Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 246/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 21 par 3 i art. 75 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, WSA Małgorzata Fita, Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi S. L. Spółki Akcyjnej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz S. L. Spółki Akcyjnej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. po rozpatrzeniu odwołania A S.A. z siedzibą w L. od decyzji Burmistrza Miasta L. z dnia [...] , nr [...] wydanej w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie 21.292,35 zł i odmowy stwierdzenia nadpłaty w kwocie 85.358,65 zł uchyliło decyzję w zakresie odmowy stwierdzenia nadpłaty w kwocie 85.358,65 zł i odmówiło stwierdzenia nadpłaty w kwocie 64.066,30 zł, a w pozostałej części utrzymało ją w mocy.

W jej uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że podstawę prawną rozstrzygnięcia organu I instancji stanowiły przepisy art. 72 – art. 73 oraz 74a w związku z art. 207 i 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej:"Ordynacją podatkową").

W odwołaniu od tej decyzji skarżąca spółka, zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 1 a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95 poz. 613 ze zm., zwanej dalej: "u.p.o.l.") w związku z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., Nr 243 poz. 1623 ze zm., zwanej dalej: "prawem budowlanym") poprzez błędną wykładnię i zastosowanie wskazanych przepisów oraz uznanie obiektu "Magazynu wyrobów gotowych BL" za budynek, podczas gdy powinien być on uznany za budowlę;

- art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 prawa budowlanego poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie obiektu "Magazynu wyrobów gotowych BL" za budynek, podczas gdy obiekt ten jest budowlą;

- art. 1a ust.1 pkt 1 u.p.o.l. w związku z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r., Nr 193, poz. 1287 ze zm., zwanej dalej: "p.g.k.") poprzez błędną wykładnię i uznanie, że rozstrzygające znaczenie przy kwalifikacji obiektu do kategorii budynku lub budowli mają zapisy w ewidencji gruntów i budynków, a nie obiektywny stan faktyczny, tj. posiadanie przez obiekt określonych cech wskazanych w ustawowej definicji budynku.

W rozpoznaniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., na wstępie wyjaśniło, że zaskarżona decyzja została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, na skutek uchylenia decyzją z dnia [...] wcześniejszej decyzji organu pierwszej instancji, a następnie stwierdziło, że w dniu 12 stycznia 2006 r. spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2006 rok wykazując: pow. gruntu 147.794 m2, pow. budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 22.363 m2 oraz budowle, a następnie uiściła podatek w kwocie 475.427,35 zł.

W dniu 28 maja 2009 r. został złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty kwoty 88.646,87 zł z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2006, wraz z korektą deklaracji za 2006 rok, gdzie wykazano: pow. gruntu 147.794 m2 oraz pow. budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 15.665,90 m2.

W dniu 22 marca 2010 roku złożono kolejną korektę deklaracji za 2006 rok wykazując: pow. gruntu 147.794 m2 oraz pow. budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 15.735,62 m2 oraz budowle, co zmniejszyło kwotę uznawaną przez podatnika za nadpłatę do kwoty 85.358,65 zł. Korekta została uzasadniona błędnym uznaniem przez organ podatkowy za budynek obiektu "Magazynu wyrobów gotowych BL".

W związku ze złożeniem ww. korekty, organ I instancji wszczął postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty za lata 2004-2009 oraz odrębne postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za ten okres, a następnie decyzją z dnia [...] utrzymaną w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. na kwotę 454.135 zł.

Uwzględniając powyższe, organ odwoławczy – uzasadniając zmianę rozstrzygnięcia organu I instancji – stwierdził, że wobec faktu, że spółka zapłaciła w 2006 r. podatek we wskazanej w pierwotnej deklaracji wysokości tj. 475.427,35 zł kwota nadpłaty wyniosła 21.292,35 zł, z uwagi na to, że odmowa stwierdzenia nadpłaty może dotyczyć jedynie kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy: kwotą wnioskowanej przez podatnika nadpłaty a kwotą stwierdzonej nadpłaty.

Końcowo zauważył, że w zaskarżonej decyzji nieprawidłowo wskazano jako podstawę prawną rozstrzygnięcia art. 74 a, zamiast art. 75 Ordynacji podatkowej, gdyż organ I instancji działał na wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty i rozstrzygał w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, a nie jej określenia.

Od tej decyzji A S.A. z siedzibą w L. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Domagając się jej uchylenia w części, w której odmówiono stwierdzenia nadpłaty i zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie:

1. art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że:

a) przesłanka uznania obiektu budowlanego za budynek - wydzielanie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych - nie wymaga zamknięcia obiektu ze wszystkich stron i zabezpieczenia jego wnętrza przed wpływem czynników zewnętrznych,

b) pionową przegrodę budowaną wydzielającą budynek z przestrzeni mogą stanowić jedynie słupy konstrukcyjne wraz z umiejscowionymi na nich belkami usztywniającymi, które nie zamykają i nie izolują przestrzeni wewnętrznej od środowiska zewnętrznego,

c) wydzielać obiekt z przestrzeni może przegroda budowlana innego, odrębnego konstrukcyjnie obiektu budowlanego, "znajdująca się w pobliżu" badanego magazynu, "przesłaniająca" część boku magazynu, niepowiązana konstrukcyjnie z halą magazynową, co doprowadziło do stwierdzenia, że obiekt: "Magazyn wyrobów gotowych BL" jest budynkiem, podczas gdy obiekt ten nie spełnia definicji budynku z u.p.o.l, albowiem nie jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych;

2. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l poprzez niewłaściwe zastosowanie (w istocie nie zastosowanie) do obiektu "Magazynu wyrobów gotowych BL", który nie mieści się w definicji budynku z u.p.o.l. na skutek braku wydzielenia go z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, stanowi budowlę;

3. art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy p.g.k. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że rozstrzygające znaczenie przy kwalifikacji obiektu do kategorii budynku lub budowli na gruncie podatku od nieruchomości mają dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, a nie stan faktyczny, tj. posiadanie przez obiekt określonych cech wskazanych w ustawowej definicji budynku.

W uzasadnieniu skargi, podkreślił, że w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja stanowi konsekwencję i pozostaje w ścisłym związku z decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Miasta L. z dnia [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania, która została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, zarzuty sformułowane w sprawie niniejszej są tożsame z zarzutami w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2006 r.

W dalszej części wskazał, że spór w sprawie niniejszej dotyczy kwalifikacji prawnej obiektu o nazwie: "Magazyn wyrobów gotowych BL", gdyż organy podatkowe konsekwentnie przyjęły, że obiekt ten jest budynkiem, tj. posiada wszystkie cechy budynku wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., podczas, gdy nie jest on wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych i z tego względu budynkiem nie jest.

Pełnomocnik stwierdził, że nie ma sporu co do ustaleń faktycznych związanych z konstrukcją magazynu, co znajduje odzwierciedlenie zarówno w przedłożonych przez skarżącą jak i organ opiniach technicznych (mgr inż. arch. K. l., mgr inż. arch. R. K., oraz F. J. D. biegłego powołanego przez organ). Wnioski przedstawione we wszystkich ekspertyzach pokrywają się i sprowadzają do tego, że obiekt ten w istotnej części swojego obwodu posiada jedynie słupy wspierające zadaszenie, a od strony zachodniej jest jedynie częściowo przesłonięty ścianą budynku znajdującego się w pobliżu, niezwiązanego konstrukcyjnie z magazynem.

W konsekwencji kwestią sporną między stronami pozostaje jedynie wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a ściśle rzecz biorąc interpretacja przesłanki wydzielenia obiektu z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych.

Pełnomocnik spółki argumentował, że pojęcie "wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych" powinno być uwzględniane w wykładni definicji budynku z u.p.o.l. Wskazuje ono bowiem, że konstytutywnymi elementami budynku mają być zewnętrzne przegrody budowlane, których zadaniem jest umożliwienie ustalenia granic bryły budynku, jego ukształtowania pod względem architektonicznym oraz - co nie mniej ważne - odizolowanie (przynajmniej w pewnym zakresie) od środowiska zewnętrznego.

Podnosił również, że znaczenia pojęcia "przegrody budowlanej" należy poszukiwać w drodze wykładni językowej i systemowej. Wyjaśnił, że pojęcie to pochodzi z teorii budownictwa, a dla ustalenia jego znaczenia należy sięgnąć do opracowań z dziedziny inżynierii budowlanej. Odwołując się do podręcznika "Podstawy budownictwa", wskazał, że pod pojęciem "przegrody budowlanej" najczęściej rozumie się ścianę, która jest elementem budynku pełniącym funkcję przegrody pionowej albo oddzielającym jego wnętrze od przestrzeni zewnętrznej oraz zabezpieczającym go od wpływów atmosferycznych bądź też rozdzielającym pomieszczenia wnętrza budynku.

Argumentował, że na aspekt spełniania przez przegrodę budowlaną funkcji zabezpieczającej przed wpływem czynników zewnętrznych wskazuje również m.in. § 309 pkt 7 i 8 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. 2002, Nr 75, poz. 690 ze zm.), w którym wskazano, że budynek powinien być zaprojektowany i wykonany z takich materiałów i wyrobów oraz w taki sposób (tzn. aby posiadał takie "przegrody budowlane"), aby nie stanowił zagrożenia dla higieny i zdrowia użytkowników lub sąsiadów, w szczególności w wyniku niekontrolowanej infiltracji powietrza zewnętrznego i przedostawania się gryzoni do wnętrza.

Odnosząc się do powyższego, pełnomocnik stwierdził, że słupy konstrukcyjne, które posiada zamiast przegród budowlanych Magazyn wyrobów gotowych BL z całą pewnością nie zabezpieczają wnętrza obiektu od wyżej wymienionych czynników zewnętrznych. Nie zgodził się tym samym z konkluzją organu odwoławczego, że słupy konstrukcyjne - nawet z poprzecznymi belkami - stanowią przegrody budowlane wydzielające magazyn z przestrzeni.

Dodał, że nieprawidłowość wykładni art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. dokonanej przez organy podatkowe przejawia się także w uznaniu, że wydzielać magazyn z przestrzeni może przegroda budowlana innego obiektu budowlanego, zwłaszcza znajdującego się od niego w pewnym oddaleniu i zupełnie konstrukcyjnie z nim nie powiązanego.

Odnosząc się do art. 21 ust. 1 p.g.k. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podkreślił, że nie jest właściwa taka interpretacja wskazanych przepisów, z której wynika, że ewidencja gruntów i budynków ma rozstrzygające znaczenie dla kwalifikacji obiektu do poszczególnych przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W jego ocenie, podstawowym aktem prawnym rozstrzygającym dla określenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest u.p.o.l., która zawiera definicje przedmiotu opodatkowania. Skoro bowiem w u.p.o.l. zamieszczono słownik wyrażeń ustawowych, w którym miejsce znalazły definicje budynku i budowli, to właśnie te definicje należy stosować przy badaniu przedmiotów i podstaw opodatkowania, oraz że zgodnie z wytycznymi z art. 1a ust. 3 u.p.o.l., ewidencja gruntów i budynków jest rozstrzygająca jedynie w kwestii opodatkowania gruntów i to tylko gruntów wymienionych w powołanym przepisie.

Podsumowując podkreślił, że ocena przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako podatku realnego, musi opierać się przede wszystkim na dogłębnej analizie stanu faktycznego. W sprawie niniejszej bezsprzeczny jest brak przegród budowlanych na 23% obwodu "Magazynu wyrobów gotowych BL", co znajduje potwierdzenie we wszystkich opiniach technicznych (łącznie z opinią biegłego), a co z kolei determinuje stwierdzenie, że przedmiotowy obiekt nie spełnia ustawowych kryteriów koniecznych do uznania go za budynek. Tym samym, powinien on zostać zakwalifikowany i opodatkowany jako budowla, tak jak uczyniła to spółka, dokonując korekty podatku od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że postanowieniem z dnia [...] postępowanie w sprawie niniejszej zostało zawieszone do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie sygn. akt I SA/Lu 181/12 ze skargi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] wydanej w przedmiocie określenia skarżącej spółce wysokości podatku od nieruchomości za 2006 r. Wyrokiem z dnia 25 maja 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił ww. decyzję w przedmiocie określenia skarżącej spółce podatek od nieruchomości za 2006 r.

W uzasadnieniu wyroku, sąd wskazał, że między stronami kwestią sporną było to, czy obiekt ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek "Magazyn wyrobów gotowych BL" podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek, bo tak został wpisany do ewidencji gruntów i budynków oraz, czy istotnie jest budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obiekt, który na części obwodu ma jedynie słupy konstrukcyjne zamiast ścian.

Sąd wskazał, że stosownie do art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty,

2) budynki lub ich części,

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, zgodnie z art.1a ust.1. pkt 1 u.p.o.l., dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynek to: obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Definicja budynku zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest zatem rozstrzygającą dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Sąd zgodził się co do zasady ze stanowiskiem organu podatkowego, że ewidencja gruntów i budynków stanowi podstawę dla ustalenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Podkreślił jednocześnie, że podmiot, przedmiot, podstawa opodatkowania, oraz stawki podatku muszą wynikać z ustawy podatkowej (art. 217 Konstytucji RP), co powoduje, że niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy art. 21 ust. 1p.g.k. należy interpretować w taki sposób, że zawsze obiekt ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek jest budynkiem w rozumieniu u.p.o.l., zdefiniowanym w jej art. 1a ust. 1 pkt 1.

Rozstrzygając tę kwestię, sąd stwierdził, że porównanie definicji budynku dla celów ewidencji gruntów i budynków z definicją budynku dla celów podatku od nieruchomości prowadzi do stwierdzenia, że nie każdy obiekt ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek, z uwagi na swą konstrukcję, będzie budynkiem dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Te obiekty, które w ewidencji gruntów i budynków są ujawnione jako budynki w rozumieniu standardowej klasyfikacji i nomenklatury, wprowadzonej na podstawie ustawy o statystyce publicznej, lecz nie odpowiadają definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynki.

Odnosząc powyższe stwierdzenia do ustaleń faktycznych poczynionych w rozstrzyganej sprawie, sąd przyjął, że z niespornych ustaleń faktycznych wynika, że obiekt "Magazynu wyrobów gotowych BL" ma fundamenty i dach, od strony północnej, częściowo wschodniej i zachodniej na fundamentach osadzone są słupy konstrukcyjne oraz umiejscowione na słupach belki w szerokości ścian i pionowego rzutu dachu. Wskazał jednocześnie, że słupy nie są przegrodą budowlaną, która wydziela obiekt z przestrzeni. Wydzielenie budynku z przestrzeni przegrodami budowlanym oznacza bowiem wyodrębnienie przestrzeni budynku tymi przegrodami i powoduje powstanie odrębnej, oddzielonej, odgrodzonej tymi przegrodami przestrzeni, w wyniku czego powstają dwie odrębne przestrzenie: budynku i poza nim. W sytuacji usytuowania słupów konstrukcyjnych od strony północnej, częściowo wschodniej i zachodniej nie dochodzi do wydzielenia odrębnej przestrzeni obiektu. Brak jest wszystkich przegród wydzielających taką przestrzeń, niezależnie od jej związania dachem nad całym obiektem, stanowiącym całość konstrukcyjną.

Sąd podkreślił jednocześnie, że w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ustawodawca wymaga nie tylko samego istnienia przegrody czy przegród budowlanych, ale wymaga dalej, by te przegrody wydzielały przestrzeń budynku. Dodał również, że porównanie definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obowiązującej w rozpatrywanym roku podatkowym z definicją obowiązującą do nowelizacji z 1 stycznia 2003 r. (art. 3 ust. 4 u.p.o.l. - Dz.U. z 1991 Nr 9, poz. 31 ze zm.), za budynek, w rozumieniu ustawy, uważa się obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe) prowadzi do przyjęcia, że ustawodawca nie utożsamia przegrody budowlanej, wydzielającej obiekt z przestrzeni w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ze słupami czy filarami.

W konsekwencji, sąd przyjął, że stwierdzenie przez organy podatkowe, że dla przyjęcia, że sporny obiekt budowlany jest budynkiem w rozumieniu art 1 a ust 1 pkt 1 u.p.o.l. wystarczające jest, że "granice przestrzenne budynku są trwale zakreślone", a "brak pełnych ścian na części obwodu obiektu uzasadniony jest umożliwieniem wypełniania jego funkcji – dojazdu pojazdów i załadunku towarów", nie znajdowało uzasadnienia w tym przepisie. Powyższe skutkowało z kolei stwierdzeniem, że kontrolowana decyzja została wydana z naruszeniem art. 21 ust 1 p.g.k. oraz art. 1a ust 1 pkt 1 u.p.o.l. przez błędną ich interpretację, co skutkowało koniecznością jej uchylenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012 poz. 270), zwanej dalej:"p.p.s.a.").

Postanowieniem z dnia [...] podjęto postępowanie zawieszone w rozpoznawanej sprawie, którego przedmiotem jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] uchylająca decyzję Burmistrza Miasta L. z dnia [...] w zakresie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie 85.358,65 zł i odmawiająca stwierdzenia nadpłaty w kwocie 64.066,30 zł oraz utrzymująca w pozostałej części w mocy decyzję organu pierwszej instancji

Mając powyższe na względzie, w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że zgodnie z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, natomiast w myśl art. 21 § 3 tej ustawy, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części podatku nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję w której określa wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Dokonanie przez spółkę korekty deklaracji w podatku od nieruchomości za rok 2006 wywołało takie same skutki, jak złożenie pierwotnego zeznania. Zeznanie (także skorygowane) kształtuje wysokość zobowiązania podatkowego dopóki nie zostanie zastąpione decyzją organu podatkowego. O ile zatem, w dacie złożenia korekty deklaracji spółka wykazała nadpłatę, to ten stan rzeczy może ulec zmianie ze względu na wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za dany rok. Rozstrzygnięcie to jest wynikiem postępowania podatkowego, które ma na celu stwierdzenie, czy dane zawarte w korekcie, mające wpływ na wysokość tego zobowiązania, są zgodne ze stanem faktycznym i czy podatek został w niej wyliczony w prawidłowej wysokości. W toku tego postępowania organ podatkowy określa samodzielnie prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego bądź umarza to postępowanie, jeżeli stwierdzi, że podatnik zadeklarował podatek w prawidłowej wysokości. Z decyzji wymiarowej wynikają dalsze konsekwencje podatkowe, gdyż jest ona podstawą stwierdzenia nadpłaty tego podatku lub też ustalenia, że podatnika obciąża zaległość podatkowa (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 września 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 981/11, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Reasumując stwierdzić należy, że "nie jest możliwe orzekanie przez organy podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty (pozytywnie lub negatywnie dla wnioskodawcy), bez uprzedniego określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego. Decyzja wydana przez organ podatkowy I instancji w sprawie nadpłaty, musi uwzględniać sentencję rozstrzygnięcia w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego i z pewnością rozstrzygnięcie to, będzie w konsekwencji miało wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie nadpłaty i jego podstawę prawną" (por. m.in. wyrok NSA z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 345/06, LEX nr 216725).

Wykazany wyżej związek postępowania zainicjowanego wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, złożonym przez spółkę w dniu 28 grudnia 2009 r. na podstawie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, z wszczętym na podstawie art. 21 § 3 tej ustawy postępowaniem wymiarowym obliguje sąd administracyjny do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, co jest konsekwencją uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny prawomocnym wyrokiem z dnia 25 maja 2012 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 181/12 decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] wydanej w przedmiocie określenia spółce podatku od nieruchomości za 2006 r.

Prawidłowe rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2006 nie jest bowiem możliwe bez wcześniejszego prawidłowego ustalenia wysokości tego podatku ciążącego na spółce. Te dwa tryby postępowań nie wykluczają się wzajemnie, lecz w istocie uzupełniają się. Niewątpliwie jednak postępowanie w sprawie określania zobowiązań podatkowych, ma charakter procedury zasadniczej (pierwotnej), w stosunku do postępowania o stwierdzenie nadpłaty.

Uwzględniając powyższe, sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. orzekł jak w pkt I sentencji wyroku.

Rozstrzygnięcie zawarte w pkt II znajduje oparcie w art. 152 p.p.s.a., natomiast o kosztach postępowania w art. 200 w zw. z art. 205 § 2-3 tej ustawy w związku z § 14 ust. 2 pkt.1 a) w zw. z § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz.1349 ze zm.).