Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 218/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-09-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 119zn § 1 i  2, art. 119 zq , art. 119 zs, art. 119 zzh § 1, art. 119 zp
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), asesor WSA Kamil Kowalewski, Protokolant starszy referent Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 września 2022 r. sprawy ze skargi Bank [...] S.A. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2021 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oddala skargę


UZASADNIENIE

BANK [...] S.A. z siedzibą w W. (zwany dalej: "Skarżący", "Spółka, "Strona", "Bank") pismem z 21 grudnia 2021 r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Ministra Finansów (zwany dalej: "Minister", "organ odwoławczy", "organ drugiej instancji", "MF") z [...] listopada 2021 r. w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

1.1. Decyzją z [...] maja 2021 r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej (zwany dalej: "organ pierwszej instancji, "Szef KAS") po przeprowadzeniu z urzędu postępowania wszczętego postanowieniem z [...] lutego 2021 r. nałożył na Skarżącą karę pieniężną w wysokości 140.000 zł. Karę nałożono w związku ze stwierdzonymi przez Szefa KAS nieprawidłowościami w toku przeprowadzonej kontroli w zakresie wypełniania przez Bank obowiązków, o których mowa w dziale IIIB ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j., Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm. dalej jako "O.p."), a także obowiązków wynikających z art. 14 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2491) - dalej: "ustawa wprowadzająca STIR".

W decyzji organu pierwszej instancji wskazano, że w wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono uchybienia w raportowaniu (szczegółowo opisane na stronach 2-5 uzasadnienia skarżonej decyzji). W uzasadnieniu decyzji Szefa KAS z [...] maja 2021 r. wskazano, że nieprawidłowości wypełniające przesłanki do nałożenia na Skarżącą kary pieniężnej stanowią:

1. nieprzekazanie informacji w zakresie daty uruchomienia rachunku oraz adresu klienta, mimo że zgodnie z żądaniem Szefa KAS była do tego zobligowana – czym Spółka naruszyła art. 119zs § 2 O.p.;

2. przekazanie izbie rozliczeniowej - do zbioru danych o rachunkach podmiotów kwalifikowanych zdefiniowanych w art. 119zg pkt 5 O.p.:

a) informacji wskazującej na bieżące prowadzenie rachunków podmiotów kwalifikowanych, które w rzeczywistości zostały zamknięte przez Skarżącą w okresie od 5 marca 2010 r. do 4 kwietnia 2016 r. (widniejąca w STIR data otwarcia - brak daty zamknięcia). Informację o zamknięciu ww. rachunków przekazano dopiero w raportowaniu 2, 3, 4 i 136. Stwierdzono łącznie 169 przypadków raportowań z informacją wskazującą, iż rachunki nadal są prowadzone przez Skarżącą. Przez wskazanie, iż na dzień raportowania rachunki zamknięte w ww. okresie były przez Stronę prowadzone, przekazano izbie rozliczeniowej dane niezgodne z posiadanymi informacjami, czym naruszono art. 119zr § 1 pkt 3 w zw. z art. 119zp § 1 pkt 1 lit. b) O.p. w zw. z art. 14 ust. 2 ustawy wprowadzającej STIR;

b) informacji o 158 rachunkach podmiotów kwalifikowanych otwartych w okresie od 1 października 1994 r. do 26 stycznia 2018 r. z przekroczeniem ustawowego terminu od 4 do 472 dni roboczych. Informacje o 4 rachunkach z ww. grupy rachunków zostały przekazane do STIR dopiero w związku z ich zamknięciem, które nastąpiło 23 maja 2018 r. Działaniem tym naruszono art. 14 ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 2 ustawy STIR, zgodnie z którym informacje o rachunkach otwartych przed dniem inicjalnego przekazania danych powinny być zaraportowane w danych inicjalnych - w przypadku Skarżącej 8 lutego 2018 r.;

c) informacji o 248 rachunkach podmiotów kwalifikowanych z naruszeniem ustawowego terminu określonego w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy STIR. Z uwagi na fakt, iż otwarcie przedmiotowych rachunków nastąpiło w okresie: 8 – 9 lutego 2018 r. informacje o tych rachunkach należało przekazać izbie rozliczeniowej po dacie dokonania przez Skarżącą inicjalnego zasilenia STIR informacjami o rachunkach podmiotów kwalifikowanych (8 lutego 2018 r.), jednak nie później, niż do 12 lutego 2018 r. W ocenie Szefa KAS, przekroczenie terminu wynosiło od 4 do 75 dni roboczych, przy czym informacje o 6 rachunkach z ww. grupy rachunków (248) zostały przekazane do STIR dopiero w związku z ich zamknięciem, które nastąpiło w okresie od 22 marca 2018 r. do 24 maja 2018 r.;

d) informacji o dokonaniu zajęć wierzytelności z 57 rachunków w postępowaniu egzekucyjnym z opóźnieniem. Informacje o dokonaniu zajęć wierzytelności na tych rachunkach, powinny zostać przekazane z pozostałymi danymi po raz pierwszy zaraportowanymi do izby rozliczeniowej w plikach BLOKADY_STIR. tj. 29 czerwca 2019 r. lub maksymalnie 1 lipca 2019 r. z uwagi na fakt, iż zajęć wierzytelności dokonano w 2003 r.;

e) informacji o dokonaniu zajęć wierzytelności z 30 rachunków w postępowaniu egzekucyjnym, należących do wskazanego podmiotu - z opóźnieniem w stosunku do ustawowego terminu określonego w art. 119zp § 1 pkt 1 lit. b) w zw. z art. 119zr § 2 pkt 4 O.p.;

3. przekazanie izbie rozliczeniowej - do zbioru danych o transakcjach na rachunkach podmiotów kwalifikowanych zdefiniowanych w art. 119zg pkt 5 O.p.:

a) z naruszeniem terminu określonego w art. 14 ust. 3 pkt 1 w zw. z ust. 4 ustawy STIR (tj. 13 lipca 2018 r.) zestawień transakcji obejmujących dane historyczne (od 1 stycznia 2016 r. do dnia poprzedzającego dzień ich przekazania) prezentowanych w plikach wysłanych w dniach: 14 – 24 lipca 2018 r. Z opóźnieniem od 1 do 11 dni przekazano 691 z 766 plików (wysyłka plików z historycznymi zestawieniami transakcji przebiegała w dniach: 13 – 24 lipca 2018 r. - pliki zawierały informacje za okres od 1 stycznia 2016 r. do 11 lipca 2018 r.);

b) informacji o 2 transakcjach z 4 czerwca 2019 r. pomiędzy dwoma wskazanymi rachunkami (uznania na jednym z rachunków) z zamienionymi danymi w polach zleceniodawca i beneficjent. Działaniem tym naruszono art. 119zr § 3 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 119zp § 1 pkt 2 oraz art. 119zr § 5 O.p. poprzez raportowanie informacji niezgodnie ze strukturą logiczną dostępną w BIP MF;

c) informacji o 9 transakcjach pomiędzy dwoma wskazanymi rachunkami (uznania i obciążenia) z pominięciem informacji o: zleceniodawcy, beneficjencie, tytule transakcji, kraju nadawcy, kraju odbiorcy, przy czym w toku kontroli Skarżąca wyjaśniła, iż zaraportowany przez nią rachunek kontrahenta był błędny i wskazała numer właściwy. Wyżej opisanym działaniem naruszono art. 119zr § 3 pkt 1 lit. a) i b) oraz pkt 2 i 5 w zw. z art. 119zp § 1 pkt 2 a także art. 119zr § 5 O.p. poprzez raportowanie informacji niezgodnie ze strukturą logiczną dostępna w BIP MF;

4. przekazanie izbie rozliczeniowej - do zbioru danych dedykowanym rachunkom oszczędnościowym i rachunkom oszczędnościowo-rozliczeniowym prowadzonym dla osób fizycznych 111.365 rachunków zdefiniowanych, jako rachunki podmiotu kwalifikowanego, o których mowa w art. 119zg pkt 5 O.p., tj. przekazanie informacji niezgodnych z posiadanymi przez Spółkę poprzez wskazanie, iż 111.365 rachunków to rachunki niezdefiniowane jako rachunki podmiotów kwalifikowanych. Działaniem tym w ocenie organu pierwszej instancji naruszono art. 119zp § 1 pkt 3 oraz art. 119zr § 5 O.p., poprzez raportowanie informacji niezgodne ze strukturą logiczną dostępną w BIP MF, tj. wprowadzenie a następnie zaniechanie usunięcia 111.365 rachunków (rozliczeniowych/VAT) ze zbioru danych dedykowanym rachunkom oszczędnościowym i rachunkom oszczędnościowo-rozliczeniowym prowadzonym dla osób fizycznych, co w przypadku 25.835 rachunków zdefiniowanych jako rachunki podmiotów kwalifikowanych skutkowało brakiem możliwości pozyskania przez Szefa KAS zestawień transakcji dokonanych na tych rachunkach;

5. nieprzekazanie izbie rozliczeniowej - do zbioru danych o rachunkach podmiotów kwalifikowanych zdefiniowanych w art. 119zg pkt 5 O.p.:

a) danych o beneficjencie rzeczywistym, będących w posiadaniu Skarżącej, czym naruszono art. 119zp § 1 pkt 1 w zw. z art. 119zr § 1 pkt 5 O.p. Nieprawidłowość dotyczyła spółki cywilnej i przejawiała się brakiem w plikach adresu beneficjenta rzeczywistego wspólnika, numeru PESEL obu wspólników, kraju urodzenia oraz obywatelstwa wspólnika (dane wynikały z dowodu osobistego oraz zawartej z klientem umowy o prowadzenie rachunku bankowego);

b) w okresie objętym kontrolą, informacji o 19 rachunkach rozliczeniowych, 10 rachunkach VAT prowadzonych dla wybranych rachunków i 1 rachunku lokaty terminowej, mimo iż informacje o ww. rachunkach podlegały raportowaniu zgodnie z art. 119zp § 1 pkt 1 O.p. - czym naruszono termin wskazany w art. 119zp § 1 pkt 1 w zw. z art. 119zg pkt 5 O.p. Zgodnie z danymi z bazy STIR MF pierwsze zaraportowanie rachunków rozliczeniowych i VAT zawierających się w ww. grupie rachunków oraz wskazanego rachunku lokaty terminowej miało miejsce dopiero w okresie od 23 maja do 23 lipca 2020, podczas gdy rachunki te otwarto w latach 2004, 2018 i 2019;

6. nieprzekazanie izbie rozliczeniowej, w okresie objętym kontrolą, do zbioru danych o transakcjach na rachunkach podmiotów kwalifikowanych zdefiniowanych w art. 119zg pkt 5 O.p., 5.592 zestawień transakcji na 7 rachunkach rozliczeniowych, tj. z naruszeniem art. 119zp § 1 pkt 2 w zw. z art. 119zg pkt 5 O.p.

W ocenie Szefa KAS powyższe nieprawidłowości skutkowały przekazaniem informacji niezgodnych (odnoszących się do realizacji obowiązków nałożonych na Skarżącą, opisanych w dziale IIIB O.p.) z posiadanymi przez Stronę informacjami, zestawieniami i danymi, o których mowa w art. 119zp i art. 119zs O.p.:

- w dniach, w których przypadał termin ich przekazania (raportowania) (pkt: 2 lit. b-e, 3 lit. a - dotyczy informacji i zestawień);

- w dniu, kiedy je przekazano (pkt: l, 2 lit. a, 3 lit. b, 3 lit c, 4, 5 lit. a).

Natomiast nieprawidłowości wskazane w ust.: 5 lit. b) i 6 skutkowały, w okresie objętym kontrolą, niedopełnieniem przez Skarżącą obowiązku przekazania informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp O.p., przy czym do informacji i zestawień, o których mowa w w/w punktach, a które ostatecznie zaraportowano po okresie objętym kontrolą, można także przypisać skutek przekazania informacji niezgodnych (odnoszących się do realizacji obowiązków nałożonych na Skarżącą, opisanych w dziale IIIB O.p.) z posiadanymi przez Stronę informacjami, zestawieniami - w dniach, w których przypadał termin ich przekazania (raportowania).

Jednocześnie wskazano, że Szef KAS nie znalazł podstawy do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej i poprzestaniu na pouczeniu z uwagi na znikomą wagę naruszenia prawa i zaprzestanie dalszego naruszania prawa, mając bowiem na względzie m.in. potrzebę ochrony ważnego interesu publicznego, ocenił wagę naruszeń Skarżącej za znaczną.

Szef KAS wskazał, że Strona nie wywiązała się z ciążących na niej obowiązków, co skutkuje obligatoryjnym nałożeniem przez Szefa KAS kary pieniężnej zgodnie z dyspozycją art. 119zzh § 1 i art. 119zzj § 1 O.p.

W konsekwencji powyższego, Szef KAS nałożył na Spółkę karę pieniężną w łącznej wysokości 140.000 zł, w tym:

- 30.000 zł za przekazywanie izbie rozliczeniowej informacji niezgodnie z posiadanymi przez Skarżącą informacjami, zestawieniami i danymi, o których mowa w art. 119zp i art. 119zs O.p.:

• w dniach, w których przypadał termin ich przekazania (raportowania) - naruszenie terminów, o których mowa w art. 119zp O.p. i art. 14 ustawy STIR (dotyczy informacji o 406 rachunkach, 87 wierzytelnościach na rachunkach i 691 plików zawierających historyczne zestawienia transakcji);

• w dniu, kiedy je przekazano (dotyczy: niepełnej realizacji 1 żądania Szefa KAS, braku wskazania daty zamknięcia w 169 przypadkach dotyczących 14 rachunków, zamiany danych w polach zleceniodawca i beneficjent w przypadku 2 transakcji, pominięcia informacji o zleceniodawcy, beneficjencie, tytule transakcji, kraju nadawcy, kraju odbiorcy oraz wskazania błędnego numeru kontrahenta w przypadku 9 transakcji, pominięcie określonych informacji o beneficjencie rzeczywistym dla 1 podmiotu);

- 70.000 zł za przekazanie izbie rozliczeniowej, do zbioru danych dedykowanym rachunkom oszczędnościowym i rachunkom oszczędnościowo-rozliczeniowym prowadzonym dla osób fizycznych - 111.365 rachunków podmiotów kwalifikowanych, tj. przekazanie informacji niezgodnych z posiadanymi przez Skarżącą poprzez wskazanie, iż 111.365 rachunków to rachunki niezdefiniowane jako rachunki podmiotów kwalifikowanych;

- 40.000 zł za niedopełnienie, w okresie objętym kontrolą, obowiązku przekazania izbie rozliczeniowej informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp O.p. (dotyczy braku informacji o 30 rachunkach i informacji o 5.592 transakcjach).

Organ pierwszej instancji uznał, że wysokość kary pieniężnej jest adekwatna do stwierdzonych naruszeń, spełni swój skutek prewencyjny i skłoni Skarżącą do przestrzegania przepisów z zakresu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych.

1.2. Pismem z 2 czerwca 2021 r. Strona wniosła odwołanie od ww. decyzji zaskarżając powyższą decyzję w całości.

Zaskarżonej decyzji zarzucono m.in. naruszenie przepisów procesowych art. 7, 77 i 80 w zw. z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j., Dz.U. z 2021 r., poz. 735, ze zm., dalej jako "K.p.a."), a także art. 189f § 1 pkt 1 K.p.a. w zw. z art. 119zzk O.p. polegające na tym, że Szef KAS nie odstąpił od wymierzenia kary pieniężnej i nie poprzestał na pouczeniu. Zarzucono też naruszenie przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, tj. art. 119zzh § 1 O.p., poprzez błędną wykładnię dokonaną przez Szefa KAS polegającą na uznaniu, że przekazanie wymaganych informacji, danych lub zestawień po terminie wypełnia hipotezę normy w postaci "przekazywania informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp, lub danych, o których mowa w art. 119zs § 2, niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi". Odwołujący się Bank podniósł też zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, tj. art. 119zzh O.p. w zw. z art. 14 ustawy wprowadzającej STIR polegające na dokonaniu przez Szefa KAS błędnej wykładni, że przepis dotyczący nakładania kar pieniężnych (art. 119zzh O.p.) może mieć zastosowanie do raportowania z art. 14 ust. 2 ustawy wprowadzającej STIR.

Spółka wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie w całości postępowania przed organem pierwszej instancji w związku z brakiem stwierdzenia wypełnienia dyspozycji art. 119zzh O.p. przez działania Banku, albo ewentualnie o wydanie decyzji o odstąpieniu od wymierzenia kary pieniężnej i poprzestanie na pouczeniu na podstawie art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 119zzk O.p., albo ewentualnie zmniejszenie wymiaru kary pieniężnej w oparciu o dyrektywy wymiaru kary pieniężnej wskazane w art. 189d k.p.a. w zw. z art. 119zzk Ordynacji podatkowej.

1.3. Decyzją z [...] listopada 2021 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji z [...] maja 2021 r.

Minister w uzasadnieniu skarżonej decyzji wyjaśnia specyfikę i cel systemu STIR oraz znaczenie terminowego raportowania przez banki i skok-i.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 7, 77 i 80 w zw. z art. 1 pkt 1 K.p.a. i art. 119zzk O.p., Minister wskazał, że wymienionych wyżej przepisów K.p.a. Szef KAS nie stosował w ogóle w prowadzonym postępowaniu zakończonym wydaniem zaskarżonej decyzji, wobec czego przepisy te nie mogły zostać naruszone przez Szefa KAS w prowadzonym postępowaniu.

W ocenie organu drugiej instancji zarzut naruszenia art. 119zzh § 1 O.p. - poprzez błędną wykładnię polegającą na nieuprawnionym przyjęciu, iż organ nie może nałożyć kary pieniężnej za nieterminowe przekazanie informacji, zestawień, danych, o których mowa w art. 119zp oraz art. 119zs § 2 O.p., gdyż tego rodzaju czyn nie jest objęty dyspozycją art. 119zzh § 1 O.p., a ponadto uznanie, że przekazanie przez Bank wszystkich wymaganych prawem informacji, danych lub zestawień, jeśli nastąpiło po upływie terminów określonych w art. 119zp § 1 lub art. 119zs § 2 O.p., może być utożsamiane z przekazaniem informacji, danych lub zestawień niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi, jest bezzasadny. Obowiązki nałożone na Bank przepisami art. 119zp oraz art. 119zs § 2 O.p. powinny być realizowane w terminach określonych odpowiednio w art. 119zp § 1 i 2 oraz w art. 119zs § 2 O.p. Zatem skoro kara jest przewidziana za niedopełnienie obowiązku przekazywania ww. informacji, zestawień lub danych, a sam obowiązek polega na składaniu ww. informacji, zestawień lub danych w ustawowych terminach, to w ocenie MF należy przyjąć, że kara pieniężna dotyczy także sytuacji nieterminowego wywiązywania się z tego obowiązku.

Odnośnie do nieprawidłowości będących postawa wymiaru kary w kwocie 70.000 zł MF wskazał, iż Bank raportując do zbioru danych dedykowanemu rachunkom oszczędnościowym i rachunkom oszczędnościowo-rozliczeniowym prowadzonym dla osób fizycznych 111.365 rachunków podmiotów kwalifikowanych, wskazał izbie rozliczeniowej, że 111.365 rachunków to rachunki niezdefiniowane jako rachunki podmiotów kwalifikowanych, co było niezgodne z posiadanymi przez Bank informacjami. W wyniku tego działania izba rozliczeniowa, wypełniając obowiązki nałożone przez ustawodawcę dokonywała walidacji danych przekazywanych Szefowi KAS, obejmujących zestawienia transakcji na rachunkach podmiotów kwalifikowanych, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 2 O.p., raportowanych przez Bank. Walidacji dokonywano w oparciu o rachunki raportowane przez Bank w plikach dedykowanych rachunkom, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 3 O.p., tj. rachunkom oszczędnościowym oraz rachunkom oszczędnościowo-rozliczeniowym prowadzonym dla osób fizycznych. Działanie Banku skutkowało brakiem możliwości pozyskania przez Szefa KAS zestawień transakcji dokonanych na 25.835 rachunkach zawierających się w ww. grupie 111.365 rachunków podmiotów kwalifikowanych. W tych okolicznościach oraz w związku z brzmieniem art. 119zq O.p. (w stanie obowiązującym do 12 września 2019 r.) nie można uznać za "nadmiarowe raportowanie" rachunków podmiotów kwalifikowanych w pliku STIR_WT_RACHUNKI_OSOB. Raportowanie informacji w plikach miało określony w O.p. cel, jakim było umożliwienie izbie rozliczeniowej walidacji zestawień transakcji w oparciu o dane raportowane przez Bank na podstawie art. 119zp § 1 pkt 3 O.p. Minister podkreślił, że zaraportowanie rachunku podmiotu kwalifikowanego do zbioru danych dedykowanym rachunkom oszczędnościowym oraz rachunkom oszczędnościowo-rozliczeniowym prowadzonym dla osób fizycznych oznacza przekazanie informacji o danym rachunku niezgodnie z posiadanymi przez Bank informacjami, co zgodnie z art. 119zzh § 1 O.p. sankcjonowane jest nałożeniem kary pieniężnej. Nie można było pominąć skutków opisywanej nieprawidłowości oraz działać niezgodnie z art. 119zzh § 1 O.p. Zestawienia transakcji zaraportowane przez Bank nie znajdowały się w systemie STIR MF, lecz w systemie STIR KIR, gdzie objęto je "obowiązkową" walidacją, a zatem nie były dostępne dla Szefa KAS.

Uzasadniając wymiar kary pieniężnej w kwocie 40 000 zł wskazano na wagę i czas trwania naruszenia terminu wskazanego w art. 119zp § 1 i 2 w zw. z art. 119zg pkt 5 O.p., wynikającego z nieprzekazania do izby rozliczeniowej, w okresie objętym kontrolą: informacji o 19 rachunkach rozliczeniowych, 10 rachunkach VAT i 1 rachunku lokaty terminowej oraz 5.592 zestawień transakcji na 7 rachunkach rozliczeniowych. Minister wyjaśnia, że w dziale IIIB Ordynacji podatkowej wyraźnie wskazano obowiązki, za których realizację odpowiada Bank. Ustawodawca nie uzależnił terminu przekazania informacji o rachunkach podmiotów kwalifikowanych od faktu wystąpienia na nich transakcji albo skali danych poprawnie i terminowo raportowanych. Wystąpienie nieprawidłowości przy realizacji obowiązków nałożonych na Bank powinno implikować wnioski, że przyjęty system informatyczny lub procedury bankowe nadal posiadają wady, które należy możliwie szybko usunąć, przy czym usunięcie tych wad nie znosi faktu wystąpienia nieprawidłowości, a jedynie jest okolicznością (jedną z wielu), która wpływa łagodząco na wymiar kary. Czas trwania ww. naruszeń oceniono negatywnie, gdyż z ustaleń kontroli wynika, że zaraportowanie ww. informacji i zestawień transakcji nie nastąpiło w terminie przewidzianym przepisami prawa, lecz dopiero kilka dni przed wszczęciem kontroli i w trakcie jej trwania. Wymierzając karę w tym zakresie wzięto pod uwagę fakt nieprzekazania do izby rozliczeniowej (za pośrednictwem STIR), w okresie objętym kontrolą, 5.592 zestawień transakcji na rachunkach podmiotów kwalifikowanych.

Naruszenia będące podstawą wymiaru kary pieniężnej w kwocie 30.000 zł zostały wskazane w zaskarżonej decyzji. Minister Finansów nie podzielił, stanowiska Banku, zgodnie z którym naruszenia w zakresie tzw. pierwszego zasilenia bazy STIR dokonanego na podstawie art. 14 ustawy wprowadzającej STIR nie mogą stanowić podstawy do nałożenia na Bank kary w trybie art. 119zzh § 1 O.p.

Zdaniem organu odwoławczego liczby tych naruszeń nie można uznać za znikomą. Przykładowo naruszenia te obejmują także 691 z 766 plików, które Bank przekazał do izby rozliczeniowej z opóźnieniem - pliki zawierały zestawienia transakcji występujące w okresie od 2 stycznia 2016 r. do 11 lipca 2018 r. na rachunkach podmiotów kwalifikowanych będących klientami Banku. MF wyliczył, że 691 plików przekazanych z opóźnieniem stanowiło 90% całej grupy danych historycznych zaraportowanych przez Bank w 766 plikach.

W odniesieniu do argumentacji, że Bank dostosowywał się do praktyki oczekiwanej przez Szefa KAS i KIR i podejmował dobrowolnie działania w celu naprawienia błędów, Minister wskazał, iż wymierzając karę pieniężną uwzględniono stopień zaawansowania i rozmiar działań naprawczych podjętych przez Bank, natomiast okoliczność. MF wyjaśnia, że rozważano sprawę pod kątem przesłanek nakładania kar pieniężnych wskazanych w art. 189d i art. 189f K.p.a. Organ drugiej instancji nie znalazł jednak podstaw do zmniejszenia wymiaru kary pieniężnej w oparciu o dyrektywy wymiaru kary pieniężnej wskazane w art. 189d K.p.a. w zw. z art. 119zzk O.p. W ocenie Ministra Finansów Strona nie wniosła w sprawie nowych dowodów mających wpływ na ustalenia dokonane w zaskarżonej decyzji oraz pozwalających stwierdzić, że kara pieniężna w wysokości 140.000 zł, nałożona na Bank jest zbyt wysoka w stosunku do stwierdzonych naruszeń i przekracza możliwości finansowe Banku oraz zagraża dalszemu jego bytowi.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona zaskarżyła w całości decyzję MF i sformułowała następujące żądania: uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Szefa KAS i zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 119zzh § 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że przekazanie wymaganych informacji, danych lub zestawień po terminie wypełnia hipotezę normy w postaci "przekazywania informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp, lub danych, o których mowa w art. 119zs § 2, niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi". W ocenie Skarżącej prawidłowa wykładnia art. 119zzh § 1 O.p. jest taka, że przekazanie przez Bank wszystkich wymaganych prawem informacji, danych lub zestawień, jeśli nastąpiło po upływie terminów określonych w art. 119zp § 1 lub art. 119zs § 2 O.p., nie może być utożsamiane z przekazaniem informacji, danych lub zestawień niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi. W wyniku powyższego błędu wykładni Szef KAS błędnie zastosował art. 119zh § 1 O.p. wydając decyzję o nałożeniu kary. Przepis ten nie powinien mieć zastosowania (ponieważ nie doszło do wypełnienia jego hipotezy), a te działania Banku nie mogły stanowić podstawy nałożenia kary pieniężnej;

b) art. 119zzh O.p. w zw. z art. 14 ustawy wprowadzającej STIR, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że przepis dotyczący nakładania kar pieniężnych (art. 119zzh O.p.) może mieć zastosowanie do raportowania z art. 14 ust. 2 ustawy STIR. Zdaniem Spółki prawidłowa wykładnia powinna być taka, że ponieważ art. 14 ustawy STIR stanowi odrębną podstawę prawną do raportowania do STIR informacji i zestawień oraz nie odwołuje się on do art. 119zzh O.p., ani art. 119zzh O.p. nie odwołuje się do jednorazowego, wyjątkowego raportowania z art. 14 ust. 2 ustawy STIR (tzw. pierwsze zasilenie bazy STIR), to w tym zakresie nie można nakładać kary pieniężnej na podstawie art. 119zzh O.p.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.:

a) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez dowolną ocenę dowodów zebranych w sprawie i dowolną ocenę nieznajdującą oparcia w materiale dowodowym, skutkujących błędnym uznaniem przez Ministra, że "działania Banku wpłynęły na rzetelność i skuteczność działań Szefa KAS oraz podległych mu służb, zmniejszenie efektywności w przeciwdziałaniu wyłudzeniom skarbowym i wzrost ryzyka znacznego uszczerbku finansowego dla budżetu państwa". Minister zdawkowo i wybiórczo odniósł się do ww. zarzutów procesowych podniesionych w odwołaniu od decyzji Szefa KAS, jak również stwierdził, że naruszenia Skarżącego obejmują kilkanaście tysięcy przypadków, nie zważając, że w badanym okresie raportowaniu do STIR podlegało kilkaset tysięcy rachunków prowadzonych przez Bank oraz setki milionów transakcji ewidencjonowanych na tych rachunkach. Prawidłowa ocena materiału dowodowego powinna prowadzić do wniosku, że co do zasady Skarżąca terminowo, kompletnie i rzetelnie wypełniała obowiązki opisane w dziale IIIB O.p., a zidentyfikowane przez Szefa KAS w trakcie kontroli fakty opisane jako naruszenia przepisów O.p. stanowiły odosobnione, operacyjne incydenty właściwe dla procesów, w ramach których przetwarzane są ogromne wolumeny danych, czy skutek drobnych omyłek i błędów ludzkich, pomimo zachowania przez Skarżącą należytej staranności i najwyższego poziomu starań. Przy czym, jedynym ewentualnym naruszeniem prawa, aczkolwiek o znikomej wadze, które popełnił Bank i które ewentualnie mogło stanowić podstawę nałożenia kary pieniężnej zgodnie z art. 119zzh O.p. były: jeden przypadek, w którym treść odpowiedzi Banku na żądanie Szefa KAS była rozbieżna z treścią żądania; 2 transakcje z 4 czerwca 2019 r. z zamienionymi danymi w polach zleceniodawca i beneficjent; 9 transakcji z pominięciem informacji o: zleceniodawcy, beneficjencie, tytule transakcji, kraju nadawcy, kraju odbiorcy; jeden przypadek nieprzekazania przez Bank niektórych danych o beneficjencie rzeczywistym.

Bank wywodzi, że nie można obdarzyć wiarygodnością arbitralnej oceny Ministra, iż naruszenia Banku sprawiły, że STIR nie może skutecznie funkcjonować, nie wskazując obiektywnych czynników na poparcie tej tezy. Obiektywna ocena materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że waga potencjalnego naruszenia była znikoma, Skarżąca na bieżąco uzupełniała brakujące dane, a czynności te w żaden sposób nie mogły wpłynąć na nieprawidłowości w funkcjonowaniu STIR. Minister nie wskazał żadnego dowodu lub przesłanki (ani w ogóle nie starał się ustalić tej kwestii), że doszło lub mogło dojść do zakłócenia funkcjonowania STIR. Aby prawidłowo stosować wskazane przepisy O.p., przed przystąpieniem do wymierzenia kary pieniężnej, organy powinny ustalić (np. poprzez kontakt z KIR) czy faktycznie opisane zachowania Banku miały jakikolwiek wpływ na system.

b) art. 189f § 1 pkt 1 w zw. z art. 189d pkt 1-6 K.p.a. w zw. z art. 119zzk O.p. poprzez: błędną analizę przepisów budujących ocenę wagi potencjalnego naruszenia, a w konsekwencji nieodstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej i niepoprzestaniu na pouczeniu oraz wyciągnięcie wniosku, że wysokość kary pozostaje w pełni adekwatna do stwierdzonych naruszeń prawa. Obiektywna ocena przesłanek z art. 189d K.p.a. prowadzi do wniosku, że waga naruszeń była znikoma i obowiązkiem Ministra było odstąpienie od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestanie na pouczeniu, w szczególności biorąc pod uwagę, że:

• Bank terminowo, kompletnie i rzetelnie wypełniał obowiązki opisane w dziale IIIB O.p. a zidentyfikowane przez Szefa KAS w trakcie kontroli fakty opisane jako naruszenia przepisów O.p. stanowiły odosobnione, operacyjne incydenty właściwe dla procesów, w ramach których przetwarzane są ogromne wolumeny danych czy skutek drobnych omyłek i błędów ludzkich, pomimo zachowania przez Bank należytej staranności i najwyższego poziomu starań;

• waga naruszenia prawa była znikoma (zastrzeżenia Szefa KAS dotyczyły znikomej i niematerialnej liczby przypadków, pozostających bez wpływu na prawidłowe wywiązywanie się przez Bank z obowiązków nałożonych działem IIIB O.p.);

• kontrolowany był pierwszy okres obowiązywania tych przepisów, z którym związane były liczne wątpliwości interpretacyjne co do danych oczekiwanych przez KIR i Szefa KAS, w tym zakresie Bank, samodzielnie lub w ramach Związku Banków Polskich, na bieżąco kontaktował się z tymi podmiotami, aby ustalić oczekiwaną przez nich wykładnię prawa, a następnie się do niej zastosować w terminie tak szybkim jak jest to możliwe z powodów technicznych;

• Bank za każdym razem dostosowywał się do praktyki oczekiwanej przez Szefa KAS i KIR i podejmował dobrowolnie działania w celu jak najszybszego naprawienia błędów;

• po stronie Banku nie wystąpiła żadna korzyść, ani Bank nie uniknął żadnej straty, w związku z wykonywanym raportowaniem (nie ma racji Szef KAS, że w tym przypadku z uwagi na formalnoprawny charakter naruszeń nie mogło być mowy o korzyści po stronie Banku). Strona wskazała, że nieprawidłowe stosowanie prawa może prowadzić do różnych korzyści, np. biznesowych, które powinny być oceniane w związku z art. 189d pkt 6 k.p.a. W niniejszym przypadku, Bank nie osiągnął ani nie zamierzał osiągnąć żadnej korzyści, a wystąpiły jedynie błędy wynikające z ogromnej liczby danych;

• Bank nigdy nie był ukarany za naruszenie przepisów STIR lub innych przepisów dotyczących podobnego raportowania;

c) art. 229 O.p., poprzez brak przeprowadzenia dodatkowego postępowania przez Ministra w celu uzupełnienia materiału dowodowego dla obiektywnej oceny wagi potencjalnego naruszenia przez Skarżącą.

2.2. MF w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zasadność swojego stanowiska, zawartego w zaskarżonej decyzji.

2.3. Pismem z 24 sierpnia 2022 r. Skarżąca wskazała, iż w 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wydał dwa wyroki tj. z 8 lutego 2022r. sygn. akt III SA/Wa 1412/21 oraz z 17 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1411/21 w sprawach podobnych związanych ze skargami innych banków na analogiczne decyzje Ministra uchylając je w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest przez sąd administracyjny pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., zwanej dalej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest ustalenie, czy istniały podstawy prawne do nałożenia kary pieniężnej. Dalej rozstrzygnięcia wymaga, czy organ prawidłowo ocenił wagę naruszenia oraz czy istniały przesłanki do nałożenia kary pieniężnej w wysokości wynikającej ze skarżonej decyzji.

5. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kary pieniężnej może być także raportowanie z uchybieniem przepisanego terminu oraz nieterminowe i nierzetelne raportowanie na podstawie art. 14 ustawy wprowadzającej STIR, a więc raportowanie w ramach tzw. pierwszego zasilenia systemu STIR. Organ prawidłowo ustalił naruszenia prawa, za które można nałożyć karę pieniężna w wysokości wynikającej w decyzji. Wysokość nałożonej kary jest adekwatna do skali i wagi naruszeń prawa przez Bank.

6. 1. Wyjaśniając podstawy prawne wyroku wskazać należy, że przepisy działu IIIB O.p. mają na celu skuteczną walkę z przestępczością podatkową. Zasadniczym celem regulacji wprowadzonej ustawą STIR jest przeciwdziałanie wyłudzeniom podatku VAT z budżetu państwa. Istotą rozwiązań wprowadzonych ustawą o STIR jest umożliwienie dokonywania przez Szefa KAS analizy ryzyka wykorzystywania działalności banków i spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (dalej także: SKOK) do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, uwzględniając posiadane dane, w tym wskaźnik ryzyka (ustalany przez izbę rozliczeniową — art. 119zn § 2 O.p.) oraz informacje i zestawienia, o których mowa w art. 119zq i art. 119zs O.p. (art. 119zn § 1 O.p.). Analiza ryzyka dokonywana przez Szefa KAS jest kluczowym elementem wprowadzonego mechanizmu przeciwdziałania wyłudzeniom skarbowym. Analiza ryzyka opiera się w dużej mierze na informacjach z banków przekazywanych do Szefa KAS za pośrednictwem systemu teleinformatycznego izby rozliczeniowej (STIR). Bez takich informacji, kompletnych i przekazywanych do STIR przez banki i SKOK-i w terminach określonych w art. 119zp O.p. system ten nie mógłby skutecznie funkcjonować. Na podstawie art. 119zq O.p. Szef KAS otrzymuje codziennie od izby rozliczeniowej informacje o rachunkach podmiotów kwalifikowanych prowadzonych i otwieranych przez banki i SKOK-i, a także dzienne zestawienia transakcji dotyczących rachunków podmiotów kwalifikowanych. Wszystkie informacje są przesyłane automatycznie i elektronicznie za pośrednictwem izby rozliczeniowej.

6.2. Zgodnie z art. 119zzh § 1 O.p., bank, spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa, bank zrzeszający oraz Krajowa Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa, które nie dopełniają obowiązku przekazywania informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp, lub danych, o których mowa w art. 119zs § 2, przekazują je niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi lub zatajają prawdziwe informacje, zestawienia lub dane, podlegają karze pieniężnej. Stosownie do art. 119zzj § 1 O.p., kara pieniężna, o której mowa w art. 119zzh, nakładana jest przez Szefa KAS w drodze decyzji, w wysokości nie większej, niż 1.000.000 zł.

Jak stanowi art. 119zp § 1 O.p, banki oraz spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe przekazują izbie rozliczeniowej: (pkt 1) informacje o rachunkach podmiotów kwalifikowanych (lit. a) otwieranych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe - niezwłocznie, nie później jednak niż do godziny 1200 dnia następującego po dniu otwarcia rachunku podmiotu kwalifikowanego, (lit. b) prowadzonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe - niezwłocznie, nie później jednak niż do godziny 1200 dnia następującego po dniu uzyskania, zmiany lub uzupełnienia tych informacji; (pkt 2) dzienne zestawienia transakcji dotyczących rachunków podmiotu kwalifikowanego - niezwłocznie, nie później jednak niż do godziny 1500 dnia następującego po dniu dokonania transakcji; (pkt 3) informacje o rachunkach oszczędnościowych i rachunkach oszczędnościowo-rozliczeniowych prowadzonych dla osób fizycznych przez banki oraz informacje o rachunkach członków spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, niebędących rachunkami podmiotów kwalifikowanych, niezwłocznie, nie później jednak niż do godziny 1200 dnia następującego po dniu otwarcia rachunku.

Przepis art. 119zp § 2 O.p., stanowi, że w przypadkach, o których mowa w art. 119zk § 2 i 3, banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe przekazują: (pkt 1) informacje, o których mowa (lit. a) w § 1 pkt 1 lit. a - niezwłocznie, nie później jednak niż do godziny 1800 dnia następującego po dniu otwarcia rachunku podmiotu kwalifikowanego, (lit. b) w § 1 pkt 1 lit. b - niezwłocznie, nie później jednak niż do godziny 1800 dnia następującego po dniu uzyskania, zmiany lub uzupełnienia tych informacji, (lit. c) w § 1 pkt 3 - niezwłocznie, nie później jednak niż do godziny 1800 dnia następującego po dniu otwarcia rachunku; (pkt 2) zestawienia, o których mowa w § 1 pkt 2, niezwłocznie, nie później jednak niż do końca dnia następującego po dniu dokonania transakcji.

Jak stanowi art. 119zs § 2 O.p., bank oraz spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa przekazują Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej posiadane dane objęte żądaniem, o którym mowa w § 1, niezwłocznie, jednak nie później niż w terminie 3 dni od dnia otrzymania żądania, a jeżeli dane te znajdują się w formie uniemożliwiającej ich automatyczne przetwarzanie - nie później niż w terminie: (pkt 1) dni od dnia otrzymania żądania - w przypadku danych, o których mowa w § 1 pkt 1; (pkt 2) 14 dni od dnia otrzymania żądania - w przypadku danych, o których mowa w § 1 pkt 4.

6.3. Zgodnie z art. 119zzk O.p., w zakresie nieuregulowanym w rozdziale 5 (Kary pieniężne) działu IIIB O.p. do nakładania kary pieniężnej stosuje się przepisy działu IVa K.p.a. Stosownie do art. 189d K.p.a. w zw. z art. 119zzh § 1 i art. 119zzk O.p., wymierzając karę pieniężną, organ bierze pod uwagę:

1) wagę i okoliczności naruszenia prawa, w szczególności potrzebę ochrony życia lub zdrowia, ochrony mienia w znacznych rozmiarach lub ochrony ważnego interesu publicznego lub wyjątkowo ważnego interesu strony oraz czas trwania tego naruszenia;

2) częstotliwość niedopełniania w przeszłości obowiązku albo naruszania zakazu tego samego rodzaju co niedopełnienie obowiązku albo naruszenie zakazu, w następstwie którego ma być nałożona kara;

3) uprzednie ukaranie za to samo zachowanie za przestępstwo, przestępstwo skarbowe, wykroczenie lub wykroczenie skarbowe;

4) stopień przyczynienia się strony, na którą jest nakładana administracyjna kara pieniężna, do powstania naruszenia prawa;

5) działania podjęte przez stronę dobrowolnie w celu uniknięcia skutków naruszenia prawa;

6) wysokość korzyści, którą strona osiągnęła, lub straty, której uniknęła,

7) w przypadku osoby fizycznej - warunki osobiste strony, na którą administracyjna kara pieniężna jest nakładana.

Stosownie do art. 189e K.p.a., w przypadku, gdy do naruszenia prawa doszło wskutek działania siły wyższej, strona nie podlega ukaraniu. Organ administracji publicznej, w drodze decyzji, odstępuje od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestaje na pouczeniu, jeżeli: waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa (art. 189f § 1 pkt 1 K.p.a.) lub za to samo zachowanie prawomocną decyzją na stronę została uprzednio nałożona administracyjna kara pieniężna przez inny uprawniony organ administracji publicznej lub strona została prawomocnie ukarana za wykroczenie lub wykroczenie skarbowe, lub prawomocnie skazana za przestępstwo lub przestępstwo skarbowe i uprzednia kara spełnia cele, dla których miałaby być nałożona administracyjna kara pieniężna (art. 189f § 1 pkt 2 K.p.a.).

Zgodnie z art. 189b K.p.a. przez administracyjną karę pieniężną rozumie się określoną w ustawie sankcję o charakterze pieniężnym, nakładaną przez organ administracji publicznej, w drodze decyzji, w następstwie naruszenia prawa polegającego na niedopełnieniu obowiązku albo naruszeniu zakazu ciążącego na osobie fizycznej, osobie prawnej albo jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Administracyjne kary pieniężne pełnią funkcję określaną w doktrynie i orzecznictwie jako represyjna. Wskazuje już na to sama ich nazwa "kara". Ponadto, stanowią odpłatę za naruszenie obowiązku prawnego, nierzadko dotkliwszą dla osoby naruszającej prawo niż kryminalne kary pieniężne (grzywny). Funkcja represyjna kary pieniężnej (niewątpliwa) wymusza obowiązek stosowania przede wszystkim wykładni językowej dla odtworzenia z przepisu prawa normy postępowania. Oczywiste jest bowiem, że adresat tego rodzaju przepisu prawa musi mieć możliwość powzięcia wiedzy o obowiązkach, których naruszenie zagrożone jest karą pieniężną (sankcją administracyjną).

Dlatego też reguły wykładni przepisów prawa administracyjnego dotyczące przepisów umożliwiających nałożenie kary pieniężnej są bliskie zasadom wykładni prawa wypracowanym na gruncie prawa karnego.

7. 1. Najdalej idącymi zarzutami skargi są te negujące istnienie podstawy prawnej do nałożenia kary.

Zdaniem Banku organ błędnie wyłożył art. 119zzh § 1 O.p. uznając, że przekazanie wymaganych informacji, danych lub zestawień po terminie wypełnia hipotezę normy w postaci "przekazywania informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp, lub danych, o których mowa w art. 119zs § 2, niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi"[pic]

W ocenie Banku, przekazanie przez wszystkich wymaganych prawem informacji, danych lub zestawień, jeśli nastąpiło po upływie terminów, nie może być utożsamiane z przekazaniem informacji, danych lub zestawień niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi. Zatem Banku art. 119zh § 1 O.p. nie znajduje więc zastosowania (ponieważ nie doszło do wypełnienia jego hipotezy), a działania Banku polegające na przekazaniu informacji po terminie nie mogły stanowić podstawy nałożenia kary pieniężnej.

7.2. Zgodzić się można z poglądem, że innym zachowaniem jest nieterminowe przekazanie informacji a innym przekazanie informacji nierzetelnych, a więc przekazywanie informacji i zestawień niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi.

W zaskarżonej decyzji nie wskazano, że przekazanie wymaganych informacji, danych lub zestawień po terminie wypełnia hipotezę normy w postaci "przekazywania informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp, lub danych, o których mowa w art. 119zs § 2, niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi".

Z uzasadnienia skarżonej decyzji wynika, że powody do ukarania Banku dotyczą odrębnie tych dwóch typów zachowania. Bank ukarano w wymiarze 70 tys. zł, o czym szczegółowo mowa poniżej, za przekazanie danych niezgodnie z informacjami posiadanymi przez Bank, a więc za przekazanie informacji nierzetelnych. Bank ukarano w wymiarze 40 tys. zł oraz odrębnie w wymiarze 30 tys. zł, o czym szczegółowo mowa poniżej, za przekazywanie różnych kategorii informacji po terminie.

8. 1. Zdaniem Sądu Bank nie ma racji, a organ prawidłowo rozumie treść art. 119zzh § 1 O.p. oraz miał prawo zastosować ten przepis, a więc nałożyć karę pieniężną za nieterminowe przekazanie informacji, zestawień, danych o których mowa w art. 119zp oraz art. 119zs § 2 O.p.

Przepis art. 119zzh § 1 O.p. wskazuje, że sankcji podlega niedopełnienie obowiązku przekazywania informacji, zestawień lub danych, o których mowa odpowiednio w art. 119zp i art. 119zs § 2 O.p., przekazywanie ich niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi lub zatajanie prawdziwych informacji, zestawień lub danych.

8.2. Na wstępie należy wskazać, że art. 119zp i art. 119zs § 2 O.p. formułując obowiązek informacyjnym jednoznacznie wskazują termin realizacji obowiązku. Termin realizacji obowiązku informacyjnego jest określony w godzinach i dniach.

8.3. Zgodzić się należy z Ministrem, że w odniesieniu do treści art. 119zzh § 1 O.p. ustawodawca w tej normie penalizuje nie samo "przekazanie informacji i zestawień", ale używa celowo zwrotu: "nie dopełniają obowiązku przekazywania informacji i zestawień". Niedopełnienie obowiązku przekazywania informacji nie jest tożsame z pojęciem "nieprzekazania informacji". Obowiązek w tym przypadku to zespół okoliczności konstytuujących pewną obligatoryjność zachowania, na który składa się nie tylko sama czynność przekazania, ale również termin, który w przypadku obowiązków banków i innych instytucji ma istotne znaczenie. Bank miał więc obowiązek nie tylko (kiedykolwiek) przekazać informacje, ale przekazać je w przepisanym terminie.

Obowiązek przekazywania informacji, zestawień lub danych, o których mowa odpowiednio w art. 119zp i art. 119zs § 2 O.p. powinien być realizowany przez Bank w terminie jednoznacznie określonym w ustawie. Zatem skoro kara jest przewidziana za niedopełnienie obowiązku przekazywania ww. informacji, zestawień lub danych, a sam obowiązek polega na składaniu ww. informacji, zestawień lub danych w ustawowych terminach, to należy przyjąć, że kara pieniężna dotyczy także sytuacji nieterminowego wywiązywania się z tego obowiązku.

8.4. Zdaniem Banku, wykładnia językowa art. 119zzh § 1 O.p. prowadzi do wniosku, że przekazanie danych po terminie jest innym zdarzeniem niż przekazanie danych nieprawdziwych. Bank argumentuje to przykładami regulacji z prawa podatkowego, karnego, twierdząc, że ustawodawca "zawsze wyraźnie i odrębnie penalizuje" niewykonanie w ogóle obowiązku, wykonanie obowiązku wadliwie, nieprawidłowo w zakresie treści tego obowiązku albo wykonania obowiązku po terminie.

8.5. W ocenie Sądu ustawodawca stosuje w tym zakresie różne techniki legislacyjne.

Zgodzić się należy z Bankiem, że w systemie prawa karnego istnieją przepisy opisujące odrębny czyn zabroniony jako określone zachowanie po przepisanym terminie, zachowanie z naruszeniem terminu. Przykładem mogą tu być przepisy Kodeksu karnego skarbowego przywołane w skardze.

Wbrew przekonaniu Banku są jednak także regulacje, które w tym zakresie posługują się pojęciem "nie dopełnienia obowiązku", w czym mieści się dopełnienie obowiązku po przepisanym terminie, czy nawet po ujawnieniu niedopełnienia obowiązku w terminie.

Przykładem tej drugiej grupy norm karnych może tu być art. 231 § 1 Kodeksu karnego, który stanowi, że funkcjonariusz publiczny, który, przekraczając swoje uprawnienia lub nie dopełniając obowiązków, działa na szkodę interesu publicznego lub prywatnego, podlega karze pozbawienia wolności do lat 3. Nie ulega wątpliwości, że przepis ten penalizuje także taką sytuację, gdy funkcjonariusz publiczny niedopełnia obowiązku, poprzez brak wymaganego prawem, prawidłowego zachowania w przepisanym terminie. Idąc tokiem rozumowania Banku, funkcjonariusz publiczny nie odpowiadałby karnie, gdyby zadziałał lub próbował zadziałać nawet znacznie po terminie, a nawet zadziałał dopiero po ujawnieniu jego zaniechania przez organy ścigania. Niespełnienie precyzyjnie obowiązków przez wskazane w nich podmioty stanowi niedopełnienie obowiązków, o których mowa w art. 231 § 1 Kodeksu karnego, także w przypadku niepodjęcia w terminie wymaganych obowiązków i – w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek przestępności czynu – uzasadnia postawienie zarzutu popełnienia przestępstwa opisanego w komentowanym przepisie (zob. pkt 7b komentarza do Kodeksu karnego, A. Barczak-Oplustil, M. Iwański, (red. Wróbel Włodzimierz i Zoll Andrzej, Kodeks karny. Część szczególna. Tom II. Część II. Komentarz do art. art. 212-277d. Opublikowano: WKP 2017).

Analogiczną regulację zawiera art. 114 Kodeksu pracy, zgodnie z którym pracownik, który wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków pracowniczych ze swej winy wyrządził pracodawcy szkodę, ponosi odpowiedzialność materialną (według zasad określonych w przepisach niniejszego rozdziału). Także w tym przepisie nie wskazano bezpośrednio na nielegalność zachowania polegającego na nieterminowym wykonywaniu obowiązków, Nie może jednak budzić wątpliwości, że jeżeli pracownikowi wyznaczono terminy na wykonanie zadania to niewykonanie zadania w terminie, powodujące szkody u pracodawcy, mieści się w hipotezie art. 114 Kodeksu pracy. Wykonując zadanie po terminie pracownik nie wykonuje zadania lub wykonuje je nienależycie.

Te przykłady normatywne ilustrują, że dopuszczalną i stosowaną jest też taka technika legislacyjna, która nie specyfikuje karalności zachowania polegającego na nieterminowości dopełnienia obowiązku, poprzestając ogólnie na karalności niedopełnienia obowiązku. Jeżeli zaś ten obowiązek jest określony terminem to uchybienie, przekroczenie terminu mieści się w pojęciu niedopełnieniu obowiązku.

Zdaniem Sądu art.119zzh § 1 O.p. też jest przykładem takiej właśnie regulacji. Wykładnia ścisła, literalna tego przepisu pozwala penalizować także nieterminowe przekazanie posiadanych przez bank informacji i zestawień. Tak samo jak penalizowane może być tzw. przestępstwo urzędnicze popełnione w takiej samej postaci, a więc polegające na nieterminowym wykonywaniu obowiązków lub sankcjonowane może być naruszenie obowiązków pracowniczych poprzez nieterminową realizację zadań.

8.6. Karalność nieterminowego przekazania posiadanych przez bank informacji i zestawień wynika dostatecznie precyzyjnie z brzmienia art. 119zzh § 1 O.p. Taki czyn może też pociągać za sobą odpowiedzialność karną na podstawie art. 305p O.p.

Zgodnie z art. 305p § 1 O.p., kto, wbrew przepisom art. 119zk, art. 119zp i art. 119zq, działając w imieniu lub w interesie banku w rozumieniu art. 119zg pkt 1, spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, banku zrzeszającego, Krajowej Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej lub izby rozliczeniowej w rozumieniu art. 119zg pkt 3, nie przekazuje, przekazuje niezgodne z posiadanymi lub zataja prawdziwe: (pkt 1) informacje o rachunkach podmiotów kwalifikowanych w rozumieniu art. 119zg pkt 5, (pkt 2) informacje o łącznej kwocie obciążeń oraz łącznej kwocie uznań rachunków podmiotów kwalifikowanych w rozumieniu art. 119zg pkt 5, dotyczących transakcji z osobami fizycznymi niebędącymi podmiotami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 119zg pkt 4, (pkt 3) dzienne zestawienia transakcji dotyczących rachunków podmiotów kwalifikowanych w rozumieniu art. 119zg pkt 5 w zakresie transakcji innych niż wskazane w pkt 2 - podlega karze pozbawienia wolności do lat 5. Jeżeli sprawca czynu określonego w § 1 działa nieumyślnie, podlega grzywnie (§ 2).

9. 1. Niezależnie od penalizowania niedopełnienia obowiązku poprzez przekazanie informacji z uchybienie przepisanego terminu przepis art. 119zzh § 1 O.p. wskazuje, że sankcji podlega niedopełnienie obowiązku przekazywania informacji, zestawień lub danych, o których mowa odpowiednio w art. 119zp i art. 119zs § 2 O.p., przekazywanie ich niezgodnie z posiadanymi informacjami, zestawieniami lub danymi lub zatajanie prawdziwych informacji, zestawień lub danych.

Nie ulega wątpliwości, że Bank przekazywał większość informacji w przepisanym terminie. Nie ustalono, aby doszło do całkowitego zaniechania przez Bank przekazywania informacji.

Bank przekazywał informacje, zestawienia lub dane, o których mowa odpowiednio w art. 119zp i art. 119zs § 2 O.p., ale to co przekazywano było (w pewnym zakresie) niezgodne z tymi informacjami, zestawieniami lub danymi, które Bank faktycznie posiadał. Tym samym Bank przekazywał w przepisanych terminach informacje, zestawienia lub dane, ale przekazywał je nierzetelnie, bo niezgodnie z tym co posiadał i mógł oraz powinien był przekazywać, wywiązując się z nałożonego prawem obowiązku.

Powyższe pozwala uznać, że nieprzekazanie pełnych, rzetelnych informacji (uchybienia Banku opisane w skarżonej decyzji w tym zakresie dotyczą wymiaru 70 tys. zł kary) mieszczą się w dopuszczalnym zakresie sankcjonowania przez art. 119zzh § 1 O.p. Wynika z wprost z brzmienia art. 119zzh § 1 O.p.

9.2. Przypadku "zatajania" prawdziwych informacji, zestawień lub danych Sąd nie rozważa. Organ nie stawia takiej tezy, a zatajenie musiałoby być świadomym działaniem Banku, o którym nie ma mowy w ujawnionych realiach sprawy.

10. 1. Powyższą wykładnię językową wspiera także wykładnia funkcjonalna.

Zadania Banku sprowadzają się do zadań technicznych, przekazywania w terminie informacji, zestawień lub danych. Bank nie analizuje tych danych, jest to zadanie izby rozliczeniowej. Bank nie musi mieć zatem rozeznania, jakie ma znaczenie terminowość realizacji jego zadań, nawet jeżeli sprowadza się to do zadań technicznych.

Dla zobrazowania istotności terminowego przekazywania danych należy wyjaśnić, że niedochowanie przez bank przepisanego terminu ma ten skutek, że uzyskane przez Szefa KAS dane nie są kompletne, co w konsekwencji prowadzi do częściowej nieskuteczności prowadzonej przez Szefa KAS analizy ryzyka, ponieważ jest ona prowadzona w oparciu o niekompletne dane.

Jak trafnie wyjaśnia organ, określenie obowiązku niezwłocznego przekazywania izbie rozliczeniowej informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 1 i 2 O.p., w celu ustalenia przez izbę wskaźników ryzyka ma charakter techniczny, gdzie pojęcie "niezwłocznie" ma decydujące znaczenie. Nadto niezwłoczność w art. 119zp § 1 pkt 1 i 2 O.p. jest limitowana terminami określonymi godzinowo; w przypadku art. 119zs § 2 O.p. jest limitowana w dniach.

Organ przekonująco wyjaśnia funkcjonalność systemu STIR regulowaną przepisami prawa. Analiza danych dokonywana jest na bieżących strumieniach danych, które w danej chwili posiada podmiot obowiązany do ich przekazania, bowiem dane te są już zgromadzone w systemach informatycznych. W odróżnieniu od obowiązków przekazywania danych w zakresie STIR, wszelkie dane sprawozdawcze mają charakter retrospektywny i dotyczą zawsze okresów minionych. Nierzadko wymagane jest, aby posiadały one walor ostateczności, co dodatkowo może mieć wpływ na ich terminowe przekazanie. Ustawodawca w celu ograniczenia horyzontu czasowego wprowadza obowiązek terminowości, z reguły jako przepis prawa materialnego. Indywidualną cechą odróżniającą obowiązek przekazywania danych w ramach STIR, od innych obowiązków sprawozdawczych, jest fakt, że dotyczy on danych bieżących lub danych, które posiada Bank na przestrzeni kilku-kilkunastogodzinnego okresu czasu, które pozyskiwane są w sposób automatyczny z odpowiednio przygotowanych (dedykowanych) systemów informatycznych. Strumienie danych są wykorzystywane do bieżącej analizy jako dane referencyjne, komparatystyczne, czy wreszcie dane, których zaprogramowane algorytmy poszukują, stąd też podstawowym warunkiem któremu muszą sprostać jest ich rzeczywistość względem przedziału czasu.

Analiza ryzyka wystąpienia wyłudzeń skarbowych przeprowadzana na podstawie przekazanych informacji jest dwutorowa. Izba rozliczeniowa analizuje ryzyko przy pomocy algorytmów opartych na praktyce bankowej wykorzystującej doświadczenia w przeciwdziałaniu praniu pieniędzy. Rezultat analizy izby rozliczeniowej w postaci wskaźnika ryzyka jest przesyłany do Szefa KAS. To w oparciu o informacje bankowe, także od Skarżącego Banku, wskaźnik ryzyka oraz inne posiadane dane (podatkowe, z Krajowego Rejestru Sądowego, z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej) Szef KAS dokonuje analizy ryzyka wystąpienia wyłudzenia skarbowego. Dokonywana analiza ryzyka wystąpienia wyłudzenia skarbowego może być podstawą podjęcia różnego rodzaju działań ze strony aparatu państwowego (odmowa rejestracji jako podatnika podatku VAT, wykreślenie podatnika VAT z rejestru, wszczęcie postępowania karnego), a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest jednym z nich.

Z jednej strony, blokada rachunków bankowych ma służyć natychmiastowemu przerwaniu transferu pieniędzy w mechanizmie oszustwa podatkowego (krótka blokada), a z drugiej strony ma zabezpieczyć środki pieniężne na zaspokojenie zobowiązania podatkowego (blokada 3-miesięczna) w podmiocie kwalifikowanym, w związku z powstaniem u niego konsekwencji podatkowych uwikłania się w to oszustwo.

Ujawnienie poprzez algorytymy mechanizmu oszustwa podatkowego z wykorzystaniem systemu bankowego i natychmiastowe przerwanie transferu pieniędzy w mechanizmie oszustwa podatkowego, a więc uzyskanie efektu przeciwdziałającego całego systemu STIR jest warunkowane bieżącym i terminowym "załadowaniem" danych do systemu przez bank, wedle właściwej struktury logicznej. Opóźnienie w przekazaniu danych do systemu może wywoływać taki skutek, że oszustwo podatkowe już się zadziało, a system STIR nie wykrył jego znamion, bo dane nie zostały przez bank przekazane w terminie.

Zaznaczyć należy, że specyfiką oszustw podatkowych typu karuzelowego jest szybkość transakcji, polegająca na tym że nawet wielokrotnie, w trakcie jednego dnia, są dokonywane płatności za towar fakturowany jako "nośnik VAT". Naruszanie terminów przez bank w zakresie przekazywania informacji w terminie powoduje ryzyko niewykrycia na czas oszustwa podatkowego i niemożność przeciwdziałania wyłudzeniom skarbowym, do których wykorzystano system bankowy. Nawet późniejsze przekazane danych przez bank do systemu nie pozwoli już na przeciwdziałanie wyłudzeniom skarbowym, które wcześniej miały miejsce, a co najwyżej umożliwi ex post ich wykrycie.

Zasadniczym celem regulacji STIR nie jest zajmowanie się przeszłością i opisywanie dokonanych wyłudzeń skarbowych, ale ich bieżące wykrywanie i natychmiastowe im przeciwdziałanie.

Zgodnie z art. 119zv § 1 O.p. Szef KAS może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Przepis nie posługuje się tu czasem przeszłym – podmiot kwalifikowany "mógł" wykorzystywać. Potwierdza to też treść przepisu in fine – "blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać". Zgodnie ze internetowym Słownikiem Języka Polskiego https://sjp.pwn.pl/sjp/przeciwdzialac "przeciwdziałać" oznacza przeciwstawiać jakiemuś działaniu inne działanie. Akcją jest w tym przypadku "wykorzystywanie działalności banków (...)" a kontrakcją blokada rachunku bankowego. Na podstawie art. 119zv § 1 O.p. blokadą rachunku bankowego można przeciwdziałać dziejącemu się, w czasie ustanowienia blokady, wykorzystywaniu sektora bankowego do celów związanych z wyłudzeniami skarbowymi lub przeciwdziałać, aby to nie miało miejsca w najbliższej przyszłości. W treści przepisu akcentuje się więc jego prewencyjny, zapobiegawczy charakter. Chodzi więc o przerwanie orzeczeniem tzw. krótkiej blokady trwającego stanu wykorzystywania działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub zapobieżeniu wykorzystywaniu w najbliższej przyszłości działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego.

Z tego względu przekazywanie danych przez Bank po przepisanym terminie mogło wywołać negatywne skutki w obszarze dóbr prawnie chronionych, zwłaszcza w sferze ochrony mienia znacznych rozmiarów i ważnego interesu publicznego. Mogło bowiem pozbawić system STIR zdolności wykrywania wyłudzeń skarbowych, dziejących się z wykorzystaniem rachunków założonych w Banku. Stąd celowość penalizowania także przekazywania przez bank danych po przepisanym terminie.

10.2. Bank wywodzi, że przekazanie części informacji z uchybieniem terminu nastąpiło wyłącznie z przyczyn technicznych i nie było to zamierzone.

Przepisy w tym zakresie w istocie nie nakładają na Bank innych obowiązków niż obowiązki o charakterze technicznym, na Banku nie ciążą żadne obowiązki analityczno-merytoryczne w zakresie systemu STIR.

Oczywistym jest więc, że naruszenia prawa w tym zakresie mogą dotyczyć jedynie obowiązków technicznych banku, bo innych powinności regulacje STIR na bank nie nakładają. Bank nie zajmuje się merytoryczną analizą posiadanych danych w ramach systemu STIR, a więc naruszeń na tej płaszczyźnie Bank nie może popełnić.

Bank prowadzi wywód skargi ukierunkowany na bagatelizowanie znaczenia swoich obowiązków, podkreślając ich techniczny charakter. Taka argumentacja jest chybiona. Bez rzetelnego i terminowego przekazywania danych izbie rozliczeniowej, wyniki działania algorytmów wykrywających znamiona oszustw podatkowych i prób wyłudzeń skarbowych przy wykorzystaniu systemu bankowego mogą okazać się nietrafione, tj. istnieje ryzyko, że były przypadki wyłudzeń skarbowych, które pozostały niewykryte w systemie STIR z tego powodu, że Bank nie przekazał we właściwym terminie, rzetelnych i pełnych informacji.

Wszelkie awarie, błędy techniczne, ludzie w funkcjonowaniu systemów wewnętrznych Banku mogą przełożyć się na ryzyko wyłudzeń skarbowych, być może w znacznie większych kwotach niż wysokość kary nałożonej na Bank. Kara pieniężna ma odnieść efekt sankcyjno-prewencyjny, aby takich uchybień, w takiej skali, jaką ujawniono w niniejszej sprawie w przyszłości w Banku już nie było. Za błędy, awarie w raportowaniu przez Bank, których znaczenie Bank próbuje pomniejszać, potencjalnie straty finansowe poniesie budżet państwa, a finalnie całe społeczeństwo, w razie występowania akurat w tych rekordach danych nieraportowanych kompletnie i w terminie, znamion wyłudzeń skarbowych niewykrytych i niezablokowanych w ramach systemu STIR.

Z perspektywy Banku obowiązki informacyjne nałożone przez regulacje STIR mogą mu się wydawać czysto techniczne, biurokratyczne. Wymaga jednak zrozumienia przez Bank, że bez terminowej i rzetelnej realizacji tych "technicznych" obowiązków raportowania instrument do przeciwdziałania wyłudzeniom skarbowym (system STIR) nie będzie działał jak należy.

Nie jest tu usprawiedliwieniem, że większość danych Bank przekazywał w terminie i kompletnie. Właśnie z uwagi na skalę nieprawidłowości nałożona kara wynosi jedynie 14% jej dopuszczalnego wymiaru.

10.3. Organy nie twierdzą, że Bank w sposób celowy, zamierzony uchybiał swoim powinnościom raportowania. Dlatego właśnie mowa o stosowaniu kary pieniężnej nakładanej na Bank a nie np. o ściganiu konkretnych osób, pracowników, osób zarządzających Bankiem np. za pomocnictwo w zakresie popełniania przez podatników-klientów Banku przestępstw podatkowych - wyłudzeń skarbowych na podstawie Kodeksu karnego skarbowego lub ściganie za naruszenie obowiązków informacyjnych na podstawie art. 305p O.p. poprzez zatajenie informacji.

10.4. Przyjęcie innego poglądu, prezentowanego przez Bank, prowadziłoby do anormatywnej sytuacji, w której żadne z naruszeń wymienionych w art. 119zzh § 1 O.p. nie podległoby karze, z uwagi na późniejsze ich przekazanie (po ustalenia pokontrolnych). Bank mógłby więc później, nawet po latach, przekazywać już historyczne dane - uprzednio błędnie nieprzekazane - a i tak nie mógłby zostać ukarany karą pieniężną.

W ocenie Sądu taka sytuacja jest niedopuszczalna z perspektywy racjonalnego ustawodawcy, gdyż prowadziłaby do przyzwolenia na zupełne zniweczenie celu zapobiegawczego wyłudzeniom przez system STIR, dla którego przekazywanie danych w terminach ustawowych ma fundamentalne znaczenie. System STIR nie jest bowiem dedykowany do zwalczania i wyciągania konsekwencji prawnych z dokonanych już wyłudzeń skarbowych, gdy zamknięto rachunki i zaprzestano transakcji.

11. Reasumując ocenę prawną w aspekcie dopuszczalności karania warto przywołać pogląd A. Zolla, który stwierdza: "Na gruncie prawa karnego dopuszczalny jest [bowiem] tylko taki wynik wykładni uzyskany z zastosowaniem innych metod, który mieści się jeszcze w zakresie tolerowanym przez wynik uzyskany za pomocą metody wykładni językowej" (por. A. Zoll Kodeks karny. Część ogólna, t. 1, cz. 1: Komentarz do art. 1–52). Z takim też przypadkiem mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

Zdaniem Sądu wykładnia ścisła, językowa art. 119zzh § 1 O.p., poparta dodatkowo wykładnią funkcjonalną, uprawnia nałożenia kary pieniężnej nawet jedynie za nieterminowe przekazanie informacji, zestawień, danych, o których mowa w art. 119zp oraz art. 119zs § 2 O.p. Karalne jest też przekazywanie w przepisanych terminach informacji, zestawień lub danych nierzetelnie - niezgodnie z tym bank posiadał i mógł oraz powinien był przekazywać, wywiązując się z nałożonego prawem obowiązku.

12. 1. Mocą art. 14 ust. 1 ustawy wprowadzającej STIR, przekazywanie informacji, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 1 i 3 ustawy zmienianej w art. 4, rozpoczyna się nie później niż: (pkt 1) 30. dnia od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy - w przypadku banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 ustawy zmienianej w art. 4, z wyjątkiem banków spółdzielczych; (pkt 2) 60. dnia od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy - w przypadku banków spółdzielczych oraz spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych. Jak stanowi zaś art. 14 ust. 2 tej ustawy, pierwsze przekazanie informacji na podstawie ust. 1 obejmuje informacje o rachunkach otwartych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i prowadzonych na dzień wejścia w życie niniejszej ustawy oraz o rachunkach otwartych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia poprzedzającego dzień przekazania informacji, według stanu na dzień poprzedzający dzień przekazania informacji. W przypadku informacji, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 3 ustawy zmienianej w art. 4, pierwsze przekazanie informacji obejmuje również informacje o rachunkach otwartych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i zamkniętych w okresie od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy. Mocą art. 14 ust. 3 ustawy wprowadzającej STIR, przekazywanie zestawień, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 2 ustawy zmienianej w art. 4, rozpoczyna się nie później niż ostatniego dnia: (pkt 1) 6. miesiąca od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy - w przypadku banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 ustawy zmienianej w art. 4, z wyjątkiem banków spółdzielczych; (pkt 2) 8. miesiąca od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy - w przypadku banków spółdzielczych oraz spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych. Jak wynika z art. 14 ust. 4 ustawy wprowadzającej STIR, pierwsze przekazanie zestawień transakcji dotyczących rachunków otwartych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i prowadzonych na dzień wejścia w życie niniejszej ustawy oraz o rachunkach otwartych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia poprzedzającego dzień przekazania zestawienia obejmuje dane uzyskane od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia poprzedzającego dzień ich przekazania.

Ten zespół regulacji, które jednorazowo kształtują obowiązki banków można określić jako "pierwsze zasilenie" systemu STIR.

12.2. Kolejny zarzut Banku dotyczący podstaw prawnych do nakładania kary pieniężnej odnosi się do stosowania art. 119zzh O.p. w związku z art. 14 ustawy wprowadzającej STIR.

Bank zarzuca błędną wykładnię tych przepisów polegającą na uznaniu, że art. 119zzh O.p. może mieć zastosowanie do raportowania z art. 14 ust. 2 ustawy wprowadzającej STIR. Bank wywodzi, że art. 14 ustawy wprowadzającej STIR stanowi odrębną podstawę prawną do raportowania oraz nie odwołuje się on do art. 119zzh O.p., ani też art. 119zzh O.p. nie odwołuje się do jednorazowego, wyjątkowego raportowania z art. 14 ust. 2 ustawy prowadzającej STIR. Z tego względu zdaniem Banku, w tym zakresie nie można nakładać kary pieniężnej, a więc naruszenia obowiązków co do przekazywania informacji w ramach tzw. pierwszego zasilenia jest niekaralne.

12.3. Także w tym zakresie Sąd uznaje zarzut Banku za bezzasadny.

W art. 119zzh § 1 O.p. określono konsekwencje niewłaściwego wypełniania przez banki i inne podmioty obowiązane, obowiązków informacyjnych, o których mowa w art. 119zp tej ustawy (m. in. dotyczących codziennego przekazywania informacji i zestawień o rachunkach podmiotów kwalifikowanych oraz transakcjach na tych rachunkach, a także informacji o rachunkach oszczędnościowych i rachunkach oszczędnościowo-rozliczeniowych osób fizycznych oraz rachunkach członków spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych) oraz w art. 119zs § 2 O.p. (dotyczących informacji przekazywanych na żądanie Szefa KAS w celu weryfikacji lub uzupełnienia posiadanych przez ten organ danych).

Ustawa wprowadzająca STIR w art. 14 określa terminy pierwszego przekazania przez Bank informacji, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 1 i 3 O.p. (ust. 1 pkt 1) i zestawień, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 2 O.p. (ust. 3 pkt 1). Przepisy art. 14 ustawy wprowadzającej STIR zawierają także informacje o rachunkach i zestawieniach transakcji, które powinny być przekazane jako pierwsze (ust. 2 i 4).

W art. 14 ust. 1-3 ustawy wprowadzającej STIR ustawodawca posługuje się więc odesłaniami do odpowiednich przepisów art. 119zp O.p. Przepis art. 14 ust. 1 ustawy wprowadzającej STIR dotyczy przekazywania informacji, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 1 i 3 O.p. Przepis art. 14 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy STIR dotyczy pierwszego przekazania informacji na podstawie ust. 1, co oznacza, że chodzi o informacje, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 1 i 3 O.p. Przepis art. 14 ust. 2 zdanie drugie ustawy wprowadzającej STIR dotyczy informacji, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 3 O.p. Przepis art. 14 ust. 3 ustawy wprowadzającej STIR dotyczy natomiast zestawień, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 2 O.p

Tym samym przekazanie przez bank informacji i zestawień na podstawie art. 14 ustawy wprowadzającej STIR dotyczy zawsze informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp § 1 O.p. Niedopełnienie obowiązku w zakresie informacyjnym wskazywanym w art. 119zp O.p. jest penalizowane przez art. 119zzp § 1 O.p.

Ustawa wprowadzająca STIR nie tworzy obowiązku przedmiotowo odrębnego od obowiązków określonych w art. 119zp O.p., aby można stwierdzić, że niewywiązywanie się z obowiązków wynikających z pierwszego zasilenia STIR ustawodawca nie zamierzał penalizować.

Reasumując, wbrew twierdzeniu Banku, przepis art. 119zzh § 1 O.p. dotyczy także naruszenia obowiązków określonych w art. 14 ustawy wprowadzającej STIR. Nie ma powodów, aby uznawać, że ten obowiązek obejmujący tzw. pierwsze zasilenie systemu STIR jest faktycznie dobrowolny i jakiekolwiek uchybienia banku w tym zakresie, a nawet potencjalnie nieprzekazanie żadnych informacji w ramach pierwszego zasilenia, pozostają niekaralne.

13. Sąd wie, że w orzecznictwie co do aspektów dopuszczalności karalności nieterminowego raportowania prezentowane są też poglądy odmienne, kierunkowo zgodne z tym przedstawianym przez Bank (vide nieprawomocne wyroki WSA w Warszawie: z 18 czerwca 2021 r., III SA/Wa 2450/20; z 17 lutego 2022 r., III SA/Wa 1411/21; z 8 lutego 2022 r., III SA/Wa 1412/21), ale z wyżej podanych powodów, Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, wyraża inną ocenę prawną w tej kwestii. Nadto należy zwrócić uwagę, że stan faktyczny niniejszej sprawy nie odzwierciedla stanu faktycznego spraw rozstrzyganych wspomnianymi wyrokami.

14. Przechodząc do analizy szczegółów u jawnionych uchybień w raportowaniu Sąd stwierdza, że zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. są bezzasadne. Organy prowadziły postępowanie na podstawie obowiązujących przepisów prawa, podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w oparciu o prawidłowo zebrany materiał dowodowy, w tym protokół kontroli, zawierający szczegółowy opis stwierdzonych przypadków naruszeń na podstawie dowodów przedstawionych przez Bank w trakcie kontroli, po zakończeniu której podmiotowi kontrolowanemu przysługiwało prawo zgłoszenia dodatkowych uwag lub przedstawienia innych, uzupełniających dowodów. W decyzji Szefa KAS dokładnie określono zakres i charakter naruszeń. Wszystkie przypadki stwierdzonych naruszeń stanowiących podstawę do nałożenia kary pieniężnej wystąpiły w procesie działalności Banku, w konkretnych przypadkach, datach i godzinach, a zakwalifikowane zostały w oparciu o przedstawione przez Bank dowody.

Bank nie przedstawił dowodów podważających ustalenia kontroli. Bezzasadnie zarzucając Ministrowi naruszenie art. 229 O.p. Bank nie wskazuje, jakie to jeszcze dowody w sprawie istnieją a nie zostały dotychczas ujawnione, które mogłoby być przedmiotem uzupełniającego postępowania dowodowego organu odwoławczego.

Sąd stwierdza, że organy dokonały wyczerpującej oceny kompletnego materiału dowodowego. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przy zachowaniu zasad ogólnych postępowania określonych w O.p. z uwzględnieniem art. 119zzk O.p.

Także w warstwie ustalenia stany faktycznego decyzja jest zgodna z prawem. Ustalono uchybienia stanowiące podstawę dla wymierzenia kary, które jednocześnie stanowiły podstawę do miarkowania kary. Organy prawidłowo oceniły wagę naruszenia, czas trwania naruszenia, stopień przyczynienia się strony, działania podjęte przez Bank w celu uniknięcia skutków naruszenia.

Także ocena wagi stwierdzonych naruszeń art. 119zp O.p. znajduje uzasadnienie z punktu widzenia ochrony mienia znacznych rozmiarów i ważnego interesu publicznego. W kwestii uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji zauważyć stwierdzić, że w decyzji jednoznacznie wskazano ustalenia wynikające ze zgromadzonego materiału dowodowego stanowiące podstawę dla wymierzonej kary.

Wobec powyższego, zarzuty naruszenia przepisów procesowych O.p. należy uznać za nieuzasadnione.

15. Na sumę nałożonej kary składa się w pierwszej kolejności kwota 30.000 zł za nieterminowe przekazywanie izbie rozliczeniowej informacji, także w zakresie tzw. pierwszego zasilenia.

Nie można mieć też wątpliwości, że doszło do faktycznych uchybień terminów raportowania. W dniach, w których przypadał termin przekazania (raportowania) doszło do naruszenia terminów, o których mowa w art. 14 ustawy wprowadzającej STIR (dotyczy informacji 406 rachunkach, 87 wierzytelnościach na rachunkach i 691 plików zawierających historyczne zestawienia transakcji).

Nadto w tym zakresie doszło do niepełnej realizacji żądania Szefa KAS, tj. braku wskazania daty zamknięcia w 169 przypadkach dotyczących 14 rachunków, zamiany danych w polach zleceniodawca i beneficjent w przypadku 2 transakcji, pominięcia informacji o zleceniodawcy, beneficjencie, tytule transakcji, kraju nadawcy, kraju odbiorcy oraz wskazania błędnego numeru kontrahenta w przypadku 9 transakcji, pominięcie określonych informacji o beneficjencie rzeczywistym dla 1 podmiotu).

Bank niezasadnie pomniejsza znaczenie tych naruszeń. Jak ustalono, Bank prowadził 202.901 rachunków podmiotów kwalifikowanych. Przy założeniu, że liczba ww. rachunków w okresie od 2.01.2016 r. do 11.07.2018 r. ulegała zmianie, jak również dynamika prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem rachunków podlegających raportowaniu, łączną ilość zestawień transakcji zaraportowanych z opóźnieniem w 691 plikach nadal należy uznać za znaczną. Ponadto 691 plików przekazanych z opóźnieniem stanowiło aż ok. 90% całej grupy danych historycznych zaraportowanych przez Bank w 766 plikach. To wskazuje, że szczególnie tzw. pierwsze zasilenie w Banku co do zasady nie nastąpiło prawidłowo i w terminie.

W ramach bieżącego raportowania sprawność Banku poprawiła się i faktycznie przypadki uchybień były już incydentalne (łącznie 13 przypadków). Zaznaczyć należy, że także w tych 13 przypadkach charakter błędu mógł spowodować zniekształcenie wyników analitycznych systemu STIR (zamieniane lub pomijane dane) lub bezpośrednio wprowadzać w błąd Szefa KAS, który otrzymał informacje rozbieżne z treścią żądania.

W sumie jednak skala uchybień, na co składa się zasadniczo nieterminowość raportowania w ramach pierwszego zasilenia, uzasadnia wymiar kary za tą grupę uchybień w kwocie 30.000 zł. Zdaniem Sądu ta grupa uchybień mogła wpływać na nieefektywność funkcjonowania systemu STIR, o czym mowa wyżej, a co wyjaśnia też skarżona decyzja.

16. 1. Kolejna grupa stwierdzonych uchybień, stanowiąca połowę sumy nałożonej kary (70 tys. zł) dotyczy tego, że Bank raportując do zbioru danych dedykowanemu rachunkom oszczędnościowym i rachunkom oszczędnościowo-rozliczeniowym prowadzonym dla osób fizycznych 111.365 rachunków podmiotów kwalifikowanych, wskazał izbie rozliczeniowej, że to rachunki niezdefiniowane jako rachunki podmiotów kwalifikowanych, co było niezgodne z posiadanymi przez Bank informacjami.

Jest to poważne naruszenie obowiązku rzetelności raportowania i usprawiedliwiona jest kara wysokości 70.000 zł za to uchybienie.

W wyniku wadliwego działania Banku, izba rozliczeniowa, wypełniając obowiązki nałożone przez ustawodawcę (art. 119zq O.p. wg. stanu obowiązującego do 12.09.2019 r.) dokonywała walidacji danych przekazywanych Szefowi KAS, obejmujących zestawienia transakcji na rachunkach podmiotów kwalifikowanych, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 2 O.p., raportowanych przez Bank. Walidacji dokonywano w oparciu o rachunki raportowane przez Bank w plikach dedykowanych rachunkom, o których mowa w art. 119zp § 1 pkt 3 O.p., tj. rachunkom oszczędnościowym oraz rachunkom oszczędnościowo-rozliczeniowym prowadzonym dla osób fizycznych. Przekładając skutki wadliwego działanie Banku na system STIR, skutkowało to brakiem możliwości pozyskania przez Szefa KAS zestawień transakcji dokonanych na 25.835 rachunkach zawierających się w ww. grupie 111.365 rachunków podmiotów kwalifikowanych.

16.2. Argumentacja Banku, iż w tym zakresie doszło jedynie do nadmiarowego raportowania jest chybiona.

Raportowanie informacji w ściśle określonych plikach miało określony w O.p. cel, jakim było umożliwienie izbie rozliczeniowej walidacji zestawień transakcji w oparciu o dane raportowane przez Bank na podstawie art. 119zp § 1 pkt 3 tej ustawy. Dane, o których mowa w art. 119zp § 1 oraz art. 119zq, są przekazywane w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej dostępnej w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 119zr § 5 O.p.). To jak Bank zakwalifikował dane i w jakiej grupie je raportował nie jest obojętne z punktu widzenia funkcjonowania systemu STIR. STIR system informatyczny i błędne zakwalifikowanie raportowanych danych powoduje, że system inaczej je interpretuje i inną wagę przypisuje im w algorytmach analitycznych, innymi słowy system pewnych danych może w ogóle "nie widzieć" albo przypisywać im inną, mniejszą wagę, znaczenie dla oceny ryzyka wyłudzenia skarbowego.

Bank twierdzi, że te 111.365 rachunków wraz z transakcjami zostało zaraportowanych do izby rozliczeniowej również jako rachunki podmiotów kwalifikowanych, a zatem dane dotyczące zidentyfikowanych, zaraportowanych podwójnie rachunków (łącznie z transakcjami) były w systemie STIR.

Bankowi jednak umyka, co trafnie wyjaśniają organy, że transakcje występujące na rachunkach podmiotów kwalifikowanych, błędnie zaraportowanych (w plikach STIR WT RACHUNKI OSOB), dokonane w okresie od daty błędnego raportowania do 12.09.2019 r. (włącznie) nie mogły być przekazane do Szefa KAS. Do STIR MF były przekazywane wyłącznie transakcje/salda, które Bank zaraportował w datach następujących po dacie usunięcia rachunku błędnie zgłoszonego do STIR KIR. Przekazanie przez Bank do izby rozliczeniowej ww. grupy rachunków (111.365 - w plikach STIR WT RACHUNKI OSOB) miało miejsce co najmniej w okresie od 9.02.2018 do 27.11.2018, a więc w szerokim przedziale czasowym pozwalającym na podjęcie działań identyfikujących błędne dane i ryzyka z nich wynikające.

Bank dopiero 8 kwietnia 2021 r. wygenerował plik, w którym określił status "U" (usunięty) dla wykazanych w nim rachunków podmiotów kwalifikowanych — uprzednio błędnie zgłoszonych do STIR przez Stronę jako rachunki oszczędnościowe lub oszczędnościowo-rozliczeniowe prowadzone dla osób fizycznych (powyższe działanie było konsekwencją ustaleń opisanych w pkt 3.11 protokołu). Czas zaniechania usunięcia błędnego/niezgodnego raportowania wynosił, co najmniej ok. 21-31 miesięcy, tj. do 4 września 2018 r. Błędne zaraportowanie rachunków powodowało, że aktualizowało się ryzyko przetwarzania/analizowania przez Szefa KAS za dany dzień (obarczony błędem w raportowaniu) informacji niepełnych w stosunku do posiadanych przez Bank (zestawień transakcji na rachunkach podmiotów kwalifikowanych). Co więcej, ryzyko to aktualizuje się nadal, ponieważ dane dostępne w STIR MF wykorzystywane są przez różne organy, których przedmiotem zainteresowania/analizy są dane dotyczące minionych okresów (miesięcy, lat).

16.3. Z tych względów, zaraportowanie rachunku podmiotu kwalifikowanego do zbioru danych dedykowanemu rachunkom oszczędnościowym oraz rachunkom oszczędnościowo-rozliczeniowym prowadzonym dla osób fizycznych oznacza przekazanie informacji o danym rachunku niezgodnie z posiadanymi przez Bank informacjami, co zgodnie z art. 119zzh § 1 O.p. sankcjonowane jest nałożeniem kary pieniężnej. Transakcje występujące na rachunkach podmiotów kwalifikowanych, błędnie zaraportowanych (w plikach STIR WT RACHUNKI OSOB), jakkolwiek znalazły się w systemie STIR to jednak w takiej konfiguracji, wskazanej przez Bank, że mogły one pozostawać one poza zakresem działania części algorytmów tego systemu. Gdyby te rachunki były wykorzystywane do wyłudzeń skarbowych, to z uwagi na ich opisanie przez Bank, jako rachunki oszczędnościowe i rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe prowadzone dla osób fizycznych, istniało ryzyko nie niewychwycenia wyłudzeń przez system STIR i niezastosowania blokady rachunków.

17. Kolejna część kary pieniężnej (40.000 zł) została nałożona za niedopełnienie, w okresie objętym kontrolą, terminowego obowiązku przekazania izbie rozliczeniowej informacji i zestawień, o których mowa w art. 119zp O.p. (dotyczy braku informacji 30 rachunkach i informacji o 5.592 transakcjach).

Bank uważa, że naruszenie faktycznie dotyczyło jedynie 7 rachunków rozliczeniowych, na których były wykazywane podlegające raportowaniu transakcje. Bank wywodzi, że na pozostałych rachunkach żadne transakcje nie występowały, a więc brak ich raportowania był bez znaczenia.

Odnosząc się do tych zarzutów wyjaśnić należy, że to do ustawodawcy, a nie do Banku należy samodzielna ocena, jakie dane raportować. Ustawodawca nie uzależnił terminu przekazania informacji o rachunkach podmiotów kwalifikowanych od faktu wystąpienia na nich transakcji. Dokonując analizy Szef KAS powinien był dysponować pełnymi danymi odzwierciedlającymi rzeczywistą i aktualną na dany dzień sytuację podmiotów kwalifikowanych w zakresie ich rachunków, zmian zachodzących na tych rachunkach, czy dokonywanych transakcji. Z tych względów brak informacji o transakcjach podmiotów kwalifikowanych nie może wpływać łagodząco na wymiar kary.

Wbrew przypuszczeniom Banku, informacja o tym, że na rachunku bankowym podmiotu kwalifikowanego nie występują żadne transakcje też może okazać się informacją istotną z perspektywy działania systemu STIR i przeciwdziałania wyłudzeniom skarbowym. W szczególności może to dotyczyć sytuacji, w której mimo wystawiania faktur znacznej wartości, co jest wiadome, bo raportowane fiskusowi przez podatników w ramach plików JPK_VAT, nie następują żadne płatności za te faktury, a rachunek fakturowego nabywcy jest faktycznie martwy. Taka może wskazywać na problemy płatnicze, oszustwa gospodarcze, tzw. złe długi, ale może też sygnalizować fikcyjność wystawianych faktur i jedynie dokumentacyjny przebieg transakcji w celu wyłudzania zwrotu podatku VAT. Powyższe wynika z doświadczenia orzeczniczego Sądu orzekającego w niniejszej w sprawie, z racji orzekania w sprawach przedłużania blokad rachunków bankowych podmiotów kwalifikowanych. Bank występujący jako instytucja raportująca nie musi znać orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących blokad rachunków bankowych w ramach systemu STIR. Przed ferowaniem ocen, co jest wartościowe dla tego systemu a co nie, warto zapoznać się, chociażby wybiórczo z tym orzecznictwem, np. wpisując słowo "STIR" w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl". Dokonując takiej analizy judykatury Bank z łatwością dostrzeże, że fundamentalne znaczenie dla efektywności systemu STIR ma terminowość, jakość i kompletność raportowanych informacji, aby wywód organów podatkowych uprawdopodabniający ryzyko wyłudzeń skarbowych był spójny i logiczny.

Skutek wadliwego raportowania Banku był taki, że 30 rachunków i informacje o 5.592 transakcjach, pozostało poza systemem STIR, a więc w tym zakresie istniało realne ryzyko niewykrycia przez system STIR potencjalnych wyłudzeń skarbowych dokonywanych z wykorzystaniem systemu Banku. Z doświadczeń orzeczniczych Sądu wynika, że wyłudzenia skarbowe jeżeli się zdarzają, także te blokowane w systemie STIR, opiewają na zdecydowanie wyższe kwoty niż wysokość kary nałożonej przez Bank. Opisane uchybienia są w swoim jednostkowym wymiarze jednak dość poważne, bo faktycznie pozostawiają pewne podmioty, osoby i ich transakcje bankowe poza systemem STIR, a więc wyłączają je spoza zakresu działania prawa.

Nie sposób obecnie ustalić, czy i jakie negatywne skutki dla budżetu państwa analizowane zaniechanie Banku wyrządziło, ale takie ryzyko ewidentnie zaistniało.

18. 1. Przejść obecnie należy do oceny skarżonej decyzji pod kątem przepisów K.p.a.

18.2. Bezzasadny jest zarzut naruszenia 189f 1 pkt 1 K.p.a. w zw. z art. 119zzk O.p. polegający na tym, że organy nie odstąpiły od wymierzenia kary pieniężnej i nie poprzestały na pouczeniu. Odpowiedzialność Banku za niedopełnienie obowiązków raportowania do bazy STIR ma charakter obiektywny, tj. wynika z samej bezprawności działania lub zaniechania, a możliwość nałożenia kary nie jest oparta na zasadzie winy. Zgodnie zaś z art. 189f § 1 pkt 1 K.p.a. organ administracji publicznej, w drodze decyzji, odstępuje od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestaje na pouczeniu, jeżeli waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa.

Jak wyżej wywiedziono, organy mają rację uważając, że ujawnione w trakcie kontroli nieprawidłowości nie stanowiły "odosobnionych, operacyjnych incydentów właściwych dla procesów, w ramach których przetwarzane są ogromne wolumeny danych", a dotyczyły ponad 118.340 różnych indywidualnych przypadków naruszeń, w tym historycznych zestawień transakcji, gdzie zidentyfikowane opóźnienia w raportowaniu dotyczyły ponad miliona rekordów. Najwyraźniej niektóre mechanizmy kontrolne zaprojektowane w systemie informatycznym Banku nie zadziałały prawidłowo, choć ten zobowiązany był dostosować wszystkie wewnętrzne procedury do przepisów prawa powszechnie obowiązującego, aby mógł prawidłowo wypełnić ciążące na nim obowiązki wynikające z przepisów działu IIIB Ordynacji podatkowej oraz ustawy wprowadzającej STIR. W zaskarżonej decyzji dokładnie określono zakres i charakter naruszeń, a wszystkie przypadki naruszeń stanowiących podstawę do nałożenia kary pieniężnej wystąpiły w procesie działalności Banku, w konkretnych przypadkach, datach i godzinach i zakwalifikowane zostały w oparciu o przedstawione przez Bank dowody (nie przedstawiono dowodów podważających ustalenia kontroli).

18.3. Bank argumentuje, że skala tych nieprawidłowości jest znikoma w porównaniu do liczby rachunków i milionami transakcji realizowanych przez Bank. Gdyby jednak posługiwać się tym argumentem odnoszącym się do "wielkości" banku i skalowania uchybień to prawdopodobnie faktycznie żadna kara na żaden większy bank nie mogłaby zostać nałożona, bo zakładać należy, że każdy bank co do zasady stara się sprawnie i prawidłowo wywiązywać się ze swoich obowiązków, a liczba i skala tego rodzaju uchybień nie jest wielka. Przy takiej argumentacji banku, faktycznie, tylko niewielkie instytucje finansowe pozostały faktycznie narażone na kary, bo w ich przypadku nawet niewielka ilościowo skala uchybień byłaby proporcjonalnie wysoka i zauważalna.

18.4. Organ trafnie wziął pod uwagę, przy ocenie wagi naruszeń, że istota mechanizmu STIR sprowadza się do tego, iż jest to system służący do przetwarzania według określonych algorytmów danych przekazywanych m.in. przez banki w celu ustalenia wskaźnika ryzyka wykorzystywania sektora bankowego do wyłudzeń skarbowych, zwłaszcza w zakresie podatku VAT. Codzienna analiza ryzyka prowadzona w systemach informatycznych Szefa KAS jest kluczowym elementem całego mechanizmu STIR. Niezwłoczna analiza ryzyka Szefa KAS umożliwia szybką reakcję organów KAS na zaistniałe niepożądane sytuacje, które są związane z wyłudzeniami skarbowymi. Poprawna i efektywna analiza ryzyka nie występuje w przypadku, kiedy dane podlegające analizie będą niepełne bądź niezgodne z prawdą.

Wbrew twierdzeniu Banku, nieterminowe przekazanie danych jest czynnością o nieodwracalnych skutkach, której nie można naprawić późniejszym ich prawidłowym przekazaniem. Jak wyjaśnia organ, dane aktualizowane w systemie STIR nie są nadpisywane, lecz dopisywane do informacji wprowadzonych wcześniej, a analiza ryzyka prowadzona jest przez Szefa KAS na bieżąco. System STIR spełnia swoje zadanie tylko w przypadku kiedy działa niezakłócenie, w sposób ciągły oraz wyłącznie w oparciu o rzetelne dane, tj. dane przekazane zgodnie z pełną wiedzą posiadaną przez Bank na dzień wystąpienia obowiązku raportowania.

Nie chodzi więc o to, czy uchybienia Banku spowodowały całkowitą niewydolność i niedziałanie systemu STIR. Z pewnością aż takiego skutku nie miały. System STIR w wyniku nieprawidłowości leżących po stronie Banku, Szef KAS i Krajowa Izba Rozliczeniowa dokonywały analizy ryzyka na podstawie danych niepełnych i nieodzwierciedlających stanu rzeczywistego oraz z uwzględnieniem wskaźnika ryzyka ustalonego w oparciu o niekompletne dane. W związku z powyższym Szef KAS podejmował działania, bądź nie podjął w oparciu o błędny finalny wynik analizy ryzyka. Konsekwencją prowadzenia analizy ryzyka w oparciu o dane niepełne, tj. przekazane przez Bank wybiórczo, niezgodnie z posiadaną wiedzą jest ryzyko zaistnienia znacznego uszczerbku finansowego dla budżetu państwa. Działanie Banku zakłócało więc prawidłowe działanie systemu STIR, jakkolwiek nie działo się to w sposób zamierzony i celowy.

Należy więc zgodzić się z organami, że waga naruszenia prawa przez Bank nie była znikoma, a więc nie było przesłanek do zastosowania pouczenia (art. 189f § 1 K.p.a.). Wykazano w decyzji wagę i okoliczności naruszenia prawa, w szczególności potrzebę ochrony życia lub zdrowia, ochrony mienia w znacznych rozmiarach lub ochrony ważnego interesu publicznego lub wyjątkowo ważnego interesu strony oraz czas trwania tego naruszenia (art. 189d pkt 1 K.p.a.).

Sąd zwraca uwagę, że katalog nieprawidłowości ujawnionych w toku kontroli jest szerszy (opisany na stronie 2-5 skarżonej decyzji) niż ten, który został finalnie sankcjonowany karą pieniężną. Część uchybień okazała się znikoma i nie skutkowała nałożeniem kary.

18.5. Bank nie działał w warunkach recydywy. Kontrola w zakresie przestrzegania przepisów działu IIIB Ordynacji podatkowej oraz ustawy wprowadzającej STIR (92% nieprawidłowości kwalifikujących się do nałożenia na Bank kary pieniężnej dotyczyło realizacji obowiązków w zakresie raportowania informacji i zestawień transakcji, o których mowa w art. 119zp Ordynacji podatkowej) nie była dotychczas w Banku prowadzona. Art. 189d pkt 2 i 3 K.p.a. nie można rozumieć w ten sposób, że karę nakłada się tylko, gdy wystąpiła przesłanka recydywy naruszeń prawa tego samego rodzaju ujawnianych w toku powtórnej kontroli. Wykazano, natomiast, że doszło do wielokrotności niewłaściwego wykonywania obowiązków przez Bank przed ich ujawnieniem w wyniku kontroli wypełniania obowiązków.

Tym samym przepis art. 189d pkt 3 K.p.a. nie miał wpływu na wysokość kary pieniężnej nałożonej na Bank w zaskarżonej decyzji. Natomiast przepis art. 189f § 1 pkt 2 K.p.a. nie mógł stanowić podstawy do odstąpienia od wymierzenia kary administracyjnej.

18.6. Nie ma wątpliwości, że nikt inny poza Bankiem nie przyczynił się do wadliwości w raportowaniu (art. 189d pkt 4 K.p.a.), a nieprawidłowości były wynikiem wadliwości konfiguracji systemów wewnątrzbankowych lub błędów pracowników Banku. Nie mowa mowy o działaniu siły wyższej (art. 189e K.p.a.).

18.7. W ocenie Sądu, organy dostatecznie uwzględniły w wymiarze kary, że Bank dostosowywał się do praktyki oczekiwanej przez Szefa KAS i KIR i podejmował dobrowolnie działania w celu naprawienia błędów (art. 189d pkt 5 K.p.a.), co było wynikiem realizacji ustaleń pokontrolnych. Wymiar kary wynosi jedynie 14% dopuszczalnej kwoty. Kara zapewne byłaby większa, gdyby nie działania pokontrolne, naprawcze podejmowane przez Bank. Jednak jak wyżej wykazano potencjalnych negatywnych skutków uchybień popełnionych przez Bank, z uwagi na specyfikę działania systemu STIR akcentującą szybkość działania w oparciu o aktualne, bieżące dane, zasadniczo nie da się już naprawić ani cofnąć, mimo późniejszych korekt i uzupełnień w raportach bankowych. Usunięcie wad nie znosi faktu wystąpienia nieprawidłowości, a jedynie jest okolicznością (jedną z wielu), która wpływa łagodząco na wymiar kary.

Z tych względów Bank nie może więc obecnie skutecznie wymagać, aby organy wykazały konkretne straty budżetowe, czy konkretne wyłudzenia skarbowe, które nie zostały wykryte w wyniku wadliwego działania Banku. To przecież na skutek wadliwości i nieterminowości raportowania Banku nie dało się wykryć potencjalnych wyłudzeń skarbowych, które być może odbywały się przy wykorzystaniu systemu Banku.

Pionierski charakter regulacji STIR nie może stanowić okoliczności usprawiedliwiającej odstąpienie od wymierzania kary. Właśnie z tego względu, ustawodawca przewidział dość długie terminy do przygotowania się przez banki do realizacji obowiązku. Bank nie wykazał, aby obowiązki raportowania i przepisane terminy były niejasne, niedoprecyzowane i z tego względu nie był w stanie zrealizować obowiązku w terminie i kompletnie.

18.8. Organy nie twierdzą, aby po stronie Banku wystąpiła korzyść lub Bank uniknął straty w związku z wykonywanym wadliwie raportowaniem (art. 189d pkt 6 K.p.a.). Brak takich okoliczności mieści się w miarkowanej kwocie kary.

18.9. Reasumując, w ocenie Sądu wysokość kary ustalona w zaskarżonej decyzji jest adekwatna do zakresu i skali stwierdzonych naruszeń oraz bezspornie nie przekracza możliwości finansowych Banku.

19. Mając na względzie powyższe Sąd nie stwierdza, aby skarżona decyzja zawierała wady naruszenia art. 119zzh O.p., także w związku z art. 14 ustawy wprowadzającej STIR. Nie naruszono także przepisów procesowych O.p. ani przepisów K.p.a. normujących przesłanki i warunki nakładania kar pieniężnych.

20. 1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części.

20.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.