Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2830/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-05-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 258 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędzia WSA Dariusz Skupień (sprawozdawca), Asesor WSA Dagmara Dominik, Protokolant Anna Szokalska-Kruś, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2005r. sprawy ze skargi P. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego W. Ś. z dnia [...] nadającej numer identyfikacyjny (NI) obecnie NIP [...] P. Z. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżący Z. Z. zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. o nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego W.-Ś. z dnia [...], nadającej numer identyfikacyjny (NI) obecnie NIP [...]. W sprawie jest następujący stan faktyczny.

Pan P. Z. dokonał dnia [...] zgłoszenia rejestracyjnego osoby fizycznej będącej podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego na formularzu VAT-1 w Drugim Urzędzie Skarbowym W. – Ś. zaznaczając, iż jest to pierwsze zgłoszenie rejestracyjne.

Urząd Skarbowy w dniu [...] potwierdził zgłoszenie rejestracyjne podatnika podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego (VAT-5) i wydał decyzję w sprawie nadania numeru identyfikacyjnego (NI) [...]. Decyzja została doręczona podatnikowi w dniu [...] (instytucja doręczenia zastępczego). Odbiór decyzji został pokwitowany przez małżonkę Pana P. Z.

Przed doręczeniem decyzji w sprawie nadania NIP podatnik złożył dnia [...] wniosek informujący organ, który nadał numer tj. Drugi Urząd Skarbowy W.-Ś., o likwidacji działalności gospodarczej, dla której miał być wygenerowany numer identyfikacyjny (NI).

Następnie Pan P. Z. wystąpił w dniu [...] o nadanie NIP do Urzędu Skarbowego W.K. Wskazany Urząd Skarbowy, na tej podstawie, nadał podatnikowi numer identyfikacji podatkowej (NIP) [...]. Decyzja została doręczona dnia [...].

W tym stanie rzeczy doszło do naruszenia zasady jednokrotności zgłoszenia identyfikacyjnego określonej ustawą z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników.

W dniu [...] Izba Skarbowa we W. wydała dla Pana P. Z. zam. we W. przy ulicy O. [...]decyzję znak NI - [...] stwierdzającą nieważność decyzji Urzędu Skarbowego W. – K., w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej (NIP) [...], uznając, że decyzja ta dotyczy już sprawy uprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną.

Przedmiotowa decyzja została wydana w oparciu o dokumenty otrzymane z Urzędu Skarbowego: W. – K. i Drugiego Urzędu Skarbowego W. – Ś.

Podatnik w odwołaniu, od tej decyzji, z dnia [...] podnosił zarzut błędnej oceny stanu faktycznego przy wydaniu zaskarżonej decyzji. Strona wskazała iż zawiesiła i następnie zlikwidowała działalność gospodarczą. Jednakże okoliczność likwidacji nie została udowodniona odpowiednimi dokumentami.

Minister Finansów, decyzją z [...] znak [...], utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, uznając, iż zawieszenie działalności, nie stanowi podstawy do unieważnienia nadanego NI przyznanego na podstawie ustawy o VAT w stanie prawnym obowiązującym w momencie zawieszenia działalności gospodarczej tj. w kwietniu 1993r. Zgodnie z art. 9 ust. 5 powołanej ustawy urząd skarbowy unieważniał nadany podatnikowi numer identyfikacyjny jedynie w przypadku zaprzestania działalności w wyniku likwidacji, upadłości lub śmierci podatnika. Zatem powyższa regulacja prawna nie dotyczyła przypadku zawieszenia działalności przez osobę fizyczną. Z brzmienia powołanego przepisu wynika, że unieważnienie NI w przypadku osoby fizycznej mogło wystąpić tylko na wypadek jej śmierci.

W dniu [...] do Izby Skarbowej we W. wpłynął wniosek o wznowienie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego W. - K. z dnia [...] nadającej numer identyfikacyjny (NIP) [...] Panu P.Z.

Do wniosku o wznowienie postępowania Strona załączyła dokument potwierdzający fakt zgłoszenia likwidacji działalności gospodarczej do DUS W.Ś. przed doręczeniem jej decyzji w sprawie nadania numeru identyfikacji. Dotychczas, jak już wcześniej wskazano, dokument potwierdzający likwidację wskazanej działalności nie był znany organom podatkowym. W dniu [...] Pan P. Z. wystąpił o wstrzymanie wykonania przedmiotowej decyzji.

Strona w przedmiotowym wniosku powołała się na art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa twierdząc, iż zastosowanie w/w środka weryfikacji decyzji ostatecznej jest uzasadnione, w związku z ujawnieniem nowych okoliczności faktycznych i dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nie znanych organowi, który decyzję wydał. Jako dowód przedłożono wraz z powyższym wnioskiem pisma z dnia [...] i [...] informujące właściwe rzeczowo urzędy skarbowe o likwidacji działalności gospodarczej przez podatnika.

Minister Finansów decyzją z [...] nr [...], uchylił decyzję Izby Skarbowej, lecz nie umorzył postępowania w sprawie. W tej sytuacji Izba Skarbowa we W. wydała w dniu [...] decyzję nr [...] umarzającą postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego W. – K. w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej (NIP) [...] Panu P.Z.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej we W. decyzja w sprawie nadania NIP [...] dla skarżącego stała się bezprzedmiotowa.

W dniu [...] Izba Skarbowa we W., przekazała sprawę do Urzędu Skarbowego W. – Ś. celem załatwienia według właściwości.

W dniu [...] Urząd Skarbowy W. Ś. wydał decyzję stwierdzającą wygaśnięcie decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] w sprawie nadania NIP [...] Panu P. Z. W uzasadnieniu Urząd wskazał, że decyzja wobec faktu doręczenia jej po likwidacji działalności gospodarczej przez podatnika stała się bezprzedmiotowa.

Od powyższej decyzji w dniu [...] Pan P. Z. złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej we W.

W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, którą doręczono podatnikowi [...]. W uzasadnieniu podzielono stanowisko organu I instancji i stwierdzono, że nie ma podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie nadania stronie NIP [...].

W uzasadnieniu podniósł iż w przedmiotowej sprawie słusznie organ pierwszej instancji stwierdził wygaśnięcie decyzji albowiem stała się ona bezprzedmiotowa.

Dnia [...] podatnik zawiadomił Drugi Urząd Skarbowy W.-Ś., o likwidacji działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Rejestracja podatku VAT, której konsekwencją było nadanie numeru identyfikacyjnego (NI) dokonywały wówczas urzędy skarbowe do końca 1995r., przy czym zgodnie z art. 20 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatków i płatników (Dz. U. nr 142, poz. 702).

NI nadane na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług stały się NIP. Zasada określona w powołanym przepisie dotyczy wyłącznie podmiotów, które w dniu doręczenia decyzji nadającej NIP posiadały status podatnika VAT.

W opisanym przypadku warunek ten nie został spełniony gdyż decyzja o nadaniu NIP [...] została doręczona po zawiadomieniu przez Stronę organów podatkowych o fakcie ustania bytu prawnego podatnika. Jednakże ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynika, iż decyzja VAT 5/B w chwili jej wygenerowania, została wydana przez właściwy organ, na podstawie wniosku strony – formularzu VAT-1 z dnia [...] w chwili gdy działalność nie była jeszcze zlikwidowana oraz została stronie skutecznie doręczona, a tym samym weszła do obrotu prawnego.

Izba Skarbowa uznała iż nie było podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji w sprawie nadania NIP [...] na podstawie innych przepisów ordynacji w tym również o obrocie stwierdzenia nieważności decyzji.

Właściwym do wydania decyzji na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej był Urząd Skarbowy W.Ś. jako organ, który wydał decyzję w pierwszej instancji.

Skargę na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] wniósł P. Z., wnosząc o stwierdzenie jej nieważności albowiem w rażącej sprzeczności z prawem utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. Ś. z dnia [...] nr [...] wobec to której decyzji jest postawiony zarzut z art. 156 § 1 i § 2 kpa tj. jej nieważności, obrazy i naruszenia przepisów o właściwości art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z obrazą art. 17, 18a, 18b Ordynacji podatkowej

- art. 247 § 2, art. 210 § 1 pkt 4, pkt 5, pkt 6 i art. 210 § 4, art. 162 § 1 kpa i innych

- ponadto wniósł: o zasądzenie odszkodowania od strony pozwanej na jego rzecz kosztów postępowania wraz należnymi odsetkami od dnia powstania zobowiązania do dnia zapłaty.

- jak również na podstawie art. 160 kpa w zw. z art. 261 Ordynacji podatkowej o orzeczenie i zasądzenie pełnego odszkodowania utraconych wszystkich dochodów, zysków i zarobków za cały okres niemożności prowadzenia działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu skargi skarżący podnosił również iż ani w dniu [...] ani w żadnym innym terminie nie otrzymał żadnego zawiadomienia ani decyzji o nadaniu mu spornego numeru NIP [...], jak również nikt z jego domowników w tym nie brał udziału. Wskazał również, że nawet zakładając, że przedmiotowa decyzja z dnia [...] została przez niego odebrana to z mocy prawa winna być unieważniona przez Urząd Skarbowy, gdyż w tym okresie nie prowadził działalności gospodarczej i nie był podatnikiem podatku VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi, oprócz argumentów wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podniósł ponadto iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej podpisana została przez kierownika oddziału A.K., jest ważna albowiem podpisał on ją z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej, co jest zgodne z art. 143 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na postawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed 01.01.2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Na wstępie należy podnieść iż wskazane przez skarżącego naruszenie przez organy podatkowe przepisów kodeksu postępowania administracyjnego nie są zasadne albowiem postępowanie w sprawie nadania NIP jest prowadzona na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa na co wskazuje art. 3 ust. 1 – ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. nr 142, poz. 702 z późn. zm.). Stwierdzić należy iż naruszenie według skarżącego artykułów konstytucyjnych nie może być podstawą do oceny prawidłowości działania organów podatkowych albowiem naruszenie regulacji wynikających z konstytucji służy do oceny zgodności z nią wydanych aktów prawnych (ustaw, rozporządzeń) a nie do oceny prawidłowości działania organów podatkowych, które należy badać na podstawie regulacji wynikającej z Ordynacji podatkowej i przepisów podatkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie mógł również uznać za zasadną skargę w części dotyczącej żądania przez skarżącego odszkodowania w trybie art. 260 Ordynacji podatkowej albowiem, dochodzenie w tym trybie roszczenia następuje przed sądem powszechnym (art. 260 § 3 Ordynacji podatkowej).

Zarzut dotyczący naruszenia właściwości przez Urząd Skarbowy Wrocław Śródmieście nie mógł również być uwzględniony albowiem art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest przepisem szczególnym w stosunku do ogólnych przepisów art. 17 i 18a, 18b Ordynacji podatkowej.

Także nie można przyjąć aby A.K. nie posiadał stosownego upoważnienia do podpisania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, albowiem podstawa do posługiwania się przez niego upoważnieniem Nr [...] z dnia [...] wynika z art. 143 Ordynacji podatkowej. Wbrew zarzutom skarżącego w aktach przedłożonych przez organy skarbowe jest dowód doręczenia decyzji Urzędu Skarbowego W. Ś. z dnia [...], z adnotacji będących na dowodzie doręczenia wynika że decyzję odebrała żona skarżącego.

Istota sporu pomiędzy podatnikiem a organami podatkowymi sprowadza się do tego czy wydana przez Urząd Skarbowy W. Ś. decyzja z dnia [...] została prawidłowo wyeliminowana z obrotu prawnego poprzez stwierdzenie przez organy skarbowe jej wygaśnięcia (art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej) czy też jak tego chce skarżący powinno nastąpić jej stwierdzenie nieważności.

Skarżący w złożonej skardze powołał się na zdanie zawarte w uzasadnieniu decyzji Ministra Finansów z dnia 06.06.2003r. nr OS-6-803-8/BR/2003, uchylającej decyzję Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 1999r. i orzekającej co do istoty sprawy, o treści iż "w ocenie Ministra Finansów występują przesłanki, które wskazywałyby na konieczność wyeliminowania z obiegu prawnego decyzji o przyznaniu numeru identyfikacyjnego [...] przez Izbę Skarbową we W. jako organu właściwego w rozumieniu art. 248 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej".

Podkreślić jednak należy iż Minister Finansów, wyraził swój pogląd dotyczący numeru NIP [...] ale w sprawie dotyczącej NIP-u [...], ponadto nie wskazał nawet która z podstawy prawnych stwierdzającej nieważności decyzji z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej miałaby zastosowanie.

Izba Skarbowa po uchyleniu przez Ministra Finansów jej decyzji z dnia [...] postanowieniem z dnia [...] umorzyła postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego W.-K. w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej NIP [...] skarżącemu, orzeczenie to uprawomocniło się.

Po uprawomocnieniu się tego postanowienia Izba Skarbowa słusznie nie znajdując podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego W.Ś. w sprawie nadania NIP [...] przesłała dokumenty skarżącego celem wygaśnięcia przedmiotowej decyzji.

Organy podatkowe prawidłowo uznały iż w przedmiotowej sprawie należało stwierdzić wygaśnięcie decyzji z dnia [...] na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej albowiem stała się ona bezprzedmiotowa.

Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji jest instytucją procesową mającą charakter wtórny w stosunku do samego wygaśnięcia decyzji. O ile wygaśnięcie decyzji oznacza szczególny sposób zakończenia bytu prawnego decyzji, to stwierdzenie wygaśnięcia decyzji polega na wiążącym stwierdzeniu, że na skutek zaistnienia określonych okoliczności faktycznych lub prawnych ustały stosunki prawne decyzji. Celem tej instytucji jest zatem usunięcie stanu niepewności co do obowiązywania decyzji, której dotknęły okoliczności powodujące jej wygaśnięcie. Decyzja może wygasnąć z przyczyn zarówno materialnoprawnych jak i procesowych.

Bezprzedmiotowość decyzji jako jedna z przesłanek wygaśnięcia decyzji, zachodzi również wtedy, gdy nastąpi ustanie prawnego bytu praw lub obowiązków stanowiących treść stosunku prawnego ukształtowanego na podstawie decyzji.

Wygaśnięcie decyzji oznacza, że z momentem zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy prawne wiążą takie wygaśnięcie, ustają skutki prawne powstałe na podstawie decyzji. Natomiast stwierdzenie wygaśnięcia decyzji polega jedynie na wiążącym ustaleniu, że stosunek prawny oparty na decyzji wygasł, co oznacza iż ta decyzja ma charakter aktu deklaratoryjnego, który wywołuje skutki prawne z mocą wsteczna ex tunc tj. od momentu powstania okoliczności, które spowodowały że decyzja wygasła.

Oznacza to pozbawienie mocy obowiązującej decyzji wygasłej od samego początku.

Powstaje zatem sytuacja taka, jak gdyby decyzja, której wygaśnięcie stwierdzono, w ogóle nie została wydana (Komentarz do ordynacji podatkowej – art. 258 – B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska) .

W rozpoznawanej sprawie pamiętać należy iż nadanie numeru identyfikacyjnego, nastąpiło na podstawie ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50). Dnia [...] skarżący zawiadomił Drugi Urząd Skarbowy W.- Ś., o likwidacji działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a decyzja o nadaniu numeru NI została doręczona [...] czyli już po dokonanym przez stronę zawiadomieniem organów o fakcie zaprzestania prowadzenia działalności. Organy podatkowe uznały iż zaszły okoliczności z art. 9 ust. 5 cytowanej wyżej ustawy, chociaż można byłoby rozważyć czy nie miał zastosowania art. 9 ust. 4, jednak skutek zarówno z ust. 4 jak i ust. 5 art. 9, prowadzi do przyjęcia iż otrzymana przez podatnika decyzja o nadanym numerze NI na skutek powstania nowych okoliczności (likwidacji prowadzonej działalności) stała się bezprzedmiotowa, i to z momentem zgłoszenia o likwidacji prowadzonej działalności.

Wydana przez Urząd Skarbowy W. Ś. decyzja z dnia [...]. miała charakter deklaratoryjny, potwierdzający jedynie fakt wcześniejszego wygaśnięcia decyzji.

Mając więc na uwadze powyższe na podstawie art. 151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę należało oddalić.