Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 805/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20 a
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Beata Kozicka, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant specjalista Monika Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2013 r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /t.j. Dz. U. z 2001, Nr 79, poz. 856 ze zm./ i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych /Dz. U. Nr 198, poz. 1925/ utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...] r. nr [...] określającą wysokość zobowiązania A sp. z o.o. z siedzibą w R. (zwanego dalej także Spółką) w podatku o nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia przedstawiono na wstępie zarzuty odwołania podając, że pełnomocnik podatniczki wskazał w nim na naruszenie:

- art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji właściwej jednostki redakcyjnej uchwały Nr 95/LII/2009 z dnia 30 listopada 2009 r. Rady Miasta Ruda Śląska w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości,

- art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy budowle, o których mowa w § 1 pkt 3 lit. a uchwały były czasowo zwolnione z podatku,

alternatywnie:

- naruszenie art. 20a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niezastosowanie.

W obszernym uzasadnieniu swojego stanowiska Spółka podniosła przede wszystkim, że w sytuacji, gdy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził nieważność uchwały Rady Miasta Ruda Śląska ustalającej wysokość stawek podatku od nieruchomości na rok 2011 w części dotyczącej stawki podatku dla budowli linii energetycznych przesyłowych i rozdzielczych, rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody, od budowli służących do odprowadzania i oczyszczania ścieków stanowiących własność osób prawnych - spółek handlowych, w stosunku do tych budowli zastosowanie winna znaleźć stawka podatku ustalona za rok poprzedzający rok podatkowy.

W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji Kolegium opisało istotne aspekty ustalonego w sprawie stanu faktycznego.

W tym zakresie podano, że Spółka w dniu 14 stycznia 2011 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2011 w wysokości [...] zł, w której wykazała:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 364 785 m 2

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 13 504,33 m 2 ,

- budynki pozostałe o powierzchni 600,40 m 2,

- budowle linii energetycznych przesyłowych i rozdzielczych, rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody, od budowli służących do odprowadzania oczyszczania ścieków stanowiących własność osób prawnych, w których Miasto posiada powyżej 50% udziałów lub akcji o wartości [...] zł,

- budowle pozostałe o wartości [...] zł.

Następnie Spółka wielokrotnie korygowała deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2011 r. (co szczegółowo opisano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji).

Ostatnią korektę złożyła w dniu 1 grudnia 2011 r. obniżając wysokość podatku do kwoty [...] zł i wykazując w deklaracji:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres od I – III

o powierzchni 364 785 m 2,

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za IV o powierzchni 326 609 m2,

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres od V – VII

o powierzchni 315 247 m2,

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za VIII o powierzchni 308 890 m2,

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za IX o powierzchni 283 585 m2,

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za X o powierzchni 325 657 m2,

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres od XI - XII

o powierzchni 283 727 m2,

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres od I - III

o powierzchni 16 617,08m2,

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres od IV - XII

powierzchni 5 369,62 m2,

- budynki pozostałe za okres od I - VII o powierzchni 600,40 m2,

- budowle linii energetycznych przesyłowych i rozdzielczych, rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody, od budowli służących do odprowadzania, oczyszczania ścieków stanowiących własność osób prawnych, w których Miasto posiada powyżej 50% udziałów lub akcji za okres od I - III o wartości [...] zł,

- budowle linii energetycznych przesyłowych i rozdzielczych, rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody, od budowli służących do odprowadzania i oczyszczania ścieków stanowiących własność osób prawnych, w których Miasto posiada powyżej 50% udziałów lub akcji za okres od IV - XII o wartości [...] zł,

- budowle pozostałe za okres od I - III o wartości [...] zł,

- budowle pozostałe za okres od IV - XII o wartości [...] zł.

Uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji Kolegium rozpoczęło do wskazania, że podstawę określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości stanowi ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze. zm.), zwana dalej u.p.o.l. oraz uchwała rady gminy określająca wysokość stawek podatku od nieruchomości.

Dalej przytoczono treść art. 2 ust. 1 u.p.o.l., określającego przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, art. 1 a ust. 1 pkt 1 tej ustawy definiujący pojęcie budynku dla potrzeb opodatkowania tym podatkiem, a także art. 1 a ust. 1 pkt ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., zgodnie z którym budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Kolegium przywołało także art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych który stanowi, że grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami i zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Oragn odwoławczy zacytował również art. 5 powołanej ustawy, w którym ustawodawca wśród przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości wyodrębnił kategorię gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i określił dla nich maksymalne granice stawek podatku od nieruchomości, względnie wyższe niż w przypadku przedmiotów opodatkowania niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Opisano także podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, którą dla gruntów stanowi powierzchnia (art. 4 ust.1. pkt 1 u.p.o.l.), dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (art. 4 ust.1 pkt 2 u.p.o.l.), dla budowli – wartość (art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) i podano, że stawki podatku w zależności od rodzaju nieruchomości i ich przeznaczenia ustala rada gminy w drodze uchwały (art. 5 ust. 1 u.p.o.l.). Przedstawiono także zakres podmiotowy w podatku od nieruchomości (określony w art. 3 ust. 1 u.p.o.l.), który obejmuje m.in. osoby prawne, zobowiązane (na mocy art. 6 ust. 9 u.p.o.l.) do złożenia właściwemu organowi w terminie do 15 stycznia deklaracji na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy oraz wpłacenia (bez wezwania) obliczonego w deklaracji podatku w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego w terminie do 15 każdego miesiąca. Wskazano także określony przez ustawodawcę w art. 6 ust. 1 i ust. 3 u.p.o.l. moment powstania obowiązku podatkowego w podatku do nieruchomości oraz moment, w którym następuje zmiana wysokości podatku wynikająca ze zdarzenia zaistniałego w trakcie roku podatkowego.

Organ odwoławczy przywołał również art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji to wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Kolegium przytoczyło także art. 46 § 1 k.c. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) definiujący grunty oraz art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.), zgodnie z którym informacje dotyczące gruntów objęte są ewidencją gruntów i budynków. Ewidencja ta, ze względu na art. 21 ust. 1 powołanej ustawy stanowi podstawę wymiaru podatków i jest dokumentem urzędowym, o którym mowa w art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc przedstawione powyżej regulacje do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. ustaliło, że podatnikiem podatku od nieruchomości w rozpatrywanej sprawie jest A sp. z o.o.

Zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów oraz danymi wynikającymi z deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2011 i jej korekt złożonych przez stronę, za podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w rozpatrywanej sprawie należało przyjąć dane wykazane przez stronę w ostatniej korekcie deklaracji (złożonej w dniu 1 grudnia 2011 r.) za wyjątkiem budowli, które opodatkowano inaczej, niż wykazała to strona.

W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji podano stawki podatku od nieruchomości wynikające z uchwały Rady Miasta Ruda Śląska z dnia 30 listopada 2009 r. Nr 959/LII/2009 w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości, podając m.in., że stawki dla budowli przedstawiają się następująco:

- dla budowli linii energetycznych przesyłowych i rozdzielczych, rurociągów

przewodów sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody, od budowli służących do odprowadzania i oczyszczania ścieków stanowiących własność osób prawnych:

a) w których Miasto Ruda Śląska posiada powyżej 50% udziałów lub akcji - od wartości 1,1%,

b) w których Miasto Ruda Śląska nie posiada udziałów lub akcji - od wartości 2 %,

dla budowli pozostałych - od wartości 2%.

Dalej wskazano, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt: I SA/Gl 603/11 stwierdził nieważność § 1 pkt 3 lit. a ww. uchwały, tj. części dotyczącej ustalenia stawki podatku od nieruchomości dla budowli linii energetycznych przesyłowych i rozdzielczych, rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody, od budowli służących do odprowadzania i oczyszczania ścieków stanowiących własność osób prawnych, w związku z czym, zdaniem Kolegium, do tego typu budowli zastosowanie znajduje stawka podatku ustalona dla budowli pozostałych, tj. 2% wartości budowli.

Organ odwoławczy nie podzielił bowiem stanowiska pełnomocnika Spółki, że w rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajduje reguła wynikająca z art. 20a u.p.o.l., zgodnie z którą przedmiotowe budowle należałoby opodatkować wg stawki przewidzianej dla tego typu budowli w roku 2010 r. Zwrócił uwagę, że w roku poprzedzającym rok podatkowy, tj. w roku 2010 miały zastosowanie takie same stawki podatku, gdyż wynikały z tej samej uchwały. Nie ma więc możliwości zastosowania stawki podatku, wynikającej z regulacji, której nieważność została stwierdzona. Podejmowane przez sądy administracyjne rozstrzygnięcia w zakresie stwierdzenia nieważności uchwały rady gminy działają ex tunc, natomiast zgodnie z art. 20a ust. 1 u.p.o.l. stawki obowiązujące w roku poprzedzającym rok podatkowy stosuje się w przypadku nieuchwalenia stawek podatkowych, o których mowa m.in. w art. 5 ust. 1 tej ustawy. W myśl postanowień art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że od budowli stawki te nie mogą przekroczyć rocznie 2% ich wartości określonej na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3-7. Z ust. 4 cytowanego artykułu wynika uprawnienie rady gminy do różnicowania wysokości stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania z uwzględnieniem w szczególności rodzaju prowadzonej działalności. Z prawa tego Rada Miasta Ruda Śląska skorzystała podejmując uchwałę z dnia 30 listopada 2009 r. Nr 959/LII/2009, jednakże Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził nieważność tej uchwały w zakresie dotyczącym przedmiotowych budowli, a organ stanowiący Miasta Ruda Śląska nie wydał nowej uchwały różnicującej stawki podatku od tych przedmiotów opodatkowania na rok 2011. Oznacza to, zdaniem Kolegium, że do wszystkich budowli związanych z prowadzeniem działalności, niezależnie od ich rodzaju i właściciela, będzie miała zastosowanie stawka podatku przewidziana w ww. uchwale dla budowli pozostałych, tj. 2% wartości budowli. W obecnym stanie prawnym, po stwierdzeniu nieważności części uchwały Rady Miasta Ruda Śląska z dnia 30 listopada 2009 r. Nr 959/LII/2009, wszystkie budowle mieszczą się w kategorii budowli pozostałych, a twierdzenie pełnomocnika strony o czasowym zawieszeniu obowiązku podatkowego jest bezpodstawne.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. stwierdziło zatem, że wysokość zobowiązania podatkowego A z siedzibą w R. w podatku od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania położonych na terenie Gminy R. na rok 2011 wynosi [...] zł, a zatem ustalenia organu I instancji co do podmiotu, przedmiotu i podstawy opodatkowania uznano za prawidłowe. Organ odwoławczy przychylił się do zarzutów strony dotyczących naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej, stwierdzając, że organ I instancji nie spełnił wymogów wynikających z tego przepisu, co jednak nie miało wpływu na wynik postępowania.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej Spółki podniósł zarzut naruszenia:

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. b oraz art. 210 § 1 pkt 4, § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nieuchylenie decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy nie zawierała ona podstawy prawnej,

- art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy budowle o których mowa w § 1 pkt 3 lit. a były czasowo zwolnione z podatku,

oraz – w razie nieuwzględnienia powyższego zarzutu:

- art. 20 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niezastosowanie

Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy SKO w K. do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej, rozwijając zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej, przywołał treść art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że decyzja organu I instancji nie wskazuje jednostki redakcyjnej uchwały nr 959/LII/2009 z dnia 30 listopada 2009 r. Rady Miasta Ruda Śląska w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości stanowiącej podstawę wydania decyzji wymiarowej. Organ I instancji powołuje się ogólnie na § 1 uchwały, który określa kilkanaście różnych stawek dla różnych przedmiotów opodatkowania. Autor skargi podniósł także, że organ podatkowy nie wyjaśnił w uzasadnieniu dlaczego dla budowli, o których mowa w § 1 pkt 3 lit. a przyjął stawkę 2%, podczas, gdy stawka 2% wynikająca z treści § 1 pkt 3 lit. b uchwały dotyczy "pozostałych budowli", a więc budowli innych niż te, które zostały wskazane w § 1 pkt 3 lit. a.

W dalszych wywodach skargi wskazano, że z uwagi na nieokreślenie przez Radę Miasta Ruda Śląska stawki podatku od nieruchomości dla budowli, o których mowa w § 1 pkt 3 lit. a uchwały należy przyjąć, że "w stosunku do skarżącej nastąpiło czasowe zwolnienie z podatku do nieruchomości, bowiem to, że w danym momencie osoby prawne nie są zobowiązane do płacenia podatku z powodu braku obowiązującej stawki, nie oznacza, że zostały one wyłączone na stałe z obowiązku jego zapłacenia. Obowiązek podatkowy ciąży bowiem na tych podmiotach i po wejściu w życie obowiązujących stawek zmieni się w ich zobowiązanie do zapłacenia podatku. To, że brakuje stawki właściwej dla osób prawnych z powodu stwierdzenia nieważności postanowień uchwały, nie jest ich wyłączeniem z opodatkowania bądź innego rodzaju preferencją podatkową. Jest to jedynie wynik niezrealizowania, zgodnie z prawem ciążącego na radzie obowiązku określenia stawek podatku od nieruchomości, co skutkuje czasowym zawieszeniem konieczności zapłacenia tego podatku (vide: Leonard Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. Komentarz, wyd. 2, str. 206).

W konkluzji tej części rozważań pełnomocnik skarżącej stwierdził, że z uwagi na istniejące zwolnienie z podatku do nieruchomości budowli, o których mowa w § 1 pkt 3 lit. a uchwały brak było podstaw do wydania decyzji określającej, a więc do zastosowania art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

Rozwijając, podniesiony z ostrożności procesowej (na wypadek nieuwzględnienia zarzutu naruszenia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej) zarzut naruszenia art. 20 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych autor skargi stwierdził na wstępie, że stwierdzenie w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 603/11 nieważności § 1 pkt 3 lit. a uchwały Rady Miasta Ruda Ślaska z dnia 30 listopada 2009 r. nr 959/LII/2009 oznacza, iż ten zapis uchwały przestał istnieć w obrocie prawnym ex tunc, tj. od daty jej uchwalenia. W tym stanie rzeczy Rada Miasta Ruda Śląska na podstawie art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych winna w drodze uchwały określić stawkę podatku od nieruchomości dla w/w budowli z mocą ex nunc. Wobec nie ustalenia przez Radę Miasta stawek podatku od nieruchomości dla budowli, o których mowa w § 1 pkt 3 lit. a uchwały winno stosować się, zgodnie z art. 20 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stawki obowiązujące w roku poprzedzającym rok podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2.

Na poparcie tego stanowiska autor skargi przytoczył tezy zawarte w glosie Leonarda Etela do wyroku NSA z dnia 15 października 2003 r., sygn. akt SA/Sz 581/03, LEX nr 44096/3.

Wobec powyższego pełnomocnik skarżącej stwierdził, że art. 20 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nakazuje stosowanie stawek podatku obowiązujących w poprzednim roku podatkowym, w miejsce stawek, których niezgodność z prawem stwierdził uprawniony organ. W niniejszej sprawie organ I Instancji powinien był zatem zastosować stawki podatku od nieruchomości dla budowli, o których mowa w § 1 pkt 3 lit. a obowiązujące w 2008 r. Rada Miasta Ruda Śląska w § 1 pkt 3 lit. a uchwały nr 651/XXXV/2008 z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości ustaliła roczne stawki podatku od budowli przyjmując, że dla linii elektroenergetycznych, przesyłowych i rozdzielczych, rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody, od budowli służących do odprowadzania i oczyszczania ścieków stanowiących własność osób prawnych – spółek handlowych, w których miast Ruda Śląska posiada powyżej 50% udziałów lub akcji wynosi 1,1% wartości.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z art. 20 a ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stawki obowiązujące w poprzednim roku podatkowym stosuje się w przypadku nieuchwalenia stawek podatkowych, o których mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że od budowli stawki te nie mogą przekroczyć rocznie 2% ich wartości. Na podstawie ust. 4 tego przepisu rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności. Prawodawca nie ma jednak obowiązku różnicowania stawek podatkowych dla budowli, a jedynie posiada takie uprawnienie. Rada Miasta Ruda Śląska skorzystała z niego, jednakże WSA w Gliwicach stwierdził nieważność uchwały w zakresie przedmiotowych budowli, a organ stanowiący Miasta Ruda Śląska nie wydał nowej uchwały różnicującej stawki podatku od tych przedmiotów opodatkowania na rok 2011. Oznacza to, że do wszystkich budowli związanych z prowadzeniem działalności, niezależnie od ich rodzaju i właściciela będzie miała zastosowanie stawka podatku przewidziana w w/w dla budowli pozostałych, tj. 2% wartości budowli.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...] r. określającą wysokość zobowiązania skarżącej Spółki w podatku o nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...] zł. We wspomnianym roku podatkowym strona opodatkowała część posiadanych budowli (tzw. budowle przesyłowe) wg preferencyjnej stawki podatkowej 1,1%, która określona została w § 1 pkt 3 lit. a uchwały Rady Miasta Ruda Śląska z dnia 30 listopada 2009 r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości. Prawomocnym wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 603/11 stwierdzono nieważność tego przepisu, w związku z czym organ podatkowy I instancji, z aprobatą organu odwoławczego określił wysokość należnego podatku od nieruchomości od wszystkich budowli skarżącej według stawki 2%, przewidzianej w powyższej uchwale dla budowli "pozostałych".

Istota sporu w niniejszej sprawie koncentruje się zatem wokół zasad opodatkowania budowli w sytuacji, gdy ustanowiona przez organ gminy w stosownej uchwale regulacja, przewidująca preferencyjne opodatkowanie niektórych kategorii z nich została uznana przez Sąd za nieważną, a więc nieobowiązującą ex tunc.

Zasadnicza argumentacja skargi zmierzała do wykazania, że konsekwencją wspomnianego wyżej orzeczenia sądu jest stan prawny, zgodnie z którym stawka podatku od budowli "przesyłowych" pozostaje nieokreślona przez radę gminy, co skutkuje ich "czasowym nieopodatkowaniem". Alternatywnie strona wywiodła, że zaistniały przesłanki do zastosowania art. 20 a § 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i opodatkowania przedmiotowych budowli według stawki określonej w poprzedniej uchwale Rady Miasta Ruda Śląska z 2008 r., w której zawarto regulację o treści tożsamej z przepisem uznanym przez Sąd za nieważny.

Wspomnieć warto, że skutki orzeczenia WSA w Gliwicach z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 603/11 dla zasad opodatkowania budowli objętych uprzednio preferencyjną stawką podatkową były już przedmiotem oceny WSA w Gliwicach wyrażonej w wyroku z dnia 13 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 908/12. Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela przedstawioną w nim argumentację, w związku z czym w poniższych rozważaniach odwoła się do niej.

Stwierdzenie nieważności części aktu prawa miejscowego, tj. uchwały Rady Miasta Ruda Śląska z dnia 30 listopada 2009 r. spowodowało, że w tej części powyższy akt od samego początku jego uchwalenia nie był zdolny do wywoływania skutku prawnego, a zatem kształtowania uprawnień czy obowiązków. Konsekwencją działania orzeczenia Sądu ex tunc jest zatem konieczność doprowadzenia do usunięcia skutków prawnych stosowania nieważnego przepisu przez czas jaki upłynął od jego wejścia w życie do stwierdzenia jego nieważności.

Na konieczność taką wyraźnie wskazuje przepis art. 147 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: P.p.s.a.), który stanowi, że rozstrzygnięcia w sprawach indywidualnych, wydane na podstawie uchwały lub aktu, którego nieważność Sąd stwierdził, podlegają wzruszeniu w trybie określonym w postępowaniu administracyjnym albo w postępowaniu szczególnym. Z powyższego przepisu należy wnioskować, że – skoro stanowi on podstawę uruchomienia trybów nadzwyczajnych (a więc odnoszących się do orzeczeń ostatecznych), to tym bardziej stwierdzenie nieważności przepisu, który został zastosowany przez podatnika w ramach tzw. samoopodatkowania, obliguje organ podatkowy do wszczęcia zwykłego postępowania podatkowego w celu określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Powyższe stwierdzenia przesądzają jednocześnie o tym, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z działaniem prawa wstecz, a jedynie z doprowadzeniem sytuacji faktycznej podatnika do stanu zgodnego z prawem. W tym stanie rzeczy za bezpodstawne uznać należy te zarzuty skargi, w których podniesiono, że organ podatkowy nie był uprawniony do wszczęcia wobec skarżącej postępowania podatkowego zmierzającego do określenia prawidłowej (innej niż wykazana w deklaracji) wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r.

Podkreślić należy, że przepis uchwały, którego nieważność stwierdził Sąd, regulował wyłącznie wysokość stawki podatkowej, nie stanowił natomiast podstawy samego obowiązku podatkowego. O tym obowiązku przesądzają bowiem wyłącznie przepisy ustawy, w tym przypadku ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przewidujące obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości m. in. od budowli (art. 2 ust. 1 pkt 3). Ustawa przesądza ponadto o podmiocie opodatkowania (w realiach niniejszej sprawy jest nim właściciel budowli), podstawie opodatkowania (w oparciu o art. 4 ust.1 pkt 3 jest nią wartość budowli) oraz stawkach podatkowych (art. 5 ust. 1). W odniesieniu do tego ostatniego elementu stosunku podatkowo-prawnego, czyli stawek podatkowych, ustawodawca scedował część swych uprawnień na rzecz rad gmin, upoważniając je w art. 5 ust. 3 do uchwalenia stawek podatkowych w sposób zróżnicowany, w wysokości nie przekraczającej stawek maksymalnych, określonych w ustawie. W żadnym więc przypadku stwierdzenie nieważności przepisu określającego wysokość stawki podatkowej nie może eliminować wynikającego z ustawy obowiązku podatkowego, a zatem argumentacja strony o czasowym wyłączeniu niektórych budowli z opodatkowania jest całkowicie chybiona.

Rozstrzygając kwestię stawki, według której należało opodatkować budowle stanowiące własność skarżącej wskazać należy na wstępie, że uchwała Rady Miasta Ruda Śląska z dnia 30 listopada 2009 r. przewidywała dla budowli dwie stawki podatkowe: 1,1% i 2%. Obie te stawki przewidziano dla budowli zdefiniowanych w § 1 pkt 3 lit. a uchwały jako "budowle linii elektroenergetycznych przesyłowych i rozdzielczych, rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody, budowle służących do odprowadzania i oczyszczania ścieków stanowiące własność osób prawnych – spółek handlowych". Wysokość stawek w odniesieniu do tych budowli zróżnicowano wyłącznie według struktury własnościowej tych spółek prawa handlowego, stosując preferencyjną stawkę 1,1% wartości budowli wobec spółek, w których Miasto Ruda Śląska posiada powyżej 50% udziałów lub akcji, a wobec spółek, w których Miasto Ruda Śląska nie posiada udziałów lub akcji – stawkę 2% wartości budowli. Ponadto w § 1 pkt 3 lit. b uchwały przewidziano dla wszystkich pozostałych budowli stawkę 2% od wartości.

Wyrokiem Sądu stwierdzona została nieważność tylko § 1 pkt 3 a uchwały, pozostała natomiast w obrocie prawnym regulacja określająca stawki opodatkowania budowli zawarta w § 1 pkt 3 lit. b tej uchwały. Stawka ta dotyczy budowli i nie przekracza ustawowej stawki maksymalnej, nie ma więc żadnych przeszkód, aby znalazła zastosowanie w stosunku do wszystkich budowli w roku podatkowym 2011, do którego odnosi się uchwała z 30 listopada 2009 r. Bezpodstawna jest zatem sformułowana przez stronę skarżącą teza, że wobec stwierdzenia nieważności części uchwały, przewidującej preferencyjne stawki dla niektórych budowli zaistniała sytuacja określona w art. 20a u.p.o.l., tj. nieuchwalenie przez radę gminy stawek podatkowych na 2011 r. Stawki te zostały uchwalone i, mimo stwierdzenia nieważności części tej uchwały, obejmują one wszystkie przedmioty opodatkowania tj. grunty, budynki i budowle. Podkreślić przy tym należy, że ustawodawca nie nałożył na rady gmin obowiązku różnicowania stawek dla poszczególnych rodzajów budowli, zatem pozostanie w mocy uregulowania zawartego w § 1 pkt 3 lit. b w pełni realizuje obowiązek uchwalenia stawek podatkowych uchwałą z 30 listopada 2009 r.

Z tego względu nie ma podstaw do odwołania się do szczególnej regulacji z art. 20a u.p.o.l., gdyż nie ma ona w tym przypadku zastosowania. Potrzeba taka mogłaby być rozważania ewentualnie tylko wówczas, gdyby skutkiem wyroku było wyeliminowanie wszystkich przepisów uchwały określających stawki podatkowe dla danego przedmiotu opodatkowania.

Niezależnie od powyższego stwierdzić należy, iż posłużenie się przepisem wcześniejszej uchwały, równie wadliwym choć pozostającym w obrocie prawnym ze względu na jego niezaskarżenie, oznaczałoby dalsze korzystanie przez skarżącą Spółkę z bezprawnego uprzywilejowania podatkowego, który to stan jest nie do pogodzenia z konstytucyjną zasadą demokratycznego państwa prawnego. Przekreśliłoby to w całości sens wyroku, którym przepis, stanowiący podstawę korzystania przez podatnika z preferencyjnej stawki podatkowej w 2011 r., został uznany za naruszający prawo w tak istotnym stopniu, że stwierdzono jego nieważność.

Jak więc wykazano powyżej argumentacja skargi nie zasługuje na uwzględnienie, a zawarte w niej zarzuty są bezpodstawne. Wskazywana w skardze wadliwość decyzji organu I instancji związana z brakiem precyzji w oznaczeniu poszczególnych jednostek redakcyjnych uchwały została dostrzeżona przez organ odwoławczy, który zasadnie stwierdził, że uchybienie to nie miało wpływu na wynik postępowania.

Wykazana powyżej legalność zaskarżonej decyzji nakazywała oddalić skargę w oparciu o art. 151 P.p.s.a.