Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 20/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86  ust. 1,  art.  88  ust. 3a  pkt 4  lit. a)
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Dnia 14 marca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Barbara Ciołek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 marca 2014 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] października 2013 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2008 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...].12.2012 r. (nr [...]) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. określił M. G. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r.: za styczeń – 5.614 zł, za luty – 4.081 zł, za marzec – 10.012 zł, za kwiecień – 1.850 zł, za maj – 7.469 zł, za czerwiec – 12.858 zł, za lipiec – 8.424 zł, za sierpień – 5.615 zł, za wrzesień – 31.550 zł, za październik – 31.550 zł, za listopad – 2.400 zł i za grudzień – 39.139 zł, a także określił za grudzień 2008 r. kwotę podatku należnego do zapłaty z tytułu wykazania w fakturze – 4.192 zł.

W postępowaniu kontrolnym ustalono, że w roku 2008 M. G. prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą A zasadniczo w zakresie usług kosmetyczno-fryzjerskich oraz hurtowego handlu paliwami.

Organ kontroli skarbowej stwierdził, że w rozliczeniu za grudzień 2008 r. strona zawyżyła podatek należny o kwotę 4.192 zł z tytułu wykazania w pustej fakturze rzekomej sprzedaży benzyny 7.702 litrów na kwotę (netto) 19.054,75 zł na rzecz B A. M., albowiem w 2008 r. podatniczka nie dokonała zakupu benzyny, a co za tym idzie – nie mogła jej sprzedać. Równocześnie wobec wystawienia faktury obejmującej kwotę podatku od towarów i usług, podlega on zapłacie na rzecz budżetu w oparciu po art. 108 § 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., w skrócie – "u.p.t.u.")

Dalej stwierdzono, że podatniczka w rozliczeniach za miesiące od stycznia do listopada 2008 r. zawyżyła podatek naliczony o kwotę (ogółem) 113.468,66 zł.

W tym zakresie stwierdzono, że legitymując się 5. fakturami na zakup 147.850 litrów oleju napędowego, na kwotę 437.644 zł netto, od firmy C Sp. z o.o. z siedzibą w S., strona faktycznie nie miała technicznych możliwości jego składowania w zbiornikach i w posiadanych cysternach, jak również ustalono, że C uczestniczyła w procederze odbarwiania oleju opałowego. W efekcie nie było faktycznego nabycia oleju, a związane z tym zawyżenie podatku naliczonego wyniosło 96.281,68 zł. Stwierdzenie zawyżenia oparto na przepisie art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Po wtóre zakwestionowano odliczenia podatku naliczonego 8.080,20 zł z tytułu ponoszonych opłat leasingowych (netto 36.728,40 zł), dotyczących leasingu samochodu [...] (nr rej. [...]) na podstawie umowy zawartej w 2006 r. z D Sp. z o.o., podczas gdy samochód ten nie był wykorzystywany przez skarżącą, ale przez jej męża prowadzącego odrębną działalność gospodarczą i dlatego nabycie usług nie było związane z wykonywanymi przez stronę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co uzasadniało podważenie odliczenia w oparciu o art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Na tej samej zasadzie podważono odliczenie podatku naliczonego 5.280,76 zł z faktur dokumentujących naprawy wymienionego powyżej samochodu, nie wykorzystywanego do celów działalności gospodarczej.

Według organu kontroli skarbowej, nie było faktycznego nabycia 5.000 litrów oleju napędowego na podstawie 5. faktur (obejmujących po 1.000 litrów) wystawionych przez J. G. prowadzącego firmę Import E. J.G. nie posiadał, ani nie dzierżawił stacji paliw i nie mógł dokonać sprzedaży przy użyciu dystrybutora paliwa, a podatniczka nie dysponowała zbiornikami, mogącymi przyjmować wskazane ilości paliwa. Odliczenie podatku nie przysługiwało zatem na podstawie art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

W złożonym odwołaniu M. G. podniosła, że dokonane ustalenia były nierzetelne, a zwłaszcza w zakresie odnoszącym się do obrotu benzyną bezołowiową w grudniu 2008 r., gdyż organ posiadał dowód nabycia tego paliwa. Zdaniem podatniczki zbieranie materiału dowodowego miało charakter selektywny i zmierzało jedynie w kierunku uzasadniających wymierzenie podatku, bez dbałości o odtworzenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Między innymi bezzasadnie organ nie przeprowadził wnioskowanego dowodu. Odwołująca odniosła się do szczegółowych ustaleń organu pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...].10.2013 r. (nr [...]) utrzymał decyzję pierwszoinstancyjną w mocy w zakresie określenia zobowiązań podatkowych za miesiące od stycznia do listopada 2008 r. Organ odwoławczy uchylił natomiast zaskarżoną decyzję w części określającej zobowiązanie podatkowe oraz kwotę podatku do zapłaty z racji wykazania go w fakturze za grudzień 2008 r. i w to miejsce określił zobowiązanie podatkowe 43.331 zł.

Dokonując modyfikacji rozstrzygnięcia organ drugiej instancji uznał, że niezasadnie w pierwszej instancji stwierdzono brak sprzedaży 7.702 litrów benzyny w grudniu 2008 r., gdyż nie wzięto pod uwagę, że wcześniej strona zakupiła taką samą ilość paliwa od F spółki z o.o., a zatem towar ten mógł być przedmiotem rzeczywistego obrotu.

Według organu, uzupełniony w postepowaniu odwoławczym w trybie art. 229 O.P. materiał dowodowy potwierdził natomiast zasadność pozostałych ustaleń odnośnie zawyżenia podatku naliczonego na podstawie faktur dotyczących zakupu paliwa od spółki C ze S., opłat leasingowych i kosztów napraw samochodu marki [...] oraz zakupu paliwa od J. G.

Odnośnie zakupu paliwa od przedsiębiorstwa C Sp. z o.o. organ wskazał, że rozliczenie ilościowe zakupu i sprzedaży paliwa (stan zapasu na dzień 31.12.2008 r. – 237.122 litrów) pokazało, że strona nie dysponowała zapleczem magazynowym mogącym pomieścić tak dużą nadwyżkę paliwa. Jedyną bazą była baza w J. przy ul. [...], na której znajdowały się cztery zbiorniki o łącznej pojemności 200.000 litrów, a bazą tą strona dysponowała wspólnie z J. G., T. H. i innymi osobami. Organ wskazał, że J. G., T. H. oraz skarżąca przesłuchani w postępowaniu karnym dotyczącym odbarwiania oleju opałowego i sprzedawania go jako olej napędowy, potwierdzili, że nie korzystali z innej bazy paliwowej.

Odnosząc się do przedłożonej przez podatniczkę w dniu 29.10.2012 r. (datowaną na 1.07.2008 r.) umowy użyczenia zbiornika w N. zawartej z A. M. (firma B), organ podatkowy uznał, że materiał dowodowy nie potwierdza, iż M. G. faktycznie korzystała z tego zbiornika, gdyż w bilansie przychodów i rozchodów paliw przedsiębiorstwa B w 2008 r. nie odnotowano paliwa należącego do skarżącej. Także zeznania przesłuchanego w postępowaniu kontrolnym A. M. nie potwierdziły, że skarżąca faktycznie użytkowała należące do niego zbiorniki.

Niezależnie od powyższej okoliczności, ustalenie w omawianej kwestii potwierdził prezes zarządu C Sp. z o.o. – M. H., który zaprzeczył, że wystawił dla strony podważone jak również, że otrzymał za nie zapłatę. Wystawieniu zakwestionowanych faktur przez osobę uprawnioną w spółce C zaprzeczył także T. H., faktycznie kierujący firmą.

Co do odliczenia podatku naliczonego związanego z samochodem [...] (posiadanego na podstawie umowy leasingu) organ stwierdził, że strona w żaden sposób nie uprawdopodobniła, że zakwestionowane zakupy rzeczywiście miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto przesłuchani w charakterze świadków pracownicy zeznali, że samochodem tym jeździł J. G. Również z materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnym toczącym się wobec J. G. i włączonych do akt postępowania podatkowego wynika, że przedmiotowy samochód użytkował mąż podatniczki do celów niezwiązanych z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Nie było także podstaw do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących nabycia 5.000 litrów oleju napędowego (jednorazowo po 1.000 litrów) od J. G. Strona nie użytkowała samochodów o takiej pojemności baku (brak paragonów z kasy fiskalnej, oraz adresu stacji paliw, na której było tankowane paliwo), zaś posiadane ciągniki siodłowe nie były przez stronę użytkowane. Mąż podatniczki nie dysponował stacją paliw ani dystrybutorem, dokonywał hurtowego obrotu paliwem, tym samym nie było możliwości tankowania posiadanych samochodów bezpośrednio z cystern.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu M. G. wniosła o uchylenie decyzji organów obydwóch instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wobec decyzji sformułowała zarzuty:

(1) błędne i niepełne ustalenie stanu faktycznego sprawy, przejawiające się w wydaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia na błędnych przesłankach, które organ sam przyznał, czym zdaniem strony naruszono art. 120 i art. 121 § 1 O.P., a w szczególności:

- organ II instancji utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w zakresie w jakim rozstrzygnięcie oparto na fałszywej przesłance "pustej" faktury za benzynę, którą to przesłanką organ uzasadniał swoje wnioski co do nierzetelności rozliczeń skarżącej, a następnie w stanowisku do odwołania przyznał się błędu;

- organ II instancji oparł zaskarżoną decyzję, w części dotyczącej (jego zdaniem) fikcyjności faktur zakupu oleju napędowego, jedynie na zeznaniach osób podejrzanych w sprawie i pozostających ze stroną we wrogich relacjach;

- organ II instancji nie zakwestionował sprzedaży strony skarżącej, co implikuje logiczną sprzeczność poczynionych ustaleń, ponieważ jeżeli strona fizycznie ( więc realnie) sprzedała olej napędowy, to musiała go kupić.

(2) wybiórczy i selektywny dobór materiału dowodowego w sprawie, polegający na uznawaniu dowodów wyłącznie potwierdzających z góry powziętą tezę o nieprawidłowościach, czym naruszono art. 122 O.P.., a w szczególności:

- nierówne traktowanie świadków w przedmiotowej sprawie, tj. przyznawanie wiarygodności zeznaniom osób podejrzanych, przy jednoczesnym odmówieniu wiarygodności świadkowi A. M.;

- uznanie za wiarygodne zeznań osób posiadających status podejrzanych oraz karanych, przy jednoczesnej odmowie uznania wyjaśnień skarżącej, która nigdy nie była karana;

- arbitralne odrzucenie zeznań świadka A. M., pomimo, iż w protokole przesłuchania uzasadnił on i wyjaśnił wszelkie wątpliwości.

(3) dowolność w ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego i przeprowadzenie wnioskowań bez stosownych kompetencji po stronie organu, czyli naruszenie art. 191 O.P., a w szczególności:

- poprzez pominięcie kwestii podobieństwa podpisu złożonego pod protokołem przesłuchania i okazanych M. H. faktur. Zdaniem strony wyjaśnienie tej okoliczności ma walor pierwszorzędny, ponieważ tożsamość podpisu wskaże jednoznacznie na fałszywość zeznań i obali główny dowód organu, czyli zeznania M. i T. H.

- opieranie wnioskowań na bezwiednym przyjmowaniu materiałów z postępowania przygotowawczego prowadzonego przez prokuraturę (a więc tak naprawdę założeń), bez jego wnikliwej analizy i z pomięciem okoliczności, że materiał taki zyskuje walor ustalenia dopiero po przeprowadzonym postępowaniu sądowym i weryfikacji tego materiału przez niezawisły sąd.

(4) utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego I instancji, pomimo przyznania się do błędu przez ten organ, czym naruszono art. 210 § 4 O.p..

(5) w konsekwencji wydanie zaskarżonej decyzji bez wszechstronnego i wyczerpującego zbadania stanu faktycznego sprawy, czym naruszono art. 187 § 1 O.P.

6) naruszenie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.), poprzez nieuprawnione przyjęcie, że strona dokonywała transakcji nie mających pokrycia w rzeczywistych zdarzeniach gospodarczych.

(7) naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez błędne przypisanie stronie skarżącej pozorności czynności związanych z zakupem paliwa, a także naruszenie art. 86 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy poprzez nieuznanie wydatków związanych z

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 28.01.2014 r. skarżąca podtrzymała zarzuty przeciwko decyzjom.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie była uzasadniona.

Wstępnie trzeba zauważyć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6.03.2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 60/13) oddalił skargę M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...].10.2013 r. w przedmiocie straty poniesionej w 2008 r. w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdzie zaaprobował zbieżne do niniejszej sprawy administracyjnej ustalenia organów skarbowych.

Podstawową kwestią sporną jest zasadność prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z podważonych przez Dyrektora Izby Skarbowej faktur.

Z przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. wynika, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, stanowiącego sumę kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe unormowanie należy rozumieć w ten sposób, że bezwzględnym warunkiem skorzystania z odliczenia podatku naliczonego jest to, ażeby nabycie towarów bądź usług, przy którym naliczono podatek od towarów i usług, pozostawała w ścisłym i bezpośrednim związku z czynnościami podatnika (nabywcy) podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem.

Z kolei stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tej czynności.

Tak więc stwierdzenie, że przyjęte przez podatnika do odliczenia faktury dotyczą czynności które nie miały miejsca, albo nawet faktycznie wystąpiły, lecz nie były związane z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, przesądza o braku prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takich faktur.

Odnosząc się do zarzutów skargi, to wbrew jej twierdzeniom organy nie naruszyły art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.P., albowiem podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Uznać także należy, że prawidłowo i zgodnie z przepisami art. 187, art. 191 i art. 199 O.P. zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy. Art. 180 § 1 O.P. stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ordynacja podatkowa przyjmuje zasadę równej mocy środków dowodowych bez względu na ich charakter, albowiem jak to wynika z art. 181 tej ustawy, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 O.P., oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Określenie "w szczególności" zawarte w przywołanym przepisie oznacza, że w postępowaniu podatkowym dopuszczalne są inne dowody, nie wymienione w art. 181 O.P., które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem.

Ustawa nie nakłada na organy podatkowe obowiązku bezpośredniego przeprowadzania dowodów, lecz statuuje zasadę pośredniości w postępowaniu dowodowym, polegającą na tym, że ustalenie stanu faktycznego jest możliwe na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ w innym postępowaniu. W konsekwencji tej zasady, materiały zgromadzone w toku postępowania karnego czy celnego są pełnoprawnym dowodem w postępowaniu podatkowym. W tej sytuacji jedyną powinnością organów podatkowych jest umożliwienie podatnikowi wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, co w niniejszej sprawie miało miejsce, jak i poddanie tak uzyskanych dowodów ocenie zgodnej z regułami art. 191 O.P. (wyrok WSA w Łodzi z dnia 11.10.2007r., sygn.. akt I SA/Łd 587/07, publ. LEX nr 390825, a także wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19.03.2009 r., sygn. akt I SA/Go 908/08, publ. LEX nr 500828).

Z kolei przyjęta w art. 191 O.P. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się przy ich ocenie prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy, wszechstronnością oceny (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22.01.2008 r., sygn. akt I FSK 200/07, publ. LEX nr 462893).

Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie organy podatkowe nie uchybiły obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a wyprowadzone z tych ustaleń wnioski są usprawiedliwione i nie przekraczają granic swobodnej oceny dowodów.

I tak, słusznie zakwestionowano odliczenie z faktur wystawionych przez C uznając, że nie dokumentują one (faktury) rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Potwierdza to zgromadzony materiał dowodowy, z którego wynika, że strona nie miała możliwości technicznych przechowywania paliwa w ilościach, jakie wynikają z podważonych faktur, a nadto (rzekomy) dostawca paliwa uczestniczył w procederze odbarwiania oleju opałowego.

W toku postępowania ustalono, że strona nie posiadała własnych, ani nie dysponowała innymi zbiornikami na paliwo, co potwierdza brak zapisów w dokumentacji prowadzonej przez stronę (nie ma wydatków na najem czy dzierżawę zbiorników, w ewidencji środków trwałych nie wykazano żadnej bazy), a posiadane cysterny strona wydzierżawiła spółce C. Z kolei w jedynej bazie, z której mogła korzystać skarżąca, w J. zbiorniki miały zbyt małą pojemność (200.000 litrów), aby pomieścić paliwo strony oraz pozostałych podmiotów uprawnionych do korzystania (łącznie 898.829 litrów). Z bazy korzystała również spółka C oraz mąż skarżącej.

Wbrew twierdzeniom skargi ustalenia organów podatkowych są w tym zakresie prawidłowe. Organy podatkowe przyjęły wielkości paliwa jakimi dysponowały pozostałe podmioty na podstawie spisu z natury na dzień 31 grudnia 2008 r. sporządzonego przez firmę E J.G. (380.707 litrów) oraz w stosunku do C (z uwagi na sprzedaż spółki osobie o nieustalonym miejscu pobytu) na podstawie materiałów zgromadzonych w postępowaniu celnym (281.000 litrów).

Zestawienie powyższych wielkości z możliwościami technicznymi strony i pozostałych podmiotów, które organy podatkowe ustaliły na 230.000 litrów (baza w J. cysterna strony), potwierdza prawidłowość stanowisko organów podatkowych o niemożności posiadania przez stronę spornego paliwa.

Brak jest również dostatecznych podstaw, aby podważyć ocenę organów podatkowych odnośnie umowy z dnia 1 lipca 2008 r. – przedłożonej (kserokopii) przez stronę po zapoznaniu z materiałem zgromadzonym przez organ pierwszej instancji (w dniu 29.10.2012 r.), a dotyczącej użyczenia skarżącej zbiorników znajdujących się w N. przez firmę A. M. B. Nie bez znaczenia dla oceny jej (umowy) wiarygodności są okoliczności, podnoszone także przez organy, że strona mimo wielokrotnych wezwań (w czerwcu, lipcu, sierpniu, wrześniu, listopadzie 2011 r.) w toku postępowania przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej, nie przedkładała dokumentów, ani nie reagowała na wezwania. Ostatecznie (dopiero w grudniu 2011 r.) odesłała organ do materiałów zgromadzonych przez Centralne Biuro Śledcze w Z., gdzie miała znajdować się cała dokumentacja strony związana z działalnością gospodarczą (w tym za 2008 r.). Organ podatkowy pozyskał we własnym zakresie wszystkie dokumenty, zarówno z CBŚ, jak i z Prokuratury Okręgowej w Z. prowadzącej postępowanie wobec męża skarżącej oraz T. H. (materiały zostały włączone do akt postępowania) i nie stwierdził istnienia ww. umowy.

Ponadto do akt sprawy włączone również zostały materiały z postępowania kontrolnego prowadzonego wobec B A.M. przez Urząd Celny w L., z których również wynika, że pomiędzy stroną a wymienionym podmiotem nie była zawarta żadna umowa. Zebrana dokumentacja oraz zeznania A. M. jednoznacznie potwierdzają, że nie udostępniał on zbiorników innym podmiotom.

Zarzuty skargi dotyczące braku precyzji przy formułowaniu pytań w trakcie przesłuchania A. M. (przez pracownika urzędu celnego), to jest nie wskazanie w pytaniu o udostępnianie zbiorników w 2008 r. innym podmiotom formy "umowy użyczenia", zdaniem Sądu, są chybione. Pytanie pracownika organu celnego było precyzyjne, gdyż dotyczyło wydzierżawiania lub udostępniania w innej formie zbiorników i miało na cele ustalenie, czy inny podmiot oprócz wymienionego korzystał ze zbiorników.

Podkreślić należy, na co zwrócił uwagę organ drugiej instancji, że A. M. cztery miesiące później, w toku postępowania prowadzonego wobec skarżącej, kiedy zeznawał jako świadek zasłaniał się niepamięcią i na pytanie o wydzierżawianie lub udostępnianie zbiorników innym podmiotom nie rozróżniał charakteru umów i wyrażał wątpliwości czy umowa użyczenia była odpłatna czy nie.

W ocenie Sądu organ podatkowy w sposób uprawniony ocenił sporną umowę jako niewiarygodną, niespójną z pozostałym materiałem dowodowym i stworzoną na potrzeby postępowania dotyczącego skarżącej.

Wnioski organu w zakresie niezaistnienia zdarzeń gospodarczych dokumentowanych spornymi fakturami potwierdzają także ustalenia dotyczące działalności firmy C Sp z o.o. Z materiałów włączonych do postępowania podatkowego, a pochodzących z postępowań karnych prowadzonych wobec męża skarżącej oraz T. H. wynika, że firma C uczestniczyła w procederze odbarwiania oleju opałowego i wprowadzania go do obrotu jako oleju napędowego. Paliwo ujęte w spornych fakturach w rzeczywistości odbierane było ze S. przez męża skarżącej oraz T.H. i dostarczane bezpośrednio do bazy paliwowej w J., gdzie paliwo było odbarwiane, zaś transport odbywał się cysternami należącymi do strony, a kierowcami byli pracownicy C. Mąż skarżącej w postępowaniu prowadzonym przez prokuraturę przyznał się do zarzucanych mu czynów oraz zeznał, że odbarwianiem oleju zajmował się T. H. i M. H.

Dodatkowo, przesłuchiwani w toku postępowania M. H. (prezes zarządu C do 28 listopada 2008 r.) i T. H., który zajmował się prowadzeniem działalności spółki zakwestionowali wystawienie przez firmę C spornych faktur.

Jako nie znajdujące uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym ocenić należało zarzuty skargi o pomijaniu przez organ podatkowy twierdzeń skarżącej, a odwoływaniu się przez organy podatkowe do zeznań osób w stosunku do których prowadzone są postępowania karne i które zmierzają do obciążenia skarżącej i jej męża. Organy podatkowe wszystkie zgromadzone dowody poddały ocenie i Sąd nie stwierdza, aby była ona dowolna. Nie dostrzega Sąd potrzeby poddawania dodatkowej ocenie spornych faktur (analizowania podpisów), ponieważ pozostały zgromadzony w sprawie materiał jednoznacznie wskazuje na niemożność posiadania przez stronę paliwa. Nawet gdyby miało się okazać, ze jednak osoby ze strony C podpisały faktury, to i tak wobec pozostałego materiału dowodowego, nie mogło by to doprowadzić do odmiennego wniosku, gdyż w sprawie istotne były faktyczne dostawy.

Zaakcentować także należy, że organy podatkowe zapewniły stronie udział w postępowaniu, uwzględniały wnioski dowodowe strony dotyczące przesłuchania zarówno męża strony, jak i samej skarżącej, jednakże ani małżonek, ani strona nie stawiali się na wezwania.

Tak więc w sposób uzasadniony zakwestionowane odliczenie podatku naliczonego 96.281,68 zł z faktur wystawionych przez C.

Uzasadnione było także podważenie odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w 2008 r. na zakup 5.000 litrów oleju napędowego od firmy J. G. (kwota podatku 3.826,02 zł), z tytułu rat leasingowych samochodu [...] (kwota podatku 8.080,20 zł) oraz z tytułu naprawy tego pojazdu (kwota podatku 5.280,76 zł).

W świetle zebranego materiału dowodowego uprawnione jest stanowisko organów podatkowych, że wydatki związane z leasingiem i naprawami samochodu nie mają związku z działalnością skarżącej. Skarżąca nie wskazała żadnych okoliczności związanych z użytkowaniem w swojej działalności ww. samochodu, jak również okoliczności, w jakich z samochodu miałby korzystać jej małżonek w charakterze jej pełnomocnika (na potrzeby działalności gospodarczej skarżącej). Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika natomiast, że samochodem marki [...] jeździł mąż strony - co potwierdzają przesłuchani pracownicy spółki C, jeżdżący cysternami należącymi do skarżącej. Tymczasem J. G. prowadził odrębną działalność gospodarczą. Podnieść przy tym trzeba, że samo twierdzenie strony, że immanentną cechą działalności gospodarczej jest posiadanie samochodów, nie jest wystarczające dla uznania przeznaczenia nabytych towarów i usług na cele działalności gospodarczej.

Nie budzi wątpliwości Sądu również prawidłowość stanowiska organów co do podważenia odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa, bowiem strona nie użytkowała samochodów o takiej pojemności baku, natomiast posiadane ciągniki siodłowe nie były przez nią użytkowane. Jednocześnie organ kontroli skarbowej w związku z kontrolą prowadzoną u J. G. ustalił, że nie posiadał on i nie dzierżawił stacji paliw, a zatem brak było możliwości tankowania samochodów bezpośrednio z cystern, co powoduje, że wystawione faktury nie dokumentują czynności rzeczywiście wykonanych.

Zgłaszane w skardze i w piśmie procesowym argumenty dotyczące zmiany zeznań i obciążania przez M. i T. H. rodziny skarżącej oraz wniosek o przeprowadzenie dowodów z materiałów Prokuratury Rejonowej w J. dotyczących T. H. - nie zasługiwały na uwzględnienie. Sąd zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Podkreślić trzeba, że świadkowie H. w swoich zeznaniach, wykorzystanych w sprawie podatkowej, zasadniczo odnosili się działalności spółki C i jej "współpracy" z szeregiem innych podmiotów, a nie tylko z rodziną G. Brak jest wątpliwości a także postaw aby przyjmować, że opisywany proceder służący odbarwieniu oleju opałowego i jego sprzedaży w rzeczywistości nie miał miejsca. Co do kwestii znaczenia podpisywania faktur C wystawionych dla skarżącej, powyżej już się doniesiono.

Odnosząc się jeszcze do pretensji skargi, to trzeba przypomnieć, że sformułowano tam zarzuty związane z ustaleniami organu pierwszej instancji dotyczącymi zawyżenia obrotów w grudniu 2008 r. Strona w pierwszej kolejności zarzuca, że organ odwoławczy poczynił odmienne ustalenia niż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie sprzedaży przez skarżącą 7.702 litrów benzyny, na podstawie faktury VAT z dnia 12.12.2008 r., wystawionej na rzecz B A. M. oraz przyznał, że w pierwszej instancji błędnie stwierdzono zawyżenie sprzedaży i podatku należnego. W ocenie strony okoliczność ta determinowała konieczność uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej.

W ocenie Sądu powyższe zarzuty są nieuzasadnione. Z decyzji wynika, że organ drugiej instancji nie kwestionuje wielkości przychodów zadeklarowanych przez stronę, co jednak nie dawało podstaw do uchylenia decyzji. Organ podatkowy prawidłowo wskazał, że uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, w przedmiotowej sprawie byłoby sprzeczne z art. 233 § 2 O.P. Przepis ten zezwala na przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji wyłącznie w przypadku konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, natomiast nie pozbawia go możliwości samodzielnej oceny określonych faktów.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.