Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2903/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-07-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Asesor WSA Dariusz Turek (spr.), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lipca 2007 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia ... r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia ...r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. poinformował P. S.A. o zaliczeniu z nadpłaty w podatku od towarów i usług w wysokości ... zł, wynikającej ze złożonej w dniu ...r. korekty deklaracji N/AT-7 za ...r., kwoty ... zł na poczet zaległości w tym podatku:

a) za ...r.:

- kwotę ... zł na należność główną,

- kwotę ... zł na odsetki za zwłokę, naliczone za okres od dnia ...r. do dnia ... r.;

b) za ...r.:

- kwotę ... zł na należność główną,

- kwotę ... zł na odsetki za zwłokę, naliczone za okres od dnia ...r. do dnia ... r.

W dniu ...r. P. S.A. złożyły zażalenie na powyższe postanowienie wnosząc o jego uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy. W uzasadnieniu zażalenia Strona podniosła, iż zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem art. 76a § 2 pkt 1 w związku z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej z dnia 29 sierpnia 1997 roku (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zmianami), powoływanej dalej jako Ordynacja podatkowa. Strona nie zgadzała się ze stanowiskiem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. w zakresie daty zaliczenia nadpłaty podatku od towarów i usług należnej P. S.A. na poczet zaległości w tym podatku za ...r. i ...r. Zdaniem Strony nadpłata w podatku od towarów i usług, w części dotyczącej kwoty ... zł stanowiącej podatek akcyzowy zapłacony przez P. S.A. w cenie energii elektrycznej, powstała zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w dniu 24 września 2002r., tj. w dniu, w którym Strona wpłaciła do urzędu skarbowego kwotę ... zł stanowiącą nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym, a nie jak przyjął organ pierwszej instancji w dniu złożenia korekty deklaracji VAT -7 ( art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej). W ocenie Strony, w rozpatrywanej sprawie przepisem określającym datę zaliczenia przedmiotowej nadpłaty na zaległości jest art. 76a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a nie przywołany przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. - art. 76a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej postanowił uchylić zaskarżone postanowienie w całości i zaliczyć z nadpłaty w podatku od towarów i usług w wysokości ... zł wynikającej ze złożonej w dniu ...r. korekty deklaracji VAT - 7 za ...r, kwotę ... zł na poczet zaległości w tym podatku:

a) za ...r.:

• kwotę ... zł na należność główną,

• kwotę ... zł na odsetki za zwłokę, naliczone za okres od dnia ...r. do dnia ...r.,

b) za ...r. kwotę ... zł, w całości na należność główną. W uzasadnieniu przytoczono art. 73 § 1 pkt 1 i pkt 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2005r., z którego wynika, iż nadpłata powstaje, z dniem:

- zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości wyższej od należnej,

- złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W świetle przepisu art. 19 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.) dalej powoływanej jako ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku określona w fakturach lub dokumentach celnych otrzymanych przez podatnika. Natomiast zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.) w przypadku, gdy eksportowany wyrób akcyzowy został nabyty po cenach zawierających podatek akcyzowy, kwota tego podatku zwiększa u eksportera podatek naliczony, o którym mowa w art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym . Z cytowanego przepisu wynika, iż kwota stanowiąca uiszczony przez Stronę podatek akcyzowy może zostać wprowadzona przez podatnika do rozliczenia podatku od towarów i usług poprzez zwiększenie podatku naliczonego. Następnie w wyniku zbilansowania kwot podatków związanych z zakupami i sprzedażą podatek naliczony obniża się o kwotę podatku należnego i otrzymujemy kwotę podatku podlegającą wpłacie bądź z zachowanie reguł zawartych w art. 21 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym podlegającą zwrotowi pośredniemu bądź bezpośredniemu. W związku z powyższym należy stwierdzić, że podatek akcyzowy związany z nabyciem eksportowanych towarów dla celów okresowego rozliczenia podatku od towarów i usług należy traktować jak podatek naliczony.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie podzielił stanowiska Strony, iż nadpłata w podatku od towarów i usług za ...r. w części dotyczącej kwoty ... zł powstała w dniu zapłaty przez P. S.A. podatku w wysokości wyższej od należnej, tj. w dniu ...r. Z korekty deklaracji VAT -7 za ...r., złożonej w dniu ...r. wynika, iż P. S.A. obniżyły wysokość zobowiązania do kwoty ... zł poprzez zwiększenie kwoty podatku naliczonego o kwotę ... zł oraz obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę ... zł.

Zgodnie z art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2005r. nadpłata powstawała z dniem złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatku tylko wtedy, gdy było to związane ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego. Przepis ten nie znajdował natomiast zastosowania w sytuacji, gdy wysokość zobowiązania podatkowego ulegała obniżeniu w związku ze zmniejszeniem kwoty podatku należnego. W związku z tym różnica między zobowiązaniem pierwotnie deklarowanym i uiszczonym w całości, a wykazanym w korekcie deklaracji VAT -7 za ...r., wynosząca ... zł stanowi nadpłatę podatku, na którą składa się nadpłata:

• w kwocie ... zł powstała na podstawie art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. w dniu 24 września 2002r., zgodnie ze stanowiskiem, jakie zajął m. in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 11 stycznia 2005r. sygn. akt III SA/Wa 616/04;

• w kwocie ... powstała zgodnie z art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w dniu ...r., tj. w dniu złożenia korekty deklaracji VAT -7 za ...r.

Przedmiotem rozpatrywanej sprawy jest nadpłata w podatku od towarów i usług za ...r. w części dotyczącej kwoty ... zł, która powstała w dniu ...r. Pozostała część nadpłaty w podatku od towarów i usług została zaliczona na poczet podatku dochodowego od osób prawnych i nie stanowi przedmiotu sprawy.

Zgodnie z art. 76 Ordynacji podatkowej nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Przyjmując, iż nadpłata P... S.A. w części dotyczącej kwoty ... zł powstała w dniu ...r., należy stwierdzić, iż zobowiązanie w podatku od towarów i usług za ...r., ma późniejszy termin płatności. W dniu, w którym zobowiązanie to stało się wymagalne od Strony, istniała już nadpłata w podatku od towarów i usług za ...r. w kwocie ... zł, która zgodnie z art. 76 Ordynacji podatkowej podlegała zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych. W tej sytuacji, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. brak jest podstaw do naliczania odsetek za zwłokę. Natomiast odsetki za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za ...r., którego termin płatności upłynął w dniu ...r. naliczane są zgodnie z art. 53 § 1, § 4 i § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 76a § 2 pkt 1 w związku z art. 73 § 1 pkt l Ordynacji podatkowej zaliczenie nadpłaty powstającej z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej następuje z dniem powstania nadpłaty, tym samym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. zaliczając nadpłatę w podatku od towarów i usług za ...r. w kwocie ... zł powstałej w dniu zapłaty przez P. S.A., t.j. podatku w wysokości wyższej od należnej, w dniu złożenia przez Stronę korekty deklaracji VAT -7 za ...r. naruszył art. 76a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Na powyższe postanowienie Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie art. 76a § 2 pkt 1 w związku z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż nadpłata w podatku od towarów i usług za sierpień 2002 r. powstała w części zgodnie z art. 73 § 1 pkt 6) Ordynacji podatkowej, tj. z dniem złożenia korekty deklaracji za ten miesiąc, a nie z dniem zapłaty przez Skarżącą podatku w wysokości większej od należnej (czyli zapłaty podatku nienależnego) i przez to zaliczenie tej części nadpłaty na poczet zaległości podatkowych z dniem złożenia przez Skarżącą korekty deklaracji, a nie z dniem powstania nadpłaty.

Skarżąca stanęła na stanowisku, iż Dyrektor Izby Skarbowej dokonując zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za ... r. na poczet zaległości podatkowych winien wziąć pod uwagę, iż nadpłata ta, zarówno w części wynoszącej ... zł jak i w pozostałej części, powstała zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. w dniu zapłaty przez Skarżącą podatku w wysokości większej od należnej, co miało miejsce ...r.

Skarżąca podkreśliła, iż zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku w wysokości większej od należnej. Stosowanie powyższej zasady ogólnej, na gruncie podatku od towarów i usług ogranicza regulacja zawarta w art. 73 § 1 pkt 6) Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nadpłata powstaje z dniem złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Jedynie więc w sytuacji, w której nadpłata w podatku od towarów i usług powstała w wyniku obniżenia zobowiązania podatkowego w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego, nadpłata powstaje z dniem złożenia korekty deklaracji.

Kwota podatku naliczonego wynika z regulacji zawartych w przepisach art. 19 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, które wskazują dokumenty zawierające kwoty stanowiące podatek naliczony. Zgodnie z tymi przepisami podatkiem naliczonym jest:

- suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług,

- suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego w przypadku importu,

- kwota podatku należnego od importu usług (wynikająca z faktury wewnętrznej).

Zdaniem Skarżącej, dokonanie korekty powodującej zwiększenie kwoty podatku naliczonego w oparciu o dokumenty wskazane w wyżej wymienionych przepisach ustawy o VAT, powoduje powstanie nadpłaty w podatku od towarów i usług z dniem złożenia takiej korekty.

W ocenie Skarżącej, w każdym innym przypadku, nadpłata w podatku od towarów i usług powstaje zgodnie z ogólną zasadą przewidzianą przez art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. z dniem zapłaty podatku w wysokości większej od należnej.

W kontekście powyższego Skarżąca podkreśla, iż dokonana przez Skarżącą w dniu ... r. korekta deklaracji VAT-7 za ... r. dotyczyła uwzględnienia w rozliczeniu podatku od towarów i usług podatku akcyzowego, zapłaconego przez Skarżącą w cenie energii elektrycznej. Kwota zapłaconego przez Skarżącą podatku akcyzowego wynosiła ... zł i o tę kwotę Skarżąca powiększyła podatek naliczony. Skarżąca zajęła stanowisko, iż uwzględnienie przez Skarżącą w korekcie deklaracji za ... r. omawianej kwoty podatku akcyzowego nie może być, utożsamiane z sytuacją określoną w art. 73 § 1 pkt 6) Ordynacji podatkowej, tj. korektą deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Skarżąca nie dokonała bowiem zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozumieniu przepisów art. 19 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, nie czyniła tego na podstawie przewidzianych tam dokumentów, lecz dokonała technicznego rozliczenia, do którego zobowiązana była bezpośrednio przepisem rozporządzenia. Zapłacony przez Skarżącą podatek akcyzowy, o wysokość którego, Skarżąca powiększyła kwotę podatku naliczonego jest podatkiem odrębnym od podatku od towarów i usług. Wspomniany podatek akcyzowy nie może być więc także uznany za podatek naliczony w podatku od towarów i usług. Zapłacony podatek akcyzowy podlegający rozliczeniu przez podatek od towarów i usług nie został przez ustawodawcę uznany za podatek naliczony, podlegający rozliczeniu na zasadach określonych w przepisach o podatku od towarów i usług (pomimo istniejącej możliwości ustawodawca nie wprowadził takiej fikcji prawnej).

W konsekwencji przepisy Rozporządzenia, pozwalające na rozliczenie akcyzy poprzez podatek od towarów i usług, jako przepisy szczególne w stosunku do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stanowią samodzielną podstawę prawną do rozliczenia akcyzy. Zwiększenie o jego kwotę naliczonego podatku od towarów i usług, jest niczym innym jak mechanizmem zapewniającym eksporterowi neutralność podatku akcyzowego, przy zachowaniu jednak jego odrębności od podatku od towarów i usług. Skarżąca była zobowiązana do wykazania zapłaconego przez nią w cenie energii elektrycznej podatku akcyzowego na mocy § 19 Rozporządzenia, zgodnie z którym w przypadku gdy eksportowany wyrób akcyzowy został nabyty po cenach zawierających podatek akcyzowy, kwota tego podatku zwiększa u eksportera podatek naliczony, o którym mowa w art, 19 ust. i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym; dotyczy to również podatku akcyzowego zawartego w cenach surowców i materiałów zużytych do wytworzenia wyeksportowanych towarów.

Powyższe wskazuje na to, że wykazana przez Skarżącą nadpłata w podatku od towarów i usług za ... r. nie spełnia przesłanek z art. 73 § 1 pkt 6) Ordynacji podatkowej, a mianowicie nie jest rezultatem obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. W tej części, a więc także w części związanej z podatkiem akcyzowym, nadpłata za ... r. powstała z dniem zapłaty podatku w wysokości większej od należnej. W konsekwencji uznać należy, iż tym dniem - jako dniem powstania nadpłaty - winno nastąpić zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych zgodnie z wnioskiem Skarżącej. Zgodnie bowiem z art. 76a § 2 Ordynacji podatkowej, nadpłaty zaliczane są na poczet zaległości podatkowych z dniem ich powstania.

Skarżąca mogłaby dysponować kwotą nadpłaconego podatku (tj. dokonać zaliczenia na poczet zaległości podatkowych) od momentu dokonania wpłaty nienależnego podatku. Tymczasem, organy podatkowe w sprawie, której niniejsza skarga dotyczy, pominęły fakt dokonania przez Skarżącą przedmiotowej nadpłaty już w dniu ... r. W ten sposób, przyjmując restrykcyjne podejście do przepisów Ordynacji podatkowej regulujących moment powstania nadpłaty, organy podatkowe w praktyce uniemożliwiły Skarżącej dysponowanie nadpłaconą kwotą już od momentu wpłaty tej kwoty na rachunek urzędu skarbowego. Organy podatkowe pomimo faktu, iż dysponowały nadpłaconą przez Skarżącą kwotą już od tego dnia, tj. od dnia ... r., przyznają Skarżącej prawo do dysponowania nadpłatą (czyli nadpłaconą przez Skarżącą kwotą podatku) dopiero z dniem o ponad dwa lata późniejszym, tj. od momentu dokonania przez Skarżącą korekty deklaracji w dniu ... r.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o oddalenie skargi i przytoczono dotychczasowe argumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) dalej powoływanej jako p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż skarga nie jest zasadna.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest dzień, w którym powstała nadpłata w podatku (fakt powstania nadpłaty jest bezsporny). W ocenie Sądu, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej co do chwili powstania nadpłaty, z którą wiąże się wygaśnięcie zaległości w podatku od towarów i usług za ... roku i ... roku wyrażone w postanowieniu z dnia ... roku należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art.73 § 1 pkt 1 i 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 31 sierpnia 2005 roku, nadpłata powstaje:

- z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości wyższej od należnej;

– złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Wbrew twierdzeniom Skarżącej art. 73 § 1 Ordynacji podatkowej nie wskazuje zasady powstania nadpłaty z dniem zapłaty i wyjątków od tej zasady. Konstrukcja przepisu (wskazanie terminu powstania nadpłaty w równorzędnych podpunktach) świadczy o tym, iż ustawodawca nie wskazał ogólnej zasady, a wskazanie poszczególnego przypadku wskazanego w jednym z podpunktów jako zasady nie jest uprawnione.

Przepisy te wskazują na dwie sytuacje, od zaistnienia których jest uzależniona data powstania nadpłaty. Pierwsza z nich dotyczy sytuacji, kiedy już w dniu zapłaty podatku był on nienależny (czyli podatnik nie powinien go zapłacić, gdyż nie powstał w stosunku do niego obowiązek podatkowy) lub gdy podatnik zapłacił podatek w kwocie wyższej od tej, którą powinien uiścić. Druga dotyczy sytuacji, gdy w chwili zapłaty podatku podatnik uiścił kwotę prawidłową (na dany dzień), natomiast w wyniku korekt złożonych deklaracji, zastępujących deklaracje złożone uprzednio, doszło do zwiększenia kwoty podatku naliczonego. W pierwszym przypadku zaliczenie następuje z dniem zapłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej, zgodnie z zasadą, że za dzień zapłaty należy uznać dzień faktycznego bezzasadnego uszczuplenia w majątku podatnika. W drugim zaś przypadku, nadpłata powstaje z dniem złożenia takiej korekty deklaracji, która obniża wysokość zobowiązania podatkowego w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego. W tej drugiej sytuacji, zgodnie z art.76 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wskazano dodatkowy warunek zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości – złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zgodnie z tym przepisem zaliczenia nadpłaty w przypadku określonym w art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej następuje z dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

W drugim z omawianych przypadków występuje pojęcie "podatku naliczonego". Zgodnie z art.19 ust.2 ustawy o podatku o d towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku określona w fakturach lub dokumentach celnych otrzymanych przez podatnika. W przypadku, gdy eksportowany wyrób akcyzowy został nabyty po cenach zawierających podatek akcyzowy, kwota tego podatku zwiększa u eksportera podatek naliczony. Przepis ten daje podatnikowi uprawnienie do zwiększenia podatku naliczonego, który bilansuje się z podatkiem należnym. Z powyższego wynika, iż ustawodawca w tym zakresie zrównał podatek akcyzowy związany z nabyciem eksportowanych towarów z podatkiem naliczonym.

P. S.A. w dniu ... roku złożyły deklarację VAT – 7 za ... roku wykazując nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym. W dniach ... roku i ... roku deklaracja ta została skorygowana (za każdym razem podatek należny był wyższy od naliczonego i wyższy od naliczonego pierwotnie). W wyniku drugiej korekty kwota podatku należnego wraz z odsetkami została wpłacona do urzędu skarbowego w dniu ... roku. W dniu ... roku złożono deklarację VAT – 7 za ... roku także wykazując nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym. Deklaracja ta również została skorygowana w dniach ... i ... roku. W tym przypadku podatek należny był wyższy od naliczonego, jednak niższy od podatku należnego wskazanego w pierwszej deklaracji. ... roku Skarżąca złożyła deklarację VAT – 7 za ... roku. W deklaracji wykazano nadwyżkę podatku naliczonego do zwrotu. Następnie deklarację tę dwukrotnie korygowano, w dniach ... roku (wskazano nadwyżkę podatku naliczonego w kwocie wyższej niż pierwotnie) i ... roku (wykazano nadwyżkę podatku naliczonego w kwocie niższej niż poprzednio).

W dniu ... roku Strona złożyła kolejne korekty wyżej wymienionych deklaracji, i tak:

– w korekcie deklaracji VAT – 7 za ... roku wykazano nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym wyższą od wykazanej w drugiej korekcie,

– w korekcie deklaracji VAT – 7 za ... roku wykazano nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym niższą od wykazanej w drugiej korekcie,

– w korekcie deklaracji VAT – 7 za ... roku wykazano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym niższą od wykazanej w drugiej korekcie.

Wraz z tymi korektami złożono wniosek o stwierdzenie i zaliczenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za ... roku na poczet zaległości za ... roku i ... roku. Nadpłata za ... roku w kwocie ... zł została w oparciu o art. 75 par. 4 Ordynacji podatkowej uznana bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę.

Mając powyższe na względzie, stanowisko organu, w którym uznano, iż na nadpłatę podatku od towarów i usług w kwocie ... zł składają się nadpłaty:

- w kwocie ... zł powstała na podstawie art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. w dniu ...r.,

– w kwocie ... powstała zgodnie z art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w dniu ...r., tj. w dniu złożenia korekty deklaracji VAT -7 za ...r.,

- należy uznać za prawidłowe. Sąd podziela również argumentację Dyrektora Izby Skarbowej wyrażoną w postanowieniu z dnia ... roku.

Mając na uwadze powyższe, wobec tego, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.