Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1318/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2014 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2011 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1318/13

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z [...] r. określającą M. P. prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2011r. w kwocie 7.309,00 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wskazał, że skarżąca nabywając w dniu 2 sierpnia 2011 r. nieruchomość położoną w K., przy ul. A. 4, nabyła ją na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dopiero w późniejszym okresie, nie objętym prowadzonym postępowaniem podatkowym, zmieniono przeznaczenie tej nieruchomości zamierzając ją sprzedać.

Zdaniem organu, podatniczce, z uwagi na powyższe, nie przysługiwało w III kwartale 2011 r. prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur potwierdzających zakup przedmiotowej nieruchomości, a także z faktur na wykończenie i wyposażenie posadowionego na niej budynku.

Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z [...] r. określił skarżącej prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2011 r. w kwocie 7.309,00 PLN.

Od decyzji organu I instancji podatniczka złożyła odwołanie zarzucając temu rozstrzygnięciu naruszenie:

1. art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez jego bezpodstawne niezastosowanie w sprawie,

2. art. 187 par. 1 ustawy Ordynacji podatkowej, poprzez niewszechstronne i niewyczerpujące rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, albowiem z pominięciem wskazanych przez stronę dowodów, które miały istotne znaczenie dla sprawy, gdyż wskazywały w sposób oczywisty na niezmienny i trwały zamiar podatniczki nabycia nieruchomości w K. z zamiarem jej odsprzedaży z zyskiem, a więc nabycia nieruchomości w celu wykonana działalności opodatkowanej,

3. art. 191 ustawy Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie przez organ podatkowy ustaleń w sposób sprzeczny z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, które miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji,

4. art. 121 ustawy Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych,

5. art. 122 ustawy Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie niezbędnej dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznej, iż sporny budynek jest towarem handlowym przeznaczonym do zarobkowej działalności strony, przez pominięcie niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia sprawy dowodów szczegółowo wymienionych w odwołaniu,

6. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez stwierdzenie, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup spornej nieruchomości oraz wykończenie i wyposażenie domu,

7. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez bezpodstawne obniżenie kwoty podatku naliczonego, na skutek błędnego uznania, że zamiarem strony było nabycie nieruchomości do celów niezwiązanych z prowadzoną przez nią działalnością, oraz że strona dopiero w 2012r. zmieniła przeznaczenie nieruchomości do celów związanych z działalnością opodatkowaną, pomimo tego, że podatniczka miała cały czas stały i niezmienny zamiar nabycia nieruchomości w celu odsprzedaży jej z zyskiem już w chwili nabycia nieruchomości oraz dalej kontynuuje działalność w zakresie zarobkowego nabywania nieruchomości, czego konsekwencją było bezpodstawne niezastosowanie przez ten organ art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy - zdaniem organu od 2012r. doszło do zmiany przeznaczenia nieruchomości na cele związane z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą - konieczne byłoby dokonanie stosownej korekty, a nie całkowite pozbawienie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących zakup spornej nieruchomości oraz jej wykończenie i wyposażenie, co bezpodstawnie pominął organ pierwszej instancji.

Mając na uwadze argumentację strony zawartą w złożonym odwołaniu Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności stwierdził, że zarzuty dotyczące naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisu art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej są w całości nietrafione, nie uwzględniają bowiem regulacji, które: po pierwsze, wyłączają obowiązek informowania organów podatkowych o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, po wtóre zwalniają te organy od stosowania limitów czasu trwania kontroli podatkowej. Zdaniem organu, autor odwołania pominął również te przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, które do terminów trwania określonych czynności nakazują nie wliczać terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu.

W opinii organu II instancji nie sposób postawić zarzutu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w O., iż ten nie zebrał całego dostępnego w sprawie materiału dowodowego.

Wskazano, że organ pierwszej instancji celem wyjaśnienia istniejącego w sprawie stanu faktycznego występował zarówno do skarżącej, jak i do innych organów podatkowych, by te wykonały stosowne czynności, przykładowo przeprowadziły: oględziny w spornej nieruchomości, czynności sprawdzające u kontrahentów, czy wreszcie przeprowadziły je również u podmiotów, które miały prowadzić, stosownie do wyjaśnień złożonych przez skarżącą, działania zmierzające do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Podkreślono dalej, że dokonując oceny sposobu prowadzenia postępowania organu pierwszej instancji nie można pominąć kwestii, że w dwóch przypadkach organ ten podejmował czynności celem ustalenia istniejącego w sprawie stanu faktycznego, jednakże z uwagi na postawę strony działania te nie przyniosły żadnego efektu.

Co do zarzutu naruszenia art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej podniesiono, iż analizując zaskarżone rozstrzygnięcie nie stwierdzono, by organ pierwszej instancji pominął jakikolwiek dowód w tym aspekcie, by w stosunku do niego nie zajął jakiegokolwiek stanowiska. Innymi słowy każdy dowód został oceniony, natomiast fakt, że ocena ta mogła się różnić od oceny dokonanej przez pełnomocnika strony nie stanowi o naruszeniu ww. przepisu.

Odnosząc się zaś do szczegółowych zarzutów dotyczących pominięcia niektórych dowodów wskazano, że organ pierwszej instancji nie pominął dokumentacji zdjęciowej przedstawionej przez stronę - uznał jedynie, że bardziej wiarygodna i dająca obraz istniejącego w rzeczywistości stanu faktycznego jest dokumentacja zdjęciowa zebrana podczas przeprowadzonych oględzin przez organ podatkowy.

Zdaniem organu II instancji, wbrew temu co podniesiono w złożonym odwołaniu, organ pierwszej instancji odniósł się do kwestii ustalonej przez podatniczkę ceny, za jaką miała zostać sprzedana sporna nieruchomość. Dowodem na to jest wystąpienie do organu podatkowego właściwego miejscowo dla spornej nieruchomości celem przekazania przez ten organ informacji o cenach transakcyjnych nieruchomości podobnych do będącej przedmiotem sporu. Nie znalazł aprobaty organu odwoławczego zarzut, iż organ pierwszej instancji winien celem ustalenia rzeczywistej wartości spornej nieruchomości wystąpić do biegłego o sporządzenie opinii w tej kwestii. Organ pierwszej instancji posiadał informacje o cenach transakcyjnych nieruchomości w miejscowości, w której znajduje się sporna nieruchomość, ponadto kluczowe znaczenie w sprawie ma nie tyle dokładna wartość samego domu, ale cena jaką można byłoby ewentualnie uzyskać z tytułu jego sprzedaży. W tym przypadku bardziej miarodajnym dowodem jest znajdująca się w aktach sprawy informacja o cenach transakcyjnych, a nie wycena nieruchomości dokonana przez biegłego.

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że w analizowanej sprawie przedmiotem oceny były następujące dowody:

1. dokumenty związane z zakupem spornej nieruchomości, tj. akt notarialny, faktury zakupu nieruchomości, dowód wewnętrzny nr 3, oświadczenie strony z 3 lutego 2012r., faktury związane z wykończeniem budynku;

2. dowody potwierdzające podejmowane przez stronę działania zmierzające do sprzedania nieruchomości, tj. zawarte umowy na pośrednictwo, ogłoszenia, ustalenie ceny sprzedaży;

3. dokumentacja zdjęciowa wykonana zarówno przez stronę jak i w ramach oględzin przez organ podatkowy;

4. faktury zakupu wody, prądu, oleju opałowego.

Przedstawiając obszerną analizę powyższego materiału dowodowego oceniono, że sporna nieruchomość nie została zakupiona w celach handlowych, służyła zaś zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych podatniczki i jej rodziny.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa podkreślono, że nie można czynić zarzutu organom podatkowym, iż te podejmują określone czynności celem ustalenia istniejącego w sprawie stanu faktycznego, nawet w przypadku gdy strona w pierwszej kolejności przedstawi określone dowody potwierdzające jej zdaniem istnienie danej okoliczności faktycznej. Zdaniem organu przebieg postępowania w sprawie potwierdza zasadność przeprowadzania kontrdowodu w zakresie dowodów składanych przez stronę, ponieważ wygląd nieruchomości utrwalony w trakcie oględzin w sposób zasadniczy różni się od tego utrwalonego na zdjęciach przekazanych przez podatniczkę.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa wskazano, że nie można organowi pierwszej instancji postawić zarzutu, iż ten nie podjął wszelkich niezbędnych działań celem ustalenia istniejącego w sprawie stanu faktycznego. Okoliczność zaś, że niektórym dowodom organ pierwszej instancji nie dał wiary, jest kwestią ich oceny, do której organ ten na mocy przepisów ustawy Ordynacja podatkowa ma niekwestionowane prawo.

Przechodząc do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego powołano się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i stwierdzono, że przepis ten ma zastosowanie tylko i wyłącznie do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zdaniem organu II instancji przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta w związku wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zatem w tym przypadku nie przysługiwało stronie prawo, o którym mowa w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazano nadto, że w sprawie nie będzie miał także zastosowania przepis art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Zaskarżona decyzja dotyczy bowiem III kwartału 2011 r. i w tym okresie nie zaistniały przesłanki o których mowa w tym przepisie.

Reasumując podniesiono, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów ustawy Ordynacja podatkowa i ustawy o podatku od towarów i usług. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej, organ pierwszej instancji podjął wszelkie niezbędne czynności celem ustalenia istniejącego w sprawie stanu faktycznego, następnie dokonał oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Ocena ta nie miała zaś charakteru dowolnego, organ kierował się zasadami logiki i doświadczenia życiowego.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez jego bezpodstawne niezastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy organ miał obowiązek jego zastosowania, w związku z bezprawnym wykorzystaniem w toku postępowania podatkowego dowodów pozyskanych w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej z naruszeniem przepisów prawa, które miały istotny wpływ na wynik kontroli, to jest:

a) art. 79 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 282b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, (zwana dalej "Ordynacja podatkowa"),poprzez bezpodstawne wszczęcie kontroli podatkowej bez uprzedniego zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej;

b) art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez bezprawne przekroczenie czasu trwania kontroli podatkowej;

c) art. 83 ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez bezpodstawne wydłużenie czasu trwania kontroli podatkowej w drodze postanowienia z dnia [...] r. o wyznaczeniu nowego terminu zakończenia kontroli, która powinna była się zakończyć w pierwszych 12 dniach roboczych lutego 2012 roku,

d) art. 290 § 1 oraz 2 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez dokumentowanie w arbitralny i dowolny sposób przebiegu kontroli w zakresie określenia czasu przeprowadzenia kontroli;

2. art. 127 Ordynacji podatkowej, polegające na ograniczeniu zakresu rozpoznania sprawy do przeprowadzenia jedynie kontroli decyzji oraz podniesionych w odwołaniu zarzutów, w sytuacji gdy organ odwoławczy miał obowiązek ponownego merytorycznego załatwienia sprawy,

3. art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewszechstronne rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, albowiem z pominięciem:

a) oświadczenia podatnika z dnia 03.02.2012 r., oraz dowodu wewnętrznego nr 3 z dnia 2.09.2011 r. potwierdzającego przyjęcie budynku położonego w K. jako towaru handlowego,

b) zdjęć wykonanych przez podatnika,

c) umów pośrednictwa sprzedaży z dnia 29.02.2012 r. z A. oraz z dnia 7.08.2012 r. z firmą B.

d) ogłoszeń na portalu A., B., C., przykładowych ulotek, ogłoszeń oraz faktur VAT dokumentujących wydatki na zamieszczone ogłoszenia oraz ulotki,

- pomimo tego, iż dowody te miały istotne znaczenie dla sprawy, gdyż wskazywały w sposób oczywisty na niezmienny i trwały zamiar podatnika nabycia nieruchomości w K. z zamiarem jej odsprzedaży z zyskiem, a więc nabycia nieruchomości w celu wykonywania działalności opodatkowanej;

4. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie przez organ podatkowy ustaleń w sposób sprzeczny z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, które miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, przez dokonanie oceny dowodów:

a) w sposób dowolny, wybiórczy i niewszechstronny, albowiem z pominięciem dowodów w postaci:

• oświadczenia podatnika z dnia 03.02.2012 r. oraz dowodu wewnętrznego nr 3 z dnia 2.09.2011 r. wraz z wydrukiem z portalu internetowego A. - potwierdzających nabycie budynku położonego w K. przez podatnika jako towaru handlowego do dalszej odsprzedaży,

• wyjaśnień podatnika i reprezentanta do kontroli podczas oględzin,

• zdjęć zrobionych przez podatnika,

• umów pośrednictwa sprzedaży oraz pośrednictwa najmu z dnia 29.02.2012 r. z A. oraz umowy pośrednictwa sprzedaży z 7.08.2012 r. z firmą B.

• ogłoszeń na portalu A., B., C., przykładowych ulotek, ogłoszeń, oraz faktur VAT dokumentujących wydatki na zamieszczone ogłoszenia oraz ulotki,

• umowy zakupu nieruchomości z dnia 28.12.2012 r.,

- potwierdzających w sposób spójny, logiczny i wiarygodny istotną dla sprawy okoliczność, a mianowicie, iż podatnik nabył nieruchomość w K. z zamiarem jej późniejszej odsprzedaży z zyskiem, po uprzednim podwyższeniu standardu budynku zakupionego w stanie deweloperskim, a więc w celu związanym z prowadzoną przez podatnika działalnością opodatkowaną.

b) w sposób sprzeczny z zasadami doświadczenia życiowego w odniesieniu do dowodów:

• wymienionych w lit. (a) powyżej, polegający na bezpodstawnym przyjęciu, iż nieruchomość położona w K. jest w sposób stały użytkowana na cele prywatne, czemu przeczą zasady doświadczenia życiowego, zgodnie z którymi należy przyjąć, iż dowody te wskazują na trwały, konsekwentny i niezmienny zamiar nabycia nieruchomości w celu jej odsprzedaży z zyskiem,

• w postaci zdjęć sporządzonych w trakcie oględzin budynku, w świetle których, nie można zaakceptować twierdzenia organu, iż podatnik użytkuje wraz z jego rodziną przedmiotowy budynek położony w K. w celach mieszkalnych, gdyż przeczą temu zasady doświadczenia życiowego, w świetle których zasadne jest przyjęcie, iż gdyby podatnik rzeczywiście stale zamieszkiwał w przedmiotowym budynku, to (starając się ukryć ewentualny fakt zamieszkiwania w przedmiotowym budynku) będąc uprzednio zawiadomiony o dacie oględzin podjąłby czynności w celu ukrycia tego faktu poprzez usunięcie z budynku wszelkich rzeczy codziennego użytku,

• uwidocznione na zdjęciach przedmioty odzwierciedlają wyłącznie stan posiadania majątku podatnika znajdującego się w miejscowości K., nie rozstrzygają natomiast kluczowych okoliczności: kiedy, w jakiej częstotliwości, w jakich warunkach i zakresie podatnik korzystał z dostrzeżonych na zdjęciach przedmiotów,

• uwidocznione na zdjęciach przedmioty codziennego użytku mogły i służyły zaspokojeniu jedynie podstawowych potrzeb podatnika, związanych z jego krótkotrwałym pobytem w przedmiotowym budynku,

c) w sposób sprzeczny z zasadami prawidłowego rozumowania i logicznego wnioskowania, poprzez błędne przyjęcie, iż:

• nieuwzględnienia przez podatnika w kosztach wydatków dokumentujących zakup wody, prądu, oleju opałowego,

• z ustalenia przez podatnika pierwotnie wysokiej oferowanej ceny sprzedaży,

• w treści umowy sprzedaży nieruchomości w K. wymienienia się nazwiska obojga małżonków,

• podatnik podjął działania zmierzające do sprzedaży lub wynajmu nieruchomości dopiero po rozpoczęciu kontroli podatkowej,

- wynika, że podatnik nabył pierwotnie nieruchomość w celu niezwiązanym z prowadzoną przez niego działalnością opodatkowaną, co jest sprzeczne z zasadami logicznego rozumowania, gdyż powyższe stwierdzenia organu stanowią jedynie dowolne i jednostronne przypuszczenia, nie wynikające z żadnych dowodów, a nie logiczne wnioski wynikające z prawidłowo przeprowadzonego wnioskowania dedukcyjnego, opartego na zebranych w sprawie dowodach;

5. naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, poprzez stwierdzenie, iż podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup nieruchomości położonej w K. oraz wykończenie i wyposażenie nieruchomości;

6. naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez bezpodstawne obniżenie kwoty podatku naliczonego, na skutek błędnego uznania, iż zamiarem podatnika było nabycie nieruchomości do celów niezwiązanych prowadzoną przez podatnika działalnością, pomimo tego, iż podatnik miał stały i niezmienny zamiar nabycia nieruchomości w celu odsprzedaży jej z zyskiem już w chwili nabycia nieruchomości, co podatnik wielokrotnie podkreślał w toku postępowania oraz dalej kontynuuje działalność w zakresie zarobkowego nabywania nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r. oraz zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. – Dz.U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozpoznając skargę rozstrzyga w granicach danej sprawy, jednakże nie jest związany zarzutami i wnioskami tej skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wyrok wydawany jest na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). W tym też zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w tak zakreślonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna.

Zasadnicza kwestia sporna dotyczy oceny, czy skarżącej z tytułu poniesionych wydatków na zakup nieruchomości położonej w K. przy ulicy A. 4 i wydatków na wykończenie budynku na zakupionej nieruchomości przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dalej u.p.t.u., w szczególności czy istnieje związek pomiędzy nabytą nieruchomością a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zdaniem strony skarżącej poniesione wydatki na zakup nieruchomości i wykończenie domu mają bezpośredni związek z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej, bowiem nabycie nieruchomości nastąpiło z zamiarem jej odsprzedania.

W ocenie organów podatkowych podatniczka nabywając w sierpniu 2011 r. przedmiotową nieruchomość, nabyła ją na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dopiero w późniejszym okresie, nie objętym prowadzonym postępowaniem podatkowym, zmieniono przeznaczenie tej nieruchomości zamierzając ją sprzedać. Konsekwencją powyższego jest zakwestionowanie podatniczce prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur potwierdzających zakup nieruchomości.

Jak słusznie wskazują, zarówno strona skarżąca jak i organy podatkowe, generalna zasada regulująca prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego sformułowana została w przepisie art. 86 ust. 1 u.p.t.u., według której podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, za wyjątkiem wymienionych w tym przepisie przypadków.

Z dniem 1 maja 2004 r., tj. z dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej, prawo wspólnotowe stało się "integralną częścią" polskiego porządku prawnego. System prawa składa się obecnie z podsystemu prawa unijnego (przepisy traktatowe, przepisy ustanowione przez prawodawcę wspólnotowego, w tym rozporządzenia, dyrektywy) oraz podsystemu prawa polskiego. W skład obowiązujących źródeł prawa wchodzi Dyrektywa 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L 347), która zastąpiła od dnia 1 stycznia 2007r. VI Dyrektywę Rady z dnia 17 maja 1977 r. (Dz. U. UE L 77.145.1) w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatkowego (77/388/EEC). Dyrektywę, jako szczególny akt normatywny, który funkcjonuje we wspólnym porządku prawnym, winno odzwierciedlać prawo krajowe, a wewnętrzne normy implementacyjne winny być podstawą prawną rozstrzygania sporów. Polski ustawodawca dokonał jej implementacji uchwalając w dniu 11 marca 2004 r. ustawę o podatku od towarów i usług. Stosując przepisy prawa krajowego obowiązkiem organów państwa członkowskiego jest interpretowanie przepisów prawa wewnętrznego w "świetle brzmienia i celów" dyrektywy, która nie wywołuje skutku bezpośredniego.

Realizując ten obowiązek, odnieść należy uregulowania zawarte w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. do obowiązującej w zakresie podatku od wartości dodanej Dyrektywy 2006/112/WE, stwierdzając, że jest on odzwierciedleniem zawartej w art. 168 Dyrektywy, uznanej za podstawową, zasady wspólnego systemu VAT, wiążącej prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystąpieniem czynności opodatkowanych.

Fundamentalną cechą podatku od wartości dodanej, wynikającą z postanowień Dyrektywy, jest zasada neutralności podatku dla podatników, która realizowana jest poprzez umożliwienie podatnikowi obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, związanych z jego działalnością gospodarczą. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT jako podstawowe prawo podatnika, co zostało potwierdzone w szeregu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości UE. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną, dlatego też korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT jako fundamentalne prawo podatnika, a nie jako jego przywilej. Stanowisko takie zaprezentowane zostało w szeregu orzeczeń TSUE m.in. w sprawie 268/83 dotyczącej sporu D.A. Rompelman i E.A Rompelman a Minister Financiën (Holandia), w uzasadnieniu którego podkreślono zasadę neutralności podatku VAT dla podatnika.

Także w wielu innych orzeczeniach TSUE przypomina, że art. 17 VI Dyrektywy określa precyzyjnie warunki powstania i zakres prawa do odliczenia nie pozostawiając państwom członkowskim żadnego marginesu dowolności w zakresie jego wprowadzenia w życie (wyrok C-400/98 z dnia 8 czerwca 2000 r.; C-33/03 z dnia 10 marca 2005 r.), wskazując na powstanie prawa do odliczenia z chwilą powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu oraz na uzależnienie tego prawa od związku zakupu z działalnością opodatkowaną, nie pozwalając wątpić, że okolicznością dającą podatnikowi prawo do zastosowania mechanizmu odliczania jest nabycie towarów i usług przez podatnika w toku jego działalności gospodarczej.

Wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT dokonywana zgodnie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1.01.2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE), powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo, w którym co do zasady przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT (vide: J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2010, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, str. 976).

Ważne jest zatem, aby związek pomiędzy podatkiem naliczonym a sprzedażą opodatkowaną w chwili dokonywania zakupów był uchwytny i oczywisty, a nabyte towary i usługi muszą w sposób niewątpliwy służyć czynnościom opodatkowanym. Okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach opodatkowanej działalności podatnika, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej lub planowanej przez niego działalności gospodarczej. Istotne jest również to, że w chwili realizacji prawa do odliczenia nie musi być jeszcze spełniona przesłanka wykorzystania towaru lub usługi do sprzedaży opodatkowanej.

Kwestia charakteru związku z czynnościami opodatkowanymi była podkreślana w orzecznictwie TSUE. W sprawie C-408/98 (orzeczenie z dnia 22 lutego 2001 r., Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excise) Trybunał stwierdził, że przepisy dyrektyw, dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego, powinny być interpretowane w ten sposób, aby warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku było co do zasady istnienie bezpośredniego i niezwłocznego związku pomiędzy daną transakcją, z którą związany jest podatek naliczony, a transakcją opodatkowaną dla której zakup ten poczyniono. Istnienie takiego związku jest konieczne, aby podatnik był uprawniony do odliczenia VAT, a także dla ustalenia zakresu tego odliczenia. Trybunał uznał, że dla powstania prawa do odliczenia wystarczające jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym a tą częścią działalności podatnika, która jest przedmiotem opodatkowania VAT. W związku z tym VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług bezpośrednio związanych z tą częścią działalności, która jest przedmiotem podatku VAT, może w całości podlegać odliczeniu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że bezsporne jest, iż skarżąca nabyła aktem notarialnym w dniu [...] r. na własność zabudowaną domem nieruchomość położoną w K. przy ulicy A. 4. Zakupu przedmiotowej nieruchomości skarżąca dokonała wraz z mężem, z którym pozostawała we wspólności ustawowej małżeńskiej. W akcie notarialnym brak jakiegokolwiek stwierdzenia, czy oświadczenia, że nabycia dokonuje jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą i w związku z prowadzoną działalnością. Przeciwnie treść aktu wskazuje, że nabycia dokonała do majątku wspólnego małżeńskiego.

W związku z powyższym nie można zgodzić się z argumentacją strony skarżącej, że jej zamiarem już w chwili nabycia było nabycie nieruchomości w celu jej odsprzedaży z zyskiem, bowiem nie wynika to z zebranego materiału dowodowego. Przeciwnie, ze zgromadzonego materiału wynika, że nabycie nastąpiło nie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i świadczy o tym nie tylko zapis w akcie notarialnym o nabyciu nieruchomości wraz z mężem do majątku wspólnego, ale również zestaw zdjęć wykonanych podczas oględzin w dniu 26 marca 2012 r. potwierdzających fakt zamieszkiwania na przedmiotowej nieruchomości rodziny skarżącej. Poza tym świadczy o tym podjęcie przez stronę skarżącą działań zmierzających do sprzedaży lub wynajmu nieruchomości dopiero po rozpoczęciu kontroli podatkowej w 2012 r. Kolejną okolicznością świadczącą o nabyciu nieruchomości na cele prywatne jest nie uwzględnienie przez stronę w kosztach uzyskania przychodu prowadzonej działalności wydatków dotyczących utrzymania nieruchomości, tj. wydatków na media.

Słusznie przy tym organy podniosły, iż wszystkie powyższe dowody wskazują, że pierwotnie skarżąca nabyła przedmiotową na cele niezwiązane z wykonywaną działalnością, zatem zakup nie był związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych, a co za tym idzie skarżącej w III kwartale 2011 r. nie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający ze spornych faktur.

W ocenie Sądu prawidłowe jest zatem stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że zakup nieruchomości, tzn. poniesione koszty, nie służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT, bowiem dotyczyły nieruchomości nabytej do majątku małżeńskiego i mającej służyć celom mieszkaniowym rodziny skarżącej. Dopiero w późniejszym okresie nie objętym prowadzonym postępowaniem zmieniono przeznaczenie nieruchomości zamierzając ją sprzedać.

Skarżąca określając moment rozpoznania związku wydatku z działalnością opodatkowaną stwierdziła, że w związku z nabyciem nieruchomości w sierpniu 2011r. nie nastąpiła utrata prawa do odliczenia podatku naliczonego, wskazując że intencją skarżącej było jej wykorzystanie na cele działalności opodatkowanej, o czym świadczą ogłoszenia z ofertami sprzedaży, umowy z biurami pośrednictwa, oświadczenie strony z 3 lutego 2012 r. oraz dokument nazwany dowodem wewnętrznym nr 3. Co do tego ostatniego zasadnie podniesiono w zaskarżonej decyzji, że dokument ten zawierał nazwę towaru "dom mieszkalny", natomiast w uwagach zamieszczona została adnotacja: "przyjęcie domu jako towar handlowy - do dalszej odsprzedaży". Dokonując analizy tego dokumentu prawidłowo organ II instancji wskazał, że został on wytworzony przez samą podatniczkę i nie znajduje on żadnego odniesienia w przepisach dotyczących podatkowej księgi przychodów i rozchodów, bowiem przepis par. 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152 póz. 1475 z późn. zm.) określa przypadki, w których wystawia się dowód wewnętrzny i nie została tam wymieniona operacja gospodarcza opisana w omawianym dokumencie. Poza tym słusznie podniesiono, że dowód ten nie znajduje potwierdzenia w innych dokumentach źródłowych dotyczących bezpośrednio spornej transakcji (akt notarialny, faktura zakupu). Z uwagi na powyższe dowód ten nie może przesądzać o istnieniu w dacie zakupu spornej nieruchomości zamiaru jej handlowego wykorzystania.

Natomiast w stosunku do oświadczenia strony z 3 lutego 2012r. zasadnie wskazano w zaskarżonej decyzji, że jest to swojego rodzaju dokument wewnętrzny, który sam w sobie nie może przesądzać o sposobie rozstrzygnięcia sprawy, gdyby tak bowiem było, postępowanie podatkowe ograniczone byłoby jedynie do odebrania od strony stosownego oświadczenia, bez możliwości jego skonfrontowania z pozostałym materiałem dowodowym. W sprawie ww. dokument został skonfrontowany z pozostały materiałem dowodowym i uznano, że jest on niewiarygodny. Sąd aprobuje stanowisko organu w tym przedmiocie.

Odnosząc się natomiast do faktur zakupowych materiałów służących do wykończenia spornej nieruchomości organy zasadnie podniosły, że stanowią one jedynie dowód na to, że podatniczka prowadziła działania tego rodzaju, nie przesądzają one jednak, w jakim charakterze były one prowadzone. W świetle poczynionych ustaleń skoro nabycie nie nastąpiło w związku z prowadzoną działalnością, to również zakupy materiałów wykończeniowych w III kwartale 2011 r. należy uznać za nie pozostające w związku z tą działalnością.

W świetle powyższego, zdaniem Sądu, organy zasadnie zakwestionowały prawo do odliczenia przez stronę skarżącą kwot podatku wynikającego z ww. faktur VAT. W tym stanie rzeczy zarzut naruszenia art. 86 ust 1 u.p.t.u. jest bezzasadny.

W sprawie nie będzie miał także zastosowania wskazywany przez pełnomocnika strony przepis art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Zaskarżona decyzja dotyczy bowiem III kwartału 2011 r., a w tym okresie nie zaistniały przesłanki, o których mowa w ww. przepisie, jak zasadnie zresztą podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do zarzutu bezprawnego braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli i w związku z tym naruszenia art. 79 ust. 1 i art. 77 ust. 6, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 79 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej organy kontroli zawiadamiają przedsiębiorcę o zamiarze wszczęcia kontroli, stosownie zaś do ust. 3 ww. przepisu zawiadomienia nie dokonuje się w przypadkach określonych w art. 282c ustawy Ordynacja podatkowa. Z kolei w myśl art. 282c par. 1 pkt 1 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa nie zawiadamia się o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, jeżeli kontrola dotyczy zasadności zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie, organ odwoławczy zasadnie uznał, że kontrola podatkowa dotyczyła zwrotu różnicy podatku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i nie ma przy tym znaczenia, że w upoważnieniu do kontroli zakres kontroli został określony jako prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2011r., bowiem podatniczka w deklaracjach złożonych za ww. okres wykazała kwoty do zwrotu, zatem kontrola ta dotyczyła zasadności zwrotu. W konsekwencji nie ma tu zastosowania obowiązek zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej i tym samym nie zostały naruszone ww. przepisy art. 77 ust. 6 i art. 79 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 282b ustawy Ordynacja podatkowa.

Co do zarzutu bezprawnego przekroczenia maksymalnego czasu trwania kontroli podatkowej, podnieść trzeba, że zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej czas trwania wszystkich kontroli organu kontroli u przedsiębiorcy w jednym roku kalendarzowym nie może przekraczać w odniesieniu do mikroprzedsiębiorców 12 dni roboczych. Stosownie zaś do ust. 2 pkt 5 ww. przepisu ograniczeń czasu kontroli nie stosuje się w przypadkach, gdy kontrola dotyczy zasadności dokonania zwrotu podatku od towarów i usług przed dokonaniem tego zwrotu. Jak wskazano powyżej, w niniejszej sprawie kontrola dotyczyła zasadności zwrotu podatku od towarów i usług przed dokonaniem tego zwrotu, stąd ograniczenie wynikające z art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie miało zastosowania. Natomiast, gdyby nawet przyjąć - jak podniósł Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji (choć w ocenie Sądu ograniczenie czasowe nie ma tu zastosowania), że ograniczenie czasowe trwania kontroli nie miało zastosowania tylko do dnia zwrotu, tj. do dnia 17 lutego 2012 r., to należy zauważyć, że prowadzona kontrola podatkowa, w związku z wystąpieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z [...] r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. w sprawie dokonania oględzin spornego budynku, nie mogła zostać zakończona w ustawowym terminie. Protokół z oględzin wpłynął do organu pierwszej instancji 29 marca 2012r. przy piśmie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. z 27 marca 2012r., stąd okres od 17 lutego 2012r. do 29 marca 2012r., stosownie do art. 139 par. 4 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 292 tejże ustawy, nie został wliczony do czasu trwania kontroli. Reasumując ten wątek - kontrola podatkowa została wszczęta w dniu 3 lutego 2012 r., zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikający z deklaracji VAT-7 za IV kwartał 2011r. nastąpił w dniu 17 lutego 2012r., z przyczyn opisanych powyżej, okresu od 17 lutego 2012r. do 29 marca 2012r. nie wlicza się do czasu trwania kontroli, kontrola podatkowa została zakończona podpisaniem protokołu z kontroli w dniu 16 kwietnia 2012r., co oznacza, że jedynie okres od 30 marca 2012 do 16 kwietnia 2012r. należało uwzględnić przy wyliczeniu czasu trwania kontroli podatkowej, o którym mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Mając na uwadze złożone w toku prowadzonej kontroli oświadczenie, że strona działalność gospodarczą prowadziła 5 dni w tygodniu, od poniedziałku do piątku, zatem czas trwania kontroli wyniósł ostatecznie 12 dni. Z tych względów zarzuty naruszenia art. 83 ust. 2 i 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej są także nieuzasadnione.

Z kolei odnośnie zarzutu bezprawnego naruszenia art. 290 par. 1 oraz par. 2 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa, podkreślić należy, że jest on również bezzasadny. Strona zarzuca organowi pierwszej instancji, iż ten w protokole z kontroli wskazał, że kontrola prowadzona była 16 dni roboczych, w dniach 3, 8, 9, 10, 13, 14 i 16 lutego 2012r.; 29 i 30 marca 2012r. oraz 2, 4, 5, 10, 12, 13 i 16 kwietnia 2012r., natomiast później w zawiadomieniu o sposobie załatwienia zastrzeżeń do protokołu z kontroli z 11 maja 2012r. organ pierwszej instancji zmienił swoje ustalenia faktyczne w tym zakresie wskazując, iż kontrola była prowadzona tylko w okresie od dnia 30 marca 2012r. do 16 kwietnia 2012r. W ocenie Sądu, słusznie wyjaśniono powyższe stwierdzenia w zaskarżonej decyzji, a mianowicie - organ pierwszej instancji wskazując na okres od 30 marca 2012r. do 16 kwietnia 2012r. czynił to jedynie w aspekcie określenia okresu, co do którego uznał, że zastosowanie znajdą przepisy dotyczące limitu czasu trwania kontroli podatkowej, sama zaś kontrola podatkowa trwała od dnia 3 lutego 2012r., stąd organ wskazując w protokole kontroli dni, w których kontrola była prowadzona, zasadnie wymienił dni mieszczące się w okresie sprzed 30 marca 2012r. Powyższe rozbieżności we wskazanych okresach trwania kontroli, zdaniem Sądu, pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie.

Reasumując stwierdzić należy, że argumentacja strony skarżącej dotycząca naruszenia przepisu art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest w całości nietrafiona, nie uwzględnia bowiem opisanych powyżej regulacji które – jak wskazano powyżej - wyłączają obowiązek informowania organów podatkowych o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej i zwalniają te organy od stosowania limitów czasu trwania kontroli podatkowej. Poza tym nie można pominąć również tych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, które do terminów trwania określonych czynności nakazują nie wliczać terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu.

Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie przepisu art. 122, 127, art. 187 par. 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w kontekście zrealizowania zasad procedury podatkowej, Sąd uznał, że wbrew zarzutom skargi - podejmując rozstrzygnięcie w sprawie - organ poczynił niezbędne działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. W sposób szczegółowy Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się do powyższego zarzutu na stronach 10 i nast. zaskarżonej decyzji, podnosząc, że w przedmiotowej sprawie nie sposób postawić zarzutu organowi podatkowemu, iż ten nie zebrał całego dostępnego w sprawie materiału dowodowego. Jak wynika bowiem z akt sprawy, organ pierwszej instancji celem wyjaśnienia istniejącego w sprawie stanu faktycznego występował zarówno do podatniczki jak i do innych organów podatkowych, by te wykonały stosowne czynności, tj. przeprowadziły: oględziny w spornej nieruchomości, czynności sprawdzające u kontrahentów podatnika, czy wreszcie przeprowadziły je również u podmiotów, które miały prowadzić, stosownie do wyjaśnień złożonych przez podatniczkę, działania zmierzające do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Podkreślić też należy, iż w dwóch przypadkach organ podejmował czynności celem ustalenia istniejącego w sprawie stanu faktycznego, jednakże z uwagi na postawę strony działania te nie przyniosły żadnego efektu. Były to - próba przesłuchania podatniczki w charakterze strony, która nie doszła jednak do skutku pomimo tego, że czynność ta miała zostać przeprowadzona z inicjatywy strony, a wezwania dokonano prawidłowo oraz wystąpienie celem otrzymania od strony faktur dokumentujących nabycie mediów (woda, energia, olej opałowy), w tym przypadku pełnomocnik strony poinformował organ, że nie jest możliwie zebranie i przekazanie tego rodzaju informacji. Zatem uznać należy, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, że organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy i dokonały oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów. Powyższe daje podstawę twierdzenia, że prowadząc postępowanie w sprawie organy uczyniły zadość zasadzie prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), zasadzie otwartego systemu dowodów i kompletności materiału dowodowego (art. 180 i art. 181 w zw. z art. 187 § 1 i § 3 O.p.).

Nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 127 O.p., bowiem organ II instancji w zaskarżonej decyzji odniósł się do wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych w sprawie, ponownie rozpatrując sprawę i nie poprzestając wyłącznie na odniesieniu się do zarzutów strony.

W myśl art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zdaniem Sądu, w ramach dokonanej przez organ oceny zgromadzonych w niniejszej sprawie dowodów nie naruszono zasady ich swobodnej oceny.

Reasumując tę część rozważań, stwierdzić trzeba, że organy zrealizowały przy tym nałożony na nie obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego, a następnie jego pełne rozpatrzenie (art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p.). Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Uzasadnienie decyzji jest wyczerpujące, spełniające kryteria o jakich mowa w art. 210 § 1 i § 4 O.p. Organ w sposób szczegółowy uzasadnił okoliczność nierzetelności zakwestionowanych faktur. Zawarta przez organ w uzasadnieniu decyzji ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego sprawy, jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza naruszenie art. 191 O.p. Wynikająca z przepisu art. 210 § 4 O.p. zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, została więc w niniejszej sprawie zrealizowana, strona poznała motywy rozstrzygnięcia sprawy, tj. przyczyny, z powodu których organ zakwestionował sporne odliczenie. O uchybieniu tych zasad nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatniczkę, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów, oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Okoliczność, iż strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 kwietnia 2009r., I SA/Łd 1329/08).

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi Sąd oddalił ją na podstawie art. 151 p.p.s.a.

J.B.