Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 503/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2019-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 3, 19a, 30b ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
article: art. 8 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2018 poz 1114
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jedn.
article: art. 37h, 37j ust. 1 pkt 2, 37k
journal: Dz.U. 2018 poz 2014
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jedn.
article: art. 122, art. 180 w zw. z art. 187 art. 191.
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski ( sprawozdawca ) sędzia WSA Przemysław Krzykowski Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 10 października 2019r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Spółka A. (dalej: strona, podatnik, spółka, skarżący) złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS) z "[...]" r. w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług.

Jak wynika z akt sprawy i uzasadnień decyzji, kierujący autobusem o numerze rejestracyjnym "[...]" należącym do spółki, przekraczając 27.11.2018 r. przejście graniczne RP w B. bez pasażerów, zadeklarował przywóz na obszar celny Unii Europejskiej towaru w postaci oleju napędowego w ilości 600 litrów, dla którego wnioskował o zwolnienie z należności przywozowych. W wyniku przeprowadzonej kontroli faktycznej ilości paliwa przywiezionego na obszar celny UE funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, przy użyciu mobilnej stacji kontroli paliw, wypompowali ze zbiornika autobusu 459,4 litra oleju napędowego. Z kontroli sporządzono protokół, kierowca autobusu nie wniósł uwag do ustaleń opisanych w protokole. Naczelnik "[...]" Urzędu Celno - Skarbowego (dalej: NUCS) uznał za zasadne przeprowadzenie postępowania w sprawie ustalenia, czy zaistniały przesłanki do zastosowania zwolnienia z należności przywozowych wobec wprowadzonego 27.11.2018 r. oleju napędowego. W związku z tym organ zabezpieczył kwotę 1118 zł (k. 63 akt organu).

NUCS ustalił na podstawie danych z Krajowego Rejestru Sądowego, że spółka prowadzi działalność od 2005 r. w zakresie m.in. transportu pasażerów. Na wykonywanie działalności w zakresie międzynarodowego autobusowego i autokarowego zarobkowego przewozu osób kierowca przedstawił ważne dokumenty: licencję oraz wypis z zezwolenia na wykonywanie regularnych przewozów osób w międzynarodowym transporcie drogowym wraz z rozkładami jazdy (k. 2-5).

Analiza danych z elektronicznej ewidencji w zakresie przejazdów w ciągu całego 2018 r. wykazała, że granicę z Federacją Rosyjską (dalej: FR) na kierunku przywozowym przekraczał 23 razy nie tylko ww. autobus, ale również trzy inne autobusy należące do spółki: 15 razy, 9 razy i 17 razy. Łącznie autobusy przekraczały granicę z FR na kierunku przywozowym 64 razy.

Organ pierwszej instancji ustalił, że wykonywane przejazdy nie były zgodne z rozkładami jazdy załączonymi do zezwolenia spółki. Odnotował brak ekonomicznego uzasadnienia wykonywania przejazdów do FR kontrolowanego autobusu, jak i pozostałych autobusów, z uwagi na małą liczbę lub brak przewożonych pasażerów, tylko sporadycznie przewożono większą ilość osób. W tym zakresie vice prezes zarządu spółki zeznał do protokołu z 7 lutego 2019 r., że spółka wykonuje przewozy rejsowe zgodnie z zezwoleniem w celu utrzymania jego ważności z nadzieją, że zostanie przywrócony tzw. mały ruch graniczny, gdy przewoziła średnio 15 pasażerów. Obecnie kontynuuje przewozy, gdyż zdarzają się pasażerowie ze strony rosyjskiej. Dołączono do protokołu kopie dwóch faktur zakupu 26 i 27.11.2018 r. oleju napędowego na terenie Rosji w łącznej ilości 208,97 litrów (k. 46 - 47 akt organu). W aktach sprawy znajdują się kopie czterech faktur zakupu 10,35 litrów i 30 litrów paliwa (po dwie faktury) na terenie Rosji w listopadzie 2018 r. (k. 34).

Przeprowadzone postępowanie celne, zakończone decyzją NUCS z "[...]" r. "[.1.]" wykazało, że nie zaistniały przesłanki do zastosowania zwolnień z należności celnych na podstawie art. 107 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. UE L 2009.324.23, dalej: rozporządzenie 1186/2009). W związku z powyższym organ celno-skarbowy stwierdził powstanie długu celnego i określił należności celne w wysokości 0,00 zł dla oleju napędowego przywiezionego 27.11.2018 r. na obszar celny UE w ww. autobusie. Od powyższej decyzji spółka nie złożyła odwołania.

W związku z powstaniem długu celnego i określeniem należności celnych w ww. decyzji, NUCS wydał również "[...]" r. decyzję nr "[.2.]", w której określił kwoty podatku akcyzowego: 538 zł, opłaty paliwowej: 135 zł oraz podatku od towarów i usług: 455 zł, a także zaliczył na poczet ww. należności kwotę 1118 zł wpłaconej 27.11.2018 r. tytułem zabezpieczenia.

Organ powołał w sentencji art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.); art. 3, art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 4, art. 28 ust. 1 i 2, art. 89 ust. 1 pkt 6 i ust. 1 b ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1114 ze zm., dalej ustawa AKC); art. 37 h, art. 37 j ust. 1 pkt 2, art. 37 k ust. 1, art. 37 l, art. 37 m, art. 37 q ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 2014 ze zm., dalej ustawa o autostradach); art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1 i 6, art. 33 ust. 2, art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej ustawa VAT); pkt 2 obwieszczenia Ministra Rozwoju i Finansów z 21 listopada 2017 r. w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe obowiązujących w roku 2018 (M. P. z 2017 r. poz. 1078); pkt 2 obwieszczenia Ministra Infrastruktury i Budownictwa z 14 listopada 2017 r. w sprawie wysokości stawki opłaty paliwowej na rok 2018 (M.P. z 2017 r. poz. 1044).

Na skutek odwołania podatnika od ww. decyzji z "[...]" r. DIAS ww. decyzją z "[...]" r. utrzymał rozstrzygnięcie w mocy. W uzasadnieniu podkreślił, że zgodnie z art. 2 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2018 r., poz. 167), wprowadzenie towaru na obszar celny UE lub jego wyprowadzenie z tego obszaru powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego. Przywołał art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19a ustawy VAT, art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2, art. 13 ust. 1 ustawy AKC, art. 37h, art. 37j ust. 1 pkt 2, art. 37k ustawy o autostradach. Wskazał na art. 77 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT oraz prawomocny wyrok WSA w Olsztynie z 7 września 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 429/17 i podał, że środek transportu przeznaczony do działalności gospodarczej musi być wykorzystywany w działalności gospodarczej, a więc przekraczając granicę Państwa musi służyć faktycznej realizacji międzynarodowego przewozu osób.

Organ na podstawie zezwolenia podatnika uznał, że spółka nie wykonywała regularnych przewozów międzynarodowych zgodnie z rozkładem jazdy, czyli codziennie. Przejazdy były wykonywane średnio co ok. 5 dni. Ponadto często nie odbywały się zgodnie z rozkładem jazdy. Przykładowo 5.11.2018 r. o godz. 15:53 odnotowano przewóz 1 pasażera (wjazd na przejście graniczne w B. na kierunku wyjazdowym z RP) oraz 6.11.2018 r., godz. 01:31, przewóz 1 pasażera (wjazd na przejście graniczne w B. na kierunku przyjazdowym do RP). Tylko w sporadycznych przypadkach odnotowano przewóz większej liczby pasażerów. Nie zawsze były to godziny określone w rozkładzie jazdy. Podczas kontroli m.in. 27.11.2018 r. wykonywany był przejazd bez pasażerów. Autokary należące do spółki wyjeżdżały do FR nawet przy braku pasażerów bądź przewożąc zaledwie kilku.

DIAS uznał za sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a także wbrew racjonalnie prowadzonej działalności gospodarczej, wykonywanie wyjazdów za granicę, które nie przynoszą żadnego przychodu, ale stratę. Spółka ponosi koszty chociażby zatrudnienia kierowcy czy eksploatacji autobusu. Strona prezentując inne zdanie w powyższej kwestii nie przedstawiła jednak dowodów, które zaprzeczyłyby twierdzeniom organu celno-skarbowego. Przy czym podczas każdego powrotu na obszar celny UE kierowca zgłaszał przywóz oleju napędowego w ilości 600 litrów. Poza paliwem zawsze deklarował przywóz alkoholu i papierosów. W dniu kontroli przywiózł z zagranicy 2 litry alkoholu i 80 szt. papierosów, a zatem więcej niż pozwalają na to obowiązujące przepisy, dlatego też niedozwolona ilość tych produktów została zajęta przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej. Pasażerowie również za każdym razem zgłaszali przywóz alkoholu i papierosów w przypadku, gdy byli obecni.

Mając powyższe na uwadze DIAS uznał, że materiał dowodowy zebrany w sprawie, wbrew argumentacji strony, jest wystarczający do jednoznacznego stwierdzenia, że przejazd autobusem wykonywany 27.11.2018 r., nie był przejazdem wykonywanym w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, polegającej na międzynarodowym regularnym przewozie osób. Wątpliwości organu podatkowego wzbudziły również inne przejazdy, jednakże nie są one przedmiotem niniejszego postępowania.

Organ powołał się na art. 107 rozporządzenia 1186/2009, art. 77 ust. 1 ustawy VAT, art. 35 ustawy AKC i podał, że istotne znaczenie ma stwierdzenie czy danym autobusem faktycznie dokonywany jest międzynarodowy przewóz osób, czy też nie, ponieważ jedynie w pierwszym przypadku paliwo może być zwolnione z należności celnych na podstawie tegoż przepisu. W przedmiotowej sprawie organ celno-skarbowy ustalił, że przejazd autobusem 27.11.2018 r. nie był wykonywany w ramach działalności gospodarczej w zakresie międzynarodowych, regularnych przewozów osób.

Ponadto mając na uwadze okoliczność, że paliwo nie zostało przywiezione w związku z dokonywaniem międzynarodowego przewozu osób, nie podlega ono zwolnieniu z należności celnych przywozowych na podstawie art. 107 ww. rozporządzenia, a także z należności podatkowych na podstawie art. 77 ust. 1 ustawy VAT oraz art. 35 ustawy AKC. Organ odwoławczy odnotował, że zgodnie z art. 154 lit. a) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L nr 269 z 10.10.2013 r. s. 1 ze zm.) - dalej: UKC, towary unijne stają się towarami nieunijnymi jeżeli zostaną wyprowadzone poza obszar celny Unii, o ile nie mają zastosowania zasady dotyczące tranzytu wewnętrznego. Oznacza to, że paliwo znajdujące się w zbiorniku pojazdu z chwilą wyjazdu do FR traktowane jest na równi z paliwem zakupionym w tym kraju, czyli państwie trzecim. Tym samym ponowny przywóz tego paliwa podlega, co do zasady, należnościom publicznoprawnym, chyba że na podstawie art. 36 ustawy Prawo celne podróżny złoży wniosek o zastosowanie zwolnienia celnego i zgodnie z obowiązującymi przepisami zwolnienie to będzie można zastosować. Jednak w niniejszej sprawie taka okoliczność nie zachodzi.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka wniosła o uchylenie w całości decyzji wydanych w obu instancjach, oraz o zasądzenie kosztów postępowania administracyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

- art. 2 ustawy Prawo celne poprzez jego błędne zastosowanie wobec uznania, że olej napędowy znajdujący się w autokarze nie podlega zwolnieniu od należności przywozowych, co skutkowało powstaniem długu celnego i w konsekwencji doprowadziło do nałożenia opłat wobec zastosowania: art. 5 ust. 1 pkt 3, 19a, 30b ust. 1 ustawy VAT, art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy AKC, art. 37h, 37j ust. 1 pkt 2, 37k ustawy o autostradach,

- art. 107 ww. rozporządzenia 1186/2009 poprzez błędną subsumcję powyższego przepisu do stanu faktycznego i uznanie, że olej napędowy w niniejszym stanie faktycznym nie podlega zwolnieniu od należności celnych, podczas gdy przy prawidłowym jego zastosowaniu olej napędowy podlega zwolnieniu od należności celnych, a tym samym nie powstałaby należność celna,

- art. 77 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy olej napędowy został zakupiony przez skarżącą w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a tym samym gdyby powyższe przepisy zostały zastosowane w sposób prawidłowy, należność celna nie powstałaby,

2. naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności niewyjaśnienie celu przejazdu autokaru skarżącej przez granicę, sposobu wykorzystania oleju napędowego, który znajdował się w zbiorniku pojazdu zatrzymanego do kontroli, przyczyn utrzymywania przez spółkę kursów międzynarodowych, co w konsekwencji spowodowało wydanie niekorzystnej dla skarżącej decyzji i uznaniu, że olej napędowy kupiony na terytorium Rosji nie podlegał zwolnieniu od opłat celnych,

- art. 180 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niedopuszczenie / pominięcie faktur VAT potwierdzających ilość zakupionego oleju napędowego, co miało istotne znaczenie dla wyniku sprawy, bowiem zgodnie z fakturami na terenie Rosji został zakupiony olej napędowy w ilości 208,97 litrów, a nie 459,4 litrów, co w konsekwencji spowodowało wydanie niekorzystnej decyzji dla skarżącej i utrzymaniu w mocy zbyt wysokich opłat celnych,

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący i rozpatrzenie materiału dowodowego, a w szczególności nieustalenie w jakim celu został kupiony olej napędowy, jaka ilość oleju napędowego została kupiona poza terenem Polski, rzeczywistych przyczyn utrzymywania kursów autokarowych przez spółkę, jak również błędną ocenę wyjaśnień skarżącej oraz kierowcy co skutkowało błędnym uznaniem, że:

- strona kupiła na terenie Rosji i przewoziła do Polski 459,4 litrów oleju napędowego, podczas gdy zgodnie z przedłożonymi do akt fakturami na terenie Rosji został kupiony olej napędowy w ilości 208,97 litrów, a pozostała ilość oleju pochodziła z Polski,

- olej napędowy nie został kupiony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

- skarżąca nie ma powodów ekonomicznych, związanych z prowadzoną działalnością, aby prowadzić przewóz autokarowy na linii, na której został zatrzymany pojazd do kontroli, co w konsekwencji spowodowało wydanie niekorzystnej decyzji i uznanie, że olej napędowy kupiony na terytorium Rosji nie podlegał zwolnieniu od opłat celnych.

W treści skargi podniesiono, że przewozy są wykonywane średnio raz na 5 dni, a autobus nie jest tankowany do pełna ale w granicach zapotrzebowania, co potwierdza wykorzystywanie paliwa na potrzeby działalności gospodarczej. Natomiast ocena organu prowadzi do uznania, że spółka zbywa paliwo, jednak wówczas wykonywałaby połączenia co drugi dzień tankując do pełna, czego nie robi. Paliwo nie było nigdy wypompowane z autokaru, tym samym podlegało zwolnieniu od należności celnych zgodnie z art. 107 rozporządzenia 1186/2009, i w konsekwencji niezasadnie naliczono kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług. Strona powtórzyła także z petitum skargi zarzuty naruszenia przepisów postępowania powołując się na wykazaną w toku postępowania celno-podatkowego ilość zakupionego paliwa. Podniosła, że organ naliczył nieprawidłowe kwoty należności, biorąc za ich podstawę 459,4 litrów oleju napędowego zamiast faktycznie nabytych 208,97 litrów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonej decyzji (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub podjęcia aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub innego aktu może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy ich wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." - tj. w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy. Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W stosunku do spółki przeprowadzono postępowanie celne, zakończone decyzją NUCS z "[...]" r. "[.1.]". Z treści tej decyzji wynika, że przekraczając 27.11.2018 r. przejście graniczne RP w B., kierujący autobusem o numerze rejestracyjnym "[...]" należącym do spółki, zadeklarował przywóz na obszar celny Unii Europejskiej towaru w postaci oleju napędowego w ilości 600 litrów, dla którego wnioskował o zwolnienie z należności przywozowych.

W wyniku przeprowadzonej kontroli faktycznej ilości paliwa przywiezionego na obszar celny UE funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, przy użyciu mobilnej stacji kontroli paliw, wypompowali ze zbiornika autobusu 459,4 litra oleju napędowego. Z kontroli sporządzono protokół, kierowca autobusu nie wniósł uwag do ustaleń opisanych w protokole. Postępowanie wykazało, że nie zaistniały przesłanki do zastosowania zwolnień z należności celnych na podstawie art. 107 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych. W związku z powyższym organ celno-skarbowy stwierdził powstanie długu celnego i określił należności celne w wysokości 0,00 zł dla oleju napędowego przywiezionego 27.11.2018 r. na obszar celny UE w ww. autobusie. Od powyższej decyzji spółka nie złożyła odwołania. Z treści uzasadnienia decyzji wynika, że skarżąca wprowadziła na teren UE 459,40 litrów paliwa o wartości 1262 zł.

Wynikające z nich ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312; czy z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, LEX nr 262185).

Stanowisko takie wpisuje się tym samym w utrwalony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, zgodnie z którym "w przypadku gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego, dopóki ta decyzja nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, pozycja PCN, czy cło nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów" (por. m.in.: wyrok NSA z dnia 10.11.2006 r., sygn. I FSK 182/06, System Informacji Prawnej LEX - Lex nr 262185).

W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmuje się, że decyzja w sprawie należności celnych, posiadająca walor ostateczności, stanowi dla organów podatkowych "przedsąd" rozstrzygający o podstawowych elementach podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, takich jak: krąg osób zobowiązanych do ich zapłaty, wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa, cło czy też okoliczności mające wpływ na wysokość tychże należności publicznoprawnych (wysokość długu celnego). Dopóki decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające zeń ustalenia, istotne dla spraw podatkowych, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 17 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Kr 86/17, LEX nr 2303814; wyrok WSA w Lublinie z dnia 12 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 1233/15, LEX nr 2289702). Wykluczona jest więc ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji należnego cła w ramach postępowania podatkowego dla potrzeb prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312 i z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, LEX nr 262185).

Sąd podziela wskazane w powyższych wyrokach stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż organy celne wydając decyzje podatkowe związane były ustaleniami faktycznymi i prawnymi zawartymi w decyzjach dotyczących długu celnego.

W związku z powstaniem długu celnego i określeniem należności celnych w ww. decyzji, wszczęto postępowanie w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług. Konsekwencją uznania, że nie zaistniały przesłanki do zastosowania zwolnień z należności celnych, jest uznanie, że 27.11.2018 spółka dokonała importu 459,40 litrów paliwa o wartości 1262 zł.

W rezultacie zgodnie z treścią; art. 3, art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 4, art. 28 ust. 1 i 2, art. 89 ust. 1 pkt 6 i ust. 1 b ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ; art. 37 h, art. 37 j ust. 1 pkt 2, art. 37 k ust. 1, art. 37 l, art. 37 m, art. 37 q ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym; art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1 i 6, art. 33 ust. 2, art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i pkt 2 obwieszczeniem Ministra Rozwoju i Finansów z 21 listopada 2017 r. w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe obowiązujących w roku 2018 (M. P. z 2017 r. poz. 1078); pkt 2 obwieszczenia Ministra Infrastruktury i Budownictwa z 14 listopada 2017 r. w sprawie wysokości stawki opłaty paliwowej na rok 2018 organ określił kwoty podatku akcyzowego: 538 zł, opłaty paliwowej: 135 zł oraz podatku od towarów i usług: 455 zł, a także zaliczył na poczet ww. należności kwotę 1118 zł wpłaconą 27.11.2018 r. tytułem zabezpieczenia. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 154 lit. a) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady, ustanawiającego unijny kodeks celny, towary unijne stają się towarami nieunijnymi jeżeli zostaną wyprowadzone poza obszar celny Unii, o ile nie mają zastosowania zasady dotyczące tranzytu wewnętrznego. Oznacza to, że paliwo znajdujące się w zbiorniku pojazdu z chwilą wyjazdu do FR traktowane jest na równi z paliwem zakupionym w tym kraju, czyli państwie trzecim. Tym samym ponowny przywóz tego paliwa podlega, co do zasady, należnościom publicznoprawnym, chyba że na podstawie art. 36 ustawy Prawo celne podróżny złoży wniosek o zastosowanie zwolnienia celnego i zgodnie z obowiązującymi przepisami zwolnienie to będzie można zastosować. Jednak w niniejszej sprawie taka okoliczność nie zachodzi.

Mając na względzie powyższe ustalenia fatyczne i przytoczone przepisy prawa materialnego sąd nie uznał zarzutów skargi w przedmiocie naruszenia przepisów prawa materialnego, czy też przepisów prawa procesowego. Te zarzuty wynikają z tego, że strona skarżąca dokonała błędnej oceny prawnej ustalonego stanu faktycznego. Neguje bowiem ona kwalifikację prawną, która dotyczy wwiezionego do kraju paliwa. Ta kwalifikacja prawna została bowiem dokonana w decyzji NUCS z "[...]" r. "[.1.]". Treść tej decyzji nie może być przedmiotem oceny sądu. Zarzuty skarżącej wykraczają poza zakres kognicji sądu w tej sprawie. A zatem za bezpodstawny należy uznać podstawowy zarzut skargi, że olej napędowy znajdujący się w autokarze podlegał zwolnieniu od należności przywozowych. Z ostatecznej decyzji wynika bowiem, że nie podlegał on zwolnieniu od należności przywozowych. W konsekwencji organ podatkowy miał obowiązek obciążyć spółkę należnościami publicznoprawnymi i w konsekwencji stosować przepisy art. 5 ust. 1 pkt 3, 19a, 30b ust. 1 ustawy VAT, art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy AKC, art. 37h, 37j ust. 1 pkt 2, 37k ustawy o autostradach. Brak podstaw do uznania, że w sprawie miał zastosowanie art. 77 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT. W stanie faktycznym i prawnym przedmiotowy przywóz paliwa nie korzysta ze zwolnień celnych. Doszło zatem do importu paliwa.

W konsekwencji sąd nie podzielił też zarzutów skargi w przedmiocie naruszenia przepisów prawa procesowego art. 122, art. 180 w zw. z art. 187 art. 191 Ordynacji podatkowej. Zakres postępowania dowodowego jest determinowany treścią przepisów prawa materialnego. W tym postępowaniu nie można kwestionować kwalifikacji prawnej wwiezionego do kraju paliwa. Jego kwalifikacja prawna została dokonana w sprawie celnej. Nie może być ona podważona w tej sprawie. Nie można zakwestionować ustaleń organu, że doszło do importu paliwa. A zatem bezprzedmiotowe są dalsze ustalenia w tym zakresie. Ustalony w sprawie stan faktyczny i prawny dawał pełne podstawy do subsumpcji powołanych w zaskarżonej decyzji norm prawa materialnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności sąd , na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.