Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1087/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 października 2017 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 8 maja 2017 r., nr [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od III kwartału 2014 r. do IV kwartału 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2015 r. Pracownicy Urzędu Skarbowego rozpoczęli w "A" sp. z o.o. z siedzibą w G. kontrolę w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług.

Postanowieniem z dnia 12 lipca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec spółki, w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy od III kwartału 2014 r. do IV kwartału 2015 r..

Decyzją z dnia 19 października 2016 r. organ ten określił zobowiązanie podatkowe za IV kwartał 2014 r. w wysokości 20.560,00 zł, I kwartał 2015 r. w wysokości 47.562,00 zł oraz za II kwartał 2015 r. w wysokości 14.770,00 zł.

Orzekł też o kwocie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za III kwartał 2015 r. w wysokości 68.661,00 zł i IV kwartał 2015 r. w wysokości 55.771,00 zł oraz umorzył postępowanie podatkowe w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. ze względu na jego bezprzedmiotowość.

W wydanej decyzji organ pierwszej instancji zakwestionował na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez firmę "B" S.P. oraz "C" T.S.

Pismem z dnia 16 listopada 2016 r. pełnomocnik spółki złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 października 2016 r.. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik odwołującej zarzuciła:

1) naruszenie przepisów podatkowych, tj. art. 120 oraz art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego mających istotny wpływ na wydane rozstrzygnięcie, czyli zasady działania na podstawie przepisów prawa oraz zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na:

- nieustosunkowaniu się przez organ podatkowy do złożonych w toku postępowania kontrolnego i po jego zakończeniu zastrzeżeń do sposobu i wyników przeprowadzonej kontroli,

- nieuwzględnieniu uzasadnionych przepisami prawa i zasadami słuszności wniosków odwołującej się spółki o przeprowadzenie dodatkowych dowodów przed wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie,

- przerzuceniu ciężaru dowodu w toku postępowania kontrolnego i podatkowego na spółkę (podczas gdy przepisy prawa podatkowego nie dają podstaw ku temu), poprzez uznanie, iż brak złożenia dokumentów, o które organ podatkowy nie zwracał się do spółki w toku postępowania kontrolnego i podatkowego w postaci raportów, na podstawie których spółka rozliczała wynagrodzenie z pośrednikami, świadczyć może o braku realizacji usług, objętych fakturami VAT wystawionymi przez pośredników na rzecz spółki;

- poprzez jednostronne przeprowadzenie postępowania dowodowego w sprawie, prowadzenie dowodów i konstruowanie pytań do przesłuchiwanych w sprawie osób w sposób nie zmierzający do uzyskania wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności, będących przedmiotem kontroli, a jedynie w celu uzyskania odpowiedzi, których późniejsze "wyrwanie" z kontekstu całej wypowiedzi, posłużyło do uzasadnienia z góry przyjętych przez organ podatkowy założeń w zakresie okoliczności stanu faktycznego sprawy;

2) naruszenie przepisów podatkowych tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolną, niezgodną ze wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego oraz wbrew treści zgromadzonych w toku postępowania dowodów osobowych i dowodów z dokumentów ocenę zeznań świadka S.P., prowadzącą do błędnego i nieuprawnionego wniosku jakoby osoba ta, nie świadczyła na rzecz Spółki usług objętych łączącymi strony umowami, podczas gdy świadek S.P. w sposób szczegółowy opisał na czym polegała współpraca ze spółką, w tym jakiego rodzaju czynności podejmował osobiście oraz od spełnienia jakich warunków zależała wypłata na jego rzecz wynagrodzenia,

3) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie błędnej i niezgodnej ze wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego oceny dowodów z dokumentów zawierających oświadczenia przedstawicieli "C" SA, prowadzące do błędnego uznania, iż fakt że osoba S.P. nie jest znana i nie była osobą kontaktową ani pośredniczącą w kontaktach między spółką a "C" SA lub Spółką a "D" K.B., świadczy o tym, iż S.P. nie mógł mieć wpływu na zawierane między ww. podmiotami umowy, podczas gdy:

- takie rozumowanie organu pierwszej instancji jest sprzeczne z zasadami funkcjonowania rynku w zakresie usług pośrednictwa, a przyjęcie założenia, że skoro jedna ze stron kontraktu nie zna osobiście lub nie nawiązała formalnej współpracy z osobą, która przekazuje istotne z gospodarczego punktu widzenia informacje na temat tego przedsiębiorcy, to nie może być mowy o jej udziale, czy też przyczynieniu się do nawiązania współpracy między tymi stronami jest wewnętrznie sprzeczne, nie do przyjęcia w świetle zasad funkcjonowania rynku,

- spółka "C" SA zatrudnia ok 3000 pracowników, a fakt nieznajomości imienia i nazwiska S.P. przez przedstawiciela "C" SA składającego oświadczenie wobec organu podatkowego, w żadnym wypadku nie może implikować wniosku, iż osoba ta nie znała pracowników, stanowiących źródło przekazywanych następnie do "A" sp. z o.o. informacji;

4) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób błędny i niezgodny ze wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego, prowadzące do błędnego uznania, iż S.P. w sposób bezpośredni nie przyczynił się do złożenia przez "C" SA zamówienia w spółce, podczas, gdy wnikliwa analiza materiału dowodowego, w tym dołączona do zastrzeżeń, do protokołu kontroli z dnia 5 maja 2016 roku korespondencja e-mail prowadzona pomiędzy W.P. a pracownikiem "C" w związku z planowanymi zakupami elementów do pojazdów kolejowych, zeznania S.P. oraz W.P., jednoznacznie i bezspornie wskazują na fakt pozyskiwania przez spółkę od S.P. informacji o potrzebach "C" SA, jak również przekazywania "C" SA informacji o ofercie spółki;

5) błędne uznanie na podstawie informacji pozyskanej przez organ podatkowy z urzędu, jakoby fakt, iż S.P. równoważył wykazywany podatek należny fakturami wystawianymi przez dwa fikcyjne podmioty, mógł mieć wpływ na ocenę i ustalenie w zakresie realizacji usług przez ww. podmiot na rzecz "A" sp. z o.o., podczas gdy powołane powyżej ustalenie pozostaje bez jakiekolwiek znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, nadto rozliczenia podatkowe S.P. powinny pozostać bez wpływu na zobowiązania podatkowe spółki;

6) błędne uznanie, wbrew jednoznacznym zeznaniom W.P., jak również wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego, jakoby W.P. nie zweryfikował rzetelności S.P. jako kontrahenta, a brak takiej weryfikacji świadczyć mógł o braku realizacji usług objętych kwestionowanymi fakturami, podczas gdy jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, S.P. został polecony spółce do współpracy przez osoby godne zaufania, a nadto współpraca ta do samego końca przebiegała płynnie i bez zastrzeżeń, a spółka w związku z podjętą współpracą wypracowywała zyski;

7) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu, którego przedmiotem były okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, a mianowicie nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka W.P. - jako Prezesa spółki na okoliczność istnienia, warunków i przebiegu współpracy z T.S. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą "B" T.S., co skutkowało nieprzeprowadzeniem przez organ pierwszej instancji wszystkich niezbędnych do prawidłowego rozpoznania sprawy dowodów oraz oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym;

8) błędne uznanie, iż fakt, że współpraca z dostawcami "C" SA należała do obowiązków T.S. z racji pełnionego w "C" SA stanowiska szefa zakupów strategicznych, a prowadzona przez niego działalność gospodarcza pod nazwą "B" T.S., która polegać miała na pozyskiwaniu zamówienia na towar, sprzeczna jest z zasadami współżycia społecznego, mógł prowadzić do wniosku, że informacje konieczne do uzyskania i realizacji zamówień przez spółkę na rzecz "C" SA, w rzeczywistości nie były przekazywane, a nadto że T.S. działał w celu uzyskania korzyści podatkowej dla spółki, podczas gdy powyżej opisana okoliczność pozostaje bez żadnego znaczenia dla ustalenia faktu przekazywania spółce istotnych z punktu widzenia realizacji zamówień informacji, a nadto spółka nie odniosła korzyści podatkowej w związku z wystawionymi przez T.S. fakturami;

9) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne uznanie, iż W.P. miał możliwość bezpośredniego nawiązania relacji gospodarczej z "C" SA, bez uzyskania informacji od T.S., podczas gdy wniosek taki nie znajduje uzasadnienia w żadnym z przeprowadzonych dowodów, a nadto pozostaje sprzeczny z zasadami pośrednictwa na rynku usług i zasadami funkcjonowania i struktury składania zamówień w przedsiębiorstwie "C" SA i prowadzi do absurdalnego wniosku podważającego instytucję pośrednictwa co do zasady, gdyż w każdym przypadku uznać można, że istnieje możliwość nawiązania bezpośredniej relacji biznesowej bez udziału pośrednika;

10) naruszenie przepisów podatkowych tj. art. 216 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wydania, pomimo istnienia ustawowego obowiązku, postanowienia w przedmiocie zgłoszonych przez spółkę w toku postępowania kontrolnego i podatkowego wniosków dowodowych i ograniczenia się przez organ podatkowy jedynie do wskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż organ odmówił przeprowadzenia tych dowodów, co w sposób oczywisty wpłynęło na treść rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, jako że dotyczyło dowodów mających istotne znaczenie dla ustalenia okoliczności związanych w szczególności ze współpracą spółki z T.S., o które to okoliczności przedstawiciel spółki - W.P. nie był w ogóle pytany przez organ prowadzący postępowanie kontrolne i podatkowe w niniejszej sprawie;

11) naruszenie przepisów art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego, co do którego organ podatkowy miał wątpliwości, polegające na nie przeprowadzeniu dowodu z wyjaśnień W.P. na okoliczności obejmujące współpracę spółki "A" sp. z o.o. z T.S. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą "B" T.S. oraz braku sformułowania pod adresem spółki żądania o przedstawienie raportów stanowiących podstawę rozliczeń dokonywanych pomiędzy T.S. a spółką oraz pomiędzy S.P. a spółką, przy jednoczesnym przyjęciu faktu nieprzedstawienia ww. raportów za okoliczność obciążającą spółkę;

12) błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na uznaniu, że umowy łączące spółkę z pośrednikami tj. T.S. lub S.P. były umowami agencyjnymi, a ww. osoby były agentami spółki, podczas gdy zarówno z treści umów, jak również osobowych źródeł dowodowych jednoznacznie wynika, że T.S. oraz S.P. udostępniali Spółce wiedzę, informacje i kontakty niezbędne do realizowania zamówień z sektora kolejowego, a zawarte umowy nie obejmowały świadczenia usług agencyjnych i umowy te nie zawierają essentialia negoti tych umów;

13) błędne i niezgodne z zasadami doświadczenia życiowego oraz z dokumentami zgromadzonymi w niniejszej sprawie uznanie, iż ustalenie prowizji na poziomie 75% lub 2/3 miało na celu uzyskanie korzyści podatkowej w postaci obniżenia zobowiązań podatkowych;

14) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że spółka sprzedała do "C" SA pedały czuwaka z narzutem wahającym się od 75% do 562%, podczas gdy pedały te sprzedawane były ze stałym narzutem.

Pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 19 października 2016 roku w zakresie, w jakim nie obejmuje ona umorzenia postępowania podatkowego w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 roku oraz o umorzenie postępowania w sprawie.

Podatnik wniósł ponadto:

1) Działając na podstawie art. 229 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 oraz art. 180 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej o przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia i przeprowadzenia dowodów w sprawie poprzez dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z:

a) przesłuchania przedstawiciela spółki – W.P. na okoliczność istnienia, warunków i przebiegu współpracy z T.S. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą "B" T.S., sposobu oraz rodzaju świadczonych w ramach realizacji ww. umowy usług;

b) dokumentów w postaci raportów i kalkulacji stanowiących podstawę naliczenia wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na rzecz spółki przez T.S. i S.P., które załączono do niniejszego odwołania;

c) dokumentów w postaci akt postępowania prowadzonego przez Urząd Skarbowy w B. w sprawie, w której zabezpieczono wierzytelności przysługujące S.P. wobec spółki z tytułu realizowanych umów pośrednictwa w wysokości 10.788,15 zł, 52.670,59 zł, 4.411,26 zł, na okoliczność przyjęcia przez organ podatkowy kwot należnych S.P. z tytułu realizacji usług, których realizację obecnie Naczelnik Urzędu Skarbowego kwestionuje;

d) z dokumentów przedłożonych do zastrzeżeń do protokołu kontroli podatkowej w spółce z dnia 5 maja 2016 roku, tj.: zawiadomienie Urzędu Skarbowego w B. z dnia 22 grudnia 2015 roku, nr [...] o zajęciu wierzytelności pieniężnej i potwierdzenie dokonania przez spółkę wpłat na rachunek Urzędu Skarbowego w B., które to dowody potwierdzają, iż organy podatkowe nie kwestionują zawarcia i realizacji umów z panem S.P., a wierzytelności wynikające z realizacji tych umów zostały zabezpieczone przez organ podatkowy, jako że dowody te, nie zostały formalnie wprowadzone przez organ podatkowy w poczet materiału dowodowego w sprawie, a organ nie wydał decyzji procesowej w tym zakresie;

e) z załączonej do zastrzeżeń do protokołu kontroli z dnia 5 maja 2016 roku korespondencji e-mail prowadzonej pomiędzy W.P. a pracownikiem "C" w związku z planowanymi zakupami elementów do pojazdów kolejowych na okoliczność potwierdzenia faktu pozyskiwania przez spółkę od S.P. informacji o potrzebach "C", jak również przekazywania "C" informacji o ofercie spółki, jako że dowody te nie zostały formalnie wprowadzone przez organ podatkowy w poczet materiału dowodowego w sprawie, a organ nie wydał decyzji procesowej w tym zakresie.

2) Działając na podstawie art. 200a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej o przeprowadzenie rozprawy w toku postępowania odwoławczego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 8 maja 2017 r. wydaną po rozpatrzeniu odwołania w punkcie 1, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji w zakresie IV kwartału 2014 roku i orzekając co do istoty sprawy określił za IV kwartał 2014 r. zobowiązania podatkowe w kwocie 19.870 zł (kwota uchylenia 690 zł) oraz w punkcie 2, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w pozostałym zakresie.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem oceny organów podatkowych jest całokształt okoliczności faktycznych, które we wzajemnym powiązaniu dają podstawę aby stwierdzić, iż faktury wystawione przez "E" S.P. oraz "B" T.S., nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych z odbiorcą faktury "A" sp. z o.o..

Okolicznościami bezspornymi (niekwestionowanymi przez podatnika) w niniejszym postępowaniu było:

- zawarcie przez "A" sp. z o.o. z:

a) "E" S.P.. dwóch umów o współpracy: nr [...] z dnia 1 września 2014 r. oraz nr [...] z dnia 5 stycznia 2015 r.;

b) "B" T.S. umowy o współpracy o nr [...]

- brak wiedzy "C" S.A. oraz "D" K.B. o firmie "E" S.P.;

- nieprzedstawienie w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego raportów wskazujących na sposób wyliczenia wynagrodzenia S.P.;

- brak materialnych dowodów (poza fakturami VAT oraz umowami) potwierdzających wykonanie usług przez S.P.;

- pełnienie przez T.S. w okresie współpracy z "A" sp. z o.o. funkcji szefa zakupów strategicznych w "C" S.A. w zakresie, którego obowiązków należało zarządzanie zespołem planistów zakupowych odpowiedzialnych za zakupy komponentów strategicznych do budowy pojazdów szynowych.

Zarzuty podatnika w zakresie błędu w ustaleniach faktycznych oraz oceny materiału dowodowego transakcji pomiędzy "A" sp. z o.o., a "E" S.P.. w swojej istocie sprowadzały się do twierdzenia przez podatnika, że samo posiadanie wiedzy i informacji przez S.P. było okolicznością wystarczającą by uznać, że sporne faktury dotyczą rzeczywistych zdarzeń gospodarczych nawet w sytuacji, w której S.P. nie był znany podmiotowi, od którego rzekomo miał pozyskiwać informacje. Wskazano, że nie sposób przyjąć, że S.P. uczestniczył w zawieraniu umowy pomiędzy "C" SA, a "A" sp. z o.o. zgodnie z powszechnie występującym znaczeniem tego słowa w sytuacji, w której wszystkie czynności związane z zamówieniami w "C" SA wykonywał W.P. Gdyby wolą i zamiarem stron było wskazanie, że przedmiotowe umowy dotyczyły sprzedaży informacji, to taką umowę strony by zawarły, jednakże taka umowa nie została zawarta oraz faktury o tej treści nie zostały wystawione. Okolicznością drugorzędną z punktu widzenia niniejszego postępowania jest rzekoma rozległa, szeroka i szczegółowa wiedza S.P., która nie jest w żaden sposób weryfikowalna dla organów podatkowych w sytuacji, w której S.P. odmówił udzielenia szczegółowych informacji oraz wyjaśnień organom podatkowym. Wskazano jednocześnie, że wyjaśnienia S.P. stoją w sprzeczności z zeznaniami W.P.

W zakresie współpracy pomiędzy "B" T.S. a "A" sp. z o.o. wskazano, że to właśnie z informacji uzyskanych od "C" S.A. wynika, że "C" SA w swojej ewidencji nie odnotowała dokumentów z firmy "B" T.S.. Za współpracę z firmą "A" sp. z o.o. ze strony "C" SA odpowiedzialni byli J.M. oraz T.S. Osoby odpowiedzialne za powyższą współpracę organizowały spotkania pomiędzy "C" SA a "A". Spółka nie posiada informacji kiedy i gdzie odbywały się powyższe spotkania. "C" SA nie potwierdza organizowania telekonferencji, w której pośredniczyła firma "B" T.S. "C" SA nie przekazywała podmiotowi "B" T.S. informacji na temat nowych projektów "C". Powyższą wiedzę mieli pracownicy "C" SA odpowiedzialni za współpracę z firmą "A" sp. o.o..

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji, że współpraca z dostawcami należała do obowiązków T.S. z racji pełnionego w "C" stanowiska szefa zakupów strategicznych na co wskazują dokumenty uzyskane od "C" SA oraz "D" K.B. Wskazano, że z informacji uzyskanych od "D" K.B. wynika, że kontakt z "A" sp. z o.o. został nawiązany poprzez osobę zamawiającą elementy do P. "C" na początku 2015 roku - T.S.. Pominąć nie można, że z pisma "C" SA o nr [...] z dnia 12 lutego 2016 r. wynika, że za współpracę ze spółką "A" sp. z o.o. ze strony "C" S.A. odpowiedzialni byli J.M. oraz T.S.. "C" SA nie przekazywała podmiotowi "B" T.S. informacji na temat nowych projektów "C", nie potwierdza organizowania telekonferencji, w której pośredniczyć miałby podmiot "B" T.S.. Zatem nie ma żadnych dowodów, które pozwoliłyby uznać, że T.S. w ramach swojej działalności gospodarczej wykonywał czynności na rzecz "A" sp. z o.o..

Reasumując wskazano, że strona poza fakturami i umowami nie przedłożyła żadnych dowodów, które potwierdzałyby rzeczywiste wykonanie zafakturowanych czynności przez obie firmy.

Skargą z dnia 23 czerwca 2017 r. spółka zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie w jakim utrzymuje ona w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 października 2016 roku oraz ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie w jakim nie została ona uchylona przez Dyrektora Izby Skarbowej.

W skardze strona postawiła zarzuty:

1. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, polegające na jego błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu, pomimo że zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje zarówno na to, że umowy pomiędzy Spółką, a S.P. i T.S. w rzeczywistości zostały zawarte i stanowiły podstawę do wypłaty kwot stwierdzonych kwestionowanymi przez organy podatkowe fakturami VAT, a kwoty te zostały przez spółkę wypłacone, jak również na to, że spółka korzystała z informacji, danych i kontaktów przekazywanych jej przez ww. osoby w celu pozyskaniu zamówień od "C" SA i spółek z grupy "F";

2. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego nieprawidłową wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, będące konsekwencją nieprawidłowego przyjęcia, że zakres obowiązków służbowych T.S. pokrywał się z zakresem usług świadczonych na rzecz spółki, podczas gdy w ramach stosunku pracy w "C" SA T.S. nie wykonywał zadań polegających na pośrednictwie, czy pozyskiwaniu kontrahentów, a odpowiedzialny był za współpracę z podmiotami już pozyskanymi;

3. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, 121, 122, 124, 187 § 1, 191 w zw. z 235 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na:

- nieustosunkowaniu się organu drugiej instancji do wszystkich zarzutów postawionych w odwołaniu wniesionym w imieniu Spółki, tj. do zarzutów zawartych w pkt 5, 6, 9, 12 i 14 odwołania;

- zaniechaniu podjęcia działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie sprawy oraz dowolnej, arbitralnej i wybiórczej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie uwzględnieniu istotnych okoliczności faktycznych sprawy oraz dowodów znajdujących się w aktach sprawy, w tym przede wszystkim dokumentów potwierdzających realizację zamówień na rzecz "C" SA;

- błędnym przyjęciu za organem pierwszej instancji, że przedstawione w toku postępowania kontrolnego i podatkowego dowody, w tym dowody materialne w postaci dokumentów księgowych wystawionych przez S.P. i T.S., potwierdzeń przelewów dokonanych przez spółkę na rzecz ww. osób, raportów stanowiących podstawę dokonywanych rozliczeń, korespondencji email prowadzonej pomiędzy spółką i przedstawicielami "C", dokumentów potwierdzających realizację zamówień dla "C" SA w okresie współpracy spółki z ww. osobami, nie potwierdzają faktu realizacji zafakturowanych przez ww. osoby usług na rzecz spółki;

- błędnej ocenie dowodów w postaci raportów, na podstawie których spółka rozliczała wynagrodzenie z pośrednikami i nieuznaniu ich za dowód w sprawie, podczas gdy raporty te sporządzone były w tabeli w sposób narastający i stanowiły podstawę czynionych między Spółką a ww. osobami rozliczeń;

4. naruszenie przepisów podatkowych tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolną, niezgodną ze wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego oraz wbrew treści zgromadzonych w toku postępowania dowodów osobowych i dowodów z dokumentów ocenę zeznań świadka S.P., prowadzącą do błędnego i nieuprawnionego wniosku jakoby osoba ta, nie świadczyła na rzecz spółki usług objętych łączącymi strony umowami, podczas gdy świadek S.P. w sposób szczegółowy opisał na czym polegała współpraca ze spółką, w tym jakiego rodzaju czynności podejmował osobiście oraz od spełnienia jakich warunków zależała wypłata na jego rzecz wynagrodzenia,

5. naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie błędnej i niezgodnej ze wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego oceny dowodów z dokumentów zawierających oświadczenia przedstawicieli "C" SA, prowadzące do błędnego uznania, iż fakt, że osoba S.P. nie jest znana i nie była osobą kontaktową ani pośredniczącą w kontaktach między Spółką, a "C" SA lub spółką "D" K.B. świadczy o tym, iż S.P. nie mógł mieć wpływu na zawierane między ww. podmiotami umowy, podczas gdy:

- takie rozumowanie organu drugiej instancji jest sprzeczne z zasadami funkcjonowania rynku w zakresie usług pośrednictwa, a przyjęcie założenia, że skoro jedna ze stron kontraktu nie zna osobiście lub nie nawiązała formalnej współpracy z osobą, która przekazuje istotne z gospodarczego punktu widzenia informacje na temat tego przedsiębiorcy, to nie może być mowy o udziale, czy też przyczynieniu się do nawiązania współpracy między tymi stronami jest wewnętrznie sprzeczne, nie do przyjęcia w świetle zasad funkcjonowania rynku,

- spółka "C" SA zatrudnia około 3000 pracowników, a fakt nieznajomości imienia i nazwiska S.P. przez przedstawiciela "C" SA składającego oświadczenie wobec organu podatkowego, w żadnym wypadku nie może implikować wniosku, iż osoba ta nie znała pracowników, stanowiących źródło przekazywanych następnie do "A" sp. z o.o. informacji;

6. naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób błędny i niezgodny ze wskazaniami wiedzy i doświadczenia życiowego, prowadzące do błędnego uznania, iż S.P. w sposób bezpośredni nie przyczynił się do złożenia przez "C" SA zamówienia w spółce, podczas gdy wnikliwa analiza materiału dowodowego, w tym dołączona do zastrzeżeń do protokołu kontroli z dnia 5 maja 2016 roku korespondencja e-mail prowadzona pomiędzy podatnikiem, a pracownikiem "C" w związku z planowanymi zakupami elementów do pojazdów kolejowych, zeznania S.P. oraz podatnika, jednoznacznie i bezspornie wskazują na fakt pozyskiwania przez spółkę od S.P. informacji o potrzebach "C" SA, jak również przekazywania "C" SA informacji o ofercie spółki;

7. naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 122, art. 229 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnieniu żądania, dotyczącego przeprowadzenia dowodu, którego przedmiotem były okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, a mianowicie nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania osoby podatnika - jako Prezesa Spółki na okoliczność istnienia, warunków i przebiegu współpracy z T.S., co skutkowało nieprzeprowadzeniem przez organ pierwszej instancji wszystkich niezbędnych do prawidłowego rozpoznania sprawy dowodów oraz oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym;

8. błędne uznanie, iż brak wydania, pomimo istnienia ustawowego obowiązku, postanowienia w przedmiocie zgłoszonych przez spółkę w toku postępowania kontrolnego i podatkowego wniosków dowodowych nie wpłynął na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, podczas gdy dotyczyć ono miało dowodów mających istotne znaczenie dla ustalenia okoliczności związanych w szczególności ze współpracą spółki z T.S., o które to okoliczności podatnik nie był w ogóle pytany przez organ prowadzący postępowanie kontrolne i podatkowe w niniejszej sprawie;

9. naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 200a § 1 pkt 2, § 2 oraz § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę przeprowadzenia rozprawy, podczas której mógłby zostać przesłuchany na okoliczności dotyczące współpracy z T.S., podczas gdy analogiczny dowód został przeprowadzony w zakresie obejmującym współpracę z S.P., nie wszystkie okoliczności współpracy z T.S. zostały ustalone, a nadto już sam organ pierwszej instancji widział potrzebę przeprowadzenia tego dowodu na okoliczności wskazane powyżej, co powoduje naruszenie m.in. zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie podatnika do organów państwa.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje:

W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a podniesione w niej zarzuty są chybione.

Przechodząc do oceny zasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania na wstępie należy podkreślić, że uchylenie przez sąd administracyjny decyzji z powodu naruszenia przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) - dalej w skrócie zwana p.p.s.a., może nastąpić jedynie wtedy, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. A zatem nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez sąd (por. uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66).

W szczególności Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę nie dopatrzył się naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej nakładającego na organy podatkowe obowiązek działania w granicach i na podstawie obowiązującego prawa, jak również uchybienia treści art. 121 tej ustawy, zobowiązującego organy do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W ocenie Sądu postępowanie dowodowe nie było prowadzone w sposób, który sugerowałby podporządkowanie procesu ustalania stanu faktycznego określonej a priori tezie o nierzetelności faktur, które stanowiły podstawę do obniżenia przez podatnika należnego podatku VAT. Odmienna ocena ustalonego stanu faktycznego nie dowodzi, że naruszono przywołane zasady, bowiem z regulacji tej nie wynika, że organy podatkowe obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem.

Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Wprawdzie z dyspozycji tego przepisu wynika obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie oznacza to jednak, że strona jest zwolniona od współudziału w realizacji tego obowiązku. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por.: wyroki NSA z dnia 20 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2104/12, LEX nr 1512633, czy z dnia 27 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2609/11, dostępny na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny w swych orzeczeniach podkreślał, że "nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń wspomnianych organów wynikają wnioski ogólne do sformułowanych w twierdzeniu tegoż podatnika" (wyrok NSA z dnia 11 grudnia 1996 r. SA/Ka 2015/95, Lex nr 28956, wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2012 r. II FSK 1902/10, Lex nr 1410596, wyrok NSA z dnia 1 czerwca 1999 r. III SA 5688/98, Lex nr 38711). Podobne poglądy wyrażone są także w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych np. wyroki WSA w Krakowie z dnia 22 października 2015 r. I SA/Kr 1044/15, Lex nr 1938971, z dnia 22 września 2015 r. I SA/Kr 1646/14, Lex nr 1954386, z dnia 11 lutego 2015 r. I SA/Kr 1115/14, Lex nr 1660113; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 maja 2015 r. I SA/Gd 243/15, Lex nr 1759073; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 2 lipca 2014 r. I SA/GI 1723/13, Lex nr 1518297; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 lutego 2012 r. I SA/Wr 1740/11, Lex nr 1116069). Można więc powiedzieć, że jest to utrwalony pogląd w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Podkreślenia wymaga przy tym, że skoro w zakresie udokumentowanym spornymi fakturami strona wywodzi korzystne dla siebie skutki prawnopodatkowe, to jej rzeczą jest wykazanie okoliczności lub dowodów na poparcie tak stawianej tezy. W toku postępowania strona nie wskazywała jednak okoliczności lub wiarygodnych dowodów, które potwierdziłyby zasadność podnoszonej w skardze argumentacji.

Zdaniem Sądu, podejmowanie przez organy podatkowe kroków zmierzających do ustalenia okoliczności związanych z realizacją dostaw towarów i usług wymienionych w zakwestionowanych fakturach należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w art. 122 Ordynacji podatkowej. Trzeba mieć bowiem na względzie, że przepis mówi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny.

Jak już wyżej podkreślono, obowiązek ten obciąża organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzut uchybienia zasadzie rzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego, nie prowadzącego do dokładnego i wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego, nie może zostać uwzględniony.

Należy mieć przy tym na uwadze, że w postępowaniu podatkowym granice dowodzenia wyznaczone zostały "przyczynianiem się" danego środka dowodowego do wyjaśnienia sprawy oraz brak sprzeczności z prawem. Wskazuje na to treść art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Organ podatkowy jest zatem umocowany do tego aby odmówić przeprowadzania dowodu, który nie służy wyjaśnieniu istoty sprawy i nie może mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Jednocześnie należy podkreślić, że przeprowadzony przez organy podatkowe wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest zdaniem tutejszego Sądu w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd w pełni podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez organ odwoławczy na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi zdaniem Sądu wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 Ordynacji podatkowej, nie nosi cech dowolności czy powierzchowności.

Zdaniem Sądu organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Uzyskane w ten sposób dowody zostały następnie poddane wnikliwej i poprawnej ocenie. Świadczy zresztą o tym obszerna, wielowątkowa analiza motywów zaskarżonej decyzji, dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która pozwala stwierdzić, iż rozumowanie organów podatkowych uwzględnia przedstawione wyżej reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organy poddały bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazały bezpodstawność twierdzeń strony skarżącej.

Końcowo należy dodać, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi przewidziane w art. 210 Ordynacji podatkowej. Powoływany przepis wymaga, by uzasadnienie rozstrzygnięcia zawierało uzasadnienie faktyczne polegające na wskazaniu faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności oraz uzasadnienie prawne tj. przytoczenie przepisów prawa wraz z wyjaśnieniem ich znaczenia w odniesieniu do okoliczności konkretnej sprawy. Sąd uznał, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest na tyle czytelne i wyczerpujące, że nie ma wątpliwości co do tego jakich ustaleń faktycznych dokonały organy podatkowe obu instancji i na jakich dowodach oparły swoje rozstrzygnięcia. Organ przytoczył nadto przepisy prawa materialnego i procesowego, które stanowiły podstawę wydania decyzji, a więc wyczerpał dyspozycję przytoczonych wyżej przepisów.

Reasumując poczynione powyżej uwagi stwierdzić należy, że organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. Nie sposób też zarzucić organowi odwoławczemu, że nie dokonał szerokiej i wybiegającej ponad zarzuty odwołania oceny. W swojej decyzji organ opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Skoro zarzuty strony skarżącej dotyczące naruszenia przepisów postępowania zostały uznane za bezzasadne, należało zaaprobować stan faktyczny ustalony przez orzekające w sprawie organy podatkowe, a w tak ustalonym stanie faktycznym nie można skutecznie zarzucić, że organy te naruszyły przepisy prawa materialnego.

Zasadniczym przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie była kwestia uprawnienia skarżącej do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, w których jako wystawcy widniały firmy S.P. i T.S.. Zdaniem organów podatkowych faktury te, jako nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych nie mogły stanowić podstawy do obniżenia przez nabywcę podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT).

Jak z powyższego wynika zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość potrącenia przez podatnika kwoty podatku zapłaconego we wcześniejszej fazie obrotu od kwoty podatku należnego. Dla możliwości skorzystania z tego uprawnienia ustawodawca wymaga jednak spełnienia pewnych warunków, a w określonych przez siebie sytuacjach wyłącza prawo do odliczenia. Warunki, których spełnienie jest konieczne dla skorzystania z omawianego prawa, związane są m.in. z fakturami VAT, a więc podstawową kategorią dokumentów odzwierciedlających nabycie towarów i usług. Warunki te wynikają z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analiza tego przepisu wskazuje, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych dokumentów". Nie wystarczy więc jedynie to, że podatnik posiada oryginał faktury opisującej nabycie towarów lub usług w oderwaniu od faktu odzwierciedlenia przez ten dokument rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika założenie ustawodawcy, że faktury mają dokumentować rzeczywiste zdarzenie gospodarcze podlegające opodatkowaniu. Muszą być zatem zgodne przedmiotowo i podmiotowo z opisanym na fakturze zdarzeniem gospodarczym. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku (zob. wyrok NSA z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1786/09, LEX nr 606724, wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2016 r., III SA/Wa 2411/15).

Na gruncie rozpatrywanej sprawy podstawę rozstrzygnięcia stanowi stwierdzenie, że czynności opisane w spornych fakturach nie zostały w ogóle dokonane między stronami transakcji określonymi w fakturach VAT.

Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądowym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (np. wyroki NSA: z dnia 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 659/13, LEX nr 1484714; z dnia 12 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1860/11, LEX nr 1366234; z dnia 3 grudnia 2010 r. sygn. akt I FSK 2079/09, LEX nr 1405448, z dnia 22 września 2016 r., I FSK 673/15).

W orzecznictwie TSUE zauważono, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej i fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa (np. pkt 54 wyroku 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, dostępne na http://eur-lex.europa.eu).

W ocenie Sądu, poczynione przez organy ustalenia dotyczące przebiegu transakcji opisanych w zakwestionowanych fakturach, znajdują pełne potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. W szczególności na słuszność stanowiska organu odwoławczego wskazuje analiza poszczególnych dowodów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego.

W niniejszej sprawie jednoznacznie należy stwierdzić, że z dowodów przedłożonych przez spółkę nie wynika, aby nabyła ona usługi wymienione w spornych fakturach. Powtórzyć należy za organami podatkowymi, że żaden dowód nie potwierdza w sposób bezpośredni faktu usług pomiędzy podmiotami wskazanymi w fakturach jako sprzedawca i nabywca. Strona nie przedstawiła dowodów, które podważałyby poczynione w sprawie ustalenia organów podatkowych. Oprócz umów oraz faktur nie ma innych dokumentów potwierdzających wykonanie czynności na rzecz skarżącej spółki

Natomiast zebrany materiał dowodowy wskazuje wprost, że nie dochodziło do usług pośrednictwa pomiędzy "A" sp. z o.o., a "E" S.P.. oraz "B" T.S., a wystawione faktury, to "puste faktury". Stwierdzenie powyższego wpływa na dokonanie oceny w kwestii dobrej wiary podatnika. W sytuacji gdy zostanie ustalone, że transakcja w ogóle nie miała miejsca, a wystawione faktury to "puste faktury" nie zachodzi podstawa do wykazywania świadomości podatnika o uczestnictwie w oszustwie czy nadużyciu.

Nie można twierdzić, że działało się w dobrej wierze skoro podmiot pośredniczący w postaci "E" S.P.. nie był w ogóle znany w "C" SA, czy "D", a T.S. pozostawał w "C" SA w stosunku pracy. Trudno przy tym uznać, że podatnik nie miał świadomości co do charakteru transakcji skoro wszystkie czynności w zakresie pozyskiwania zamówienia w "C" SA oraz "D" K.B. wykonywał osobiście bez jakiejkolwiek pomocy ze strony S.P. i mając niewątpliwie wiedzę o roli T.S. w firmie "C".

Odnośnie zarzutu podatnika zaniechania przeprowadzenia rozprawy administracyjnej oraz dodatkowego postępowania dowodowego w celu uzupełnienia i przeprowadzenia dowodów w sprawie poprzez dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z przesłuchania przedstawiciela spółki – W.P. na okoliczność istnienia, warunków i przebiegu współpracy z T.S. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą "B" T.S., sposobu oraz rodzaju świadczonych w ramach realizacji ww. umowy usług; dokumentów w postaci raportów i kalkulacji stanowiących podstawę naliczenia wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na rzecz spółki przez T.S. i S.P., które załączono do odwołania, należy wskazać, że art. 188 Ordynacji podatkowej nie może być interpretowany jako konieczność uwzględnienia każdego wniosku dowodowego dotyczącego okoliczności istotnej dla rozstrzygnięcia. Skoro bowiem organ podatkowy ustalił już na podstawie zebranego materiału dowodowego wszystkie znaczące okoliczności faktyczne, to domaganie się powielania dowodów, już przeprowadzonych, celem uzyskania korzystnych dla siebie skutków treści i wyjaśnień, może być uznane za nieuprawnione. Ponadto podkreślenia wymaga, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu sprawy adekwatne i wystarczające są inne dowody. Należy przy tym podkreślić, ze strona była zawiadamiana każdorazowo o przeprowadzonym dowodzie z przesłuchania świadków tj. zarówno S.P. jak i T.S.. W obu przypadkach strona nie stawiła się na przesłuchanie, tym samym nie skorzystała z prawa bezpośredniego zadawania pytań, wyjaśniania wątpliwości. Natomiast przesłuchiwany T.S. udzielił wyjaśnień w zakresie współpracy ze stroną. Także przedłożone wyliczenia wynagrodzenia nie dowodzą wykonania zakwestionowanych usług albowiem dokonano ich na podstawie nieweryfikowalnych informacji.

Podatnik w skardze stawia zarzut nie wydania postanowienia w kwestii zgłoszonych wniosków dowodowych. Zdaniem Sądu powyższy zarzut pozostaje bez wpływu w sprawie. Organ odniósł się do wniosków strony. Fakt, że nie zrobił tego w formie postanowienia nie ograniczyło praw strony. Podkreślić należy, że do wniosków strony organ odniósł się w wydanej decyzji.

Mając na uwadze powyższe Sąd nie podzielając argumentów dotyczących naruszenia przepisów procedury podatkowej orzekł o oddaleniu skargi (art. 151 p.p.s.a.).