Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 534/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 par 4
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 30 ust. 7a pkt 1
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Elżbieta Kowalik-Grzanka Sędzia del. WSA Izabella Janson (spr.) Protokolant Aleksandra Larkiewicz po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2020 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [A.] S.A. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 27 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 768/16 w sprawie ze skargi [A.] S.A. w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od [A.] S.A. w P. na rzecz Ministra Finansów 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 27 stycznia 2017r., sygn. akt I SA/Lu 768/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę [A] S.A. z siedzibą w P. (dalej też: "wnioskodawca", "strona", "skarżąca", "Spółka") na interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia [...] lipca 2016r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

W ocenie WSA zużywana przez skarżącą energia elektryczna w procesach produkcyjnych wyrobów chemicznych, w których występuje redukcja chemiczna może zostać objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym wyłącznie w ścisłe określonym zakresie - wyłącznie do celów redukcji chemicznej, tj. procesie technologicznym, stanowiącym jeden z etapów procesów produkcyjnych w trakcie którego, dochodzi do przekazania jednej lub większej ilości elektronów na inną cząsteczkę. Z tego też względu ustawodawca w art. 138h ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym dopuszcza możliwość szacunkowego określania zużycia energii elektrycznej. Zasadnie wiec organ podatkowy uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącej, że wykorzystywanie przez Spółkę energii elektrycznej w opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej procesach i zakresie będzie korzystało ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust.7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku [A] S.A. zarzuciła:

I. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy w postaci:

1. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak wyjaśnienia przez Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, dlaczego, wobec opisanych przez Spółkę we wniosku o wydanie Interpretacji procesów chemicznych zachodzących w [...] i w wymienionych tam urządzeniach, Sąd pierwszej instancji stwierdza, że nie mają te procesy i urządzenia bezpośredniego i ścisłego związku z redukcją chemiczną.

Naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ zarzucone wady uzasadnienia zaskarżonego wyroku dowodzą braku rzetelnej analizy przez Sąd pierwszej instancji opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, co w konsekwencji skutkowało również bezzasadnym oddaleniem skargi. Uzasadnienie wyroku w tych obszarach nie pełni wobec skarżącej funkcji informacyjnej. W szczególności, nie pozwala Spółce zidentyfikować właściwego sposobu stosowania w praktyce analizowanego zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej. Utrudnia również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu kontrolę instancyjną działania Sądu pierwszej instancji.

II. Na podstawie art 174 pkt 1 p.p.s.a.- naruszenie prawa materialnego w postaci:

1. art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym: przewidującego zwolnienie od podatku akcyzowego dla energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej, poprzez błędną wykładnię polegającą na dointerpretowaniu do treści tego przepisu kryteriów "ścisłości" i "bezpośredniości", a więc wyjście poza ramy dopuszczalnej wykładni językowej tego zwolnienia, ograniczając w ten sposób zakres przedmiotowego zwolnienia.

2. art. 30 ust. 7a pkt 1 u.p.a., poprzez odmowę zastosowania w sprawie zwolnienia od podatku akcyzowego energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej w opisanym we wniosku o wydanie Interpretacji zdarzeniu przyszłym, tj. w odniesieniu do energii elektrycznej wykorzystywanej przez Spółkę do celów technologicznych (do celów redukcji chemicznej) w zakładach Spółki tj. w [...].

Zdaniem Spółki, Sąd pierwszej instancji dopuścił się błędnej wykładni art. 30 ust. 7a pkt 1 u.p.a., poprzez dointerpretowanie do treści wskazanego przepisu kryteriów "ścisłości" i "bezpośredniości", wykraczając poza ramy dopuszczalnej wykładni językowej i próbując w ten sposób ograniczyć zakres przedmiotowego zwolnienia; pominięcie celu wprowadzenia przedmiotowego zwolnienia, którym jest wzmocnienie konkurencyjności polskiego przemysłu chemicznego na rynku europejskim i światowym. W ocenie Spółki nawet dokonując ścisłej wykładni przepisu art. 30 ust. 7a pkt 1 u.p.a. - przepis ten będzie miał zastosowanie w sprawie.

Wskazując na powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i o przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania; ewentualnie w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej na podstawie art. 188 p.p.s.a. - o rozpoznanie skargi i uchylenie zaskarżonej interpretacji, zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Szef Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie kosztów postępowania oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Wskazał, że ustawodawca pomimo braku definicji redukcji chemicznej ograniczył możliwość zastosowania zwolnienia od akcyzy w stosunku do energii elektrycznej wykorzystywanej wyłącznie do celów redukcji chemicznej. Zatem energia elektryczna, która podlegać może zwolnieniu to wyłącznie energia, która zostaje zużyta ściśle i bezpośrednio w celu przeprowadzenia reakcji redukcji chemicznej. Tym samym nie obejmuje czynności poprzedzających, zachodzących w trakcie jak i czynności mających miejsce po dokonaniu się już reakcji redukcji chemicznej, a także czynności pomocniczych jedynie pośrednio uczestniczących w redukcji chemicznej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny wyłącza zatem, przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. (por. wyroki NSA: z dnia 25 listopada 2016r., sygn. akt I FSK 1376/16, z dnia 17 stycznia 2017r., sygn. akt I GSK 1294/16, z dnia 8 lutego 2017r., sygn. akt I GSK 1371/16, z dnia 5 kwietnia 2017r., sygn. akt I GSK 91/17; z dnia 27 czerwca 2017r., sygn. akt II GSK 1869/17; baza orzeczeń nsa.gov.pl). Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie do, niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 p.p.s.a., oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny uzyskał fakultatywne uprawnienie do przedstawienia, zależnie od własnej oceny, wyłącznie motywów zawężonych do aspektów prawnych świadczących o braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej albo o zgodnym z prawem wyrokowaniu przez sąd pierwszej instancji mimo nieprawidłowego uzasadnienia.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W zakresie zarzutu procesowego najdalej idącego, a mianowicie naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., wskazano na brak odniesienia się w uzasadnieniu wyroku do argumentów podniesionych przez skarżącą Spółkę.

Przypomnieć zatem należy, że w myśl art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.

Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tylko wtedy, gdy uzasadnienie jest sporządzone w taki sposób, że nie zawiera wszystkich koniecznych elementów bądź dotknięte jest tak oczywistymi brakami, że uniemożliwia to przeprowadzenie kontroli kasacyjnej. Dla skutecznego zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. należy wykazać, że uzasadnienie wyroku z uwagi na jego konstrukcję, braki w zakresie wymogów ustawowych nie pozwala na ocenę zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej (por. wyrok NSA z 17 listopada 2017r., sygn. akt I OSK 358/16, LEX nr 2454719). Dlatego też należy zwrócić uwagę, że kasacyjny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może usprawiedliwiać uchylenie zaskarżonego wyroku jedynie wówczas, gdy orzeczenie to nie poddaje się kontroli instancyjnej, czy to z powodu istotnych braków w wywodzie prawnym sądu, czy też istotnych nieprawidłowości w przedstawieniu stanu faktycznego kontrolowanej sprawy (por. wyrok NSA z 14 marca 2018r., sygn. akt II OSK 1253/16, LEX nr 2499729).

Mając na względzie postawiony zarzut stwierdzić należy, że kwestionowane uzasadnienie zaskarżonego wyroku, w ocenie NSA, spełnia wymogi nakreślone przez normodawcę. Zawiera ono, bowiem wszystkie konieczne elementy, tj.: brak jest nieprawidłowości w przedstawionym stanie faktycznym, wywody prawne są konkretne i klarowne. Ocena legalności zaskarżonej interpretacji jest jednoznaczna, wskazuje, dlaczego WSA podzielił zapatrywania organu, a nie uwzględnił argumentacji spółki. Uzasadnienie jest wystarczające do przeprowadzenie kontroli instancyjnej. Natomiast to, że stanowisko zajęte przez WSA jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne, nie poddaje się kontroli kasacyjnej czy też, że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 17 listopada 2017r., sygn. akt I OSK 358/16, LEX nr 2454719).

Spółka również nie może oczekiwać, że organ podatkowy dokonując interpretacji wskaże, które to czynności i urządzenia, a w zasadzie energia elektryczna związana z ich zasilaniem, są objęte zwolnieniem od podatku akcyzowego, nie może również oczekiwać, że Sąd w uzasadnieniu wyroku wskaże Spółce właściwy sposób stosowania w praktyce analizowanego zwolnienia.

Tym samym zarzuty naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazane w pkt I ppkt 1 petitum skargi kasacyjnej w zaistniałych okolicznościach sprawy należało uznać za nieusprawiedliwione.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego spór prawny zaistniały w sprawie w istocie dotyczy kwestii związku, jaki powinien istnieć pomiędzy energią elektryczną a redukcją chemiczną, aby można było uznać, że energia elektryczna jest "wykorzystywana do celów redukcji chemicznej", a w konsekwencji na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 1 u.p.a. zwolniona z podatku akcyzowego.

Nie można zatracić z pola widzenia tego, że wyżej wymieniona regulacja dotycząca zwolnienia podatkowego koresponduje z art. 2 ust. 4 lit. b) tiret trzecie dyrektywy energetycznej, który to przepis reguluje wyłączenie zastosowania tej dyrektywy. Zgodnie z tym przepisem dyrektywa ta nie ma zastosowania między innymi do energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej.

W tym miejscu należy szczególnie podkreślić, że art. 30 ust. 7a pkt 1 u.p.a. nie może zwalniać z podatku akcyzowego w zakresie szerszym niż art. 2 ust. 4 lit. b) tiret trzecie dyrektywy energetycznej dokonał wyłączenia zastosowania tego aktu prawnego do energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej.

Odnosząc się zatem do zasadności złożonej skargi kasacyjnej, przede wszystkim należy podnieść, że oceny trafności sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów należy dokonać z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") z 7 września 2017r., C-465/15, HÜTTENWERKE KRUPP MANNESMANN GMBH v. HAUPTZOLLAMT DUISBURG, które to orzeczenie dotyczy wyłączenia opodatkowania akcyzą energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej.

W orzeczeniu tym Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 4 lit. b) dyrektywy 2003/96 wyłącza z zakresu jej stosowania szereg produktów energetycznych i energię elektryczną wykorzystywane do przewidzianych w tym artykule celów. W ten sposób produkty energetyczne objęte tym przepisem nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z tą dyrektywą. W konsekwencji, z zakresu stosowania dyrektywy 2003/96 wyłączona jest "energia elektryczna wykorzystywana zasadniczo do celów redukcji chemicznej", przewidziana w art. 2 ust. 4 lit. b) tiret trzecie tej dyrektywy (punkty 19 i 20 wyroku TSUE).

Według TSUE zwykłe znaczenie pojęcia "energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej" w poszczególnych wersjach językowych wspomnianego art. 2 ust. 4 lit. b) tiret trzecie sugeruje, że daleki związek pomiędzy wykorzystaniem energii elektrycznej a redukcją chemiczną jest niewystarczający, aby wykorzystanie to zostało objęte zakresem stosowania owego przepisu, podobnie jak nie wystarcza w tym celu wykorzystanie energii elektrycznej, które nie jest wymagane dla prawidłowego przeprowadzenia redukcji chemicznej. W każdym razie treść dyrektywy 2003/96 nie pozwala sama w sobie na ustalenie, czy istnieje wystarczająco ścisły związek pomiędzy energią elektryczną wykorzystywaną w celu takim jak w postępowaniu głównym a redukcją chemiczną w rozumieniu rzeczonego przepisu. W związku z tym należy uwzględnić nie tylko postanowienia art. 2 ust. 4 lit. b) tiret trzecie dyrektywy 2003/96, ale także kontekst i cele zamierzone przez uregulowanie, którego przepis ten stanowi część (zob. w szczególności wyrok z dnia 10 września 2014 r., Holger Forstmann Transporte, C-152/13, EU:C:2014:2184, pkt 26) (punkty 21 – 23 wyroku TSUE).

W tym zakresie, zdaniem TSUE, należy zauważyć, że na podstawie art. 2 ust. 4 lit. b) tiret drugie wspomnianej dyrektywy nie ma ona zastosowania do produktów energetycznych podwójnego zastosowania. Trzeba dodać, że w przepisie tym znajduje się definicja produktu energetycznego o podwójnym zastosowaniu, z której wynika, iż produkt energetyczny ma podwójne zastosowanie, w przypadku gdy jest wykorzystywany zarówno jako paliwo do ogrzewania, jak i w celach innych niż jako paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania. Wykorzystywanie produktów energetycznych w szczególności do redukcji chemicznej jest uważane za podwójne zastosowanie (punkt 24 wyroku TSUE).

Ponadto zdaniem TSUE art. 2 ust. 4 lit. b) dyrektywy 2003/96 powinien być interpretowany w świetle motywu 22 tej dyrektywy, który stanowi, że produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane, jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowe. Z motywu tego wynika również, że z naturą i logiką systemu podatkowego związane jest to, że z zakresu zastosowania tych ram wyłączone są w szczególności produkty energetyczne podwójnego zastosowania oraz że energia elektryczna wykorzystywana w ten sam sposób powinna być traktowana w analogiczny sposób (punkt 25 wyroku TSUE).

Trybunał odniósł się również do stanowiska Komisji, która w swych uwagach wskazała, że z powodu zamienności produktów energetycznych i energii elektrycznej prawodawca unijny opowiedział się za analogicznym traktowaniem tych produktów w celu określenia zakresu zastosowania dyrektywy 2003/96, a tym samym w celu ich opodatkowania zgodnie z tą dyrektywą. Ustalenie w taki sposób jej materialnego zakresu zastosowania pozwala bowiem na ustalenie minimalnych poziomów opodatkowania na skalę Unii Europejskiej w sposób łączny zarówno dla produktów energetycznych, jak i dla energii elektrycznej, i ostatecznie ma na celu osiągnięcie podwójnego celu zamierzonego przez wspomnianą dyrektywę w motywach 2-6, 7, 11 i 12, to znaczy z jednej strony zapewnienia prawidłowego funkcjonowania rynku wewnętrznego w sektorze energii elektrycznej, a z drugiej strony wspierania celów polityki ochrony środowiska (punkt 26 wyroku TSUE).

Z uwagi na względy przedstawione powyżej, TSUE doszedł do wniosku, że wykładnia pojęcia "energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej", przewidzianego w art. 2 ust. 4 lit. b) tiret trzecie dyrektywy 2003/96, która to wykładnia byłaby szersza od tej zastrzeżonej dla pojęcia "produktów energetycznych [wykorzystywanych] do celów redukcji chemicznej" w rozumieniu tiret drugie tego przepisu, skutkowałaby zerwaniem zamierzonego przez prawodawcę unijnego analogicznego traktowania produktów energetycznych i energii elektrycznej wykorzystywanych w ten sam sposób w celu określenia zakresu zastosowania tej dyrektywy (punkt 27 wyroku TSUE).

Według TSUE wykładnia taka skutkowałaby wyłączeniem energii elektrycznej z opodatkowania ustalonego przez dyrektywę 2003/96 ze szkodą dla produktu energetycznego wykorzystywanego w ten sam sposób, który z kolei podlegałby opodatkowaniu zgodnie z tą dyrektywą. Z uwagi na zamienność produktów energetycznych i energii elektrycznej taka wykładnia skutkowałaby korzystniejszym traktowaniem stosowania energii elektrycznej ze szkodą dla produktów energetycznych, co ostatecznie byłoby sprzeczne z podwójnym celem zamierzonym przez dyrektywę 2003/96 (punkt 28 wyroku TSUE).

Zdaniem TSUE w niniejszej sprawie należy również uściślić, że z postanowienia odsyłającego nie wynika, że w urządzeniu omawianym w postępowaniu głównym energia elektryczna wykorzystywana do zasilania dmuchawy jest wykorzystywana jedynie w celu wprawienia w ruch silników elektrycznych koniecznych do sprężenia powietrza. Uwagi skarżącego opierają się również na założeniu, zgodnie z którym energia elektryczna wykorzystywana w okolicznościach, o których mowa w postępowaniu głównym, służy działaniu dmuchawy jako siła napędowa. Skarżący potwierdził ponadto na rozprawie, w odpowiedzi na pytanie zadane przez Trybunał, że to właśnie w nagrzewni sprężone powietrze wychodzące z dmuchawy jest następnie podgrzewane przed jego wtłoczeniem do wielkiego pieca. Tymczasem, nawet jeżeliby przyjąć, że dmuchawa działałaby nie dzięki energii elektrycznej, lecz raczej dzięki produktowi energetycznemu, takiemu jak olej napędowy, to jednak olej ten nie należałby do pojęcia produktu energetycznego o "podwójnym zastosowaniu" w rozumieniu art. 2 ust. 4 lit. b) tiret drugie zdanie pierwsze dyrektywy 2003/96, umożliwiającego mu korzystanie z wyłączenia z zakresu zastosowania tej dyrektywy, ponieważ wykorzystywanie danego produktu energetycznego służyłoby jedynie wytwarzaniu siły napędowej, co odpowiadałoby zatem wykorzystaniu jako paliwo (punkty 29 i 30 wyroku TSUE).

W ten sposób, zdaniem TSUE, z powodów, o których mowa w pkt 26-28 niniejszego wyroku, tiret trzecie tego przepisu nie może być interpretowane w ten sposób, iż wyklucza ono z zakresu zastosowania wspomnianej dyrektywy energię elektryczną wykorzystywaną w tych samych celach co taki produkt energetyczny, bez zerwania z zamierzonym przez prawodawcę Unii analogicznym traktowaniem produktów energetycznych i energii elektrycznej w celu określenia zakresu zastosowania dyrektywy 2003/96 (punkt 31 wyroku TSUE).

Z uwagi na ogół powyższych rozważań na przedstawione pytanie TSUE odpowiedział, że art. 2 ust. 4 lit. b) tiret trzecie dyrektywy 2003/96 należy interpretować w ten sposób, iż energia elektryczna wykorzystywana do zasilania dmuchaw przeznaczonych do sprężania powietrza, które następnie jest stosowane w wielkim piecu w procesie produkcji surówki hutniczej w drodze redukcji chemicznej rudy żelaza, nie stanowi "energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej" w rozumieniu tego przepisu.

Rozstrzygając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny nie może pominąć powyższego wyroku TSUE. Mimo, że orzeczenie prejudycjalne TSUE wydane na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2, dalej: TfUE) ma charakter wpadkowy w stosunku do postępowania toczącego się przed sądem krajowym, a TSUE nie wypowiada się w tym postępowaniu o wykładni, czy ważności prawa krajowego, i to sąd krajowy ustala konsekwencje prawne wynikające z prawa krajowego, które mogą się wiązać z wykładnią prawa unijnego, to za dominujący uznać należy pogląd o wiążącym charakterze orzeczeń Trybunału dla sądów krajowych w zakresie dokonanej wykładni (por. Maciej Koszowski, "Granice związania orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej" [w:] "Granice państwa jako granice jurysdykcji w Unii Europejskiej", red. S.M. Grochalski, Dąbrowa Górnicza 2012, s. 35-54). Dodać należy, że pomimo braku wyraźnych podstaw normatywnych, aby przyjąć związanie innych sądów - niż zadającego pytanie prawne - wykładnią przedstawioną przez TSUE, wskazuje się, że jednak wyrok tego sądu ma wymiar erga omnes (por. P. Mijal, Kiedy pytać trybunały? "Monitor Prawniczy" 2006, Nr 3, s. 139). Podkreśla się, że orzeczenia wstępne Trybunału są swoistymi precedensami o charakterze konkretnym, wiążącym i prawotwórczym (por. C. Mik, Europejskie prawo wspólnotowe. Zagadnienia teorii i praktyki, Warszawa 2000, s. 520). Również w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, co do zasady wykładnia prawa wspólnotowego dokonana przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości na podstawie art. 267 TfUE (dawniej art. 234 TWE) wiąże tylko sąd krajowy, który skierował dane pytanie prawne i to tylko w konkretnej sprawie, bowiem brak jest wyraźnego przepisu, nadającego tym orzeczeniom moc powszechnie obowiązującą. Faktycznie jednak orzeczenia prejudycjalne, w zależności od sposobu udzielenia przez TSUE odpowiedzi, mają moc wiążącą również w innych sprawach, a ich pominięcie przez sąd krajowy, może być potraktowane jako poważne i oczywiste naruszenie prawa wspólnotowego (por. np. wyroki NSA: z 13 grudnia 2007r., sygn. akt I FSK 145/07; z 4 grudnia 2007r., sygn. akt I FSK 411/07 i I FSK 354/07). Celem orzeczenia TSUE jest bowiem także zapewnienie jednolitego stosowania prawa wspólnotowego we wszystkich państwach członkowskich (por. Stosowanie prawa Unii Europejskiej przez sądy, pod. red. A. Wróbla, Kraków 2005, s. 812).

Przyjmując więc taki charakter wykładni dyrektywy energetycznej dokonanej w powyższym wyroku TSUE z 7 września 2017r., C-465/15, na tle rozpoznawanej sprawy, przyjąć należy wykładnię art. 30 ust. 7a pkt 1 u.p.a., która nie narusza wykładni art. 2 ust. 4 lit. b) tiret trzecie dyrektywy energetycznej dokonanej przez wskazany TSUE. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia, sygn. akt I GSK 457/17).

Konsekwencją takiego stanu rzeczy jest niezasadność zarzutów zawartych w punkcie II ppkt 1 i 2 petitum skargi kasacyjnej.

Zwolnienie z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 1 u.p.a. obejmuje bowiem wyłącznie energię elektryczną zużywaną przez urządzenia, które są ściśle i bezpośrednio wykorzystywane do celów redukcji chemicznej. Zasadne okazało się zatem stanowisko Sądu I instancji, zgodnie z którym zwolnieniu z akcyzy nie podlega energia elektryczna zużyta w urządzeniach, które w ścisłym znaczeniu nie uczestniczą w przebiegu redukcji chemicznej. W konsekwencji zwolnienie nie obejmuje energii elektrycznej zużytej w związku z czynnościami poprzedzającymi redukcję chemiczną oraz z czynnościami mającymi miejsce po dokonaniu redukcji chemicznej oraz z wszelkimi czynnościami pomocniczymi.

Z tych przyczyn, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w punkcie 1 sentencji wyroku, oddalając skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego, obejmujących wynagrodzenie pełnomocnika organu, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 września 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015r. poz. 1804 ze zm.).