Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1855/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 336
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 134
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia del. WSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 5 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 1057/12 w sprawie ze skargi K. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku z dnia 12 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 5 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 1057/12, po rozpoznaniu sprawy ze skargi K. G. oddalił skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku z dnia 12 października 2012 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r.

Sąd przedstawił następujący stan sprawy.

Prezydent Miasta W. decyzją z dnia 19 lipca 2012 r. ustalił podatnikowi wysokość zobowiązania za 2011 r. w kwocie 43 269 zł za nieruchomość położoną w W. przy ul. O. [...].

Podatnik złożył odwołanie od tej decyzji, w którym zarzucił organowi I instancji naruszenie art. 1a ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) dalej "u.p.o.l.", art. 32 Konstytucji RP, art. 551 i art. 363 Kodeksu cywilnego oraz art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Strona zarzuciła nadto naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 122, art., 180, art. 181, art. 187, art. 194, art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej "O.p." Podatnik nie zgodził się z przyjętą w zaskarżonej decyzji kwalifikacją gruntów i budynków jako związanych z działalnością gospodarczą i tym samym zastosowaniu przy ustalaniu zobowiązania podatkowego najwyższej stawki podatkowej.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze we Włocławku, decyzją z dnia 12 października 2012 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ podał, że istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia problemu zaistniałego na tle interpretacji art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l., w kontekście ustalenia, czy nieruchomość stanowiąca przedmiot własności skarżącego winna być kwalifikowana do kategorii gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i w całości opodatkowana według najwyższych stawek, jako związana z działalnością gospodarczą. Kolegium podniosło, że w świetle powyższego przepisu, sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla lub grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Kolegium wskazało, że jak wynika z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy tj. aktu notarialnego nabycia, nieruchomość była nieruchomością użytkową, zabudowaną budynkiem biurowo usługowym, a obecnie jak wynika z ewidencji budynków oraz decyzji o pozwolenie na użytkowanie ma ona charakter dydaktyczny - budynki są sklasyfikowane jako budynki oświaty, nauki, kultury oraz sportu. Ponadto, organ zauważył, że przedmiotowa nieruchomość została wydzierżawiona Stowarzyszeniu, które następnie również w części tę nieruchomość wynajmuje innemu podmiotowi, co również świadczy o możliwym gospodarczym wykorzystaniu tej nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie, zdaniem organu odwoławczego, nie budzi wątpliwości, że grunty i budynki znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy. Ustawodawca nie dokonał rozróżnienia rodzajów posiadania, co pozwala na wniosek, iż o związku z działalnością gospodarczą decyduje zarówno fakt, iż jest ona przedmiotem posiadania samoistnego, jak i zależnego (art. 366 kodeksu cywilnego). Kolegium wyjaśniło, że nieruchomość gruntowa oznaczona jest w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Bi" jako inne tereny zabudowane. Organ stwierdził, że zarówno z ewidencji budynków jak i decyzji o pozwoleniu na użytkowanie nr [...] z 2 sierpnia 2010 r. nie wynika, by nieruchomość nie mogła być wykorzystywana w celach gospodarczych tym samym należy uznać istnienie związku przedmiotowej nieruchomości z działalnością gospodarczą.

Organ odwoławczy zauważył, że przedmioty opodatkowania tracą charakter związania z prowadzeniem działalności gospodarczej tylko wówczas, gdy nie są i nie mogą być do tej działalności wykorzystywane. Skarżący nie przedstawił dowodów, iż taka okoliczność w sprawie zaistniała.

Odnosząc się do argumentacji strony, że posiadaczem nieruchomości jest K. G., a nie przedsiębiorca "N." K. G., w związku z czym przedsiębiorca ten nie jest posiadaczem tej nieruchomości, organ stwierdził, że przy prowadzeniu działalności gospodarczej przez osobę fizyczną podmiotowość prawną ma ta osoba fizyczna, a nie nazwa, pod jaką taka osoba fizyczna występuje w obrocie prawnym.

Za niezasadny Kolegium uznało również zarzut naruszenia art. 551 Kodeksu cywilnego, gdyż nie przyjmowało w podstawie rozstrzygnięcia, że przedmiotowa nieruchomość jest składnikiem przedsiębiorstwa, bowiem okoliczność czy nieruchomość jest środkiem trwałym w przedsiębiorstwie nie ma znaczenia dla istoty sprawy.

W opinii organu odwoławczego, nie mogło dojść do naruszenia art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, albowiem jak wynika z tego przepisu wolność ta musi odbywać się w warunkach określonych przepisami. Skoro natomiast przepisy określają obciążenia z tytułu podatków takie same wobec wszelkich przedsiębiorców w zakresie posiadanych przez nich nieruchomości to nie może być mowy o naruszeniu tegoż przepisu.

Co do zarzutu naruszenia przepisów art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej Kolegium wskazało, że organy administracji nie są uprawnione do kwestionowania konstytucyjności przepisów.

Organ zaznaczył także, że mimo, iż strona nie kwestionowała ustaleń faktycznych i oceny prawnej organu I instancji w zakresie ewentualnych zwolnień podatkowych to należy podzielić te ustalenia i uznać dokonaną ocenę za słuszną.

Strona w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że przedmiotowa nieruchomość znajdowała się w 2012 r. w posiadaniu przedsiębiorcy; art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez nierówne traktowanie obywateli wobec prawa i spowodowanie, że osoba fizyczna przez fakt posiadania wpisu w ewidencji działalności gospodarczej znajduje się w gorszej sytuacji niż ta, która owej działalności nie prowadzi, a majątek wykorzystuje w tym samym celu; art. 551 Kodeksu cywilnego poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że cała nieruchomość położona w W. przy ul. O. [...] stanowiła część przedsiębiorstwa podatnika, tj. służyła do prowadzenia działalności gospodarczej; art. 336 Kodeksu cywilnego poprzez przyjęcie, że wskazana nieruchomość znajdowała się i znajduje w posiadaniu przedsiębiorcy, a nie osoby fizycznej; art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 193, art. 194 i art. 197 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego mającego wyjaśnić stan sprawy oraz dokonanie ustaleń faktycznych sprzecznych z treścią ksiąg podatkowych oraz dokumentów urzędowych. Mając na uwadze podniesione zarzuty, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę.

Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd zauważył, że z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że grunt (budynek, budowla) jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Do uznania, że nieruchomości są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest konieczne stwierdzenie, iż działalność gospodarcza jest faktycznie na nich prowadzona. Niewykorzystywanie nieruchomości lub jej części do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (wyrok NSA z dnia 20 marca 2009r., II FSK 1888/07; wyrok NSA z dnia 17 marca 2009r., II FSK 1786/07; wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2009r., II FSK 1354/07; wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2011 r., II FSK 2128/09; wyrok WSA z dnia 21 października 2008r., I SA/Łd 242/08; wyrok WSA z dnia 17 lutego 2010r., I SA/Op 546/09; wyrok WSA z dnia 25 listopada 2008r. I SA/Wr 688/08, wyrok WSA z dnia 30 stycznia 2008r., I SA/Wr 1407/07; wyrok WSA z dnia 28 czerwca 2010 r., I SA/Op 160/10).

Czynnikiem decydującym o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej jest fakt jej posiadania i to w znaczeniu o jakim mowa w art. 336 k.c. Posiadanie w ujęciu powyższego przepisu przedstawia się jako stan faktyczny, polegający na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą (S. Rudnicki, Komentarz do Kodeksu cywilnego. Księgą druga. Własność i inne prawa rzeczowe, Warszawa 1996, s. 378). Efektywne, w sensie gospodarczym, korzystanie z rzeczy (nieruchomości) nie jest konieczną przesłanką posiadania.

Pojęcie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sprecyzowano w punkcie 4 tego ustępu. Jest to działalność w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie z jej art. 2, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. W sprawie nie budzi wątpliwości, że w okresie, którego dotyczy wymiar podatku od nieruchomości skarżący prowadził działalność gospodarczą.

Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały wyjątki wskazane w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. uzasadniające zastosowanie niższych stawek podatku.

W świetle powyższego trzeba uznać cały grunt wraz z budynkami będący w posiadaniu podatnika przy ul. O. [...] w W. jest związany z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. Podkreślić należy, że w ewidencji gruntów i budynków nieruchomość ta jest oznaczona jako inne tereny zabudowane, budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe. Z akt sprawy nie wynika, aby strona wykorzystywała ten grunt na cele osobiste. Podnieść należy, że zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej przedmiotem działalności skarżącego jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Charakter tej działalności potwierdza umowa z dnia 16 czerwca 2011 r. zawarta przez stronę ze Stowarzyszeniem [...] w W., której przedmiotem jest dzierżawa zabudowanej nieruchomości położonej przy ul. O. [...]. Sąd I instancji wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że nie wszystkie posiadane przez K. G. nieruchomości powinny być opodatkowane według stawek przewidzianych dla działalności gospodarczej. W przypadku nieruchomości położonych w W. przy ul. Z. [...]-[...], ul. Z. [...], ul. J. [...]-[...], ul J. [...], ul. B. [...] i ul. P. [...]-[...], stanowiących niezabudowane działki gruntu, położone na terenach o funkcji mieszkaniowej, Prezydent Miasta W., w przeciwieństwie do nieruchomości przy ul. O. [...], nie doszukał się związku z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkował je stawkami właściwymi dla gruntów pozostałych (stanowisko Prezydenta Miasta W. do odwołania - pismo z dnia 20 sierpnia 2012 r.).

W ocenie Sądu nie są zasadne zarzuty podniesione w skardze wedle których, posiadaczem nieruchomości jest K. G. jako osoba fizyczna, a nie przedsiębiorca jak i to, że powyższą nieruchomość nabył zanim stał się przedsiębiorcą. Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji. Skoro skarżący posiada grunt jako przedsiębiorca, to uzasadnione jest zastosowanie wobec niego wyższych stawek podatkowych, niż gdyby posiadaczem tego gruntu była osoba fizyczna nieprowadząca takiej działalności. Sąd nie podzielił również stanowiska, że organ powinien na podstawie ewidencji księgowo-podatkowej podatnika ustalić, czy przedmiotowa nieruchomość ma związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Według Sądu, organy podatkowe działały zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i nie naruszyły także art. 122, art. 180, art. 181, art. 193, art. 194 i art. 197 Ordynacji podatkowej.

Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wniósł K. G. zaskarżając ten wyrok w całości.

Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tj.:

1. art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, iż nieruchomość, której dotyczy decyzja, znajdowała się w 2010 r. w posiadaniu przedsiębiorcy;

2. art. 32 Konstytucji RP poprzez nierówne traktowanie obywateli wobec prawa i spowodowanie, że osoba fizyczna poprzez fakt posiadania wpisu w ewidencji działalności gospodarczej znajduje się w gorszej sytuacji niż ta, która owej działalności nie prowadzi, a majątek wykorzystuje w tym samym celu;

3. art. 551 Kodeksu cywilnego poprzez nieuzasadnione przyjcie, że cała nieruchomość położona w W. przy ul. T. [...] stanowiła część przedsiębiorstwa podatnika, tj. służyła do prowadzenia działalności gospodarczej;

4. art. 336 Kodeksu cywilnego poprzez przyjęcie, że wskazana w pkt 3 nieruchomość znajdowała się i znajduje w posiadaniu przedsiębiorcy;

5. art. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej.

Ponadto skarżący podniósł zarzut naruszenia art. 134 p.p.s.a poprzez nieustosunkowanie się do zarzutów podniesionych w skardze.

Wnoszący skargę kasacyjną wniósł o:

1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości;

2. rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym w myśl art. 182 § 1 p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu.

W pierwszej kolejności wymaga oceny zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. zarzut naruszenia art. 134 p.p.s.a. Wobec sposobu sformułowania tego zarzutu trzeba przypomnieć, że o ile chodzi o naruszenie przepisów postępowania, to zarzut musi wyraźnie określać nie tylko podstawę z art. 174 p.p.s.a., ale ma wykazać, które przepisy postępowania zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji, i jaki wpływ to naruszenie miało na wynik sprawy. Zatem skarga kasacyjna w ramach tego zarzutu musi wskazywać konkretne przepisy p.p.s.a., których naruszenia dopuścił się sąd pierwszej instancji, a w uzasadnieniu ma wykazać wpływ tego naruszenia na wyrok oraz powinna przedstawić sposób rozstrzygnięcia, gdyby takiego naruszenia nie dopuszczono się w postępowaniu przed sądem (wyrok NSA z 18.2.2014 r., sygn. akt II GSK 1845/12. LEX nr 1450698). Przedstawionych wymogów postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 134 p.p.s.a. nie spełnia.

Zgodnie z art. 134 § 1 sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną; § 2 sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. W skardze kasacyjnej nie sprecyzowano, który konkretnie przepis pomieszczony w art. 134 p.p.s.a. naruszył Sąd I instancji. W skardze kasacyjnej nie wyjaśniono także (nie uzasadniono) na czym owo naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy; skarżący twierdzi, że Sąd I instancji nie odniósł się do zarzutów podniesionych w skardze ale nie wskazał do jakich. Dodać należy, że nieodniesienie się do części zarzutów nie jest naruszeniem art. 134 § 1 p.p.s.a.(wyrok NSA z 7.5.2013 r., sygn. akt II FSK 2519/11. LEX nr 1329677).

Odnosząc się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej należy zauważyć, że nie został skutecznie podważony stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd I instancji. Sąd ten zaakceptował ustalania organów podatkowych, z których wynika, że skarżący jest właścicielem nieruchomości o powierzchni 0,2233 ha zabudowanej budynkami o powierzchni 1.592,86 m2 i 554,66 m2 położonej w W. przy ul. O. [...], którą nabył na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 października 2006 r. W ewidencji gruntów i budynków nieruchomość ta jest oznaczona jako inne tereny zabudowane. Od dnia 1 marca 2010 r. skarżący jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą "N." i jest wpisany w ewidencji działalności gospodarczej. Organ podatkowy całość nieruchomości opodatkował według stawki przyjętej dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W analizowanej sprawie nie mamy do czynienia z budynkami mieszkalnymi oraz gruntami związanymi z tymi budynkami, ani z gruntami pod jeziorami, zajętymi na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych. W rozpoznawanej sprawie nie zachodzi również kwestia względów technicznych, które stałyby na przeszkodzie wykorzystywaniu przedmiotu opodatkowania.

Formułując zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l skarżący twierdzi, że przepis ten został naruszony poprzez błędne przyjęcie, że grunty i budynki, których dotyczy decyzja znajdowała się w posiadaniu przedsiębiorcy. Zarzut ten opiera się na następującej argumentacji; osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą występuje w obrocie prawnym w dwóch rolach, raz jako przedsiębiorca raz jako "nie przedsiębiorca". To zaś powinno skutkować koniecznością ustalenia w jakim charakterze działa taka osoba w odniesieniu do konkretnego przedmiotu opodatkowania czy nawet części tego przedmiotu, czy jako przedsiębiorca czy jako osoba fizyczna nie będąca przedsiębiorcą. Skarżący nie kwestionuje zaś, że sporne w sensie podatkowym nieruchomości są jego własnością i pozostają w jego posiadaniu. Nie kwestionuje także tego, że jest przedsiębiorcą.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawiona argumentacja nie uwzględnia istoty art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Jego analiza pozwala przyjąć, że ustawodawca uzależnił uznanie przedmiotów opodatkowania jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą od jednego tylko warunku, a mianowicie, że są one w posiadaniu przedsiębiorcy lub osoby prowadzącej działalność gospodarczą. Jedynie jako wyjątek od zasady wprowadził zamknięty katalog przedmiotów opodatkowania obejmujący budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami, grunty pod jeziorami, zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, oraz sytuacje gdy ze względów technicznych przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany.

Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być zatem również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. W każdym razie warunków takich nie spełnia nieruchomość (budynek czy też grunt) przeznaczona na realizację niegospodarczych osobistych celów życiowych podatnika, przy czym tej okoliczności organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie nie ustaliły, a podatnik w tym zakresie nie podważył dokonanych ustaleń faktycznych.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę na przedstawione przez Sąd I instancji i nie zakwestionowane w skardze kasacyjnej ustalenia faktyczne organów podatkowych. Cały grunt wraz z budynkami będący w posiadaniu podatnika przy ul. O. [...] w W. jest związany z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. W ewidencji gruntów i budynków nieruchomość ta jest oznaczona jako inne tereny zabudowane, budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe. Z akt sprawy nie wynika, aby strona wykorzystywała ten grunt na cele osobiste. Podnieść należy, że zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej przedmiotem działalności skarżącego jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Charakter tej działalności potwierdza umowa z dnia 16 czerwca 2011 r. zawarta przez stronę ze Stowarzyszeniem [...] w W., której przedmiotem jest dzierżawa zabudowanej nieruchomości położonej przy ul. O. [...]. Organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że nie wszystkie posiadane przez K. G. nieruchomości powinny być opodatkowane według stawek przewidzianych dla działalności gospodarczej. W przypadku nieruchomości położonych w W. przy ul. Z. [...]-[...], ul. Z. [...], ul. J. [...]-[...], ul J. [...], ul. B. [...] i ul. P. [...]-[...], stanowiących niezabudowane działki gruntu, położone na terenach o funkcji mieszkaniowej, Prezydent Miasta W., w przeciwieństwie do nieruchomości przy ul. O. [...], nie doszukał się związku z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkował je stawkami właściwymi dla gruntów pozostałych (stanowisko Prezydenta Miasta W. do odwołania - pismo z dnia 20 sierpnia 2012 r.).

Skarżący wywodząc, że Sąd I instancji błędnie zaakceptował stanowisko organów podatkowych o związaniu spornych w sensie podatkowym nieruchomości z przedsiębiorcą – K. G. wskazuje na brak analizy zapisów ewidencji środków trwałych, brak analizy zapisów zawartych w aktach notarialnych na mocy których nabyto nieruchomości jak również brak uwzględnienia, że w ewidencji gruntów i budynków wynika, że władającym nieruchomością jest K. G. a nie przedsiębiorca K. G. "N.". Należy przede wszystkim zauważyć, że okoliczności te w swej istocie zmierzają do podważenia przyjętego przez Sąd I instancji stanu faktycznego co nie jest możliwe w ramach zarzutu naruszenia prawa materialnego. Analiza zapisów zawartych we wskazanych dokumentach, możliwa i dopuszczalna jest w aspekcie dokonywania ustaleń faktycznych. Należy zauważyć, że nie przesądzają one jednak o kwalifikacji podatkowej w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Skoro organ podatkowy poczynił stosowne ustalenia w oparciu o inne źródła informacji, to sam fakt pominięcia wskazanych przez podatnika źródeł dowodowych nie stanowi jeszcze o naruszeniu przepisów postępowania podatkowego.

Wypada także podzielić stanowisko Sądu I instancji, który wyjaśnił, że nie ma znaczenia w sprawie okoliczność wpisania do ewidencji gruntów i budynków K. G. a nie K. G. "N." Z Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) nie wynika, aby w ewidencji podlegała ujawnieniu firma pod jaką dany właściciel prowadzi działalność gospodarczą.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie znajduje usprawiedliwienia zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji RP poprzez nierówne traktowanie obywateli wobec prawa i spowodowanie, że osoba fizyczna poprzez fakt posiadania wpisu w ewidencji działalności gospodarczej znajduje się w "gorszej" sytuacji niż ta, która owej działalności nie prowadzi, a majątek wykorzystuje w tym samym celu.

Otóż dokładna analiza treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l pozwala uznać tak postawiony zarzut za chybiony. Przepis ten stanowi, że za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (...). Zatem stawkę podatku od nieruchomości przewidziana w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, ust. 1 pkt 2 lit b, ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stosuje się zarówno do przedsiębiorcy posiadającego stosowny wpis, jak i do podmiotu, który przedsiębiorcą nie jest (nie posiada wpisu) ale prowadzi działalność gospodarczą. Oznacza to, że jedynym wyznacznikiem zastosowania stawki podatku od nieruchomości jest kwalifikacja wykonywanej działalności jako działalności gospodarczej. To zaś oznacza, że podmioty posiadające tą samą cechą relewantną są traktowane w ujęciu obowiązków podatkowych w taki sam sposób.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut naruszenia art. 551 Kodeksu cywilnego jest błędny. Sąd I instancji nie mógł stwierdzić naruszenia tego przepisu przez organ podatkowy albowiem organ podatkowy nie ustalał i miał prawnego obowiązku ustalać, czy nieruchomość położona w W. przy ul. T. [...] (w okolicznościach rozpoznawanej sprawy kwestią sporną jest kwalifikacja podatkowa nieruchomości znajdującej się w W. przy ul O. [...], przy czym w ocenie Sądu należy to uchybienie potraktować jako oczywistą omyłkę) stanowiła część przedsiębiorstwa podatnika. Ponownie należy odwołać się do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l i stwierdzić, że przedmiot opodatkowania jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jeżeli pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy lub osoby prowadzącej działalność gospodarczą. Ustawodawca nie odsyła do regulacji zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Przedstawione rozważania prowadzą do wniosku, że niezasadny jest zarzut naruszenia art. 336 Kodeksu cywilnego. Sąd I instancji prawidłowo bowiem zaakceptował ustalenie organów podatkowych, że nieruchomość znajdująca się w W. przy ul. O. [...] była w posiadaniu przedsiębiorcy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r., Nr 220, poz. 1447 ze zm.) należy zauważyć, że dzieli się na trzy jednostki redakcyjne zaś w skardze kasacyjnej nie sprecyzowano, który konkretnie przepis został naruszony.

Odnosząc się do przywołanych w skardze kasacyjnej orzeczeń sądów administracyjnych należy wskazać, że przedmiotem ich oceny nie były tożsame stany faktyczne. W sprawie II FSK 2299/10 NSA stwierdził m. in., że "również prawidłowo Sąd pierwszej instancji konkludował, że nieruchomości będące w posiadaniu osoby fizycznej, które nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. nie są i potencjalnie nie mogą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych przez prowadzącego przedsiębiorstwo, winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawki podstawowej. W realiach rozpoznawanej sprawy nie stwierdzono jednak, że nieruchomości "nie są i potencjalnie nie mogą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych przez prowadzącego przedsiębiorstwo". Jak zaś wyżej wskazywano sam formalny akt ujęcia nieruchomości jako składnika przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie przesądza o kwalifikacji podatkowej takiej nieruchomości.

W sprawie II FSK 32/11 NSA stwierdził m. in., że w ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub – biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost na ten cel. Aczkolwiek ujęcie nieruchomości w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, albo też zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości, przesądza o jej gospodarczym przeznaczeniu, to jednak – w świetle zaprezentowanych wyżej rozważań – nie jest to jedyne kryterium decydujące o takiej kwalifikacji np. gruntu czy też budynku. Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. W każdym razie warunków takich nie spełnia nieruchomość (budynek czy też grunt) przeznaczony na realizację niegospodarczych osobistych celów życiowych podatnika oraz jego rodziny. Ocena ta jest zbieżna z oceną prawną formułowaną w sprawie niniejszej, odmienne rozstrzygnięcie wynikało zaś z odmiennych ustaleń faktycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną