Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1318/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 75 par.2, art.75 par.3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.1 uat.uat.1, art. 2 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 41 poz 399
law: Obwieszczenie Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych
article: art.41 ust.1 i ust.2-12, art.43 ust.1 pkt 1, art.83, art.119 ust 7, art.120 ust.2 i 3, art.122, art.129 ust.1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art.185 par.1, art.203 pkt 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędziowie NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. O. W. C "C." spółki z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Gd 1014/06 w sprawie ze skargi C. O. W. C. "C." spółki z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 30 października 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz C. O. W. C. "C." spółki z o.o. z siedzibą w G. kwotę 650 (sześćset pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

C. O. W. C. "C." sp. z o. o. (dalej Spółka) pismem z dnia 5 maja 2006 r. wystąpiła do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych uiszczonego z tytułu zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności. W uzasadnieniu Spółka, powołała art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. 2005 r., Nr 41, poz. 399 z późn. zmianami, dalej UPCC) i stwierdziła, że czynność ta nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 25 lipca 2006 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług ważny jest status podmiotu, który sprzedaje towar lub w ramach świadczonych usług prawo majątkowe, ponieważ jedynie wówczas czynność cywilnoprawna wywołuje obowiązek zapłaty podatku VAT lub powoduje wyłączenie tego obowiązku. Zbywca nie ma statusu podatnika VAT, ponieważ sprzedał wierzytelności własne, których nie można określić jako odpłatne świadczenie usług. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji, użyty w art. 2 pkt 4 UPCC zwrot "przynajmniej jedna ze stron" uwzględnia fakt objęcia zakresem przedmiotowym ustawy także umowy zamiany, istotą której jest wzajemne przenoszenie przez strony własnych rzeczy i praw majątkowych. Nie ma wówczas znaczenia, która ze stron, z tego tytułu, jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W konsekwencji Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w G. uznał, że umowy sprzedaży wierzytelności podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 30 października 2006 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego. Organ odwoławczy doszedł do konkluzji, że sprzedaż wierzytelności własnych, nie stanowiąc odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, nie jest objęta zakresem normowania ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w G. stwierdził, że aby określona usługa wywołała obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług musi mieć miejsce obrót, jednoznaczny z jej wykonaniem. W ocenie organu odwoławczego z samego faktu nabycia wierzytelności Spółka nie uzyskała obrotu w rozumieniu art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej ustawy o VAT).

Spółka złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 października 2006 r. wnosząc o jej uchylenie w całości. Wskazanej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego tj. niewłaściwe zastosowanie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 3 ust.1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC poprzez przyjęcie, że Spółka z tytułu zawartych umów sprzedaży wierzytelności podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku od czynności cywilnoprawnych, niezastosowanie art. 2 pkt 4 UPCC poprzez przyjęcie, że zwolnienie Spółki z obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych określone w tym przepisie, nie odnosi się do transakcji sprzedaży wierzytelności zawartych przez Spółkę, niezastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z treścią Załącznika Nr 4 do tej ustawy poprzez przyjęcie, że z tytułu umowy sprzedaży wierzytelności Spółka nie jest zwolniona z podatku od towarów i usług. Nadto, w skardze zarzucono rażące naruszenie przepisów postępowania, w tym art. 121 § 1 oraz art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm., dalej Ord.pod.).

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2007 r.sygn. akt I SA/Gd 1014/06, oddalił skargę. Sąd wskazał art. 2 pkt 4 UPCC i wywiódł, że jeżeli na gruncie ustawy o VAT czynność jest neutralna z punktu widzenia podatku VAT, to w rezultacie nie może ona podlegać wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Sąd podkreślił, że o wyłączeniu umowy sprzedaży spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna z nich, z tytułu dokonania tej konkretnej czynności, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku. W ocenie Sądu, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie było wątpliwości, że doszło do zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności należącej do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. i pkt 1 lit a - k UPCC podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Sąd wskazał art. 72 Ord. pod. i podniósł że w rozpoznawanej sprawie nie występiła przesłanka nadpłaty jako świadczenia uiszczonego nienależnie. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie został oparty na żadnej z przesłanek zawartych w art. 75 Ord. pod. wobec czego organy podatkowe zasadnie odmówiły jej stwierdzenia oraz ustaliły, że nadpłata w rozumieniu art. 75 Ord. pod. nie istnieje.

Spółka wniosła skargę kasacyjną i na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. nr 153 poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.), zaskarżyła w całości powyższy wyrok

Zaskarżonemu wyrokowi, stosownie do treści art. 176 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzuciła:

1. naruszenie prawa procesowego - art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (DzU 2002, Nr 153, poz.1269 z późn, zm., dalej p.u.s.a.) w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT - które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niepostrzeżenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku błędnej wykładni przepisów: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz niezastosowania przepisów: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniach: 16 grudnia 2005 r., 19 grudnia 2005 r. oraz 23 stycznia 2006 r. (tj. w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności), dokonanej przez organ podatkowy, a polegającej na przyjęciu, że umowy podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji w której ich zawarcie stanowiło element wykonywania usługi pośrednictwa finansowego polegającej na obrocie wierzytelnościami i z tego względu na podstawie przywołanych wyżej przepisów, w tym w szczególności art. 4 pkt 1 UPCC, temu podatkowi nie podlegały;

2. naruszenie prawa materialnego: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 2 pkt 4 UPCC oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną wykładnię przepisów: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 2 pkt 4 oraz niezastosowanie przepisów: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w brzmieniu obowiązującym w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności, a polegające na przyjęciu, że urnowy podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji w której ich zawarcie stanowiło element wykonywania usługi pośrednictwa finansowego polegającej na obrocie wierzytelnościami i z tego względu na podstawie przywołanych wyżej przepisów, w tym w szczególności art. 4 pkt 1 UPCC podatkowi temu nie podlegały;

3. naruszenie prawa procesowego art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art. 75 § 1 w zw. z art. 75 § 2 pkt 1) ppkt a) w związku z art. 75 § 3 dalej Ord.pod. - które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy -poprzez niedostrzeżenie, że organ podatkowy nie zastosował art. 75 § 2 pkt 1) ppkt a) w związku z art. 75 § 3 Ord.pod. w sytuacji, w której Spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych w następstwie zawarcia umów cesji wierzytelności w brzmieniu obowiązującym w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności, po uprzednim spełnieniu przez Spółkę wymogów wystąpienia z takim żądaniem przewidzianych w art. 75 § 2 pkt 1) ppkt a) oraz art. 75 § 3 Ord.pod., w następstwie czego doszło do nieuwzględnienia skargi i jej oddalenia, w sytuacji w której powinna ona podlegać uwzględnieniu, zaś w odniesieniu do Spółki powinno nastąpić stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych;

4. naruszenie prawa procesowego art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 145 § 1 pkt 1 lit c) w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT - które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niedostrzeżenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku błędnej wykładni przepisów: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz niezastosowania przepisów: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności, dokonanej przez organ podatkowy, a polegające na przyjęciu, że umowy podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji w której ich zawarcie stanowiło element wykonywania usługi pośrednictwa finansowego polegającej na obrocie wierzytelnościami i z tego względu na podstawie przywołanych wyżej przepisów, w tym w szczególności art. 4 pkt 1 UPCC podatkowi temu nie podlegały, zaś w odniesieniu do Spółki powinno nastąpić stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych;

5. naruszenie prawa materialnego art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 2 pkt 4 UPCC oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną wykładnię przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 2 pkt 4 oraz niezastosowanie przepisów: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w brzmieniu obowiązującym w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności - które miało wpływ na wynik sprawy - poprzez błędną wykładnię dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przepisów: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 2 pkt 4 oraz niezastosowanie przepisów: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniach zawarcia tych umów, a polegającą na przyjęciu, że umowy podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji w której ich zawarcie stanowiło element wykonywania usługi pośrednictwa finansowego polegającej na obrocie wierzytelnościami i z tego względu na podstawie przywołanych wyżej przepisów, w tym w szczególności art. 4 pkt 1 UPCC podatkowi temu nie podlegały, w następstwie czego doszło do nieuwzględnienia skargi i jej oddalenia w sytuacji w której powinna ona podlegać uwzględnieniu, zaś w odniesieniu do Spółki powinno nastąpić stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych;

6. naruszenie prawa procesowego art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT - które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niedostrzeżenie, że organ podatkowy dokonał błędnej wykładni przepisów: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 4 pkt 1 UPCC oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz nie zastosował przepisów: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności, w sytuacji w której powinny one być zastosowane z uwagi na to, że umowy cesji wierzytelności, jako stanowiące element usługi pośrednictwa finansowego polegającej na obrocie wierzytelnościami nie podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych, w następstwie czego doszło do nieuwzględnienia skargi i jej oddalenia w sytuacji w której powinna ona podlegać uwzględnieniu, zaś w odniesieniu do Spółki powinno nastąpić stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych;

7. naruszenie prawa materialnego art. 1, art. 2 oraz art. 217 Konstytucji RP oraz art. 121 Ord.pod. - które miało wpływ na wynik sprawy - poprzez niezastosowanie przepisów art. 1, art. 2, oraz art. 217 Konstytucji RP oraz art. 121 Ord.pod. i będące tego następstwem naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zasady zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa, bezpieczeństwa prawnego obywateli i lojalności państwa wobec nich, zasady legalności oraz racjonalnego ustawodawcy, w następstwie czego doszło do nieuwzględnienia skargi i jej oddalenia w sytuacji w której powinna ona podlegać uwzględnieniu, zaś w odniesieniu do podatników powinno nastąpić stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych,

Nadto, z uwagi na występujące w piśmiennictwie wątpliwości odnośnie tego, czy zarzuty wskazane ad. 1, 3, 4 oraz 6 mają charakter zarzutów obejmujących naruszenie przepisów postępowania, czy prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono:

8. naruszenie prawa materialnego - art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT - które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niedostrzeżenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku błędnej wykładni przepisów: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz niezastosowania przepisów: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 1, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniach: 16 grudnia 2005 r., 19 grudnia 2005 r. oraz 23 stycznia 2006 r. (tj. w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności), dokonanej przez organ podatkowy, a polegające na przyjęciu, że umowy podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji w której ich zawarcie stanowiło element wykonywania usługi pośrednictwa finansowego polegającej na obrocie wierzytelnościami i z tego względu na podstawie przywołanych wyżej przepisów, w tym w szczególności art. 4 pkt 1 UPCC, podatkowi temu nie podlegały;

9. naruszenie prawa materialnego art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. w związku z art. 75 § 1 w zw. z art. 75 § 2 pkt 1) ppkt a) w związku z art. 75 § 3 Ord.pod. - które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niedostrzeżenie, że organ podatkowy nie zastosował art. 75 § 2 pkt 1) ppkt a) w związku z art. 75 § 3 Ord.pod. w sytuacji, w której Spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych w następstwie zawarcia umów cesji wierzytelności w brzmieniu obowiązującym w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności, po uprzednim spełnieniu przez Spółkę wymogów wystąpienia z takim żądaniem przewidzianych w art. 75 § 2 pkt 1) ppkt a) oraz art. 75 § 3 Ord.pod., w następstwie czego doszło do nieuwzględnienia skargi i jej oddalenia w sytuacji w której powinna ona podlegać uwzględnieniu, zaś w odniesieniu do Spółki powinno nastąpić stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych;

10. naruszenie prawa materialnego art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. i ustawy o VAT - które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niedostrzeżenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku błędnej wykładni przepisów: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art, 2 pkt 4, art, 3 ust, 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz niezastosowania przepisów: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności, dokonanej przez organ podatkowy, a polegającej na przyjęciu, że sporne umowy podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji w której ich zawarcie stanowiło element wykonywania usługi pośrednictwa finansowego polegającej na obrocie wierzytelnościami i z tego względu na podstawie przywołanych wyżej przepisów, w tym w szczególności art. 4 pkt 1 UPCC podatkowi temu nie podlegały, zaś w odniesieniu do Spółki powinno nastąpić stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych;;

10. 11. naruszenie prawa procesowego art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1), art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT - które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niedostrzeżenie, że organ podatkowy dokonał błędnej wykładni przepisów: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 4 pkt 1 UPCC oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b UPCC oraz nie zastosował przepisów: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 41 ust. 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniach zawarcia umów przelewu wierzytelności, w sytuacji w której powinny one być zastosowane z uwagi na to, że umowy cesji wierzytelności, jako stanowiące element usługi pośrednictwa finansowego polegającej na obrocie wierzytelnościami nie podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych, w następstwie czego doszło do nieuwzględnienia skargi i jej oddalenia w sytuacji w której powinna ona podlegać uwzględnieniu, zaś w odniesieniu do Spółki powinno nastąpić stwierdzenie nadpłaty nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych

Mając powyższe na względzie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi oraz orzeczenie o kosztach postępowania zgodnie z art. 203 p.p.s.a.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł ojej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, przeto zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów należy podkreślić fakt swoistej multiplikacji zasadniczej większości z nich, uwarunkowany - jak można przypuszczać - przesadną ostrożnością procesową jej autorki. Okoliczność ta, jak również nieuzasadnione rozbudowanie zarzutów skargi kasacyjnej, przesądziły o ich nieczytelności, a w każdym bądź razie sprawiły istotne trudności w ocenie ich zasadności. Niemniej z ujętych w 11 punktach, sformułowanych przez odwołanie się do konstrukcji wzajemnych związków łączących określone grupy przepisów prawa oraz relacji "wynikania" pewnych grup norm prawnych z innych zespołów tych norm, da się wyłowić jako trafne zarzuty naruszenia art. 2 pkt 4 UPCC poprzez jego błędną wykładnię, czego rezultatem był błąd w ocenie co do zastosowania przez organy podatkowe art. 75 § 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 75 § 3 Ord. pod. (w powiązaniu również z art. 75 § 1 tej ustawy). Wszystkie pozostałe zarzuty albo pokrywają się z zarzutami naruszenia wymienionych przepisów prawa, albo też są jedynie materialnoprawną lub procesową konsekwencją tych naruszeń. Dotyczy to zwłaszcza wskazanego przez autorkę skargi kasacyjnej naruszenia art. 1 § 1 i 2 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz przepisów p.p.s.a. normujących sankcje uruchamiane w razie stwierdzenia przez sąd administracyjny pierwszej instancji naruszenia prawa. Zwalnia to Naczelny Sąd Administracyjny z obowiązku ich analizowania.

Nie ma najmniejszych wątpliwości co do tego, że wydając zaskarżony wyrok, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku pominął błąd w dokonanych przez organy podatkowe ustaleniach co do prawa, czy też ściślej rzecz ujmując - prawnej kwalifikacji cesji wierzytelności. Nie dostrzegł on mianowicie tego, że wyodrębniając jeden z elementów prowadzonej przez skarżący podmiot działalności gospodarczej, tj. kupna wierzytelności (nadając tej czynności niejako samodzielny status, oderwany od drugiego z elementów działalności - sprzedaży wierzytelności), organy podatkowe podważyły w istocie sens przeprowadzanych operacji gospodarczych. W rozpatrywanym stanie faktycznym można było mówić o istnieniu obrotu wierzytelnościami (operacji kupna-sprzedaży) prowadzonego na własny rachunek, w czym mieściło się nabycie (w drodze cesji) wierzytelności z zaangażowaniem własnych środków oraz obciążenie ryzykiem niewypłacalności dłużnika lub zakupienie wierzytelności w celu ich windykacji albo dalszej odsprzedaży z zaangażowaniem własnego kapitału. Odpowiada to - na co trafnie zwrócono uwagę w skardze kasacyjnej - przytoczonemu wyjaśnieniu Urzędu Statystycznego, w którym zdefiniowano grupowanie pod pozycją PKWiU 65.23.10-00.00. Przedstawiając tego rodzaju ocenę, organy podatkowe zignorowały kwalifikację prawną czynności, nie traktując jej - wbrew temu wyjaśnieniu - jako "gdzie indziej niesklasyfikowanych usług pośrednictwa finansowego". Uchybienie to przełożyło się następnie na błąd związany z zastosowaniem (brakiem zastosowania) przepisów Ord. pod. regulujących kwestię stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Z zaprezentowanych dotychczas rozważań płynie wniosek, że odpłatne zbywanie wierzytelności przez Spółkę stanowiło usługę w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Była ona rodzajem usługi pośrednictwa finansowego, której sens sprowadzał się do obrotu wierzytelnościami (kupno-sprzedaż), a więc działalności prowadzonej na własny rachunek, z zaangażowaniem własnych środków. Usługa ta świadczona była na rzecz zbywcy wierzytelności i na podstawie przepisów art. 41 ust. 1, ust. 2 - 12, art. 43 ust. 1 pkt 1, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT była przedmiotowo zwolniona z podatku od towarów i usług, gdyż nie została wymieniona w pkt 3 ppkt 1 - 9 załącznika nr 4 do tejże ustawy. Z kolei na zasadzie art. 1 ust. 1 oraz art. 2 pkt 4 UPCC, odpłatne zbycie wierzytelności, stanowiące przecież tylko jeden z elementów świadczenia usługi pośrednictwa finansowego - nie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się przy tym zmodyfikowania przez informację uzyskaną z Urzędu Statystycznego w Łodzi, na którą powołała się skarżąca Spółka, "pojęć zdefiniowanych w ustawie o podatku od towarów i usług" (s. 7 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Przeciwnie, informacja ta przystaje do charakteru analizowanej operacji, dostarczając kryterium przydatne dla oceny prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego (ułatwiające ich zrozumienie). Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił tym samym zapatrywania przedstawionego w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że instytucja obrotu wierzytelnościami powinna być rozpatrywana z punktu widzenia podmiotu zbywającego (s. 5). Zdaniem Sądu, nie sposób oceniać ją inaczej, jak w pełnym zakresie, uwzględniając tak element nabycia, jak i zbycia wierzytelności.

W tym stanie rzeczy, na mocy art. 185 § 1 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 203 pkt 1 tej ustawy.