Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 334/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2021-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art.145§1 pkt 1 lit.c),art.200
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art.21 ust.1 pkt 43
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art.191, art.187§1, art.122,art.210§4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi J.G., R.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję w całości. 2. Zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżących solidarnie kwotę 400 (czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżący, J.G. i R.G., wnieśli skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] lipca 2020 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] marca 2020 r. w sprawie określenia skarżącym zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 10.123,00 zł.

Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na tle następującego stanu faktycznego sprawy.

Organ pierwszej instancji przeprowadził w stosunku do R.G. kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem w podatki dochodowym od osób fizycznych za 2014 rok. Kontrola została zakończona [...] lipca 2016 r. doręczeniem podatnikowi protokołu. 5 września 2016 r. skarżący złożyli korektę zeznania podatkowego za rok 2014, w której wykazali dane niezgodnie z ustaleniami kontroli. Postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. organ pierwszej instancji wszczął w stosunku do R.G. postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 rok, a następnie określił skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2014 w kwocie 14.221,00 zł. W wyniku rozpoznania wniesionego odwołania, organ odwoławczy decyzją z dnia [...] września 2018 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia z uwagi na fakt, iż rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Ponownie rozpatrując sprawę, organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] października 2018 r. wszczął wobec J.G. postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 rok, a następnie postanowieniem z dnia [...] listopada 2018 r. połączył postępowania wszczęte wobec R.G. oraz wobec J.G..

Organ pierwszej instancji ustalił, że R.G. w roku 2014 prowadził sprzedaż detaliczną w sklepie spożywczym położonym w [...]. Cała sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej ewidencjonowana była przy wykorzystaniu dwóch kas rejestrujących. W księdze podatkowej zaewidencjonował z tego tytułu przychody i koszty za poszczególne miesiące 2014 roku. Organ pierwszej instancji stwierdził, że podatnik zaniżył wartość wykazanego przychodu o kwotę 22.437,12 zł. W konsekwencji stwierdził, że prowadzona przez niego podatkowa księga przychodów i rozchodów od 1 czerwca do 31 grudnia 2014 roku w zakresie wykazanych przychodów jest księgą nierzetelną. Uznał również, że dane wynikające z księgi podatkowej, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania podatkowego, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania w zakresie przychodów uzyskanych ze sprzedaży w sklepie. W konsekwencji określił podstawę opodatkowania odstępując od szacowania. W ocenie organu pierwszej instancji, z uwagi na różnice w ilości sprzedanych towarów w stosunku do towarów zakupionych, wybór marży (kosztu własnego sprzedaży) pozwolił ustalić obrót w wysokości zbliżonej do rzeczywistej.

W toku postępowania podatkowego stwierdzono również, że R.G. wynajmował turystom pokoje w budynkach położonych na terenie gospodarstwa rolnego stanowiącego jego własność. W ocenie organu skarżący nie spełnił warunków do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2014 roku), gdyż z protokołu oględzin sporządzonego w toku kontroli podatkowej wynika, że podatnik zarządzał w badanym okresie 7 pokojami przeznaczonymi na wynajem turystom. Ponadto z danych z rachunku bankowego nr [...] wynika, że R.G. otrzymał zaliczki tytułem rezerwacji 6 pokoi na weekend majowy 2014 roku, a więc jednocześnie wynajmował turystom więcej niż 5 pokoi. Na tej podstawie organ pierwszej instancji ustalił - z danych wynikających z historii rachunku bankowego, kopii kwitariuszy oraz informacji pozyskanych od klientów, którzy dokonali wpłat - przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, uzyskane przez podatnika z wynajmu pokoi w poszczególnych miesiącach 2014 roku: maj - 1.600,00 zł, czerwiec - 6.268,15 zł, lipiec - 15.814,84 zł, sierpień - 14.148,15 zł, wrzesień - 2.384,27 zł, październik - 1.481,48 zł, listopad - 833,33 zł.

W zakresie kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej organ pierwszej instancji nie stwierdził nieprawidłowości i uznał księgę w tym zakresie za rzetelną.

W wyniku poczynionych ustaleń organ pierwszej instancji decyzją z [...] marca 2020 r. określił skarżącym wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2014 w kwocie 10.123,00 zł.

Skarżący wnieśli odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego lub uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zarzucili zaskarżonej decyzji naruszenie: 1) art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przez organ przeprowadzenia dowodów z urzędu w zakresie ustalenia powierzchni wykorzystywanej na wynajem pokoi przez podatnika oraz powierzchni wykorzystywanej przez podatnika na jego osobiste potrzeby, w sytuacji gdy w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nadto wyjaśnienia wymagało, czy podatnik jest również objęty podatkiem od nieruchomości wykorzystywanej do prowadzenia działalności (z tytułu najmu ponad 5 pokoi) na terenie gminy, w której zamieszkuje; 2) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego; 3) art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie wybiórczej oceny dowodów; 4) art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie prawidłowej podstawy prawnej decyzji oraz nie zawarcie w decyzji prawidłowego uzasadnienia prawnego.

Uzasadniając swoje stanowisko Skarżący podnieśli, że rozstrzygnięcie jest dalekie od rzeczywistego stanu rzeczy. Uważają, że organ podatkowy wybiórczo dobrał dowody tylko po to, aby uwiarygodnić swoje stanowisko, a pominął dowody i twierdzenia podatników. Ich zdaniem organ nie ustalił, czy podatnik w urzędzie gminy jest zobowiązany do prowadzenia działalności gospodarczej z tytułu wynajmu ponad 5 pokoi. W ich ocenie organ nie podołał regule swobodnej oceny dowodów, która została ukonstytuowana w art. 191 Ordynacji podatkowej, albowiem z zaskarżonej decyzji nie sposób wyprowadzić zasad jakimi kierował się organ w zakresie ustalenia stanu faktycznego. Organ podatkowy nadal bezzasadnie przypisuje podatnikowi dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu wynajmu pokoi gościnnych. Bezzasadność tego naliczenia wynika z nieuprawnionego przypisania liczby pokoi do wynajęcia bez uwzględnienia rzeczywistego stanu prawnego nieruchomości która jest obciążona (stan na 2014) służebnością mieszkania na rzecz żyjącej matki podatnika. Sama pobieżna analiza wyrwanych z kontekstu słów np. matki strony L.G. wskazuje, że zajmowała jeden pokój, reszta stała pusta, nie było cieplej wody. Już ta część wskazuje na niewynajmowanie tych trzech pokoi, tym bardziej, że nie było w nich ciepłej wody. Organowi to nie przeszkadza i wyprowadza sprzeczny z treścią zeznania i zasadami logiki wniosek, że te pokoje były wynajmowane.

Decyzją z [...] lipca 2020 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko stwierdził m.in., że uwzględniając ustalenia wynikające z protokołu oględzin oraz zeznania złożone przez R.G. w toku przesłuchania w charakterze strony w dniu [...] maja 2016 r., w trakcie których zeznał m.in., że w roku 2014 wynajmował 5 pokoi, w ocenie organu odwoławczego nie budzi wątpliwości, że podatnik wynajmował pokoje w więcej niż 1 budynku. Mając bowiem na uwadze, że w gospodarstwie rolnym stanowiącym własność R.G. znajdowały się 3 budynki mieszkalne, przy czym w jednym z budynków znajdowały się 4 pokoje przeznaczone wyłącznie dla turystów, przyjąć należy, że pokój (pokoje) pod wynajem znajdował się w drugim budynku (w którym zamieszkiwała w 2014 roku L.G.). Fakt ten potwierdza całokształt materiału dowodowego, z którego wynika, że w tym budynku jeden pokój zamieszkiwała L.G. (matka R.G.), a pozostałe pokoje nie były stale zamieszkane, korzystała z nich okresowo rodzina (głównie w okresie letnim).

Organ odwoławczy podkreślił, że w piśmie z [...] października 2019 r. L.G. poinformowała, iż w 2014 r. nie wynajmowała pokoi w celach zarobkowych, a z pokoi którymi dysponowała korzystała wyłącznie rodzina. Uwzględniając powyżej wskazane okoliczności w ocenie organu odwoławczego nie budzi wątpliwości, że w budynku, w którym zamieszkiwała w roku 2014 L.G. znajdowały się 2 pokoje, które mogły być okresowo przeznaczone pod wynajem.

Organ wskazał również, że z danych zawartych w przedłożonym przez stronę wyciągu z rachunku bankowego wynika, że w okresie od stycznia do listopada 2014 na wskazanym rachunku bankowym odnotowane zostały wpłaty z tytułu zaliczek oraz opłat związanych z wynajmem pokoi gościnnych. Ponadto, fakt świadczenia takich usług potwierdzają kwitariusze związane z poborem przez Stronę w 2014 roku opłaty miejscowej na rzecz Gminy [...].

Organ odwoławczy stwierdził również, że z przeprowadzonej przez organ pierwszej instancji analizy danych o transakcjach na rachunku bankowym wynika, iż Skarżący otrzymał zaliczki tytułem rezerwacji 6 pokoi na weekend majowy 2014 r.: 1. data księgowania [...].03.2014 r. wpłata dokonana przez T.C. za 4 pokoje od 1 do 4 maja 2014 r., kwota 400 zł; 2. data księgowania [...].03.2014 r. wpłata dokonana przez B.M., wpłata za majówkę, kwota 200 zł; 3. data księgowania [...].03.2014 r., wpłata dokonana przez J.G., zaliczka za kwaterę w [...][...].05 – [...].05 2014, kwota 100 zł.

Dalej wskazano, że z wyjaśnień złożonych przez stronę oraz całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że przyjazd T.C. był niepewny, jednakże brak jest danych na temat momentu, w którym T.C. zgłosił stronie ten fakt. W toku ponownego rozpatrywania sprawy organ pierwszej instancji pozyskał wyjaśnienia od J.G., z których wynika, że nie pamięta ona czy była przez stronę informowana, że pomimo wpłaty zaliczki wynajęcie pokoju na weekend majowy 2014 r. byłoby niemożliwe. Również na podstawie zeznań złożonych w toku przesłuchania (protokół z dnia [...] sierpnia 2019 r.) przez B.M. brak jest możliwości potwierdzenia tego faktu. Z zeznań złożonych przez świadka wynika, że wskazana klientka potwierdziła jedynie, że korzystała z usług noclegowych w weekend majowy 2014 oraz, że wynajmowała 1 pokój. Nie potrafiła natomiast odpowiedzieć na pytanie czy strona informowała klientów o niepewności wynajmu we wskazanym okresie, gdyż nie załatwiała formalności osobiście. Również T.C. poinformował pismem z dnia [...] grudnia 2018 r., że nie pamięta momentu, w którym poinformował stronę, że przyjazd pomimo rezerwacji jest niepewny (czy przy rezerwacji pokoi, czy w późniejszym czasie). Z wyjaśnień złożonych prze klienta wynika również, że rezerwacja dotyczyła pobytu w okresie [...] maja 2014 r. Termin został przesunięty na [...] maja 2014 r. z uwagi na chorobę ojca żony.

Organ odwoławczy podkreślił, że wpłaty zaliczek z tytułu wynajmu pokoi na tzw. weekend majowy w 2014 r. zostały dokonane przez klientów w krótkim okresie, tj. pomiędzy [...] marca 2014 r., a [...] marca 2014 r. Zważywszy na fakt, że moment wpłat zaliczek poprzedzał moment, na który zarezerwowano pokoje o ok. 2 miesiące brak jest podstaw do przyjęcia, że strona mogła pobierać zaliczki z tytułu rezerwacji pokoi z pominięciem faktu, że zostały one zarezerwowane wcześniej z uwagi na brak pewności jednego z klientów czy będzie mógł skorzystać z usług w terminie, którego dotyczyła rezerwacja. Zgodnie bowiem z doświadczeniem życiowym przyjęcie zaliczki ma na celu ochronę osoby oferującej pokoje do wynajęcia przed ewentualnymi stratami spowodowanymi rezygnacją z przyjazdu osoby, która rezerwacji dokonała. Ponadto brak jest logicznego uzasadnienia dla przyjęcia, iż strona nie mając możliwości wynajęcia pokoju innym klientom przyjęłaby od nich zaliczki. Takie postępowanie mogło bowiem skutkować negatywnie na ocenę działalności strony w zakresie wynajmu pokoi (np. poprzez umieszczenie negatywnych opinii w intemecie). Ponadto, zważywszy na nietypowość sytuacji, w której pomimo wpłaty zaliczki mogłoby dojść do sytuacji braku możliwości skorzystania z noclegów przyjąć należy, że pozostali klienci zapamiętaliby taką sytuację, bowiem chcąc skorzystać z wypoczynku w tym okresie zapewne dokonaliby również innej rezerwacji na wypadek zaistnienia wskazanego zdarzenia.

Organ podkreślił, że zdarzenie, które spowodowało opóźnienie przyjazdu przez T.C. (jako powód klient wskazał chorobę ojca żony) nie było zdarzeniem długotrwałym, gdyż faktyczne skorzystanie z usług noclegowych nastąpiło ok. 2 tygodnie później ([...] maja 2014 r.). W ocenie organu odwoławczego brak jest także podstaw aby przyjąć, że w terminie wpłat zaliczek w marcu 2014 r. strona posiadała wiedzę, że skorzystanie z noclegów przez klienta jest niepewne. Przyjąć bowiem należy, że gdyby choroba wskazanej osoby była długotrwała to klient zapamiętałby taką sytuację z uwagi na jej nietypowy charakter. W konsekwencji organ odwoławczy nie daje wiary wyjaśnieniom strony, iż w chwili przyjęcia wpłat z tytułu zaliczek mogła mieć wiedzę, że T.C. wraz z rodziną zmienią termin przyjazdu.

Nadto, w ocenie organu odwoławczego, zważywszy na fakt, iż w budynku, w którym zamieszkiwała L.G. znajdowały się wolne pokoje, które jedynie okresowo były zajmowane przez członków rodziny oraz jak wynika z materiału dowodowego, były w stanie umożliwiającym korzystanie z tych pokoi (zamieszkanie w nich) zasadnym jest stwierdzenie, że w gospodarstwie stanowiącym własność podatnika istniała możliwość wynajęcia 6 pokoi. Bez znaczenia przy tym pozostaje okoliczność, czy taka możliwość istniała przez cały rok 2014, czy też w pewnych okresach roku (np. w maju 2014 r.). Zważywszy zatem na fakt, że strona przyjęła zaliczki od 3 klientów z tytułu rezerwacji 6 pokoi na tzw. weekend majowy w 2014 r. nie budzi wątpliwości, że w tym okresie przeznaczyła do wynajęcia więcej niż 5 pokoi, a zatem nie został zachowany limit liczby pokoi uprawniający do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący podnieśli zarzuty naruszenia prawa procesowego i materialnego, w szczególności:

1)art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasada pewności wykładni przepisów prawa; 2) art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przez organ przeprowadzenia dowodów z urzędu w zakresie ustalenia powierzchni wykorzystywanej na wynajem pokoi przez podatnika oraz powierzchni wykorzystywanej przez podatnika na jego osobiste potrzeby, w sytuacji gdy w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nadto wyjaśnienia wymagało, czy podatnik jest również objęty podatkiem od nieruchomości wykorzystywanej do prowadzenia działalności (z tytułu najmu ponad 5 pokoi) na terenie gminy, w której zamieszkuje; 3) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego; 4) art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie wybiórczej oceny dowodów; 5) art. 210 § I pkt 4 i 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie prawidłowej podstawy prawnej decyzji oraz nie zawarcie w decyzji prawidłowego uzasadnienia prawnego.

Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W piśmie z [...].10.2020 r. Skarżący wnieśli o przeprowadzenie dowodów z dokumentu – pisma T.C. z dnia [...].04.2016 r. na okoliczność przełożenia pobytu u Skarżących z "majówki" na dzień [...] maja 2014 r. oraz przesłuchania Skarżącego na okoliczność posiadania pokoi na wynajem w ilości 5.

W piśmie procesowym z [...] listopada 2020 r. Skarżący podnieśli, że historia rachunku bankowego wskazuje, iż w okresie [...] maja 2014 r. było opłaconych 6 zaliczek. Natomiast zgodnie z faktem, popartym pismem T.C. z [...].04.2016 r., jedna z tych zaliczek została przełożona na późniejszy termin. Logicznym jest w ocenie Skarżących, że w "to miejsce" mogli pobrać kolejną zaliczkę a w konsekwencji wynająć pokój komuś innemu, skoro T.C. swój pobyt przełożył na inny termin.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Na wstępie przypomnieć należy, że podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – powoływanej dalej jako "P.p.s.a." sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Kwestią sporną między stronami jest spełnienia przez Skarżących warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia określonego w art 21 ust. 1 pkt 43 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., po. 361 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2014 roku, a w szczególności ustalenie liczby pokoi przeznaczonych pod wynajem turystom w 2014 roku.

Przypomnieć zatem należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 43 o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytułu wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5.

Tym samym aby podatnik mógł skorzystać z tego zwolnienia musi spełnić określone w tym przepisie warunki: najem musi dotyczyć pokoi gościnnych znajdujących się w budynkach mieszkalnych; budynki, w których pokoje przeznaczone są na wynajem, położone powinny być na terenie wiejskim w gospodarstwie rolnym; przedmiotem usług musi być najem pokoi gościnnych wyłącznie osobom przebywającym na wypoczynku; liczba wynajmowanych pokoi nie może przekroczyć 5.

Jeżeli, którykolwiek z warunków zwolnienia od opodatkowania z najmu pokoi gościnnych określony w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy, nie zostanie spełniony, to uzyskane z tego najmu przychody (dochody) należy opodatkować jako przychody z prowadzonej działalności gospodarczej.

Niekorzystne dla Skarżących rozstrzygnięcie zostało oparte na okoliczności otrzymania przez nich zaliczek tytułem rezerwacji 6 pokoi na weekend majowy 2014 r.: 1. data księgowania [...].03.2014 r. wpłata dokonana przez T.C. za 4 pokoje od [...] do [...] maja 2014 r., kwota 400 zł; 2. data księgowania [...].03.2014 r. wpłata dokonana przez B.M., wpłata za majówkę, kwota 200 zł; 3. data księgowania [...].03.2014 r., wpłata dokonana przez J.G., zaliczka za kwaterę w [...][...].05 – [...].05 2014, kwota 100 zł.

Organy podatkowe nie uwzględniły wyjaśnień Skarżącego, że dokona przez T.C. wpłata i rezerwacja 4 pokoi w pierwotnym terminie, czyli [...] maja 2014 r., została przeniesiona na [...] maja 2014 r., co umożliwiło Skarżącemu przyjęcie kolejnej zaliczki na termin [...] maja 2014 r.

Analizując terminy wpłat zaliczek przyjąć wskazać należy, że T.C. dokonał jej [...].03.2014 r. (data księgowania), B.M. dokonała wpłaty zaliczki [...].03.2014 r. Natomiast wpłata zaliczki dokonana przez J.G. nastąpiła w [...].03.2014 r. Tym samym możliwe jest, że T.C. po dokonaniu wpłaty zaliczki na 4 pokoje, a przed [...].03.2014 r., mógł poinformować Skarżącego, że z uwagi na chorobę ojca jego żony, chce przełożyć pobyt na [...] maja. To zaś uprawniało Skarżącego do przyjęcia kolejnej zaliczki na pierwotny termin i nie powodowało przekroczenia limitu wynajmowanych pokoi.

Z okoliczności, iż ani Skarżący ani T.C. nie pamiętają konkretnej daty, w której do takich uzgodnień doszło, nie sposób jeszcze wyprowadzić wnioski, że Skarżący wynajmował więcej niż 5 pokoi. Ich wyjaśnienia w ocenie Sądu są logiczne i spójne. Skoro T.C. przełożył swój pobyt na inny okres ([...] maja) i doszedł on w tym terminie do skutku, to logiczne jest, iż skarżący wiedząc to, mógł przyjąć od kolejnego klienta zaliczkę na pierwotny termin, nie przekraczając limitu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 43 o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że Skarżący konsekwentnie twierdził, że nie wynajmował więcej niż 5 pokoi, ponieważ tylko tyle pokoi było przeznaczonych na wynajem.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 43 o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytułu wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5. W ocenie Sądu ustalenia organów dotyczące potencjalnej możliwości wynajmowania przez Skarżącego większej ilości pokoi niż 5 są w tej sprawie nieuprawnione. Organy podatkowe stwierdziły bowiem, że Skarżący dysponował potencjalną możliwością wynajmowania większej liczby pokoi niż 5. Jednak w ocenie Sądu wskazany przepis nie daje organom podatkowym prawa ustalania potencjalnej możliwości wynajmowania pokoi. Dopuścić bowiem można taką sytuacje, że podatnik dysponuje w swoim gospodarstwie większą liczbą pokoi niż 5. Jednak taka okoliczność nie oznacza jeszcze sama w sobie, że wszystkie te pokoje są przedmiotem najmu w tym samym okresie. Co istotne organy podatkowe nie stwierdziły aby taka sytuacja, wynajmowania większej liczby pokoi niż 5, miała miejsce w innych terminach 2014 r.

W ocenie Sądu organy podatkowe naruszyły art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Wyrażona w przepisie zasada swobodnej oceny materiału dowodowego przekształciła się w ocenę dowolną. Organ oparł bowiem swoje twierdzenia na domniemaniach faktycznych, które nie wynikają w sposób logiczny ze zgromadzonego materiału dowodowego. Z faktu przyjęcia przez Skarżącego zaliczek na 6 pokoi nie wynika bowiem, że faktycznie wynajmował on w spornym okresie więcej niż 5 pokoi. Taka okoliczność nie może wynikać również z samej, potencjalnej możliwości dysponowania przez Skarżącego większą liczbą pokoi.

Ustalenia w tym zakresie muszą być jednoznaczne i nie mogą opierać się na nielogicznych domniemaniach.

W ocenie Sądu organy podatkowe nie zebrały i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego, czym naruszyły art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Rolą organów podatkowych przeprowadzających ponownie postępowanie będzie jego przeprowadzenie w sposób umożliwiający jednoznaczne stwierdzenie, czy w stosunku do Skarżącego zastosowanie ma art. 21 ust. 1 pkt 43 o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym celu zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe zobowiązane są do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Przypomnieć również należy, że stosownie do art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne decyzji winno zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję, stwierdzając inne naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. O kosztach postepowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a.