Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 158/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c, art. 135
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Felicja Kajut, Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Kowalik-Grzanka, Sędzia NSA Anna Orłowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Kaczmar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia 22 grudnia 2011 r., nr [...];[...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do wartości celnej towaru, określenia długu celnego oraz podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w G. z dnia 22 czerwca 2011 r., nr [...];[...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w G. na rzecz skarżącej "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w J. 1581 (jeden tysiąc pięćset osiemdziesiąt jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana


UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2010r. [...] Agencja Celna zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar importowany przez firmę "A" Spółkę z o.o. w [...], opisując go w polu 31 SAD jako "odkurzacze z własnym silnikiem elektrycznym o mocy nieprzekraczającej 1500 W i posiadające zbiornik o pojemności nieprzekraczającej 20 L", określając w zgłoszeniu celnym ich wartość na kwotę [...] USD.

Zgłoszenie zostało przyjęte i zaewidencjonowane pod numerem [...].

W dniu 22 czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wydał decyzję nr [...], w której określił wartość celną importowanego towaru na kwotę [...] zł, określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych (A00), podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości [...] zł, orzekł o poborze odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, określił podatek od towarów i usług z tytułu importu w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że koszty wynikające z faktur nr [...] w wysokości [...] USD i nr [...] w wysokości [...] USD , dotyczących nadzoru nad realizacją produkcji przez okres 6 miesięcy (wystawionych przez [...] stanowią koszty pośrednictwa, które winny być wliczone do wartości celnej towarów. Okres pierwszych 3 miesięcy obejmował 8 zgłoszeń celnych, a kolejny okres 9 kolejnych zgłoszeń celnych. Wartość kosztów pośrednictwa wyliczono proporcjonalnie do ilości towaru, adekwatnie do zgłoszeń celnych dotyczących badanego okresu. Organ uznał również, że koszty wynikające z faktur (wystawionych przez [...]) nr [...] (zakup pomp ssących zamontowanych w odkurzaczach) w wysokości [...] USD i nr [...] (zakup worków próżniowych zamontowanych w odkurzaczach) w wysokości [...] USD wskazują na poniesienie przez kupującego, lecz nie ujęcie w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej za towary kosztów, które winny być dodane do wartości celnej towarów. Koszty te wliczono proporcjonalnie do ilości towaru objętych 17 zgłoszeniami celnymi.

Organ celny pierwszej instancji do wartości celnej towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem ostatecznie przyporządkował kwoty:

- [...] zł - z faktury nr [...] (koszty pośrednictwa),

- [...] zł - jako koszty zakupu pomp ssących i worków próżniowych (elementów będących częścią składową przywiezionych urządzeń) z faktur nr [...] i nr [...],

- [...] zł - jako koszty zakupu form do odkurzaczy użytych przy produkcji z faktury nr [...].

W odwołaniu od powyższej decyzji "A" Sp. z o. o. w [...] podniosła, iż koszty wynikające z faktur nr [...] i [...] zostały zapłacone firmie [...] z tytułu nadzoru nad realizacją produkcji za łączny okres 9 miesięcy 2010 r. zgodnie z postanowieniami Trójstronnej Umowy Współpracy i aneksem z dnia 3 października 2009 r. Spółka zarzuciła, że organ niezasadnie zakwalifikował te koszty jako prowizje i koszty pośrednictwa, o których mowa w art. 32 ust. 1 lit. a) pkt (i) Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz nie wyjaśnił w decyzji przyczyn takiej kwalifikacji przedmiotowych kosztów. Według słownika języka polskiego "prowizja" oznacza wynagrodzenie za pośrednictwo w jakiejś transakcji handlowej ustalone w procentach od wartości zawieranej transakcji, i tak rozumiana prowizja nie mieści się w usłudze nadzoru nad realizacją inwestycji.

Strona wskazała również, że koszty wynikające z faktur nr [...] i nr [...], dotyczące odpowiednio pomp ssących i worków próżniowych stanowiących część składową przywiezionych towarów zostały ujęte w fakturach zakupu (zmienione ceny) i zadeklarowane w zgłoszeniach celnych. Doliczanie już raz zadeklarowanych i poniesionych kosztów do wartości celnej zgłoszonych urządzeń jest pozbawione podstaw, gdyż powodowałoby powstanie "kosztów dwa razy za to samo".

Decyzją z dnia 22 grudnia 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...].

Organ odwoławczy wskazał, że spółka importowała odkurzacze z własnym silnikiem elektrycznym i części do odkurzaczy. W okresie od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r. spółka dokonała siedemnastu zgłoszeń celnych towarów do procedury dopuszczenia do obrotu - ośmiu od stycznia do marca 2010 r., dziewięciu od kwietnia do czerwca 2010 r.

Sporną kwestią było, czy poniesione przez Spółkę koszty za usługi, świadczone przez chińską firmę [...] są kosztami, które winny być wliczone do wartości celnej przywiezionych towarów, czy też nie. Firma ta wystawiła faktury nr [...] nr [...] ( obie na kwoty po [...] USD) za usługi nazwane w fakturze "commision of 3 months 2010 in China", którymi to kosztami obciążyła spółkę.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 32 ust. 1 lit.a) pkt (i) WKC w celu ustalenia wartości celnej do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się, nieujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej za towary , prowizje i koszty pośrednictwa, z wyjątkiem prowizji od zakupu. Prowizja od zakupu to z kolei opłaty poniesione przez importera na rzecz jego agenta za usługę polegającą na reprezentowaniu go przy zakupie towarów, których wartość celna jest ustalana (art. 32 ust. 4 WKC), przy czym chodzi tu o prawną reprezentację, a nie tylko faktyczną.

Organ odwoławczy stwierdził, że aby płacona przez importera na rzecz agenta prowizja mogła być uznana za prowizję od zakupu, zatrudniony przez importera agent winien być uprawniony do kupowania towarów na rachunek importera (zleceniodawcy), czyli winna istnieć relacja prawna (a nie tylko faktyczna) pomiędzy importerem a jego agentem. Prowizję od zakupu, o której mowa w art. 32 ust. 4 WKC należy łączyć jedynie z umową agencyjną typu przedstawicielskiego. Umowa tego typu wymaga udzielenia pełnomocnictwa dla agenta, który wykonuje czynności prawne, to znaczy składa oświadczenia woli w imieniu zleceniodawcy, które wywołują skutki prawne w sferze praw i obowiązków zleceniodawcy. Natomiast w pojęciu tym nie mieszczą się koszty poniesione za czynności wykonywane w ramach umowy agencyjnej o charakterze pośredniczącym, a zatem wówczas, gdy usługi agenta sprowadzają się wyłącznie do czynności faktycznych, polegających na pośredniczeniu.

Organ wskazał, że spółka wyjaśniła, że koszty wynikające z powyższych faktur dotyczą usług związanych z nadzorem nad realizacją produkcji, jednak jego zdaniem rzeczywisty charakter współpracy spółki z chińską firmą można określić oceniając treść zawartej w dniu 1 października 2009 r. między spółką "A" (Zamawiającym), chińską firmą [...] (Producentem) a wcześniej wymienioną [...] (Koordynatorem) "Trójstronnej Umowy Współpracy w zakresie obrotu towarowego, produkcji, kooperacji, transportu i odbioru Wielofunkcyjnych Urządzeń [...] oraz oceniając treść sporządzonego w dniu 3 października 2009 r. Aneksu Nr 1/2009 do Umowy.

Przedmiotem Umowy jest trójstronna współpraca pomiędzy Zamawiającym, Producentem i Koordynatorem w zakresie obrotu towarowego, produkcji, kooperacji, transportu odkurzaczy. Zakres usług świadczonych przez Koordynatora obejmuje wykonywanie czynności w imieniu i na rzecz Spółki "A" polegających na rzetelnym i terminowym przekazywaniu producentowi zamówień na produkcję odkurzaczy, nadzorowaniu procesu produkcji pod kątem technologicznym, jakościowym i ilościowym, nadzorowaniu przygotowania wyprodukowanych odkurzaczy do bezpiecznego transportu z miejsca produkcji do portu, ubezpieczeniu towaru na czas transportu z Chińskiej Republiki Ludowej do Polski oraz podejmowaniu czynności zabezpieczających prawidłową oraz terminową dostawę urządzeń do Zamawiającego. Czynności te wymienia również Aneks Nr 1/2009 do Umowy.

Postanowienia Trójstronnej Umowy i Aneksu nie dają chińskiej firmie żadnych praw upoważniających ją do takich działań prawnych, jak reprezentowanie Spółki "A" i występowanie w jej imieniu przy zawieraniu umów sprzedaży importowanych towarów. Nie jest takim uprawnieniem przewidziana Umową możliwość regulowania przez Stronę należności za towary według faktur obciążeniowych wystawionych przez Koordynatora oraz to, że Koordynator za wyprodukowane towary mógł, zgodnie z Umową, dokonywać rozliczeń na terenie Chin bez udziału Strony. Treść umowy przemawia za uznaniem Koordynatora za pośrednika, którego wszelkie działania zmierzały do ułatwienia współpracy i kontaktów (również w zakresie wzajemnych rozliczeń finansowych) pomiędzy Spółką a Producentem sprowadzonych towarów, nie zaś jako agenta reprezentującego Spółkę przy zakupie towarów. Tym samym nie można uznać wynagrodzenia Koordynatora za prowizję od zakupu w rozumieniu art. 32 ust. 4 WKC.

Organ podkreślił, że w dniu 14 lipca 2009 r., czyli przed zawarciem "Trójstronnej Umowy Współpracy", Spółka zawarła z producentem chińskim [...] "Porozumienie w sprawie wyłączności na sprzedaż ogólnoświatową". Zgodnie z jego postanowieniami Spółka wyznaczyła [...] swoim producentem odkurzaczy, dając jednocześnie prawo własności, patentu i oznakowania modelu odkurzacza, a firma [...] zobowiązała się do sprzedaży tych wyrobów wyłącznie Spółce. Zatem umowę na produkcję i sprzedaż sprowadzonych odkurzaczy Spółka zawarła samodzielnie i bezpośrednio z chińskim producentem.

Wobec powyższego zasadne było uznanie, że poniesione przez Spółkę koszty za usługi nadzoru nad realizacją produkcji świadczone przez Koordynatora - chińską firmę, są kosztami pośrednictwa i doliczenie ich do wartości celnej importowanych towarów.

Organ odwoławczy wskazał, iż kwestią sporną jest także zasadność doliczenia kosztów wynikających z faktur nr [...], nr [...] i [...] , a dotyczących odpowiednio pomp ssących i worków próżniowych zamontowanych w sprowadzonych odkurzaczach oraz form użytych do ich produkcji.

W ocenie organu bezsporne jest, że strona dokonała płatności za sprowadzone towary według ceny ustalonej w fakturze załączonej do zgłoszenia celnego, wystawionej przez Koordynatora. Bezsporne jest też, że Koordynator wystawił faktury z dnia 17.12.2009 r. nr [...] i nr [...], którymi obciążył stronę dodatkowymi kosztami zakupu pomp ssących oraz worków próżniowych. Należności z tych faktur zostały zaksięgowane na koncie rozrachunkowym z [...] Gdyby, jak utrzymuje strona, dodatkowe koszty były już ujęte w cenie zakupu odkurzaczy, oznaczałoby to, że strona dwukrotnie poniosła te same koszty: raz uiszczając płatność za towary według faktury dotyczącej zakupu sprowadzonych towarów i drugi raz, uiszczając płatności z faktur nr [...], nr [...] i nr [...]. Zatem różnica w cenie zakupionych towarów może być jedynie wynikiem tego, że zawiera ona koszty dodatkowego montażu pomp ssących worków próżniowych i form poniesione bezpośrednio przez producenta. Tym samym organ pierwszej instancji miał prawo uznać, że dodatkowe koszty wynikające z faktur nr [...], nr [...] i nr [...] winny zwiększać wartość celną sprowadzonych towarów.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "A" Spółka z o.o. w [...] wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji lub o jej uchylenie w całości. Skarżąca zarzuciła rozstrzygnięciu błędne ustalenie wartości celnej towaru i należności celnych oraz podatku od towaru i usług z tytułu importu, naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię i zastosowanie w sprawie, brak logiki oraz sprzeczność w ustaleniach faktycznych, co stanowi naruszenie art. 121,122 i art. 124 Ordynacji podatkowej, naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 120, 121, 122, 180 § 1, 181 oraz 187 Ordynacji podatkowej oraz art. 29 ust. 1 i ust. 3a) ; art. 32 ust. 1 lit a) pkt (i) i ust. 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że organ odwoławczy dokonał interpretacji treści trójstronnej umowy pomiędzy Skarżącym, Koordynatorem i Producentem z naruszeniem art. 191 i 122 Ordynacji podatkowej, bo choć art. 191 ustawy wyraża zasadę swobodnej oceny dowodów przez organ podatkowy, to zasada ta jest ograniczona przez zasadę prawdy materialnej (art. 122 ustawy), oraz z naruszeniem art. 65 kodeksu cywilnego, którego przepisy organ podatkowy również jest obowiązany respektować.

Skarżąca zgodziła się ze stanowiskiem organu, że nie jest istotne samo nazwanie umowy łączącej strony, czy też czynności wykonywanych w ramach tej umowy, lecz faktycznie wykonywane czynności. Mimo że skarżąca sama zawarła umowę z Producentem, umowa trójstronna jest umową agencyjną typu przedstawicielskiego. Koordynator posiadał i posiada pełnomocnictwo skarżącej do reprezentowania jej przed odpowiednimi organami i instytucjami oraz innymi podmiotami prawa, których właściwość rzeczowa i miejscowa lub siedziba znajduje się w Chińskiej Republice Ludowej. Fakt ten stoi w sprzeczności z ustaleniami poczynionymi przez organ z uzasadnieniem decyzji i z jej podstawą. Spełniony jest również warunek istnienia relacji prawnej, a nie tylko faktycznej, pomiędzy importerem – skarżącą, a jej agentem (Koordynatorem). Wynika on wprost z § 3 umowy łączącej strony, zgodnie z którym skarżąca ustanowiła swoim agentem Koordynatora i tym samym zobowiązała się dokonywać zamówień za jego pośrednictwem. Koordynator dokonywał zakupu w imieniu skarżącej oraz na jej rachunek. Fakt zawarcia przed zawarciem rzeczonej umowy porozumienia w sprawie wyłączności na sprzedaż ogólnoświatową nie może być podstawą dla uznania, że działania Koordynatora nie miały cech umożliwiających ich rozliczenie jako działań w ramach prowizji od zakupu. Koordynator działał jako pełnomocnik skarżącej. Nie były to wyłącznie czynności faktyczne, takie jak bezpośredni i osobisty nadzór nad całościowym tokiem realizacji produkcji, ale były to działania polegające na składaniu w imieniu i na rzecz skarżącej zamówień, opieka nad wszelkimi sprawami administracyjnymi, ubezpieczeniowymi, transportem oraz inne, niezbędne do rzetelnego i terminowego wykonania postanowień umowy.

Skarżąca uznała stanowisko organów w kwestii dotyczącej doliczenia kosztów wynikających z faktur nr [...] i [...], a dotyczących pomp ssących i worków próżniowych, za mylne i nieuzasadnione. Twierdzenie organu, że skarżąca ujęła dodatkowe koszty w cenie zakupu odkurzaczy i dwukrotnie poniosła te same koszty: raz uiszczając płatność za towary według faktury dotyczącej zakupu sprowadzonych towarów i drugi raz, uiszczając płatność za faktury nr [...] i [...], jest sprzeczne z postanowieniami art. 32 ust. 1 lit. b) pkt (i) WKC. Skarżąca zobowiązana była do poniesienia dodatkowych kosztów związanych z zamontowaniem zakupionych urządzeń do produkowanych urządzeń. Zgodnie z art. 32 ust. 1 lit. b) pkt (i) WKC skarżąca dokonując zgłoszenia celnego podała wartość towarów wraz z kosztami zakupu i montażu powyższych towarów, co oznacza, że w podanej w zgłoszeniu wartości towaru została ujęta cena faktycznie zapłacona, zawierająca dodaną w odpowiedniej proporcji wartość części zamontowanych. Ponadto fakt wystawienia faktur za zakupione pompy i worki próżniowe świadczy o tym, że części te nie zostały dostarczone bezpłatnie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tj. Dz. U. z 2012 r. , poz.270 ), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga jest zasadna.

Problemem w sprawie było, czy organy celne prawidłowo ustaliły wartość celną przedmiotowych odkurzaczy , doliczając do ich wartości (proporcjonalnie) wartość faktur dotyczących "kosztów nadzoru" i kosztów zakupu części.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Rozporządzenia Rady ( EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz. U. UE.L.92.302.1) – dalej jako WKC - wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 (...).

W myśl art. 32 ust. 1 lit. a) pkt (i) WKC, w celu ustalenia wartości celnej z zastosowaniem art. 29 do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się prowizje i koszty pośrednictwa, z wyjątkiem prowizji od zakupu, w wysokości, w jakiej zostały poniesione przez kupującego, lecz nieujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej za towary , a zgodnie z art. 32 ust. 1 lit. b) pkt (i) – do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej dodaje się określoną w odpowiedniej proporcji wartość materiałów, komponentów, części i podobnych elementów, które stanowią część składową lub przynależność przywiezionych towarów, dostarczonych bezpośrednio lub pośrednio przez kupującego, bezpłatnie lub po obniżonej cenie, do użytku związanego z produkcją i sprzedażą przywożonych towarów na wywóz, w zakresie, w jakim taka wartość nie została ujęta w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej.

Z kolei art. 32 ust. 4 WKC stanowi, że określenie "prowizja od zakupu" oznacza opłaty poniesione przez importera na rzecz jego agenta za usługę polegającą na reprezentowaniu go przy zakupie towarów, których wartość celna jest ustalana.

Na początku rozważań dotyczących legalności zaskarżonej decyzji wskazać należy, że choć dotyczy ona towaru – odkurzaczy – objętych tylko jednym zgłoszeniem celnym, to organy celne wydały 17 odrębnych decyzji dotyczących odkurzaczy sprowadzonych przez skarżącą spółkę i ujętych w 17 zgłoszeniach celnych , w których to decyzjach organy ustaliły wyższą wartość sprowadzonych przez spółkę towarów.

Organy celne uznały za zasadne doliczenie do wartości celnej towaru wartości kosztów pośrednictwa, dwóch faktur z dnia 17 grudnia 2009 r. - nr [...] i [...], dotyczących pomp ssących i worków próżniowych oraz faktury z dnia 23 marca 2010 r., nr [...] dotyczącej form do odkurzaczy przy czym wartość faktur z dnia 17 grudnia 2009 r. została przez organy celne doliczona proporcjonalnie do wszystkich siedemnastu zgłoszeń celnych, zaś faktury z dnia 23 marca 2010 r. – do dziewięciu z nich. Organy wyjaśniały, że uczyniono tak, bowiem mimo zwrócenia się do strony o przyporządkowanie tych faktur do zgłoszeń celnych i poinformowaniu jej, że w przypadku braku takiego przyporządkowania koszty z faktur zostaną rozliczone proporcjonalnie na zgłoszenia celne, strona nie udzieliła odpowiedzi.

Organ odwoławczy przyjął, że wykazywane różnice w wartości faktur za odkurzacze (wzrost tej wartości) wynikają jedynie z dodatkowego kosztu montażu pomp i worków. Faktury za części i faktury za odkurzacze zostały wystawione przez ten sam podmiot- Koordynatora, wobec czego, zdaniem organu, gdyby uznać za wiarygodne twierdzenia skarżącej, że w wartości odkurzaczy ujęto wartość montowanych części poniosłaby ona dwukrotnie koszty części do odkurzaczy - raz płacąc za same części, a raz płacąc podwyższoną cenę za odkurzacze, w których części te zostały zamontowane.

Z argumentacją taką można byłoby się zgodzić tylko wówczas, gdyby organ rozważył rzetelnie wszystkie aspekty związane z tą kwestią.

Wskazać w tym miejscu należy, że do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego (art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne , Dz. U. Nr 68, poz.622 ze zm.).

Zgodnie natomiast z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tj. Dz. U. z 2005r., Nr 8 , poz. 60 ze zm.), postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Art. 122 Ordynacji podatkowej stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z kolei z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Skarżąca wskazywała, że Zarząd Spółki dokonał podwyższenia wartości ceny zakupu odkurzaczy o wartość kosztu zakupu pomp i worków oraz o koszt dodatkowego montażu. Zmienione ceny podzespołów wpłynęły na ostateczną cenę urządzeń i zostały wykazane w zgłoszeniach celnych dokonywanych od marca 2010 r., w których uwidoczniona jest zmiana cen jednostkowych odkurzaczy.

Z dokumentów znajdujących się w aktach wspólnych wynika, że do zgłoszeń celnych dokonywanych od dnia 15 marca 2010 r. dołączone są faktury, w których podano wyższą wartość jednostkową odkurzaczy niż wskazywano w fakturach dołączanych do wcześniejszych zgłoszeń celnych. Organy wbrew przywołanym wyżej przepisom Ordynacji podatkowej nie żądały w toku postępowania wyjaśnienia przez skarżącą zmiany wysokości ceny odkurzaczy z zamontowanymi częściami, ani wyjaśnienia kwestii wystawiania odrębnych faktur na części i na odkurzacze. W toku postępowania skarżąca została jedynie poinformowana o tym, co składa się na akta sprawy. Organy nie dokonały żadnej analizy wartości jednostkowej pomp, wartości jednostkowej worków próżniowych, nie żądały wskazania kosztów jednostkowych dodatkowego montażu i nie odniosły tych informacji do ceny zakupu odkurzaczy przed dokonaniem montażu dodatkowych części i po dokonaniu takiego montażu. Dokonując tego rodzaju ustaleń można byłoby w sposób obiektywny ustalić, czy do wartości odkurzaczy sprowadzanych od drugiej połowy marca 2010 r. faktycznie doliczono wartość dodatkowo montowanych części.

Ponadto organy obu instancji pominęły treść oświadczenia skarżącej dotyczącego czasu montażu w odkurzaczach części objętych omawianymi fakturami.

Skarżąca wskazała w piśmie z dnia 20 września 2010 r. (k.162 akt wspólnych, znajdujących się przy aktach o sygn. III SA/Gd 146/12 tutejszego Sądu), że pompy ssące i worki próżniowe zostały zakupione w grudniu 2009 r., a ich montaż nastąpił w drugiej połowie stycznia 2010 r. Organy obu instancji do twierdzeń tych wprost się nie odniosły, wobec czego nie można uznać, by je zakwestionowały.

Do przedmiotowego zgłoszenia celnego z dnia 24 maja 2010 r. dołączono dokumenty - fakturę (commercial invoice) i packing list z dnia 31 marca 2010 r. oraz bill of lading z dnia 5 kwietnia 2010 r., czyli z okresu, w którym montaż pomp ssących i worków próżniowych w odkurzaczach już miał miejsce. Jednak, jak wynika z dokumentów znajdujących się w aktach wspólnych, a dotyczących np. zgłoszenia celnego z dnia 22 stycznia 2010 r., faktura (commercial invoice) dotycząca odkurzaczy objętych tym zgłoszeniem pochodzi z dnia 18 grudnia 2009 r. W tej sytuacji nie jest możliwe, by części do odkurzaczy - pompy ssące i worki próżniowe, objęte fakturami nr [...] i [...], zostały zamontowane w odkurzaczach, które objęte są zgłoszeniem celnym z dnia 22 stycznia 2010 r., bowiem odkurzacze te były już wyprodukowane i gotowe do wywozu w grudniu 2009 r., a montaż części ujętych w omawianych fakturach do odkurzaczy odbywał się dopiero od drugiej połowy stycznia 2010 r.

Organy obu instancji bezkrytycznie doliczyły do wartości towarów objętych wszystkimi siedemnastoma zgłoszeniami celnymi wartość obu faktur ( obliczając udział w sposób proporcjonalny), jednak nie wzięły pod uwagę twierdzeń skarżącej o czasie montażu części i nie dokonały analizy, czy możliwe jest doliczenie wartości części do wartości odkurzaczy, które to odkurzacze wyprodukowano przed drugą połową stycznia 2010 r. i nie dokonywano w nich montażu części objętych fakturami nr [...] i [...].

Podkreślenia wymaga, że organy doliczyły wyżej opisane wartości do wartości celnej towaru zgłoszonego we wszystkich 17 zgłoszeniach celnych, wobec czego błędne doliczenie wartości tych faktur nawet tylko do wartości celnej towaru objętego jednym zgłoszeniem celnym ma wpływ na ustalenie tej wartości we wszystkich innych zgłoszeniach celnych. W tej sytuacji dokonano też niewłaściwego ustalenia wartości celnej towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym. Już tylko z tego powodu zaskarżona decyzja i decyzja organu pierwszej instancji jest wadliwa.

W tej sytuacji organy naruszyły przepisy prawa materialnego – art. 32 ust.1 lit.b) pkt (i) WKC, oraz przepisy postępowania - art. 121 § 1, 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej , w sposób mający wpływ na wynik sprawy.

Okoliczność ta ma znaczenie także z tego powodu, że organy orzekły o poborze odsetek w trybie art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne - nastąpiło to w tej sytuacji od niewłaściwych kwot i dat. Także od niewłaściwej kwoty określono podatek od towarów i usług z tytułu importu towaru.

Odnośnie zaś doliczenia do wartości celnej odkurzaczy wartości form użytych przy ich produkcji należy stwierdzić, że organy celne w żadnej mierze nie odniosły się do przesłanek określonych przepisem art. 32 ust. 1 lit. b) pkt (ii) WKC, aby uzasadnić swe stanowisko co do uwzględnienia w wartości odkurzaczy faktury [...], wychodząc, jak się wydaje, z mylnego – pomijającego pełne brzmienie powyższego przepisu założenia, że wartość każdej formy powinna być doliczona do wartości celnej towaru. Organy nie odniosły się także do argumentów podnoszonych przez stronę skarżącą według których koszty form nie powinny być doliczane w sytuacji, gdy są one własnością importera – należącą do jej środków trwałych. W tym zakresie doszło zatem do naruszenia art. 210 §4 Ordynacji podatkowej. Nie sposób dopatrzyć się w decyzjach obu instancji pełnego prawnego uzasadnienia dla doliczenia wartości faktury [...] dotyczącej form do produkcji do wartości celnej importowanych odkurzaczy.

Kolejną kwestią jest możliwość doliczenia kosztów wynikających z faktury [...] w wysokości [...] USD stanowiących prowizję i koszty pośrednictwa do wartości celnej towarów. Koszt wynikający z tej faktury organy dodały proporcjonalnie do wartości towaru objętego dziewięcioma zgłoszeniami celnymi, dokonanymi od 12 kwietnia 2010 r. do 8 czerwca 2010 r., w tym do wartości towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym z dnia 24 maja 2010 r.

Organ pierwszej instancji w swojej decyzji nie wyjaśnił przyczyn kwalifikacji wartości tej faktury do kosztów pośrednictwa – strona nie mogła skutecznie podnosić zarzutów w odwołaniu, nie znając w istocie uzasadnienia doliczenia do wartości towaru wartości faktur dotyczących pośrednictwa.

Organ odwoławczy z kolei wywodził, że przy prowizji od zakupu chodzi o opłaty poniesione przez importera na rzecz agenta za usługę polegającą na reprezentowaniu go przy zakupie towarów - reprezentację prawną, a nie tylko faktyczną. Agent powinien być uprawniony do kupowania towarów na rachunek importera , czyli winna istnieć relacja prawna między importerem a agentem. Prowizję od zakupu należy łączyć jedynie z umową agencyjną typu przedstawicielskiego. Umowa taka wymaga udzielenia pełnomocnictwa dla agenta , który wykonuje czynności prawne , to znaczy składa oświadczenia woli w imieniu zleceniodawcy, wywołujące skutki prawne w sferze praw i obowiązków zleceniodawcy.

W skardze skarżąca stwierdzając, że z Koordynatorem łączy ją umowa agencyjna typu przedstawicielskiego, powoływała się na fakt posiadania przez firmę chińską - Koordynatora - pełnomocnictwa udzielonego przez skarżącą do reprezentowania skarżącej spółki oraz na treść umowy łączącej strony.

Co prawda nie można organom postawić w tej części zarzutu naruszenia przepisów postępowania dotyczących oceny dowodów, bowiem skarżąca nie przedłożyła w toku postępowania administracyjnego dokumentu dotyczącego pełnomocnictwa, ale został on przedłożony do akt sprawy w toku postępowania przed sądem. Dokument ten wskazywać może na istnienie między stroną skarżącą i jej chińskim kontrahentem (koordynatorem) relacji prawnych opartych na upoważnieniu "koordynatora" do dokonywania czynności prawnych w imieniu strony skarżącej. W tej sytuacji organ administracji zobowiązany będzie dokonać, ponownie rozpatrując sprawę, także oceny wagi dokumentu pełnomocnictwa, mając na względzie to, że "umowa o wyłączności na sprzedaż ogólnoświatową" nie stanowiła w istocie umowy sprzedaży odkurzaczy rozumianych jako rzeczy ruchome oznaczone co do gatunku. Była to bowiem, według jej treści, wyraźnie umowa mająca na celu ustanowienie współpracy mającej dopiero na celu dokonywanie sprzedaży odkurzaczy. Do zawarcie konkretnej umowy sprzedaży niezbędne było zamówienie określonej ich ilości i określenie ceny. Dopiero uzgodnienie tych elementów i terminu spełnienia świadczenia (dostawy odkurzaczy) pozwoliłoby na stwierdzenie, że została zawarta konkretna umowa sprzedaży odkurzaczy.

Wobec powyższego Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c ) p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylił decyzje organów obu instancji.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organy będą miały na uwadze powyższe wskazania jak też uzupełnią materiał dowodowy i dokonają jego oceny z uwzględnieniem treści przedłożonego przez skarżącą spółkę pełnomocnictwa. Organy celne rozważą także, czy dokumentacja finansowa skarżącej spółki potwierdza sposób rozliczania zakupu worków próżniowych i pomp z chińskim kontrahentem w ramach płatności za zakupione odkurzacze. Taką właśnie zasadę rozliczeń przedstawił bowiem na rozprawie w dniu 13 czerwca 2012 r. Prezes skarżącej spółki. Potwierdzenie takiego sposobu rozliczeń oczywiście czyniłoby bezzasadnym doliczanie wartości tych elementów do wartości celnej odkurzaczy – bo wartość ta byłaby już uwzględniona w cenie importowanego towaru.

O kosztach Sąd orzekł na mocy art. 200 i 205 p.p.s.a.

Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.