Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1292/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 180 par. 1, art. 181, art. 187 par. 1, art. 191,, art. 210 par. 1 pkt 6, par. 4, art. 194 par. 4, par. 1,  par. 2, art. 23 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska - Tylewicz Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: referent stażysta Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 maja 2016 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z decyzją dnia[...]listopada 2014r. Nr[...] , na podstawie na podstawie:

-art. 3 pkt 4, art. 23 § 2, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 193 § 4 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), dalej: "O.p.",

- art. 7 ust. 1, ust. 2, art. 9 ust, 1, art. 12 ust. 1 pkt. 1, art. 15 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 27 ust. 1 ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej: "u.p.d.p.", po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r., określił A sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej: "spółka"), prowadzącej działalność gospodarczą polegającą głównie na produkcji i sprzedaży elementów z tworzyw sztucznych dla podmiotów gospodarczych (dokonującej sprzedaży krajowej, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu towarów), zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w wysokości [...] zł.

Zmiana wysokości zobowiązania, w porównaniu do zadeklarowanej przez spółkę w CIT-8 podatku należnego w wysokości [...] zł) , wynikała z nieuwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu kwot wynikających z wystawionych przez P.P.H.U. B faktur VAT, mających dokumentować zakup usług konserwacji form wtryskowych, malowania detali z tworzyw sztucznych (metalizacji), selekcji kulek, montażu detali, kalibracji i przeglądu maszyny składającej oraz naprawy jej układu krzywkowego, ujętych w rejestrach zakupu VAT w ilości 15 sztuk, w łącznej kwocie netto [...] zł. Organ kontroli skarbowej ustalił, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (są nierzetelne), przez co nie spełniają warunku, o jakim mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.p.

W odwołaniu spółka domagała się uchylenia powyższej decyzji w całości. Spółka wobec decyzji sformułowała zarzuty naruszenia:

- art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 O.p., poprzez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego, zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz odrzucenie wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka XA (radcy prawnego spółki), który przeprowadzał "działania weryfikacyjne" P.P.H.U. "B";

- art. 191 O.p., poprzez dowolną i wybiórczą ocenę dowodów z zeznań świadków, która doprowadziła do wypaczenia stanu faktycznego sprawy, oraz uznanie, że dowody zgromadzone w sprawie są wystarczające do przyjęcia, że faktury VAT wystawione przez P.P.H.U. "B" dokumentują usługi, które są usługami fikcyjnymi, jak również deprecjonowanie dowodów z zeznań świadków - pracowników A i oparcie się na zeznaniach XB, właściciela P.P.H.U. "B";

- art. 191 w związku z art. 122 O.p., poprzez nieuzasadnione deprecjonowanie wszystkich dowodów z dokumentów (umów zawartych z P.P.H.U. "B" XB faktur VAT wystawionych przez ten podmiot, dokumentów magazynowych, dowodów zapłaty i innych);

-art. 124 O.p., poprzez nieustosunkowanie się lub ustosunkowanie się w sposób ogólnikowy do twierdzeń, zarzutów i uwag, zgłaszanych przez spółkę;

-art. 291 § 2 O.p., poprzez nierozpatrzenie zastrzeżeń spółki do protokołu badania ksiąg podatkowych (w tym niewyjaśnienie przesłanek sporządzenia dwóch protokołów);

- art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p., poprzez niepełne uzasadnienie faktyczne rozstrzygnięcia, brak uzasadnienia odrzucenia szeregu zarzutów i uwag spółki , pominięcie żądań zgłaszanych w toku postępowania oraz przepisanie fragmentów uzasadnienia decyzji wydanej w zakresie VAT, sprzecznych z materiałem dowodowym znajdującym się w aktach sprawy;

- art. 15 ust 1 u.p.d.p., poprzez nieustalenie kosztu uzyskania przychodu (wydatków na konserwację, remonty i naprawy form wtryskowych oraz metalizację i montaż detali).

Ponadto spółka podniosła, że w protokole badania ksiąg podatkowych oraz w zaskarżonej decyzji występują błędy w opisie stanu faktycznego (w szczególności w zakresie powoływania treści zeznań świadków). Organ pierwszej instancji nie przeprowadził dowodu z zeznań prezesa zarządu spółki XC i XA, radcy prawnego spółki. Zarzuciła, że organ pierwszej instancji nie uzasadnił, dlaczego uznał za niewiarygodne zeznania dyrektora produkcji spółki świadka XD. Wskazała, że dokonała weryfikacji kontrahenta P.P.H.U "B". XB (spółka sprawdzała , że firma została zarejestrowana, jest czynnym podatnikiem VAT nie ma zaległości podatkowych i składa deklaracje VAT-7). Spółka wskazała, że w przypadku nieuznania wydatków udokumentowanych spornymi fakturami, organ pierwszej instancji winien dokonać szacowania kosztów uzyskania przychodu Ponadto spółka stwierdziła, że organ kontroli skarbowej celowo nie dołączył do pisma z dnia [...] października 2014r. części dokumentów wymienionych w tym piśmie, na co organ odwoławczy nie zwrócił uwagi, a co świadczy to o braku należytej staranności oraz o prowadzeniu postępowania w sposób tendencyjny.

W piśmie z dnia [...] lutego 2015r. spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania XB oraz o wydanie odpisu metryki sprawy i odpisów ewentualnych dowodów, zgromadzonych przez organ odwoławczy. Wnioski te zostały oddalone postanowieniem z dnia [...] marca 2015r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] Do powyższego pisma spółka dołączyła kopię oświadczenia XF , opisującego próbę nawiązania kontaktów gospodarczych z P.P.H.U. "B" XB (zgodnie z oświadczeniem, zlecenie na rzecz "A" nie zostało wykonane przez XF z uwagi na awarię sprzętu).

Dyrektor Izby Skarbowej w [....] decyzją z dnia kwietnia 2015 r. nr[....], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. , po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji zajmując następujące stanowisko:

W pierwszym rzędzie zostały rozpatrzone zeznania XB , właściciela P.P.H.U. "B" XB, włączonych do sprawy jako dowód postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w[...] z dnia [...] czerwca 2014r. Przesłuchiwany w dniu [...] maja 2011r. XB w charakterze strony w postępowaniach kontrolnych, prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wobec P.P.H.U. "B" XB (postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia [...] października 2010r. oraz z dnia [...] listopada 2010r.) zeznał, że:

- nie zatrudniał żadnych pracowników,

- nie posiadał zaplecza technicznego w postaci maszyn, urządzeń, magazynów i środków transportu,

- nie korzystał ze sprzętu komputerowego, który był na wyposażeniu biura, gdyż nie dysponował odpowiednią wiedzą do obsługi tego sprzętu,

- P.P.H.U. "B" XB mieściło się w przerobionym garażu, który był własnością żony,

- firma zajmowała się każdym zleceniem klienta (sprowadzeniem maszyny drukarskiej, handlem papierem drukarskim, załatwianiem opon, naprawą samochodów, myciem floty samochodów, usługami budowlanymi, pośrednictwem w załatwianiu kredytów hipotecznych, nadzorem nad wykonywaniem reklam w Centrum Handlowym "C" w[...] ),

- działalność gospodarcza sprowadzała się do wynajmu różnych firm do wykonywania zleceń,

- osobiście zajmował się tylko pracami urzędniczo-papierowymi,

- w pewnym momencie zleceniobiorcy zgłaszali się sami, po kradzieży dokumentów z biura rachunkowego postanowił zlikwidować działalność i zniszczył "wszystkie notatki, gdzie widniały notatki z kontrahentami", ponieważ uznał, że nie są potrzebne,

- podczas włamania do biura rachunkowego, które rozliczało P.P.H.U. "B" XB, skradziono również dokumenty i księgi handlowe dwóch spółek cywilnych, których był wspólnikiem,

- proszony o wymienienie firm, które dokonywały zleceń na usługi bądź zakup towarów w latach 2007-2010, wymienił następujących kontrahentów: "E", "F", "G","H" "I "J"i "K" (nie wskazując A Sp. z o.o.).

Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił, że podczas kolejnego przesłuchania w charakterze strony w dniu [...] listopada 2011r. w tych samych postępowaniach XB zeznał , że kojarzy nazwę "A" Sp. z o.o. i adres firmy, bywał w firmie, kojarzy, że robił dla nich korki plastikowe, jednak żadnych szczegółów nie pamięta. Przesłuchiwany także w dniu [....] lutego 2012r. w charakterze strony , zeznał:

- wie, że wszystkie usługi, prace i towary, które fakturował były rzeczywiście wykonane i rzeczywiście prowadził działalność gospodarczą,

- kojarzy, że podwykonawcą świadczącym usługi dla firmy "H" Zakład Usługowy Roman L była firma "M" z [...]a, dodając, że XE załatwiał wszystko w okolicy[...],

- pytany o podanie podwykonawców realizujących w jego imieniu zlecenia (dostawy towarów oraz świadczenia usług) w stosunku do każdego z pozostałych 37 wyszczególnionych z nazwy i adresu firm, zeznał, że nie pamięta podwykonawców oraz źródeł zakupu materiałów,

- nie pamięta źródeł zakupu materiałów i żadnych podwykonawców wykonujących usługę dla "A" Sp. z o.o.,

- nie pamięta nazw swoich podwykonawców oraz dostawców towarów ze względu na ich ilość i zmienność,

- opierał się generalnie na takich podwykonawcach, którzy transport, narzędzia i materiały załatwiali we własnym zakresie.

Zeznając w dniu [...] stycznia 2013r. w charakterze świadka w postępowaniach prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wobec "A" Sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług (postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia [...] sierpnia 2012r. oraz z dnia [...] października 2012r. XB zeznał m.in., że

- generalnie zajmował się bardzo szerokim zakresem działalności, głównie u:.!ur;iim na rzecz różnych podmiotów,

- generalnie to nie wiedział wiele o firmach, z którymi współpracował,

- generalnie nic nie robił dla "A" Sp. z o.o. osobiście,

- korków plastikowych nie wykonywał "raczej" dla nikogo,

- nie współpracował z żadną firmą, z którą kontakty byłyby sformalizowane, gdyż jest osobą z czasów rzemieślniczych, dla niego najważniejsze jest słowo, dodał ponadto, że nigdy nie zawiódł się na żadnym kontrahencie ani żaden kontrahent na nim, klient zawsze dbał o swój interes to co potrzebował to mogłem zawsze podpisać czy wystawić,

- nie posiada żadnych dokumentów związanych ze współpracą z "A" Sp. z o.o., z powodu włamania do biura zewnętrznego prowadzącego księgowość z którego skradziono oprócz wyposażenia biura również dokumenty, które były przygotowane do zabrania z biura na żądanie urzędu skarbowego,

- nie ma pojęcia, jakie czynności należy wykonać, aby przygotować do pracy formę wtryskową, a jakie czynności należy wykonać po zakończeniu pracy tej formy,

- nie potrafi podać nazwy żadnego preparatu do konserwacji ani do czyszczenia form wtryskowych, nie wie, gdzie można zakupić takie preparaty,

- przypuszcza, że cel konserwacji form wtryskowych jest taki jak konserwacji wszędzie czyli przedłużenie żywotności i zmniejszenia zawodności, nie wie, czy codziennie konserwacja jest niezbędna,

- nie ma pojęcia, jakie muszą mieć właściwości odpowiednie środki do konserwacji form wtryskowych,

- wszystkie faktury dla A Sp. z o.o. w latach 2008-2010 wystawiał osobiście w datach widniejących na fakturach, a dostarczał je do "A" Sp. z o.o. "najprawdopodobniej" listownie, niezwłocznie po wystawieniu faktury, w tej spółce był z raz może dwa i to z sześć lat temu, nie pamięta dokładnie celu swojej wizyty,

- wszystkie usługi zlecane mu przez "A" Sp. z o.o., zapisywał sobie na karteczce i przekazywał (podzlecał) je firmie "M", dodając, że nie wie co oni z tym robili dalej,

- nie przypomina sobie, żeby w pracy zawodowej spotykał się wcześniej z podobnymi maszynami i urządzeniami, jak te zastane w "A" Sp. z o.o., przed zawarciem umowy nie odwiedzał zakładu "A" Sp. z o.o., jeżeli klient chciał umowy, to mu ją dawał, a ten ją chętnie podpisywał,

- pamięta, że "pierwsze spotkanie z firmą "A" Sp. z o.o. było wiele lat temu ruskojęzyczne i zdaje się, że właściciel był rosyjskojęzyczny,

- z rosyjskjęzycznym właścicielem umowa była ustna, ale z "A" Sp. z o.o. była pisemna,

- umowę z "A" Sp. z o.o. chyba otrzymał listownie, po czym ją podpisał i odesłał tą samą drogą, szczegóły zlecenia i wynagrodzenie uzgadniał zawsze osobiście, we wszystkich umowach był otwarty na wszelkie modyfikacje, nie zwracał uwagi na takie szczegóły, jak przedmiot umowy, czas realizacji, czas obowiązywania umowy, wysokość wynagrodzenia, okresy fakturowania, sposoby i forma płatności, generalnie zajmował się wcześniej naprawą samochodów oraz miał ogólną wiedzę inżynieryjną, wiedział też, że jest ogólny głód pracy, wobec tego można znaleźć firmę, która wykona wszystko, dodając, że nie ma takiej rzeczy do której nie znajdzie się wykonawca,

- nie przypomina sobie , ile było form wtryskowych w "A" Sp. z o.o. w okresie, w którym obowiązywała umowa pomiędzy "A" Sp. z o.o. a P.P.H.U. "B"XB , przypuszcza, że w ramach umowy zajmował się wszystkimi, ale głowy za to nie da,

- w momencie podpisywania umowy liczył się z takimi usterkami maszyn i urządzeń znajdujących się w "A" sp. z o.o., które pozwolą mu zrealizować umowę i zarobić,

- nie ma pojęcia, jakie usterki wystąpiły w latach 2008-2010 w formach wtryskowych które zgodnie z umową zobowiązał się konserwować i naprawiać w tej spółce,

- przypomina sobie segregację kulek,

- nie jest fachowcem od maszyn wtryskowych i form wtryskowych,

- co do inicjatywy nawiązania współpracy pomiędzy nim a "A" Sp. z o.o., odpowiedział, że na pewno był to jakiś układ znajomościowy, jako że on obracał się tylko w takich układach; w biznesie kręciło się bardzo dużo oszustów i uważał, że obracając się w kręgu dalszych i bliższych znajomych uniknie wpadek, głównie finansowych,

- w okresie realizacji usług kontaktowała się z nim kobieta imieniem Anna i jeszcze był jakiś kierownik techniczny którego imienia nie pamięta , Anna albo kierownik kontaktowali się ze mną od jednego razu na miesiąc do kilku razy na miesiąc, nie kojarzy nazwiska XG ,

- nie zna osoby o nazwisku XD , raczej na pewno nie kontaktował się z tą osobą.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że po tym przesłuchaniu XB zostały okazane kopie dokumentów magazynowych "Wydanie zewnętrzne", na których potwierdził swoim podpisem odbiór towarów od "A" Sp. z o.o., w związku z czy zeznał, że wyszczególnionych towarów nie odbierał osobiście, że podejrzewa że odbierał je ktoś od XE ", nie wie, kto przewoził towary, jakim środkiem transportu, skąd i dokąd były przewożone, nie ma pojęcia, kto przeliczał, kto pakował ani kto wydawał wykazane na dokumentach towary,

Po okazaniu kopii dokumentów magazynowych "Przyjęcie zewnętrzne", na których potwierdził swoim podpisem, że wystawił te dokumenty oraz wydał wyszczególnione na nich towary "A" zeznał, że dokumentów tych nie sporządzał, a robił to prawie na pewno odbiorca; nie ma pojęcia w jaki sposób odbywało się wydanie wyszczególnionych towarów; nie wie również, jakim środkiem transportu i skąd transportowano wyszczególnione w okazanych dokumentach towary,

- kulki do segregacji przewiozła firma XE,

-w latach 2008-2010 miał tylko jednego podwykonawcę, XE z [...]a,

- szczegóły zlecenia oraz wynagrodzenie uzgadniał z podwykonawcą zawsze osobiście, dodając, że wszelkich uzgodnień w latach 2008-2010 dokonywał z XE,

- przedmiotem umowy z podwykonawcą było wykonywanie wszystkiego co mu zlecano", a wysokość wynagrodzenia ustalaliśmy na bieżąco, po realizacji usługi XE wystawiał fakturę, po czym on wystawiał fakturę "dalej", usługi dla "A" Sp. z o.o. realizowano w ten sposób, że przekazywał osobiście zlecenie XE , który był bardzo często w[...], przyjeżdżał do mnie i ja miałem na karteczkach zapisane to co firmy zlecały i przekazywałem mu to na tyle szczegółowo na ile sam wiedziałem. Ten system się sprawdzał. Nigdy nie było reklamacji,

- generalnie "A" Sp. z o.o. płaciła za wykonane usługi zawsze przelewem, po gotówkę nie przyjeżdżał do tej firmy osobiście; następnie podkreślił, że nigdy nie przyjeżdżał do "A" Sp. z o.o. po gotówkę oraz że gotówki nigdy nie otrzymywał od żadnego z pracowników "A" Sp. z o.o.,

- po pytaniu pełnomocnika spółki ( "Panie Michale, w mojej obecności podpisywał pan dokumenty KW i dostawał pan pieniądze za wykonane usługi"), stwierdził "mogłem się pomylić i zapomnieć, że dostałem gotówkę. Wydaje mi się, że zdecydowana większość to były przelewy".

Rozpatrzenia wymagały także włączone do akt sprawy protokoły przesłuchania w charakterze świadków pracowników i byłych pracowników A , sporządzone w postępowaniach prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wobec "A" sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług (postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia [...] sierpnia 2012r. oraz z dnia [..] października 2012r. I tak:

1. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XI (mechanik) zeznał m.in., że w latach 2008-2010 był zatrudniony w A i naprawiał formy wtryskowe, dokonywał ich przeglądu, do jego obowiązków należała kontrola i naprawy urządzeń. A Sp. z o.o. zlecała kontrahentom zewnętrznym naprawy których nie można było wykonać we własnym zakresie. Niektóre formy były odsyłane do naprawy. Nie potrafił powiedzieć, czy formy wtryskowe były regularnie przemieszczane poza zakład pracy. Nie pamiętał, aby jakieś osoby niebędące pracownikami spółki dokonywały w zakładzie regularnych konserwacji i napraw form wtryskowych. Zajmowali się tym mechanicy zatrudnieni w spółce. Podał, że kojarzy mu się nazwa "B", ale nie nazwisko XB.

2. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XJ (kierownik utrzymania ruchu) zeznał m.in., że do jego obowiązków należała kontrola i utrzymanie w sprawności wszystkich maszyn i urządzeń. Sam naprawiał usterki hydrauliczne i pneumatyczne maszyn. Usterki elektryczne dyrektor zlecał komuś, chyba z zewnątrz, ponieważ w firmie nie było elektryka. Jakieś naprawy form lub maszyn były zlecane komuś z zewnątrz. W przypadku awarii form wtryskowych do jego obowiązków należało również zdejmowanie i zakładanie form. Gdy udało się zepsutą część zdemontować, wtedy była naprawiana w zewnętrznej narzędziowni, jeżeli nie udało się zdemontować części zepsutej, to na zewnątrz wyjeżdżała cała forma. Zapytany, z jakimi usterkami form wtryskowych spotkał się w "A" Sp. z o.o. w roku 2008, zeznał, że w formie mogą się uszkodzić elementy ruchome i grzewcze, były to głównie pęknięcia suwaków oraz awarie grzałek Wymienione usterki były naprawiane przez zewnętrzną osobę lub firmę, z pozostałymi usterkami radził sobie sam. Rzadko widział, aby maszyny lub formy wtryskowe były zabierane z zakładu, nie słyszał również, żeby zlecano innym firmom wykonywanie napraw w zakresie składania lub montowania detali oraz selekcjonowania materiałów do produkcji. Świadek XJ nic słyszał o przypadkach , żeby jakaś partia szklanych kulek była dostarczona w niewłaściwych rozmiarach czy kształtach. Nie słyszał też, żeby kulki wymagały specjalnej selekcji, w okresie zatrudnienia świadka nie było usterek maszyn składających wynikły cli z nie właściwy cli rozmiarów kulek i świadek nie widział, żeby z zakładu wywożono szklane kulki łub inne detale w celu ich selekcji lub składania. Odnośnie awarii maszyn składających XJ zeznał, że w maszynach tych wyrabiały się elementy ruchowe. Należało je wtedy zregenerować, jednak osobiście tego nie robił. Zeznał, że naprawa układu krzywkowego miała miejsce na zewnątrz firmy. W okresie zatrudnienia świadka pojawiały się osoby, które dokonywały konserwacji i napraw form wtryskowych, ale było to nieregularnie i tylko wtedy gdy były jakieś problemy, z którymi nie mógł sobie poradzić. Naprawami zajmowały się różne firmy i różne osoby, które się nie powtarzały. Świadek zeznał również, że nie kojarzy osoby o nazwisku XB i firmy "B"XB .

3. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XK (operator maszyn) zeznała m.in., że nikogo nie wpuszczała na teren zakładu i nie przypomina sobie osób, które regularnie wpuszczane były na teren zakładu. Zdejmowaniem i zakładaniem form wtryskowych oraz naprawami maszyn i urządzeń zajmował się "Jacek", którego nazwiska nie pamiętała. Świadek nie wiedziała, czy formy wtryskowe były regularnie przemieszczane poza zakład, nie widziała też, żeby z zakładu zabierano którąś z maszyn lub form wtryskowych. Do produkcji stosowano szklane kulki i w czasie jej pracy nie zdarzyło się, żeby kulki wymagały selekcji. Świadek nie widziała, żeby jakieś osoby niebędące pracownikami dokonywały regularnych konserwacji i napraw form wtryskowych. W ciągu 2008r. na terenie zakładu może cyt. "dwa, trzy razy" widziała kogoś obcego. Świadek XJ nie kojarzyła osoby o nazwisku XB i firmy P.P.H.U. "B"XB .

4. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XL(operator maszyn) zeznała m.in., że na maszynach praca była ciągła, a gdy zdarzały się jakieś awarie, to mechanik naprawiał je na bieżąco i w ciągu tego samego dnia były gotowe do pracy. Gdy coś działo się z maszynami, zgłaszała to mechanikowi i on dalej zajmował się naprawą. Świadek osobiście nigdy nikogo nie wpuszczała na teren zakładu i nie wiedziała, czy "A" Sp. z o.o. zlecała kontrahentom zewnętrznym jakieś prace, których nie można było wykonać we własnym zakresie. Świadek nie przypomniała sobie żadnych osób i żadnych firm, które regularnie były wpuszczane na teren zakładu, nie wiedziała też o tym, żeby firma zlecała kontrahentom zewnętrznym jakieś prace. Ponadto nie widziała, żeby maszyny lub formy wtryskowe były kiedykolwiek przemieszczane poza zakład w[...], jak również nie widziała by z zakładu wywożone były szklane kulki lub detale w celu ich selekcji lub składania. Nigdy nie widziała i nie wpuszczała osób niebędących pracownikami "A" Sp. z o. o. dokonujących regularnie konserwacji i napraw form wtryskowych oraz nie kojarzyła osoby o nazwisku XB i firmy P.P.H.U. "B" XB.

5. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XM (operator maszyn, operator maszyn wtryskowych) zeznał, że nie przypomina sobie, żeby jakieś osoby lub firmy wpuszczane były regularnie na teren zakładu. Świadek nie wiedział, czy "A" Sp. z o.o. zlecała kontrahentom zewnętrznym jakieś prace, których nie można było wykonać we własnym zakresie. Nie pamiętał żadnych usterek form wtryskowych, a naprawami maszyn i urządzeń oraz naprawami, czyszczeniem i konserwacją form wtryskowych zajmowali się mechanicy, których nazwisk nie pamiętał. Nie wpuszczał na teren zakładu i nie widział osób z zewnątrz, które konserwowały lub naprawiały formy wtryskowe, jak również nie widział, żeby którąś z maszyn lub form wtryskowych zabierano z zakładu w celu jej naprawy lub konserwacji. Nie widział także, żeby z zakładu wywożono szklane kulki lub inne detale w celu ich selekcji lub składania. Na pytanie, czy jakieś osoby niebędące pracownikami "A" Sp. z o.o. dokonywały regularnych konserwacji i napraw form wtryskowych odpowiedział przecząco. W zakładzie była tylko jedna maszyna składająca, która poważnych awarii nie miała. Świadek nie kojarzył osoby o nazwisku XB i firmy P.P.H.U. "B"XB.

6. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XN (operator maszyn) zeznała m.in., że zdarzały się osoby, które wpuszczane były na teren zakładu w celu przeprowadzania napraw, wydaje jej się, że firma zlecała kontrahentom zewnętrznym jakieś prace, ale nie pamięta, co to były za prace. Świadek przypominała sobie sytuacji, żeby którąś z maszyn lub form wtryskowych zabierano z zakładu w celu jej naprawy lub konserwacji. Świadek nie wiedziała, czy jakieś osoby niebędące pracownikami "A" Sp. z o.o. dokonywały regularnych konserwacji i napraw form wtryskowych oraz nie kojarzył osoby o XB i firmy "B"XB.

7. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XO (operator maszyn) zeznał m in naprawami maszyn i urządzeń znajdujących się w "A" Sp. z o.o. zajmowali się mechanicy z zewnątrz, których na co dzień świadek nie widział w pracy. Z kolei konserwacją, smarowaniem form wtryskowych zajmował się mechanik z firmy. Świadek nie widział, żeby którąś z maszyn łub form wtryskowych zabierano z zakładu w celu jej naprawy lub konserwacji oraz nie kojarzył osoby o nazwisku XB i firmy "B"XB.

8. W dniu [....] stycznia 2013r. świadek XP (operator maszyn) zeznała m.in., że nie wpuszczała też na teren zakładu osób z zewnątrz i nie przypomina sobie takich osób, które regularnie wpuszczane były na teren zakładu w celu konserwacji lub napraw form wtryskowych. Świadek nie wiedziała, czy "A" Sp. z o.o. zlecała kontrahentom zewnętrznym jakieś prace, których nie można było wykonać we własnym zakresie. Zdejmowaniem i zakładaniem form wtryskowych zajmowali się mechanicy zatrudnieni w "A" Sp. z o.o. Naprawami maszyn i urządzeń zajmowali się mechanicy którzy byli na miejscu. Na pytanie, czy formy wtryskowe były regularnie przemieszczane poza zakład, świadek odpowiedziała, że "jak coś się stało to były gdzieś tam zawożone w celu naprawy. Pytana, czy jakieś osoby niebędące pracownikami "A" Sp. z o.o. dokonywały regularnych konserwacji i napraw form wtryskowych, odpowiedziała przecząco. Nie kojarzyła również osoby o nazwisku XB i firmy "B"XB.

9. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XR (operator maszyn) zeznała m.in., że nie przypomina sobie takich osób, które regularnie wpuszczane były na teren zakładu w celu konserwacji lub napraw form wtryskowych, i nie widziała, żeby zabierano maszyny lub formy wtryskowe z zakładu w celu naprawy łub konserwacji. Nie pamiętała żadnych awarii maszyn składających oraz nie widziała osób, które regularnie dokonywały konserwacji i napraw form wtryskowych. Nie kojarzyła również osoby o nazwisku XB i firmy "B" XB

10. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XS (mistrz zmiany) zeznał m.in., że nie pamięta nazwisk osób, które były wpuszczane regularnie na teren zakładu, jakieś prace na pewno zlecane były kontrahentom zewnętrznym. Świadek czasami zdejmował i zakładał formy wtryskowe i osobiście widział, jak wywożono formy wtryskowe poza zakład. Czasami wywożono formę dwa razy dziennie, tzn. formy były przywożone i sprawdzane, a jeśli było coś nie tak - były zabierane z powrotem. Formy sprawdzali czasem firmowi mechanicy, a czasami dyrektor. Zapytany o usterki form wtryskowych, zeznał, że czasami coś się wyłupało lub robiły się przelewy, ale nie pamięta dokładnie co z naprawami maszyn i urządzeń. Stwierdził jednak, że był to ktoś z zewnątrz , gdyż nie było takich osób, które mogły to zrobić przy maszynach. Świadek zeznał ponadto, że awarie, maszyn zdarzały się dosyć często. Jakieś osoby z zewnątrz dokonywały napraw jednak nie wiedział, jak się to odbywało. Zapytany, czy kojarzy nazwisko XB i firmę "B"XB , czy regularnie przebywał on na terenie zakładu "A" Sp. z o.o. oraz czy wykonywał on jakieś prace, usługi i sprzedaż na rzecz tej spółki ., zeznał , że "B" mu coś mówi , że widział to raczej na dokumencie W-Z.

11. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XT (mistrz zmiany, mechanik) zeznał m.in., że wpuszczał na teren zakładu osoby z zewnątrz, byli to kontrahenci oraz osoby, które odbierały formy do napraw. Świadek nie pamiętał nazwisk osób, które były wpuszczano regularnie na teren zakładu. W latach 2008-2010 "A" Sp. z o.o. zlecała kontrahentom zewnętrznym remonty form, składarek, przebieranie kulek ze względu na fakt, że jedna ich partia była wadliwa. Do jego obowiązków należało m.in. zakładanie i zdejmowanie form wtryskowych. Formy wtryskowe nie były regularnie przemieszczane poza zakład w[...] i z powrotem, przemieszczanie form w celu ich naprawy uzależnione było od awarii. Zdarzały się następujące usterki form wtryskowych: pęknięcia stempli, matryc, suwaków, wypychaczy. Wszystkie te usterki były naprawiane na zewnątrz. Czasami trzeba było do naprawy zawozić całą formę, a czasem tylko jej ruchomą część. Suwaki jako ruchomą część można było wymontować z formy i zawieźć do naprawy, a resztę tych części lepiej było zawieźć z całą formą. Świadek diagnozował, co jest uszkodzone w formie, i zgłaszał to dyrektorowi, który podejmował decyzję, co z tym zrobić. Naprawami maszyn i urządzeń znajdujących się w "A" Sp. z o.o. zajmowały się firmy zewnętrzne, których nazw nie pamięta. Naprawami maszyn i urządzeń zajmowały się różne osoby, wtryskarkami różne osoby i składarkami też różne osoby, formy do naprawy zabierane były przez różne osoby. W zakładzie nigdy nie odbywały się naprawy form i ich elementów przez osoby z zewnątrz. Zawsze były wywożone lub ich elementy do naprawy. Nikt też z zewnątrz nie konserwował wtryskowych na miejscu w zakładzie. Wtryskarki były naprawiane na miejscu w zakładzie, składarki naprawiano zarówno na miejscu, jak i niektóre ich elementy wywożono w celu naprawy. Kojarzy firmę P.P.H.U. "B" XB (nazwę tę słyszał prawdopodobnie od dyrektora) i twierdził, że to była chyba jedna z tych firm, która naprawiała formy.

12. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XH (operator maszyn) zeznał, że nie przypomina sobie osób ani firm, które regularnie wpuszczane były na teren zakładu. Naprawami, czyszczeniem i konserwacją form wtryskowych zajmowały się dwie osoby: jego sąsiad, który był pracownikiem "A" Sp. z o.o., i inny pracownik od maszyn i urządzeń. Nie widział, żeby którąś z maszyn lub form wtryskowych zabierano z zakładu w celu jej naprawy lub konserwacji, wiedział tylko, że ktoś przyjedzie po formę bo była zepsuta. Nie kojarzy osoby o nazwisku XB i firmy "B"XB .

13. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XU (mistrz zmiany) zeznał m.in., że nie pamięta nazwisk osób, które były regularnie wpuszczane na teren zakładu. Formy wtryskowe nie były przemieszczane poza zakład, były natomiast przemieszczane poza zakład poszczególne części form, jednak nie potrafił powiedzieć, czy było to regularnie. Jeśli zdarzyły się poważniejsze usterki, formy wyjeżdżały do firm naprawczych, ale nie pamiętał ich nazw i żeby jakieś osoby niebędące pracownikami dokonywały w zakładzie regularnych konserwacji i napraw form wtryskowych. Mógł widzieć na fakturze nazwę "B"XB , jednak nie wiedział, czy ta osoba przebywała na terenie zakładu, czy coś kupowała, sprzedawała albo świadczyła jakieś usługi.

14. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XW pracownik utrzymania ruchu) zeznał m.in., że osobiście przeprowadzał powierzchowne konserwacje form, a remonty i naprawy przeprowadzała jakaś firma z zewnątrz, która zabierała poszczególne elementy do naprawy i całe formy. Forma może popsuć się codziennie nawet dwa, trzy razy, a może popsuć się raz w tygodniu lub dwa razy w tygodniu. Całą formę zabierano w przypadku konserwacji albo zużycia elementów. Świadek nie potrafił określić, jak często zabierano całą formę. "A" Sp. z o.o. zlecała kontrahentom zewnętrznym naprawy form których nie można było wykonać we własnym zakresie. Wpuszczał na teren zakładu jakieś osoby z zewnątrz w celu konserwacji lub napraw form wtryskowych, ale za poleceniem przełożonych. Osoby wpuszczane w tym celu zabierały formy lub elementy na zewnątrz. Na miejscu robiono jedynie drobne przeszlifowania elementów, na których były zadziory lub porysowane lustra od matrycy. Firmy te przywoziły swój sprzęt do szlifowania. Do obowiązków Świadka należało również zdejmowanie i zakładanie form wtryskowych. Osobiście zajmował się drobnymi naprawami maszyn i urządzeń, np. przesunięcie prowadnicy, resztą zajmowała się firma zewnętrzna. Nie pamiętał jednak, co to była za firma i czy była to jedna firma czy kilka. Drobnymi usterkami zajmował się osobiście wraz kolegą z pracy,XT. Pamiętał, że jedna partia szklanych kulek była wadliwa i wymagała selekcji oraz że selekcję przeprowadzała jakaś firma z zewnątrz. Dyrektor zlecał naprawę innym firmom, ale świadek nie pamiętał dokładnie, jakie zużyte elementy składarek były naprawiane przez firmy zewnętrzne. Pamiętał natomiast, że osoby niebędące pracownikami spółki dokonywały w zakładzie konserwacji i napraw form wtryskowych, na miejscu oceniano co jest zużyte i zabierano formę. Ta ocena na miejscu trwała od godziny do dwóch, trzech godzin. Świadek osobiście nigdy nie był obecny przy ocenie zużycia form przez firmy zewnętrzne, ponieważ zawsze miał coś swojego do zrobienia. Zeznał, że nie kojarzy osoby o nazwisku XB i firmy "B"XB.

15. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XZ (operator maszyn) zeznała m.in., że nie wpuszczała na teren zakładu osób z zewnątrz i nie pamięta, żeby spółka zlecała kontrahentom zewnętrznym jakieś prace, których nie można było wykonać we własnym zakresie. Nie wiedziała, czy formy wtryskowe posiadane przez spółkę były regularnie przemieszczane poza zakład w [...] i z powrotem. Naprawami maszyn i urządzeń znajdujących się w spółce zajmowali się mechanicy: jej brat XT YD i XJ . Nie wiedziała, kto w latach 2008-2010 zajmował się naprawami, czyszczeniem i konserwacją form wtryskowych, ani czy jakieś osoby niebędące pracownikami spółki dokonywały w zakładzie regularnych konserwacji i napraw form wtryskowych. Nie kojarzyła osoby o nazwisku XB i firmy "B"XB.

16. W dniu [...] stycznia 2013 r. świadek YA (kierownik magazynu) zeznał m.in., że formy wtryskowe nie były regularnie przemieszczane poza zakład pracy w[...] a wyłącznie w przypadkach, gdy pracownicy nie byli w stanie naprawić awarii lub uszkodzeń we własnym zakresie. Naprawami maszyn i urządzeń zajmowali się mechanicy spółki , a do poważniejszych awarii przyjeżdżał ktoś z zewnątrz. Elementy maszyn lub formy wtryskowe były zabierane poza zakład w celu napraw lub konserwacji. Niejednokrotnie osobiście świadek ładował wózkiem formy wtryskowe lub elementy maszyn na różne samochody odbiorców i czasami na samochód spółki. Zdarzyło się, że partia szklanych kulek była wadliwa i wymagała selekcji. Zostało to zlecone firmie na zewnątrz, prawdopodobnie tej firmie, która była na okazanych dokumentach "B". Świadek zeznał, że osobiście nie miał do czynienia z osobą o nazwisku XB.

17. W dniu [....] stycznia 2013r. świadek YB (operator maszyn) zeznała m.in., że naprawami maszyn i urządzeń zajmowali się XT i XW, a we wcześniejszym okresie XJ. Przypuszcza , że czasami zlecano naprawę maszyn, w przypadkach, gdy nie umieli zrobić tego mechanicy z "A" Sp. z o.o. Świadek nie wiedziała, czy osoba o nazwisku XB i firma P.P.H.U. B naprawiała maszyny.

18. W dniu [....] stycznia 2013 r. świadek YC (operator maszyn) zeznała m.in. , że nie zna nazwisk osób z zewnątrz regularnie wpuszczanych na teren zakładu i nie wie, czy spółka zlecała kontrahentom jakieś prace. Zdejmowaniem i zakładaniem form wtryskowych oraz ich naprawami, czyszczeniem i konserwacją zajmowali się mechanicy:XW , XT i YD. Nie wiedziała, czy formy wtryskowe były regularnie przemieszczane poza zakład pracy bowiem czasami przyjeżdżali jacyś panowie jak mechanicy nie naprawili. Nie wiedziała, czy jakieś osoby z zewnątrz dokonywały regularnych napraw i konserwacji form wtryskowych oraz nie kojarzyła osoby o nazwisku XB i firmy P.P.H.U. "B"XB.

19. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek YE (mistrz zmiany) zeznał m.in., że formy wtryskowe były przemieszczane poza zakład w[...] w celu ich naprawy, przemieszczanie form do naprawy odbywało się również samochodem firmowym spółki , formy ładował oraz wyładowywał któryś z mechaników wózkiem. Drobnymi awariami maszyn i urządzeń zajmowali się mechanicy spółki , a do poważnych przyjeżdżał ktoś inny. Świadek nie kojarzył nazwiska XB i firmy "B"XB.

20. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek YF (elektronik) zeznał m.in., że drobne awarie mechaniczne i układów hydraulicznych usuwał z mechanikami firmowymi, a większe awarie były zgłaszane dyrektorowi. W latach 2008-2010 spółka zlecała kontrahentom zewnętrznym naprawy form, ponieważ nie posiadała żadnych maszyn, żeby coś dorobić. Czyszczeniem i konserwacją form wtryskowych oraz drobnymi naprawami, takimi jak: urwane końcówki od wody. wycieki wody , zajmowali się mechanicy spółki , reszta była zgłaszana dyrektorowi, a ten zgłaszał to jakiejś firmie zewnętrznej, która była w stanie taką naprawę wykonać, której nazwy świadek nie znał. Nie widział, żeby osoby niebędące pracownikami spółki dokonywały w zakładzie regularnych i konserwacji i napraw form wtryskowych. Nazwę "B" określił jako znajomą , ale nie wiedział jednak na jakiej podstawie kojarzy nazwę firmy.

21. W dniu [...] stycznia 2013r. świadek XG (mistrz zmiany) zeznał m.in., że nie pamięta, żeby formy wtryskowe były regularnie przemieszczane poza zakład. Drobnymi naprawami, czyszczeniem i konserwacją form wtryskowych zajmowali się mechanicy spółki , a przy poważniejszych uszkodzeniach zabierano element lub całą formę. Świadek nie wiedział, gdzie zabierano formy i przez kogo były zabierane oraz nie pamiętał, czy wpuszczał na teren zakładu osoby z zewnątrz w celu konserwacji lub napraw form wtryskowych, chociaż mogło się tak zdarzyć. Świadek wiedział, że był taki przypadek, iż szklane kulki były za małe albo za duże i wypadały z dozownika, nie wiedział jednak, kto selekcjonował kulki. Nazwiska XB nie zna , aczkolwiek mu coś mówi nazwa firmy "B".

W dniu [...] stycznia 2013r. od 2004r. został przesłuchany w charakterze świadka XG, zatrudniony na stanowisku dyrektora produkcji w spółce. Zeznał, że profilaktyką maszyn wtryskowych zajmowali się zatrudnieni w spółce pracownicy utrzymania ruchu, a serwis specjalistyczny tych maszyn przeprowadzała firma zewnętrzna XB za pośrednictwem kilku innych osób. Formy wtryskowe wymagały napraw i robiła to firma XB , ale inna osoba niż ta, która zajmowała maszynami wtryskowymi. Serwisant (nazwiska nie pamięta) przyjeżdżał częściej od tego, który zajmował się maszynami wtryskowymi i to nieraz kilka razy w tygodniu. Maszyny montażowe także wymagały napraw. I robiła to firma XB . Była też trzecia osoba od XB ale nie pamięta imienia i nazwiska. Osobiście XB widział go w spółce tylko dwu- albo trzykrotnie, przyjeżdżał samochodem terenowym. Kontakty były głównie telefoniczne. Kiedyś XB przywiózł lub przywoził faktury. Z pewnością w obecności świadka XB żadnych dokumentów nie podpisywał. Według świadka XB w latach 2008-2010, może był pośrednikiem, chyba miał firmę "Y" lub "B". Nie znał wcześniej XB i nie wiedział, czym zajmował się zawodowo przed rozpoczęciem współpracy ze spółką, czy osoby, które przyjeżdżały do spółki , były pracownikami czy kooperantami firmy XB oraz nigdy nie był w firmie XB . XB świadczył dla spółki usługi selekcji kulek, metalizacji, naprawy form i maszyn oraz montowania dozowników.

Odnośnie usługi selekcji kulek świadek ten zeznał, że "np. mieliśmy taką partię kulek, które były niezgodne z wymaganiami jakościowymi i trzeba było przeprowadzić selekcję. Zleciliśmy wtedy selekcję kulek panu o nazwisku XB . Kulki miały wymiary poza tolerancją i były zdeformowane". Selekcja nie była dokonywana ręcznie tylko maszynowo, maszyną separacyjną, a kulki do selekcji odbierał kierowca przysłany precz XB .

W odpowiedzi na pytanie dotyczące usług metalizacji detali z tworzyw sztucznych Świadek zeznał, że w tej sprawie z XB kontaktowała się albo YG albo prezes. Wyjaśnił , że XB przysłał samochód (bus) i wkładki wykonane z polistyrenu w ilości około 700.000 szt. zostały zabrane do metalizacji, wszystkie wkładki zabrane zostały jednorazowo, następnie XB po jakimś czasie przysłał samochód z gotowymi metalizowanymi wkładkami, a metalizowane wkładki wizualnie ocenił dobrze.

W odpowiedzi na pytanie, z jakimi usterkami form wtryskowych spotkał się w "A" Sp. z o.o. w latach 2008-2010, świadek wskazał zużycie elementów, pęknięcie oraz złamanie elementów formujących. Gdy zdarzyła się któraś z ww. usterek formy wtryskowej, telefonował do XB i mówił, że jest problem z formą, np. że coś się zużyło lub element formujący uległ uszkodzeniu lub pęknięciu. Po przyjęciu zgłoszenia XB oddzwaniał i podawał termin usunięcia usterki. W latach 2009-2010 XB zajmował się wszystkimi formami wtryskowymi które się psuły.

Montaż dozowników przez XB odbywał się w ten sposób, że przysyłał on samochód i odbierano komponenty do montażu dozowników, a następnie przywożono już gotowe dozowniki, było tego parę milionów sztuk, świadek nie uczestniczył przy załadunku ani rozładunku.

Świadek nie wiedział, czy XB był w "A" Sp. z o.o. częściej niż trzykrotnie i nie zna nikogo innego, kto korzystałby z usług XB . Realizacja usług przebiegła każdorazowo bez zastrzeżeń, nigdy nie było problemów, nigdy nie przekazywano mu żadnych zastrzeżeń co do realizacji usług. Zapytany o to, czy XB wykonywał w latach 2008-2010 jakieś prace na terenie zakładu "A" Sp. z o.o., świadek XG zeznał, że kooperanci bądź pracownicy XB diagnozowali wtryskarki, montowali nowe elementy form i elektronik naprawiał maszyny. Poza XB , nie przypomina sobie żadnych innych firm zajmujących się w tym okresie konserwacji), naprawą form. XG wyjaśnił, że dokumenty podpisywał osobiście, a raz albo dwa razy XB podpisywał je w jego obecności. Reszta dokumentów była wysłana pocztą przez YG lub być może XB odbierał je w godzinach popołudniowych albo podczas nieobecności świadka. Samochód od XB przyjeżdżał do firmy i odbierał towary wskazane na dokumentach w datach ich wystawienia. Opisując sposób wydania wyszczególnionych w okazanych dokumentach towarów, świadek XG wskazał jedynie, że osobiście przygotowywał ręczny dokument WZ dla kierowcy i dawał go pracownikowi, który z kolei wydawał towary kierowcy. Świadek nie uczestniczył osobiście w wydaniu towarów i z tego powodu nie wiedział, jakim środkiem transportu dysponowała osoba odbierająca wyszczególnione w okazanych dokumentach towary. Po okazaniu kopii dokumentów magazynowych PZ (przyjęcie zewnętrzne) świadek XG potwierdził sporządzenie tych dokumentów w celu przyjęcia ich na stan magazynowy w datach faktycznego przyjazdu towarów. Stwierdził również, że poza nim dokumenty te podpisywał XB ( "Jak miałem okazję i był KXB to podpisywał przy mnie.").

Z kolei w dniu [...] stycznia 2013r. została przesłuchana w charakterze świadka YG (od 2001r. zatrudniona w charakterze menedżera.) zeznała, że w latach 2008-2010 drobnymi naprawami maszyn i urządzeń zajmowali się mechanicy zatrudnieni w "A" Sp. z o.o., a dorabianiem części i poważniejszymi naprawami - firmy zewnętrzne, ponieważ "A" Sp. z o.o. nie posiada odpowiedniego zaplecza technicznego. Ze względu na upływ czasu nie jest w stanie opisać osób z zewnątrz (niebędących pracownikami "A" sp. z o.o.), które w tym okresie dokonywały w zakładzie "A" Sp. z o.o. konserwacji i napraw form wtryskowych. Świadek zeznała, że zna XB , którego firma zajmowała się latach 2008-2010 naprawami i konserwacją form wtryskowych dla "A" Sp. z o.o. i podała, że firma ta świadczyła również usługi montażu dozowników, selekcji kulek szklanych i naprawy maszyn składających do dozownika.

Zapytana o sposób nawiązania kontaktu pomiędzy "A" Sp. z o.o. a XB oraz o to, jak doszło do rozpoczęcia współpracy, k wyjaśniła, że przed rokiem 2008 "A" Sp. z o.o. zakupiła wyspecjalizowane formy wtryskowe i urządzenia, które były skomplikowane i pracownicy tej spółki nie mieli dużego doświadczenia z takimi urządzeniami. Dlatego prezes zarządu postanowił, że specjalistycznym nadzorem nad nimi i innymi formami, które znajdowały się już w posiadaniu firmy, zajmie się firma zewnętrzna. Wybór padł na P.P.H.U. "B"XB . Prawdopodobnie firma ta została Prezesowi Zarządu przez kogoś polecona. Pani YG nie wiedziała, czym poza współpracą z A Sp. z o.o. zajmował się Pan XB w latach 2008- 2010, nie znała żadnego innego kontrahenta, korzystającego z usług P.P.H.U. H. "B" XB i nigdy nie była w jej siedzibie.

Na pytanie, czy XB rzeczywiście dokonywał sprzedaży, realizował jakieś zlecenia lub usługi dla "A" Sp. z o.o. w latach 2008-2010, świadek i YG zeznała, że tak i są na to stosowne dokumenty. XB zajmował wszystkimi formami , które się zepsuły, tymi które wymagały napraw. Usługi były zlecane telefonicznie, a naprawy odbywały się poza siedzibą firmy. Nie pamięta nazwisk osób, które przyjeżdżały od XB, gdyż nigdy się tym nie interesowała. Było mówione, że przyjedzie ktoś z firmy "B", ale kto, to ją nie interesowało. Zeznała ponadto, że XB miał podwykonawców, że płatności za usługi najczęściej były realizowane gotówką, po którą XB osobiście przyjeżdżał.

Świadek zeznała, że XB początkowo osobiście przyjeżdżał do "A" Sp. z o.o. z fakturami ciemnym samochodem terenowym, a czasami faktury mogły być wysłane pocztą. Nie pamiętała, jak często XB przyjeżdżał do zakładu "A" Sp. z o.o. osobiście i nie widziała, żeby XB przyjeżdżał do "A" Sp. z o.o. z jakimiś innymi osobami, dodając, że przy okazji jak przywoził faktury, to odbierał zapłatę za świadczone usługi. Kontaktowała się z XB telefonicznie, który nigdy jako jedynego podwykonawcę, usług nie wskazał XE [...].

Natomiast z dowodów z dokumentów wynika, że XE

- w 2008r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "U (zaświadczenie dni i [...]grudnia 2007r. o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, wydany przez Urząd Miasta [...]a (k. 359 akt),

- z dniem [...] grudnia 2009r. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej (zgłoszenie z dnia [...] grudnia 2009r. o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (k. 360 akt),

- nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów (informacja z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców z dnia [...] sierpnia 2012r. (k. 362 akt),

- od [....] do [...] listopada 2009r. przebywał na Oddziale Neurologicznym Szpitala Powiatowego w [...], a od [...] listopada 2009r. do [...] marca 2011r. - na Oddziale Psychiatrii w tym Szpitalu, natomiast od [....] marca 2011r. przebywa w zakładzie Opiekuńczo - Leczniczym V przy Szpitalu dla Nerwowo i Psychicznie Chorych w [...] (pismo Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej Państwowy Szpital dla Nerwowo i Psychicznie Chorych w [...] z dnia [....] grudnia 2012r. ( k. 363 akt).

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w[...], analiza zgromadzonego materiału dowodowego (w tym w szczególności zeznań świadków) wskazuje jednoznacznie, że faktury wystawione przez P.P.H.U. "B" XB na rzecz "A" Sp. z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Organ odwoławczy ocenił, że przesłuchani tzw. "szeregowi" pracownicy "A" Sp. z o.o., pytani czy kojarzą nazwisko XB i P.P.H.U. "B" XB , czy przebywał on na terenie zakładu "A" Sp. z o.o. oraz czy wykonywał on jakieś prace, usługi lub dokonywał sprzedaży na rzecz "A" Sp. z o.o., w zdecydowanej większości wypadków odpowiadali przecząco. Niektórzy wręcz zeznawali, że naprawami zajmowały się różne firmy, nie pamiętają osób z zewnątrz, które byłyby regularnie wpuszczane na teren zakładu lub nie widziały, żeby maszyny lub formy wtryskowe były kiedykolwiek przemieszczane poza zakład w[...] . Istnienie powiązań pomiędzy dwoma podmiotami potwierdzili tylko XT, XU i XS, jednak pierwszy z nich stwierdził, że nazwę tę słyszał prawdopodobnie od dyrektora "A" Sp. z o.o., a pozostali widzieli ją na dokumentach (fakturach VAT lub dokumentach WZ), których istnienie nie jest sporne. Trzej inni świadkowie - pracownicy (YD, YF i YG ) kojarzyli nazwę "B" , ale nie potrafili na jej temat nic powiedzieć. Nieprawdopodobne jest , żeby operatorzy maszyn oraz mechanicy nie kojarzyli nazwy firmy, która przez dwa lata była odpowiedzialna za naprawę maszyn przez nich obsługiwanych i naprawianych. Jednocześnie XB nie miał fizycznej możliwości świadczenia spornych usług osobiście (nie posiadał odpowiedniej wiedzy), a P.P.H.U. "B" XB nie zatrudniała pracowników), a jako jedynego podwykonawcę wskazał XE który nie mógł świadczyć takich usług w całym okresie obowiązywania umowy zlecenia pomiędzy "A" Sp. z o.o. i P.P.H.U. "B" XB (lata 2008-2010).

Dodatkowo organ odwoławczy stwierdził, że:

- XG nie pamiętał imion żadnego z "serwisantów", nie był też pewien nazwy firmy XB ( "Y lub B coś w tym rodzaju") i nie wiedział, czym zajmowała się osoba odpowiedzialna za naprawę maszyn należących do "A" Sp. z o.o., w której był dyrektorem produkcji ( "może pośrednikiem");

- w zeznaniach XD występują sprzeczności – raz kategorycznie stwierdza , że "z pewnością w mojej obecności XB żadnych dokumentów nie podpisywał", a w innym przyznaje, że takie sytuacje jednak miały miejsce;

- na dokumentach wydania widnieją podpisy XB , a nie osób odbierających sprzęt i towary o znacznej wartości (przy czym danych personalnych tych osób nie znają ani dyrektor produkcji, ani menedżer spółki);

- większość świadków była przesłuchiwana w obecności przedstawiciela ich aktualnego pracodawcy; wyjątkiem XJ (kierownik utrzymania ruchu), który jednoznacznie stwierdził, że "naprawami zajmowały się różne firmy i różne osoby, które się nie powtarzały (co pozostaje w sprzeczności z treścią zeznań XD odnośnie trzech osób zajmujących się serwisem urządzeń), nie słyszał "o przypadku, żeby jakaś partia szklanych kulek była dostarczona w niewłaściwych rozmiarach czy kształtach. Nie słyszał też, żeby kulki wymagały specjalnej selekcji". Z racji zajmowanego stanowiska XJ posiadał wiedzę na te tematy;

- na żadnym z dokumentów nie widnieje podpis XE wskazywanego przez XB jako jedyny podwykonawca.

Świadek XB zeznając w dniu [...] stycznia 2013r., stwierdził, że klient zawsze dbał o swój interes to co potrzebował to mogłem zawsze podpisać czy wystawić. To zdanie wskazuje, że działalność świadka sprowadzała się do wystawiania i podpisywania dokumentów "na zamówienie". Świadek ten potwierdzał swoim podpisem na dokumentach magazynowych fakt odbioru ze spółki "A" towarów, których fizycznie nie odbierał, a nawet ich nie widział. Nie miał pojęcia kto je przewoził, jakim środkiem transportu, skąd i dokąd były przewożone, nie wiedział kto przeliczał, kto pakował ani kto wydawał wykazane na dokumentach towary, których odbiór ze spółki "A" wielokrotnie potwierdzał własnym podpisem. Potwierdzał również swoim kontrahentom, że wystawił dokumenty przyjęcia zewnętrznego oraz że wydał wyszczególnione na nich towary, mimo iż w toku postępowania zeznał, że dokumentów tych nie sporządzał, nie miał wiedzy w jaki sposób odbywało się wydanie wyszczególnionych towarów, nie wiedział również jakim środkiem transportu i skąd transportowano towary.

Oświadczenie XF z dnia [...] lutego 2015r. , dołączone do pisma Spółki z dnia [....] lutego 2015r., dotyczy sytuacji, która nie zakończyła się wykonaniem zlecenia (z uwagi na awarię urządzenia), a opisywane w nim zdarzenie odbioru kulek szklanych do selekcji nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym.

Dokumenty przedstawione przez spółkę , takie jak zaświadczenie o rejestracji przedsiębiorstwa, zaświadczenie o nadaniu numeru NIP, deklaracje podatkowe i inne, nie dokumentują faktu wykonania usług. Powyższa ocena dotyczy również faktur VAT wystawionych przez P.P.H.U. "B" oraz dokumentów wewnętrznych, gdyż samo posiadanie takich dokumentów nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z nich wynikających.

Niewiarygodne są zeznania świadków XD i YG które zostały wzięte pod uwagę i szczegółowo przeanalizowane. W zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji dokonał analizy zeznań XD i skonfrontował je z zeznaniami XB , wskazując na występujące pomiędzy nimi rozbieżności dotyczące kontaktów między tymi osobami (XB nie kojarzył nazwiska XD , który wskazywał na częste kontakty, głównie telefoniczne). Wiarygodne zeznania 21 "szeregowych" pracowników spółki wśród których , obok operatorów maszyn oraz mistrzów zmiany, również kierownik utrzymania ruchu , a także mechanicy i pracownicy utrzymania ruchu oraz elektronik (których obowiązki w znacznej części pokrywały się z czynnościami wskazanymi w spornych fakturach) nie potwierdzają faktu świadczenia spornych usług przez P.P.H.U. "B" lub jego podwykonawców. Niewiarygodne jest zeznanie świadka XU, który zeznał, że nazwę tę mógł widzieć na fakturze (a której istnienie nie jest przedmiotem sporu).

Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów naruszenia przepisów art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4. Przed wydaniem decyzji podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu kontrolnym. Zostały zgromadzone zarówno materiały z innych postępowań (włączone do akt postanowieniami), jak i dowody zebrane we własnym zakresie. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w[...], materiał dowodowy zgromadzony wtoku postępowania był wystarczający do wydania rozstrzygnięcia. Dlatego zbędne było przeprowadzenie dowodu z zeznań XC ponieważ w sprawie złożył dnia [....] lipca .2014r. zeznania w charakterze strony oraz oświadczenie z dnia [...] lipca 2014r. Dokumenty te, zgromadzone w toku postępowania odwoławczego, prowadzonego przez tutejszy organ w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2009r. oraz za styczeń i marzec 2010r. , zostały włączone do akt niniejszej sprawy postanowieniem z dnia [....] października 2014r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w[...]. Nie było potrzebne także przeprowadzenie dowodu z zeznań XA. Organ odwoławczy stwierdził, na tle kwestii powiązań pomiędzy XA a P.P.H.U. "B", że z oświadczenia z dnia [....] października 2014r., XA wynika, że przeprowadził wyłącznie weryfikację sytuacji formalno-prawnej kontrahenta.

Ponadto, przed wydaniem decyzji organ kontroli skarbowej wyznaczył spółce termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (z możliwości tej spółka skorzystała). Organ pierwszej instancji dokonał prawidłowej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, a jego ocena była zgodna z regułami logicznego rozumowania i zasadami doświadczenia życiowego oraz mieściła się w granicach, zakreślonych w art 191 O.p. W odwołaniu spółka zaprezentowała jedynie własną, w dodatku fragmentaryczną, ocenę materiału dowodowego, wskazując zarazem wnioski, które w jej ocenie należy z nich wyprowadzić. Nie znajduje potwierdzenia również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Organ kontroli skarbowej w wydanej decyzji przytoczył m.in. treść art. 15 ust. 1 u.p.d.p. i dokonał jego wykładni. Natomiast w uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji wskazał dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

W opinii organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy daje podstawę do przyjęcia ustalenia faktycznego, że P.P.H.U. "B" XB oznaczony na spornych 15 fakturach jako usługodawca, w rzeczywistości usług tych nie wykonał. Przepis art. 15 ust. 1 u.p.d.p. zawiera legalną definicję kosztów uzyskania przychodów, stanowiąc, że są nimi koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Skoro mowa jest w niej o kosztach poniesionych, niewątpliwie chodzi tu o wydatki, które mają charakter rzeczywisty. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera też prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Jakkolwiek co do zasady ciężar dowodu w podstępowaniu podatkowym spoczywa na organie, to niekiedy konstrukcja przepisów materialnoprawnych, tak jak w przypadku przepisu art. 15 ust 1 u.p.d.p., sprawia, że inicjatywa dowodowa zostaje przerzucona na stronę.

Z przepisów podatkowych nie da się wywieść twierdzenia, że organ podatkowy (czy organ kontroli skarbowej) jest zobowiązany do oszacowania kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy podatnik zaniedbuje swoje obowiązki w zakresie dokumentowania zdarzeń gospodarczych. Warunkiem określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania jest wykazanie faktu poniesienia wydatków. Dopiero po wykazaniu tego faktu możliwe jest określenie ich wysokości przy użyciu metod oszacowania. Oszacowanie nie może być stosowane w celu ominięcia wymogu wykazania, że określony wydatek został faktycznie poniesiony.

W niniejszej sprawie spółka ewidencjonowała faktury nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a wynikające z nich kwoty ujmowała w księgach podatkowych po stronie kosztów uzyskania przychodu. Tym samym, nie stosowała się do zasad rzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych, uniemożliwiając określenie dochodu z uwzględnieniem dowodu, jaki stanowiły te księgi. Spółka zaewidencjonowała zakupy usług na podstawie dowodów nierzetelnych, tzn. na podstawie dowodów niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (tzw. "puste" faktury), jako że faktury wystawione przez P.P.H.U. "B" nie posiadają cech prawidłowego dowodu księgowego, bowiem nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Stwierdzona w spółce nierzetelność ksiąg podatkowych nie daje podstaw do szacowania kosztów uzyskania przychodów, bowiem dane wynikające z ksiąg podatkowych pozwoliły na określenie ich w sposób prawidłowy na podstawie art. 23 § 2 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w prezentuje natomiast pogląd, że jeżeli organy nie zakwestionowały całej dokumentacji rachunkowej podatnika, a jedynie część faktur, brak jest obowiązku określania podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w trybie art. 23 O.p.

Nieuzasadniony jest uznać zarzut naruszenia art. 291 § 2 O.p., poprzez nierozpatrzenie zastrzeżeń spółki do protokołu badania ksiąg podatkowych. W sprawie nie została przeprowadzona kontrola podatkowa, a zatem protokół z dnia [...]10.2014r. nie został sporządzony w trybie art. 290 O.p. W konsekwencji, na organie kontroli skarbowej nie ciążył obowiązek, uregulowany w art. 291 § 2 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że dokumenty w postaci dwóch zaświadczeń o niezaleganiu przez P.P.H.U. "B" w podatkach lub stwierdzających zaległość oraz schematu organizacyjnego czynności konserwacyjno-naprawczych, załączone do pisma z dnia [....] października 2014r. nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

W tym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w[...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [....] listopada 2014r., określającą zobowiązanie spółce "A" w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 rok.

W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie od organu odwoławczego na swoją rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przypisanych. Wobec decyzji sformułowała katalog rozbudowanych (z elementami uzasadnienia) zarzutów dotyczących naruszenia następujących przepisów:

-art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 O.p. , poprzez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego, zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, a także odrzucenie wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka XB oraz XA (radcy prawnego "A" Sp. z o.o.), który przeprowadzał "działania weryfikacyjne" P.P.H.U. "B"XB;

-art. 191 O.p., poprzez dowolną i wybiórczą ocenę dowodów z zeznań świadków, która doprowadziła do wypaczenia stanu faktycznego sprawy, oraz uznanie, że dowody zgromadzone w sprawie są wystarczające do przyjęcia, że faktury VAT wystawione przez P.P.H.U "B" XB dokumentują usługi, które są usługami fikcyjnymi jak również deprecjonowanie dowodów z dokumentów i z zeznań świadków pracowników "A" Sp. z o.o. i oparcie się na zeznaniach XB ;

- art. 191 w związku z art. 122 O.p. , poprzez nieuzasadnione deprecjonowanie wszystkich dowodów z dokumentów (umów zawartych z P.P.H.U. "B" , faktur VAT wystawionych przez ten podmiot, dokumentów magazynowych, dowodów zapłaty i innych) oraz nieustosunkowanie się do dowodów, przedstawionych przez spółkę, co skutkowało naruszeniem zasady obiektywności i zasady praworządności; - art. 191 w związku z art. 122 O.p. , poprzez powoływanie się na elementy stanu faktycznego, które nie występują w sprawie, np. że XB wskazał tylko jednego podwykonawcę;

-art. 122 i art. 124 O.p. , poprzez nieustosunkowanie się lub ustosunkowanie się w sposób ogólnikowy do twierdzeń, zarzutów i uwag, zgłaszanych przez spółkę , brak podjęcia działań w sytuacji niedołączenia przez spółkę pisma z dnia[...] .10.2014r. (k. 487-504 akt) i wskazanych w nim załączników oraz poprzez nieustosunkowanie się do tych kwestii w decyzji wydanej przez organ odwoławczy;

-art. 291 § 2 O.p. , poprzez nierozpatrzenie zastrzeżeń spółki do protokołu badania ksiąg podatkowych (w tym zakresie spółka sformułowała również zarzut niewyjaśnienia przesłanek sporządzenia dwóch protokołów);

-art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p. , poprzez niepełne uzasadnienie faktyczne rozstrzygnięcia, brak uzasadnienia odrzucenia szeregu zarzutów i uwag spółki , pominięcie żądań zgłaszanych przez spółkę w toku postępowania oraz przepisanie . "w sposób bezrefleksyjny" fragmentów uzasadnienia decyzji wydanej w zakresie VAT, sprzecznych z materiałem dowodowym znajdującym się w aktach sprawy, oraz poprzez nieustosunkowanie się do tych kwestii w decyzji wydanej przez organ odwoławczy;

- art. 15 ust. 1 u.p.d.p. , poprzez nieustalenie kosztu uzyskania przychodu (wydatków na konserwację, remonty i naprawy fonii wtryskowych oraz metalizację i montaż detali).

Ponadto spółka podniosła, że:

- w protokole badania ksiąg podatkowych oraz w decyzji występują błędy w opisie stanu faktycznego (w szczególności w zakresie powoływania treści zeznań świadków);

- organ pierwszej instancji nie przeprowadził dowodu z zeznań XC prezesa zarządu "A" sp. z o.o., XA ( radcy prawnego skarżącej spółki);

- organ pierwszej instancji nie uzasadnił, dlaczego uznał za niewiarygodne zeznania świadka XD , dyrektora produkcji w spółce , który dokonał weryfikacji kontrahenta P.P.H.U. "B" XB (sprawdzał, że firma została zarejestrowana, jest czynnym podatnikiem VAT, nie ma zaległości podatkowych i składa deklaracje VAT-7);

- w przypadku nieuznania wydatków udokumentowanych spornymi fakturami, organ pierwszej instancji winien dokonać szacowania kosztów uzyskania przychodu.

Spółka bardzo obszernie uzasadniła powyższe zarzuty skargi.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi podtrzymał pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej.

Spółka na rozprawie sformułowała pod adresem zaskarżonej decyzji zarzut ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. w sposób niezgodny z prawem, poprzez:

- pominięcie kosztów uzyskania przychodu, poniesionych w związku z usługami metalizacji wkładek, selekcji kulek i montażu detali oraz poprzez,

-odstąpienie od szacowania kosztów w tym zakresie.

- nie zgodziła się ze stanowiskiem, odnośnie braku przeszkód prawnych do sporządzenia drugiego protokołu badania ksiąg podatkowych, w przypadku wyjścia na jaw nowych okoliczności faktycznych, i braku obowiązku rozpatrzenia przez organ podatkowy (organ kontroli skarbowej) zastrzeżeń kontrolowanego do takiego protokołu.

- podtrzymała pozostałe zarzuty, sformułowane w skardze

Odpowiadając na powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Ponadto stwierdził, że przesłanką wznowienia, postanowieniem z dnia [....] lutego 2016r., postępowania zakończonego decyzją ostateczną , utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej , określającą spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2008r. było spełnienie warunków formalnych dopuszczalności wznowienia postępowania. Następnie, postanowieniem z dnia [...] lutego 2016r., wznowione postępowanie zostało zawieszone do czasu zakończenia postępowania sądowo -administracyjnego w sprawie ze skargi spółki na powyższą decyzję ostateczną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Skarga oparta została na zarzutach dotyczących naruszenia zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. W pierwszej kolejności rozważyć trzeba kwestie związane z przepisami postępowania. Sygnalizowana sekwencja rozważań jest przy tym szczególnie uzasadniona w rozpatrywanej sprawie, gdyż rozstrzygnięcie w przedmiocie kwestii procesowych ma przesądzające znaczenie dla oceny podniesionych w skardze zarzutów dotyczących sfery prawa materialnego.

Sąd stwierdza , że zarzuty naruszenia przepisów postępowania, są nietrafne. Naruszenie przepisów postępowania może być skuteczną podstawą tylko jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie dopatrzył się w skardze okoliczności mogących świadczyć o możliwości zaistnienia takiego wpływu.

W myśl art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Przed wydaniem zaskarżonej decyzji organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W toku postępowania zgromadziły wiele różnych dowodów, wśród których znajdują się materiały z innych postępowań (włączone do materiału dowodowego stosownymi akt postanowieniami). Do sprawy jako dowód włączone zostały zeznaniaXB , właściciela P.P.H.U. "B" XB ( postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w[...] z dnia [....] czerwca 2014r. ). Dotyczy to zeznań z dnia 26 maja 2011r. złożonych w charakterze strony w postępowaniach kontrolnych, prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w[...] wobec P.P.H.U. "B" XB W charakterze strony XB przesłuchiwany był także w powyższych postępowaniach w dniu [...] lutego 2012r. Zeznawał ponadto w charakterze świadka w dniu [.....] stycznia 2013r. w postępowaniach prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wobec "A" Sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług.

Do materiału dowodowego sprawy włączone zostały protokoły przesłuchania w charakterze świadków pracowników i byłych pracowników "A" , sporządzone w postępowaniach prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wobec "A" sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług. Na ten materiał dowodowy sprawy składają się zeznania osób zajmujących w spółce stanowiska od mechanika, operator maszyn, utrzymania ruchu, mistrza zmiany, kierownika magazynu, elektronika, po dyrektora produkcji. W szczególności w dniu [...] stycznia 2013r. został przesłuchany w charakterze świadka XG (k. 22-28 akt), od 2004r. zatrudniony na stanowisku dyrektora produkcji w spółce , a w dniu [...] stycznia 2013r. została przesłuchana w charakterze świadka YG (k. 92-96 akt), zatrudniona w tej spółce od 2001r. w charakterze menedżera. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] postanowieniem z dnia [...] 10.2014r. (k. 461 akt) włączył do materiału dowodowego sprawy protokół z zeznaniami XC , prezesa zarządu spółki "A" , złożonymi dnia [...] lipca 2014r. charakterze strony oraz jego oświadczenie z dnia [....] lipca 2014r. (k. 442-459 akt), które zostały zgromadzone w toku postępowania odwoławczego, prowadzonego przez organ II instancji w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2009r. oraz za styczeń i marzec 2010r. W materiale dowodowym sprawy zgromadzonym przez organ pierwszej instancji znajdują się ponadto dokumenty dotyczące XE takie jak:

-zaświadczenie dni i [...] grudnia 2007r. o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, wydane przez Urząd Miasta [...]a( k.359 akt),

-zgłoszenie z dnia [...] grudnia 2009r. o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (k. 360 akt),

-informacja z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców z dnia [...] sierpnia 2012r. – (k. 362 akt),

-pismo Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej Państwowy Szpital dla Nerwowo i Psychicznie Chorych w [...] z dnia [....] grudnia 2012r. ( k. 363 akt).

Ponadto w zgromadzonym materiale dowodowym znajdują się dokumenty przedstawione przez spółkę , takie jak zaświadczenie o rejestracji przedsiębiorstwa, zaświadczenie o nadaniu NIP, deklaracje podatkowe i inne oraz , faktury VAT wystawionych przez P.P.H.U. "B" XB jak i dokumenty wewnętrzne.

Sąd wobec powyższego nie podziela poglądu, że organy obu instancji oparły decyzje się wyłącznie na zeznaniach XB W sprawie organy podatkowe zebrały pełny materiał dowodowy w sposób rzetelny i kompletny, wyczerpując możliwości dowodowe bez naruszenia art. 122 O.p.

Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Organy nie miały obowiązku weryfikowania w jakiejś szczególnej formie, w odniesieniu do zasad ogólnych, materiału dowodowego pozyskanego z akt innych postępowań. Zgodnie z treścią art. 181 O.p. wynika, że dowodem mogą być w szczególności m. in. materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Przepis ten nie stanowi więc o materiałach zgromadzonych w toku zakończonego, czy też prawomocnie zakończonego postępowania karnego. Istotne jest to, że organy podatkowe prowadząc postępowanie podatkowe oceniły samodzielnie i we własnym zakresie materiał dowodowy, m. in. w postaci protokołów z zeznań świadków, czy innych dokumentów pozyskanych z akt innych postępowań. Korzystanie z tak uzyskanych dowodów a w szczególności jak w niniejszej sprawie z materiałów zebranych w innych postępowaniach podatkowych oraz w postępowaniu karnym, nie może bowiem naruszać w szczególności zasady czynnego udziału strony w prowadzonym postępowaniu (por. wyroki NSA z dnia z dnia 21 grudnia 2007 r. II FSK 176/07, LEX nr 364727 oraz z dnia z dnia 18 maja 2006 r., I FSK 831/05, LEX nr 283665).

Sąd podkreśla, że w sprawie spółka miała wgląd do dokumentów, które organy podatkowe zgromadziły i oceniały w toku postępowania zmierzając do ustalenia obiektywnego stanu faktycznego. Spółka mogła oczywiście kwestionować to, że organ z pewnych czynności dowodowych zrezygnował. Jednakże w orzecznictwie podnosi się, że postępowanie dowodowe powinno doprowadzić do ustalenia stanu faktycznego, czyli musi obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W świetle art. 187 § 1 O.p. nie ma podstaw do poszukiwania elementów stanu faktycznego, które nie mają żadnego odniesienia do stanu faktycznego sprawy. Skoro z przeprowadzonych dowodów wynikało, że firma "B" jak i XE jako jej rzekomy podwykonawca nie mógł być uznany za podmiot zdolny do wystawiania rzetelnych faktur na rzecz spółki , to składane wnioski dowodowe nie zasługiwały na uwzględnienie. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [....] marca 2015r. zasadnie oddalił wnioski dowodowe zgłoszone w piśmie z dnia [....] lutego 2015r. , w tym o XB . Zbędne było przeprowadzenie dowodu z zeznań XC prezesa zarządu spółki , który zeznawał dnia [....] lipca 2014r. charakterze strony oraz złożył oświadczenie z dnia [....] lipca 2014r. (k. 442-459 akt) w toku postępowania odwoławczego, prowadzonego przez organ II instancji w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2009r. oraz za styczeń i marzec 2010r. Brak było również podstaw prawnych do przeprowadzenia po raz kolejny dowodu z przesłuchania XB . Żądanie powtórzenia dowodu z przesłuchania świadku przesłuchanego już uprzednio mogło być zasadne wówczas, gdyby spółka wskazała na istotne okoliczności faktyczne, wymagające wyjaśnienia. Spółka składając wniosek o ponowne przesłuchanie tego świadka, nie wskazała na takie okoliczności. Z kolei zarzut pominięcia dowodów z zeznań świadków XD i YH nie jest trafny , bowiem zeznania te nie zostały pominięte. Organ podatkowy dokonał ich oceny, aczkolwiek odmówił tym zeznaniom wiarygodności.

W opinii sądu te wnioski dowodowe i te dowody, które mogły doprowadzić lub doprowadziły do ustalenia istotnych dla sprawy faktów, zostały uwzględnione i przeprowadzone.

Przepis art. 187 § 1 O.p. nakłada na organy podatkowe obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego.

Zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r., sygn. akt I FSK 2600/04 niepubl., wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r. sygn. akt: I FSK 391/05 niepubl.). Bezwzględne jej stosowanie prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej oceny, że innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać. (wyrok NSA z 27.09.2011r., I FSK 1241/10).

Zdaniem sądu organy podatkowe rozpatrzyły całość zgromadzonego materiału dowodowego.

Stosownie do art. 191 O.p. , organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Sąd nie może zarzucić organom orzekającym w sprawie, aby dokonana przez nie ocena zgromadzonego materiału dowodowego przekroczyła granice swobodnej oceny dowodów, której podstawy zawiera art. 191 O.p. Organy podatkowe obu instancji dokonały prawidłowej analizy materiału dowodowego, a jego ocena była zgodna z regułami logicznego rozumowania i zasadami doświadczenia życiowego oraz mieściła się w granicach, zakreślonych w art. 191 O.p. i uwzględniła ą cały kontekst sytuacyjny sprawy. W ocenie sądu prawidłowy jest wniosek z ocenionych jako wiarygodne dowodów, że nie potwierdzają one faktu wykonania spornych usług (osobiście lub przy pomocy podwykonawcy) przez podmiot widniejący na fakturach VAT jako ich wystawca. Podkreślenia wymaga fakt, że organ kontroli skarbowej dokonał analizy zeznań XD i skonfrontował je z zeznaniami XB wskazując na występujące pomiędzy nimi rozbieżności dotyczące kontaktów między tymi podmiotami (XB nie przypominał sobie nazwiska XD , który z kolei wskazywał na częste kontakty, głównie telefoniczne). Sąd podkreśla, że zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego spółka nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania dowodowego.

W opinii sądu spółka nie podważyła skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów, a nade wszystko , że kwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. W rezultacie nie znalazły uznania sądu argumenty spółki ukierunkowane na wykazanie wadliwości postępowania dowodowego mającego wpływ na wynik sprawy.

Przepis art 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. wymaga , by decyzja zawierała uzasadnienie faktyczne i prawne, przy czym uzasadnienie faktyczne decyzji ma zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zdaniem sądu w uzasadnieniach decyzji organy podatkowe odniosły się do wszystkich istotnych twierdzeń spółki. Zarówno dowody , jak i ich ocena, a także oparte na nich ustalenia faktyczne zostały należycie przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Nieuzasadniony jest również zarzut nieodniesienia się przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do wszystkich kwestii wskazanych przez spółkę: odnośnie nierozpatrzenia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] zastrzeżeń do protokołu kontroli i sporządzenia dwóch protokołów badania ksiąg podatkowych, dokumentów załączonych do pisma z dnia 31 października 2014r. zeznań świadka XT, dowodu z zeznań XC , na okoliczność awaryjności form wtryskowych, przesłanek odmowy szacowania kosztów uzyskania przychodu. Nie można się również zgodzić z zarzutem pominięcia w zaskarżonej decyzji kwestii usług metalizacji i selekcji kulek szklanych. Sąd podkreśla, że w uzasadnieniu decyzji organ kontroli skarbowej wykazał, że żadna z usług, dokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez firmę "B" XB nie miała miejsca, a więc tym samym stanowisko, wyrażone w tej decyzji, dotyczy nie tylko serwisowania i napraw form wtryskowych, ale również metalizacji i selekcji kulek szklanych.

Sąd podkreśla , że nie musi bezwzględnie odnieść się do każdego z argumentów , mających - w ocenie spółki świadczyć o zasadności danego zarzutu. Wystarczy, gdy z wywodów sądu wynika, dlaczego - w jego ocenie - nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze (por. wyrok NSA z dnia 17 marca 2015 r., sygn. akt II GSK 271/14). Odnosząc się przeto do pozostałych zarzutów skargi sąd za nieuzasadniony uznaje zarzut naruszenia art. 291 § 2 O.p. poprzez nierozpatrzenie zastrzeżeń kontrolowanego do protokołu badania ksiąg podatkowych. Zarzut dotyczy kwestii pozostających bez wpływu na ocenę merytoryczną decyzji organów obu instancji podatkowych. Nieistotny jest zarzut nieuwzględnienia przez organ kontroli skarbowej kwestii współpracy ze spółką firny Z. Przeprowadzenie w tym zakresie dowodu z zeznań świadka XA było zbędne bowiem rezultaty weryfikacji sytuacji formalno-prawnej kontrahenta nie są kwestionowane przez organy obu instancji. Fakt jej przeprowadzenia nie mógł podważyć jednak oceny organów podatkowych w kwestii niedochowania przez spółkę należytej staranności w obrocie gospodarczym. Kontrahent XB był osobą poleconą w tzw. "układach znajomościowych". Prezes zarządu spółki XD wyjaśnił, że weryfikacja kontrahenta ograniczona została do rozmowy, obejrzenia dokumentów przez niego przedstawionych i sprawdzenia firmy pod kątem formalno-prawnym. Zawierając w dniu [....] stycznia 2008r. umowę z firmą "B" XB (k. 133 akt), spółka wiedziała, że firma ta, jak zeznał XB , nigdy wcześniej nie zajmowała się naprawami form wtryskowych, i w tym zakresie "nie ma zielonego pojęcia". Zachodzą więc podstawy do przyjęcia, że spółka miała wiedzę, że ten kontrahent nie będzie realizował zleceń, że faktury wystawiane przez niego nie będą odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Powołane w skardze wyroki sądów administracyjnych zostały wydane w odmiennych stanach faktycznych przy czym wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2006r. sygn. akt FSK 2705/04 oraz z dnia 21 lipca 2011r. sygn. akt II FSK 1682/10 dotyczą sytuacji, w których fakt poniesienia wydatku nie budzi wątpliwości, a który to warunek w osądzanej sprawie warunek nie został spełniony. Nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy dokumenty załączone do pisma z dnia [...] października 2014r. a mianowicie, zaświadczenia o niezaleganiu przez P.P.H.U. "B" XB w podatkach lub stwierdzających zaległość oraz schematu organizacyjnego czynności konserwacyjno - naprawczych. Dokumenty te nie mogły zastąpić obowiązku wykazania przez spółkę faktu poniesienia wydatku, ujętego w księgach podatkowych po stronie kosztów uzyskania przychodu.

Wobec powyższego sąd przyjmuje za podstawę wyrokowania stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe. Mianowicie faktury wystawione przez firmę "B" nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a spółka , jako podmiot gospodarczy świadomie brała udział w obrocie "pustymi" fakturami. Właściciel firmy "B" prócz faktycznego zarejestrowania, nie prowadził żadnej działalności, nie miał po temu zaplecza technicznego. Skoro zaś XE nie wykonywał w rzeczywistości żadnych prac, nie świadczył żadnych usług, więc w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej, to nie mógł być podwykonawcą firmy "B" . W odniesieniu do zdarzeń takich jak metalizacja wkładek, selekcja kulek, montaż detali, spółka nie przedstawiła dowodów, z których wynikałoby, że czynności te zostały wykonane przez podmiot zewnętrzny i wiązało się to z poniesieniem kosztów uzyskania przychodu. Spółka nie wskazała innego podmiotu, który czynności te wykonał.

Przyjmując ustalenia faktyczne organów podatkowych za własne sąd stwierdza, że umożliwiają ocenę zasadności jego podciągnięcia pod mające zastosowanie w sprawie przepis z art. 15 ust. 1 u.p.d.p. Mianowicie w sprawie nie został spełniony wynikający z tego przepisu warunek wykazania faktu poniesienia przez spółkę kosztu.

Sąd nie podziela zarzutu naruszenia art. 193 § 4 O.o. , poprzez przyjęcie, że fakt uznania księgi podatkowej spółki za nierzetelną nie może powodować sankcji w postaci odmowy uznania spornych faktur, jako faktur kosztowych. Sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a księgi rachunkowe uznaje się za rzetelne tylko wtedy, gdy dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Podstawą zapisów w księgach podatkowych mogą być wyłącznie faktury VAT rzetelne, a więc odpowiadające stanowi faktycznemu, odpowiadające warunkom określonym w ustawie o rachunkowości, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczych zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Obowiązkowi ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem odpowiada pojęcie rzetelności ksiąg podatkowych i ich szczególna moc dowodowa w postępowaniu podatkowym. Stosownie, bowiem do art. 193 § 1 i § 2 O.p. tylko księgi podatkowe prowadzone rzetelnie stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Sporne faktury nie dokumentowały zaś rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów . W wyroku z dnia 9 czerwca 1999 r. (sygn. akt SA/Sz 1499/9, LEX nr 38981) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej jaką dokumentują, a więc są nierzetelne przez to na przykład, że wskazują na udział w tej operacji gospodarczej strony, która w niej nie brała udziału lub operację tę opisują w sposób niezgodny z rzeczywistością, wskazując na sprzedaż towaru lub usługi innych niż w rzeczywistości miały miejsce. Z kolei w uzasadnieniu wyroku z dnia 4 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 218/08 NSA podniósł, że przepisy dotyczące rzetelności ksiąg podatkowych, jako warunek uznania księgi podatkowej za rzetelną statuują zgodność jej zapisów z rzeczywistym stanem rzeczy. Nie ma zatem znaczenia to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony, dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te (oraz dowody k.p.) nie odzwierciedlają faktycznych transakcji (ich wystawca nie był dostawcą towarów w nich wymienionych). Sam jednak fakt posiadania faktur czy rachunków nie przesądza o możliwości zaliczenia wynikających z nich kwot do kosztów uzyskania przychodów, gdy nie spełniają one warunku rzetelności.

Wobec skutecznego zakwestionowania przez organy podatkowe rzetelności dowodów księgowych (faktur), które dla spółki stanowiły podstawę zaliczenia wskazanych w nich kwot do kosztów uzyskania przychodów, to na spółce , a nie na organy podatkowe, przechodzi ciężar wskazania środków dowodowych pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosił wydatki i w jakiej wysokości. Nie ma bowiem znaczenia czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony (brak dokumentów źródłowych, co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie) dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, tzn. ich wystawca nie był dostawcą towarów w nich wymienionych

Jednakże sąd zauważa, że co do zasady wadliwość dokumentu nie przesądza jeszcze, że stwierdzony nim wydatek nie został poniesiony i nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Wskazać jednak wyraźnie należy, że dla uznania tego wydatku za koszt konieczne jest, by z pozostałych okoliczności sprawy można było jasno wywieść przebieg zdarzenia gospodarczego - tak, by możliwe było ustalenie faktu poniesienia wydatku, jego związku z przychodem, a także tego, na czyją rzecz wydatek został poniesiony. Zatem , faktycznie poniesiony wydatek może zostać uznany za koszt podatkowy, choćby poniesiono go na rzecz innego podmiotu niż figurujący na fakturze, jednakże w takiej sytuacji to na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że wydatek w określonej wysokości został poniesiony właśnie na rzecz tego innego podmiotu. Tymczasem w toku całego postępowania (nawet na etapie skargi) spółka nie wykazała, kto faktycznie wykonał sporne usługi w miejsce figurujących na zakwestionowanych fakturach podmiotów, a tylko wówczas w takiej sytuacji możliwe byłoby uznanie poniesionych i opisanych w nich wydatków za koszt uzyskania przychodu.

W sprawie centralną kwestią okazała się być ocena tego, czy wobec prawidłowego zakwestionowania przez organy podatkowe rzeczywistego poniesienia kosztu podatkowego, były one zobowiązane bądź choćby uprawnione do szacowania podstawy opodatkowania. Sąd nie podziela stanowiska spółki , że jedyna przesłanka odstąpienia od ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania została wskazana w art. 23 § 2 O.p. Podkreślenia wymaga ustalenie, że spółka nie poniosła kosztu uzyskania przychodu. Szacowanie kosztów uzyskania przychodów nie może jednak nastąpić w sytuacji , gdy fakt poniesienia wydatku nie został wykazany. Oszacowanie nie może być zastosowane w celu ominięcia wymogu wykazania, że określony wydatek został faktycznie poniesiony. Jednolite orzecznictwo stanowi, że skoro podatnik nie wykazał poniesienia kosztu, wadliwie prowadził lub w ogóle nie prowadził ksiąg podatkowych, to nie może liczyć na przypisywanie mu kosztów w wyniku oszacowania. Oszacowanie podstawy opodatkowania jest bowiem instytucją wyjątkową, gdyż ustalona w tym trybie podstawa opodatkowania nie jest tożsama z podstawą faktycznie zaistniałą, a jedynie powinna maksymalnie zbliżać się do tej wielkości (zob. wyrok NSA z 10 grudnia 2014 r., w sprawie II FSK 3076/12 publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl) . Jeśli podatnik narusza swoje obowiązki w zakresie dokumentowania transakcji gospodarczych, a organ podatkowy prawidłowo zakwestionuje takie transakcje jako źródło kosztu podatkowego, to szacowanie podstawy mogłoby doprowadzić do przypisania kosztów nieponiesionych. Na konieczność odstąpienia od szacowania podstawy w takich przypadkach wskazuje nieodległy czasowo wyrok z 24 września 2015 r., w sprawie II FSK 1983/15, publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl.

W opinii sądu nie znaczenia dla osądzanej sprawy podniesiona na rozprawie przez spółkę okoliczność wznowienia przez organ odwoławczy , postanowieniem z dnia [...] lutego 2016r., postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia 02 września 2013r. , utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2013r., określającą spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2008r. Jedynym powodem wznowienia było spełnienie warunków formalnych: wniosek dotyczył decyzji ostatecznej i został oparty na przesłankach wskazanych w ustawie. Sądowi z urzędu wiadomo , że nieprawomocnym wyrokiem z dnia 02.09.2014r. sygn. akt I SA/Po 1136/13 oddalił skargę spółki na powyższą decyzję ostateczną organu odwoławczego.

Reasumując, ocena zaskarżonej decyzji według kryterium legalności nie dała sądowi podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Kwestionowana decyzja znajdują oparcie w prawie, a jej wydanie poprzedzone zostało postępowaniem przeprowadzonym bez uchybień proceduralnych, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie sądu, również zarzuty skargi oraz mające je wesprzeć argumenty nie mogą podważyć prawidłowości rozstrzygnięć organów podatkowych.

Z tych powodów sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.