Wyrok NSA, sygn. akt GSK 250/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: Pisemne wyjaśnienia organów celnych dotyczące klasyfikacji towarów przed 1 stycznia 1998 r. nie były wiążące. Po tym dniu przedstawiciele spółki mogli już zabezpieczyć swoje interesy i wystąpić o wiążącą informacje taryfową. Ponieważ tego nie zrobili, organy celne miały prawo zweryfikować klasyfikację.

Sformułowanie podstaw kasacji dotyczących naruszenia przepisów postępowania w sposób nie odpowiadający wymaganiom określonym w art. 174 pkt 2 i art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, nie pozwala również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na dokonanie oceny, czy przy wydaniu zaskarżonego wyroku naruszono przepisy prawa materialnego art. 65 par. 4 pkt 2 i art. 85 par. 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny /t.j. Dz.U. 2001 nr 75 poz. 802/, jak również powołany przepis art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

TEZY

Pisemne wyjaśnienia organów celnych dotyczące klasyfikacji towarów przed 1 stycznia 1998 r. nie były wiążące. Po tym dniu przedstawiciele spółki mogli już zabezpieczyć swoje interesy i wystąpić o wiążącą informacje taryfową. Ponieważ tego nie zrobili, organy celne miały prawo zweryfikować klasyfikację.

Sformułowanie podstaw kasacji dotyczących naruszenia przepisów postępowania w sposób nie odpowiadający wymaganiom określonym w art. 174 pkt 2 i art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, nie pozwala również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na dokonanie oceny, czy przy wydaniu zaskarżonego wyroku naruszono przepisy prawa materialnego art. 65 par. 4 pkt 2 i art. 85 par. 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny /t.j. Dz.U. 2001 nr 75 poz. 802/, jak również powołany przepis art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Halina Wojtachnio, Sędziowie NSA - Jacek Chlebny, - Hanna Szafrańska-Falkiewicz (spr.), Protokolant - Justyna Chindelewicz, po rozpoznaniu w dniu 17 sierpnia 2004 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "[...]" Spółki z o.o. we Wrocławiu od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach z dnia 26 listopada 2003 r. sygn. akt I SA/Ka 2516/02 w sprawie ze skargi "[...]" Spółki z o.o. we Wrocławiu na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 12 września 2002 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę kasacyjną -


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26.11.2003 r. sygn. I SA/Ka 2516/02 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach, po rozpoznaniu sprawy ze skargi "[...]" Sp. z o.o. we Wrocławiu na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 12.09.2002 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji celnej towaru – oddalił skargę.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że w dniu 22.09.1999 r. reprezentująca stronę agencja celna "[...]" zgłosiła na formularzu SAD nr [...] do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu towar w postaci części do podgrzewacza oraz zbiornik, deklarując kod PCN 8404 90 00 0 oraz podgrzewacze, deklarując kod PCN 8404 10 00 0 z zerową obniżoną stawką celną.

W toku kontroli stwierdzono, iż wskazana klasyfikacja taryfowa towarów jest nieprawidłowa, bowiem kody te obejmowały odpowiednio: "Części instalacji pomocniczych przeznaczonych do współpracy z kotłami z pozycji 8402 lub 8403" i "Instalacje pomocnicze przeznaczone do współpracy z kotłami z pozycji 8402 lub 8403", co skutkowało zastosowaniem stawki podatku od towarów i usług w wysokości 7%.

Uwzględniając dokonane ustalenia, Dyrektor Urzędu Celnego w Katowicach wydał decyzję, w której uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe i zakwalifikował przedmiotowe podgrzewacze ciepłej wody użytkowej do kodu PCN 8419 19 00 0, a części do podgrzewaczy do kodu PCN 8419 90 80 0, przy czym wymiar długu celnego nie uległ zmianie, ponieważ dla wymienionych towarów zastosowano zerową obniżoną stawkę celną.

Równocześnie poinformował, że dla towarów klasyfikowanych do wymienionych kodów PCN obwiązuje stawka podatku od towarów i usług w wysokości 22%, a zmiany naliczonego podatku dokona właściwy miejscowo urząd skarbowy.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W podstawie prawnej decyzji powołał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 85 § 1 ustawy z dnia 09.01.1997 r. – Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15.12.1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 158, poz. 1036).

Oddalając skargę strony skarżącej Sąd stwierdził, że nie można organom celnym skutecznie zarzucić, iż podejmując zaskarżoną decyzję naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego czy procesowego.

Oceniając legalność tej decyzji, Sąd podkreślił, iż jako podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia organ celny wskazał przepis art. 85 § l ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), który stanowi, iż należności celne są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących, korzystając z uprawnień określonych w art. 70 tej ustawy pozwalających na weryfikację zgłoszenia celnego, czego skutkiem było uznanie zgłoszenia celnego złożonego przez skarżącą Spółkę za nieprawidłowe. Nie ulega przy tym wątpliwości, iż zgłoszenie w urzędzie celnym towaru stanowiącego przedmiot obrotu z zagranicą następuje w rozbiciu na poszczególne pozycje towarowe, które wyodrębniane są na podstawie dziewięciocyfrowych kodów towarowych Polskiej Nomenklatury Scalonej (PCN) podawanych w taryfie celnej importowej. Taryfa celna importowa, obowiązująca w dniu dokonania zgłoszenia przedmiotowego towaru, stanowiła załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 158, poz. 1036).

Sąd podkreślił, że stosowana obecnie w Polsce taryfa celna przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. (załącznik do Dz.U. Nr 11, poz. 62 z dnia 07.02.1997 r.). Zgodnie z postanowieniem art. 13 ust. 2 powyższej Konwencji "weszła ona w życie w stosunku do Polski dnia l stycznia 1996 r." (Oświadczenie rządowe z dnia 30 grudnia 1996 r. w sprawie przystąpienia przez Rzeczpospolitą Polską do Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14.06.1993 r. - Dz.U. z 1997 r. Nr 11, poz. 63).

Tak więc Dyrektor Izby Celnej prawidłowo ustalił, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną, a taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu, wynikający z art. 85 § l ustawy - Kodeks celny, stan towaru w dniu jego zgłoszenia do odprawy celnej.

Kwestią zasadniczą w rozpatrywanej sprawie była klasyfikacja towarów importowanych przez stronę skarżącą. Organy celne uznały, że importowane podgrzewacze do wody oraz części do nich nie odpowiadają opisowi żadnego urządzenia z pozycji 8404 zadeklarowanej przez skarżącą i zaklasyfikowały podgrzewacze do kodu PCN 8419 19 00, wskazując, iż kod ten obejmuje "pozostałe urządzenia do podgrzewania wody przepływowe lub pojemnościowe, nieelektryczne". W tym stanie rzeczy, uwzględniając treść Uwagi 2(a) do sekcji XVI Taryfy celnej określającej zasadę, iż "części będące towarami zaliczanymi do jakichkolwiek pozycji występujących w działach 84 lub 85 (z wyłączeniem pozycji nr 8409, 8431, 8448, 8466, 8473, 8485, 8503, 8522, 8529, 8538 i 8548), należy we wszystkich przypadkach klasyfikować do tychże pozycji", przypisały częściom do podgrzewaczy kod PCN 8419 90 80 0. Wskazały przy tym, że bezsporny w sprawie był fakt, iż przedmiotem importu były podgrzewacze ciepłej wody użytkowej ciśnieniowe służące do podgrzewania wody, co zostało ustalone na podstawie wyjaśnień skarżącej Spółki oraz katalogów, a w zgłoszeniach celnych nazwa podgrzewacze i zbiorniki podawana była zamiennie. Przedmiotowe podgrzewacze w zależności od symbolu występują w wersji wiszącej, stojącej lub leżącej, o różnych pojemnościach i składają się ze zbiornika stalowego, połączonego z kotłem c.o. za pomocą zestawu elastycznych rur z szybkozłączkami, zaworami odcinającymi zwrotnymi i pompą obiegową. Zimna woda użytkowa z sieci wodociągowej jest doprowadzana do zbiornika i za pomocą wbudowanej wewnętrznej wężownicy lub zewnętrznego płaszcza grzejnego podgrzewana jest do żądanej temperatury, a w wewnętrznej wężownicy lub płaszczu grzejnym zewnętrznym znajduje się gorąca woda kotłowa dostarczana z kotła lub węzła cieplnego. Natomiast wnioskowana przez skarżącą pozycja 8404 obejmuje, zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej, podgrzewacze do wstępnego podgrzewania wody zasilającej kocioł, wykorzystujące ciepło spalin lub wytworzonej pary; na ogół zawierają one głowice zmontowane razem z systemem ożebrowanych rurek żeliwnych lub stalowych, często umieszczonych w oddzielnej blaszanej komorze, do której wprowadzone są spaliny lub para. W podgrzewaczu typu bezprzeponowego, para jest wprowadzana bezpośrednio do komory z wodą zasilającą. Tak więc organy celne prawidłowo zastosowały w sprawie przepis art. 85 § l Kodeksu celnego i zmieniły zadeklarowaną przez stronę klasyfikację taryfową towarów.

Ustalenie to - w ocenie Sądu - jest prawidłowe, a zatem Dyrektor Izby Celnej zasadnie uznał, że Dyrektor Urzędu Celnego w Katowicach w wydanej decyzji dokonał właściwej klasyfikacji przedmiotowego towaru do kodu PCN 8419 19 00. Podkreślić przy tym należy, iż prowadząc postępowanie organy celne nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne, kierując się zasadą swobodnej oceny dowodów, określoną w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). W nauce wskazuje się, że organ dokonując tej oceny powinien kierować się wiedzą oraz zasadami doświadczenia życiowego, jak również zachować określone reguły, do których należą m.in. wymóg wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego oraz przeprowadzenie rozumowania zgodnie z zasadami logiki. W ocenie Sądu wniosek organów celnych wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowi naruszenia prawa i znajduje potwierdzenie w zasadach doświadczenia życiowego. Sąd ocenił również zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z art. 210 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się do zarzutów sformułowanych zarówno w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, jak i w skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiocie naruszenia art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 8 i 9 ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego, art. 121 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 4 Kodeksu celnego w związku z art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej, Sąd stwierdza, iż są one bezpodstawne. Stosownie do treści art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm.), nie każde uchybienie przepisom postępowania może skutkować uchyleniem decyzji, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, organy celne prowadząc postępowanie nie naruszyły zasady zaufania do tych organów oraz zasady udzielania informacji prawnej sformułowanych w tym przepisie. Nie ulega przy tym wątpliwości, iż zasadzie zaufania do organów prowadzących postępowanie trudno nadać treść normatywną, ale należy założyć, iż zasada ta powinna przejawiać się w działaniu, które nie będzie miało charakteru wyłącznie fiskalnego. W rozpatrywanej sprawie zmiana kodu PCN nie skutkowała zwiększeniem kwoty długu celnego, bowiem zarówno towar zaklasyfikowany do kodu PCN 8404 10 00 0, jak i 8419 19 00 korzystał z zerowej stawki celnej, a więc trudno zarzucić organom celnym, iż działały wyłącznie w celu zwiększenia należności budżetowych. Nie może natomiast o naruszeniu tej zasady przesądzać fakt zmiany stawki podatku od towarów i usług, bowiem rozstrzygnięcie w tym zakresie należy do organów podatkowych. W tej sytuacji działanie organów celnych należy ocenić jako skoncentrowane wyłącznie na dokonaniu prawidłowej klasyfikacji importowanego towaru.

Nie sposób przy tym zaaprobować twierdzeń strony skarżącej, iż do naruszenia zasady zaufania do organów prowadzących postępowanie doszło wobec uzyskania urzędowej informacji co do klasyfikacji importowanego towaru, która następnie została zmieniona i zastosowana do dostaw importowych dokonanych przed zmianą oficjalnego stanowiska. Zarzuty w tym zakresie Spółka sformułowała w oparciu o treść pisma Głównego Urzędu Ceł z dnia 17 czerwca 1996 r. nr [...], w którym określono jako właściwą klasyfikację spornych podgrzewaczy do kodu zadeklarowanego przez Spółkę. Natomiast jak wynika z akt sprawy strona skarżąca pismem z dnia 7 marca 1996 r. wystąpiła do Urzędu Celnego we Wrocławiu o wydanie opinii co do klasyfikacji kotłów centralnego ogrzewania, instalacji do współpracy z nimi oraz części, w tym m.in. podgrzewaczy wody. Do pisma załączyła dokumentację techniczną oraz szczegółową "Listę pozycji", zawierającą nazwy towarów i proponowane kody PCN. Urząd ten pismem z dnia 11 kwietnia 1996 r. nr [...], skierowanym do Spółki, wyraził opinię, iż "generalnie proponowane kody w odniesieniu do poszczególnych rodzajów wyrobu są do przyjęcia. Tam gdzie mieliśmy zdanie odmienne zaznaczyliśmy je przez naniesienie skreślenia kodu proponowanego przez Państwa i dopisanie obok (lub powyżej, poniżej) kodu, który uważamy za właściwy". Uwaga ta dotyczyła m.in. podgrzewaczy wody, dla których strona proponowała kod PCN 8404 10 00 0. Urząd Celny we Wrocławiu w załączonej "Liście pozycji" przekreślił bowiem sugerowany przez stronę kod PCN, wpisując obok kod PCN 8419 19 00 0. Jednocześnie poinformował Spółkę, iż dokumentacja techniczna oraz "Lista pozycji" została przekazana do Głównego Urzędu Ceł w Warszawie w celu zajęcia stanowiska. Z kolei Główny Urząd Ceł w piśmie z dnia 17 czerwca 1996 r. nr [...], skierowanym do Urzędu Celnego we Wrocławiu, jako właściwy do stosowania dla podgrzewaczy wody wskazał kod PCN 8404 10 00 0, zaznaczając jednak, iż klasyfikacja taryfowa ustalana jest zgodnie ze stanem towaru w dniu zgłoszenia do odprawy celnej. Przedmiotowa opinia nie była zaadresowana do strony i stanowiła jedynie niewiążącą sugestię dla Urzędu Celnego we Wrocławiu odnośnie klasyfikacji towarów. W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby Celnej zasadnie uznał, iż twierdzenia skarżącej Spółki o działaniu w zaufaniu do informacji uzyskanych od organów celnych, w związku z czym decyzja dotycząca wstecznej zmiany klasyfikacji taryfowej przedmiotowych podgrzewaczy i ich części jest obarczona wadami prawnymi i narusza przepisy proceduralne, nie są zgodne ze stanem faktycznym. Słusznie przy tym organ odwoławczy podkreślił, iż Urząd Celny we Wrocławiu, klasyfikując towar do kodu PCN 8404 10 00 0, oprócz nadesłanych materiałów katalogowych, kierował się również znajomością specyfiki importowej firmy "[...]", natomiast Główny Urząd Ceł we wskazanym piśmie wyraźnie zaakcentował, iż braki w nadesłanej dokumentacji technicznej uniemożliwiają dokładne rozpoznanie towaru i ustalenie właściwego kodu PCN. W tym stanie faktycznym oczywistym jest, iż fakt udzielenia skarżącej błędnej informacji nie został wykazany, bowiem skarżąca dysponując pismem Urzędu Celnego we Wrocławiu zawierającym informację o prawidłowej klasyfikacji przedmiotowych podgrzewaczy do wody do kodu PCN 8404 10 00 0, stosowała w istocie klasyfikację zasugerowaną przez Główny Urząd Ceł w piśmie stanowiącym wewnętrzną korespondencję między organami celnymi. Bezzasadnie zatem strona skarżąca w uzasadnieniu skargi odwoływała się do orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sądu Najwyższego i literatury, w których wyrażono pogląd, iż strona postępowania nie może ponosić ujemnych skutków finansowych będących skutkiem błędnej informacji czy dezinformacji ze strony organów prowadzących postępowanie administracyjne, bowiem stanowisko to zostało wypracowane na podstawie stanów faktycznych odmiennych od realiów rozpatrywanej sprawy.

Niezależnie od powyższego Sąd podkreśla, iż w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego naruszenie zasady zaufania jest utożsamiane z przypadkami podejmowania diametralnie różnych rozstrzygnięć przez organ pierwszej i drugiej instancji w stosunku do tożsamej strony (por. wyrok NSA z dnia 23 czerwca 1994 r. sygn. akt SA/Wr 89/94 publik. POP 1996, nr l, poz. 11). Natomiast nie ulega wątpliwości, iż każdy organ ma prawo do zmiany wcześniej prezentowanego stanowiska, tym bardziej iż zmiana ta może wynikać z odmiennych stanów faktycznych bądź zebranego materiału dowodowego. W tej sytuacji należy zgodzić się z poglądem zaprezentowanym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 1999 r. sygn. akt I SA/Łd 52/98, zgodnie z którym fakt przyjmowania przez organ celny w toku innych odpraw celnych deklarowanej przez importera klasyfikacji towarowej nie może powodować, że podczas następnych odpraw nie ma on prawa do dokonania właściwej taryfikacji tego samego produktu. Podkreślić przy tym należy, iż strona skarżąca nie wskazała żadnych okoliczności i dowodów dokumentujących fakt zaakceptowania deklarowanej przez stronę taryfikacji celnej importowanych podgrzewaczy w tożsamym stanie faktycznym i na podstawie identycznego materiału dowodowego.

Od powyższego wyroku wniosła kasację Spółka z o.o. "[...] za pośrednictwem radcy prawnego A. N..

W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej wnosił o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

I. Naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, o którym mowa w art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj.

1) naruszenie przepisu art. 65 § 4 pkt 2 ustawy z dnia 09.01.1997 r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117), Taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15.12.1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 158, poz. 1036), a także Reguł 1, 3 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej podanych we wskazanej Taryfie celnej oraz wyjaśnień do Taryfy celnej stanowiących załącznik do zarządzenia Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 17.09.1997 r. (M.P. Nr 76, poz. 715) poprzez ich błędną wykładnię przez przyjęcie w ślad za organami celnymi, iż strona skarżąca dokonała nieprawidłowego zgłoszenia celnego importowanych przez nią towarów – podgrzewaczy do wody, klasyfikując je do kodu PCN 8404 10 00 0 oraz części do podgrzewaczy - do kodu PCN 8404 90 00 0 i w konsekwencji zaklasyfikowanie tych towarów odpowiednio do kodów Taryfy celnej: PCN 8419 19 00 0 oraz PCN 8419 90 80 0;

2) naruszenie przepisu art. 85 § l Kodeksu celnego, poprzez jego błędną wykładnię przez przyjęcie, iż organ celny (Urząd Celny we Wrocławiu) zasadnie kierował się oprócz nadesłanych materiałów katalogowych, również znajomością specyfiki importowej skarżącej podczas klasyfikowania spornych podgrzewaczy do kodu PCN 8419 19 00 0;

3) naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. w związku z przepisem art. 121 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe zastosowanie (brak zastosowania) w sytuacji, gdy skarżąca działała w zaufaniu do znanego jej stanowiska Głównego Urzędu Ceł i stwierdzenie, że stanowisko skarżącej o działaniu w zaufaniu do informacji od organów celnych nie jest zgodne ze stanem faktycznym sprawy.

II. Naruszenie przepisów postępowania, o którym mowa w art. 174 pkt 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj.:

1) naruszenie przepisu art. 21 oraz art. 22 ust. 2 pkt l ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (zwanej dalej "ustawą o NSA) poprzez brak uchylenia niezgodnej z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 12 września 2002 r. nr [...] powyższa decyzja jest niezgodna z prawem z uwagi na fakt, iż została wydana z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na fakt, że gdyby decyzja ta została wydana z uwzględnieniem prawidłowej wykładni wspomnianych wyżej przepisów prawa, to rozstrzygnięcie w przedmiocie klasyfikacji taryfowej importowanych przez skarżącą towarów byłoby inne, tzn. nie zostałby zmieniony kod PCN Taryfy celnej dla importowanych przez skarżącą towarów w stosunku do kodu zastosowanego przez skarżącą w zgłoszeniu celnym;

2) naruszenie art. 21 oraz art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o NSA przez odmowę uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 12 września 2002 r. nr [...] wydanej z naruszeniem art. 122, art. 187 §1, art. 191 i art. 197 § l Ordynacji podatkowej z uwagi na:

- dokonanie sprzecznych z materiałem dowodowym sprawy ustaleń, że importowane przez skarżącą towary wypełniają kryteria pozycji PCN 8419 Taryfy celnej i w konsekwencji zaklasyfikowanie ich do tej pozycji Taryfy celnej, podczas gdy z zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, a w szczególności z wyjaśnień skarżącej oraz materiałów katalogowych oraz korespondencji skarżącej z Dyrektorem Urzędu Celnego wynika, że towary te powinny zostać zaklasyfikowane do pozycji PCN 8404 Taryfy celnej, ponieważ spełniają wymogi tej pozycji Taryfy celnej, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bo gdyby NSA prawidłowo ustalił stan faktyczny mogłoby to skutkować wydaniem orzeczenia o odmiennej treści, tzn. uwzględniającego fakt, że importowane przez skarżącą towary klasyfikowane są do kodu PCN 8404 Taryfy celnej, czyli takiego jak klasyfikowała je skarżąca w zgłoszeniu celnym,

- dokonanie sprzecznych z materiałem dowodowym ustaleń, że skarżąca nie działała w zaufaniu do organów celnych i w konsekwencji odmowę stwierdzenia, że decyzje organów celnych dokonujące wstecznej zmiany klasyfikacji taryfowej są obarczone wadami prawnymi i naruszają przepisy art. 2 Konstytucji w związku z przepisem art. 121 § l Ordynacji podatkowej, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bo gdyby NSA prawidłowo ustalił stan faktyczny, mogłoby to skutkować udzieleniem skarżącej ochrony z uwagi na fakt, iż działała ona w zaufaniu do znanego jej stanowiska GUC,

- zaniechanie wyjaśnienia i usunięcia rozbieżności dotyczących klasyfikacji taryfowej importowanych przez skarżącą towarów występujących w niniejszej sprawie pomiędzy organami celnymi a skarżącą, a wynikających z odmiennego stanowiska co do opisu, budowy, składu oraz funkcji tych towarów, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na fakt, że wyjaśnienie wspomnianych i istniejących rozbieżności mogło doprowadzić do stwierdzenia, że prawidłową pozycją Taryfy celnej dla importowanych przez skarżącą towarów jest PCN 8404, a w konsekwencji uznanie zgłoszenia celnego skarżącej za prawidłowe.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna została wniesiona na podstawie art. 101 ustawy z dnia 30.08.2003 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), a więc w trybie szczególnym pozwalającym w okresie przejściowym do 31 marca 2004 r. na wniesienie środka odwoławczego od prawomocnego orzeczenia dawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego, jeżeli nie upłynął jeszcze termin do wniesienia rewizji nadzwyczajnej do Sądu Najwyższego. Pod tym względem skarga jest dopuszczalna, bowiem odpowiada wymaganiom powołanego wyżej przepisu.

Podstawę skargi kasacyjnej w niniejszej sprawie stanowiły przepisy ustawy z 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.

Skarżąca kwestionuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 26.11.2003 r., opierając skargę kasacyjną na dwóch podstawach określonych w art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a., a więc na naruszeniu prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie i naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W takiej sytuacji ocena zasadności skargi kasacyjnej wymaga najpierw rozważenia zasadności zarzutów o charakterze procesowym odnoszących się do ustaleń faktycznych Sądu. Zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być bowiem zweryfikowane tylko w odniesieniu do określonego stanu faktycznego stanowiącego podstawę zastosowania prawa materialnego.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia przez NSA Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach – art. 21 i 22 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym – przez odmowę uchylenia decyzji wydanej z naruszeniem prawa materialnego, jak również naruszenia art. 21 i 22 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym przez odmowę uchylenia decyzji wydanej z naruszeniem art. 121, 122, 187 § 1, 191 i 197 § 1 Ordynacji podatkowej.

W podstawie skargi kasacyjnej przytoczono art. 21 i 22 ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy o NSA z 1995 r., a więc przepis o charakterze kompetencyjnym i przepis art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o NSA, który nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacji wymienionej w art. 174 pkt 2 i art. 176 ustawy procesowej.

Uwzględnienie skargi na podstawie tego przepisu i uchylenie zaskarżonej decyzji przez dawny NSA byłoby konsekwencją zastosowania przez ten Sąd innych przepisów postępowania sądowego, których skarżąca nie przytoczyła w podstawie kasacji.

Uwzględnienia kasacji nie uzasadnia także powołanie w jej podstawie art. 122, 187, 191 i 197 Ordynacji podatkowej, gdyż przepisy te odnosiły się wyłącznie do postępowania administracyjnego, przeto ich badanie wykraczało poza zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczonej przez art. 183 § 1 ustawy procesowej (por. wyrok NSA z 19.05.2004 r. FSK 80/04 Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych 1(1)2004, poz. 12).

Sformułowanie podstaw kasacji dotyczących naruszenia przepisów postępowania w sposób nie odpowiadający wymaganiom określonym w art. 174 pkt 2 i art. 176 ustawy procesowej, nie pozwala również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na dokonanie oceny, czy przy wydaniu zaskarżonego wyroku naruszono przepisy prawa materialnego art. 65 § 4 pkt 2 i 85 § 1 Kodeksu celnego, jak również powołany przepis art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego GSK 374/04 i 750/04), bowiem miarodajny jest stan faktyczny sprawy będący podstawą wydania zaskarżonego wyroku. Zarzut naruszenia prawa materialnego może bowiem podlegać ocenie dopiero wtedy, gdy stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku nie nasuwa zastrzeżeń.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) oddalił skargę kasacyjną.