Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2036/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów~Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2, art. 5 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Ryszard Pęk (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Ewa Rojek, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 28 sierpnia 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 610/17 w sprawie ze skargi E. W. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu I instancji.

1.1. Wyrokiem z 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 610/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpoznaniu skargi E. W. (dalej skarżący) uchylił interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z 27 lutego 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i zasądził na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego.

2. Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług skarżący przedstawił następujące zdarzenie przyszłe.

Skarżący podał, że w 1995 r., na podstawie umowy sprzedaży, nabył nieruchomość gruntową. Obecnie ta nieruchomość składa się z dwóch działek ewidencyjnych gruntu. Mając na względzie wielkość jednej z nich (0,8084 ha) oraz aktualną sytuację rynkową, skarżący postanowił o podziale tej działki na mniejsze działki.

Skarżący wyjaśnił, że działki, których dotyczy wniosek nie są i nie były w przeszłości, tj. w czasie, gdy tworzyły jedną całość, zabudowane, uzbrojone, ogrodzone, ani wykorzystywane w żaden komercyjny sposób (np. oddane w najem, dzierżawę). Działki te są składnikiem majątku osobistego skarżącego, który do 2011r. je uprawiał. Skarżący podkreślił, że na działkach, których dotyczy wniosek, nie poczynił oraz nie czyni żadnych nakładów inwestycyjnych. Działki powstałe w drodze podziału, będą stanowiły całość gospodarczą wraz z przylegającymi do niej działkami, stanowiącymi własność innego podatnika. Skarżący podał także, że działki powstałe w drodze podziału będą posiadały dostęp do drogi publicznej przez inne działki, w tym przez działkę będącą jego własnością, które będą stanowić w przyszłości drogę wewnętrzną.

2.2. Skarżący wyjaśnił, że sprzedał jedną z nowo utworzonych działek. Podkreślił, że nie planuje ponosić ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałych działek. Zamierza podejmować zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek, podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży, a więc będzie się spotykał z potencjalnymi zainteresowanymi oraz zawierał z nimi umowy przedwstępne oraz sprzedaży. Zaznaczył, że nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców, jak również nie będzie dokonywał dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.).

Skarżący podkreślił, że nie prowadzi działalności gospodarczej w ramach obrotu nieruchomościami i że zamierza sprzedać działki innym osobom fizycznym w ramach zarządu majątkiem własnym. Nie jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2.3. Skarżący podał następnie, że podzielił działkę o powierzchni 0,8084 ha na 12 mniejszych działek. Działki będące przedmiotem pytania nr 1 we wniosku, dotyczącego zdarzenia przyszłego mają następujące numery ewidencyjne: [...] przy czym działki [...] mają zostać przeznaczone pod drogę wewnętrzną. Nabycie każdej kolejnej działki wiąże się z nabyciem odpowiedniego udziału w działkach drogowych.

Skarżący wyjaśnił, że do dnia złożenia wniosku sprzedał w listopadzie 2016 r. działkę o nr [...] oraz udział w wysokości 1/11 części w działkach nr [...] oraz [...] przeznaczonych pod drogę wewnętrzną. Nabycie każdej kolejnej działki wiąże się z nabyciem odpowiedniego udziału w działkach drogowych.

Skarżący wskazał, że w stosunku do działek, objętych zakresem pytania nr 1, wystąpił o wydanie warunków zabudowy. Zaznaczył, że działki objęte zakresem tego pytania nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

2.4. W związku z przedstawionym wyżej zdarzeniem przyszłym skarżący zadał następujące pytanie:

Czy z tytułu sprzedaży nowo powstałych działek, stanie się podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2016. poz. 710 ze zm. dalej ustawa o VAT), a transakcja sprzedaży zostanie opodatkowana, zgodnie z właściwą stawką podatku VAT.

2.5. W stanowisku własnym skarżący przyjął, że z tytułu sprzedaży nowo powstałych działek, nie stanie się podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT i transakcja sprzedaży nie zostanie opodatkowana, zgodnie z właściwą stawką podatku VAT.

W uzasadnieniu stanowiska własnego skarżący podkreślił, że czas, który upłynął pomiędzy nabyciem nieruchomości (1995 r.), a wystąpieniem z wnioskiem o wydanie decyzji o ustalenie warunków zabudowy (2016 r.) oraz podziałem działki o powierzchni 0,8084 ha (2016 r.) na mniejsze wskazuje, że pomiędzy tymi czynnościami nie było ciągłości. Decyzja o podziale była bowiem zdeterminowana dużą powierzchnią działki oraz aktualną sytuacją rynkową. Argumentował, że nie angażował, ani nie angażuje środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty trudniące się handlem nieruchomościami. Zarówno działka o powierzchni 0,8084 ha, jak również działki powstałe w wyniku jej podziału, nie są uzbrojone, nie są ogrodzone, nie są zabudowane. W związku ze sprzedażą nie poczynił także żadnych nakładów na działki. W tej sytuacji, zdaniem skarżącego, czynności, które podjął mieszczą się w ramach zarządu majątkiem osobistym, pozbawionym cech działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

3. Interpretacja indywidualna.

3.3. Minister Rozwoju i Finansów (dalej organ interpretacyjny), w wydanej interpretacji indywidualnej stwierdził, że stanowisko własne skarżącego jest nieprawidłowe.

3.4. W uzasadnieniu podniósł, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż nowo powstałych działek należy uznać za działalność gospodarczą, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Podkreślił, że istotnym faktem jest to, że skarżący z własnej inicjatywy podzielił nieruchomość, w tym wyodrębniając części nieruchomości gruntowych na drogi wewnętrzne oraz to, że dla nowo powstałych działek skarżący wystąpił o wydanie warunków zabudowy.

W ocenie organu interpretacyjnego podział nieruchomości gruntowej przed jej sprzedażą oraz podejmowanie działań w celu nadania wydzielonym działkom charakteru rynkowo atrakcyjnego (warunków zabudowy) wskazują, że skarżący, jako właściciel nieruchomości działa z zamiarem uzyskania w ten sposób stałych dochodów. Aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami świadczą o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W związku z powyższym – jak podkreślił organ interpretacyjny – działania podejmowane przez skarżącego nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

4. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Łodzi.

4.1. Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

4.2. Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie art. 15 ust.1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez jego błędną wykładnię oraz bezpodstawne uznanie, że w związku z planowaną sprzedażą nowo powstałych działek będzie działał w ramach działalności gospodarczej, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4.3. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie w całości i podtrzymał dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji.

5. Wyrok i uzasadnienie Sądu pierwszej instancji.

5.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylając zaskarżoną interpretację podkreślił, że spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji sprzedaż działek przez skarżącego będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

5.2. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że dla rozstrzygnięcia rozpoznawanego zagadnienia decydujące są kryteria uznania sprzedaży działek za działalność gospodarczą, określone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W wyroku tym przyjęto, że o tym, czy dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Podkreślił, że w tym zakresie w pełni aktualne są także tezy zawarte w wyroku składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07.

5.3. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w kontekście kryteriów przyjętych w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. oraz w wyroku składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., zasadny był sformułowany w skardze zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Nieprawidłowe było w ocenie Sądu pierwszej instancji stanowisko organu interpretacyjnego kwalifikujące planowaną przez skarżącego sprzedaż kolejnych działek jako działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że okoliczności faktyczne opisane we wniosku o wydanie interpretacji dotyczące zamierzonej sprzedaży oraz już dokonanej jednej działki w żadnym zakresie nie wskazują, że skala aktywności skarżącego w zakresie zbycia przedmiotowych działek jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Zaznaczył, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone do zabudowania działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem tej działalności jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze).

Sąd pierwszej instancji argumentował, że na aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Zbycie natomiast nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym powstałych z podziału i po uzyskaniu warunków ich zabudowy, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). To – jak zaznaczono w uzasadnieniu wyroku – wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

5.4. Sąd pierwszej instancji nawiązując do argumentacji przedstawionej w zaskarżonej interpretacji tj., że skarżący z własnej inicjatywy podzielił nieruchomość, w tym wyodrębniając części nieruchomości gruntowych na drogi wewnętrzne, wystąpił o wydanie warunków zabudowy, dokonał sprzedaży jednej działki i że obecnie planuje sprzedać kolejne działki wraz z udziałami w działkach wydzielonych pod drogi wewnętrzne, stwierdził, że w żadnym wypadku nie wynika z nich, że stopień aktywności skarżącego w zakresie planowanej sprzedaży przedmiotowych działek wskazuje, że zaangażował on lub zamierza zaangażować środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, która przybrała formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich stałej kontynuacji), podobną do aktywności i zaangażowania środków przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

W ocenie Sądu pierwszej instancji aktywność skarżącego w pełni mieściła się w granicach zarządu majątkiem prywatnym. Zwrócił uwagę na to, że skarżący wyraźnie w opisie stanu faktycznego zawartego we wniosku interpretacyjnym wskazał, że zarówno działka o powierzchni 0,8084 ha, jak również działki powstałe w wyniku jej podziału nie są uzbrojone, nie są ogrodzone, nie są zabudowane. Podał także, że nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjna dla potencjalnych nabywców i że nie będzie dokonywał dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.).

6. Skarga kasacyjna.

6.1. Od powyższego wyroku organ interpretacyjny złożył skargę kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi przez jej oddalenie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

6.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. zwana dalej " ustawa – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi") naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 146 § 1 i art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 14 c § 1 i art. 121 § 1 i art. 14h Ordynacji podatkowej, przez nieuzasadnione rozszerzenie przez Sąd pierwszej instancji katalogu czynności, od spełnienia których uzależnione byłoby uznanie skarżącego za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT a także przez błędne uznanie, że wykazano, że skarżący w ramach sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez profesjonalnych handlowców, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, czyniące z niego podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy.

6.3. Ponadto zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art 15 ust. 1 i 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez:

a) nieuprawnione stwierdzenie przez Sąd pierwszej instancji, że rozstrzygając sprawę organ interpretacyjny błędnie uznał, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż skarżącego nowo powstałych działek należy kwalifikować, jako uznać za działalność gospodarczą, o której stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT,

b) błędne uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że organ interpretacyjny nie wykazał, że skarżący w ramach sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez profesjonalnych handlowców w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, czyniące z niego podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy,

c) błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę zastosowania art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT polegającą na uznaniu, że skarżący w związku ze sprzedażą nowo powstałych działek, nie może być uznany za osobę prowadzącą działalność gospodarczą, w rozumieniu ustawy o VAT, a więc nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, a tym samym, że dostawa nowo powstałych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

6.3. Skarżący nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

7. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

7.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

7.2. Oceniając zasadność zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej przypomnieć należy, że specyfika postępowania w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnych polega między innymi na tym, że przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza zakres wypowiedzi organu interpretującego oraz granice, w jakich możliwe będzie zrealizowanie funkcji ochronnej interpretacji. W konsekwencji ani organ podatkowy, który wydaje interpretację, ani sąd administracyjny dokonujący jej kontroli, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę.

7.3. Powyższa uwaga o charakterze porządkującym ma rozpoznawanej sprawie o tyle istotne znaczenie, że w złożonym w rozpoznawanej sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny został podany w sposób na tyle ogólny, że nie można skutecznie zarzucić Sądowi pierwszej instancji, że uchylając zaskarżoną interpretację naruszył wskazane w skardze kasacyjnej przepisy postępowania oraz przepisy prawa materialnego. Ten stopień ogólności stanu faktycznego odnosi się do tej części przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji zdarzenia przyszłego, w którym skarżący podał, że "(...) nie poniósł żadnych ponad standardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałej działki" oraz że "(...) podjął zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży" (str. 2 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej).

Tak podany we wniosku opis zdarzenia przyszłego uprawniał do przyjętej przez Sąd pierwszej instancji oceny, że "aktywność skarżącego w pełni mieściła się w granicach zarządu majątkiem prywatnym". Stanowisko zajęte przez Sąd pierwszej instancji pozostaje bowiem co do zasady w zgodzie z przywołanym przez ten Sąd wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10, C-181/10.

7.4. Wbrew temu co zarzucono w pkt 6.2. skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji wskazując jakie przesłanki powinny być brane pod uwagę przy ustaleniu, że skarżący jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie rozszerzył katalogu czynności, które pozwalają na taką kwalifikację.

W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazano w jakich przypadkach osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone do zabudowania działa w charakterze handlowca i podkreślono, że konieczne jest aby aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami przybrała formę zorganizowaną. Trafnie zauważono, że na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg przykładowo przytoczonych czynności, a nie stwierdzenie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (str. 11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).

7.5. Na tle oceny przyjętej przez Sąd pierwszej instancji podkreślić można, że wykładnia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie pozwala jednoznacznie sprecyzować sytuacji, w których aktywność danej osoby można kwalifikować jako zwykłe odpłatne zbycie majątku prywatnego, a w jakim momencie działania te przeradzają się w działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjowania postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań "handlowca", tj. podatnika podatku od towarów i usług.

Jak bowiem wyjaśnił Trybunał Sprawiedliwości UE w powołanym już wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10, C-181/10, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego, gdyż "zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (pkt 37 uzasadnienia wyroku).

Kryterium takim nie jest także "(...) okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (pkt 37 uzasadnienia wyroku).

Trybunał Sprawiedliwości jednak zwrócił uwagę na to, że jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (pkt 40 – 41 uzasadnienia).

7.5. Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku o interpretację opis zdarzenia przyszłego, rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na tle tego ogólnego opisu nie można przyjąć, aby skarżący w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Z opisu tego nie wynika bowiem, aby skarżący podejmował wskazane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości, jako tzw. "minimum", działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych, pozwalające na ustalenie, że działa jako handlowiec.

Jak już zaznaczono stan faktyczny co do tej sfery "aktywności" skarżącego został we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiony na dużym poziomie ogólności. Zapewnienie zaś skarżącego, że "(...) nie poniósł żadnych ponad standardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałej działki" oraz że "(...) podjął zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży", może podlegać weryfikacji w postępowaniu podatkowym, a nie w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej.

7.6. W świetle poczynionych wyżej ustaleń, stwierdzając, że skarga kasacyjna jest pozbawiona uzasadnionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.

-----------------------

11