Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 717/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2017-01-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek od towarów i usług
Podatek akcyzowy
Opłaty administracyjne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 2009 nr 324 poz 23 art. 41
law: Rozporządzenie Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (wersja ujednolicona).
article: art. 56 ust. 1, ust. 5 i ust. 6
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 10 ust. 2
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski ( sprawozdawca ) sędzia WSA Ewa Osipuk Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 stycznia 2017r. sprawy ze skargi L. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie jest decyzja z dnia "[...]", którą Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania L.D., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego i określenia kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej.

Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynika, że przekraczając w okresie od 1 do 31 maja 2015 r., łącznie 10 razy granicę Unii Europejskiej na przejściu granicznym w G., L.D. dokonał zgłoszenia celnego przywozu łącznie 800 l benzyny w zbiorniku samochodu osobowego marki "[...]" o numerze rejestracyjnym "[...]". Weryfikując dane z systemu informatycznego odpraw celnych, organ stwierdził, że skarżący dokonywał przywozów paliwa z dużą częstotliwością, przekraczającą zwykłe potrzeby kierowcy. W ocenie organu, wwiezione na obszar celny Unii w ww. okresie paliwo nie było objęte zwolnieniem z należności przywozowych na podstawie art. 41 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10 grudnia 2009 r.), co skutkowało określeniem wymienionych na wstępie należności celnych i podatkowych na łączną sumę 2.216 zł.

Podtrzymując to stanowisko w związku z wniesionym przez stronę odwołaniem, Dyrektor Izby Celnej wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na zasadę powszechności należności przywozowych, która wyraża się w tym, iż od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Unii wymagane są należności przywozowe, natomiast zwolnienie z tych należności stanowi wyjątek, który musi wynikać z przepisów prawa celnego. Zwolnienie takie przewiduje m.in. art. 41 ww. rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r., zgodnie z którym towary znajdujące się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państw trzecich są zwolnione z należności celnych przywozowych, jeżeli przywożone towary są zwolnione z podatku od wartości dodanej (VAT) na mocy przepisów prawa krajowego przyjętych zgodnie z przepisami Dyrektywy Rady 2007/74/UE z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz. Urz. UE L 346 z dnia 29 grudnia 2007 r.). Z kolei zaś, w art. 56 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwolnienie od podatku od towarów i usług zostało uzależnione od tego, by przywóz towarów znajdujących się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państwa trzeciego nie miał charakteru handlowego, zaś za przywóz o charakterze niehandlowym uważa się przywóz spełniający następujące warunki:

1) odbywa się okazjonalnie;

2) obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty.

Organ odwoławczy wskazał na treść art. 56 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku dowolnego pojazdu samochodowego, paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku oraz ilość paliwa nie przekraczająca 10 litrów w przenośnym kanistrze stanowi część bagażu osobistego podróżnego.

Powołał też art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zgodnie z którym obowiązek podatkowy z tytułu importu wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego.

Wskazał ponadto na art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., który definiuje towary pozbawione charakteru handlowego jako towary, których objęcie daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących, bądź które są wyraźnie przeznaczone na upominki.

Definiując natomiast pojęcie okazjonalności, organ odwołał się do znaczenia słownikowego, przyjmując, że przywóz odbywający się okazjonalnie oznacza, że przywozy nie odbywają się w sposób ciągły, czy częsty, a sporadycznie, niesystematycznie, przy okazji podróży. Zaznaczył, że nie bez znaczenia jest również cel regulacji dotyczących zwolnień celnym stosowanych wobec paliw przewożonych w standardowych zbiornikach pojazdów, o których mowa w rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1186/2009. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w pkt 36 wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-250/11, w przypadku rozporządzenia dotyczącego zwolnień celnych zadaniem tej regulacji jest po pierwsze ułatwienie jednostkom przekraczania granic zewnętrznych Unii Europejskiej, a po drugie uproszczeniu kontroli celnych i podatkowych dokonywanych przez właściwe organy. Systematyczne sprawdzanie zawartości zbiorników wszystkich pojazdów drogowych wjeżdżających codziennie na terytorium Unii byłoby zadaniem praktycznie niemożliwym, a w każdym razie nieproporcjonalnym pod względem kosztów i utrudnień dla podróżnych w stosunku do kwot należności celnych przywozowych i podatku VAT, jakie mogłoby to przynieść. Odwołując się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 4 czerwca 2002 r. o sygn. C-99/00, organ wskazał też, że powinno się uwzględniać rodzaj importowanego dobra, jego ilość, częstotliwość, z jaką towar był sprowadzany, a także styl życia i zwyczaje podróżującego oraz jego środowiska rodzinnego.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że możliwe jest dokonanie oceny charakteru towaru na podstawie analizy danych systemu informatycznego, w którym ewidencjonowane są zgłoszenia celne. Opierając się na raporcie wygenerowanym z systemu odpraw celnych osobowych, organ uznał, że strona przekraczała regularnie granicę Państwa, zgłaszając w maju 2015 r. przywóz paliwa w ilości 800 l paliwa.

Skarżący nie przedstawił przy tym dowodów, które potwierdzałyby zużywanie paliwa w takiej ilości. Z jego wyjaśnień wynikało bowiem, że do Federacji Rosyjskiej wyjeżdża w celu zakupu paliwa, papierosów, wódki, węgla w celu zaoszczędzenia pieniędzy. Po przekroczeniu przejścia granicznego jedzie na stację paliw oddaloną o ok. 10 km od granicy. Po zatankowaniu wraca na przejście graniczne, nabywa w sklepie bezcłowym papierosy oraz alkohol i wraca do kraju. Trasa w obie strony wnosi 110 km. Przywiezione paliwo zużywa na codzienne pokonywanie trasy 70 km do miejsca zatrudnienia, wyjazdy 3 – 4 razy w tygodniu na basen do S. (30 km w jedną stronę), wyjazdy z dzieckiem do ortodonty do W. (85 km w jedną stronę) i 2 razy w tygodniu na treningi do O., a także na podróże do rodziców. Ponadto w ramach nadzoru 2 razy w tygodniu na działkę do znajomego oddaloną od miejsca zamieszkania o 25 km. Ponadto w piśmie z dnia 24 lutego 2016 r. skarżący podał, że 2 – 3 razy w miesiącu odwiedza znajomego spod W. (520 km w obie strony).

Zdaniem organu, przywóz paliwa nie mógł mieć charakteru okazjonalnego z uwagi na cel podróży, którym był zakup paliwa i innych towarów akcyzowych oraz systematyczność ich przywozu (wyrok NSA z dnia 30 marca 2016 r., sygn. akt I GSK 919/14). Ponadto organ jako niewiarygodne ocenił wyjaśnienia strony dotyczące pokonywanych tras z uwagi na to, że wskazała ona, że pokonuje miesięcznie ok. 3.000 – 3.500 km, a następnie podała destynacje, z których wynika, że przejeżdża miesięcznie ok. 4.525 km, zaś z uwzględnieniem wyjazdów pod W. – ok. 6.085 km.

Zgodnie zaś z danymi Głównego Urzędu Statystycznego, średnie miesięczne zużycie benzyny przez pojazd w Polsce wynosi 68 I. Zestawiając te dane z ilością paliwa przywiezionego przez skarżącego, organ stwierdził, że ilość przywiezionego paliwa przekracza 11 – krotnie potrzeby statystycznego kierowcy. Również przy założeniu, że paliwo kupowane było w Federacji Rosyjskiej w ilości 40 – 50 l, jak twierdził skarżący, to i tak przywóz 400 – 500 l miesięcznie przekraczałby wskazaną wyżej normę. Dane te również pozostają w sprzeczności z wyjaśnieniami dotyczącymi tras przejazdu samochodu, gdyż na pokonanie 6.085 km, przy średnim zużyciu paliwa na poziomie ok. 11 l/100 km, pojazd musiałby zużyć 700 l paliwa. Powyższe rozbieżności w wyjaśnieniach strony spowodowały, że organ odmówił im wiarygodności.

Ponadto organ wskazał, że analiza danych zawartych w systemie SOC-O wykazała, że skarżący ww. pojazdem jeździł do Rosji regularnie przez cały 2015 r., przywożąc każdorazowo paliwo oraz alkohol i papierosy. W 2015 r. łącznie przywiózł 8.880 I paliwa, 159 I alkoholu i 6.400 szt. papierosów. W tym samym okresie od kwietnia do końca 2015 r. samochodem o nr rej. "[...]" za granicę wyjeżdżała również jego żona M.D., przywożąc 5.705 I paliwa, 100,5 I alkoholu i 4.080 szt. papierosów. W 2015 r. małżonkowie przekroczyli granicę z Federacją Rosyjską 262 razy i przywieźli łącznie 14.585 I paliwa, 259,5 I alkoholi i 10.480 szt. papierosów. Każde z małżonków wyjeżdżało za granicę od 8 do 10 razy w miesiącu, na zmianę, średnio co 3 dni. W ocenie organu, również dwugodzinny czas pobytu za granicą świadczy o nastawieniu wyłącznie na dokonanie zakupów tańszych rosyjskich towarów akcyzowych. Ponadto skarżący nabywał za granicą towary akcyzowe również w 2014 r., przekraczając granicę 75 razy i przywożąc ogółem 6.135 I benzyny, 75 I alkoholu i 3.000 szt. papierosów. Biorąc powyższe pod uwagę, organ stwierdził, że skarżący uczynił sobie stałe źródło dochodu z regularnego przywozu wyrobów akcyzowych.

Dodatkowo organ podniósł, że pojazd został wyposażony w instalację gazową, przy czym ceny gazu LPG były w okresie objętym postępowaniem niższe od cen benzyny, co przemawiało za tym, że nieopłacalne byłby przywóz z Federacji Rosyjskiej benzyny zamiast gazu, gdyby miała służyć jedynie do napędu tego pojazdu. Odmówił wiarygodności twierdzeniom strony, że zbiornik gazu był niesprawny. Pojazd przeszedł bowiem pozytywnie badania techniczne w dniach 15 października 2014 r. i 13 października 2015 r. Organ odwoławczy nie uwzględnił ponadto twierdzeń strony o uszkodzenia licznika przebiegu kilometrów. Wskazał, że o ile w przypadku deklaracji ilości paliwa podczas przekraczania granicy możliwe jest przeprowadzenie tzw. kontroli fizycznej polegającej na przepompowaniu paliwa, o tyle weryfikacja stanu drogomierza nie jest możliwa. Sprawność liczników kilometrów nie jest przedmiotem badań technicznych pojazdów, a organ celny nie ma możliwości sprawowania dozoru zapewniającego brak ingerencji co do ich wskazań przez właścicieli pojazdów. Nagminnie stwierdza się przypadki niesprawności liczników przebiegu pojazdów, odłączania ich lub uszkadzania.

Odwołując się do rejestrów prowadzonych przez uprawnionych diagnostów zatrudnionych w stacjach kontroli pojazdów, organ zwrócił uwagę, że według stanu licznika w pojeździe o numerze rejestracyjnym "[...]" skarżący w okresie od 15 października 2014 r. do 13 października 2015 r. przejechał 13.794 km, tj. miesięcznie 1.149 km. Zatem przy zużyciu paliwa na poziomie ok. 11l/100 km potrzebował w ciągu 2015 r. jedynie ok. 1.517 I paliwa. Ponadto w odniesieniu do paliwa przywiezionego w kanistrze skarżący wyjaśnił, że było przelewane do kosiarki, skutera, piły, a także oddawane szwagrowi, a zatem zostało zużyte niezgodnie warunkami zwolnienia.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, przedstawione w decyzji stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie (sprawy o sygn. akt I SA/Ol 813/13, I SA/Ol 739/13, I SA/Ol 336/14, sygn. akt. I SA/Ol 388/15), oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I GSK 335/14 oraz sygn. akt I GSK 607/14). Wskazano też, że rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1931/2006 z dnia 20 grudnia 2006 r. ustanawiające przepisy dotyczące małego ruchu granicznego na zewnętrznych granicach lądowych państw członkowskich i zmieniających postanowienia Konwencji z Schengen (Dz. Urz. UE L 2006 Nr 405, str. 1) definiuje mały ruch graniczny, jako regularne przekraczanie zewnętrznej granicy lądowej przez osoby zamieszkujące strefę przygraniczną w celu pobytu w strefie przygranicznej, na przykład ze względów społecznych, kulturalnych lub uzasadnionych powodów ekonomicznych lub ze względów rodzinnych, przez okres nieprzekraczający limitów czasu ustanowionych w tym rozporządzeniu. Analiza danych dotyczących rodzaju i ilości towarów, częstotliwości, systematyczności i powtarzalności przywozów, obejmująca dłuższy okres, w powiązaniu z sytuacją ogólną, stylem życia podróżnego i jego rodziny oraz indywidualnego zapotrzebowania, pozwoliła na dokonanie prawidłowej oceny charakteru przywozów. Podróżni przekraczający granicę powinni mieć świadomość, że jeśli uda im się skorzystać doraźnie ze zwolnień w sposób nieuprawniony, to i tak w dłuższym okresie kontrole ujawnią niezasadność skorzystania z tych zwolnień. Organ II instancji dodał, że w ciągu doby na drogowych przejściach granicznych jemu właściwych dokonywanych jest kilka tysięcy odpraw w ruchu osobowym, a niemalże wszyscy podróżni na wjeździe do RP deklarują pełne zbiorniki paliwa. Trudno przyjąć, aby organ prowadził codziennie kilka tysięcy operacji polegających na tropieniu podróżnych. Stąd w przepisach celnych i podatkowych zdefiniowano, kiedy towary mają charakter niehandlowy, aby można było dokonać ich oceny bez konieczności prowadzenia działań operacyjnych. Przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie wykazało, że ilość i częstotliwość przywozu paliwa, z uwzględnieniem jej stylu życia, w tym możliwości spożytkowania zaimportowanego paliwa na potrzeby własne, wskazuje na jego handlowy charakter.

Organ dodał, że to na zgłaszającym spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących zgłaszanego towaru. Dane zawarte w zgłoszeniu celnym, przyjętym przez organ celny po jego weryfikacji lub bez jej przeprowadzenia, są co do zasady wiążące zarówno dla zgłaszającego, jak i dla organu celnego, wobec czego skutki nieprawidłowego zadeklarowania danych obciążają zgłaszającego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, podnosząc zarzut naruszenia art. 121 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz art. 63 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r. ze zm.), dalej jako: "WKC".

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że według interpretacji organów przewóz ma charakter okazjonalny, gdy odbywa się przy okazji podróży, a więc rzadko i sporadycznie". Organy nie respektują tym samym zasady wyrażonej w art. 41 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, że każdy przypadek naruszenia okazjonalności należy oceniać indywidualnie. Ponadto skarżący podniósł, że celem zawartej w dniu 14 grudnia 2011 r. umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej o zasadach małego ruchu granicznego było wspieranie rozwoju kontaktów pomiędzy mieszkańcami sfery przygranicznej poprzez wprowadzenie ułatwień we wzajemnych podróżach. W umowie nie określono żadnych obostrzeń dotyczących liczby przejazdów przez granicę. Wręcz przeciwnie, posiadanie zezwolenia uprawnia do wielokrotnego wyjazdu i wjazdu w strefie przygranicznej. Z tego też względu, zdaniem strony, organ celny w sposób nieprawidłowy zinterpretował pojęcia "okazjonalności" wjazdu. W ocenie organu, rozporządzenie (WE) nr 1931/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. ustanawiające przepisy dotyczące małego ruchu granicznego na zewnętrznych granicach lądowych państw członkowskich i zmieniające postanowienia z Schengen, nie wpływa na przepisy prawa wspólnotowego i krajowego odnoszące się do spraw celnych i podatkowych. Jednakże z literalnego brzmienia art. 2 tego rozporządzenia wynika jednoznacznie, że przepisy rozporządzenia wiążą organy celne w zakresie dotyczącym obywateli Unii Europejskiej. Jak stanowi art. 4 rozporządzenia, mieszkańcy strefy przygranicznej mogą przekraczać zewnętrzną granicę lądową sąsiadującego państwa członkowskiego w ramach zasad małego ruchu granicznego. W wyroku z dnia 21 marca 2013 r. (sygn. akt C- 254/11), Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że posiadacz zezwolenia na przekraczanie granicy w ramach małego ruchu granicznego powinien móc - w granicach przepisanych w tym rozporządzeniu i w umowie dwustronnej zawartej w celu jego wykonania między państwami, którego jest obywatelem a sąsiadującego państwem członkowskim – swobodne przemieszczać się w strefie przygranicznej. Organy celne muszą prezentować każdorazowo indywidualne podejście, analizując w każdym indywidualnym przypadku, czy mają do czynienia z towarami o przeznaczaniu handlowym czy też nie, biorąc pod uwagę styl życia i zwyczaje każdego z podróżnych, zaś rodzaj i ilość przewożonych towarów są tylko jedną ze wskazówek, jakie organy celne winny wziąć pod uwagę. Instrukcje przygotowane przez organ celny, wskazujące pułapy, poniżej których podróżny nie musi przestawiać innych dowodów, nie mogą być ukrytą metodą wprowadzania domniemania dowodu handlowego przeznaczenia towarów.

W ocenie skarżącego, organ II instancji nie dokonał głębszej analizy stanu faktycznego odnoszącego się do zasad funkcjonowania Systemu Odpraw Celnych Osobowych. Nie rozważył zarzutu, iż dane wpisane do tego systemu przez urzędnika celnego nie podlegają weryfikacji zgłaszającego. Z treści ewidencji SOC-O nie wynika, aby skarżący deklarował jakąkolwiek ilość wwożonego paliwa na teren RP, a jedynie ile razy dokonywał przekroczeń granicy. Skarżący dodał, że w czasie przesłuchania przez organ wyraźnie wskazał, że deklarował różne ilości paliwa i nie wjeżdżał na teren Federacji Rosyjskiej jedynie w celu zakupu paliwa. Na jego korzyść powinna zostać rozstrzygnięta kwestia, iż nie mógł on wjeżdżał na teren Rosji na tzw. pustym baku, co by wynikało z zestawienia dokonanego przez organ. Ponadto nie zawsze dokonywał zakupu paliwa na terenie Federacji Rosyjskiej, czasem tylko dotankowywał część zbiornika. Zatem błędne było ustalenie, że zawsze, za każdym wjazdem, wwoził 80 litrów paliwa. Organy celne nie prowadziły ewidencji ilości paliwa wywożonego w zbiorniku pojazdu. Posłużyły się jedynie zestawieniem SOC–O, na którego treść skarżący nie miał wpływu ani też nigdy nie akceptował jego danych, a o jego istnieniu dowiedział się dopiero na kanwie niniejszej sprawy.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2014 r. poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. 2016 r., poz. 718 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a.", z zastrzeżeniem wyjątku nieznajdującego zastosowania w niniejszej sprawie, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji według wyżej wymienionych kryteriów, Sąd stwierdził, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zastosowania zwolnienia od należności celnych i podatkowych wielokrotnie wwożonego w 2015r. z Rosji na obszar Polski (a w konsekwencji na obszar Unii Europejskiej), paliwa silnikowego do napędu pojazdów prywatnych oraz podmiotowego zakresu obciążenia należnościami przywozowymi.

Wyjaśnienia na wstępie wymaga, że generalną zasadą ustanowioną w przepisach prawa celnego jest zasada powszechności należności przywozowych, zgodnie z którą, od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty, wymagane są należności przywozowe. Zwolnienie z tych należności stanowi wyjątek, który musi wprost wynikać z przepisów prawa. Podstawowym aktem prawnym ustanawiającym zwolnienia celne jest rozporządzenie Rady (EWG) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10.12. 2009 r.). Możliwość skorzystania ze zwolnień celnych w przypadku importu paliwa została zaś uregulowana w art. 41 i art. 107-110 tego rozporządzenia.

Podobnie możliwość skorzystania ze zwolnień podatkowych, jako sytuacja wyjątkowa, została szczegółowo uregulowana w art. 35 ustawy z dnia 16 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.) oraz w art. 56 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływanej także jako ustawa o VAT).

Kwestie powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług w związku z importem towarów uregulowane w powołanych przez organy celno-podatkowe przepisach ustaw podatkowych skorelowane są z obowiązkami nałożonymi przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz przepisami unijnych aktów wykonawczych. Trzeba tu wskazać, że w myśl art. 17 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami tego podatku są między innymi osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Natomiast w myśl art. 13 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym "podatnikiem jest również podmiot nie będący importerem, jeżeli ciąży na nim obowiązek uiszczenia cła". Z powyższego wynika, że w odniesieniu do towarów akcyzowych wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty, podatnikami podatku akcyzowego (i opłaty paliwowej) oraz podatku VAT są te podmioty, które zostaną uznane za dłużników należności celnych według przepisów WKC.

Analiza systemowa aktów prawnych jasno wskazuje, że istnieje korelacja pomiędzy uregulowaniami zawartymi w art. 41, art. 107 i art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, a przepisami art. 56 ust. 5 (z zastrzeżeniem art. 77) i ust. 6 ustawy o VAT i przepisami art. 35 ust.1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy te ustalają zasady i warunki zwolnienia od należności publicznoprawnych paliw importowanych w standardowych zbiornikach pojazdów silnikowych, przy ich rozróżnieniu, jako używanych do celów transportu (działalności) oraz prywatnych. Przez towary pozbawione charakteru handlowego, przeznaczone dla celów prywatnych należy rozumieć towary, kiedy objęcie ich daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego osób je przewożących bądź też, które są wyraźnie przeznaczone na upominki (art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny).

W przypadku pojazdów prywatnych zwolnienie obwarowane jest przesłanką okazjonalnego charakteru przywozu paliwa, a poza tym ustalone są takie same warunki, określone odpowiednio: w art. 110 ust.1 rozporządzenia nr 1186/2009, art. 33 ust. 5 w związku z art. 35 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, a także art. 77 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Na mocy tych przepisów paliwo zwolnione z należności celnych i podatkowych nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia.

Naruszenie chociażby jednego z wymienionych zakazów powoduje skutki wskazane odpowiednio w art. 110 ust. 2 rozporządzenia nr 1186/2009, w art. 33 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym i w art. 77 ust. 4 ustawy o VAT, tj. obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych i podatkowych według wartości celnej towarów i stawek obowiązujących w dniu naruszenia.

Niewątpliwie towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty, zwolnione od należności celnych przywozowych pod określonymi warunkami podlegają dozorowi celnemu. Zgodnie z art. 4 pkt 13 WKC, przez "dozór celny" należy rozumieć ogólne działania prowadzone przez organy celne w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz, w razie potrzeby, innych przepisów mających zastosowanie do towarów znajdujących się pod dozorem celnym. Art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009 wprost stanowi, iż "W przypadku, gdy niniejsze rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione". Oznacza to, że organy celne są uprawnione i zobowiązane do kontroli przestrzegania warunków zwolnienia z należności przywozowych paliw wprowadzonych na obszar Wspólnoty w standardowych zbiornikach pojazdów prywatnych.

Zasadnie organy celne, powołując przepisy prawa unijnego i krajowego, w szczególności zaś art. 56 ust 6 ustawy o VAT, zbadały w toku postępowania, czy w odniesieniu do przywozu przez skarżącego w 2015 w okresie od 1 do 31 maja r. łącznie 800 l paliwa, spełniony został warunek okazjonalności przywozu. W ocenie Sądu, nie budzi zastrzeżeń dla oceny tej kwestii posłużenie się przez organy wykładnią językową i wskazanie, że okazjonalny określa się jako: "odnoszący się do określonej okazji - okoliczności, nieczęsto się zdarzający, spotykany, widywany rzadko, od czasu do czasu, sporadyczny".

Słusznie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że charakter niehandlowy mają przywozy sporadyczne, nie występujące w sposób ciągły. Ocena, czy przywóz ma charakter niehandlowy powinna być zaś dokonywana dla każdego przypadku indywidualnie z uwzględnieniem zwłaszcza ilości i charakteru przywozu, częstotliwości przywozu takich samych produktów przez danego podróżnego. Skarżący w toku postępowania nie uwiarygodnił przyczyn uzasadniających konieczność częstego przekraczania granicy, ani tak dużego zapotrzebowania na paliwo. Należy bowiem zauważyć, że skarżący w całym 2015 r. łącznie przywiózł 8.880 I paliwa, 159 I alkoholu i 6.400 szt. papierosów. W tym samym okresie od kwietnia do końca 2015 r. granicę Państwa przekraczała również jego żona, przywożąc 5.705 I paliwa, 100,5 I alkoholu i 4.080 szt. papierosów. Ponadto skarżący nabywał za granicą towary akcyzowe również w 2014 r., przekraczając granicę 75 razy i przywożąc ogółem 6.135 I benzyny, 75 I alkoholu i 3.000 szt. papierosów. Ilość paliwa wprowadzona przez skarżącego w maju 2015 r. przekroczyła 11 – krotnie zapotrzebowanie na paliwo statystycznego kierowcy według danych Głównego Urzędu Statystycznego. Prawidłowo organ wskazał również, że dwugodzinny czas pobytu za granicą świadczył o wyłącznym zamiarze zakupu tańszych rosyjskich towarów akcyzowych i potwierdzał, że głównym celem wyjazdów był zakup paliwa, a nie cele turystyczne. Trafnie też podniósł, że pojazd został wyposażony w instalację gazową, przy czym z uwagi na to, że ceny gazu LPG były w okresie objętym postępowaniem niższe od cen benzyny, nieopłacalny byłby przywóz z Federacji Rosyjskiej benzyny zamiast gazu, gdyby miała służyć jedynie do napędu tego pojazdu. W zgromadzonym materiale dowodowym nie ma jakiegokolwiek dokumentu urzędowego z którego wynikałoby, że w roku 2015 instalacja LPG była uszkodzona i niezdatna do użytku.

Wbrew zarzutom zawartym w skardze organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób szczegółowy jak również metodologicznie poprawny dokonał analizy i oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Dyrektor Izby Celnej wnikliwie wyjaśnił, dlaczego nie dał wiary wyjaśnieniom skarżącego odnośnie wykorzystania przez niego paliwa na terenie kraju i dlaczego stwierdził, że wyjaśnienia są niespójne.

Godzi się zauważyć, że zgodnie z art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, w przypadku, gdy rozporządzenie to określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione. Osoba zainteresowana może zatem skutecznie wykazać, że nawet przy znacznej częstotliwości wprowadzania paliwa na obszar Unii, istniały uzasadnione powody natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia takiej zwiększonej częstotliwości. Jeśli tego nie czyni, ograniczając się do niczym nie popartego oświadczenia, nie może oczekiwać, że jej argumenty zostaną uwzględnione. Należy podkreślić, że w sprawach obowiązków określonych przepisami prawa celnego oraz prawa podatkowego, zakres postępowania celnego i podatkowego prowadzonego według reguł i zasad określonych przepisami zawartymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej determinowany jest normami prawa materialnego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, organy celno-podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mających w sprawie zastosowanie. Do organów należy rozważenie, jakie dowody będą konieczne dla ustalenia owych istotnych faktów, a następnie przeprowadzenie tych dowodów z urzędu, a także na wniosek strony.

Z akt niniejszej sprawy wynika, że organy z urzędu dysponowały danymi dotyczącymi osoby podróżującej, jak również informacjami co do dat przekraczania granicy UE, deklarowanej ilości i rodzaju paliwa wwiezionego na obszar celny Wspólnoty. Nie budzą też wątpliwości dalsze ustalenia poczynione w toku postępowania, jako logicznie wynikające ze zgromadzonych dowodów. Analiza częstotliwości przekraczania przez stronę granicy Unii Europejskiej w maju 2015 r., zdaniem Sądu, w pełni uzasadnia zakwalifikowanie spornych przywozów, jako mających charakter handlowy, a nie okazjonalny, w rozumieniu powołanego przez organy art. 56 ust. 1 ustawy o VAT. Wywody skarżącego, iż to na organie celnym ciąży obowiązek wykazania, że paliwo nie zostało użyte przez niego do celów osobistych, nie zasługują na uwzględnienie. Jak już wskazano, zgodnie z art. 126 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009, w przypadku, gdy rozporządzenie to określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione. To osoba zainteresowana powinna zatem skutecznie wykazać, że w związku ze znaczną częstotliwością wprowadzania paliwa na obszar Unii, istniały uzasadnione powody natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia takiej zwiększonej częstotliwości.

Trafnie organ odwoławczy zwrócił uwagę, że to na zgłaszającym spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących towaru. Dane zawarte w zgłoszeniu celnym, przyjętym przez organ celny po jego weryfikacji lub bez jej przeprowadzenia, są co do zasady wiążące, a skutki nieprawidłowego zadeklarowania tych danych obciążają zgłaszającego. Zauważenia wymaga również, że do momentu wszczęcia postepowania w niniejszej sprawie strona nie podejmowała próby unieważnienia danych zawartych w zgłoszeniach.

Należy jeszcze raz podkreślić, że istotą rozstrzygnięcia w sprawie jest ustalenie przez organy, iż dokonywany przez stronę przywóz paliwa znajdującego się w zbiorniku pojazdu nie odbywał się okazjonalnie. Ustaleń tych skarżący nie podważył. Nie uwiarygodnił też, że było to paliwo na użytek własny. Ograniczenie się strony do oświadczenia, iż paliwo zostało wykorzystane do celów osobistych, w świetle innych okoliczności sprawy nie mogło być uznane za wystarczające. Przyjęcie przez organy, że przywóz ten miał charakter handlowy - wsparte m.in. wskazaniem danych statystycznych odnośnie średniego, miesięcznego zużycia paliwa przez przeciętnego kierowcę w Polsce - nie nosi więc znamion dowolności i nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Powyższe słusznie stanowiło podstawę do uznania przez organy, że w odniesieniu do paliwa wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty przez skarżącego powstał obowiązek zapłaty należności celno-podatkowych.

Zgromadzony w rozpatrywanej sprawie materiał dowodowy oraz jego ocena i w konsekwencji poczynione ustalenia faktyczne świadczą o tym, że organy podatkowe w pełni zastosowały reguły postępowania określone przepisami art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 127, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Na podstawie poczynionych ustaleń prawidłowo też zastosowały powołane w decyzjach przepisy prawa materialnego, zasadnie uznając, że paliwo będące przedmiotem postępowania nie może podlegać zwolnieniu od należności celnych przywozowych. W konsekwencji, w odniesieniu do paliwa przywiezionego z Rosji prawidłowo określiły też kwoty należności przywozowych.

Nie stwierdzając zatem, by zaskarżona decyzja naruszała prawo materialne bądź przepisy postępowania, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę oddalił.