Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1249/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Protokolant sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2017 r. sprawy ze skargi [..] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] r., nr [...] określił Ł. S. (dalej jako: podatnik, wnioskodawca, skarżący) zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. Przesyłka zawierająca m.in. powyższą decyzję została odebrana w dniu 28 grudnia 2015 r. w siedzibie kancelarii adwokackiej adwokata P. B. w S. przy ul. [...], przez upoważnionego pracownika kancelarii.

Wnioskiem z dnia 20 stycznia 2016 r. skarżący, reprezentowany przez adwokata, wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania na ww. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P.. Ponadto wniósł o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków oraz załączonych dokumentów. Do wniosku załączył również odwołanie.

W argumentacji wniosku o przywrócenie terminu wskazano, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. prowadzi wobec podatnika równocześnie dwa postępowania kontrolne w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 2011 r. i 2012 r. W dniu 28 grudnia 2015 r. do kancelarii pełnomocnika podatnika została dostarczona decyzja organu kontroli skarbowej określająca zobowiązanie w podatku od towarów i usług za 2011 r. Od tej decyzji pełnomocnik wniósł odwołanie w dniu 11 stycznia 2016 r. W zakresie drugiego z toczących się postępowań kontrolnych, pracownik kancelarii w trakcie rozmowy telefonicznej z pracownikiem organu przeprowadzonej w dniu 14 stycznia 2016 r. powziął wiadomość, że wobec podatnika została wydana w dniu [...] r. również decyzja o nr [...] w przedmiocie podatku VAT za poszczególne miesiące 2012 r. Decyzja ta miała znajdować się w przesyłce doręczonej do kancelarii pełnomocnika w dniu 28 grudnia 2015 r., a potwierdzeniem jej odbioru jest podpis pracownika kancelarii na zwrotnym potwierdzeniu odbioru tej przesyłki.

Odnosząc się do powyższych ustaleń pełnomocnik podatnika stwierdził, że w kopercie dostarczonej do jego kancelarii w dniu 28 grudnia 2015 r., wbrew twierdzeniom pracownika organu I instancji, znajdowało się wyłącznie jedno pismo, tj. decyzja w sprawie prowadzonej pod sygnaturą [...] od której w dniu 11 stycznia 2016 r. zostało wniesione odwołanie. Następnie pełnomocnik wnioskodawcy podał, że do jego kancelarii codziennie wpływa znaczna liczba pism procesowych (ok. 60-70), szczegółowo opisał praktykę odbioru przesyłek zawierających te pisma, zgodnie z którą potwierdzenie odbioru pism następuje bez otwierania kopert, a zatem przed sprawdzeniem ich zawartości. Jednocześnie wskazał, że kancelaria prowadzi dziennik korespondencji przychodzącej, z którego wynika, że w dniu 28 grudnia 2015 r. z Urzędu Kontroli Skarbowej w P. do kancelarii wpłynęła tylko jedna koperta z jedną decyzją. Na tę okoliczność pełnomocnik wniósł o przesłuchanie w charakterze świadka M. W. - pracownika kancelarii odbierającego w dniu 28 grudnia 2015 r. pocztę oraz pracowników firm pocztowych. Ponadto pełnomocnik podatnika podniósł, że w sytuacji gdyby otrzymał w ww. przesyłce dwie decyzje to sporządziłby dwa odrębne odwołania. Zwracając także uwagę, że wysokość zobowiązania podatkowego określona w niedoręczonej jemu decyzji ([...] zł), wskazuje, że sprawa ta miała dla niego charakter priorytetowy i nie zaniedbałby możliwości wniesienia przewidzianego na podstawie obowiązujących przepisów odwołania. W kontekście powyższego stwierdził, że uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu, a wobec tego wniosek zasługuje na uwzględnienie.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] r., nr [...]), określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2012 r., stwierdzając jednocześnie, że odwołanie od tej decyzji zostało wniesione z uchybieniem terminu.

W motywach rozstrzygnięcia organ podatkowy wskazał, że z "Rejestru pism wychodzących z Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 21.12.2015 r." wynika, że w przesyłce odebranej przez pracownika kancelarii adwokackiej - A. P. w dniu 28 grudnia 2015 r., były dwa dokumenty. W rejestrze, w poz. 9 "Numer w dzienniku" 33472 - "Data wysłania" 21.12.2015 r., w kolumnie "Pismo dotyczy" wpisano "Decyzja p. VAT za 2011 r. i Decyzja p. VAT za 2012 r.", w kolumnie "Adresat" wpisano "Adwokat B. P.", natomiast w kolumnie "Adres" widnieje wpis "[...], [...], w kolumnie "Masa" widnieje "350 g", w kolumnie "Typ listu" wpisano "List polecony (ZPO)". Z kolei z informacji udzielonej przez organ I instancji w dniu 1 czerwca 2016 r. wynika, że wysyłkę obu ww. decyzji przygotowywał ten sam pracownik, adresował on kopertę, wypisywał potwierdzenie odbioru i pakował do koperty przedmiotowe decyzje. Ponadto podkreślono, że druk zwrotnego potwierdzenia odbioru ww. przesyłki także wskazuje, iż przesyłka ta zawierała dwie decyzje. W związku z tym uznano, że niemożliwe jest, aby w przedmiotowej przesyłce znajdowała się tylko jedna decyzja, jak twierdzi pełnomocnik podatnika. Jednocześnie zauważono, że na druku zwrotnego potwierdzenia odbioru organ I instancji (nadawca) w numerze pisma dotyczącego decyzji za 2012 r., nr [...] wskazał numer [...] - jednakże w ocenie organu odwoławczego jest to oczywista pomyłka w numerze (podatnik nie twierdzi, że otrzymał decyzję o innym numerze, lecz że w ogóle jej nie otrzymał).

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej "Potwierdzenie odbioru" zostało sporządzone prawidłowo i stanowi dowód tego, co zostało w nim stwierdzone, tj. doręczenia pełnomocnikowi w dniu 28 grudnia 2015 r. dwóch decyzji dotyczących podatku od towarów i usług wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w dniu [...] r. za poszczególne miesiące 2011 r. i 2012 r. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że wskazany we wniosku dziennik korespondencji przychodzącej kancelarii z dnia 28 grudnia 2015 r. nie dowodzi, że z Urzędu Kontroli Skarbowej w P. do kancelarii wypłynęła przesyłka z jedną, a nie z dwiema decyzjami.

W skardze z dnia [...] r., złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, Ł. S., reprezentowany przez adwokata, wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie:

1) art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - w skrócie: "O.p.") poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające przywrócenie podatnikowi terminu do złożenia odwołania od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r.,

2) art. 144 § 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie przez organ, że w jednej kopercie znajdowały się dwie odrębne decyzje, co skutkowało błędnym uznaniem ich za doręczone w trybie art. 149 O.p.,

3) zasady prawdy obiektywnej zawartej w przepisie art. 122 O.p. poprzez zaniechanie ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz nie zgromadzenie i rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co doprowadziło do nie wyjaśnienia istotnych okoliczności w sprawie;

4) art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i § 2, oraz art. 194 § 3 w zw. z art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich środków mających na celu ustalenie stanu faktycznego sprawy, a także brak ustalenia, czy organ rzeczywiście doręczył podatnikowi decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] r., dając wiarę jedynie twierdzeniom organu bez przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów świadczących o błędnym doręczeniu pisma stronie,

5) art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i w konsekwencji do wydania decyzji na niekorzyść podatnika;

6) zasady zaufania zawartej w przepisie art. 120 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w sposób staranny i merytoryczny, a w konsekwencji do rozstrzygnięcia wątpliwości w sprawie na niekorzyść podatnika.

W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że we wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] r., nie tylko wskazał okoliczności które skutkowały brakiem jego winy w niezłożeniu w terminie odwołania, ale wskazał także szereg dowodów po przeprowadzeniu których organ bezsprzecznie mógłby stwierdzić, że wniosek o przywrócenie terminu jest w pełni uzasadniony. W szczególności podniósł, że gdyby w przesyłce dostarczonej do kancelarii adwokackiej w dniu 28 grudnia 2015 r. były dwie decyzje to niezrozumiałe byłoby postępowanie pełnomocnika podatnika, który po otrzymaniu dwóch niekorzystnych decyzji, zaskarżył tylko jedną z nich. Autor skargi stwierdził, że fakt popełnienia błędu przez pracownika Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w postaci błędnego wskazania sygnatur decyzji mających być umieszczonych w kopertach, potwierdza jedynie fakt, że w urzędzie dochodzi do pomyłek, których przejawem może być m.in. włożenie do koperty jednej, a nie dwóch decyzji w danej sprawie. Jednocześnie skarżący podkreślił, że organ w żaden sposób nie wziął pod uwagę okoliczności dotyczących braku kontroli przez pracownika kancelarii każdej z kopert polegającej na sprawdzeniu nr sygnatury na kopercie z pismem znajdującym się w środku, czy też przeprowadzeniu dowodów powołanych we wniosku, a pozwalających na kompleksową analizę sprawy. Dowody te mogły przemawiać za słusznością wskazanych przez skarżącego argumentów, w szczególności pismo pełnomocnika dotyczące wniosku o prawidłowe doręczenie decyzji, protokołu przyjęcia korespondencji, przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków. Ponadto wskazano, że skarżący w żaden sposób nie był w stanie zweryfikować przekazanych przez organ informacji, w związku z czym nie może on ponosić negatywnych konsekwencji czynów, za które nie ponosi odpowiedzialności.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonego aktu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście sformułowanych w skardze zarzutów, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w kwestii uznania, że skarżący nie wykazał braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. dnia [...] r., nr [...] określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. Konsekwencją tego stanowiska było wydanie postanowienia odmawiającego skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, przy jednoczesnym stwierdzeniu, że odwołanie skarżącego od ww. decyzji zostało wniesione z uchybieniem terminu (punkt 2 sentencji zaskarżonego postanowienia).

Jak wynika z treści zarzutów skargi oraz jej uzasadnienia, skarżący koncentruje się przede wszystkim na kwestii uprawdopodobnienia okoliczności uzasadniających, jego zdaniem, brak winy w uchybieniu terminu. Jednocześnie skarżący zarzuca w punkcie 2 petitum skargi błędne ustalenie organu co do faktu skutecznego doręczenia decyzji dotyczącej zobowiązania w podatku od towarów i usług za rok 2012, konsekwentnie twierdząc, że w przesyłce znajdowało się tylko jedno pismo (decyzja dotycząca zobowiązania podatkowego za rok 2011). Stanowisko skarżącego opiera się na podstawowym twierdzeniu, że z jego punktu widzenia, niezrozumiałe byłoby postępowanie pełnomocnika podatnika, gdyby po otrzymaniu dwóch niekorzystnych decyzji, zaskarżył tylko jedną z nich. Skarżący nie wskazał wprost na czym polega brak zawinienia po stronie jego pełnomocnika, ale wydaje się, że według skarżącego, okoliczności sprawy usprawiedliwiają oczekiwanie jego pełnomocnika na doręczenie mu decyzji dotyczącej podatku za rok 2012 w odrębnej korespondencji. Sąd uznał, że skoro skarżący polemizuje ze stanowiskiem organu w kontekście przesłanek z art. 162 § 1 O.p., to tym samym nie kwestionuje samego faktu wniesienia odwołania po upływie ustawowego terminu. W przeciwnym wypadku argumentację skargi uznać należałoby za wewnęcznie sprzeczną.

Odnosząc się zatem do zarzutów skargi na wstępie wyjaśnić należy, że instytucja przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej w toku postępowania podatkowego została uregulowana w art. 162 O.p., w myśl którego, w razie uchybienia terminowi należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1), zaś podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, przy czym jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Wskazana regulacja prawna kreuje cztery przesłanki warunkujące możliwość przywrócenia terminu: uchybienie terminowi, wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu z zachowaniem siedmiodniowego terminu do jego złożenia (od dnia ustania przyczyny jego uchybienia), uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy w uchybieniu terminowi do dokonania czynności procesowej oraz dokonanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. Przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Podkreślenia wymaga, że instytucja przywrócenia terminu nie jest przedmiotem uznania organów. Omawiany przepis stanowi bowiem expressis verbis, że w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, iż uchybienie nastąpiło bez jego winy. Organ zatem, w razie wystąpienia pozytywnych przesłanek objętych tym przepisem, zobligowany jest do przywrócenia terminu. Ponadto zauważyć należy, że warunkiem przywrócenia terminu, na podstawie art. 162 § 1 O.p., jest jedynie uprawdopodobnienie (a nie udowodnienie) przez stronę braku winy w uchybieniu terminowi. Zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie zgodnie przyjmuje się, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 97/10, wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2002 r., sygn. akt I SA/Ka 1977/00, dostępne na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). W sprawach o przywrócenie terminu wystarczające jest jedynie uprawdopodobnienie zdarzeń, które były przeszkodą do złożenia pisma w terminie, nie zaś przedstawienie niepodważalnych dowodów, świadczących o niedających się przezwyciężyć przeszkodach (por. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 178/12,LEX nr 1430265).

Przy ocenie, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swej winy, co do zasady należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne sprawy i ocenić winę strony według obiektywnych mierników jej staranności. Wniosek zainteresowanego wskazujący przyczynę uchybienia terminu nie zawsze daje podstawę do przywrócenia terminu, bo może to nastąpić tylko wówczas, gdy zainteresowany uprawdopodobni, że podawana przez niego przyczyna była nie do przewidzenia i nie do przezwyciężenia przy użyciu maksymalnego w danych warunkach wysiłku (por. wyrok NSA z dnia 24 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1425/13, LEX nr 1569230; postanowienie NSA z dnia 1 października 2013 r., sygn. akt I FZ 322/13, LEX nr 1397076). W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się w zasadzie jednolicie, że przywrócenie terminu wyklucza każdy rodzaj winy. Usprawiedliwiają je okoliczności nagłe, nieprzewidywalne, takie, których człowiek dbający należycie o swoje interesy nie mógł przewidzieć i im zapobiec (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1779/12, LEX nr 1518918). Ponadto w judykaturze wskazuje się, że do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu zalicza się np. przerwy w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar. Kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Przy ocenie winy w uchybieniu terminu należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Przyczyną niezawinionego niedokonania w terminie czynności procesowej mogą być także klęska żywiołowa czy katastrofa. Nie można natomiast przyjąć, by uchybienie terminowi nastąpiło bez winy podmiotu, który miał podjąć czynność procesową, jeżeli przyczyną tego była działalność lub brak działania osób, którymi podmiot się posługuje. Za brak działania przedstawiciela strony odpowiedzialność ponosi bowiem sama strona (por. wyrok NSA z dnia 7 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 791/12, LEX nr 1495006 i powołane tam orzecznictwo).

W przypadku reprezentowania strony w postępowaniu administracyjnym przez profesjonalnego pełnomocnika w judykaturze zwraca się ponadto uwagę, że w takiej sytuacji należy wymagać wyższego miernika dbałości o prowadzone sprawy niż od osób nie zajmujących się zawodowo prawem. W szczególności akcentuje się podwyższoną miarę staranności obowiązującą profesjonalistów podkreślając, że strona postępowania po to m.in. korzysta z usług profesjonalnego pełnomocnika, aby ten ustrzegł ją przed negatywnymi konsekwencjami procesowych zaniedbań. Kryterium "uprawdopodobnienia braku winy", jakie nakłada ustawodawca, polega w takim wypadku na dopełnieniu przez pełnomocnika obowiązku dołożenia szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności. Podkreśla się także, że dopuszczenie się choćby lekkiego niedbalstwa stanowi przesłankę wyłączającą przywrócenie terminu (por. wyrok NSA z dnia 23 lutego 2016 r., II FSK 3767/13; wyrok WSA w Krakowie z dnia 29 listopada 2016 r., III SA/Kr 966/16; dostępne na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). W kontekście wymaganej organizacji pracy profesjonalnego pełnomocnika i osób, którymi się posługuje, zwraca się ponadto uwagę, że jest to okoliczność od pełnomocnika zależna i która nie może być zaliczona do kategorii okoliczności nie do przezwyciężenia. Należy bowiem podkreślić, że pojęcie winy strony w uchybieniu terminu obejmuje swym zakresem działania bądź zaniechania pełnomocnika, a także działania osób trzecich upoważnionych przez pełnomocnika do dokonywania poszczególnych czynności, włącznie z czynnościami o charakterze czysto technicznym. To na profesjonalnym pełnomocniku spoczywa obowiązek takiego zorganizowania jego działań, aby zapewnić prawidłową ochronę interesów nie tylko swoich, ale nade wszystko interesów klientów (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 30 września 2015 r., I SA/Gd 1119/15, i powołane tam orzecznictwo, LEX nr 1955581).

Z punktu widzenia istotnych okoliczności faktycznych sprawy zaznaczyć także należy, że praktyka organów administracyjnych polegająca na umieszczeniu w jednej przesyłce dwóch pism, także była przedmiotem analizy w orzeczeniach sądów administracyjnych, które - co do zasady - nie kwestionowały skuteczności doręczenia stronie takiej przesyłki. W szczególności wskazuje się, że nie istnieje w przepisach podatkowych konieczność odrębnego doręczania każdej decyzji wydanych w postępowaniu podatkowym. Można je przesłać w jednej przesyłce listowej. Wymóg taki nie został bowiem wyraźnie określony w przepisach (wyrok WSA w Krakowie z dnia 22 maja 2012 r., I SA/Kr 2157/11, Lex nr 1292484). Zwraca się jednak uwagę na powinność zaznaczenia przez organ, że przesyła dwa pisma, na kopercie i potwierdzeniu odbioru (wyrok NSA z dnia 1 października 2015 r., I FSK 613/14; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 grudnia 2016 r., I SA/Rz 793/16; wyrok NSA z dnia 8 lipca 2010 r., II FSK 372/09; wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2010 r., III SA/Wa 677/10, dostępne na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Jak wynika z akt administracyjnych, organ podatkowy prowadził równolegle postępowania kontrolne dotyczące rozliczenia podatku od towarów i usług za lata 2011 i 2012. W postępowaniu dotyczącym roku 2012 r. pełnomocnik skarżącego działał od

23 października 2014 r. (pełnomocnictwo – tom III, k. 1088 akt admin.). Z analizy doręczeń dokonywanych pełnomocnikowi skarżącego przez organ I instancji wynika, że stałą praktyką było doręczenie dwóch pism lub dwóch orzeczeń w jednej przesyłce. Na przykład wezwanie z dnia 13 listopada 2014 r. do uzupełnienia braków dokumentacji oraz do udzielenia odpowiedzi i wyjaśnień na zawarte w tym piśmie pytania organu, wysłane zostało w dwóch egzemplarzach, opatrzonym odpowiednim numerem identyfikującym sprawę, tj. [...] odnoszącym się do postępowania dotyczącego 2012 r. oraz nr [...] odnoszącym się do postępowania dotyczącego 2011 r. Powyższe wynika z kopii potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach administracyjnych (tom III, przed kartą 1096). W treści potwierdzenia "rodzaj pisma" oznaczono jako: "2x wezwanie" oraz podano dwa numery pism. Zaznaczyć należy, że stały człon oznaczenia numeru sprawy(pisma) był niezmienny, tj. odpowiednio dla roku 2011 – "[...]..." i dla roku 2012 – "[...]...". Podobnie, postanowienia z dnia 17 listopada 2014 r. o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy (tom III, k. 1098), wydane "równolegle" w postępowaniu dotyczącym lat 2011 i 2012, wysłane zostały w jednej przesyłce, a na kopii potwierdzenia odbioru "rodzaj pisma" oznaczono jako "postanowienia x 2" i podano dwa numery pism (tom III, przed kartą 1098).

W przypadku pisma dotyczącego konkretnego postępowania kontrolnego za dany rok, wysyłano jedno pismo w jednej przesyłce (np. wezwanie z dnia 9 stycznia 2015 r. (tom III, k. 1172) i zwrotne doręczenie odbioru przy karcie 1174).

Doręczeń dwóch pism lub orzeczeń pełnomocnikowi skarżącego

w jednej przesyłce dokonywano w toku dalszego postępowania

(tom III - k. 1176,1175,1186,1262,1284; tom IV- k.1307,1689,1591,1593; tom V – k.1860,1915,1916,1923). W tym kontekście stwierdzić należy, że pełnomocnik skarżącego nie powinien być zaskoczony tego rodzaju praktyką organu podatkowego (notatka urzędowa z dnia 14 stycznia 2016 r. - tom V, k. 2048).

Nawiązując do istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności zwrócenia uwagi wymaga fakt doręczenia pełnomocnikowi skarżącego trzech dokumentów w jednej przesyłce (odpowiedź organu z dnia 16 listopada 2015 r. na zastrzeżenia do protokołu badania ksiąg podatkowych (tom V, k. 1978), postanowienie z dnia 16 listopada 2015 r. o nie uwzględnieniu wniosków dowodowych (tom V, k. 1980), zawiadomienie z dnia 16 listopada 2015 r. o wyznaczenie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału (tom V, k. 1983)). W treści potwierdzenia odbioru (przy karcie 1983) rodzaj pisma oznaczono jako "ODP NA ZASTRZ. + POST. + ZAW.", podając trzy numery pism.

Kolejne doręczenie dotyczyło wydanych w ww. postępowaniach decyzji z dnia [...] r. (decyzja dotycząca roku 2012 – tom V, k. 1984). Oryginał potwierdzenia odbioru znajduje się przy karcie 1984. W treści tego potwierdzenia "rodzaj pisma" oznaczono jako "Decyzja (VAT 2011 r.) Decyzja (VAT 2012 r.)" i podano dwa numery: "[...] oraz [...] W drugim z wymienionych numerów, zamiast liczby "67" błędnie wpisano "66", co jest w sprawie okolicznością bezsporną. Błąd ten nie ma istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy wobec jednoczesnego wskazania w treści potwierdzenia odbioru, że dotyczy ono dwóch decyzji z podaniem konkretnych lat.

Wobec zawarcia ww. informacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, istotne w sprawie jest, czy skarżący podważył skutecznie, wynikający z tego potwierdzenia fakt, że przesyłka zawierała dwie decyzje. W orzecznictwie sądowym ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym, potwierdzającym fakt i datę doręczenia pisma zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości. Domniemanie to może zostać obalone. Nie można jednak przyjąć, by do obalenia tego domniemania wystarczyło twierdzenie strony, że doręczenie przesyłki (czy jak ma to miejsce w sprawie niniejszej, konkretnej decyzji zawartej w przesyłce) było nieskuteczne. Ciężar obalenia domniemania prawdziwości pocztowego dowodu doręczenia pisma spoczywa na zainteresowanym (ciężar przeprowadzenia dowodu spoczywa na tym, kto z określonego faktu wywodzi skutki prawne). Podkreśla się jednocześnie, że to w interesie odbierającego przesyłkę jest sprawdzenie jej zawartości w chwili odbioru oraz zgłoszenie ewentualnych zastrzeżeń doręczycielowi. Natomiast w sytuacji, kiedy tego nie uczynił, nie ma uzasadnionych podstaw, aby kwestionować prawidłowość doręczenia stronie przesyłki. Przyjęcie bowiem dopuszczalności kwestionowania po odbiorze przesyłki jej zawartości, przeczyłoby sensowi potwierdzenia odbioru przesyłki. W każdym przypadku odbiorca przesyłki mógłby podnosić, że nie otrzymał żadnego dokumentu lub tylko niektóre z nich, innymi słowy, że odebrał kopertę pustą albo niepełną (wyrok WSA w Opolu z dnia 20 września 2014 r., I SA/Op 352/14, i powołane tam orzecznictwo; dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skarżący we wniosku o przywrócenie terminu wprost przyznał, że pracownik kancelarii potwierdził jedynie odbiór jednej koperty, nie sprawdzając, co stanowi jej zawartość (tom V, k. 2078). W załączonym do wniosku protokole (tom V, k. 2083) wskazane są okoliczności przyjęcia w dniu 28 grudnia 2015 r. korespondencji (77 listów), w tym fakt otwarcia przesyłki po opuszczeniu przez doręczyciela siedziby kancelarii i wpisania jej do dziennika korespondencji przychodzącej. Protokół nie wnosi istotnych okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy. Takich okoliczności nie wnosi także kserokopia jednej z kart książki korespondencji przychodzącej (tom V, k. 2084). Zwrócić należy uwagę, że w przypadku korespondencji odbieranej z sądów powszechnych wpisywana była sygnatura sprawy oraz numer przesyłki nadany przez operatora. W przypadku spornej przesyłki wpisano nadawcę – "Urząd Kontroli Skarbowej w P." a w rubryce "Treść wysłanej korespondencji" wpisano: "Decyzja UKS – S. P.". Część wpisu w tej rubryce po wyrazie "Decyzja" została zakreślona.

Wobec bezspornej okoliczności nie sprawdzenia zawartości przesyłki w obecności doręczyciela, bez znaczenia dla rozstrzyganej sprawy są wnioski dowodowe zawarte we wniosku o przywrócenia terminu o przesłuchanie wskazanych tam osób. W ocenie Sądu organ odwoławczy zasadnie odmówił przeprowadzenia tych dowodów.

Jednocześnie skarżący nie przedstawił innych dowodów pozwalających obalić domniemanie prawdziwości pocztowego dowodu doręczenia, przemilczając zarazem inne istotne w sprawie okoliczności. Przede wszystkim skarżący nie przedstawił koperty, w której miała znajdować się sporna przesyłka i nie odniósł się do danych zawartych na stronie adresowej koperty, na podstawie których pełnomocnik skarżącego mógł zasadnie zakładać, że druga z decyzji zostanie doręczona w odrębnej przesyłce. Nie wiadomo także, czy w książce korespondencji przychodzącej odrębnie odnotowywano fakt doręczenia konkretnego pisma, tj. czy na przykład w powołanym wyżej przypadku doręczenia trzech pism w jednej przesyłce, odnotowano fakt doręczeń trzech pism (w osobnych rubrykach książki) czy tylko jednej przesyłki.

Z punktu widzenia wymaganej podwyższonej staranności zawodowego pełnomocnika i jego odpowiedzialności za organizację pracy w kancelarii, w ocenie Sądu kontakt z organem podatkowym i zgłoszenie faktu nie doręczenia drugiej decyzji (skoro z opisu na potwierdzeniu odbioru wynikało, że przesyłka zawierała dwie decyzje), winien nastąpić bez zbędnej zwłoki, w zasadzie już w dniu pokwitowania przez pracownika kancelarii odbioru przesyłki, o ile kontakt z organem podatkowym w tym dniu był jeszcze możliwy. W takiej sytuacji, pełnomocnik skarżącego mając na wyjaśnienie sprawy doręczenia przesyłki 14 dni, miałby realną możliwość zapoznania się z decyzją dotyczącą roku 2012 i złożenia w terminie odwołania. Taki wniosek znajduje uzasadnienie w reakcji pełnomocnika i niezwłocznie podjętych przez niego czynnościach, zaraz po uzyskaniu informacji organu, że przesyłka zawierała dwie decyzje (tom V, k. 2048,2049,2064,2071,2072 akt admin.)

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie uznał, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu oraz, że skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, a tym samym organ słusznie odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do dokonania tej czynności procesowej. Wobec tego za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 162 § 1 O.p., a także zawarte w skardze zarzuty naruszenia innych przepisów postępowania.

W tym stanie rzeczy, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2016, poz. 718 ze zm. ), Sąd orzekł jak w sentencji.