Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 703/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2017-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a)
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło, Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski,, sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca), Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 16 lutego 2017r. sprawy ze skarg T. P. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]", "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca, od czerwca do listopada 2011r. oraz za miesiące styczeń i luty 2012 r. oddala skargi


UZASADNIENIE

Dwiema decyzjami z dnia "[...]" Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił T.P. w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowe za styczeń – marzec, czerwiec – listopad 2011 r. oraz styczeń i luty 2012 r.

Podstawę tych rozstrzygnięć stanowiły ustalenia poprzedzających je postępowań kontrolnych, w świetle których T.P. dokonał zawyżenia podatku naliczonego o łączną kwotę 162.508,70 zł, wynikającą z 31 faktur VAT dokumentujących nabycie palet drewnianych oraz wykonanie usług budowlanych, wystawionych przez:

- S.Z. na wartość netto 134.111 zł, podatek VAT 30.846,53 zł (6 faktur),

- J.Ł. na wartość netto 362.784,75 zł, podatek VAT 83.440,37 zł (16 faktur),

- J.S. na wartość netto 209.660 zł, podatek VAT 48.221,80 zł (9 faktur).

W ocenie organu kontroli skarbowej, czynności udokumentowane tymi fakturami nie zostały wykonane. W związku z tym organ, odwołując się do przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), uznał, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W uzasadnieniach wydanych w związku z odwołaniami podatnika decyzji z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że dokonana przez organ I instancji ocena materiału dowodowego pozwalała na stwierdzenie, iż transakcje udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez S.Z., J.Ł. i J.S. w rzeczywistości nie miały miejsca, a tym samym faktury te nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

W zakresie obniżenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez S.Z., organ ustalił, że pomimo formalnego zarejestrowania działalności gospodarczej S.Z. tej działalności nie prowadził, a jego aktywność ograniczała się do wystawiania tzw. pustych faktur. Z dniem "[...]" zgłosił rozpoczęcie prowadzenia działalności w zakresie m.in.: malowania i szklenia, wykonywania pozostałych robót wykończeniowych, posadzkarstwa, tapetowania i oblicowywania ścian, zakładania stolarki budowlanej. W dniu "[...]" dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, a już w dniu "[...]" – zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT-Z. Decyzją z dnia "[...]", wydaną na jego wniosek został wykreślony z ewidencji działalności. Złożył deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń i luty 2011 r., w których wykazał po stronie nabyć i dostaw kwoty 0 zł. Jako miejsce wykonywania działalności wskazał adres w "[...]", pod którym od wielu lat mieszkają jego była żona M.Z. wraz z synem K., on sam zaś nie mieszka od około 10 lat. W świetle zeznań M.Z., 2011 r. w mieszkaniu tym S.Z. pomieszkiwał przez okres około 1 miesiąca.

W ocenie organu odwoławczego, zarejestrowanie działalności na krótki okres, posługiwanie się fikcyjnym adresem oraz oferowanie dostaw towarów niezwiązanych z przedmiotem działalności wpisanym do ewidencji, przemawiały za uznaniem, iż S.Z. jedynie pozorował prowadzenie działalności gospodarczej. Żaden z 23 podmiotów z powiatu "[...]", których przedmiotem działalności była produkcja i sprzedaż palet, nie potwierdził współpracy z S.Z. w latach 2010-2011. Z ustaleń postępowania wynikało również, że S.Z. nie zatrudniał pracowników oraz nie posiadał środków trwałych w postaci środków transportu do przewozu palet ani samochodu osobowego. Z zawodu był technikiem teletransmisji, pracował zaś jako przedstawiciel handlowy, agent ubezpieczeniowy, w hurtowni mrożonek oraz na poczcie, a także zajmował się czyszczeniem basenów za granicą czy wykopem ręcznym pod kabel zasilający oraz zbieraniem złomu. Nie przeprowadzał transakcji związanych z handlem paletami, a w świetle zeznań M.Z., stolarstwo i tartacznictwo były obcymi mu branżami. M. i C.S., właściciele gospodarstwa agroturystycznego w G., na terenie którego w kontrolowanym okresie pomieszkiwał S.Z., zeznali, że nie miał on środków do życia, nie prowadził działalności gospodarczej i szukał pracy. Z kolei w świetle zeznań M.Z. i J.Ł., S.Z. był uzależniony od hazardu. Ponadto J.Ł., przesłuchany w charakterze podejrzanego w toku postępowania przygotowawczego, podał, iż S.Z. chwalił mu się, że wystawiał na rzecz podatnika puste faktury za pieniądze. W ocenie organu, dowody z zeznań świadków były wiarygodne i potwierdzały, że S.Z. nie mógł prowadzić działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, organ ocenił jako niewiarygodne wyjaśnienia podatnika, że S.Z. sam się do niego zgłosił i zaproponował dostawę palet, przy czym podatnik nigdy nie był w jego firmie, nie sprawdzał jego działalności gospodarczej i nie wiedział, czy prowadził on tartak. W ocenie organu, skoro podatnik dokonywał zakupu palet przede wszystkim z "[...]", nieracjonalne byłoby korzystanie przez niego z usług pośrednika, który miał dokonywać zakupu palet w tych samych okolicach. Organ wskazał również na rozbieżności w wyjaśnieniach strony. Podatnik przesłuchany w dniu 22 listopada 2013 r. nie wskazał S.Z. jako dostawcy, lecz zeznał, że kupował palety z tartaku w "[...]". W dniu 7 października 2014 r. w ramach postępowania prowadzonego wobec S.Z., podał, że przypomina sobie dostawcę, jednak nie potrafił podać żadnych informacji na temat transakcji. Natomiast składając zeznania w Sądzie Rejonowym w dniu "[...]", podał skąd pochodziły palety, a nawet pamiętał, kto rozładowywał towar, a także okoliczność, że kontrahent przyjeżdżał z kolegą.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, potwierdzeniem stanowiska, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych były także wygórowane wymagania jakościowe, jakie winny były spełniać palety sprzedawane przez podatnika na rzecz jego kluczowego kontrahenta, firmy "[...]" z M. Kontrahent ten wymagał, aby palety były prawie idealne, tzn. obrobione jak meble, bardzo równo złożone. W świetle tych wymogów palety musiały być fitosanitarne, tzn. poddane obróbce termicznej, podczas której zabijany jest grzyb w desce. Ponadto miały być wykonane z tzw. białego drewna, z sosny albo świerku, zgodne z wymiarem co do 1 mm. Trzeba było wykonywać je z surowego, mokrego drewna, ponieważ musiały być zbite prosto, bez odchyleń, a do produkcji należało użyć określonego rodzaju gwoździ i sprzętu. Musiały być bardzo dokładnie oczyszczone, wysuszone i oznakowane, odpowiednio przechowywane. Z uwagi na powyższe, w ocenie organu, należało uznać za mało prawdopodobny zakup towaru od kontrahenta nieznanego na rynku.

Zdaniem organu, strona świadomie i celowo posłużyła się pustymi fakturami, wystawionymi przez S.Z. w celu niedozwolonej optymalizacji zobowiązań podatkowych. Organ dodał, że podatnik także w innych okresach prowadzenia działalności świadomie i celowo posługiwał się pustymi fakturami, co potwierdzały decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, wrzesień – listopad 2010 r. oraz za czerwiec – wrzesień 2012 r. i styczeń 2013 r. Przy czym w odniesieniu do decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dna "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec – wrzesień 2012 r. i styczeń 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 27 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 537/15, oddalił skargę podatnika.

W kwestii wniosku o ponowne przesłuchanie strony, organ podniósł, że została ona przesłuchana 6-krotnie na okoliczność faktur wystawionych przez S.Z.. Odmówił wiarygodności dowodom z zeznań świadków: S.A., B.P., B.T., D.Ż., B.D., wskazując, że poza B.P. wszystkie te osoby są obecnie zatrudnione u podatnika, a więc ekonomicznie od niego zależne, przy czym treść ich zeznań uprawniała wniosek, że podatnik wywierał wpływ na świadków. Fakt wywierania wpływu na zeznania był najlepiej widoczny na przykładzie S.A., który podał m.in., że nie stawił się na przesłuchania w dniach 25 sierpnia i 16 września 2015 r., bo podatnik poinformował go o zmianie terminu przesłuchania. Organ wskazał również na rozbieżności w zeznaniach B.P., B.T., B.D., D.Ż., którzy przesłuchani po raz pierwszy nie wskazali S.Z. jako dostawcę palet, lecz dopiero po upływie czasu wskazali na niego. Ponadto S.A., P., D. Ż. wskazali, że nie znają S.Z., ale słyszeli jak B.T. o nim opowiadał na stołówce.

Organ odwoławczy nie dał również wiary zeznaniom M.M., znajomego S.Z., który rzekomo przyjeżdżał wraz nim do podatnika. Wskazał na rozbieżności pomiędzy zeznaniami M.M. a zeznaniami pracowników podatnika, przede wszystkim w kwestii czasu rozładunku samochodu z paletami. M.M. zeznał, że rozładunek samochodu trwa 4-5 godzin, podczas gdy inni świadkowie bezpośrednio zajmujący się rozładowywaniem samochodu z paletami, bądź obserwujący tę czynność zgodnie zeznali, że rozładunek samochodu trwa do godziny. Powyższe wskazywało, że M.M. nie widział faktycznie czynności rozładowywania samochodu z paletami. Podał, że poznał bliżej jednego z pracowników, tj. B.T. B.T. nie był jednak w stanie wskazać, czy S.Z. przyjeżdżał do P. sam, czy z kimś. Ponadto M.M. przedstawił okoliczności odnoszące się do sytuacji materialnej S.Z. odmiennie niż pozostali świadkowie.

Odnosząc się do wniosku o przesłuchanie S.Z., organ wskazał, że niemożliwe jest ustalenie jego miejsca pobytu i zamieszkania w kraju w uwagi na ukrywanie się przed organami ścigania i wymiarem sprawiedliwości w związku z zarzutem popełnienia przestępstwa polegającego na fałszowaniu dokumentów KP i przywłaszczeniu pieniędzy na szkodę Spółki A. W dniu 19 stycznia 2012 r. wydano wobec niego postanowienie o poszukiwaniu listem gończym. Zdaniem organu, niecelowe było również przesłuchanie A.R. na okoliczność współpracy z S.Z. Bez znaczenia dla sprawy byłoby również dokonywanie oględzin placu, na którym strona prowadziła działalność gospodarczą.

Dyrektor Izby Skarbowej dodał, że Sąd Rejonowy wyrokiem z dnia "[...]", sygn. akt "[...]", uznał S.Z. za winnego popełnienia zarzucanego mu czynu, tj. że w okresie od 12 maja 2010 r. do 28 lutego 2011 r. ułatwił swoim zachowaniem podatnikowi popełnienie czynu zabronionego tj. zawyżenie w deklaracjach VAT-7 oraz zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych w 2010 r. i 2011 r. podatku naliczonego o 103.476 zł oraz kosztów uzyskania przychodów o 464.246 zł, wystawiając w sposób nierzetelny w imieniu firmy S.Z. oraz przekazując podatnikowi faktury o łącznej wartości 567.721,23 zł mimo, że opisane na fakturach zdarzenia gospodarcze nie miały miejsca. Zdaniem organu, wbrew wywodom odwołania, S.Z. został uznany za winnego zarzucanych mu czynów, natomiast okoliczność, że wyrok nie jest prawomocny nie miała wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Również w odniesieniu do faktur wystawionych przez J. Ł. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że pomimo formalnego zarejestrowania działalności gospodarczej J.Ł. działalności gospodarczej nie prowadził, a jego aktywność ograniczała się jedynie do wystawiania tzw. pustych faktur. Zgłosił rozpoczęcie od dnia "[...]" działalności w zakresie m.in. tapetowania i oblicowywania ścian, transportu drogowy towarów, wykonywania pozostałych robót budowlanych wykończeniowych, sprzedaży hurtowa odpadów złomu. Decyzją z dnia "[...]" został wykreślony z ewidencji działalności. Zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R dokonał w dniu "[...]", zaś w dniu "[...]" złożył zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT-Z z dniem "[...]". W deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 r. wykazał nabycie i dostawę, za sierpień 2011 r. nie wykazał żadnych wartości, a za wrzesień – październik 2011 r. wykazał kwotę 0 zł. W toku postępowania ustalono, iż pod zgłoszonym adresem wykonywania działalności: "[...]", zamieszkują J.Ł. oraz jego rodzice.

Przesłuchany w dniu 14 grudnia 2015 r. J.Ł. podał, że w latach 2011 - 2012 nie był nigdzie zatrudniony, nie pamięta gdzie w tym okresie przebywał, być może w Ośrodku Leczenia Uzależnień w związku z chorobą alkoholową, na którą cierpi od 1993 r. Leczenie polega na detoksykacji i trwa do 8-9 tygodni. Otrzymuje zasiłek z MOPSU, który nie wystarcza na zaspokojenie podstawowych potrzeb, dlatego utrzymują go rodzice. Kilkakrotnie podejmował różne prace ("[...]"), ale tracił je z uwagi na uzależnienie od alkoholu. Znajomy ze szkoły podstawowej, które imienia nie pamiętał (J. albo A.), zaproponował mu zarejestrowanie działalności gospodarczej, lecz faktycznie tej działalności nie prowadził. Razem ze znajomym pojechali do podatnika do P., który chciał zobaczyć dokumenty firmy. Po okazaniu faktur J.Ł. stwierdził, że wystawił i podpisał tylko część z nich. Podał, że znajomy dzwonił do niego i przyjeżdżał z wypisaną ołówkiem fakturą. J.Ł. na czystym druku przepisywał treść faktury, podpisywał i pieczętował, za co otrzymywał drobne kwoty od 100 do 500 zł. Przesłuchany następnie w dniu 29 stycznia 2016 r. w charakterze podejrzanego potwierdził swoje poprzednie zeznania. Dodał, że za wypisywanie faktur otrzymał łącznie kwotę około 5.000 zł.

Organ zaznaczył, że przedłożona przez J.Ł. dokumentacja medyczna potwierdziła jego chorobę alkoholową i uzależnienie od alkoholu, oraz fakt, że od 5 maja do 16 czerwca 2011 r. leczył się w Szpitalu Psychiatrycznym, a od 30 września do 28 października 2011 r. na Oddziale Terapii Uzależnień od Alkoholu. Z uwagi na to, że dostawy palet według faktur nr "[...]" i nr "[...]" miały zostać zrealizowane w okresie pobytu w szpitalu, tj. odpowiednio 3 i 8 czerwca 2011 r., organ, uznał, że potwierdza to niezbicie, że wszystkie faktury zostały sfałszowane. Znalazło to również potwierdzenie w zeznaniach J.Ł., który podał, że syn od zawsze jest na utrzymaniu rodziców, leczy uzależnienie od alkoholu od 21 lat w ośrodkach, gdzie przebywa od kilku dni do kliku miesięcy. W okresie od stycznia 2011 r. do marca 2012 r. wiódł zwykły żywot, rano wychodził z domu, wracał po południu lub wieczorem, często pod wpływem alkoholu. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, nie było potrzeby powołania biegłego w celu oceny zdolności J.Ł. do konfabulacji, ponieważ ewentualna opina nie rozstrzygnęłaby kwestii, czy sporne faktury dokumentowały czynności faktycznie wykonane.

Z uwagi na powyższe ustalenia organ odwoławczy uznał za niewiarygodne wyjaśnienia strony, iż J.Ł. był poddostawcą palet, a początek współpracy wyglądał standardowo, tzn. J.Ł. otrzymał wzorcowe palety i miał je wykonywać. W ocenie organu, strona świadomie i celowo posłużyła się pustymi fakturami wystawionymi przez J.Ł. Organ nie uwzględnił wniosku odwołania o przesłuchanie podatnika, wskazując, że został on już przesłuchany w dniu 5 września 2014 r. w charakterze świadka na okoliczność faktur wystawionych przez J.Ł. Dodał, że pracownicy strony zeznali, że nie znają J.Ł (S.A., B.P.) lub też nie potwierdzili, żeby jakaś firma zewnętrzna (poza kontrahentami z "[...]") przywoziła gotowe palety (B.G., B.P., J.K., K.R., R.Ż., T.D., B.B.). Organ nie dał wiary zeznaniom B.D., wskazując na sprzeczności w jej zeznaniach w porównaniu z poprzednimi zeznaniami. Jako niecelowe ocenił ustalenie danych personalnych i przesłuchanie kolegi J.Ł., który namówił go do wystawiania faktur, skoro J.Ł. potwierdził, iż nie prowadził działalności gospodarczej. Nie uwzględnił wniosku o ponowne przesłuchanie pracowników strony. Wskazał ponadto na wydaną wobec J.Ł. decyzję z dnia "[...]" w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, październik, listopad 2011 r. oraz styczeń i luty 2012 r.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, również faktury wystawione przez J.S. nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Przesłuchany w dniach 9 i 10 marca 2015 r. J.S. zeznał, że ma wykształcenie czeladnicze w zawodzie ślusarz, skończył kurs przepalacza gazowego, nie posiada prawa jazdy. W okresie od 1997 do 2012 r. utrzymywał się z prac dorywczych (malowanie, prace ogrodnicze) i z zasiłku z MOPR w kwocie 211 zł. Kontakt z podatnikiem nawiązał w 2011 r. za pośrednictwem osoby o imieniu M., który poradził mu, żeby zmienił profil działalności z usług ślusarskich na usługi budowlane i dał mu 100 zł na załatwienie tych formalności. Następnie po miesiącu M. zadzwonił z informacją o pracy w O., przyjechał po J.S. do G. i przywiózł go do wynajętego mieszkania, w którym była już osoba o imieniu A. M. przyjeżdżał codziennie rano samochodem, zabierał J.S. i A. i zawoził do tartaku, w którym J.S. w ramach pracy jako pomocnik zrywał papę na dachu warsztatu samochodowego, naprawiał krokwie na silosie na trociny, malował elewację i pomieszczenia w środku warsztatu, robił szalunki pod fundamenty. J.S. widywał podatnika na terenie tartaku, ale z nigdy nim nie rozmawiał. Pracował w okresie sierpień – grudzień 2011 r., tj. w okresie około 2, 3 miesięcy z przerwami. Zeznał, że okazane mu w toku przesłuchania faktury wystawił M., a on sam podpisał i przystawił pieczątkę jedynie na 3 fakturach. J.S. złożył też zeznania w kwestii poszczególnych faktur i opisanych na nich usług. Przesłuchany następnie w dniu 13 stycznia 2016 r. dodał, że choruje na niewydolność serca, które pracuje w 30%, ma trudności w poruszaniu się, był hospitalizowany. Przyznał, że o ilości faktur dowiedział się dopiero w toku przesłuchania. Nie otrzymał żadnych pieniędzy za faktury, a jedynie dostawał od M. dniówkę 50, 100 zł. W jego ocenie, M. powinien wystawiać faktury w swoim imieniu, gdyż to on kierował pracami i uzgadniał wszystko ze stroną.

Zdaniem organu odwoławczego, J.S. jednoznacznie wskazał, że jego zleceniodawcy, tj., M. i podatnik, posłużyli się nim i wykorzystali go do przestępczych czynów. Z ustaleń postępowania wynikało, że J.S. dokonał wpisu działalności gospodarczej pod nazwą J.S. w dniu 14 listopada 1997 r., a jako wykonywaną działalność wskazał naprawa i konserwacja łodzi. Dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, ale nie złożył żadnej deklaracji dla tego podatku. Legitymuje się orzeczeniem o niepełnosprawności w stopniu umiarkowanym. W 2011 r. otrzymał od MOPR pomoc w łącznej kwocie 6.924 zł. W okresie od 22 do 31 sierpnia 2011 r. pełnił obowiązki pracownika ochrony, za co otrzymał 490 zł brutto, ponadto w dniach od 15 do 28 sierpnia 2011 r. wykonał umowę o dzieło za kwotę 950 zł brutto. W ocenie organu, sporne usługi remontowo – budowlane zostały wykonane we własnym zakresie przez pracowników podatnika oraz przez osoby o imionach A. i M. i ich pracowników, co potwierdzili pracownicy strony: E.N., B.B., M.M., J.K. Inni pracownicy strony, tj. B.T., B.P., S.A. nie mieli wiedzy na temat usług poza ogólnymi stwierdzeniami, że remonty zostały wykonane. W ocenie organu, nie było potrzeby ponownego przesłuchania pracowników strony, tym bardziej, iż strona miała wpływ na treść zeznań pracowników. Organ nie uwzględnił przy tym zeznań B.D., która stwierdziła, że prace remontowo-budowlane wykonał J.S., wskazując, że pracuje ona aktualnie u strony jako księgowa. Odmawiając wiarygodności wyjaśnieniom strony, organ wskazał, że były one zbieżne z zeznaniami J.S. jedynie w zakresie nawiązania kontaktu za pośrednictwem M. Organ odmówił też uwzględnienia wniosku o powołanie biegłego z zakresu budownictwa oraz wniosku o przeprowadzenie oględzin placu, na którym strona prowadziła działalność gospodarczą.

W opinii organu II instancji, zeznania wystawców faktur oraz całokształt dowodów zgromadzonych w sprawie pozwoliły na ustalenie, że S.Z., J.Ł. i J.S. nie wykonali czynności udokumentowanych spornymi fakturami, a strona o fikcyjności faktur doskonale wiedziała, a nawet celowo, z premedytacją, przez lata, zabiegała o pozyskiwanie pustych faktur u osób w trudnej sytuacji osobistej, życiowej, materialnej, co potwierdziły ustalenia kilku toczących się wobec niej w latach 2015 -2016 postępowań, z których wynika, że w toku działalności zmieniają się kolejno wystawcy faktur, a strona permanentnie korzysta z prawa do odliczenia.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, strona wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji, podniosła zarzut naruszenia:

1) przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 197 § 1, art. 199 , art. 210 § 1 pkt. 6 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej;

2) przepisów prawa materialnego, tj.: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i ust. 4, art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem skarżącego, postępowanie podatkowe nie zostało przeprowadzone w sposób wszechstronny i obiektywny. W sprawie winny zostać przeprowadzone jeszcze co najmniej dowody z wyjaśnień strony, a także dowody z zeznań następujących osób: S.Z., J.Ł. oraz J.S., A.R., S.A., B.B., B.P., B.T., B.D., K.Z., oraz dowody z oględzin miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika i z opinii biegłego z zakresu budownictwa. Odwołując się do art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 188, art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej, strona podniosła, że powinna mieć zagwarantowane czynne uczestnictwo przy przeprowadzaniu dowodów, w tym zeznań świadków. Została tego prawa skutecznie pozbawiona np. poprzez zaniechanie wezwania i przesłuchania w sprawie w charakterze świadka S.Z., a także poprzez opieranie się na zeznaniach świadków z innych postępowań.

Zdaniem strony, organ swe rozstrzygnięcia de facto oparł na tym, iż wobec S.Z. i J.Ł. zostały wydane decyzje podatkowe, od których nie wniesiono odwołań. Do akt sprawy dołączono tylko niektóre z dokumentów stanowiących część materiału zgromadzonego w postępowaniach prowadzonych wobec innych podatników. Ponadto organ odwołał się do sprawy karnej, w której S.Z. jest tylko oskarżonym i nie został jeszcze prawomocnie skazany. Nie wskazał, dlaczego nie dał wiary zeznaniom świadków, którzy zeznali, iż S.Z. dostarczał w 2010 r. palety drewniane (zeznania M.M., S.A., B.D., B.T., B.P.). Stwierdził, iż skoro w innych sprawach świadkowie ci nie wspomnieli o S.Z., to obecne ich zeznania są niewiarygodne. Tymczasem w ramach innych postępowań kontrolnych, świadkowie nie byli pytani o S.Z. Zdaniem strony, mając na względzie decyzję wydaną wobec S.Z., organ dopuścił się naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej. Skarżący zarzucił również, że organ nie wypowiedział się w kwestii wniosku o przesłuchanie A.R. Kwestionując zeznania byłej żony i syna S.Z., M., G. i C.S. oraz A.P., stwierdził, że osoby te nie miały wiedzy na temat działalności S.Z., w tym jego współpracy z podatnikiem. Podniósł, że nie kontrolował szczegółowo wszystkich swoich kontrahentów na przestrzeni lat. Odnosząc się do czynności organu I instancji w zakresie prób ustalenia dostawcy palet z gminy M., zarzucił, że organ zwrócił się jedynie do przypadkowo wytypowanych zakładów i tylko z tej gminy. Tymczasem świadek M.M. podał, iż z S.Z. kupował palety na terenie "[...]", lub jeszcze gdzieś. Ponadto, w ocenie skarżącego, dokładna analiza zeznań M.M. nie wskazuje, jakoby rozładunek palet trwał 4-5 h. Świadek zeznał bowiem jedynie jak to wygląda w jego subiektywnym odczuciu, podając, iż był raz w Zakładzie przed rozładunkiem, innym razem już w trakcie rozładunku. Zdaniem strony, nie mogły jej też obciążać takie okoliczności jak fakt opłacania faktur gotówką oraz brak pisemnej umowy. Organ przed wydaniem decyzji nie ustalił, czy można przesłuchać S.Z. Odwołał się w tej kwestii do swoich wcześniejszych ustaleń, które były czynione na czas ok. polowy 2015 r., a tym samym nie można było aktualne wykluczyć tej możliwości. Podatnik podniósł również, że należało podchodzić wyjątkowo ostrożnie do zeznań J.Ł. m. in. z uwagi na jego uzależnienie alkoholowe, zaburzenia natury psychicznej, itp. Wskazał na konieczność przesłuchania świadka w obecności biegłych lekarzy psychiatrów lub psychologa, w celu oceny zdolności świadka do konfabulacji. W ocenie podatnika, nieuprawnione były wnioski organu, że J.Ł. nie mógł prowadzić działalności gospodarczej z uwagi na uzależnienie od alkoholu. Konieczne było ponadto ustalenie danych kolegi ze szkoły, na którego wskazał J.Ł. i przesłuchanie tej osoby.

Strona zakwestionowała ponadto ustalenia w zakresie faktur wystawionych przez J.S. W jej ocenie, jej wyjaśnienia były zbieżne z zeznaniami J.S., a fakt wykonania prac potwierdzili również jego pracownicy. Podatnik zaznaczył, że zawarł umowę z J.S., a nie z osobą o imieniu M. Jednocześnie nie ma wiedzy, jakie umowy łączyły J.S. z tą osobą. W ocenie strony, oświadczeniem o treści: "Po odczytaniu mi oświadczenia, że treść jest zgodna z moimi słowami i zostałem wkręcony jak w "[...]", tylko nie dostałem ani pieniędzy ani kwiatów", J.S. nie potwierdził złożonych w dniu 13 stycznia 2016 r. zeznań, a wręcz je odwołał, co wymagało wyjaśnienia.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko.

Na rozprawie w dniu 16 lutego 2016 r. Sąd postanowił na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Ol 703/16 i sygn. akt I SA/Ol 704/16 i prowadzić je pod sygnaturą akt I SA/Ol 703/16.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016, poz. 718.) – w skrócie "p.p.s.a". Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu.

Badając legalność zaskarżonych decyzji w kontekście argumentów podniesionych w skargach, Sąd nie dostrzegł uchybień ani w odniesieniu do poszczególnych etapów stosowania prawa, ani w zakresie wiążących się z tym konsekwencji, których odzwierciedleniem jest treść zaskarżonych orzeczeń.

W ocenie Sądu, nie mogą zasługiwać na uwzględnienie postawione przez skarżącą zarzuty naruszenia prawa procesowego. W tej kwestii należałoby wyjaśnić, iż zgodnie z treścią art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Z kolei zasada prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) stanowi, że organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego jest nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale również prawidłowa ocena prawna wszystkich prawotwórczych w danej sprawie faktów. Realizacji tej zasady służą gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe (m.in. powołane przez stronę art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej). Statuują one obowiązek organu podatkowego zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Obowiązek ten jest niezależny od tego, czy niezbędny materiał dowodowy potwierdza stanowisko strony, czy też je podważa. Wreszcie wskazać należy, że powstałe z poszanowaniem wyżej przytoczonych zasad regulujących postępowanie podatkowe, rozstrzygnięcie organ winien uzasadnić stosownie do art. 210 Ordynacji podatkowej.

Sąd nie dopatrzył się w niniejszej sprawie wskazanych w skargach naruszeń przepisów postępowania. Zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 197 § 1, art. 199, art. 210 § 1 pkt. 6 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej nie mogą ostać się w kontekście, iż stan faktyczny został ustalony ponad wszelką wątpliwość, a ocena materiału dowodowego miała pełny charakter, przy pełnym zachowaniu gwarancji strony poprzez jej czynny udział w postępowaniu. Sąd ocenił również zupełność uzasadnienia zaskarżonych decyzji i stwierdził ich zgodność z art. 210 Ordynacji podatkowej. W związku zaś z tym, że Ordynacja podatkowa nie przyjęła zasady bezpośredniości w postępowaniu dowodowym, o czym stanowi art. 181, organy mogły wykorzystać na potrzeby postępowania dowodowego również materiały zgromadzone w innych postępowaniach, w tym zarówno podatkowych, jak i karnych. I choć postępowanie podatkowe i postępowanie karne to dwa różne rodzaje postępowań, z których każde realizuje swoje własne cele, to w pewnych sytuacjach mogą zachodzić określone związki pomiędzy nimi, jak choćby przewidziana w art. 181 Ordynacji podatkowej możliwość wykorzystania jako dowodów, materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnym. Tak też było w rozpoznawanej sprawie, w której organy podatkowe po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, w toku którego wykorzystano materiały zgromadzone z innych postępowań, umożliwiając stronie możliwość wypowiedzenia się w przedmiocie tych dowodów, poczyniły określone ustalenia faktyczne.

W ocenie Sądu, prawidłowo organy podatkowe nie uwzględniły wniosków dowodowych strony, wykazując racjonalnie i logicznie w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji zasadność takiego postępowania. Uznać bowiem należy, że rzeczywiście nie było potrzeby przesłuchania strony, skoro wielokrotnie składała ona wyjaśnienia, zmieniając ich treść, co powodowało, że walor ponowionego ewentualnie dowodu byłby wątpliwy. Podobnie w zakresie wniosku dowodowego o przesłuchanie wystawców faktur, pracowników strony, A.R., K.Z., czy też o ponowne oględziny placu w miejscu prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej i o dopuszczenie dowodu z opinii biegłych, organ podatkowy II instancji jasno i logicznie uzasadnił niecelowość ich przeprowadzenia z uwagi na brak ich przydatności z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy.

Przechodząc zatem do oceny zastosowania w niniejszej sprawie prawa materialnego, w pierwszej kolejności należałoby zauważyć, że istota sprawy sprowadza się do tego, że w badanym okresie strona zaewidencjonowała w ewidencjach zakupu i w deklaracjach dla podatku od towarów i usług podatek naliczony, wynikający z faktur zakupu palet drewnianych oraz zakupu usług budowlanych, wystawionych przez następujące podmioty: S.Z, J.Ł. oraz J.S. W świetle ustaleń postępowań, faktury wystawione przez te podmioty nie odzwierciedlały zdarzeń gospodarczych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (j.t. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W sytuacji przyjęcia przez organy podatkowe, że zaewidencjonowane przez podatnika faktury zakupu nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych zastosowanie ma art. 88 ust. 3 a) pkt 4 lit. a) ustawy. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość potrącenia o podatek naliczony kwoty podatku należnego poniesiony we wcześniejszej fazie obrotu, jeżeli rzeczywiste nabycie towaru czy usługi jest związane ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże to podstawowe prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nie jest bezwzględne w tym znaczeniu, że ustawodawca wymaga spełnienia pewnych warunków, a w określonych przez siebie sytuacjach wyłącza nawet to prawo. Jednym z podstawowych warunków uprawniających podatnika do skorzystania z przyznanego mu prawa jest to, aby czynności opodatkowane kreujące u zbywcy podatek należny odpowiadający u nabywcy podatkowi naliczonemu w rzeczywistości zaistniały. Potwierdzeniem tego może być wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën, C-342/87, w którym stwierdzono, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który jest należny tylko z tego powodu, że został wykazany na fakturze.

W tym kontekście dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Nie stanowi to jednak uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy. Prawo do odliczenia jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności u podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli nie ma takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym nie ma też prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Przy czym, co istotne, w przypadku gdy dana transakcja nie dokumentuje dostaw rzeczywistych, organ podatkowy nie ma obowiązku podejmowania dalszych czynności badawczych co do świadomości strony; wówczas oczywiste jest bowiem, że podatnik musiał mieć świadomość uczestniczenia w takich działaniach.

W ocenie Sądu, zgromadzone w niniejszej sprawie dowody uzasadniały w dostateczny sposób główną tezę zaskarżonych decyzji, iż udokumentowane spornymi fakturami usługi nie zostały w rzeczywistości dokonane, a to z kolei stanowiło wystarczającą podstawę do pozbawienia strony prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach. Ocenę tę potwierdzały w szczególności zeznania wystawców faktur (J.Ł., J.S.). Niemniej jednak organ nie ograniczył się wyłącznie do tych dowodów, ale dokonał również ich konfrontacji z wyjaśnieniami strony, jak i zeznaniami innych świadków, głównie pracowników strony, oraz dowodami zebranymi w toku innych postępowań zarówno podatkowych, jak i karnych. W wyniku tej konfrontacji organ odwołał się przede wszystkim do ustaleń w przedmiocie okresów i okoliczności rejestracji działalności gospodarczej przez wystawców faktur. Z ustaleń tych wynikało, że S.Z. zarejestrował działalność gospodarczą pod firmą "[...]" w okresie od "[...]" do "[...]", składając w tym czasie deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń i luty 2011 r., w których wykazał po stronie nabyć i dostaw kwoty 0 zł. Podobnie J.Ł. zgłosił rozpoczęcie działalności gospodarczej od dnia "[...]", przy czym został wykreślony z ewidencji działalności decyzją z dnia "[...]". W deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 r. wykazał nabycie i dostawę, za sierpień 2011 r. nie wykazał żadnych wartości, a za wrzesień – październik 2011 r. wykazał kwotę 0 zł. Natomiast w przypadku faktur, na których jako wystawca widniał J.S., ustalono, że prowadzona przez niego od 1997 r. działalność gospodarcza w zakresie naprawy i konserwacji łodzi została wykorzystana do procederu wprowadzania do obrotu pustych faktur. J.S. dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, ale nie złożył żadnej deklaracji dla tego podatku. W ocenie Sądu, zarejestrowanie działalności na krótki okres, posługiwanie się fikcyjnymi adresami działalności oraz oferowanie dostaw towarów niezwiązanych z przedmiotem działalności wpisanym do ewidencji (w przypadku S.Z.), przemawiały za uznaniem, iż wystawcy jedynie pozorowali prowadzenie działalności gospodarczej.

W odniesieniu do faktur, w których treści jako wystawcę wskazano S.Z. nie znalazły potwierdzenia w materiale dowodowym wyjaśnienia strony, że S.Z. sam się do niego zgłosił i zaproponował dostawę palet pochodzących z "[...]". Z akt sprawy wynikało bowiem, że żaden z 23 podmiotów z powiatu "[...]", których przedmiotem działalności była produkcja i sprzedaż palet, nie potwierdził współpracy z S.Z. w latach 2010-2011. Okoliczności prowadzenia przez S.Z. działalności gospodarczej w tym okresie przeczyły również zeznania świadków (M.Z., J.Ł., M. i C.S.), z których wynikało, że znajdował się on w trudnej sytuacji osobistej i finansowej, gdyż był uzależniony od hazardu, nie miał środków do życia ani mieszkania oraz szukał pracy. Przy czym J.Ł., przesłuchany w charakterze podejrzanego w toku postępowania przygotowawczego, podał wprost, iż S.Z. chwalił mu się, że wystawiał na rzecz podatnika puste faktury za pieniądze. Z ustaleń postępowania wynikało również, że S.Z. nie zatrudniał pracowników i nie posiadał środków transportu do przewozu palet. Prawidłowo w tym kontekście organ zwrócił również uwagę na wymagania jakościowe, jakie winny były spełniać palety sprzedawane przez podatnika na rzecz dalszego odbiorcy palet, firmy "[...]". Słusznie uznały, że nie zasługuje na uwzględnienie wersja zdarzeń przedstawiana w tym zakresie przez skarżącego, w sytuacji gdy jego wyjaśnienia były sprzeczne, a przede wszystkim były niezgodne z zasadami doświadczenia życiowego i racjonalności prowadzenia działalności gospodarczej. Niewiarygodne było bowiem, aby przedsiębiorca pozwolił sobie na tak znaczną niefrasobliwość w doborze dostawcy palet, zważywszy zwłaszcza na ustalenia organu co do wysokich wymagań jakościowych, jakim te palety musiały odpowiadać. W ocenie Sądu, skoro wymagania te były bardzo precyzyjnie określone, zaprzeczało to możliwości zakupu towaru od kontrahenta nieznanego na rynku. Również wyjaśnienia podatnika w kwestii dostaw palet nie były jednoznaczne i budziły wątpliwości, w sytuacji gdy podatnik w toku przesłuchania w dniu 22 listopada 2013 r. nie wskazał S.Z. jako dostawcy, podając jednocześnie innych dostawców. Dopiero w dniu 7 października 2014 r. w ramach postępowania prowadzonego wobec S.Z., podał, że przypomniał sobie dostawcę palet. W tym kontekście zasadnie organ odmówił wiarygodności dowodom z zeznań świadków: S.A., B.P., B.T., D.Ż., B.D., wskazując, że poza B.P. wszystkie te osoby są obecnie zatrudnione u podatnika. Trafnie wyeksponował, że przesłuchani po raz pierwszy B.P., B.T., B.D., D.Ż. nie wskazali S.Z. jako dostawcę palet, co mogło sugerować wniosek o wywieraniu wpływu podatnika na ich późniejsze zeznania. Prawidłowo organ odmówił też mocy dowodowej zeznaniom M.M., który opisał przebieg rzekomych dostaw palet w sposób zupełnie odmienny od pracowników podatnika, przede wszystkim w kwestii czasu rozładunku samochodu z paletami. M.M. podał, że poznał bliżej jednego z pracowników, tj. B.T. Jednak B.T. nie był jednak w stanie wskazać, czy S.Z. przyjeżdżał do P. sam, czy z kimś. Ponadto M.M. przedstawił okoliczności odnoszące się do sytuacji materialnej S.Z. w sposób skrajnie odmienny niż pozostali przesłuchani na tę okoliczność świadkowie.

Uwzględniając powyższe ustalenia, zdaniem Sądu, istniały wystarczające podstawy do zakwestionowania rzeczywistego charakteru spornych transakcji, mimo braku możliwości przesłuchania S.Z. w charakterze świadka. Przy czym niemożność przeprowadzenia dowodu miała charakter obiektywny, gdyż niemożliwe było ustalenie miejsca pobytu i zamieszkania S.Z. w uwagi na jego ukrywanie się przed organami ścigania i wymiarem sprawiedliwości. Dyrektor Izby Skarbowej ustalił również, że Sąd Rejonowy wyrokiem z dnia "[...]", sygn. akt "[...]", skazał S.Z. za to, że w okresie od 12 maja 2010 r. do 28 lutego 2011 r. ułatwił swoim zachowaniem podatnikowi popełnienie czynu zabronionego, przekazując mu faktury o łącznej wartości 567.721,23 zł, mimo, że opisane na fakturach zdarzenia gospodarcze nie miały miejsca. Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom strony, S.Z. został uznany za winnego zarzucanego mu czynu, natomiast sama okoliczność, że powołany wyrok nie jest prawomocny, nie mogła prowadzić do zakwestionowania rozstrzygnięć organu. Nie zasługiwały też tym samym na uwzględnienie zarzuty skarżącego, że organ swoje rozstrzygnięcie oparł tylko i wyłącznie na decyzji wydanej wobec S.Z., od której nie złożył on odwołania.

Sąd zaakceptował również prawidłowość ustaleń organu w kwestii faktur wystawionych przez J.Ł. Ustalenia te zostały zasadniczo oparte na dowodzie z zeznań J.Ł., który przyznał, że zarejestrował działalność gospodarczą, lecz faktycznie jej nie prowadził. Proceder został zainicjowany przez jego znajomego ze szkoły podstawowej, z którym pojechał do podatnika w celu okazania mu dokumentów firmy. J.Ł. zeznał, że wystawił i podpisał tylko część z okazanych mu w toku przesłuchania faktur, za co otrzymał łącznie kwotę około 5.000 zł. Przedstawił również swą sytuację życiową i materialną. Podał, że cierpi na chorobę alkoholową od 1993 r., w latach 2011 - 2012 nie był zatrudniony, utrzymuje się z zasiłku z pomocy społecznej oraz pomocy rodziców, u których mieszka. Okoliczności te znalazły potwierdzenie w zeznaniach ojca J.Ł. oraz w przedłożonej dokumentacji medycznej, z której wynikało m.in., że w datach wystawienia dwóch faktur na rzecz podatnika, tj. w okresie od 5 maja do 16 czerwca 2011 r. J.Ł. leczył się w Szpitalu Psychiatrycznym. Również pracownicy strony zeznali, że nie znają J.Ł. bądź też nie potwierdzili, żeby jakaś firma zewnętrzna (poza kontrahentami z "[...]") przywoziła gotowe palety.

W tych okolicznościach Sąd podzielił stanowisko organów, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy podatku od towarów i usług był wniosek strony o powołanie biegłego w celu oceny zdolności J.Ł. do konfabulacji. Jak trafnie ocenił organ odwoławczy, dowód ten nie miał wpływu na ustalenie spornej w sprawie okoliczności, czy wystawione faktury dokumentowały rzeczywiście wykonane czynności. Przy czym wobec tych ustaleń o wystawianiu pustych faktur, w dniu "[...]" wydano wobec J.Ł. decyzję w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, październik, listopad 2011 r. oraz styczeń i luty 2012 r.

Sąd jako prawidłowe ocenił także ustalenia organu w kwestii faktur wystawionych przez J.S. Z ustaleń tych wynikało, że podatnik oraz osoba o imieniu M., za pośrednictwem której J.S. nawiązał kontakt z podatnikiem, posłużyli się nim do wystawiania pustych faktur. Za namową tej osoby J.S. rozszerzył profil prowadzonej od 1997 r. działalności o usługi budowlane. W okresie sierpień – grudzień 2011 r., tj. w okresie około 2, 3 miesięcy z przerwami, pracował w tartaku u podatnika, wykonując prace budowlane. Zeznał, że okazane mu w toku przesłuchania faktury wystawił M., on sam podpisał i przystawił pieczątkę jedynie na 3 fakturach, a o ilości faktur dowiedział się dopiero w toku przesłuchania. W świetle tych ustaleń, usługi remontowo – budowlane zostały wykonane przez podatnika we własnym zakresie. Nie było przy tym podstaw do przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa oraz dowodu z oględzin placu, na którym strona prowadziła działalność gospodarczą, skoro dowody te nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia kwestii, czy badane faktury dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze.

W ocenie Sądu, opisane powyżej dowody tworzyły obraz sprawy, w których transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz strony przez S.Z., J.Ł. i J.S. miały fikcyjny charakter. Z uwagi na okoliczności sprawy uprawniony był również wniosek, że strona świadomie i celowo użyła pustych faktur w celu niedozwolonej optymalizacji zobowiązań podatkowych, co potwierdzały ustalenia także innych postępowań, z których wynikało, że podatnik świadomie i celowo pozyskiwał puste faktur u osób w trudnej sytuacji osobistej i finansowej, i następnie posługiwał się nimi w swych rozliczeniach podatkowych także w innych okresach prowadzenia działalności (maj, czerwiec, wrzesień – listopad 2010 r. oraz za czerwiec – wrzesień 2012 r. i styczeń 2013 r.). Stanowisko to podzielił również tut. Sąd w wyroku z dnia 27 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 537/15, którym oddalił skargę podatnika na decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec – wrzesień 2012 r. i styczeń 2013 r.

Zdaniem Sądu, podnoszone w skargach zarzuty w zakresie prowadzonego postępowania dowodowego stanowią powtórzenie zarzutów stawianych na etapie postępowania podatkowego albo mają charakter na tyle ogólny, że ciężko jest się do nich ustosunkować. Ocenę w zakresie poszczególnych wniosków dowodowych przedstawiono w uzasadnieniu w odniesieniu do poszczególnych wystawców faktur. Sąd podzielił również prawidłowość oceny stanu faktycznego dokonanej przez organy i zastosowanie do niej normy wynikającej z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle powyższych ustaleń organy podatkowe miały pełne podstawy do uznania, że udokumentowane zakwestionowanymi fakturami VAT czynności w istocie nie miały miejsca. W konsekwencji w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług prawidłowo pozbawiły podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Reasumując, wbrew twierdzeniom skarg, ustalenia faktyczne, dokonane przez organy i zaakceptowane przez Sąd, oparto na materiale dowodowym mającym cechy kompletności. Sąd nie stwierdził przy tym naruszenia wymienionych w skardze przepisów prawa materialnego i procesowego uzasadniających uchylenie zaskarżonych decyzji.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargi.