Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1975/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Małgorzata Fita, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 14 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Ol 185/15 w sprawie ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O.) z dnia 29 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2008 r. do grudnia 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. kwotę 2400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 14 maja 2015 r., I SA/Ol 185/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę D. K. (dalej skarżący, strona, podatnik) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. (dalej: DIS) z 29 grudnia 2014 r. w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2008 do grudnia 2009 r.

2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji przypomniał, że decyzją z 6 października 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od grudnia 2008 do grudnia 2009 r. Organ stwierdził, że skarżący w latach 2008-2011 prowadził niezgłoszoną do opodatkowania działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek w zakresie sprzedaży towarów (używanych części samochodowych) za pośrednictwem portalu [...]. W wystawianych na ww. portalu ogłoszeniach oferował sprzedaż pojazdów (głównie uszkodzonych) w całości lub na części oraz części samochodowe, które wysyłał do kupującego przez firmy kurierskie lub za pośrednictwem Poczty Polskiej. W okresie objętym kontrolą skarżący nie prowadził rejestru zakupu i sprzedaży, nie składał deklaracji dla podatku od towarów i usług i nie odprowadzał należnego podatku. Obrót z tytułu sprzedaży części samochodowych organ ustalił na podstawie informacji i dowodów uzyskanych z firm kurierskich i Poczty Polskiej oraz wpływów na rachunek bankowy należący do skarżącego i jego żony.

Organ ustalił, że strona rozpoczęła działalność gospodarczą w opisanym zakresie w dniu 4 stycznia 2008 r. Po wyliczeniu za 2008 r. kwoty zwolnienia od podatku od towarów i usług proporcjonalnie do okresu prowadzenia działalności gospodarczej organ stwierdził, że przekroczenie tej kwoty nastąpiło w dniu 17 września 2009 r. Ze względu na przedawnienie zobowiązań podatkowych w VAT za miesiące od września do listopada 2008 r., organ I instancji opodatkował podatkiem od towarów i usług sprzedaż części samochodowych za okres od grudnia 2008 r. do grudnia 2009r. przy zastosowaniu stawki 22 %.

3. Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z 29 grudnia 2014 r. DIS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ II instancji wskazał, że w wyniku przeszukania posesji należącej do podatnika zabezpieczono kilkaset umów kupna-sprzedaży samochodów oraz kilkaset listów przewozowych potwierdzających nadanie przesyłek za pobraniem z wypisanymi nazwami części samochodowych i należną kwotą. Stwierdzono, że na posesji znajduje się ponad 160 samochodów, z czego większość powypadkowa w stanie zdemontowanym oraz kilkaset tysięcy elementów samochodowych przygotowanych do sprzedaży.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że podatnik w okresie objętym decyzją prowadził niezarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży używanych części samochodowych. W ocenie organu odwoławczego fakt rejestracji w serwisie [...] jako dealer świadczy o tym, że podatnik nie planował dokonywać na tym portalu okazjonalnych sprzedaży, tylko założył, że sprzedaż będzie miała charakter długotrwały i profesjonalny. Nadto organ podkreślił, że ilość umów i dowodów nadania przesyłek, a także ilość części przygotowanych do sprzedaży, zabezpieczonych na posesji podatnika, potwierdza fakt prowadzenia częstotliwej sprzedaży oraz zamiar kontynuowania działalności.

Historia rachunku bankowego należącego do małżonków K., na które w latach 2008-2011 wpływały wpłaty od firm kurierskich oraz z Poczty Polskiej S.A., za dostawy dokonane za pośrednictwem tych firm za zaliczeniem pocztowym, jak również wpłaty od osób prywatnych, które w tytułach przelewów wskazywały nazwy części, za które dokonywały zapłaty, także świadczy o prawidłowości poczynionych ustaleń faktycznych. Organ zaznaczył przy tym, że historię tego konta przedłożyła pełnomocnik skarżącego przy piśmie z dnia 5 listopada 2012 r., jako konta związanego ze sprzedażą dokonywaną przez podatnika.

Nadto DIS powołał pismo pełnomocnika z dnia 25 września 2012r. oraz oświadczenie podatnika z dnia 19 maja 2014r., w których strona potwierdziła fakt prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży części samochodowych. Organ zaznaczył, że pomimo, iż na umowach zawartych z portalem [...] i firmami kurierskimi oraz na fakturach wystawionych przez te firmy znajdują się dane podmiotów, to bezspornym jest fakt, że usługi tych firm w rzeczywistości były realizowane na rzecz podatnika.

Organ uznał, że A. B. i M. J. w latach 2008-2011 nie zajmowali się sprzedażą części samochodowych. Umowa z portalem [...] i wszelkie wpłaty dokonane przez firmy kurierskie dotyczyły działalności gospodarczej podatnika.

Analizując materiał dowodowy pod kątem udziału M. K. w sprzedaży części samochodowych, organ odwoławczy zgodził się z organem pierwszej instancji, że działalność gospodarczą w opisanym zakresie wykonywał podatnik sam.

Organ odwoławczy nie wykluczył, że M. K. pomagała mężowi w prowadzeniu działalności gospodarczej, poprzez nadawanie przesyłek lub odbiór przekazów pocztowych, ale nie oznacza to, że prowadziła wraz z nim lub samodzielnie działalność gospodarczą.

Organ II instancji nie dał wiary twierdzeniom strony, M. K. i J. K., że podatnik w badanym okresie nie prowadził działalności gospodarczej, a jedynie wyprzedawał części wcześniej zakupione. Ze zgromadzonych dowodów wynika bowiem, że sprzedaż na portalu [...] prowadzona była w sposób systematyczny i ciągły od 2008 r. Odbywała się ona w sposób profesjonalny i zorganizowany, co potwierdza ciągła i stała oferta sprzedaży, ilość i rodzaj sprzedanych towarów, stała współpraca z firmami kurierskimi.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy rozważał także, czy podatnik mógłby korzystać ze zwolnienia podatkowego, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT). Stwierdził, że zgodnie z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, by spełnić kryterium towaru używanego podatnik musiałby przez okres co najmniej 6 miesięcy sam używać sprzedawane towary. Biorąc pod uwagę ich ilość, częstotliwość sprzedaży, powtarzalność asortymentu, uznał powyższe za nierealne. Tym samym w sprawie nie znajduje zastosowania zwolnienie przedmiotowe określone w powołanym przepisie. Zdaniem organu, w sprawie brak jest też podstaw do zastosowania szczególnej procedury podatkowej określonej w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, ze względu na to, że przedmiotem sprzedaży były części samochodowe, a przedmiotem wcześniejszego zakupu były samochody, choć uszkodzone.

W związku z faktem, że strona nie zarejestrowała prowadzonej działalności gospodarczej organ I instancji ustalił moment jej rozpoczęcia (w dniu 4 stycznia 2008 r. podatnik otrzymał pierwszy przelew na kwotę 200 zł za przesyłkę pobraniową) i wyliczył kwotę zwolnienia od podatku od towarów i usług, proporcjonalnie do okresu prowadzenia działalności gospodarczej w 2008r., która wyniosła 49.590,16 zł. Następnie ustalił, że przekroczenie tej kwoty nastąpiło w dniu 17 września 2008 r. Z tym dniem strona utraciła zatem zwolnienie podmiotowe i jej dalsza sprzedaż podlegała opodatkowaniu VAT.

Ze względu na fakt, że w toku postępowania podatnik nie przedłożył wystawionych na niego faktur zakupu towarów i usług, ani nie wskazał dostawców towarów i usług, którzy mogli wystawić ewentualne faktury na dostawę towarów i usług, organ I instancji nie mógł ustalić kwot obniżających podatek należny o podatek naliczony.

Zdaniem organu odwoławczego w sprawie nie naruszono przepisów postępowania i mimo biernej postawy strony zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono materiał dowodowy. Nie naruszono w szczególności art. 180 § 1 i art. 188 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań strony i M. K. Organ przychylił się do wniosku dowodowego podatnika, ale ani strona, ani świadek nie stawili się na przesłuchanie. Organ podkreślił, że podatnik był 12-krotnie wzywany do złożenia pisemnych wyjaśnień, z czego jego pełnomocnik odpowiedział tylko na 5 wezwań, nie udzielając odpowiedzi na wszystkie pytania. Do M. K. organ 2-krotnie kierował wezwania o złożenie wyjaśnień w sprawie, a otrzymał częściową odpowiedź na jedno z nich. Po zakończeniu postępowania dowodowego, w czasie zapoznania się z materiałem dowodowym pełnomocnik ponownie wniosła o przesłuchanie strony i M. K. na okoliczność rzeczywistej wysokości uzyskanych obrotów. Postanowieniem z dnia 2 października 2014 r. organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu, stwierdzając, że okoliczności wskazane przez pełnomocnika zostały już w sposób wystarczający stwierdzone w toku postępowania.

3.1. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze podatnik, działając przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji zarzucił naruszenie zasady praworządności postępowania (art.120 O.p.) wobec naruszenia :

- prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w szczególności art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 13 ust. 6, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 113 ust. 1, 4, 9 i 10 ustawy o VAT, wobec uznania, że czynności wykonywane przez stronę w okresie od grudnia 2008 r. do grudnia 2009 r. podlegają opodatkowaniu VAT w rozmiarach wynikających z decyzji organu I instancji,

- art. 121 §1 w zw. z art. 191 O.p., wobec istotnego przekroczenia granic uznania administracyjnego i swobody w ocenie sprawy, prowadzenia postępowania w sposób naruszający zaufanie strony do praworządności działań organu, braku działań na rzecz wyjaśnienia istotnych okoliczności korzystnych dla strony oraz braku należytej staranności w ocenie okoliczności sprawy, braku bezstronności wobec niewyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy, a zamiast tego nieprawidłowe odwołanie się w całości do ustaleń poczynionych w innych postępowaniach,

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., wobec licznych błędów w gromadzeniu materiału dowodowego, niewłaściwej interpretacji zgromadzonych dowodów oraz brak działań na rzecz rozpoznania kluczowych dla sprawy okoliczności w toku postępowania przed organem I instancji, naruszenia elementarnych praw i gwarancji procesowych strony w toku postępowania, ograniczenia postępowania przez organ odwoławczy wyłącznie do oceny działań organu I instancji,

- art. 124 O.p., wobec zaniechania właściwego prawnie ustalenia stanu faktycznego okoliczności sprawy i prawidłowego umotywowania decyzji,

- art. 180 § 1 O.p., wobec pominięcia w postępowaniu i w rozstrzygnięciu dowodów i okoliczności istotnych dla sprawy,

- art. 188 O.p, wobec bezpodstawnej odmowy przeprowadzenia dowodów mających kluczowe znaczenie dla wyjaśnienia sprawy na okoliczności, których nie zbadano innym dowodem, tj. odmowę przesłuchania świadka M. K. i strony na okoliczność rozmiarów faktycznie dokonywanej sprzedaży,

- art. 210 § 4 O.p., wobec braku jednoznacznego, jasnego i pełnego uzasadnienia faktycznego decyzji poprzez niewskazanie przyczyn, dla których organ odmówił mocy dowodowej dowodom świadczących na korzyść strony, co jest niezbędne dla czynnego udziału w postępowaniu, brak w sentencji decyzji powołania podstawy prawnej w zakresie prawa materialnego, brak logicznego wskazania przyczyn, dla których organy obu instancji odmówiły wiarygodności wyjaśnieniom przedłożonym przez stronę oraz oparcie rozstrzygnięcia na dowolnych, całkowicie nieuzasadnionych, przyjętych a priori tezach organów.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

4. Sąd pierwszej instancji uznał, że po dokonanej analizie akt przeprowadzonego postępowania w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które w istotny sposób mogły mieć wpływ na wynik sprawy.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że z akt rozpoznanej sprawy wynika, że skarżący w serwisie ogłoszeniowym [...] zarejestrował się jako dealer (jako osobę kontaktową wskazał wyłącznie siebie, podając swój numer telefonu) i w okresie objętym postępowaniem zamieszczał profesjonalne ogłoszenia o sprzedaży części samochodowych. W trakcie przeszukania posesji podatnika, w dniu 30 maja 2012 r., stwierdzono, że znajduje się na niej ponad 160 samochodów w większości powypadkowych w stanie zdemontowanym oraz kilkaset tysięcy elementów samochodowych przygotowanych do sprzedaży. Nadto zabezpieczono kilkaset umów sprzedaży samochodów i listów przewozowych potwierdzających nadanie przesyłek za pobraniem, z wypisanymi nazwami części samochodowych i należną kwotą. Części samochodowe podatnik przesyłał kupującym za pośrednictwem firm kurierskich i Poczty Polskiej. Na rachunek bankowy, który należał do małżonków K. wpływały wszystkie kwoty pobrań z tytułu zrealizowanych przesyłek od firm kurierskich i Poczty Polskiej – w umowach zawartych z firmami kurierskimi i w serwisie [...] rachunek ten wskazano jako konto do rozliczeń, pobrań i zwrotów. Z tego też rachunku regulowano płatności za faktury wystawione przez [...] za emisję ogłoszeń oraz wystawione przez firmy kurierskie za świadczone przez nie usługi.

W ocenie Sądu pierwszej instancji wnioski wyciągnięte przez organ podatkowy ze zgromadzonego materiału dowodowego są prawidłowe. Ilość umów i dowodów nadania przesyłek oraz części przygotowanych do sprzedaży jednoznacznie potwierdza fakt prowadzenia działalności gospodarczej. Zastrzeżeń nie budzą także ustalenia dotyczące osoby prowadzącej tę działalność – skarżącego.

Sąd pierwszej instancji uznał, że prawidłowo również organy podatkowe ustaliły, iż w dniu 4 stycznia 2008r. skarżący otrzymał pierwszy przelew za przesyłkę pobraniową i tę datę przyjęły za datę rozpoczęcia działalności gospodarczej. Tym samym kwota zwolniona od podatku od towarów i usług, proporcjonalnie do okresu prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego wynosi 49.590,16 zł i została przekroczona w dniu 17 września 2008r. Sprzedaż dokonana po tym dniu podlega zatem opodatkowania VAT.

Sąd pierwszej instancji za nieuzasadniony uznał także zarzut naruszenia art. 188 O.p. W rozpoznanej sprawie pełnomocnik podatnika dwukrotnie wniosła o przeprowadzenie dowodu z zeznań strony i świadka – M. K. Organ I instancji przychylił się do tego wniosku, jednakże pomimo wezwań kierowanych do wymienionych osób i przesuwania terminu przesłuchania, osoby te nie stawiły się w celu złożenia zeznań. W następstwie powyższego organ kilkakrotnie wzywał stronę oraz dwukrotnie wzywał M. K., do złożenia pisemnych wyjaśnień w sprawie. Na wezwania te wymienione osoby odpowiedziały tylko częściowo. Drugi wniosek dowodowy w tym zakresie złożony został w trakcie zapoznawania się pełnomocnika ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Dowody wnioskowane zostały na okoliczność rzeczywistej wysokości uzyskiwanych obrotów. Postanowieniem z dnia 2 października 2014 r., organ I instancji, odmówił przeprowadzenia ww. dowodów, wskazując że okoliczności faktyczne, które miały zostać udowodnione poprzez ich przeprowadzenie zostały już w sposób wystarczający stwierdzone w toku postępowania. Organ ustalił bowiem wielkość obrotu skarżącego w oparciu o dane wynikające z przepływów na rachunku bankowym należącym do skarżącego i jego żony, a wskazanym przez pełnomocnika strony jako rachunku związanego ze sprzedażą dokonywaną przez niego (pismo z dnia 5 listopada 2012 r.).

Sąd pierwszej instancji podkreślił, że w toku postępowania podatkowego zarówno skarżący, jak i jego żona mieli wielokrotną możliwość udzielania wyjaśnień i składania zeznań m.in. w kwestii osiągniętego przez skarżącego obrotu ze sprzedaży części samochodowych. Pomimo ich biernej postawy, stosowne ustalenia, które znajdują odzwierciedlenie z zebranym materiale dowodowym, organy poczyniły.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego Sąd pierwszej instancji wskazał, że w skardze odniesiono je wyłącznie do ustaleń faktycznych – uznania, że czynności wykonywane przez skarżącego podlegają opodatkowaniu VAT we wskazanych w decyzji rozmiarach. Zarzutów tych w żaden sposób nie uzasadniono. Sąd nie stwierdził natomiast, by wskazane przepisy zostały naruszone.

Sąd pierwszej instancji przypomniał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, skarżący w sposób zorganizowany, częstotliwy i zarobkowy prowadził działalność gospodarczą w postaci handlu częściami do samochodów za pośrednictwem portalu ogłoszeniowego [...]. Zarówno ilość zawartych transakcji oraz wysokość wpłat w latach 2008 – 2011 potwierdza w sposób obiektywny zamiar prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego.

5. W skardze kasacyjnej skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji podnosząc zarzuty naruszenia:

I. prawa materialnego, tj. błędną wykładnię i w następstwie niewłaściwe zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 13 ust. 6, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1 oraz art. 113 ust. 1, 4, 9 i 10 ustawy o VAT poprzez akceptację przez Sąd pierwszej instancji stanowiska organów podatkowych, że wykonywane przez skarżącego czynności w okresie od grudnia 2008 do grudnia 2009 r. podlegają opodatkowaniu VAT w rozmiarach wynikających z decyzji organów podatkowych, co doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego zarówno na etapie gromadzenia materiału dowodowego jak i jego oceny;

II. przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 135 i art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718; dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p. poprzez oddalenie skargi w sytuacji naruszenia ww. przepisów przez organy podatkowe oraz oparcie rozstrzygnięcia na niewyjaśnionym w pełni stanie faktycznym;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez oddalenie skargi mimo, iż skarżący wykazał wady postępowania organów, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie, tj. przez niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji istotnego dla wyniku sprawy naruszenia wskazanych przepisów proceduralnych przez organy podatkowe obydwu instancji.

5.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIS wniósł o jej oddalenie w całości, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie występuje.

Autor skargi kasacyjnej oparł ją na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. zarzucając zarówno naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie jak i naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W takiej sytuacji, co do zasady, w pierwszej kolejności rozpatrzeniu podlegają zarzuty procesowe, gdyż dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego.

6.1. W skardze kasacyjnej jej autor sformułował dwa zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego tj.:

- art. 135 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p. poprzez oddalenie skargi w sytuacji naruszenia ww. przepisów przez organy podatkowe oraz oparcie rozstrzygnięcia na niewyjaśnionym w pełni stanie faktycznym;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez oddalenie skargi mimo, iż skarżący wykazał wady postępowania organów, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie, tj. przez niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji istotnego dla wyniku sprawy naruszenia wskazanych przepisów proceduralnych przez organy podatkowe obydwu instancji.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie przyporządkowano odpowiednich jej części do sformułowanych wcześniej zarzutów. Uzasadnienie skargi kasacyjnej sprowadza się natomiast do kwestionowania ustalonego przez organy podatkowe a przyjętego przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w skardze kasacyjnej nie odwołano się jednak do dowodów i argumentów, które powyższe ustalenia byłyby w stanie skutecznie podważyć, a zawarto w niej jedynie opartą na dość znacznym stopniu ogólności polemikę z argumentami organów i Sądu pierwszej instancji. W szczególności autor skargi kasacyjnej nie wskazał w jaki konkretny sposób zostały naruszone poszczególne przepisy prawa procesowego.

6.2. W ocenie autora skargi kasacyjnej zasadniczym błędem organów podatkowych było ustalenie wysokości sprzedaży dokonywanej przez skarżącego. W tym względzie autor skargi kasacyjnej w pierwszej kolejności podniósł, że organy podatkowe nie uwzględniły, że w tym samym czasie co skarżący tożsame czynności wykonywała jego żona M. K.

Tymczasem w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe wskazały okoliczności, które pozwalają na przyjęcie, że przedmiotową działalność prowadził jedynie sam skarżący:

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko organów podatkowych potwierdzają, następujące okoliczności, wskazane w wydanych w sprawie decyzjach:

- na portalu [...] zarejestrowany był jako dealer wyłącznie podatnik,

- pełnomocnik podatnika wskazała, że występowanie na niektórych dowodach nadania przesyłek nazwiska M.K. (S.) wynika z faktu, że zawarła ona umowę z ww. firmą spedycyjną, co pozwalało na uzyskanie niższych cen za usługi kurierskie, w tym celu podatnik powoływał się na umowę i wskazywał jako nadawcę przesyłki M.K.,

- jako właściciela rachunku bankowego w [...] pełnomocnik podatnika wskazała podatnika, zaznaczając, że możliwe jest, że do rachunku tego upoważniona była jego żona, dopiero na etapie postępowania podatkowego dołączono wydruk z [...], z którego wynika, że opisane konto jest kontem wspólnym małżonków K.,

- z oświadczenia podatnika z dnia 19 maja 2014 r. wynika, że tylko on zajmował się sprzedażą części samochodowych,

- w pisemnych wyjaśnieniach z dnia 9 września 2014 r. M. K. stwierdziła, że działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej części i akcesoriów samochodowych prowadziła w latach ok. 2003-2006, pod nazwą "chyba U.", adresów prowadzenia działalności nie pamiętała. W latach 2008-2011 prowadziła wspólnie z mężem wyłącznie działalność rolniczą, jej mąż w tym okresie nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, a jedynie wyprzedawał wcześniej zakupione części,

- J. K. stwierdziła, że jej syn (podatnik) nie handlował samochodami, ale musiał wyprzedać części samochodowe, które zakupił wcześniej,

- M. J. stwierdziła, że jej wnuczka – M.K. przez jakiś czas była zatrudniona w prowadzonym przez nią gabinecie kosmetycznym, ale w 2008 r. urodziła dziecko i była na urlopie macierzyńskim,

- z twierdzeń podatnika, oświadczeń jego pełnomocnika oraz M. J. z wywnioskować można, że tylko podatnik miał możliwość przygotowania części samochodowych do sprzedaży, przez ich wymontowanie z uszkodzonych samochodów i ewentualną naprawę.

W tych okolicznościach prawidłowo organy podatkowe przyjęły a zaaprobował Sąd pierwszej instancji że M.K. pomagała mężowi w prowadzeniu działalności gospodarczej, poprzez nadawanie przesyłek lub odbiór przekazów pocztowych, ale nie oznacza to, że prowadziła wraz z nim lub samodzielnie działalność gospodarczą.

6.3. Nie można zgodzić się również z autorem skargi kasacyjnej, że organ podatkowy uniemożliwił stronie dowodzenie w zakresie bardzo istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy, ponieważ postanowieniem z dnia 1 października 2014 r. organ podatkowy pierwszej instancji odmówił przesłuchania strony i w charakterze świadka M. K.

Zauważyć bowiem należy, że w rozpoznanej sprawie pełnomocnik podatnika dwukrotnie wniosła o przeprowadzenie dowodu z zeznań strony i świadka – M.K. Organ I instancji przychylił się do tego wniosku, jednakże pomimo wezwań kierowanych do wymienionych osób i przesuwania terminu przesłuchania, osoby te nie stawiły się w celu złożenia zeznań. W następstwie powyższego organ kilkakrotnie wzywał stronę oraz dwukrotnie wzywał M.K., do złożenia pisemnych wyjaśnień w sprawie. Na wezwania te wymienione osoby odpowiedziały tylko częściowo. Drugi wniosek dowodowy w tym zakresie złożony został w trakcie zapoznawania się pełnomocnika ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Dowody wnioskowane zostały na okoliczność rzeczywistej wysokości uzyskiwanych obrotów. Postanowieniem z dnia 2 października 2014 r., organ I instancji, odmówił przeprowadzenia ww. dowodów, wskazując że okoliczności faktyczne, które miały zostać udowodnione poprzez ich przeprowadzenie zostały już w sposób wystarczający stwierdzone w toku postępowania. Organ ustalił bowiem wielkość obrotu skarżącego w oparciu o dane wynikające z przepływów na rachunku bankowym należącym do skarżącego i jego żony, a wskazanym przez pełnomocnika strony jako rachunku związanego ze sprzedażą dokonywaną przez niego (pismo z dnia 5 listopada 2012 r.).

Tymczasem autor skargi kasacyjnej nie wykazał, że odmowa przeprowadzenia wnioskowanych dowodów mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarówno D. K. jak i M. K., w toku postępowania mieli wielokrotną możliwość udzielania wyjaśnień w kwestii uzyskanego przez stronę obrotu i to zarówno ustnie - w trakcie przesłuchania, jak i pisemnie - w odpowiedzi na wezwania organu. Wyjaśnienia, które D. i M. K. złożyli w toku postępowania nie podważyły w żaden sposób ustaleń organu I instancji. W sprawie bowiem udowodniono, iż wpływy na rachunek bankowy strony, w powiązaniu z danymi uzyskanymi z Grupy A., firm kurierskich i Poczty Polskiej, bezspornie stanowią obrót strony uzyskany ze sprzedaży towarów, który podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

6.4. Wobec braku wskazania w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentów które pozwoliłyby podważyć przyjęte w sprawie ustalenia, a do tego w zasadzie sprowadzało się uzasadnienie zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, nie było możliwe uwzględnienie zarzutów naruszenia tych przepisów.

6.5. W tych okolicznościach nie mogły zostać uwzględnione również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego.

Do naruszenia przepisów prawa materialnego miało dojść poprzez "błędną wykładnię i w następstwie niewłaściwe zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 13 ust. 6, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1 oraz art. 113 ust. 1, 4, 9 i 10 ustawy o VAT poprzez akceptację przez Sąd pierwszej instancji stanowiska organów podatkowych, że wykonywane przez skarżącego czynności w okresie od grudnia 2008 do grudnia 2009 r. podlegają opodatkowaniu VAT w rozmiarach wynikających z decyzji organów podatkowych, co doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego zarówno na etapie gromadzenia materiału dowodowego jak i jego oceny".

W odniesieniu do tak sformułowanych zarzutów zauważyć należy, że uzasadnienie skargi kasacyjnej nie zawiera żadnego rozwinięcia zarzutu naruszenia powyższych przepisów prawa materialnego. Uzasadnienie skargi kasacyjnej, jak już wyżej wskazano, sprowadza się do kwestionowania ustalonego przez organy podatkowe a przyjętego przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego. Tymczasem w orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest pogląd, że zarzutami naruszenia prawa materialnego nie można zwalczać ustaleń faktycznych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 października 2004 r., sygn. akt GSK 811/04, opubl. w ONSAiWSA z 2005 r., nr 4, poz.68 i z 14 października 2004 r., sygn. akt FSK 568/04, opubl. tamże pod poz. 67, wyrok NSA z dnia 30 sierpnia 2011 r., I FSK 1151/10, publ. w CBOSA).

7. Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw i w myśl art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

8. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego, obejmujących wynagrodzenie pełnomocnika organu za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 6 pkt 5 oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490) w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.).