Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1121/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.123, art.200, art.67 a par.1 pkt 3, par.2, art.210,.art.187 par.1art.122, art.191,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.1 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art.134, art.151, art.209, 250,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.84
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art.3 ust.1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki (spr) Asesor sądowy WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2009r. sprawy ze skargi ŁK na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące X 2001r., I, II, III, V 2002r., X, XII 2003r., II, III, IV, VI, VII, VIII, IX, X, XII 2004r. oraz za m – ce od II do X 2005r I. oddala skargę II. przyznaje od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu adw. [...] [...] zł ([...] złote [...]) uwzględniającą podatek od towarów i usług w wysokości [...] zł ([...] złote [...]) tytułem zwrotu nieopłacone j pomocy prawnej udzielonej z urzędu. /-/ M. Bejgerowska /-/ S. Zapalska /-/ J. Małecki


UZASADNIENIE

Dnia [...] 2008 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. wpłynął wniosek Ł. K. uzupełniony pismem z dnia [...] 2008 r. o umorzenie wszelkich zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług, które nie uległy przedawnieniu, wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Zapoznając się z materiałem sprawy w Urzędzie Skarbowym w M. podatnik doprecyzował, że żądanie umorzenia nie obejmuje zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r., objętej tytułem wykonawczym nr [...] z dnia 24 marca 2005 r.

Wniosek o umorzenie zaległości zobowiązany uzasadniał ważnym interesem podatnika i ciągle pogarszającą się jego sytuacją finansową. Ł. K. wskazał, że za 2007 r. osiągnął dochód w wysokości [...] zł, co udokumentował kserokopią zeznania PIT-37 za 2007 r.

Podatnik wystąpił również o wstrzymanie "wszelkich ruchów egzekucyjnych" w stosunku do jego osoby, gdyż nie posiada żadnego majątku na zaspokojenie zadłużenia. Poinformował, że nie stać go na regulowanie dotychczasowych rat w wysokości 50 zł miesięcznie, które były płacone z dobrej woli, przy pomocy osób trzecich, przy czym będzie się starał płacić tyle, ile będzie mógł, lecz nie mniej niż 10 zł miesięcznie.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] 2008 r. nr [...]/08 odmówił umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, w kwotach i za okresy - jak wskazano na wstępie odpowiedzi na skargę. W obszernym uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu omówił zarówno podstawy prawne, jak i przesłanki swojego rozstrzygnięcia.

Od powyższej decyzji Ł. K. odwołał się do Dyrektora Izby Skarbowej w P. , wnosząc o zbadanie jego sprawy a w przypadku, gdyby decyzja I instancji została utrzymana w mocy, o wykazanie, że ma możliwość spłaty przedmiotowych zaległości, przy czym winny być wskazane konkretne argumenty i sposoby wyjścia z sytuacji a nie argumenty o uznaniowości decyzji w sprawie umorzenia. W uzasadnieniu odwołania zobowiązany wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. odmówił mu umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, choć nie zanegował ani faktu znalezienia się przez niego w trudnej sytuacji finansowej, ani wymienionych przez niego argumentów dotyczących tej sytuacji. Ł.K. podkreślił, że jego sytuacja materialna była wielokrotnie badana przez właściwy miejscowo organ podatkowy (Naczelnik Urzędu Skarbowego w M.). Poborca skarbowy spisał protokół o stanie majątkowym, z którego wynika, że zobowiązany nie posiada żadnego majątku na zaspokojenie zaległości podatkowych, objętych tytułami wykonawczymi przesłanymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Odwołujący podniósł nadto, że został już dodatkowo ukarany grzywną przez Sąd Grodzki w O. za niepłacenie w terminie zobowiązań podatkowych. Grzywna została spłacona w układzie ratalnym. Zobowiązany podkreślił, że w jego ocenie Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. ciągłymi odmowami udzielenia ulg podatkowych ma zamiar go dodatkowo ukarać, a przynajmniej pognębić. Naczelnik Urzędu nie tylko odmówił umorzenia zaległości podatkowych, ale również nie przychylił się do wniosku o udzielenie spłaty zaległości w ratach po 50 zł miesięcznie. Pismo podatnika o wyznaczenie raty w wysokości satysfakcjonującej - zostało przez organ podatkowy zignorowane i żadna propozycja nie została mu przedstawiona.

Zdaniem wnioskodawcy Naczelnik Urzędu argumentuje we wszystkich pismach, że podatnik jest osobą niewiarygodną. Powołuje się przy tym tylko na jeden fakt, mianowicie na możliwość restrukturyzacji długów, z której podatnik nie skorzystał. Natomiast Naczelnik Urzędu zupełnie pomija fakt, że zobowiązany:

– nie prowadzi już działalności gospodarczej, która zakończyła się zajęciem i zlicytowaniem całego majątku firmy,

– wykazuje dobrą wolę w regulowaniu różnych zobowiązań w ratach (między innymi z tytułu alimentów) i jednocześnie zadłuża się u rodziny,

Dla odwołującego niezrozumiałe pozostawało, że inne organy podatkowe (Naczelnik Urzędu Skarbowego w M.) udzielają mu układu ratalnego przy wysokości rat 50 zł miesięcznie, natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. odmawia udzielenia ulg w spłacie zaległości. Ł. K. podkreślił również, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia [...] 2008 r. uchylił decyzję Prezesa ZUS odmawiającą umorzenia zaległości z tytułu składek.

Odwołujący polemizował ze stwierdzeniem zawartym w uzasadnieniu decyzji I instancji, iż ze względu na jego młody wiek organ podatkowy ma prawo zakładać, że do czasu przedawnienia jego sytuacja materialna może ulec poprawie umożliwiającej spłatę zaległości - bądź dobrowolnie, bądź na drodze egzekucji. W ocenie podatnika, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., odmawiając umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych naraża tylko organ podatkowy na niepotrzebne koszty, których nie pokryje z jego majątku, gdyż tego majątku zobowiązany nie posiada. Naczelnik urzędu nie przeprowadził żadnej symulacji, ile podatnik musiałby zarabiać, żeby spłacić zadłużenie. Dodatkowo winno być uwzględnione, że nawet w sytuacji, gdy podatnik znajdzie pracę, to i tak ma liczne zobowiązania: alimenty w kwocie [...] zł miesięcznie, układy ratalne, składki pracownicze w kwocie ok. [...] zł. Odwołujący podkreślił, że domaga się umorzenia, ponieważ ciągle rosnące zadłużenie jest dla niego niemożliwe do spłacenia. W odwołaniu sformułowano również zarzut, iż naczelnik urzędu omija temat przedawnienia części przedmiotowych zaległości podatkowych. Informacje organu podatkowego w tym zakresie nie są poparte żadnymi argumentami, natomiast stwierdzenie podatnika, że "restrukturyzacja nie wyznacza na nowo terminu liczenia przedawnienia, co najwyżej wstrzymuje" pozostaje bez komentarza ze strony organów podatkowych. Zdaniem Ł. K. jest to o tyle istotne, że nie została zaspokojona żadna kwota zaległości, czyli środek egzekucyjny nie został skutecznie zastosowany. Wnioskodawca zawarł w odwołaniu żądanie, aby w przypadku utrzymania decyzji I instancji w mocy, Dyrektor Izby Skarbowej w P. wykazał, że przedmiotowe zaległości są możliwe do spłaty przez podatnika, przy czym Dyrektor Izby nie powinien zasłaniać się uznaniowością decyzji, ale podać konkretne argumenty i sposoby wyjścia z tej trudnej sytuacji.

Przekazując Dyrektorowi Izby Skarbowej w P. odwołanie Ł. K., Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. ustosunkował się do zarzutów podniesionych przez stronę i wniósł o utrzymanie swej decyzji w mocy.

Przed wydaniem decyzji organ II instancji pismem z dnia [...] 2008 r. nr [...] powiadomił Ł. K. o prawie czynnego udziału w każdym stadium postępowania odwoławczego, wynikającym z art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa. Jednocześnie organ odwoławczy poprosił zobowiązanego o udokumentowanie przyczyn utraty statusu bezrobotnego oraz o udokumentowanie faktu poszukiwania pracy na własną rękę, po utracie statusu

bezrobotnego.

Na powyższe wezwanie Ł.K. przesłał pismo z dnia [...] 2008 r. w którym poinformował, że decyzją Powiatowego Urzędu Pracy w M. z dnia [...] 2007 r. uzyskał status bezrobotnego. Podatnik wskazał, że dnia [...] 2007 r. otrzymał z Urzędu Pracy Kartę Referencyjną do firmy [...] s.c, w tym samym dniu skontaktował się z jej właścicielem, aby uzyskać informacje dotyczące otrzymanej oferty i jeszcze tego samego dnia skierował pismo do PUP M., że nie jest oferowaną pracą zainteresowany. Jako odpowiedź na w/w pismo otrzymał decyzję Powiatowego Urzędu Pracy w M. z dnia [...] 2007 r. o utracie statusu osoby bezrobotnej. W kwestii poszukiwania pracy Ł. K. poinformował, że już w styczniu 2007 r. poszukiwał pracy na stanowisku specjalisty do spraw lokalizacji oprogramowania w firmie [...], lecz pracy nie otrzymał ze względu na niedostateczną znajomość języka angielskiego. W okresie od marca do lipca 2007 r. prowadził rozmowy z firmą [...] w sprawie podjęcia pracy na stanowisku konsultanta, które zakończyły się niepowodzeniem. W czerwcu 2007 r. Ł. K. prowadził również rozmowy w firmą [...], lecz i w tym wypadku bez powodzenia. W okresie lipiec - wrzesień 2007 r. prowadził rozmowy z firmą [...], lecz nie podjęto z nim współpracy z przyczyn organizacyjnych. Zniechęcony zaistniałą sytuacją Ł. K. nie podejmował prób szukania pracy aż do stycznia 2008 r., kiedy był na rozmowie kwalifikacyjnej na stanowisko konsultant SAP w firmie [...], lecz i w tym wypadku nie otrzymał propozycji pracy. W kwietniu 2008 r. był na rozmowie kwalifikacyjnej w Agencji Doradców Zawodowych [...] (stanowisko samodzielnego kierownika projektu e-commerce) dla klienta [...]B. – B., lecz otrzymał informację, że klient zmienił strategię. Ł. K. poinformował, że w maju 2008 r. wysłał oferty pracy do firmy [...] na stanowisko specjalista CRM i do Wydawnictwa Beck na stanowisko doradcy handlowego, lecz do chwili obecnej nie otrzymał żadnej odpowiedzi. Od dnia [...] 2008 r. jest ponownie zatrudniony w firmie [...] na stanowisku konsultant, na okres próbny jednego miesiąca. Ł. K. wskazał, że ma problemy ze znalezieniem pracy ze względu na brak wykształcenia wyższego i brak biegłej znajomości języka angielskiego.

Pismem z dnia [...] 2008 r. nr [...]I Dyrektor Izby Skarbowej w P. wyznaczył stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, zgodnie z art. 200 w/w ustawy.

W piśmie tym Dyrektor Izby poinformował podatnika, że z całością materiału sprawy został zapoznany na etapie postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., a w postępowaniu odwoławczym materiał sprawy został poszerzony wyłącznie o pismo (wraz z załącznikami) z dnia [...] 2008 r. przesłane przez Ł. K. jako odpowiedź na pismo organu odwoławczego z dnia [...] 2008 r. nr [...]. W związku z tym, że w sprawie nie został zgromadzony żaden nowy materiał, poza tym materiałem, który był podatnikowi znany, Dyrektor Izby wskazał, że akta sprawy nie zostaną przesłane ani do Urzędu Skarbowego w M., ani do Izby Skarbowej w K.

Z możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego Ł. K. nie skorzystał.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. jako zasadne i decyzją Nr [...] z dnia [...] 2008 r. utrzymał decyzję I instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy ustosunkował się do wszystkich zarzutów strony podniesionych w odwołaniu i udzielił podatnikowi wyczerpującej informacji na podniesione przez niego kwestie dot. postępowania restrukturyzacyjnego, terminów przedawnienia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. Nr [...] Ł. K. wskazał, że w chwili obecnej pozostaje bez pracy, nie stać go na opłacenie adwokata, (Izba Skarbowa ma przewagę zatrudniając fachowców adwokatów za pieniądze było nie było z podatków, nie jest biegły w zawiłościach prawa i wystąpił do Sądu o przyznanie prawa pomocy).

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi na skargę stwierdza, że w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Ł. K. nie podniósł żadnych zarzutów pod adresem zaskarżonej decyzji nr [...]. Wyjaśnia, że sformułowane przez Ł. K. w skardze stwierdzenia dotyczące właściwości miejscowej organów podatkowych są całkowicie nieuprawnione. Mianowicie, według danych ewidencyjnych Urzędu Skarbowego w O. Ł. K. zmienił miejsce zamieszkania z O. na M. z dniem [...] 2006 r. Urząd Skarbowy w M. (Naczelnik) jest zatem obecnie organem podatkowym właściwy miejscowo dla Ł. K. wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. pozostaje organem podatkowym właściwym miejscowo w zakresie podatku od towarów i usług, gdyż podatnik prowadził działalność gospodarczą na terenie O. od marca 2000 r. do października 2005 r. W przypadku podatników podatku od towarów i usług, którzy zaprzestali wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem, wierzycielem w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług jest organ właściwy w momencie zaprzestania wykonywania tych czynności. Na zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego dla podatnika podatku od towarów i usług nie mogą wpływać zdarzenia zachodzące już po utracie przez osobę fizyczną statusu podatnika podatku od towarów i usług. Niezależnie od faktu, że Ł. K. nigdy nie występował o przeniesienie sprawy do Urzędu Skarbowego w M., na co rzekomo Urząd Skarbowy w O. nie wyraził zgody, to sytuacja taka nie jest możliwa w świetle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa Dział II, rozdział 2: Właściwość organów podatkowych oraz wydanego na ich podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. Nr 165, poz. 1371 z późn. zm.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) - sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji podatkowej tylko pod względem zgodności z prawem podatkowym powszechnie obowiązującym. Ocenie podlega zatem legalność aktów administracyjnych zarówno z uwagi na brzmienie przepisów prawa materialnego, jak i formalnego prawa podatkowego. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem do badania, czy organy administracji skarbowej nie naruszyły materialnego i procesowego prawa podatkowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji Sąd administracyjny ma tylko i wyłącznie uprawnienia kasacyjne, co oznacza, iż nie ma on kompetencji do przyznania skarżącej wnioskowanego umorzenia zaległości podatkowej.

W postępowaniu przed sądami administracyjnymi pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w postanowieniach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z zasadą oficjalności, sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej, a związanych z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych odnośnie odmowy umorzenia Ł. K. zaległego podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, z wyjątkiem miesiąca grudnia 2004 r. objętego tytułem wykonawczym nr [...] z dnia [...] 2005 r. Z drugiej natomiast strony, Sąd orzekając w powyższej sprawie podatkowej winien mieć na uwadze zakaz pogorszenia sytuacji prawnej strony skarżącej w wyniku orzeczenia Sądu (zakaz reformationis in peius ).

Wniesiona skarga nie może być uwzględniona.

Standardem demokratycznego państwa prawnego, wynikającym z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 3 kwietnia 1997 r. jest obowiązek przez każdego płacenia podatków wynikających z ustawy. W każdym społeczeństwie wszyscy muszą dbać o dobro publiczne i tym samym przyczyniać się do finansowania potrzeb wspólnych ( np. ubezpieczenia społecznego, ochrony zdrowia, oświaty, bezpieczeństwa wewnętrznego i zewnętrznego, budowy i utrzymania urządzeń komunalnych). Rozkład ciężaru podatkowego na poszczególnych podatników jest uzależniony przez ustawodawcę od zdolności do poniesienia ciężaru podatkowego (np. posiadanego majątku służącego do prowadzenia działalności gospodarczej czy osiąganego rzeczywistego przychodu albo dochodu). Wszelkie zatem sytuacje w których większość podatników podnosi niekiedy znaczne ciężary podatkowe w interesie wspólnym, a tylko niektórzy próbują się uchylać od tego konstytucyjnego obowiązku (np. próbując tłumaczyć się nieznajomością prawa podatkowego opublikowanego w dziennikach ustaw) traktowane być musi jako naruszenie jednocześnie sprawiedliwości społecznej, jak i równości wobec prawa. Od wielu stuleci w systemie prawnym każdego państwa, z uwagi na warunek efektywności norm prawnych, przyjęta jest zasada ignorantia iuris nocet. Każdy kto posiada jakikolwiek majątek czy osiąga jakikolwiek dochód winien mieć zatem świadomość, iż będzie on podlegał opodatkowaniu takim czy innym podatkiem. Podatek od towarów i usług ma natomiast charakter cenotwórczy, co oznacza iż jego ciężar nie ponosi podmiot prowadzący działalność gospodarczą ale nabywca sprzedawanych towarów i usług. Oznacza to, iż wnioskujący obecnie o umorzenie zaległego oraz należnego podatku od towarów i usług w trakcie prowadzenia swej działalności gospodarczej pobrał już należny Państwu podatek, tyle że go nie odprowadził we właściwym czasie na konto właściwego organu podatkowego w O. Dlatego każdy podmiot prowadzący działalność musi być na tyle przezorny, by kiedy osiąga przychody ze sprzedaży towarów i usług - to winien w pierwszej kolejności zabezpieczyć na zapłacenie przewidzianych ustawami podatków, a nie finansować z nich swych innych wydatków czy spłacać swe zobowiązania prywatne. Oczywiście mogą zdarzać się i zdarzają się pewne sytuacje nadzwyczajne czy losowe, niezależne od podatnika, które temu ostatniemu uniemożliwiają okresowe zapłacenie należnych podatków. Dlatego właśnie dla takich, ale zupełnie wyjątkowych sytuacji przewidziano w polskim prawie podatkowym możliwość (ale tylko możliwość) zastosowania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych.

I tak zgodnie z brzmieniem art. 67a § 1 pkt.3 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) - organ podatkowy może na wniosek podatnika, w wypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe oraz odsetki za zwłokę, a umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Powyższy zapis ustawowy oznacza, że organ podatkowy do którego podatnik zwrócił się z wnioskiem o zastosowanie wobec niego określonej ulgi podatkowej może, ale wcale nie musi jej udzielić. Kompetencje organu podatkowego w tym zakresie oparte są na uznaniu administracyjnym, zwanym dawniej swobodnym uznaniem. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi podatkowemu na wybór konsekwencji prawnych zaistniałych sytuacji, do których odnosi się hipoteza normy prawnej, a więc legalne będzie zarówno uwzględnienie wniosku podatnika w całości lub w części, jak i odmowa. Swobodne uznanie organu podatkowego w takich przypadkach zostało jednakże ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści powyższego przepisu prawnego zwroty "ważny interes podatnika oraz " interes publiczny", a także konstytucyjnymi zasadami systemu prawa i zasadami ogólnymi postępowania podatkowego.

W świetle ukształtowanej w doktrynie prawa podatkowego i zaakceptowanej ostatecznie w latach dziewięćdziesiątych XX wieku w orzecznictwie NSA koncepcji interpretacyjnej przepisów podatkowych zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, zawierających w swej treści kierunkowe dyrektywy wyboru - nawet ustalenie przez organy podatkowe, że w danej sprawie występują takie okoliczności jak "ważny interes podatnika" czy "interes publiczny" upoważnia do zajęcia stanowiska, że mogą one, lecz nie muszą prowadzić do pozytywnego dla wnioskodawcy rozstrzygnięcia sprawy. Przyznanie zatem organom podatkowym uznania administracyjnego w zakresie decydowania w sferze ulg podatkowych wyrażą się zatem nie tyle w swobodzie oceny zaistnienia w stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru i związanej z tym ocenie dowodów, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia sprawy - nawet w sytuacji zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Danie organom podatkowym możliwości umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami nie zwalnia jednak tychże organów od prawidłowego uzasadnienia swego stanowiska zgodnie z wymogami art. 210 Ordynacji podatkowej, tj. przedstawienia i oceny wszelkich okoliczności przemawiających za, jak i na niekorzyść podatnika. Kontrola legalności decyzji uznaniowej wydanej na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu sprowadza się zatem do badania uzasadnień zaskarżonych decyzji z punktu widzenia przede wszystkim wyczerpującego zebrania materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej) oraz wszechstronnego i wnikliwego rozważenia całokształtu materiału dowodowego ( art. 191 Ordynacji podatkowej).

W niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się, by organy podatkowe nie zebrały i wnikliwie nie rozpatrzyły wszelkich okoliczności związanych z odmową umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług a związanych z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą a ocena tych okoliczności nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Należy nadmienić, iż Sąd nie kwestionuje przejściowo trudnej sytuacji finansowej skarżącego (czego wyrazem było chociażby przyznanie mu tzw. prawa pomocy w postaci ustanowienia adwokata), jednakże przedstawionym we wniosku o umorzenie zaległości podatkowych okolicznościom trafnie odmówiono w zaskarżonych decyzji waloru wyjątkowości. Skarżący jest bowiem osobą młodą, która może uzupełnić swe ewentualne braki w wykształceniu i znaleźć tym samym pracę odpowiadającą jego aspiracjom oraz w przyszłości przynajmniej w części spłacić swe zaległości podatkowe. O trafności rozstrzygnięcia organów podatkowych może świadczyć chociażby to, iż sam skarżący znalazł już w czerwcu 2008 r. (a więc przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy) pracę odpowiadającą jego aspiracjom w firmie [...] i może przynajmniej w systemie ratalnym spłacać swe zobowiązania.

Sąd nie dopatrzył się również, by organy wydające zaskarżone decyzje naruszyły przepisy o właściwości miejscowej. W myśl bowiem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w związku z § 15 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. Nr 165, poz. 1371 ze zm.) wyłącznie właściwym dla podatnika organem podatkowym w sprawie umorzenia zaległości podatkowych jest naczelnik urzędu skarbowego ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. To ten organ jest jedynie właściwym do wydania zarówno decyzji wymiarowej (określającej) zobowiązanie w podatku od towaru i usług, jak i do wydania decyzji o zastosowaniu wobec podatnika ulg podatkowych. Prawidłowo zatem Ł. K. swój wniosek o umorzenie zaległości podatkowej skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.

Z tych zatem powodów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, na podstawie art.151 oraz art. 209 i 250 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w związku z § 18 ust. 1 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.

/-/M. Bejgerowska /-/S. Zapalska /-/J. Małecki

LF