Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 826/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1857
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia del. WSA Artur Adamiec (spr.) po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 3 lutego 2022 r. sygn. akt II SA/Go 984/21 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] września 2021 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz A. Sp. z o.o. w W. 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 3 lutego 2022 r. sygn. akt II SA/Go 984/21, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 135 i art. 145 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a."), po rozpoznaniu skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: spółki), uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] września 2021 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...], oraz umorzył postępowanie administracyjne.

Sąd I instancji podał, że kontrolujący stwierdzili nieprawidłowości polegające na podaniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniu SENT w zakresie numerów rejestracyjnych środka transportu. W polu "informacje o środku transportu" w rubryce "numer rejestracyjny naczepy" podano: "[...]", a powinno być "[...]". W związku z tym organ nałożył na spółkę karę pieniężną w wysokości 10.000 zł, za zgłoszenie przez przewoźnika danych niezgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniu przewozu towarów.

Sąd I instancji zarzucił, że przyjęta przez organy celno-skarbowe interpretacja przepisu art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT jest błędna, gdyż wykracza poza zakres normowania i zastosowania tego przepisu, jest niezgodna z rezultatami wykładni językowej i wykładni funkcjonalnej oraz narusza zasady i reguły logiczno-językowe. Prawidłowa wykładnia jest natomiast taka, że przepis art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy przewoźnik, uzupełniając zgłoszenie o dane wymienione w art. 6 ust. 3 tej ustawy, zgłosi dane nieprawdziwe, co oznacza, że przepis ten nie znajduje zastosowania do sytuacji, gdy w danych zgłoszonych przez przewoźnika występuje "oczywista omyłka". Popełniona w sprawie omyłka jest zaś "oczywista", i nie stwarza ona, nawet potencjalnego, niebezpieczeństwa dla dóbr i wartości chronionych ustawą SENT. Nie ma żadnego celu i funkcji w penalizacji stanów "oczywistych omyłek". W stosunku do wyniku wykładni językowej, wykładnia przyjęta przez organy jest wykładnią rozszerzającą, niedopuszczalną przy interpretacji przepisów zawierających sankcje.

Skargę kasacyjną od wyroku złożył Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w powiązaniu z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepis ma zastosowanie w przypadku, gdy dane zgłoszone przez przewoźnika będą nieprawdziwe, podczas gdy brak jest podstaw do różnicowania odpowiedzialności podmiotów, przyczyny i rodzaju niedopełnienia obowiązków wynikających z ustawy SENT czy stopnia zawinienia, tj. niezależnie od tego czy wpisanie nieprawidłowych danych było celowym działaniem podmiotu, czy też było spowodowane pomyłką, gdyż ustawa nie przewiduje możliwości odstąpienia od nałożenia kary z powodu braku winy podmiotu przy wpisaniu w zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym;

- art. 145 § 3 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT poprzez jego niewłaściwą wykładnię dokonaną przez sąd, skutkującą uznaniem, że organ wskutek błędnej wykładni uznał, że zachowanie przewoźnika wypełniło znamiona deliktu administracyjnego, podczas gdy nie wystąpiły podstawy do uchylenia decyzji organów ani również do umorzenia postępowania.

Dyrektor wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim; ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy, w razie uznania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o oddalenie tej skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod uwagę tylko nieważność postępowania.

W rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Wyrok sądu I instancji, mimo błędnego uzasadnienia, zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie, tj. zasadnie sąd uchylił decyzje organów I i II instancji oraz umorzył postępowanie administracyjne. Niemniej wymaga wyjaśnienia, że wbrew twierdzeniu sądu I instancji, organy dokonały właściwej interpretacji art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wykładnia językowa jest wystarczająca do odkodowania omawianego przepisu i nie powinien on nasuwać żadnych wątpliwości co do zakresu jego stosowania. Jak wskazał sąd I instancji w punkcie 9. uzasadnienia, zawarty w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT zwrot "zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym" w znaczeniu językowym należy rozumieć jako podanie przez przewoźnika danych nie odzwierciedlających rzeczywistości, czyli danych które są nieprawdziwe. Z tego względu dalsze rozważania sądu I instancji na temat znamion czynu zabronionego typizowanego w tym przepisie, są zbyteczne. W sprawie oznaczało to zaś, że podanie w zgłoszeniu SENT informacji o środku transportu w zakresie numeru rejestracyjnego naczepy, nastąpiło w sposób niezgodny ze stanem faktycznym. Stan faktyczny był bowiem taki, że naczepa była oznaczona numerem[...], a wpisano numer [...]. Taka sytuacja wprost wyczerpuje znamiona omawianego przepisu, o czym trafnie rozstrzygnął organ. Wadliwie jednak zinterpretował i zastosował treść art. 24 ust. 3 ustawy SENT, co determinowało konieczność uchylenia decyzji.

Ostatnio powołany przepis stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-1b, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W przypadku tego przepisu, wykładnia językowa nie jest wystarczająca, ponieważ należy jej dokonywać przy uwzględnieniu także wykładni systemowej i celowościowej, mając przy tym na uwadze założenia leżące u podstaw wprowadzenia do obrotu prawnego przepisów ustawy SENT.

Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. W uzasadnieniu projektu wskazano, że była potrzeba wprowadzenia tej ustawy, ponieważ wyspecjalizowane grupy przestępcze działające na rynkach towarów wrażliwych nie płaciły należnych podatków oraz dokonywały wyłudzeń nienależnych zwrotów, wykorzystując do tego wyłącznie sfałszowane dokumenty (faktury). Istniała więc konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Podano, że dzięki danym z rejestru możliwe będzie również dokonywanie analiz schematów działań podmiotów biorących udział w przewozie towarów. Z drugiej strony łatwiejsze będzie ujawnianie przewozów towarów niedeklarowanych jako opodatkowane. Wprowadzany projektowaną ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nałożył na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Jednakże oceniono je jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie, ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako "wrażliwe" i należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję.

Zatem celem ustawy SENT jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem tym nie jest zaś zwiększanie dochodów budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny, dopuszczających się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek, związanych między innymi z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy o SENT.

Z powyższego wynika, że celem wprowadzenia ustawy SENT i nałożonych na jej mocy obowiązków na przedsiębiorców, była ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za wrażliwe, ułatwienie walki z szarą strefą oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ustawodawca nie zamierzał więc zwiększyć dochodów budżetu państwa przez nakładanie kar na podmioty działające w sposób legalny, które dopuściły się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek.

Respektując powyższe założenia ustawodawcy, określone w ww. przepisie pojęcie interesu publicznego wymaga szerokiego ujęcia. Należy więc brać pod uwagę takie elementy, jak: proporcjonalność danej kary, relację pomiędzy wysokością kar nałożonych za przewozy - dokonywane w tym samym czasie i tym samym transportem - do dochodu przewoźnika z tych przewozów; czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia interesów Skarbu Państwa, czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw, czy nałożenie kary pieniężnej na miało charakter prewencyjny, czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów. Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można zatem pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących i jego konsekwencji.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ten kierunek interpretacji uwzględnia rezultat zastosowania reguł celowościowych i funkcjonalnych wykładni art. 24 ust. 3 ustawy o SENT, który wskazuje, że sprzeczny jest z interesem publicznym automatyzm w działaniu organów administracji, wyrażający się w nakładaniu kar pieniężnych na podmioty, które co do zasady działają zgodnie z prawem, a popełniły jedynie nieistotne błędy lub pomyłki w zgłoszeniu SENT. Akceptacja takiego działania organów, wynikająca z pominięcia rezultatu prawidłowej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy o SENT, naruszałaby normę prawną zawartą w tym przepisie. Ponadto w orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się także, że odmienny od wyżej wyrażonego pogląd byłby sprzeczny z wymogami kreowania zaufania w relacji obywatel - organy administracji publicznej, gdyż trudno utożsamiać interes publiczny z nakładaniem na działającego legalnie przewoźnika dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych, a uchybienia te niezwłocznie zostały usunięte w całości lub w znacznej części.

Podkreślić należy, że z pojęciem interesu publicznego, określonym w omawianym przepisie, wiąże się nie tylko obowiązek ponoszenia danin publicznych, lecz również proporcjonalność wymierzania kar, co każdorazowo musi uwzględniać organ w trakcie postępowania. Ocena ta musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego.

Rozstrzygana w sprawie kwestia była już przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny, w podobnym stanie faktycznym i prawnym, w sprawach zakończonych m.in. wyrokami z 16 marca 2022 r. II GSK 176/22 i z 18 listopada 2022 r. II GSK 220/20. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozstrzygającym zawisły spór, w pełni podziela argumentację zawartą w tych wyrokach i w wyżej przytoczonych rozważaniach przytoczył ich treść.

Taki też kierunek wykładni art. 24 ust. 3 ustawy o SENT determinował konieczność zastosowania tego przepisu w sprawie. Zachowanie zasady proporcjonalności nakazywało uznać, że w sprawie zaszedł interes publiczny, a to otworzyło drogę do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Należy zauważyć, że naruszenie dotyczyło jednego elementu i miało charakter oczywistej omyłki. W tych okolicznościach trudno też uznać, by uchybienie spowodowało szkody Skarbu Państwa lub uszczuplenie w jego dochodach. Takie stanowisko uzasadnia prawidłowość wyeliminowania decyzji organów z obrotu prawnego oraz umorzenie postępowania administracyjnego, o czym jak już wyżej wspomniano, prawidłowo orzekł sąd I instancji.

Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, uznając jej zarzuty za niezasadne.

O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.).