Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1081/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2009-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak, Asesor WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 stycznia 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi D. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...]oraz [...], II. orzeka, że decyzje wymienione w pkt I nie podlegają wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 3.548 (słownie: trzy tysiące pięćset czterdzieści osiem) zł.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]r. Nr [...] ustalającą D. H. za 2004 r. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości [...]zł. oraz ustalił za ten sam rok ww. podatek w wysokości [...]zł.

Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że małżonkowie D. i K. H. w 2004 r. ponieśli wydatki w łącznej kwocie [...]zł., składające się z: zeznanej kwoty [...]zł. – wydatków na utrzymanie 3 osób (wyżywienie [...] zł; ubrania [...]zł., utrzymanie domu [...]zł., nauka dziecka [...] zł., opłaty za RTV [...] zł.), wydatków związanych z eksploatacją samochodu – [...]zł oraz zakupem samochodu [...] – [...]zł; wydatków na nabycie motoroweru – [...]zł; pożyczki udzielonej A. Z. – [...]zł; zaliczek na podatek dochodowy K. H. – [...]zł; pobranych przez płatnika składek na ubezpieczenie – [...]zł; zaliczek na podatek dochodowy D. H. – [...]zł. i składek na jej ubezpieczenie – [...]zł.; wydatków dotyczących sporządzenia umowy o wyłączenie majątkowej wspólności ustawowej – [...] zł.; wydatków dotyczących sporządzenia umowy o podział majątku dorobkowego – [...]zł.; podatku od nieruchomości położonej w J. G. – [...]zł., środków pieniężnych na rachunku bankowym – [...]zł; kosztów bankowych – [...] zł.; środków pieniężnych w gotówce na dzień [...]r.

Za źródło pokrycia wydatków przyjęto kwotę [...]zł. składające się z : przychodu K. H. z wynagrodzenia za pracę – [...]zł.; zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych K. H. za 2003 r. – w kwocie [...]zł.; przychodu D. H. z tytułu renty – [...]zł.; przychodu ze sprzedaży samochodu [...] – [...]zł; środków pieniężnych z rachunku bankowego D. H. – [...]zł.

W wyniku rozliczenia powyższego nie znalazła pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu kwota [...]zł. Z czego na każdego z małżonków przypadała kwota [...]zł. W związku z powyższym dla każdego z małżonków ustalono zryczałtowany podatek dochodowy za 2004r. w wysokości [...]zł.

Przeprowadzając postępowanie podatkowe za 2001 r. organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że wydatki i zgromadzone mienie w tym roku przekroczyły uzyskane przychody o kwotę [...]zł. Małżonkowie H. wyjaśnili, w odpowiedzi na pisma organu z dnia [...]i [...]r., że poniesione wydatki zostały sfinansowane oszczędnościami pochodzącymi z lat poprzednich, które wg stanu na dzień [...] r. wyniosły kwotę [...]zł., w tym kwota [...]zł. z tytułu wygranych w kasynie w 1991 r. w Niemczech oraz kwota [...]zł. stanowiąca odszkodowanie wypłacone przez S S.A. w J. G. Ponadto w oświadczeniu majątkowym z dnia [...] r. strona z mężem wykazała nieruchomość wartości [...]zł., samochód [...] o wartości [...]zł., akcje o wartości [...]zł oraz polisę ubezpieczeniową na życie w [...]. Do oświadczenia przedłożono kserokopię deklaracji wwozu na teren Polski w dniu [...]r. przez K. H. [...]DEM i [...]USD, potwierdzone przez urząd celny oraz potwierdzenie z S SA z dnia [...]r. wypłaty w dniu [...]r. odszkodowania w kwocie [...]zł. Pieniądze z wygranej częściowo wydatkowano w latach 2001 – 2004, a częściowo wcześniej. Pieniądze pochodziły z wygranych przez K. H. w kasynie w B., podczas jednego wieczoru, a potwierdzenie wygranej zostało przekazane urzędowi celnemu w celu wykazania legalnego źródła pochodzenia waluty. Zdaniem podatników K. H. był zwolniony od podatku na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 1989r. Nr 27, poz. 147 ze zm. zwanej dalej "u.p.d.o.f. z 1972 r."). Przesłuchany K. H. stwierdził w jakich banknotach otrzymał wygraną, że część marek niemieckich wymienił na dolary amerykańskie i otrzymał w kasynie dokument potwierdzający źródło pochodzenia pieniędzy. Małżonkowie zeznali, że dom i jego wykończenie sfinansowane zostało z wygranych w kasynie w 1991 r. oraz ze środków otrzymanych ze sprzedaży posiadanego mieszkania własnościowego w [...] 1997 r., samochód [...] został zakupiony z oszczędności D. H. oraz z wygranej z 1991 r., wykazane w oświadczeniu akcje wartości [...]zł. otrzymał od matki jako darowiznę ([...] 2000 r.), D. H. otrzymała od ojca, przed jego śmiercią w 1997 r. w kwocie ok. [...]USD, który nie został zgłoszony do opodatkowania. K. H. zeznał, że w latach 90 – tych obracał przywiezioną walutą. Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że oszczędności pochodzące z wygranej w kasynie w B. nie mogą stanowić źródła pokrycia poniesionych wydatków i zgromadzonego majątku za 2001 r. i lata następne, z uwagi na przepis art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. zwanej dalej "u.p.d.o f. z 1991 r."). Wygrana ta nie została opodatkowana. Jako źródło pokrycia poniesionych wydatków z wykazanych oszczędności przez podatników na dzień [...]stycznia 2001 r. uznał organ jedynie kwotę [...]zł. pochodzącą z wypłaconego odszkodowania. (wypłaconego [...]r.), z której kwotę [...]zł. uznał za pokrycie poniesionych wydatków i zgromadzonego mienia w 2001 r., wydając w tym zakresie wynik kontroli z dnia [...]r. W wyniku tym, ponieważ małżonkowie jednoznacznie wskazali, że na kwotę oszczędności na dzień [...] r. w wys. [...]zł. składa się wyłącznie wypłacone odszkodowanie w kwocie [...]zł. oraz kwota [...]zł. pochodząca z wygranej w kasynie, uznał organ, że przychody pochodzące ze sprzedaży mieszkania oraz otrzymanej od ojca strony darowizny zostały wydatkowane przed 2001 r.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji organ odwoławczy i powołując wskazał i powołując się na przepisy art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 u.p.d.o f. z 1991 r., podniósł, że obowiązkiem organu podatkowego jest wykazanie, że podatnik poczynił w roku podatkowym określone wydatki i zgromadził mienie o wartości przekraczającej opodatkowane lub wolne od podatku wpływy z legalnych źródeł i zasoby z lat poprzednich. Obowiązkiem podatnika jest wykazanie, że wydatki i mienie znajdują odzwierciedlenie w opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania zasobach, w tym w szczególności w mieniu zgromadzonym w latach poprzednich, bowiem tylko podatnik dysponuje wiedzą na temat uzyskanych przychodów i ich źródeł. Zdaniem organu zasadny jest pogląd, że dla opodatkowania przychodów nie mających pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie ma znaczenia decydującego w jakim okresie zostało zgromadzone mienie, lecz czy pochodzi ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Wskazał tym samym na mający zastosowanie w sprawie przepis art. 68 § 2, 3 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej "O.p.") i stwierdził, że w przypadku zobowiązania podatkowego za 2004 r. nie powstałoby ono gdyby decyzja ustalająca jego wysokość została doręczona po dniu [...] 2010 r. Decyzja organu podatkowego pierwszej instancji ustalająca zryczałtowany podatek dochodowy została doręczona stronie [...] r., a więc przed upływem wskazanego terminu. Ponadto podkreślono, że przedmiotem kontroli były lata 2001 – 2004, natomiast decyzje podatkowe wydane zostały za lata 2002 – 2004. Wskazał organ, że to strona z mężem oświadczyła, że poniesione w 2004 r. wydatki znajdują pokrycie w oszczędnościach zgromadzonych na dzień [...] r.., a pochodzących z roku 1991 i 2000, co zobowiązało organ do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego prawdziwość tego oświadczenia. Stwierdził, że istotę sporu stanowią wyłącznie oszczędności oświadczone przez stronę na dzień [...] r. i to tylko w tej części, która, zgodnie z oświadczeniami strony i jej męża, pochodziła z wygranej w kasynie na terenie Niemiec. Podzielił organ odwoławczy ustalenia przeprowadzone przez organ podatkowy pierwszej instancji, stwierdzając, że oszczędności zgromadzone na dzień [...] r. w kwocie [...]zł., pochodzące z wygranej w kasynie w B., nie mogą stanowić źródła pokrycia poniesionych w 2004 r. wydatków, bowiem mienie pochodzące z przychodów podlegających opodatkowaniu, lecz nie zgłoszone do opodatkowania, nie stanowi pokrycia poniesionych wydatków w rozumieniu art. 20 ust. 3 u.p.d.o f. z 1991 r. Natomiast pozostała kwota zgromadzona na dzień [...]r. – [...]zł. została uznana za źródło pokrycia poniesionych wydatków w latach 2001 i 2002r. odpowiednio w kwotach [...]zł. i [...]zł. Organ odwoławczy powołał się na przepis art. 1 ust. 1, art. 6 ust. 1 pkt 8, art. 7 ust. 8 u.p.d.o f., wyjaśniając, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegały dochody osiągnięte przez Polaków za granicą, gdy wynikało to z umowy międzynarodowej tj. umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Republiką Federalną Niemiec z dnia 18 grudnia 1972 r. w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1975 r. Nr 31, poz. 163 ze zm.). K. H. miał miejsce zamieszkania w Polsce, a dochody z wygranych w kasynach nie zostały w przywołanej umowie wymienione, co oznacza, że podlegał on w 1991 r. obowiązkowi podatkowemu od całości uzyskanych dochodów – w kraju i za granicą – w Polsce, także od wygranej w kasynie w Niemczech. Jak wynika z akt i wyjaśnienia K. H., wygrana ta nie została wykazana do opodatkowania, z uwagi na fakt, że gry hazardowe, jako źródło przychodu, nie zostały wymienione w art. 6 ust. 1 i w art. 7 ust. 8 u.p d.o f. z 1972 r., a przepis art. 9 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. z 1991 r. zwalnia od opodatkowania wygrane z loterii i innych gier, przy czym nie robi on różnicy ze względu na miejsce uzyskania wygranej. Odwołując się do treści art. 9 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. z 1991r. wolne od opodatkowania w okresie obowiązywania ustawy, były wygrane z loterii i innych gier losowych lub zakładów zatwierdzonych przez właściwy organ państwowy. Wskazał organ na obowiązujące w 1991 r. regulacje ustawy o z dnia 20 maja 1972 r. o grach losowych i totalizatorach (Dz. U. Nr 19, poz. 122) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 czerwca 1976 r. (Dz. U. Nr 26, poz. 154) zawierające szczegółowe zasady prowadzenia gier losowych i totalizatorów, podkreślając, że przepisy te odnosiły się do podmiotów funkcjonujących w Polsce, a nie poza jej granicami. Skoro podatnik miał miejsce zamieszkania w Polsce, co rodziło tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy, a osiągnął poza granicami kraju dochód, który nie był w kraju zwolniony od podatku i nie wykazał tego dochodu do opodatkowania, to należało taki dochód traktować jako nieopodatkowany.

Jednakże podstawą uchylenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i orzeczenie co do istoty sprawy była kwestia uwzględnienia w wydatkach roku 2004 kwoty [...]zł. organ odwoławczy zauważył, że powyższa kwota ani nie jest wydatkiem ani mieniem zgromadzonym w 2004 – gdyż z zeznań podatników wynika, że jest kwotą oszczędności pochodzących z wygranej uzyskanej w 1991 r. Nie można zatem – ze wskazanych wyżej przyczyn przyjąć, że jest saldem końcowym oszczędności przyjętych jako źródło finansowania wydatków w 2004r.

W skardze od powyższej decyzji strona zarzuciła naruszenie prawa materialnego – art. 20 ust. 3 u.p.d.of. z 1991r., art. 9 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. z 1972r. przez przyjęcie, że przepis ten nie ma zastosowania do wygranych w grach losowych, uzyskanych przez K. H. za granicą, art. 33 pkt 1 i 10 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego przez traktowanie wydatków K. H. z jego majątku osobistego jako wydatków dokonywanych wspólnie przez małżonków, przepisów art. 122, art. 187 § 1 O.p. przez wydanie decyzji bez należytego wyjaśnienia sprawy oraz pominięcie okoliczności o istotnym znaczeniu i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Podkreśliła skarżąca, że wygrana K. H. w kasynie w Niemczech stanowiła jego majątek osobisty i po zawarciu ze skarżącą w 1997 r. związku małżeńskiego nie weszła do majątku wspólnego. Zarzuciła, że w sprawie sporną kwestią jest ocena charakteru majątku zgromadzonego przed [...] r., a pochodzącego z wygranej uzyskanej za granicą w [...] 1991 r. przez K. H. w grze losowej. Podniosła skarżąca, że uwadze organu umknął fakt, iż od [...]r. umowę z dnia 18 grudnia 1972 r. r. o unikaniu podwójnego opodatkowania zastąpiła umowa zawarta dnia 14 marca 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), która wprowadziła zasadę równego traktowania polegającą m. in. na tym, że osoby uzyskujące dochód w jednym państwie, a opodatkowani w drugim, nie mogą być traktowani inaczej niż pozostali podatnicy tego państwa, brak zatem podstaw do twierdzenia, że przepisy tej samej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odmiennie stosować do osoby uzyskującej dochód w Niemczech, a odmiennie – w Polsce. Prowadzi to do wniosku, że art. 9 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. z 1972 r. miał zastosowanie do wygranych w Polsce i za granicą, a przepis art. 21 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. z 1991r. zwalniał od podatku dochodowego "wygrane w grach losowych i totalizatorach, prowadzonych na podstawie zezwoleń właściwego organu". Przepis ten nie stanowił, że chodzi wyłącznie o organ polski. Intencją ustawodawcy było wyłącznie wprowadzenie rozróżnienia pomiędzy hazardem legalnym a nielegalnym, w związku z czym zwolnił przychody z hazardu legalnego. Tym samym wygrana w 1991 r. w kasynie niemieckim była wolna od podatku, jak wygrana w Polsce. Zatem kwota [...]zł., wykazana jako składnik majątku na dzień [...]r., winna być uwzględniona w rozliczeniach dotyczących lat następnych, co oznacza, że całość wydatków poniesionych przez małżonków w latach 2002 – 2004 znajduje pokrycie we wcześniej uzyskanych przychodach K. H. z tytułu wygranej, nie zgłoszonych do opodatkowania. Podnosząc, że organy podatkowe nie miały wątpliwości, że wydatki małżonków poniesione w 2004 r. zostały pokryte z uzyskanej przez K. H. z jego majątku osobistego - wygranej w 1991 r. Wskazując na przepisy kodeksu rodzinnego stwierdziła skarżąca, że wydatki z majątku K. H. nie mogą być traktowane jako wydatki skarżącej, bowiem nie były dokonywane z majątku wspólnego ani majątku skarżącej. W rezultacie organ podatkowy potraktował wydatki ponoszone przez K. H. jako wydatki w połowie skarżącej. Zarzuciła strona, że pominął organ podatkowy podnoszony przez skarżącą fakt uzyskania przez nią znacznego spadku po ojcu.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy drugiej instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i argumentację z jej uzasadnienia. Ustosunkowując się do zarzutów skargi podniósł m. in. organ, że strona nie wskazywała, aby wykazane w oświadczeniu o stanie majątkowym na dzień [...]r. środki pieniężne w gotówce w wys. [...]zl. pochodziły, choćby częściowo z otrzymanej przez skarżącą w 1997 r. od ojca darowizny w kwocie [...]USD. W postępowaniu przeanalizowano wszystkie, wskazane przez stronę źródła przychodów. Odwołał się organ do wyroku NSA z dnia 15 grudnia 2005 r. (sygn. I FSK 391/05) w kwestii zakresu obowiązku gromadzenia materiału dowodowego przez organy podatkowe w postępowaniu podatkowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.s.a.), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy.

Przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do dwóch kwestii: nieuwzględnienia oszczędności z wygranej w Niemczech z 1991r. oraz nieuwzględnienia darowizny uzyskanych przez D. H. od ojca.

W pierwszej kolejności Sąd pragnie zauważyć, że art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. z 1991r. definiuje opodatkowane przychody z innych źródeł o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. z 1991 r. i wśród nich wymienia także przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Natomiast art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. z 1991 r. stanowi, że wysokość tych przychodów ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych. Z powołanej regulacji wynika, że w przypadku, gdy stwierdzone zostanie, że poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zgromadzonych wcześniej szeroko rozumianych zasobach, organy podatkowe zyskują uprawnienie do przyjęcia, iż podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił. W takiej sytuacji to na podatniku ciąży wykazanie, że poniesione wydatki znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub zgromadzonym mieniu. Ciężar dowodu spoczywający na podatniku sprowadza się więc do przedstawienia lub wskazania dowodów zawierających informacje przemawiające za tym, że określone wydatki znajdowały pokrycie w konkretnie wskazanym źródle przychodów lub posiadanych przez podatnika zasobach (por. A. Hanusz "Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego" Zakamycze 2004 s. 213). Oczywiście tak określony ciężar dowodowy nie eliminuje obowiązku przeprowadzenia przez organy postępowania zgodnie z obowiązującymi zasadami, wyrażonymi m.in. w art. 120, 121, 122, 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Z powołanych przepisów wynika, że organy podatkowe powinny działać na podstawie przepisów prawa a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ponadto w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy i ocenić na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. A więc dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu. Powyższe powinno znaleźć odzwierciedlenie w wydanej decyzji, a zwłaszcza w jej uzasadnieniu faktycznym i prawnym, stosownie do art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Jednakże nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów, potwierdzających stanowisko strony skarżącej, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczyła ona sama, a z ustaleń organów wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń tegoż podatnika (por. min. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2008 r. sygn. akt II FSK 120/07, opubl. LEX nr 389445). Przepisy art. 122 i 187 § 1 O.p. oznaczają także obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w gromadzeniu dowodów, zwłaszcza tam, gdzie podatnik miałby wywodzić z nich korzystne dla siebie skutki prawne. Organy podatkowe, choć są obowiązane gromadzić dowody przemawiające zarówno na korzyść, jak i niekorzyść podatnika, nie mogą być obarczane obowiązkiem poszukiwania dowodów w nieograniczonym zakresie i podważających ich własne ustalenia (por. wyrok WSA w Opolu z dnia 23 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Op 15/07, opubl. LEX nr 259385).

W kontekście powyższego nieuzasadnionym jest twierdzenie strony skarżącej co do obowiązku uwzględnienia otrzymanej przez D. H. darowizny albowiem zgodnie z oświadczeniem małżonków H. kwota ta nie wchodziła do kwoty oszczędności posiadanej przez małżonków na dzień [...]r. Skoro małżonkowie jednoznacznie wykazali, że na wspomniana kwotę oszczędności składało się wyłącznie odszkodowanie w kwocie [...]zł oraz wygrana w kasynie w kwocie [...]zł, to nie przekroczyły organy podatkowe swobodnej oceny dowodów twierdząc, że kwota otrzymanej darowizny została wydatkowana przed 2001r.

Sąd podzielił natomiast stanowisko strony skarżącej w przedmiocie uzyskanych przez małżonka K. H. oszczędności w Niemczech w 1991r. Rozpatrując ww. kategorie spornych niezbędne jest odniesienie się do przepisów obowiązujących na moment uzyskania przychodów. I tak zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.d. o.f. z 1972 r. osoby wymienione w art. 1 ust. 1 (osoby fizyczne), jeżeli mają miejsce zamieszkania na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o f. z 1972 r. wolne od podatku dochodowego są wygrane z loterii i gier losowych lub zakładów zatwierdzonych przez właściwy organ podatkowy. Jako, że dochód został uzyskany na terytorium Niemiec, to niezbędnym jest również odniesienie się do umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Republiką Federalną Niemiec w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 18 grudnia 1972 r. (Dz. U. z 1975 r. Nr 31, poz. 163 ze zm.). Stosownie do art. 2 ust. 3 pkt 1 tiret pierwsze ww. umowy do aktualnie istniejących podatków, których dotyczy umowa należą w szczególności w Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej podatek dochodowy. Zgodnie zaś z art. 19 ww. umowy dochody nie wymienione wyraźnie w poprzednich artykułach osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w Państwie Umawiającym się mogą by opodatkowane tylko w tym państwie.

To takich właśnie dochodów jak wspomniane powyżej należała wygrana strony skarżącej z tytułu gry w kasynie. Wspomniany przepis wskazuje tym samym, że pomimo, że wygrana została uzyskana na terytorium Niemiec to podlega opodatkowaniu na terytorium Polski – tj. państwie miejsca zamieszkania podatnika. A skoro podlega opodatkowaniu na terytorium Polski to mają do niej zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 1972r. Art. 19 ww. umowy wyraźnie przekazuje jurysdykcję podatkową państwu polskiemu. Należy zatem uznać, że nie ma podstaw do tego – jak to twierdzą organy podatkowe – aby powołane wyżej zwolnienie z art. 9 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o f. z 1972r. stosować jedynie do wygranych na terytorium Polski. Skoro ustawa wyraźnie odnosi się do całości dochodów podatnika bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania wyraźnie wskazuje na miejsce opodatkowania w Polsce to należy stwierdzić, że wspomniane zwolnienie obejmowało również wygraną podatnika z gier losowych uzyskaną na terytorium Niemiec. Powyższa konkluzja powoduje, że wskazane przez podatników oszczędności powinny zostać uwzględnione jako przychody wolne od opodatkowania stosownie do treści art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. z 1991 r.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził naruszenie przepisów prawa materialnego mającego w wpływ na wynik sprawy, a to art. 9 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. z 1972 r. i art. 20 ust. 3 u.p.d.o f. z 1991r., co skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji organu odwoławczego oraz decyzji organu podatkowego pierwszej instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.s.a, orzeczenie o wstrzymaniu wykonania decyzji znalazło swoją podstawę prawną w treści art. 152 p.s.a, natomiast orzeczenie o kosztach dokonano na podstawie art. 200 i 205 p.s.a.

Organ podatkowy dokonując ponownego rozpatrzenia sprawy zobowiązany jest uwzględnić wskazane oszczędności w rozliczeniu zryczałtowanego podatku dochodowego od źródeł nieujawnionych strony skarżącej. Uwzględnienie ww. oszczędności wymusza tym samym na organach podatkowych rozważenie podnoszonych w skardze zarzutów co do ponoszenia wydatków z majątku odrębnego K. H.