Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 318/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2012-06-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 70 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 21 ust. 1 lit. d
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 203
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 01 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi " I." Sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2006 r. 1. oddala skargę, 2. nakazuje zwrócić z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na rzecz " I." Sp. z o.o. w C. kwotę 38,00 zł (trzydzieści osiem) tytułem zwrotu nadpłaconego wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

I SA/Bd 318/12

UZASADNIENIE

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] r. określił skarżącej Spółce za miesiąc październik 2006r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł, nadpłatę w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, kwotę podatku do zapłaty w wysokości [...] zł wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia [...]. Organ I instancji zakwestionował rozliczenie podatku od towarów i usług na podstawie faktur: 1) zakupu nr [...] z dnia [...] r. wystawionej przez niemiecką firmę D. z D.; 2) sprzedaży nr [...] z dnia [...] r. wystawionej przez Spółkę na rzecz E. w części odnoszącej się do maszyny S., a także 3) leasingu maszyny S.

- z uwagi na fakt, że ww. faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem strona złożyła odwołanie. Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła: 1) naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwą interpretację, 2) zastosowanie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, pomimo zakazu jego stosowania w świetle art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy Rady Europejskiej (77/388/EEC), 3) naruszenie art. 181 § 1 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej O.p., poprzez dokonanie ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy jedynie na podstawie noty uznaniowej rzekomo wystawionej przez Spółkę bez weryfikacji tego dokumentu, pomimo że Spółka zaprzeczała jego istnieniu, 4) naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 181 O.p. poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia stanu faktycznego na skutek odstąpienia od przeprowadzenia dowodu z wizji lokalnej warsztatu Spółki, w którym jak twierdzili A. G. i M. Z., znajdowały się części z demontażu maszyny H., 5) naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez przyznanie waloru wiarygodności informacji przekazanej przez niemieckie organy podatkowe w zakresie rzekomej sprzedaży maszyny S. do L., w sytuacji gdy w aktach sprawy znajdowały się dokumenty potwierdzające jej dostawę do Spółki, sprzedaż na rzecz E.F.L. S.A. oraz jej leasing, 6) naruszenie art. 187 § 1 O.p., poprzez odstąpienie od przesłuchania świadka A. D., jedynie na podstawie oświadczenia E.F.L. S.A., że nie jest już zatrudniona w tym przedsiębiorstwie, 7) naruszenie przepisu art. 187 § 1 O.p., poprzez brak wystąpienia do niemieckich organów podatkowych o udostępnienie dokumentów potwierdzających sprzedaż maszyny H. do L. oraz noty uznaniowej wystawionej przez Spółkę.

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że w toku czynności kontrolnych ustalono, iż w rejestrze zakupów za miesiąc październik 2006 r. Spółka zaewidencjonowała fakturę zakupu nr [...] z dnia [...] r. wystawioną przez firmę D. z D. dotyczącą nabycia dwóch maszyn: H. oraz S., wartość zakupu obu maszyn na fakturze wynosiła – [...]EURO. W dniu [...] r. Spółka wystawiła fakturę wewnętrzną na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, którą zaewidencjonowała w rejestrze nabyć za miesiąc październik 2006 r., rozliczyła w deklaracji VAT-7 jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zarówno w podatku należnym, jak i naliczonym oraz wykazała w informacji podsumowującej VAT-UE za IV kwartał 2006 r.

Ponadto w dniu [...] r. Spółka wystawiła fakturę nr [...] na sprzedaż maszyny S. E. we W., za kwotę netto [...] zł, którą zaewidencjonowała w rejestrze sprzedaży za miesiąc październik 2006 r. oraz w deklaracji VAT-7 za ten sam miesiąc. Natomiast nie stwierdzono w dokumentacji Spółki faktury sprzedaży maszyny H.

W celu ustalenia rzeczywistego przebiegu transakcji udokumentowanych powyższymi fakturami przeprowadzono czynności sprawdzające u kontrahentów Spółki – M. B., E. P. oraz firmy "A." s.j. P. i U. A., przesłuchano prezesa Spółki – A. G. oraz jej pracowników – M. K.-Ś. i M. Z., wystąpiono do niemieckich organów podatkowych z wnioskiem o przeprowadzenie czynności sprawdzających w D. z D., jak również wystosowano pisma do E. we W.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego uznano, że transakcje: zakupu obu maszyn udokumentowane fakturą wystawioną przez niemieckiego kontrahenta, sprzedaży udokumentowanej fakturą wystawioną przez Spółkę jednej z tych maszyn – S. oraz leasing tej maszyny na podstawie umowy leasingu operacyjnego nr [...] z dnia [...] r. w rzeczywistości nie miały miejsca.

Dyrektor Izby Skarbowej podał, że w celu wyjaśnienia okoliczności zakupu obu maszyn od niemieckiego kontrahenta, dwukrotnie wystąpiono do niemieckich organów podatkowych z pytaniami w tej sprawie. W odpowiedzi uzyskano informację, z której wynikało, że firma D. z D. nie zadeklarowała dostawy wewnątrzwspólnotowej maszyn: H. oraz S., ponieważ w dniu [...] r. Spółka przekazała niemieckiej firmie notę uznaniową na kwotę [...] euro, na podstawie której faktura nr [...] z dnia [...] r. została anulowana. Ponadto ww. kontrahent niemiecki sprzedał maszynę typu S. w dniu [...] r. do firmy w L. Na potwierdzenie powyższego niemiecka firma przedłożyła wymienioną fakturę sprzedaży maszyny do L.

Organ podał, że Spółka nie przedstawiła wiarygodnych dokumentów na posiadanie zakupionych maszyn. Zarówno wykaz części zamiennych odzyskanych

z maszyny H. na kwotę [...] zł, jak i dokument dotyczący sprzedaży złomu stalowego pozostałego po rozbiórce tej maszyny na kwotę [...] zł, złożone po zakończeniu kontroli w dniu [...] r., zdaniem organów podatkowych, zostały sporządzone jedynie na potrzeby niniejszego postępowania. Nie zostały bowiem wykazane w dokumentacji za okres, w którym rzekomo Spółka dokonała sprzedaży tego złomu. Ponadto, jak wykazało postępowanie przeprowadzone u kontrahentów Spółki, nabywców maszyn typu H., części wymienione w wykazie nie były wykorzystane przez Spółkę przy dokonywaniu usług gwarancyjnych. Za niewiarygodne Dyrektor Izby Skarbowej uznał zeznania złożone przez A. G. w dniu [...] r., z których wynikało, że niektóre z tych części zostały zużyte i wyrzucone. Biorąc pod uwagę łączną wartość tych części w wysokości [...] zł, w ocenie organu odwoławczego, byłoby to nieracjonalne ekonomicznie. Poza tym A. G. nie przedstawił dokumentów potwierdzających transport zakupionych maszyn oraz dokonanie za nie zapłaty. Twierdził również, że po leasingowaniu maszyny S. została ona wykupiona przez Spółkę, a następnie sprzedana. Nie przedstawił jednak faktury sprzedaży tej maszyny. Zamiast tego dostarczył wystawioną w dniu [...]., a więc już po dokonanym przesłuchaniu w trakcie którego twierdził, iż Spółka dokonała sprzedaży maszyny, fakturę sprzedaży złomu stalowego pochodzącego m.in. z maszyny S.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że także E. nie posiadał żadnych dokumentów potwierdzających oddanie przez Spółkę w leasing maszyny S. Dodatkowo organ stwierdził, że jak wynikało z dokumentów zakupu, wartość maszyny S. wynosiła poniżej [...] zł netto. Natomiast w dniu zakupu Spółka dokonała sprzedaży tej maszyny, która miała następnie stać się przedmiotem jej leasingu o wartości [...] zł.

Biorąc pod uwagę powyższe, organ odwoławczy nie podzielił zarzutu naruszenia

art. 181 § 1 w zw. art. 122 O.p., gdyż jego zdaniem, obszerny materiał dowodowy zebrany podczas przeprowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego pozwolił na jednoznaczne stwierdzenie, że sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń.

Odnosząc się zaś do naruszenia art. 187 § 1 O.p. poprzez odstąpienie od przesłuchania świadka A. D., Dyrektor wyjaśnił, że organ podatkowy zwrócił się z prośbą o przesłuchanie tego świadka do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we W. Jednakże ze względu na brak możliwości ustalenia danych adresowych p. D. nie doszło do przesłuchania tego świadka.

Z kolei odnosząc się do zarzutu o odstąpieniu od przeprowadzenia dowodu z wizji lokalnej na okoliczność potwierdzenia demontażu maszyny H. na części zamienne, organ podniósł, że Spółka nie wnosiła o przeprowadzenie takiego dowodu na etapie prowadzonego postępowania podatkowego. Ponadto, z zeznań A. G. i M. Z. wynikało, że Spółka nie prowadzi żadnych ewidencji części zamiennych, obecnie nie jest już w posiadaniu tych części. Przeprowadzenie takiego dowodu byłoby więc niemożliwe.

Mając na uwadze powyższe okoliczności organ odwoławczy uznał, że zasadnie pozbawiono Spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur zakupu na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, jak również zasadnie opodatkowano wystawioną fakturę na dostawę maszyny S. na podstawie art. 108 ust. 1 cyt. ustawy.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że wbrew twierdzeniom strony art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie stanowił podstawy do rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, wobec czego zarzut o jego bezpodstawnym zastosowaniu uznać należało za bezzasadny.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła

o uchylenie zaskarżonej decyzji jako naruszającej prawo oraz skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) naruszenie art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 O.p. poprzez nieumorzenie postępowania, pomimo że z dniem 31 grudnia 2011 r. zobowiązanie podatkowe będące przedmiotem zaskarżonej decyzji uległo przedawnieniu,

2) naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie,

3) naruszenie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwą interpretację,

4) naruszenie art. 181 § 1 w zw. z art. 122 O.p. poprzez dokonanie ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy jedynie na podstawie informacji o istnieniu noty uznaniowej, rzekomo wystawionej przez Italexpress Sp. z o.o., bez weryfikacji tego dokumentu, mimo że podatnik zaprzeczał jego istnieniu,

5) naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 181 O.p. poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia stanu faktycznego, odstąpienie od przeprowadzenia dowodu z wizji lokalnej na okoliczność potwierdzenia demontażu maszyny typu H. na potrzeby części zamiennych w ramach świadczonej usługi serwisu w sytuacji, gdy zarówno Prezes Zarządu Spółki A. G., jak i świadek M. Z. jednoznacznie wskazywali, że części z demontażu maszyny znajdują się w warsztacie w siedzibie spółki,

6) naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez dokonanie ustaleń faktycznych na podstawie niejednoznacznych i subiektywnie dobranych fragmentów materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, tj. przyznanie waloru wiarygodności jedynie informacji przekazanej przez niemieckie organy podatkowe w piśmie z dnia [...] r. w zakresie rzekomej sprzedaży maszyny S. do L. w sytuacji, gdy w aktach sprawy znajdują się dokumenty potwierdzające jej dostawę do Spółki I. Sp. z o.o., jej sprzedaż na rzecz E.F.L. S.A. oraz jej leasing przez podatnika,

7) naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności, polegające na odstąpieniu od przesłuchania świadka A. D., jedynie na podstawie oświadczenia E.F.L. S.A., że świadek nie jest już zatrudniony

w przedsiębiorstwie,

8) naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wystąpienia do niemieckich organów podatkowych o udostępnienie dokumentów potwierdzających sprzedaż maszyny H. do L. i noty uznaniowej wystawionej przez I. Sp. z o.o. na kwotę [...] EURO, o których mowa w piśmie z dnia [...] r.

W uzasadnieniu strona stwierdziła, że z dniem [...]. uległo przedawnieniu zobowiązanie podatkowe będące przedmiotem postępowania organów podatkowych, ponieważ do tego dnia nie zostało ono ostatecznie zakończone. Nie doszło do przerwania, bądź zawieszenia biegu przedawnienia, ponieważ postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego

w B. z dnia [...] r. nigdy nie zostało doręczone pełnomocnikowi podatnika, a jedynie stronie.

Ponadto skarżąca podtrzymała stanowisko zawarte uprzednio w odwołaniu dotyczące prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Nie zgodziła się z twierdzeniem organu podatkowego, że nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie wystawiła żadnej faktury na wykonanie napraw przy użyciu części odzyskanych z piły typu H. Spółka podniosła, że dowodami potwierdzającymi zakup maszyn są: zeznania złożone przez A. G. i M. Z., protokół inwentaryzacyjny części zamiennych oraz liczne pisma urzędów skarbowych. Jednocześnie zaznaczyła, że organy podatkowe pomijają fakt, iż z tytułu czynności serwisowych nie może zostać wystawiona faktura albowiem nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT. Powołując się na orzecznictwo ETS skarżąca wskazała, że prawo do odliczenia związane jest z nabywaniem towarów i usług dla celów prowadzenia działalności gospodarczej niezależnie od tego, czy faktycznie towary i usługi zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej. Nieprzyznanie podatnikowi tego prawa byłoby sprzeczne z zasadą neutralności podatku.

Spółka zarzuciła naruszenie przepisów art. 187 § 1 w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez odstąpienie od przeprowadzenia dowodu z wizji lokalnej na okoliczność potwierdzenia demontażu maszyny typu H. Stwierdziła, że urzędy skarbowe na terenie kraju potwierdzały świadczenie przez podatnika usług gwarancyjnych i serwisowych, w związku z tym wątpliwości organu podatkowego

I instancji w tym zakresie powinny zostać zweryfikowane poprzez dokonanie wizji lokalnej w siedzibie Spółki.

Odnosząc się do zakwestionowania zakupu maszyny typu S. podała, że w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek dokumentu potwierdzającego informacje niemieckich organów podatkowych. Ponadto zarówno Spółka, jak i E.F.L. S.A. przedłożyły szereg dokumentów (protokół zdawczo – odbiorczy, umowy, faktury VAT, harmonogram rat leasingowych) wskazujących na faktyczny zakup maszyny S. Skarżąca podniosła zarzut odstąpienia od przesłuchania w charakterze świadka A. D. oraz zaniechania wystąpienia do niemieckich organów podatkowych

o udostępnienie dokumentów potwierdzających sprzedaż maszyny H. do L.

i noty uznaniowej wystawionej przez Spółkę.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego przedawnienia zobowiązania podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że w dniu [...]. został wystawiony tytuł wykonawczy

nr [...] dotyczący podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2006r., który tego samego dnia został doręczony stronie wraz z zawiadomieniem

o zajęciu rachunku bankowego. Tytuł wykonawczy wystawiono na podstawie złożonej przez Spółkę w dniu [...]. korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc październik 2006r. W związku z tym, mając na względzie art. 70 § 4 O.p. organ odwoławczy stwierdził, że bieg terminu przedawnienia został przerwany w dniu [...].

i biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. W świetle powyższego, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, skuteczność doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]. pozostaje bez wpływu na ustalenie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za sporny okres.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I. Skarga jest niezasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Należy wskazać, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; aktualna publikacja - Dz.U. z 2012r. poz. 270) dalej p.p.s.a. wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

II. Zasadniczy spór między stronami sprowadza się do zagadnienia, czy zgodne z prawem jest zakwestionowanie przez organ rozliczenia podatku od towarów i usług na podstawie: 1) faktury zakupu dotyczącej dwóch maszyn (piły H. – po przeliczeniu o wartości [...] zł i maszyny S.– po przeliczeniu o wartości [...] zł) z dnia [...]. wystawionej przez niemiecką firmę na kwotę [...] euro oraz 2) faktury sprzedaży w części, w której dotyczyła maszyny S. z dnia [...]. wystawionej przez Spółkę na rzecz E. (w fakturze tej jako przedmiot podano: centrum obróbcze B., piła panelowa maszyny S., okleiniarka H.

i okleiniarka k.), a także 3) faktury z tytułu leasingu operacyjnego wystawionej przez E. na rzecz skarżącego w części,

w której obejmowała jako przedmiot maszynę S.

Zdaniem organu, transakcje zakupu dwóch maszyn (H. i S.) na podstawie faktury nr [...] z dnia [...]., jak również sprzedaż maszyny S. na rzecz E., a następnie wzięcie jej w leasing przez skarżącą Spółkę nie miały w rzeczywistości miejsca. W związku z tym, skarżącej Spółce nie przysługuje prawo do rozliczenia za miesiąc październik 2006r. z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zarówno w podatku należnym, jak i naliczonym oraz z tytułu sprzedaży maszyny S., a następnie jej leasingu operacyjnego. Jednocześnie w związku z wystawioną fakturą na rzecz E. powstał obowiązek zapłaty podatku VAT wykazanego w tej fakturze.

Zdaniem natomiast strony skarżącej transakcje zostały faktycznie przeprowadzone, stąd zakwestionowanie rozliczenia dokonanego przez podatnika w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2006r. było bezpodstawne.

III. W pierwszej kolejności należy podać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przewidziane w cytowanym przepisie prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie jest prawem bezwzględnym i podlega ograniczeniom, a w niektórych przypadkach również wyłączeniu wobec niezachowania przez podatnika określonych przez ustawodawcę warunków (zob.: wyrok WSA w Łodzi z dnia 12 sierpnia 2011r., sygn. akt I SA/Łd 560/11). Jeden z takich warunków został uregulowany w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. W myśl przywołanego przepisu, w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią w części dotyczącej tych czynności, podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analiza tych przepisów wskazuje, że ograniczenie w nich zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i ich celem jest zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych dokumentów" do transakcji fikcyjnych.

Warto w tym miejscu przywołać wyrok z dnia 30 października 2003 r. sygn. akt III SA 215/02, w którym Naczelny Sąd Administracyjny dokonując rozstrzygnięcia na gruncie art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 8 stycznia 1993 r. stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towarów bądź usług (...). Faktura stanowiąca podstawę uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale także odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych. Teza ta, w ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę zasługuje w pełni na aprobatę również na gruncie obecnie obowiązujących przepisów, gdyż we właściwy sposób określa samą istotę prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego.

W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że faktura potwierdza sprzedaż towaru, a ustalenia tego organ może dokonać w oparciu

o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę.

Podkreślić należy, że warunkiem nabycia prawa do odliczenia jest to, by faktura dokumentowała rzeczywistą czynność gospodarczą. Czynność rzeczywista to ta, która;

- po pierwsze zaistniała w rzeczywistości,

- po drugie doszło do niej między podmiotami wyszczególnionymi na fakturze,

- po trzecie przedmiot transakcji jest zgodny z przedmiotem wskazanym na fakturze.

Jeśli brak jest jednego z tych elementów np. tożsamości podmiotów zawierających umowę lub jej przedmiotu, nie sposób przyjąć, że faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze.

Faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej czynności przez jej wystawcę, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku (por. wyroki NSA z dnia 26 lutego 2008 r. sygn. akt I FSK 780/07, z dnia 14 lipca 2009 r. sygn. akt

I FSK 746/08).

W wyroku z dnia 27 września 2011r. sygn. akt I FSK 1241/10 Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że faktura jest dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, a jej treść umożliwia obliczenie podatku. Istotne jest zatem, aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty (odnosi się to również do stron transakcji podlegającej podatkowi).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. Podnieść należy, że faktura z dnia [...]. nr [...] wystawiona przez niemiecką firmę miała potwierdzić zakup dwóch maszyn (piły H. i maszyny S.). Wartość zakupu obu maszyn na tej fakturze wynosiła [...] euro. Z powyższego tytułu skarżąca Spółka wystawiła fakturę wewnętrzną (VAT [...] zł), którą rozliczyła jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zarówno w podatku należnym, jak

i naliczonym. W celu sprawdzenia, czy nabycie powyższych maszyn miało miejsce, organ przeprowadził szereg czynności procesowych w tym zwrócił się

w ramach pomocy prawnej do organu niemieckiego. Pismem z dnia [...]. strona niemiecka poinformowała, że kontrahent niemiecki nie zadeklarował dostawy wewnątrzwspólnotowej tych dwóch maszyn (H. i S.), ponieważ w ślad za notą skarżącej Spółki, faktura z [...]. na kwotę [...] euro została anulowana (akta adm. tom [...] k. nr [...]). Ponadto z następnego pisma organu niemieckiego otrzymanego w dniu [...]. wynika, że podmiot niemiecki maszynę typu S. sprzedał firmie z L. w dniu [...]. (akta adm. tom [...], k. nr [...]).

Nie budzi zatem wątpliwości, że organy niemieckie nie potwierdziły sprzedaży dwóch wymienionych maszyn na rzecz kontrahenta polskiego, przy czym jedna z nich (S.) niewątpliwie została sprzedana innemu kontrahentowi. Kontrola zatem przeprowadzona u kontrahenta niemieckiego mającego być zbywcą maszyn zaprzeczyła dokonaniu transakcji. W ocenie Sądu prawidłowy jest wniosek, że skoro maszyny nie zostały nabyte od kontrahenta niemieckiego, to tym samym jedna z nich nie mogła być przedmiotem dalszej odsprzedaży, a następnie wzięcia w leasing od tego kolejnego nabywcy. Natomiast druga maszyna nie mogła być rozmontowana na części wykorzystane w ramach usług serwisowych, czy też złomowane lub wyrzucone.

Zauważyć należy, że organ zwracał się dwukrotnie do organu niemieckiego, który za każdym razem dokonał tych samych zasadniczych ustaleń - w tym w ramach kontroli - u niemieckiego kontrahenta. Podzielić zatem należy stanowisko organu o braku podstaw do występowania do tego organu z kolejnymi wnioskami, skoro stan faktyczny co do niedokonania sprzedaży maszyn został dwukrotnie potwierdzony. Powyższe ustalenia są spójne z innymi okolicznościami, a choćby dotyczącymi zapłaty za te maszyny. Podnieść bowiem należy, że Spółka nie dysponuje dowodami zapłaty za wymienione maszyny. Zgodnie z zeznaniami z dnia [...]. A. G. – prezesa Spółki I., zapłata za fakturę na rzecz kontrahenta niemieckiego dokonana została gotówką do rąk osoby, której nazwiska nie pamiętał i zobowiązał się je ustalić. Zeznał także, że nie pamięta czy posiada dokumenty dotyczące transportu maszyn oraz kto był zobowiązany za ich transport (akta adm. tom [...], k. nr [...]).

Brak również dowodów potwierdzających faktyczną sprzedaż maszyny S. na rzecz kontrahenta polskiego, tj. E., a następnie wzięcie jej w leasing przez skarżącą Spółkę. Z faktury z dnia [...]. wynika, że skarżąca Spółka sprzedała na rzecz E. cztery maszyny w tym maszynę S., a następnie zawarła umowę leasingu na te maszyny. Jednakże z ustaleń dokonanych przez Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we W. wynika, że EFL nie posiada protokołu przekazania sprzętu przez skarżącą spółkę, dokumentacji pozwalającej ustalić wygląd leasingowanych maszyn, dokumentów potwierdzających oddanie w leasing maszyny S. Podkreślić należy, że wg ustaleń nie było faktycznego jej wydania Funduszowi, bowiem miała pozostać w Spółce jako u leasingobiorcy. Odnośnie zarzutu nieprzesłuchania A.. D. w charakterze świadka, która miał potwierdzić przekazanie przedmiotu leasingu, podnieść należy w świetle zebranego materiału dowodowego, że nie jest to przesądzający dowód w sprawie i nie może on zmienić ustaleń organu wobec zebranego materiału dowodowego. Nieprzeprowadzenie tego dowodu nie może spowodować wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Całokształt materiału dowodowego powala na sformułowanie wniosku o fikcyjności transakcji w zakresie maszyny S. Skoro bowiem powyższa maszyna nie została nabyta przez skarżącą Spółkę, lecz podmiot libański, to nie mogła być następnie przedmiotem sprzedaży na rzecz E. Zauważyć należy, że zgodnie z zeznaniami A. G. po okresie leasingu maszyna ta miała zostać wykupiona przez skarżącą Spółkę, a następnie sprzedana, jednakże nie przedłożono dokumentów sprzedaży tej maszyny (akta adm. tom [...],

k. nr [...]). Złożono wyłącznie kopię faktury z dnia [...]. na sprzedaż złomu stalowego pochodzącego z korpusów maszyn do obróbki drewna w tym

z maszyny S. oraz złomu stalowego ogrodzenia, pompy próżniowej

i szafy sterującej na kwotę łączną [...] zł (akta adm. tom [...], k. nr [...]).

Równocześnie brak jest podstaw do przyjęcia argumentacji strony skarżącej, że nabyła piłę H., skoro dwukrotnie organ niemiecki nie potwierdził zrealizowania transakcji jej nabycia. Ponadto organ wykazał, że także brak dowodów potwierdzających rozłożenie tej maszyny na części, które stanowiły wyposażenie warsztatu i były także wykorzystane w ramach usług serwisowych, a częściowo złomowane, czy też wyrzucone. Zauważyć należy, że Spółka zajmowała się kupnem używanych maszyn od firm niemieckich i szwajcarskich, które w zależności od stanu były naprawiane i sprzedawane w całości z rocznym okresem gwarancji, w którym podlegały nieodpłatnemu serwisowaniu. Spółka stwierdziła, że w celu zaoszczędzenia na czasie i dostarczenia w terminie maszyny do klienta, montowano w niej m.in. części z maszyny H. Części bowiem maszyn – wg strony – były także wykorzystywane w ramach świadczonych usług serwisowych (akta adm. tom [...], k. nr [...]). Wykaz części zamiennych odzyskanych z maszyny H. na kwotę [...] zł został zawarty w załączniku do tego pisma (akta adm. tom [...], k. nr [...]), podobnie jak dokument sprzedaży złomu na kwotę [...] zł. Prawidłowo organ wskazał, że w rejestrze sprzedaży, jak również w deklaracji VAT-7 za miesiąc październik, listopad i grudzień 2006r. sprzedaż złomu nie została rozliczona. W takiej sytuacji części zamienne z rozebranej maszyny H. zostałyby ujęte w spisie z natury sporządzonym na dzień [...]., jednakże - jak ustalił organ - podane części o wartości [...] zł nie zostały w nim wykazane. Z dokumentu WZ z [...]. wystawionego przez firmę, która nabyła złom nie wynika co było przedmiotem sprzedaży. Ponieść także godzi się, że według świadka M. K.-Ś. (zatrudnionej na stanowisku głównej księgowej) nie miały miejsca sytuacje, w których Spółka kupowała maszynę za kwotę [...] zł, a następnie ją rozmontowywała (akta adm. tom [...], k. nr [...]).

Istotna dla sprawy jest okoliczność, że brak dowodów, które potwierdzałyby zamontowanie konkretnych części z maszyny H. w ramach np. usług serwisowych odpłatnych, czy nieodpłatnych (nawet, gdy nie było obowiązku wystawiania faktur) wbrew zeznaniom A. G. i pracownika M. Z. Zauważyć należy, że na wezwanie organu o przedłożenie wykazów klientów, u których wykorzystano rozmontowane części z maszyny H., podatnik odpowiedział, że firma nie prowadzi ewidencji wydań z warsztatu części zamiennych (akta adm. tom [...], k. nr [...]), jak również szczegółowej ewidencji zgłoszeń reklamacyjnych. W aktach administracyjnych znajduje się także pismo z dnia [...]. skarżącej Spółki, w którym poinformowano, że "Firma nasza w okresie od [...]. do [...]. nie wystawiła faktur dla klientów spółki z tytułu napraw dotyczących części do maszyny typu H. ponieważ nie świadczyła takich usług" (akta adm. tom [...], k. nr [...]). Podobnie w piśmie z dnia [...]. (akta adm. tom [...], k. nr [...]). Jednocześnie Spółka sprzedawała całe maszyny w całości typu H., które były uprzednio zamówione i zakupione na konkretne zamówienie klienta w okresie do

[...].

Podnieść należy, że przeprowadzone czynności sprawdzające u odbiorców całych sprzedanych maszyn H. nie wykazały, aby wykorzystano w ramach usług serwisowych części zamienne pochodzące z rozebranej maszyny H. Szczegółowo do tego zagadnienia odniósł się organ odwoławczy na s. [...] zaskarżonej decyzji oraz organ I instancji na s. [...] z powołaniem się na dowody znajdujące się w aktach sprawy. Organ nie twierdzi, że usługi serwisowe u nabywców maszyn H. nie zostały wykonane, lecz trafnie podnosi, że kontrole i czynności sprawdzające nie wykazały, aby w ich ramach wykorzystano części zamienne z tej maszyny. Brak jest także faktury sprzedaży konkretnych złomowanych części z maszyny H. Również na stanie firmy (warsztatu) wg ewidencji nie stwierdzono części tej maszyny. Według zeznań A. G. niektóre części zostały zużyte i wyrzucone. W tym stanie sprawy nieprzeprowadzenie aktualnie dowodu z oględzin części zamiennych w warsztacie nie stanowi naruszenia prawa.

Reasumując należy stwierdzić, że kontrola u kontrahenta niemieckiego nie potwierdziła nabycia maszyn, maszyna S. została sprzedana do L., jak również brak dowodów zarówno w skarżącej Spółce, jak i jej kontrahentów, że doszło do zużycia maszyny H. w ramach świadczonych usług bądź części sprzedano jako złom, bądź wyrzucono. Jeszcze raz podkreślić należy, że Spółka nie dysponuje tak elementarnym dowodem, jak potwierdzenie zapłaty w wysokości [...] euro w postaci np. przelewu bankowego lub potwierdzenia wpłaty wystawionego przez kontrahenta niemieckiego, którymi to dowodami powszechnie legitymują się przedsiębiorcy dokonujący transakcji, tym bardziej gdy wartość transakcji wynosi po przeliczeniu blisko [...] zł. W tym stanie sprawy - wobec obszernego materiału dowodowego zgromadzonego przez organy podejmujące szereg czynności procesowych - żądanie, aby organy prowadziły dalej postępowanie w celu poszukiwania w kraju i za granicą dowodów potwierdzających nabycie maszyn, gdy jednocześnie strona skarżąca nie jest w stanie przedłożyć podstawowych dowodów związanych

z transakcjami (dowodu zapłaty, dowodu przetransportowania do kraju), nie znajduje uzasadnienia.

IV. Jednocześnie bezsporne jest, że skarżąca Spółka wystawiła fakturę sprzedaży maszyny, której nie nabyła. W związku z wykazaniem w fakturze podatku od towarów i usług, zobowiązana była do jego zapłaty.

Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę,

w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Wskazany przepis

art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację art. 21 ust. 1 lit. d) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każda osoba, która wykaże VAT na fakturze jest zobowiązana do jego zapłaty (natomiast z dniem 1 stycznia 2007 r. przepis ten znalazł swoje odzwierciedlenie w treści art. 203 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia

28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r.).

Analizując wskazany przepis art. 21 ust. 1 lit. d) VI Dyrektywy poprzez pryzmat zapadłych orzeczeń TSWE należy zwrócić uwagę na podkreślany jego cel. Otóż zdaniem TSWE celem tego przepisu jest zapewnienie dokładnego poboru podatku i uniknięcie oszustwa (por. pkt 20 wyrok TSWE z dnia 17 września 1997 r. w sprawie

C-141/96 Finanzamt Osnabrück-Land przeciwko Bernhard Langhorst (Niemcy); przepis ten ma na celu wyeliminowanie ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych w związku z niepoprawnymi lub fikcyjnymi fakturami (por. pkt 41 wyrok TSWE z dnia

15 października 2002 r. w sprawie C-427/98 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec). O wyeliminowaniu ryzyka jakiegokolwiek obniżenia wpływów

z tytułu podatków, zgodnie z zasadą neutralności VAT, wspominał również TSWE

w wyroku z dnia 19 września 2000 r. sprawa C-454/98 Schmeink & Cofreth AG & Co. KG przeciwko Finanzamt Borken (Niemcy) (pkt 57). Tezę tę TSWE powtórzył również

w wyroku z dnia 6 listopada 2003 r. w sprawach połączonych C-78/02, C-79/02

i C-80/02 Karageorgou, Petrova i Vlachos przeciwko Elliniko Dimosio (Grecja), (pkt 50). Jednocześnie w wyroku z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie C-342/87 Genius Holding przeciwko Staatssecretaris van Financiën (Holandia) (pkt 13 -15 i 17) TSWE wskazał, że "zgodnie z art. 17 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy podatnik może korzystać z prawa do odliczenia VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który na mocy art. 21 ust. 1 lit. c) VI Dyrektywy jest należny wyłącznie z tego względu, iż został wykazany na fakturze. Zdaniem TSWE taką interpretację art. 17 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy potwierdzają inne przepisy VI Dyrektywy m.in. art. 18 ust. 1 lit. a), zgodnie z którym w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik zobowiązany jest w odniesieniu do odliczeń na podstawie art. 17 ust. 2 lit. a) posiadać fakturę wystawioną zgodnie z art. 22 ust. 3 lit. b), który wymaga, aby ta zawierała odrębnie cenę bez VAT

i podatek odpowiadający dla każdej odrębnej stawki, jak również – w danym wypadku – zwolnienie. Zgodnie z tymi przepisami wskazanie podatku odpowiadającego dostawom towarów lub świadczeniom usług stanowi element faktury, od którego uzależnione jest prawo do odliczenia. Z powyższego wynika, że prawo to jest wykluczone dla podatku, który nie odpowiada określonej transakcji, albo dlatego, iż podatek ten jest wyższy od podatku ustawowo należnego albo dlatego, że transakcja nie podlega VAT. "

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że określenie zobowiązania na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w pełni zasługuje na aprobatę jako odpowiadające prawu. Powyższe jest konsekwencją wystawienia faktury sprzedaży maszyny S. z wykazanym podatkiem od towarów i usług na rzecz EFL, gdy skarżąca Spółka jej nie nabyła, co szczegółowo oceniono w pkt III niniejszego uzasadnienia.

V. Odnośnie zarzutu dotyczącego przedawnienia zobowiązania podatkowego należy stwierdzić, że jest on niezasadny. Podnieść należy, że decyzja organu I instancji została wydana [...]., natomiast organu odwoławczego [...].

W przedmiotowej sprawie określenie zobowiązania podatkowego dotyczy podatku od towarów i usług za październik 2006r. W tym miejscu wypada podać, że na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej "Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku." Stosownie natomiast do § 4 tego artykułu "Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny." Podkreślić należy, że w zaskarżonej decyzji brak wprawdzie odniesienia się do tego zagadnienia (zostało ono zawarte w odpowiedzi na skargę), niemniej jednak materiał dowodowy znajdujący się w aktach administracyjnych pozwala na odniesienie się do tego zarzutu i dokonanie oceny zaskarżonej decyzji. Jak wyjaśnił Naczelnik Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia [...]. Spółka złożyła korektę deklaracji VAT-7 za miesiąc październik 2006r. W związku z tym, że zwiększona kwota zadeklarowana nie została uiszczona, w dniu

[...]. został wystawiony tytuł wykonawczy. Zajęcie rachunku bankowego nastąpiło w dniu [...]. Dokumenty te zostały doręczone Spółce w dniu

[...]. (akta adm. tom [...]k. nr [...]), a zatem stronie są znane.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2006r. został przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego w 2007r. Nie ma znaczenia dla sprawy okoliczność, że środek egzekucyjny z 2007r. nie dotyczył zobowiązania podatkowego w wysokości określonej aktualnie przez organ, lecz

w kwocie niższej. Istotne jest, że środek ten zastosowano w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2006r. Ta okoliczność spowodowała bowiem już wówczas przerwanie biegu terminu przedawnienia za ten konkretny okres rozliczeniowy. W konsekwencji powyższego organ odwoławczy był uprawniony do wydania decyzji w lutym 2012r., bowiem termin 5-letni biegł na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny w sierpniu 2007r.

W zakresie zatem zarzutów dotyczących wadliwego doręczenia postanowienia

w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności podnieść należy, że w tej sytuacji nie ma ono znaczenia dla oceny zaskarżonej decyzji.

VI. Zdaniem Sądu materiał dowodowy sprawy został zebrany i rozpatrzony stosownie do dyspozycji art. 121, art., 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej

w związku z art. 191 tej ustawy. Zebrany materiał dowodowy jest zupełny. Stosownie do zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 O.p. organ ocenia środki dowodowe we wzajemnym powiązaniu, wpływie udowodnienia jednej okoliczności na drugą, z uwzględnieniem zasad doświadczenia życiowego i reguł logicznego wnioskowania. Uzasadnienie wydanej w sprawie decyzji świadczy, że organ podatkowy drugiej instancji wypełnił w sposób należyty przesłanki wynikając z art. 191 powyższej ustawy. Wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dano wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności.

Decyzję wydaną w rozpoznawanej sprawie oparto również na analizie i ocenach całego materiału dowodowego sprawy. Wskazano też podstawę faktyczną i prawną,

z uwzględnieniem dyspozycji art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 O.p.

Na marginesie zauważyć należy, że wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2010r. sygn. akt I SA/Bd 1/10 WSA w Bydgoszczy oddalił skargę na decyzję w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006r. (spór dotyczył m. in. Kosztów uzyskania przychodów w zakresie maszyny H.), a wniesiona od niego skarga kasacyjna została oddalona wyrokiem NSA z dnia 28 lutego 2012r. sygn. akt II FSK 1677/10.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art.151 p.p.s.a. orzeczono jak sentencji.