Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 428/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par.1 pkt 4.art.148 par 2 pkt 2,art.146 par.1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 428/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 czerwca 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Urszula Zięba, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2011r., sprawy ze skargi R.W., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 20 grudnia 2010r. Nr [...], w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 20 grudnia 2010r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 13 § 1 pkt 2 lit. c i art. 233 § 1pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej: "O.p."), po rozpatrzeniu odwołania skarżącego R.W. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej odmawiającej uchylenia w całości ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 lutego 2005r. nr [...] - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Powyższe rozstrzygnięcie nastąpiło w wyniku wznowienia postępowania. Skarżący pismem z dnia 18 lipca 2010r., uzupełniony pismem z dnia 10 września 2010r. wniósł o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 lutego 2005r., którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22 listopada 2004r. w sprawie określenia małżonkom W. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r.

Jako podstawę wznowienia postępowania pełnomocniczka skarżącego wskazała przepis art. 240 § 1 pkt 4 O.p. W uzasadnieniu wniosku podniesiono, iż skarżący został pozbawiony prawa do udziału w postępowaniu przed organem odwoławczym oraz sądem administracyjnym, poprzez:

- brak wyznaczenia terminu z art. 200 O.p.,

- brak doręczenia R.W. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 lutego 2005r., które to naruszenie pozbawiło go prawa do wniesienia skargi do sądu administracyjnego na tę decyzję,

- brak zawinienia strony lub jej przyczynienia się w zaistnienie powyższych okoliczności.

Po wznowieniu postępowania i jego przeprowadzeniu Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. wydał decyzję z dnia 19 października 2010r. nr [...] odmawiającą uchylenia w całości ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 lutego 2005r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22 listopada 2004r. nr [...] określającą małżonkom R.W. i M.W. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w kwocie 35.679,90 zł.

Od decyzji tej pełnomocniczka R.W. wniosła odwołanie i zarzuciła zaskarżonej decyzji:

1. Błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, tj. sprzeczne z materiałem dowodowym uznanie, że:

- decyzja z dnia 24 lutego 2005r. została prawidłowo doręczona pełnomocnikowi podatników doradcy podatkowemu E.J.;

- E.J. była pełnomocnikiem R.W. w postępowaniu odwoławczym,

- J.N. była dorosłym domownikiem E.J.;

- E.J., a nie R.W. była właściwym adresatem postanowienia z dnia 9 lutego 2005 r. o wyznaczeniu terminu do zapoznania się z aktami postępowania odwoławczego przed wydaniem decyzji;

2. Naruszenie dyspozycji art. 169§1O.p., poprzez jego niezastosowanie przed skierowaniem postanowienia z dnia 9 lutego 2005r. oraz decyzji z dnia 24 lutego 2005r. do rzekomego pełnomocnika stron, tj. brak wezwania E.J. do złożenia w oryginale pełnomocnictwa do reprezentowania stron, w tym do reprezentowania R.W. w postępowaniu odwoławczym, po zawiadomieniu przez E.J. Naczelnika Urzędu Skarbowego o wygaśnięciu jej pełnomocnictwa do reprezentowania R.W. z dniem 30 czerwca 2004r.

3. Naruszenie art. 240 § pkt 4 O.p., poprzez sprzeczne z materiałem dowodowym uznanie:

- jakoby R.W. był reprezentowany przez E.J. w postępowaniu odwoławczym, mimo braku oryginału pełnomocnictwa w tym zakresie i mimo wiedzy organu odwoławczego o odwołaniu pełnomocnictwa z dniem 30 czerwca 2004r.;

- jakoby R.W. brał udział w postępowaniu odwoławczym poprzez swego pełnomocnika;

- jakoby R.W. został prawidłowo zawiadomiony o 7-dniowym terminie do zapoznania się z aktami postępowania odwoławczego i jakoby został prawidłowo powiadomiony o decyzji organu odwoławczego przez doręczenie pism J.N.;

4. Naruszenie art. 243 § 1O.p., poprzez jego niezastosowanie;

5. Naruszenie art. 243 § 3 O.p., poprzez brak wydania decyzji o odmowie wznowienia - zaskarżona decyzja odmawia uchylenia decyzji;

6. Naruszenie art. 245 § 1 pkt 1O.p., poprzez jego niezastosowanie.

W odwołaniu podniesiono, iż decyzja ostateczna została doręczona w dniu 2 marca 2005r. nie E.J., lecz nie będącej pełnomocnikiem – J.N., która nie była pracownikiem E.J. upoważnionym do odbioru pisma w rozumieniu art. 148 § 2 pkt 2 O.p. J.N. nie była również domownikiem E.J. ani dozorcą ani sąsiadem adresata upoważnionym do odbioru pisma w rozumieniu art. 149 O.p.

W dalszej części uzasadnienia zarzutów pełnomocniczka skarżącego wskazała, że w aktach sprawy znajduje się odwołanie z dnia 15 grudnia 2004r. do którego E.J. dołączyła kopię pełnomocnictwa szczególnego i - nie mając upoważnienia ustawowego- potwierdziła tę kopię za zgodność z oryginałem.

Z treści tego pełnomocnictwa szczególnego nie wynika prawo do reprezentowania stron przed organami w toku postępowania odwoławczego, a nadto jego treść wyraźnie wskazuje adres zamieszkania pełnomocnika E.J. i jeśli w ślad za stanowiskiem organu odwoławczego przyjąć, że E.J. była pełnomocnikiem stron w całym postępowaniu odwoławczym to decyzja organu odwoławczego winna zostać wysłana E.J. na adres zamieszkania podany w pełnomocnictwie. Procedura doręczeń uregulowana w Ordynacji podatkowej nie przewiduje bowiem ustalania przez pełnomocnika adresu do doręczeń.

Nadto - zdaniem pełnomocniczki skarżącego - brak pełnomocnictwa w oryginale oraz jego treść pełnomocnictwo szczególne do prowadzenia postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku winno skutkować wezwaniem przez Dyrektora Izby Skarbowej do złożenia oryginału pełnomocnictwa do reprezentowania strony w postępowaniu odwoławczym, ponieważ doradcy podatkowi nie mieli prawa do potwierdzania za zgodność z oryginałem pełnomocnictwa do reprezentowania przed organem podatkowym i dopiero po ustaleniu powyższego należało rozważyć czy E.J. jest pełnomocnikiem, do którego winno się kierować decyzje organu odwoławczego. Decyzje powinny być kierowane na adres zamieszkania pełnomocnika i nie jest prawidłowo doręczona decyzja, której odbiór pokwitowała osoba trzecia.

Nadto wskazano, iż z pisma E.J. z dnia 12 października 2004r. wynika, że jej pełnomocnictwo do działania w imieniu R.W. zostało wypowiedziane przed dniem wydania decyzji przez organ odwoławczy i fakt odwołania pełnomocnictwa był znany organowi odwoławczemu.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie od decyzji stwierdził, że argumenty w nim przedstawione nie mogą stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji i decyzją przywołaną na wstępie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Oceniając zarzut nieprawidłowego doręczenia decyzji organu odwoławczego z dnia 24 lutego 2005r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że jest on niezasadny. Z art. 148 § 2 pkt 2 O.p. wynika, że pisma mogą być doręczane w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Przesyłka zawierająca przedmiotową decyzję została przesłana na wskazany przez pełnomocnika w odwołaniu od decyzji adres do korespondencji w W. ul. M.. Jak wynika z Obwieszczenia Ministra Finansów w sprawie ogłoszenia wykazu zmian danych dotyczących osób wpisanych na listę doradców podatkowych z dnia 11 marca 2005r. (Dz. Urz. M.F Nr 4, poz. 38) adres ten doradca podatkowy E.J. nr wpisu na listę doradców podatkowych 09045 - podała jako miejsce wykonywania doradztwa podatkowego. Powołany wyżej przepis art. 148 § 2 pkt 2 O.p. pozwala na dokonywanie doręczenia w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Z utrwalonego przez orzecznictwo sądów administracyjnych poglądu wynika, że w sytuacji gdy osoba obecna w miejscu, o którym mowa w art. 148 § 2 pkt 2 O.p. podjęła się odebrać pismo i potwierdza to dostępem do firmowych pieczęci lub innych urządzeń biurowo-administracyjnych, wpisując na zwrotnym potwierdzeniu odbioru datę i składając swój podpis, to wniosek co do jej upoważnienia do odbioru korespondencji nie może nasuwać żadnych uzasadnionych wątpliwości. A to oznacza, że dokonane do jej rak doręczenie pisma jest skuteczne i rodzi określone konsekwencje procesowe.

Omawianą przesyłkę odebrała J.N. -księgowa Biura Rachunkowego S., z którym E.J. była związana miejscem pracy, na co wskazuje jej pismo z dnia 12 października 2004r. Dodatkowo należy wskazać, że gdyby nawet J.N. nie była osobą upoważnioną do odbioru przesyłki to doręczenie dokonane do rąk osoby nieupoważnionej może być również skuteczne, jeśli zostanie ustalone, że ostatecznie adresat korespondencję otrzymał. Pogląd taki wynika m.in. z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, z dnia 7 maja 2009r. sygn. akt I SA/Wr 156/097. W omawianej sprawie bezspornym jest, że E.J. przesyłkę zawierającą omawianą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej otrzymała, gdyż pismem z dnia 31 marca 2005r. imieniem skarżących wniosła na tę decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Organ wskazał także, iż w aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo szczególne podpisane przez M.W. i R.W. w dniu 14 grudnia 2004r. do prowadzenia w ich imieniu postępowania podatkowego w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. określonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...]. Skoro w treści pełnomocnictwa wskazano na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego to oznacza, że użyte w pełnomocnictwie określenie "postępowanie podatkowe" dotyczy odwoławczego postępowania podatkowego. Tak też to pełnomocnictwo zrozumiała doradca podatkowy E.J. bowiem w dniu następnym po otrzymaniu pełnomocnictwa sporządziła w imieniu państwa R. i M. W. odwołanie od wymienionej decyzji.

Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 9 lutego 2005r. skierowane było do państwa R. i M.W.. Postanowienie to doręczone zostało ich pełnomocnikowi E.J.. Oznacza to, że bezzasadny jest zarzut, że E.J., a nie R.W. była właściwym adresatem tego postanowienia.

Wszystkie zarzuty dotyczące naruszenia art. 240 § 1 pkt 4 O.p. są oparte na założeniu, że E.J. nie była pełnomocnikiem R.W.. Z przyczyn omówionych wcześniej tj. ze względu na uznanie, że wymienione pełnomocnictwo z dnia 14 grudnia 2004r. było pełnomocnictwem właściwym do omawianego postępowania odwoławczego zarzuty podane w tej części odwołania od decyzji są zarzutami bezpodstawnymi.

W uzasadnieniu decyzji stwierdzono także, iż bezzasadnym jest zarzut naruszenia art. 243 § O.p., poprzez jego niezastosowanie. Przepis ten stanowi, że w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje

postanowienie o wznowieniu postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej

badając wniosek o wznowienie postępowania stwierdził brak przesłanek formalnych uniemożliwiających wznowienie postępowania, w związku z tym postanowieniem z dnia 22 września 2010r. wznowił postępowanie.

Dyrektor Izby Skarbowej nie stwierdził również naruszenia art. 243 § 3 O.p. Przepis ten nie miał w sprawie zastosowania, gdyż wydanie decyzji o odmowie wznowienia postępowania możliwe jest tylko wtedy, gdy wznowienie postępowania z przyczyn przedmiotowych lub podmiotowych jest niedopuszczalne, a taka sytuacja nie miała miejsca.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, pełnomocniczka skarżącego zarzuciła zaskarżonej decyzji:

1. Naruszenie art.245 § 1 pkt 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie i błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, a mianowicie sprzeczne z materiałem dowodowym uznanie, jakoby R.W. brał udział w postępowaniu odwoławczym poprzez prawidłowo ustanowionego dla tego postępowania pełnomocnika.

2. Sprzeczność twierdzeń organu, jakoby zakres pełnomocnictwa szczególnego z dnia 14 grudnia 2004r. zawierającego słowa: "do prowadzenia postępowania podatkowego" był tożsamy z udzieleniem pełnomocnictwa do wniesienia odwołania i reprezentowania R.W. w toku całego postępowania odwoławczego.

3. Naruszenie art.240 § 2 pkt 4 O.p., poprzez jego niezastosowanie oparte na błędzie w ustaleniach faktycznych, polegającym na przyjęciu, jakoby E.J. była pełnomocnikiem R.W. w postępowaniu odwoławczym, mimo, że:

a) treść pełnomocnictwa z dnia 14 grudnia 2004r. upoważniającego E.J. nie wskazywała umocowania do działania w imieniu R.W. w postępowaniu odwoławczym,

b) treść pełnomocnictwa "(...) w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku (...)" wobec faktu, że zobowiązanie podatkowe ustala organ I - a nie II stopnia wskazuje na brak umocowania do działania w postępowaniu odwoławczym,

c) tytuł pełnomocnictwa "pełnomocnictwo szczególne" winien skutkować wątpliwościami organu podatkowego, co do prawa reprezentowania przez doradcę podatkowego R.W. w postępowaniu odwoławczym. Z treści pełnomocnictwa powinien jasno wynikać jego zakres, tzn. jakich czynności, w jakim postępowaniu.

4. Nieuwzględnienie w ocenie braku winy R.W. w niebraniu udziału w postępowaniu odwoławczym potwierdzonej dowodami okoliczności, że to - nie będąca domownikiem rzekomego pełnomocnika - J.J., a nie R.W., ani jego rzekomy pełnomocnik E.J. była właściwym adresatem postanowienia z dnia 9 lutego 2005r. o wyznaczeniu terminu do zapoznania się z aktami postępowania odwoławczego przed wydaniem decyzji.

5. Nieuwzględnienie w zaskarżonej decyzji podnoszonego przez skarżącego zarzutu naruszenia dyspozycji art.169 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie przed skierowaniem postanowienia z dnia 9 lutego 2005r. oraz decyzji z dnia 24 lutego 2005r. do rzekomego pełnomocnika stron, tj. brak wezwania E.J. do złożenia w oryginale pełnomocnictwa do reprezentowania stron; w tym do reprezentowania R.W. w postępowaniu odwoławczym, po zawiadomieniu przez E.J. Naczelnika US o wygaśnięciu jej pełnomocnictwa do reprezentowania R.W. z dniem 30 czerwca 2004r. - dowód: Pismo E.J.z dnia 12 października 2004r.

6. Naruszenie art.240 § 1 pkt 4 O.p., poprzez sprzeczne z materiałem dowodowym uznanie:

a) jakoby R.W. był reprezentowany przez E.J. w postępowaniu odwoławczym mimo braku oryginału pełnomocnictwa w tym zakresie, wątpliwości do co zakresu umocowania ("pełnomocnictwo szczególne do postępowania podatkowego w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego") i mimo wiedzy organu odwoławczego o odwołaniu pełnomocnictwa z dniem 30 czerwca 2004r.

b) jakoby R.W. brał udział w postępowaniu odwoławczym, poprzez swego pełnomocnika; który to rzekomy pełnomocnik zawiadomił organ podatkowy I stopnia przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy o wypowiedzeniu pełnomocnictwa z dniem 30 czerwca 2004r.

c) jakoby R.W. został prawidłowo zawiadomiony o 7-dniowym terminie zapoznania się z aktami postępowania odwoławczego i jakoby został prawidłowo powiadomiony o decyzji organu odwoławczego (art.227 § 1 O.p.), przez doręczenie pism J.N.

7. Nieuwzględnienie w zaskarżonej decyzji podnoszonego przez skarżącego zarzutu braku prawa pełnomocnika do wskazywania adresu do doręczeń oraz oparcie rozstrzygnięcia w zakresie ustalenia, jakoby adres do doręczeń wskazany przez rzekomego pełnomocnika E.J. był adresem miejsca wykonywania przez nią działalności gospodarczej doradztwa podatkowego na obwieszczeniu MF z dnia 11 marca 2005r, a więc na spisach doradców podatkowych dokonanych po upływie roku od dnia zakończenia postępowania odwoławczego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja nie naruszają przepisów prawa materialnego oraz postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zasadnicze znaczenie dla rozpoznania przedmiotowej sprawy ma ustalenie, czy w niniejszej sprawie, zgodnie z żądaniem skarżącego, zachodzą podstawy do wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż Ordynacja podatkowa, w drodze wyjątku od zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji podatkowych. Chodzi tutaj o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania (art. 240-246 O.p.), a także o stwierdzenie nieważności (art. 247-252 O.p.) wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad decyzji ostatecznej. W drodze wyjątku może także dojść do uchylenia lub zmiany decyzji prawidłowych lub dotkniętych wadami niekwalifikowanymi (art. 253-257 O.p.).

Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 O.p.

Wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2003 roku III S.A. 2923/01, wyrok NSA z dnia 16 października 1998 roku sygn. akt II SA 1241/98).

W związku z zarzutami skarżącego należy wyjaśnić, iż postępowanie w sprawie wznowienia postępowania składa się z dwóch wyraźnych faz. W pierwszej fazie organ podatkowy rozstrzyga kwestię samego wznowienia postępowania. Ten etap postępowania rozpoczyna się z chwilą złożenia przez stronę żądania wznowienia postępowania, a kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania lub decyzji o odmowie wznowienia postępowania.

W tym stadium postępowania organ podatkowy bada jedynie formalne podstawy wznowienia. Przedmiotem ustaleń jest między innymi to, czy wniosek pochodzi od strony, czy żądanie dotyczy postępowania zakończonego decyzją ostateczną, czy we wniosku powołano jedną z przesłanek wznowienia postępowania, o których mowa w art. 240 § 1 O.p., a także czy został on wniesiony w terminie określonym w art. 242 § 2 O.p. Na tym etapie organ nie dokonuje ustaleń merytorycznych, co do przyczyn wznowienia postępowania, ani też, co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Wszczęcie postępowania w sprawie wznowienia postępowania podatkowego następuje w formie postanowienia. Organ podatkowy powinien je wydać w każdym przypadku, gdy nie zachodzą warunki formalne uzasadniające odmowę wznowienia. W orzecznictwie przyjmuje się pogląd, że postanowienie to, jest jedynie aktem wszczynającym postępowanie i nie może zawierać innych treści, poza wskazaniem przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania. Natomiast stwierdzenie, czy przyczyna postępowania rzeczywiście wystąpiła i jakie z tego wynikają skutki dla rozstrzygnięcia sprawy, może być wyłącznie efektem postępowania przeprowadzonego po wydaniu postanowienia (wyrok NSA z 13 listopada 1987 roku I SA 1326/86, wyrok NSA z 12 lutego 1998 roku II SA 932/97).

Po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania właściwy w sprawie organ podatkowy przeprowadza postępowanie, którego celem jest ustalenie istnienia przesłanek wznowienia postępowania oraz rozpoznanie sprawy podatkowej.

W związku z tym należy stwierdzić, iż Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo i na podstawie wyżej wymienionych przepisów w pierwszej kolejności postanowieniem z dnia 22 września 2010r. wznowił postępowanie, a następnie decyzją z dnia 19 października 2010r. rozstrzygnął sprawę. Art. 240 § 1 pkt 4 O.p. – czyli podstawa wznowienia wskazana przez skarżącego - umożliwia wznowienie postępowania, gdy strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W niniejszej sprawie, organy podatkowe prawidłowo podjęły decyzję o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej, w wyniku poczynionych ustaleń, co do przyczyn wznowienia.

Przechodząc zaś do istoty zarzutów należy stwierdzić, iż w sprawie rozstrzygnięcia wymaga to, czy skarżący w postępowaniu wymiarowym, zakończonym ostateczną decyzją, której uchylenia się domaga, brał udział (reprezentowany przez pełnomocnika), czy też nie.

Zdaniem Sądu zarzuty zawarte w skardze, a dotyczące tego, że doradca podatkowy E.J. nie była umocowana do reprezentowania skarżącego nie są uprawnione.

Sąd podziela przy tym pogląd organu, iż z treści udzielonego doradcy podatkowemu E.P. przez skarżącego i jego małżonkę pełnomocnictwa szczególnego wynika, iż dotyczy ono prowadzenia w imieniu mocodawców"postępowania podatkowego w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. określonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w nr -[...]."

Pełnomocniczka skarżącego zarzuca, iż wobec nieprecyzyjnej treści pełnomocnictwa, dotyczącej jego zakresu, organ powinien był wezwać o złożenie stosownych oświadczeń.

Natomiast organ oceniając treść pełnomocnictwa uznał, iż nie ma wątpliwości co do jego zakresu, a Sąd poniżej wskazuje na okoliczności to potwierdzające:

1. Skoro sprawa i postępowanie podatkowe zakończyło się w pierwszej instancji wydaniem decyzji przywołanej w treści pełnomocnictwa, to umocowanie mogło dotyczyć wyłącznie postępowania podatkowego prowadzonego przed organem drugiej instancji, bo tylko takie w otwartym terminie na złożenie odwołania mogło być prowadzone w zakresie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r.

2. W postępowaniu przed organem pierwszej instancji skarżący i jego małżonka działali samodzielnie, to im została doręczona decyzja pierwszoinstancyjna w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r.

3. Skoro pełnomocnictwo zostało udzielone w dniu 14 grudnia 2004r. (dołączono je do odwołania), to nie mogło dotyczyć postępowania w zakresie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. innego niż odwoławcze, bowiem decyzja organu pierwszej instancji została doręczona stronom 1 grudnia 2004r.

4. Pełnomocnictwo zostało dołączone do odwołania od decyzji.

Zatem organ trafnie przyjął, iż sporne pełnomocnictwo dotyczyło reprezentowania stron od daty jego udzielenia, a skoro zostało złożone w otwartym terminie do wniesienia odwołania pełnomocnik był uprawniony do jego wniesienia. Wraz z odwołaniem poinformowano organ o ustanowieniu pełnomocnika. Konsekwencją powyższego jest stwierdzenie, że organ prawidłowo – wbrew zarzutom skargi – informował pełnomocnika o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym i prawidłowo doręczył decyzję drugoinstancyjną ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi.

Kolejny zarzut dotyczy tego, że ta decyzja organu odwoławczego skierowana na ręce pełnomocnika (co jak wskazano wyżej było prawidłowe) została doręczona pod niewłaściwy adres i została odebrana przez osobę nieuprawnioną, a to J. N. I te zarzuty nie zasługują na uwzględnienie.

Co do samego adresu to należy wskazać, iż owszem w treści pełnomocnictwa doradca podatkowy wskazał swój adres zamieszkania, ale aktualny pełnomocnik skarżącego zdaje się nie dostrzegać, iż jako adres do korespondencji wskazano w odwołaniu adres w W., przy ul. M., pod którym pełnomocnik prowadził działalność w zakresie doradztwa podatkowego. Organ na ten adres, zgodnie ze wskazaniem pełnomocnika, doręczał korespondencję.

Użyte w przepisie art. 146 § 1 O.p. pojęcie "adresu" nie oznacza, że musi to być miejsce stałego zamieszkania lub pobytu, ale może to być miejsce wykonywania pracy zawodowej, jak też adres tylko do doręczeń. Powinien to być adres aktualny, pozwalający na dokonanie czynności doręczenia pism zgodnego z przepisami.

W przypadku wskazania adresu do korespondencji, wskazanie takie powinno wiązać organ bowiem prawidłowe doręczenia mają na celu zachowanie prawa strony do czynnego udziału w sprawie. To prawo będzie realnie zachowane jeżeli doręczenia będą dokonywane na wskazany przez podmiot adres (analogicznie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2009 r., sygn. V SA/Wa 397/09, dostępnym w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).Jeżeli zatem pełnomocnik wskaże adres, pod jaki ma być kierowana do niego korespondencja, to zrozumiałe jest, iż pod tym adresem będzie dokonywał czynności odbioru, bądź będzie tego dokonywać upoważniona przez niego osoba.

Z kolei na pełnomocniku spoczywa obowiązek takiego zorganizowania miejsca pracy, którego adres wskazano jako adres do doręczeń, aby adresowane do niego pisma docierały w odpowiednim czasie(por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2007r. sygn. akt II FSK 148/06).

Na podstawie art. 148 § 2 pkt 2 O.p. pisma mogą być doręczane w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Przy tym miejsce pracy należy tu utożsamiać z miejscem prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną (por. wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2009r. sygn. akt II FSK 1923/07). Jak tranie wskazał organ, korespondencja została doręczona pełnomocnikowi na adres miejsca wykonywania przez E.J. doradztwa podatkowego. Jak wynika z ustaleń organu J.N. (która odebrała korespondencję) była księgową Biura Rachunkowego "S", z którym E.J. była związana miejscem pracy. Co istotne pełnomocnik E.J. nie kwestionowała prawidłowości doręczeń, a J.N. odebrała także wcześniej zawiadomienie o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym na podstawie art. 200 O.p. W związku z tym w niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, iż osoba, której doręczano korespondencję była upoważniona do jej odbioru, albowiem pełnomocnik odbierając od niej przesyłki okoliczność tę potwierdzał. Godził się, a właściwie zaproponował i zorganizował taką formę obiegu korespondencji oraz akceptował jej skuteczność. Jakkolwiek możliwość doręczania pism do rąk osoby upoważnionej do odbioru korespondencji nakłada na podmiot doręczający obowiązek upewnienia się, że osoba odbierająca pisma jest do tego upoważnioną, to jednakże w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, iż nie oznacza to, że wymogiem skutecznego doręczenia w takiej sytuacji jest legitymowanie się przez osobę odbierającą korespondencję wyłącznie pisemnym upoważnieniem (por. B. Gruszczyński w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, praca zbiorowa, Wyd. LexisNexis Warszawa 2006, teza 11, s. 527; wyrok NSA w Warszawie z dnia 17.05.2006 r., sygn. akt I FSK 890/05).

Przy tym nie jest trafny zarzut, że J.N. była dorosłym domownikiem, bowiem korespondencję zgodnie z wolą pełnomocnika doręczano na adres miejsca pracy (prowadzenia działalności), a nie na adres miejsca zamieszkania.

Nadto, co trafnie zaznaczył organ nie ma wątpliwości co do tego, że decyzja organu drugiej instancji została doręczona pełnomocnikowi stron czyli E.J., bowiem w terminie złożyła ona skargę na tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi należy wskazać, iż zupełnie niezrozumiałe jest stwierdzenie zawarte w skardze, iż pełnomocnictwo udzielone E.J. zostało wypowiedziane z dniem 30 czerwca 2004r., o czym poinformowano organ (tak w pkt 6 skargi). Być może dotyczyło to innego umocowania udzielonego E.J., co nie ma znaczenia dla sprawy z tego względu, że wyżej przywołane pełnomocnictwo do reprezentowania stron w postępowaniu odwoławczym zostało udzielone w dniu 14 grudnia 2004r. Nie można zatem złożyć oświadczenia o wypowiedzeniu pełnomocnictwa przed złożeniem oświadczenia o jego udzieleniu.

Zarzuty dotyczące tego, iż doradca nie był uprawniony do poświadczania za zgodność z oryginałem przedstawianego dokumentu nie mają wpływu na wynik sprawy, w szczególności, iż aktualny pełnomocnik skarżącego nie wskazywał na wątpliwości co do autentyczności udzielonego pełnomocnictwa i na to, że zawiadamiano organy ścigania o podejrzeniu sfałszowania dokumentu.

Skoro skarżący miał możliwość czynnego udziału w postępowaniu w obu instancjach (osobiście w pierwszej i przez pełnomocnika w drugiej instancji), to nie sposób przyjąć, że "nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu". Stąd też organ trafnie stwierdził, iż brak podstaw do wzruszenia decyzji ostatecznej na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

Dlatego też Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z powyższych względów Sąd działając na podstawię art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.