Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 187/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1, art. 5b ust. 2
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia WSA (del.) Wiesława Pierechod (sprawozdawca), Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 28 września 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 189/10 w sprawie ze skargi Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 14 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odsetek za zwłokę od zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z. W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 28.września 2010r., sygn. akt I SA/Rz 189/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 14.12.2009r. nr (...) w przedmiocie określenia wysokości odsetek za zwłokę z tytułu niezapłaconej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007r.

Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd podał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w R. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. z dnia 31.08.2009r. znak (...) określającą Z. W. wysokość odsetek za zwłokę z tytułu niezapłaconej w terminie zaliczki na podatek dochodowym od osób fizycznych za kwiecień 2007r. w kwocie 967,00 zł.

Jak ustaliły organy, podatniczka prowadziła działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej N. w R. Nie wykazała przychodu osiągniętego ze sprzedaży w dniu 20.04.2007r. za cenę 3.000.000 zł. wynajmowanego wcześniej lokalu, z której na każdego ze wspólników przypadła kwota 1.000.000 zł. Nie uczyniła tego w podatkowej księdze przychodów i rozchodów spółki cywilnej, ani w zeznaniu rocznym za 2007r. składanym wspólne z mężem E. W., skorygowanym korektą z dnia 20.08.2008r.

Przedmiotem działalności w/w Spółki był najem pod działalność gospodarczą lokali użytkowych, położonych w budynku przy ul. P. w R., którymi Spółka od dnia 8.08.1997r. dysponowała na zasadach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, przekształconego następnie w dniu 15.02.2007r. w prawo odrębnej własności na rzecz J. M., N. K. i Z. W. - wspólników s.c. N. Spółka wystawiała najemcom faktury VAT z tytułu najmu pomieszczeń, a także refakturowała na najemców koszty eksploatacji lokali.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R., uznając iż przedmiotowa sprzedaż lokalu, jako przychód z działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. 2000r. nr 14 poz. 176 ze zm.), w skrócie: u.p.d.o.f., decyzją z dnia 31.08.2009r. nr (...) określił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. na kwotę 356.188 zł., a w decyzji z dnia 31.08.2009r. o numerze jak na wstępie uzasadnienia, określił wysokość odsetek za zwłokę z tytułu niezapłaconej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007r. w kwocie 967,00 zł.

Podatniczka w odwołaniu od tej decyzji wniosła o jej uchylenie w całości. Postawiła zarzuty naruszenia przepisów art. 14b-14p, art. 122, art. 53a ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w skrócie: O.p., art. 14 ust. 2 pkt. 1, art. 24 ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt. 8, art. 44 ust. 6 u.p.d.o.f, podnosząc, że kwota osiągnięta ze sprzedaży lokalu użytkowego, nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu, z uwagi na treść przepisu art. 10 ust. 1 pkt. 8 u.p.d.o.f. Wyjaśniła, że w latach 2006 i 2007 przedmiotowy lokal nie był ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki, gdyż Spółka takiej ewidencji nie prowadziła, a także nie był przez spółkę amortyzowany. Ponadto zasugerowała, iż pomimo, że nabycie przedmiotowego lokalu nastąpiło na zasadach współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, nie zostało ono zaewidencjonowane przez Spółkę, a zatem lokal stanowił majątek osobisty wspólników, do zbycia którego należy zastosować regułę z art. 10 ust. 1 pkt. 8 u.p.d.o.f, zgodnie z którą źródłem przychodu jest odpłatne zbycie lokalu użytkowego, jeśli nastąpiło przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. W ocenie podatniczki nie ma podstaw do uznania, iż osiągnięty przychód związany był z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdyż zbyty lokal nie był przez spółkę ewidencjonowany, ani amortyzowany.

W odwołaniu znalazła się także informacja, że wystąpiono o indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego w powyższej kwestii, a na skutek niezachowania przez organ terminu do jej wydania, interpretacja podatkowa w tej kwestii jest korzystna dla podatników

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie uznał, że stanowisko organu I instancji jest prawidłowe. Materiał dowodowy wskazuje na fakt zaniżenia przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej przez podatniczkę w wyniku nieopodatkowania przychodu ze sprzedaży w/w lokalu użytkowego. Organ wskazał, że kwota otrzymana ze sprzedaży przez wspólników przedmiotowego lokalu powinna być doliczona do przychodu osiągniętego z działalności gospodarczej podatniczki, w związku z czym na podatniczce ciążył obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za kwiecień 2007r. w kwocie 360.840,00 zł. W jego ocenie prawidłowo określono należny podatek dochodowy za 2007r. w wysokości 356.188,00 zł. Powołując się na art. 53 § 4 i 53a Ordynacji podatkowej, podkreślił, że odsetki za zwłokę od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za kwiecień 2007r., w części przekraczającej kwotę podatku należnego za ten rok podatkowy w kwocie 8.148,00 zł, za okres od 22.05.2007r. do 24.04.2008r., tj. od następnego dnia po dniu, w którym przypadał termin płatności zaliczki za kwiecień 2007r. do dnia złożenia zeznania podatkowego za ten rok podatkowy, zostały wyliczone prawidłowo.

Odnośnie podniesionej w odwołaniu argumentacji organ podatkowy podkreślił, iż okoliczność, że Spółka, wykorzystująca niewątpliwie przedmiotowy lokal do prowadzenia działalności gospodarczej, nie zrealizowała ciążącego na niej obowiązku wprowadzenia go do ewidencji, pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Amortyzacja składników majątkowych jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika, a zatem jej brak wpływa w tym wypadku jedynie na koszty uzyskania przychodu z prowadzonej działalności.

W zakresie powołanej przez podatniczkę indywidualnej interpretacji, organ zaznaczył, że nie wywołuje ona w przedmiotowej sprawie skutków prawnych z uwagi na to, iż kwestia będąca przedmiotem interpretacji była jednocześnie przedmiotem postępowania podatkowego, a także ze względu na to, że dotyczy ona spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego, nie zaś prawa własności lokalu niemieszkalnego.

W skardze na w/w decyzję skarżąca, wnosząc o jej uchylenie w całości, zarzuciła naruszenie przepisów art. 122, art. art. 14b-14p, art. 53a O.p. i art. 14 ust. 2 pkt. 1, art. 24 ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt. 8 oraz art. 44 ust. 6 u.p.d.o.f. W uzasadnieniu skargi stwierdziła, że dla uznania przychodu ze sprzedaży nieruchomości, za osiągnięty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, konieczne jest kumulatywne spełnienie przesłanki wykorzystania nieruchomości do prowadzenia tejże działalności oraz jej ujęcie w ewidencji środków trwałych podmiotu gospodarczego. Skoro w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka zaewidencjonowania nieruchomości i jej amortyzowania, to nie ma podstaw do opodatkowania przychodu z jej sprzedaży, jako osiągniętego z działalności gospodarczej. Należy natomiast zastosować reguły opodatkowania wynikające z art. 10 ust. 1 pkt. 8 u.p.d.o.f, co w przedmiotowej sprawie, z uwagi na upływ czasu, powoduje wyłączenie osiągniętego przez podatnika przychodu z opodatkowania.

Skarżąca zarzuciła pominięcie przez organy korzystnej dla podatniczki indywidualnej interpretacji.

W piśmie procesowym z dnia 11.08.2010r. stwierdziła, że dołączone do pisma odpisy dokumentów wskazują, że przydział lokalu użytkowego nastąpił na rzecz osób fizycznych, a nie spółki cywilnej i to one realizowały określone uprawnienia jako członkowie spółdzielni. Ponadto dołączyła protokoły z kontroli za lata 2004 – 2006 wskazujące, że nie była w spółce prowadzona ewidencja środków trwałych i nie była naliczana amortyzacja, a także dokumenty potwierdzające zakres zniszczeń i robót budowlanych po pożarze budynku. Skarżąca nie wnosiła o przeprowadzenie dowodu z tych dokumentów.

WSA w Rzeszowie oddalając skargę wyrokiem z 28.09.2010r., sygn. akt I SA/Rz 189/10, w jego uzasadnieniu uznał, że skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Sąd powołał przepisy art. 44 ust. 1 pkt. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f i art. 51 § 1 i 2, art. 53 § 1, §2, § 3 i § 4, art. 53a O.p. i uznał za prawidłowy sposób naliczania odsetek za zwłokę od nieuregulowanej w terminie zaliczki za kwiecień 2007r. na podatek dochodowy. Organ I instancji prawidłowo bowiem obliczył, a organ odwoławczy potwierdził, utrzymując w mocy to rozstrzygnięcie, że nieuregulowana w terminie płatności zaliczka na podatek dochodowy w części przekraczającej kwotę podatku należnego za 2007r. wynosi 8.148,00 zł. Następnie kierując się art. 53 § 4 i art. 53a O.p. organ prawidłowo naliczył odsetki za zwłokę od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy za kwiecień 2007r., w części przekraczającej kwotę podatku należnego za ten rok w wysokości 8.148,00 zł za okres od 22.05.2007r. do 25.04.2008r., tj. od następnego dnia po dniu, w którym przypadał termin płatności zaliczki za kwiecień 2007r. do dnia złożenia zeznania podatkowego za 2007r. przez podatniczkę.

Ponadto wobec rozpoznania skargi podatniczki i jej męża na decyzję dotyczącą zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007r. wyrokiem z dnia 28.09.2010r., sygn. I SA/Rz 188/10, Sąd stwierdził, że nie zachodzi konieczność ponownego odniesienia się do zarzutów skargi dotyczących spornej kwestii zakwalifikowania przychodu z tytułu zbycia spornego lokalu użytkowego. Natomiast odnośnie naliczenia odsetek od nieuiszczonej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za kwiecień 2007r., skarga nie zawiera żadnych zarzutów.

W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego od w/w wyroku skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o jego uchylenie w całości i zwrot kosztów postępowania w wysokości prawem przepisanej, w tym wynagrodzenia doradcy podatkowego.

Zarzuciła wyrokowi Sądu I instancji:

– naruszenie prawa materialnego w granicach art. 174 pkt. 1 p.p.s.a poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie bądź nieuwzględnienie treści art. 10 ust. 1 pkt. 8 u.p.d.o.f, art. 14 ust. 2 pkt. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt. 3, art. 44 ust. 6, art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f,

– naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt. 2 p.p.s.a) mające istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt.1 lit. c), art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 14b § 4, art.14d, art. 53a § 1, art. 120 i 121 § 1, art. 122, 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p.

Autor skargi kasacyjnej w obszernym uzasadnieniu podał, że organy podatkowe nie uwzględniły w niniejszej sprawie art. 10 ust. 1 pkt. 8 u.p.d.o.f, pominęły prymat wykładni językowej. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych i poglądy doktryny wskazał, że jedyną okolicznością, jaką w niniejszej sprawie należy ustalić jest to, czy opisany przedmiot sprzedaży posiadał wszystkie, a nie tylko niektóre cechy określone przez ustawodawcę w art. 14 ust. 2 pkt. 1 u.p.d.o.f. W niniejszej sprawie przedmiot sprzedaży nie posiadał cech określonych przez ustawodawcę w powyższym artykule, skoro więc nie spełnia wymogów ustawowych danego przepisu, to przepis ten nie będzie miał zastosowania w sprawie. Skoro ustawodawca wprowadził konkretne cechy, jakie musi posiadać sprzedaż składnika majątkowego, aby regulacja art. 14 ust. 2 pkt. 1 mogła mieć do tej sprzedaży zastosowanie, to równocześnie zrezygnował z opodatkowania sprzedaży innych składników majątkowych niespełniających warunków ustawowych. Inne rozumowanie czyni zbędną regulację z art. 14 ust. 2 pkt. 1 w brzmieniu nadanym jej przez ustawodawcę (w 2004r.) i już z tego powodu nie może zostać zaakceptowana. W przeciwnym razie wystarczyłby jedynie ogólny zapis, że przychodem jest sprzedaż składników majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej. Skoro jednak ustawodawca zdecydował się w/w przepisie wymienić konkretne, a nie wszystkie, składniki majątkowe nie ujęte w ewidencji, których sprzedaż generuje przychód z działalności gospodarczej, to najwyraźniej uznał za zasadną rezygnację z opodatkowania jako przychodu z tej działalności sprzedaży innych tego rodzaju,nie wpisanych do ewidencji składników majątkowych.

Zatem skoro sporna sprzedaż składnika majątkowego nie mieści się wśród składników majątku wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt. 1 u.p.d.o.f, to nie może do niej mieć zastosowania art. 10 ust. 2 pkt. 3 u.p.d.o.f. Kwoty uzyskane z prawa, które było wykorzystywane w działalności gospodarczej podatnika (jako lokal, w którym ją prowadzono i jako przedmiot najmu) i jednocześnie nigdy nie spełniało wymogów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt. 1 u.p.d.o.f, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 tejże ustawy. Wbrew stanowisku organów, wykładnia taka nie prowadzi do nierównego traktowania podatników, prowadzących działalność gospodarczą. Podatnik, który zaniecha wpisania środka trwałego do ewidencji środków trwałych, nie będzie mógł uwzględniać w kosztach uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych oraz nakładów na ten środek. Tym samym nie będzie mógł pomniejszyć podstawy opodatkowania o wydatki związane z nabyciem i zachowaniem tego środka. Nabycie będzie zatem neutralne podatkowo, pozostanie bez wpływu na wysokość dochodu osiąganego z działalności gospodarczej. Zaliczenie przychodu ze sprzedaży środka trwałego do przychodów z działalności gospodarczej prowadzić by zaś mogło do podwójnego opodatkowania - gdy środki przeznaczone na jego zakup były już poprzednio opodatkowane.

Skoro przedmiotowy lokal nie spełnia wymogów z art. 14 ust. 2 pkt. 1 u.p.d.o.f, to zastosowanie winien mieć art. 10 ust. 1 pkt. 8 w/w ustawy. Zastrzeżenie przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt. 8 (odesłanie do ust. 2) nie będzie miało zastosowania, ponieważ stan faktyczny niniejszej sprawy nie dotyczy art. 14 ust. 2 pkt. 1 u.p.d.o.f. Zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt. 1 u.p.d.o.f określone zostały w art. 24 ust. 2 tej ustawy. Zgodnie z powyższym, dochodem z odpłatnego zbycia tych składników (art. 14 ust. 2 pkt. 1) jest przychód z tego tytułu, a w pozostałych przypadkach - różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych. Powołując się na interpretację Urzędu Skarbowego W. z dnia 10.04.2007r. nr (...) oceniono, że nie ma podstaw do zaliczenia przychodu ze sprzedaży przedmiotowego lokalu do przychodów z działalności gospodarczej. Dodatkowo w świetle prawa spółdzielczego członkami spółdzielni mogą być wyłącznie osoby fizyczne lub osoby prawne. Natomiast spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej wobec czego nie może być członkiem spółdzielni mieszkaniowej i na jej rzecz nie może być ustanowione spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego. Spółka N. nigdy nie była członkiem spółdzielni - członkami spółdzielni byli jej wspólnicy.

W ramach podstawy - naruszenia przepisów postępowania, zarzucono, że organy dopuściły się naruszenia szeregu zasad postępowania, wymienionych we wskazanych na wstępie skargi kasacyjnej przepisach, i dokonały błędnych ustaleń, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. WSA oddalając skargę mimo naruszenia wskazanych przepisów usankcjonował zgodność z prawem rozstrzygnięcia organu opartego na niezgodnym z rzeczywistością stanie faktycznym i prawnym.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w R., reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Istotnym elementem konstrukcyjnym skargi kasacyjnej jest przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Wskazując przepisy, jakie zostały naruszone i sposób ich naruszenia, strona skarżąca zakreśla jednocześnie granice kontroli dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w ramach kontroli instancyjnej. Sąd ten rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania(art.183 § 1 p.p.s.a.). Nie może on precyzować czy uściślać za stronę przytoczonych zarzutów. Z tych względów uzasadnienie podstaw kasacyjnych musi być jasne, precyzyjne, odnosić się do realiów konkretnej sprawy. Powoływanie się na poglądy orzecznictwa czy doktryny może w związku z tym stanowić wzmocnienie argumentacji strony skarżącej, jednakże jedynie wówczas, gdy strona wywiedzie z tych poglądów wnioski dotyczące sprawy, w której złożono skargę kasacyjną.

W tym przypadku uzasadniając zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art.180, art.187 § 1 art. 191 i art. 53 a § 10.p. strona skarżąca przywołała nie budzące wątpliwości poglądy dotyczące wykładni przepisów regulujących postępowanie dowodowe, prezentowanych w orzecznictwie i piśmiennictwie. Nie negując słuszności tych poglądów stwierdzić jednakże trzeba, że z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, w czym strona upatruje naruszenia zasady prawdy obiektywnej i zasady swobodnej oceny dowodów w tej konkretnej sprawie. Nie wskazano, jakich okoliczności nie wyjaśniono czy na czym polegała dowolność oceny materiału dowodowego, w jaki sposób naruszono zasadę otwartego systemu dowodów. Ogólnikowość uzasadnienia zarzutów skargi kasacyjnej i właściwie brak zarzutu naruszenia art. 53a § 1 O.p. nie pozwala tym samym na merytoryczne odniesienie się do nich. Oznacza to, że strona skarżąca nie podważyła skutecznie podstawy faktycznej zaskarżonego wyroku, a tym samym i Naczelny Sąd Administracyjny uznać ją musi za wiążącą przy ocenie pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.

Naruszenie art.145 § 1 pkt.1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art.120 i art. 121 O.p. powiązane jest w istocie z zarzutami naruszenia prawa materialnego. Strona upatruje naruszenia zasady praworządności i zasady działania w sposób pogłębiający zaufanie do organów podatkowych w dokonaniu wykładni prawa materialnego w sposób naruszający zasadę in dubio pro tributario. Zasadność tego zarzutu zależna jest w związku z tym od oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego.

W ramach tych zarzutów strona skarżąca podważa zasadność uznania przychodu ze sprzedaży lokalu użytkowego za przychód z działalności gospodarczej. Skarga kasacyjna w tym zakresie jest jednak bezzasadna. Nie budzi wątpliwości, że przypisanie tego przychodu do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.o.f. stanowiło podstawę do uznania, że skarżąca nie wpłaciła w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych i naliczenia w związku z tym odsetek za zwłokę od tych zaliczek. Sąd pierwszej instancji w zakresie ustalenia źródła przychodu ze sprzedaży lokalu ograniczył się do odwołania się do wyroku tego Sądu z dnia 28 września 2010r., sygn. I SA/Rz 188/10, wydanego w sprawie ze skargi Z. W. i E. W. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2007. Przyjął w związku z tym wykładnię przepisów prawa i ocenił prawidłowość ich zastosowania identyczną jak w sprawie dotyczącej podatku dochodowego. Skarga kasacyjna od wyroku w sprawie I SA/Rz 188/10, w której podniesiono identyczne jak w tej sprawie zarzuty naruszenia prawa materialnego, została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2012r., II FSK 157/11. Naczelny Sąd Administracyjny, choć z inną argumentacją. uznał, że przychód ze sprzedaży lokalu użytkowego zaliczyć należało do przychodu, o którym mowa wart. 10 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.o.f Stanowisko to wiąże Sąd orzekający w tej sprawie z mocy art. 170 i art. 171 p.p.s.a. Stąd tylko w skrócie przytoczyć należy rozważania, które doprowadziły do konkluzji o prawidłowości uznania przychodu ze sprzedaży lokalu za przychód z działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że dla oceny skutków podatkowych zbycia lokalu istotne znaczenie ma okoliczność, że nabycie odrębnej własności lokalu nastąpiło w czasie trwania spółki cywilnej. W akcie notarialnym wspólnicy spółki N., w tym skarżąca, oświadczyli, że nabywają to prawo na zasadzie współwłasności łącznej jako jedyni wspólnicy spółki cywilnej. Także z umowy zbycia wynika, że lokal stanowił współwłasność łączną wspólników spółki cywilnej. Był w związku z tym majątkiem wspólnym jej wspólników(wspólnością łączną), w którym każdy z nich miał udział, a jednocześnie majątkiem odrębnym od majątku poszczególnych wspólników(art.863 § 1 k.c.). Przychód uzyskany ze sprzedaży składnika majątku wspólnego (majątku wspólników), dokonany w czasie trwania stosunku spółki cywilnej ( a więc stosunku obligacyjnego, leżącego u podstaw współwłasności łącznej, wywierającego w tym przypadku także skutki prawnorzeczowe -współwłasność nieruchomości) uznać w związku z tym należy za przychód z udziału w spółce cywilnej.

Zgodnie z art. 8 ust.1 u.p.d.o.f. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale z zysku i łączy się z pozostałymi przychodami opodatkowanymi według skali, o której mowa w art. 27. Podatnikiem podatku dochodowego jest w takim przypadku wspólnik, a nie spółka. Jeżeli spółka niebędąca osobą prawną prowadzi działalność gospodarczą, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa wart. 10 ust.1 pkt. 3 u.p.d.o.f.(art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f.).

Przychód ze sprzedaży majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej N. (lokalu będącego ich współwłasnością z uwagi na łączący ich stosunek spółki cywilnej), stanowił dla jej wspólników przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną. Spółka N., której wspólniczką była skarżąca, prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt. 6 u.p.d.o.f. Tym samym spełnione zostały warunki do uznania tego przychodu za przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 5b ust.2 u.p.d.o.f. Nie ma w związku z tym znaczenia dla zaliczenia przychodu ze sprzedaży lokalu fakt niewpisania go do ewidencji środków trwałych i niedokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego środka trwałego, skoro podstawą do uznania tego przychodu za przychód z działalności gospodarczej stanowi art.5 b ust. 2, a nie art. 14 ust. 2 pkt. 1 u.p.d.o.f. Dochód osiągnięty ze sprzedaży lokalu nie był bowiem dochodem z odpłatnego zbycia składnika majątku, ale był skutkiem uczestnictwa w spółce niebędącej osobą prawną

Konsekwencją tak przyjętej kwalifikacji przychodu był obowiązek obliczenia i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, stosownie do art. 44 ust. 6 u.p.d.o.f.. Przepis ten nie został więc naruszony.

Bezzasadność zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego przesądza także o niezasadności zarzutów naruszenia art.145 § 1 pkt. 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art.120 i art. 121 § 1 O.p.

Z tych względów na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 209,art. 204 pkt. 1 i art. 205 § 2 w zw. z § 14 ust. 2 pkt. 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163,poz. 1349 ze zm.).