Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 905/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 118  par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Sędziowie: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz Asesor WSA Ewa Kamieniecka - sprawozdawca Protokolant: Michał Kazek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu Spółki za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. uchyliła decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] i określiła Biuru Spółka z o. o. A zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. w wysokości [...], zaległość podatkową w wysokości [...] oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...].

Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. orzekł o odpowiedzialności członka zarządu J. P. za zaległości podatkowe Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A Spółka z o. o. w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. w wysokości [...] wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...]. Jak ustalono, zgodnie z postanowieniami § 14 aktu założycielskiego Spółki - akt notarialny z dnia 6 lipca 1993 r. prezesem jednoosobowego zarządu Spółki został wybrany J. P. ( jedyny udziałowiec). Odpowiedzialność podatkowa dotyczy więc zaległości podatkowych Spółki powstałych w czasie pełnienia przez stronę obowiązków członka zarządu. Wskazano również, że prezes zarządu pomimo trwałego zaprzestania regulowania przez A Spółka z o. o. zaległości podatkowych nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości i nie podjął czynności zapobiegających ogłoszeniu upadłości. Obecnie Spółka nie wykonuje działalności gospodarczej i brak jest majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja.

W odwołaniu od decyzji skarżący wniósł o uchylenie decyzji w całości ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego wobec Spółki i wobec skarżącego. Stosownie bowiem do art. 70 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W niniejszej sprawie nastąpiło więc przedawnienie zobowiązania podatkowego i w świetle tego zarzutu decyzja powinna być uchylona, ponieważ jest bezprzedmiotowa. Wobec przedawnienia zobowiązania podatkowego nie wydają się celowe argumenty podnoszone przez organ podatkowy I instancji, które mają świadczyć, że odpowiedzialność skarżącego jako osoby trzeciej nie została wyłączona.

Decyzją z dnia [...]. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, nie znajdują podstaw do zmiany decyzji organu I instancji. Termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1998 przypada na dzień [...], co wynika z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, tj. w rozpatrywanej sprawie od końca 1999 r., to stosownie do art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej dochodzenie należności od osoby odpowiedzialnej jest możliwe przez kolejne 3 lata licząc od końca 2004 r. Organ odwoławczy wskazał również, że skarżący nie podniósł żadnych okoliczności mogących mieć wpływ na uwolnienie się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki oraz nie wskazał mienia, z którego mogłaby być prowadzona egzekucja. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki jest w pełni uzasadnione.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji organów I i II instancji. Zdaniem skarżącego terminy, od których zależy upływ terminu przedawnienia zostały źle wyliczone. Wątpliwe jest, czy decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej została wydana we właściwym czasie, a także czy moment, od którego liczone są terminy w przedmiotowej sprawie jest prawidłowo ustalony. Organy podatkowe pominęły fakt wydania decyzji wymiarowej w dniu [...] i jego wpływ na sposób liczenia biegu terminów. W tak ustalonym stanie faktycznym, gdzie pomija się pewne istotne okoliczności, nie można być pewnym, czy organ podatkowy przyjął właściwy moment do obliczenia biegu terminu przedawnienia. Po bliższym przyjrzeniu się art. 68, 69, 70 i 118 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że sprawa wymaga ponownej całościowej analizy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W związku z brakiem możliwości prowadzenia skutecznej egzekucji administracyjnej z majątku Spółki A podjęto czynności zmierzające do przeniesienia odpowiedzialności na członków zarządu za zaległości podatkowe Spółki. Odpowiedzialność skarżącego obejmuje zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych powstałe w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. Termin płatności zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1998 upłynął w dniu [...], w związku z czym zobowiązanie może być dochodzone od Spółki w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, tj. od [...]. Powyższy 5 - letni okres upływa [...] Decyzję o przeniesieniu odpowiedzialności wydano [...], a więc przed okresem upływu terminu przedawnienia. Wobec powyższego zarzut upływu terminu przedawnienia jest bezzasadny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy;

b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego;

c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach,

3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem oceny w rozpatrywanej sprawie jest ewentualne wystąpienie przedawnienia prawa do wydania przez organ podatkowy decyzji o odpowiedzialności członka zarządu Spółki za zaległości podatkowe tej Spółki. Według skarżącego wątpliwe jest bowiem, czy decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej została wydana przed upływem terminu przedawnienia do jej wydania, jak również wątpliwa jest prawidłowość ustalenia początku biegu terminu przedawnienia ze względu na wydanie w dniu [...] decyzji określającej wysokość podatku dochodowego od osób prawnych Spółce. Zdaniem skarżącego konieczna jest ponowna analiza art. 68, 69, 70 i 118 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Przede wszystkim należy wyjaśnić, że podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem opartym na zasadzie samoobliczania, co wynika z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm. - brzmienie obowiązujące w roku 1998 r. ), zgodnie z którym podatnicy ( ... ) są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu ( straty ) osiągniętego w roku podatkowym, wstępnie - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Zeznanie o ostatecznej wysokości dochodu podatnicy są zobowiązani złożyć w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, nie później jednak niż przed upływem dziewięciu miesięcy od zakończenia roku podatkowego. Podatek wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok podatkowy, chyba że urząd skarbowy wyda decyzję, w której określi podatek w innej wysokości.

Jak wynika z powyższego przepisu, zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje z mocy prawa, a więc do jego powstania nie jest konieczne wydanie decyzji przez organ podatkowy. W powstaniu zobowiązania nie uczestniczy organ podatkowy, wystarczy zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania. Zobowiązanie powstaje z mocy prawa w dniu zaistnienia tego zdarzenia.

Kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika, uregulowana została w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, stosownie do którego zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Organy podatkowe uprawnione były do wydania decyzji określającej wysokość podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1998 w innej wysokości niż wynikająca z zeznania podatkowego do końca 2004 r., licząc 5 lat od końca 1999 r., w którym upłynął termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. Decyzja określająca wysokość podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. Biura A Spółka z o. o. została wydana przez Inspektora Kontroli Skarbowej w dniu [...], natomiast przez Izbę Skarbową [...]., a więc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki.

W rozpatrywanej sprawie nie mają natomiast zastosowania przepisy art. 68 i 69 Ordynacji podatkowej, regulujące przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe. Przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej jest możliwe jedynie w odniesieniu do zobowiązań, które nie powstają z mocy prawa, lecz do których powstania niezbędne jest doręczenie podatnikowi decyzji organu podatkowego , ustalającej wysokość tego zobowiązania. Przykładem tego typu zobowiązań są zobowiązania osób fizycznych z tytułu podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego, a także zobowiązania z tytułu podatku od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, tj. przed dniem 1 stycznia 2003 r. W rozpatrywanej sprawie zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy roku 1998, w związku z czym do rozstrzygnięcia kwestii odpowiedzialności skarżącego za zaległości Spółki należy zastosować przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r.

Kwestia odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe spółki uregulowana została w art. 116 Ordynacji podatkowej. Stosownie do powyższego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ( ... ) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. W trakcie postępowania przed organami podatkowymi skarżący nie podniósł okoliczności mających wpływ na uwolnienie go z odpowiedzialności za zaległości Spółki, co nie jest w sprawie kwestią sporną.

Termin przedawnienia prawa do wydania przez organy podatkowe decyzji o odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości tej spółki został uregulowany w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Początek biegu tego terminu związany jest z końcem roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa. Pojęcie zaległości podatkowej zostało zdefiniowane w art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej. Zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności. Mając na uwadze uregulowanie zawarte w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że organy podatkowe uprawnione były do wydania decyzji o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki dotyczące roku 1998 do końca roku 2004, licząc 5 lat od końca 1999 r., w którym powstała zaległość podatkowa Spółki. W związku z powyższym decyzja wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...] została wydana przed upływem terminu przedawnienia prawa do wydania tej decyzji.

Decyzja w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej jest decyzją o charakterze ustalającym, albowiem z chwilą jej doręczenia powstaje stosunek prawny, którego przedmiotem jest powstanie odpowiedzialności osoby trzeciej ( art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej ). Jest ona wydawana w wyniku postępowania, jednak nie może być wydana przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej ( art. 108 § 2 Ordynacji podatkowej ). W rozpatrywanej sprawie decyzja o odpowiedzialności skarżącego została wydana prawidłowo po doręczeniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego Spółce. Wbrew zarzutom skarżącego przepisy Ordynacji nie ograniczają natomiast prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej upływem czasu, jaki wystąpił od wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego Spółce. Do liczenia okresu przedawnienia prawa do wydania decyzji nie ma również zastosowania art. 68 Ordynacji podatkowej, ponieważ uregulowane to zostało w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej.

Z powyższych względów uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.