Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 591/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Inne
Skarżony organ: Minister Rozwoju
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 165a, art. 14h, art. 165 par. 3, art. 14b par. 1, 3,
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi S.G. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Postanowienie organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania

1.1. Minister Finansów postanowieniem z [...]nr [..] utrzymał w mocy postanowienie z [...] r. nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku S. G. z 1 czerwca 2016 r. (data wpływu 23 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy terenów niezabudowanych.

1.2. Minister Finansów wskazał na stan faktyczny przedstawiony przez we wniosku z 23 czerwca 2016 r., zgodnie z którym wnioskodawca był właścicielem nieruchomości - kilku działek rolnych, niezabudowanych położonych w obrębie gminy J. i gminy S., które decyzją Wojewody Ś. z 17 marca 2014 r. zostały wywłaszczone za odszkodowaniem. Zarówno w gminie J. jak i w gminie S. brak było miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tych terenów. Nie było też decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego terenu dotyczącego tych działek. Na dzień wydania decyzji na podstawie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy: działki leżące na terenie gminy S. znajdowały się na obszarach rolnych chronionych przed zmianą użytkowania, w tym szczególnie chronione grunty rolne

I-IVb i kompleksy użytków zielonych, natomiast działki leżące na obszarze gminy J. w części znajdowały się na terenie pasa drogowego drogi ekspresowej klasy S, pozostała część działek określona była jako tereny rolne. W świetle art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów

w zamian za odszkodowanie. Grunty spełniają definicję towaru, a ich wywłaszczenie w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towaru na terenie kraju. Co do zasady dostawa towaru podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki podstawowej 23%, Jednakże ustawodawca przewidział kilka zwolnień od podatku zawartych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT. Między innymi w punkcie 9 artykułu zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Wnioskodawca nadmienia, że powyższe działki rolne stanowią jego majątek osobisty (wspólnie z żoną), działalności gospodarczej nie prowadził i nie prowadzi, prowadzi gospodarstwo rolne i jest też czynnym podatnikiem VAT z tego gospodarstwa. Działki rolne wchodzące w skład gospodarstwa rolnego nabyte były ponad 10 lat przed zgłoszeniem do VAT. W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Ad 1) sprawa dotyczy działek o nr 104 i 232 położonych w obrębie gminy J., o nr 106 położonych w obrębie gminy J., o nr 94/6 i 94/9, 349 i 500 położonych w obrębie gminy S., o nr 314 położonych w obrębie gminy S., które po ostateczności zrid działki te będą oznaczone odpowiednio 104/1, 232/1, 106/1, 94/16, 94/18 a 314, 349 i 500 w całości; Ad 2) były to działki rolne, wykorzystywane do celów prowadzonego gospodarstwa rolnego, wnioskodawca uprawiał na nich zboża i rośliny zielone, część działki o nr 104/1 znajdowała się na terenie pasa drogowego drogi ekspresowej klasy S oznaczona symbolem KDS; Ad 3) działki te były wykorzystywane do prowadzonego gospodarstwa rolnego również od momentu, gdy wnioskodawca stał się czynnym podatnikiem VAT z tego tytułu aż do dnia przejęcia ich przez Skarb Państwa; Ad 4) wnioskodawca nigdy nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami jak też z innego tytułu; Ad 5) od momentu nabycia wyżej wymienionych działek do momentu ich wywłaszczenia wnioskodawca nie udostępniał ich osobom trzecim na podstawie umów najmu, dzierżawy ani umów o innym charakterze; Ad 6) wnioskodawca dotychczas nie dokonywał sprzedaży żadnych działek; Ad 7) wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości gruntowych, które w przyszłości przeznaczone byłyby do sprzedaży; Ad 8) przed wywłaszczeniem działek wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów inwestycyjnych na uzbrojenie którejkolwiek z wyżej wymienionych działek (były to działki nieuzbrojone ani w sieć wodociągową, kanalizacyjną ani elektryczną); Ad 9) wnioskodawca nigdy nie podejmował żadnych działań marketingowych mających na celu sprzedaż którejkolwiek z działek; Ad 10) wywłaszczone działki rolne były wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonego gospodarstwa rolnego, Wnioskodawca uprawiał na nich głównie zboża i rośliny pastewne, które służyły między innymi za paszę przy hodowli trzody chlewnej, a więc od momentu rejestracji do VAT były wykorzystywane pośrednio również do czynności opodatkowanej VAT (stawka 8% i 5%); Ad 11) wnioskodawca wszystkie działki nabył przed rejestracją do VAT, nabył je od rolników na powiększenie gospodarstwa rolnego na podstawie aktów notarialnych, jedną o nr 32 nabył aktem darowizny od rodziców, z tytułu nabycia tych działek nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Odnośnie pakt 10 uzupełnienia wnioskodawca chciałby zmienić jego treść, uściślić i wyjaśnić, że w prowadzonym gospodarstwie hoduje trzodę chlewną, którą następnie sprzedaje jako rolnik vatowiec. Karmę dla tej hodowli stanowią pasze i mieszanki, które kupuje

w hurtowniach, na co posiada faktury VAT. Natomiast zboże i rośliny pastewne uprawiane m.in. na terenach rolnych obecnie wywłaszczonych wykorzystywane były głównie do użytku prywatnego. Wnioskodawca nie prowadził nigdy sprzedaży tych upraw, nie stanowiły też podstawowej karmy dla hodowlanych do dalszej odsprzedaży zwierząt, a wyłącznie jako karmę dla zwierząt hodowanych na własny użytek i na mąkę dla celów prywatnych.

W poprzednim wniosku z 25 lutego 2016 r. wnioskodawca potraktował gospodarstwo rolne jako całość nie rozgraniczając celów prywatnych od zarobkowych, co nie było zgodne z rzeczywistością i stanem faktycznym. Wnioskodawca zaznaczył, że zmiana przeznaczenia wymienionych działek,

z działek rolnych na działki pod inwestycję drogową, nie nastąpiła z jego inicjatywy. Ponadto wnioskodawca nie podejmował żadnych działań w celu zmiany przeznaczenia działek (z rolnych na budowlane). Z chwilą wydania decyzji

o inwestycji drogowej zmuszony był zaprzestać ich uprawiania. W związku

z powyższym opisem zadano pytania czy podlega opodatkowaniu podatkiem

od towarów i usług dostawa terenów niezabudowanych w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy oraz

czy wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia od podatku na mocy

art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w stosunku do całości sprzedanych gruntów? Zdaniem wnioskodawcy powołując się na interpretację Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r. nr PTI 0/033/12/207/WLI/13/RD 58639 przez tereny budowlane, począwszy od 1 kwietnia 2013 r. rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Definicja ta znalazła się w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT i została wprowadzona dla potrzeb prawidłowej klasyfikacji gruntów celem zastosowania zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Dlatego też wnioskodawca uważa, że

w przypadku, gdy nie było planu zagospodarowania przestrzennego, ani decyzji

o warunkach zabudowy, dostawa gruntów rolnych spełnia wymogi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy i jest wolna od VAT. W definicji terenów budowlanych w art. 2 pkt 33 nie powołano studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. Samo studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nie przesądza jeszcze o przeznaczeniu nieruchomości pod zabudowę (część działki na obszarze gminy J. - przeznaczona na drogę szybkiego ruchu S). Studium nie jest aktem prawa miejscowego, sporządza się go w celu określenia polityki przestrzennej gminy. Stanowisko to potwierdził NSA w wyroku sygn. I FSK 949/12

w sprawie sprzedaży działki niezabudowanej, gdy nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dlatego też całość dostawy gruntów rolnych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Nie można również stawiać znaku równości pomiędzy decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej Wojewody Ś. wydaną na podstawie art. 11 lit. a ustawy z 10 kwietnia 2003 r.

o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji w zakresie dróg publicznych

z decyzją z pkt 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ponieważ zapisano, że w sprawach dotyczących zezwoleń na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu

i zagospodarowaniu przestrzennym. A skoro tak, to nie zastępuje ona decyzji

o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy

o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (odwrotny wniosek zawarto

w wydanej wnioskodawcy interpretacji z 12 maja 2016 r.). W konsekwencji tego zapisu wywłaszczone grunty rolne należy traktować jako dostawę niezabudowanego gruntu, a to przesądza o możliwości skorzystania ze zwolnienia na mocy

art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Podobny wywód znalazł swoje uzasadnienie

w interpretacji wydanej 11 kwietnia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej

w Warszawie znak: IPPP2/443-51/14-4/RR. W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku w zakresie wywłaszczonych działek brak było uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, w związku z tym że wywłaszczenie odbyło się w trybie ustawy specjalnej (z 10 kwietnia 2003 r.

o szczególnych zasadach przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych), nie mają w tym przypadku zastosowania przepisy ustawy o planowaniu

i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 11 lit. i pkt 2 ustawy), a w rezultacie nie wydaje się odrębnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jak Wnioskodawca wspomniał wyżej nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Oznacza to, że wywłaszczone działki nie stanowią terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W związku z tym wywłaszczone działki należy traktować jako teren niezabudowany inny niż teren budowlany i zgodnie z tym zwolnić od VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy

o VAT.

W poprzedniej interpretacji zdaniem wnioskodawcy, organ uznał, że wnioskodawca jako rolnik sprzedający grunt wykorzystywany w działalności rolniczej nie zbył majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne. Otóż jest to błędna wykładnia o czym świadczy wyrok WSA w Poznaniu z 5 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2445/15 w analogicznej sprawie.

1.3. Minister Finansów powołał przepisy Ordynacji podatkowej w zakresie indywidualnych interpretacji podatkowych (art. 14b § 1, art. 14b § 3). Wskazał, że

7 marca 2016 r. (data wypełnienia 25 lutego 2016 r.) S.g. złożył pierwszy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie zwolnienia od podatku od dostawy terenów niezabudowanych. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 12 maja 2016 r.

nr 1061- IPTPP2.4512.85.2016.2.KK dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy, stwierdził, mając na uwadze powołaną definicję działalności gospodarczej, że należy uznać, iż sprzedaż działek przez rolnika będzie mieć związek z działalnością gospodarczą, bowiem osoba wykorzystująca grunty do celów rolniczych, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Zatem rolnik sprzedający grunt wykorzystywany w działalności rolniczej nie zbywa majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne. Wobec powyższego, osoba taka dokonuje sprzedaży majątku związanego z przedmiotową działalnością gospodarczą (działalnością rolniczą) i jest z tego tytułu podatnikiem VAT. W analizowanej sprawie dla rozstrzygnięcia wątpliwości wnioskodawcy kluczowym jest fakt posiadania przez niego statusu podatnika VAT czynnego z tytułu prowadzenia działalności rolniczej oraz to, że grunt będący przedmiotem wywłaszczenia był wykorzystywany w tej działalności.

1.4. W ww. interpretacji zawarto pouczenie, że stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Jednakże wnioskodawca nie kwestionował rozstrzygnięcia organu podatkowego i nie wniósł środków zaskarżenia. Jeżeli wnioskodawca nie zgadzał się z konkretnym rozstrzygnięciem winien skorzystać z przysługujących mu na podstawie przepisów prawa środków zaskarżenia, bez względu na inne okoliczności takie jak np. czas trwania postępowania sądowego. Zdaniem Ministra Finansów złożenie przez wnioskodawcę kolejnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie może stanowić środka na kwestionowanie uprzednio dokonanego rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. Wniosek z 23 czerwca 2016 r. obejmuje swym zakresem te same zagadnienia, co wniosek z 25 lutego 2016 r. Jednak, pomimo że dostawa gruntów rolnych w zamian za odszkodowanie miała już miejsce, to okoliczności przedstawione we wniosku z 25 lutego 2016 r. zostały przez wnioskodawcę przedstawione w innym świetle we wniosku z 1 czerwca 2016 r. Wnioskodawca wskazał bowiem, że odnośnie pkt 10 uzupełnienia chciałby zmienić jego treść, uściślić i wyjaśnić, że w prowadzonym gospodarstwie hoduje trzodę chlewną, którą następnie sprzedaje jako rolnik vatowiec. Karmę dla tej hodowli stanowią pasze i mieszanki, które kupuje w hurtowniach, na co posiada faktury VAT. Natomiast zboże i rośliny pastewne uprawiane m.in. na terenach rolnych obecnie wywłaszczonych wykorzystywane były głównie do użytku prywatnego, wnioskodawca nie prowadził nigdy sprzedaży tych upraw, nie stanowiły też podstawowej karmy dla hodowlanych do dalszej odsprzedaży zwierząt, a wyłącznie jako karmę dla zwierząt hodowanych na własny użytek i na mąkę dla celów prywatnych. W poprzednim wniosku wnioskodawca potraktował gospodarstwo rolne jako całość nie rozgraniczając celów prywatnych od zarobkowych, co nie było zgodne

z rzeczywistością i stanem faktycznym. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że zmiana przeznaczenia wymienionych działek, z działek rolnych na działki pod inwestycję drogową, nie nastąpiła z inicjatywy wnioskodawcy. Ponadto wnioskodawca nie podejmował żadnych działań w celu zmiany przeznaczenia działek (z rolnych na budowlane). Z chwilą wydania decyzji o inwestycji drogowej zmuszony był zaprzestać ich uprawiania.

1.5. .Minister Finansów wobec powyższego stwierdził, że skoro w 2014 r. wnioskodawca dokonał dostawy gruntów rolnych w zamian za odszkodowanie, to przedstawienie innego sposobu wykorzystania gruntu, odmiennego od poprzednio wskazanego, w ocenie organu drugiej instancji nie świadczy o precyzyjnym przedstawieniu sprawy, co sugeruje wnioskodawca w zażaleniu, lecz świadczy

o "dopasowaniu" okoliczności sprawy w taki sposób, aby wydając ewentualnie ponownie interpretację potwierdzono stanowisko wnioskodawcy. Tym samym Minister Finansów nie zgodził się, że celem złożenia przez wnioskodawcę nowego wniosku było precyzyjne przedstawienie sprawy. Podkreślił, że faktycznie zaistniałe okoliczności sprawy mogą zostać wyjaśnione jedynie w toku przeprowadzonego przez właściwy organ podatkowy postępowania podatkowego. Organ podatkowy wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

1.6. Minister Finansów podkreślił, że interpretacje indywidualne nie służą do celów oceny potencjalnych działań podatników przez organ upoważniony do wydawania interpretacji pod kątem zoptymalizowania obciążeń podatkowych wynikających z tych działań, ani też wskazania podatnikom, jakie działania powinni podjąć, aby zoptymalizować swoje obciążenia podatkowe. Niedopuszczalne jest, by modyfikować określone elementy stanu faktycznego w celu uzyskania konkretnej, oczekiwanej przez wnioskodawcę, interpretacji. W ocenie Ministra Finansów intencją wnioskodawcy w niniejszej sprawie nie jest zatem uzyskanie rzetelnej informacji

w zakresie wpływu przedstawionych okoliczności stanu faktycznego na jego prawa

i obowiązki wynikające z określonego unormowania (przepisu) prawa podatkowego, ale uzyskanie interpretacji potwierdzającej jego stanowisko, poprzez zmianę/dopasowanie/ określonych elementów stanu faktycznego. W związku

z faktem, że wnioskodawca zmieniając w zasadniczy sposób opis stanu faktycznego sprawy, dąży do uzyskania interpretacji korzystnej dla siebie (pomimo, że jest

w obrocie prawnym interpretacja z 12 maja 2016 r., na którą wnioskodawca wskazuje we wniosku z 1 czerwca 2016 r.), Minister Finansów stwierdził, że wydanie drugiej interpretacji w takim samym zakresie doprowadziłoby do sytuacji pozostawania

w obrocie prawnym dwóch interpretacji wydanych w tej samej sprawie. Powyższe doprowadziłoby więc do sytuacji, w której wnioskodawca, w zależności od potrzeb, optymalizacji rozliczeń w zakresie VAT, mógłby wybiórczo stosować się do wybranej przez siebie interpretacji np. w danym okresie rozliczeniowym. Taki stan sprawy jest niedopuszczalny.

1.7. Odnosząc się do powołanego przez wnioskodawcę wyroku WSA

w P. z 5 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2445/15, Minister Finansów wskazał, że tezy badanego rozstrzygnięcia nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Jednocześnie nadmienił, że wyrok na dzień wydania niniejszego postanowienia jest nieprawomocny.

1.8. Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że postanowienie

z 12 sierpnia 2016 r. znajduje oparcie w obowiązujących przepisach prawa i nie narusza art. 165a § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej.

2. Skarga do Sądu

2.1. Na powyższe postanowienie S.g. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach.

2.2. Nie precyzując kierunku rozstrzygnięcia skarżący wskazał, że złożył nowy wniosek, ponieważ stwierdził, że interpretacja przedstawiona przez organ podatkowy jest błędna i niezgodna z orzecznictwem sądowym i obowiązującym prawem. Podkreślił, że grunty sporne stanowiły jego majątek prywatny wiele lat wcześniej zanim zarejestrował się jako rolnik — podatnik VAT czynny. Jedyną działalnością skarżącego była i jest działalność rolnicza. Nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na handlu nieruchomościami ani żadnej innej. Sporne działki zostały wywłaszczone bez jego udziału, nie dokonywał na nich żadnych czynności polegających na uzbrojeniu terenu lub działaniach marketingowych.

W ocenie skarżącego wywłaszczenie za odszkodowaniem odbyło się w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, a nie jak sugerował organ w ramach działalności gospodarczej.

2.3. W opinii skarżącego stwierdzenie organu jest sprzeczne z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, a także z wyrokiem NSA z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, gdzie wskazano kryteria jakimi należy się kierować przy określaniu, czy dana czynność ma związek z działalnością gospodarczą czy też

z zarządem majątkiem prywatnym. W analogicznej jak sprawa skarżącego zapadł wyrok 5 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2445/15 wydany przez WSA w Poznaniu, który uznał, że czynność polegająca na odpłatnej dostawę gruntu za odszkodowaniem na mocy decyzji o wywłaszczeniu gruntów nie podlega opodatkowaniu VAT w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Zdaniem skarżącego organ wydający interpretację nieprawidłowo postawił znak równości pomiędzy decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej Wojewody Ś. wydanej na podstawie art. 11 lit. a ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji w zakresie dróg publicznych z decyzją z pkt 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym co jest niezgodne z prawem, gdyż w art. 11 lit. i pkt 2 ustawy z 10 kwietnia 2003 r. zapisano, że w sprawach dotyczących zezwoleń na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, a tego organ podatkowy nie uwzględnił w wydanej interpretacji. Organ podatkowy wywiódł błędny wniosek, który wykluczył zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

2.4. Zdaniem skarżącego w obliczu takich uchybień bez znaczenia jest fakt, że w pierwotnym wniosku nieprecyzyjnie przedstawił stan faktyczny — nie rozgraniczył w swoim opisie, że część gospodarstwa była wykorzystywana na cele gospodarstwa domowego - całkowicie prywatnie, całość potraktował jako działalność rolniczą. Skarżący uważa, że w tej kwestii organ podatkowy nie miał racji, gdyż

art. 43 ust. 1 pkt 9 zwalnia dostawę gruntów niezabudowanych i nie warunkuje

w żaden sposób tego czy grunty te były wykorzystywane w działalności rolniczej czy prywatnie. Skarżący podkreślił, że nie złożył odwołania do Sądu i bardzo tego żałuje. Podniósł, że nie dopasowuje swojej sprawy do sytuacji, gdyż zarówno on jak i organ wydający pierwotną interpretację popełnili błędy. Zdaniem skarżącego w nowym wniosku została przedstawiona sprawa w sposób precyzyjny.

2.5. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

3.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowił przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej według, którego gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis art. 165a Ordynacji znajduje zastosowanie w sprawach

z wniosków o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej. Na odpowiednie stosowanie tego przepisu wprost wskazuje art. 14h Ordynacji. Z treści art. 165a oraz art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej można wywnioskować, że postępowanie wszczynane na wniosek toczy się w dwóch fazach. Stosownie do art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej, z dniem doręczenia organowi podatkowemu żądania strony następuje wszczęcie postępowania. Jest to faza wstępna postępowania, w którym organ bada czy wniosek – podanie pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania. Następnie po wpłynięciu wniosku organ bada czy istnieje stan faktyczny pozwalający na wszczęcie postępowania, czyli czy nie zachodzą przesłanki wyłączające dopuszczalność wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej. W sytuacji zatem stwierdzenia, że w sprawie zachodzą przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania organ zobowiązany jest odmówić wszczęcia postępowania zgodnie z art. 165a Ordynacji podatkowej. Podkreślenia wymaga, że odmowa wszczęcia postępowania jest obligatoryjnym następstwem stwierdzenia przez organ przesłanek wymienionych w tym przepisie.

W orzecznictwie wyrażono stanowisko, że użyte w art. 165a Ordynacji podatkowej wyrażenie "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny (por. wyrok NSA z 6 listopada 2008 r. o sygn. akt II FSK 1097/07, lex nr 531085).

Mając na uwadze przedstawioną powyżej tezę należy przypomnieć, że przepisy Ordynacji podatkowej wyraźnie zakreślają granice przedmiotu interpretacji indywidualnej. Według art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Organ podatkowy dokonuje interpretacji indywidualnej, przyjmując za podatnikiem ściśle określony stan faktyczny. Jednocześnie, co oczywiste, opisany stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe musi być zindywidualizowane i odnosić się do wnioskodawcy, czyli być związane z jego indywidualną sytuacją prawnopodatkową. Tylko wówczas bowiem możliwe jest wydanie przez organ indywidualnej, a nie ogólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego stan faktyczny jest przyjmowany według twierdzeń podatnika. Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej we wniosku o udzielenie interpretacji wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych oraz własnego stanowiska w sprawie. Do takiego stanu jaki przedstawi, formułuje on własne stanowisko. Organ interpretacyjny dokonuje natomiast oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie takie opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę.

Jeżeli strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem zawartym w indywidualnej interpretacji może zaskarżyć ją do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Zgodnie bowiem z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. 2016.718), dalej jako "ustawa p.p.s.a", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach m.in. skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego należy poprzedzić wezwaniem organu na piśmie do usunięcia naruszenia prawa.

3.2. W ocenie Ministra Finansów wniosek strony z 1 czerwca 2016 r. złożony w niniejszej sprawie ma na celu uzyskanie interpretacji potwierdzającej stanowisko wnioskodawcy zawarte w pierwotnie złożonym wniosku z 25 lutego 2016 r. przez co wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji wydanej na podstawie przepisów Działu II Rozdziału 1a Ordynacji podatkowej. Okoliczność ta czyni wszczęcie postępowania w sprawie tego wniosku niedopuszczalnym, czego konsekwencją jest odmowa wszczęcia postępowania.

Zdaniem Sądu stanowisko organu jest prawidłowe.

Po pierwsze wniosek, jak słusznie zauważył organ, obejmuje swym zakresem te same zagadnienia co wniosek z 25 lutego 2016 r., przy czym okoliczność sprzedaży gruntów, która miała już miejsce, została przedstawiona w innym świetle. Wnioskodawca dokonał bowiem zmian w pkt 10 uzupełnienia wniosku, który dotyczył sposobu wykorzystania gruntu. Tym samym skarżący zmodyfikował stan faktyczny wniosku, tak aby w ponownej interpretacji potwierdzono jego stanowisko. Niedopuszczalne natomiast jest takie dopasowywanie stanu faktycznego poprzez modyfikowanie jego elementów, aby uzyskać interpretację w brzmieniu oczekiwanym przez wnioskodawcę. Interpretacje indywidualne nie służą bowiem do celów oceny potencjalnych działań podatników przez organ podatkowy czy też wskazywania działań służących optymalizacji obciążeń podatkowych. Minister Finansów nie ma obowiązku udzielania porad prawnych, tym bardziej, że kompetencje z tego zakresu nie wynikają z norm obowiązującego prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z 14 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2159/12, dostępny na www. orzeczenia.nsa.gov.pl).

Po drugie, wymaga podkreślenia, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Tym samym organ wydający interpretację indywidualną nie może zbadać w sensie merytorycznym sprawy podatkowej wynikającej

z przytoczonego we wniosku zdarzenia. W postępowaniu tym nie może również toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych

i poddania ich swobodnej ocenie zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej, które

w niniejszej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Po trzecie, należy zaakceptować stanowisko organu, zgodnie z którym celem skarżącego nie było uzyskanie rzetelnej informacji w zakresie wpływu przedstawionego stanu faktycznego na jego prawa i obowiązki podatkowe wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług. Co istotne intencje wnioskodawcy, na które prawidłowo wskazał organ, zostały wprost wyrażone

w skardze. Skarżący podniósł w niej bowiem, że nowy wniosek złożył, ponieważ

w jego ocenie, interpretacja przedstawiona przez organ jest błędna i niezgodna

z orzecznictwem sądowym i obowiązującym prawem. Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że kwestionowaniu stanowiska interpretatora, nie służy złożenie kolejnego, tożsamego wniosku, lecz stosowne środki zaskarżenia, tj. skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego, po uprzednim wezwaniu organu na piśmie do usunięcia naruszenia prawa. Skarżący nie skorzystał jednak z przysługującego mu uprawnienia.

Po czwarte, odmienne rozstrzygnięcie organu w niniejszej sprawie i wydanie interpretacji przez Ministra Finansów doprowadziłoby do sytuacji, w której w obrocie funkcjonowałyby dwie interpretacje w tej samej indywidualnej sprawie, które mogłyby być rozbieżne i nie byłaby wówczas spełniona zasadnicza funkcja przypisana instytucji interpretacji, jaką jest funkcja gwarancyjna. Interpretacja indywidualna chroni bowiem podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi

z zastosowania się do jej treści.

3.3. Odnosząc się do zarzutów skargi należy wskazać, że są to zarzuty skierowane przeciwko indywidualnej interpretacji podatkowej z 12 sierpnia 2016 r. Potwierdzeniom trafności tych zarzutów miał być powołany przez skarżącego wyrok WSA w P..

W niniejszym postępowaniu natomiast granice sprawy zostały zdeterminowane postanowieniami odmawiającymi wszczęcia postępowania

w przedmiocie udzielenia interpretacji, Sąd mógł zatem zbadać legalność tych jedynie postanowień. Oceniając zaistniały w niniejszej sprawie problem podatkowy od strony merytorycznej Sąd nie tylko wyszedłby poza granice sprawy, ale dodatkowo, zamiast kontrolować administrację publiczną, przejąłby jej funkcję. Sąd natomiast sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej,

a nie stosuje i nie egzekwuje prawa administracyjnego (w tym podatkowego)

w konkretnych sprawach. Specyficzny charakter postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej nie zmienia tej zasady.

3.4. Z tych względów stwierdzając, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddalił skargę.