Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1275/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
659
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 137 § 1, art. 216 § 1, art. 121
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 grudnia 2013 r. sygn. akt III SAB/Wa 35/13 w sprawie ze skargi H. S. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. S. na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego W. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 1275/14

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 6 grudnia 2013 r., sygn. akt III SAB/Wa 35/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę H. S. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r.

Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że postanowieniem z dnia 12 lipca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec skarżącej postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r.

W celu wyjaśnienia złożonych przez skarżącą i jej małżonka dokumentów wezwano skarżącą do dokonania czynności polegającej na złożeniu pisemnych wyjaśnień dotyczących 144 rachunków. Pismo doręczono skarżącej w dniu 20 listopada 2012 r. W związku z brakiem odpowiedzi, organ zwrócił się do kontrahentów skarżącej z prośbą o dostarczenie wykazu faktur wystawionych w okresie od 1 września 2006 r. do 21 kwietnia 2008 r. z tytułu sprzedaży materiałów budowlanych lub usług budowlanych na rzecz skarżącej; dane firm ustalono na podstawie protokołu kontroli.

W dniu 28 grudnia 2012 r. złożony został wniosek o przeprowadzenie dowodu w sprawie i przesłuchanie skarżącej i A. S. na okoliczność potwierdzenia sporządzenia zestawienia 144 rachunków i dostarczenia ich razem z pismem z 21 kwietnia 2008 r. oraz z innymi dokumentami wymienionymi w piśmie.

W dniu 8 lutego 2013 r. odbyło się przesłuchanie skarżącej. A. S. mimo kilkukrotnego wystosowanego wezwania, na przesłuchanie nie zgłosił się, informując za każdym razem o przebywaniu na zwolnieniu lekarskim. W dniu 27 czerwca 2013 r. do organu wpłynęło jego pismo, w którym prosi o niewyznaczanie terminu przesłuchania w charakterze świadka w lipcu, z uwagi na wyjazd zagraniczny związany z rehabilitacją.

W dniu 10 lipca 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wyznaczył skarżącej siedmiodniowy termin do zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W dniu 22 lipca 2013 r. za pośrednictwem faxu do organu wpłynęło pismo, w którym Wojciech Serafiński poinformował, że 24 lipca 2013 r. chce zapoznać się razem ze skarżącą z aktami spraw o wskazanych numerach.

W dniu 24 lipca 2013 r. zapoznał się on z zebranym materiałem dowodowym w jednej ze sprawy, akt pozostałych spraw nie udostępniono mu z uwagi na brak pełnomocnictwa. Udostępnienie akt pozostałych spraw zaproponowano skarżącej, która odmówiła zapoznania się z nimi.

W dniu 1 lipca 2013 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wpłynęła skarga strony skarżącej na przewlekłość prowadzonego przez ten organ postępowania podatkowego. Pełnomocnik zarzucił prowadzenie sprawy bez podstawy prawnej w związku z przedawnieniem, wniósł o zobowiązanie organu do merytorycznego zakończenia sprawy w terminie 7 dni od dnia doręczenia akt oraz o ukaranie dyscyplinarne pracownika winnego niezałatwienia sprawy w terminie. Pełnomocnik zarzucił przy tym naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 139 § 1, art. 140 § 1 i art. 142 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – powoływanej dalej jako: "O.p.", przez rażące naruszenie terminów załatwienia sprawy.

W odpowiedzi na skargę, Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, iż pismem z 21 listopada 2012 r. zawiadomiono skarżącą, iż z dniem 24 października 2011 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Organ wskazał też, że we wszystkich przypadkach niezałatwienia sprawy w terminie strona była powiadamiana w postanowieniach informujących o niezałatwieniu sprawy w ustawowym terminie, wyznaczających nowy termin załatwienia sprawy oraz informujących o przyczynach niedotrzymania terminu załatwienia sprawy (gromadzenie materiału dowodowego, złożoność problemu będącego przedmiotem rozpatrywanej sprawy, wyznaczenie terminu przesłuchania świadka). Wskazano, że przyczyny te były niezależne od organu. Odnosząc się do następnie do zarzutów naruszenia artykułów O.p. organ wskazał, że przedmiotowe postępowanie prowadzone jest zgodnie z przepisami O.p., organ podejmował niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także starał się wyjaśnić szereg aspektów, które pozwolą prawidłowo określić wysokość zobowiązania podatkowego.

Pismem z 9 października 2013 r. skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika złożyła pismo, w którym wskazała, że organ zamiast wydawać postanowienie z 23 listopada 2012 r., winien wezwać skarżącą do nadesłania odpowiedniej liczby pełnomocnictw. Wyjaśniła także, że w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania, kolejno zaś odniosła się do przebiegu postępowania.

W piśmie z 18 listopada 2013 r. skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika przedstawiła chronologię postępowania, która jej zdaniem uzasadnia złożoną skargę.

W piśmie z 22 listopada 2013 r. organ odniósł się do działań podejmowanych w sprawie przez pełnomocnika strony skarżącej.

W dniu 26 listopada 2013 r. na rozprawie przed WSA w Warszawie pełnomocnik skarżącej zmodyfikował zarzut skargi, poprzez wyjaśnienie, że nieuznanie go za pełnomocnika skarżącej i doręczenie pism procesowych bezpośrednio skarżącej powoduje bezskuteczność doręczenia, co z kolei wskazuje na pozostawanie organu w stanie bezczynności.

W zaskarżonym wyroku WSA w Warszawie podniósł, że z okoliczności stanu sprawy wynika, iż postępowanie podatkowe toczy się od dnia 12 lipca 2012 r., a organ podatkowy w trybie art. 140 § 1 O.p., wielokrotnie wyznaczał nowy termin załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, każdorazowo podając przyczynę niedotrzymania terminu. Sąd zaznaczył, że nie ma przeszkód prawnych do wielokrotnego przedłużenia terminu załatwienia sprawy, jeżeli jest to usprawiedliwione okolicznościami sprawy. Kolejno zaś podniósł, że nie budzi wątpliwości, iż organ w niniejszej sprawie nie dotrzymał terminu wynikającego z art. 139 § 1 O.p., jednakże mimo to wywiązał się z obowiązku nałożonego na podstawie art. 140 § 1 O.p., zawiadamiając skarżącą o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie, podając przyczynę niedotrzymania terminu oraz wskazując nowy termin załatwienia sprawy. W związku z tym, za niezasadny uznano zarzut naruszenia tych przepisów.

Zdaniem Sądu, z ustaleń faktycznych sprawy wynika w sposób niebudzący wątpliwości, że postępowanie w niniejszej sprawie nie mogło zakończyć się przed upływem jedno czy dwumiesięcznego terminu, do czego przekonują w szczególności następujące okoliczności:

- związane z wyjaśnieniem daty odbioru postanowienia o wszczęciu postępowania - skarżąca nie wpisała daty odbioru na zwrotnym potwierdzeniu odbioru,

- związane z ustaleniem kwestii pełnomocnictwa – W. S. zgłosił udział do kilku postępowań załączając jeden egzemplarz pełnomocnictwa,

- związane z przeprowadzeniem dowodu z zeznań świadka A. S., który nie stawiał się na wyznaczone przez organ terminy przesłuchania, przedkładając zwolnienia lekarskie wraz z prośbą o wskazanie nowego terminu.

Sąd uznał, że postępowanie organu nie było naruszeniem prawa, gdyż jego postępowanie cechowała wola sprawnego załatwienia sprawy, z zachowaniem wszystkich wymogów i procedur przewidzianych prawem. Prowadzenie postępowania przewlekłe w tym przedziale czasu nie było wynikiem zawinionego działania organu, i podyktowane było jedynie koniecznością realizacji wniosku strony w zakresie przeprowadzenia wniosku dowodowego. Strona została ponadto poinformowana przez organ o przyczynie przedłużenia postępowania. Tym samym Sąd uznał, iż nie istnieje uzasadnienie faktyczne i prawne do zobowiązania organu do zakończenia postępowania podatkowego. Podkreślono przy tym, że czas trwania przedmiotowego postępowania nie wynika z bezczynności organu a spowodowany jest czynnościami dowodowymi do wykonania na skutek wniosku strony. Sąd podniósł, że w konsekwencji na uwzględnienie nie zasługiwały także zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 125 i art. 142 O.p. Końcowo Sąd stwierdził, że złożony jeden egzemplarz pełnomocnictwa, w sytuacji gdy w stosunku do strony prowadzonych jest kilka postępowań podatkowych, nie spełnia wymogów z art. 137 § 3 O.p. Nadmieniono także, że przedmiotem badania w niniejszym postępowaniu może być tylko przewlekłość postępowania, nie mogą natomiast, wbrew oczekiwaniom skarżącej, być badane przesłanki przedawnienia.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej, zaskarżając go w całości na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "p.p.s.a."), zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy:

1. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 3 p.p.s.a., art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej: "p.u.s.a."). w zw. z art. 139 § 1, art. 140 § 1 O.p., polegające na wadliwym wykonaniu funkcji kontrolnych sądu, prowadzącym do nieuwzględnienia skargi, mimo naruszenia wskazanych przepisów przez organ podatkowy w toku postępowania;

2. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nieodniesienie się do wszystkich zarzutów skargi i przyjęcie wadliwie ustalonego stanu faktycznego dotyczącego pełnomocnictwa;

3. art. 134 § 1 p.p.s.a. polegające na tym, że Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi, nie wyszedł poza ich granice, mimo że w danej sprawie powinien to uczynić i nie dostrzegł, że organ pierwszej instancji dopuścił się rażącej obrazy art. 137 § 1, art. 216 § 2 oraz art. 121 § 1 O.p.

Przy tak sformułowanych zarzutach wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z wymienionych w § 2 tego przepisu przesłanek nieważności postępowania, co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej.

Odnosząc się do postawionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia przepisów postępowania należy w pierwszym rzędzie stwierdzić, że bezzasadny jest zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Samoistny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skuteczny jedynie wówczas, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich wymaganych w nim elementów, bądź zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający kontrolę kasacyjną wyroku. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku w pełni odpowiada powyższym wymogom i zawiera szczegółowe przedstawienie stanu sprawy – przebiegu postępowania, zarzutów podniesionych przez skarżącą, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W wyczerpujących i logicznych rozważaniach Sąd pierwszej instancji odniósł się do tych wszystkich aspektów sprawy, które były istotne dla jej rozstrzygnięcia, w tym także do stanowiska prezentowanego przez skarżącą, wykazując jego bezzasadność. Sam zaś fakt, że uznał stanowisko skarżącej za bezzasadne nie oznacza, iż dopuścił się naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., bądź wadliwie wykonał swoją funkcję kontrolną, jak to podniesiono w zarzucie.

Należy przy tym zauważyć, że przedmiotem rozpoznania Sądu pierwszej instancji była skarga na przewlekłość postępowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. prowadzonego wobec skarżącej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.. I chociaż na rozprawie przed WSA pełnomocnik skarżącej wskazywał na bezczynność organu, to w treści skargi kasacyjnej brak rozwinięcia tej kwestii (pełnomocnik tylko sygnalizuje tę okoliczność; s. 3 uzasadnienia skargi kasacyjnej), co w połączeniu z treścią zarzutów rozpatrywanego obecnie środka odwoławczego i jego uzasadnienia prowadzić musi do uznania, że słusznie WSA skupił się właśnie na przewlekłości postępowania.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji w prawidłowy sposób wywiązał się z wynikającego z treści art. 1 p.u.s.a. i art. 3 § 1 i § 2 pkt 8 p.p.s.a., obowiązku kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, dokonując oceny legalności działania organu w tym zakresie w granicach zakreślonych w art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz zastosował adekwatny do wyniku tej kontroli środek. Skoro po ustaleniu dopuszczalności skargi nie stwierdził przewlekłości w postępowaniu organu, to stosownie do treści art. 151 p.p.s.a. oddalił ją. Zgodnie bowiem z art. 149 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie) sąd administracyjny uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy administracji publicznej w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a, zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

Ustawodawca nie skonstruował definicji "przewlekłego prowadzenia postępowania". W doktrynie wskazuje się, że pod tym pojęciem należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących że formalnie organ nie jest bezczynny ewentualnie mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy. Pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmować będzie zatem opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy. Skarga na przewlekłość postępowania dotyczy sytuacji innych niż formalna bezczynność organu (niewydanie w terminie rozstrzygnięcia). Stwierdzenie przy tym, że w określonej dacie, a tą będzie data orzekania przez Sąd, można zakwalifikować postępowanie organu jako dotknięte przewlekłością jego prowadzenia, wymagać będzie gruntownego zbadania sprawy pod wieloma względami, dokonania oceny czynności procesowych, analizy faktów i okoliczności zależnych od działania organu i jego pracowników oraz stanu zastoju procesowego sprawy wynikającego z zaniechania lub wadliwości działań podejmowanych przez strony lub innych uczestników postępowania (J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski. Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Wydanie 11. Warszawa 2011, str. 238). Przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zaistnieje zatem wówczas, gdy będzie mu można skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia. Za postępowanie prowadzone przewlekle uznać należy postępowanie prowadzone w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz Wydanie 5, Warszawa 2012, str. 44; J. Drachal J. Jagielski, R. Stankiewicz. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, str. 69-70).

Podobnie w orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmuje opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji, gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy. Stwierdzenie przez sąd administracyjny, że postępowanie organu dotknięte jest przewlekłością wymaga gruntownego zbadania sprawy pod wieloma względami, dokonania oceny czynności procesowych, analizy faktów i okoliczności zależnych od działania organu i jego pracowników oraz stanu zastoju procesowego sprawy wynikającego z zaniechania lub wadliwości działań podejmowanych przez strony lub innych uczestników postępowania (por. np. wyroki NSA: z dnia 7 marca 2013 r., sygn. akt II OSK 34/13; z dnia 13 sierpnia 2013 r. sygn. akt II OSK 549/13; z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1114/12 oraz z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3097/12).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji w taki, gruntowny i kompleksowy sposób zbadał przebieg postępowania w sprawie. Jak skonstatował, organ podatkowy nie dochował wprawdzie, określonego w art. 139 § 1 O.p. terminu załatwienia sprawy, ale nie wynikało to z bezczynności organu, czy opieszałości w jego działaniu, lecz spowodowane było czynnościami procesowymi (dowodowymi) przeprowadzanymi także na wniosek strony. Analiza przebiegu postępowania w sprawie, wbrew stanowisku prezentowanemu w skardze kasacyjnej, potwierdza trafność takich wniosków. W postępowaniu tym w pierwszym rzędzie należało wyjaśnić kwestię daty doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. W następnej kolejności organ zobligowany był do wyjaśnienia kwestii pełnomocnictwa do występowania w imieniu strony, skoro pełnomocnik zgłaszając udział w postępowaniu w kilku sprawach przedłożył tylko jeden dokument pełnomocnictwa, a nadto wskazał błędnie numery niektórych z nich. Pomimo wezwania nie wskazał do której sprawy należało uznać to umocowanie, a następnie wezwany do uzupełnienia braków przez złożenie odpowiedniej liczby dokumentów pełnomocnictwa (oryginałów lub poświadczonych odpisów), braku tego nie uzupełnił. W tej sytuacji organ zmuszony był przyjąć złożone pełnomocnictwo do pierwszej z wymienionych w piśmie przewodnim spraw. Dalsze przedłużenie czasu trwania postępowania spowodowane było dopuszczeniem, na wniosek strony, dowodu z zeznań świadka A. S.. Świadek ten wzywany wielokrotnie na przesłuchanie nie stawiał się przedkładając zwolnienia lekarskie z wnioskami o wyznaczenie nowego terminu. Konieczność dokonania tych czynności miała obiektywny wpływ na przedłużenie postępowania. Jak trafnie przy tym zauważył Sąd pierwszej instancji podatnik ma pełne prawo do zgłaszania wniosków dowodowych na poparcie swojego stanowiska, ale obiektywnie wydłuża to czas trwania postępowania. Z tego powodu w żadnym razie nie można przypisać organowi opieszałości w prowadzeniu postępowania podatkowego. Konkluzja ta odnosi się także do przyjętej przez stronę oraz jej profesjonalnego pełnomocnika taktyki postępowania (choćby w zakresie niezłożenia do akt poszczególnych spraw wymaganych dokumentów pełnomocnictwa).

W postępowaniu podatkowym, zgodnie z art. 125 § 1 O.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Obowiązek szybkiego działania nie może jednakże prowadzić do naruszenia, wyrażonej w art. 122 O.p., zasady prawdy obiektywnej. Realizując tę zasadę organy podatkowe zobowiązane są do podejmowania wszelkiego niezbędnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada ta została rozwinięta w art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy zobowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z uwagi na tę zasadę rozstrzygnięcie sprawy nie może nastąpić przed wyczerpującym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Prawidłowe i dokładne wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy jest bowiem podstawą właściwego zastosowania prawa materialnego.

Skoro organ podatkowy podejmował bez zbędnej zwłoki czynności w celu zebrania wyczerpującego materiału dowodowego i wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, to nie można mu przypisać bezczynności, czy przewlekłego prowadzenia postępowania. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie ma przeszkód prawnych do wielokrotnego przedłużenia terminu załatwienia sprawy, o ile jest to uzasadnione jej okolicznościami, jak to miało miejsce w sprawie niniejszej. Podobnie trafnie stwierdził, że terminy określone w art. 139 i art. 140 O.p. mają procesowy charakter, a ich niedotrzymanie nie pozbawia organów podatkowych zdolności do orzekania w sprawie. Bezzasadny jest więc zarzut strony, że postanowienie z dnia 7 listopada 2012 r. informujące o przyczynach niezałatwienia sprawy w terminie i wyznaczeniu nowego terminu oraz każde następne postanowienie w tej kwestii nie weszły do obrotu prawnego, bowiem to pierwsze wyekspediowano dzień po upływie terminu.

Pozbawiony podstaw jest także zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 134 § 1 p.p.s.a., który w ocenie autora skargi polegał na tym, że Sąd nie wyszedł poza granice skargi i nie dostrzegł, że organ podatkowy dopuścił się "rażącej obrazy przepisów art. 137 § 1, art. 216 § 1 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej". Uchybienia tego upatruje zaś w tym, że organ przekroczył swoje uprawnienia decydując o tym, "do jakich akt wepnie otrzymane pełnomocnictwo" zamiast wezwać pełnomocnika do wskazania, do której sprawy złożył pełnomocnictwo i wezwać do złożenia pełnomocnictw w pozostałych sprawach. W pierwszym rzędzie należy podkreślić, że w sprawie skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania sąd administracyjny bada jedynie czy organ administracji publicznej wykonuje przewidziane prawem obowiązki polegające na podejmowaniu czynności zmierzających do załatwienia sprawy. Niezależnie od tego Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej organ podatkowy po zgłoszeniu się pełnomocnika podjął takie właśnie działania, jakie według jej autora należało podjąć. Po pierwsze w odpowiedzi na pismo pełnomocnika z 14 sierpnia 2012 r. o zgłoszeniu się do udziału w wielu sprawach z załączonym jednym egzemplarzem pełnomocnictwa, organ skierował do niego w dniu 21 września 2012 r. obszerne pismo ze szczegółowym pouczeniem o wynikającym z art. 137 § 3 O.p. obowiązku dołączenia do akt każdej ze spraw oryginału pełnomocnictwa, bądź jego poświadczonej kopii oraz dowodu uiszczenia opłaty skarbowej. W odpowiedzi pełnomocnik skarżącej poinformował, że złożone przez niego pełnomocnictwo jest ważne i obliguje organ do respektowania go. W związku z tym organ wezwał pełnomocnika skarżącej do złożenia w terminie trzech dni brakujących dokumentów pełnomocnictwa. Równocześnie odrębnym pismem wezwał skarżącą do złożenia pisemnych wyjaśnień dotyczących udzielonego pełnomocnictwa. Pismo to zawierało także szczegółowe pouczenie o regułach wynikających z art. 136 i art. 137 O.p. Reakcją na to wezwanie było pismo pełnomocnika skarżącej informujące, że organ podatkowy nie powinien zmuszać podatnika do złożenia kolejnego pełnomocnictwa i winien respektować złożone już pełnomocnictwo, jeśli jego zakres nie budzi wątpliwości. W kolejnym piśmie pełnomocnik poinformował natomiast, że po otrzymaniu informacji do którego postępowania ma dołączyć pełnomocnictwo, złoży je niezwłocznie. Dalej podejmowane czynności nie tylko nie służyły wyjaśnieniu sytuacji, a jedynie mnożyły wątpliwości.

NSA uznaje przy tym, że organ podejmował wszelkie możliwe działania zmierzające do ustalenia zakresu umocowania pełnomocnika skarżącej i wyeliminowania braków w tym zakresie. Konieczność podjęcia tych czynności i brak współdziałania strony w tym zakresie, jak uprzednio wskazano, także przyczyniły się do wydłużenia czasu prowadzonego postępowania. Co wymaga jednak raz jeszcze podkreślenia, kwestią podstawową jest w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie w zakresie uznania, czy doszło do przewlekłości postępowania, a nie kwestia stwierdzenia prawidłowości ustaleń w zakresie należytego umocowania.

Z tych wszystkich względów skarga kasacyjna jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw co, stosownie do treści art. 184 p.p.s.a., skutkowało jej oddaleniem. O zwrocie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.