Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 134/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2019-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art.4 ust.1 pkt 3  i ust. 5
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 14 j par.1 i pare.3, art. 14c par. 1 i 2, art. 14 b par.3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie: Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędzia WSA Marzena Łozowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi A Spółki z o. o. w [...] na interpretację indywidualną Wójta Gminy Kamiennik z dnia 1 marca 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Wójta Gminy Kamiennik na rzecz strony skarżącej kwotę 457,00 zł (słownie złotych: czterysta pięćdziesiąt siedem 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia 1 marca 2018 r. w przedmiocie opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej, wydaną na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w związku z art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 dalej jako "O.p.") Wójt Gminy Kamiennik , po rozpatrzeniu wniosku A spółka z o.o. z siedzibą w [...] (zwanej dalej wnioskodawcą bądź skarżącą albo Spółką) uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny sprawy:

Spółka jest właścicielem elektrowni wiatrowych zlokalizowanych na terenie [...]. W skład każdej posiadanej przez spółkę elektrowni wiatrowej wchodzi wieża wraz z fundamentem, a także jej część techniczna - wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator, układ sterowania oraz zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 20 maja 2016r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych,(Dz. U. z 2016 r., poz. 961 ze zm.), Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą zakresu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości i zwróciła się do Wójta Gminy Kamiennik z wnioskiem o wydanie w tej kwestii interpretacji indywidualnej. W ramach wydanej w wyniku rozpoznania tego wniosku interpretacji indywidualnej z dnia 13 kwietnia 2017r. Wójt Gminy Kamiennik uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe uznając, że za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, od dnia 1 stycznia 2017r., należy uznać elektrownię wiatrową, na którą składają się, między innymi, elementy budowlane, to jest fundament i maszt oraz elementy techniczne, takie jak: wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

Spółka nie zgadzając się z tym stanowiskiem organu, w ramach obecnego wniosku wskazując na powstałą w związku z tak wskazanym przedmiotem opodatkowania kolejną wątpliwość , co do sposobu w jaki powinna w tej sytuacji obliczyć podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych, których wcześniej w całości podatkiem tym nie opodatkowywała, zadała pytanie "czy począwszy od 1 stycznia 2018r. podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do Wnioskodawcy budowli w postaci elektrowni wiatrowych stanowi ich wartość rynkowa określona przez Spółkę na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. 1 stycznia 2017r.?", stojąc jednocześnie na stanowisku, że podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci elektrowni wiatrowych stanowi ich wartość rynkowa określona przez Spółkę na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. 1 stycznia 2017r..

Uznając w ramach wskazanej na wstępie interpretacji indywidualnej stanowisko Spółki za nieprawidłowe , organ interpretacyjny stwierdził, że w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego będzie miała zastosowanie metoda określona w art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 – dalej jako: "u.p.o.l."), a zatem podstawę opodatkowania stanowi suma wartości początkowej poszczególnych elementów, składających się, w stanie prawnym od 1 stycznia 2017 r., na pojęcie elektrowni wiatrowej.

W skardze wniesionej do tut. Sądu, skarżąca domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenia na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wraz z opłatą skarbową, według norm prawem przepisanych, wskazała na naruszenia :

1. przepisów postępowania, tj.

• przepisu art. 14c § 1 O.p. w zw. z art. 14b § 2 i 3 O.p. poprzez naruszenie zasady związania przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanem faktycznym, z uwagi na jego bezprawną ocenę i w konsekwencji również modyfikację;

• przepisu art. 14c § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p w zw. z art. 14h O.p. z uwagi na lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie przez organ interpretacyjny uzasadnienia prawnego w zaskarżonej interpretacji, w szczególności co do sposobu ustalenia podstawy opodatkowania dla elektrowni wiatrowych w nowym stanie prawnym, w sytuacji gdy stanowisko wnioskodawcy ocenione zostało jako nieprawidłowe, a nadto z uwagi na brak zawarcia w treści interpretacji oceny prawnej stanowiska skarżącej, co skutkowało naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie;

• przepisu art. 2a O.p. w zw. art. 120, 121 § 1 i art. 14h O.p. poprzez brak rozstrzygnięcia na korzyść podatnika występujących wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego.

2. przepisów prawa materialnego , a to art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z przepisem art. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych , poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji również niewłaściwe zastosowanie poprzez przyjęcie, że podstawą opodatkowania należących do Spółki elektrowni wiatrowych jest ich wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku, a nie ich wartość rynkowa, pomimo iż w przyjętym w sprawie rozumieniu elektrowni wiatrowych po pierwsze nie są przez Spółkę amortyzowane( brak jest ścisłej korelacji pomiędzy przedmiotem opodatkowania, a środkami trwałymi Spółki) , a po drugie Spółka tej wartości amortyzacyjnej nie jest w stanie w żaden sposób określić (wartość ta nie jest jej znana), a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, uznając iż elementy niestanowiące budowli, również winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy Kamiennik wniósł o jej oddalenie,

W związku z przedstawieniem postanowieniem z dnia 29 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 2983/17 przez Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania składowi siedmiu sędziów zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości, a mianowicie "czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane jest tylko część budowlana (wzniesiona z użyciem wyrobów budowlanych) elektrowni wiatrowej czy też budowlę tę stanowi fundament, wieża i elementy techniczne elektrowni wiatrowej, o których mowa w art. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych ?"Spółka wniosła o zawieszenie postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm., obecnie Dz.U. z 2018r. ,poz. 1302 .- dalej zwanej "P.p.s.a") do czasu jego rozpoznania uważając , że jego wynik będzie miał wpływ na orzeczenie w niniejszej sprawie.

W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie w dniu 20 czerwca 2018 r. Sąd mając na uwadze , że w ramach postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i 14c O.p.) zarówno organ interpretacyjny, a następnie także i sąd administracyjny sprawując kontrolę zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, stwierdził brak podstaw do zawieszenia niniejszego postępowania z urzędu, na podstawie art. art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a.

Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację, jak i Sąd porusza się tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Nadto zgodnie z art. 57a P.p.s.a., w przypadku skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, która może być oparta jedynie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tym stanie rzeczy, jak podkreślił pełnomocnik skarżącej, w zależności od stanowiska NSA zajętego na tle przedstawionego mu do rozpoznania zagadnienia prawnego, może ono mieć wpływ na obecne postępowanie, jednakże nie będzie to wpływ w znaczeniu prawnym.

W przypadku skarżącej, co nie jest kwestionowane, z formalnego punktu widzenia, kwestia przedmiotu opodatkowania, została już rozstrzygnięta odrębną interpretacją indywidualną Wójta Gminy Kamiennik z dnia 13 kwietnia 2017r. w ramach to której , uznał on stanowisko Spółki za nieprawidłowe, stwierdzając jednocześnie, że za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, od dnia 1 stycznia 2017r., należy uznać elektrownię wiatrową, na którą składają się, między innymi, elementy budowlane, to jest fundament i maszt oraz elementy techniczne, takie jak: wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

Obecna zaskarżona interpretacja nie dotyczy zatem , już wcześniej rozstrzygniętego ( wprawdzie na niekorzyść Spółki) zagadnienia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowych , ale sposobu określenia jego wartości dla celów obliczenia wysokości należnego od nich zobowiązania w podatku od nieruchomości. Taki też jest zakres przedmiotowy obecnie zawisłego postępowania sądowego, wynikający zarówno z wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej, samej interpretacji a także z zarzutów skargi.

Ponieważ na rozprawie skarżąca równolegle złożyła wniosek o zawieszenie postępowania na podstawie art. 126 P.p.s.a, poparty przez organ interpretacyjny , w ocenie Sądu zaszły natomiast podstawy do zawieszenia postępowania na zgodny wniosek stron. Oceniając zarówno okoliczności niniejszej sprawy jak i zastosowane przepisy, Sąd nie stwierdzając istnienia negatywnych przesłanek do zawieszenia postępowania, na podstawie art. 126 P.p.s.a zawiesił postępowanie na zgodny wniosek stron, które to następnie podjął na wniosek organu interpretacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych orzeczeń z prawem. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl art. 145 § 1 pkt 1 w związku z art. 146 § 1 tej ustawy, Sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia naruszenia prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania i naruszenia przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W myśl art. 57a P.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wskazać należy, że z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i 14c O.p.) wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także i sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację porusza się tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami – Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Zasadne są bowiem podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, tj. art. 4 ust. 5 u.p.o.l. poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, które to naruszenie jest z kolei wynikiem skutecznie zarzuconych w skardze naruszeń przepisów postępowania dotyczących wydawania interpretacji indywidualnych. Zasadny okazał się zarzut nieodniesienia się przez organ w pełnym zakresie do stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku o interpretację oraz nieprzedstawienie w wyczerpujący sposób własnego stanowiska (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 O.p.).

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest metodologia ustalenia podstawy opodatkowania budowli w postaci elektrowni wiatrowej, w sytuacji, gdy taka budowla, jako całość, nie jest ujęta w ewidencji środków trwałych. Zdaniem skarżącej, jest to metoda określona w art. 4 ust. 5 u.p.o.l. i podstawa opodatkowania powinna być określona w oparciu o wartość rynkową budowli (tu: elektrowni wiatrowej) na dzień postania obowiązku podatkowego, tj. 1 stycznia 2018 r., bowiem w ewidencji majątkowej skarżącej nie występuje taka budowla jako pojedynczy środek trwały, ani też nie występują takie środki trwałe, których zbiór w całości odpowiada wskazanemu przedmiotowi opodatkowania.

Z kolei organ interpretacyjny uznał, że w sprawie znajdzie zastosowanie metoda określona w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a zatem podstawę opodatkowania stanowi suma wartości początkowej poszczególnych elementów, składających się, w stanie prawnym od 1 stycznia 2017 r., na pojęcie elektrowni wiatrowej.

Przedstawiona przez organ wykładnia tego przepisu jest, co do zasady, prawidłowa, w szczególności w zakresie tego, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle, a nie środki trwałe i bynajmniej ustawa podatkowa nie przewiduje warunku, aby dana budowla stanowiła jeden środek trwały. W przypadku, gdy podatnik nie ewidencjonuje budowli jako jednego środka trwałego, lecz jako kilka środków trwałych, odpowiadających częściom takiej budowli, które tworzą całość odpowiadającą budowli, to w orzecznictwie aprobowane jest stanowisko, iż nie ma przeszkód faktycznych i prawnych, aby opodatkować tę budowlę poprzez opodatkowanie części tej budowli, w odniesieniu do wartości początkowych środków trwałych stanowiących sumę tak rozumianej części budowli (por. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2243/15 dostępny na: http//:orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym stwierdzono, iż możliwie jest opodatkowanie budowli, na którą składa się kilka środków trwałych ujętych w ewidencji podatnika).

Rzecz jednak w tym, że ta słuszna, co do zasady, wykładnia art. 4 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., nie mogła mieć w niniejszej sprawie znaczenia przy ocenie prawidłowości stanowiska wnioskodawcy, a to ze względu na pominięcie przez organ interpretacyjny istotnych okoliczności, na które wnioskodawca zwrócił uwagę w uzasadnieniu wniosku i które w rzeczywistości stanowiły istotę jego wątpliwości interpretacyjnych. Trzeba wobec tego zwrócić uwagę, że w procesie wydawania interpretacji indywidualnych ocena stanowiska wnioskodawcy przedstawiona przez organ musi dokładnie odnosić się do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji i organ nie może nie tylko tych okoliczności uzupełniać, ale także ich pomijać – zwłaszcza w przypadku, gdy są to okoliczności istotne.

W myśl art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z art. 14c § 1 O.p. wynika obowiązek przedstawienia przez organ wyczerpującego opisu stanu faktycznego podanego we wniosku, a następnie obowiązek dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy i uzasadnienia prawnego tej oceny. Zgodnie z art. 14 c § 2 O.p., w razie oceny negatywnej, organ wyraża własne stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym.

Uzasadnienie prawne stanowiska organu interpretacyjnego w takich przypadkach musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy.

Nie czyni zadość temu obowiązkowi wyłaniający się z akt sprawy taki sposób postępowania organu interpretacyjnego, który ewidentnie pomija, że wnioskodawca we wniosku o interpretację wyraźnie wskazał, iż w ewidencji środków trwałych, nie ujmuje takich części budowli, które po zestawieniu tworzą (bez reszty) całość stanowiącą budowlę w postaci elektrowni wiatrowej, bowiem takie części jako odrębne środki trwałe, obejmują inne jeszcze komponenty, które nie mieszczą się (nie zawierają się) w pojęciu takiej budowli, a nie są odrębnie ewidencjonowane oraz – co wymaga podkreślenia - nie było dotychczas takiego obowiązku. Spółka wskazała bowiem we wniosku, że elektrownie wiatrowe, w rozumieniu opisanym we wniosku (część budowlana i "urządzenia wiatrowe"), nie figurują w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako stanowiące samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe – budowle, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe. W przypadku "urządzeń wiatrowych" (których katalog został ustawowo określony), dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na: wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz zmocowaniem i mechanizmem obrotu, ale – co nader istotne w tej sprawie - na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki Spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, tj. przykładowo na: oprogramowanie, które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego, wiatrowskaz oraz anemometr, instalacja odgromowa, awaryjne instalacje elektryczne, oświetlenie ostrzegawcze, chłodnice i wentylatory, wyciągarka wraz z olinowaniem. Spółka we wniosku wyraźnie podała, że poniosła wydatki na elementy, które nie stanowią części elektrowni wiatrowej w rozumieniu nowych przepisów. Natomiast te elementy techniczne, które stanowią część elektrowni wiatrowej, nie zostały wyodrębnione i ujawnione w rejestrze jako osobne środki trwałe. Spółka nie ma możliwości określenia wartości elementów składających się na elektrownię wiatrową, które nie podlegały dotychczas opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako że nie stanowiły budowli.

Tymczasem stanowisko organu o konieczności zastosowania przez Spółkę przepisu art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., te ostatnie okoliczności w zupełności pomija, opierając się na - sprzecznym z przedstawionymi we wniosku okolicznościami założeniu - że Spółce znane są wartości elementów elektrowni wiatrowych.

Sąd zwraca uwagę, że ta okoliczność miała w tej sprawie charakter kluczowy, gdyż z opisu stanu faktycznego niewątpliwie wynikało, że przy ustalaniu wartości początkowej środków trwałych składających się na "urządzenia wiatrowe" Spółka dokonała także alokacji tego rodzaju wydatków, które nie mieszczą się w ustawowo zdefiniowanym zakresie części technicznych elektrowni wiatrowej. Jak akcentowała skarżąca, do 31 grudnia 2016 r. budowlą w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l w związku z art. 3 pkt 3 prawa budowlanego były: wieża i fundament elektrowni wiatrowej. Dla takiej budowli należało przyjmować za podstawę opodatkowania wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustaloną na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiącą podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku. Ponieważ elementy techniczne elektrowni wiatrowej nie były budowlą ani częścią budowli w rozumieniu przepisów u.p.o.l, to nie można przyjąć, że od elektrowni wiatrowej rozumianej (od 1 stycznia 2017 r.) jako budowla składająca się z fundamentów, wieży i elementów technicznych wymienionych w art. 2 pkt 2 ustawy o inwestycjach, dokonuje się (dokonywało się) odpisów amortyzacyjnych. Można powiedzieć, że w tym wypadku, poprzez regulacje prawne doszło do "wytworzenia" nowej budowli, z elementów, które na ogół już dawno zostały przez podatników nabyte i we właściwy sposób zaewidencjonowane, jako składniki majątku, przy uwzględnieniu przepisów wówczas obowiązujących.

W ocenie Sądu, słusznie podniosła skarżąca, że wartość takiej budowli nie może być ustalona jako suma wartości elementów "wydobytych" ze amortyzowanych środków trwałych i dodania ich do wartości dotychczasowej budowli (wieży i fundamentów). Sąd orzekający w tej sprawie podziela stanowisko prezentowane w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, że w tej szczególnej sytuacji uzasadnione jest odejście od stosowania art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., mimo że strona dokonywała odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (por. wyroki WSA z dnia: 28 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 608/17; 12 października 2017 r., sygn. akt I SA/Rz 471/17; 25 października 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1257/17).

Z opisanych we wniosku okoliczności faktycznych wynika bowiem, że rodzaj i zakres środków trwałych nie pokrywa się z pojęciem "elektrowni wiatrowej" w rozumieniu art. 2 ustawy o inwestycjach (..) tj. budowli stanowiącej przedmiot opodatkowania od 1 stycznia 2017 r. Zatem dopuszczalne jest ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości w 2017 r. budowli, tj. elektrowni wiatrowej obejmującej: fundament, wieżę, wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy , układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu - w wysokości wartości rynkowej (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.).

W ocenie Sądu, za takim sposobem ustalenia podstawy opodatkowania przemawia też okoliczność, że rozszerzony w zakresie przedmiotu i podstawy opodatkowania obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości objął nie nowo nabyte lub wytworzone urządzenia techniczne, a używane, co powinno mieć również wpływ na wartość budowli przyjmowanej za podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Końcowo, jedynie na marginesie Sąd dodatkowo zauważa , że w wyniku zmian legislacyjnych dokonanych ustawą z dnia 7 czerwca 2018r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018r. poz. 1276), m.in. w art. 3 pkt 3 u.P.b., katalog budowli zawarty w art. 3 pkt 3 u.P.b. został jednoznacznie uzupełniony o "części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń)". Ustawodawca przywrócił zatem w tym zakresie brzmienie przepisu w stanie prawnym obowiązującym do 31.12.2016r. Zarazem oznacza to, że w świetle obowiązujących obecnie unormowań nie nastręcza trudności identyfikacja przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dokonując ustaleń w tym zakresie, zastosowanie znajdą wyłącznie przepisy u.p.o.l. (art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2) oraz art. 3 pkt 3 u.P.b. ( por wyrok NSA z dnia 25 października 2018r sygn. akt II FSK 3554/17- CBOSA)

W toku powtórnego postępowania obowiązkiem organu będzie uwzględnienie przedstawionej przez Sąd oceny prawnej, z pełnym odniesieniem się do wszystkich elementów stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę składają się: wpis stosunkowy 200 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości – 17 zł i wynagrodzenie doradcy podatkowego w kwocie 240 zł (§ 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U.2011, Nr 31, poz. 153).