Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 840/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2018-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 116 a i art. 116 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędzia WSA Grzegorz Panek Asesor WSA Jacek Boratyn / spr./ Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2017 r. nr [...], [...], [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako byłego członka zarządu [...], wraz z [...] i pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe [...], z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od towarów i usług, wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi, za okres od stycznia 2011 r. do lutego 2012 r., a także podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r., podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu funkcji płatnika, za marzec i październik 2012 r. oraz sierpień 2013 r., podatku od towarów i usług za marzec i wrzesień 2012 r., wraz z odsetkami oraz kosztami egzekucyjnymi oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, decyzją z dnia [...] października 2017 r., nr [...], [...], [...], po rozpatrzeniu odwołania J. K. – zwanego dalej skarżącym, od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2016 r., nr [...], [...], [...], w przedmiocie:

• orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako byłego członka zarządu K. H. S., z siedzibą w S. (dalej zwanego KH S.), wraz z klubem i pozostałymi członkami zarządu, tj. P. K. i J. H. za zaległości podatkowe klubu, z tytułu:

- podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu pełnionej funkcji płatnika, za okres od stycznia do kwietnia 2011 r., od czerwca do grudnia 2011 r. i od stycznia do lutego 2012 r., w łącznej wysokości 367 696,40 zł, wraz z odsetkami za zwłokę, obliczonymi na dzień wydania decyzji w kwocie 199 169, a także kosztami egzekucyjnymi w wysokości 31 745,78 zł,

- zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu pełnionej funkcji płatnika, za okres od stycznia do lutego 2011 r., kwiecień 2011 r., okres od czerwca do grudnia 2011 r. w łącznej wysokości 48 098 zł, wraz z odsetkami za zwłokę od przedmiotowych zaległości, obliczonymi na dzień wydania decyzji, w kwocie 26 535 zł, a także kosztami egzekucyjnymi w wysokości 4 172,48 zł,

- podatku od towarów i usług, za styczeń 2011 r., okres od kwietnia do lipca 2011 r., wrzesień 2011 r., okres od listopada do grudnia 2011 r., styczeń 2012 r., w łącznej wysokości 31 046 zł, wraz z odsetkami za zwłokę od przedmiotowej zaległości, obliczonymi na dzień wydania decyzji w wysokości 17 537 zł, a także kosztami egzekucyjnymi,

• orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako byłego członka zarządu KH S., wraz z klubem i pozostałymi członkami zarządu, tj. T. K. i K. C. za zaległości podatkowe klubu, z tytułu:

- podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r., w wysokości 1 970 zł, wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości, obliczonymi na dzień wydania decyzji na kwotę 652 zł i kosztami egzekucyjnymi, w wysokości 144,82 zł,

- podatku dochodowego od osób fizycznych, tytułu pełnionej funkcji płatnika, za marzec i październik 2012 r., sierpień 2013 r., w łącznej wysokości 1 079 zł, wraz z odsetkami od tej zaległości, wyliczonymi na dzień wydania decyzji na kwotę 395 zł, a także kosztami egzekucyjnymi w wysokości 114,42 zł,

- podatku od towarów i usług, za marzec i wrzesień 2012 r., w łącznej wysokości 180 zł, wraz z odsetkami od tej zaległości, wyliczonymi na dzień wydania decyzji, na kwotę 77 zł i kosztami egzekucyjnymi, w wysokości 14,69 zł,

- kosztów egzekucyjnych, powstałych w wyniku egzekucji administracyjne z tytułów wykonawczych, obejmujących zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu pełnionej funkcji płatnika, za kwiecień 2012 r. i marzec 2013 r., w wysokości 49,46 zł,

utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy rozstrzygające ją organy ustaliły, że KH S., będące stowarzyszeniem kultury fizycznej, niewpisanym do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) faktycznie taką działalność prowadziło, w ramach swojego przedsiębiorstwa. Od dnia 1 września 2009 r. w skład zarządu KH S. wchodziły następujące osoby: P. K. – prezes, J. H. – wiceprezes, J. K. – wiceprezes, B. K. – członek zarządu. B. K. złożył rezygnację ze sprawowanej funkcji 3 listopada 2010 r ( w tym dniu złożył on stosowne oświadczenie).

Postanowieniem z dnia 11 maja 2012 r. Sąd Rejonowy w R. dokonał zmian w KRS, odnośnie składu zarządu KH S., wykreślając spośród jego członków P. K. i J. H., wpisując jednocześnie na ich miejsce inne osoby (T. K. i K. C.). Ponadto zaktualizowany został wpis odnośnie J. K., zgodnie z którym od tej chwili pełnił on funkcję jako wiceprezes, a nie jak pierwotnie wiceprezes do spraw młodzieży.

W związku z powyższym organu przyjęły, że skarżący był członkiem zarządu KH S. co najmniej w okresie od 1 czerwca 2009 r. do dnia wydania decyzji przez organ I instancji, tj. do dnia [...] grudnia 2016 r.

Decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] czerwca 2015 r. i [...] sierpnia 2015 r. określono wysokość niepobranych i niewpłaconych przez płatnika (KH S.) na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych zaliczek oraz orzeczono o odpowiedzialności KH S., jako płatnika z tego tytułu.

Odpowiedzialność KH S. za niepobrane i nieodprowadzone składki z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2015 r.

Wysokość zobowiązań podatkowych KH S. z tytułu podatku od towarów i usług wynika zaś z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, w tym przedmiocie, z [...] czerwca 2015 r.

Zaległość podatkowa klubu w podatku dochodowym od osób prawnych wynika z decyzji określającej to zobowiązanie z [...] czerwca 2016 r.

KH S. nie składał odwołań od rozstrzygnięć, o których wyżej mowa, w związku z czym stały się one ostateczne.

Koszty egzekucyjne, objęte zaskarżoną decyzją, powstały na skutek zastosowania przez organy środka egzekucyjnego, zmierzającego do wyegzekwowania wskazanych wyżej należności, tj. zajęcia rachunku bankowego KH S., prowadzonego przez P. Bank Spółdzielczy w R.

Na poczet kosztów egzekucyjnych KH S. nie dokonał żadnej wpłaty, podobnie nie zaspokoił także w jakiejkolwiek części egzekwowanych należności. Również egzekucja prowadzona w stosunku do KH S. okazała się bezskuteczna. Zarówno administracyjny organ egzekucyjny, jak i komornik sądowy stwierdzili brak jakiegokolwiek majątku, z którego możliwe byłoby zaspokojenie dochodzonych należności. Na poczet zaległości zaliczono jedynie zwrot podatku od towarów i usług, wynikającego z deklaracji VAT-7 za marzec 2014 r., w wysokości 2 926 zł.

W związku z powyższym, powołując się na treść art. 116 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową), a także art. 116 a tej ustawy organy obciążyły odpowiedzialnością za objęte zaskarżoną decyzją zaległości podatkowe KH S. członków jego zarządu, w tym między innymi skarżącego, solidarnie z KH S. i pozostałymi członkami zarządu.

Odnosząc się do wynikających z art. 116 § 1 przesłanek egzoneracyjnych, w zaskarżonej decyzji podkreślono, że skarżący nie wykazał ich spełnienia, tj. nie wystąpił we właściwym czasie o ogłoszenie upadłości KH S. Nie wykazał też w sposób wiarygodny, iż niewystąpienie z takim wnioskiem nie zostało przez niego zawinione. Za taką okoliczność, świadczącą o braku zawinienia po jego stronie nie można uznać tego, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości uzasadnione było uchwałą walnego zgromadzenia klubu i oświadczeniem nabywcy przedsiębiorstwa klubu o przejęciu odpowiedzialności za jego zobowiązania.

W trakcie postępowania ustalono, że KH S. nie występował z wnioskiem z ogłoszeniem swojej upadłości.

Jeżeli chodzi o przesłanki do wystąpienia z takim wnioskiem, to w ocenie organu I instancji problemy finansowe KH S. zaistniały już w 2009 r., kiedy to wskaźnik zadłużenia klubu osiągnął współczynnik 9,13, gdzie optymalne wartości mieszczą się w przedziale od 0,57 do 0,67. W 2010 r. sytuacja ekonomiczna KH S. uległa dalszemu pogorszeniu, gdyż wskaźnik zadłużenia osiągnął 38,60, Wówczas to została już spełniona przesłanka do zgłoszenia upadłości, o której mowa w art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2017 r. poz. 2344, ze późn., zwanej dalej Prawem upadłościowym). Sytuacja KH S. uległa poprawie w 2011 r, co wiązało się ze sprzedażą, w na podstawie umowy z 25 października tego roku, przedsiębiorstwa klubu.

Sprawozdanie finansowe za 2010 r., po zapoznaniu się z którym, zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., winno nastąpić zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości KH S., zostało złożone do Urzędu Skarbowego 16 stycznia 2012 r., przy czym, zgodnie z art. 52 ust. 1 ustawy o rachunkowości (ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - Dz. U. z 2017 r. poz. 2342 z późn. zm.), winno to było nastąpić do dnia 31 marca 2011 r. Liczony od tego dnia czternastodniowy termin do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości upływał z dniem 14 kwietnia 2011 r. Termin ten nie został dotrzymany.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, nie podzielił stanowiska organu I instancji, co do podstaw do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, a także terminu do wystąpienia z tego rodzaju wnioskiem. W ocenie organu odwoławczego, w przypadku KH S., spełniona została przesłanka do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, o której mowa w art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego, tj. niewykonywanie wymagalnych zobowiązań. I tak, organ odwoławczy zauważył, że termin płatności najstarszego nieuregulowanego zobowiązania KH S., względem S. P. G. M. sp. z o.o., w kwocie 8 780,49 zł, upłynął z dniem 11 sierpnia 2007 r., zaś najstarsze nieuregulowane zobowiązanie wobec ZUS dotyczyło grudnia 2009 r. i odnosiło się do należności na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, a termin jego płatności przypadał na dzień 5 stycznia 2010 r. Tak więc to tego dnia, według organu II instancji, rozpoczął bieg czternastodniowego terminu do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Upłynął on bezskutecznie 19 stycznia 2010 r.

Skarżący w toku postępowania nie przedstawił żadnych okoliczności, które pozwalałyby przyjąć, że niewystąpienie przez niego z wnioskiem o ogłoszenie upadłości było niezawinione.

Odnosząc się do kwestii umowy dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa KH S. organ II instancji wskazał, że wśród jej postanowień brak jest zapisów o przejęciu przez nabywcę odpowiedzialności za zobowiązania KH S.

Jeżeli chodzi o zarzut nieuwzględnienia tego, że wydawane były zaświadczenia o braku zaległości podatkowych KH S. organ stanął na stanowisku, że dokumenty te nie mają istotnego znaczenia dla kwestii odpowiedzialności osób trzecich – członków i byłych członków zarządu.

Zdaniem organu odwoławczego, w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności członków zarządu, nie ma podstaw do rozstrzygania o odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa, na podstawie art. 112 i art. 112 a Ordynacji podatkowej.

Skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2017 r. wniósł skarżący, domagając się jej uchylenia, jak również uchylenia poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 z późn. zm., zwanej dalej K.p.a.) poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób, który nie doprowadził do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych,

2) art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. poprzez wadliwe ustalenie okoliczności faktycznych sprawy i niewzięcie pod uwagę całego materiału dowodowego,

3) art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. poprzez jego zastosowanie w przedmiotowej sprawie, podczas gdy winno było nastąpić uchylenie zaskarżonej decyzji organu I instancji, jako wydanej z naruszeniem prawa, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy miał istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie; sprzeczność ustaleń organów z treścią zebranego materiału dowodowego, w związku z ustaleniem odpowiedzialności skarżącego w sytuacji, w której odpowiedzialności tego rodzaju nie ponosi,

4) art. 116 a § 1 w zw. z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ich interpretację i niewłaściwe zastosowanie,

5) art. 112 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że organ – Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, dopuścił się szeregu naruszeń przepisów prawa formalnego, nie podejmując działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Naruszył też zasadę nakazującą mu prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do niego oraz zasadę nakazująca mu załatwienie sprawy zgodnie z interesem strony.

Jeżeli chodzi o kwestie merytoryczne, to w tym wypadku skarżący podniósł, że organ powinien był w sprawie zastosować art. 112 Ordynacji podatkowej i orzec również o solidarnej odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa KH S. – tj. C.PBS S. sp. z o.o.

Jako podstawę odpowiedzialności nabywcy skarżący wskazał również art. 306 g Ordynacji podatkowej.

Skarżący zwrócił ponadto uwagę, że KH S. wystąpił w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja, do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu z zapłatą podatków i takowe zaświadczenia, bez których nie mógłby uczestniczyć w rozgrywkach, otrzymywał. Okoliczności tych jednak organ nie uwzględnił w niniejszej sprawie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 30 stycznia 2018 r. skarżący podkreślił, że w klubie zajmował się jedynie obsługą drużyny, tj. wyjazdami, meczami, a także lodowiskiem. Od księgowości był prezes oraz J. H.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy poza sporem pozostaje to, że KH S. został obciążony odpowiedzialnością, jako płatnik, za niepobrane i nieodprowadzone składki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Podobnie wątpliwości nie budzi fakt rzeczywistej wysokości zobowiązań podatkowych tego podmiotu z tytułu podatku od towarów i usług. Decyzje wydane w tym przedmiocie stały się ostateczne w administracyjnym toku instancji.

Bezspornym między stronami jest również to, że ze okresie objętym zaskarżoną decyzją i w którym powstały zaległości podatkowe KH S., skarżący pełnił funkcję członka zarządu tego stowarzyszenia (był jego wiceprezesem), a egzekucja prowadzona wobec klubu okazała się bezskuteczna. Świadczą o tym postanowienia o umorzeniu prowadzonych względem niego postępowań egzekucyjnych.

Zgodnie z art. 116 a Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepisy art. 116 stosuje się odpowiednio.

W świetle przytoczonej wyżej regulacji nie ulega wątpliwości, że do stowarzyszenia - podmiotu posiadającego osobowość prawną, a także odpowiedzialności członków jego organów znajdzie zastosowanie regulacja art. 116 Ordynacji podatkowej, stosowana odpowiednio. Zgodnie z brzmieniem § 1 tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W myśl zaś art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

W świetle przytoczonych regulacji odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe KH S. nie budzi wątpliwości. Wskazuje na to zarówno bezskuteczność prowadzonej względem tego podmiotu egzekucji, sprawowanie funkcji członka zarządu oraz niewykazanie przez skarżącego spełnienia przesłanek egzoneracyjnych, od których ustawodawca uzależnił zwolnienie danej osoby od odpowiedzialności.

W zakresie przesłanek egzoneracyjnych rozstrzygające niniejszą sprawę organy prawidłowo ustaliły, że wniosek o ogłoszenie upadłości KH S. nie został zgłoszony, ani w czasie, w którym zaistniały do tego przesłanki, ani później. Wyklucza to więc spełnienie przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 a Ordynacji podatkowej.

Jeżeli chodzi natomiast o drugą z przesłanek egzoneracyjnych, tj. brak winy odnośnie niewystąpienia z takim wnioskiem, to również w tym wypadku brak jest podstaw do przyjęcia zaistnienia przedmiotowej przesłanki. W tej kwestii należy zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że przesłanka do ogłoszenia upadłości KH S. zaistniała w dniu 6 stycznia 2011 r., kiedy to klub nie wykonywał swoich wymagalnych zobowiązań. Tego dnia bowiem KH S. posiadał dwa nieuregulowane zobowiązania wobec dwóch podmiotów, tak więc istniały przesłanki do wszczęcia postępowania upadłościowego, służącego wspólnemu dochodzeniu roszczeń (egzekucja uniwersalna).

W doktrynie i orzecznictwie ugruntował się pogląd, że właściwym czasem do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości jest okres czternastu dni, licząc od dnia zaistnienia ku temu odpowiednich przesłanek. W niniejszej sprawie termin ten, upłynął 19 stycznia 2011 r., jednakże wniosek nie został złożony. Okoliczność ta, której skarżący nie zaprzecza, przesądza więc również niespełnienie przez skarżącego drugiej z przesłanek egzoneracyjnych. Nie składając bowiem wniosku o ogłoszenie upadłości nie wskazał on też jakichkolwiek okoliczności, które w tym właśnie czasie stanęły mu na przeszkodzie do wystąpienia z tego rodzaju wnioskiem.

Wobec powyższego stanowisko organów odnośnie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe KH S., o których mowa w zaskarżonej decyzji, odpowiada prawu, wobec czego należy je uznać za prawidłowe i zasadne.

Jeżeli chodzi o podnoszone przez skarżącego, zarówno w skardze, jak i w trakcie prowadzonego względem niego postępowania zarzuty, to należy stwierdzić, że nie zasługują one na uwzględnienie. Wynika to przede wszystkim z tego, że nie odnoszą się one wprost do przesłanek orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej – członka zarządu, o których mowa w art. 116 a i art. 116 Ordynacji podatkowej. Żaden z podnoszonych przez skarżącego argumentów nie dotyczy przesłanek odpowiedzialności ani też przesłanek egzoneracyjnych. W tej sytuacji nie mogą one mieć ze swej istoty wpływu na kwestię odpowiedzialności skarżącego.

Podstawą wyłączenia odpowiedzialności skarżącego nie może być argument związany z wewnętrznym podziałem obowiązków, pomiędzy poszczególnych członków zarządu. Ordynacja podatkowa bowiem, regulując kwestię odpowiedzialności członków zarządu osoby prawnej, wiąże ten fakt jedynie z formalnym pełnieniem tej funkcji przez konkretne osoby. Bez znaczenia w tym wypadku pozostaje zaś to, jak wyglądała faktyczna realizacja poszczególnych zadań z tego zakresu. Jeżeli wiec nawet faktycznie skarżący nie zajmował się w klubie kwestiami finansowymi, lecz akceptował, w sposób wyraźny, bądź dorozumiany to, że materia ta pozostawała w zakresie kompetencji innego członka zarządu, polegając na jego kompetencjach, to ponosi on odpowiedzialność za całokształt działań i zaniechań tego organu. Odpowiedzialność ta obejmuje zaś również powstałe zaległości podatkowe reprezentowanego podmiotu.

Co się tyczy umowy zawartej z nabywcą przedsiębiorstwa KH S. to zauważyć jednak należy, że w postanowieniach umowy, a także jej załącznikach, brak jest zapisów o przejęciu przez nabywcę zobowiązań publicznoprawnych klubu. Poza tym, nawet gdyby takie zapisy się tam znalazły, to nie mogłyby one mieć wpływu na wyłączenie stosowania w stosunku do skarżącego art. 116 i art. 116 a Ordynacji podatkowej, na których to oparta jest jego odpowiedzialność. Należy bowiem rozgraniczyć sferę relacji cywilnoprawnych podmiotów tego prawa, opartą na swobodzie zawierania umów, od kwestii publicznoprawnych, które rządzą się zupełnie innymi regułami i co do zasady, nie ma możliwości ich skutecznego modyfikowania na drodze umów cywilnoprawnych.

Jeżeli chodzi o kwestę związaną z wydawanymi zaświadczeniami dla KH S., o niezaleganiu z zobowiązaniami podatkowymi, to zaznaczyć należy, że po pierwsze okoliczności te, jeżeli nawet rzeczywiście miałyby miejsce, nie mogą wpływać na zakres odpowiedzialności skarżącego. Dotyczą one bowiem bezpośrednio sytuacji klubu, w przypadku którego odpowiedzialność podatkowa, mająca charakter zobiektywizowany, nie jest zależna jedynie od treści składanych deklaracji i zeznań. Tak więc w sytuacji, w której po pewnym czasie doszło do wydania decyzji określających zobowiązania w prawidłowej wysokości, innej niż wynikająca z deklaracji i zeznań, stosownymi decyzjami organów podatkowych, to właśnie wynikająca z tych decyzji wysokość zobowiązań jest prawnie należna. W niniejszej sprawie decyzje określające zobowiązania podatkowe i obciążające klub odpowiedzialnością za niepobrane i nieodprowadzone składki, wydane zostały w 2015 i 2016 r., a więc po czasie, z którym miały zostać wydane zaświadczenia. Tak więc jeżeli nawet zaświadczenia o niezaleganiu z zapłatą podatków były rzeczywiście wydawane, to nie miało to charakteru prawnokształtującego, w zakresie obowiązków podatkowych skarżącego.

Oprócz tego zauważyć należy, że skarżący został obciążony nie tylko odpowiedzialnością za zaległości wynikające z zobowiązań podatkowych klubu, ale również za należności niepobrane i nieodprowadzone przez skarżącego, jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Tych zaś okoliczności nie mogły dotyczyć otrzymywane przez klub zaświadczenia.

Bezzasadnie skarżący powołuje się także na treść art. 306 g Ordynacji podatkowej, albowiem przepis ten dotyczy odpowiedzialności nabywcy za zaległości udokumentowane stosownym zaświadczeniem. W niniejszym przypadku jednak przedmiotem postępowania nie jest odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa, ale skarżącego, jako byłego członka zarządu KH S., stąd przepis ten nie znajduje zastosowania w sprawie.

Zarzut naruszenia art. 306 g Ordynacji podatkowej łączy się bezpośrednio z zarzutem skarżącego, dotyczącym niezastosowania w sprawie art. 112 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, chyba że przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć o tych zaległościach. W tym przypadku również należy stwierdzić, że regulacja ta nie dotyczy materii niniejszej sprawy. Kwestia odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa, jak to już wyżej zauważono, stanowi zupełnie odrębne zagadnienie, a prowadząc postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności członków zarządu właściwe organy nie mają ani podstaw prawnych, ani obowiązku włączania do tego postępowania nabywcy. Odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa oparta jest na zupełnie odmiennych od odpowiedzialności członków zarządu podstawach i tym samym może być przedmiotem zupełnie innego postępowania, prowadzonego właśnie względem nabywcy, w kontekście przesłanek z art. 112 Ordynacji podatkowej.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji organ nie dopatrzył się również uchybienia przepisom prawa formalnego. Przeprowadzone postępowanie odpowiadało obowiązującym w tym zakresie standardom oraz wymogom wynikającym z przepisów Ordynacji podatkowej.

Z tych wszystkich względów, uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu Sąd, w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) oddalił skargę.