Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 4/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 7 ust 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21
journal: Dz.U. 2005 nr 240 poz 2027
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 4/15 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 marca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Ewelina Knapczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2015 r., sprawy ze skargi K.L., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 20 października 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 780 zł (siedemset osiemdziesiąt złotych).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 13 czerwca 2014 r. nr [...] Prezydent Miasta K. ustalił K. L. wysokość podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 25.987,00 zł. Organ I instancji wyjaśnił, iż wymiaru podatku dokonał w oparciu o dane z ewidencji gruntów i budynków i złożoną przez Podatnika w dniu 12 marca 2014r. informację o nieruchomościach. Organ podatkowy opodatkował lokale mieszkalne o łącznej powierzchni 3 930,00 m2, lokale niemieszkalne o łącznej powierzchni 2 326,80 m2 (w tym 282,34 m2 jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) oraz grunty pozostałe o powierzchni 1 679,85 m2. Kamienica położona przy ul. D/ul. S w K jest wpisana do rejestru zabytków pod nr [...]. Jednak w rozpatrywanej sprawie Prezydent Miasta K. nie zastosował zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1pkt 6 u.p.o.l, bowiem Wojewódzki Konserwator Zabytków w K, po przeprowadzonej w dniu 3 grudnia 2013 r. kontroli, stwierdził, że nie może potwierdzić utrzymania i konserwowania nieruchomości zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad, zabytkami.

Od decyzji organu I instancji w ustawowym terminie odwołał się K. L.. Podatnik zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego, tj.:

- art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. przez jego błędną interpretację i nieprawidłowe przyjęcie, że przedmiotowy budynek nie spełnia warunków koniecznych do uzyskania zwolnienia od podatku od nieruchomości;

oraz prawa proceduralnego, tj.:

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, gdyż "bez zmiany prawa" organ zajął odmienne stanowisko od prezentowanego w dotychczas wydawanych decyzjach w tej sprawie w latach ubiegłych;

- art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie podjęcia działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, w szczególności przez niesprawdzenie stanu technicznego lokali niemieszkalnych z odrębną księgą wieczystą, tj. piwnic oraz poszczególnych wyodrębnionych w budynku lokali, co potwierdziłoby, że budynek nie znajduje się w złym stanie technicznym uzasadniającym niezastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849; dalej "u.p.o.l.").

W uzasadnieniu środka zaskarżenia Podatnik zwrócił uwagę, że Wojewódzki Konserwator Zabytków nie wskazał w sposób jednoznaczny i stanowczy , że K. L. nie dopełnia jakichkolwiek obowiązków określonych w przepisach o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Wojewódzki Konserwator Zabytków w K. nigdy nie zgłaszał też zastrzeżeń ani nie wydał żadnych zaleceń pokontrolnych. Odwołujący zaznaczył, że dopełnia wszystkich obowiązków wobec zabytkowego budynku. W dniu objęcia nieruchomości przez K. L. znajdowała się ona w bardzo złym stanie technicznym, wymagającym wykwaterowania lokatorów. W efekcie podjętych przez Podatnika działań możliwe stało się ponowne zamieszkanie w niej lokatorów i prowadzenie działalności gospodarczej. Odwołujący poinformował, że budynek jest obecnie remontowany. K. L. dodał nadto, że w 2013 r. organ I instancji przyznał mu zwolnienie podatkowe, a od tego czasu nie nastąpiła zmiana stanu faktycznego i prawnego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 20 października 2014 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji .

W uzasadnieniu przedstawiono stan faktyczny będący podstawą rozstrzygnięcia przytaczając, że K. L. jest właścicielem lokali mieszkalnych o powierzchni 3 930,00 m2 i niemieszkalnych o powierzchni 2 326,80 m2 (z czego powierzchnia 282,34 m2 ma związek z prowadzeniem działalności gospodarczej) w budynku położonym przy ul. D w K.

Powierzchnie lokali mieszkalnych i niemieszkalnych wynikają zarówno z wypisów z ewidencji gruntów i budynków, jak i ksiąg wieczystych. Odwołujący nie przedłożył dowodów, które podważyłyby poczynione przez organ I instancji ustalenia w tym zakresie. Organ podatkowy przyjął do opodatkowania stawką właściwą dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej powierzchnię zadeklarowaną przez K. L. w dniu 5 marca 2014 r.

Kamienica usytuowana przy ul. D.w K. jest wpisana - na podstawie decyzji właściwego organu z dnia 26 marca 1968 r. - do rejestru zabytków pod nr [...].

W ocenie organu zasadniczy spór w rozpoznawanym przypadku dotyczy tego, czy kamienica posadowiona przy ul. D.w K. podlega w bieżącym roku podatkowym zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 7 ust 1 pkt 6 u.p.o.l.

W świetle art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Obok wpisu do rejestru zabytków dla zastosowania zwolnienia istotne znaczenie ma więc spełnienie warunku utrzymania i konserwacji nieruchomości wedle przepisów o ochronie zabytków.

Organ I instancji odmówił zastosowania zwolnienia z powodu niewypełnienia warunku z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.1. W tym zakresie Prezydent Miasta K. odwołał się do dokumentu sporządzonego przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, tj. zaświadczenia z dnia 5 grudnia 2013 r. nr [...]. Konserwator w wymienionym dokumencie stwierdził, że z aktu dotyczących ww. nieruchomości oraz kontroli przeprowadzonej w dniu 3 grudnia 2013r. wynika , że obiekt znajduje się w złym stanie technicznym.

W związku z powyższym Wojewódzki Konserwator Zabytków w K. nie mógł potwierdzić, że przedmiotowa nieruchomość jest utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy zauważył, że zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w K. posiada walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej . Przepis art. 194 Ordynacji podatkowej ustanawia domniemanie prawdziwości oraz zgodności z prawdą dokumentu urzędowego, co oznacza, że dokument urzędowy nie podlega swobodnej ocenie dokonywanej przez organy administracji państwowej i za udowodnione należy przyjąć to, co wynika wprost z jego treści. Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołało się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1840/07, LEX nr 513318, który wyjaśnił, że spełnienie warunku koniecznego, jakim jest utrzymanie i konserwacja zabytku odpowiednio do wymogów prawa, może być dowiedzione w dowolny, dopuszczalny prawem sposób. Podobnie, niespełnienie wskazanego kryterium, również powinno być wykazane odpowiednimi dowodami. Organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, dlatego za prawidłowe należy uznać skierowane przez organ podatkowy wystąpienie do wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielenie informacji, względnie przedstawienie przez zainteresowanego podatnika odpowiedniego zaświadczenia wydanego przez wojewódzkiego konserwatora zabytków. (...) Działanie takie jest tym bardziej zasadne skoro jak wynika z przepisów ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków posiadają odpowiednie informacje o zabytkach znajdujących się na obszarze ich właściwości miejscowej.

Zdaniem organu dla podjętego rozstrzygnięcia nieistotne są przyczyny złego stanu technicznego nieruchomości, jak również wyjaśnienie, kto i kiedy doprowadził do takiego stanu. Bez wpływu na prawidłowość wydanej decyzji pozostaje także to, że Strona nabyła nieruchomość w stanie gorszym od obecnego. Kluczowe znaczenie ma zaś ustalenie, czy Podatnik utrzymuje i konserwuje nieruchomość z uwzględnieniem przepisów o ochronie zabytków, a nie, czy podejmuje dowolne działania w tym zakresie. Wykonanie jakichkolwiek prac na ww. nieruchomości, czy też poczynienie na nią jakichkolwiek nakładów nie implikuje automatycznie zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.

Zdaniem Kolegium, organ I instancji podjął niezbędne działania w celu dokładanego wyjaśnienia okoliczności stanu faktycznego sprawy oraz zebrał i rozpatrzył w sposób wyczerpujący materiał dowodowy. Organ podatkowy, wydając zaskarżoną decyzję, przekonująco uargumentował swoje stanowisko. Organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Postępowanie budzące zaufanie do organów podatkowych to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne. Niewątpliwie postępowanie przeprowadzone przez organ I instancji spełniło powyższe przesłanki. Niewydanie decyzji, która byłaby zgodna z oczekiwaniem Strony nie oznacza, iż w sprawie zostały pogwałcone zasady postępowania podatkowego. Jednocześnie podkreślono, że organ I instancji wyznaczył Podatnikowi termin do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się co do zgromadzonego w nich materiału dowodowego, który obejmuje również zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 5 grudnia 2013 r. nr [...] (vide: postanowienie Prezydenta Miasta K. z dnia 2 kwietnia 2014 r. nr [...]), a więc zarzut Odwołującego, iż nie mógł on w żaden sposób polemizować z treścią ww. zaświadczenia jest całkowicie chybiony.

Kolegium zaznaczyło , że nie badało prawidłowości decyzji wydanych wobec Podatnika w latach poprzednich. Okoliczność, iż organ I instancji w 2013 r. zastosował zwolnienie statuowane przez art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. nie przesądza o zasadności zwolnienia spornego budynku od podatku od nieruchomości w 2014 r.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucił naruszenie:

1) prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.), przez jego błędną interpretację i nieprawidłowe przyjęcie że przedmiotowy budynek nie spełnia warunków koniecznych do uzyskania zwolnienia od podatku od nieruchomości na tej podstawie,

- błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, iż K. L. jest właścicielem lokalu niemieszkalnego nr 56 o powierzchni 199,00 m2 dla którego Sąd Rejonowy w K. Wydział IV Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr [...] , w sytuacji gdy właścicielami tegoż lokalu są A.N i A.N.,

oraz naruszenie prawa proceduralnego:

- art. 7, 8, 11 oraz 107 § 2 i 3 k.p.a., polegające w szczególności na nie dostatecznym wyjaśnieniu podstaw i przesłanek utrzymania w mocy decyzji o wymiarze podatku od nieruchomości,

- art. 6, 7, 77 § 1, 80, 107 § 3 k.p.a., poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, brak rozważenia wszystkich okoliczności mogących mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia oraz błędne uzasadnienie wydanej decyzji ograniczające się do przytoczenia przepisów prawa i stwierdzenia, iż z analizy materiału dowodowego wynika, iż organ I instancji właściwie określił przedmioty opodatkowania i zastosował prawidłowe stawki podatkowe,

- art. 107 § 3 k.p.a. poprzez nie odniesienie się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, tj. pominięcie zarzutu naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych w przypadku gdy bez zmiany prawa organ zajmuje odmienne stanowisko niż w dotychczas wydawanych decyzjach w tej sprawie w latach ubiegłych,

-niedostateczne wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności nie wzięcie pod uwagę faktu , że w zaświadczeniu Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 5 grudnia 2013 roku wskazano jedynie, iż nie można potwierdzić, że przedmiotowa nieruchomość jest obecnie utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a tym samym nie wskazano w sposób jednoznaczny i stanowczy, że Skarżący nie dopełnia jakichkolwiek obowiązków wskazanych w tychże przepisach, uzasadniających odmowę zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych,

- brak pogłębienia zaufania obywateli do organów administracji publicznej poprzez dowolne przyjęcie, że w stosunku do tego samego budynku bez zmiany zarówno okoliczności faktycznych jak i prawnych, wydawane są na przestrzeni dwóch lat zupełnie odmienne decyzje o wymiarze podatku od nieruchomości,

- dowolność w wydaniu decyzji poprzez niedostateczne i niepełne uzasadnienie decyzji, z którego wynikałoby dlaczego ten sam stan faktyczny i prawny w zakresie przedmiotowej nieruchomości uzasadnia różne decyzje o wymiarze podatku od nieruchomości w analogicznych sytuacjach w kolejno następujących po sobie okresach podatkowych.

W uzasadnieniu skargi podniesiono , że organy I i II instancji dopuściły się błędu w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, że K. L. jest właścicielem lokalu niemieszkalnego nr 56 o powierzchni 199.00 m2 dla którego Sąd Rejonowy. - w K. Wydział IV Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr [...], w sytuacji gdy właścicielami tegoż lokalu są A.N. i A.N.. W świetle powyższego przedmiotowa decyzja winna być uchylona z uwagi na konieczność ponownego obliczenia powierzchni nieruchomości.

Ponadto zauważono, że nieruchomość, będąca przedmiotem opodatkowania , stanowią dwa narożne budynki u zbiegu ulic S. i D., o łącznej powierzchni ponad 6 tys. m2. Nieruchomość w całości objęta została podziałem fizycznym w drodze ustanowienia odrębnej własności lokali.

Z informacji uzyskanej bezpośrednio od Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków wynika, iż nie posiadał nawet wiedzy o tej okoliczności. Stąd w Zaświadczeniu posługuje się sformułowaniami bardzo ogólnymi jak "nieruchomość" czy "obiekt", co jednoznacznie świadczy, że ocenia budynek jako jedną całość i takie podejście instytucji jaką jest Wojewódzki Urząd Ochrony Zabytków jest zrozumiałe.

Organ podatkowy nie zadał sobie żadnego trudu aby odpowiedzieć na pytanie, mając do dyspozycji Protokół z kontroli, czego tak naprawdę wydane Zaświadczenie dotyczy. Nie zadał sobie trudu, aby Zaświadczenie o takim stopniu ogólności, traktujące nieruchomość z kilkudziesięcioma lokalami jako jeden obiekt, doprecyzować.

Organ II instancji nie rozważył również podnoszonej przez Skarżącego okoliczności wskazującej na to, że nieruchomość obecnie utrzymywana i konserwowana jest zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a mianowicie faktu, że w zakresie wypełniania przez Skarżącego obowiązków wynikających z przepisów o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami nigdy nie były zgłaszane żadne zastrzeżenia przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Podkreślić należy, iż nawet w protokole z dnia 3 grudnia 2013 roku, który stanowił podstawę do wydania zaświadczenia z dnia 5 grudnia 2013 roku, nie zostały wydane Skarżącemu żadne zalecenia pokontrolne, które winny być wydane na podstawie art. 40 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Tym samym całkowicie zasadne jest twierdzenie, iż skoro stan przedmiotowego budynku nie wymagał zdaniem Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków wydania zaleceń pokontrolnych, to budynek ten nie znajdował się w stanie, który uzasadniałaby stwierdzenie, że nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a zatem winien być objęty zwolnieniem od ; podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia j 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

Wbrew twierdzeniom zawartym w decyzji z dnia 20 października 2014 roku, w niniejszej sprawie ogromne znaczenie ma okoliczność, że Skarżący nabył nieruchomość w stanie gorszym od obecnego, gdyż pomimo takiego stanu j uzyskiwał on rok rocznie od wielu lat zwolnienie od podatku od nieruchomości i na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i i opłatach lokalnych, zaś w roku 2014 nie otrzymał takiego zwolnienia mimo I znacznie lepszego stanu nieruchomości oraz będącego w toku kompleksowego remontu. Działanie takie z całą pewnością należy uznać za j naruszenie przepisów postępowania administracyjnego poprzez brak pogłębienia zaufania obywateli do organów administracji publicznej poprzez dowolne przyjęcie

Należy podkreślić, iż wbrew twierdzeniom organu II instancji, zastosowanie wobec przedmiotowej nieruchomości w 2013 roku zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w sytuacji kiedy nie nastąpiła żadna zmiana okoliczności faktycznych i prawnych co do nieruchomości, wskazuje na zasadność zastosowania tegoż zwolnienia również w roku 2014, zaś brak zastosowania takiego zwolnienia przesądza o dowolności jej wydania i stanowi naruszenie zasady działania organów administracji publicznej w sposób budzący zaufanie obywateli do organów podatkowych.

W związku z tymi zarzutami wniesiono o uchylenie rozstrzygnięcia Samorządowego Kolegium Odwoławczego

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyznało , że w zaskarżonej decyzji błędnie przyjęto do podstawy opodatkowania powierzchnię 64 zamiast 63 lokali a to z uwago na to , że lokal nr 56 nie powinien być objęty podatkiem od nieruchomości w niniejszej sprawie .

Kolegium nie zgodziło się natomiast z pozostałymi zarzutami uznając , że w pozostałej części decyzja została wydana w sposób prawidłowy. W związku z tym w razie uwzględnienia skargi wniesiono o zastosowanie art. 206 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z uwagi na fakt , że tylko część zarzutów w ocenie organu może być uwzględniona .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy odnieść się do zarzutu bezpodstawnego opodatkowania lokalu mieszkalnego nr 56.

Zgodnie z art. 3 ust 1 pkt ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych.

W praktyce osoba podatnika podatku od nieruchomości jest ustalana przez organ podatkowy na podstawie danych zawartych w deklaracjach, do których składania są zobowiązane osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, lub na podstawie informacji o nieruchomości składanych przez osoby fizyczne. Dopiero w sytuacji gdy nie ma tych dokumentów, organ podatkowy, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, wymierza podatek na podstawie posiadanych i uzyskanych w wyniku postępowania informacji. Przy opodatkowaniu gruntów wymiar podatku odbywa się na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Stosownie do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.), podstawą wymiaru podatków powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków.

W orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por.m.in. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, dostępna: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 (dostępna: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, bez potrzeby zmiany samej ewidencji.

Z kolei w wyroku z dnia 15 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 2566/12 NSA uznał , że w sytuacji, gdy podatnik wykaże w postępowaniu podatkowym w trybie art. 194 § 3 o.p., że wbrew wskazanym w ewidencji gruntów danym dotyczącym właściciela (użytkownika wieczystego), rzeczywisty stan własności (prawa użytkowania wieczystego) odmiennie reguluje dział drugi właściwej księgi wieczystej, organy podatkowe muszą taką okoliczność zweryfikować, aby podjąć rozstrzygnięcie odnoszące się do rzeczywistego, tj. ujawnionego w księdze wieczystej właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości, będącego w rozumieniu przepisów u.p.o.l. podatnikiem.

Na etapie postępowania sądowego podatnik wykazał, że właścicielem lokalu nr 56 jest inna osoba i okoliczność ta została przyznana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze.

Podzielić zatem należy zarzut dokonania błędnych ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, iż K. L. jest właścicielem lokalu niemieszkalnego nr 56 o powierzchni 199,00 m2. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy okoliczność ta winna być wzięta pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania .

Jak słusznie zauważył organ podatkowy zasadniczy spór w rozpoznawanej sprawie ogniskuje się wokół problemu , czy kamienica przy ul. Dietla 44 w Krakowie podlegała w 2014 r. roku zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 7 ust 1 pkt 6 u.p.o.l.

Zgodnie z tym przepisem zwolnione od podatku od nieruchomości są grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przesłanki zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości uregulowane w art. 7 ust. 1 pkt 6 stanowią zatem:

- wpisanie nieruchomości indywidualnie do rejestru zabytków,

- utrzymanie i konserwacja zgodnie z przepisami o ochronie zabytków (wszelkie prace remontowe, konserwacyjne i pielęgnacyjne odbywają się w uzgodnieniu z konserwatorem zabytków),

- wyłączenie części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Warunki sformułowane w tej normie prawnej determinują nabycie uprawnienia do zwolnienia od podatku od nieruchomości. Dwie pierwsze ze wskazanych przesłanek omawianego zwolnienia podatkowego to przesłanki pozytywne tzn. ich wystąpienie warunkuje uzyskania prawa do zwolnienia. Trzecia z nich zaś to przesłanka negatywna, jej zaistnienie przesądza o wyłączeniu z zakresu zwolnią podatkowego.

Przedmiotowe zwolnienie podatkowe jak już wspomniano jest uzależnione także od istnienia przesłanki należytego utrzymania obiektu, której ustalenie pozwala organowi podatkowemu na odstąpienie od fiskalnego obciążania właściciela zabytku w zakresie podatku od nieruchomości. Warunkiem uzyskania wnioskowanego przez skarżącego zwolnienia jest ustalenia stanu nieruchomości. Ustalenia tego organ może dokonać bądź w oparciu o materiały przedstawione przez stronę bądź informacje od organu posiadającego wiedzę specjalną w tej dziedzinie. Jednocześnie należy wskazać, że spełnienie warunku koniecznego, jakim jest utrzymanie i konserwacja zabytku odpowiednio do wymogów prawa, może być dowiedzione w dowolny, dopuszczalny prawem sposób. Podobnie, niespełnienie wskazanego kryterium, również powinno być wykazane odpowiednimi dowodami. Tak więc w toku postępowania podatkowego należy wykazać, że przedmiot opodatkowania jest utrzymywany i konserwowany, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, gdyż brak dowodów dostatecznie potwierdzających istnienie tej, pozytywnie sformułowanej, przesłanki skutkuje nieistnieniem uprawnienia do zwolnienia od podatku.

Zdaniem WSA w Poznaniu, wyrażonym w wyroku z 7.07.2010 r. (III SA/Po 302/10), konstrukcja omawianego zwolnienia podatkowego przesądza o tym, iż jest on stosowany przez organ obligatoryjnie z urzędu, nie zależy od wniosku podatnika ani od jego stanowiska w tej sprawie. Organ podatkowy, ustaliwszy w postępowaniu podatkowym, iż dana nieruchomość jest wpisana do rejestru zabytków, jest zobowiązany zbadać możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Analiza treści powołanego przepisu wskazuje, że badanie to winno polegać na ustaleniu przesłanki zwolnienia, a mianowicie tego, czy nieruchomości wpisane indywidualnie do rejestru zabytków są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z powyższego wynika, iż ocena zachowania się podatnika polegającego na "utrzymywaniu" i "konserwacji" gruntów i budynków powinna być dokonana z punktu widzenia przepisów o ochronie zabytków.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy podkreślić, że nie jest sporna między stronami kwestia wpisania przedmiotowych nieruchomości do rejestru zabytków, choć w aktach administracyjnych brak decyzji właściwego konserwatora zabytków w tym zakresie.

Kwestią sporną jest natomiast wystąpienie drugiej przesłanki. Organy podatkowe wykazały ,że budynek będący przedmiotem opodatkowania nie znajdował się w stanie, który uzasadniałaby stwierdzenie, że jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Oparły się w tym zakresie na zaświadczeniu Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 5 grudnia 2013 r. , które zostało wydane w oparciu o kontrolę przeprowadzoną w dniu 3 grudnia 2013 r.

Niemniej jednak zaświadczeniu Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków nie można przypisać charakteru bezterminowego stwierdzania wystąpienia drugiej przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. (tj. utrzymania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków gruntów i budynków wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków), gdyż dotyczy ono stanu faktycznego zbadanego na moment wydania tego zaświadczenia. ( wyrok WSA z 8 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/Go 1078/11 )

Skoro wystąpienie drugiej przesłanki wiąże się z ustaleniem istnienia konkretnego stanu faktycznego w okresie, którego dotyczy ustalany podatek od nieruchomości, to zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z 2013 r. nie może stwierdzać stanu z 2014 r.

Jeżeli zatem organ podatkowy chciał aby zaświadczenie konserwatora zabytków miało wpływ na wymiar podatku za 2014 r. winien zwrócić się do niego o opinię dotyczącą tego właśnie roku .

Tym bardziej , że podatnik w trakcie toczącego się postępowania odwoławczego przedstawił stosowne dokumenty , z których wynika , że od początku roku podatkowego ( styczeń , luty ) podjął niezbędne prace remontowe mające na celu poprawienie stanu technicznego nieruchomości .

Zgodzić się należy z organem odwoławczym , że organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, dlatego za prawidłowe należy uznać oparcie rozstrzygnięcia na zaświadczeniu wydanym przez wojewódzkiego konserwatora zabytków. Niemniej jednak zaświadczenie to nie może mieć charakteru bezwzględnego, tym bardziej , że na etapie jego wydawania podatnik nie ma możliwości jego zaskarżenia . Może to uczynić w odwołaniu od decyzji wymiarowej . Organ odwoławczy obowiązany jest ocenić prawidłowość wydanego zaświadczenia między innymi pod kątem postawionych przez podatnika zarzutów. Przy weryfikacji opinii najbardziej przydatne są zalecenia pokontrolne, które dają obraz naruszeń ustawowych obowiązków dokonanych przez podatnika .

Podkreślić bowiem należy , że moc dowodowa dokumentów urzędowych nie jest absolutna . Co więcej, bezkrytyczne przyjmowanie treści wszelkich dokumentów urzędowych, bez ich gruntownego zbadania, świadczy o naruszeniu dyrektywy zasady prawdy materialnej . Artykuł 194 § 3 o.p. dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym wymienionym w tych przepisach. Komentowany przepis daje zatem podstawę do przeprowadzenia przeciwdowodu w odniesieniu do domniemania wiarygodności oraz w odniesieniu do domniemania autentyczności dokumentu urzędowego. Możliwe jest więc przeprowadzenie przeciwdowodu przeciwko treści dokumentu, jeżeli w sprawie daje się sformułować zarzut przeciwko jego treści oraz przeciwko jego formie, gdy można sformułować wniosek, iż dokument nie ma cech autentyczności . Jeżeli więc strona twierdzi, że oświadczenie zawarte w dokumencie urzędowym jest niezgodne z faktem i przedstawi na tę okoliczność inne dowody, to powinny one być dopuszczone przez organ podatkowy, o ile oczywiście mają w sprawie istotne znaczenie. ( komentarz do art. 194 Ordynacji podatkowej . Artur Pietrasz, wyd. LEX)

Jeżeli stan wiedzy nie pozwala organowi na polemikę z podatnikiem w zakresie stanu nieruchomości , powinien zwrócić się do konserwatora zabytków o ustosunkowanie się do tych zarzutów oraz wyjaśnienie powstałych wątpliwości . Jest to o tyle istotne , że na gruncie niniejszej sprawy, Konserwator Zabytków wydając sporne zaświadczenie kategorycznie nie stwierdził , że budynek nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków a jedynie , że takiej okoliczności nie można stwierdzić z uwagi na zły stan techniczny obiektu co w ocenie Sądu należy odnieść do podjętych w 2014 r. prac remontowych . Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika , że nie dokonano żadnych zaleceń pokontrolnych co dodatkowo budzi wątpliwość co do rzetelności analizowanego zaświadczenia .

Zgodzić się zatem należy z podatnikiem , że dopuszczono się naruszenia prawa procesowego poprzez błąd w ustaleniach faktycznych , niedostateczne wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, oraz brak odniesienia się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, przez co naruszono art. 122 , 187 § 1, art. 210 4 Ordynacji podatkowej.

Organy podatkowe nie mogły natomiast naruszyć przytoczonych przesz skarżącego przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego albowiem w postępowaniu podatkowym zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej.

Przy ponownym rozstrzygnięciu sprawy organy podatkowe powinny ustalić czy sporna nieruchomość spełniała przesłanki zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w 2014 r. oraz odnieść się w sposób stanowczy do podnoszonych w odwołaniu twierdzeń podatnika z uwagi na konieczność ustalenia istnienia lub nieistnienia wszystkich przesłanek uzasadniających zastosowanie przepisu art. 7 pkt 6 u.p.o.l., a to po ewentualnym uzupełnieniu materiału dowodowego, poprzez uzyskanie nowego stanowiska Wojewódzkiego Inspektora Zabytków oraz ewentualnego odniesienia się do protokołu kontroli z dnia 3 grudnia 2013 r. oraz jego ewentualnych wyjaśnień odnoszących się do podnoszonych przez Skarżącego zarzutów .

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. b w/w ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.

Działając zaś na podstawie art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji organu I instancji poprzedzającej zaskarżoną decyzję, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga.

Na mocy art. 152 Sąd orzekł o niewykonywaniu decyzji w uchylonej części do czasu uprawomocnienia się wyroku.

O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.