Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 201/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2012-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3e pkt 4 lit.a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: par 14 ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Dnia 9 października 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Klimowicz( spr.) Sędziowie Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w 27 września 2012 roku na rozprawie sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia za grudzień 2005 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 201/12

Uzasadnienie

Pismem z dnia [...] r. J. M. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. [...] z dnia [...] r. uchylającą w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2005 r. do przeniesienia na następny rok rozliczeniowy w wysokości 31.604 zł i określającą za ten miesiąc kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 78.053 zł.

W wyniku kontroli przeprowadzonej u skarżącego w latach 2008-2009 w zakresie podatku od towarów i usług stwierdzono, ze podatnik w grudniu 2005 r. dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie perfum i kosmetyków wystawionych przez firmę "A." – H. T.. Kontrolujący ustalili na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, że H. T. w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej, swoim nazwiskiem firmując jedynie działalność innej osoby.

Wobec powyższego uznano zasadność zakwestionowania podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach , których wystawcą była firma A. H. T., w oparciu o regulację wynikającą z treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej ustawa VAT). Stosownie do powołanej normy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Rozliczając podatek od towarów i usług za grudzień 2005 r. organ I instancji stwierdził ponadto zawyżenie kwoty nadwyżki podatku naliczonego z poprzedniego miesiąca i decyzją z [...] r. nr [...] określił nadto kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy za listopad 2005 r. w wysokości innej, niż wskazana przez podatnika.

Na skutek złożonego przez podatnika odwołania, w którym podniesiono zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj.:

- art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ((Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 ze zm., dalej "rozporządzenie") poprzez zakwestionowanie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez firmę "A." – H. T. oraz uznanie, że prawo do odliczenia wskazanego podatku nie przysługiwało z uwagi na fakt, iż kontrahent J. M. nie prowadził działalności gospodarczej i nie był uprawniony do wystawiania faktur VAT;

- naruszenie prawa procesowego, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, dalej O.p.) poprzez nieprawidłowe prowadzenie postępowania dowodowego, zaniechanie podjęcia niezbędnych do wyjaśnienia sprawy działań w szczególności poprzez zaniechanie przesłuchania w charakterze strony J. Macha na okoliczność zakupu od firmy "A." kosmetyków udokumentowanych spornymi fakturami, a w istocie przerzucenie ciężaru dowodzenia okoliczności istotnych w sprawie na skarżącego, a także art. 191 O.p. poprzez uznanie, że zebrane w sprawie dowody są wystarczające do uznania, że H. T. nie prowadziła działalności gospodarczej i nie była podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w trybie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 2997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U z 2012 r., poz. 749, dalej "O.p.") zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu wskazano, iż dokonane w sprawie ustalenia wskazują jednoznacznie, iż zasadnie organ I instancji zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup kosmetyków i perfum wystawionych przez firmę "A." – H. T., co spowodowało określenie za grudzień 2005 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości innej, niż wskazana przez podatnika. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie w ocenie organu odwoławczego potwierdził, że wskazany towar nie został przez podatnika nabyty od firmy należącej do H. T.. W wyniku przeprowadzonej przez Dyrektora UKS kontroli ustalono, że H. T.-W. zarejestrowała działalność gospodarczą oraz złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług w dniu 21 listopada 2005 r.. Kontrolowana nie przedstawiła żadnych dokumentów źródłowych oraz ewidencji związanych z prowadzoną działalnością w okresie od listopada 2005 do grudnia 2006 r. Podczas przesłuchania w dniu [...] r. H. T. zeznała, iż nie wykonywała jakichkolwiek czynności związanych z działalnością gospodarczą. Nie wystawiała faktur VAT, nie dokonywała zakupów, ani sprzedaży towarów. Zeznała, ze na prośbę pewnego mężczyzny złożyła jedynie cztery podpisy. Dodatkowo podczas przesłuchania w charakterze podejrzanej z dnia [...] r. (włączonego do materiału dowodowego postanowieniem Dyrektora IS w Ł. z dn. [...] r.) H. T. zeznała, że nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej, a jedynie użyczała swojego nazwiska, a do założenia działalności namówił ją kolega – W. K.. Wspólnie ustalili, iż to W. K. będzie faktycznie prowadził działalność, ponosił wszystkie koszty, a H. T. będzie miała w ten sposób większy staż zawodowy do emerytury. Natomiast w toku kolejnego przesłuchania oraz konfrontacji z W. K. (protokoły włączone do mat. dowodowego post. Dyr. IS w Ł. z dn. [...]r.) H. T. stwierdziła, ze od 1985 roku pozostawała osobą bezrobotną, nie sporządzała żadnych deklaracji VAT-7, a jedynymi dokumentami, które podpisała były dokumenty dotyczące założenia i likwidacji działalności gospodarczej. Potwierdziła natomiast podpisanie deklaracji korygujących, które przyniósł W. K.. Powyższe korekty uwzględniały nieprawidłowości stwierdzone podczas kontroli w zakresie podatku VAT za miesiące listopad 2005 – grudzień 2006 r.. W tej sytuacji organ odwoławczy stwierdził, iż trudno odmówić wiarygodności zeznaniom i twierdzeniem H. T., które pozostają logiczne i spójne, także w konfrontacji z zeznaniami W. K.. Dodatkowo organ podniósł, iż już w toku postępowania przygotowawczego UKS w Ł. przeprowadził szereg przesłuchań świadków – kontrahentów firmy "A.", w tym J. M.. Zeznający potwierdzili, iż nabywali na stadionie X-lecia w W. kosmetyki i perfumy. Żaden ze świadków nie rozpoznał przy tym ze zdjęcia H. T., jako osoby podającej się za właścicielkę firmy "A.". Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, iż uprawnionym jest twierdzenie, że nieustalona osoba posłużyła się nazwą wskazanej firmy oraz jej numerami REGON i NIP, do dokonywania zakupów od nieznanych podmiotów, a następnie sprzedaży towarów legalnie działającym podmiotom. Prawidłowość powyższych ustaleń potwierdza również w ocenie organu odwoławczego prawomocny wyrok Sądu Rejonowego w P. z dnia [...]r., sygn. akt [...], zgodnie z którym W. K. został uznany winnym zarzucanego mu czynu, polegającego na tym, że w listopadzie 2005 r. pomógł założyć H. T. działalność gospodarczą i w ten sposób udzielił pomocy nieustalonej osobie, która w celu zatajenia działalności gospodarczej prowadzonej na własny rachunek posługiwała nazwą "A." H. T., do dokonywania zakupu i sprzedaży kosmetyków w okresie od listopada 2005 r. do grudnia 2006 r., uszczuplając podatek od towarów i usług na kwotę 559.341 zł. Wydając kwestionowaną decyzję organ powołał się na treść art. 86 ustawy o VAT. Przepis ten w ust. 1 stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zaś w ust. 2 pkt 1lit. a ustawodawca wyraźnie wskazał, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach z tytułu nabycia towarów i usług. Organ stwierdził przy tym, iż uprawnienie określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uzależnione jest od spełnienia wszystkich wymagań ściśle określonych w przepisach. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego nie jest dla podatnika prawem bezwzględnym. Jednym z podstawowych warunków uprawniających podatnika do skorzystania z przyznanego mu prawa było, aby czynności opodatkowane kreujące u zbywcy podatek należny odpowiadający u nabywcy podatkowi naliczonemu w rzeczywistości zaistniały - innymi słowy, aby wystąpił obrót stanowiący zgodnie z art. 15 ustawy o VAT podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Za utrwalone gruncie art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT organ uznał stanowisko, zgodnie z którym prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną odnosi się do sytuacji, w których spełnione zostały prawne przesłanki rzeczywistego nabycia w warunkach realnego zaistnienia sprzedaży opodatkowanej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., uzasadniając swoje stanowisko w kontekście stanu faktycznego niniejszej sprawy powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 marca 2009r. (sygn. akt I FSK 487/08). W wyroku tym Sąd stwierdził, że zgodnie z obowiązującymi przepisami, podatnik może skorzystać z przewidzianego w przepisach uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Faktura nie dokumentująca faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy nie uprawnia do odliczenia zawartego w niej podatku. Nadto organ odwoławczy wskazał, że przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług stanowią implementację przepisu art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. (77/388/EWG) w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, a ich interpretacja niewątpliwie prowadzi do wniosku, że kwota podatku, który nie jest należny z racji wykonania konkretnych czynności nie podlega odliczeniu, przytaczając obszerne orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dotyczące powyższych kwestii.

Odnosząc się natomiast do podniesionego w odwołaniu zarzutu, iż J. M. nabył kosmetyki i perfumy w dobrej wierze organ stwierdził, iż polski system prawny nie zawiera definicji pojęcia dobrej lub złej wiary, a jedynie w art. 7 Kodeksu cywilnego stanowi, iż domniemywa się istnienie dobrej wiary. Domniemanie to ulega jednak obaleniu, jeżeli okoliczności towarzyszące zbyciu i wydaniu rzeczy powinny były wywołać wątpliwości co do zasadności takiego przekonania. Okoliczności te jednak nie mają znaczenia dla oceny, w sferze prawa podatkowego, uprawnienia do odliczenia podatku z faktury dokumentującej nielegalny obrót towarów. Podkreślił przy tym, że dla możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur niedokumentujących faktycznych transakcji gospodarczych nie ma znaczenia brak świadomości nabywcy co do rzetelności sprzedawcy oraz pochodzenia kupowanego towaru. Niezależnie od powyższych rozważań organ odnosząc się do kwestii dobrej wiary w niniejszej sprawie zauważył, że J. M. mógł posiadać wiedzę o niewiadomym pochodzeniu towarów wykazanych w spornych fakturach, ponieważ z akt sprawy wynika, że między podatnikiem a W. K. istnieją więzy rodzinne.

Organ odwoławczy nie zgodził się też z zarzutami dotyczącymi naruszenia przepisów postępowania podatkowego, uznając, iż organ I instancji prawidłowo zebrał materiał dowodowy, który przyczynił się do wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, a ustalenia te zostały przedstawione w sposób zgodny z art. 210 § 4 O.p.. Dodatkowo, w celu ustalenia jednoznacznego stanu faktycznego organ odwoławczy uznał za zasadne włączenie do zebranego materiału dowodowego protokołów z zeznań H. T.-W..

Uwzględniając okoliczność, iż w wyniku złożonego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] uchylił w całości rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w zakresie podatku od towarów i usług za listopad 2005r. i umorzył postępowanie w sprawie, organ odwoławczy zobligowany był do ponownego rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2005r.. Wobec tego faktu koniecznym stało się uchylenie decyzji organu I instancji z dnia [...] r. Nr [...] i określenie za grudzień 2005r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. skarżący powielił zarzuty powołane w odwołaniu i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, że sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, to jest jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W związku z tym zgodnie z treścią art. 145 § 1 punkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270, dalej ppsa), aby wyeliminować z obrotu prawnego akt organu administracji państwowej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło do w nim do naruszenia prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy albo też do naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 powołanej ustawy, skarga stosownie do art. 151 ustawy podlega oddaleniu. Z kolei według art. 134 § 1 ustawy rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi; może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa).

Kontrolując zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ postępowanie podatkowe poprzedzające wydanie decyzji zostało przeprowadzone zgodnie z regułami procesowymi, a rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji znajduje podstawy w prawie materialnym.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy skarżącemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez firmę "A." – H. T.. Organy podatkowe zakwestionowały to prawo na podstawie art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,. Zgodnie z powołanym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Od tej zasady ustawa o VAT przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Dla stwierdzenia przez podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest zatem, w szczególności, wykorzystanie przez podatnika nabytych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych, posiadanie faktury dokumentującej nabycie towarów lub usługi, a także ustalenie, że faktura stwierdza czynności, które zostały dokonane.

Sąd zwraca uwagę, iż rozliczenie podatku od towarów i usług jest wysoce sformalizowane. Ważną rolę w tym rozliczeniu pełnią dokumenty księgowe wystawiane przez podmiot dokonujący czynności opodatkowanej, a mianowicie faktury. Na podstawie treści faktur otrzymanych i wystawionych przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym są bowiem sporządzane ewidencje sprzedaży i zakupu, a dane wynikające z ewidencji są podstawą do obliczenia podatku i wypełnienia deklaracji podatkowej. Oczywistym pozostaje przy tym, że treść faktury powinna odpowiadać rzeczywistości. Dokumenty te są istotnym elementem w procesie obliczenia podatku VAT, ale ich celem jest jedynie dokumentowanie zdarzeń podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy, obowiązek podatkowy zasadniczo nie powstaje dlatego, że wystawiona zostaje faktura (wyjątek wynika z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.), ale dlatego, że dokonano czynności, która według ustawodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Per analogiam, prawo do odliczenia podatku naliczonego materialnie nie istnieje dlatego, że dany podmiot posiada fakturę zakupu towaru bądź usługi, ale dlatego, że w istocie kupił ów towar lub usługę. Faktura jest natomiast dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, a jej treść umożliwia dokonania obliczenia podatku.

W związku z powyższym istotne jest, aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty. Wymogi te odnoszą się także do określenia stron transakcji podlegającej podatkowi.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798), wydanym m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, określone zostały minimalne, istotne elementy faktury. Zgodnie z treścią § 9 ust. 1 pkt 1 powyższego rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać m.in. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy. A zatem faktura niezawierająca danych rzeczywistego sprzedawcy towaru, a zamiast tego zawierająca dane innego podmiotu niebędącego rzeczywistym sprzedawcą, jak w rozpatrywanej sprawie, jest fakturą, która stwierdza czynności, które nie zostały dokonane w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Z powyższego wynika, ze jeśli nawet towary określone w treści faktury zostały dostarczone, to nie przez podmiot wskazany na fakturze jako sprzedawca. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. wyrok NSA z 24 marca 2009 r., I FSK 487/08, LEX nr 575434, wyrok NSA z 24 lutego 2011 r., I FSK 137/10, dostępny w bazie CBOSA, wyrok TSUE z 21 lutego 2006 r., C-255/02, LEX nr 175869). Wyżej przedstawione rozumienie ustawowego mechanizmu obliczania podatku od towarów i usług wynika także z innych przepisów tej ustawy przewidujących wyłączenie możliwości obniżenia podatku należnego. Ustawodawca przewidział m.in., że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.). Sąd stwierdza, że, ograniczenie wynikające z przepisu wymienionego wyżej jest jedynie konsekwencją obowiązku udowodnienia rzeczywistego nabycia towaru lub usługi, wynikającego wprost z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie Sądu podstawą dla uznania zaskarżonej decyzji organów podatkowych za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organy obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach wydanych decyzji. Należy uznać, iż został on ustalony w sposób prawidłowy. Zdaniem Sądu, organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, ponieważ dokonana przez organy obu instancji ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Podkreślenia wymaga, że dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Organy wykazały poza wszelką wątpliwość, że H. T. nie prowadziła w istocie działalności gospodarczej pod firmą "A.", ale swoim nazwiskiem jedynie firmowała działalność nieustalonej osoby. Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje przy tym fakt nabycia przez skarżącego towaru w postaci perfum i kosmetyków oraz wykorzystania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Sąd w pełni akceptuje prezentowane przez organ odwoławczy stanowisko, iż w niniejszej sprawie to nieustalona dotychczas osoba posłużyła się zarówno nazwą przedsiębiorstwa "A.", jak i jego numerami REGON oraz NIP, do przeprowadzania transakcji zarówno zakupu, jak i sprzedaży towarów (kosmetyków i perfum), a następnie do ich sprzedaży legalnie działającym podmiotom gospodarczym. Prowadzenie tego procederu dawało możliwość odliczenia naliczonego podatku VAT, zawartego w cenie zakupionych towarów. Zgodnie z prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w P. z dnia [...]r., sygn. akt [...] W. K. został uznany za winnego czynu polegającego na pomocnictwie nieustalonej osobie, która w celu zatajenia prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek posługiwała się nazwą "A." H. T., do dokonywania transakcji handlowych, których celem było odniesienie korzyści majątkowej. A zatem działalność firmy "A." w świetle powyższych ustaleń, jak słusznie wskazały organy podatkowe, sprowadzała się do wystawiania faktur sprzedaży kosmetyków i perfum w celu wprowadzania do obrotu gospodarczego faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji.

Sąd zwraca również uwagę, że od dnia akcesji Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, czyli od dnia 1 maja 2004 r., Polska zobowiązana jest przestrzegać prawa wspólnotowego (obecnie unijnego), co oznacza, że przepisy krajowe powinny być interpretowane z uwzględnieniem uregulowań wspólnotowych i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (poprzednio Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości), a więc w zakresie podatku od towarów i usług – z uwzględnieniem głównie VI Dyrektywy (w odniesieniu do stanu prawnego z 2005 r.) i orzecznictwa TSUE odnoszącego się do tego aktu.

Reasumując, w ocenie Sądu, organ podatkowy miał podstawy do stwierdzenia, że w grudniu 2005 r. strona, prowadząc działalność gospodarczą, nabywała kosmetyki i perfumy, dla celów prowadzonej przez siebie działalności, jednak ich dostawcą nie była w istocie firma "A.", a zatem należy uznać, że faktury wystawione przez tę firmę nie odzwierciedlają faktycznych transakcji. Należy jeszcze raz podkreślić, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w świetle przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT przysługuje wyłącznie z tytułu nabycia towaru bądź usługi udokumentowanego rzetelną fakturą, tzn. fakturą odzwierciedlającą rzeczywistą transakcję, nie tylko w zakresie przedmiotu dostawy, ale również stron transakcji. W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) powołane przepisy należy interpretować w ten sposób, że organ podatkowy na ich podstawie ma uprawnienie do odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego w tytułu dostawy towaru lub usług, jeżeli organ wykaże na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja wiąże się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę. W sprawie C-342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën) wprost stwierdzono, że wynikające z przepisów VI dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze.

Niezależnie jednak od powyższych wniosków wynikających z analizy przepisów prawa materialnego, okoliczności zakupu towarów kwestionowanymi fakturami nie świadczą o dochowaniu przez podatniczkę należytej staranności w zakresie wyboru i sprawdzenia kontrahenta. Zwłaszcza wobec ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, iż J. M. mógł posiadać wiedzę o niewiadomym pochodzeniu towarów wykazanych na spornych fakturach, ponieważ istnieją powiązania rodzinne między skarżącym a W. K..

Odnośnie zarzutu posłużenia się materiałem dowodowym gromadzonym przez inne organy w toku innych postępowań, stwierdzić należy, że ordynacja podatkowa, nie przewiduje żadnej hierarchii dowodów w postępowaniu podatkowym, a ponadto dowody podlegają zasadzie swobodnej ich oceny. Jak wynika z akt administracyjnych celem postępowania było sprawdzenie, czy transakcje pomiędzy stroną skarżącą a jej kontrahentem miały miejsce w rzeczywistości, a zatem czy dokumentacja podatkowa w postaci faktur zakupu wskazanych towarów i ewidencji zakupów odzwierciedlały faktyczne zdarzenia gospodarcze. W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ. Art. 181 O.p. nadaje równą moc dowodową wszystkim dowodom i w myśl postanowień tego przepisu dowodami mogą być dowody zgromadzone w postępowaniu karnym, w tym także zeznania świadków i wyjaśnienia podejrzanych oraz dowody zgromadzone w toku czynności kontroli podatkowej. Z kolei art. 180 § 1 O.p. nakazuje dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle postanowień tych przepisów nie istnieje prawny nakaz by w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu. Powtórzenie określonych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku postępowania karnego będzie konieczne jedynie wówczas, kiedy ocena tych dowodów, dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym, uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Zatem wykorzystanie przez organ podatkowy dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu nie narusza wskazanych w skardze przepisów postępowania. Dodatkowo Sąd zgadza się z twierdzeniami organu podatkowego, iż w niniejszym postępowaniu największą moc dowodową miały składane już po wszczęciu postępowania przygotowawczego zeznania H. T. złożone w dniach [...] r..

Z powyższych względów, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U z 2012 r. poz. 270) należało orzec, jak w sentencji wyroku.

mak