Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 425/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2013-11-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 50 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1271
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 215 par. 2, art. 135
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz sędzia WSA Dariusz Dudra Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 listopada 2013 r. sprawy ze skargi K. O. i M. J. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wyjaśnienia wątpliwości co do treści decyzji oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Pismem z dnia 28 grudnia 2012r M. J., K. O. E. spółka cywilna w T. wystąpiła do Dyrektora Izby Celnej w T. o dokładne wyliczenie odsetek od kwoty podatku akcyzowego z uwagi na nieczytelność i brak jasnej wykładni zapisów decyzji w tym zakresie; jak również sprecyzowanie określenia "niezwłocznie" wskazanego w przedmiotowej decyzji, jako terminu do uregulowania zaległości podatkowej.

2. Po uzyskaniu od strony wnioskującej sprecyzowania charakteru powyższego pisma, postanowieniem wydanym w stosunku do E. M. J., K. O. z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w T. wyjaśnił zgłoszone wątpliwości, co do treści decyzji wydanej wobec tego podmiotu przez Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. w przedmiocie podatku akcyzowego, odnoszące się do sposobu określenia wymiaru podatku akcyzowego oraz należnych odsetek.

2. Po rozpoznaniu zażalenia na to postanowienie, postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257) obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Natomiast zgodnie z art. 81 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane:

1) po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego;

2) dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju.

4. Dyrektor podał, że strona po nabyciu wewnątrzwspólnotowym pojazdu w dniu 20 sierpnia 2007r., nie złożyła deklaracji uproszczonej ani też nie uiściła należnego podatku akcyzowego, którego termin płatności został ustalony na 27 sierpnia 2007r. Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa(t.j. Dz. U. z 2005r nr 8 poz.60 ze zm) podatek niezapłacony w terminie stanowi zaległość podatkową. W przedmiotowej sprawie jest to kwota w wysokości [...] zł, którą należało wpłacić niezwłocznie bez dodatkowego wezwania organu. Dyrektor przywołał art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji, wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Natomiast w myśl art. 53 § 3 i art. 54 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowych podatnik ma obowiązek naliczyć odsetki za zwłokę, począwszy od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku. Odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego (art. 55 § 1), nalicza je sam podatnik (art. 53 § 3). Zdaniem organu oznacza to, że brak jest podstawy prawnej do określania wysokości należnych odsetek przy określaniu zobowiązania podatkowego.

5. Dyrektor, odnosząc się do wskazanego przez skarżących art. 53a Ordynacji podatkowej stwierdził, że przepis ten nie ma zastosowania w sprawie, gdyż odnosi się jedynie do zaliczek na podatek. W przedmiotowej sprawie podatnik nie był zobowiązany do wpłat zaliczek, lecz zadeklarowania i wpłaty podatku. Podkreślił, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 § 3 O.p., w myśl którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sytuacji zaistnienia określonego zdarzenia, z którym ustawa łączy powstanie zobowiązania podatkowego. Zdarzeniem tym jest, zgodnie z art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawą o podatku akcyzowym, nabycie prawa rozporządzania samochodem jak właściciel. Wskazał, że powiązanie powstania zobowiązania z chwilą zaistnienia określonego stanu faktycznego dokonuje się na mocy ustawy, bez konieczności dokonywania jakichkolwiek czynności dodatkowych przez strony stosunku prawnopodatkowego. Dyrektor podkreślił, że przy tego typu zobowiązaniach podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia kwoty podatku, co określane jest mianem samoobliczenia. Dopiero ujawnienie nieprawidłowości w postępowaniu podatnika, obliguje organy podatkowe do podejmowania działań zmierzających do określenia wysokości zobowiązania.

6. W związku z powyższym organ uznał, że Dyrektor Izby Celnej w T. w decyzji z dnia [...] r. prawidłowo wskazał, iż zaległość podatkową należy wpłacić niezwłocznie, tj. bez nieuzasadnionej zwłoki, na rachunek Izby Celnej w T., gdyż podatnik obowiązany był do płatności podatku akcyzowego już w dniu 27 sierpnia 2007r. Organ podkreślił, że decyzja Dyrektora Izby Celnej w T. miała charakter deklaratoryjny, określała wysokość zobowiązania, które powstało wcześniej z mocy prawa. Dodatkowo organ przywołał słownikową definicję terminu "niezwłocznie".

7. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, skarżący, M. J. i K. O., wnieśli o stwierdzenie nieważności postanowienia w całości, jako wydanego z naruszeniem prawa i zasądzenie na ich rzecz zwrotu kosztów postępowania. Zarzucili naruszenie art. 11 ust. 1 i art. 80 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym i art. 7 § 1 w zw. z art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 331 § 1 k.c., a także art. 28 i 29 k.p.a. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów polegające na przyjęciu, że spółka cywilna jest stroną postępowania, a także podatnikiem - płatnikiem podatku akcyzowego.

8. W uzasadnieniu skarżący podali, że zaskarżone postanowienie z dnia [...] r. dotyczące wyjaśnienia wątpliwości co do treści decyzji zostało wydane w oparciu o uprzednie rozstrzygnięcie organów podatkowych I i II instancji, którym organy podatkowe błędnie ustaliły podmiot postępowania, stronę, a jednocześnie podatnika-płatnika podatku akcyzowego, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Zarzucili uchybienie przepisom postępowania w zakresie ustalania podatnika, a przez to błędne kierowania wszelkiej korespondencji do spółki cywilnej, która nie posiada zdolności prawnej. Podnieśli, że od 1 maja 2004r. spółka cywilna jest jednostką organizacyjną niebędącą osoba prawną, której ustawa nie przyznała zdolności prawnej - art. 33 1 § 1 k.c. Zdaniem skarżących, ponieważ powyższe błędy powstały już na etapie postępowania organu I instancji, to jego decyzja jest dotknięta nieważnością (art. 156 §1 pkt 4 k.p.a.), podobnie jak decyzja Dyrektora Izby Celnej w T., a także wyrok WSA w Bydgoszczy z 3 kwietnia 2013r. syg. akt. I SA/Bd 112/13 oddalający skargę na ww. decyzje.

9. Skarżący stwierdzili, że także zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej w T. dotknięte jest nieważnością. Skierowanie aktu administracyjnego do podmiotu niebędącego stroną postępowania jest poważną wadą stanowiącą przesłankę stwierdzenia nieważności tego aktu administracyjnego zgodnie z art. 156 §1 pkt 4 k.p.a. Zdaniem skarżących z obrotu prawnego powinny być również usunięte decyzje organów podatkowych I i II instancji, a także wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 3 kwietnia 2013r. Te akty prawne dotknięte wadami dotyczącymi podmiotów stosunku prawnego - art. 156 § 1 pkt 4 k.p.a. nie mają znaczenia w obrocie prawnym i powinny zostać wyeliminowane.

10. W ocenie skarżących brak ustaleń w zakresie oznaczenia strony postępowania narusza ponadto wyrażoną w art. 124 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz skonkretyzowaną w art. 187 § 1 zasadę prawdy obiektywnej poprzez niedostateczne zebranie i rozważenie materiału dowodowego.

11. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu tudzież wyjaśniając status spółki cywilnej na gruncie ustawy o podatku akcyzowym.

12. Pismem z dnia 8 lipca 2013r. skarżący powołali orzeczenia sądowe oraz administracyjne, z których, w ich ocenie, wynika, że spółka cywilna nie posiada zdolności sądowej, a tym samym nie jest i nie może być stroną postępowania sądowo-administracyjnego; podmiotowość prawną mają osoby fizyczne wchodzące w skład spółki cywilnej. Wskazali, że art. 25 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2012r poz 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) oraz art. 13 ust. 1 o podatku akcyzowym nie mogą mieć w sprawie zastosowania. Ponadto zaznaczyli, że złożyli skargę na postanowienie, a nie na decyzję. Sformułowali szereg zarzutów pod adresem wyroku w sprawie I SA/Bd 112/13 tut. Sądu. Zarzucili, że Sąd zalegalizował decyzje administracyjne dwóch instancji, które były skierowane do podmiotu nie będącego stroną postępowania a także sam wydał wyrok i skierował go do podmiotu, który nie ma zdolności prawnej a także oddalił wniosek o uzupełnienie wyroku I SA/Bd 112/13 na rozprawie w dniu 3 lipca 2013r., która toczyła się bez udziału strony (zawiadomienie skierowane było do spółki cywilnej).

13. Przed rozprawą skarżący złożyli pismo, które zawiera wypowiedź przewidzianą na rozprawę i stanowi odpowiedź na stanowisko organu zaprezentowane w odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

14. Skarga nie podlega uwzględnieniu z uwagi na brak legitymacji skarżących osób fizycznych, M. J. i K. O. (wspólników spółki cywilnej), jako podmiotów uprawnionych w rozumieniu art. 50 § 1 ustawy p.p.s.a. do wniesienia skargi. Zgodnie z tym przepisem skargę może wnieść każdy, kto ma w tym interes prawny. O interesie prawnym w rozumieniu komentowanego przepisu mówimy wtedy, gdy ma on oparcie w przepisach prawa. O tym więc, czy konkretny podmiot ma w danej sprawie chroniony interes prawny, decyduje przepis prawa, zwykle prawa materialnego; jednakże mogą to być również przepisy procesowe lub ustrojowe. Brak interesu prawnego skutkuje oddaleniem skargi wniesionej przez taki podmiot lub podmioty a nie jej odrzuceniem.

15. W niniejszej sprawie wniosek o wykładnię w trybie art. 215 § 2 Ordynacji podatkowej wniosła spółka cywilna, co jednoznacznie wynika z treści wniosku i wydanego rozstrzygnięcia. Zgodnie zresztą z powołanym przepisem, organ podatkowy, który wydał decyzję, na żądanie strony (postępowania, w którym zapadła decyzja) lub organu egzekucyjnego wyjaśnia w drodze postanowienia wątpliwości co do treści decyzji. Nie budzi wątpliwości, że organ wydał postanowienie na żądanie strony, którą w tej sprawie – wynika to z treści decyzji w sprawie wymiaru w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu – była spółka cywilna. O tym kto jest w sprawie, w postępowaniu administracyjnym, stroną decydują przepisy Ordynacji podatkowej – podstawowym przepisem jest art. 133 § 1 O.p. mówiący m.in. o podatniku. Pozostałe przepisy nie mają w sprawie zastosowania. Podatnikiem zaś, zgodnie z art. 7 § 1 O.p. podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która z mocy ustaw podatkowych podlega obowiązkowi podatkowemu.

16. Powyższy przepis wprost odwołuje się do regulacji szczególnych w poszukiwaniu odpowiedzi, czy mamy do czynienia z podatnikiem. Chodzi o ustawy podatkowe, które zawierają szczególne (odmienne, niż typowe regulacje) unormowania przyznające podmiotowość podatkową. Zapis art. 135 Ordynacji podatkowej odsyłający do przepisów prawa cywilnego w zakresie określenia zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych, jak wskazuje wprost jego treść, ma zastosowanie w sprawach podatkowych o tyle, o ile przepisy prawa podatkowego nie stanowią inaczej. Taka właśnie odmienna regulacja zawarta jest w ustawie z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług (art. 15 ustawy o VAT) oraz w art. 13 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r (t.j. Dz.U. z 2011r nr 108 poz 626), jakkolwiek tożsame uregulowanie zwierał również art. 11 poprzednio obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004r (w zakresie zobowiązania spółki w sprawie znajduje zastosowanie ustawa z 2004r). Art. 11 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym z 2004r stanowił, że podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu zwane dalej "podatnikami". Zgodnie z art. 11 ustawy posiadanie statusu podatnika akcyzy jest niezależne od formy prawnej, w jakiej dany podmiot wykonuje czynności opodatkowane akcyzą. Na tej podstawie za podatnika podatku akcyzowego są uznawane nie tylko osoby fizyczne i osoby prawne, lecz również pozostałe jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które będą dokonywały czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Stąd do grupy podatników akcyzy będą również zaliczane spółki cywilne oraz małżeństwa w sytuacji, gdy do działalności prowadzonej przez jednego z małżonków przystępuje drugi z małżonków, pod warunkiem że pomiędzy małżonkami będzie występować współwłasność majątkowa (tak Szymon Pakulski w Komentarzu do art. 11 ustawy o podatku akcyzowym, wyd. Zakamycze 2005).

17. Skarżący wnieśli skargę jako osoby fizyczne na postanowienie, które, jako interpretacja decyzji, wydane zostało wobec spółki cywilnej bez powoływania się, że działają jako spółka. Taką oceną dodatkowo uprawnia analiza charakteru zarzutów podniesionych w skardze (skarżący praktycznie w ogóle nie formułowali zarzutów odnoszących się do charakteru skarżonego postanowienia) oraz treść pism składanych przed wyznaczeniem rozprawy, pismo z 8 lipca 2013r wraz z załącznikami oraz pismo z 5 listopada 2013r wraz z załącznikami. Należy podkreślić przy tym, że skarżący starali się kwestię statusu podatkowego spółki cywilnej "przesunąć" do rozstrzygnięcia na etapie wstępnym przygotowywania sprawy do skierowania jej na rozprawę. Przejawiało się to tym, że wzywani zarządzeniem o oświadczenie się, czy skargę wnoszą jako osoby fizyczne, czy jako spółka cywilna, nie udzielali wprost odpowiedzi domagając się na tym etapie wywodów prawnych w tym przedmiocie. W odpowiedzi na pisma z dnia 25 czerwca 2013r skierowanych do skarżących, gdzie podana została podstawa prawna (art. 25 § 3 ustawy p.p.s.a. oraz art. 13 ustawy o podatku akcyzowym co do spółki jako podmiotu uprawnionego do wniesienia skargi), skarżący odpowiedzieli pismem z 8 lipca 2013r, polemicznym wobec przedmiotowego wezwania, wraz z załącznikami potwierdzającymi, w ich ocenie zasadność prezentowanego stanowiska, co do statusu prawnego spółki cywilnej. Po tym piśmie (skarżący K. O. wskazał nawet odrębny adres dla doręczeń), uznano, że zamiarem skarżących było wniesienie skargi przez nich jako osoby fizyczne, gdyż uważają oni, że spółka cywila nie ma zdolności sądowej i nie może być stroną postępowania sądowo administracyjnego. Takie wnioski, co do intencji skarżących, uzasadniała też polemika do odpowiedzi na skargę zaprezentowana w piśmie z dnia 5 listopada 2013r. W tych okolicznościach kwestie podnoszone przez skarżących podlegały rozpoznaniu w ramach rozpoznania sprawy wyrokiem.

18. Odnosząc się do stanowiska skarżących wynikającego, w ich ocenie, z załączonych do sprawy orzeczeń i tez z piśmiennictwa, Sąd wskazuje, że powoływane treści odnoszące się do statusu spółki cywilnej na gruncie prawa cywilnego, w tym upadłościowego, nie mają znaczenia dla regulacji szczególnych na podstawie prawa podatkowego, na co wskazują wprost przepisy Ordynacji podatkowej, powoływany wyżej art. 135 Ordynacji podatkowej. Na marginesie należy wskazać jedynie, że problematyka podmiotowości spółek osobowych i podmiotów o podobnym charakterze jest przedmiotem sporów także na gruncie kodeksu cywilnego wobec niespójności pomiędzy art. 43¹, art. 33¹ § 1 i art. 1 Kodeksu cywilnego. Materiały zaprezentowane przez skarżących na k.16 i 16v akt sądowych (załącznik do pisma z 8 lipca 2013r) oraz jako załącznik nr 1 i 2 do pisma z dnia 5 listopada 2013r (wskazanego jako pismo wspólników spółki cywilnej a nie spółki cywilnej) dotyczą właśnie rozważań co do statusu spółki cywilnej na gruncie prawa cywilnego, co w świetle przedstawionych wyżej argumentów, nie ma żadnego znaczenia dla sprawy, bez względu na subiektywne przekonanie skarżących.

19. Odnosząc się w następnej kolejności do przedstawionego wyroku NSA z dnia 6 lutego 2001r w sprawie IV SA 2450/98 (zał. do pisma z 8 lipca 2013r), to należy wskazać, że w żaden sposób treść tego, w pełni zasadnego orzeczenia, nie przystaje do niniejszego postępowania; sprawa dotyczy bowiem postępowania administracyjnego toczonego przed Prezesem Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, w którym z braku przepisów szczególnych, spółka nie samodzielnej podmiotowości. Należy zaakcentować, że nie w każdym postępowaniu administracyjnym, którego formą pozostaje także postępowanie podatkowe, spółka osobowa ma podmiotowość, ponieważ do tego właśnie potrzebny jest przepis szczególny. Spółka cywilna nie będzie miała np. przymiotu podatnika w postępowaniach w zakresie podatków dochodowych. Powołany wyrok z dnia 21 lutego 2013r w sprawie I SA/Ke 27/13 także nie uzasadnia stanowiska skarżących, wynika z niego, że decyzja organów podatkowych w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu wydana została na spółkę cywilną, która na etapie wnoszenia skargi do sądu administracyjnego przekształciła się w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, wobec której wydany został wskazany wyrok. Podobnie należy ocenić wyroki zapadłe w sprawach III SA/GL 1376/07 i III SA/GL 42/08, które rozważały podmiotowość prawną spółki cywilnej ale na gruncie postępowania celnego, co nie znajduje przełożenia na stan faktyczny w tej sprawie.

20. Podmiotowość spółki cywilnej na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie regulacja jest tożsama z postanowieniami ustawy akcyzowej, akceptowana jest powszechnie w orzecznictwie sądów administracyjnych (patrz wyroki NSA z 21 grudnia 2006 syg akt I FSK 355/06, z 18 września 2007r syg akt I FSK 1191/06, postanowienie z 21 maja 2013r syg akt I FSK 56/12 dostępne na stronie www.nsa.orzeczenia.gov.pl ). Na gruncie ustawy o podatku akcyzowym stanowisko w tej kwestii zajmował NSA w wyroku w sprawie I GSK 906/09, jak również sprawach I GSK 743/10, I GSK 727/10 (dwie ostatnie sprawy dotyczą wyroków zapadłych wobec byłych wspólników spółki cywilnej, orzeczenia dostępne w bazie, jak wyżej).

21. Stanowisko w kwestii posiadania przez spółkę cywilną podmiotowości prawnej na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, co kwestionują w sprawie skarżący, umacnia także argumentacja Trybunału Konstytucyjnego zawarta w wyroku z dnia 10 marca 2009r w sprawie P 80/08, rozstrzygającego o prawie byłych wspólników rozwiązanej spółki cywilnej do złożenia korekty i wniosku o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 § 2 pkt 1 lit b i § 3 oraz art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej. W pkt 2.2 uzasadnienia prawnego wyroku Trybunał stwierdził, że "Status spółki cywilnej w sferze prawa podatkowego nie jest ujmowany w sposób jednolity (...). Tzw zdolność prawnopodatkową spółki cywilnej określają poszczególne ustawy regulujące zasady opodatkowania w nawiązaniu do przedmiotu opodatkowania (zob. wyrok NSA w Lublinie z 16 listopada 1988r syg akt I SA/Lu 837/97, niepubl). W rozpatrywanej sprawie podstawowe jest – aktualnie niesporne – stwierdzenie, że spółka cywilna jest uznawana m.in. za podatnika podatku akcyzowego (zob. art. 111 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r o podatku akcyzowym; Dz. U. Nr 29, poz.257, ze zm) i podatku od towarów i usług (zob. art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług." Z takim stanowiskiem koresponduje uregulowanie art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Z powołanego przepisu wynika, że spółka cywilna jako podatnik ma własne zobowiązania podatkowe, czemu swoją argumentacją opartą na przepisach prawa cywilnego starali się w sprawie przeczyć skarżący.

22. Mając na uwadze powyższe, ponieważ skarżący na podstawie art. 25 § 1 ustawy p.p.s.a. posiadają zdolność sądowo-administracyjną, jednakże nie spełniają warunku posiadania interesu prawnego w rozumieniu art. 50 § 1 ustawy p.p.s.a. gdyż nie działają w sprawie dotyczącej spółki cywilnej jako spółka, lecz osoby fizyczne – wspólnicy, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.