Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2469/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 4
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: Przepis art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ nie pozbawia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na ubezpieczenia wyleasingowanego samochodu. Statuuje on jednak zasadę, iż takie koszty są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą.

TEZY

Przepis art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ nie pozbawia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na ubezpieczenia wyleasingowanego samochodu. Statuuje on jednak zasadę, iż takie koszty są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak ( spr.), Sędziowie NSA Jacek Brolik, Krystyna Nowak, Protokolant Iga Szymańska-Wnęk, po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej "W." S.A. z siedzibą w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 marca 2004 r. sygn. akt III SA 2951/02 w sprawie ze skargi "W." S.A. z siedzibą w Ł. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 24 września 2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od skarżącej spółki na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 26 marca 2004 r. III SA 2951/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę spółki "W." S.A. z siedzibą w Ł. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 24 września 2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy uchylił w całości decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2002 r. i określił spółce "W." S.A. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych, zaległość w tym podatku oraz odsetki za zwłokę.

Izba Skarbowa w W. uznała między innymi, że wydatki na zakup maszyn i urządzeń znajdujących się w 2000 r. poza siedzibą skarżącej Spółki nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, stosownie do przepisów art. 16a w związku z art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka miała bowiem obowiązek wprowadzenia tych maszyn i urządzeń do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W prowadzonej ewidencji nie wykazano jednak 17 maszyn i urządzeń zakupionych w I półroczu 2000 r. Maszyny te nie zostały również ujęte w zestawieniu inwestycji w środkach trwałych na dzień 15 lipca 2000 r. Nie mogły one zatem być wykorzystywane na potrzeby działalności skarżącej Spółki.

Z kolei wydatki na ubezpieczenie samochodu należne za 2001 r., zgodnie z treścią art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegały potrąceniu w roku podatkowym, którego dotyczyły, to jest w 2001 r.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego spółka "W." S.A. domagała się uchylenia decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 24 września 2002 r., zarzucając błędne pominięcie jako kosztów uzyskania przychodów szczegółowo wymienionych pozycji wydatków, w tym również wydatków na zakup maszyn i urządzeń w kwocie 36.300 zł oraz ubezpieczenie samochodu w kwocie 1.876,40 zł.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w zaskarżonym wyroku, po omówieniu ogólnych zasad zaliczania bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów niektórych rodzajów wydatków, bądź też w ogóle uznania niektórych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów, stwierdził, iż organy orzekające obu instancji nie uchybiły tym zasadom, stosując obowiązujące przepisy do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego.

Sąd podniósł, że nie ujęcie w ewidencji środków trwałych spornych składników majątkowych oraz pominięcie ich w sporządzonej przez skarżącą Spółkę inwentaryzacji z dnia 15 lipca 2000 r. potwierdza trafność podjętej oceny, że nie mogły one zostać uznane za koszt uzyskania przychodu wydatki na ich zakup oraz odpisy z tytułu zużycia tych środków trwałych. Stanowią o tym trafnie powołane przez organy podatkowe przepisy art. 16a w związku z art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto Sąd podał, iż w kwestii dotyczącej zaliczenia w czasie wydatków związanych z ubezpieczeniem samochodu poniesionych w 2000 r., a dotyczących przychodu 2001 r. rozstrzygające znaczenie miał przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatek ten chociaż poniesiony w 2001 r. wiązał się z eksploatacją samochodu w 2001 r. i powinien zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w tym roku podatkowym.

W skardze kasacyjnej skarżąca Spółka zaskarżyła omówiony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez jego błędne zastosowanie polegające na:

- uznaniu, że zakupione w 2000 r. przedmioty /maszyny i urządzenia oraz narzędzia/ stanowiły środki trwałe podlegające amortyzacji /art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych/, w związku z czym podlegały one obowiązkowi wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych/ oraz, że nie wykazanie ich w tej ewidencji oznacza, iż nie były one wykorzystywane dla celów działalności skarżącej Spółki /art. 16 ust. 1 pkt 52 ustawy/, co w konsekwencji pozbawiało Spółkę możliwości zaliczenia wydatków poczynionych na ich zakup do kosztów uzyskania przychodu,

- uznaniu, że wydatki na ubezpieczenie samochodu będącego przedmiotem leasingu należne w 2001 r. ale poniesione w 2000 r. /art. 15 ust. 4 ustawy/ nie stanowią kosztów uzyskania przychodu.

Wskazując na powyższe podstawy kasacyjne Spółka domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

W uzasadnieniu skargi wywodzono, że skarżąca Spółka zakupiła w 2000 r. urządzenia, maszyny i narzędzia o wartości niższej niż 3.500 zł każdy, w 100 % zamortyzowane i umorzone. Z tego względu przedmioty te nie mogły być zaliczone do środków trwałych albowiem nie podlegały amortyzacji. W związku z tym nie odnosił się także do nich wymóg wprowadzenia do ewidencji środków trwałych. Nie wprowadzeniu ich do ewidencji środków trwałych nie mogło więc stanowić przeszkody do zaliczenia wydatków na ich zakup do kosztów uzyskania przychodu. Jednocześnie podniesiono, że w zaskarżonym orzeczeniu Sąd nie uwzględnił w ogóle wyjaśnień skarżącego odnoszących się do przyczyn, dla których przedmioty te nie znalazły się w sporządzonej przez pracownika skarżącego inwentaryzacji z dnia 15 lipca 2000 r., a także nie wziął pod uwagę faktu, iż w inwentaryzacji sporządzonej komisyjnie w grudniu 2001 r. przedmioty te zostały już uwzględnione.

Sąd pominął także fakt, iż skarżąca Spółka przedstawiła kontrolującemu dowody, że przedmioty te znajdowały się poza jej siedzibą, w miejscach prowadzonej przez nią działalności oraz nie uwzględnił faktu, że kontrolujący bezpodstawnie odmówił sprawdzenia, gdzie rzeczywiście te przedmioty się znajdują. W efekcie Sąd podzielił bezpodstawnie stanowisko organów podatkowych, że przedmioty te znajdowały się poza siedzibą Spółki, a więc nie mogły służyć do prowadzonej działalności, co skutkować powinno odmową uznania wydatków poczynionych na ich zakup do kosztów uzyskania przychodu.

W zakresie poniesionych przez skarżącą Spółkę w 2000 r. kosztów ubezpieczenia samochodu będącego przedmiotem leasingu za 2001 r. Sąd pominął fakt, że skarżąca była związana treścią umowy leasingu, która określała terminy zapłaty należności, w tym z tytułu ubezpieczenia, którego koszty ponoszone były przez leasingodawcę i zwracane przez leasingobiorcę. Zgodnie z uregulowaniami umowy leasingu skarżąca nie mogła ponieść kosztów ubezpieczenia w roku, do którego one odnosiły się albowiem faktura dotycząca ich zapłaty wystawiona była przez leasigodawcę w dniu 30 listopada 2000 r. z terminem płatności do dnia 13 grudnia 2000 r. Skarżąca Spółka musiała więc zapłacić należność wynikającą z faktury w tym terminie, gdyż w przeciwnym razie narażała się na rozwiązanie umowy leasingu. Koszty ubezpieczenia mogły więc być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów roku 2000 albowiem w 2001 r. było niemożliwe ich poniesienie.

Na rozprawie pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i o zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Wskazać przede wszystkim trzeba, że z mocy przepisu art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ Naczelny Sąd Administracyjny jest związany granicami skargi kasacyjnej i bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, którego przesłanek w sprawie niniejszej nie stwierdzono. Oznacza to, że Sąd ten nie może z własnej inicjatywy przeprowadzić analizy zaskarżonego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego w zakresie innych jego wad niż te, które zostały wskazane w skardze kasacyjnej.

W skardze kasacyjnej zaskarżonemu wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzuca się naruszenie prawa materialnego przez błędne jego zastosowanie. Autor skargi kasacyjnej nie zauważył, że takiej podstawy kasacyjnej nie przewiduje art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Mogą one polegać jedynie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. To oczywiste uchybienie nie umożliwia jednak rozpoznania wniesionej skargi kasacyjnej, gdyż jej uzasadnienie pozwala na stwierdzenie, że zawiera ona zarzut niewłaściwego zastosowania powołanych w petitum skargi przepisów materialnego prawa podatkowego, zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

W orzecznictwie sądowym oraz literaturze dominuje pogląd, że naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji. Sprowadza się on do tego, że stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej /patrz J. P. Tarno [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis. Warszawa 2004, str. 245 i 246/.

Zaskarżony wyrok nie uzasadnia zarzutu określonego w skardze kasacyjnej. Stan faktyczny ustalony w sprawie nie został zakwestionowany w skardze; nie zawiera ona bowiem zarzutu naruszenia przepisów postępowania, w oparciu o które organy podatkowe ustaliły stan faktyczny sprawy a także jego oceny. Treść uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wskazuje na to, że zakupione przez skarżącą Spółkę maszyny i urządzenia zostały uznane za składniki majątku Spółki określone w art. 16a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ i ocena ta, jak to wyżej podano, w skardze kasacyjnej nie została skutecznie zakwestionowana. To ustalenie prowadzi do wniosku, że wymienionych składników majątkowych dotyczył obowiązek wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wynikający z przepisu art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niezrozumiały jest zarzut dotyczący art. 16 ust. 1 pkt 52 cytowanej ustawy podatkowej. Z treści zaskarżonego wyroku nie wynika bowiem, aby przepis ten został zastosowany przy jego wydawaniu.

Oczywiście nietrafne jest podniesiony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzut nie uwzględnienia przyczyn, dla których przedmiotowe maszyny i urządzenia nie znalazły się w spisie inwentaryzacyjnym sporządzonym w dniu 15 lipca 2000 r. W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma to żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż istotny jest sam fakt braku tych składników majątkowych w tym spisie.

Przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozbawia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na ubezpieczenia wyleasingowanego samochodu. Statuuje on jednak zasadę, iż takie koszty są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą. W sprawie niniejszej sprawie nie jest sporne, że ubezpieczenie samochodu wiązało się z jego eksploatacją w 2001 r., a więc wydatek z tego tytułu powiązany jest z przychodami uzyskanymi przez skarżącą Spółkę w 2001 r. Powinien być zatem zaliczony do kosztów uzyskania w tym roku a nie w roku 2000, którego dotyczy rozstrzygnięcia zapadłe w sprawie.

Powyższe ustalenia prowadzą do wniosku, że podstawy zawarte w skardze kasacyjnej nie są usprawiedliwione. Z tego też względu na podstawie przepisów art. 184 i art. 204 pkt 1 powołanego Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.