipiec 2003 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia za miesiąc sierpień 2003 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia za miesiąc wrzesień 2003 r. kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz ustalenia za w/w miesiąc dodatkowego zobowiązania podatkowego skargi oddala


UZASADNIENIE

"A." SA w K. zaskarżyła Decyzje Dyrektora Izby Skarbowej wydane dnia [...] utrzymujące w mocy decyzje Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] :

1.[...] od decyzji nr.[...] w przedmiocie określenia za miesiąc styczeń 2003r. kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 3687 zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania w wysokości 1106 zł.

2. [...] od decyzji nr.[...] w przedmiocie określenia za miesiąc luty 2003r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 90.224 zł.

3. [...] od decyzji nr.[...] w przedmiocie określenia za miesiąc marzec 2003r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 143.733 zł.

4. [...] od decyzji nr.[...] w przedmiocie określenia za miesiąc kwiecień 2003r. kwoty zobowiązania podatkowego w wysokości 21.865 zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w kwocie 6559 zł.

5. [...] od decyzji nr.[...] w przedmiocie określenia za miesiąc maj 2003r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 55.729 zł.

6. [...] od decyzji nr.[...] w przedmiocie określenia za miesiąc czerwiec 2003r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 244.288 zł.

7. [...] od decyzji nr.[...] w przedmiocie określenia za miesiąc lipiec 2003r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 69.206 zł.

8. [...] od decyzji nr. [...] w przedmiocie określenia za miesiąc sierpień 2003r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia n miesiąc następny w wysokości 70 zł.

Nadto przedmiotem zaskarżenia była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej dnia [...] nr. [...] od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr.[...] w zakresie określenia za miesiąc wrzesień 2003r. kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 105.650 zł i ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 31.695 zł oraz po rozpatrzeniu odwołania Spółki od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr. [...] w zakresie ustalenia za miesiąc wrzesień 2003r. dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 35.612 zł, którą to decyzją zmieniono decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr. [...] w przedmiocie ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania za wrzesień 2003r.

Powyższą decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organów pierwszej instancji.

Wydając wskazane wyżej decyzje organy skarbowe dokonały następujących ustaleń faktycznych i prawnych. Dnia 8 października 2002r. Spółka "A." zawarła ze Spółką z o.o. "B." w K. umowę podnajmu. Na mocy tej umowy wynajmujący czyli A. SA oddała Sp. B. w podnajem pomieszczenia sklepowe o pow. 1155 m kw. wraz z całym sklepowym wyposażeniem. Podnajemca zobowiązał się do płacenia miesięcznego czynszu w wysokości 30.300 zł netto. Nadto w § 4 umowy zobowiązał się do zapłacenia odstępnego w zamian za rezygnację przez A. z prowadzenia sklepu w wydzierżawionym obiekcie. Odstępne w kwocie 1.000.000 zł miało być płatne w 6 ratach wg załącznika do umowy w następujący sposób:

1. 260.000zł do 31.I.200r.

2. 90.000 zł do 31.III.2003r.

3. 150.000 zł do 31.VII.2003r.

4. 150.000 zł do 31.VIII.2003r.

5. 150.000 zł do 30.IX.2003r.

6. 200.000 zł do 31.I.2004r.

Powyższe okoliczności nie są między stronami sporne. Sporem objęta jest okoliczność charakteru prawnego umówionego odstępnego konsekwencją czego jest czy należność wypłacona z tego tytułu podlega w myśl art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr. 11 poz. 50 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT czy też nie.

Strona skarżąca podnosi, że w wyniku zawarcia przedmiotowej umowy zawiązane zostały dwa niezależne stosunki cywilnoprawne. Pierwszy co nie jest kwestionowane ma charakter umowy najmu (podnajmu) i podlega regulacji stosownych przepisów kodeksu cywilnego. Drugi stosunek ma charakter nienazwany i z cywilnoprawnego punktu jest konstrukcją świadczenia pieniężnego w miejsce zaniechania. B. świadczy kwotę pieniężną A. a ten w ramach świadczenia wzajemnego odstępuje od działania w postaci prowadzenia działalności handlowej. Świadczenie to pełni funkcję odszkodowawczą choć nie jest odszkodowaniem sensu stricto. Od czynszu najmu różni go również to, że płatne jest jednorazowo choć w rozłożeniu na raty gdy tymczasem czynsz najmu jest świadczeniem okresowym wielokrotnym. Powyższe oznacza, że kwota ta w myśl art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym nie podlega opodatkowaniu.

Zdaniem organów skarbowych kwota odstępnego jest ukrytym czynszem najmu i jako taki winna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług zgodnie z dyspozycja art. 2 cyt wyżej ustawy VAT. Organy skarbowe wskazały, że maja prawo oceniać czynności cywilnoprawne dokonywane przez podatnika gdyż z nich wynika stan faktyczny podlegający normom podatkowym. Ocenę taką organy przeprowadziły w oparciu o przepisy kodeksu cywilnego powołując stosowne orzecznictwo zarówno NSA jak i SN. Art. 83 § 1 kc stanowi, że nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Jeżeli oświadczenie takie złożone zostało dla ukrycia innej czynności prawnej, ważność oświadczenia ocenia się według ważności tej czynności prawnej. Klauzula umowna tycząca odstępnego złożona została dla pozoru celem ukrycia prawdziwej wysokości czynszu a co za tym idzie jego opodatkowania. Nie można w sprawie mówić o odszkodowawczym charakterze odstępnego albowiem nie ma szkody. Nie można też twierdzić, że jest zapłatą za zaniechanie prowadzenia działalności w obiekcie albowiem sam fakt jego wynajęcia spowodował niemożność prowadzenia w nim przez wynajmującego działalności. Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa należnością rekompensującą wynajmującemu niemożność używania obiektu jest czynsz najmu. Tak wiec tylko jako ukryty czynsz można traktować umówione odstępne. Czynsz zgodnie z zapisami k.c. najemca jest obowiązany uiszczać w terminie umówionym a więc termin zapłaty może być regulowany dowolnie jak w sprawie niniejszej.

Skoro zatem wpłacone kwoty odstępnego są w rzeczywistości czynszem najmu podlegaj a opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 2 ustawy. Obowiązek podatkowy naliczony został zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 8b pkt. 4 ustawy VAT albowiem jako moment powstania obowiązku organy przyjęły chwilę otrzymania całości zapłaty nie później jednak niż z upływem terminu płatności.

Za miesiące styczeń, kwiecień i wrzesień ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe zgodnie z dyspozycją art.27 ust. 5 i 6 ustawy VAT.

Odnośnie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiąc wrzesień 2003r. to Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] zwrócił akta organowi I instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego oraz zmiany w tym zakresie decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...], ponieważ kwoty ustalonego dodatkowego zobowiązania podatkowego w VAT za ten miesiąc zostały ustalone w kwocie niższej niż wynika to z obowiązujących przepisów. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że decyzją z dnia [...] organ I instancji opodatkował kwotę tzw. odstępnego jaka przypadała do zapłaty do dnia 30.IX.2003r. wg stawki 22% VAT oraz określił prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego za IX 2003r. w wysokości 105.650 zł. W złożonej za ten miesiąc deklaracji VAT-7 Spółka A. wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 13.059 zł. W związku z tym , że za miesiąc ten określono dla Spółki zobowiązanie podatkowe - wykazana nadwyżka nie istnieje. Wobec powyższego za wrzesień 03 Spółka zaniżyła zobowiązanie podatkowe o kwotę 105.650 zł oraz zawyżyła kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny o kwotę 13.059 zł. Oznacza to, że zgodnie z dyspozycja art. 27 ust. 5 i 6 należało wyliczyć kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego raz od kwoty zaniżonego zobowiązania i dwa od kwoty zawyżonej nadwyżki podatku naliczonego.

Decyzją z dnia [...] Nr. [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił dla A. za wrzesień 2003r. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 35.612 zł tj. wyższe o 3917 zł od kwoty ustalonej przez Drugi Urząd Skarbowy. Kwota 35.612 zł stanowi kwoty zaniżenia zobowiązania i kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Tycząca powyższych rozstrzygnięć zaskarżona decyzja powtarza argumenty wskazane wyżej odnośnie opodatkowania podatkiem VAT kwoty odstępnego jako ukrytego czynszu najmu. Odnośnie kwoty wymierzonej sankcji podatkowej organ II instancji stwierdza, że do zastosowania sankcji z art. 27 ust. 5 i 6 ustawy VAT nie jest konieczne aby podatnik otrzymał kwotę nienależnie zadeklarowanego zwrotu wystarczy bowiem zgodnie z brzmieniem przepisu aby podatnik w złożonej deklaracji wykazał kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej lub kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny wyższą od należnej.

W złożonych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargach Spółka A. wnosi o uchylenie zaskarżonych decyzji wraz z poprzedzającymi je decyzjami organu I Instancji. Podnosi naruszenie art. 2 ust.1, art.6 ust. 8b pkt 4, art.15 ust. 1, art.27 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U.Nr. 11 poz. 50 ze zm.), a nadto odnośnie skargi tyczącej decyzji za wrzesień 2003r. art. 27 pkt 8 ustawy VAT. Poza tym skarżący zarzuca naruszenie art. 24 a oraz 180 § 1 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz nierozważenie w sposób dostateczny całości materiału dowodowego a w konsekwencji wadliwych ustaleń faktycznych. Nadto zdaniem skarżącego doszło do naruszenia art.120 i 121 Ordynacji podatkowej choć nie wskazał na czym naruszenie owo ma polegać.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że przedmiotowa umowę należy tłumaczyć zgodnie z jej treścią a co za tym idzie zgodnie z wolą stron. Ustalony w umowie czynsz odpowiadał wartości rynkowej i nie było potrzeby ukrywania go pod postacią odstępnego. Z zebranego materiału zdaniem skarżącego nie wynika aby celem odstępnego było ukrycie czynszu najmu albowiem materiał wskazuje , że odstępne było wypłacone w zamian za zrezygnowanie z określonej działalności gospodarczej. Skoro zatem odstępne w ówcześnie obowiązującym stanie prawnym nie było czynnością wymienioną w art. 2 ustawy VAT to nie podlegała ona opodatkowaniu tym podatkiem.

Odnośnie dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiąc wrzesień 2003r. skarżący powołał się na orzeczenie NSA z dnia 17.I.2003r. SA/Gd 456/00. Jego zdaniem ustawodawca w art. 27 ust. 5,6 i 8 ustawy VAT nie przewidział możliwości ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego dla sytuacji jaka zaistniała w sprawie niniejszej.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie podnosząc argumentację zawartą w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skargi nie są zasadne.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem tak materialnym jak procesowym (art.1 § i i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych Dz.U.Nr.153 poz. 1269). Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie taką decyzję, która narusza prawo i to w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie.

Zaskarżone decyzje odpowiadają prawu.

Na wstępie podnieść należy, że prawidłowo organy skarbowe uznały, że mają prawo oceny czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez podatników, gdy czynności te kształtują stan faktyczny podlegający kwalifikacji na gruncie norm podatkowych. Stanowisko takie zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20.VII.1999r w sprawie SA/Rz 260/98. Podzielając to stanowisko należy wskazać, że należycie zebrany i rozpatrzony materiał dowodowy upoważniał organy skarbowe do stwierdzenia, że kwota tzw. odstępnego była w istocie ukrytym czynszem najmu i jako taki podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie można zgodzić się z poglądem skarżącego, że odstępne jest opłatą za rezygnację z prowadzenia przez wynajmującego działalności gospodarczej w wynajętym obiekcie. Teza ta nie jest logiczna albowiem sam fakt wynajmu sklepu pozbawił wynajmującego prawa do korzystania z lokalu. Nadto to właśnie czynsz ma mu rekompensować fakt niemożności korzystania z lokalu. Nie można też twierdzić, że odstępne jest w jakimś sensie odszkodowaniem bo aby na gruncie prawa cywilnego można było mówić o odszkodowaniu musi najpierw wystąpić szkoda. Skoro skarżący w ramach swobody umów wynajmuje lokal sklepowy w zamian za czynsz nie można mówić ,że działanie to rodzi po jego stronie szkodę. Skoro zatem odstępne nie pełni funkcji odszkodowawczych to pełni funkcję taką jak czynsz czyli doprowadza do ekwiwalentności świadczeń stron. Umowy cywilnoprawne kształtujące wzajemnie prawa i obowiązki stron nie mogą być wykorzystywane w obejściu prawa podatkowego należącego do sfery prawa publicznego. Skuteczność czynności cywilnoprawnych w prawie podatkowym uzależniona jest od tego, czy nie stanowią one działań zmierzających do obejścia prawa. Stanowisko takie znajduje odbicie w wielu orzeczeniach Naczelnego Sadu Administracyjnego np. I SA/Po 1883/97 czy SA/Ka 16/95. Skoro zatem postanowienie umowne o odstępnym było czynnością pozorną zmierzającą do ukrycia właściwego czynszu to umowę w tym zakresie należy ocenić na gruncie stosownych przepisów kodeksu cywilnego. Art. 83 § 1 kc stanowi, że nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Jeżeli oświadczenie takie zostało złożone dla ukrycia innej czynności prawnej, ważność oświadczenia ocenia się według właściwości tej czynności. W sprawie niniejszej organy ustaliły, że pozorne oświadczenie o odstępnym ukrywało czynsz najmu. Podniosły, że zgodnie z art. 669 § 1 kc najemca jest obowiązany uiszczać czynsz w terminie umówionym. A zatem fakt, że odstępne umówiono jako kwotę płatną w ratach nie sprzeciwiał się istocie tej czynności. Nie mogą też być uwzględnione argumenty skargi, że skoro umowa faktycznie trwała 10 miesięcy to kwota odstępnego obliczona jako czynsz za 10 miesięcy jest niewspółmiernie wysoka w stosunku do rynkowej stawki czynszu. Jak wynika z zapisów umowy została ona zawarta na 10 lat(§ 10) i tak należy obliczać czynsz miesięczny z doliczeniem kwoty odstępnego. Wyliczony w ten sposób czynsz nie odbiega od stawek rynkowych. Ustalenia organów w tym zakresie są poprawne a wyciągnięte po analizie ustaleń faktycznych i przepisów prawnych wnioski zasadne. Prawidłowo organy skarbowe przywołały w tym zakresie odpowiednie przepisy kodeksu cywilnego albowiem w dacie zawarcia umowy w Ordynacji podatkowej brak było stosownych zapisów. Art. 24 a którego naruszenie zarzuca skarżąca Spółka wszedł w życie dopiero od 1.I.2003r. dodany ustawą z dnia 12.IX.2002r. Skoro zatem przepis ten nie mógł być podstawą ustaleń organów nie mogły go one naruszyć. Nie można tez mówić o naruszeniu art. 120, 121,122,180 i 187 § 1 OP albowiem organy działały w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, strona brała czynny udział w postępowaniu i miała zagwarantowana możliwość wypowiadania się co do zgromadzonego materiału. Materiał dowodowy został zebrany prawidłowo a okoliczności faktyczne między stronami nie były sporne. Materiał dowodowy został rozpatrzony wyczerpująco co w toku postępowania nie było kwestionowane. W skardze mimo zgłoszenia naruszenia przepisów proceduralnych nie wskazano na czym uchybienia miałyby polegać. Podjęta z urzędu przez Sąd kontrola w tym zakresie nie wykazała uchybień ze strony organów orzekających w sprawie.

Nie jest kwestionowane przez stronę skarżącą, że czynsz z umowy najmu jest opodatkowany zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U.nr. 11 poz. 50 ze zm.).Skoro zatem sporna kwota odstępnego jest w istocie czynszem to należało ja opodatkować zgodnie z dyspozycja cyt. art. 2 ust. 1 ustawy VAT. Również niewadliwie w tym kontekście organy zastosowały art. 6 ust. 8 b pkt 4 i art.15 ust. 1 ustawy VAT. Prawidłowo też organy ustaliły za miesiące styczeń i kwiecień dodatkowe zobowiązanie w myśl art. 27 ust. 5 ustawy VAT albowiem w miesiącach tych w złożonych przez Spółkę deklaracjach VAT-7 zaniżona została kwota zobowiązania podatkowego jako konsekwencja nienaliczania podatku vat od kwot tzw. odstępnego. Prawidłowości zastosowania art. 27 ust. 5 przy założeniu , że odstępne było czynszem najmu skarżący nie kwestionował podnosząc jedynie konsekwentnie, że kwota odstępnego opodatkowaniu nie podlegała a co za tym idzie deklaracje wypełnione były prawidłowo.

W deklaracji VAT - 7 za miesiąc wrzesień Spółka wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 13.059 zł w sytuacji gdy powinna wykazać kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 105.650 zł. Zdaniem organów na podstawie art.27 ust. 5 i 6 należało zatem ustalić dodatkowe zobowiązanie podatkowe raz w związku z zaniżeniem kwoty zobowiązania o 105.650 zł i dwa zawyżeniem kwoty nadwyżki wykazanej przez Spółkę do przeniesienia na miesiąc następny. Zdaniem Spółki ustalenie takie nie jest prawidłowe albowiem takie rozwiązanie jest możliwe jedynie w sytuacji gdy podatnik otrzymał kwotę nienależnie zadeklarowanego zwrotu. Na poparcie swego stanowiska powołała wyrok NSA z dnia 17.I.2003r. I SA/Gd 456/00 gdzie stwierdza się, że jeżeli podatnik w złożonej deklaracji VAT za dany miesiąc wykazał nadwyżkę podatku naliczonego i zadeklarował ja do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy, mimo, że powinien był wykazać kwotę zobowiązania podatkowego, ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego nie znajduje uzasadnienia w przepisach art. 27 ust. 5 , 6 i 8 ustawy VAT. Z poglądem tym zdaniem Sądu orzekającego w sprawie niniejszej zgodzić się nie można. W powyższej kwestii zdania w orzecznictwie są podzielone. Zdaniem Sądu pogląd zaprezentowany przez organy skarbowe jest prawidłowy. Art. 27 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT warunkujący stosowanie sankcji przewidzianych w ust. 5-7 od otrzymania zwrotu różnicy podatku nie ma w sprawie zastosowania dlatego, że Spółka nie otrzymała zwrotu różnicy podatku ani też w deklaracji nie wnosiła o zwrot, lecz do rozliczenia w miesiącu następnym. Tym samym organy prawidłowo zastosowały art. 27 ust. 5 i 6 ustawy VAT. Zgodnie z ust. 6 art. 27, który dotyczy różnicy do rozliczenia w miesiącu następnym , wykazanie w deklaracji zawyżonej różnicy podatku do rozliczenia w następnym miesiącu uzasadnia obciążenie dodatkowym zobowiązaniem podatkowym w wysokości odpowiadającej 30% zawyżenia, niezależnie od przyczyn zawyżenia. Równocześnie wystąpiło zaniżenie w deklaracji zobowiązania podatkowego co zgodnie z art. 27 ust. 5 ustawy uzasadniało obciążenie Spółki dodatkowym zobowiązaniem podatkowym w wysokości 30% tego zaniżenia. Obciążenie dodatkowym zobowiązaniem podatkowym jest bowiem związanie z samym faktem stwierdzenia zaniżenia lub zawyżenia należności podatkowych. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 8.VII.1999r. SA/Sz 1204/98.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr. 153 poz. 1270) orzekł jak w sentencji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. był właściwy do orzekania w sprawie na podstawie rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 13 sierpnia 2004r. w sprawie przekazania Wojewódzkim Sądom Administracyjnym w Gorzowie Wielkopolskim i Kielcach rozpoznawania spraw z obszaru województwa lubuskiego i świętokrzyskiego należących do właściwości Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w Poznaniu i Krakowie.