Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 412/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 15  ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Bożena Pindel, Teresa Randak (spr.), Protokolant Karolina Czaplicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2012 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K.- działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 z późn. zm.), jak również w oparciu o uprawnienia określone w art. 5 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 21.06.1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (tj. Dz. U. Nr 121, poz. 1267 z 2004r. z późn. zm.) oraz w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zmian.) - po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] Nr [...] określającej A Sp. z o.o. w R. stratę podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2009 w kwocie [...] zł oraz wysokość odsetek za zwłokę z tytułu zaniżenia wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za kwiecień 2009 r. w kwocie [...] zł, maj 2009 r. w kwocie [...] zł - utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że w oparciu o ustalenia dokonane w toku kontroli źródłowej przeprowadzonej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za okres 2009 r. oraz w trakcie przeprowadzonego postępowania podatkowego, Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. stwierdził zawyżenie straty podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych na skutek zawyżenia kosztów uzyskania przychodów wykazanych przez spółkę w skorygowanym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT- 8. Zawyżenie kosztów podatkowych nastąpiło wskutek ujęcia w ciężar kosztów kwoty w wysokości:

- [...] zł wypłaconej pracownikom, bądź rodzinom pracowników z tytułu wypadków przy pracy powstałych z winy pracodawcy na podstawie wyroków sądowych na świadczenia odszkodowawcze tj. renty wyrównawcze, odszkodowania, zadośćuczynienia,

- [...] zł tytułem opłaty sądowej zastępstwa radcowskiego w postępowaniu apelacyjnym z powództwa E.O. z tytułu wypłaty renty wyrównawczej.

W odwołaniu od powyższej decyzji, zarzucono naruszenie prawa materialnego a to art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, polegające na przyjęciu wbrew temu przepisowi, że wypłacone poszkodowanym pracownikom (spadkobiercom) świadczenia w postaci rent wyrównawczych oraz odszkodowania z tytułu wypadków przy pracy, a także koszty postępowania apelacyjnego w sprawie sygn. akt [...] nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo że obowiązek poniesienia tych wydatków wynikał z przepisów prawa (art. 444 i 446 Kodeksu cywilnego) oraz orzeczeń sądowych opartych na tych przepisach i był nierozerwalnie związany z zatrudnieniem pracowników oraz zakresem i charakterem prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, a wydatki poniesione celem utrzymania i zabezpieczenia źródła przychodów pozostawały z nim w związku przyczynowo-skutkowym, znajdując ekonomiczne i racjonalne uzasadnienie. Nadto zarzucono błędne twierdzenie, że zwrot kosztów postępowania apelacyjnego [...] zł na rzecz spadkobiercy poszkodowanego pracownika E.O. nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów, albowiem nie został poniesiony celem osiągnięcia przychodu, oraz że wydatek ten nie miał racjonalnego i ekonomicznego uzasadnienia pomimo, iż wniesienie apelacji było merytorycznie uzasadnione, wynikało z przysługującego spółce prawa do odwołania od niekorzystnego dla niej wyroku sądu I instancji, a nadto miało na celu uchylenie tego wyroku, a w konsekwencji co najmniej zachowanie, bądź zabezpieczenie źródła przychodów i dlatego winno być uznane za koszt uzyskania przychodu. Stwierdzenie przez organ I instancji, iż apelacja od wyroku nie miała racjonalnego i ekonomicznego uzasadnienia, jest całkowicie bezpodstawne. Niezależnie od powyższych zarzutów strona podniosła, że w toku kontroli w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, błędnie uznała, iż wypłacona na podstawie wyroku sądowego na rzecz spadkobierczyni poszkodowanego pracownika E.O. należność w łącznej kwocie [...] zł (odszkodowanie z odsetkami oraz koszty postępowania apelacyjnego) nie stanowiła kosztów uzyskania przychodu i dokonała korekty rozliczenia pomimo, że przepis ten nie miał w powyższym przypadku zastosowania, co potwierdził sam organ I instancji. W konsekwencji ustalona w decyzji kwota [...] zł (wydatki z tytułu wypłaconych rent wyrównawczych, odszkodowań, zadośćuczynienia oraz tytułem opłaty sądowej) winna ulec weryfikacji do pierwotnej kwoty [...] zł, albowiem ww. świadczenia nie stanowiły odszkodowania, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 16 ustawy i nie podlegały wyłączeniu.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji - odnosząc się do złożonego w sprawie odwołania - Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że decydującymi elementami dla ustalenia rzeczywistej podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych są wielkość przychodów oraz wielkość kosztów uzyskania przychodów, albowiem podstawę opodatkowania stanowi dochód, czyli nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, przy uwzględnieniu ewentualnych ulg, odliczeń, itd. ściśle określonych w ustawie podatkowej, przy czym jeżeli koszty uzyskania przychodów przekroczą sumę przychodów różnica ta jest stratą. Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (...) z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem aby wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki: celem poniesienia wydatku jest osiągnięcie przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz wydatek ten nie może znajdować się w określonym w art. 16 ust. 1 katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z wymienionymi powyżej warunkami organ odwoławczy stwierdził, iż podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą tj. że ich poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz że określony wydatek nie został wymieniony w katalogu wymienionym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy podatkowej. Dany wydatek musi mieć również charakter celowy. Wykazanie celowości wydatku musi polegać na wykazaniu związku pomiędzy jego poniesieniem, a przychodem w tym sensie, że wydatek ten miał lub mógł mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Jeżeli zatem podatnik chce zarachować w ciężar kosztów określony wydatek, musi udowodnić fakt jego poniesienia oraz wykazać, iż został poniesiony w celu uzyskania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu). Kontynuując organ wyjaśnił, że wypadki przy pracy mogą mieć swe źródło między innymi w zawinionym zachowaniu pracodawcy, polegającym na niezachowaniu należytej staranności w wykonywaniu prowadzonej działalności gospodarczej. Mogą również mieć przyczynę w samej działalności przedsiębiorstwa nawet wówczas, gdy pracodawcy nie można przypisać winy w zaistnieniu wypadku. Ustawodawca założył, że prowadzenie działalności gospodarczej zwłaszcza przy wykorzystaniu nowoczesnych technologii produkcyjnych niesie z sobą określone ryzyko zaistnienia wypadków przy pracy. Wówczas odpowiedzialność za wypadek przy pracy jest oparta na zasadzie ryzyka związanego z prowadzeniem na własny rachunek przedsiębiorstwa wprawianego w ruch za pomocą sił przyrody - art. 435 § 1 Kodeksu cywilnego. Powyższe rozróżnienie ma zastosowanie także do reguł odpowiedzialności rządzących wypłatą renty wyrównawczej - art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego i dotyczy wyrównania poszkodowanemu pracownikowi uszczerbku w wynagrodzeniu lub całkowitego utracenia tegoż wynagrodzenia w następstwie wypadku przy pracy. Renta wyrównawcza może być następstwem wypadku zawinionego przez pracodawcę jak i tego, za który pracodawca ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka. Powyższe rozróżnienie ma natomiast istotne znaczenie w rozpoznawanej sprawie. Zauważono, że odszkodowanie za wypadek przy pracy powstały z winy pracodawcy, nie może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Nie jest bowiem celem i nie mieści się w najszerszym nawet pojęciu prowadzenia działalności gospodarczej, powodowanie (zawinienie) wypadków przy pracy i wypłacanie z tego tytułu odszkodowań. Oceniając charakter poniesionych przez stronę wydatków - w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej - trudno dopatrzeć się związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wypłatą tych świadczeń, a uzyskanym przez spółkę przychodem skoro do wypadków doszło z winy pracodawcy. Z uzasadnień wyroków na podstawie, których spółka wypłaciła świadczenia odszkodowawcze wynika, iż powodem wypadków były stwierdzone naruszenia przez spółkę przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy, prawa budowlanego oraz innych, które w 100% bądź w znacznym stopniu przyczyniły się do powstania wypadków. Konieczność poniesienia danego wydatku wynikała z zaniedbań lub w braku staranności w działaniu podatnika, jak to stwierdzono w niniejszej sprawie. Wypłata kwestionowanych odszkodowań, rent i zadośćuczynienia wynikała z odpowiedzialności cywilnej, a nie gospodarczej. Pomimo faktu, iż stosunek pracy wiąże się z działalnością gospodarczą to jednak nie można uznać, że jego naturalną konsekwencją jest wypadek przy pracy. W przedmiotowym przypadku brak było zatem - zdaniem organu - spełnienia podstawowej przesłanki uznania wypłaconych rent wyrównawczych, odszkodowań, zadośćuczynienia za koszt uzyskania przychodu. W ocenie organu odwoławczego, celem zapłaty zasądzonych przez Sąd kwot z tytułu świadczeń odszkodowawczych, nie było uzyskanie przychodu lecz zwolnienie się spółki z ciążącej na niej odpowiedzialności za wyrządzoną szkodę. W tej sytuacji przyznano rację organowi podatkowemu pierwszej instancji w kwestii nie uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków w kwocie [...] zł tytułem rent wyrównawczych, odszkodowań. Powyższe rozważania - dalej stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej - dotyczą także kwestii wypłaconego odszkodowania na rzecz E.O., które strona uznała za odszkodowanie niestanowiące kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka o kwotę [...] zł skorygowała wykazane w zeznaniu CIT-8 koszty uzyskania przychodów (skorygowane zeznanie podatkowe CIT -8 z 29 czerwca 2011 r.) i opisała korektę w piśmie z dnia 28 czerwca 2011 r. , wobec czego nie uznanie ww. wydatku nie stanowiło przedmiotu sporu na etapie orzekania w postępowaniu przed organem podatkowym pierwszej instancji. Niemniej jednak z uwagi na zmianę stanowiska spółki w tej sprawie i żądaniem uznania za koszt podatkowy ww. wydatku zasadnym jest - zdaniem organu II instancji - odniesienie się do tej kwestii. Ze stanu faktycznego w niniejszej sprawie wynika, że zarachowane w ciężar kosztów uzyskania przychodów odszkodowanie w wysokości [...] zł było zasądzone na podstawie art. 446 § 3 Kodeksu cywilnego. W uzasadnieniu wyroku Sąd wyraźnie określił, iż funkcją odszkodowania z ww. przepisu, jest łagodzenie wyraźnie i głęboko niepomyślnych skutków ekonomicznych wynikających ze śmierci poszkodowanego pogarszających sytuację jego bliskich. Jednakże Sąd stwierdzając winę pracodawcy ograniczył zakres jej odpowiedzialności o 50% przyznając wysokość należnego odszkodowania w kwocie [...] zł. Zatem przepis ustawy podatkowej (art. 16 ust. 1 pkt 16) nie będzie miał zastosowania do opisanej wyżej sytuacji, a wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatku w kwocie [...] zł jest spowodowane naruszeniem przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którego wykładni mającej zastosowanie również do tego wydatku, dokonano we wcześniejszej części uzasadnienia. Organ odwoławczy nie podzielił także zasadności zarzutów w kwestii uznania za koszt uzyskania przychodów kwoty [...] zł tytułem opłaty sądowej zastępstwa radcowskiego w postępowaniu apelacyjnym z powództwa E.O. z tytułu wypłaty renty wyrównawczej. W tej kwestii podniósł, że jeżeli pracodawca przegrał sprawę i został zobowiązany do poniesienia kosztów procesu, to w takim przypadku nie zachodzi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesieniem kosztów zastępstwa, a osiągniętym przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu, co oznacza, iż wydatków z tytułu zwrotu kosztów zastępstwa procesowego nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Przedmiotowa kwota zasądzona została wyrokiem Sądu Apelacyjnego w K. z dnia [...] i związana była z procesem prowadzonym wobec spółki z powództwa E.O. z tytułu wypłaty renty wyrównawczej. Konieczność wypłaty tej renty była związana z nieprawidłowymi działaniami spółki. Zatem należy uznać, że zwrot kosztów procesowych związanych z tym nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów - nie został bowiem poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Na koniec podano, że pomimo, iż strona nie wniosła żadnych zarzutów odnośnie sposobu wyliczenia odsetek za zwłokę, jak też ich kwoty, organ odwoławczy dokonał weryfikacji przedstawionego w decyzji I instancji sposobu ich wyliczenia i stwierdził, że jest ono prawidłowe.

Na ww. decyzję organu II instancji, spółka A wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze powtórzono w całości zarzuty odwołania. Wniesiono o uznanie, że poniesione przez spółkę wydatki na rzecz byłych pracowników (spadkobierców) z tytułu wypadków przy pracy w kontrolowanym okresie, stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i uchylenie w trybie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżonej decyzji w całości jako naruszającej prawo materialne. Nadto wniesiono o obciążenie organu kosztami postępowania. W uzasadnieniu skargi, skarżąca w pierwszej kolejności opisała zaistniały w sprawie stan faktyczny, po czym podtrzymała wyrażone w odwołaniu stanowisko. Dodatkowo podała, że chociaż orzecznictwo sądów administracyjnych i organów podatkowych na terenie kraju dotyczące przedmiotowych kwestii jest niejednolite, to jednak co do zasady przyjmuje się zgodnie, że ustawodawca poprzez wyłączenie konkretnej kategorii odszkodowań z kosztów podatkowych, przewidział związek między pozostałymi świadczeniami odszkodowawczymi na rzecz pracowników, a uzyskaniem przychodów. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała kilka wyroków sądów administracyjnych. Dalej podała, że realizując wyroki sądowe oraz ugodę, która ograniczyła koszty postępowania w stosunku do poszkodowanych pracowników (ich spadkobierców) pracodawca wzmocnił swój pozytywny wizerunek wśród pozostałych pracowników. Poczucie bezpieczeństwa przekłada się na wzrost ich mobilizacji do pracy i zaangażowania, a w konsekwencji pozostaje w związku z przychodem, albowiem wpływa co najmniej na jego zachowanie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Na wstępie zasadnym jest wskazanie, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153. poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skarga okazała się uzasadniona.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie była decyzja, którą utrzymano w mocy decyzję organu I instancji określającą skarżącej Spółce wysokość straty podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r. oraz wysokość odsetek za zwłokę z tytułu zaniżenia wpłat zaliczek za miesiąc kwiecień w kwocie [...] zł i za miesiąc maj w kwocie [...] zł. Przedmiot sporu ogranicza się z kolei do zasadności zakwestionowania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na rzecz byłych pracowników i ich spadkobierców zasądzonych wyrokami sądów bądź na podstawie ugody sądowej z tytułu renty wyrównawczej, odszkodowania, zadośćuczynienia i kosztów procesowych.

Strona skarżąca zarówno na etapie postępowania kontrolnego, jak i podatkowego oraz przed sądem I instancji konsekwentnie twierdziła, że tego typu wydatki – wobec braku ich wyłączenia w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – winny stanowić koszt uzyskania przychodu. Stanowisko to zostało zakwestionowane przez organy podatkowe, w ocenie których, tego typu wydatki, nie spełniają przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., a więc ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów, przepis ten narusza.

Przed oceną merytoryczną zaistniałego sporu – w ocenie Sądu – zasadne jest wskazanie, że organ II instancji – posłużył się argumentacją zawartą w uzasadnieniu wyroku WSA w Łodzi z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1313/10 (nie wskazując na ten fakt w uzasadnieniu decyzji) oraz przenosząc niejako w sposób automatyczny prawne rozważania w nim zawarte na grunt rozpoznawanej sprawy. Przyjął przy tym, że z wyroków załączonych do akt sprawy wynika, że w/w należności zasądzone były w związku z zawinionym działaniem Spółki, a to wyklucza zaliczenia wydatków poniesionych z tytułu renty wyrównawczej, odszkodowania, zadośćuczynienia i kosztów procesu do kosztów uzyskania przychodu. Organ przyjął, że tego typu wydatki nie mogły przyczynić się do powstania przychodów Spółki, a to wyłącza je z kosztów uzyskania przychodów (z kosztów podatkowych).

W istocie więc spór sprowadza się do prawidłowości zastosowania w sprawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z przytoczonego przepisu wynika, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

2. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

5. został właściwie udokumentowany,

6. nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Reasumując, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Poza sporem pozostaje okoliczność, że w/w wydatki nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1. Według Sądu, stanowisko organu, zgodne w tym zakresie z poglądem skarżącej, jest prawidłowe. Poza sporem pozostaje też okoliczność, że strona skarżąca poniosła sporne wydatki w sposób definitywny i że wydatki te udokumentowała, a więc, że wyczerpała przesłanki określone w punkcie 1, 2 i 5.

Ocena spełnienia pozostałych przesłanek wymaga – zdaniem Sądu – odwołania się do regulacji dotyczących wypadków przy pracy, gdyż właśnie to zdarzenie, było bezpośrednią przyczyną zasądzenia od skarżącej Spółki świadczeń na rzecz byłych pracowników i spadkobiercy pracownika, który w wyniku zawału serca – zmarł. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o ubezpieczeniach społecznych z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych, za wypadek przy pracy uważa się nagłe zdarzenie wywołane przyczyną zewnętrzną powodujące uraz lub śmierć, które nastąpiło w związku z pracą:

1. podczas lub w związku z wykonywaniem przez pracownika zwykłych czynności lub poleceń przełożonych;

2. podczas lub w związku z wykonywaniem przez pracownika czynności na rzecz pracodawcy, nawet bez polecenia;

3. w czasie pozostawania pracownika w dyspozycji pracodawcy w drodze między siedzibą pracodawcy a miejscem wykonywania obowiązku wynikającego ze stosunku pracy.

W definicji "wypadku przy pracy" brak uregulowania dotyczącego zawinionego działania pracodawcy, a odpowiedzialność z tego tytułu wiąże się z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. Nie może też budzić wątpliwości, że wypadki przy pracy pozostają w związku z prowadzoną przez przedsiębiorcę/podatnika działalnością gospodarczą.

Należy ponadto zauważyć, że w przypadku poniesienia uszczerbku na zdrowiu pracownicy mogą domagać się przyznania od pracodawcy świadczeń uzupełniających oraz kwoty pieniężnej jako zadośćuczynienia z tytułu doznanej krzywdy.

Na podstawie art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu.

Natomiast w myśl art. 444 § 2 powyższej ustawy, jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty.

Art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, iż w przypadkach przewidzianych w art. 444 tej ustawy sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

W/w przepisy zostały zawarte w Tytule VI Księgi Trzeciej określającym zasady odpowiedzialności za szkodę wyrządzoną czynem niedozwolonym.

W badanej sprawie zasądzone przez sąd powszechny świadczenia dotyczyły z jednej strony uszczerbku na zdrowiu bądź śmierci spowodowanych wypadkami przy pracy, z drugiej strony jak wskazano w uzasadnieniu wyroków, wypadki te były w części zawinione przez Spółkę, m.in. poprzez nie skierowanie pracownika na badania (zawał serca), czy nie zabezpieczenie w sposób właściwy platformy budowlanej. Jednakże w ocenie Sądu to, że świadczenie było przyznane na podstawie w/w przepisów Kodeksu cywilnego nie pozbawia zdarzenia – na podstawie, którego zasądzono świadczenie – charakteru wypadku przy pracy. Mało tego, to właśnie uznanie zdarzenia za wypadek przy pracy, stanowiło podstawę orzeczenia spornych świadczeń. Fakt, że w/w świadczenia miały swoje źródło w zdarzeniu, jaki jest wypadek w pracy – nie może pozostać obojętny do oceny skutków podatkowych wypłaty tych świadczeń. W tym względzie należy podzielić pogląd WSA we Wrocławiu zawarty w wyroku z dnia 13 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 539/10, w którym stwierdzono, że "(...) z perspektywy spółki istotny - w kontekście spornych wydatków - jest motyw związany z umacnianiem relacji (więzi) z obecnymi pracownikami, pracującymi w warunkach ciągłego zagrożenia dla zdrowia i życia. Przez fakt, iż spółka wywiązuje się z ciążących na niej obowiązków w sytuacji, gdy pracownicy ulegną wypadkom przy pracy, pozostałe zatrudnione w spółce osoby mają pewność, że w podobnej sytuacji również nie zostaną pozbawione należnych im świadczeń. Tym samym, dokonując powyższych wypłat, spółka ogranicza ryzyko odejść pracowników do innych - bezpieczniejszych – zakładów".

Zgodzić należy się także z poglądem, który został wywiedziony przez ten Sąd, a także Dyrektora Izby Skarbowej w P. w interpretacji indywidualnej z dnia [...] Nr [...], że prawidłowość stanowiska strony skarżącej "(...) potwierdza to, iż - w art. 16 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p. - ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów jednorazowe odszkodowania z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych w wysokości określonej przez właściwego ministra (...). Z powyższego wynika, iż - co do zasady - normodawca dostrzega związek między świadczeniami odszkodowawczymi na rzecz pracowników a uzyskaniem przychodów (zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów), lecz postanowił konkretną kategorię odszkodowań wyłączyć z kosztów podatkowych. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p. dotyczy wyłącznie jednorazowych odszkodowań, o których mowa w ustawie z dnia 30 października 2002 r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r., Nr 167, poz. 1322 ze zm.) i nie może odnosić się do innych odszkodowań (świadczeń), nawet jednorazowych, wypłacanych przez zakład pracy (pracodawcę) na podstawie innych przepisów, np. przepisów Kodeksu Cywilnego (patrz: Stefan Babiarz (...), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2010, Warszawa 2010, s. 597-599)".

Wypada zaakcentować, że zarówno WSA we Wrocławiu, jak i Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznali, że tego typu wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu. Należy ponadto wskazać, że także w wyroku WSA w Łodzi z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1313/10 wyrażony został pogląd, że "wypłata odszkodowania (renty wyrównawczej) nie wykracza poza szeroko pojęty zakres działalności gospodarczej. Mieści się w pojęciu kosztów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Nie wykracza także poza cel działalności jakim jest osiągnięcie przychodu, gdyż możliwość zaistnienia wypadku, za który odpowiedzialność jest oparta na zasadzie ryzyka jest nierozerwalnie związana z normalnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa". Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia [...], Nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej w P. oraz z dnia [...], Nr [...]. W tej ostatniej wyrażono pogląd, że "Mając na uwadze przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, iż kwota zadośćuczynienia (należność główna i odsetki ustawowe), kwota stanowiąca zwrot kosztów leczenia wraz z odsetkami ustawowymi, renta wyrównawcza wypłacana comiesięcznie oraz skapitalizowana renta wyrównawcza z odsetkami ustawowymi, jak i zasądzone koszty procesu i koszty zastępstwa procesowego uznać należy za koszty uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych". Z kolei WSA we Wrocławiu, we wskazanym wyżej wyroku, stwierdził, że "Reasumując, należy zgodzić się ze stanowiskiem, że wynikające z przepisów prawa, tj. art. 444, 445 i 446 KC, wydatki ponoszone przez spółkę na rzecz byłych pracowników (ich spadkobierców), tj.:

- zwrot kosztów leczenia, mającego związek z wypadkiem przy pracy;

- przyznanie tzw. renty wyrównawczej, stanowiącej różnicę pomiędzy świadczeniem przyznanym pracownikom przez ZUS z tytułu renty a wynagrodzeniem, które mogliby oni uzyskiwać gdyby ich dotychczasowe możliwości zarobkowania nie zostały ograniczone (całkowicie lub częściowo) wypadkiem przy pracy;

- zadośćuczynienie za doznaną krzywdę, spowodowaną wypadkiem przy pracy;

stanowią koszty uzyskania przychodów, które winny być rozliczone w dacie ich poniesienia, stosownie do art. 15 ust. 1, ust. 4d i ust. 4e u.p.d.o.p.". Z kolei WSA w Olsztynie, w wyroku z dnia 18 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 696/10 stwierdził, że "Sąd stwierdza, iż opisane we wniosku o interpretację i ponoszone przez spółkę wydatki są konsekwencją zatrudnienia pracowników ("wydatki pracownicze"), dotyczą całokształtu działalności gospodarczej, a obowiązek ich poniesienia wynika wprost z przepisów prawa (art. 444-446 KC). Tego rodzaju wydatki, mające charakter odszkodowawczy, stanowią - według Sądu - niewątpliwie wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika (przedsiębiorcy), jako takiego, pośrednio przyczyniając się do uzyskania przychodu".

Skład orzekający w niniejszej sprawie – podziela poglądy wskazane powyżej. Strona skarżąca poniosła bowiem na rzecz byłych pracowników rzeczywiste wydatki, związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, a będące wynikiem wypadku przy pracy, które to zdarzenie związane jest z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. Wydatki te miały też pośredni wpływ na przychód Spółki, gdyż przyczyniały się do "stabilności" zatrudnienia i motywacji pracowników, przede wszystkim w tym aspekcie, że w sytuacji wypadku przy pracy, Spółka zabezpieczy ich byt na poziomie wynikającym z zatrudnienie poprzez wypłatę czy to renty wyrównawczej (w przypadku szkody materialnej) czy to zadośćuczynienia (w przypadku szkody niematerialnej).

Rozpoznając ponownie sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej, uwzględni powyższe rozważania prawne i przeniesie je na grunt rozpoznawanej sprawy. W tym zakresie przede wszystkim uwzględni źródło powstania należności tj. wypadek przy pracy, a dopiero w dalszej kolejności odpowiedzialność deliktową, stanowiącą podstawę orzeczenia sądu powszechnego. Fakt bowiem, że sporne należności zasądzone zostały na podstawie art. 444 i art. 445 K.c. nie wyłącza w sposób automatyczny charakteru tych należności jako związanych z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowisko przyjęte przez organ zostanie uzasadnione w sposób umożliwiający weryfikację podjętego rozstrzygnięcia.

W opisanej powyżej sytuacji uzasadniony jest wniosek, że wyczerpana została przesłanka określona w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz .U. Nr 153. poz. 1270 ze zm. ), a to obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy.