Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 16/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2018-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej~Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121 § 1, art. 122
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 5 ust. 1 pkt. 5, art. 7 ust. 1, art. 13 ust. 1 i  2, art. 42 ust. 4
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek / spr./ Sędzia WSA Grzegorz Panek Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2018 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2009 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2015r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 613, dalej: O.p.), po rozpatrzeniu odwołania A.S. (dalej: podatnik/skarżący) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] lipca 2014r. nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2009r. w wysokości 2.273zł.

Jak wynika z akt sprawy, na podstawie postanowienia Dyrektora UKS z dnia [...] marca 2011r. wszczęto postępowanie kontrolne wobec skarżącego - właściciela Firmy [...] w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2008-2010 oraz podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące lat 2008-2010 (z wyłączeniem lipca 2009 r.), w tym za sierpień 2009 r.

W okresie objętym postępowaniem podatnik prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach [...], której przedmiotem był głównie handel detaliczny artykułami przemysłowymi i alkoholowymi. W rejestrze sprzedaży za sierpień 2009 r. podatnik wykazał m.in. wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów ([...] w łącznej ilości 1.565 szt.) dla "A" s.r.o. [...] na Słowację, udokumentowane fakturami: nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r., nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r., nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. orza nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. na łączną wartość 221.475 zł, opodatkowane 0% stawką podatku VAT. Na okoliczność przedmiotowych dostaw podatnik przedłożył międzynarodowe samochodowe listy przewozowe CMR, wystawione przez [...], specyfikacje towarowe do faktury (packing listy), oświadczenia odbiorcy towaru o wwozie towaru na terytorium Słowacji i zgłoszeniu tego faktu słowackim organom podatkowym, oświadczenia odbiorcy towaru o zapłacie (dokument określany jako "vydawkowy").

Decyzją z dnia [...] lipca 2014r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w określił A.S. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2009r. w wysokości 2.273zł.

Według organu I instancji wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów udokumentowane w/w fakturami nie miały w rzeczywistości miejsca. Za takim ustaleniem przemawiał brak wiarygodnego dowodu wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenia ich nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego oraz charakter działalności nabywcy tj. "A" s.r.o.

Wątpliwości organu I instancji dotyczyły m.in. kwestii transportu. Z listów przewozowych CMR wynikało, że wywozu towarów dokonywał bezpośrednio podatnik tj. [...], a środki transportu, którymi dokonano transportu, nie były jego własnością, lecz "B" spółka jawna (dalej "B"). Na dokumentach CMR jako miejsce załadunku wskazano P., jako miejsce rozładunku L. na Słowacji. Na dokumentach tych wyspecyfikowano przewożony towar (oprawy oświetleniowe) oraz wskazano przewoźnika, tj. [...]i numery rejestracyjne pojazdów. Pozycje odnoszące się do wystawiającego dokument i przejmującego ładunek opatrzone zostały pieczęciami [...]i nieczytelnym podpisem, a pozycja odnosząca się do odbiorcy przesyłki - pieczęcią "A" s.r.o. oraz "A" s.r.o. K.K. i nieczytelnym podpisem.

W ocenie organu I instancji, [...]nie mogła być przewoźnikiem m.in. ze względu na to, że w tej firmie w 2009r. nie zaewidencjonowano żadnych dowodów poniesienia kosztów związanych z transportem towarów na Słowację tj. koszty wynajęcia kierowców (podatnik nie zatrudniał żadnych kierowców) i samochodu, nabycia winiety, zakupu paliwa. Tym samym firma ta nie mogła potwierdzić wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zdaniem organu I instancji przewoźnikiem nie mogły być także "B", które były zarówno właścicielem samochodów o podanych numerach rejestracyjnych, jak również zatrudniały kierowców, którzy według podatnika przewozili towary do "A" s.r.o. Wskazani kierowcy zgodnie jednak zeznali, że nie przewozili towarów do tej spółki. Ponadto w ewidencjach "B" nie ujęto żadnych dowodów potwierdzających transport towarów na Słowację. Brak jest faktur spółki "B" na rzecz [...]za świadczenie usług transportu.

Organ I instancji przyznał, że nieujęcie środka transportu w ewidencji [...]nie świadczy samo w sobie o tym, że towar nie został wywieziony, lecz za takim stanowiskiem przemawiają również inne okoliczności tj. brak dowodu udostępnienia środka transportu firmie podatnika, brak dowodów dokumentujących rzekome poniesienie jakichkolwiek wydatków na trasie P. - L.. Podatnik nie przedstawił i nie posiada żadnych innych dokumentów przewozowych oprócz wymienionych wyżej.

Organ I instancji, odmawiając prawa do stosowania stawki 0% do spornych transakcji, powołał się pomocniczo na odpowiedź słowackiej administracji podatkowej, z której wynika, że nie można zweryfikować transakcji, gdyż statutowy przedstawiciel firmy - M.M., mimo wezwania nie stawił się przed organem podatkowym.

Jak ustalił organ I instancji, spółka "A" s.r.o. została założona przez Polaka K.K., a następnie przejęta przez M.M. Gdy M.M. został pełnomocnikiem spółki, nawiązane zostały kontakty z A.S.. Siedziba spółki została zgłoszona w P., a pomieszczenia magazynowe wynajmowała w miejscu znacznie oddalonym od zgłoszonej siedziby (L.). Spółka prowadziła handel różnymi towarami, przy czym jedynymi dostawcami i odbiorcami towarów mieli być polscy kontrahenci. W tym kontekście organ I instancji uznał, że brak jest racjonalnych podstaw ekonomicznych do utworzenia spółki na Słowacji, która jest pośrednikiem w handlu pomiędzy polskimi dostawcami i polskimi odbiorcami. Wspólnik, a równocześnie prezes spółki, (wcześniej pełnomocnik) mieszkał na stałe w P. i tam zajmował się jej sprawami. Na Słowację udawał się rzekomo w celu odbioru towarów, które po rozładunku składowane były w magazynie lub, jak zeznał, przeładowywane na inne środki transportu i wywożone z powrotem do Polski, lecz już przez innego przewoźnika. W ocenie organu, celem słowackiej spółki nie było prowadzenie działalności zarobkowej na Słowacji, a jedynie deklarowanie przez krajowych przedsiębiorców rzekomych dostaw wewnątrzwspólnotowych i stosowanie stawki 0%. W rzeczywistości towary nie opuszczały terytorium kraju, lecz były odsprzedawane kolejnym polskim kontrahentom (były przemieszczane wyłącznie na terytorium kraju).

W konsekwencji uznano, że żadne towary nie zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone na Słowację. Zdaniem organu I instancji, wobec niespełnienia warunku wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenia ich nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, przedmiotowe dostawy powinny podlegać opodatkowaniu według stawki 22%.

Od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej podatnik złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W odwołaniu zarzucił:

- naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; tj. art. 5 ust. 1 pkt 5, art. 7 ust. 1, art. 13 ust. 1 i 2 pkt 1, art. 41 ust. 3, art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 3 pkt 2 i 3, ust. 4 pkt 1, 2, 3, 4, 5, ust. 11 pkt 3 i 4, art. 109 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: ustawa o VAT),

- naruszenie postępowania podatkowego tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p.,

- naruszenie prawa wspólnotowego tj. art. 17 ust. 2 lit. (a) i art. 18 ust. 1 lit. (a) (obecnie art. 167 Dyrektywy VAT).

Podatnik zakwestionował ustalenia organu I instancji. W jego ocenie przedłożone dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie towaru do nabywcy znajdującego się na Słowacji. Dodatkowo zostały przedłożone dokumenty potwierdzające zapłatę za towar, wystawione przez "A" s.r.o.. Przedmiotowe transakcje zostały wykazane w dokumencie VAT-UE za III kwartał 2009r., złożonym przez [...]w Urzędzie Skarbowym w P..

Według podatnika twierdzenie organu, że towar nie opuścił Polski jest gołosłowne i nie poparte rzeczywistym dowodem. Podniósł, że jako współwłaściciel spółki jawnej ("B") był uprawniony do dysponowania samochodami należącymi do spółki, gdyż zgodnie z umową spółki był uprawniony do samodzielnego reprezentowania spółki "B". Skoro [...]nie posiadała firmowych samochodów, nie mogła również w sposób formalny ponosić kosztów utrzymania i eksploatacji tych pojazdów. Odwołujący argumentował, że nie chciał obciążać kosztami paliwa spółki "B" w przypadku, gdy transport był wykonywany dla jego firmy.

Podatnik dodatkowo wskazał, że organ nie miał podstaw aby kwestionować wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, skoro wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zostały uznane za prawidłowe. Z tego względu, zdaniem podatnika, organ I instancji obowiązany był przesłuchać nabywców towarów.

Odwołujący wskazał również na następujące fakty, które przeczą ustaleniom organu:

- wysyłane do Słowacji lampy są od wielu lat sprzedawane na Słowacji, głównie w sieci [...], ale również do spółki "C" s.r.o. i "A" s.r.o.,

- K.K., założyciel spółki "A" s.r.o. przeprowadził kwestionowane transakcje i potwierdził odbiór towaru pieczątką firmową i własnoręcznym podpisem, dokonał zapłaty za dostarczony towar,

- spółka "A" s.r.o. miała samodzielnie zorganizowany rynek dostaw i zbytu, [...] była jednym z jej licznych kontrahentów i była profesjonalnie zorganizowana: miała wynajęte biuro, opłacała czynsz za lokal, księgowość spółki prowadziło profesjonalne biuro rachunkowe, miała wynajęty magazyn na przechowywanie towarów i zorganizowaną grupę robotników do rozładunku i załadunku towarów, a jej działalność przynosiła niewielki zysk.

Nieprawdziwe były też zdaniem podatnika twierdzenia, że kierowcy nie potwierdzili faktu wożenia towarów do "A" s.r.o.. Wskazał, że kierowcy nie pamiętali konkretnej daty wyjazdu, konkretnej miejscowości, ale nie zaprzeczyli, że przewozili w latach 2008-2010 towary na Słowację do "A" s.r.o.. Podatnik zarzucił przy tym, że nie był obecny przy zeznaniach kierowców, co wpłynęło negatywnie na stopień szczegółowości ich zeznań.

Ponadto odwołujący się położył szczególny nacisk na fakt kradzieży z magazynów "A" s.r.o. Według podatnika z magazynu "A" s.r.o. w miejscowości L. pod koniec 2009 r. skradzionych zostało około 4.000 sztuk opraw oświetleniowych produkcji "B", co jego zdaniem jest dowodem na to, że wcześniej te oprawy musiały być tam dostarczone. Sprawcy zostali złapani, osądzeni, a fakt kradzieży opraw urzędowo potwierdzony. Wszelkie dokumenty związane ze wskazaną kradzieżą powinny znajdować się w dokumentach spółki "A" s.r.o. zabezpieczonych na wniosek Prokuratury Apelacyjnej w R.

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy odniósł się do kwestii przedawnienia. Wskazał, że w piśmie z dnia [...] października 2013r., Dyrektor UKS poinformował podatnika o wszczęciu na podstawie postanowienia z dnia [...] września 2013r. postępowania karno-skarbowego w sprawie nierzetelnego rozliczania podatku od towarów i usług przez jego firmę za poszczególne miesiące 2008 i 2009 roku, wobec czego zaistniała przesłanka z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., powodująca zawieszenie z dniem [...] września 2013r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 i 2009 roku.

Ponadto zauważył, że zawiadomieniem z dnia [...] listopada 2013 r., (doręczonym [...] grudnia 2013r.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. poinformował podatnika, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008r. i 2009r. uległ zawieszeniu w dniu [...] września 2013 r. ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., czym wypełnił dyspozycję art. 70c O.p. Na tej podstawie organ odwoławczy stwierdził, że zaistniały przesłanki powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

Odnośnie kluczowego dla sprawy sporu o zasadność zastosowania przez firmę podatnika stawki podatku VAT 0% do transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami wystawionymi dla "A" s.r.o., organ odwoławczy stwierdził, że z formularza SCAC wynika, że nie można było zweryfikować transakcji spółki "A" s.r.o. za III kwartał 2009r. Wskazani przez A.S.kierowcy (z wyjątkiem W.M. i M. S.) nie są pracownikami [...], lecz są zatrudnieni w "B". Kierowcy ci, przesłuchani w ramach postępowania dotyczącego "B" zeznali, że jeździli na Słowację z towarem, ale do firmy [...].

Organ odwoławczy ustalił, że w rzekomych magazynach spółki "A" s.r.o. nie była prowadzona działalność gospodarcza a w zrujnowanych budynkach zamieszkują bezdomni. Organ odwoławczy nie dał wiary zeznaniom świadka K.K., że magazyny w miejscowości L. były dobrze zamknięte, suche, czyste, a codziennie bywał w nich właściciel nieruchomości. Oględziny parceli mieszczącej się w L. wykazały, że wspomniane budynki stanowią ruiny byłego gospodarstwa dworskiego. J.V. (właściciel terenu) oświadczył, że "A" s.r.o. wynajęła zrujnowane lokale, podczas trwania umowy on się tam nie pojawiał. Organ odwoławczy podkreślił, że tak istotny proces dewastacji budynków nie mógł powstać w okresie 2-3 lat, ale jest efektem wieloletnich zaniedbań. Dlatego też organ nie podzielił zarzutów podatnika co do tego, że zdjęcia magazynów w L., wykonane w grudniu 2012 r. nie mogą dowodzić stanu tej nieruchomości, jaki występował w sierpniu 2009 r.

Organ odwoławczy doszedł do wniosku, że stanowisko organu I instancji w kwestii braku prawa do zastosowania przez podatnika do zakwestionowanych transakcji stawki podatku 0% było uzasadnione i znajdowało potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. W ocenie organu odwoławczego, analiza treści zeznań osób, które miały być zaangażowane w przeprowadzanie zakwestionowanych transakcji, w powiązaniu z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie powodowała, że nie można było dać wiary przebiegowi zakwestionowanych transakcji, jaki starał się zaprezentować podatnik.

Podkreślił organ, że z dokumentów przedstawionych przez podatnika wynikało, że dostawcą była firma [...], zaś odbiorcą spółka "A" s.r.o. reprezentowana przez k.k. W swoich zeznaniach podatnik natomiast wskazywał na M.M., jako na osobę działającą w imieniu "A" s.r.o., z którym uzgadniał szczegóły transakcji tj. rodzaj i ilość towaru, cenę, datę i warunki dostawy, sposób oraz warunki płatności. W odwołaniu podatnik wycofał się zaś z uprzednio złożonych zeznań i twierdził, że to K.K., a nie M.M. przeprowadził kwestionowane transakcje (potwierdził ich odbiór i dokonał zapłaty gotówką). Te twierdzenia strony nie znalazły wszak potwierdzenia w zeznaniach M.M. i K.K. Według M.M., już jako pełnomocnik "A" s.r.o., (którym był przez pół roku 2009 i na początku 2010), zaczął współpracę z A.S. Organ odwoławczy nie uznał więc za zgodne z prawdą twierdzenia K.K. o samodzielnym prowadzeniu przez niego spraw spółki "A" s.r.o.. Dokumenty miały być wystawiane w P., towar dostarczany do L. Wszystkie te miejscowości dzieliły duże, ponad stukilometrowe odległości. K.K. zeznał natomiast, że nie posiadał własnego środka transportu, tak jak spółka "A" s.r.o.. Organ odwoławczy uznał, że trudno uznać za możliwe prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie opisanym przez K.K., bez posiadania środka transportu.

Wskazał dalej organ, że według podatnika, wywozu towarów dokonywał osobiście, rozładunek przeprowadzany był przez nieznanych mu słowackich pracowników, czasami w obecności M. W. lub P. W. W odwołaniu podawał dodatkowo, że "A" s.r.o. miał zorganizowaną grupę robotników do rozładunku i załadunku towarów. Natomiast K.K. zeznał, że rozładunku dokonywał osobiście wraz z W.M., z pomocą A.S.i osoby, która mu towarzyszyła, nie zatrudniał żadnych pracowników. Brak jest zatem podstaw do uznania za wiarygodne zeznania A.S.w kwestii osobistego dokonywania dostaw.

Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących sposobu przeprowadzenia przez organ I instancji dowodów z przesłuchania świadków - kierowców, organ odwoławczy stwierdził, że działanie organu I instancji, polegające na włączeniu protokołów przesłuchań świadków w ramach postępowania wobec "B" na okoliczności transportów dokonywanych na Słowację do "A" s.r.o. nie narusza zasad prowadzenia postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej. W ramach postępowania kontrolnego wobec "B" (pracodawcy wskazanych przez A.S.kierowców), również zakwestionowano transakcje z "A" s.r.o. z 2009 r.. Podatnik był każdorazowo informowany o mających się odbyć przesłuchaniach kierowców, lecz nie brał w nich udziału, dlatego za nieuzasadniony uznano zarzut podatnika, dotyczący jego nieobecności przy składaniu wyjaśnień przez kierowców. Organ przy tym zaznaczył, że przesłuchani kierowcy zeznali, że nie znają M.M., W.M. i K.K.. Jedynie dwie z tych osób potwierdziło, że spotkało się z nazwiskiem W.M.

Ustosunkowując się do treści dokumentów CMR organ odwoławczy stwierdził, że wynika z nich, iż transportu miała dokonać [...]samochodami o nr rej. [...] lub [...]. [...]nie była właścicielem tych pojazdów i nie okazała jakichkolwiek dokumentów, z których wynikało by, że taki transport wskazanymi samochodami się odbył. Co prawda podatnik, jako wspólnik "B", mógł korzystać z samochodów należących do tej spółki, ale brak jakichkolwiek dokumentów dotyczących wykorzystania samochodów "B" przez [...]spowodował, że organ nie dał wiary twierdzeniom strony o dokonaniu transportu wskazanymi środkami transportu oraz o tym, że nie chciał obciążać kosztami paliwa spółki "B". Organ nie uwzględnił wyjaśnień podatnika, że firma [...]nie posiadała firmowych samochodów, dlatego nie mogła w sposób formalny ponosić kosztów utrzymania i eksploatacji tych pojazdów. W przypadku korzystania z cudzych środków transportu [...] powinna była przynajmniej wskazać tytuł, na mocy którego korzysta z takiego środka transportu.

Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił również uwagę na sprzeczność pomiędzy zeznaniami poszczególnych osób, które mogły być zaangażowane w prowadzenie zakwestionowanych transakcji. A. S. pierwotnie twierdził, że sam jeździł z towarami na Słowację, jeździli też inni kierowcy "B", w zależności od sytuacji. Następnie zmienił swoje zeznania i twierdził, że tylko on jeździł z towarami do spółki "A" s.r.o., przy czym towarzyszyły mu inne osoby (z których dwie nie były pracownikami ani [...], ani spółki "B"). Według M.M., towar (oprawy oświetleniowe) był dostarczany przez A.S., jego pracowników lub też W.M., kierowcą mógł też być K.K.. Z kolei z zeznań K.K. wynika, że towar był dostarczany osobiście przez A.S., busem, prawdopodobnie marki Mercedes Sprinter, przy czym zawsze mu ktoś towarzyszył. Zatem ponieważ te same okoliczności były opisywane w sprzeczny ze sobą sposób, organ nie dał im wiary.

Odnośnie dokumentów "vydavkovy", które miały stanowić według podatnika dowód zapłaty za towar, organ odwoławczy stwierdził, że analiza ich treści wykazała, że stanowią one polecenie wypłaty określonych w nich kwot (wystawione w P., zawierają podpis A.S.oraz K.k.). Zapłata za towar, zgodnie z treścią tego dokumentu każdorazowo następowała dzień wcześniej przed odbiorem towarów. Przebiegu zapłaty zgodnie z tymi dokumentami nie potwierdzają natomiast zeznania podatnika, według którego płatności odbywały się gotówką, którą odbierał od M.M. w biurze w P.. Na płatność gotówką, po odbiorze towaru wskazywał też K.K.. W innych wyjaśnieniach podatnik wskazywał, że spółka "A" s.r.o. nie chciała realizować przedpłaty na towar i nie wiadomo było, który asortyment z zamówienia będzie zrealizowany i jaka będzie kwota do zapłaty. Zeznaniom tym, jako sprzecznym między sobą i z przedłożonymi dokumentami "vydavkovy" odmówiono więc przymiotu wiarygodności.

Organ odwoławczy stwierdził również, że oświadczenia podpisane przez K.K., dotyczące dostaw na terytorium Słowacji towarów zakupionych według faktur nr [...] do [...], nie wypełniają dyspozycji art. 42 ust. 4 ustawy o VAT w zakresie wymogów, jakie powinien spełniać dokument dotyczący transportu. Z oświadczeń tych nie wynika, pod jaki adres zostały przewiezione towary, jakie i w jakiej ilości. Nie stanowią więc jednoznacznego dowodu o wywozie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego.

Dyrektor Izby Skarbowej podzielił także stanowisko organu I instancji o braku celowości prowadzenia powyższych transakcji. Zakupione w [...]oprawy oświetleniowe zostały odsprzedane do Polski do firmy J. G. ([...]), na co wskazują zeznania zarówno K.K., jaki i M.M. Wśród kontrahentów wymienionych przez K. K. były wyłącznie firmy polskie. Wątpliwości wzbudził cel zakupu opraw oświetleniowych przez K.K., według którego lampy były produkowane na licencji włoskiej, wobec czego A.S. nie mógł ich sprzedawać na terytorium kraju. Sam K.K. odsprzedawał je właśnie do Polski. Skoro oprawy oświetleniowe zostały rzekomo zakupione przez "A" s.r.o. dopiero po znalezieniu ich odbiorcy (firmy J.G.), podważa to celowość faktycznego wywiezienia towaru na Słowację, jeśli słowacki przedsiębiorca (spółka "A" s.r.o.) już w momencie zakupu wiedział, że odsprzeda ten towar polskiemu przedsiębiorcy ([...]), którego miejsce prowadzenia działalności znajdowało się ok. 197 km od miejsca prowadzenia działalności przez [...].

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie mają znaczenia dla rozpatrzenia niniejszej sprawy okoliczności włamania i kradzieży towaru z magazynu słowackiej spółki "A" na przełomie roku 2009/2010, podczas których miało dojść do kradzieży około 4.000 sztuk opraw oświetleniowych produkcji "B", co zdaniem Podatnika miało być dowodem na wcześniejsze dostarczenie tych opraw do spółki "A" s.r.o..

Organ stwierdził, że gromadzenie dokumentacji odnośnie działalności spółki "A" s.r.o. (w tym kradzieży jej towarów) wykracza poza ramy niniejszego postępowania, przy czym to M.M., jako statutowy przedstawiciel tej Spółki jest uprawniony do wystąpienia do organów ścigania o przekazanie dokumentów lub ich kserokopii, na które powołała się strona w odwołaniu. Prowadzone postępowanie dotyczy [...] S. i prawidłowości zastosowania przez tę firmę stawki 0% przy konkretnych transakcjach wykazanych jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, a nie słowackiej spółki.

Organ odwoławczy stwierdził dalej, że w tej sytuacji nie ma uzasadnienia zarzut podatnika odnośnie braku przesłuchania nabywców towarów od spółki "A". Z uwagi na udzielone informacje słowackiej administracji podatkowej o niemożliwości zweryfikowania transakcji "A" s.r.o., organ I instancji nie miał możliwości sprawdzenia wewnątrzwspólnotowych nabyć kontrahentów "A" s.r.o. Okoliczność ta w żadnym razie nie wpływa na ocenę prawidłowości wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej przez [...].

Organ zaznaczył, że choć podatnik zadbał o stronę formalną zakwestionowanych transakcji, to całości materiału dowodowego wskazuje na obiektywny brak spełnienia przesłanek uprawniających Stronę do zastosowania stawki 0%. Brak jest bowiem jakichkolwiek dowodów pochodzących od osób innych niż zainteresowane w sprawie, które potwierdziłyby fakt dokonania dostaw, zaś zeznania osób zainteresowanych odnośnie okoliczności transakcji są wewnętrznie sprzeczne.

Podatnik wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na opisaną wyżej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2015 r.

Skarżonej decyzji zarzucił:

- naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj.: art. 7 ust. 1, art. 13 ust. 1 i 2 pkt 1, art. 41 ust. 3, art. 42 ust. 1, 3 i 4 ustawy o VAT, przez niewłaściwe zastosowanie,

- naruszenie przepisów postępowania tj. art. 21 § 3, art. 121 § 3, art. 187 § 1, art. 210 pkt 5 i 6 O.p., przez sprzeczność ustaleń organu z zebranym materiałem dowodowym oraz art. 122 O.p., przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej, prowadzenie postępowania w sposób jednostronny, ukierunkowany na pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku VAT.

Wywodząc powyższe wniósł o uchylenie skarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o rozstrzygnięcie o kosztach procesu i kosztach zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że spełnił warunki zastosowania stawki 0%, ponieważ przedstawił organowi wszystkie wymagane dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 4 ustawy o VAT, tj. kopie faktur i specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, dokumenty zawierające dane dotyczące miejsca siedziby dostawcy i nabywcy, adres, pod który zostały dostarczone zostały towary, potwierdzenie przyjęcia tych towarów przez nabywcę w miejscowości L. (Słowacja), podał także numery rejestracyjne środka transportu, którym przewiezione zostały towary. Dodatkowo okazał słowacki dowód potwierdzający dokonanie zapłaty za towar (vydavkovy) - odpowiednik polskiego Kw, oświadczenie o wwiezieniu towaru na terytorium Republiki Słowackiej oraz ujęciu tego zakupu w dokumentacji księgowej firmy "A" s.r.o., a co za tym idzie zgłoszeniu tego zakupu organom podatkowym. Z dokumentów tych w ocenie skarżącego jednoznacznie wynika, że towar został wwieziony na terytorium Słowacji, zaś twierdzenie organu, że towar nie opuścił terytorium Polski nie jest poparte żadnym rzeczywistym dowodem.

Skarżący podniósł, że organ, uzasadniając przyjętą tezę, przytaczał jego zeznania, M.M, K.K. w sposób wybiórczy. Podkreślił, że M.M. w latach 2008-2010 był przedstawicielem różnych firm ("C" s.c., "D" s.r.o., "E" s.c., "A" s.r.o.) zatem udzielając odpowiedzi dotyczących tego okresu wskazywał różne miejsca otrzymywania zapłaty (przekazywania gotówki). Przekazywanie gotówki w biurze nie oznaczało, że skarżący przyjmował zapłatę za towar, którego wywóz nie miał miejsca, zwłaszcza, że w sierpniu 2009 r. prowadził rozliczenia z K.K., który potwierdził ten fakt w swoich zeznaniach.

Skarżący wskazał, że nie można wyprowadzać zarzutu w stosunku do niego z tego faktu, że w dokumentach, jako reprezentant spółki "A" s.r.o. widniał K.K. zaś skarżący wskazywał w zeznaniach na M.M., jako reprezentanta tej spółki. Podkreślił, że kontaktował się zarówno z K.K., gdy ten był właścicielem spółki i dokonywał zakupu towaru, jak i z M.M. w okresie kiedy to on był nowym właścicielem i przeprowadzał z nim transakcje po [...] lutego 2010r.

Skarżący zarzucił nadto, że organ przytaczał jego zeznania dotyczące transakcji prowadzonych z firmą "D" sr.o. z siedzibą we S. w roku 2008, w których uczestniczył P.M., jak i z firmą "A" s.r.o. z siedzibą w P. (magazyn L.), w których z kolei P.M. nie mógł uczestniczyć. Skarżący zarzucił również, że organ pominął wskazywane przez M.M. i K.K. informacje dotyczące tego, dokąd były dalej odsprzedawane te towary.

W dalszej kolejności skarżący zarzucił, że organ nie rozpatrzył w sposób rzetelny materiałów z postępowania, uzyskanych z Prokuratury Apelacyjnej w R. odnośnie spółki "A" s.r.o.. Opierając się na notatce KWP w R. organ stwierdził, że magazyny spółki "A" s.r.o. to ruiny byłego gospodarstwa rolnego, mimo, że z notatki tej nic takiego nie wynikało. Do notatki tej załączono umowę najmu, lecz nie ma jej w aktach, mimo, że powinno z niej wynikać, czy przedmiotem najmu były ruiny gospodarcze czy też obiekt magazynowy oraz jaką kwotę miesięcznie spółka płaciła za najem tej powierzchni (ruin).

Skarżący zarzucił również, że organy nie wyjaśniły w sposób dokładny wątku kradzieży towarów z magazynu spółki "A", mimo, że były w posiadaniu zabezpieczonej przez Prokuraturę Apelacyjną w R. dokumentacji potwierdzającej fakt włamania, kradzieży do magazynów oraz fakt skazania sprawców tej kradzieży. Zaznaczył, że w odwołaniu podniósł ten fakt, lecz organ uznał, że okoliczności te nie mają żadnego znaczenia dla prowadzonego postępowania. Skarżący nie zgodził się z takim stwierdzeniem argumentując, że organ wyprowadził fałszywy wywód, iż towar nie mógł zostać wywieziony z kraju bo nie mógł być składowany w ruinach gospodarczych. Tymczasem dowody przeczące tej tezie organu znajdowały się w jego posiadaniu (w dacie [...] grudnia 2012r. zostały zwrócone do Prokuratury Apelacyjnej w R.).

Skarżący podniósł też, że organ zaniechał ustalenia dalszego obrotu towarem przywiezionym na Słowację, co miało wpływ na ocenę rzeczywistości zakwestionowanych transakcji dostaw. Organ otrzymał spis towarów na koniec 2009 r. znajdujących się w magazynie w miejscowości L., w tym opraw oświetleniowych (będących przedmiotem kwestionowanej transakcji), które były oznaczone odpowiednimi symbolami i ich tożsamość, w porównaniu z fakturami sprzedaży, organ mógł bez problemu ustalić. Mógł też bez problemu ustalić odbiorców towaru od Spółki "A" (numery NIP nabywcy wykazywane były w deklaracjach VAT - UE). Nabywcy ci niewątpliwie wskazaliby miejsce, z którego odebrali tj. magazyn w L.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wyrokiem z dnia 25 sierpnia 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 552/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie rozpoznając sprawę po raz pierwszy uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2015 r. o określeniu wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2009 r..

Sąd I instancji stwierdził w uzasadnieniu wyroku, że pomimo tego, że organy podatkowe przeprowadziły bardzo szerokie postępowanie dowodowe, zebrany przez nie materiał dowodowy nie jest pełny. Jego zdaniem organy podatkowe nie zgromadziły żadnych dowodów bezpośrednich, mogących świadczyć o tym, że transakcje zawarte pomiędzy A.S. a słowacką Spółką "A" s.r.o. w rzeczywistości nie miały miejsca. Sąd wskazał, że jedynym z filarów argumentacji organów podatkowych było to, że magazyny spółki "A" s.r.o., jakie miały być wynajmowane przez nią w miejscowości L., w istocie rzeczy nie nadawały się do składowania w nich towarów handlowych i stanowiły ruiny zamieszkane przez bezdomnych. Jednak - według Sądu - sposób, w jaki dokonano takiego ustalenia nie pozwala na przyjęcie, że rzeczywiście tak było.

Sąd stwierdził także, że podatnik wnosił o przeprowadzenie dowodu co do zgłoszenia kradzieży towarów z przedmiotowych magazynów, jakie miało być dokonane przez Spółkę "A" s.r.o. do słowackich organów ścigania. Zauważył, że dokonanie zgłoszenia takiej kradzieży organom ścigania Republiki Słowacji może w pośredni sposób potwierdzać fakt składowania tam towarów. Zdaniem Sądu, jakkolwiek nie można wykluczyć, że zostało ono dokonane tylko i wyłącznie w celach podatkowych, to jednak istnieje też możliwość, że odnosiło się do rzeczywiście zaistniałej kradzieży (oczywiście w przypadku, gdy istotnie takiego zgłoszenia dokonano). Zatem według Sądu uzyskanie materiałów z prowadzonego postępowania (o ile rzeczywiście miało ono miejsce), pozwoli na dokonanie ustaleń w zakresie stanu magazynów i towaru tam składowanego. Zdaniem Sądu niewystarczające dla uznania, że stan magazynów nie pozwalał na składowanie w nich żadnych towarów jest notatka urzędowa oraz niezbyt wyraźne fotografie, z których ma wynikać ten fakt. Notatka urzędowa może bowiem stanowić jedynie dowód tego, że w określonym miejscu i czasie dokonano czynności urzędowej, nie zaś faktów mających z tej czynności wynikać. Sąd stwierdził, że przeprowadzenie dowodów na powyższe okoliczności, np. poprzez zwrócenie się w drodze pomocy prawnej o stosowne przesłuchania w Republice Słowacji, czy też oględziny, ewentualnie sięgnięcie po materiały znajdujące się w aktach Prokuratury Apelacyjnej o sygn. [...], pozwoli na rozstrzygnięcie, czy magazyny, w których miał być składowany towar nie nadawały się do tego. Sąd wskazał także, że organy powinny ustalić za pośrednictwem organów podatkowych Słowacji, czy spółka "A" s.r.o. w interesującym dla sprawy okresie czasu składała konieczne w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą deklaracje podatkowe, w tym odzwierciedlające dokonywanie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W skardze kasacyjnej złożonej od powyższego wyroku, pełnomocnik organu podatkowego zaskarżył go w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej – P.p.s.a.) zarzucił mu naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 141 § 4 P.p.s.a. w z związku 145 § 1 pkt lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. poprzez niewłaściwą ocenę zebranego materiału dowodowego i przyjęcie, że poczynione przez organy podatkowe ustalenia nie są wystarczające do stwierdzenia, że rozpatrywanej sprawie nie miały miejsce w sierpniu 2009 r. zadeklarowane przez skarżącego wewnątrzwspólnotowe dostawy towaru dla "A" s.r.o. P. w Słowacji opodatkowane 0% stawką podatku VAT - skutkujące nieuzasadnionym uchyleniem decyzji organu drugiej instancji,

- przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z przepisami art. 3 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. oraz przepisem art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz.1269, z późn. zm., dalej – u.s.a.) poprzez uchylenie decyzji organu drugiej instancji bez dokonania merytorycznej kontroli zaskarżonej decyzji, w szczególności weryfikacji ustalenia organów podatkowych, że w rozpatrywanym stanie faktycznym i prawnym, dokonane w sierpniu 2009 r. dostawy towaru dla "A" s.r.o. podlegają opodatkowaniu VAT według stawki 22 %.

Wskazując na powyższe, skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący kasacyjnie stwierdził, że uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że zebrany w tej sprawie materiał dowodowy nie jest pełny - jest błędne. Wskazał, że ustalenia dokonane podczas pobytu pracownika organu na posesji, na której znajdują się budynki magazynów oraz zeznania właściciela przedmiotowej parceli J.V., jasno wskazują, że w miejscu tym nie były składowane towary. Podał też, że organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania ustaleń faktycznych na terenie innego kraju, poza sytuacją przewidzianą w umowach międzynarodowych. Zatem nie jest możliwe wyjaśnienie kwestii czy rzeczywiście spółka "A" s.r.o. zgłosiła kradzież towarów z przedmiotowych magazynów słowackim organom ścigania, bowiem nie jest to kwestia objęta międzynarodową wymianą informacji podatkowej. Skarżący kasacyjnie dodał, że ewentualny fakt zgłoszenia o kradzieży towarów z przedmiotowych magazynów w żadnym razie nie przesądza o fakcie, czy przedmiotowe dostawy miały miejsce czy nie miały.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik skarżącego wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wyrokiem z dnia 8 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 2271/15 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie i sprawę przekazał temu sądowi do ponownego rozpoznania orzekając jednocześnie o kosztach postępowania kasacyjnego zasądzając je od skarżącego na rzecz organu.

Jak NSA zaznaczył na wstępie w uzasadnieniu, Sąd I instancji stwierdził, że aby uznać materiał dowodowy za pełny, organy podatkowe powinny sprawdzić, czy "A" s.r.o. w 2009 r. składała deklaracje podatkowe, przeprowadzić procesowo poprawny dowód na okoliczność, w jakim stanie znajdują się magazyny w L. i uwzględnić wniosek skarżącego o przeprowadzenie dowodów na okoliczność zgłoszenia na przełomie 2009/2010 r. kradzieży towarów z tego miejsca. Jak chodzi o ten ostatni dowód, w toku postępowania przed NSA, skarżący przedstawił dokumenty dotyczące włamania do budynków magazynów w L. – w celu potwierdzenia, że przywoził tam towar wskazany w zakwestionowanych fakturach. Z dokumentów tych, a przede wszystkim z wyroku z dnia [...] maja 2012 r., wynika, że w okresie od [...] września 2009 r. do [...] lutego 2010 r. w budynkach tych (należących do J.V.) dwóch młodocianych dokonało szeregu włamań i kradzieży, w wyniku których skradziono m.in.: grzejnik elektryczny, wózek do palet, rozdzielnicę bez obudowy, silnik marki SIEMENS, przekładnię stalową, kable, wtyczki, styczniki, jarzeniówki, kołyski w kształcie piłki, silnik elektryczny ze szlifierki i cylindry hydrauliczne z piły tarczowej, itd. W wyniku tych kradzieży Spółka "A" poniosła stratę w wysokości 2.902 Euro.

Sąd II instancji przyznał rację autorowi skargi kasacyjnej, że uznając, iż w sprawie tej zachodzi konieczność dokonania powyższych czynności, Sąd rozpoznający sprawę nie wziął pod uwagę, że oprócz notatki i zdjęć, o bardzo złym stanie budynków magazynów świadczą również zeznania właściciela posesji – J.V.

Podkreślił dalej, że zgodnie z art. 180 § 1 i art. 181 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Dopuszczenie jako dowodu pisma z Komendy Wojewódzkiej Policji w R. Wydział Wywiadu Kryminalnego Punkt Kontaktowy w B. z [...] grudnia 2012 r., dotyczącego stanu magazynów w L., skierowanego do Komendy Wojewódzkiej Policji w R., a pozyskanego z akt postępowania karnego, w sprawie dotyczącej śledztwa [...], nie jest zatem według NSA niezgodne z prawem. Zaznaczył, że nawet gdyby spojrzeć na wykorzystanie tego pisma (zamiast protokołu z oględzin) przez pryzmat tzw. zasady "owoców zatrutego drzewa", to - jak trafnie stwierdził NSA w wyroku z dnia 22 lutego 2006 r., sygn. akt I FSK 1077/05 (dotyczącym wykorzystania w postępowaniu wadliwego dowodu z przesłuchania strony) - dowody zebrane z uchybieniem procedury nie tracą automatycznie waloru dowodu w rozumieniu art. 180 O.p. Waga tych uchybień oraz ich wpływ na prawidłowość postępowania zawsze powinny być rozważone przez sąd przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji.

Zgodził się także sąd II instancji z twierdzeniem organu, że okoliczność dotycząca stanu magazynów w L. była tylko jedną z okoliczności tej sprawy, wziętych pod uwagę przez organy podatkowe. Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił zaś, dlaczego - w świetle pozostałego, szczegółowo zebranego materiału dowodowego - uważa, że brak ustaleń dotyczących stanu magazynu mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie wyjaśnił też, dlaczego niezbędne jest sprawdzenie, czy Spółka "A" s.r.o. składała w omawianym okresie deklaracje podatkowe.

W ślad za twierdzeniami organu NSA zauważył, że oceniając dowody zebrane w tej sprawie (dokumenty księgowe, formularze, zeznania świadków) organy podatkowe wzięły pod uwagę to, że:

- kierowcy skarżącego twierdzili, iż nie jeździli z towarem skarżącego do tej Spółki, tylko do [...],

- zeznania K.K. co do stanu magazynów Spółki są sprzeczne z zeznaniami właściciela terenu, na którym się znajdują,

- świadkowie wymieniali różne osoby jako reprezentujące Spółkę "A" i nawiązujące współpracę ze skarżącym (raz K.K., raz M.M.),

- sprzecznie zeznawali co do osób transportujących towar i go rozładowujących, przy czym, co istotne, w toku postępowania ustalono, że skarżący żadnego środka transportu nie miał.

Podkreślił w szczególności Sąd II instancji, że - jeśli chodzi o to, kto przywoził towar - wskazywano: zorganizowaną grupę robotników, samego A.S., kierowców "B", A.S.z dwiema innymi osobami, które nie były jego pracownikami, A.S.i jego pracowników, W.M. i K.K. Zauważył też, że zapłata (w gotówce) była dokonywana przed dostarczeniem towaru, a zakupione w [...]oprawy oświetleniowe były następnie odsprzedawane (z powrotem) do Polski.

Do powyższych ustaleń Sąd I instancji w ogóle nie odniósł się, w związku z czym NSA jako zasadny uznało zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. powiązany z art. 145 § 1 pkt lit. c) P.p.s.a. i art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p.. Podkreślił, że w rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji wskazując na naruszenie przez organy podatkowe art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie wyjaśnił jaki wpływ na wynik sprawy mogło mieć nieprzeprowadzenie przez nie dowodów, na konieczność przeprowadzenia których wskazał w zaskarżonym wyroku, oraz nie odniósł się odnosząc się do całokształtu ustaleń organów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei z mocy art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje administracyjne. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Ta swoboda Sądu ograniczona jest w przypadku przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Dalsze wywody poprzedzić wypada uwagą, że rozpoznając sprawę po uchyleniu wydanego w sprawie uprzednio rozstrzygnięcia i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania – sąd I instancji na podstawie art. 190 P.p.s.a. związany jest dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny oceną prawną oraz wskazaniami co do dalszego postępowania. Wykładnia prawa i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu NSA wiążą w sprawie nie tylko sąd I instancji, lecz także organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Art. 190 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić wykładni prawa dokonanej przez NSA w jego wcześniejszym orzeczeniu, gdyż są nimi związane.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest prawo Skarżącego do zastosowania 0% z tytułu wykazywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towaru w postaci opraw oświetleniowych na rzecz słowackiego podatnika UE VAT "A" s.r.o. udokumentowanych fakturami: nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r., nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r., nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. oraz nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. na łączną wartość 221.475 zł. Dodać trzeba, że Skarżący od strony formalnej, na okoliczność przedmiotowych dostaw przedłożył międzynarodowe samochodowe listy przewozowe CMR, wystawione przez [...] A.S., specyfikacje towarowe do faktury (packing listy), oświadczenia odbiorcy towaru o wwozie towaru na terytorium Słowacji i zgłoszeniu tego faktu słowackim organom podatkowym i oświadczenia odbiorcy towaru o zapłacie ("vydawka").

Kontroli Sądu podlega, czy organy wykazały jednoznacznie, że transporty nie przekraczały granicy kraju, a w rzeczywistości miała miejsce sprzedaż na terenie kraju podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23 %.

Organy podatkowe kwestionując rzetelność w/w dokumentów podważyły ich stronę materialną, stwierdzając w oparciu o wyniki postępowania dowodowego, że w/w dostawy na rzecz odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego nie miały miejsca.

Kwestionując ustalenia organów podatkowych w tym zakresie Skarżący w skardze podnosi zarzuty o charakterze procesowym, zarzucając organom przede wszystkim brak przeprowadzenia istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy dowodów, w związku z czym ocena przyjętych w sprawie okoliczności stanu faktycznego nie odpowiada przesłankom określonym w art. 187 O.p i art. 191 O.p..

Przechodząc do oceny powyższego zarzutu w zakresie ilościowych braków postępowania dowodowego prowadzonego przez organy podatkowe, należy na wstępie zauważyć, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy prawa materialnego. Na podstawie art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, kierując się zasadą dochodzenia do prawdy materialnej. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, w ramach którego, zgodnie z art. 187 § 1 O.p., organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 op). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu, wymagania wynikające z w/w przepisów zostały w tej sprawie spełnione. Organ odwoławczy wskazał, na podstawie jakich dowodów ustalił stan faktyczny sprawy, którym dowodom i z jakich przyczyn odmówił wiarygodności, wyjaśnił, jakie znaczenie dla sprawy mają poszczególne dowody lub grupy dowodów. Przeprowadzone postępowanie dowodowe doprowadziło do zebrania kompletnego materiału dowodowego i spełnia wymagania określone w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., a zgromadzone w sprawie dowody w wystarczającym stopniu umożliwiały ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń.

Co do omawianej kwestii, to jest nieprzeprowadzenia przez organy niektórych dowodów oferowanych, czy raczej wskazywanych przez Skarżącego, stwierdzić przychodzi, że zbudowany na tej podstawie zarzut skargi nie może zostać uwzględniony, już choćby przez treść wyroku NSA z dnia 8 listopada 2017 r., który zapadł już w tej sprawie. Mianowicie Sąd ten podzielił stanowisko organu forsowane w skardze kasacyjnej, że Sąd I instancji rozpoznając sprawę poprzednio, błędnie uznał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie jest pełny, uwzględniając w tym także przedłożone przez Skarżącego, na etapie postępowania kasacyjnego, dokumenty.

Zanim więc Sąd przejdzie do weryfikacji poprawności ocen dokonanych przez organy dostępnych im dowodów oraz wnioskowania na tej podstawie co do rzeczywistego przebiegu analizowanych zdarzeń gospodarczych odnieść należy się do tych właśnie dokumentów, które inkorporowano w poczet materiału dowodowego na etapie postępowania sądowego. Chodzi przede wszystkim o dokumenty organów ścigania i wymiaru sprawiedliwości Republiki Słowackiej, dotyczące m.in. włamania do budynków magazynów w L. wynajmowanych przez odbiorcę Skarżącego po stronie słowackiej. Jak zauważył to Sąd II instancji, z dokumentów tych, a przede wszystkim z wyroku Sądu Powiatowego w M. z dnia [...] maja 2012 r., wynika, że w okresie od [...] września 2009 r. do [...] lutego 2010 r. w budynkach tych, stanowiących własność Słowaka J.V. dwóch młodocianych dokonało szeregu włamań i kradzieży, w wyniku których skradziono na jego rzecz szeregu przedmiotów, w tym między [...] października 2009 r. a [...] listopada 2009 r. dokonano kradzieży silnika elektrycznego oraz 100 sztuk kołysek w kształcie piłki, w wyniku czego "A" s.r.o., a więc rzekomy odbiorca Skarżacego, poniósł szkodę w wysokości 2.902 EUR. Bynajmniej te dowody, w żadnym razie nie dowodzą okoliczności przeciwstawnych ustaleniom poczynionym przez organy w niniejszej sprawie, a już w szczególności tego, że towary wykazywane spornymi fakturami, to jest oprawy oświetleniowe, rzekomo dostarczane przez Skarżącego na Słowację, były w tym wynajmowanym magazynie składowane.

Z kolei dokument "Inventarization of warehouse" z dnia [...] grudnia 2009 r. jest dokumentem wewnętrznym spółki i wobec pozostałych okoliczności sprawy, w żaden sposób nie uwiarygadnia prowadzenia realnej działalności przez tę spółkę i posiadania towarów wskazanych w tym dokumencie.

Nie można się zgodzić ze stanowiskiem Skarżącego, że istotnym brakiem postępowania dowodowego jest nie wystąpienie przez organy podatkowe do słowackich organów podatkowych o sprawdzenie, czy "A" s.r.o. składała w 2009 r. deklaracje podatkowe. Potwierdzenie wywiązania się z obowiązków sprawozdawczych bynajmniej nie dowodzi tego, że spółka ta w rzeczywistości dokonywała na terenie Słowacji obrotu towarami wykazywanymi spornymi fakturami. Przeciwnie, okoliczności sprawy, choćby fakt kompletu dokumentów posiadanych przez Skarżącego w związku z wykazywanymi dostawami wewnątrzwspólnotowymi dowodzi, że strony rzekomych transakcji bardzo dbały o stronę formalną. Fakt dysponowania tego rodzaju dokumentacją czy też wzmiankowany wcześniej wewnętrzny dowód magazynowy nie dowodzą zaś tego, że miały miejsce zakwestionowane przez organy dostawy, skoro brak było kontroli służb słowackich, co ewentualnie pozwoliło by zweryfikować dokumenty od strony materialnej, a z całokształtu pozostałych okoliczności sprawy, szeroko omówionych przez organ odwoławczy, wynika jednoznacznie, że spornych wewnątrzwspólnotowych dostaw nie było w rzeczywistości.

Wbrew zarzutom skargi zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w sposób dostateczny uzasadniał zatem przyjęcie, że zajęte przez organy podatkowe stanowisko o braku realizacji spornych transakcji jest prawidłowe.

Odnosząc się do dokumentacji przedstawionej przez Skarżącego organy słusznie zwróciły uwagę, że wątpliwości budzi już choćby kwestia transportu. Na dokumentach CMR wskazano jako przewoźnika, Skarżącego i numery rejestracyjne pojazdów, tymczasem Skarżący nie posiadał środków transportu ani nie zatrudniał kierowców oraz nie zaewidencjonował żadnych dowodów poniesienia kosztów związanych z transportem towarów na Słowację np. koszty wynajęcia kierowców, samochodów, nabycia winiety, zakupu paliwa. Weryfikując wyjaśnienia Skarżącego organy stwierdziły, że przewoźnikiem nie mogła być też "B", do której należały samochody o podanych numerach rejestracyjnych, gdyż także w ewidencji tego podmiotu brak jakichkolwiek dowodów potwierdzających transport towarów na Słowację do L. Co więcej, kierowcy wskazywani pierwotnie przez Skarżącego, tego rodzaju przewozów na trasie P.- L. nie potwierdzili. Jeśli się zważy zaś zmienność wyjaśnień Skarżącego oraz ich sprzeczność z zeznaniami przedstawicieli kontrahenta – M.M. oraz K.K., które zostały szeroko omówione w zaskarżonej decyzji, te wątpliwości na tyle się pogłębiają, że prowadzą do wniosku o braku waloru wiarygodności tych osobowych źródeł osobowych i Skarżącego.

Kolejną okolicznością, która dezawuuje wykazywany przez Skarżącego przebieg zdarzeń jest kwestia sposobu i miejsca płatności za rzekome dostawy towarów. Jak podkreślił organ odwoławczy z przedłożonego dokumentu "vydavkovy" wystawionego zgodnie z jego treścią w P., i podpisanego przez Skarżącego i K.K., wynika, że zapłata następowała dzień przed odbiorem. Tymczasem jak celnie wskazał organ, nie potwierdzają takiego przebiegu płatności sprzeczne nawet z sobą depozycje wyżej wymienionych.

Zgodzić się należy ze stanowiskiem organów, że dopełnieniem obrazu rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych pomiędzy Skarżacym a "A" s.r.o. w kontrolowanym miesiącu sierpniu 2009 r. są ustalenia odnośnie powstania i funkcjonowania w/w spółki. Właścicielem "A" s.r.o. był w kontrolowanym okresie K.K. mieszkający na stałe w Polsce w N. Siedziba firmy mieściła się w P., gdzie miały być załatwiane formalności a magazyn zlokalizowany był w oddalonej o około 100 km L., gdzie następował odbiór towaru. Z kolei pełnomocnik spółki na stałe mieszkał w P.. Charakterystyczne przy tym było to, że K.K. podejmując się takiej organizacji prowadzonej działalności gospodarczej nie dysponował własnym środkiem transportu, ani też nie zatrudniał pracowników.

Ponadto co do funkcjonowania rzekomego odbiorcy Skarżącego, jak organy ustaliły, kontrahentami "A" s.r.o. były wyłącznie firmy polskie, a wykazywane w spornych fakturach oprawy oświetleniowe były odsprzedane z powrotem do Polski ([...]). W związku z tym nielogiczne są twierdzenia k.K., już to, że lampy były produkowane na licencji włoskiej, wobec czego Skarżący nie mógł ich sprzedawać na terytorium kraju, już, że decyzja o zakupie zapadała dopiero po znalezieniu ich dalszego odbiorcy. Mają rację organy podkreślając brak celowości i racjonalności tworzenia takiego łańcuch dostaw z wywożeniem na Słowację, gdy dostawcami i odbiorcami są wyłącznie polscy kontrahenci i to już z góry ustaleni.

Poważne wątpliwości budzi także możliwość prowadzenia przez "A" s.r.o. deklarowanej działalności gospodarczej w wynajmowanych magazynach spółki, biorąc pod uwagę stan w jakim owe obiekty się znajdowały. Oględziny z dokumentacją fotograficzną, które zostały przeprowadzone końcem 2012 r. wskazywały, że wspomniane budynki stanowią ruiny byłego gospodarstwa dworskiego. Słusznie wywodzi organ odwoławczy, że taki stan budynków, a w zasadzie stopień ich dewastacji, nie mógł powstać w okresie 2-3 lat, ale jest efektem wieloletnich zaniedbań. Poza tym właściciel obiektu J.V., oświadczył, że "A" s.r.o. wynajęła zrujnowane lokale, określając zatem stan tych obiektów w momencie podpisywania umowy. Jak wskazał on się tam nie pojawiał, więc w jaki sposób obiekt był użytkowany nie mógł wiedzieć, ale dodał też, że warunki w pomieszczeniach nadawały się, aby w nich okazyjnie przenocować. Jak z tego wynika, stan obiektów nie wykluczał całkowicie prowadzenia w ich obrębie działalności gospodarczej związanej z magazynowaniem towarów, ale też kłócił się z solidnością i wiarygodnością przedsiębiorcy w ocenie potencjalnych klientów i nie zapewniał odpowiednio bezpiecznych warunków przechowywania towarów, uwzględniając dodatkowo, że w/w spółka nie zatrudniała pracowników, a właściciel i pełnomocnik w zasadzie tam nie przebywali. Wskazywana przez Skarżącego umowa najmu między "A" s.r.o. a J.V. stanowi tylko o tytule prawnym spółki "A" s.r.o. do dysponowania w/w nieruchomościami i jej zapisy, choćby w zakresie wskazania celu najmu, nie dowodzą czy i w jaki sposób obiekty były wykorzystywane. Tylko na marginesie można wskazać, że rzeczona umowa sygnowana została datą [...] marca 2003 r., podczas gdy, jak wynika z jej treści, "A" s.r.o. została wpisana do rejestru spółek w dniu [...] stycznia 2009 r..

W świetle powyższych rozważań stwierdzić przychodzi, że ocena zgromadzonego materiału dowodowego, której przebieg i wynik został szczegółowo zaprezentowany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zdaniem sądu spełnia wymogi określone w przepisach art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p.. Organy podatkowe w niniejszej sprawie, w ocenie Sądu, w kompletny sposób przeprowadziły postępowanie dowodowe, gromadząc wszelkie dostępne dowody potrzebne, a zarazem niezbędne, dla rozstrzygnięcia sprawy. Ich działanie spełnia zatem wymaganie wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności stanu faktycznego, o którym mowa w art. 122 O.p.. Następnie organy wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał dowodowy i oparły wynikające zeń wnioski na ocenie swobodnej, respektującej wskazania wiedzy i doświadczenia życiowego.

Skarżący nie podważył skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania niewątpliwych, istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. Zarówno dowody te, jak i ich ocena, a także oparta na nich rekonstrukcja faktów zostały obszernie, a nawet wręcz drobiazgowo przedstawione w uzasadnieniach wydanych w sprawie decyzji.

Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu wskazanych w skardze zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p..

Nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 i 6 O.p. (wskazana w skardze jednostka redakcyjna art. 210 pkt 5 i 6 O.p. nie istnieje). Organ odwoławczy bowiem w sposób jednoznaczny rozstrzygnął sprawę a realizując wymóg art. 210 § 4 O.p. wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę i wskazał przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Proces rozumowania organu oraz argumenty przemawiające za przyjęciem określonej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, a powyższy zarzut nie może być budowany tylko na tej podstawie, że Skarżący z kierunkiem rozstrzygnięcia oraz jego uzasadnieniem się nie zgadza.

Przechodząc do omówienia zarzutów natury materialnej wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w kontrolowanym okresie) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 13 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 tej ustawy, na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8 art. 13 ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy o VAT w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0 %, z zastrzeżeniem art. 42 ustawy. Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, jednakże pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Z przedstawionych powyżej przepisów wynika, że prawodawca określił dwa podstawowe warunki od spełnienia, których uzależnione jest potraktowanie określonej dostawy jako wewnątrzwspólnotowej. Pierwszym i podstawowym jest dokonanie dostawy na rzecz nabywcy określonego w art. 42 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT a więc zaistnienie aspektu materialnego. Drugim jest wypełnienie powinności sprawozdawczych przez podatnika to jest posiadanie określonych dokumentów o których mowa w art. 42 ust 1 pkt 2 w zw. z art. 42 ust 3 i 11 ustawy o VAT, a więc spełnienie warunku formalnego.

Nie można więc zgodzić się ze Skarżącym, że fakt dysponowania odpowiednimi dokumentami w tym fakturami VAT, oraz innymi wystawionymi przez rzekomego odbiorcę na terenie Słowacji, który przecież czynnie uczestniczył w ujawnionym przez organy procederze, może przesądzać że transakcje były rzeczywiste, gdyż szereg innych, wyeksponowanych wyżej okoliczności, przeczy takiemu stanowisku.

Zauważyć wypada, że Skarżący dokonuje w skardze próby analizy pojedynczych, wybranych okoliczności tworzących stan faktyczny sprawy. Powyższa analiza ma na celu wykazanie, że każda z tych okoliczności - poddana odrębnej ocenie - może być oceniona inaczej, niż dokonały tego w toku postępowania organy, zatem w konsekwencji nie stanowi okoliczności potwierdzającej fikcyjności wykazywanych dostaw. W związku z tym należy podkreślić, iż w analizowanym przypadku organy obu instancji zasadnie uznały brak rzeczywistych wewnątrzwspólnotowych dostaw o "A" s.r.o. na Słowacji z uwagi na wystąpienie wielu okoliczności jednocześnie - po dokonaniu analizy całego zebranego materiału dowodowego i poddaniu wynikających z tej analizy okoliczności faktycznych ocenie łącznej, zgodnie z dyspozycją art. 191 O.p..

Zgodzić się należy ze stanowiskiem skarżącego, że każda z tych okoliczności rozpatrywana oddzielnie, być może nie przesądza o fikcyjnym charakterze wykazywanych przez skarżącego w rejestrach nabyć i sprzedaży transakcji, jednakże rozpatrywane łącznie, w kontekście całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w świetle niewiarygodnych, zmiennych i nie przekonywujących wyjaśnień Skarżącego oraz zeznań innych osób związanych z rzekomymi transakcjami po stronie wykazywanego odbiorcy , pozwalają na wysnucie przeświadczenia o takim właśnie ich charakterze. Taka ocena nie jawi się bynajmniej jako dowolna, lecz jako oparta na racjonalnych przesłankach, zgodnie z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego.

Zdaniem sądu rekonstrukcja faktów, z których wynika, że w przypadku pięciu spornych faktur z sierpnia 2009 r. nie dochodziło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w związku z tym, że objęty nimi towar nie opuścił granicy kraju, na podstawie całokształtu zebranych dowodów nie nasuwa żadnych zastrzeżeń. Organy przekonywująco dowiodły, że towary z tych faktur nie trafiły poprzez granice kraju do odbiorcy słowackiego, gdzie miało nastąpić rzekome ich przyjęcie. Taka ocena znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym i opiera się na ocenie swobodnej, respektującej wskazania wiedzy i doświadczenia życiowego.

Powtórzenia wymaga, że dla zastosowania stawki, o której mowa w art. 42 ust 1 ustawy o VAT (0%) nie wystarczy przedstawienie dokumentacji potwierdzającej dostarczenie towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, w sytuacji zakwestionowania przez organy wiarygodności tej dokumentacji i wykazania, że nie nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania stalą jak właściciel. Okoliczność, że faktury zostały poprawnie wystawione na podatnika zarejestrowanego w państwie członkowskim nie ma decydującego znaczenia wobec tego, że wykazane w nich dostawy nie miały miejsca. Faktura nie ma waloru dokumentu urzędowego, z którym Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie. Organy podatkowe są obowiązane do badania tak walorów formalnych faktury i dokumentów towarzyszących jak i okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy faktura w istocie stwierdza fakt nabycia towarów i usług, a więc czy doszło między stronami wskazanymi w fakturze do rzeczywistej operacji gospodarczej.

Brak faktycznego dostarczenia towarów do odbiorcy mającego swoją siedzibę w innym kraju członkowskim a więc brak fizycznego przemieszczenia towarów przez granicę kraju, w zasadzie przesądza, że Skarżący nie nabył prawa do opodatkowania kwestionowanych transakcji stawką podatku VAT 0% jako WDT. W okolicznościach przedmiotowej sprawy zbędne było zaś badanie ewentualnej dobrej wiary po stronie Skarżącego, skoro jak wykazało postępowanie przed organami, Skarżący miał pełna świadomość rzeczywistego przebiegu kwestionowanych transakcji. Zgodnie z poglądami Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w tym zakresie, tylko jeśli zostanie potwierdzone, iż podatnik nie miał wiedzy o nielegalnych działaniach jego kontrahenta i uczynił wszystko czego można oczekiwać od podatnika w celu zweryfikowania swoich kontrahentów, organ podatkowy nie może pozbawić jej tego prawa (zob. np. wyroki TSUE z 27 września 2007 roku w sprawie C-409/04, czy z dnia 21 grudnia 2011 r. w sprawie C-499/10).

Reasumując, organy słusznie odmówiły Skarżącemu prawa do zastosowania stawki preferencyjnej 0% w podatku od towarów i usług przy zakwestionowanych transakcjach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z uwagi na nie spełnienie przez Spółkę wymogów dla takich transakcji. W sprawie nie doszło więc do obrazy wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego – ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uznał, że skarga nie zawiera uzasadnionych podstaw, w związku z czym oddalił ją na podstawie art. 151 p.p.s.a.