Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1918/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA del. Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 12 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. P. G. [...] i Wspólnicy Spółka Jawna z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 11/15 w sprawie ze skargi G. P. G. [...] i Wspólnicy Spółka Jawna z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 27 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. P. G. [...] i Wspólnicy Spółka Jawna z siedzibą w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. kwotę 1.800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I FSK 1918/15

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 11/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi G. K. P. i W. Spółka Jawna z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 27 października 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2012 r. skargę oddalił.

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji podał stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że decyzją z dnia 24 lipca 2014 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. rozliczył skarżącej podatek od towarów i usług za kwiecień i maj 2012 r. odmiennie od zadeklarowanego przez stronę i określił Spółce kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym: do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2012 r. w wysokości 32.278 zł oraz do zwrotu na rachunek bankowy za maj 2012 r. w kwocie 32.998 zł. W zakresie podatku naliczonego organ ustalił, że faktury wystawione przez Przedsiębiorstwo Handlowo Usługowe S. S. K., dotyczące prac remontowych w lokalach mieszkalnych znajdujących się w kamienicy położonej w Gdyni, dokumentują czynności niedokonane pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturach. Ponadto Spółka niewłaściwe zastosowała stawkę podatku VAT w wysokości 8% w oparciu o art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej – u.p.t.u.) w związku z załącznikiem nr 3 poz. 185 i 186 do opodatkowania usług świadczonych w ramach oferty "przygoda z golfem". Nieprawidłowo rozliczyła też usługi korzystania z pola golfowego przez gości R. L. sp. z o.o. według stawki 8%, oraz błędnie zaewidencjonowała z taką stawką sprzedaż usługi nazwanej "żeton senior".

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w G., uchylił powyższą decyzję w części, tj. za miesiąc kwiecień 2012 r. o kwotę 33 zł oraz za maj 2012 r. o kwotę 206 zł i orzekł co do istoty sprawy określając kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym: za kwiecień 2012 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 32.311 zł; za maj kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 33.237 zł. Zgodził się z organem pierwszej instancji, że faktury wystawione przez PHU S. S. K., dokumentujące prace remontowe nie potwierdzają rzeczywiście wykonanych usług. Firma S. S. K. w okresie kwiecień-maj 2012 r. w ogóle nie prowadziła działalności gospodarczej, nie była w tym czasie zarejestrowanym podatnikiem VAT, nigdy nie wykazała wynikającego z przedmiotowych faktur podatku od towarów i usług, ani go nie uregulowała, nie zatrudniała formalnie pracowników, a sama tak rozległych prac, jak wskazane w fakturach, nie mogła wykonać. Z informacji uzyskanych w toku postępowania wynika, że S. K. od 2010 r. przebywał poza granicami kraju. Organ odwoławczy wskazał na zeznania wspólnika skarżącej Spółki D. K., z których wynika że: nikt ze Spółki nigdy nie był w miejscu prowadzenia działalności przez PHU S., ze S. K. spotykali się wyłącznie na budowie, wykonywał on prace remontowe ze swymi pracownikami, płatność za usługi odbywała się w gotówce, firmę PHU S. Spółka wybrała ze względu na najkorzystniejszą ofertę cenową, S. K. nie przedstawiał Spółce żadnych dokumentów firmy – i stwierdził, że z zeznań tych, podobnie jak z pozostałego materiału dowodowego wynika, że skarżąca wiedziała, iż uczestniczy w nielegalnym procederze. Dlatego zgodził się z organem pierwszej instancji, że w świetle art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. faktury wystawione przez PHU S. S. K. nie dają prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty, a Spółka dokonując takiego odliczenia zawyżyła wartość podatku naliczonego.

Organ odwoławczy podał również, że Spółka bezzasadnie opodatkowała obniżoną stawką VAT w wysokości 8% usługi udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz: T. L. sp. z o. o., C. P. sp. z o. o. i I. M. sp. z o. o., określone w tych fakturach jako "usługi sportowe - korzystanie z driving rangu i symulatorów golfowych". W pozostałym zakresie nie podzielił stanowiska organu pierwszej instancji.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Spółka wniosła o uchylenie powyższej decyzji i zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 1a), art. 109 ust. 3 oraz art. 146a pkt 1 i 2 u.p.t.u. przez przyjęcie, że zakwestionowane faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego oraz - prawa procesowego, tj.: art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. poprzez brak wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności, a także nieprawidłową ocenę stanu faktycznego na podstawie zebranego materiału dowodowego. Spółka zarzuciła, że organ podatkowy uwzględnił oświadczenie złożone przez matkę S. K., a nie dał wiary zeznaniom wspólników Spółki złożonych pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, całkowicie pominął dowody przedłożone przez stronę w postaci umów, protokołów odbioru i oględzin lokali oraz pisemnych wyjaśnień wspólników. Zdaniem skarżącej, organy podatkowe nie wykazały, aby strona miała świadomość oszukańczego charakteru transakcji. Kończąc, Spółka podała, że zasadnie stosowała obniżoną stawkę VAT do sprzedawanych przez siebie usług wstępu i udziału w zorganizowanych imprezach w ramach oferty "przygoda z golfem".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w G. podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał skargę za niezasadną.

Stwierdził, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie podatkowe zgodnie przepisami prawa formalnego. Nie naruszyły wskazanych w zarzutach skargi regulacji. Podjęły wszelkie czynności zmierzające do ustalenia czy usługi wymienione fakturach wystawionych przez PHU S. zostały w rzeczywistości wykonane. W toku postepowania ustalono, że S. K. nie prowadził działalności pod wskazanym na fakturach adresem i w tym czasie przebywał poza granicami kraju, co zostało potwierdzone zeznaniami świadków. Nie dysponował koniecznym personelem, ani zapleczem technicznym. Nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT. Dokumenty finansowe Spółki dotyczące wypłat na jego rzecz wynagrodzenia są ze sobą sprzeczne. Potwierdzeniem tego, że S. K. nie mógł wykonać prac remontowych określonych w umowie, w konkretnych lokalach jest fakt, że w tym czasie, w tych samych lokalach pracował inny wykonawca (Usługi transportowe Z. K.). Sąd zwrócił też uwagę na okoliczność gotówkowych rozliczeń pomiędzy Spółka a S. S., co jest niezgodne z zasadami rozliczeń pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Stwierdził, że świetle całego zebranego materiału dowodowego, umowa zawarta pomiędzy Spółką a PHU S., protokoły zdawczo-odbiorcze, dokumenty KW oraz protokoły oględzin nie dowodzą, że usługi dokumentowane kwestionowanymi fakturami zostały faktycznie wykonane przez S. K.

Sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły także art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Stwierdził że organy podatkowe zastosowały ten przepis prawidłowo, ponieważ czynności udokumentowane zakwestionowanymi w tej sprawie fakturami nie miały miejsca pomiędzy podmiotami w nich wskazanymi. Sąd wyjaśnił, że w sytuacji takiej, jaka miała miejsce w niniejszej sprawie, nie ma mowy o dobrej wierze nabywcy. Nie sposób przyjąć, że podatnik odliczający podatek z pustej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający (obrót istnieje tylko na fakturze), albo tego rodzaju transakcje nabywca świadomie realizuje z jednym podmiotem, a dokumentuje u innego podmiotu – zawierając z nim umowę jedynie dla wywołania skutku podatkowego.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej opodatkowania świadczonych przez Spółkę usług w ramach oferty "przygoda z golfem", Sąd zgodził się z organami podatkowymi, że nie miała ona podstaw do zastosowania do nich obniżonej stawki VAT, w wysokości 8%.

Z powyższych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej – P.p.s.a.). oddalił skargę.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik Spółki zaskarżył go w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił mu naruszenie przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 3 § 1, art. 133 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 122, art. 187 § i art. 191 oraz art. 193 § 1 - 4 O.p. poprzez:

a) błędne ustalenie stanu faktycznego polegające na uznaniu, że usługi remontowo-budowlane na rzecz skarżącej nie zostały wykonane przez PHU S. S. K.;

b) dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, polegającą na ocenie rzetelności wszystkich przedstawionych przez skarżącą dowodów na podstawie jednej tylko okoliczności faktycznej, tj. sposobu dokumentowania przez skarżącą wpłat zaliczkowych przekazywanych kontrahentom;

c) oddalenie skargi mimo istnienia uzasadnionych przesłanek do uwzględnienia skargi;

d) sporządzenie uzasadnienia wyroku z naruszeniem wymogów statuowanych w art. 141 § 4 P.p.s.a., tj. bez wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz bez jej wyjaśnienia i

2. art. 3 § 1, art. 133 § 1, art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 126, art. 172, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. poprzez nieprawidłową ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego podczas kontroli legalności działania organów podatkowych polegającą na:

a) niedostrzeżeniu, że organ podatkowy naruszył zasadę prawdy obiektywnej oraz zasadę prawdy materialnej w ten sposób, że nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nie rozpatrzył zebranego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący;

b) niedostrzeżeniu, że organ podatkowy oparł rozstrzygnięcie na dowodach z zeznań P. K., matki S. K. W. K. oraz osoby o nieustalonej tożsamości, ustalając ich treść w sposób pośredni i z uchybieniem wymogom art. 172 O.p.;

c) niedostrzeżeniu, że organ podatkowy wydał przedmiotową decyzję z uchybieniem art. 210 § 4 O.p., albowiem w jej uzasadnieniu organ nie wskazał dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności;

d) sprzeczności istotnych ustaleń z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, albowiem fakty, które Sąd ustalił nie znajdują oparcia w materiale dowodowym, tj. ustalenie, że S. K. nie mógł wykonać prac remontowych określonych w umowie w konkretnych lokalach z tego powodu, że w przedmiotowych lokalach wykonywali w tym samym czasie prace remontowe pracownicy firmy Usługi transportowe Z. K., co pozostaje w sprzeczności z zeznaniami świadka Z. K., na których Sąd oparł rozstrzygnięcie:

Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucił mu naruszenie prawa materialnego tj. - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu przez Sąd, że faktury wystawione przez PHU S. S. K. stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane między stronami.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, pełnomocnik skarżącej podniósł, że ustalenia dotyczące pobytu S. K. pod podanym przez niego adresem zostały dokonane jedynie na podstawie informacji uzyskanych od mieszkańca i właściciela budynku, w którym miałby zamieszkiwać oraz jego matki, które zostały utrwalone w formie notatek służbowych, a nie protokołów – zgodnie z 172 O.p. Pełnomocnik skarżącej podniósł też, że zasada bezpośredniości zabrania uznania za dowody w danym postępowaniu dokumentów z innych postępowań. Stwierdził, że skarżąca nie miała zapewnionego czynnego udziału podczas przeprowadzania tych czynności i że organ podatkowy powinien przesłuchać w toku tego postępowania osoby wskazane w powyższym piśmie. Pełnomocnik podniósł, że organy nie zwróciły się do Wydziału Udostępniania Informacji Departamentu Spraw Obywatelskich Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji lub do Wydziału Meldunkowego właściwego urzędu gminy w celu uzyskania informacji dotyczących miejsca zameldowania się i zamieszkania S. K. ani nie wystąpiły w tym celu do władz Holandii, gdzie prawdopodobnie przebywa, co wynika z zeznań M. D. Z jego zeznań wynika też, że S. K. posiadał pracowników. Pełnomocnik skarżącej wskazał też na zeznania Z. K., właściciel firmy U. T. Z. K., który nie wykluczył, że roboty w miejscu którym pracował wykonywały i inne firmy, i stwierdził, że są one sprzeczne z wywodem Sądu, jakoby nikt oprócz jego firmy nikt więcej tam nie pracował. Zdaniem pełnomocnika skarżącej, Sąd pierwszej instancji nie sporządził uzasadnienia wyroku w prawidłowy sposób, ponieważ nie wskazał podstawy prawnej rozstrzygnięcia wraz z jej wyjaśnieniem.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., autor skargi kasacyjnej stwierdził, że w kwestii wykazania podatnikowi braku z jego strony należytej staranności, należy jednoznacznie wskazać jakich to konkretnych czynności zaniedbał podatnik, których dokonanie i uwzględnienie pozwalałoby mu na stwierdzenie, że zakwestionowane faktury pochodzą od podmiotu jedynie firmującego obrót, a faktycznym dostawcą otrzymywanych towarów jest inny podmiot (firmowany). Dobra wiara podatnika winna zarazem być badana w chwili zawarcia przedmiotowej umowy. Poza tym S. K. nie jest podmiotem nieistniejącym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Przez "wpływ na wynik sprawy", rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego pierwszej instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy.

Jako, że pełnomocnik skarżącej Spółki oparł zarzuty skargi kasacyjnej na obu podstawach wymienionych w art. 174 P.p.s.a., jako pierwsze podlegają ocenie zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego, albowiem tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny może być podstawą prawidłowego zastosowania do niego przepisów prawa materialnego.

Zarzuty te są niezasadne. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 3 § 1, art. 133 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 122, art. 187 § i art. 191 oraz art. 193 § 1 - 4 O.p. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 3 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepis ten ma charakter jedynie ustrojowy i mógłby zostać naruszony wyłącznie wówczas, gdyby sąd administracyjny nie rozpoznał w ogóle skargi lub dokonał jej oceny według innych kryteriów niż kryterium legalności, co w tej sprawie nie miało miejsca. Nie jest trafiony zarzut naruszenia art. 133 § 1 P.p.s.a. Przepis ten może stanowić podstawę skutecznego zarzutu kasacyjnego, jeżeli sąd administracyjny przeprowadził kontrolę legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, która prowadziłaby do przedstawienia przez sąd stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach i ustaleń dokonanych w skarżonym akcie administracyjnym. Przepis ten nie służy kwestionowaniu ustaleń i oceny ustalonego w sprawie stanu faktycznego ani prawidłowości działań organów dotyczących wyłączenia z materiału dowodowego określonych dokumentów. Stawiając ten zarzut, autor skargi kasacyjnej nie wykazał, ażeby Sąd pierwszej instancji orzekł wbrew zebranemu w aktach sprawy materiałowi dowodowemu.

Nie został także naruszony powołany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej art. 134 P.p.s.a. Pełnomocnik skarżącego nie wykazał, że Sąd pierwszej instancji ocenił rozpoznawaną sprawę pod względem zgodności z prawem innej sprawy lub z przekroczeniem granic danej sprawy.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszystkie wymogi i standardy, o których stanowi powołany wyżej przepis. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną rozstrzygnięcia, zarówno w kwestii dotyczącej zakwestionowanych faktur, jak i prawidłowości zastosowania przez Spółkę obniżonej stawki do usług świadczonych w ramach oferty "przygoda z golfem". Nie ma wątpliwości co do przesłanek, którymi kierował się Sąd pierwszej instancji podczas wyrokowania w tej sprawie. Wśród zarzutów naruszenia przepisów prawa formalnego pełnomocnik skarżącej wskazał również na naruszenie art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 120, art. 122, art. 126, art. 172, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 § 1 – 4 i art. 210 § 4 O.p. Naruszenia tych przepisów pełnomocnik upatruje w błędnym uznaniu, że firma PHU S. S. K. nie wykonała na rzecz Spółki usług remontowo-budowlanych. Według pełnomocnika Spółki ocena zebranych w tej sprawie dowodów została oparta jedynie na nieprawidłowym sposobie dokumentowania przez skarżącą wpłat zaliczkowych i na stwierdzeniu, że w lokalach, w których pracował S. w tym samym czasie prace remontowe wykonywały inne firmy. Zarzuty te są niezasadne. Z uzasadnienia wyroku Sądu instancji jasno wynika, że organy podatkowe dokonując oceny zebranego w tej sprawie materiału dowodowego wzięły pod uwagę również inne ustalenia. Oprócz wskazania na powyższe okoliczności podały, że S. K. nie zarejestrował się jako podatnik VAT, nie prowadził działalności (nie świadczył usług remontowo-budowlanych) pod podanym przez niego adresem, nie posiadał zaplecza technicznego ani personelu do prowadzenia takiej działalności, a przede wszystkim, że w badanym okresie przebywał poza granicami kraju. Autor skargi zarzucając Sądowi pierwszej instancji błędne zaakceptowanie oceny zebranego w tej sprawie materiału dokonanej przez organy podatkowe, do tych ustaleń nie odniósł się. Nie próbował wykazać braku logiki czy nieuwzględnienia zasad doświadczenia życiowego podczas dokonywania takiej oceny. Nie wyjaśnił w jaki sposób ocenę tę mogłyby zmienić zeznania M. D., ograniczając się do stwierdzenia, że "ocena jego zeznań winna była wpłynąć na ocenę zeznań pozostałych świadków". Zarzucając naruszenie art. 126 i art. 172 O.p. autor skargi kasacyjnej błędnie stwierdził, że wykonane w tej sprawie czynności związane z ustaleniem, czy S. K. przebywa pod podanym przez niego adresem były czynnościami procesowymi, z których należało sporządzić protokół. Nie wziął pod uwagę, że przepis art. 172 O.p. dopuszcza możliwość utrwalenia czynności w innej, niż protokół formie, pod warunkiem, że jest ona pisemna. Niezależnie od tego, co najbardziej istotnie, nie wykazał w jaki sposób takie działanie mogłoby wpłynąć na wynik sprawy. Podobnie, nie wyjaśnił, w jaki sposób na wynik sprawy mogłoby wpłynąć to, że Sąd pierwszej instancji zaakceptował fakt nieposzukiwania S. K. za granicą, w sytuacji, gdy pełnomocnik nie kwestionuje tego faktu lub przy wykorzystaniu odpowiednich ewidencji. Wpływu na wynik sprawy autor skargi kasacyjnej nie wykazał zarzucając naruszenie art. 210 § 4 O.p. Nie może również zostać uwzględniona argumentacja skargi kasacyjnej, w której pełnomocnik Spółki przedstawia własną ocenę zebranego w tej sprawie materiału dowodowego. Przedstawione przez niego wywody są jedynie polemiką ze stanowiskiem organów podatkowych i Sądu pierwszej instancji. Nie mogą być też skuteczne ogólnikowe stwierdzenia o prowadzeniu postępowania wbrew zasadom postępowania podatkowego - prawdy materialnej i prawdy obiektywnej.

W sytuacji, gdy nie podważono skutecznie ustalonego w tej sprawie stanu faktycznego, chybiony jest zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Jeśli chodzi o wskazanie błędnej podstawy rozstrzygnięcia, autor skargi pomylił ten przepis z przepisem art. 88 ust.3a pkt 1a) u.p.t.u. Ten przepis, dotyczący podmiotu nieistniejącego nie był w tej sprawie stosowany. Jeśli chodzi o kwestię związaną z tym, czy skarżąca Spółka wiedziała lub mogła wiedzieć, że bierze udział w nadużyciu podatkowym, Sąd pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że nie można uznać, że skarżąca odliczając podatek z zakwestionowanych faktur nie była świadoma swojego oszukańczego działania, skoro wiedziała, że wymienione w nich usługi zostały wykonane przez inny podmiot niż w nich wskazany.

Z podanych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia art. 204 pkt 1 P.p.s.a.