Wyrok NSA oz. w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 232/99
NSA oz. w Lublinie
Data orzeczenia: 2000-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Administracyjne postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 9 ust. 1-2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Brak zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w aktach podatkowych sprawy stanowi dowód na okoliczność, że dokumentu takiego organy podatkowe nie posiadają, nie stanowi zaś dowodu, że zgłoszenie takie nie zostało do organów podatkowych złożone.

Skoro jednak organy podatkowe dokumentu tego nie posiadają, to na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że zgłoszenie takie złożył, by skutecznie korzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

TEZY

Brak zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w aktach podatkowych sprawy stanowi dowód na okoliczność, że dokumentu takiego organy podatkowe nie posiadają, nie stanowi zaś dowodu, że zgłoszenie takie nie zostało do organów podatkowych złożone.

Skoro jednak organy podatkowe dokumentu tego nie posiadają, to na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że zgłoszenie takie złożył, by skutecznie korzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.


UZASADNIENIE

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego w zakresie prawidłowości rozliczania przez podatnika podatku od towarów i usług za okres od maja 1997 r. do kwietnia 1998 r., Urząd Skarbowy stwierdził, że podatnik nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego, odliczał zaś podatek naliczony. Ustalenie to spowodowało wydanie przez ten organ decyzji z dnia 10 września 1998 r., korygującej rozliczenie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 1998 r. zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji podatnik wniósł odwołanie, podnosząc, że złożył zgłoszenie rejestracyjne, jednak odmówiono mu potwierdzenia tego faktu na kopii zgłoszenia, wniósł także o przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego.

Izba Skarbowa uchyliła decyzję organu I instancji w części ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe za miesiące styczeń-kwiecień 1998 r., w pozostałej zaś części decyzję organu I instancji utrzymała w mocy.

Izba Skarbowa stwierdziła, że stan faktyczny sprawy i materiale dowodowy zgromadzony w sprawie nie pozwalają na uwzględnienie argumentacji odwołującego się. Przede wszystkim brak jest w dokumentacji podatkowej sprawy zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, które podatnik obowiązany był złożyć w Urzędzie Skarbowym przed dniem dokonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, o czym stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Stąd nie był on uprawniony do wystawiania, otrzymywania faktur VAT, a także do obniżania, zgodnie z art. 19 ustawy, kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług, co wynika z art. 25 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym prawo to nie przysługuje podatnikom, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego.

W piśmie z dnia 9 lipca 1998 r., skierowanym do Urzędu Skarbowego, podatnik podał, że w kwietniu 1997 r. złożył do tego Urzędu informację o wyborze formy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych i zaprowadzeniu księgi podatkowej.

Jednocześnie Urząd stwierdził, że nie posiada druku VAT-R. W piśmie z dnia 14 grudnia 1998 r. odwołujący się wskazał, że w Urzędzie Skarbowym razem ze zgłoszeniem rejestracyjnym VAT-R złożył zgłoszenie identyfikacyjne NIP-1, którego poświadczenia również mu odmówiono. Kopię tego dokumentu podatnik dostarczył do akt w dniu 7 stycznia 1999 r. Zdaniem strony, skoro organy podatkowe nie stwierdziły braku zgłoszenia rejestracyjnego, to znaczy, że zostało ono przyjęte przez Urząd i rejestracja została dokonana.

Organ odwoławczy wyjaśnił jednak, że pogląd taki jest błędny, bowiem Urząd Skarbowy nie posiada zgłoszenia identyfikacyjnego NIP-1 strony, co potwierdził pismem z dnia 9 lipca 1998 r., i nie nadał odwołującemu się numeru NIP.

Organ odwoławczy wskazał ponadto, że pierwsza deklaracja VAT-7 wpłynęła do Urzędu Skarbowego w dniu 26 czerwca 1997 r., zaś w dniu 17 grudnia 1997 r. Urząd wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień w zakresie zgłoszenia rejestracyjnego.

Na powyższą decyzję podatnik wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, ze wbrew ustaleniom organów podatkowych, dokonał zgłoszenia rejestracyjnego przed wykonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT - zgłoszenie rejestracyjne VAT-R złożył w Urzędzie Skarbowym, miał więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Chociaż zgłoszenie zostało złożone, skarżący nie uzyskał potwierdzenia tego faktu, a następnie dokument zgłoszenia zaginął w jednym z urzędów skarbowych.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie i podtrzymała stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Rozpoznając sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa, zaś zarzuty skargi stanowią gołosłowną polemikę z prawidłowymi i dokonanymi z zachowaniem przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ ustaleniami organów podatkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, podatnicy, o których mowa w art. 5, są obowiązani przed dniem wykonania pierwszej czynności, określonej w art. 2, złożyć w urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne /z zastrzeżeniem ust. 3, nie mającym zastosowania w niniejszej sprawie/, przy czym - stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy - urząd skarbowy potwierdza zgłoszenie, o którym mowa w ust. 1. Zarówno zgłoszenie rejestracyjne, jak i jego potwierdzenie dokonywane są na urzędowych drukach, których wzory określił Minister Finansów w zarządzeniu z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wzoru zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, wzoru potwierdzenia tego zgłoszenia, wzoru zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym oraz zasad ustalania tymczasowych numerów identyfikacyjnych dla podatników podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego /M.P. nr 68 poz. 763/, wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 9 ust. 11 pkt 2 ustawy.

Skoro dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego w określonym terminie jest obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług, na nim też spoczywa ciężar wykazania, że obowiązek ten spełnił. W sprawie niniejszej, jak trafnie przyjęły organy podatkowe, skarżący nie wykazał, aby spełnił obowiązek, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy. Nie przedstawia on potwierdzenia, o którym mowa w art. 9 ust. 2 ustawy, a nawet nie twierdził, że kiedykolwiek takie potwierdzenie posiadał i nie wykazał też innymi dowodami, aby dokonał zgłoszenia rejestracyjnego. Również w wyniku postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego w organach podatkowych nie został potwierdzony fakt dokonania przez skarżącego takiego zgłoszenia. W toku kontroli i postępowania podatkowego stwierdzone zostało, że ani w Urzędzie Skarbowym, właściwym miejscowo dla skarżącego w zakresie zobowiązań w podatku od towarów i usług, ani też w Urzędzie Skarbowym, w którym - jak twierdzi skarżący - złożył on zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, zgłoszenia takiego w dokumentacji nie ma. Ustalenia te dokonane zostały w oparciu o badanie dokumentów, co wynika z notatki służbowej pracownika Urzędu Skarbowego z dnia 1 czerwca 1998 r. oraz z pism drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 15 maja 1998 r. i z dnia 9 lipca 1998 r. Treści tych dokumentów podatnik nie kwestionował w toku postępowania. Prawdziwości ich treści nie podważa także w skardze, a z jego zawartego w skardze twierdzenia, że złożone przez niego zgłoszenie rejestracyjne zaginęło w jednym z tych Urzędów, wynika że treść tę uznaje za prawdziwą. Dlatego też nie może być uznany za uzasadniony zarzut naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji art. 194 par. 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Nie są również trafne zarzuty skargi, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem organy podatkowe przeprowadziły w niniejszej sprawie wszystkie dowody, jakie były im znane, a które mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, materiał dowodowy został zaś szczegółowo przeanalizowany i logicznie oceniony, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Badanie całości dokumentacji i ewidencji prowadzonej przez obydwa Urzędy Skarbowe i prowadzenie w tym zakresie dodatkowego postępowania dowodowego, w tym dowodu z zeznań pracownicy Urzędu Skarbowego, było w niniejszej sprawie zbędne, skoro skarżący nawet nie twierdzi, że zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, które miał złożyć, zostało w jakiejkolwiek ewidencji ujęte, a z treści powołanych wyżej dokumentów - notatki urzędowej z dnia 1 czerwca 1998 r. oraz pism Urzędu Skarbowego z dnia 15 maja 1998 r. i z dnia 9 lipca 1998 r. wynika, że zostały one sporządzone z uwzględnieniem dokumentów znajdujących się w tych Urzędach.

Także ocena zeznań świadka nie nasuwa, wbrew twierdzeniom skarżącego, zastrzeżeń w świetle art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Skoro bowiem świadek ten nie był obecny bezpośrednio przy składaniu dokumentów przez skarżącego, a nawet tych dokumentów nie widział i nie wiedział, jakie dokładnie dokumenty skarżący miał złożyć, nie można na podstawie jego zeznań wiarygodnie przyjąć, że skarżący złożył zgłoszenie rejestracyjne VAT-R.

W tym miejscu dodatkowo podnieść należy, że świadek pewnie i dokładnie podał, że złożenie przez skarżącego dokumentów miało nastąpić w trzeciej dekadzie kwietnia 1997 r., podczas gdy skarżący twierdzi, że czynności tej dokonał w maju 1997 r. Warto tu również zwrócić uwagę na niekonsekwencje w twierdzeniach samego skarżącego, co do okoliczności złożenia przez niego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R: w zeznaniu w dniu 1 czerwca 1998 r. podał on, że wydaje mu się, że wraz z oświadczeniem o wyborze formy opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. złożył w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne, natomiast w piśmie z dnia 14 grudnia 1998 r. wyjaśnił, że zgłoszenie to złożył z pewnością, a nadto - wraz ze zgłoszeniem identyfikacyjnym NIP-1, chociaż w 1997 r. posiada już numer identyfikacji podatkowej, nadany mu w 1996 r. decyzją innego Urzędu Skarbowego.

Przesłuchanie skarżącego w toku kontroli podatkowej w dniu 1 czerwca 1998 r. nie stanowi przy tym, wbrew zarzutowi skargi, naruszenia art. 199 ustawy Ordynacja podatkowa.

Okoliczność, dlaczego skarżący nie posiada potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R nie wymagała wyjaśnienia w niniejszej sprawie, bowiem to podatnik winien zadbać o uzyskanie takiego potwierdzenia, a z braku zgody na potwierdzenie na kopii pisma mógł na przykład wysłać pismo listem poleconym. Tym bardziej, że w niniejszej sprawie potwierdzenie winno nastąpić w sposób urzędowy, zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy i powołanym wyżej zarządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r., skarżący zaś, pomimo upływu czasu, nie podjął żadnych czynności, aby takie potwierdzenie uzyskać. Prawdą jest, co podnosi strona w skardze, że brak zgłoszenia rejestracyjnego w aktach sprawy stanowi dowód na okoliczność, że dokumentu takiego organy podatkowe nie posiadają, nie stanowi zaś dowodu, że zgłoszenie takie nie zostało do organów podatkowych złożone. Skoro jednak organy podatkowe dokumentu tego nie posiadają, to na podatniku, jak wskazano wyżej, ciąży - stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy - obowiązek wykazania, że zgłoszenie takie złożył.

W niniejszej sprawie - jak wykazano - skarżący nie udowodnił, że dokonał zgłoszenia rejestracyjnego. Za prawidłowe uznać zatem należy stanowisko organów podatkowych, że zgłoszenie takie nie zostało dokonane, wobec czego - stosownie do art. 25 ust. 3 ustawy - skarżący nie miał prawa do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Nie jest więc także uzasadniony zarzut naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji art. 25 ust. 3 i art. 19 ustawy oraz art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa. Wobec powyższego, skoro zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem, skargę należało oddalić na zasadzie art. 27 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.