Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 91/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-05-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1, art. 4 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 11
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Myślińska Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia del. WSA Andrzej Skoczylas (spr.) Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 21 maja 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia 3 października 2013 r. sygn. akt III SA/Po 587/13 w sprawie ze skargi P. D. na decyzję D. I. C. w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od P. D. na rzecz D. I. C. w P. 5400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 3 października 2013 r., sygn. akt III SA/Po 587/13 (dalej wyrok z 3 października 2013 r.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej WSA albo sąd I instancji) oddalił skargę P. D. (dalej podatnik albo skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu (dalej DIC) z [...] lutego 2013 r., nr [...] (dalej decyzja z [...] lutego 2013 r.), zapadłą w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od stycznia do czerwca 2008 r. Wyrok ten zapadł w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

Decyzją z dnia [...] marca 2011 r., nr [...] (dalej decyzja z [...] marca 2011 r.), Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu (dalej DUKS), działając na podstawie art. 4 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2004 r., nr 29, poz. 257 ze zm., dalej u.p.a.), określił dla skarżącego zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku akcyzowego za miesiące od stycznia do czerwca 2008 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami.

W uzasadnieniu DUKS wskazał, że w toku kontroli u podatnika, prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "[...]", okazało się, że w 2008 r. zajmował się obrotem paliw płynnych i olejów na stacji paliw w miejscowości Rosko. Strona udokumentowała nabycie: [...] litrów oleju napędowego – fakturami wystawionymi na "PHU A. K." z siedzibą w Koninie oraz 286.519 litrów oleju napędowego – fakturami wystawionymi przez "P." w Ł. Prowadzone postępowanie dowodowe ujawniło, że faktury nie dokumentują rzeczywistej dostawy towaru. Miały one zalegalizować wprowadzenie do obrotu paliw silnikowych pochodzących z nieznanego źródła.

Organ ustalił, że A. K. nie miał koncesji na prowadzenie obrotu paliwami ciekłymi, o czym wiedział podatnik. Paliwo nie miało atestów jakościowych. Nieznane są dane osobowe kierowców dostarczających paliwo ani dane identyfikacyjne cystern. Nie potrafił ich wskazać A. K. i jego pracownik J. Z. Za dostarczane paliwo skarżący płacił gotówką, bez odpowiedniego potwierdzenia dostawy.

Z kolei w odniesieniu do faktur wystawionych na rzecz strony przez "P." organ I instancji stwierdził, że faktury wystawione przez ten podmiot również nie odzwierciedlają rzeczywistego zakupu paliwa w tej firmie. Z materiału dowodowego przesłanego przez DUKS w W. wynika, że podmiot ten nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem w W., nie został zaewidencjonowany, jak również nie zostały otwarte obowiązki podatkowe dla tej spółki w I Mazowieckim Urzędzie Skarbowym. Nieznane jest miejsce przechowywania dokumentów związanych z prowadzoną w 2008 r. działalnością wskazanej spółki. Z kolei [...] grudnia 2010 r. Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. przesłuchał w charakterze świadka – w trybie pomocy prawnej – Przemysława I. M., który w 2008 r. pełnił funkcję prezesa zarządu spółki P. Ze złożonych zeznań wynika m.in., że jako prezes nigdy nie był przy odbiorze sprzedawanego paliwa, nie potrafił określić miejsca załadunku i rozładunku paliwa, nie znał nazwisk kierowców, którzy transportowali paliwo ani nie wiedział, czy wydanie paliwa było potwierdzone świadectwem jakości i dowodem wydania.

W oparciu o analizę zgromadzonego materiału dowodowego organ I instancji doszedł do przekonania, że wystawione zarówno przez A. K., jak i "P." faktury VAT nie dokumentują faktycznie zrealizowanych transakcji sprzedaży oleju napędowego na rzecz podatnika. Organ podkreślił, że fakt, iż strona dokonywała zakupów oleju napędowego, nie świadczy o tym, że zakwestionowane faktury potwierdzają rzeczywiste transakcje. W wyniku przeprowadzonego postępowania nie stwierdzono natomiast okoliczności pozwalających na zakwestionowanie rodzaju i ilości wskazanego na fakturach paliwa oraz przede wszystkim istnienia towaru będącego przedmiotem zakupu i sprzedaży przez skarżącego. Ustalono, że sprzedawcą oleju napędowego na rzecz firmy nie mogli być A. K. i spółka "P.", nabycie zatem przez skarżącego oleju napędowego nie nastąpiło od wystawców wskazanych faktur.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 13 pkt 4, 5 i 9 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz.U. 2004 r., nr 8, poz. 65 ze zm., dalej u.k.s.), art. 283 § 1 pkt 1, art. 285 § 1, art. 193 § 1 i 2, art. 191, art. 180 § 1, art. 187 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej o.p.) oraz przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Strona podniosła, że ze względu na brak imiennego upoważnienia pracowników UKS w Poznaniu czynności kontrolne dokonane od dnia [...] czerwca 2010 r. do dnia [...] stycznia 2011 r. są bezprawne, a poczynione na ich podstawie ustalenia nie mogą być uznane za dowody w sprawie. Stosowne upoważnienie wydane zostało dopiero w dniu [...] stycznia 2011 r. i okazane kontrolowanemu. Odwołujący nie dostrzegł podstaw do kwestionowania zeznań świadków potwierdzających dokonywanie transakcji kupna paliwa, co miały dokumentować sporne faktury. Strona była przekonana, że podatek akcyzowy od paliwa został uiszczony na wcześniejszych etapach obrotu handlowego, wobec tego wniosła o uchylenie decyzji z [...] marca 2011 r. i umorzenie postępowania.

Decyzją z [...] lutego 2013 r. DIC utrzymał w mocy decyzję z [...] marca 2011 r.

W uzasadnieniu DIC wyjaśnił, że niezasadny był zarzut naruszenia przepisów u.k.s. W dniu [...] maja 2010 r. wydano postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego na podstawie art. 13 ust. 1 u.k.s., a odbiór tego dokumentu potwierdził własnoręcznym podpisem kontrolowany w dniu [...] czerwca 2010 r. W aktach administracyjnych znajduje się upoważnienie do prowadzenia postępowania kontrolnego wskazujące dane upoważnionych osób kontrolujących.

Organ II instancji podkreślił, że w sprawie kwestionowana jest materialna prawidłowość: [...] faktur VAT wystawionych przez "PHU A. K." - na łączną ilość [...] litrów oleju napędowego, oraz 10 faktur wystawionych przez "P." w Ł. – na łączną ilość [...] litrów oleju napędowego. Organ odwoławczy wskazał, że A. K. nie miał koncesji na obrót paliwami ciekłymi i pojazdami do transportu paliwa. W toku postępowania karnego ustalono fakt sporządzania faktur VAT na zamówienie telefoniczne i bez dostawy towarów na rzecz strony, a ponadto że podatnik nie dysponował środkami finansowymi na uregulowanie wszystkich faktur gotówkowych wystawianych przez "PHU A. K.". Organ uwzględnił wyrok Sądu Rejonowego w Koninie z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt II K 194/11, potwierdzający dokonywanie w okresie styczeń 2007 - marzec 2008 r. obrotu polegającego na sprzedaży paliwa na łączną kwotę [...] zł, którego nie wykazano w stosownych ewidencjach. Zdaniem organu II instancji nie jest to jednak okoliczność przesądzająca na korzyść podatnika. Nie zmienia ona bowiem faktu, że A. K. wszedł w posiadanie paliwa niewiadomego pochodzenia, gdyż używane przez niego faktury dotyczyły nieistniejącej "[...]" z Trzebnicy oraz nieuczestniczącej w obrocie prawnym firmy "[...]" w S. Paliwo zakupione przez stronę zostało wobec tego wprowadzone do obrotu w wyniku oszustwa popełnionego z wykorzystaniem mechanizmów mających na celu uchylanie się od należnych zobowiązań podatkowych oraz nieuprawnione domaganie się zwrotu należności. Od wprowadzonego do obrotu paliwa nie został odprowadzony podatek akcyzowy na wcześniejszym etapie obrotu. Podatnika obciąża niezachowanie należytej staranności i ostrożności przy dokonywaniu zakupu paliwa od wskazanych podmiotów. Wobec tego, że firma skarżącego weszła w posiadanie oleju napędowego niewiadomego pochodzenia, na podstawie art. 4 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 1 i 2 u.p.a., stała się podatnikiem podatku akcyzowego.

W skardze strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzucając im niezgodność z obowiązującymi przepisami prawa, w tym naruszenie art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 139 § 3 o.p. oraz art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 1 i ust. 2, art. 11 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 u.p.a.

Rozstrzygając powyższy spór, sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku z 3 października 2013 r. przyjął za podstawę rozstrzygnięcia stan faktyczny sprawy przedstawiony w zaskarżonej decyzji odwoławczej, który został ustalony w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu z zachowaniem wszelkim reguł wynikających z o.p. Sąd I instancji stwierdził ponadto, że organ II instancji dokonał ustaleń faktycznych odrębnych od ustaleń organu I instancji, z uwagi na treść wyroku Sądu Rejonowego w Koninie z 27 września 2011 r., sygn. akt II K 194/11. Organ I instancji ustalił bowiem, że wystawione zarówno przez A. K., jak i "P." faktury VAT nie dokumentują faktycznie zrealizowanych transakcji sprzedaży oleju napędowego na rzecz podatnika. Sprzedawcą oleju napędowego na rzecz firmy nie mogli być A. K. i "P.", nabycie zatem przez skarżącego oleju napędowego nie nastąpiło od wystawców wskazanych faktur. Natomiast organ II instancji ustalił, że strona skarżąca rzeczywiście kupowała olej napędowy od firmy "PHU A. K.", ale był to olej nabyty uprzednio z nieustalonego źródła i nie uiszczono od niego podatku akcyzowego.

Skarżący na żadnym etapie postępowania nie przedstawił dowodów świadczących o zapłacie akcyzy na wcześniejszych etapach obrotu, a także nie przedłożył dowodów, z których wynikałoby źródło rzeczywistego i legalnego pochodzenia nabytego oleju napędowego. Organy obu instancji wykazały, że podatek akcyzowy nie został wcześniej zapłacony, a paliwo pochodziło faktycznie z nieudokumentowanego źródła.

W ocenie WSA organy podatkowe miały podstawy do uznania, że paliwo zakupione przez stronę od "PHU A. K." oraz "P. sp. z o.o." zostało wprowadzone do obrotu w wyniku oszustwa popełnionego przez te podmioty, które nie uiściły wymaganej akcyzy na wcześniejszym etapie obrotu gospodarczego. Organ odwoławczy trafnie wskazał, że to podatnika obciąża niezachowanie należytej staranności i ostrożności przy dokonywaniu zakupu paliwa od wskazanych podmiotów.

Zdaniem WSA skarżący jako profesjonalny przedsiębiorca powinien tak zorganizować proces nabywania oleju napędowego i wszelkiego innego rodzaju wyrobów akcyzowych, by zyskać pewność, że za towary te uiszczono już wymagane zobowiązanie akcyzowe na rzecz Skarbu Państwa. W przeciwnym wypadku ponosił on ryzyko obciążenia obowiązkiem podatkowym w sytuacji niemożności udowodnienia zapłaty podatku na wcześniejszym etapie obrotu handlowego. Skarżący był też obowiązany do takiego przeprowadzenia spornych transakcji handlowych, by możliwe było ich późniejsze wykazanie za pomocą odpowiedniej dokumentacji.

W skardze kasacyjnej z [...] listopada 2013 r. skarżący P. D. (dalej zwany także skarżącym kasacyjnie) reprezentowany przez radcę prawnego zaskarżył wyrok z 3 października 2013 r. w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.):

1) naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 4 ust. 3 u.p.a. i przyjęcie, że nabywcę oleju napędowego (tu skarżącego) obciąża bezwzględny i od innych okoliczności niezależny obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od nabytego paliwa w sytuacji, gdy podatku tego nie uregulował wcześniej sprzedawca,

2) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. 2013 r., poz. 267 ze zm., dalej k.p.a.) przez uznanie za własne ustaleń organu II instancji, który dokonał ich z przekroczeniem granic swobody osądu sędziowskiego,

3) naruszenie prawa procesowego przez niewłaściwe zastosowanie art. 11 p.p.s.a. i wadliwe przyjęcie, że związanie sądu administracyjnego ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego zapadłego w sprawie przeciwko A. K. dotyczącego narażenia podatku od towarów i usług na uszczuplenie oznacza związanie sądu ustaleniami zawartymi w uzasadnieniu tego wyroku w niniejszej sprawie,

4) naruszenie prawa procesowego przez niewłaściwe zastosowanie art. 11 p.p.s.a. i wadliwe przyjęcie, że ustalenia prawomocnego wyroku skazującego zapadłego w sprawie przeciwko A. K. dotyczącego narażenia podatku od towarów i usług na uszczuplenie może być podstawą rozstrzygnięcia sądu i to mimo, że wyrok ten dotyczy podatku od towarów i usług, a nie podatku akcyzowego.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, według norm przepisanych.

Zdaniem skarżącego sąd I instancji niezasadnie przyjął, że obowiązek zapłaty akcyzy obciąża w równym stopniu Jego oraz dostawcę paliwa oraz że wyrażona w art. 4 u.p.a. kolejność zobowiązania poszczególnych uczestników obrotu paliwem nie świadczy o pierwszeństwie obowiązku podatkowego podmiotów wskazanych wyżej przed podmiotami wymienionymi w dalszej treści tego przepisu. Jeżeli sprzedawca paliwa jest znany organowi, to brak jest merytorycznych przesłanek, by obowiązkiem podatkowym obciążać nabywcę przed sprzedawcą.

Koncentrując uwagę na zarzucenie naruszenia przez sąd I instancji art. 11 p.p.s.a., skarżący zwrócił uwagę, że w postępowaniu zakończonym wydaniem wyroku w sprawie o sygn. akt [...] nie występował w roli oskarżonego o nieodprowadzenie akcyzy od sprzedawanego paliwa. Poza tym, Sąd Rejonowy w Koninie nie badał okoliczności odprowadzania bądź nie odprowadzenia akcyzy przez A.a K.. Stąd też WSA nie mógł z powołaniem się na art. 11 p.p.s.a. przyjąć ustaleń dokonanych w tym wyroku jako podstawy własnych ustaleń faktycznych w rozpoznawanej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Dokonując kontroli instancyjnej wyroku sądu I instancji z 3 października 2013 r., Naczelny Sąd Administracyjny miał na uwadze, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. w postępowaniu kasacyjnym rozpoznanie sprawy sądowoadministracyjnej następuje granicach skargi kasacyjnej przy uwzględnieniu z urzędu przesłanek nieważności postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiły wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego, dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznanie sprawy ograniczył do zbadania zasadności zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej.

Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zapadł na skutek wniesionej przez podatnika skargi od decyzji Dyrektora Izby Celnej z [...] lutego 2013 r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] marca 2011 r. o określeniu zobowiązania podatkowego z tytułu podatku akcyzowego na łączną kwotę [...] zł wraz z odsetkami.

W skardze kasacyjnej sformułowane zostały zarówno zarzuty naruszenia przez sąd I instancji przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), jak i przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Z uwagi wszakże na ich niezasadność, wniesiona skarga kasacyjna podlegała oddaleniu.

Skarżący kasacyjnie, formułując zarzut naruszenia art. 4 ust. 3 u.p.a., niezasadnie powołał się na chronologię czynności dokonywanych przez poszczególnych uczestników obrotu paliwami. Zaprezentowany sposób wykładni poszczególnych ustępów art. 4 u.p.a. nie znajduje uzasadnienia ani w rezultacie wykładni językowej, ani systemowej tego przepisu. Wbrew temu co zostało wskazane w skardze kasacyjnej, ustawodawca nie stanowi w art. 4 ust. 3 u.p.a. o subsydiarnym obowiązku nabywcy wyrobu akcyzowego zapłaty należnego podatku. Obowiązek ten ma charakter podstawowy, jeżeli tylko spełnione zostaną wszystkie przesłanki zastosowania art. 4 ust. 3 u.p.a. W orzecznictwie sądowym wskazuje się wprost, że z treści art. 4 ust. 1 u.p.a. nie wynika pierwszeństwo powstania obowiązku podatkowego producenta przed obowiązkiem podatkowym podmiotów występujących na późniejszych etapach obrotu wyrobem akcyzowym (wyrok NSA z 17 czerwca 2014 r., sygn. akt I GSK 27/13, orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej CBOSA). Warunkiem nieopodatkowania kolejno następujących czynności zaliczanych przez ustawę do podlegających opodatkowaniu akcyzą jest zapłacenie podatku akcyzowego w związku z poprzednią czynnością opodatkowaną. Dlatego każda sprzedaż wyrobów akcyzowych stanowi przedmiot opodatkowania akcyzą w sytuacji, gdy uprzednio akcyza nie została zapłacona w należnej wysokości (wyrok NSA z 25 marca 2015 r., sygn. akt I GSK 317/13, CBOSA, wyrok NSA z 17 czerwca 2014 r., sygn. akt I GSK 25/13, CBOSA). Z tego powodu organ II instancji trafnie zauważył w uzasadnieniu decyzji z 11 lutego 2013 r., że nawet ustalenie podmiotu, który faktycznie wcześniej dokonał obrotu wyrobem akcyzowym, od którego nie zapłacono akcyzy, nie zwalnia kolejnego nabywcy i posiadacza tego wyrobu od odpowiedzialności za zapłatę podatku akcyzowego. Stanowisko to zostało następnie w sposób prawidłowy zaaprobowane przez sąd I instancji w zaskarżonym wyroku z 3 października 2013 r.

Formułując dwa zarzuty kasacyjne w oparciu o art. 11 p.p.s.a., który stanowi o związaniu sądu administracyjnego ustaleniami wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa, skarżący kasacyjnie trafnie skonstatował, że obejmują one ustalenia wynikające z sentencji wyroku karnego odnośnie do osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa oraz miejsca i czasu jego popełnienia. Pogląd ten nie budzi wątpliwości w doktrynie ani w orzecznictwie sądowym (zob. J. Drachal, J. Jagielski, P. Gołaszewski w: red. R. Hauser, M. Wierzbowski, P.p.s.a. Komentarz, Warszawa 2015, s. 146-147 oraz powołane tam orzecznictwo sądowe). W dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej zarzucono jednak błędnie sądowi I instancji, że opierając się na wyroku Sądu Rejonowego w K. z [...] września 2011 r., sygn. akt [...], przyjął wynikające z niego ustalenia za podstawę własnych ustaleń faktycznych w niniejszej sprawie.

Odwołując się do powyższego wyroku, sąd I instancji wyjaśnił, że dokonywanie przez A. K. w okresie od stycznia 2007 r. do marca 2008 r. obrotu polegającego na sprzedaży paliwa na łączną kwotę [...] zł, którego nie wykazano w stosownych ewidencjach, nie jest okolicznością przesądzającą na korzyść skarżącego kasacyjnie. Nie zmienia to bowiem faktu, że A. K. wszedł w posiadanie paliwa niewiadomego pochodzenia. Zarówno organ II instancji, wydając decyzję z [...] lutego 2013 r., jak i sąd I instancji, który przyjął dokonane przez organ ustalenia faktyczne za własne, nie oparły zapadłych rozstrzygnięć wyłącznie na ustaleniach wydanych we wskazanym powyżej wyroku Sądu Rejonowego w Koninie. Organ II instancji w uzasadnieniu decyzji z [...] lutego 2013 r. na str. 4 wskazał wiele środków dowodowych oraz ustalonych na ich podstawie okoliczności faktycznych, które łącznie uprawniały do sformułowania tezy o wprowadzeniu przez skarżącego kasacyjnie do obrotu paliw silnikowych pochodzących z nieznanego źródła, z naruszeniem obowiązku zapłaty podatku akcyzowego. Poza tym na treść wyroku Sądu Rejonowego w Koninie z [...] września 2011 r. po raz pierwszy zwrócił uwagę sam skarżący kasacyjnie, próbując wykazać, że A. K. nie sprzedawał "pustych faktur". Jak zostało to już powyżej zauważone, okoliczność ta nie miała jednak przesądzającego wpływu na ustalenie odpowiedzialności podatkowej skarżącego kasacyjnie.

W ostatnim ze sformułowanych zarzutów kasacyjnych niezasadnie zarzucono sądowi I instancji naruszenie art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. 2013 r., poz. 267 ze zm., dalej k.p.a.), który w sprawie nie znajdował w ogóle zastosowania. Poza tym organ administracji publicznej ze względu na swoją pozycję ustrojową nie mógł przekroczyć granic swobody osądu sędziowskiego, ponieważ nie jest organem władzy sądowej, tylko wykonawczej. Pomimo wymienionych uchybień w konstrukcji tej podstawy kasacyjnej oraz braku wyczerpującego jej umotywowania w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie zasługiwała ona na uwzględnienie. Sąd I instancji, podzielając ustalenia faktyczne poczynione przez organ II instancji w decyzji z [...] lutego 2013 r., dokonał wyczerpującej analizy zgromadzonego w aktach administracyjnych materiału dowodowego, który prawidłowo został uznany za spójny, logiczny oraz pełny.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny w pkt 1 wyroku, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.

W pkt 2 wyroku Sąd w oparciu o art. 204 pkt 1 p.p.s.a. zasądził od skarżącego kasacyjnie na rzecz organu II instancji 5.400 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.