Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 926/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2013-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1, art. 247 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 lutego 2013r. sprawy ze skargi A sp. z o. o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w przedmiocie rozłożenia na raty spłaty zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące V, VII, IX, X, XII 2002r., od V do VII, od IX do XII 2003r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 i 2003 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] listopada 2011 r., uzupełnionym pismem z dnia [...] grudnia 2011 r., "X." Sp. z o.o. wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w P. o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...], [...], udzielającej "X." Sp. z o.o. 6 rat w spłacie zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, lipiec, wrzesień, październik, grudzień 2002 r., od maja do lipca, od września do grudnia 2003 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. i 2003 r. Uzasadniając zgłoszone żądanie spółka podniosła, iż kwestionowana decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, albowiem udzielonym układem ratalnym w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług objęto również zobowiązania podatkowe za maj, lipiec, wrzesień i październik 2002 r., które, w ocenie podatniczki, w świetle art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej przedawniły się z dniem 31 grudnia 2007 r. Zdaniem spółki po tej dacie nie zaistniały żadne zdarzenia, z którymi Ordynacja podatkowa wiąże zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia, a w konsekwencji nieistniejące zobowiązanie nie mogło być przedmiotem rozstrzygnięcia w trybie art. 67a § 1 pkt 2 w/w ustawy. Ponadto, w piśmie z dnia [...] grudnia 2011 r. spółka stwierdziła, że podjęta przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. czynność egzekucyjna nie spowodowała skutków prawnych w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, gdyż została dokonana przez niewłaściwy organ egzekucyjny.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr [...], na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 248 § 2 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: Ordynacja podatkowa) odmówił stwierdzenia nieważności powyższej decyzji.

W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że wnioskiem z dnia [...] października 2007 r. "X." sp. z o.o. z siedzibą w S., wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o udzielenie rat na spłatę zaległości w podatku od towarów i usług za lata 2002-2003, które powstały w wyniku złożonych korekt deklaracji VAT-7. Z kolei, wnioskiem z dnia [...] listopada 2007 r. spółka zwróciła się z prośbą o udzielenie rat w spłacie zaległego podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2002-2003. Oba wnioski Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przekazał w dniu [...] grudnia 2007 r., zgodnie z właściwością miejscową, Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego w P.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...], [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 w związku z art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej udzielił "X." sp. z o.o. pomoc publiczną w ramach pomocy de minimis w postaci układów ratalnych (po 6 rat, termin płatności ostatniej raty określono na [...] czerwca 2009 r.), obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, lipiec, wrzesień, październik, grudzień 2002 r., od maja do lipca, od września do grudnia 2003 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. i 2003 r. Decyzja ta stała się ostateczna.

Odmawiając stwierdzenia nieważności kwestionowanej przez spółkę decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w P. w pierwszej kolejności wskazał, że podatniczka, pomimo dokonanego w dniu [...] maja 2007 r. wpisu do KRS-u w zakresie zmiany adresu swojej siedziby (nowy adres: S., ul. S.), zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 informujące o zmianie siedziby spółki oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. dopiero w dniu [...] września 2007 r. Ponadto, zdaniem organu I instancji, dane wykazane w zgłoszeniu VAT-R wprowadziły Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w błąd, bowiem w przedstawionej informacji spółka wskazała miesiąc październik 2007 r. jako miesiąc, za który złoży pierwszą deklarację VAT-7, co mogło sugerować, iż od tego miesiąca nastąpi zmiana właściwości miejscowej organu podatkowego dla rozliczeń podatku od towarów i usług. Powyższe dane zostały skorygowane przez spółkę dopiero w dniu [...] grudnia 2007 r.

Organ I instancji podkreślił również, że mimo zmiany siedziby oraz zmiany właściwości organu podatkowego w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług w dniu [...] sierpnia 2007 r. podatniczka złożyła także do dotychczasowego organu podatkowego, tj. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., korekty deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiące: maj, lipiec wrzesień i październik 2002 r. oraz bieżące deklaracje VAT-7 za miesiące sierpień i wrzesień 2007 r. Organ ten, nie wiedząc o dokonanej przez spółkę zmianie siedziby, podjął stosowne działania w postaci przypisania zatwierdzonych w systemie deklaracji podatkowych VAT na kartach kontowych, a jednocześnie, jako wierzyciel, mając na celu wyegzekwowanie zaległości podatkowych w dniu [...] października 2007 r. wystawił upomnienia i wysłał je spółce pod dotychczasowy adres. Upomnienia te zostały odebrane w dniu [...] października 2007 r. Fakt ten mógł świadczyć o rzeczywistym kontynuowaniu działalności pod dotychczasowym adresem spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł także, że spółka w dniu [...] października 2007 r. złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (będącego wierzycielem) wniosek o rozłożenie na raty zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące objęte wystawionymi upomnieniami. Złożenie wniosku o udzielenie ulgi nie wstrzymywało możliwości wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, dlatego też w/w organ podatkowy wystawił tytuły egzekucyjne, a następnie wszczął postępowanie egzekucyjne, w ramach którego w dniu [...] listopada 2007 r. zajął rachunek bankowy. Zawiadomienie o zajęciu rachunku zostało odebrane w dniu 16 listopada 2007 r. pod dawnym adresem siedziby spółki w P. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uznał, iż zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia badanych zaległości podatkowych wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatniczka została powiadomiona został przerwany.

Organ I instancji podkreślił także, iż pomimo skutecznego doręczenia zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego, spółka nie zakwestionowała właściwości organu podejmującego czynności egzekucyjne i nie złożyła zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Dopiero pismem z dnia [...] listopada 2011 r. wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: ustawa o p.e.a.), wskazując na przedawnienie egzekwowanego obowiązku w zakresie podatku od towarów i usług za maj, lipiec, wrzesień i październik 2002 r. oraz za październik 2003 r. Pismem tym wniosła również o umorzenie postępowania egzekucyjnego w powyższym zakresie oraz o uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych.

W wydanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. na skutek wniesionego w dniu [...] grudnia 2011 r. zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...], postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r., nr [...], utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego i uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych, w części dotyczącej zaległości w podatku od towarów i usług za okres: lipiec, wrzesień i październik 2002 r. oraz październik 2003 r. objętych tytułami wykonawczymi nr [...], [...] i [...], oraz uchylił je w części dotyczącej zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2002 r. objętej tytułem wykonawczym nr [...] i umorzył postępowanie egzekucyjne, z uwagi na stwierdzenie przedawnienia tego zobowiązania. Postanowienie to nie jest prawomocne, gdyż zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Organ I instancji wskazał również, iż w wyniku dokonywanych przez spółkę wpłat na poczet ówczesnych rat oraz wpłat uzyskanych w drodze prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie zostały zaspokojone wszystkie zaległości objęte powyższą decyzją.

W świetle powołanych wyżej okoliczności Dyrektor Izby Skarbowej doszedł do przekonania, że stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] grudnia 2008 r. wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. byłoby działaniem organu na niekorzyść spółki, gdyż organ podatkowy zobowiązany byłby do ponownego rozliczenia rat uwzględniając pierwotną datę złożenia wniosku, obejmując tym samym również wyższą kwotę opłaty prolongacyjnej ze względu na konieczność wyznaczenia rat z terminami płatności, które nie upłynęły przed wydaniem i doręczeniem danej decyzji. Poza tym, organ I instancji stwierdził, iż postępowanie w zakresie ulg w spłacie prowadzone na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej nie może rozstrzygać o zagadnieniu przedawnienia zobowiązań podatkowych skoro ustawodawca treść tego zakresu ograniczył do konieczności oceny stanu faktycznego przez pryzmat ważnego interesu podatnika i interesu publicznego.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem spółka złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenia zaskarżonej decyzji i stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] grudnia 2008 r., a także o umorzenie postępowania. Kwestionowanej decyzji zarzucono naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż nie doszło do wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa, w sytuacji gdy decyzja ta obejmuje przedawnione zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: maj, lipiec, wrzesień i październik 2002 r., oraz naruszenie art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie materiału dowodowego wskazującego na konieczność wydania innego rozstrzygnięcia niż w zaskarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] września 2012 r., nr [...], [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że działania, które spółka podejmowała po dokonaniu wpisu do KRS-u w dniu [...] maja 2007 r., w zakresie zmiany adresu jej siedziby, bezsprzecznie wpisowi temu zaprzeczały. Jako przykład takich działań organ wskazał m.in.: składanie deklaracji, korekt deklaracji, odbiór korespondencji, odbiór informacji zawartych w zgłoszeniach aktualizacyjnych. Organ podkreślił, że w korektach deklaracji CIT-8 oraz VAT-7 za lata 2002-2003 i na pismach przewodnich do tych korekt, złożonych w Urzędzie Skarbowym w B. w dniu [...] i [...] sierpnia 2007 r. wykazywano dotychczasowy adres siedziby spółki, tj. P., Os. J. Dotychczasowy adres siedziby zadeklarowano także w bieżących deklaracjach za miesiąc sierpień i wrzesień 2007 r., które zostały złożone w Urzędzie Skarbowym w B. w dniu [...] września i [...] października 2007 r. Organ II instancji podniósł także, że w złożonym przez spółkę w dniu [...] września 2007 r. w Urzędzie Skarbowym w P. zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-2 w zakresie zmiany właściwości organu podatkowego, wskazano zmianę adresu siedziby oraz wykonywania działalności gospodarczej na S., ul. S. od dnia [...] października 2007 r., pomimo wpisu nowego adresu siedziby w KRS w dniu [...] maja 2007 r. Te niespójne z rejestrem informacje powtórzono także w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R w zakresie podatku od towarów i usług, wskazując miesiąc październik 2007 r. jako miesiąc, za który złożona zostanie pierwsza deklaracja VAT-7. Ostatecznie dane w zakresie w/w daty zostały skorygowane przez spółkę w dniu [...] grudnia 2007 r. na datę [...] maja 2007 r. Zauważono również, że z potwierdzeń odbioru korespondencji kierowanej do spółki przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., wynika, że przesyłki te nadal odbierane były pod dotychczasowym adresem: P., Os. J., także po w/w zgłoszeniu aktualizacyjnym, dotyczy to m.in. upomnień wzywających do uregulowania zaległości wynikających ze złożonych korekt deklaracji VAT-7 (odebrane w dniu [...] października 2007 r.) oraz zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego spółki (odebrane w dniu [...] listopada 2007 r.), co świadczyło o skutecznym powiadomieniu o zastosowanym środku egzekucyjnym. Korespondencję tę pokwitowała D. P. - wspólnik i prokurent spółki, posługując się pieczęcią firmową Spółki "X." ze wskazaniem dotychczasowego miejsca siedziby: P., Os. J.

Zdaniem organu odwoławczego, wskazane wyżej działania spółki, które kłóciły się z dokonanym w dniu [...] maja 2007 r. wpisem do KRS-u, a jednocześnie utwierdzały Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. w przekonaniu co do jego właściwości, czynią bezpodstawnym zarzut spółki dotyczący zaniedbania przez organ egzekucyjny obowiązku badania z urzędu swojej właściwości. Organ uznał, że badanie to - poprzez dezinformację - udaremniła sama spółka, nadal składając w dotychczasowym organie podatkowym deklaracje podatkowe, w których konsekwentnie podawała informacje dotyczące swojej pierwotnej siedziby.

Organ II instancji podniósł również, że spółka, pomimo skutecznego doręczenia jej zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego, nie zakwestionowała właściwości organu podejmującego czynności egzekucyjne w trybie do tego przewidzianym poprzez złożenie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Uczyniła to dopiero po upływie 3 lat od dokonania kwestionowanych czynności pismem z dnia [...] listopada 2011 r., skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., który z dniem 1 stycznia 2011 r. ze względu na przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 listopada 2010 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych (Dz. U. Nr 233, poz. 1527), ponownie stał się organem właściwym do prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

W konkluzji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że kwestionowana przez spółkę decyzja ostateczna Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nie jest dotknięta wadą rażącego naruszenia prawa, albowiem została ona wydana przez właściwy wówczas organ, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., a czynności i zastosowane środki egzekucyjne pozostają w obrocie prawnym.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka, reprezentowana przez adwokata, wniosła o uchylenie w całości w/w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

1. art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że nie doszło do wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa w przypadku gdy przedmiotowa decyzja obejmuje przedawnione na dzień wydania decyzji zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług;

2. art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie obowiązku zebrania w sposób wyczerpujący i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, polegające w szczególności na pominięciu faktów i materiału wskazujących bezpośrednio na konieczność innego rozstrzygnięcia, a w szczególności nieuwzględnienia przez organ I i II instancji:

- naruszenia przez organ egzekucyjny art. 6 k.p.a. w zw. z art. 19 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o p.e.a. poprzez niezbadanie z urzędu przez organ swojej właściwości miejscowej przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, a w szczególności przed dokonaniem zajęcia rachunku bankowego skarżącego i wysłaniem zawiadomienia do skarżącej o dokonanym ww. zajęciu rachunku bankowego, w sytuacji gdy organy mają obowiązek działania na podstawie i w granicach przepisów prawa;

- naruszenia art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że bieg przedawnienia został przerwany w sytuacji gdy środek egzekucyjny wobec skarżącej został zastosowany przez organ egzekucyjny niewłaściwy miejscowo;

3. art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów, polegające na wydawaniu przez organ rozstrzygnięć o sprzecznej treści.

W petitum skargi wniesiono także o przeprowadzenie przez Sąd, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym, dowodu uzupełniającego z dokumentu:

- wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 września 2012 r., sygn. akt I SA/Po 415/12, z uwagi na fakt, iż jest to niezbędne do wyjaśnienia i ustalenia podstawowej kwestii w sprawie, a mianowicie faktu przedawnienia na dzień wydania decyzji ([...] grudnia 2008 r.) zobowiązań podatkowych za okresy: maj, lipiec, wrzesień oraz październik 2002 r. objętych decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r., które to zobowiązania podatkowe przedawniły się z dniem 31 grudnia 2007 r.,

- postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] lutego 2012 r., nr [...], z uwagi na fakt, iż jest to niezbędne do ustalenia zasadności stwierdzenia nieważności decyzji z uwagi na fakt obejmowania przez nią przedawnionego zobowiązania podatkowego za miesiąc maj 2002 r., które przedawniło się z dniem 31 grudnia 2007 r.

W uzasadnieniu skarżąca spółka podniosła, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] grudnia 2008 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa albowiem obejmowała ona przedawnione, na dzień wydania decyzji, zobowiązania podatkowe za miesiące: maj, lipiec, wrzesień i październik 2002 r. W ocenie skarżącej, wskazane wyżej zobowiązania przedawniły się z dniem 31 grudnia 2007 r., i jako takie nie mogły stanowić przedmiotu decyzji. Skarżąca zaznaczyła, że kwestia przedawnienia jej zobowiązań podatkowych za okresy: lipiec, wrzesień oraz październik 2002 r. została rozstrzygnięta przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 25 września 2012 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Po 415/12, natomiast kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiąc maj 2002 r. została przesądzona przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. w postanowieniu z dnia [...] lutego 2012 r.

Ponadto spółka zarzuciła, że doręczone jej zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego z dnia [...] listopada 2007 r. nie mogły wywołać skutku prawnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, albowiem zostały one wystawione przez niewłaściwy miejscowo organ egzekucyjny. Skarżąca wskazała, że do dnia [...] maja 2007 r. prowadziła działalność gospodarczą pod adresem: P., Os. J. Zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 informujące o zmianie siedziby (nowy adres: S., ul. S.) oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R zostały przez spółkę złożone w dniu [...] września 2007 r. Powyższe, w ocenie skarżącej, skutkowało zmianą właściwości organu podatkowego z dotychczasowego, którym był Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. na Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. Spółka podniosła, że już po zgłoszeniu przez nią zmiany adresu siedziby, tj. w dniu [...] października 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wystawił upomnienia dotyczące zaległości podatkowych i wysłał je na dotychczasowy adres spółki, a następnie, w dniu [...] listopada 2007 r., po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, zajął rachunek bankowy spółki. Zdaniem spółki, działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. było niezgodne z obowiązującym prawem i stanowiło naruszenie zasady praworządności. Organ ten wobec utraty swojej właściwości winien niezwłocznie przekazać sprawę do właściwego organu albowiem podjęte przez niego działania wobec braku jego kompetencji skutkują nieważnością tej czynności. Organ natomiast dopiero [...] grudnia 2007 r. przekazał wnioski o rozłożenie na raty zaległości do właściwego organu. Z powyższego skarżąca wywiodła, iż czynności podjęte przez niewłaściwy organ nie wywołały żadnych skutków prawnych, a co za tym idzie nie mogły przerwać biegu terminu przedawnienia.

Skarżąca podkreśliła także, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. w toku prowadzonego postępowania wykazał się sporą niekonsekwencją, czym naruszył art. 121 Ordynacji podatkowej. Z jednej strony, w postanowieniu z dnia [...] lutego 2012 r. stwierdził, iż zobowiązanie podatkowe spółki za maj 2002 r. uległo przedawnieniu i umorzył postępowanie egzekucyjne w tym zakresie, a jednocześnie w zaskarżonej skargą decyzji z dnia [...] września 2012 r., a także w poprzedzającej ją decyzji z dnia [...] kwietnia 2012 r. dotyczącej tego samego okresu czasu, tego samego podmiotu oraz tego samego zobowiązania podatkowego, nie dopatrzył się przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres maj 2002 r.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w P., powołując motywy zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

Postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności jest postępowaniem nadzwyczajnym i w związku z tym znajduje zastosowanie wyjątkowo, ponieważ stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej jest wyjątkiem od zasady dwuistnacyjności (art. 127 Ordynacji podatkowej) oraz zasady trwałości decyzji ostatecznej (art. 128 Ordynacji podatkowej). Ze szczególnego charakteru tego postępowania wynika także zakaz dokonywania takiej wykładni przepisów, w wyniku której zakres zrekonstruowanej normy prawnej wykraczałby poza ramy wyznaczone regułami wykładni językowej (zakaz wykładni rozszerzającej wyjątków).

W literaturze przedmiotu wskazuje się, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia. Należy zgodzić się z poglądem, że cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, tzn. istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie (por. S. Presnarowicz, Komentarz do art. 247 ustawy - Ordynacja podatkowa, LEX). Przy czym rażące naruszenie prawa musi mieć miejsce w momencie wydania decyzji. Okoliczności, które ujawnią się po wydaniu ostatecznej decyzji nie mogą mieć wpływu na uznanie jej za decyzję rażącą naruszającą prawo. Tym samym okoliczność przesądzająca o tym, że decyzja pozostaje w oczywistej i wyraźnej sprzeczności z treścią przepisu musi istnieć już w momencie wydania decyzji.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, że w momencie wydania decyzji, której stwierdzenia nieważności domaga się skarżąca spółka nie istniała żadna okoliczność, która wskazywałaby na fakt, że decyzja ta rażąco narusza prawo. Wskazać, bowiem należy, że sporna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...], [...], udzielająca skarżącej spółce 6 rat w spłacie zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, lipiec, wrzesień, październik, grudzień 2002 r., od maja do lipca, od września do grudnia 2003 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. i 2003 r. została wydana na wniosek skarżącej spółki. We wniosku z dnia [...] października 2007 r. skarżąca spółka zwróciła się do organu podatkowego o rozłożenie na raty zaległości w zapłacie podatku od towarów i usług. Z uzasadnienia wniosku bezspornie wynika, że zaległość dotyczy zapłaty podatku od towarów i usług za lata 2002 i 2003 r. Działając na podstawie tego wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał sporną decyzję. Podkreślenia jednak wymaga, że prowadząc postępowanie organ podatkowy nie był zobowiązany do weryfikowania istnienia zaległości podatkowej, której rozłożenia na raty domagała się spółka, lecz oceniał zasadność wniosku, w szczególności przez pryzmat przesłanek warunkujących rozłożenie podatku na raty, określonych w art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W momencie wydania decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., tj. w dniu [...] grudnia 2008 r. nie istniały więc podstawy do kwestionowania prawidłowości tej decyzji, a w szczególności okoliczności tego rodzaju, które pozwoliłyby uznać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią jakiegokolwiek przepisu prawa podatkowego. W tej dacie bowiem istnienie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za poszczególne 2002 r. nie było kwestionowane ani przez organ podatkowy, ani w szczególności przez skarżącą spółkę.

Okoliczność, na którą powołuje się skarżąca spółka we wniosku o stwierdzenie nieważności z dnia [...] listopada 2011 r., tj. przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. nie może zatem stanowić podstawy stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] grudnia 2008 r. Z wniosku tego w żaden sposób nie wynika bowiem, że już w momencie wydania powyższa decyzja pozostawała w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią jakiegokolwiek przepisu prawa podatkowego. Nawet bowiem gdyby uznać za zasadne stanowisko skarżącej spółki, ze zaległość w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. w dniu [...] grudnia 2008 r. nie istniała z uwagi na przedawnienie, to okoliczność ta wówczas nie była z pewnością wyraźna i oczywista ani dla organu podatkowego, ani nawet dla podatnika.

W tym kontekście badanie okoliczności mogących mieć wpływ na przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. – czego domaga się skarżąca spółka, powołując się, w szczególności na wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 września 2012 r., I SA/Po 415/12 – nie ma wpływu na rozstrzygnięcie sprawy w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji o rozłożeniu na raty zaległości podatkowych za ten okres. Raz jeszcze należy bowiem wskazać, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., wydając decyzję z dnia [...] grudnia 2008 r. w przedmiocie rozłożenia zaległości podatkowych na raty, nie badał istnienia tych zaległości. Tocząc postępowanie organ podatkowy zasadnie przyjął za wnioskiem podatnika, że zaległości te istnieją i zobowiązany był do zbadania przesłanek warunkujących zastosowanie przywileju podatkowego w postaci rozłożenia zaległości na raty, zgodnie z wnioskiem podatnika. Tym samym – w ocenie Sądu – ujawnienie faktu przedawnienia zaległości podatkowych za poszczególne miesiące 2002 r. już po wydaniu decyzji w przedmiocie rozłożenia tych zaległości na raty nie stanowi podstawy do stwierdzenie nieważności tej decyzji. Trudno bowiem w tej sytuacji w ogóle uznać tę decyzję za wadliwą, skoro w momencie jej wydania nie uchybiała ona normom prawa podatkowego. Podobnie ujawnienie określonych okoliczności już po wydaniu decyzji nie może uzasadniać stwierdzenia jej nieważności.

Na marginesie należy jednak podkreślić, że zaprezentowana powyżej ocena prawna nie determinuje konieczności pozostawania spornej decyzji w obrocie prawnym i tym samym wykonania jej przez skarżącą spółkę. Przykładowo można by rozważyć, czy powołana przez skarżącą spółkę okoliczność przedawnienia zaległości podatkowych nie uzasadnia wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, w szczególności na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej lub czy nie zachodzą okoliczności uzasadniające stwierdzenia jej wygaśnięcia, z uwagi na jej bezprzedmiotowość w zakresie rozłożenia na raty zobowiązania, które wygasło na skutek przedawnienia, na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Konkludując, należy stwierdzić, że w świetle powyższych rozważań oraz wobec braku uchybienia przez zaskarżoną decyzję normom prawa procesowego i materialnego także w zakresie nie objętym skargą – w ocenie Sądu – nie zachodzą okoliczności uzasadniające uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P.

Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł, jak w sentencji wyroku.