Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 467/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2011-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art 159, art 262 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek /spr./ Sędziowie NSA Jacek Surmacz WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref.st. Joanna Migacz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2011r. sprawy ze skargi K. L. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2011r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta R. z dnia [...] maja 2011r. nr [...], 2. określa, że postanowienia wymienione w pkt. 1) nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego K. L. kwotę 100 (słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2011 r., Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...] maja 2011 r., Nr [...] w sprawie nałożenia na K. L. kary porządkowej.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 oraz art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Z akt administracyjnych wynika, że postanowieniem z dnia 23 lutego 2011 r. Prezydent Miasta R. wszczął z urzędu postępowanie wobec K. L. i J. L. w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r. wskazując, że z prowadzonej ewidencji podatkowej wynikało, że w/w osoby posiadają nieruchomość na terenie miasta R., w związku z czym na podstawie art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.) ciąży na nich obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2011 r. wezwano K. L. do złożenia pisemnych wyjaśnień dotyczących powierzchni budynku handlowo-usługowego z wyszczególnieniem powierzchni zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że decyzjami z dnia [...] listopada 2009 r., Nr [...] oraz

z dnia 2 sierpnia 2010 r., Nr [...], (których brak jest w aktach) Samorządowe Kolegium Odwoławcze zobowiązało Prezydenta Miasta R. do uzupełnienia postępowania wyjaśniającego prowadzonego w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2009- 2010. Organ stosując się do tego wezwania oraz dyspozycji art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej wydał powyższe postanowienie, wyznaczając termin 7 dni do jego wykonania.

Z uwagi na bezskuteczny upływ terminu Prezydent Miasta R. postanowieniem dnia [...] maja 2011 r. nałożył na K. L. karę porządkową w kwocie 1.000,00 zł. Wysokość kary uzasadnił jej adekwatnością do uszczerbku w dochodach Gminy Miasto R. z tytułu podatku od nieruchomości.

K. L. złożył zażalenie na to postanowienie. W uzasadnieniu wskazał, że to Prezydent Miasta R. jako organ podatkowy obowiązany jest do wyliczenia podatku na podstawie posiadanych przez siebie informacji. Wskazał ponadto, że decyzja wymiarowa powinna zostać wydana i przesłana najpóźniej do dnia 1 marca 2009 r. Zarzucił także, że wbrew twierdzeniu organu, dostarczył wymagane informacje, a to kopie umów najmu lokali, z których powierzchnie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zostały określone. Jeżeli organ nie zgadzał się z tym powinien dokonać w tym zakresie samodzielnych ustaleń.

Powyższych argumentów nie podzieliło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R., które wspomnianym na wstępie postanowieniem utrzymało zaskarżone postanowienie w mocy. W uzasadnieniu wskazano, że tylko i wyłącznie do organu podatkowego należy ocena w jakim zakresie i w jaki sposób podatnik ma przedstawić swe wyjaśnienia i w jakim zakresie są one niezbędne dla toczącego się postępowania. Organ powołał się tu na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 lipa 2009, sygn. I SA/Gl 146/09.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów K. L. złożył do tutejszego Sądu skargę. W uzasadnieniu skargi ponownie wskazał, że złożył przed organem dokumenty, które pozwalały na wydanie rozstrzygnięcia. Były to: kopie umów mających wpływ na obniżenie wymiaru podatku, kopia projektu budowlanego zmiennego dla inwestycji "Budynek usługowy", decyzja z dnia [...] stycznia 2009 r. o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie budynku, decyzja [...] z dnia [...] listopada 2008 r. deklaracja oraz IN-1. W jego ocenie art. 155 Ordynacji podatkowej pozwala organowi wezwać stronę do złożenia wyjaśnień i wyciągnięcie negatywnych skutków z nie zastosowania się do wezwania tylko w przypadku, gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy, a żądane informacje dotyczą nieznanych przez organ faktów.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwaną dalej p.p.s.a.), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie narusza przepisy prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik postępowania.

Przedmiotem sporu między stronami jest nałożenie kary porządkowej na stronę skarżącą na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w toku prowadzonego przez organ podatkowy postępowania podatkowego na skutek niezłożenia przez nią żądanych przez organ wyjaśnień.

Zgodnie z powołanym przepisem strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.600 zł. Stosownie do treści art. 262 § 4 Ordynacji podatkowej, kary porządkowej, o której mowa w § 1, nie stosuje się w przypadku przesłuchania strony w trybie art. 199. Zgodnie z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

Należy także zauważyć, że katalog czynów zagrożonych karami porządkowymi, zawartymi w art. 262 Ordynacji podatkowej ma charakter zamknięty, co oznacza, iż nie można stosować kar porządkowych do innych czynów niż tam określonych, nawet gdyby ich zajście utrudniało prowadzenie postępowania lub hamowało jego tok (por. wyrok NSA w Poznaniu z dnia 29 sierpnia 2002 r. sygn. akt I SA/Po 533/01, opubl. PP 2003/5/62).

Jednym z czynów zagrożonych karą porządkową jest bezzasadna odmowa złożenia przez stronę wyjaśnień niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

Należy tutaj podkreślić, iż z treści art. 159 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wynika, iż w wezwaniu m.in. należy wskazać w jakiej sprawie i w jakim charakterze oraz w jakim celu osoba ta zostaje wezwana. Przepis ten zatem określa warunki formalne, jakim powinno odpowiadać pismo, aby uznać je za wezwanie. Nie przewiduje on odstępstw co do zawartości wezwania, i to nawet wówczas, gdy dochodzi do wezwania w innej formie niż pisemna. W orzecznictwie wskazuje się, że art. 159 określa wyłącznie składniki, elementy wezwania w postępowaniu administracyjnym, nie statuuje natomiast ochrony wzywanej osoby przed konkretną oceną procesową przedstawianych przez nią dowodów lub informacji (wyrok NSA z 17 czerwca 2005 r., FSK 2566/04, LexPolonica nr 418818). Wszystkie elementy wezwania mają takie samo znaczenie, a więc brak któregokolwiek z nich lub wskazanie danych w sposób odmienny niż stanowi to przepis będą powodowały uznanie takiego wezwania za wadliwe.

W stanie faktycznym niniejszej sprawy podstawą do wydania przez organ podatkowy postanowienia z dnia [...] maja 2011 r. było wezwanie z dnia 22 marca 2011 r. W wezwaniu tym organ podatkowy nie wskazał w jakim charakterze i jakiej sprawie K. L. zostaje wezwany - czy to w charakterze świadka, biegłego czy też strony. Nie wskazanie w wezwaniu powyższych elementów jest uchybieniem mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu nie wystarczy w wezwaniu samo wskazanie, że K. L. został wezwany w celu złożenia wyjaśnień dotyczących powierzchni budynku handlowo-usługowego położonego w R. przy ul. Ł. 88. Takie sformułowanie zawarte w wezwaniu z dnia 22 marca 2011 r. nie spełnia wymagań określonych przez art. 159 § 1 Ordynacji podatkowej. Skoro przepis ten jednoznacznie wskazuje elementy konieczne wezwania, to wezwanie to powinno czynić zadość wszystkim tym wymaganiom.

Należy także przy tym wskazać, że doktryna zajmuje jednoznaczne stanowisko, iż co prawda Ordynacja podatkowa nie określa wprost skutków wezwania, które nie spełnia wymogów co do treści, określonych w art. 159 Ordynacji podatkowej, to jednak skutkiem niezachowania tych warunków jest wadliwość wezwania (w: B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa – Komentarz, Tom II, Toruń 2007 r., str. 189). Dlatego wezwanie nieprawidłowe nie będzie wywoływało skutków wobec osoby, która nie zastosuje się do takiego wezwania (w: C. Kosikowski, L. Etel, R. Dogwier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz; Ordynacja podatkowa, Komentarz, 2 Wydanie, str. 619.; D. Strzelec, Wezwanie jako czynności porządkujące postępowanie podatkowe - standardy stosowania najczęstsze nieprawidłowości, Monitor Podatkowy 2006/10 str. 29–34).

Skoro zatem nieprawidłowe wezwanie nie może wywoływać skutków wobec tej osoby, to tym samym organy podatkowe nie mogą wyciągać negatywnych konsekwencji (w postaci kary porządkowej) od osób, które na skutek nieprawidłowego wezwania nie złożyły określonych wyjaśnień. Sąd rozpoznający sprawę w niniejszym składzie takie stanowisko w pełni popiera. Obowiązkiem organu jest kierowanie wezwań spełniających stawiane przez art. 159 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, jeżeli organ nie wskaże w wezwaniu w jakim charakterze wzywana osoba ma złożyć wyjaśnienia oraz w jakiej sprawie, to takie uchybienie stanowi istotne naruszenie art. 159 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej.

Odnośnie wadliwości wezwania do złożenia wyjaśnień należy także podkreślić, iż kara porządkowa może być nałożona między innymi w przypadku bezzasadnej odmowy złożenia wyjaśnień niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

Jako, że Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji pojęcia "wyjaśnienia" niezbędnym jest odniesienie się do jego znaczenia w języku powszechnym. Słownik Języka Polskiego PWN definiuje pojęcie wyjaśnienie jako "uwagi wyjaśniające rzecz niezrozumiałą" lub też "usprawiedliwianie, umotywowanie czegoś". Wezwanie do złożenia wyjaśnień to wezwanie do złożenia wyjaśnienia szczegółowych kwestii z powodu powstałych u organu podatkowego wątpliwości zaistniałych w wyniku analizy zebranego materiału dowodowego, wyjaśnienie sposobu rejestrowania zdarzeń w księgach podatkowych, wyjaśnienie w jaki sposób ustalone zostały kwoty wykazane w konkretnych pozycjach deklaracji podatkowej czy też określonych innych rozbieżności. Wyjaśniać można to co nie jest jasne, ale jest znane, tyle, że budzi wątpliwości.

W przedmiotowej sprawie organ podatkowy wezwał stronę skarżącą do złożenia pisemnych wyjaśnień dotyczących powierzchni budynku handlowo-usługowego położonego w R. przy ul. Ł. 88 obowiązującej od 1 stycznia 2009 r. z wyszczególnieniem na powierzchnie:

- zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych,

- związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

oraz do wykazania ww. powierzchni obowiązujących od 1 stycznia 2010 r.

Z treści tego wezwania nie wynika co wzywana osoba winna wyjaśnić. Innymi słowy w wezwaniu nie wskazano co wymaga wyjaśnienia z powodu powstałych u organu podatkowego wątpliwości zaistniałych w wyniku analizy zebranego materiału dowodowego. Należy zatem uznać, że organ podatkowy pierwszej instancji dokonał wadliwej oceny zakresu znaczeniowego terminu "wyjaśnienia".

Trzeba także podkreślić, iż w rozpoznawanej sprawie w aktach administracyjnych które wraz ze skarga zostały przekazane do Sądu brak jest licznych dokumentów. Jak natomiast wynika ze skargi, przedmiotowe postępowanie w przedmiocie podatku od nieruchomości toczy się od 2010 r. W trakcie postępowania strona dostarczała do organu dokumenty mające na celu ustalenie podstawy opodatkowania w prawidłowej wysokości. Okoliczność ta wynika także z treści uzasadnienia postanowienia organu I instancji z dnia 4 maja 2011 r. gdzie wskazuję się między innymi, iż decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] sierpnia 2010 r. została uchylona decyzja Prezydenta Miasta R] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. Dalej w uzasadnieniu tego postanowienia stwierdza się, iż powodem wezwania strony do złożenia wyjaśnień był między innymi fakt, że z przedłożonych przez nią umów najmu nie wynika jaka powierzchnia zajęta jest na prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, gdyż umowy obejmują również powierzchnie pomieszczeń gospodarczych, korytarzy czy węzła sanitarnego.

Wynika z powyższego, iż w postępowaniu administracyjnym dotyczącym określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2010 r. zgromadzono znacznie więcej dokumentów niż wynikałoby to z akt przekazanych do Sądu. Brak znajomości tych dokumentów uniemożliwia Sądowi dokonanie oceny czy domaganie się przez organ złożenia stosownych wyjaśnień było niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy lub rozstrzygnięcia sprawy, czy też wezwanie to de facto - jak zarzuca się w skardze - zmierzało do tego aby strona złożyła wyjaśnienia o określonej treści. Podkreślenia tutaj wymaga, iż w aktach sprawy brak jest także informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych za 2010 r. IN-1 złożonej przez K. L. W informacji tej w odpowiednich rubrykach podatnik deklaruje powierzchnie użytkowe budynków lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz z prowadzeniem takiej działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych.

Niezależnie od powyższych uwag, zastrzeżenia Sądu wzbudził również fakt, że postanowienie Prezydenta Miasta R. z dnia [...] maja 2011 r. zostało podpisane przez kilka osób (B. M., J. D., B. N. oraz Prezydenta T. F.). Fakt podpisania rozstrzygnięcia, a ściślej, przejawiający się w tym aspekcie, sposób procedowania organu, rodzi uzasadnione przypuszczenie, że rozstrzygnięcie to zostało podjęte przez nie przewidziany przepisami prawa organ kolegialny. Co prawda widniejące pod postanowieniem podpisy zostały pogrupowane w sposób, który mógłby ułatwić wyodrębnienie osoby, która faktycznie podjęła decyzję organu, od pozostałych pracowników, którzy jedynie brali udział w jej przygotowaniu, jednakże niezależnie od powyższego, Sąd przychyla się do prezentowanego w orzecznictwie poglądu, że konstatacji o podjęciu rozstrzygnięcia kolegialnie nie jest w stanie podważyć fakt, że widniejące na decyzji podpisy zostały pogrupowane. Nawet gdyby przyjąć, że taka technika dowodzi różnej wagi podpisów, nie sposób nie zauważyć, że w miejscu, które w zaskarżonej decyzji zostało przeznaczone na podpis osoby wydającej w imieniu organu decyzję widnieją cztery podpisy (por. wyroki WSA we Wrocławiu: z dnia 18 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wr 233/09, z dnia 6 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wr 804/09, z dnia 18 maja 2010 r., sygn. akt II SA/Wr 837/09, z dnia 29 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 838/09, (wszystkie dostępne na: http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl) .

Mając na uwadze powyższe Sąd na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 p.p.s.a.