Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 479/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-09-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 228 § 1 pkt 2, art. 223 § 2 pkt 1, art. 148 § 1, art. 146 § 1, art. 168 § 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 września 2019 r. sprawy ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. (dalej: "NUS") z dnia 12 stycznia 2016 r., organ podatkowy wszczął kontrolę podatkową wobec Skarżącej – M.W. między innymi w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania i prawidłowości rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług za 2014 r.

Jak wynika z akt postępowania podatkowego, w dniu 2 września 2016 r. NUS wydał postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego i skierował je na adres Skarżącej – ul. [...] (doręczenie zastępcze), który wynikał z wydruku z systemu POLTAX.

Kolejne pismo NUS z dnia 18 października 2016 r. stanowiące wezwanie do Skarżącej o dostarczenie dowodów zostało skierowane również na ww. adres. Do 19 lipca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. kierował kolejne pisma do Strony także na adres [...]. W dniu 19 lipca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego skierował do Strony wezwania, z treści których wynika, iż organ wysłał je na adres [...], jednakże z treść awizo wskazuje, że z korespondencja została skierowana na adres [...]. Przy czym kolejne zawiadomienie organ wysłał już na adres: [...].

Strona w piśmie z dnia 25 lipca 2017 r. wskazała jako adres do doręczeń: ul. [...]. Postanowienie z dnia [...] września 2017 r. zostało wysłane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. na adres: [...]. Pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 29 września 2017 r. oraz z dnia 30 sierpnia 2017 r. również wskazuje adres: [...]. Skarżąca wskazała, iż w nagłówku pisma z dnia 9 listopada 2017 r. - wezwanie - jako adres wskazano ul. [...]. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz z koperty wynika, że zostało wysłane na [...]. Pismo z dnia 29 listopada 2017 r. NUS doręczono na adres [...], nie zaś na adres: [...].

Skarżąca w piśmie z dnia z dnia 22 listopada 2017 r. ponownie wskazała jako adres do doręczeń: ul. [...] w M.

Kolejne pisma z dnia 29 listopada 2017 r. i z dnia 1 lutego 2018 r. oraz wezwania datowane na 12 grudnia 2017 r. oraz na 13 grudnia 2017 r. zostały wysłane na adres [...].

NUS decyzją z dnia [...] czerwca 2018 r. określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz wysokość odsetek za zwłokę. Decyzja została uznana za doręczoną Stronie w dniu 21 czerwca 2018 r. Korespondencję wysłano na adres ul. [...].

Strona w dniu 28 września 2018 r. złożyła odwołanie od ww. decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS" lub "Dyrektor") odmówił Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Natomiast postanowieniem z dnia [...] grudnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Organ w ww. postanowieniu podniósł, że z bazy danych SeRCe adresem rejestracyjnym (w przypadku osoby fizycznej adresem zamieszkania) Strony jest adres: [...], który jest również adresem przechowywania dokumentacji rachunkowej, zaś adresem prowadzenia działalności gospodarczej jest adres: [...].

Organ wskazał, że "co do zasady" wysyłał korespondencję na adres ujawniony w ewidencjach jako adres zamieszkania Skarżącej. Zaznaczył, iż wybór jednego z miejsc doręczania przesyłek osobie fizycznej w myśl art. 148 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") należał do niego.

Dyrektor stwierdził, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] czerwca 2018 r. zgodnie z art. 150 § 4 O.p., została uznana za doręczoną w dniu 21 czerwca 2018 r. Zdaniem Dyrektora wniesienie w dniu 28 września 2018 r. odwołania od ww. decyzji nastąpiło więc z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., gdyż termin ten w przedmiotowej sprawie upłynął bowiem w dniu 5 lipca 2018 r.

Organ odwoławczy na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdził zatem uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 228 § 1 pkt 2 O.p., przez stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania podczas gdy termin do jego wniesienia nie rozpoczął biegu, gdyż decyzja nie została doręczona Skarżącej;

- art. 146 § 1 O.p., przez zaniechanie doręczenia korespondencji na adres wskazywany przez Skarżącą w toku postępowania, co w praktyce pozbawiło ją możności wzięcia udziału w postępowaniu a co za tym idzie uniemożliwiło jej obronę swoich praw;

- art. 148 § 1 O.p., przez zaniechanie doręczania pism na adres wskazywany przez Skarżącą w kierowanej do organu korespondencji, co w praktyce pozbawiło ją możności wzięcia udziału w postępowaniu a co za tym idzie uniemożliwiło jej obronę swoich praw;

- art. 145 § 1 O.p., przez nieprawidłowe doręczenie decyzji kończącej postępowanie w sprawie oraz innych pism w toku postępowania, skutkiem czego Skarżąca została pozbawiona możności udziału w postępowaniu i obrony swoich praw, i co spowodowało wszczęcie w stosunku do Skarżącej przez organ postępowania egzekucyjnego;

- art. 212 O.p., przez prowadzenie postępowania w sposób wzbudzający poważne wątpliwości, co do rzetelności i prawidłowości podejmowanych czynności w szczególności jeśli chodzi o dokonywanie czynności doręczenia oraz jeśli chodzi o sposób prowadzenia akt postępowania;

- art. 123 O.p., przez niezapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu oraz wypowiedzenia się, co do zebranych dowodów i materiałów, poprzez kierowanie korespondencji na adres, inny niż wskazany w pismach kierowanych do organu;

- art. 211 O.p., przez nieprawidłowe doręczenie stronie decyzji administracyjnej, a co za tym idzie uniemożliwienie jej skorzystania z przysługującego jej środka odwoławczego, co z kolei skutkowało wszczęciem postępowania egzekucyjnego;

- art. 217 § 2 O.p., przez sporządzenie uzasadnienia w sposób uniemożliwiający dokonanie merytorycznej kontroli zaskarżonego orzeczenia, co za tym idzie naruszenie zasady przekonywania, zobowiązującej organy podatkowe do dołożenia szczególnej staranności w uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć, w celu umożliwienia stronom zapoznania się z argumentami i przesłankami wydawanych decyzji, w szczególności brak jakiegokolwiek odniesienia się do argumentacji powołanej przez stronę.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu postanowienia stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, dalej: "P.p.s.a."), na mocy którego sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie.

Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddane zostało postanowienie DIAS w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia przez Skarżącą odwołania od decyzji NUS z [...] czerwca 2018 r. Podstawę do wydania zaskarżonego postanowienia stanowił art. 228 § 1 pkt 2 O.p.

Stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Zgodnie zaś z art. 228 § 1 pkt 2 O.p., organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Wobec więc powyższego, dla rozstrzygnięcia sprawy kluczowym jest dokładne ustalenie daty, w której decyzja organu pierwszej instancji została skutecznie doręczona Skarżącej.

W niniejszej sprawie kwestia sporna dotyczyła uznania, czy decyzja NUS z [...] czerwca 2018 r. została stronie doręczona na prawidłowy adres, a zatem czy został doręczona skutecznie, i w konsekwencji - czy prawidłowo organ przyjął, że 14 – dniowy termin do wniesienia odwołania należało liczyć od 21 czerwca 2018 r., tj. od daty doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej na adres ul. [...].

Organ zajął stanowisko, zgodnie z którym Skarżąca adresem rejestracyjnym (adresem zamieszkiwania) Skarżącej jest adres ul. [...]. Natomiast adresem prowadzenia działalności gospodarczej jest adres: ul. [...]. DIAS wskazał, że "co do zasady" wysyłał korespondencję na adres zamieszkiwania Skarżącej. Zdaniem organu, Skarżąca nie poinformowała organu podatkowego, że adresem do doręczeń jest adres – ul. [...].

Skarżąca argumentowała natomiast, że jej adresem do doręczeń jest ul. [...]. O tym adresie do doręczeń Skarżąca zawiadomiła NUS trzykrotnie, odpowiednio pismami 25 lipca 2017 r., 3 sierpnia 2017 r. oraz 22 listopada 2017 r. Ponadto zaznaczyła, że NUS dwukrotnie doręczył jej osobiście korespondencję pod wskazanym adresem prowadzenia działalności gospodarczej przez swoich pracowników (k. 519-521 oraz k. 381-383 akt administracyjnych).

Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie wskazanie przez Skarżącą (po wszczęciu postępowania podatkowego postanowieniem z dnia [...] września 2016 r.) w jej piśmie z 25 lipca 2017 r. (k. 380 akt administracyjnych) innego adresu, niż ten, pod który organ kierował postanowienie z 2 września 2016 r. o wszczęciu postępowania, tj. ul. [...], organ powinien odczytać jako wskazanie aktualnego (nowego) adresu strony do doręczeń.

Kolejne pisma z dnia 3 sierpnia 2017 r. (k. 385 akt administracyjnych) oraz 22 listopada 2017 (k. 540 akt administracyjnych) tylko potwierdzały wolę Skarżącej o kierowaniu do niej korespondencji na adres do doręczeń, będący jednocześnie adresem prowadzenia jej działalności tj. ul. [...].

W przypadku natomiast wątpliwości, czy tak podana informacja stanowi zmianę adresu do doręczeń, organ – już chociażby z uwagi na podstawowy wymóg prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) - powinien zwrócić się do strony o wyjaśnienie i potwierdzenie aktualnego adresu do doręczeń, kierując zapytania w tym zakresie na oba adresy, którymi dysponował, zwłaszcza, że liczna korespondencja kierowana do Skarżącej na dotychczasowy adres ul. [...], po dacie wniesienia pisma z nowym adresem, wracała awizowana.

Zgodnie z art. 148 § 1 O.p., pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju.

Brak doręczenia decyzji na prawidłowy adres do doręczeń w kraju, pomimo jego wskazania w toku postępowania podatkowego powoduje, że decyzja nie jest de iure doręczona.

Niewątpliwie, jak zasadnie podniósł organ, oświadczenie strony w zakresie doręczania korespondencji złożone organowi podatkowemu w toku postępowania jest dla organu wiążące od daty powiadomienia go o tym fakcie, adres do korespondencji musi jasno wynikać z woli podatnika i być uwidoczniony w aktach administracyjnych. Stanowisko to potwierdza sądownictwo administracyjne (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 6 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 371/12, dostępny, podobnie jak orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powoływane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Stosownie natomiast do art. 146 § 1 O.p., w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń, lub adresu elektronicznego. W razie niedopełnienia tego obowiązku, w przypadku doręczenia pisma za pośrednictwem operatora pocztowego, pismo uważa się za doręczone pod dotychczasowym adresem z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 1 O.p., a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2).

W sprawie niniejszej sprawie niewątpliwie doszło do skutecznego wszczęcia wobec Skarżącej postępowania w przedmiocie prawidłowości rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2014 r. Postanowienie to zostało wysłane na adres zamieszkiwania Skarżącej, jakim dysponował organ - ul. [...], a przesyłka zawierające ww. postanowienie została po awizowaniu uznana za doręczoną (k. 250 i k. 251 akt administracyjnych). Zaznaczyć należy, że kontrola podatkowa jest odrębnym od postępowania podatkowego trybem. Zatem Sąd nie podziela poglądu Skarżącej jakoby postanowienia o wszczęciu postępowania należało traktować jako kolejnego pisma w tej samej procedurze i organ powinien skierować ww. korespondencję na adres wskazany w piśmie z dnia 9 maja 2016 r.

Podkreślić należy, że postępowanie podatkowe dotyczące prawidłowości rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wszczęte zostało wobec Skarżącej z urzędu. W sprawie nie mamy do czynienia z sytuacją, w której strona występuje z podaniem o wszczęcie postępowania administracyjnego, a zatem sama inicjuje postępowanie podatkowe i wskazuje aktualny adres do doręczeń (art. 168 § 2 O.p.).

W analizowanej sprawie Skarżąca, 25 lipca 2017 r., w pierwszym piśmie złożonym w postępowaniu podatkowym wskazała adres do doręczeń, tj. ul. [...], a zatem inny adres niż ten, który organ wykorzystał w toku prowadzonych czynności w prowadzonym przez siebie postępowaniu podatkowym

Nie można pomijać, że Skarżąca jest osobą fizyczną działającą w sprawie bez pełnomocnika zawodowego. W ocenie sądu strona wskazując w piśmie z 25 lipca 2017 r. aktualny adres do doręczeń, działała w usprawiedliwionym przekonaniu, że w zupełności wypełnia obowiązek poinformowania organu o zmianie adresu do doręczeń. Na skutek bowiem kierowania dotychczasowej korespondencji na adres zamieszkania Skarżącej, nie została powiadomiona o obowiązku poinformowania o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń (pouczenie to nie zostało zawarte w uzasadnieniu postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia 2 września 2019 r., k. 248 akt administracyjnych).

Zdaniem sądu pierwszej instancji, przekonujące są twierdzenia strony, że Skarżąca po to podała w piśmie 25 lipca 2017 r. ten adres - aby zawiadomić organ o swoim aktualnym adresie do doręczeń. Działanie to miało na celu zapewnienie właściwego toku postępowania, przez wskazanie organowi aktualnego rzeczywistego miejsca odbioru korespondencji (adresu do doręczeń), a tym samym adresu, na który należy wysyłać do strony korespondencję. W istocie trudno sobie wyobrazić, że strona w piśmie z 25 lipca 2017 (oraz w kolejnych pismach z 3 sierpnia i 22 listopada 2017 r.) wskazywała swój adres w jakimkolwiek innym celu.

Zaznaczyć należy, że w akt administracyjnych sprawy wynika, iż korespondencja NUS kierowana pod adres ul. [...] była awizowana, a następnie składana do akt ze skutkiem doręczenia (m.in. postanowienie i zawiadomienie z [...] lipca 2017 r., k. 387 akt administracyjnych, pismo i zawiadomienie z 30 sierpnia 2017 r., k. 432-435 akt administracyjnych, postanowienie z dnia [...] listopada 2017 r. i pismo z dnia 13 grudnia 2017 r. , k. 542-543, 554, 556 akt administracyjnych, postanowienie z dnia [...] stycznia 2018 r., k. 598-599 akt administracyjnych oraz postanowienie z dnia [...] kwietnia 2018 r., k. 627-628 akt administracyjnych).

Stwierdzić również należy, że organy w toku prowadzonego postępowania podatkowego doręczały Skarżącej dwukrotnie korespondencję na wskazany adres do doręczeń (tj. adres prowadzenia działalności gospodarczej) i korespondencja ta została podjęta przez Skarżącą, co tym bardziej, w ocenie Sądu wskazuje, że pod tym adresem należało doręczać wszelką korespondencję kierowaną przez NUS. W istocie bowiem organy, z wiadomych sobie tylko powodów znakomitą większość korespondencji kierowały na adres zamieszkania Skarżącej, pomimo wiedzy że korespondencja ta nie jest podejmowania przez Skarżąca i wskazała ona adres do doręczeń.

Przepis art. 148 § 1 O.p. stanowi jednoznacznie, pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Powyższy przepis określa miejsca, w których doręczenie jest dopuszczalne w przypadku osób fizycznych.

W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się, że art. 148 i art. 149 oraz 150 O.p,. zawiera pełny katalog sposobów doręczania pism skierowanych do osób fizycznych. Wskazanie przez stronę adresu do doręczeń innego niż wymieniony w art. 148 § 1 O.p. uniemożliwia jednak organowi wykonanie dyspozycji art. 148 i art. 149 O.p. Organ bowiem powinien stosować się do życzeń strony w ramach art. 120 O.p. W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się bowiem, a stanowisko to tutejszy Sąd w pełni podziela, że pojęcie adresu nie oznacza, że musi to być miejsce stałego zamieszkania lub pobytu, może to być miejsce wykonywania pracy zawodowej, ale także tylko adres do doręczeń. (vide wyroki NSA z 19 maja 2004 r. sygn. akt V SA 3767/03, z 7 grudnia 2007 r. sygn. akt II F FSK 1458/06, z 8 września 2016 r. sygn. akt I GSK 1650/14, orzeczenia dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA - dalej CBOSA, P. Pietrasz i inni Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wydanie 5, LEX).

Organ podatkowy prowadząc postępowanie nie mógł kierować korespondencji do Skarżącej na inny adres, niż na adres trzykrotnie wskazany przez samą Skarżącą tj. na ul. [...].

Stanowisko wyrażone w powołanych powyżej orzeczeniach sąd orzekający w sprawie w pełni podziela i przyjmuje za własne.

Ponadto, co należy podkreślić, obowiązek formalnego powiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu, nie zwalnia organu prowadzącego konkretne postępowanie podatkowe z obowiązku kierowania korespondencji procesowej na adres podawany przez stronę, tj. adres faktycznego miejsca zamieszkania albo tylko adres korespondencji (tak trafnie wyrok WSA w Warszawie w sprawie o sygn. III SA/Wa 3327/10). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym zwraca się uwagę, że sam fakt zameldowania (albo samo zgłoszenie aktualizacyjne NIP lub jego brak), nie jest zupełnie pozbawione znaczenia prawnego, gdyż w kontekście wszystkich innych okoliczności danej sprawy może być argumentem istotnym dla ustalenia rzeczywistego miejsca zamieszkania w rozumieniu art. 148 § 1 O.p. Niemniej, samo w sobie, zameldowanie w danym miejscu albo zgłoszenie ewidencyjne/jego brak nie może mieć znaczenia przesądzającego i zasadniczego, a zwłaszcza znaczenia automatycznego (tak trafnie powołany wyrok w sprawie III SA/Wa 1696/15).

W sprawie organ, pomimo wskazania przez stronę w jej pierwszym złożonym w sprawie piśmie nowego adresu (innego niż adresu, który posiadał organ), nie zweryfikował, który adres to aktualny adres zamieszkania (do doręczeń). Procedury weryfikacji miejsca zamieszkania istnieją. Wynikają one z podstawowego dla postępowania podatkowego postulatu ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego sprawy wynikającego art. 122 O.p., w zakres którego wchodzi też ustalenie tych faktów, które są konieczne dla zastosowania przepisów procesowych – np. miejsca zamieszkania podatnika czy adres do doręczeń. Obowiązek organu weryfikacji adresu zamieszkania strony (aktualnego adresu do doręczeń) w przypadku wskazania przez stronę w pierwszym piśmie procesowym w sprawie nowego adresu innego, niż ten którym organ dysonował dokonując pierwszego doręczenia w sprawie (postępowania o wszczęciu postępowania podatkowego) wynika także z art. 121 § 1 O.p., wyrażającego zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych.

W konsekwencji, sąd pierwszej instancji doszedł do przekonania, że decyzja NUS z dnia [...] czerwca 2018 r. nie może zostać uznana za doręczoną, jak tego chce organ 21 czerwca 2018 r. Decyzja ta bowiem została wysłana Skarżącej pod nieaktualny adres, pomimo wskazania nowego adresu w pismach z dnia 25 lipca 2017 r., 3 sierpnia 2017 r. oraz 22 listopada 2017 r.

Skoro bowiem decyzja NUS z [...] czerwca 2018 r., nie została skutecznie doręczona Skarżącej, to nie rozpoczął biegu termin do wniesienia odwołania. W przypadku braku skutecznego doręczenia decyzji nie rozpoczyna biegu termin do wniesienia odwołania, a skoro tak to nie może on zostać przekroczony. Jeżeli bowiem decyzja nie została doręczona w sposób prawidłowy, to organ nie powinien stwierdzać uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, lecz jego niedopuszczalność z powodu braku substratu zaskarżenia (wyrok WSA w Poznaniu z 20 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Po 789/18).

W ocenie Sądu nie można uznać za prawidłowe i zasadne uznanie jakoby organ podatkowy miał prawo doręczać zamiennie korespondencję na różne adresy podatnika, w tym dokonywał również doręczeń przez swoich pracowników, w sytuacji gdy podatnik wskazuje konkretny adres do doręczeń. W tych okolicznościach doręczanie korespondencji na inny adres niż wskazany przez podatnika, która co do zasady nie jest odbierana, a organ ma o tym wiedzę, nie można uznać za prawidłowe działania tegoż organu.

W konsekwencji ustalenia organu w powyższym zakresie w zaskarżonym postanowieniu zostały dokonane z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 187 § 1 i art. 191, a także art. 148 § 1 i art. 146 § 1 oraz 228 § 1 pkt 2 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Prawidłowość doręczeń jest jednym z kluczowych warunków przestrzegania praw strony, zaś same przepisy traktujące o doręczeniach mają charakter gwarancyjny. Wszelkie wątpliwości w tym zakresie powinny być interpretowane na korzyść strony (postanowienie NSA z 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2087/14). W tym przypadku organ skoro uznał, że z prostego wskazania w pismach z dnia 25 lipca 2017 r., 3 sierpnia 2017 r. oraz 22 listopada 2017 r. adresu do doręczeń nie wynika wola Skarżącej aby korespondencję doręczać jej właśnie na ten nowo wskazany adres, miał obowiązek wystąpić do Skarżącej o potwierdzenie aktualnego adresu do doręczeń. Organ tego jednak nie uczynił.

Wykazane powyżej uchybienia przepisom postępowania skutkować musiały uchyleniem zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 P.p.s.a. Koszty postępowania w tej sprawie stanowił wpis od skargi w wysokości 100 zł.