Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 420/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2014-06-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 3 ust.1
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.),, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi M. Ł. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą PPHU M. M. Ł. z siedzibą w Ś. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 14.02.2014r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia 14.11.2013r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki V.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że w dniu 13.05.2009r. w Starostwie Powiatowym M. Ł. złożył wniosek o rejestrację samochodu ciężarowego marki [...]. o numerze nadwozia [...], rok produkcji [...], poj. silnika 2461 cm3. Do wniosku załączone zostały m.in. dokumenty:

1) umowa kupna-sprzedaży z dnia 08.05.2009r. zawarta pomiędzy P.P.H.U. M. M. Ł. z M. P. dotycząca sprzedaży samochodu marki V. o numerze nadwozia [...], rok produkcji [...], poj. silnika 2461cm3 na kwotę [...]

2) niemiecki dowód rejestracyjny wraz z urzędowym tłumaczeniem w którym pojazd został określony jako samochód ciężarowy zamknięty skrzyniowy z 2 miejscami siedzącymi,

3) zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia 11.05.2009r. oraz Dokument Identyfikacyjny Pojazdu stanowiący załącznik do ww zaświadczenia, w którym uprawniony diagnosta określił samochód jako ciężarowy z 5 miejscami do siedzenia.

Starosta Powiatowy przedmiotowy pojazd zarejestrował jako samochód ciężarowy.

Naczelnik Urzędu Celnego pismem z dnia 25.07.2013r. wystąpił do autoryzowanego przedstawiciela marki [...] Group Polska Sp. z o.o. z zapytaniem czy m.in. samochód marki [...] . o numerze nadwozia [...] , rok produkcji [...], poj. silnika 2461 cm3 został fabrycznie wyprodukowany jako samochód osobowy czy ciężarowy.

W odpowiedzi, w piśmie z dnia 04.09.2013 r. poinformowano, że ww pojazd został wyprodukowany jako 8 miejscowy, bez przegrody stałej, z przeszkleniem na całej długości powierzchni bocznych, z drzwiami: 1 lewe + 2 prawych (w tym jedne przesuwane, przeszklone)+ klapa tylna(przeszklona), z wyłożeniem matą gumową podłodze i płytą pilśniową na ścianach bocznych w przestrzeni za kierowcą.

Postanowieniem z dnia 21.10.2013r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął w stosunku do M. Ł. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą PPHU M. M. Ł. postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu oraz pismem z dnia 02.10.2013r. wezwał o wskazanie daty przemieszczenia pojazdu na terytorium Polski. Strona odpowiedzi nie udzieliła.

Postanowieniem z dnia 05.11.2013r. Naczelnik Urzędu Celnego włączył do prowadzonego postępowania jako dowody w sprawie fotokopię wniosku Strony z dnia 13.05.2009r. o rejestrację pojazdu oraz pismo [...] Group Polska z dnia 04.09.2013r.

Decyzją z dnia 14.11.2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego [...] . o numerze nadwozia [...][...] , rok produkcji[...], i silnika 2461 cm3. W decyzji wskazał m.in., że w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz noty wyjaśniającej do pozycji 8703 Zharmonizowanego Systemu Oznacza i Kodowania Towarów (HS) ww. samochód powinien być zaklasyfikowany jako pojazd do przewozu osób i podlega obowiązkowi opłacenia podatku akcyzowego.

Pismem z dnia 28.11.2013 r. pełnomocnik Strony wniósł odwołanie od ww. decyzji, nie zgodził się z zakwalifikowaniem samochodu do kodu 8703. W odwołaniu zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego i wniósł o uchylenie skarżonej decyzji w całości. Zdaniem Strony, Taryfa celna klasyfikuje pojazdy samochodowe według ich przeznaczenia. Nie ma zatem znaczenia typ czy konstrukcja pojazdu, ale przeznaczenie, na które wskazują stosowne dokumenty, a nie możliwość potencjalnego, innego wykorzystania pojazdu. Rozstrzygnięcie w sprawie zostało oparte o wybrane dokumenty, przemawiające na korzyść tezy założonej przez organ z pominięciem niemieckich dokumentów rejestracyjnych oraz badania technicznego, jednoznacznie kwalifikujących pojazd jako ciężarowy. Organ celny kwestionuje polskie dokumenty urzędowe jak również innego państwa członkowskiego, które uznały przedmiotowy pojazd jako ciężarowy.

Dyrektor Izby Celnej w wyniku sprawdzenia w bazie CEPiK-CEP ustalił, że pojazd marki [...] . o numerze nadwozia [...][...] , rok produkcji [...], jest obecnie zarejestrowany jako

samochód osobowy z 8 miejscami siedzącymi. Pismem z dnia 16.01.2014r. organ II instancji wystąpił do Starostwa Powiatowego o nadesłanie dokumentów, na podstawie których ww. pojazd został przerejestrowany z samochodu ciężarowego na osobowy, w odpowiedzi nadesłano m.in. zawiadomienie z dnia 24.05.2013r. o zmianie sposobu użytkowania pojazdu z samochodu ciężarowego na osobowy, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...]. z dnia 20.05.2013r. wraz z opisem zmian dokonanych w pojeździe i dokumentacją fotograficzną. W opisie zmian uprawniony diagnosta wskazał, że w pojeździe zdemontowano przegrodę części ładunkowej, w oryginalnych punktach kotwiczenia zamontowano fotel trzyosobowy zaopatrzony w pasy bezpieczeństwa oraz zagłówki.

Postanowieniem z dnia 31.01.2014 r. wyznaczono Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strona z przysługującego jej prawa nie skorzystała.

Decyzją z dnia 14.02.2014r., Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 14.11.2013r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Skarżący zarzucił naruszenie przepisów:

- art. 2 Konstytucji RP poprzez podejmowanie działań zmierzających do wykazania nieprawidłowości działania odwołującego oraz tłumaczenie wszelkich wątpliwości na jego niekorzyść,

- §1 rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19.12.1999r. w sprawie ustanowienia Taryf celnej, poprzez błędną klasyfikację importowanego samochodu do pozycji CN 8703 zamiast d pozycji CN 8704,

- art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne zastosowanie, zaklasyfikowanie nabytego pojazdu jako osobowego, pomimo, że był to samochód ciężarów przeznaczony do przewozu towarów, a nie osób,

oraz przepisów prawa procesowego:

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wybiórczą i sprzeczną z logiką oraz z doświadczeniem życiowym ocenę materiału dowodowego,

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie wzbudzający zaufanie Strony do organów celnych,

- art. 122 i art. 187 §1 Ordynacji podatkowej poprzez podjęcie działań pozorowanych rzekomo nastawionych na ustalenie stanu faktycznego,

i wniósł o uchylenie skarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w całości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej z argumentacją jak w rozstrzygnięciu wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona.

Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270) dalej "p.p.s.a.", Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji. Oznacza to, że sądowa kontrola ostatecznej decyzji administracyjnej polega na badaniu jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja nabytego przez Skarżącego samochodu marki [...] . o numerze nadwozia [...], rok produkcji [...], poj. silnika 2461 cm3 do pozycji 8703 Taryfy celnej i uznania, że samochód ten jest samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. W ocenie natomiast Skarżącego, pojazdu nie można zaklasyfikować do pojazdów osobowych, gdyż w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego był on pojazdem ciężarowym, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm., dalej zwanej: "u.p.a."), stanowiące, że opodatkowaniu akcyzą podlegają nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa (art. 8 ust. 1 pkt 4 u.p.a.). W przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a.); nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (art. 101 ust. 2 pkt 2 u.p.a.); złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym - jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem (art. 101 ust. 2 pkt 3 u.p.a.). Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub ust. 2, a więc między innymi podmioty nabywające samochody osobowe wewnątrzwspólnotowo (art. 102 ust. 1 u.p.a.). W art. 100 ust. 4 u.p.a. ustawodawca skonstruował definicję legalną terminu: "samochody osobowe" dla celów ich opodatkowania podatkiem akcyzowym. W przepisie tym zdefiniowano, że: "Samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18.".

Z przywołanej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym, o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

W art. 3 ust. 1 u.p.a. określono, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z dnia 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.). W celu zapewnienia jednolitej interpretacji, klasyfikacja towarów we wskazanej Nomenklaturze podlega pewnym zasadom (regułom) zdefiniowanym w taki sposób, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W przyjęty tam sposób do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. Prawidłowej klasyfikacji wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (w skrócie: "ORINS"). Zgodnie z regułą 1 ORINS, tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 u.p.a. definiujący samochody osobowe, obejmuje samochody osobowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18.

Zatem, pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Poza wyłączeniem w tej pozycji jedynie pojazdów należących do grupy 8702 oznacza to, że wszystkie pojazdy mieszczące się w zakresie tej pozycji są samochodami osobowymi, a o takiej ich klasyfikacji decyduje zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Cecha "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", na co zwraca się uwagę w orzecznictwie, stanowi najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do pozycji CN 8703. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie: "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd klasyfikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zaklasyfikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo-towarowych (kombi).

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (por.: wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu winno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności konkretnej sprawy, w tym w oparciu o dokumenty odnoszące się zarówno do okresu sprzed nabycia prawa rozporządzania jak właściciel, jak i po jego nabyciu. Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo- towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu, zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Nie budzi też wątpliwości, że użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy Celnej - Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których organy podatkowe prawidłowo odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Według tych wyjaśnień, w pozycji (8703), określenie: "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych tą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu [...] , [...] -, niektóre pojazdy typu pick-up). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących

i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego

w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych

z punktów kotwiących lub składanych;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Na gruncie powyższej regulacji, niewątpliwie prawidłowe zaklasyfikowanie towaru wymaga uwzględnienia cech konstrukcyjnych pojazdu, które z kolei wyznaczają przeznaczenie samochodu. Tym samym, za uzasadnione uznać należy stanowisko organów podatkowych dokonujących klasyfikacji samochodu, posługujących się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem ORINS przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz - pomocniczo - wspomnianych wyjaśnień do Taryfy Celnej.

Należy podkreślić, że nie jest przedmiotem sporu, że samochód [...] . o numerze nadwozia [...], rok produkcji [...], poj. silnika 2461 cm3 został wyprodukowany jako samochód osobowy. W piśmie z dnia 4.09.2012 r. firma [...] Group Polska Spółka z o.o., odpowiadając na pismo Urzędu Celnego, poinformowała, że samochód ten został wyprodukowany jako samochód osobowy, 8-miejscowy, bez przegrody stałej, przeszklony na całej długości powierzchni bocznych, z drzwiami: 1 lewe + 2 prawych (w tym jedne przesuwane, przeszklone) + klapa tylna (przeszklona), z wyłożeniem matą gumową na podłodze i płytą pilśniową na ścianach bocznych w przestrzeni za kierowcą.

Według składu orzekającego w sprawie, który za podstawę orzeczenia przyjmuje stan faktyczny, prawidłowo ustalony przez organy podatkowe, ww. samochód posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. Bezspornie samochód ten został wyprodukowany jako osobowy, a zatem został zaprojektowany zasadniczo do przewozu osób. Dokonane na terenie Niemiec zmiany pozbawiły go pewnego wyposażenia jak: brak tylnych siedzeń z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa oraz wyposażyły w zamontowane przegrody (panelu) w części ładunkowej. Zmiany te miały jednak charakter nietrwały, tymczasowy i nie spowodowały zmiany zasadniczego przeznaczenia samochodu do przewozu osób ukształtowanego na etapie produkcji samochodu.

W tej sytuacji za trafną uznać należy dokonaną przez organy podatkowe ocenę charakteru zmian dokonanych w stosunku do oryginalnego wyposażenia samochodu, uwzględniającą takie okoliczności, jak: pierwotne przeznaczenie samochodu z uwagi na jego cechy konstrukcyjne, zakres i trwałość zmian oraz ich wpływ na cechy samochodu. Te zmiany o charakterze nietrwałym, nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Wprawdzie zmiany te potwierdzają, że samochód na dzień nabycia spełniał wymogi do przewozu towarów i dwóch osób, jednakże nie wyłącza to jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Zmiany dokonane w samochodzie, umożliwiające przewóz towarów, nie były właściwe temu pojazdowi, którego właściwość do przewozu osób została uformowana już na etapie produkcji.

Nadto, według składu orzekającego w sprawie, organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego w toku postępowania rejestrowego, i wyprowadził prawidłowe z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu, odmienne aniżeli domagał się Skarżący, co przy prawidłowości tychże wniosków, nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów, ani też przepisów regulujących szczegółowo postępowanie dowodowe (art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 Ordynacji podatkowej). Organ odwoławczy nie naruszył także przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż postanowieniem z dnia 31.01.2014 r. wyznaczono stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, z którego to prawa strona nie skorzystała. Z takiej możliwości strona nie skorzystała również na etapie postępowania przed organem I instancji.

Należy przy tym podkreślić, że organ nie kwestionował zapisów w przedłożonych przez Skarżącego dokumentach, tj. niemieckim dowodzie rejestracyjnym, badaniach technicznych pojazdu z dnia 11.05.2009 r. i z dnia 20.05.2013 r. i polskim dowodzie rejestracyjnym. Zważywszy jednak, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa, owe zapisy nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem - jak domagał się tego Skarżący - że ww. samochód jest samochodem ciężarowym. Jak to już bowiem podniesiono, dowód rejestracyjny jest przede wszystkim dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów u.p.a., istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN.

W tym stanie rzeczy, na gruncie przepisów u.p.a. - z uwagi na własne uregulowania - dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez Skarżącego nie mogła mieć znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle niemieckich przepisów, ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). W konsekwencji, dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy nie ma decydującego znaczenia treść dowodu rejestracyjnego. Dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego, spełniając zupełnie inną rolę, jest on bowiem zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów u.p.a. istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza przepis art. 3 ust. 1 u.p.a.

Jak już wskazano wyżej, istotne na gruncie klasyfikacji taryfowej jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu, w tym również (choć nie tylko) dokumentów rejestracyjnych. W sprawie te dokumenty zostały także wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak uwzględniając pozostałe okoliczności dotyczące cech i ogólnego wyglądu samochodu (istotnych dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące.

Skład orzekający w sprawie podziela także prezentowane w orzecznictwie stanowisko, zgodnie z którym, o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje także jego producent, ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb.

Podsumowując, zasadnicze przeznaczenie towaru, a nie sposób jego użytkowania decyduje o klasyfikacji taryfowej. Skoro, jak wykazano wyżej, organy podatkowe prawidłowo zaklasyfikowały wskazany pojazd do pozycji 8703, jako pojazd osobowy, to na podstawie przepisów u.p.a., jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlegało opodatkowaniu akcyzą.

Odnosząc się do zarzutu Skarżącego, że organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania, Sąd nie podziela poglądu wyrażonego w skardze o podjęciu przez organ działań pozorowanych, braku chęci organu do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy i to w sytuacji gdy Skarżący nie wyraził woli czynnego udziału w postępowaniu. Rozpoznając przedmiotową sprawę Sąd nie dopatrzył się naruszenia sformułowanych w przepisach Ordynacji podatkowej zasad postępowania. Zdaniem składu orzekającego organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Materiał dowodowy zebrany przez organy celne, wskazujący na to, że nabyty przez Skarżącego samochód był samochodem osobowym, pozwalał na dokonanie prawidłowej oceny stanu faktycznego, a następnie prawidłową subsumcję. Dodatkowo potwierdzają to okoliczności, że dokonywane zmiany w wyposażeniu samochodu, w niewielkim odstępie czasu, nie skutkowały trwałymi zmianami (zapis w niemieckim dowodzie rejestracyjnym, badanie techniczne z 11.05.2009 r. i 20.05.2013 r.), Skarżący nie wskazał także w trakcie postępowania na żadne okoliczności, dowody, środki dowodowe wskazujące na dokonanie zmian w spornym samochodzie, świadczących o cechach samochodu ciężarowego. Za takimi zmianami nie przemawiają dokumenty złożone przy rejestracji pojazdu i obrazujące zmiany jego przeznaczenia.

Mając na uwadze powyższe rozważania, należało uznać, że nie doszło

w sprawie ani do naruszenia przepisów postępowania, ani przepisów prawa materialnego.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić