Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 642/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2008-03-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121, 124, 125,  art. 210 par. 1 pkt 6 i  par. 4,  art. 122, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1  art. 31
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1  art. 181a
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Józef Kremis, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Guziński, Asesor WSA Magdalena Jankowska-Szostak (sprawozdawca), Protokolant Monika Mikołajczyk, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 7 marca 2008 sprawy ze skargi M. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia należności wynikających z długu celnego, określenia podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...]. M. O. (dalej skarżący) zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na terytorium Wspólnoty na podstawie SAD nr [...] sprowadzony ze Szwajcarii używany, samochód osobowy marki F. F. wyprodukowany w roku 1999 o pojemności silnika [...]. Do zgłoszenia celnego skarżący załączył m.in. rachunek (bez numeru) z dnia [...]. opiewający na kwotę [...] CHF z deklaracją potwierdzającą preferencyjne pochodzenie towaru, wystawiony przez szwajcarską firmę A. Szwajcaria. Postępowanie celne i podatkowe w tej sprawie zakończono decyzją ostateczną z dnia [...] nr [...]. Postanowieniem wydanym przez Naczelnika Urzędu Celnego w L. w dniu [...] postępowanie zostało wznowione z urzędu. Przyczyną wznowienia było uzyskanie informacji za pośrednictwem Departamentu Kontroli Celno-Akcyzowej Ministerstwa Finansów, raportu szwajcarskiej administracji celnej nr 68.0.74500.461.05. z dnia 30.01.2006r. Raport ten informował że firma A., nie istnieje. W tej sytuacji organ I instancji powołał biegłego do opracowania opinii w celu ustalenia wartości rynkowej pojazdu identycznego lub podobnego, jak importowany, ale wyprodukowany poza terytorium Wspólnoty. Wartość rynkowa przedmiotowego samochodu zastała ustalona w ocenie technicznej z dnia [...] na kwotę [...]

Uwzględniając wyniki przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w L. wydał w dniu [...]. decyzję Nr [...], Nr [...], w której uchylił decyzję ostateczną Naczelnika Urzędu Celnego w L. Nr [...] z dnia [...] Nadto w związku z wyliczeniem nowej wartości celnej orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego w kwocie [...] oraz określił kwoty podatków akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu.

Skarżący od powyższej decyzji odwołał się pismem z dnia [...] żądając jej uchylenia i umorzenia postępowania ewentualnie przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Powyższej decyzji zarzucił:

1. naruszenie prawa materialnego:

- art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż

podane przez organ celny okoliczności w postaci wątpliwości co do istnienia

szwajcarskiego eksportera A., stanowią wystarczającą

podstawę do wznowienia postępowania, z powołaniem się na przesłankę ujawnienia

nowych istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych,

-art. 18 Umowy z 1972r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a

Konfederacją Szwajcarską (Dz.Urz. WE L 300 z 31.12.1972r.) w zw. z art. 300 ust. 7

Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską poprzez ich niezastosowanie i

przyjęcie 63,1 % stawki akcyzy,

-art. 8 ust. 1 Protokołu Nr 3 Umowy z 1972r. zawartej pomiędzy Europejską

Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską wg stanu prawnego na dzień

dokonania zgłoszenia celnego, poprzez nieuwzględnienie postanowień umowy w

zakresie zastosowania preferencji celnych w sytuacji, gdy strona przedłożyła umowę

kupna z dn. 31.05.2005r. jak również przedstawiła świadectwo Tl,

- art. 3 Umowy z 1972r. poprzez odmowę zastosowania stawki cła w wysokości 0%,

- art. 181 a ust. 1 i ust. 2 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454 z dnia 02 lipca 1993r.ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913 z dnia 12.10.1992r. - Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez przyjęcie przez organy celne, iż miały one na podstawie okoliczności sprawy "uzasadnione wątpliwości", że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC,

-art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez jego niezastosowanie i

odrzucenie wartości transakcyjnej,

-art. 30 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez odmowę jego

zastosowania dla określenia wartości celnej sprowadzonego samochodu,

-art. 31 w związku z art. 30 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez

zastosowanie dla określenia wartości celnej sprowadzonego samochodu, metody

"ostatniej szansy" z naruszeniem obligatoryjnej kolejności stosowania metod

wskazanych w art. 30 ust. 1 WKC,

-art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne poprzez obciążenie strony odsetkami z tytułu długu celnego zaksięgowanego retrospektywnie,

-art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23.01.2004r. o podatku akcyzowym poprzez

przyjęcie zawyżonej wartości celnej pojazdu, a tym samym określenie zbyt wysokiej

podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz zastosowanie 10% stawki

celnej zamiast 0%,

-art. 29 ust. 13 i ust. 15 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług,

poprzez przyjęcie zawyżonej wartości celnej pojazdu, przyjęcie stawki podatku akcyzowego w wysokości 63,1% oraz doliczenie kosztów transportu, w sytuacji gdy

koszty te zostały już wliczone do podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym,

co w konsekwencji doprowadziło do określenia zbyt wysokiej podstawy

opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

2. naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy :

- art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 190 § 2, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nieuwzględnienie faktu, iż przedmiotem importu był samochód stary i wyeksploatowany,

-art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niepowiadomienie strony we właściwym

terminie o przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego i uniemożliwienie przez to

stronie czynnego udziału w tej czynności.

Dyrektor Izby Celnej we W. rozpoznając przedmiotowe odwołanie, decyzją z dnia [...]. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy przywołał przede wszystkim treść art. 181a Rozporządzenia Wykonawczego do Wspólnotowego Kodeksu Celnego Rozporządzenie Komisji

[ EWG] Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady EWG Nr 2913/92, ( Dz.Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r.), na podstawie którego organy celne uzyskały uprawnienia do odstąpienia od ustalenia wartości celnej z zastosowaniem wartości transakcyjnej, w wypadku istnienia uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana przez zainteresowanego wartość celna stanowi całkowitą sumę zapłacona lub należną, określoną w art. 29 tego Kodeksu. W ocenie Dyrektora Izby Celnej wątpliwości, o których mowa w tym przepisie były w niniejszej sprawie jak najbardziej uzasadnione, gdyż z treści raportu szwajcarskiej administracji celnej wynikało, że firma A. Szwajcaria (kontrahent skarżącego) nie istniała, nie mogła więc wystawić dokumentu handlowego( wraz z deklaracją pochodzenia towaru) potwierdzającego sprzedaż pojazdu. Skoro konieczne stało się prawidłowe ustalenie wartości celnej, to należało wybrać w tym celu metodę adekwatną do przedmiotu wyceny, spośród wszystkich sposobów wyliczania wartości celnej, ujętych sekwencyjnie w przepisach Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Dyrektor Izby Celnej wywiódł, że organ I instancji właściwie zastosował w sprawie ostatnią z tych metod, tzw. metodę "ostatniej szansy", szczegółowo przy tym uzasadniając dlaczego wszystkie poprzedzające sposoby (metody) ustalania wartości celnej musiały być wyeliminowane, jako nienadające się do ustalania wartości celnej tak specyficznego towaru, jakim jest pojazd samochodowy. Organ Odwoławczy podzielił w tym zakresie stanowisko Naczelnika Urzędy Celnego podnosząc, że znajdowało ono pełne oparcie w opracowaniu, w formie studium 1.1., dokonanym przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WTO. Dyrektor Izby Celnej we W. uznał też za prawidłowe, w świetle wskazań zawartych w studium 1.1., pomniejszenie przez Naczelnika Urzędu Celnego wartości wyjściowej wskazanej w opinii rzeczoznawcy o : 22% podatku VAT, 63, 1% podatku akcyzowego, 10% stawki celnej. W konsekwencji, sam mechanizm ustalania wartości celnej metodą "ostatniej szansy" organ II instancji uznał za prawidłowy. W ocenie Dyrektora Izby Celnej organ I instancji określił też prawidłową kwotę należnych podatków , właściwie stosując przepisy: ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym

(Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). Podkreślił, że w tej sprawie nie doszło do naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa bowiem w zaskarżonej decyzji organ I instancji wypowiedział się jednoznacznie w kwestii wznowienia postępowania, wykazał dlaczego wznowienie postępowania było dopuszczalne oraz czy spełniona została przesłanka wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5, która była przyczyną wznowienia. Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu wskazał ponadto, że w przedmiotowej sprawie wbrew stanowisku wyrażonemu przez skarżącego, nie znajdowały zastosowania przepisy art. 3 i art. 18 Umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą, a Konfederacją Szwajcarską (Dz.U. WE L 300 z 31.12.1972r.) z uwagi na treść art. 2 tej umowy, stanowiącego że ma ona jedynie zastosowanie do produktów pochodzących ze Wspólnoty i ze Szwajcarii. W przedmiotowej sprawie, zdaniem organu, strona skarżąca nie przedstawiła, żadnego dokumentu, w świetle, którego sporny pojazd mógłby zostać zaliczony jak" produkt pochodzący" ze Szwajcarii w rozumieniu Protokołu nr 3.

W konsekwencji organ odwoławczy uznał zarzut niestosowania preferencyjnej stawki celnej 0% wobec sprowadzonego pojazdu jako zarzut niezasadny. Nadto wskazał, że przyjęta procedura postępowania w odniesieniu do towarów, dla których Umowa UE - Szwajcaria przewiduje obustronne preferencje, przywożonych towarów zezwala wprawdzie na zastosowanie wobec tych towarów preferencji (w postaci stawki celnej obniżonej), lecz dopiero po przedłożeniu, dowodu potwierdzającego preferencyjne pochodzenie tych towarów. Tymczasem zdaniem organu II instancji, skarżący nie przedłożył żadnego dokumentu świadczącego o pochodzeniu towaru wymaganego na podstawie postanowień ww. umowy, a tym samym uniemożliwił zastosowanie stawki preferencyjnej. Dyrektor Izby Celnej we W. podkreślił, że umożliwiono skarżącemu czynny udział w postępowaniu w tym zgłaszania uwag do opinii biegłego. Zaznaczył również, że zarzut naruszenia przepisów art. 122,187§1. i §3, art.190 §2, art. 191, art. 210 §4 Ordynacji podatkowej nie znajduje uzasadnienia, bowiem organy celne oparły się na zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, szczegółowo uzasadniły swoje stanowisko w sprawie. Organ odnosząc się do zarzutu zobowiązania skarżącego do zapłaty odsetek za zwłokę podkreślił , iż uczynił to w oparciu o prawidłowo zastosowane przepisy prawa. Nadto organ orzekający podkreślił, iż prawidłowo określono kwotę należnego od importowanego samochodu podatku od towarów i usług oraz kwotę podatku akcyzowego i zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa ustalono podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący sformułował odmienne niż w odwołaniu zarzuty i wnosił o uchylenie powyższej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W skardze zarzucił decyzji organu II instancji:

1.naruszenie prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy:

- art. 122 - poprzez odstąpienie od obowiązku wystąpienia do szwajcarskich władz

podatkowych w celu ustalenia warunków i zasad wpisu firmy jednoosobowej do

rejestru handlowego,

- art. 121 - poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę

zaufania do organów celnych,

- art. 124 - poprzez odstąpienie od obowiązku wyczerpującego wyjaśnienia

przesłanek jakimi kierowano się przy załatwianiu sprawy,

- art. 125 - poprzez odstąpienia od obowiązku wnikliwego działania w sprawie,

- art. 194 § 3, art. 210 § 4 - poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji,

- art. 187 i art.191 poprzez dokonanie przez organy celne dowolnej oceny

rzetelności i wiarygodności przedstawionych przez stronę dokumentów, bowiem

nie przedstawiono "uzasadnionych przyczyn zakwestionowania",

- art. 120, art. 121, art. 122, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 poprzez zaniechanie analizy

całości materiału dowodowego w kwestii braku ustosunkowania się do treści

pisma szwajcarskich władz celnych nr 68.0.74500.416.06 z dnia 22.09.2006r.,

-art. 180 i art. 181 w związku z art. 216 poprzez brak włączenia do prowadzonego

postępowania jako dowodu w sprawie sporządzonej opinii przez biegłego oraz

pisma szwajcarskich władz celnych nr 68.0.74500.461.05 z dnia 30.01.2006r.,

-art. 190 § 1 poprzez nie zawiadomienie strony o miejscu i terminie

przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w związku z art. 5 ust. 1 pkt 3, art. I

19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 32, art. 33 ust. 2, art. 37 ust. 1 ustawy o

podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i art. 11 w związku z

-art. 27 VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 w

sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do

podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej:

ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) poprzez bezpodstawne

zakwestionowanie wartości transakcyjnej towaru,

-naruszenie zasady niedyskryminującego obciążania podatkami towarów

krajowych i zagranicznych wyrażonej w art. 90 i art. 91 Traktatu Ustanawiającego

Wspólnotę Europejską oraz naruszenie przepisów ustawy o podatku akcyzowym

oraz Konstytucji poprzez opodatkowanie podatkiem o wyższej stawce

sprowadzonego samochodu osobowego niż taki sam samochód krajowy,

- błędną wykładnię art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4 i ust. 8,

art. 20 ust. 2 i ust. 5 oraz art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym oraz przepisu

§ 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 22.04.2004r. w sprawie

obniżenia stawek podatku akcyzowego wbrew postanowieniom art. 25, art. 28 i

art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnoty Europejskie oraz wbrew i

postanowieniom Dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG,

-błędną wykładnię przepisów art. 10 ust. 1 pkt 2 i 4 oraz art. 80, art. 82 ustawy o

podatku akcyzowym polegającą na przyjęciu, że treść tych przepisów odnosi się

wyłącznie do przypadków opodatkowania nabycia wewnątrzwspólnotowego

samochodu osobowego, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów umożliwia ich

stosowanie do wszystkich przypadków nabycia, w których można określić kwotę

jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić z tytułu nabycia,

- zastosowanie przepisu art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 7 ust. 2

rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.2004r. w sprawie obniżenia

stawek podatku akcyzowego wbrew postanowieniom art. 25, art. 28 i art. 90

Traktatu Ustanawiającego Wspólnoty Europejskie oraz wbrew postanowieniom

Dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG.

Jednocześnie skarżący wniósł o wystąpienie z pytaniem prejudycjalnym do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o dokonanie wykładni wskazanych wyżej przepisów art. 80 ust. 1 w związku z art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego wbrew postanowieniom art. 25, art. 28 i art. 90 TWE oraz wbrew postanowieniom dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG uznając, że jest to konieczne dla oceny przez Wojewódzki Sąd Administracyjny , czy zastosowany przez organy celne w tej sprawie przepis, będący podstawą dokonanych ustaleń jest zgodny z przepisami wspólnotowymi i czy znajduje on zastosowanie do samochodów nabywanych w Szwajcarii czy też tylko nabytych na terenie Państw Wspólnoty.

Skarżący w uzasadnieniu skargi obszernie i szczegółowo odniósł się do podniesionych przez siebie zarzutów.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o oddalenie skargi. Uzasadniając swoje stanowisko organ odniósł się kolejno do każdego z przedstawionych przez stronę zarzutów.

W piśmie z dnia [...]. skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka V. C. doradcy podatkowego oraz przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu w postaci prywatnej opinii z dnia [...] doradcy podatkowego i pisma nr 68.0.745000.416.06 CA-IX-8612-1219/06 MDO z dnia 22 września 2007 r. władz szwajcarskich.

Nadto w piśmie z dnia [...] skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu w postaci pisma z dnia [...] z Urzędu Federalnego ds. Rejestru Handlowego w Szwajcarii. W kolejnych pismach procesowych skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu tj. pisma z dnia [...] autorstwa F. J. z Okręgowej Dyrekcji Ceł Sekcji Sprawdzeń oraz zarzucił naruszenie art.4 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust.1 pkt 4, art. 80 ust. 2 pkt 2, art. 75 ust.1 i ust.3 ustawy o podatku akcyzowym w związku z art. 9, art. 83, art. 87 i art.91 ust. 1 Konstytucji RP.

Organ II instancji wniósł o odrzucenie zawnioskowanych dowodów i podtrzymał dotychczasowe stanowisko zajmowane w sprawie, podkreślając jednocześnie, iż wyliczenie wartości podatku akcyzowego zostało w niniejszej sprawie dokonane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy przyjął co następuje.

Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153. poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( art.1 § 2 tej ustawy).

Zakres kontroli administracyjnej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne na co wskazuje treść art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

( Dz. U. Nr `153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej p.p.s.a.), w tym także na decyzje wydawane przez organy celne.

Kryterium legalności przewidziane w art.1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzje administracyjne uchybiające prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy ( art. 145 §1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcie dotknięte wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego ( lit. b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( lit. c).

W pierwszej kolejności rozważenia wymagały zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, bowiem tylko w sytuacji, kiedy nie ma wątpliwości co do poprawności ustalenia stanu faktycznego (ustalonego zgodnie z przepisami dotyczącymi postępowania dowodowego i zasadami tego postępowania określonymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa { tekst jednolity Dz. U. Nr 68, poz. 60 ze zm. zwanej dalej w skrócie o.p.}) można dokonać oceny zastosowania przepisów prawa materialnego. W tym miejscu należy zauważyć, iż nie każde naruszenie przepisów procesowych skutkuje uwzględnieniem zarzutów skargi, a jedynie takie naruszenie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc powyższe do rozstrzyganej sprawy zauważyć należy, że sam skarżący formułując zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania nie określił, że mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Organy celne prowadząc niniejsze postępowanie nie dopuściły się naruszenia art. 121, art. 124, art. 125, art. 210 §1 pkt 6 i § 4 o.p. prowadziły je bowiem na podstawie obowiązujących przepisów prawa materialnego z zachowaniem reguł prawa procesowego. Skarżący na każdym etapie postępowania miał zagwarantowaną możliwość czynnego udziału w postępowaniu. Organy celne wnikliwie, a więc z poszanowaniem ogólnej zasady postępowania - prawdy obiektywnej, nie naruszając przy tym zasady szybkości postępowania załatwiły przedmiotową sprawę. Organ orzekający słusznie przy tym zauważył , iż skarżący nie sprecyzował swojego stanowiska formułując zarzut naruszenia art. 125 o.p. w skardze, nie określił bowiem na którym etapie postępowania i w jaki sposób organy celne naruszyły zasadę szybkości postępowania.

W opinii Sądu nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 122 o.p. polegający zdaniem skarżącego na odstąpieniu od obowiązku skierowania do szwajcarskich władz podatkowych pisma w celu ustalenia warunków i zasad wpisu firmy jednoosobowej do rejestru handlowego. Trafnie zauważył organ II instancji , że istota sporu w niniejszej sprawie nie dotyczy formy prowadzenia działalności, tylko tego, czy dany podmiot istniał, niezależnie od sposobu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej. Dodatkowo należy zauważyć, iż w aktach znajduje się pismo z dnia [...] (na które skarżący powołuje się) i które zawiera informację, iż w przypadku firmy jednoosobowej obowiązek wpisu do rejestru uzależniony jest od obrotów firmy, były to więc dane, których wyjaśnienia domagał się skarżący.

Organy celne prowadząc niniejsze postępowanie wypełniły obowiązek wszechstronnego zgromadzenia i przeanalizowania wszystkich okoliczności sprawy, w tym odniosły się również wbrew zarzutom skarżącego, do treści pisma władz szwajcarskich z dnia 22 września 2006 r.

Chybiony był zarzut skarżącego jakoby organy celne dopuściły się naruszenia przepisów art. 180 i art. 181 w związku z art. 216 o.p. i w efekcie nie włączyły do postępowania jako dowodu pisma władz szwajcarskich z dnia 30 stycznia 2006 r. i sporządzonej przez biegłego opinii. W postępowaniu pierwszoinstancyjnym skarżącemu doręczono bowiem postanowienie o wznowieniu postępowania z urzędu z dnia [...]., w którym wskazano przyczyny wznowienia postępowania, czyli przedstawiono dokładnie informacje zawarte w piśmie z dnia [...] gdyż to właśnie te informacje stanowiły przyczynę wznowienia postępowania celnego, nadto w ramach tego postępowania doręczono skarżącemu postanowienie o powołaniu biegłego rzeczoznawcy. Tym bardziej oczywiście bezzasadnym był zarzut niezawiadomienia skarżącego o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Skarżącemu, co wynika bezpośrednio z akt sprawy, doręczono odpis postanowienia z dnia [...] o powołaniu biegłego, w którym określono zakres opinii. Dodatkowo skarżący został poinformowany, pismem z dnia [...] o możliwości przedłożenia organom posiadanych rachunków obejmujących koszty naprawy spornego samochodu, uszkodzeń stwierdzonych w dniu dokonania zgłoszenia celnego. Skarżący z takiej możliwości nie skorzystał jedynie w trakcie przesłuchania, które odbyło się w dniu [...] (dopytany przez funkcjonariusza administracji celnej) przedstawił dodatkowe uszkodzenie spornego samochodu poza usterkami już ujawnionymi. Nie dostarczył jednak żadnych dowodów na potwierdzenie swoich twierdzeń. Następnie zawiadomiono skarżącego o prawie wypowiedzenia się w terminie 7 dni w sprawie zgromadzonego materiału, na który składała się przecież przedmiotowa opinia, nadto organ przesłał zebrane dokumenty ze Z. do L., aby ułatwić skarżącemu zapoznanie się z aktami postępowania. W tym stanie rzeczy skarżący nie może więc skutecznie podnosić zarzutu, że organy celne uchybiły przepisom postępowania w tym zakresie.

Sąd nie zgadza się z kolejnym zarzutem skarżącego naruszenia art. 187 i art. 191 o.p. co miało spowodować nieprzedstawienie "uzasadnionych przyczyn zakwestionowania" wartości celnej przedmiotowego samochodu. Wobec twierdzeń skarżącego, który powołuje się w uzasadnieniu skargi na nieobowiązujące w dacie zgłoszenia celnego przepisy prawa oraz na nieadekwatne do stanu faktycznego sprawy orzecznictwo, podkreślenia wymaga, że w dniu zgłoszenia celnego tj. w dniu [...] obowiązywało rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz.Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm. zwany dalej w skrócie W.K.C.) oraz rozporządzenie Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r. zwany dalej w skrócie rozporządzeniem wykonawczym).

Odnosząc się bezpośrednio do zarzutu naruszenia art. 187 i art. 191 o.p. zauważyć trzeba, że zasadą jest, stosownie do art. 29 ust. 1 W.K.C., że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, ustalana z ewentualnym uwzględnieniem na podstawie art. 32 i 33 tegoż Kodeksu. Jednakże art. 181a ust 1 rozporządzenia wykonawczego przewiduje odstępstwo od tej zasady. Zgodnie z jego treścią jeżeli organy celne, w oparciu o procedurę opisaną w ust. 2 tego artykułu, mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 W.K.C. nie muszą ustalać wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem wartości transakcyjnej. Zdaniem składu orzekającego, organy celne właściwie uzasadniły na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego przyczyny zakwestionowania wartości transakcyjnej spornego samochodu. Za uzasadnione bowiem należy uznać powzięte w toku kontroli postimportowej wątpliwości co do autentyczności i rzetelności załączonej do zgłoszenia celnego dokumentacji, która miała potwierdzać fakt nabycia w Szwajcarii, za określoną kwotę, samochodu, którego wartość celna stanowi przedmiot sporu w niniejszej sprawie. Wątpliwości te dotyczyły bowiem większej liczby przypadków (a nie tylko rozpoznawanej sprawy) i różnych firm występujących w roli zbywców samochodów i potwierdzających wspomniane dane także - jak to wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji – pochodzenie towaru. Zakres wątpliwości (przynajmniej podmiotowych) obrazuje znajdujące się w dokumentacji sprawy korespondencja między organami polskimi (w tym celnymi), a uprawnionymi organami szwajcarskiej administracji celnej – pismo szwajcarskich władz celnych z dnia 30 stycznia 2006 r..

Organy celne słusznie uznały, że wypełnienie obowiązków wynikających z wszechstronnego zgromadzenia i przeanalizowania wszystkich okoliczności sprawy wymaga pozyskania wiadomości od władz szwajcarskich.

W raporcie administracji celnej w odniesieniu do przedsiębiorstwa o nazwie A., Szwajcaria kontrahenta strony skarżącej

(zgodnie z dokumentacją dołączoną do zgłoszenia celnego), organy szwajcarskie wyjaśniły , iż firma ta nie istnieje bądź nie dała się odnaleźć, z tym że w piśmie z dnia [...]. (znajdującym się w aktach sprawy) uszczegółowiły, że w przypadku gdy jakaś firma jest nie do odnalezienia, oznacza to, że nie stwierdzono, aby taka firma kiedykolwiek istniała, zarówno w bazach danych, a także pod wskazanym adresem.

Wobec informacji tej treści uzyskanych ze źródeł możliwie najbardziej kompetentnych, od szwajcarskich władz celnych w oparciu o Protokół dodatkowy z dnia 9 czerwca 1997 r. do umowy o wolnym handlu pomiędzy Szwajcarią i Unią Europejską, polskie organy celne miały pełne prawo przyjąć, iż informacje zawarte w raporcie władz szwajcarskich z dnia 30 stycznia 2006 r. nie usunęły tych wątpliwości, o których mowa w art. 181a rozporządzenia wykonawczego. Powyższe informacje zasadnie stanowiły podstawę ujętą w treści art. 240 §1 pkt 5 o.p. do wznowienia przedmiotowego postępowania z urzędu, co też organ, który wydał decyzję ostateczną właściwie uczynił postanowieniem z dnia [...]

Wobec faktu, że władze szwajcarskie nie były w stanie potwierdzić istnienia na ich rynku firmy zbywcy figurującego w dokumentach dotyczących transakcji, na podstawie której sprowadzony został sporny pojazd w pełni uzasadnionym i logicznym był wniosek, że także kwota zakupu przedstawiona w dokumentacji, której wiarygodność została skutecznie podważona nie odzwierciedla rzeczywistej ceny

( wartości) transakcyjnej.

Należy podkreślić, że prawidłowo zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym korespondencja wymieniona pomiędzy polskimi organami celnymi, a uprawnionymi organami szwajcarskiej administracji celnej dawały w pełni podstawę do odstąpienia w niniejszej sprawie od określenia wartości spornego samochodu wyłącznie na poziomie wartości transakcyjnej, a także ustalenia tej wartości na podstawie art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Godzi się w tym miejscu zauważyć, że nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 210 § 4 ordynacji podatkowej, bowiem Dyrektor Izby Celnej we W. w zaskarżonej decyzji obszernie uzasadnił przyjęte stanowisko w sprawie.

Nadto konsekwencją przedstawionych argumentów jest stwierdzenie że zarzut naruszenia art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez nieprzyjęcie wartości transakcyjnej jako wartości celnej sprowadzonego pojazdu jest w oczywisty sposób chybiony.

Odnosząc się do kolejnych zarzutów skargi w pierwszym rzędzie należy podkreślić, iż w rozpatrywanej sprawie nie mogły znaleźć zastosowania przepisy prawa odnoszące się do wewnątrzspólnotowego nabycia, bowiem sporny towar został sprowadzony w ramach importu. Skarżący wielokrotnie błędnie odnosił się do orzecznictwa sądowego (w tym ETS), które nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem dotyczy ustawodawstwa Państw Członkowskich w wymianie między tymi państwami. Powyższa uwaga dotyczy też VI Dyrektywy Rady Wspólnoty Europejskiej z dnia 17 maja 1977 r. Nadto należy zaznaczyć, że w przedmiotowej sprawie nie miały zastosowania unormowania Umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą , Konfederacją Szwajcarską (Dz.U. UE L 300 zwanej dalej w skrócie Umową).

Przepisy art. 3 i art. 18 Umowy przewidują co prawda preferencje celne, między innymi podatkowe, we wzajemnej wymianie handlowej pomiędzy obu Umawiającymi się Stronami. Pierwszy z ww. artykułów ustanawia zakaz wprowadzania nowych ceł przywozowych w wymianie handlowej między Wspólnotą, a Szwajcarią ( ust.1)

i przewiduje harmonogram stopniowego znoszenia ceł przewozowych (ust.2). Pierwszy akapit art. 18 Umowy nakłada natomiast na obie Umawiające się strony powinność powstrzymania się od środków lub praktyk o wewnętrznym charakterze podatkowym, wprowadzającym bezpośrednio lub pośrednio dyskryminację między produktami jednej z umawiających się stron i podobnymi produktami pochodzącymi z obszaru drugiej Umawiającej się Strony.

Najistotniejszym jednak w tej sprawie jest treść art. 2 Umowy w oparciu, o który Umowa ta ma zastosowanie wyłącznie do produktów pochodzących z Wspólnoty i ze Szwajcarii .

Natomiast, co jest w tym postępowaniu bardzo istotne, określenie produkty pochodzące ma w prawie Wspólnotowym i w samej Umowie specyficzne formalno - prawne znaczenie. W rozpatrywanym przypadku chodzi o znaczenie jakie temu zwrotowi nadały Strony w Protokole 3 do Umowy dotyczącym definicji pojęcia "Produkty Pochodzące" i "metody współpracy administracyjnej". Z uregulowań zawartych w Protokole 3 wynika wprost, że produkty pochodzące ze Szwajcarii

(pochodzące ze Szwajcarii w rozumieniu tego Protokołu) podlegają przy przywozie do Wspólnoty i do Szwajcarii, postanowieniom Umowy pod warunkiem przedłożenia stosownego świadectwa przewozowego - dowodu pochodzenia ( określonego jako EUR 1 lub w przypadkach określonych w art. 22, deklaracji, której tekst jest zamieszczony w załączniku IV, złożonej przez eksportera na fakturze specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie, który opisuje produkty, o których mowa, w sposób wystarczający do ich identyfikacji). Powyższe dowody pochodzenia są wystawiane wyłącznie na pisemny wniosek eksportera przez organy celne kraju wywozu i są sporządzane na przewidzianych do tego celu formularzach, nadto zachowują ważność tylko przez cztery miesiące od daty wystawienia w kraju wywozu i w tym okresie muszą być przedłożone organom celnym kraju przywozu. Z powyższego uregulowania jednoznacznie wynika daleko posunięty formalizm , którego zachowanie umożliwia dopiero skorzystanie przez eksporterów (a przy okazji również przez importerów) z preferencji celnych i podatkowych przewidzianych w Umowie, o których wcześniej była mowa. Z tych powodów bezspornie przyjąć należy, że pojęcie "produkty pochodzące" w rozumieniu protokołu 3 powołanej Umowy nie jest równoznaczne z tak samo brzmiącym pojęciem w języku potocznym.

Odnosząc powyższe rozważania do rozpatrywanej sprawy trzeba stwierdzić, iż skarżący nie przedstawił żadnego dokumentu, w świetle którego sporny pojazd mógłby być zaliczony jako produkt pochodzący ze Szwajcarii w rozumieniu Protokołu 3. Oczywiste konsekwencje braku potwierdzenia, że sporny samochód może być zaliczany do "produktów pochodzących" ze Szwajcarii lub Wspólnoty, w podanym wyżej rozumieniu, są daleko idące. Bezpośrednim skutkiem jest niedopuszczalność stosowania w rozpoznawanym przypadku postanowień Umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską ze względu na brzmienie wcześniej powoływanego art. 2 Umowy, a to z kolei wyklucza możliwość skorzystania z preferencji celnych i podatkowych przewidywanych w art. 3 i 18 Umowy.

Natomiast co wymaga wyraźnego podkreślenia skarżący nigdy nie przedstawił żadnego z wymaganych w tym Protokole dokumentów, które stanowiłyby dowód na pochodzenie spornego samochodu ze Szwajcarii.

W tej sytuacji nie mają istotnego znaczenia twierdzenia skarżącego, że powyższa regulacja odpowiada art. 90 i 91 TWE. Nawet przy założeniu, że przepis art. 18 Umowy dotyczy materii zbliżonej do uregulowania przyjętego w art. 90 TWE. Skoro bowiem organy celne w rozpoznawanej sprawie nie miały obowiązku uwzględniania

(w świetle dotychczasowej argumentacji ) unormowań umowy z 1972r., jest oczywiste, że określone w niej zasady nie mogły wiązać. W sprawie nie miało też zastosowania orzeczenie wstępne Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. wydanego w sprawie C-313/05 (Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 254/07 ponieważ dotyczyły one równego traktowania samochodów używanych ( w zakresie podatku akcyzowego) w wymianie handlowej wewnątrz Wspólnoty.

Tym samym zarzuty skarżącego naruszenia zasady niedyskryminującego obciążania podatkami towarów krajowych i zagranicznych wyrażonej w art. 90 i art. 91 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską i błędnej wykładni zastosowanych przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz §7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego nie zasługują na uwzględnienie, bowiem co wymaga jeszcze raz podkreślenia w tej sprawie sporny samochód został sprowadzony w ramach importu. Z tych też powodów w tej sprawie nie zastosowano przepisów ustawy o podatku akcyzowym odnoszących się do wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Słusznie też podkreśliły organy celne, że nie znajduje żadnego uzasadnienia w przepisach prawa interpretacja skarżącego, aby przyjąć, iż importowany samochód pochodzi z któregoś z krajów Unii skoro nie pochodzi ze Szwajcarii. Takiego wniosku nie można bowiem wywieść z żadnego z dowodów prawidłowo zebranych w niniejszym postępowaniu. Trafnie ponadto podkreślił organ orzekający, że w tej sprawie wobec istnienia uzasadnionych wątpliwości co do pochodzenia sprowadzonego towaru, prawidłowo zastosowano art. 181a rozporządzenia i odmówiono ustalenia wartości celnej importowanego towaru z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej i konsekwentnie dokonano określenia nowej wartości stosując metodę "ostatniej szansy" ujętej w art. 31 W.K.C. i to nowo ustalona wartość stała się podstawą do określenia kwot należnych podatków akcyzowego oraz podatku od towarów mi usług. Zgodnie bowiem z art. 10 ust 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 29 poz. 257 ze zm.) i art. 29 ust. 13 i 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 534 ze zm.) podstawą opodatkowania jest wartość celna i nie można jej utożsamiać z wartością rynkową. Za podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym w przedmiotowej sprawie przyjęto nową wartość celną powiększoną o należne cło. Zastosowanie stawki akcyzy w wysokości 63,1% nastąpiło natomiast na podstawie przepisów obowiązujących w dniu objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu tj. § 7 ust 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego ( Dz. U., Nr 87 poz. 825 ze zm.) w zw z art. 75 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym. W konsekwencji powyższych rozważań za chybiony należy uznać zarzut skarżącej naruszenia art. 4 ust 1 pkt 4, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 80 ust. 2, art. 75 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w związku z art. 9, art. 83, art. 87 i art. 91 Konstytucji RP.

Odnosząc się do dowodów wnioskowanych przez skarżącego w niniejszej sprawie należy podkreślić, iż postępowanie dowodowe przed sądami administracyjnymi reguluje art. 106 §3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr. 153, poz. 1270 ze zm.) zgodnie z którym Sąd może z urzędu lub na wniosek stron postępowania przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Przed sądem administracyjnym możliwe jest jedynie uzupełniające postępowanie dowodowe, ograniczone do możliwości przeprowadzenia dowodu z dokumentu. Taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie miała miejsca co skutkowało oddaleniem zgłoszonych przez skarżącego wniosków dowodowych.

Odnosząc się do żądania skarżącego dotyczącego skierowania pytania prejudycjalnego do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości podatku akcyzowego w oparciu o wartość celną towaru Sąd w składzie orzekającym nie widzi podstaw do wystąpienia do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o dokonanie interpretacji przepisów art. 25, art. 28, art. 90 TWE oraz przepisów wskazanych w Dyrektywach 92/12/EWG, 70/50/EWG uznając, że przepisy art. 80 ust. 1 w związku z art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym i § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia podatku akcyzowego są jasne w swej treści i nie pozostają w sprzeczności z pozostałymi przepisami prawa wspólnotowego.

Podsumowując niniejsze rozważania należy jeszcze raz podkreślić, że wbrew twierdzeniom skarżącego organy celne dokonały analizy całości zgromadzonego materiału dowodowego. Zaznaczenia wymaga jednak, wobec treści pism procesowych dołączanych przez skarżącego w tym postępowaniu, że jego przedmiotem nie jest rozstrzyganie warunków i zasad rejestracji podmiotów prowadzących działalność gospodarczą na terenie Szwajcarii, a jedynie tego czy dany podmiot potwierdza cenę transakcyjną i deklarację o pochodzeniu wskazaną w rachunku. Skoro szwajcarskie władze celne nie potwierdzają, że faktycznie dany podmiot prowadził działalność (istniał) to niezależnie od formy prowadzenia tej działalności przedstawiony do zgłoszenia dokument zakupu, opatrzony pieczęcią tej firmy słusznie uznano za niewiarygodny.

Natomiast skarżący twierdząc w toku postępowania, iż firma istniała w dniu sprzedaży nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających ten fakt, które mogłyby podważyć ustalenia szwajcarskich władz celnych.

Wobec powtarzających się zarzutów skarżącego ponownie wymaga podkreślenia, że postępowanie administracyjne w niniejszej sprawie prowadzone było w sposób praworządny z poszanowaniem praw strony i czynnym jej udziałem. Organy uzasadniły motywy rozstrzygnięcia odwołując się do konkretnych ustaleń faktycznych mających oparcie w zgromadzonych w sprawie dowodach. Zarówno ustalenia faktyczne jak i dokonana przez organy subsumcja norm prawa do tych ustaleń odpowiadają prawu i nie naruszają granic swobodnej oceny dowodów.

W tym stanie rzeczy, stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę jako nieuzasadnioną oddalił.