Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 783/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Teresa Randak, Protokolant Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2006r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]r. nr [...] Wójt Gminy C. określił spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "A" wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. w wysokości [...]zł., dotyczący gruntów położonych na terenie M., według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie, w którym podważyła zasadność obciążania jej zobowiązaniem podatkowym, wobec zawieszenia przez nią działalności w 1998 r., z powodu braku możliwości prosperowania. Jako dowód powyższego stanu przedstawiono zawiadomienie dla Urzędu Skarbowego oraz ZUS-u o zawieszeniu działalności oraz Zarządu Wolnego Obszaru Celnego w G.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia odwoławczego zauważono, iż od 1997 r. strona jest użytkownikiem wieczystym gruntu Skarbu Państwa, położonego w M. o powierzchni [...] m. kw. Grunt ten oznaczony jest w ewidencji gruntów, jako: "tereny zabudowane inne" o symbolu "Bi". SKO zwróciło uwagę, że strona – eksponując znaczenie zawieszenia działalności gospodarczej – kwestionuje przyjętą przez organ podatkowy pierwszej instancji podstawę do objęcia spółki najwyższą stawką podatkową przewidzianą dla nieruchomości "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej".

Nie zgadzając się z powyższą oceną strony, Kolegium zauważyło, że kwestią sporną jest nie tyle fakt samego opodatkowania gruntu (obowiązek podatkowy spółki wynikał w 2003 r. z art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), ile przyjęcie odpowiedniej stawki podatkowej, co wiąże się z koniecznością właściwej kwalifikacji gruntu (zweryfikowania stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji, czy jest to grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej).

1) Zwrócono uwagę, że wprowadzony nowelizacją z dniem 1 stycznia 2003 r. art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, definiuje "grunty związane z działalnością gospodarczą". Zgodnie z treścią tego przepisu do tej kategorii należy zaliczyć grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, chyba że nie są lub nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

SKO zwróciło uwagę, że z brzmienia tego przepisu wynika, iż kwalifikacja gruntu na związany z działalnością gospodarczą dokonana została w oparciu o kryterium podmiotowe. Zwrócono uwagę, że NSA, w uchwale z dnia 2 kwietnia 2001 r. (FPK 3/00) stwierdził, iż "wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegające podatkowi od nieruchomości, są w obecnym stanie prawnym związane z działalnością gospodarczą [...], nawet grunty nie służące rzeczywiście prowadzeniu działalności gospodarczej. U podstaw tego legło niewątpliwie dążenie do objęcia wyższym podatkiem wszystkich nieruchomości, co może wpływać na proces pozbywania się gruntów zbędnych podatnikowi".

Wskazano, że – w świetle przytoczonych przepisów - rozstrzygające znaczenie ma ustalenie czy strona jest przedsiębiorcą.

Podejmując się odpowiedzi na to pytanie, odwołano się do definicji przedsiębiorcy wynikającej z ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. o Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. nr 101, poz. 1178 ze zm.), w świetle której (art. 2) przedsiębiorcą jest m.in. osoba prawna, która we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą, natomiast działalnością gospodarczą jest "zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana i usługowa [...] wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły".

Mając na względzie powyższe definicje stwierdzono, że strona jest spółką z o.o., która zgodnie z art. 151 Kodeksu spółek handlowych, może być utworzona w każdym celu prawnie dopuszczalnym, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Dla organu odwoławczego nie ma znaczenia dla ustalenia obowiązków podatkowych spółki okoliczność, iż - wg jej twierdzeń – zawiesiła działalność gospodarczą w 1998 r. oraz, że wbrew prawnym wymogom nie została ona wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego spółka była w omawianym roku podatkowym przedsiębiorcą ze skutkami także w sferze podatków lokalnych. "Zawieszenie działalności", zdaniem organu odwoławczego należy rozumieć jako "wstrzymanie na pewien czas"(odwołano się w tej kwestii do Słownika Języka Polskiego PWN 1996 r., t. III). Zwrócono przy tym uwagę, że przedłożone przez podatnika pismo Zarządu WOC w G. o utraceniu ważności zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie wolnego obszaru celnego nie stanowi o zakończeniu przez spółkę działalności gospodarczej w ogóle. Zaznaczono też, że dołączone przez stronę dowody, tj. kserokopie pisma spółki do Urzędu Skarbowego oraz do ZUS w sprawie zawieszenia działalności z dniem [...] 1998 r. uzupełnione zostały kserokopiami potwierdzeń nadania "jakichś" przesyłek do Urzędu Skarbowego oraz ZUS, z potwierdzeń tych nie wynika jednakże, co było przedmiotem przesyłki, a ponadto do tego samego ksera potwierdzenia nadania przesyłki do US zostało dołączone ksero innego pisma z dnia [...] 1998 r., zawierającego opis firmy.

Za, jak to określił organ odwoławczy "przeciwdowód" twierdzeniom podatnika, SKO uznało oświadczenia zawarte w pismach Naczelnika [...] urzędu Skarbowego w G. (z dnia [...] 2005 r. oraz z dnia [...] 200 5.), że spółka wykazywała dochody także po dacie [...] 1998 r. i nie zgłaszała zawieszenia działalności lub jej likwidacji oraz oświadczenie ZUS (pismo z dnia [...] 2005 r.) o braku zgłoszenia zawieszenia działalności oraz braku jej wyrejestrowania.

SKO wskazał też, że strona podejmowała liczne czynności przed organami administracji publicznej (wystąpienie o wydanie decyzji w sprawie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dot. przedmiotowego gruntu – [...] 1999, wystąpienie do Wojewody [...] z wnioskiem o wyznaczenie organu właściwego do załatwienia spraw projektu podziału przedmiotowej działki i wydania pozwolenia na wznowienie robót budowlanych na tej działce – maj 2002 r.). Działania te, w ocenie organu odwoławczego, wskazują na wolę kontynuacji działalności. Za działania takie organ uznał również inne czynności spółki (oświadczenie o odmowie płacenia podatków "do czasu spełnienia przez Urząd Gminy C. zadośćuczynienia", czy też informacja zawarta w piśmie do Ministra Sprawiedliwości, z której wynika, że spółka : "zamierza zmodernizować i rozbudować drugą naszą inwestycję do dnia dzisiejszego bez skutków"). Podkreślono przy tym, że autorzy korespondencji posługują się pieczęciami wskazującymi na udział w zarządzie spółki.

Odnosząc się do kwestii nie zarejestrowania spółki w Rejestrze Przedsiębiorców KRS, Kolegium zwróciło uwagę, na treść art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. nr 121, poz. 770 ze zm.), z którego wynika, że do czasu rejestracji w KRS zachowują moc dotychczasowe wpisy w rejestrach sądowych. Zwrócono też uwagę na treść art. 9a ustawy Przepisy wprowadzające ..., zgodnie z którym Sąd rejestrowy może odstąpić od trybu przymuszającego do przerejestrowania, jeżeli podmiot "faktycznie zaprzestał działalności". Podkreślono, ze strona deklaruje tylko "zawieszenie", a nie "zaprzestanie" swojej działalności.

Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych organ odwoławczy stwierdził, ze stan czasowego niewykorzystania gruntu nie powoduje zerwania związku z działalnością gospodarczą.

Na powyższą decyzję spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach., w której wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W skardze poniesiony został zarzut naruszenia regulacji prawnych dotyczących działalności gospodarczej, poprzez błędną interpretację pojęcia działalności gospodarczej i przedsiębiorcy. Wskazano, ze spółka od 1998 r. stara się o wydanie zezwolenia "na modernizację i rozbudowę przerwanej budowy" i do dnia dzisiejszego nie otrzymała żadnych zezwoleń. Zarzucono, iż organ publiczny doprowadził do nielegalnej budowy muszli koncertowej "pod pierwszą naszą inwestycją".

Podkreślono, że spółka "A" nigdy nie zgłaszała żadnej działalności na terenie gminy C., a przez tą gminę zmuszona została do zawieszenia działalności gospodarczej w dniu [...]1998 r. Strona skarżąca podkreśla, że z uwagi na zawieszenie działalności gospodarczej nie wypełniała deklaracji podatkowych dot. podatku od nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą.

Skarżąca spółka nadto podniosła, że gmina C. pozbawiła ją "prawa władania nieruchomością, prawa wyboru miejsca pracy", przez co wspólnicy zostali pozbawieni środków do życia. Podkreślono, ze spółka nie prowadzi księgowości, nie posiada żadnego konta i nie wypełnia żadnych zeznań podatkowych, z uwagi na zawieszoną działalność gospodarczą. Zaznaczono, że spółki nie można określać, jako przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, która jest oparta wyłącznie na skargach, pismach i prośbach.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu objętej skargą decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 150, poz. 1270) stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja prawa nie narusza.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia problemu zaistniałego na tle interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. (Dz. U. z 2003 r. nr 9 poz. 84 ze zm.), w kontekście ustalenia, czy nieruchomość gruntowa, stanowiąca przedmiot użytkowania wieczystego skarżącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, może być kwalifikowana do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z ewidencji gruntów wynika, że przedmiotowa nieruchomość stanowi tzw. "tereny zabudowane inne" o symbolu "Bi". Zgodnie z § 68 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków kategoria "inne tereny zabudowane, oznaczone symbolem - Bi" objęta jest grupą "grunty zabudowane i zurbanizowane". Kategoria oznaczona symbolem "Bi" obejmuje m. in. "grunty zajęte pod budynki i urządzenia związane z administracją, służbą zdrowia, handlem, kultem religijnym, rzemiosłem, usługami, nauką, oświatą, kulturą i sztuką, wypoczynkiem, łącznością itp., czynne cmentarze, grzebowiska zwierząt oraz inne grunty zabudowane, niewymienione ..." (Załącznik 6 do ww. rozporządzenia, ust. 3 pkt 3).

Dane zawarte w dołączonym do akt sprawy akcie notarialnym z dnia [...]1997 r. (Repertorium [...] nr [...]), na podstawie którego spółka "A" nabyła prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości, pozwalają ustalić, iż była ona zabudowana (m.in. trzema domkami kempingowymi, budynkiem magazynu na sprzęt, budynkami sanitariatu, gastronomicznym, kotłowni, portierni). Z innych dokumentów wynika natomiast, że na nieruchomości rozpoczęto (przed jej nabyciem przez spółkę "A") i nie zakończono inwestycję polegającą na budowie ośrodka wypoczynkowego. Inwestycję tę zamierzała kontynuować skarżąca spółka. Powyższe zamierzenie inwestycyjne jest zgodne z oznaczeniem gruntu w ewidencji – symbol "Bi" (m.in. grunty zajęte pod budynki przeznaczone na handel, usługi, wypoczynek). W tym miejscu trzeba też zaznaczyć, iż podatkiem, wg stawek przyjętych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, objęto wyłącznie nieruchomość gruntową.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych, w tym spółkach nieposiadających osobowości prawnej, które są użytkownikami wieczystymi gruntów. Podstawę opodatkowania, w przypadku gruntów, stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, stanowi powierzchnia tych gruntów. Ustawodawca jednocześnie dopuścił możliwość różnicowania stawek podatku od nieruchomości, w zależności od rodzaju przeznaczenia gruntów. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) rada gminy określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, przy czym podatek ten w 2003 r. nie mógł przekroczyć dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, inną niż rolnicza lub leśna, z wyjątkiem związanych z budynkami mieszkalnymi – [...] zł. od [...] m2 powierzchni. Określona uchwałą Rady Gminy C. z dnia [...] 2002r. stawka podatku mieści się w ww. granicach ([...] zł./m2 powierzchni gruntu). Kwestia ta nie jest zresztą przedmiotem sporu. Istotne natomiast jest to, czy przedmiotowy grunt poprawnie został zakwalifikowany przez organy podatkowe, jako grunt związany z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt3 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Redakcja powyższego przepisu wskazuje na to, że co do zasady wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, są w omawianym stanie prawnym związane z działalnością gospodarczą, nawet nie służące rzeczywiście prowadzeniu tej działalności (por. uchwała NSA z dnia 2 kwietnia 2001 r., sygn. akt FPK 3/00).

Tym bardziej do tej kategorii może zostać zaliczony grunt, który w ewidencji gruntów oznaczony został symbolem "Bi".

Przypadek wymieniony a 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy, dotyczy gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, a więc nie dotyczy gruntu spornego.

Reasumując przedstawione wyżej rozwiązania legislacyjne należy skonstatować, iż o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przy zastosowaniu stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, decyduje zespół przesłanek pozytywnych i negatywnych. Przesłanki pozytywne to takie, od których ziszczenia zależy powstanie obowiązku podatkowego w określonej wysokości (fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a także gospodarcze przeznaczenie nieruchomości wynikające z ewidencji gruntów). Natomiast zaistnienie przesłanki negatywnej wyłącza opodatkowanie określonego przedmiotu w całości (np. przesłanki wymienione w art. 7 ust. 1) albo stanowi podstawę jego opodatkowania w niższej wysokości niż maksymalna, nawet mimo wystąpienia przesłanki pozytywnej (art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine). Zgodnie z tym ostatnim przepisem nieruchomość nie będzie - dla celów podatkowych - uważana za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Zdaniem składu orzekającego, w rozpatrywanym przypadku nie zachodzą okoliczności, które uzasadniałyby inną kwalifikację przedmiotu opodatkowania, niż jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przedmiotowy grunt może znaleźć wykorzystanie dla celów gospodarczych posiadacza, tym bardziej, że przedmiotem działalności spółki "A", ujawnionym w rejestrze handlowym, objęte są m.in. usługi w zakresie turystyki i rekreacji, co zgodne z jest z przeznaczeniem przedmiotowego gruntu, wynikającym z oznaczenia w ewidencji (symbol "Bi"). Trzeba przy tym zaznaczyć, że wymiar podatku odnosi się wyłącznie do gruntu, a nie znajdującym się na nim naniesień. W art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine wynika, że z kategorii nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wyłączone są nieruchomości, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Aczkolwiek wydaje się, iż uwaga "ze względów technicznych" może odnosić się zasadniczo do budynków, to jednak użycie określenia "nie są i nie mogą" wskazuje na to, że podatkiem, w omawianej skali, opodatkowane będą również nieruchomości, które wprawdzie nie są ale potencjalnie mogą być wykorzystywane na cele gospodarcze. Nie wystarczy zatem sam fakt nie prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej w ramach posiadanej przez niego nieruchomości, ale dodatkowo brak możliwości prowadzenia takiej działalności "ze względów technicznych".

Ustawa nie definiuje pojęcia przyczyn technicznych. W literaturze podkreśla się, iż ustawodawcy z całą pewnością chodziło nie o przyczyny techniczne leżące po stronie przedsiębiorcy, ale te związane z przedmiotem opodatkowania, a zatem obiektywne okoliczności natury technicznej uniemożliwiające wykorzystanie nieruchomości do celów konkretnej działalności prowadzonej przez dany podmiot (por. np. M. Rusinek, LEX/el 2003). W rozpatrywanym przypadku taka sytuacja nie zachodzi. Nie ma bowiem przeszkód, by przedsiębiorca prowadził w przedmiocie opodatkowania działalność gospodarczą.

Jeszcze raz trzeba podkreślić, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to, czy przynosi ona zysk posiadaczowi, czy też na tę nieruchomość należy ponieść nakłady w celu utrzymania jej w stanie zdatnym do użytku, a także na pewnym poziomie estetycznym (por. wyrok NSA z 9 marca 1994 r., SA/Gd 1200/93, Wspólnota 1994/35, str. 18). Podatek od nieruchomości nie nawiązuje więc w swojej konstrukcji do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez jej wykorzystywanie. Decydujące znaczenie ma to, że podstawę opodatkowania gruntów stanowi ich powierzchnia, a nie jest ważne jak intensywne jest wykorzystywanie tych nieruchomości i jakie przynosi to efekty gospodarcze.

Rozstrzygające znaczenie miało zatem ustalenie, czy przedmiotowa nieruchomość znajdowała się w rozpatrywanym okresie w posiadaniu przedsiębiorcy, a w zasadzie - ponieważ okoliczność "posiadania" nieruchomości przez spółkę "A" nie jest kwestionowana – czy spółka ta w tym czasie miała przymiot przedsiębiorcy.

Sąd podzielił w tej kwestii stanowisko organu odwoławczego.

Ponieważ ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., nie zawierała własnej definicji pojęć: "przedsiębiorca" i "działalność gospodarcza". Organ odwoławczy sięgnął do wykładni tych pojęć wynikającej z obowiązującej wówczas ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. – Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. nr 101, poz. 1178 ze zm.), do której to ustawy (w przypadku pojęcia "działalność gospodarcza") odsyłał przepis art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stanowisko to należy uznać za słuszne, aczkolwiek zaznaczyć trzeba również, że ustawa podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., nie zawierała wyraźnego odesłania do ustawy – Prawo działalności gospodarczej w odniesieniu do pojęcia "przedsiębiorca".

Zgodnie z art. 2 tej ustawy przedsiębiorcą jest osoba prawna, która we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą. Działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana i usługowa [...] wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Podatnik jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałą pod rządami Kodeksu handlowego. Od 2001 r. obowiązywała już jednak ustawa z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.). W świetle art. 158 § 1 K.s.h. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może być utworzona przez jedną albo więcej osób w każdym celu prawnie dopuszczalnym, chyba że ustawa stanowi inaczej. Tak szerokie wskazanie celu spółki było rzeczywiście powodem szeregu kontrowersji. Nie ma wątpliwości co do tego, ze spółka z o.o. może zostać utworzona w celach niezarobkowych (np. w celach naukowych, charytatywnych, społecznych itp.). W piśmiennictwie zwraca się uwagę na to, że mimo że cel spółki pozostawiony jest do decyzji wspólników, spółka taka zawsze jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym. Podlega ona wpisowi do rejestru przedsiębiorców KRS bez względu na to czy prowadzi działalność gospodarczą, czy też nie. Z tych też względów spółkę z o.o. (nawet non profit) uważa się w każdym wypadku za przedsiębiorcę (por. np. A. Kidyba: Kodeks spółek handlowych. Komentarz, Tom I i II, Komentarz do art. 151, Zakamycze 2005). Odnotować również należy przeciwny pogląd, w świetle którego spółki utworzone w cenach niezarobkowych nie są przedsiębiorcami w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy - Prawo działalności gospodarczej (por. P. Bielski Cel niezarobkowy spółek kapitałowych a status przedsiębiorcy. Rejent – 2001 nr 4 s. 14).

W rozpatrywanym przypadku, wyżej zasygnalizowana rozbieżność poglądów jest o tyle nieistotna, że spółki "A" nie można uznać za podmiot powołany w celach niezarobkowych. Na cel gospodarczy (zarobkowy) tej spółki wskazuje wyraźnie przedmiot jej działalności wynikający z dołączonego do akt sprawy wyciągu z rejestru handlowego, obejmujący również "usługi w zakresie turystyki i rekreacji", co z kolej odnosi się do sposobu planowanego wykorzystania przedmiotowej nieruchomości. Bez znaczenia, na co zwrócił uwagę organ odwoławczy, jest również i ta okoliczność, że podatnik nie dopełnił obowiązku wynikającego z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. nr 121, poz. 770 ze zm.) i nie dokonała rejestracji w KRS, skoro stosownie do art. 9 ust. 2 tej ustawy, do czasu rejestracji w KRS zachowują moc dotychczasowe wpisy w rejestrach sądowych.

Strona skarżąca argumentuje niezasadność zastosowania stawki przewidzianej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej tym, iż zawiesiła tę działalność w 1998 r. Zgodzić w tym wypadku należy się z organem odwoławczym, że zawieszenie działalności nie oznacza jej zaprzestania. Również ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, w szczególności w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., nie uzależnia opodatkowania nieruchomości wg stawek przewidzianych dla prowadzenia działalności gospodarczej, od jej faktycznego wykorzystywania na te cele. W orzecznictwie wielokrotnie zwracano uwagę, że przejściowe niewykorzystywanie przed podmiot nieruchomości nie daje podstawy do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 3 grudnia 1992 r., SA/Kr 1020/92, uchwała NSA z dnia 28 grudnia 1995 r., VI SA 21/95, ONSA 96/1/9). Jak słusznie zauważył skład orzekający SKO, związek z działalnością gospodarczą, o której mowa w komentowanym przepisie ustawy podatkowej, nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną, ponieważ podatek od nieruchomości – jako podatek majątkowy – nie nawiązuje do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez wykorzystywanie nieruchomości.

Na marginesie zwrócić trzeba uwagę i na tę okoliczność, że ustalenia dokonane w toku postępowania podatkowego nie wykazały, że podatnik rzeczywiście w 1998 r., zawiesił działalność gospodarczą. Za usprawiedliwione należy uznać stanowisko organu odwoławczego, który nie dał wiary dowodowi w postaci kserokopii pisma strony z dnia [...] 1998 r., skierowanego do Urzędu Skarbowego w G., a zawierającego zawiadomienie o zawieszeniu działalności, z dniem [...] 1998 r., do którego to pisma dołączono ksero nadania niezidentyfikowanej przesyłki do tego Urzędu. To samo ksero potwierdzenia nadania przesyłki do Urzędu Skarbowego zostało dołączone do kopii innego pisma strony – z dnia [...] 1998 r., zawierającego opis firmy. Wreszcie w piśmie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] 2005 r. wyraźnie zaakcentowano, że spółka wykazywała dochody, także po dacie [...] 1998 r., a piśmie tegoż organu z dnia [...] 2005 r. wskazano z kolei, że spółka nie zgłaszała likwidacji ani zawieszenia działalności. Podobne oświadczenie złożył również Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Z.w piśmie z dnia [...] 2005 r. Strona po 1998 r. wykazywała również sporą aktywność przed organami administracji publicznej (m.in. występowała o wydanie warunków zabudowy na przedmiotowym terenie, podejmowała działania dotyczące pozwolenie na wznowienie robót budowlanych na tej działce i in.).

Zakres sądowej kontroli administracji publicznej, z mocy art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) sprowadza się do badania pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej.

Oznacza to, że zaskarżone rozstrzygnięcie podlega uchyleniu, jeżeli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, względnie inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. nr 153, poz. 1270).

Dokonując kontroli we wskazanym zakresie Sąd nie stwierdził, iż przy wydaniu zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia prawa materialnego podatkowego oraz zasad postępowania w określonym wyżej zakresie.

W tej sytuacji skarga nie znajduje uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270).