Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 413/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2013-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant referent stażysta Justyna Guzman po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 listopada 2013 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej

w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego

w I. z dnia [...] 2012r. określającą skarżącemu wysokość podatku

od towarów i usług.

W uzasadnieniu organ wskazał, że na etapie kontroli podatkowej oraz wszczętego później postępowania podatkowego organ pierwszej instancji zakwestionował odliczenie przez skarżącego podatku naliczonego z 6 faktur wystawionych przez P., dotyczących usług transportowych oraz z 9 faktur wystawionych przez J., dotyczących usług budowlanych, remontu szamba, zakupów kostki brukowej i krawężnika, remontu i naprawy instalacji c.o., przeglądu i naprawy urządzeń chłodniczych, wykonania instalacji c.o.

Organ pierwszej instancji stwierdził, że czynności te nie zostały dokonane, a tym samym skarżący nie mógł obniżyć podatku należnego o podatek naliczony wynikający

z tych faktur za okresy od sierpnia do grudnia 2007r. Ustalił również, iż podatnik w rejestrze zakupów - koszty za miesiąc wrzesień 2007r. w pozycji 39 ujął, a następnie rozliczył fakturę Nr [...] z dnia [...]2007r. wystawioną przez [...] dokumentującą zakup energii elektrycznej. Na fakturze termin płatności określono na dzień [...]2007r. Faktura, zgodnie z obowiązującymi przepisami winna zostać ujęta przez skarżącego w rozliczeniu za okres, w którym przypadał termin płatności, tj.

za październik 2007r.

Powyższe ustalenia stały się podstawą do wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. decyzji z dnia [...]2009r.

2. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie z dnia [...]2009r.,

po rozpatrzeniu, którego Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...]. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż w ramach ponownego postępowania organ pierwszej instancji winien rozpatrzyć wnioski dowodowe złożone przez pełnomocnika, dotyczące przesłuchań wskazanych świadków oraz strony.

3. Organ pierwszej instancji przeprowadził ponowne postępowanie podatkowe

we wskazanym wyżej zakresie i decyzją z dnia [...]2012 r. określił skarżącemu

w podatku od towarów i usług prawidłowe kwoty zobowiązań za miesiące sierpień, wrzesień oraz grudzień 2007r. oraz prawidłowe wysokości kwot zwrotów podatku

za miesiące październik i listopad 2007r.

4. Nie zgadzając się z powyższą decyzją strona złożyła w dniu 27 grudnia 2012r. odwołane zarzucając jej naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 a, art. 88 ust.3a pkt 4a, art. 99 ust 12, art. 103 ust. 1, art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 120, 122, art. 187 § 1

i art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej.

5. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej

w B. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że w zakresie pierwszego kontrahenta skarżącego tj. P. ustalono, że był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w okresie od 1 stycznia 2006r. do 13 września 2006r. Podatnik składał do urzędu skarbowego deklaracje za okresy miesięczne

od stycznia do lipca 2006r. P. zmarł w dniu [...]2006r. Informacja

o zgonie podatnika została przekazana do Urzędu Skarbowego w I. przez Urząd Miasta I. w dniu [...]2008r. Podmiot ten nie mógł więc wykonać czynności opodatkowanych w okresie od lipca do listopada 2007r. Skarżący natomiast

w toku postępowania potwierdził dokonanie czynności z tym kontrahentem. W zeznaniach złożonych w trakcie przesłuchania w dniu 1 kwietnia 2008r. opisał sposób nawiązania współpracy z kontrahentem, jak wyglądało świadczenie usług transportowych, jednak zeznania były ogólne. Podał jakimi samochodami odbywał się transport, które były jak stwierdził "chyba" własnością P., nie pamiętał natomiast numerów rejestracyjnych pojazdów, nie podał danych o kierowcach, płatności za wykonane usługi odbywały się gotówkowo. Podobne zeznania złożył skarżący w Komendzie Powiatowej Policji w I. w dniu [...] 2008r. w związku z postępowaniem, dotyczącym fałszowania faktur w związku z działalnością gospodarczą skarżącego, prowadzonym przez Prokuraturę Rejonową w I..

Drugi z kontrahentów - wystawców zakwestionowanych przez organ pierwszej instancji faktur – J. był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 kwietnia do dnia 1 czerwca 2006r. Zgłoszenie rejestracyjne J. złożył w dniu [...]2006r. do Urzędu Skarbowego w R., natomiast w dniu [...] 2006r. złożył druk VAT-Z, informując o zaprzestaniu wykonywania czynności opodatkowanych z dniem [...] 2006r. Podatnik nie składał deklaracji VAT -7. W dniu [...]2008r. Urząd Miasta I. poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. o zgonie J. w dniu [...] 2008r. Zdaniem organu podmiot ten w okresie od lipca do grudnia 2007r. nie wykonał na rzecz skarżącego usług udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami.

Dalej organ wyjaśnił, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w opisanych powyżej sytuacjach jasno precyzują, iż odliczenie podatku naliczonego z takich faktur nie może zostać dokonane przez podatnika. Art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.2. Kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7" suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy stwierdza, iż nie stanowią podstawy

do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury (...) w przypadku gdy wystawione faktury ( ... ) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zdaniem organu w zaistniałym stanie faktycznym sprawy zastosowanie miał także przepis art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, tj. mamy do czynienia z sytuacją, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami (...) wystawionymi przez podmiot nieistniejący

lub nieuprawniony do wystawiania faktur (...). W przypadku obu podmiotów, od których faktury skarżący ujął w rozliczeniu VAT za okres od sierpnia do grudnia 2007 r., można stwierdzić, iż były to podmioty nieistniejące. Pan P. zmarł w dniu [...]2006r., a więc nie jest możliwe, aby mógł być wystawcą dla skarżącego faktur w 2007r.

i je osobiście podpisać. Natomiast firma J. była podmiotem nieistniejącym, ponieważ dane tej osoby zostały wykorzystane przez inny podmiot dla celów udokumentowania transakcji, które nie mogły być wykonane przez firmę J. .

W zakresie dobrej wiary podatnika organ wyjaśnił, że materiał dowodowy

nie potwierdza, aby skarżący padł wyłącznie ofiarą oszustów - osób podających się za inne osoby, które miały prowadzić działalność gospodarczą. Organ podniósł, że skarżący

nie dochował należytej staranności, którą należy zachować przy prowadzeniu działalności gospodarczej, co z kolei wskazuje na nieprzypadkowe działanie, mające na celu osiągnięcie korzyści. Skarżący nie sprawdzał czy ma do czynienia faktycznymi z firmami,

z którymi nawiązał współpracę. Jeśli nawet otrzymał od kontrahentów dokumenty rejestracyjne, nie weryfikował ich, korzystając chociażby z możliwości, wynikającej z art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do przywołanego przez stronę wyroku Sądu Rejonowego

w I. włączonego do akt sprawy postanowieniem organu odwoławczego z dnia [...]2013r., którym uniewinniono skarżącego od zarzucanych mu czynów Dyrektor wyjaśnił, że jest to wyrok nieprawomocny, gdyż Prokuratura Rejonowa w I. wniosła od wyroku apelację do Sądu Okręgowego w B.. Ponadto

w postępowaniu karnym Prokuratura i Sąd prowadzi autonomiczne postępowanie, choć

w podobnej sprawie, związanej z tymi samymi fakturami, z których z kolei odliczenie podatku naliczonego zostało zakwestionowane przez organy podatkowe. Sąd prowadząc postępowanie karne, dokonuje niezależnej oceny materiału dowodowego w sprawie karnej i może dojść do odmiennych wniosków niż organy podatkowe, dysponujące własnym materiałem dowodowym. Przykładowo, jak wynika z włączonych materiałów, Sąd nie uwzględnił materiałów z postępowania podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Sąd karny, orzekając w kwestii niepopełnienia przez skarżącego zarzucanych mu czynów, nie badał także sprawy pod kątem niezrealizowania przez skarżącego możliwości weryfikacji kontrahentów, na podstawie art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, co z kolei mogły uwzględnić organy podatkowe w postępowaniu podatkowym w przedmiocie podatku VAT.

Za prawidłowe Dyrektor uznał również ustalenia organu w zakresie przesunięciu obowiązku podatkowego i rozliczenia podatku należnego z faktury z dnia 19 września 2007 r. wystawionej przez firmę "[...]", dokumentującej zakup energii elektrycznej.

6. W skardze skierowanej do Sądu strona wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych zarzucając im:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, mianowicie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 a, art. 88 ust.3a pkt 4a, art. 99 ust 12, art. 103 ust. 1, art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie;

- naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez wybiórczą i dowolną ocenę zebranego w prawie materiału dowodowego przez organ pierwszej instancji;

- błąd w ustaleniach faktycznych poprzez uznanie, iż transakcje opisane

na wystawionych fakturach VAT nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego, wbrew okolicznościom przeciwnym, w szczególności wobec ustaleń Sądu Rejonowego

w I. [...]- w sprawie prowadzonej przeciwko A. R. - sygn. akt [...], z dnia [...]2012 r., gdzie zapadł wobec niego wyrok uniewinniający od zarzutów obejmujących zakresem przedmiotowe postępowanie podatkowe;

- naruszenie przepisów stypizowanych w ustawie Ordynacja podatkowa art. 187 § 1 w zw. z art. 191, gdzie postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób niepełny, co doprowadziło do błędnych ustaleń faktycznych a w rezultacie nastąpiło przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przez organ pierwszej instancji;

- naruszenie art. 120 i n. Ordynacji podatkowej, poprzez nierzetelne prowadzenie postępowania, co doprowadziło do utraty zaufania wobec organów podatkowych;

- błędną interpretację art. 108 ust. 1 ustawy o podatkach od towarów i usług, gdzie

w ocenie organu podatkowego skarżący dokonał fikcyjnych transakcji, wbrew istnieniu okoliczności przeciwnych - jak dokumenty księgowe oraz zeznania świadków.

7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8. Skargę należało uznać za nieuzasadnioną.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego

z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270

ze zm.) – zwana dalej p.p.s.a - wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa

w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy, oceniona według kryterium zgodności

z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.).

9. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy zasadnie pozbawiły skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez P. oraz J.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wskazać należy,

że w sprawie miały zastosowanie regulacje ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej zwana ustawą o VAT) obowiązujące w dacie powstania zobowiązania i wymagalności podatku VAT za okres od sierpnia do grudnia 2007r.

Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowią przepisy art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest podstawowym przepisem określającym prawo

do odliczenia podatku naliczonego. Stosownie do jego treści, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W ust. 2 pkt 1 lit a powołanego artykułu wskazano, że kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy

do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur

lub faktur korygujących,

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Z powyższych regulacji wynika, że art. 86 ust. 1 ustawy VAT kreuje fundamentalne prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Prawo to jednak może być realizowane tylko wówczas, gdy faktury odzwierciedlają czynności, które rzeczywiście miały miejsce w obrocie gospodarczym, co wynika z powołanego art. 88 ust.3a ustawy o VAT. Oznacza to, że podatek naliczony może być odliczony, ale tylko wówczas, gdy wynika z faktur poprawnych formalnie, jednakże tylko z tych, które potwierdzają rzeczywiście dokonane nabycie towarów i usług w warunkach zgodnych z treścią faktury, co do podmiotów uczestniczących w transakcji i jej przedmiotu. Brak nabycia towarów czy usług lub ich nabycie niezgodne z treścią faktury - pod względem podmiotowym, jak w niniejszej sprawie - jest wystarczającą przesłanką do stwierdzenia, że podatnik nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. A zatem faktura dokumentująca transakcję, która nie została dokonana przez co należy również rozumieć transakcję, która nie została dokonana pomiędzy stronami wskazanymi w fakturze nie może być uwzględniona w prowadzonej przez nabywcę ewidencji dla celów podatku VAT, gdyż nie odpowiada treści art. 86 ust. 1 i art. 106 ust. 1 ustawy VAT oraz jako wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a tej ustawy, a zatem nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Aby strona skutecznie mogła skorzystać z prawa do odliczenia, musi wykazać, że dana usługa została wykonana przez wystawcę faktury. W przedmiotowej sprawie materiał dowodowy w sposób jednoznaczny potwierdza, że usługi udokumentowane spornymi fakturami nie były wykonane przez wskazany w niej podmiot, zresztą okoliczności tej nie kwestionuje sam skarżący wskazując w odwołaniach, że towar był dostarczany przez "nieustaloną osobę" z pominięciem legalnej działalności.

10. Przenosząc powyższe ogólne rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że jak ustaliły organy podatkowe P. był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w okresie od [...]2006r. do [...]2006r. Podatnik składał do urzędu skarbowego deklaracje za okresy miesięczne od stycznia do lipca 2006r. P. zmarł w dniu [...] 2006r. Informacja o zgonie podatnika została przekazana do Urzędu Skarbowego w I. przez Urząd Miasta I. w dniu [...] 2008r. Podmiot ten jak trafnie zauważyły organy nie mógł więc wykonać czynności opodatkowanych w okresie od lipca do listopada 2007r. na rzecz skarżącego co dokumentują zakwestionowane faktury.

Odnośnie drugiego z kontrahentów skarżącego, wystawcy zakwestionowanych przez organ faktur tj. J. organ ustalił, że był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w okresie od dnia [...] do dnia [...]2006r. Zgłoszenie rejestracyjne J. złożył w dniu [...] 2006r. do Urzędu Skarbowego

w R., natomiast w dniu [...]2006r. złożył druk VAT-Z, informując

o zaprzestaniu wykonywania czynności opodatkowanych z dniem [...] 2006r. Podatnik nie składał deklaracji VAT -7. W dniu [...] 2008r. Urząd Miasta I. poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. o zgonie J. w dniu [...]2008r. Skoro podatnik ten w dniu [...]2006r. złożył w organie stosowny dokument świadczący o zaprzestaniu wykonywania czynności opodatkowanych to nie mógł wykonać na rzecz skarżącego usług w okresie od lipca do grudnia 2007r.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT poprzez jego błędne zastosowanie w sprawie pomimo braku dowodów na poparcie twierdzenia, że podatnik wiedział lub mógł wiedzieć o tym, że osoby, które świadczyły usługi na jego rzecz i pobierały zapłatę faktycznie nie reprezentowały firm wskazanych w fakturach Sąd uznaje wywody pełnomocnika w tym zakresie za niezasadne. W tym kontekście należy w pierwszej kolejności odwołać się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 21 czerwca 2012r., wydanego w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (C-80/11) oraz Péter Dávid przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága (C-142/11), w którym stwierdzono, że art.167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art.220 pkt 1 i art.226 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług

z tego powodu, że wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego dostawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Należy jednak podkreślić, iż w punktach 53 i 54 uzasadnienia wyroku w sprawach C-80/11 i C-142/11 Trybunał wskazał, iż aktualne jest jego dotychczasowe stanowisko, że tylko, gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty uprawnienia od odliczenia podatku naliczonego (zob. w/w wyrok w sprawach połączonych Kitel i Recolta Recycling, pkt 51). Określenie działań, jakie podatnik winien przedsięwziąć w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na poprzednim etapie obrotu zależą od okoliczności konkretnego przypadku (pkt 59 w/w wyroku).

Natomiast Trybunał nie uznał za sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymagania,

by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi

do udziału w przestępstwie podatkowym (zob. podobnie wyrok z 27 września 2007 r.

w sprawie C-409/04, pkt 65 i 68; ww. wyrok w sprawie Netto Supermarkt, pkt 24; wyrok

z 21 grudnia 2011 r. w sprawie C-499/10 Vlaamse Oliemaatschappij, pkt 25).

Przenosząc tezy wynikające z cytowanego orzeczenia na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że w zakresie pierwszego z kontrahentów tj. P. skarżący zeznając do protokołu w dniu [...] 2013r. podał, że osoba ta została mu polecona przez znajomych, których nazwisk nie ujawni. Opisał go jako człowieka wyglądającego na schorowanego w wieku ok. [...] lat. Zeznając do protokołu w dniu [...] 2012r. skarżący podał, że P. poznał w jakimś warsztacie zupełnie przypadkowo. Mając na uwadze fakt, że działalność gospodarczą P. prowadził rzekomo w P. natomiast skarżący zamieszkuje w Z. i w okolicach tej miejscowości prowadzi działalność gospodarczą tj. [...] km od P. nieracjonalnym z ekonomicznego punktu widzenia było korzystanie z usług w zakresie transportu z firmy tak znacznie oddalonej. Skarżący dalej zeznaje, że skorzystał z usług tego podmiotu w zakresie naprawy samochodu [...], która była dokonywana w P.. Nie sprawdzał jednak, jakie naprawy zostały dokonane, wymianę jakich części obejmował rachunek. Oddał na tydzień samochód kierowcy Pana P., do którego miał zaufanie, ponieważ rozwoził towar skarżącego. Nie wyjaśnił dlaczego usługa musiała być wykonana w P., w tak znacznej odległości od miejsca prowadzenia działalności. Brak jest innych dokumentów świadczących o wykonaniu usługi. Dodatkowo należy wskazać,

że skarżący nigdy nie był w miejscu prowadzenia przez tego kontrahenta działalności gospodarczej. Nieracjonalnym w ocenie Sądu jest powierzanie samochodu celem jego naprawy osobie, co do której nie ma się świadomości czy posiada odpowiednie kompetencje do naprawy samochodu, tym bardziej, że jak zeznał skarżący P. poznał w jakimś warsztacie z usług którego zapewne skarżący korzystał. Ponadto na żadnej z faktur nie wskazano konta do płatności, które regulowane były wyłącznie gotówkowo. Fakt dokonywania rozliczeń w formie gotówkowej narusza zaś art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U.

z 2010 r. Nr 220 poz.1447) w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie 2007r., w myśl którego dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca. Skarżący wprawdzie zeznał, że przy pierwszej fakturze pobrał dokumenty rejestrowe od tego kontrahenta, których nie przedłożył w trakcie postępowania podatkowego. Ponadto nie skorzystał z art. 96 ust. 13 ustawy o VAT, który stanowi, że na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Nie może zatem skutecznie twierdzić, że dochował należytej staranności w prowadzonej działalności gospodarczej, bo nie mógł wiedzieć o oszukańczym charakterze działalności tego podmiotu. Ryzyko wyboru niewłaściwego, nieuczciwego kontrahenta obciąża zaś podatnika, dlatego też to on ponosi konsekwencje przyjęcia faktury, która nie daje prawa do odliczenia podatku z niej wynikającego.

W zakresie drugiego z podmiotów tj. J. skarżący zeznał,

że tą osobę poleciło mu kilku znajomych (nie podał nazwisk) na rzecz których wykonywał różne prace remontowo - budowlane i wykonał je dobrze. Przy kolejnym przesłuchaniu

w dniu [...]2012 r. skarżący zeznał, że była to firma z polecenia P. S. (kuzyn skarżącego) Zeznając jako świadek w dniu [...]2011r. P. St. stwierdził, iż na prośbę skarżącego podał mu 2-3 wizytówki firm wykonawczych, ale nie wiedział, czy na tych wizytówkach było nazwisko L.. Pan S. osoby o nazwisku L. nie zna, nie rozpoznał osoby Pana L. na okazanym zdjęciu. Zeznając przed Sądem Rejonowym

w I. w dniu [...]2011r. P. S. zeznał, iż nie kojarzy osób

o nazwisku L., P.. W zeznaniach z dnia [...] 2008r. skarżący wyjaśnił, że miał osobisty kontakt z Panem L. i był to mężczyzna w średnim wieku ok. [...]lat. Jak wynika z materiału dowodowego dane te są sprzeczne z danymi wynikającymi z dokumentów, bowiem J. L. urodził się w dniu [...]1987 r., a więc w chwili zawierania transakcji powinien mieć około [...] lat. Z zeznań D. F. - matka J. L. - wynika, że syn pracował trochę dorywczo. W okresie od końca sierpnia 2006 r. do końca maja 2007 r. syn przebywał w więzieniu

w B., potem w innym, a w grudniu przeniesiono go do I.. Po wyjściu syna z więzienia dowiedziała się od niego, że założył on firmę, którą następnie wyrejestrował, potem firmę na jego nazwisko zarejestrował jego kolega, ale bez jego wiedzy. Powyższa okoliczność wbrew stanowisku strony skarżącej nie świadczy

o dołożeniu należytej staranności w doborze kontrahenta skoro z materiału dowodowego wynika, że skarżący nigdy nie był w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez ten podmiot, a dodatkowo dysponując dokumentami rejestrowymi których również

nie przedłożył w trakcie niniejszego postępowania nie skojarzył faktu, że osoba podająca się za J. L. jest od niego o około [...] lat starsza.

Również wskazani przez pełnomocnika skarżącego świadkowie nie potwierdzili wykonywania prac u skarżącego jako pracownicy J. L.. W. B. zeznał, że układał u skarżącego kostkę, ale nie pracując w firmie J. L.. M. K. przyznał, że układał u skarżącego kostkę, ale w ramach innej firmy prowadzonej przez Pana W. (lub W.). A. J. przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...]2012 r. zeznał, iż nigdy u skarżącego nie był zatrudniony, czasem u niego dorabiał kosząc np. trawę koło sklepu. Pan J.

nie wykonywał natomiast nigdy dla Pana prac budowlanych. Również nie znał i nie rozpoznał na zdjęciu J. L.. S. K. oświadczył natomiast,

że nigdy nie pracował u skarżącego oraz nie zna J. L. ani firmy

[...]. Podobnie wypowiedział się P. K.. Sąd podkreśla, że organy

nie kwestionowały, iż prace które dokumentują faktury wystawione przez ten podmiot

nie zostały wykonane nie mniej nie mógł tego dokonać podmiot widniejący jako wystawca faktur.

11. W ocenie Sądu nie doszło również w kontrolowanej sprawie do naruszenia licznych, opisanych w skardze, przepisów prawa procesowego, co sprowadza

się do zarzutu o naruszenia zasad prowadzenia postępowania podatkowego art. 120

i nast. O.p. oraz przepisów normujących postępowanie dowodowe i ocenę zebranego materiału dowodowego. Organ przesłuchał wnioskowanych przez pełnomocnika skarżącego świadków a na etapie postępowania odwoławczego włączył również materiał dowodowy zgromadzony w trakcie postępowania karnego. Nie doszło więc do naruszenia art. 180 § 1 i art. 188 O.p. W ocenie Sądu organy podatkowe wykorzystały wszystkie możliwości pozyskania dowodów istotnych dla odtworzenia rzeczywistego charakteru transakcji realizowanych z udziałem rzekomych kontrahentów skarżącego, a następnie poddały je ocenie spełniającej wymogi nakreślone przepisem art. 191 O.p., a więc uwzględniającej reguły logiki, doświadczenia życiowego, ustalenia wpływu jednych okoliczności na inne, oceniły te dowody we wzajemnym ze sobą powiązaniu. Tym samym ocena ta nie może być uznana za dowolną i jako taka mogła stać się podstawą ustaleń faktycznych istotnych z punktu widzenia materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia przywołanej w zaskarżonej decyzji. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom zawartym w art. 210 § 4 O.p., przez co przepis ten nie został naruszony.

12. Odnosząc się do przywołanego przez pełnomocnika wyroku Sądu Rejonowego w I. z dnia [...]2012 r. uniewinniającego skarżącego od zarzucanych mu czynów, wskazać należy, że orzeczenie to jest nieprawomocne, albowiem Prokuratura Rejonowa w I. wniosła od powyższego wyroku apelację do Sądu Okręgowego w B.. A ponadto wynik postępowania karnego nawet uniewinniający

nie przesądza braku podstaw do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego. Postępowania podatkowe jest autonomiczne i niezależne od postępowania karnego. Jak trafnie zauważył organ Sąd karny nie badał także sprawy pod kątem niezrealizowania przez skarżącego możliwości weryfikacji kontrahentów, na podstawie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT

13. Ponadto odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 103 ust. 1, art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, należy wyjaśnić, że nie miały one zastosowania w przedmiotowej sprawie a tym samym organ nie mógł dopuścić się ich naruszenia. Pełnomocnik strony skarżącej poza sformułowaniem powyższego zarzutu w osnowie skargi w ogóle nie wyjaśnił, na czym owo naruszenie miałoby polegać. Z tych względów bezcelowym jest szersze odniesienie się do powyższego zarzutu.

Reasumując w ocenie Sądu w toku prowadzonego postępowania podatkowego

nie nastąpiło zarówno naruszenie przepisów postępowania, jak i prawa materialnego, które odpowiednio mogło lub miało wpływ na wynik sprawy. Wobec powyższego na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.