Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 637/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 28 ust. 1-2, art. 30 ust. 1, art. 31 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1997 nr 123 poz 776
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędziowie NSA Jan Rudowski, del. Zygmunt Chorzępa (spr.), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 12 kwietnia 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "B." Spółki z o.o. z siedzibą w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 stycznia 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 1061/04 w sprawie ze skargi "B." Spółki z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia 11 marca 2004 r. (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym skargę kasacyjną wyrokiem z dnia 25 stycznia 2005 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi "B." Spółki z o.o. Zakładu Pracy Chronionej w Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia z dnia 11 marca 2004 r. (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości skargę oddalił.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że Prezydent Miasta R. decyzją z dnia 10 września 2003 r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 czerwca 2002 r. do dnia 31 sierpnia 2002 r. w kwocie 8.853,80 zł. stwierdzając, że Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku od nieruchomości zakupionej w maju 2002 r. a położonej w R. przy ul. O. 17/21 od dnia 1 września 2002 r.

W okresie od 1 czerwca 2002 r. do 31 sierpnia 2002 r. kupiona nieruchomość nie była ujęta w decyzji nadającej Spółce status zakładu pracy chronionej jako miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i dlatego nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31/ zgodnie z przepisem art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej zatrudnieniu osób niepełnosprawnych /Dz.U. nr 123 poz. 776 ze zm./.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka podniosła, iż nieruchomość zakupiła w maju 2002 r. a status zakładu pracy chronionej posiada od 1 kwietnia 2002 r. co uzasadnia jej zdaniem, na podstawie cytowanego art. 31 jej zwolnienie jako prowadzącego zakład pracy chronionej z podatków. Przewidziane w tym przepisie zwolnienie przysługuje określonym podmiotom tj. zakładom pracy chronionej i ma charakter zwolnienia generalnego. Ponieważ od miesiąca maja do sierpnia nie zatrudniała tam /na terenie zakupionej nieruchomości/ żadnych osób, spółka nie miała obowiązku zgłaszać nabycia tej nieruchomości Wojewodzie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 11 marca 2004 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że podatnik zamierzający korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych w stanie prawnym obowiązującym od 31 grudnia 2002 r., miał obowiązek wykazać zarówno istnienie przesłanki podmiotowej tzn. uzyskanie statusu zakładu pracy chronionej, jak i przedmiotowej - związek pomiędzy nieruchomością, a działalnością gospodarczą prowadzonego zakładu. Podatki należne od prowadzącego zakład pracy chronionej, ale nie pozostające w związku z funkcjonowaniem tego zakładu, rozumianym jako prowadzenie działalności gospodarczej w warunkach określonych w art. 28 przywołanej ustawy - podlegają uiszczeniu na zasadach ogólnych. Dopiero wydanie decyzji, w której zostało określone miejsce prowadzenia działalności było przyczyną uznania, że dane obiekty służą prowadzeniu zakładu pracy chronionej.

Zgonie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy z tytułu podatku od nieruchomości położonej w R. przy ul. O. 17/21 ciążył na Spółce i od 1 czerwca do 31 sierpnia 2002 r., mając na względzie fakt, że włączenie tej nieruchomości w skład zakładu pracy chronionej nastąpiło decyzją Wojewody (...) z dnia 14 sierpnia 2002 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka "B." wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia 11 marca 2004 r. Spółka zarzuciła organowi odwoławczemu "dowolną interpretację prawa" gdyż w momencie zakupu nieruchomości przez Spółkę zakład pracy chronionej, nie było możliwości wpisania jej do decyzji Wojewody (...), ponieważ nie zostały tam zatrudnione żadne osoby niepełnosprawne. Aby zakład mógł zatrudnić pracowników w sposób odpowiadający charakterowi zakładu powinien przedtem zgłosić odbiór nieruchomości Państwowej Inspekcji Pracy, zatrudnić pracowników, a dopiero następnie wystąpić do Wojewody o dokonanie zmian w decyzji.

W ocenie spółki do zastosowania przepisu art. 31 cytowanej ustawy nie ma znaczenia, że sporna nieruchomość nie jest ujęta w decyzji przyznającej jej status zakładu pracy chronionej. Bowiem jedynym warunkiem zwolnienia w zakresie podatku od nieruchomości jest posiadanie przez podmiot statusu zakładu pracy chronionej.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną i wskazując na treść przepisów art. 6 i art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i art. 31 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych skontatował, że prowadzący zakład pracy chronionej jest zwolniony w stosunku do tego zakładu - m.in. - z podatku od nieruchomości.

Dalej Sąd, wskazał że w stanie faktycznym sprawy, skarżąca nabyła przedmiotowa nieruchomość w maju 2002 r., natomiast włączenie tej nieruchomości w skład zakładu pracy chronionej nastąpiło decyzją Wojewody (...) z 14 sierpnia 2002 r., (...). W treści decyzji zostało określone miejsce prowadzenia działalności gospodarczej a zatem dopiero od tego momentu nieruchomość została formalnie zaliczona, przez organ administracji publicznej, do zakładu pracy chronionej.

Dalej Wojewódzki Sąd Administracyjny przywołał wyrażony pogląd w treści uchwały z dnia 5 listopada 2001 r. FPS 7/01 zgodnie, z którym podmiot /pracodawca/ prowadzący zakład pracy chronionej jest zwolniony na podstawie art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych od podatku od nieruchomości tylko w stosunku do przedmiotu opodatkowania /art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych/ wchodzącego w skład tego zakładu zgodnie z decyzją uprawnionego organu o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej.

Podzielając pogląd uchwały, Sąd wskazał, że z językowego punktu widzenia słowa "prowadzący zakład jest zwolniony m.in. od podatków w stosunku do tego zakładu" należy odczytać jako kształtujące dodatkowy warunek zwolnienia podatkowego, a więc zawężenie jego zakresu przedmiotowego. Wynika z nich bowiem, że zwolnienia od podatków udzielono zakładowi pracy chronionej /lub zakładowi aktywizacji zawodowej/ tylko w stosunku do tego zakładu A contrario - podatki należne od prowadzącego zakład pracy chronionej, ale niepozostające w związku z funkcjonowaniem tego zakładu, rozumianym jako prowadzenie działalności gospodarczej w warunkach określonych w art. 28, podlegają uiszczeniu na zasadach ogólnych. Oznacza to również, że ustawodawca przewidział i dopuścił taka sytuacją faktyczną, gdy podmiot, który uzyskał status zakładu pracy chronionej, może prowadzić inne rodzaje działalności tego zakładu /odpowiadającą kryteriom wynikającym z art. 28 ustawy/, których przedmiot nie jest objęty zwolnieniem podatkowym.

Dlatego podatnik zamierzający skorzystać ze zwolnienia, ma obowiązek wykazać występowanie przesłanki podmiotowej /status zakładu pracy chronionej/ oraz przedmiotowej /związek pomiędzy przedmiotem opodatkowania a działalnością gospodarczą prowadzonego zakładu pracy chronionej/, a organy podatkowe maja prawo badać te okoliczności na potrzeby podatków.

W trakcie postępowania administracyjnego spółka nie wykazała związku pomiędzy posiadaniem wskazanej nieruchomości a działalnością gospodarcza zakładu pracy chronionej i wykorzystywaniem jej do tej działalności. We wspomnianej nieruchomości nie była prowadzona działalność gospodarcza, zatem nie zostało wykazane istnienie przesłanki przedmiotowej, czyli istnienie związku pomiędzy przedmiotem opodatkowania a działalnością gospodarczą ZPChr-u. Fakt posiadania nieruchomości nie wyczerpuje podmiotowo - przedmiotowej przesłanki zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Odnośnie przywołania w skardze przez skarżących poglądu wyrażanego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2000 r. II SA 710/00, Sąd stwierdził że podziela wyrażony tam pogląd dot. określenia "zakład pracy chronionej" użytego w znaczeniu podmiotowym, jako pracodawcy. Sąd zwrócił jednak uwagę, że pogląd ten został wyrażony w sprawie odmowy uznania nieruchomości za część zakładu pracy chronionej a nie w sprawie opodatkowania nieruchomości za niektóre miesiące. Należy odróżnić sprawę opodatkowania zakładu pracy chronionej od sprawy uznania danego podmiotu za zakład pracy chronionej, co nie zawsze skutkuje zwolnieniem z podatków na podstawie art. 31 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych.

W skardze kasacyjnej skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik Spółki zarzucił wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe jego zastosowanie polegające na nieprzyjęciu, iż skarżący odpowiadał wymogom uprawniającym go do skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji i zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, pełnomocnik Spółki wskazał, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie przyjął, że w okresie objętym przedmiotem postępowania, nie było związku pomiędzy prowadzoną przez Spółkę działalnością jako zakładem pracy chronionej i wykorzystaniem nieruchomości do tej działalności.

Postępowanie Spółki w odniesieniu do zakupionej nieruchomości było ciągiem działań prawnie wymaganych do podjęcia na nieruchomości w sposób prawnie dopuszczalny rzeczywistej działalności gospodarczej i działania te miały bezpośredni związek z prowadzoną przez Spółkę, zakład pracy chronionej działalnością, tak jak związek z prowadzeniem działalności przedsiębiorcy ma np. montaż ciągu produkcyjnego maszyn, po zakończeniu którego można podjąć rzeczywistą produkcję.

W stanie faktycznym sprawy nie ma zastosowania pogląd wyrażony w Uchwale Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2001 r. FPS 7/01, albowiem skarżąca Spółka nie ubiegała się o stwierdzenie, że kryterium wymagającym w stosunku do zakładu pracy chronionej odpowiadała jedna z nieruchomości będących własnością podatnika. W sprawie ma miejsce sytuacja odmienna.

Jeżeli skarżący wykazał istnienie przesłanki podmiotowej /status zakładu pracy chronionej/ oraz przedmiotowej /związek pomiędzy podmiotem a prowadzoną działalnością gospodarczą/ to na podstawie art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, posiadał prawo do skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości od chwili jej nabycia.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Wskazując w skardze kasacyjnej zarzut polegający na niewłaściwym zastosowaniu prawa materialnego, autor skargi wskazał na zarzut określony w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./. Zdaniem skarżącego, Sąd pierwszej instancji niewłaściwie interpretował przepis art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych /Dz.U. nr 123 poz. 776 ze zm./ przez to, że uznał, iż skarżąca Spółka nie odpowiada wymogom określonym tym przepisem uprawniającym ją do skorzystania ze zwolnienia od podatku od nieruchomości zakupionej w maju 2002 r.

Uznając, że skarga spełnia wymogi przewidziane prawem, Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując zawarty w niej zarzut, uznał go za niezasadny.

W sprawie nie jest przez skarżącego kwestionowane, iż status zakładu pracy chronionej uzyskał od 1 kwietnia 2002 r. oraz że po zakupie w maju 2002 r. nieruchomość w R., decyzją Wojewody (...) z dnia 14 sierpnia 2002 r. wskazana nieruchomość spełniająca wymogi określone w art. 28 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej, została włączona do działalności zakładu pracy chronionej.

W świetle zarzutu skargi kasacyjnej w sprawie spornym jest, czy Spółka "B." będąca zakładem pracy chronionej nabyła, uprawnienie do zwolnienia od podatku, od nieruchomości, od miesiąca następnego po miesiącu, w którym nieruchomość nabyła, czy też, od miesiąca następnego po miesiącu, w którym Wojewoda zaliczył przedmiotową nieruchomość do zakładu pracy chronionej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, niekwestionowanie ustaleń faktycznych dokonanych przez Sąd pierwszej instancji, zarzut naruszenia prawa materialnego przez sąd jest nieuzasadniony.

Przepisy art. 28 i art. 29 ustawy o rehabilitacji zawodowej określają warunki, jakie musi spełniać pracodawca prowadzący działalność gospodarczą przez okres co najmniej 12 miesięcy, aby Wojewoda mógł na podstawie art. 30 ust. 1 cytowanej ustawy, przyznać danemu pracodawcy status zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej i potwierdzić spełnienie warunków, o których mowa wyżej.

Warunki jakie musi spełnić pracodawca by uzyskać status zakładu pracy chronionej dotyczą nie tylko uzyskania wskaźników dot. zatrudnienia osób niepełnosprawnych ale również, by obiekty i pomieszczenia użytkowane przez pracodawcę /zakład pracy/ odpowiadałoby przepisom i zasadom bezpieczeństwa i higieny pracy i uwzględniały potrzeby osób niepełnosprawnych. Spełnienie tych ostatnich wymogów stwierdza na wniosek pracodawcy Państwowa Inspekcja Pracy.

A zatem ze wskazanych przepisów jednoznacznie wynika, że pracodawca, by mógł ubiegać się o status zakładu pracy chronionej musi odnośnie "obiektów i pomieszczeń użytkowanych przez zakład pracy" dokonać ich adaptacji by odpowiadały warunkom i zasadom bezpieczeństwa i higieny pracy i uwzględniały potrzeby osób niepełnosprawnych, uzyskać od Państwowej Inspekcji Pracy potwierdzenie że użytkowane obiekty spełniają te wymogi i dopiero wówczas ubiegać się o przyznanie mu statusu zakładu pracy chronionej.

Zdaniem, Naczelnego Sądu Administracyjnego ta zasada i ten tryb postępowania pracodawcy dotyczy również sytuacji, gdy pracodawca będący zakładem pracy chronionej nabywa nowe "obiekty i pomieszczenia" /nieruchomości/ które chce użytkować do prowadzonej działalności gospodarczej jako zakład pracy chronionej, skoro, aby uzyskać status zakładu pracy chronionej, pracodawca musi spełniać wszystkie warunki o których mowa w cytowanych wyżej przepisach - art. 30 ust. 3 ustawy.

Dlatego, skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w Uchwale Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5.11.2001 r. FPS 7/01, że podmiot prowadzący zakład pracy chronionej zwolniony jest na podstawie art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych od podatku od nieruchomości tylko w stosunku do przedmiotu opodatkowania wchodzącego w skład tego zakładu zgodnie z decyzja wojewody o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej.

Uzyskanie przez pracodawcę statusu zakładu pracy chronionej, odnośnie prowadzonej działalności gospodarczej w określonych w decyzji wojewody obiektach, musi być poprzedzone stwierdzeniem przez Państwowa Inspekcje Pracy, że "obiekty i pomieszczenia użytkowane przez zakład pracy" do działalności gospodarczej spełniają określone wymogi wobec osób niepełnosprawnych. Zatem, dopóki w oparciu o takie stwierdzenie Państwowej Inspekcji Pracy, wojewoda nie potwierdził, iż dany "obiekt i pomieszczenia" /nieruchomość nabyta przez zakład pracy chronionej/ nie spełnia przewidzianych prawem wymogów aby prowadzącemu w nim pracodawcy można było nadać status zakładu pracy chronionej, brak jest podstaw do uzyskania w świetle art. 28 ust. 1 i 2 i art. 30 ust. 1, ustawy o rehabilitacji zawodowej, że dana nieruchomość objęta jest decyzją, przyznającą, danemu pracodawcy status zakładu pracy chronionej.

Jeżeli zatem, dany obiekt czy pomieszczenie, nieruchomość, nie jest objęta decyzją o przyznaniu pracodawcy statusu zakładu pracy chronionej to do tych nieruchomości nie ma zastosowania przepis art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W stanie faktycznych sprawy odmówiono Spółce przyznania ulgi za okres od czerwca do sierpnia 2002 r., tj. za okres od nabycia nieruchomości, do miesiąca w którym wojewoda potwierdził, że nabyta nieruchomość spełnia warunki przewidziane art. 28 ust. 1 ustawy rehabilitacji zawodowej i wskazał jako miejsce prowadzenia działalności przez Spółkę jako zakład pracy chronionej.

Przepis art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych przyznaje zwolnienie w sprawie, z podatku od nieruchomości prowadzącemu zakład pracy chronionej lub aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu. Zwolnienie to dotyczy nieruchomości w których działalność przez zakład pracy chronionej jest prowadzona. Skoro o tym, czy w danej nieruchomości /obiekcie i pomieszczeniu/ prowadzona jest działalność przez zakład pracy chronionej potwierdza decyzją wojewoda, to zgodnie z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ulga przewidziana cytowanym wyżej przepisem przysługuje od miesiąca następnego po miesiącu w którym wojewoda potwierdził spełnienie przez wskazaną nieruchomość wymogów, by mogła być na niej prowadzona działalność przez pracodawcę posiadającego status zakładu pracy chronionej.

Uznając zatem, że wyrok Sądu pierwszej instancji nie narusza prawa, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.