Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 565/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-08-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. a, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 239b par 1 pkt 1-4 i par 2;
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Sędziowie Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa (spr.),, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi P. S.A. w B. następcy prawnego P. S.A. w N. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 8 lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2004r. I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 9 grudnia 2009 r. Nr [...] II. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu III. zasądza od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na rzecz skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r., nr[...] , B. G. nadał rygor natychmiastowej wykonalności swojej decyzji nieostatecznej z dnia [....] nr [...] , określającej PGE Z. E. "D. O." S.A. w N. C. obecnie PGE G. i E. K. S.A. w B. [zwanej dalej "S."] wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004. W uzasadnieniu postanowienia wydanego na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 i 4 oraz § 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) zwana dalej O.p., organ wskazał, że w sprawie wystąpiły przesłanki do nadania ww. decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Decyzja ta, doręczona stronie w dniu 7 grudnia 2009 r., dotyczy zobowiązania podatkowego S. w podatku od nieruchomości za 2004 r., a przedmiotowe zobowiązanie podatkowe - zgodnie z art. 70 § 1 O.p. - przedawnia się z końcem 2009 r. Tym samym termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące - co wypełnia przesłankę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności z art. 239b § 1 pkt 4 O.p.

Nadto organ wskazał, że wobec S. toczy się postępowanie egzekucyjne w przedmiocie jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 r., w którym kwota zobowiązana głównego (bez należnych odsetek ustawowych) wynosi [....] zł - co wypełnia przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 1 O.p.

Wskazując, że zaległość podatkowa S. w podatku od nieruchomości za 2004r. wynosi [...] zł (bez ustawowych odsetek) oraz na fakt, iż S. nie uregulowała zobowiązania podatkowego w tym podatku za rok 2003, B. G. uznał, że uprawdopodabnia to, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej z dnia 1 grudnia 2009 r. nie zostanie wykonane.

Wskazał również, że wobec S. toczą się postępowania podatkowe dotyczące jej zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2002 oraz za lata 2005-2007, a postępowania te dotyczą podobnego stanu faktycznego oraz zagadnień prawnych jak w przedmiotowej decyzji, co w konsekwencji może skutkować zwiększeniem zaległości podatkowych S.

Na powyższe postanowienie, doręczone S. w dniu 28 grudnia 2009 r., pełnomocnik S. złożył zażalenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., zarzucając postanowieniu rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej oraz rażące naruszenie art. 239b § 2 tej ustawy, poprzez brak uprawdopodobnienia możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji i wniósł o uchylenie postanowienia organu I instancji.

Rozpatrując zażalenie postanowieniem z dnia [....] r., wydanym na podstawie na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 i art. 239b O.p., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ II instancji wyjaśnił, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, w sytuacjach określonych w art. 239b § 1 O.p. za bezsporne w sprawie organ uznał, że spełniony został warunek określony w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., bowiem decyzja B. G. z dnia [...] r. dotyczy zobowiązania podatkowego S. w podatku od nieruchomości za 2004 r., a przedmiotowe zobowiązanie podatkowe, zgodnie z art. 70 § 1 O.p., przedawnia się z końcem roku 2009. W związku z tym termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego podatnika jest krótszy niż 3 miesiące - co wypełnia przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Spełniony został również warunek określony w art. 239b § 1 pkt 1 ustawy, skoro wobec S. toczy się postępowanie egzekucyjne w przedmiocie jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 r., w którym kwota zobowiązania głównego wynosi [...] zł.

Zdaniem organu ustawodawca nie zawęża w tym przepisie rodzaju prowadzonego postępowania egzekucyjnego co oznacza, że chodzi o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone postępowanie egzekucyjne (np. w zakresie należności cywilnoprawnych, administracyjnych). Nie ma zatem znaczenia fakt zawieszenia postępowania, skoro nie zostało ono na dzień nadania rygoru formalnie zakończone. Czynność nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności ma charakter uznaniowy, po stwierdzeniu przez organ podatkowy zaistnienia przesłanek określonych w art. 239b O.p. W przedmiotowej sprawie spełnione zostały dwa warunki określone w art. 239b § 1 O.p. Uprawdopodobniona została możliwość niewykonania zobowiązania przez podatnika. Fakt prowadzenia w stosunku do S. kilku postępowań podatkowych w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004-2007, prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz fakt, iż termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego S. jest krótszy niż 3 miesiące wypełniają przesłankę określoną w cytowanym przepisie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., S. reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o jego uchylenie, zarzucając rażące naruszenie:

1) art. 239b § 1 pkt 1 i 4 oraz § 2 O.p., poprzez ich zastosowanie w sytuacji,

w której przepisy te nie znajdowały zastosowania,

2) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. poprzez ich zastosowanie w sytuacji, w której przepisy te nie znajdowały zastosowania,

3) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 239 O.p., poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, w której przepisy te znajdowały zastosowanie.

W uzasadnieniu wskazano, że niezasadnie organ II instancji uznał,

że wobec S. "toczy się" postępowanie egzekucyjne dotyczące innych należności pieniężnych, tj. dotyczące zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2003. Postępowanie to bowiem, na podstawie postanowienia organu egzekucyjnego z dnia [...] r., zostało zawieszone i nie jest sporny fakt, że w chwili wydawania przedmiotowych postanowień organów obu instancji, to postępowanie egzekucyjne pozostawało zawieszone. Wskazując na słownikową definicję pojęcia "tok postępowania" oraz na pogląd doktryny, S. podkreśliła, że w przypadku zawieszenia postępowania "trwa nadal stan zawisłości sprawy, jednak tok postępowania ulega wstrzymaniu, sprawa spoczywa bez biegu". Nie została spełniona przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określona

w art. 239b § 1 pkt 1 O.p.

Autor skargi wskazał nadto, że nie ulega wątpliwości, iż spełniona jest w sprawie przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 4 oraz O.p., jednak zastosowanie przepisu art. 239b § 1 O.p. uwarunkowane jest w każdej sytuacji – co wynika z językowej wykładni omawianych przepisów - normą zawartą w art. 239b § 2 O.p., stanowiącą, że organ podatkowy ma obowiązek uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Ogólnikowe stwierdzenie Kolegium o uprawdopodobnieniu tej okoliczności nie zostało w żaden sposób uzasadnione, gdyż za takie uzasadnienie nie może być uznane wskazanie w postanowieniu faktów: toczącego się wobec S. postępowania podatkowego za lata 2004-2007, toczącego się (zdaniem Kolegium) postępowania egzekucyjnego oraz zbliżający się termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2004. Zdaniem S. żaden z nich, nie może być uznany za uprawdopodobnienie możliwości niewykonania przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Uprawdopodobnienie to, polega bowiem na wskazaniu faktów (przesłanek), które w konkretnej, zindywidualizowanej sytuacji danego podatnika powodują, że prawdopodobne jest niewykonanie takiego zobowiązania. Faktem takim nie może więc być także sam zbliżający się termin przedawnienia zobowiązania, bowiem kłóciłoby się to z językową i logiczną wykładnią omawianych przepisów.

W ocenie S. oznacza to wydanie postanowienia z rażącym naruszeniem wskazanych przepisów.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. wyrokiem z dnia 14 lipca 2010 r. sygnatura I SA/Sz 287/10 oddalił skargę S. uznając że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w stopniu nakazującym jego uchylenie albo stwierdzenie jego nieważności.

W uzasadnieniu wyroku, Sąd przywołując treść przepisów art. 239b § 1 i § 2 O.p. wywiódł, że językowa wykładnia przytoczonych przepisów wskazuje, iż organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, gdy wystąpi przynajmniej jedna z wymienionych w § 1 przesłanek, a ponadto organ podatkowy uprawdopodobni okoliczność wskazaną w § 2 cytowanego artykułu.

Odnosząc się do okoliczności faktycznych sprawy Sąd stwierdził, że organy podatkowe obu instancji wskazywały na obie przesłanki zastosowania rygoru, określone w art. 239b § 1 pkt 4 i pkt 1 O.p. skoro, doręczona stronie w dniu 7 grudnia 2009 r. decyzja wymiarowa, dotyczyła zobowiązania podatkowego S. w podatku od nieruchomości za 2004 r., i zobowiązanie to - zgodnie z art. 70 § 1 O.p. - przedawniało się z końcem 2009 r. To oznaczało, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego S. następował w terminie krótszym niż 3 miesiące - co wypełnia przesłankę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określoną w art. 239b § 1 pkt 4 O.p.

Dalej Sąd przyjmując, że organ I instancji, wskazując także na przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 1 O.p., (tj. na toczące się wobec S. postępowanie egzekucyjne w przedmiocie jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2003) oraz na kwotę zaległości podatkowej za rok 2004 r. stwierdził ogólnikowo, że uprawdopodabnia to, iż zobowiązanie S. wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane, co organ II instancji również lakonicznie potwierdził, że okoliczność ta została uprawdopodobniona przez prowadzenia w stosunku do S. kilku postępowań podatkowych w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004-2007, prowadzenie postępowania egzekucyjnego oraz fakt, iż termin upływu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego S. jest krótszy niż 3 miesiące – stwierdził, że nie stanowiło to dostatecznej podstawy do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo do stwierdzenia nieważności tego postanowienia. Zdaniem Sądu wymóg uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, odnieść należy do ustalonych w postępowaniu podatkowym okoliczności, przede wszystkim wskazanie przez organ podatkowy faktów określonych w § 1 artykułu 239b O.p., bowiem w istocie, w tych faktach powinno być już zawarte logiczne uzasadnienie możliwości niewykonania zobowiązania podatkowego. Dodatkowe, oparte na przepisie art. 239b § 2 O.p. formalne stwierdzenie, że uprawdopodobnione jest niewykonanie tego zobowiązania musi bowiem logicznie wynikać z przytoczonych przez organ faktów. Ocena prawidłowości (zasadności) tego stwierdzenia wynika więc przede wszystkim z ustalonych w postępowaniu i przytoczonych w postanowieniu faktów, zatem także jego szczegółowość lub lakoniczność uzależniona jest od tych faktów.

Dalej Sąd wskazując na dwie kategorie przesłanek zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności wymienionych w art. 239b § 1 o.p. podkreślił, że kwestią zasadniczą odróżniającą przesłanki wymienione w pkt 1 – 3 od przesłanki wskazanej w pkt 4, jest to, że obawa niewykonania zobowiązania wynika nie ze stanu majątkowego podatnika lub podejmowanych przez niego działań mających na celu udaremnienie ewentualnej egzekucji ale z obiektywnego faktu upływu czasu, który może uniemożliwić wydanie decyzji ostatecznej, podlegającej wykonaniu przed upływem terminu przedawnienia – co powodowałoby z mocy prawa wygaśnięcie zobowiązania podatkowego.

Odnosząc te uwagi do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, Sąd stwierdził, że bezspornym jest nadając więc w dniu 9 grudnia 2009 r. rygor natychmiastowej wykonalności decyzji doręczonej stronie 7 grudnia 2009 r. organ podatkowy musiał brać pod uwagę fakt, iż termin do wniesienia odwołania od decyzji upływał z dniem 21 grudnia 2009 r., a zatem uwzględniając także ew. czas na przesłanie (za pośrednictwem poczty) odwołania do organu, a ponadto okres świąteczny, oczywistym było, iż organ II instancji nie będzie w stanie wydać decyzji przed upływem terminu przedawnienia, tj. przed 31 grudnia 2009 r. Okoliczności te były znane skarżącej S., która potwierdziła na rozprawie, iż złożyła odwołanie od decyzji organu I instancji.

Dlatego, oceniając prawidłowość zaskarżonego postanowienia, Sąd uznał, że zawarte w nim lakoniczne uzasadnienie przesłanki uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego – co stanowi wadę obu postanowień, a zarazem naruszenie przepisów postępowania – nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, bowiem rozstrzygnięcie to w istocie oparte zostało o (przytoczone powyżej) fakty i logiczne, znane stronie skarżącej, rozumowanie, a sam fakt nieprzytoczenia tego logicznego wnioskowania nie powinien stanowić wystarczającej podstawy do uchylenia postanowienia.

Odnosząc się do drugiej przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności wskazywanej przez organy obu instancji z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. Sąd podzielił pogląd przytoczony w skardze, że zawieszenie postępowania egzekucyjnego oznacza, iż postępowanie to w okresie zawieszenia nie toczy się, "sprawa spoczywa bez biegu", chociaż nadal trwa stan zawisłości takiej sprawy.

Uznając, że wymienione w art. 239b § 1 O.p. przesłanki są przesłankami rozłącznymi, tj. nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej uzasadnia wobec wystąpienia w sprawie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p., uwzględnienie zarzutu dotyczącego nieistnienia przesłanki z pkt. 1 tego przepisu, nie miało zdaniem Sądu wpływu na sposób rozstrzygnięcia w sprawie.

S. zaskarżyła powyższy wyrok skargą kasacyjną wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie przez przyjęcie, że w niniejszej sprawie znajdowały zastosowanie art. 239b § 1 pkt 4 O.p. w związku z art. 239b § 2 tej ustawy, a tym samym przez uznanie, że w sprawie zaistniały przesłanki umożliwiające nadanie rygoru wykonalności decyzji nieostatecznej.

S. podniosła zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w zakresie mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) dalej p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania, a w konsekwencji nieuchylenie postanowienia organu odwoławczego, podczas gdy zostało ono wydane z naruszeniem art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p. polegającym na jego błędnej wykładni i/lub zastosowaniu, mającej wpływ na wynik sprawy i skutkującym uznaniem, że w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do nadania rygoru wykonalności decyzji nieostatecznej;

art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania wskutek braku uchylenia przez Sąd zaskarżonego postanowienia ze względu na uznanie, iż fakty nieprzytoczenia w uzasadnieniu postanowienia SKO argumentacji dot. uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, nie powinien stanowić wystarczającej podstawy do uchylenia tego postanowienia;

art. 145 § 1 pklt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania, wskutek braku uchylenia przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonego postanowienia, przy wydaniu którego organy dopuściły się naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 120, art. 122 i art. 187 O.p., poprzez niewyjaśnienie w sposób wystarczający okoliczności faktycznych sprawy, a zwłaszcza poprzez nieprzeprowadzenie pełnej analizy sytuacji materialnej podatnika, a tym samym nie uprawdopodobnienie, iż w sprawie zaistniała uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane,

art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i oddalenie skargi S. w okolicznościach, w których uzasadnionym było jej uwzględnienie i z uwagi na to naruszenie wskazanych wyżej przepisów.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej S. wskazała, że ocena Sądu pierwszej instancji, iż wady rozstrzygnięć organów obu instancji, polegające na lakonicznym i ogólnikowym prezentowaniu argumentacji świadczącej o spełnieniu przesłanki z art. 239b § 2 O.p., nie mogły mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, co w konsekwencji nie doprowadziło do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. jest niezasadna.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną wyrokiem z dnia 30 maja 2012 r. sygnatura II FSK 2333/10 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji i orzekł o kosztach postępowania.

W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał, że zarzut skargi kasacyjnej dotyczy wadliwego uznania przez sąd pierwszej instancji, że w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe art. 239b § 1 pkt 4 w związku z art. 239b § 2 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy jest uzasadniony.

Przywołując treść przepisów art. 239b § 1 i § 2 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że z przywołanych regulacji wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienia dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie prawa przy okazji enumeracji tych czterech okoliczności pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę rozłączną, oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy podatnika już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru. Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W kontekście tej przesłanki wskazać należy, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - zmaterializowania się jej. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wielokrotnie już podkreślano, że przyjęcie w treści § 2 art. 239b O.p. pojęcia "uprawdopodobnienie" znajduje również przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. W związku z przyjętym przez ustawodawcę sformułowaniem "uprawdopodobni" należało uznać, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z 16 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1598/09).

Odnosząc przedstawione wywody do zaskarżonego postanowienia objętego kontrolą Sądu pierwszej instancji, NSA stwierdził, że nie można się zgodzić z jego oceną, że w sprawie naruszono art. 239b § 2, ale w sposób niemający istotnego wpływu na wynik sprawy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego kwalifikacja taka jest nieprawidłowa, jeżeli nie został wypełniony warunek, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p.

Uprawdopodobnienie przez organ istnienia przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. musi wynikać z uzasadnienia postanowienia o nadaniu nieostetecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Obowiązek ten spoczywa na organie podatkowym i nie może go w tym przypadku zastąpić sąd administracyjny, wskazując na dodatkowe argumenty, które przez organ nie zostały podniesione. W rozpatrywanym przypadku organ pierwszej instancji, wskazując na istnienie przesłanki z § 2 art. 239b O.p., podniósł jedynie, że wobec S. toczy się postępowanie egzekucyjne w przedmiocie jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 r., w którym kwota zobowiązana głównego (bez należnych odsetek ustawowych) wynosi [...] zł - co wypełnia przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. Wskazując, że zaległość podatkowa S. w podatku od nieruchomości za 2004r. wynosi [...] zł (bez ustawowych odsetek) oraz na fakt, iż S. nie uregulowała zobowiązania podatkowego w tym podatku za rok 2003, organ podatkowy uznał, że uprawdopodabnia to, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej z dnia 1 grudnia 2009 r. nie zostanie wykonane. Dodatkowo organ pierwszej instancji podał, że wobec S. toczą się postępowania podatkowe dotyczące jej zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2002 oraz za lata 2005-2007. Samorządowe Kolegium Odwoławcze jedynie ogólnikowo potwierdziło, że okoliczność niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji została uprawdopodobniona.

Odnosząc się do argumentacji organów podatkowych co do wykazania przesłanki uprawdopodobnienia przesłanki niewykonania zobowiązania – art. 239b § 2 O.p. – (prowadzone postępowanie egzekucyjne i kwota niewykonanego zobowiązania za 2003 rok), uznane przez sąd pierwszej instancji za lakoniczny i ogólnikowy, NSA stwierdził, że nie spełnia ona warunku uprawdopodobnienia, że zobowiązania wynikające z decyzji nie zostaną wykonane. Sąd kasacyjny zwrócił uwagę, że kwestia zaległości podatkowych za lata 2004 – 2006 jest sporna a postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości za 2003 r. zostało zawieszone. Z poglądem Sądu pierwszej instancji, że na rzecz istnienia przesłanki z art. 239b § 2 O.p. decydujące znaczenie dla zastosowania rygoru na podstawie tej przesłanki ma określenie, jaki okres czasu pozostaje organowi odwoławczemu do wydania decyzji, NSA nie zgłosił się i wskazał, okoliczność upływu terminu nie może samo w sobie uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Zdaniem Sądu kasacyjnego, oparcie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowego wyłącznie na tej okoliczności faktycznej, iż okres przedawnienia tego zobowiązania jest krótszy niż trzy miesiące zbędnym czyniłoby drugą przesłankę zastosowania tego rygoru, jaką jest uprawdopodobnienie niebezpieczeństwa niewykonania zobowiązania. NSA wskazał, że podziela pogląd prezentowany w orzecznictwie, że okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia może uprawdopodobnić obawę niewykonania zobowiązania dopiero wespół z innymi faktycznymi okolicznościami danej sprawy, na podstawie których można wnioskować, iż zobowiązanie nie zostanie jednak wykonane. Dotyczy to przede wszystkim okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego, działaniami podatnika na jego majątku itd. Na poparcie wyrażonego poglądu wskazał na orzeczenie - wyrok NSA w B. z dnia 23 czerwca 2010 r., sygn.akt I SA/Bk 143/01 i wyrok WSA w G. z dnia 27 lipca 2010 r., sygn.akt I SA/GL 368/10.

Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł , co następuje:

Rozpatrując ponownie skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r., w związku z uchyleniem wyroku WSA w S. z dnia 14 lipca 2010 r. oddalającego skargę S. na powyższe postanowienie przez NSA wyrokiem z 30 maja 2012 r., zgodnie z przepisem art. 190 p.p.s.a., Sąd, któremu sprawa została przekazana (do ponownego rozpoznania), związany jest wykładnią dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Uwzględniając skargę kasacyjną S., dokonując wykładni przepisów art. 239b § 1 pkt 1 – 4 i § 2 O.p. jednoznacznie stwierdził, że dla nadania decyzji niestatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek.

Pierwszą z nich jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b O.p. i drugiej, z § 2 art. 239b polegającej na uprawdopodobnieniu, że zobowiązanie wynikające z decyzji, której rygor natychmiastowej wykonalności ma być nadany, nie zostanie wykonane. Uznając, zgodnie z oceną NSA, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności, oznacza wykazanie iż zachodzi duże prawdopodobieństwo zmaterializowania się tej okoliczności, Sąd orzekający w sprawie uznał, że zarzut skargi co do naruszenia przepisów art. 239b § 1 pkt 1 i 4 oraz § 2 O.p. przez ich zastosowanie i uznanie że w sprawie zaistniały przesłanki do ich zastosowania jest zasadny.

Z ustaleń stanu faktycznego wynika, że przesłanka iż do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego pozostał okres krótszy niż 3 miesiące nie budzi wątpliwości.

Natomiast brak jest, zgodnie z oceną NSA, którą skład orzekający podziela, w zaskarżonych postanowieniach, wykazanie przez organy podatkowe uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Mając powyższe na uwadze, uznając, że zaskarżone postanowienia zostały wydane z naruszenie przepisu art. 239b § 2 O.p. przez brak wykazania wskazania w tym przepisie przesłanki do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. Sąd na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 200 p.p.s.a. zaskarżone postanowienie uchylił i orzekł o kosztach postępowania.