Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 644/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2021-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 18, art. 33 §1 i §2, art. 34 §1-§4
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 7, 77 §1, art. 80, art. 124 §1 i §2, art. 138 §1 pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Górska Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło sędzia WSA Andrzej Brzuzy (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi D. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego (dalej jako: "Naczelnik US", "Organ egzekucyjny", "Organ I instancji") uznał zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej wniesiony przez D. S. (dalej jako: "Strona", "Skarżący") w części dotyczącej wygaśnięcia obowiązku w całości i w pozostałym zakresie zarzut oddalił.

Organ I instancji uznał, że przeprowadzone postępowanie nie wykazało podnoszonych przez Stronę zarzutów w postaci:

- nieistnienia obowiązku objętego tytułami wykonawczymi z [...] o nr [...], [...] (art. 33 §2 pkt 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Dz. U. z 2020 r. poz. 1427, ze. zm. - dalej jako: "ustawa egzekucyjna"), które to obejmowały zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące: marzec, wrzesień, październik, listopad oraz grudzień 2020 r. (dalej jako: "tytuły wykonawcze nr 226 i 230"),

- określenia obowiązku objętego wskazanymi tytułami wykonawczymi niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z PIT-4R (art. 33 §2 pkt 2 lit. b ustawy egzekucyjnej),

- braku doręczenia upomnienia (art. 33 §2 pkt 4 ustawy egzekucyjnej),

- braku wymagalności obowiązku (art. 33 §2 pkt 6 ustawy egzekucyjnej).

Za zasadny, w ocenie Organu egzekucyjnego, należało uznać jedynie zarzut wygaśnięcia obowiązku w całości (art. 33 §2 pkt 5 ustawy egzekucyjnej).

Ponadto, z przedstawionych tutejszemu Sądowi akt sprawy wynika, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło [...], wskutek zajęcia wierzytelności pieniężnej z rachunku bankowego dłużnika zajętej wierzytelności w [...] (dalej jako: "[...]"), którego dokonano zawiadomieniem z [...] Przedmiotowe zawiadomienie zostało doręczone Stronie wraz z odpisami tytułów wykonawczych nr 226 i 230.

Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako: "DIAS", "Organ II instancji", "Organ odwoławczy") postanowieniem z [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Organu I instancji w mocy.

Odnośnie do zarzutu nieistnienia obowiązku, DIAS wyjaśnił, że w rozumieniu art. 33 §2 pkt 1 ustawy egzekucyjnej pojęcie "nieistnienia obowiązku" oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał (np. z mocy prawa) albo nie wydano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono nieważność lub wygaśnięcie bądź też, gdy obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie, lecz przed rozpatrzeniem zarzutów (zob. wyrok WSA w Szczecinie z 26 marca 2020 r., sygn. akt II SA/Sz 13/20 - to oraz inne orzeczenia przywołane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej: https://orzeczenia.nsa.gov.pl.).

Jak wynika z uzasadnienia postanowienia DIAS, obowiązek podatkowy powstał z mocy prawa na podstawie przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, ze. zm. - dalej jako: "U.p.d.f."). Zatrudniając pracowników Strona była zobowiązana, jako płatnik, obliczyć i pobrać od podatnika podatek i wpłacić go we właściwym terminie organowi podatkowemu (art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa, Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm. - dalej jako: "O.p."). Obowiązek obliczenia i pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych wynika wprost z przepisu art. 31 U.p.d.f.

Zatem, wedle ustaleń Organu II instancji, postępowanie egzekucyjne toczyło się w oparciu o funkcjonującą w obrocie prawnym deklarację podatkową (PIT-4R). A tym samym dopóki istnieje deklaracja zobowiązująca do uiszczenia należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, nie sposób uznać, że egzekwowany obowiązek nie występuje.

Przechodząc do oceny zarzutu określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią zobowiązania wynikającego z dokumentu, Organ odwoławczy powołując się na wyroki sądów administracyjnych wyjaśnił, że w art. 33 §2 pkt 2 lit. b ustawy egzekucyjnej chodzi o rozbieżność między treścią obowiązku podaną w tytule wykonawczym a treścią obowiązku określonego w przepisie prawa albo w rozstrzygnięciu w sprawie indywidualnej lub w dokumencie stanowiącym podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. W tytułach wykonawczych nr 226 i 230 Wierzyciel, jako treść obowiązku podlegającego egzekucji, podał "podatek dochodowy od osób fizycznych", wskazując okresy, których dotyczą należności, tj.: za marzec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2020 r. Dokumentem stanowiącym podstawę dochodzenia obowiązku była deklaracja roczna o zaliczkach na podatek dochodowy za 2020 r. (PIT-4R), w której Skarżący rozliczył, jako płatnik, należne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych naliczone i pobrane od pracowników w 2020 r. Treść obowiązku podatkowego i okresy, których dotyczy, podane w tytułach wykonawczych, są zatem zgodne z treścią i okresami, podanymi w złożonym dokumencie PIT-4R za 2020 r.

DIAS stwierdził też, że w tytułach wykonawczych nr 226 i 230, jako podstawę prawną powstania obowiązku wskazano przepis art. 38 ust. 1 w zw. z art. 31 ustawy egzekucyjnej i przepis art. 30 O.p. które, stanowią samodzielną podstawę określenia egzekwowanego obowiązku. Zatem, w tym zakresie, w ocenie Organu odwoławczego, określono egzekwowany obowiązek zgodnie z jego treścią, wynikającą z przepisu prawa.

Odnośnie wysokości należności podlegającej egzekucji, Organ II instancji stwierdził zgodność kwot podanych w tytułach wykonawczych i w deklaracji rocznej (PIT-4R). Wpłacona kwota nie pokryła należnego podatku za wszystkie miesiące 2020 r. Powstała więc zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych, która do dnia wystawienia tytułów wykonawczych nie została uregulowana przez Stronę. Skoro zatem zaległości podatkowe wynikają ze złożonej deklaracji PIT-4R za 2020 r., to istniała zdaniem DIAS podstawa do wystawienia tytułów wykonawczych nr 226 i 230.

Odnosząc się do zarzutu zawyżenia odsetek za zwłokę w kwotach wynikających z tytułów wykonawczych i zawiadomienia o zajęciu, w którym Strona podniosła, że w treści tytułów wykonawczych nie uwzględniono przerw w naliczeniu odsetek, wynikających z art. 54 O.p., Organ odwoławczy zauważył, że zarzut ten zmierza do podważenia istnienia obowiązku ich zapłaty, zatem odpowiada zarzutowi określonemu w art. 33 §1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej (nieistnienia obowiązku). Po przeanalizowaniu deklaracji PIT-4R, DIAS uznał ten zarzut za niesłuszny.

Reasumując, Organ odwoławczy nie stwierdził, aby wystąpiły rozbieżności pomiędzy wysokością określonego w tytułach wykonawczych nr 226 i 230 obowiązku (kwotami zaległości), a wysokością należności wynikających ze złożonej deklaracji, natomiast rodzaj odsetek, stawka i daty, od których naliczane są odsetki za zwłokę, są prawidłowe.

Następnie Organ II instancji podniósł, że [...] Wierzyciel wystawił upomnienie nr [...], w którym podano zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w kwotach wynikających z deklaracji rocznej PIT-4R za 2020 r. oraz należne odsetki za zwłokę od kwot zaległości i koszty upomnienia. Upomnienie to zostało odebrane osobiście przez Stronę [...] Nie sposób więc zgodzić się z zarzutem braku doręczenia upomnienia.

W zakresie zarzutu braku wymagalności obowiązku z art. 33 §1 pkt 6 ustawy egzekucyjnej Organ odwoławczy zauważył, że podstawą tego zarzutu może być tylko taka sytuacja, kiedy nie nadszedł jeszcze czas (termin), aby Organ mógł żądać zapłaty nałożonego obowiązku. Sytuacje takie występują, gdy odroczony zostanie termin wykonania obowiązku podatkowego, należność pieniężna została rozłożona na raty lub wystąpiły inne przyczyny, np. wstrzymano wykonanie decyzji. Z przepisów prawa materialnego wynika, że z reguły każda z wymienionej sytuacji, związana jest z wydanym w danej sprawie orzeczeniem (decyzją). Z przedłożonego materiału nie wynika, aby wobec Strony orzeczenia takie były wydawane, a zarówno w zarzutach, jak i w zażaleniu Skarżący nie powołuje się na takie okoliczności. Zatem oceniając ten zarzut DIAS stwierdził, że jest on niezasadny i podlega oddaleniu.

Odnośnie zgłoszonego zarzutu wygaśnięcia obowiązku w całości lub w części, Organ II instancji wskazał, że sytuacje, w których zobowiązanie podatkowe wygasa wymienione są enumeratywnie w art. 59 §1 O.p. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części między innymi wskutek zapłaty. W dniu 22 kwietnia 2021 r. Strona spłaciła zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 767,44 zł (należność główna), odsetki za zwłokę w wysokości 22,80 zł oraz koszty upomnienia w wysokości 11,60 zł. Zatem w świetle powyższego, Organ odwoławczy zauważył, że zarzut wygaśnięcia obowiązku w całości jest zasadny.

DIAS za bezzasadne uznał również zarzuty zażalenia dotyczące naruszenia art. 7 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postepowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 poz. 256, ze zm. - dalej jako: "K.p.a."), art. 77 §1 K.p.a., art. 80 K.p.a. i art. 124 §1 i §2 K.p.a. w związku z art. 18 ustawy egzekucyjnej. W jego ocenie postępowanie Organu I instancji w sprawie zgłoszonych zarzutów zostało przeprowadzone prawidłowo i zgodnie z trybem określonym w art. 34 ustawy egzekucyjnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Olsztynie Strona wniosła o uchylenie postanowień Organów obu instancji w całości oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1) art. 138 §1 pkt 1 w związku z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 18 ustawy egzekucyjnej,

2) art. 34 §2 pkt 2 lit. b, §3 w zw. z art. 33 §1, §2 pkt 1, 2, 4 i 6 ustawy egzekucyjnej,

3) art. 7 K.p.a., art. 77 §1 K.p.a., art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 ustawy egzekucyjnej,

4) art. 124 §1 i §2 K.p.a. w zw. z art. 18 ustawy egzekucyjnej

- poprzez niewłaściwe ich zastosowanie.

W ocenie Skarżącego obowiązek zapłaty zobowiązań z tytułu PIT-4R objętych tytułami wykonawczymi nr 226 i 230 nie istnieje, ponieważ zostały one uregulowane.

Odpowiadając na skargę DIAS podtrzymał dotychczas prezentowane stanowisko w sprawie oraz wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 §2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137), Sąd kontroluje zaskarżone akty pod względem ich zgodności z prawem, przy czym nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, lecz granicami danej sprawy - art. 134 §1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U z 2019 r. poz. 2325, ze zm. - dalej jako: "P.p.s.a."). Sąd ma obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, biorąc pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, nawet jeżeli nie zostały podniesione w skardze.

Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 i art. 120 w związku z art. 133 §1 P.p.s.a. Zgodnie z tymi przepisami sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 §2 P.p.s.a.

Istota i płaszczyzna sporu sprowadza się do tego, czy zasadnie DIAS utrzymał w mocy postanowienie Organu I instancji, na mocy którego uznał on zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej wniesiony przez Stronę w części dotyczącej wygaśnięcia obowiązku w całości a w pozostałym zakresie zarzut oddalił.

Zgodnie art. 33 §1 i §2 ustawy egzekucyjnej zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest:

1) nieistnienie obowiązku;

2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:

a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,

b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1,

c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;

3) błąd co do zobowiązanego;

4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;

5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;

6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:

a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,

b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,

c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

Według art. 34 §1-4 ustawy egzekucyjnej organ egzekucyjny niezwłocznie przekazuje wierzycielowi zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej. Wierzyciel wydaje postanowienie, w którym:

1) oddala zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej;

2) uznaje zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej:

a) w całości,

b) w części i w pozostałym zakresie oddala ten zarzut;

3) stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli:

a) zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym,

b) zobowiązany kwestionuje w całości albo w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługuje środek zaskarżenia.

Na postanowienie w sprawie zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej przysługuje zażalenie. Organ egzekucyjny po otrzymaniu zawiadomienia o wydaniu ostatecznego postanowienia o:

1) oddaleniu zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej albo stwierdzeniu jego niedopuszczalności - kontynuuje postępowanie egzekucyjne albo podejmuje zawieszone postępowanie egzekucyjne;

2) uznaniu zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, o którym mowa w art. 33 §2 pkt 6, jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku, niemająca charakteru trwałego, wystąpiła po wszczęciu egzekucji administracyjnej - zawiesza postępowanie egzekucyjne w całości albo w części;

3) uznaniu zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, o którym mowa w:

a) art. 33 §2 pkt 1-5,

b) art. 33 §2 pkt 6, jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku ma charakter trwały lub wystąpiła przed wszczęciem egzekucji administracyjnej

- umarza postępowanie egzekucyjne w całości albo w części.

Jak stanowi art. 18 ustawy egzekucyjnej jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego.

Przepis art. 7 K.p.a., art. 77 §1 K.p.a. i art. 80 K.p.a. mówi, że w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Jednocześnie art. 124 §1 i §2 K.p.a. stanowi, iż postanowienie powinno zawierać: oznaczenie organu administracji publicznej, datę jego wydania, oznaczenie strony lub stron albo innych osób biorących udział w postępowaniu, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, oraz podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do jego wydania. Postanowienie powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Przepis art. 138 §1 pkt 1 K.p.a. w zw. z art. 144 K.p.a. zaś stwierdza, że Organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję. W sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań.

Na wstępie należy zauważyć, że przedstawione w art. 33 §2 ustawy egzekucyjnej przesłanki mogące być podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej stanowią katalog zamknięty. Mogą to być zatem wyłącznie konkretne zdarzenia i okoliczności wymienione w tym przepisie. Tylko zarzuty prawidłowo zgłoszone, znajdujące oparcie w jednej z wymienionych przyczyn, podlegają rozpatrzeniu przez Wierzyciela w trybie określonym w art. 34 ustawy egzekucyjnej. Wniesienie zarzutów na postępowanie egzekucyjne stanowi uprawnienie Zobowiązanego, zaś zakres możliwych zarzutów został enumeratywnie wymieniony w art. 33 ustawy egzekucyjnej. Oznacza to, że Zobowiązany nie może w tym trybie skutecznie formułować zarzutów w kwestii wszelkich dostrzeżonych nieprawidłowości w działaniu Organu egzekucyjnego, czy Wierzyciela chyba, że poprzez nie - wskazuje na zaistnienie przesłanek enumeratywnie wymienionych ww. art. 33. Z unormowania tego wynika zatem, że zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są sformalizowanym środkiem prawnym. Oznacza to m.in., że ich podstawą mogą tylko i wyłącznie okoliczności wymienione we wspomnianym art. 33 §1 i 2 ustawy egzekucyjnej (zob. wyrok NSA z 2 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1469/10). Natomiast kontrola Sądu odnosi się do oceny wystąpienia okoliczności wymienionych w tym przepisie.

Zauważyć trzeba również, że dokumentem stanowiącym podstawę dochodzenia obowiązku w przedmiotowej sprawie była deklaracja roczna o zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2020 r. (PIT-4R) z 25 stycznia 2021 r. Na jej podstawie ustalono, że wpłacona przez Stronę kwota nie pokryła należnego podatku za miesiące: marzec, wrzesień, październik, listopad oraz grudzień 2020 r. Powstała więc zaległość w tym podatku. Mimo skierowanego do Skarżącego upomnienia z [...] (doręczonego [...]) przedmiotowa zaległość nie została uregulowana (k. 21, T. I i II akt w sprawie zarzutów i akt postępowania egzekucyjnego). Wierzyciel [...] wystawił w związku z tym dwa tytuły wykonawcze nr 226 i 230. Na mocy tych tytułów wszczęte zostało, w wyniku zajęcia zawiadomieniem z [...] wierzytelności pieniężnej z rachunku bankowego dłużnika w [...] - postępowanie egzekucyjne. Zważywszy na to, że spłata zaległości podatkowej nastąpiła 22 kwietnia 2021 r. (k. 23, T. I i II akt w sprawie zarzutów i akt postępowania egzekucyjnego), a zaległość ta do dnia wystawienia wspomnianych tytułów wykonawczych nie została przez Stronę uregulowana - za niezasadny należy uznać zarzut nieistnienia obowiązku objętego tymi tytułami, a co za tym idzie naruszenia art. 34 §2 pkt 2 lit. b, §3 w zw. z art. 33 §1, §2 pkt 1 ustawy egzekucyjnej. Nie sposób zgodzić się bowiem ze stanowiskiem Strony, że zobowiązanie podatkowe wskutek jego zapłaty - nieistniało.

Rację ma więc Organ odwoławczy, że pojęcie "nieistnienia obowiązku" w rozumieniu art. 33 §2 pkt 1 ustawy egzekucyjnej oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał, np. z mocy prawa albo nie wydano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie, bądź też, gdy obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie, lecz przed rozpatrzeniem zarzutów. Zapłata zaś, mająca w tym przypadku miejsce 22 kwietnia 2021 r. nie przesądza o jego nieistnieniu, a jedynie o jego wygaśnięciu. W tym przypadku bowiem obowiązek podatkowy, jak słusznie podniósł DIAS powstał z mocy prawa. Zatrudniając pracowników Strona była bowiem zobowiązana, jako płatnik, obliczyć i pobrać od podatnika podatek i wpłacić go we właściwym terminie organowi podatkowemu (art. 8 O.p.). Obowiązek obliczenia i pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych wynika wprost z przepisu art. 31 ustawy egzekucyjnej. Natomiast z przepisu art. 38 ust. 1 U.p.d.f. wynika powinność przekazania kwot pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki. W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym należy przesłać roczną deklarację, według ustalonego wzoru (art. 38 ust. 1a U.p.d.f.). Wypełniając zatem obowiązki płatnika, deklaracja roczna o zaliczkach na podatek dochodowy za 2020 r. (PIT-4R), w której rozliczone zostały przez Stronę należne zaliczki na dochodowy od osób fizycznych - złożona została 25 stycznia 2021 r. Wpłacona przez Stronę kwota nie pokryła należnego podatku za miesiące: marzec, wrzesień, październik, listopad oraz grudzień 2020 r. Powstała więc zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przy ocenie zarzutu nieistnienia obowiązku należy oprzeć się na wydanych tytułach wykonawczych, które znajdują umocowanie w art. 33 §1 i §2 pkt 2 lit. b ustawy egzekucyjnej. Na uwagę w tym miejscu zasługuje wyrok WSA w Szczecinie z 26 marca 2020 r., sygn. akt II SA/Sz 13/20, w którym stwierdzono, iż: "Pojęcie "nieistnienia obowiązku" w rozumieniu art. 33 §1 pkt 1 u.p.e.a. oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał, np. z mocy prawa albo nie wydano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie, bądź też gdy obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie, lecz przed rozpatrzeniem zarzutów.". Dopóki więc zobowiązanie nie zostanie uregulowane (a to miało miejsce, jak wcześniej podniesiono już po wystawieniu tytułów wykonawczych i wszczęciu postępowania egzekucyjnego) trudno jest uznać, jak słusznie zauważył DIAS, że egzekwowany obowiązek nie istniał.

Należy też dodać, że wnosząc zarzuty oparte na podstawie art. 33 §1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej Strona powinna przedstawić dowody potwierdzające, że obowiązek nie istnieje, ponieważ nigdy nie powstał albo wprawdzie powstał, ale wygasł z powodu wykonania (okoliczność faktyczna) lub z innych przyczyn wynikających wprost z przepisów prawa (przedawnienie) lub czynności prawnych (uchylenie lub stwierdzenie nieważności decyzji o nałożeniu obowiązku) - (zob. wyroki NSA: z 11 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1836/15; z 18 października 2018 r., sygn. akt II OSK 2639/16).

Mając na uwadze dotychczasowe rozważania należy podkreślić, że wbrew twierdzeniom Skarżącego nie mieliśmy do czynienia z "nieistnieniem" zobowiązania podatkowego, a jedynie doszło do jego wygaśnięcia, wskutek dokonanej spłaty w dniu 22 kwietnia 2021 r. (zgodnie z art. 59 §1 pkt 1 O.p.). Co kluczowe, miało to miejsce (a co także umknęło uwadze Strony) już po wydaniu tytułów wykonawczych nr 226 i 230 (tj. [...]) i wszczęciu postępowania egzekucyjnego w dniu [...] Zatem, jak słusznie zauważył Organ II instancji wygaśnięcie obowiązku dotyczy sytuacji, kiedy obowiązek powstał, ale wygasł np. wskutek jego wykonania (okoliczność faktyczna) - co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 §2 pkt 2 ustawy egzekucyjnej, to zdaniem Sądu również i ten nie zasługuje na uwzględnienie. Strona nie uzasadniła bowiem na czym polegało określenie przez Wierzyciela ciążącego na niej zobowiązania niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z deklaracji PIT-4R. W treści uzasadnienia skargi zawarte zostało jedynie lakoniczne stwierdzenie, że: "Błędnie wypełniono część D tytułów wykonawczych: dane dotyczące należności pieniężnych, gdyż w tych rubrykach wymieniono zobowiązania o błędnych kwotach, które nie były wymagalne.". Jak wynika z akt sprawy tytuły wykonawcze nr 226 i 230 w części D zawierały, m.in.:

- wskazanie aktu prawnego: art. 38 ust. 1 w zw. z art. 31 oraz art. 42 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 30 O.p.,

- identyfikację jako podstawy prawnej obowiązku PIT-4R (dokument złożony 25 stycznia 2021 r., o którym mowa w art. 3a §1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej),

- datę doręczenia upomnienia - [...]

Co istotne też, wskazane zostały wymagalne należności pieniężne.

Podstawą prawną powstania obowiązków wymienionych we wskazanych wyżej tytułach jest art. 3a §1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej. Zgodnie z tym przepisem podstawą wydania tytułu wykonawczego może być deklaracja lub zeznanie złożone przez podatnika lub płatnika. Zatem, w myśl tego uregulowania, w zakresie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przeprowadza się egzekucję administracyjną, jeżeli zobowiązania te wynikają ze złożonej deklaracji rocznej o zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-4R). Oznacza to, że deklaracja rozliczeniowa sporządzona zgodnie z przepisami stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. Niewątpliwie przedmiotowa deklaracja stanowi szczególny tytuł egzekucyjny, którego realizacja w postępowaniu egzekucyjnym jest możliwa bez uprzedniego wydania decyzji ustalającej i określającej wysokość należności (zob. wyrok NSA z 25 sierpnia 2015 r., sygn. akt II GSK 2106/13).

Jak już wcześniej podniesiono, podstawę dochodzenia obowiązku w przedmiotowej sprawie była deklaracja roczna o zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2020 r. (PIT-4R) z 25 stycznia 2021 r. Na jej podstawie ustalono powstałą zaległość w niniejszym podatku. Mimo skierowanego do Strony upomnienia z [...] (doręczonego [...]) przedmiotowa zaległość nie została uregulowana. Wierzyciel [...] wystawił w związku z tym dwa tytuły wykonawcze o nr 226 i 230. Na mocy tych tytułów wszczęte zostało, w wyniku zajęcia zawiadomieniem z [...] wierzytelności pieniężnej z rachunku bankowego dłużnika [...] - postępowanie egzekucyjne. Zważywszy więc na to, że spłata zaległości podatkowej nastąpiła 22 kwietnia 2021 r., a zaległość ta do dnia wystawienia wspomnianych tytułów nie została przez Skarżącego uregulowana - nieuprawnione jest twierdzenie, że dane zawarte w części D, odnoszące się do wysokości zaległości podatkowych zostały określone błędnie. Ponadto, gdyby tak było jak twierdzi Strona, że wskazane w tytułach kwoty są błędne, to dlaczego dokładnie te same kwoty uregulowała 22 kwietnia 2021 r., spłacając tym samym ciążące na nim zaległości podatkowe (k. 23, T. I i II akt w sprawie zarzutów i akt postępowania egzekucyjnego).

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podzielił także stanowiska Skarżącego odnośnie braku wymagalności obowiązku podatkowego i związanego z tym zarzutu naruszenia art. 33 §2 pkt 6 ustawy egzekucyjnej. Z treści tego przepisu wynika bowiem, że podstawę zarzutu w tym zakresie może stanowić: odroczenie terminu wykonania obowiązku, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej, czy też wystąpienie innej przyczyny niż określone wyżej. Należy bowiem zauważyć, że Strona takiej przyczyny w skardze, czy też wcześniej w zgłoszonych zarzutach nie wskazała. Nie przedłożyła również stosownych rozstrzygnięć w tym zakresie (zgodnie z art. 67a §1 O.p.).

Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 33 §2 pkt 4 ustawy egzekucyjnej przez brak uprzedniego doręczenia Stronie prawidłowego upomnienia. W aktach sprawy znajduje się bowiem potwierdzenie odbioru, z którego wynika, że upomnienie to zostało doręczone Skarżącemu [...] (k. 22, T. I i II akt w sprawie zarzutów i akt postępowania egzekucyjnego). Sąd zwrócił jednocześnie uwagę, że zarówno zgłoszone zarzuty, jak i skarga skierowana do tut. Sądu pomimo, że wskazują na brak uprzedniego doręczenia Stronie prawidłowego upomnienia, to zarzut ten nie został w żaden sposób potwierdzony i dokładnie uzasadniony.

Mając na uwadze treść zażalenia z 24 czerwca 2021 r. (k. 4 akt postępowania odwoławczego) na postanowienie Organu I instancji, stwierdzić należy, że wbrew twierdzeniom Skarżącego, DIAS miał prawo ustosunkować się do całości przyjętego przez Naczelnika US rozstrzygnięcia. Rolą bowiem tego Organu było ponowne rozpoznanie sprawy, a ograniczony był jedynie treścią art. 234 O.p. (co w przedmiotowej sprawie miejsca nie miało). Organ odwoławczy nie może bowiem wydać decyzji (postanowienia) na niekorzyść Strony odwołującej się (wnoszącej zażalenie), chyba że zaskarżone rozstrzygnięcie rażąco narusza prawo lub interes publiczny, co wynika z ograniczenia zawartego w art. 234 O.p. (zakaz reformationis in peius).

Niezasadne są również podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 7 K.p.a., art. 77 §1 K.p.a., art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 ustawy egzekucyjnej. Tym bardziej, że treść skargi nie zawiera jakiegokolwiek uzasadnienia w tym zakresie. Ponadto, wniesione przez Stronę zarzuty na czynności egzekucyjne zostały rozpatrzone z poszanowaniem zasad wszechstronnego rozpoznania okoliczności sprawy i przy dokonaniu prawidłowej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Treść podniesionych zaś w skardze zarzutów świadczy o niezasadnym kwestionowaniu przez Skarżącego ram prawnych rozpoznania sprawy w sprawie wniesionych zarzutów na czynności egzekucyjne. Nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 138 §1 K.p.a. w zw. z art. 144 K.p.a. i art. 18 ustawy egzekucyjnej, przy czym zauważalna jest jego lakoniczność i brak jasnego uzasadnienia. Zdaniem Sądu, zważywszy na ustalony w sprawie stan faktyczny i prawny, Organ odwoławczy miał prawo, wbrew twierdzeniu Strony do utrzymania w mocy rozstrzygnięcia Organu I instancji. Tym bardziej, że w zażaleniu Skarżącego z 24 czerwca 2021 r. (k. 4 akt postępowania odwoławczego) nie podniesiono żadnych nowych okoliczności uzasadniających zmianę przyjętego kierunku rozstrzygnięcia, a powielono jedynie argumentację przyjętą w zgłoszonych przy dwóch pismach z 5 maja 2021 r. zarzutach w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Jeśli zaś chodzi o zarzut naruszenia art. 124 §1 i §2 K.p.a. w zw. z art. 18 ustawy egzekucyjnej, to również i w tym przypadku Skarżący w ogóle go nie umotywował. Mimo to, zdaniem Sądu uzasadnienie przyjętego rozstrzygnięcia zostało wyrażone w taki sposób, że nie ma wątpliwości, czego ono dotyczy. Zostało sformułowane precyzyjnie, bez niedomówień i możliwości różnej interpretacji. Organ odwoławczy w sposób jasny i dokładny wyjaśnił też motywy przyjętego rozstrzygnięcia, odnosząc się również szczegółowo i obszernie do zarzutów Skarżącego.

Odnośnie zarzutu dotyczącego nienależnych odsetek wskazanych w tytułach wykonawczych nr 226 i 230, naliczonych zdaniem Strony w zawyżonej wysokości i nieuwzględniającej przerw w ich naliczeniu, wynikających z art. 54 O.p. Sąd pozostawił go bez rozpoznania z uwagi na brak jego uzasadnienia. Strona nie dostarczyła też dowodów, które mogłyby potwierdzić taki stan rzeczy. Rolą Sądu nie jest zaś doszukiwanie się motywów Strony, konkretyzujących dany zarzut w skardze.

Na marginesie i dla porządku Sąd zwrócił uwagę (choć nie ma to znaczenia dla przedmiotowej sprawy), że w aktach sprawy brak jest deklaracji Strony PIT-4R z 25 stycznia 2021 r.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom podnoszonym przez Skarżącego, DIAS działał na podstawie i w granicach prawa, podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz prowadząc postępowanie w sposób budzący zaufanie do Organów podatkowych.

Reasumując, Organy obu instancji prawidłowo ustaliły fakty mające znaczenie prawne dla podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Tym samym, zarzuty podnoszone w skardze okazały się bezpodstawne i zgodnie z art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę jako bezzasadną.