Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 19/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2013-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2, art. 19 ust.1, ust. 11, art. 43 ust. 1 i 2, art. 43 ust. 2 pkt 2, art. 120 ust.4, ust.10
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 54 par. 1 pkt 7, art. 120, art. 125 par. 1, art.180 par.1, art.187 par. 1, art.191, art. 193 par.1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod,, sędzia WSA Tadeusz Piskozub (sprawozdawca), Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 20 marca 2013r. sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2006r. do grudnia 2008r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Ol 19/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania T. K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", w części dotyczącej określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące: czerwiec - sierpień 2007 r., październik - grudzień 2007 r., styczeń- czerwiec 2008 r., i umarzającą w podatku od towarów i usług postępowanie podatkowe za miesiąc maj 2007 r. oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: wrzesień 2007 r., lipiec - grudzień 2008 r. w kwocie 646,00 zł uchylając decyzję organu I instancji w tej części.

Jak wynika z akt sprawy, w wyniku ponownego przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że w miesiącach luty 2006 r. - maj 2008 r. Strona prowadziła niezgłoszoną do opodatkowania działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek w zakresie sprzedaży mebli i elementów ozdobnych do wystroju mieszkań, za pośrednictwem portalu aukcyjnego Allegro posługując się kontem "[...]". Ustalono, iż Strona nie zarejestrowała się jako czynny podatnik od towarów i usług oraz nie opodatkowała uzyskiwanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej obrotów w okresie od czerwca 2007 r. do maja 2008 r. Stwierdzono również, iż w okresie od czerwca 2008 r. do grudnia 2008 r. Strona nie opodatkowała wszystkich uzyskiwanych obrotów z prowadzonej, zarejestrowanej w dniu 01.06.2008 r. pod nazwą A., B. (nazwa skrócona C.), działalności gospodarczej. Z danych rejestracyjnych Podatnika wynika, że dopiero w dniu 30.09.2008 r. zarejestrował się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i złożył w Urzędzie Skarbowym deklaracje VAT -7 za miesiące od września 2008 r. do grudnia 2008 r.

Strona sprzedała odpowiednio w 2006 r. 101 szt., w 2007 r. 262 szt, w 2008 r. 164 szt., w 2009 r. (od stycznia do września) 90 szt. mebli i elementów ozdobnych. Sprzedaż innych rzeczy (np. artykuły wędkarskie, kaski, siodełka) miała miejsce w 2006 r. w 63 przypadkach, a w 2007 r. w 4 przypadkach. Transakcji, które nie doszły do skutku było w 2006 r. - 17, w 2007 r. - 8, w 2008 r. - 11, w 2009 r. - 5.

Uwzględniając takie okoliczności jak dużą częstotliwość i ciągłość dokonywania transakcji sprzedaży w latach 2006-2008 na aukcjach internetowych towarów należących do różnorodnych grup asortymentowych, w dużych ilościach, dokonywanych systematycznie, powiększanie ilości posiadanych kont na portalu Allegro oraz wielkość wpływów należności z tytułu sprzedaży, organ i instancji uznał, że strona prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co stanowiło podstawę do uznania Strony za podatnika tego podatku w myśl przepisu art. 15 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Organ I instancji nie zgodził się ze Stroną, że towary, które sprzedawała poprzez serwis Allegro były przedmiotami kolekcjonerskimi, stwierdził natomiast, że mieszczą się w definicji towarów używanych wymienionych w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług. O charakterze towarów świadczą opisy sprzedawanych towarów zamieszczane w opisach aukcji, potwierdzają to zeznania i wyjaśnienia Strony oraz informacje umieszczone we wnioskach o dofinansowanie z Miejskiego Urzędu Pracy.

Z uwagi na to, iż w miesiącach wrzesień - grudzień 2008 r. w rejestrach sprzedaży VAT (przy uwzględnieniu faktu, iż od dnia 30.09.2008 r. Strona stała się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług) strona nie zaewidencjonowała całego obrotu organ I instancji odrzucił na podstawie art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa księgi podatkowe jako nierzetelne, co znalazło potwierdzenie w protokole z badania ksiąg z dnia 30.11.2011 r.

Uwzględniając z kolei, że w okresie 01.02.2006 r. do 31.05.2008 r. Strona nie prowadziła żadnej ewidencji w związku ze sprzedażą towarów poprzez portal Allegro oraz nie przedłożyła historii rachunków bankowych, a przez swoje działanie (brak udzielenia upoważnienia dla banków do przekazania informacji stanowiących tajemnicę bankową w zakresie szczegółowej historii tych rachunków dla Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.) uniemożliwiła organowi podatkowemu zgromadzenie materiału dowodowego w tym zakresie organ I instancji określił podstawy opodatkowania w drodze szacowania zgodnie z art. 23 § 1 pkt 1 i 2, § 2 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 109 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał powody niezastosowania metod wynikających z art. 23 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Organ I instancji w związku z brakiem możliwości określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w oparciu o metody wynikające z ustawy Ordynacja podatkowa określił ją stosownie do art. 23 § 4 tej ustawy na podstawie innych dowodów zebranych w toku kontroli i postępowania podatkowego w ten sposób, że dokonując wyliczenia wartości sprzedaży za okres od lutego 2006 r. (24.02.2006 r. pierwsza aukcja) do grudnia 2006 r. (29.12.2006 r. ostatnia aukcja w tym roku) wzięto wylicytowane ceny z aukcji dokonanych poprzez konto "[...]" (pomniejszone o otrzymane zwroty i przedmioty prywatne) oraz koszty z tytułu usług transportowych świadczonych przez D. i E. Wartość sprzedaży za ww. okres wyniosła 15.979,84 zł. W ten sam sposób dokonano wyliczenia wartości sprzedaży do momentu przekroczenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług w 2007 r. Ustalono, że wartość sprzedaży w wysokości 39.700 zł licząc od początku 2007 r. strona osiągnęła w dniu 03.06.2007 r. (transakcja z godziny 20:04:11 o wartości 115 zł). Stwierdzono, że obowiązek podatkowy powstał w podatku od towarów i usług od kwoty 68,33 zł, która jest nadwyżką ponad kwotę limitu w wysokości 39.700 zł.

W związku z brakiem historii zapisów na rachunkach bankowych za okres od 03.06.2007 r. do 27.05.2008 r. (ostatnia aukcja w tym miesiącu) za podlegające opodatkowaniu przyjęto sprzedaże wykazane z aukcji przeprowadzonych z ww. nicku. Transakcje uznano za zrealizowane i zostały ułożone według daty ich zakończenia. Tą samą metodę przyjęto w okresie od 01.06.2008 r. do 31.12.2008 r. w zakresie transakcji niewykazanych na rachunku bankowym nr "[...]".

Organ I instancji stwierdził, że za okres od 01.06.2008 r. do 29.09.2008 r. był w posiadaniu danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania z pominięciem metod szacowania tej wartości w zakresie transakcji sprzedaży wykazanych na przedłożonym rachunku bankowym nr "[...]" oraz w ewidencji przychodów, która potwierdziła, że kwoty wpływu na ww. konto są związane z działalnością gospodarczą strony.

Uznał także, że za okres od 30.09.2008 r. do 31.12.2008 r. posiadano dane niezbędne do określenia podstawy opodatkowania z pominięciem metod szacowania tej wartości w zakresie transakcji wykazanych w rejestrze marża, które zostały potwierdzone przez zapisy w ewidencji przychodów, wpływami na konto nr "[...]’ z historią rachunku oraz pismem strony z dnia 07.06.2010 r. wskazującym sprzedaże mebli na aukcjach internetowych przyporządkowane do poszczególnych umów zakupu mebli. W związku z powyższym, kierując się art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, przyjęto za podstawę opodatkowania kwoty wynikające z prowadzonego rejestru opodatkowania marża potwierdzonego wpłatami na rachunek bankowy, uzyskane przez Stronę ze sprzedaży towarów.

Z zapisów na koncie nr "[...]" i rejestru opodatkowania marża organ I instancji ustalił, że Strona doliczała do wartości aukcji koszty za przesyłkę towaru, które obciążały nabywcę, co potwierdziły też wyjaśnienia klientów. W związku z tym, do podstawy opodatkowania zostały wliczone koszty transportu towarów zrealizowane przez firmę D. za okres czerwiec - grudzień 2008 r., których sprzedaży Strona nie wykazała (kwoty z ich tytułu nie wpłynęły na ww. konto oraz nie zostały wykazane w żadnym prowadzonym rejestrze). Podobnie do podstawy opodatkowania dodano również koszty transportu zrealizowane przez E. za okres od marca 2006 r. do listopada 2008 r.

Dokonując szacowania podstawy opodatkowania za okres od czerwca 2007 r. do grudnia 2008 r. zastosowano opodatkowanie na zasadach ogólnych w myśl przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz w systemie marży stosownie do art. 120 ust. 4 ww. ustawy. Do aukcji przyjętych do opodatkowania niewykazanych w rejestrze opodatkowania marża oraz niewykazanych na rachunku bankowym nr "[...]’ (pomniejszone o otrzymane zwroty i sprzedaż rzeczy prywatnych) dodano kwoty pobrane od nabywców i wliczone w cenę sprzedaży z tytułu usług transportu D. i E. Następnie otrzymane kwoty pomniejszono o kwoty z tytułu umów zakupu mebli przyporządkowanych do aukcji według wyjaśnień Strony zawartych w piśmie z dnia 03.06.2010 r. Dodatkowo szacując podstawę opodatkowania uznano, że zapis art. 120 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług będzie dla Strony korzystniejszy ze względu na możliwość obniżenia należnego podatku VAT i pozwolił w ostatecznym rozliczeniu uwzględnić umowy zakupu towarów, co do których Strona nie odniosła się w swoich wyjaśnieniach z dnia 03.06.2010 r. W związku z brakiem informacji, których aukcji sprzedaży dotyczą wykazane w nich przedmioty pomniejszenia podstawy opodatkowania dokonano w miesiącu dokonania przez Stronę zakupu tych przedmiotów. Zastosowany sposób pozwolił również na uwzględnienie w ostatecznym rozrachunku na korzyść Podatnika transakcji, w których kwota nabycia mebla była większa od ceny jego sprzedaży, co przy zastosowanym sposobie oszacowania pozwoliło na obniżenie należnego podatku VAT obciążającego dokonane przez Stronę transakcje.

Organ uznał również, że strona jako zarejestrowany podatnik od towarów i usług od dnia 30.09.2008 r. miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zaewidencjonowanych w prowadzonym rejestrze zakupów VAT za miesiące październik - grudzień 2008 r. z tytułu nabycia usług m.in.: najmu lokalu, księgowych, pośrednictwa Allegro, telekomunikacyjnych. Dodatkowo stwierdził, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje również z faktur VAT zgromadzonych w toku postępowania z tytułu: czynszu za wynajmowany lokal w okresie od lutego do września 2008 r., zakupów dokonanych w czerwcu 2008 r. m.in. mebli, wykładziny, taśmy, materiałów biurowych, oprogramowania, drukarki, przewodów, laptopa ze środków z Urzędu Pracy, zakupu kasy fiskalnej i torby do kasy, oraz usług transportowych wykonanych przez firmę D. w okresie od czerwca do września 2008 r.

W związku z tym, że strona przekroczyła w miesiącu czerwcu 2007 r. kwotę sprzedaży 40.000 zł, a kasę fiskalną zainstalowała dopiero w dniu 21.08.2008 r. organ I instancji stwierdził, iż nie przysługuje stronie prawo do odliczenia od podatku kwoty wydatkowanej na zakup kasy fiskalnej.

Po rozpatrzeniu odwołania, w zaskarżonej decyzji z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej jako podstawę prawną wskazał art. 2 pkt 6, art. 5 ust.1 pkt 1, art. 7 ust.1 pkt 1, art. 15 ust.1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r., Nr 54, poz.535 ze zm.).

Organ odwoławczy uwzględnił stanowisko organu I instancji, że czynności Strony w zakresie sprzedaży za pośrednictwem portalu internetowego Allegro towarów używanych takich jak: meble, elementy ozdobne do wystroju mieszkań podejmowane były w ramach działalności gospodarczej. W tym celu strona wykorzystywała nick (konto użytkownika) "[...]" zarejestrowane w dniu "[...]" na własne nazwisko. Zapłata następowała na trzy konta bankowe Strony. W wyniku czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Naczelnika Pierwszego "[...]" Urzędu Skarbowego w firmie "[...]". - właściciela serwisu Allegro wynikało, że w kontrolowanym okresie (w latach 2006-2008) na koncie "[...]" wykazano 525 aukcji na łączną kwotę 248.814,12 zł, przy uwzględnieniu transakcji anulowanych oraz pominięciu sprzedaży niedotyczących mebli i elementów ozdobnych. W 2006 r. miało miejsce 100 aukcji, a łączna wylicytowana cena za towary wyniosła 14.731,84 zł, z kolei w 2007 r. miało miejsce 261 aukcji, a łączna wylicytowana cena za towary wyniosła 116.399,09 zł, natomiast w 2008 r. miało miejsce 164 aukcji, a łączna wylicytowana cena za towary wyniosła 117.683,19 zł. Z wykazu przekazanego przez właściciela portalu Allegro wynikało, że przedmiotem tych transakcji były m.in. pufy, stoliki, stoły, wieszaki z półkami, krzesła, toaletki, barki na kółkach, stoliki pod telewizor, fotele bujane, szafki, komódki, komody, ławy, lampy, lustra, witrynki, kufry. Zasadniczo na aukcjach były oferowane pojedyncze egzemplarze przedmiotów.

Organ odwoławczy nie uwzględnił twierdzeń Strony, że poprzez Allegro zbywała meble nabyte w ramach kolekcjonerskiego zbieractwa i przed sprzedażą eksploatowane przez nią do własnych, prywatnych celów. Według organu, skala prowadzonej sprzedaży towarów nie mogła dotyczyć towarów stanowiących zasoby prywatne. Przede wszystkim systematyczne oferowanie do sprzedaży co miesiąc na przestrzeni 3 lat znacznych ilości towarów, co sprowadzało się do realizacji od kilkunastu do kilkudziesięciu transakcji miesięcznie, nie było charakterystyczne dla wyprzedaży zgromadzonej kolekcji mebli, a dla działalności gospodarczej. Ponadto liczba przeprowadzonych transakcji handlowych różnorodnych towarów oraz ciągłość uzyskiwania z tego tytułu dochodów wskazywały, że działalność strony miała charakter powtarzalny, ciągły, a nie jedynie przypadkowy, okazjonalny, jednostkowy. Dodatkowo sprzedaż towarów na portalu Allegro przez stronę była prowadzona w sposób profesjonalny, zorganizowany, co potwierdziły takie okoliczności jak: założenie konta internetowego; stała, systematyczna oferta sprzedaży przedstawiana przez Stronę na portalu Allegro; stałe kontakty z firmami E., firmą kurierską D., które zajmują się dostarczaniem przesyłek; bieżące dokonywanie zakupów towarów.

Organ odwoławczy uwzględnił, że strona za okres od 24.02.2006 r. do 29.09.2008 r. nie dopełniła w zakresie podatku od towarów i usług obowiązków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na wysyłkowej sprzedaży towarów. Ponieważ strona w czerwcu 2007 r. przekroczyła kwotę 39.700,00 zł uprawniającą do zwolnienia od podatku od towarów i usług (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21.11.2006 r. Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1949), stała się podatnikiem tego podatku. Zasadnie zatem, po utracie warunków do zwolnienia, organ I instancji określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec - grudzień 2007 r. oraz styczeń - grudzień 2008 r. w kwotach wskazanych w sentencji zaskarżonej decyzji.

Zdaniem organu odwoławczego, w stanie sprawy brak było również podstaw do przyjęcia, że strona sprzedawała towary używane, a tym samym do objęcia sprzedaży zwolnieniem od podatku od towarów i usług przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku VAT.

Zdaniem natomiast organu odwoławczego, organ I instancji niewłaściwie uznał, że w sprawie ma zastosowanie metoda szacowania obrotu. W niniejszej sprawie określono podstawę opodatkowania na podstawie przepisów art. 23 § 1 pkt 1 oraz art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej w oparciu o dane, które pozwoliły na ustalenie wartości sprzedaży prowadzonej za pośrednictwem portalu Allegro tj. wszystkie zebrane w toku postępowania dowody. Naczelnik Urzędu Skarbowego faktycznie nie dokonał szacowania wartości sprzedaży/obrotu, gdyż przyjął wprost dane z: wykazu transakcji sporządzonego przez operatora Allegro zawierającego nr aukcji, opisy towarów wystawionych na aukcjach, daty zakończenia aukcji, cenę i ilość sprzedanych przedmiotów, informacji od firm dostarczających przesyłki do klientów zawierających datę nadania i rodzaj przesyłki, dane adresata przesyłki, kwot pobrania, wartość uiszczonej opłaty oraz z ksiąg podatkowych w części zaewidencjonowanych przez Stronę transakcji sprzedaży mających odzwierciedlenie na rachunku bankowym nr "[...]". Jednakże zdaniem organu odwoławczego wskazane uchybienie nie miało wpływu na wynik sprawy.

Za prawidłowe organ odwoławczy uznał, że opłaty poniesione przez Stronę na wysyłkę towaru do nabywcy stanowią element ceny towaru i wchodziły w podstawę opodatkowania oraz podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej dla towaru będącego przedmiotem dostawy.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji w zaskarżonej decyzji niezasadnie w podstawie opodatkowania ujął w listopadzie 2008 r. kwoty za transport mebli zrealizowane przez E. w łącznej wysokości 37,70 zł (46,00 zł brutto). Z wyjaśnień kupującego - T. M. wynikało, że kwota ta zawierała cenę za towar oraz koszt przesyłki. Z uwagi na to, że organ I instancji nie zakwestionował zaewidencjonowanej w rejestrze sprzedaży ww. transakcji i przyjął ją do rozliczenia, a następnie powtórnie przyjął do podstawy opodatkowania wartość przesyłki z tytułu tej transakcji, organ odwoławczy dokonał pomniejszenia wartości sprzedaży w listopadzie 2008 r. o kwotę netto 37,70 zł, a kwotę podatku należnego o kwotę 8,30 zł.

Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że w stosunku do przedmiotów będących przedmiotami dostaw dla których znane było ich źródło pochodzenia (umowy kupna mebli od osób fizycznych) organ I instancji zastosował opodatkowanie w systemie marży. Natomiast w pozostałych przypadkach, wobec niemożności ustalenia czy zostały zachowane przesłanki z art. 120 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, organ I instancji dokonał opodatkowania na zasadach ogólnych na podstawie art. 29 ustawy o podatku VAT. Organ I instancji, nie miał możliwości ustalenia sposobu w jaki Strona weszła w posiadanie tychże towarów ani dokonania samodzielnego przyporządkowania do poszczególnych transakcji sprzedaży towarów. W toku postępowania ustalono, że towary pochodziły od przygodnych osób spotkanych na giełdach, od znajomych, ale również od firm importujących meble stylizowane tj. G. (faktura V AT nr "[...]" z dnia 10.06.2008 r.), P., M. N., G. C. W tych okolicznościach nie znając źródła pochodzenia towarów nie było możliwe opodatkowanie dostawy jedynie na zasadach określonych w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT.

Organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem strony zawartym w piśmie z dnia 19.04.2012 r., iż w postępowaniu wskazał ceny nabycia wszystkich towarów, które były sprzedane na aukcjach. Podniósł, iż strona w trakcie postępowania podatkowego przedłożyła 110 umów zawartych w latach 2006-2008 dokumentujących nabycie towarów. Z ww. umów wynikało, że łącznie strona zakupiła ponad 300 sztuk przedmiotów, podczas gdy na przestrzeni ww. lat z konta "[...]" sprzedała ponad 500 sztuk towarów.

Następnie organ odwoławczy zauważył, że organ I instancji zastosował przepis art. 120 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług uwzględniając na korzyść Strony w rozliczeniu poprzez pomniejszenie podstawy opodatkowania i podatku należnego: umowy zakupu towarów, które zostały przez Stronę w toku postępowania przedłożone, lecz nie zostały przez nią przyporządkowane do konkretnych transakcji sprzedaży oraz transakcje, w których kwota nabycia mebla była większa od ceny jego sprzedaży. Jednakże organ odwoławczy stwierdził, że jeżeli strona nie dokonywała dostaw przedmiotów kolekcjonerskich to organ I instancji w zaskarżonej decyzji nie powinien zastosować rozwiązania przewidzianego w przepisie art. 120 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe miało wpływ na zaniżenie określonej przez organ I instancji wysokości zobowiązania podatkowego. Jednakże w ocenie organu odwoławczego, nie zaszły w sprawie okoliczności zezwalające na zwrot sprawy do organu I instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego. Równocześnie organ odwoławczy nie mógł także odrzucić dodatkowo uwzględnionych umów zakupu mebli, bowiem spowodowałoby to powiększenie zobowiązania podatkowego Strony, naruszając tym samym zakaz reformationis in peius.

Ponadto w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji pomyłkowo w miesiącu grudniu 2008 r. zamiast w miesiącu październiku 2008 r. obniżył podstawę opodatkowania z dodatkowo uwzględnionych umów zakupu towarów: barka-stolika, wieszaka, stolika i 3 krzeseł. W związku z tym, organ odwoławczy skorygował wartość sprzedaży i podatku należnego w ww. miesiącach.

Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutu odwołania dotyczącego ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. W sytuacji bowiem gdy Strona nie wskazała transakcji sprzedaży dla których każdorazowo i kompleksowo by określiła: stronę, przedmiot umowy, cenę, moment zapłaty, sposób odbioru itp. słusznie przyjęto, że obowiązek podatkowy powstał z chwilą otrzymania wpływu należności na konto (art. 19 ust. 11 ustawy o podatku VAT) przed wydaniem towaru bądź z chwilą otrzymania zapłaty na konto w przypadku dostawy wysyłkowej dokonanej za zaliczeniem pocztowym (art. 19 ust. 13 pkt 6 cytowanej ustawy). Natomiast do transakcji wobec których nie było możliwe ustalenie momentu zapłaty, jedynym możliwym sposobem ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego był dzień zakończenia aukcji.

Odnosząc się z kolei do wyjaśnień strony w zakresie niezrealizowanych sprzedaży organ wyjaśnił, że strona nie złożyła dowodów potwierdzających wskazane przez nią okoliczności. Zdaniem organu odwoławczego, historia operacji bankowych na rachunku nr "[...]" nie może stanowić przesądzającego dowodu na to, że do wymienionych przez strony aukcji nie doszło z uwagi na okoliczność, że należności wpłacane przez osoby obce z tytułu transakcji sprzedaży zawartych za pośrednictwem portalu internetowego Allegro wpływały, według wyjaśnień Strony, również na konta bankowe o nr "[...]" oraz nr "[...]". Wobec przekazania przez banki wykazów dotyczących wyłącznie obrotów i stanów na tych dwóch rachunkach prowadzonych na rzecz strony bez dokładnych opisów transakcji i zaniechania przez Stronę przyporządkowania kwot wynikających z tych rachunków do poszczególnych aukcji internetowych, nie była możliwa weryfikacja twierdzeń Strony. Również brak komentarzy na portalu Allegro przy wskazanych numerach aukcji nie świadczył, że do transakcji nie doszło. Ponadto przy braku jakichkolwiek dowodów podważających wiarygodność zestawienia transakcji dokonanych za pośrednictwem portalu Allegro, podatnik ponosi ryzyko niekorzystnych dla siebie ustaleń. Zakwestionowanie zestawienia, jako mającego związek ze sprzedażą towarów wymagałoby przedstawienia konkretnych dowodów temu przeczących, a takich Strona nie zaoferowała, ograniczając się do podniesienia niczym nie popartych twierdzeń.

Organ wskazał, iż to na stronie ciążył obowiązek wskazania tych transakcji, które zostały zakończone sprzedażą na własny rachunek czy na rzecz osób trzecich oraz poparcie tych twierdzeń stosownymi dowodami. Strona pomimo wezwań organu zarówno I instancji (z dnia 25.01.2011 r., 16.03.2011 r., 14.04.2011 r.) jak i odwoławczego (z dnia 22.03.2012 r.) nie wskazała konkretnych osób, z podaniem imienia i nazwiska oraz ich adresu oraz nie podała żadnych danych, które umożliwiłyby ewentualne przeprowadzenie dowodów na okoliczność dokonania aukcji grzecznościowych. Dopiero pismem z dnia 14.08.2012 r. załączyła dwie kopie umów zakupu mebli stanowiących własność B. K. (ojca strony), które, jak wyjaśniła, pod jej nickiem zostały sprzedane na portalu Allegro ( w dniu 05.09.2007 r., oraz w dniu 30.09.2008 r.). Uwzględniając powyższe organ dokonał korekty ustalonego obrotu w miesiącu wrześniu 2007 i w miesiącu wrześniu 2008 r. nie zaliczając do wartości sprzedaży wartości rzeczy powierzonych Stronie do sprzedania przez rodzinę.

Organ odwoławczy jako bezzasadne ocenił zarzuty Strony odnoszące się do nieuwzględnienia kosztów m.in. zakupów aut, kosztów eksploatacji i ubezpieczeń aut, koszty własnego transportu (odbiór zakupionych mebli, dowóz sprzedanych mebli). Wskazał, iż wydatki z tytułu zakupu części samochodowych ujęte w rejestrze zakupów VAT nie zostały przez organ I instancji zakwestionowane, natomiast innych faktur VAT poświadczających koszty poniesione w związku z eksploatacją samochodów strona nie okazała. Podobnie Strona nie przedłożyła żadnego dokumentu potwierdzającego zakup paliwa ograniczając się jedynie do wskazania, że ponosiła takie wydatki.

Za bezzasadne organ odwoławczy uznał także wnioski Strony dotyczące szacowania kosztów transportu mebli, opakowania mebli do transportu, koszty środków i materiałów zużytych do naprawy i renowacji mebli czy też przyjęcia kosztów wskazanych w innym postępowaniu podatkowym. Strona nie przedstawiła bowiem wymaganych dokumentów (faktury VAT lub jej duplikatu) pomimo wezwań organu z dnia 14.09.2012 r. i 03.10.2012 r. Organ nie uwzględnił natomiast wniosku dotyczącego przesłuchania nabywców mebli, gdyż dowód z przesłuchania świadków nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Za bezpodstawne organ odwoławczy uznał również zarzuty dotyczące nie uwzględnienia przez organ I instancji faktur telefonicznych, gdyż przedstawione duplikaty faktur VAT za abonament z tytułu usług telekomunikacyjnych oraz za internet zostały wystawione na rzecz B. K., a więc na inny podmiot.

Organ odwoławczy uwzględnił natomiast podatek naliczony wynikający z faktur z dnia: 21.07.2008 r., 06.08.2008 r., 15.09.2008 r., wystawionych na stronę przez biuro rachunkowe G. z tytułu usług księgowych w okresie poprzedzającym założenie przez stronę ewidencji dla celów podatku od towarów i usług.

Uwzględniając wniosek Strony organ odwoławczy zwrócił się do E. z siedzibą w W. o informację w zakresie nadanych w poszczególnych miesiącach w latach 2006-2008 przez Stronę przesyłek pocztowych we wskazanych przez Stronę urzędach pocztowych tj. przy ul. "[...]", ul. "[...]", ul. "[...]"w O. oraz o przesłanie uwierzytelnionych kopii faktur VAT w przypadku ich wystawienia dla Strony. W odpowiedzi poinformowano, że w wyniku weryfikacji faktur VAT (zarówno gotówkowych jak i bezgotówkowych) wystawionych w ww. placówkach pocztowych w latach 2006-2008 nie stwierdzono faktur wystawionych na rzecz Strony. W Urzędzie Pocztowym przy ul. "[...]" ustalono, że Strona nadała w tym punkcie 1 przesyłkę w 2006 r. (wysokość opłaty pocztowej wyniosła 9,50 zł). Wskazano, iż nie natrafiono na ślad przesyłek pocztowych nadanych w latach 2007 i 2008. Weryfikacja dokumentacji nadawczej w Urzędzie Pocztowym mieszczącym się przy ul. "[...]" za 2008 r. wykazała, że nie miały miejsca nadania przesyłek pocztowych przez stronę. Poinformowano także, że ww. placówka pocztowa nie posiada dokumentacji eksploatacyjnej za lata 2006-2007, gdyż przedmiotowa dokumentacja została zniszczona po upływie okresu archiwizacji.

Odnosząc się z kolei do pisma Strony z dnia 09.10. 2011 r. informującego o włamaniu i kradzieży dokumentów firmy, organ odwoławczy wskazał, iż zgłoszenie kradzieży dokumentów firmowych nie jest tożsame z kradzieżą dokumentów księgowych. Nie zostało uprawdopodobnione, iż w jednym segregatorze znajdowała się cała dokumentacja (w tym księgowa) z prowadzonej działalności gospodarczej począwszy od jej zarejestrowania w czerwcu 2008 r. do lipca 2011 r. Ponadto, Prokurator Rejonowy w O. w piśmie z dnia 07.12.2011 r. wskazał, że Strona nie zgłosiła w prowadzonym postępowaniu kradzieży jakiejkolwiek dokumentacji księgowej i podatkowej.

Organ odwoławczy nie uwzględnił pozostałych zarzutów odwołania dotyczących naruszenia art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa, wskazując że Strona nie wyjaśniła na czym mają one polegać.

W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: art. 120, art. 125 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 54 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), a także art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054).

W ocenie Skarżącego, zbywanie użytkowanych mebli nie miało charakteru zarobkowego. Strona podkreśliła, że ojciec Skarżącego był usatysfakcjonowany jego zainteresowaniami i pozwalał jej wyposażać mieszkanie meblami, które były użytkowane. Metodami gospodarczymi Skarżący przeprowadzał ich naprawy, renowację. Sprzedawane natomiast w kontrolowanym okresie przez niego meble były zbiorem jego kolekcjonerskich przedmiotów, zbieranych, kompletowanych i naprawianych przez lata.

Skarżący nie zgodził się z zarzutem, iż nie dopełnił obowiązków w zakresie podatku od towarów i usług. Zdaniem Skarżącego w miesiącach luty 2006 r. - maj 2008 r. nie prowadził działalności gospodarczej, a w związku z tym, nie miał obowiązku pobierania faktur, wystawiania faktur, prowadzenia ewidencji podatkowych.

Strona nie zgodziła się również z twierdzeniem, iż meble nie były używane tylko posiadane, przez co błędnie nie zastosowano zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. W ocenie Skarżącego zeznania świadków, przedstawione umowy zakupu, spisy posiadanych przedmiotów jednoznacznie dowodziły, że posiadał i używał owe towary dłużej niż pół roku.

Skarżący podniósł, iż posiadane przez niego dowody zakupu nie mogły być fakturami, ponieważ nie prowadził działalności gospodarczej. Jednakże koszt w pełni został przez niego poniesiony, łącznie z podatkami. Zarzucił organowi, iż pominął kwestie kosztów, mimo że były one udokumentowane i opłacone. Wskazał, że meble poddawane były przez niego czasochłonnej i kosztownej renowacji, o czym wielokrotnie informował w toku postępowania przedstawiając szereg wydatków z tym związanych.

W opinii Skarżącego w protokole badania ksiąg z dnia "[...]" w sposób rażący uchybiono prawu, gdyż niesłusznie uznano jakoby nie wykazał w rejestrze opodatkowania marży. Opisane w odwołaniu aukcje nie stanowiły, według wyjaśnień Skarżącego, przedmiotu jego działalności. Tym samym niesłusznie stwierdzono nierzetelność ksiąg podatkowych i zakwalifikowano te rzeczy do opodatkowania. Błędnie zakwalifikowano aukcje, które nie były jego własnością lub które nie doszły do skutku.

Skarżący zarzucił, iż meble dla których według organu nie było znane źródło pochodzenia organ opodatkował na zasadach ogólnych. Nie uwzględnił inwentaryzacji początkowej, która znajduje się w aktach sprawy. Autor skargi stwierdził, iż skoro przyznano, że meble były używane i zastosowano marżę to dlaczego uznano, że meble były posiadane, a nie używane. Niesłusznie również, w ocenie Skarżącego ustalono moment powstania obowiązku podatkowego. Uznanie, że następuje to w momencie zakończenia aukcji było błędne.

Skarżący zarzucił ponadto nieuwzględnienie przedstawionych kosztów eksploatacji aut, wydatków na paliwo, przeglądów technicznych i innych poniesionych kosztów przy ustalaniu obowiązków podatkowych w podatku VAT. Wskazał, iż wielokrotnie w zeznaniach świadków mówiono o transporcie mebli. Umyślnie pominięto w decyzji fakt, że Skarżący sam dowoził i odbierał meble. Skarżący zarzucił nieuwzględnienie jego wniosku o przesłuchanie świadków i szacowania w celu potwierdzenia poniesionych kosztów, pominięcia przedstawionych paragonów m.in. za akumulator samochodowy z doliczonym podatkiem VAT.

Zarzucił także nie zapoznanie się z aktami sprawy, bowiem w toku postępowania podatkowego złożył stan posiadanych przedmiotów na dzień 31 maja 2008 r., a organ odwoławczy twierdzi, iż go nie przedstawił.

Za tendencyjne Skarżący uznał stanowisko organu w sprawie kradzieży (dokumentów), jaka miała miejsce pod koniec postępowania. Podniósł, że nigdy nie twierdził, że złodzieje włamali się i ukradli specjalnie właśnie dokumenty. Natomiast w trakcie tego incydentu dokonano znacznych zniszczeń, w tym dokumentów związanych z zakupami różnego rodzaju materiałów do naprawy oraz renowacji mebli.

Ponadto Skarżący zarzucił, iż przedmiotowa sprawa trwała od 30 czerwca 2009 r. do dnia 22 listopada 2012 r. (dzień doręczenia decyzji). W jego ocenie, stopień skomplikowania sprawy nie mógł być uznany za przyczynę przekroczenia terminu załatwienia sprawy "niezależną od organu" w rozumieniu art. 139 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżący zwrócił uwagę na postanowienia art. 140 ww. ustawy odróżniające niezałatwienie sprawy w terminie (§ 1) od niezałatwienia sprawy w terminie z przyczyn niezależnych od organu (§ 2). Z tych też powodów niezasadne i krzywdzące było obciążanie go odsetkami za zwłokę za cały czas postępowania do dnia doręczenia zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 20 marca 2013 r., Strona podniosła, iż organ podatkowy dokonując wymiaru podatku od towarów i usług nie ustalił całego obrotu w systemie tzw. marży tylko na zasadach ogólnych oraz nie uwzględnił wniosków dowodowych podatnika, tym samym, obrót nie został ustalony z pomniejszeniem przedstawionych przez skarżącego kosztów.

Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi argumentując jednocześnie, że obrót pomniejszony został wyłącznie o zaakceptowane przez organ faktury przedstawione przez Skarżącego, zaś system marży nie mógł być stosowany do całego obrotu, gdyż strona nie spełniła wymogów umożliwiających zastosowanie wyłącznie tej metody.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje i inne akty administracyjne. Zgodnie z art.145 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanego dalej p.p.s.a., jeżeli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy, uchyla zaskarżoną decyzję, natomiast jeżeli Sąd stwierdzi, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie oddala skargę na podstawie art.151 p.p.s.a.

W rozpatrywanej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Odnosząc się do podniesionych zarzutów prawa materialnego należy zauważyć, że kwestią sporną pomiędzy Stronami jest, czy w konkretnych okolicznościach faktycznych, zaprezentowanych przez Skarżącego w skardze skierowanej do sądu, można uznać go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.).

Zgodnie bowiem z ww. przepisem, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei, stosownie do ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z materiału dowodowego zebranego w sprawie bezspornie wynika, iż w latach 2006-2008 Skarżący dokonywał transakcji sprzedaży towarów używanych takich jak meble i elementy ozdobne do wystroju mieszkań. Organy ustaliły, że w ww. latach Strona wykorzystywała w tym celu nick "[...]" zarejestrowany w dniu 22 czerwca 2004 r. na własne nazwisko w serwisie Allegro. Zapłata za towary następowała na trzy konta bankowe. W latach 2006-2008 na koncie użytkownika "[...]" wykazano 525 aukcji na łączną kwotę 248.814,12 zł, przy uwzględnieniu już transakcji anulowanych i pominięciu sprzedaży nie dotyczących mebli i elementów ozdobnych.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że w świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy Skarżący w celu dokonania sprzedaży mebli i elementów ozdobnych do wystroju mieszkań podejmował aktywne działania w zakresie handlu tymi towarami w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania Jego za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu.

Na działalność gospodarczą Skarżącego w spornym przedmiocie handlu wymienionymi przedmiotami wskazują wymienione czynności Strony w decyzji odwoławczej. Prowadził On bowiem działalność w sposób: ciągły, częstotliwy, samodzielny (prowadził ją na własny rachunek), powtarzalny (działalność dotyczyła jednego rodzaju czynności, tj. zakupu i sprzedaży używanych mebli i elementów ozdobnych do wystroju mieszkań) oraz zorganizowany ( świadczy o tym stała, systematyczna oferta sprzedaży przedstawiana przez Skarżącego na portalu Allegro; stałe kontakty z firmami: E., firmą D., które zajmują się dostarczaniem przesyłek; bieżące dokonywanie zakupów towarów).

Należy przy tym wskazać, że prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależną od tego jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Działalność gospodarczą należy bowiem oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub nie znamiona tej działalności. Przy czym wskazać należy, że bez znaczenia dla oceny czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą jest fakt, czy działalność generuje zysk, czy też przynosi stratę. Ustawodawca definiując działalność gospodarczą warunku takiego nie wprowadził. Wbrew zatem twierdzeniom Strony nie jest istotne, że sprzedaży mebli dokonywano poniżej kosztów zakupu albo w równej wartości, ponieważ prowadzenie działalności gospodarczej nie zawsze wiąże się z faktycznym osiąganiem pozytywnego wyniku finansowego.

Zebrany zatem w niniejszej sprawie materiał dowodowy w sposób niewątpliwy wskazuje na to, że prowadzona przez Skarżącego działalność miała cechy działalności zarobkowej, a celem jej prowadzenia było zapewnienie Skarżącemu określonego dochodu. Skarżący dokonał bowiem sprzedaży mebli i elementów ozdobnych do wystroju mieszkań w kontrolowanym okresie na łączną kwotę 248.814,12 zł. Z ustaleń organów wynikało, iż czynności wykonywane przez Skarżącego podejmowane były w ramach działalności gospodarczej.

Do odmiennej oceny nie mogą również prowadzić wyjaśnienia Skarżącego, iż dokonywał On transakcji kupna mebli w celach hobbystycznych. O nabywaniu mebli w celu ich dalszej odsprzedaży świadczy bowiem częstotliwość, powtarzalność oraz liczba transakcji ( na koncie użytkownika "[...]" wykazano 525 aukcji), które z reguły nie mają miejsca w przypadku zakupu mebli do celów osobistych. W szczególności, zgodnie z zasadami logiki organ uznał w oparciu o przedłożone przez Stronę zestawienia stanu posiadanych zbiorów przedmiotów na dzień 31 grudnia 2006 r. ( 15 stron, ponad 340 pozycji) oraz na dzień 31 grudnia 2007 r. ( 4 strony, ponad 160 pozycji ), że posiadanie tak dużej ilości różnego rodzaju mebli ( stoły, krzesła, pufy, komody itp.) nie świadczy o późniejszej ich sprzedaży z majątku osobistego.

Ustalenie natomiast przez organy, że do sprzedaży używanych mebli dochodziło w wyniku wykonywania przez Skarżącego działalności gospodarczej, wyklucza możliwość zastosowania w niniejszej sprawie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2008 r., zwalnia się z podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przy czym warunkiem zastosowania zwolnienia jest okoliczność zawarta w art. 43 ust. 2 pkt 2 tejże ustawy, zgodnie z którym przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że chodzi tutaj o towary używane osobiście przez podatnika. Musi on je posiadać we własnym władaniu i korzystać z nich przez okres 6 miesięcy, przy czym korzystanie to musi polegać na wykorzystywaniu ich własnych cech i właściwości zgodnie z ich przeznaczeniem. Nie będzie wystarczające posiadanie jedynie tych towarów. Używanie to osobiste korzystanie z tych towarów zgodnie z ich społeczno-gospodarczym przeznaczeniem. Przy takim rozumieniu przesłanki zwolnienia z podatku VAT rzeczy używanych organy słusznie stwierdziły, że nie miało ono zastosowania w niniejszej sprawie. Z akt sprawy wynika, że ilość przedmiotów sprzedanych przez stronę w kontrolowanym okresie, wskazuje jednoznacznie, że nie jest możliwe korzystanie z tych wszystkich rzeczy przez Skarżącego przez okres co najmniej 6 miesięcy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że pojęcie rzeczy używanej zawarte w art. 120 ust. 4 ww. ustawy różni się od pojęcia użytego w art. 43 ust. 1 tej ustawy. W przypadku rzeczy, o której mowa w pierwszym przepisie nie zachodzi warunek osobistego używania jej przez dostawcę. Bierze się pod uwagę jedynie obiektywny fakt używania danej rzeczy, bez względu na to kto, kiedy, w jakich okolicznościach i przez jaki okres czasu rzeczy tej używał. Natomiast w przypadku zwolnienia wymienionego w art. 43 ust. 1 ustawy, warunek osobistego używania sprzedawanych towarów przez okres co najmniej 6 miesięcy musi zostać spełniony. Za "używanie" jako przesłankę zastosowania zwolnienia w tym przypadku nie można bowiem uznać samego tylko posiadania towaru.

Za bezpodstawny należało uznać zarzut Skarżącego dotyczący opodatkowania transakcji sprzedaży mebli na zasadach ogólnych na podstawie art. 29 ustawy o podatku VAT. Dla uznania bowiem zasadności opodatkowania w procedurze szczególnej jaką jest opodatkowanie marży, warunkiem niezbędnym jest zaistnienie przesłanek do zastosowania tej procedury opodatkowania. Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż przyjęcie opodatkowania w systemie marży (art. 120 ust. 4) dotyczy dostaw m. in. towarów używanych, które podatnik nabył od takich podmiotów, których sposób opodatkowania lub brak tegoż opodatkowania uniemożliwia nabywcy odliczenie podatku naliczonego (art. 120 ust. 10). Przepis art. 120 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi bowiem, że przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa wart. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Każdorazowo korzystając z systemu opodatkowania marży określonego w omawianych przepisach musi zostać wykazane w jakich okolicznościach zostały nabyte przedmiotowe rzeczy, a w szczególności, że transakcja nabycia towaru przez podatnika nie była opodatkowana podatkiem VAT liczonym od obrotu, a tym samym podatnik nie uzyskał prawa do jego odliczenia jako podatku naliczonego. Jak wynika z akt sprawy, organ I instancji zastosował opodatkowanie w systemie marż w stosunku do przedmiotów dla których znane było ich źródło pochodzenia ( umowy kupna mebli od osób fizycznych). Zatem Skarżący podlegał opodatkowaniu w systemie marży, ale tylko przy spełnieniu przesłanek wymienionych w przepisach art. 120 ustawy o VAT, tj. dotyczących nie tylko dostawy określonego rodzaju przedmiotów, ale także ich nabycia od określonych podmiotów. W stosunku natomiast do pozostałych przypadków, w których organ nie mógł ustalić czy zostały spełnione przesłanki z art. 120 (czego Skarżący nie wykazał w toku postępowania) to zasadnie organy podatkowe dokonały opodatkowania przedmiotowych mebli, w myśl art. 29 ustawy o podatku VAT.

W ocenie Sądu, brak jest również podstaw prawnych do uznania zarzutu Skarżącego dotyczącego nieuzasadnionego stwierdzenia nierzetelności ksiąg podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się natomiast za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty (§ 2 art. 193). Z wykładni a contrario art. 193 § 2 o.p. wynika, że księgi są nierzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Ordynacja podatkowa nie przewiduje jakichkolwiek wyjątków od uznania księgi, która nie odzwierciedla stanu rzeczywistego za nierzetelną. Nierzetelność ta jest więc bezwzględna i niestopniowana. Księga podatkowa nie może być zatem bardziej lub mniej nierzetelna. Nierzetelność jest kategorią obiektywną. W sytuacji zatem, gdy w rejestrze sprzedaży nie były ujęte towary sprzedawane na aukcjach, które nie doszły do skutku, Skarżący powinien w trakcie postępowania dowodowego przedstawić dowody, które świadczyłyby o tym, że sporne transakcje nie miały miejsca. Powinien zadbać o zgromadzenie stosownych dowodów w tym zakresie lub co najmniej wskazać dane tych kontrahentów celem ustalenia z nimi stanu faktycznego, w sytuacji gdy wszystkie pozostałe dowody wskazują na normalny przebieg transakcji (wystawienie towaru na aukcji, zakończenie aukcji przyjęciem oferty). Brak przekonujących dowodów niewykonania transakcji uniemożliwia zatem uznanie ksiąg podatkowych za rzetelne.

Jako bezpodstawny Sąd uznał zarzut nie zapoznania się przez organ odwoławczy z aktami sprawy, w tym ze złożonym przez Skarżącego stanem posiadanych przedmiotów na dzień 31 maja 2008 r. Jak wynika z akt sprawy, Strona przedmiotowe zestawienie złożyła przy piśmie z dnia 1 marca 2012 r. w toku postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2006-2008, a nie podczas postępowania dotyczącego podatku od towarów i usług.

Sąd nie zgodził się również z zarzutem Skarżącego, iż organy błędnie ustaliły moment powstania obowiązku podatkowego przyjmując, iż następuje on w momencie zakończenia aukcji. W toku postępowania podatkowego organy ustaliły, że Skarżący różnie otrzymywał zapłatę za transakcje na Allegro. Wpłaty na konto otrzymywał w zależności od klienta przed lub po dostarczeniu towaru. Dlatego też, zasadnie organy przyjęły, że w sytuacji gdy Skarżący nie wskazał transakcji sprzedaży dla których każdorazowo i kompleksowo by określił: stronę, przedmiot umowy, cenę, moment zapłaty, sposób odbioru itp. należało przyjąć, że obowiązek podatkowy powstał z chwilą otrzymania wpływu należności na konto nr "[...]" (art. 19 ust. 11 ustawy o podatku VAT) przed wydaniem towaru bądź z chwilą otrzymania zapłaty na to konto w przypadku dostawy wysyłkowej dokonanej za zaliczeniem pocztowym (art. 19 ust. 13 pkt 6 cytowanej ustawy). Natomiast do transakcji wobec których nie było możliwe ustalenie momentu zapłaty, gdyż Skarżący nie przyporządkował na wezwanie organu podatkowego kwot wynikających z rachunków bankowych nr "[...]" za okres 19.11.2007 r. - 25.12.2008 r. oraz nr "[...]" za okres 02.01.2006 r. - 31.12.2008 r. do poszczególnych aukcji internetowych, jedynym możliwym sposobem ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego był dzień zakończenia aukcji. Organy słusznie uwzględniły przy tym, regulamin portalu Allegro, z którego wynikało, że umowa zostaje zawarta z chwilą zakończenia aukcji. Regułą jest, że fakt zakończenia aukcji "przybiciem" świadczy o dokonaniu transakcji, który skutkuje wydaniem towaru (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT).

Odnosząc się z kolei do kwestii pominięcia kosztów związanych z renowacją mebli, eksploatacją aut przy działalności oraz podnoszonej przez Stronę okoliczności kradzieży dokumentów firmowych, należy stwierdzić, iż nie mają one wpływu na wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku towarów i usług wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje jeżeli: po pierwsze, podatnik dysponuje fakturą zakupu z uwidocznioną w niej kwotą podatku (naliczonego), po drugie, gdy taka faktura dokumentuje rzeczywisty obrót towarami lub usługami, a po trzecie, gdy zakup towaru czy usługi związany jest wykonywaniem czynności opodatkowanych. Otrzymanie zatem faktury VAT warunkuje realizację prawa do odliczenia wskazanego w niej podatku. Podstawę do odliczenia podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty. Duplikaty faktur V AT wydawane są na żądanie podatnika. Podatnik chcąc realizować prawo do pomniejszenia podatku należnego obowiązany jest zatem zabezpieczyć faktury przed utratą lub zniszczeniem, a w sytuacji, gdy utrata taka nastąpi, to na nim spoczywa ciężar wykazania, że prawo do odliczenia podatku naliczonego mu przysługiwało.

Należy natomiast zauważyć, że Skarżący w trakcie postępowania przed organem odwoławczym nie podjął czynności zmierzających do dostarczenia duplikatów faktur oraz wskazania listy kontrahentów do których strona zwróciła się o wystawienie takich dokumentów. Jak wynika z akt sprawy, strona nie podjęła czynności zmierzających do odtworzenia dokumentacji, wnosząc jedynie pismem z dnia 25 października 2012 r. o przesłuchanie w charakterze świadków lub wystąpienie z pisemnymi wezwaniami do nabywców mebli. Przeprowadzenie powyższych dowodów nie miałoby jednak wpływu na prawo Strony do obniżenia podatku należnego, gdyż nie przedłożyła Ona żadnych faktur lub duplikatów dokumentujących nabycie towarów i usług.

Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia zasady szybkości postępowania oraz obciążenia Skarżącego odsetkami za zwłokę za cały czas postępowania do dnia doręczenia zaskarżonej decyzji należy wskazać, że na poczet zaskarżonej decyzji, wydanej po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia "[...]", w sprawie określenia zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od czerwca 2007 r. do grudnia 2008 r. oraz umarzającej postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2007 r. Skarżący dokonał wpłat. Odsetki od zaległości naliczono od następnego dnia po upływie terminu płatności podatku do dnia wpłaty, uwzględniając przerwę w naliczaniu odsetek od dnia 2 lipca 2009 r. do 12 stycznia 2012 r., zgodnie z art. 54 § 1 pkt 7 ustawy Ordynacja podatkowa. Stosownie do jego treści, odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 3 stycznia 2013 r. wynikało, że na dzień 31 grudnia 2012 r. Skarżący nie posiadał zaległości podatkowej.

Sąd nie dopatrzył się przy tym naruszenia zasady wyrażonej w art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, przyjmując, że złożony charakter sprawy, konieczność wyjaśnienia przez organy wielu faktów a w związku z tym przeprowadzenie szeregu dowodów oraz uzyskiwanie informacji od różnorodnych organów i instytucji, uzasadniała przedłożenie toczącego się postępowania.

W świetle zgromadzonego przez organy materiału dowodowego i dokonanych ustaleń, Sąd za bezpodstawne uznał zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Obowiązująca z kolei zasada prawdy materialnej wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Podkreślić należy, iż przedstawiona przez organy obu instancji ocena zgromadzonego w sposób wyczerpujący materiału dowodowego dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów i nie uchybia wskazaniom wiedzy ani regułom życiowego doświadczenia, zaś wyprowadzone z tej oceny wnioski są logiczne i wszechstronne.

W tych okolicznościach za nietrafne należało uznać zarzuty skargi w kontekście naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ zakwalifikował bowiem sprzedane meble jako nabyte w celu wykorzystania ich w ramach niezarejestrowanej działalności gospodarczej opierając się na całokształcie wyczerpującego materiału dowodowego, mając na uwadze znaczenie poszczególnych dowodów dla sprawy, zasady logiki oraz doświadczenia życiowego, co było warunkiem poprawności, obiektywności dokonanej swobodnej oceny w świetle art. 191 Ordynacji podatkowej.

W stanie faktycznym i prawnym rozpatrywanej sprawy, Sąd stwierdził zatem, że organy podatkowe zebrały wyczerpująco materiał dowodowy, a następnie dokonały jego wnikliwej analizy i oceny, które to okoliczności potwierdziły, iż Skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży mebli, której nie zgłosił do opodatkowania. Stąd zaskarżonej decyzji nie można postawić zarzutu naruszenia prawa materialnego i procesowego, które skutkowałyby jej uchyleniem.

Reasumując, stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem materialnym, jak i przepisami procedury podatkowej.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art.151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.