Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 133/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2017-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 2a art. 70 § 6 pkt 1 art. 70 § 1   art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 124 w zw. z art. 180 § 1, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4, art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 43 ust. 1 pkt 3 art. 5 ust. 1 pkt 1art. 15 art. 96 ust. 1 i 2 art. 2 pkt. 19art. 15 ust. 4 art. 2 pkt 16
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi E. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.) z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej) decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał

w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z [...]nr [..]w sprawie określenia E. P. kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2009 r.

w kwocie 560 zł.

Organ ustalił, że E.P. prowadząc wspólnie z mężem J.P. gospodarstwo rolne zrezygnowała ze zwolnienia od podatku od towarów

i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2004.54.535 ze zm.) dalej "ustawa o VAT". Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 1 listopada 2009 r. Składa deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe.

W dniach 3 - 24 czerwca 2013 r., 12 sierpnia 2013 r., oraz 21, 26, 31 marca 2014 r. pracownicy Urzędu Skarbowego w J. przeprowadzili kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości dokonywanych rozliczeń w podatku od towarów i usług za okres od 1 listopada 2009 r. do dnia wszczęcia kontroli, tj. 3 czerwca

2013 r. oraz zasadności wykazanych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym

i zwrotów bezpośrednich na rachunek bankowy. Ponadto w dniach 5 czerwca

2013 r., 18-20 marca 2014 r., 24 marca 2014 r. oraz 31 marca 2014 r. przeprowadził kontrolę podatkową u męża podatniczki J.P.. Przeprowadzone kontrole podatkowe oraz postępowania podatkowe wykazały, że E.P. prowadząc z mężem J.P. wspólne gospodarstwo rolne, nie opodatkowała VAT części dokonanych dostaw produktów rolnych i bydła pochodzących z produkcji rolniczej z tego samego gospodarstwa, która została udokumentowana fakturami VAT RR, wystawionymi przez męża. J.P. na wystawionych fakturach składał oświadczenie, że jest rolnikiem ryczałtowym zwolnionym z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Organ wymienił przy tym szczegółowo nieopodatkowane dostawy w listopadzie 2009 r. Stwierdzając, że w miesiącu listopadzie 2009 r. nieopodatkowana dostawa dotyczyła: jęczmienia

i pszenicy na rzecz Firmy Handlowo-Usługowej "K." J. K. udokumentowana fakturą VAT RR nr 05/2009 z 27.11.2009 r. na kwotę 14.943,38 zł (bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku) i 896,60 zł (kwota zryczałtowanego zwrotu podatku); buhaja na rzecz firmy: Zakłady Mięsna "J." A.K.; udokumentowana fakturą VAT RR nr 1030/W/2009 z 07.11.2009r. na kwotę

3.135,51 zł (bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku) i 188,13 zł (kwota zryczałtowanego zwrotu podatku); ziemniaków i marchwi na rzecz Szkoły Podstawowej — Przedszkole w P.W., udokumentowanej rachunkiem nr II/l 109 z 26.11.2009 r., o wartości 60,00 zł.

Wobec stwierdzonych nieprawidłowości w zakresie rozliczenia sprzedaży

i podatku należnego, organ zgodnie z art. 193 § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej, nie uznał za dowód w postępowaniu podatkowym ewidencji sprzedaży prowadzonych przez E.P. dla celów VAT za okresy rozliczeniowe objęte postanowieniami o wszczęciu postępowania podatkowego, tj. z 21 maja 2014 r.

i 25 lipca 2014 r. Jednocześnie zgodnie z art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej organ odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż dane wynikające z ewidencji sprzedaży VAT oraz zebrany w toku kontroli podatkowej materiał dowodowy, pozwoliły na określenie prawidłowych wartości podstaw opodatkowania. Podstawę opodatkowania w VAT określono na podstawie zapisów rejestrów sprzedaży VAT oraz dowodów potwierdzających dostawy dokonane przez J.P..

Organ wskazał na przepisy ustawy o podatku od towarów i usług określające podmiot opodatkowania (art. 15 ust. 1), wyjaśniające co obejmuje działalność gospodarcza (art. 15 ust. 2), definicję działalności rolniczej (art. 2 pkt 15). Stwierdził, że prowadzenie działalności rolniczej stanowi również prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 16 powołanej ustawy jako gospodarstwo rolne rozumie się gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Stosownie do regulacji zawartych w ustawie, osoby fizyczne prowadzące działalność rolniczą

w rozumieniu art. 2 ust. 15 ustawy o VAT, rozliczają podatek od towarów i usług według zasad ogólnych określonych w ustawie lub mogą korzystać ze specjalnych procedur, tzw. systemu ryczałtowego. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Rolnikiem ryczałtowym, w myśl

art. 2 pkt 19 ustawy o VAT jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Organ wskazał ponadto, że z art. 15 ust. 5 i art. 96 ust. 1 i 2 ustawy

o VAT wynika, że w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą (poza gospodarstwem rolnym, leśnym lub rybackim) za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, które może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawione faktury przy zakupie towarów i usług

i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych. Zatem inna osoba prowadząca wspólnie z takim podatnikiem taką samą działalność rolniczą nie może dokonać takiego zgłoszenia rejestracyjnego, nie może więc być podatnikiem VAT

z tej działalności. W tym zakresie nie odnosi się więc do niej także art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, zwalniający od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących

z własnej działalności rolniczej, dokonywana przez rolnika ryczałtowego, bowiem taka (tożsama) jej działalność objęta jest już podatkiem dotyczącym osoby, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Konsekwencją tego jest zarazem to, że taki podatnik musi wykazywać w ewidencjach (m.in.) cały obrót uzyskany z działalności rolniczej prowadzonej z inną osobą (innymi osobami), w tym np. z członkiem (członkami rodziny). Stąd też okoliczność rejestracji strony jako podatnika VAT ma istotne znaczenie, ponieważ przesądza o statusie prawnym podatnika prowadzącego gospodarstwo rolne.

W ocenie organu sporne gospodarstwo rolne prowadzone było wspólnie przez obojga małżonków E. i J.P. na własnych i dzierżawionych gruntach. Z pisma Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa Ś. Oddział Regionalny z 20 sierpnia 2013 r. wynika, że E.P. nie jest zarejestrowana w ewidencji producentów, a J.P. jest beneficjentem działań realizowanych przez ARiMR. J.P. w celu uzyskania płatności obszarowej nie prowadził odrębnego gospodarstwa rolnego (na wydzierżawionych gruntach), ale użytkował rolniczo zarówno dzierżawione grunty jak i będące własnością obojga małżonków. W latach 2009-2013 składał do Agencji wnioski o przyznanie płatności, w których deklarował użytkowanie zarówno dzierżawionych gruntów jak będących własnością obojga małżonków. I tak na podstawie wniosku o przyznanie płatności na 2012 r., w którym zadeklarował powierzchnię 71,41 ha użytkowanych działek rolnych, została przyznana płatność w ramach systemów wsparcia bezpośredniego na rok 2012, w wysokości 63.707,61 zł.

Organ wskazał przy tym na przesłankę przyznawania płatności obszarowych jaką jest posiadanie działki rolnej, do której ma być przyznana płatność. W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie bezspornym jest, że E.P. wraz z mężem w okresie objętym postępowaniem była współwłaścicielem gospodarstwa rolnego, stanowiącego wspólną własność małżonków, co jednoznacznie potwierdzają przedłożone w toku kontroli dokumenty m.in. decyzje w sprawie wymiaru podatku rolnego za lata 2009-2013, umowy dzierżawy gruntów.

Zgłoszone do Agencji stado o numerze siedziby PL035405970001, było własnością obojga małżonków, którzy wspólnie je hodowali. Bydło zakupione przez E.P. wskazywał mąż jako własne i dokonywał jego sprzedaży jako rolnik ryczałtowy. Podobnie podatniczka sprzedawała bydło, które jej mąż wykazywał jako własne. Postępowanie wykazało, że w dokumentach księgowych małżonkowie wykazywali to samo bydło. Na potwierdzenie powyższego organ wskazał i opisał szczegółowo transakcje kupna i sprzedaży bydła dokonywane przez podatników ze stadniną koni M., firmą Handel Obwoźny W. P. w S., firmą T. P.- Skup bydła w S., z J.S..

Z okazanej dokumentacji wynika, że mąż podatniczki był upoważniony do reprezentowania jej gospodarstwa rolnego i w ramach tego dokonywał płatności zobowiązań, występując zarówno jako osoba fizyczna jak i Gospodarstwo Rolne E.P., B. 71. Małżonkowie E. i J.P. posiadali w banku PKO BP SA wspólny rachunek oszczędnościowo-rozliczeniowy, na które wpływały zapłaty za faktury VAT RR wystawione na Gospodarstwo Rolne J.P. B. 71. J.P. z rachunku tego zlecał i dokonywał płatności zarówno swoich jak

i zobowiązań Gospodarstwa Rolnego E.P. B. 71, np. przelew na kwotę 60.200 zł zlecony 22 czerwca 2012 r. przez J.P. tytułem zapłaty należności wynikającej z umowy nr K04078 zawartej przez E.P.. J.P. posiadał rachunek bankowy w Banku Spółdzielczym w J., którego pełnomocnikiem była żona E.P.. Podatniczka posiadała również rachunek w NBP Paribas Bank Polska S.A., na który przelewane były przez Urząd Skarbowy w J. zwroty VAT. Kwoty zwrotów w większości przypadków wypłacane były w gotówce przez męża podatniczki w kilka dni od dat wpływów oraz za pośrednictwem tego konta J.P. dokonywał wielu transakcji kartą debetową. Ponadto organ stwierdził, że podatnik przeprowadzał transakcje dotyczące zobowiązań E.P., tj. dokonywał wpłat gotówki na konto,

a następnie zlecał w imieniu żony dokonanie przelewów tytułem zapłaty za faktury (zapłata zaległości, rat, odsetek od umowy leasingu). Według organu kolejnymi dowodami świadczącymi o wspólnym prowadzeniu gospodarstwa są również: faktura VAT nr CC/01/2012 z 31 stycznia 2012 r. na podstawie, której Gospodarstwo Rolne J.P. i E.P. nabyło od A.-B. Doradztwo Sp. z o.o.

w K., usługi - zapłata za tę fakturę, dokonana została w gotówce przez Gospodarstwo Rolne J.P., B. 71; faktura VAT RR nr 1/2013

z 10 stycznia 2013 r. na podstawie, której Gospodarstwo Rolne E.P. zakupiło 3,40 ton pszenicy i 3,25 ton jęczmienia od rolnika ryczałtowego P.K. - fakturę wystawił i podpisał (jako osoba upoważniona) J.P..

Zdaniem organu wobec powyższego na gruncie przepisów podatkowych, małżonkowie E. i J.P. nie mogli być potraktowani odrębnie jeden jako rolnik ryczałtowy i drugi jako podatnik podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał m.in., że przekazana z odwołaniem kserokopia faktury VAT nr 684/2009

z 5 listopada 2009 r. wystawiona przez Stadninę Koni M. Spółka z o.o. dla J.P., w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie może stanowić dowodu przesądzającego o istnieniu dwóch odrębnych gospodarstw.

W zakresie zarzutu dotyczącego przesłuchania w charakterze świadka J.P. organ odwoławczy wskazał, że stroną w niniejszym postępowaniu jest sama E.P., natomiast mąż został przesłuchany w charakterze świadka, w celu uzupełnienia materiału dowodowego i wyjaśnienia istniejących wątpliwości.

Z kolei odnosząc się do wskazanej przez stronę interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.z 2 maja 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że wydana została w odmiennym stanie faktycznym.

W zakresie zarzutu naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej organ podniósł, że w zebranym materiale dowodowym w sprawie nie było podstaw do rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika.

W kwestii przedawnienie zobowiązania za listopad 2009 r. organ wskazał, że 5-letni termin przedawnienia powyższego zobowiązania zaczynał biec od 1 stycznia 2010 r. i kończył bieg z dniem 31 grudnia 2014 r. Zawiadomieniem z 4 grudnia

2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. poinformował podatniczkę o wystąpieniu przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania z

art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ze względu na wszczęcie 21 października 2014 r. postępowania w sprawie o przestępstwo/wykroczenie skarbowe. Pismo informujące podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostało podjęte przez stronę 16 grudnia 2014 r. Z powyższego wynika, że skarżąca wiedzę o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe posiadała przed upływem 5-letniego terminu, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności zobowiązań podatkowych za miesiąc listopad 2009 r., tj. przed 31 grudnia 2014 r. Mając zatem na względzie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za listopad 2009 r., uległ zawieszeniu z dniem 21 października 2014 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe nie zostało prawomocnie zakończone, zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania pozostaje nadal zawieszony.

Na powyższą decyzję E.P. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

w całości. Zarzuciła naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj.:

1. art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 124 poprzez naruszenie zasady działania na podstawie przepisów prawa i w konsekwencji prowadzenie postępowania

w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, które polegało na przyjęciu przez organ z góry, że istniało jedno gospodarstwo rolne prowadzone wspólnie przez małżonków E. i J.P. w związku z tym, całość postępowania dowodowego w niniejszej sprawie posłużyła organowi jedynie do dowodzenia wcześniej przyjętej tezy, że J.P. dokonując sprzedaży produktów rolnych

z prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego bezpodstawnie korzystał ze statusu rolnika ryczałtowego, tj. zwolnionego z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT;

2. art. 121 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 poprzez konsekwentne pomijanie definicji gospodarstwa rolnego wynikającego z art. 2 pkt 17 ustawy o VAT;

3. art. 121 w zw. z art. 180 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 poprzez pomijanie jako dowodów faktur zakupu i umów kupna sprzedaży J.P.

z kontrahentami;

4. art. 187 przez brak zebrania i rozpatrzenia całościowego materiału dowodowego;

5. art. 191 przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów;

6. art. 121 przez naruszenia zasady zaufania podatnika do organów podatkowych;

7. art. 2a przez to, że przy występujących wątpliwościach przepisów prawa podatkowego, rozstrzyga się je na korzyść podatnika - co w tych postępowaniach zostało wielokrotnie zlekceważone i pominięte;

8. art. 43 ust. 1 pakt 3, art. 96 ust. 2, art. 15 ust. 4 i ust. 5 przy wzięciu pod uwagę

art. 2 pkt 16 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w okresie, którego dotyczą decyzje, poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji ich niezastosowania

i opodatkowania VAT sprzedaży dokonywanej przez małżonka strony.

Uzasadniając podniesione zarzuty strona wyjaśniła, że organ nie uwzględnił wszystkich dowodów, a w szczególności oświadczeń rolników ryczałtowych potwierdzających sprzedaż dla J.P. płodów rolnych, których zakup był niezbędny do prowadzenia odrębnego, własnego gospodarstwa rolnego. Oświadczenia te potwierdzające zakupy płodów rolnych i zwierząt hodowlanych przez J.P. oraz to, że użytkując grunty rolne dzierżawione przez siebie, niektóre maszyny rolnicze i część obiektów inwentarskich prowadził gospodarstwo rolne jako rolnik ryczałtowy i miał pełne prawo po zakończeniu cyklu produkcyjnego prowadzonego gospodarstwa sprzedawać produkcję roślinną i zwierzęcą na podstawie faktur VAT RR. Ponadto J.P. dokonywał zakupów niezbędnych do prowadzenia gospodarstwa materiału siewnego, zwierząt hodowlanych i innych środków do produkcji rolnej bez odliczania VAT.

Skarżąca wyjaśniła, że jako podatnik VAT nie wystawiała faktur VAT RR na dokonane przez męża zakupy od rolników ryczałtowych, ponieważ obydwoje

z mężem uważali, że podział majątku gospodarstwa rolnego, w którym jeden współmałżonek użytkując dzierżawione grunty rolne i część obiektów inwentarskich jest rolnikiem ryczałtowym, a drugi współmałżonek z tytułu prowadzenia odrębnego, zgodnie z definicją ustawy o podatku rolnym, gospodarstwa rolnego jest podatnikiem VAT jest dopuszczalny. Dlatego na zakupy dokonane od rolników ryczałtowych przez męża - rolnika ryczałtowego, żona - podatnik VAT nie wystawiała faktur VAT RR i nie korzystała z możliwości odliczenia VAT. Zdaniem skarżącej świadczy to o tym, że każdy z małżonków prowadził swoje gospodarstwo rolne i dokonane zakupy oraz sprzedaż płodów rolnych, rozliczał zgodnie z obowiązującymi przepisami podatkowymi.

Powołując przepisy art. 2 pkt 16 ustawy o VAT oraz art. 2 ust. 1 ustawy

o podatku rolnym, strona stwierdziła, że użytkowane przez każdego z małżonków grunty jednoznacznie spełniały definicję gospodarstwa rolnego prowadzonego odrębnie przez każdego z nich.

Skarżąca zarzuciła ponadto, że organ nie uwzględnił jej wyjaśnień zawartych w odwołaniu z 20 czerwca 2016 r. dotyczących przepisów w zakresie art. 12 ust. 4 ustawy z 18 grudnia 2003 r. o krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków przyznanie płatności. Z przepisów tych wynika, że małżonkowie nie mieli możliwości w latach 2009 - 2013 nadania osobnych numerów identyfikacyjnych każdemu z nich w sytuacji, gdy posiadali odrębne gospodarstwa rolne. W ocenie strony posiadanie jednego numeru identyfikacyjnego nie przesądza zatem o tym, że małżeństwo prowadziło jedno gospodarstwo rolne. Gospodarstwo zarejestrowane zostało na J.P., w celu uwzględnienia we wniosku o przyznanie płatności wszystkich gruntów będących w posiadaniu obojga małżonków. Istnieje bowiem konieczność deklarowania we wniosku wszystkich działek rolnych będących w posiadaniu zarówno jednego, jak i drugiego małżonka. Ten z małżonków, któremu został nadany numer identyfikacyjny, ma możliwość zadeklarowania we wniosku o przyznanie płatności zarówno gruntów będących w jego posiadaniu jak i gruntów będących w posiadaniu współmałżonka.

W ocenie strony brak możliwości nadania odrębnych numerów identyfikacyjnych małżonkom, w sytuacji istnienia ustroju rozdzielności majątkowej małżeńskiej i prowadzenia przez każdego z małżonków odrębnych gospodarstw rolnych, jest niezgodne z art. 2 oraz art. 32 ust. 1 w zw. z art. 18 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Tak orzekł Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 3 grudnia 2013 r. P 40/12.

Ponadto na podstawie przepisów ustawy o krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków o przyznanie płatności, w jednym gospodarstwie rolnym mogło być zarejestrowane stado bydła posiadające jeden numer ewidencyjny. Zatem w sytuacji, gdy skarżąca i jej mąż prowadzili odrębne gospodarstwa rolne nie mieli możliwości posiadania dwóch numerów stada bydła, dlatego też stado zostało zarejestrowane na J.P., na którego przypisany był ww. numer ewidencyjny gospodarstwa rolnego.

Ze względu na powyższe, zdaniem strony niesłuszny jest wniosek organu, że małżonkowie E. i J.P. prowadzili wspólnie gospodarstwo rolne, ponieważ posiadali jeden numer gospodarstwa rolnego oraz jeden numer stada.

Zdaniem skarżącej nie można zgodzić się z opinią, że współposiadanie gruntów rolnych przesądza o wspólnym prowadzeniu gospodarstwa rolnego. Przepisy przytaczanych w decyzji ustaw nie zawierają definicji prowadzenia wspólnego gospodarstwa rolnego. Ani przepisy prawa polskiego, ani prawa unijnego nie dają podstaw do traktowania małżonków jako podmiotów, które zawsze muszą współposiadać gospodarstwo rolne oraz określenia jako jednego producenta.

W ocenie skarżącej również posiadanie dwóch kont bankowych, do których dostęp mieli obydwoje małżonkowie w żaden sposób nie przesądza zdaniem E.P., o wspólnym prowadzeniu gospodarstwa rolnego. Wspólne konto, oznacza m.in. mniej formalności, mniej dokumentów i wyciągów. Te praktyczne względy zadecydowały o założeniu wspólnych kont i trudno stwierdzić na tej podstawie, że małżonkowie prowadzili wspólne gospodarstwo rolne.

Uzasadniając naruszenie przepisów postępowania strona wskazała na obowiązki organu w tym zakresie wynikające z Ordynacji podatkowej i zarzuciła, że organ nie podjął wystarczających działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zdaniem skarżącej organ z góry uznał, że nie istniały dwa odrębne gospodarstwa rolne prowadzone przez każdego z małżonków osobno. Wbrew zasadzie "in dubio pro tributario", organ rozstrzygał wszelkie wątpliwości uwzględniając jedynie fiskalny interes Skarbu Państwa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012r., poz. 270 - oznaczanej dalej jako ,,p.p.s.a."), sąd administracyjny uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie

art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl

art. 151 p.p.s.a. oddala skargę.

Ponieważ zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie są obarczone naruszeniami prawa mogącymi prowadzić do ich uchylenia to skarga nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K.

(obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej) z [...]nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z [...] r. nr [...] w sprawie określenia E. P. kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2009 r. w kwocie 560 zł.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że zobowiązanie w podatku VAT za listopad 2009 r., nie uległo przedawnieniu. Do powyższej kwestii odniósł się w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy, prawidłowo w oparciu o art. art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdzając, że 5-letni termin przedawnienia powyższego zobowiązania zaczynał biec od 1 stycznia 2010 r. i kończył bieg z dniem

31 grudnia 2014 r. Wystąpiła jednakże przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ zawiadomieniem z 4 grudnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. poinformował podatniczkę o wszczęciu

wobec niej 21 października 2014 r. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Pismo informujące podatniczkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostało podjęte przez stronę 16 grudnia 2014 r. Powyższe fakty potwierdzają zgromadzone dokumenty dotyczące tej kwestii i w ocenie Sądu nie może budzić wątpliwości ich wiarygodność i rzetelność. Zatem skarżąca wiedzę o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe posiadała przed upływem 5-letniego terminu, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności zobowiązań podatkowych za miesiąc listopad 2009 r., tj. przed 31 grudnia 2014 r.

W świetle tych faktów oraz ze względu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za listopad 2009 r., uległ zawieszeniu z dniem 21 października 2014 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe nie zostało prawomocnie zakończone, zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania pozostaje nadal zawieszony.

Wobec powyższego należy przejść do oceny merytorycznej zaskarżonej decyzji i na podstawie dowodów zgromadzonych w kontrolach podatkowych wobec E.P. i odrębnie wobec J.P. oraz postępowania podatkowego stwierdzić, że organy prawidłowo uznały, iż zarówno skarżąca jako podatnik VAT i jej mąż jako rolnik ryczałtowy prowadzili wspólne gospodarstwo rolne w zakresie upraw zbóż, kukurydzy, ziemniaków oraz hodowli bydła opasowego. Następnie uzyskiwane z tego gospodarstwa rolnego produkty rolne roślinne

i zwierzęce były w spornym okresie przedmiotem dostaw, udokumentowanymi fakturami VAT wystawionymi przez E.P. i fakturami VAT RR wystawianymi przez J.P.. Dane wynikające z powyższych dowodów zostały przyjęte przez organy podatkowe do ustalenia wielkości obrotu, a następnie ustalenia wysokości podatku VAT za listopad 2009 r.

Skarżąca podważa ustalenia organów, przecząc aby wspólnie z mężem prowadziła gospodarstwo rolne, co w konsekwencji miało być podstawą do przyjęcia, że dokonywane w spornym okresie dostawy zbóż i zwierząt przez J.P. jako rolnika ryczałtowego należało opodatkować podatkiem VAT wraz z dostawami dokonywanymi przez skarżącą jako podatnikiem VAT. W tym celu sformułowała w skardze szereg zarzutów, przede wszystkim opartych na naruszeniu przepisów Ordynacji podatkowej, w tym art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 124 w zw.

z art. 180 § 1, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4,

art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej poprzez naruszenie zasady działania na podstawie przepisów prawa i w konsekwencji prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, całość postępowania dowodowego w niniejszej sprawie posłużyła organowi jedynie do dowodzenia wcześniej przyjętej tezy, że J.P. dokonując sprzedaży produktów rolnych z prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego bezpodstawnie korzystał ze statusu rolnika ryczałtowego, tj. zwolnionego z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Podczas gdy postępowanie podatkowe jest w jej ocenie wadliwe poprzez: brak zebrania

i rozpatrzenia całościowego materiału dowodowego; przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów; naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych; pomijanie jako dowodów faktur zakupu i umów kupna sprzedaży J.P. z kontrahentami; konsekwentne pomijanie definicji gospodarstwa rolnego wynikającego z art. 2 pkt 17 ustawy o VAT.

Sąd w tym miejscu uznał za konieczne przywołanie treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego, wyznaczających granice prowadzonego postępowania dowodowego.

Wskazać należy, że z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zaś do art. 15 ustawy o VAT: "1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. 2. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, [...], również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. [...]. (ust. 3 pominięto).

W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Stosownie do art. 96 ust. 1 i 2 ustawy o VAT: "1. Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w

art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. W przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4

i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych."

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Stosownie zaś do art. 29 ust. 1 ww. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, przy czym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Przez "produkty rolne" należy rozumieć "towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim" – pkt 20, a przez "usługi rolnicze" rozumie się "usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy" – pkt 21.

W myśl art. 2 pkt. 19 ustawy o VAT, przez rolnika ryczałtowego rozumie się "rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych".

Odnosząc się do kwestii prawnych związanych ze wspólnym prowadzeniem gospodarstwa rolnego przez małż. P. – także w związku z zarzutami skargi – dodatkowo wskazać należy, że brzmienie przytoczonych powyżej przepisów

art. 15 ust. 4 i art. 96 ust. 1 i 2 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1. Przepis ust. 2 tego artykułu dodatkowo podkreśla, że w przypadku ww. osób zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane "wyłącznie przez jedną z osób", na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych. Niewątpliwie więc inna osoba prowadząca wspólnie z takim podatnikiem taką samą działalność rolniczą nie może dokonać takiego zgłoszenia rejestracyjnego, nie może więc być podatnikiem podatku od towarów i usług z tej działalności. W tym zakresie nie odnosi się więc do niej także przepis art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, zwalniający od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego, bowiem taka (tożsama) jej działalność objęta jest już podatkiem dotyczącym osoby, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w

art. 96 ust. 1 ustawy o VAT. Konsekwencją tego jest zarazem to, że taki podatnik musi wykazywać w ewidencjach (m.in.) cały obrót uzyskany z gospodarstwa rolnego rodziny.

Wybierając więc przewidzianą w art. 43 ust. 3 ustawy o VAT rezygnację ze zwolnienia podatkowego przewidzianego dla rolników ryczałtowych podatniczka jest świadoma skutków prawnych (podatkowych) tej rezygnacji wskazanych właśnie

art. 96 ust. 1 tej ustawy– do którego wprost odsyła art. 43 ust. 3, tj. że tylko ona może zarejestrować taką działalność rolniczą i tylko ona będzie ją rozliczała w podatku od towarów i usług, także wtedy, gdy to gospodarstwo rolne będzie prowadzić z inną osobą (innymi osobami). To podkreślenie w art. 96 ust. 2 wyłącznej rejestracji tylko jednej osoby odnosi się właśnie do takiej sytuacji prowadzenia wspólnego gospodarstwa rolnego i ma usuwać wątpliwości w tym zakresie (sposobie opodatkowania). Niewątpliwie więc powyższe uregulowanie ma na celu ułatwienie (uproszczenie) opodatkowania działalności rolniczej, która w kraju w znacznym stopniu prowadzona jest w formie rodzinnych gospodarstw. Zarazem jednak uregulowanie takie nie pozwala (z ww. powodów) na korzystanie przez inne osoby (nie będące zarejestrowanym podatnikiem) prowadzące wspólnie z takim podatnikiem gospodarstwa rolnego z instytucji rolnika ryczałtowego. Taka możliwość byłaby sprzeczna z ww. uregulowaniem prawnym, mogłaby zarazem prowadzić do nadużyć podatkowych, bowiem koszty takiej wspólnej działalności – w tym podatek VAT zawarty w cenach nabywanych towarów i usług - mogłoby być rozliczane przez podatnika, natomiast pozostałe osoby (jako tzw. rolnicy ryczałtowi) nie ponosząc kosztów działalności (a więc także podatku związanego z takimi kosztami) otrzymywałyby – jak w rozpoznawanej sprawie mąż skarżącej - zryczałtowany zwrot podatku właśnie "z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem".

Zatem okoliczność rejestracji skarżącej jako podatnika VAT na zasadach ogólnych ma istotne znaczenie gdyż przesądza nie tylko o statusie prawnym podatnika prowadzącego gospodarstwa rolnego ale przede wszystkim determinuje reżim prawny tak zgłoszonego gospodarstwa rolnego. Logiczna wykładnia przytoczonych wyżej przepisów ustawy o VAT nie pozwala jednak na takie ich stosowanie, jak tego oczekuje skarżąca. Powyższe stanowisko prawne, które Sąd zaprezentował w odniesieniu do ustalonego stanu faktycznego, jest tożsame z poglądem prawnym wyrażonym w wyrokach: NSA z 5.07.2016 r.

I FSK 181/15, NSA z 27.10.2015 r. I FSK 546/14, WSA w Bydgoszczy z 8.07.2014 r. I SA/Bd 616/14.

Mając na względzie brzmienie powyższych przepisów zasadnie w zaskarżonej decyzji uznano, że skarżąca w listopadzie 2009 r. prowadziła działalność rolniczą w zakresie produkcji roślinnej i zwierzęcej i w tym okresie była zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Niesporne jest także w sprawie, że E.P. zrezygnowała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z

art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów

i usług od 1 listopada 2009 r. i składała deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe. Niesporne jest ponadto, że taką samą działalność rolniczą w tym samym okresie rozliczeniowym i w tym samym gospodarstwie rolnym prowadził mąż skarżącej - przyjmując jednak, iż działalność tę wykonuje jako rolnik ryczałtowy - a który dokonywaną przez siebie sprzedaż dokumentowali fakturami VAT RR. Działalność obejmuje jak prawidłowo przyjęto w tej sprawie produkcję roślinną oraz zwierzęcą. Mając na uwadze treść art. 15 ust. 4

i 5 ustawy o VAT nie powinno budzić wątpliwości to, że małżonkowie prowadzący wspólnie gospodarstwo rolne prowadzą wspólnie działalność rolniczą - (zob. wyrok NSA z 27.10.2015 r. I FSK 546/14)

W ocenie Sądu, na podstawie szczegółowo przedstawionych w zaskarżonej decyzji faktów, znajdujących odbicie w zgromadzonych w postępowaniu podatkowym dowodach, organy podatkowe zasadnie uznały, że dla potrzeb podatku od towarów

i usług działalność rolniczą podatniczki i jej męża należy traktować łącznie, bowiem była to wspólna działalność obojga małżonków prowadzona w jednym gospodarstwie rolnym. W świetle tego co już wyżej powiedziano prawidłowa jest ocena organów, że na gruncie przepisów podatkowych, małżonkowie E. i J.P. nie mogli być potraktowani odrębnie jeden jako podatnik podatku VAT, a drugi jako rolnik ryczałtowy. Nie mają przy tym znaczenia prawnego podnoszone przez skarżącą argumenty dotyczące kwestii własności nieruchomości oraz dzierżawy gruntów na których prowadzone było gospodarstwo rolne, niewątpliwie wypełniające definicję z art. 2 pkt 16 ustawy o VAT. W zaskarżonej decyzji powołano przepis art. 15 ust. 4 ustawy o VAT stanowiący o prowadzeniu przez osoby fizyczne wyłącznie gospodarstwa rolnego, bez doprecyzowania czyją stanowi ono własność i czy jest przedmiotem umowy dzierżawy. Stwierdzając przy tym, że w rozpoznawanej sprawie ma zastosowanie właśnie ten przepis.

Skarżąca podejmując polemikę z ustaleniami faktycznymi dokonanymi w sprawie, powołała w skardze przepis art. 2 pkt 16 ustawy o VAT definiujący pojęcie gospodarstwa rolnego i stwierdziła, że użytkowane przez każdego z małżonków grunty jednoznacznie spełniały definicję gospodarstwa rolnego prowadzonego odrębnie przez każdego z nich. Co miało świadczyć to, że J.P. jako rolnik ryczałtowy użytkował dzierżawione przez niego grunty o powierzchni 31 ha, a skarżąca jako rolnik - podatnik VAT użytkowała grunty stanowiące współwłasność małżeńską o powierzchni 42,2 ha. Stanowisko skarżącej nie zasługuje na akceptację ponieważ pozostaje w opozycji do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, który został poddany wszechstronnemu rozpatrzeniu i swobodnej ocenie według zasad określonych w art. 187 § 1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej.

Jako jeden z dowodów świadczących o wspólnym prowadzeniu przez skarżącą j jej męża gospodarstwa rolnego, organy powołały umowy dzierżawy, bez szczegółowego ich opisywania. Sąd poddał analizie znajdujące się w aktach administracyjnych umowy dzierżawy, które co wynika z ich treści zostały zawarte przez J.P. w następujących datach: 10 lutego 2008 r., 8 marca 2008 r.

i trzy umowy 1 sierpnia 2004 r. Umowy te zostały zawarte na czas nieokreślony, a grunty wydzierżawione według ich postanowień zostały przeznaczone do używania

i pobierania pożytków z przeznaczeniem na prowadzenie działalności rolniczej. Kontrolując zaskarżoną decyzję zauważyć należy, że trafna jest tam zawarta ocena dowodu z umów dzierżawy, jako potwierdzająca fakt braku prowadzenia odrębnego prowadzenia gospodarstwa rolnego przez skarżącą i jej męża. Zauważyć należy, że w treści umów dzierżawy nie zastrzeżono prowadzenia na wydzierżawionych gruntach wyłącznie przez J.P. działalności rolniczej.

Stanowisko to potwierdza wynikający z pisma Agencji fakt zgłoszenia przez J.P. do płatności zarówno grunty wydzierżawione jak i będące we współwłasności. W ocenie Sądu, mimo że umowy dzierżawy zostały zawarte przez J.P., to jednak dowodzą faktu wspólnego prowadzenia gospodarstwa rolnego przez oboje małżonków. Dlatego, zdaniem Sądu w świetle powyższych rozważań, zarzut skargi związany z umowami dzierżawy nie zasługuje na uwzględnienie.

W aktach znajdują się decyzje w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego wydane na rok 2013 przez Burmistrza Miasta J.

i Burmistrza S., skierowane do J.P. i E.P. jako podatników. Decyzje te potwierdzają, że z tytułu współwłasności wspólnie prowadzonego gospodarstwa rolnego, na małżonkach P. ciążył obowiązek podatkowy w podatku rolnym, leśnym.

Organ w zaskarżonej decyzji przedstawił kolejne dowody, dla potwierdzenia, że sporne gospodarstwo rolne prowadzone było na własnych i dzierżawionych gruntach wspólnie przez obojga małżonków P.. W związku z tym powołał pismo Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa Ś. Oddział Regionalny z 20 sierpnia 2013 r. z którego wynika, że E.P. nie jest zarejestrowana w ewidencji producentów, a J.P. jest beneficjentem działań realizowanych przez ARiMR. W kontekście powyższej kwestii skarżąca zarzuciła, że organ nie uwzględnił jej wyjaśnień zawartych w odwołaniu z 20 czerwca 2016 r. dotyczących przepisów w zakresie art. 12 ust. 4 ustawy z 18 grudnia 2003 r.

o krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków przyznanie płatności. Jej zdaniem w świetle tych przepisów małżonkowie nie mieli możliwości w latach 2009 - 2013 nadania osobnych numerów identyfikacyjnych każdemu z nich w sytuacji, gdy posiadali odrębne gospodarstwa rolne. Przy czym zauważyć należy, że skarżąca wprost stwierdza w skardze, że gospodarstwo zarejestrowane zostało na J.P., w celu uwzględnienia wniosku o przyznanie płatności wszystkich gruntów będących w posiadaniu obojga małżonków. Tym samym przyznaje fakt, że w latach 2009 – 2013, wszystkie grunty były w posiadaniu ich obojga. Jednocześnie skarżąca nie zakwestionowała prawdziwości i rzetelności zawartego na str. 6 decyzji, zestawienia - wielkości uprawnionych do płatności areałów którego wynika, że zadeklarowano: w roku 2009 łącznie 44,25 ha, w 2010 r. łącznie 56,71 ha, w 2011 r. łącznie 68,80 ha, w 2012 r. łącznie 71,41 ha i w 2013 r. łącznie 28,62 ha.

Na podstawie powyższego zestawienia, należało wyprowadzić wniosek zgodny z zaprezentowanym przez organ, że we wnioskach obszarowych J.P. podał wskazane wyżej wielkości uprawnionych areałów. Faktu tego skarżąca nie zakwestionowała na żadnym etapie postępowania a także w skardze. Co oznacza, że J.P. deklarował do płatności użytkowanie zarówno dzierżawione grunty jak i będących własnością obojga małżonków. Dowodem takich działań męża skarżącej jest np. znajdująca się w aktach sprawy decyzja przyznająca J. P. płatność w ramach systemów wsparcia bezpośredniego na 2012 r. w wysokości 63.707,61 zł, do zadeklarowanej powierzchni 71,41 ha użytkowanych działek rolnych.

Zatem jest to kolejny dowód na to, że nie prowadził on odrębnego gospodarstwa rolnego (na wydzierżawionych gruntach), ale użytkował rolniczo zarówno dzierżawione grunty jak i będące własnością obojga małżonków. Przy tym wskazać należy na przesłankę przyznawania płatności obszarowych jaką jest posiadanie działki rolnej, do której ma być przyznana płatność. Warunki przyznania płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego obszarowych zostały wymienione między innymi w ustawie z dnia 26 stycznia 2007 r. o płatnościach w ramach systemów wsparcia bezpośredniego. Przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że: Rolnikowi przysługuje jednolita płatność obszarowa do będącej w jego posiadaniu w dniu 31 maja roku, w którym został złożony wniosek o przyznanie tej płatności, powierzchni gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, kwalifikujących się do objęcia tą płatnością zgodnie z art. 124 ust. 2 akapit pierwszy rozporządzenia nr 73/2009,(...). Powyższe warunki musiały być spełnione przez J.P. skoro, jak twierdzi organ był on beneficjentem działań realizowanych przez ARiMR od 2009 r. do 2013 r.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z 18 grudnia 2003 r.

o krajowym systemie ewidencji producentów ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków o przyznanie płatności: w przypadku małżonków oraz podmiotów będących współposiadaczami gospodarstwa rolnego nadaje się jeden numer identyfikacyjny temu z małżonków lub współposiadaczy, co do którego współmałżonek lub współposiadacz wyrazili pisemna zgodę. Z argumentacji skargi wynika wprost, że skarżąca wraz mężem skorzystali z powyższej możliwości prawnej, uzyskując dla jednego z małżonków tj. J.P. numer identyfikacyjny, co było możliwe za zgodą drugiego z małżonków. Dlatego też w konsekwencji stado zostało zarejestrowane na rzecz J.P., któremu nadano numer identyfikacyjny. Gdyby faktycznie każdy z małżonków prowadził samodzielnie odrębne gospodarstwo rolne stanowiące zorganizowaną całość gospodarczą, to wbrew twierdzeniom skarżącej miałby każdy z nich możliwość uzyskania odrębnego numeru identyfikacyjnego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy. A tak jednak się nie stało, co dowodzi niezbicie, że słuszny jest wniosek organu, iż małżonkowie E. i J.P. prowadzili wspólnie gospodarstwo rolne, ponieważ posiadali jeden numer gospodarstwa rolnego oraz jeden numer stada. Stąd też zgłoszone do Agencji stado o numerze siedziby PL035405970001, było własnością obojga małżonków, którzy wspólnie je hodowali.

Potwierdzeniem wspólnego prowadzenia przez obydwoje małżonków P. gospodarstwa rolnego jest także faktura VAT nr CC/01/2012 z 31 stycznia

2012 r. na podstawie, której Gospodarstwo Rolne J.P. i E.P. nabyło od A.-B. Doradztwo Sp. z o.o. w K., usługi dotyczące całego gospodarstwa rolnego, takie jak: kompleksowa ocena gospodarstwa rolnego w zakresie spełnienia wymogów wzajemnej zgodności; bezpieczeństwa i higieny pracy; przygotowanie biznes planu na potrzeby uzyskania kredytu. Zapłata za tę fakturę, dokonana została w gotówce przez Gospodarstwo Rolne J.P.. Faktura dotyczy co prawda miesiąca stycznia 2012 r. jednakże nie obala tezy organu, że w okresie od 2009 r. do 3013 r., E.P. i J.P. prowadzili wspólne gospodarstwo rolne, z którego dokonywali dostaw wyprodukowanym w nim produktów. Podobnie jak nie jest przesadzającym dowodem, w świetle zgromadzonego w sprawie, dla potwierdzenia tezy skarżącej dołączona do odwołania faktura VAT nr 684/2009 z 5.11. 2009 r. wystawiona przez Stadninę Koni M. na rzecz J.P..

Można by zgodzić się z zarzutem skargi, że posiadanie dwóch kont bankowych, do którego dostęp mieli obydwoje małżonkowie w żaden sposób nie przesądza o wspólnym prowadzeniu gospodarstwa rolnego gdyby nie wyżej powołane fakty. Na podstawie przeprowadzonej analizy zaskarżonej decyzji w kontekście zarzutów skargi, Sąd stwierdza, że organ dokonał zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wszechstronnego rozpatrzenia całości zebranego materiału, w tym dokumentów bankowych wespół z pozostałymi wyżej omówionymi dowodami. Poddał je ocenie i wyprowadził trafny wniosek, że okoliczność posiadania kont bankowych do których mieli dostęp małżonkowie, i w ramach których J.P. realizował zobowiązania zarówno żony jak i własne dowodzi dodatkowo prawidłowości tezy organu o wspólnym prowadzeniu gospodarstwa rolnego przez oboje małżonków. W związku z powyższym omawiany zarzut skargi jest również niezasadny.

W ocenie Sądu za niezasadny uznać należy zarzut skargi, że organ nie uwzględnił wszystkich dowodów, a w szczególności oświadczeń rolników ryczałtowych potwierdzających sprzedaż dla J.P. płodów rolnych, których zakup był niezbędny do prowadzenia odrębnego, własnego gospodarstwa rolnego. Sąd zauważa, że istotnie w aktach sprawy znajdują się pisemne oświadczenia rolników: R.W. potwierdzającego sprzedaż J. P. w dniu 28 listopada 2009 r. 20 jałówek hodowlanych żywej wagi; T. C. o sprzedaniu J. P. w listopadzie i grudniu 2009 r. płodów rolnych (zboże paszowe, ziemniaki paszowe, słoma, siano); T.D.o sprzedaży J. P. w listopadzie i grudniu 2009 r. płodów rolnych o wartości 5000 zł.

Jakkolwiek oświadczenia potwierdzają sprzedaż dla J.P., to nie można wyprowadzić z nich tezy, jak tego chce skarżąca, o odrębnym prowadzeniu gospodarstwa rolnego. Organ wykazał, że małżonkowie dzielili się czynnościami związanymi z prowadzeniem wspólnego gospodarstwa rolnego, podejmowali czynności związane z nabyciem i sprzedażą. Czego potwierdzeniem jest dowód z faktury nr 722/2009 na zakup przez E.P. dwóch buhajów od Stadniny Koni M.. Ponadto z omówionych na str. 8 zaskarżonej decyzji transakcji wynika, że zwierzęta z stada, którego numer ewidencyjny nadano dla J.P., były sprzedawane zarówno przez skarżącą jak i jej męża. Powyższe fakty dowodzą zatem prawdziwości tezy organu o wspólnym prowadzeniu przez małżonków gospodarstwa rolnego.

Sąd wskazuje ponownie, że wobec oczywistych faktów wykazanych w sprawie oraz przytoczonej wyżej argumentacji prawnej nie jest możliwe aby z tytułu wspólnie prowadzonego gospodarstwa rolnego rozliczało się dwóch podatników skarżąca jako podatnik VAT oraz jej mąż jako rolnik ryczałtowy. W takiej sytuacja jaka zaistniała w sprawie niniejszej uznać należy, że brak jest dowodów potwierdzających stanowisko skarżącej, iż każdy z małżonków prowadził samodzielnie i odrębnie gospodarstwo rolne oraz użytkował część obiektów inwentarskich, a dokonane zakupy oraz sprzedaż płodów rolnych, rozliczał zgodnie z obowiązującymi przepisami podatkowymi.

Nie jest także zasadny zarzut naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez to, że przy występujących wątpliwościach przepisów prawa podatkowego, rozstrzyga się je na korzyść podatnika – co w tym postępowaniu zostało wielokrotnie zlekceważone i pominięte.

Nie ulega wątpliwości, że w niniejszej sprawie, organy wykazały wszelkie okoliczności, które wskazują jednoznacznie, że E.P. prowadząc z mężem J.P. wspólne gospodarstwo rolne, nie opodatkowała VAT części dokonanych w listopadzie 2009 r. dostaw produktów rolnych i bydła pochodzących z produkcji rolniczej z tego samego gospodarstwa, która została udokumentowana wystawionymi przez męża. Natomiast regulacje w zakresie ustawy VAT, poparte orzecznictwem w spornym zakresie są na tyle klarowne, spójne i logiczne, że Sąd nie znalazł podstaw do tego, aby uznać iż organy podatkowe miały w sprawie wątpliwości, które należałoby rozstrzygnąć na korzyść podatnika w rozumieniu art. 2a Ordynacji podatkowej. Zatem i ten zarzut skarżącej nie zyskał aprobaty Sądu.

Z tych samych przyczyn nie został naruszony w sprawie przepis art. 2 i art. 7 Konstytucji RP.

Mając zatem powyższe rozważania na uwadze, uznać należy za trafny wniosek organu, że do wielkości obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania za listopad 2009 r. należało przyjąć nieopodatkowaną dostawę: jęczmienia i pszenicy na rzecz Firmy Handlowo-Usługowej "K." J. K. udokumentowaną fakturą

VAT RR nr 05/2009 z 27.11.2009 r. na kwotę 14.943,38 zł (bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku) i 896,60 zł (kwota zryczałtowanego zwrotu podatku); buhaja na rzecz firmy: Zakłady Mięsna "J." A.K.; udokumentowaną fakturą VAT RR nr 1030/W/2009 z 07.11.2009r. na kwotę

3.135,51 zł (bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku) i 188,13 zł (kwota zryczałtowanego zwrotu podatku); ziemniaków i marchwi na rzecz Szkoły Podstawowej — Przedszkole w P.W., udokumentowanej rachunkiem nr II/l 109 z 26.11.2009 r., o wartości 60,00 zł.

W związku z tym, że wobec takich ustaleń faktycznych – iż skarżąca w przedmiotowym okresie prowadziła opisane gospodarstwo rolne wspólnie z mężem – w zaskarżonej decyzji nie naruszono przepisów prawa materialnego tj.:

art. 43 ust. 1 pkt 3, art. 96 ust. 2, art. 15 ust. 4 i ust. 5 przy wzięciu pod uwagę

art. 2 pkt 16 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w okresie, którego dotyczą decyzje, poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji ich niezastosowania

i opodatkowania VAT sprzedaży dokonywanej przez małżonka strony. Sąd nie stwierdził naruszeń przepisów postępowania art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw.

z art. 124, art. 121 w zw. z art. 180 § 1, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 w zw.

z art. 210 § 4 art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu, stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony przez organy podatkowe, przy uwzględnieniu zasady swobodnej oceny dowodów oraz uwzględnieniu zasad wiedzy i doświadczenia życiowego. Zdaniem Sądu, skarżąca nie podważyła jednak skutecznie ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, w tym również formułując zarzuty skargi. Przytoczone w zaskarżonej decyzji dowody i fakty z nich wynikające w sposób przekonujący potwierdzają stanowisko organów podatkowych o wspólnym prowadzeniu gospodarstwa rolnego zarówno na własnych jak i dzierżawionych gruntach.

Nie znajdując zatem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.