Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1295/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.76§1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Sekretarz Sądowy Agnieszka Bednarczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi G. [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 12 sierpnia 2013 r. nr Sygn. [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 12 sierpnia 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości postanowienie Prezydenta Miasta z dnia 8 maja 2013 r. w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku od nieruchomości. Rzeczonym postanowieniem nadpłatę w kwocie 1.750.703,- zł zaliczono na bieżące zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2013 r., w ten sposób, że kwotę 218.832,- zł zaliczono na poczet raty za miesiąc maj 2013 r., kwotę 218.838,- zł na poczet raty za miesiąc czerwiec 2013 r., kwotę 218.838,- zł na poczet raty za miesiąc lipiec 2013 r., kwotę 218.838,- zł na poczet raty za miesiąc sierpień 2013 r., kwotę 218.838,- zł na poczet raty za miesiąc wrzesień 2013 r., kwotę 218.838,- zł na poczet raty za miesiąc październik 2013 r., kwotę 218.838,- zł na poczet raty za miesiąc listopad 2013 r. i kwotę 218.843,- zł na poczet raty za miesiąc grudzień.

Podstawą rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania:

A. S.A. z siedzibą w [...] złożyła w dniu 13 marca 2012 r. deklaracje korygujące podatek od nieruchomości za lata 2005 oraz 2008-2011 wraz z wnioskami o stwierdzenie nadpłaty.

W wyniku złożonych korekt na koncie podatnika powstała nadpłata w wysokości 13.089.225,57- zł.

Postanowieniem z dnia 8 maja 2013 r. Prezydent Miasta orzekł o zaliczeniu powstałej nadpłaty na poczet bieżącego zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 1.750.703,- zł.

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji stwierdził, że w związku ze złożoną przez spółkę deklaracją na podatek od nieruchomości za rok 2013 skarżąca posiada bieżące zobowiązanie za okres maj-grudzień 2013 r. w łącznej wysokości 1.750.703,- zł. (rata za maj w kwocie 218.832,- zł, raty od czerwca do listopada w kwocie 218.838,- zł oraz rata za grudzień w wysokości 218.843,- zł).

Powołując się na treść art. 76 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej jako "O.p.") wskazano, że część nadpłaty w wysokości 1.750.703,- zł została zaliczona na bieżące zobowiązanie w podatku od nieruchomości w całości regulujące należne zobowiązanie, natomiast pozostałą kwotę w wysokości 11.338.522,57 zł wraz z oprocentowaniem, naliczonym od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, tj. 13 marca 2012 r. do dnia zwrotu, tj. 30 kwietnia 2013 r., przekazano na rachunek bankowy podatnika.

Zażalenie na powyższe postanowienie złożył pełnomocnik spółki, zarzucając naruszenie art. 76 § 1 O.p. w zw. z art. 3 pkt 3 lit. b) O.p. w zw. z art. 5 O.p. i w zw. z art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędne przyjęcie, że bieżącym zobowiązaniem podatkowym w podatku od nieruchomości jest zobowiązanie zadeklarowane przez podatnika za rok podatkowy, podczas gdy prawidłowa wykładnia prawa materialnego prowadzi do wniosku, że bieżącym zobowiązaniem podatkowym w podatku od nieruchomości jest tylko i wyłącznie ta rata zadeklarowanego zobowiązania podatkowego, która w danym momencie pozostaje do zapłaty, a której termin płatności jeszcze nie upłynął, a więc, że na określony dzień tylko jedna rata podatku od nieruchomości stanowi bieżące zobowiązanie podatkowe. W ocenie pełnomocnika naruszenie prawa materialnego skutkowało bezzasadnym zaliczeniem nadpłaty przez Prezydenta Miasta na poczet rat podatku od nieruchomości za miesiące od czerwca do grudnia 2013 r., które w dacie wydania zaskarżonego postanowienia nie stanowiły bieżących zobowiązań podatkowych spółki.

W zażaleniu podniesiono również zarzut naruszenia art. 217 § 2 O.p. w zw. z art. 76 § 1 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, która nadpłata (za który rok podatkowy) została zaliczona na poczet rat podatku od nieruchomości za miesiące od czerwca do grudnia 2013 r. uznanych przez organ podatkowy za bieżące zobowiązania podatkowe, do czego organ podatkowy był zobowiązany, skoro zaliczeniu na poczet bieżących zobowiązań podatkowych podlegają (konkretne) nadpłaty wraz z oprocentowaniem, nie zaś globalna kwota nadpłat powstałych z tytułu kilku odrębnych zobowiązań podatkowych.

W związku z tak sformułowanymi zarzutami pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia oraz o zobowiązanie organu pierwszej instancji do zwrócenia spółce kwot bezzasadnie zaliczonych na poczet rat podatku od nieruchomości za okres od czerwca do grudnia 2013 r.

Postanowieniem z dnia 12 sierpnia 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżone postanowienie w całości oraz orzekło o zaliczeniu nadpłaty w kwocie 1.750.703,- zł na bieżące zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2013 r. (raty za miesiące od maja do grudnia 2013 r.)

W pisemnych motywach uzasadnienia organ odwoławczy, przywołując treść przepisu art. 76 § 1 O.p., wskazał, że ów przepis nakłada na organy podatkowego określony tryb postępowania w odniesieniu do powstałej nadpłaty podatkowej. W pierwszej kolejności organ, w razie stwierdzenia nadpłaty, zobligowany jest do zaliczenia jej na poczet zaległości podatkowych i odsetek oraz bieżących zobowiązań podatkowych.

Odnosząc się do sformułowania "bieżące zobowiązanie" organ odwoławczy podzielił stanowisko judykatury i orzecznictwa, zgodnie z którym bieżące zobowiązania to te, które już powstały, ale nie upłynął jeszcze ich termin płatności.

Co się zaś tyczy samego podatku od nieruchomości, organ, podniósł, że podatek od nieruchomości jest podatkiem rocznym, co prawda osoby prawne wpłacają go za poszczególne miesiące (w comiesięcznych ratach), ale w ramach danego roku podatkowego, odpowiadającego rokowi kalendarzowemu i w oparciu o dane wynikające ze składanej w tymże roku deklaracji, która uwzględnia przedmiot i podstawę opodatkowania oraz wysokość stawek podatku określonych w uchwale rady gminy na dany rok.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zauważyło, że podatki opłacane w ratach to świadczenia, które powstają po doręczaniu decyzji ustalającej kwotę roczną podatku lub z mocy prawa, gdzie roczna kwota podatku obliczona jest przez podatnika w deklaracji. W obu przypadkach roczna kwota podatku, na zasadach uregulowanych w ustawie regulującej dany podatek, jest dzielona na raty. A zatem, zdaniem Kolegium, każda z tych rat – także jeszcze niewymagalnych – jest zobowiązaniem bieżącym w rozumieniu art. 76 § 1 O.p.

Tym samym Kolegium nie podzieliło stanowiska skarżącej spółki, że każda rata miesięczna podatku od nieruchomości za dany rok podatkowy jest osobnym podatkiem, a więc stanowi odrębne zobowiązanie podatkowe.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uznało również zarzutu naruszenia art. 217 § 2 O.p. w zw. z art. 76 § 1 O.p. i w zw. z art. 121 § 1 O.p. Uzasadniając swoje stanowisko w tej kwestii, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, w myśl którego na koncie szczegółowym prowadzonym dla danego podatnika, ewidencjonowana jest ogólna kwota nadpłaty, bez wyszczególnienia lat, w których powstała, tak ogólna kwota nadpłaty podlega rozliczeniu, zgodnie z art. 76 § 1 O.p. Nadto – w ocenie organu – dla wyliczenia wysokości oprocentowania należnego od powstałej nadpłaty nie ma żadnego znaczenia, która nadpłata (za który rok podatkowy) została zaliczona na poczet bieżącego zobowiązania podatkowego. Naliczenie oprocentowania dokonywane jest od uznanej kwoty nadpłaty, a w dalszej kolejności następuje zaliczenie nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlega zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Kończąc, organ wskazał, że zaskarżone postanowienie podlegało uchyleniu z innej przyczyny, a mianowicie brak było podstawy prawnej do wydania rozstrzygnięcia w sprawie zwrotu na rachunek bankowy skarżącej spółki pozostałej, tj. nierozliczonej na bieżące zobowiązania nadpłaty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A. S.A. wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie do organu na jej rzecz kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 76 § 1 O.p. w zw. z art. 3 pkt 3 lit. b) O.p. w zw. z art. 5 O.p. i w zw. z art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej jako "u.p.o.l.") poprzez niewłaściwe zastosowanie będące konsekwencją błędnego przyjęcia, że bieżącym zobowiązaniem podatkowym w podatku od nieruchomości jest zobowiązanie zadeklarowane przez podatnika za rok podatkowy, nie zaś każda rata zadeklarowanego zobowiązania podatkowego z osobna, tj. ta i tylko ta rata, która w danym momencie pozostaje do zapłaty, a której termin płatności jeszcze nie upłynął, co oznacza, że w podatku od nieruchomości na określony dzień tylko jedna rata stanowi bieżące zobowiązanie podatkowe, natomiast bieżącym zobowiązaniem podatkowym nie jest zobowiązanie podatkowe zadeklarowane za dany rok podatkowy.

Argumentując przedmiotową skargę spółka zauważyła, że organ odwoławczy całkowicie pominął powoływane przez nią w zażaleniu przepisy art. 3 pkt 3 lit. b) O.p. w zw. z art. 5 O.p., bez uwzględnienia których – w ocenie skarżącej spółki – nie sposób prawidłowo zdefiniować bieżącego zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 76 § 1 O.p.

Wskazując na przepis art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. spółka podniosła, że wynikający z tegoż przepisu ratalny system regulowania zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości powoduje – biorąc pod uwagę definicję podatku zawartą m.in. w art. 3 pkt 3 lit. b) O.p. – że każda miesięczna rata podatku od nieruchomości jest odrębnym podatkiem, a w konsekwencji odrębnym zobowiązaniem podatkowym (art. 5 O.p.), z własnym terminem płatności. Zdaniem spółki, w danym momencie czasowym na podatniku ciąży obowiązek uiszczenia jednej, konkretnej, zindywidualizowanej, znanej co do wysokości raty podatku od nieruchomości. Konstatacja to oznacza, przy jednoczesnym uwzględnieniu art. 5 O.p., że bieżącym zobowiązaniem podatkowym w rozumieniu art. 76 § 1 O.p, na poczet którego można zaliczyć nadpłatę podatku wraz z jej oprocentowaniem, jest w danym momencie czasowym tylko i wyłącznie jedna rata podatku od nieruchomości, której obowiązek zapłaty za dany miesiąc już powstał, lecz jej termin płatności jeszcze nie upłynął.

Spółka nie podzieliła stanowiska organu odwoławczego, że podatnik może uiścić zobowiązanie także przed dniem, w którym staje się ono wymagalne, skoro powszechnie przyjmuje się, że termin spełnienia świadczenia jest zastrzeżony na korzyść dłużnika – podatnika – a nie wierzyciela. Zatem to tylko od podatnika powinno zależeć, czy z zastrzeżonego przez ustawodawcę na jego korzyść terminu wynikającego z art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. skorzysta, czy też uiści ratę podatku od nieruchomości przed jego upływem. Spółka wyraziła pogląd, że prawo do podjęcie tej decyzji nie może być uzurpowane przez organ podatkowy na skutek przyjęcia profiskalnego, nieznajdującego oparcia w definicjach wynikających z ogólnego prawa podatkowego, zakresu znaczeniowego pojęcia "bieżące" zobowiązanie podatkowe i posłużenia się tym instrumentem zaliczenia, o którym mowa w art. 76 § 1 O.p.

W kontekście powyższego, spółka uznała, że w dniu 8 maja 2013 r. bieżącym zobowiązaniem podatkowym z tytułu podatku od nieruchomości mogła być jedynie rata tego podatku za maj 2013 r. To obowiązek uiszczenia tej konkretnej raty był wówczas aktualny, choć termin jej płatności jeszcze nie nadszedł. A zatem, skoro brak było podstaw prawnych do dokonania zaliczenia nadpłaty na poczet rat podatku od nieruchomości za miesiące od czerwca do grudnia 2013 r., zaliczenie dokonane z dniem 8 maja 2013 r. mogło wywrzeć skutek jedynie w stosunku do raty za maj 2013 r.

Końcowo, skarżąca spółka stwierdziła, że pozbawienie jej możliwości dysponowania kwotą nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2008 - 2011 na skutek bezzasadne, przedwczesnego jej zaliczenia na poczet rat podatku od nieruchomości za miesiące od czerwca do grudnia 2013 r., jak również brak zapłacenia jej stosownego oprocentowania z tytułu przetrzymywania tych kwot przez organ podatkowy dowodzi, że naruszenie prawa materialnego zarzucone organowi odwoławczemu miało wpływ na wynik sprawy, albowiem oprocentowanie nadpłaty winno być naliczane nadal od kwoty 1.750.703,- zł pomniejszonej o kwotę raty podatku od nieruchomości za maj 2013 r. w wysokości 218.832,- zł, a więc od kwoty 1.531.871,- zł, począwszy od dnia 13 marca 2012 r. (tj. od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty) do ostatniego dnia terminu płatności każdej z rat podatku od nieruchomości za 2013 r. za miesiące od czerwca do grudnia 2013 r., na poczet których ową nadpłatę bezzasadnie zaliczono z góry z dniem 8 maja 2013 r., przy równoczesnym zmniejszeniu nadpłaty podlegającej oprocentowaniu w związku z regulowaniem kolejnych rat podatku od nieruchomości drogą bezzasadnego zaliczenia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga A. S.A. z siedzibą w [...] nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 15 poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dając podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej powoływana jako "P.p.s.a.").

Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Bezspornym w niniejszej sprawie jest, iż w dniu 13 marca 2012 r. A. S.A. złożyła deklaracje korygujące podatek od nieruchomości za lata 2005 oraz 2008-2011 wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Bezspornym jest również, że w związku ze złożoną przez skarżącą spółkę deklaracją na podatek od nieruchomości za 2013 r. spółka posiadała zobowiązanie w podatku od nieruchomości za okres maj-grudzień 2013 r. w łącznej wysokości 1.750.703,- zł (raty za miesiące od maja do grudnia 2013 r.).

Istota sporu sprowadza się do tego, czy organ podatkowy zasadnie zaliczył nadpłatę na poczet bieżących (zdaniem organów podatkowych obu instancji) rat podatku od nieruchomości za miesiące od czerwca do grudnia 2013 r., czy tylko mógł dokonać zaliczenia nadpłaty na poczet bieżącej raty podatku od nieruchomości za miesiąc maj 2013 r., jak twierdzi skarżąca spółka.

W tak zaistniałym sporze rację przyznać należy organom podatkowym.

Przechodząc do głównego nurtu rozważań nad zasadnością zarzutów skargi, w pierwszej kolejności wskazać należy, iż zgodnie z art. 76 § 1 O.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Z kolei zgodnie z art. 76a § 1 O.p. w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie.

Wystąpienie nadpłaty powoduje, że między podatnikiem a organem podatkowym, powstają powiązania prawne, w których podatnik staje się wierzycielem w stosunku zobowiązaniowym, a organ podatkowy dłużnikiem. Wystąpienie nadpłaty nie daje jednak podatnikowi pełnej swobody w dysponowaniu nią, gdyż w art. 76 O.p. został określony szczegółowy tryb zwrotu nadpłaty. Obwiązujące unormowanie wskazuje zatem na przyjęcie zasady tzw. zwrotu pośredniego nadpłaty, który ma pierwszeństwo przed zwrotem bezpośrednim nadpłaty uprawnionemu podmiotowi. Dopiero bowiem wówczas gdy podmiot ten nie jest dłużnikiem w żadnym stosunku prawnopodatkowym i nie złoży wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, przysługuje mu bezpośredni jej zwrot - w jednej z form określonych w art. 77b § 1 O.p. (por. B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2006, s. 365.)

Wyjaśnić przy tym należy, że zaliczenie nadpłaty podatku na poczet zaległości jest czynnością materialnotechniczną, a postanowienie, o którym mowa w art. 76a § 1 O.p. jest warunkiem formalnym zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 513/07, dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Dokonując zaliczenia nadpłaty podatku organ podatkowy nie jest uprawniony do weryfikacji prawidłowości złożonych przez podatnika deklaracji, jak również rozstrzygnięć określających wysokość zobowiązań.

Przepis art. 76 § 1 ustawy O.p. jest w swojej treści jednoznaczny i zawiera nakaz zaliczenia z urzędu nadpłaty na poczet zaległości podatkowej, nie dając organowi podatkowemu żadnego wyboru i organ w przypadku zaistnienia nadpłaty, w pierwszej kolejności jest zobligowany – na co wyżej wskazano – do jej zaliczenia na poczet zaległości podatkowych i odsetek oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnik może zadysponować nadpłatą tylko w przypadku zobowiązań przyszłych. Gdy podatnik złoży taki wniosek, organ podatkowy jest nim związany. Co istotne, warunkiem związania jest istnienie w dacie złożenia wniosku zobowiązania przyszłego. Przed zwrotem nadpłaty, zgodnie z nakazem wynikającym z art. 76 § 1 O.p., organ musi zawsze sprawdzić stan zaległości i bieżących zobowiązań podatnika.

W kontekście powyższych rozważań niewątpliwym jest, że zobowiązaniami, na poczet których dokonywane jest zaliczenie nadpłaty przez organ z urzędu są zobowiązania bieżące. Zarówno w literaturze przedmiotu jak i orzecznictwie sądów administracyjnych w tym zakresie przyjmuje się, że bieżące zobowiązania to te, które już powstały, ale nie upłynął jeszcze ich termin płatności (red. H.Dzwonkowski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, C.H. Beck 2013, s. 516 i nast. oraz powołane tak orzecznictwo i literatura).

Sąd orzekający w sprawie w pełni podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażone w wyroku z dnia 19 grudnia 2012 r. w sprawie II FSK 1423/11 (dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w myśl którego przez zobowiązanie bieżące, o którym mowa w art. 76 § 1 O.p. należy rozumieć zobowiązanie podatkowe od momentu jego powstania, określonego zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 i 2 O.p., do terminu jego płatności włącznie.

W swoich rozważaniach autor skargi powołał się na przepis charakteryzujący podatek od nieruchomości, a mianowicie art. 6 ust. 9 u.p.o.l., zgodnie z którym, że osoby prawne (taką zaś jest skarżąca spółka) są obowiązane składać w terminie do dnia 31 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia nieruchomości deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku, a ponadto wpłacać obliczony w deklaracji podatek - bez wezwania - na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia. Z powyższego wynika zatem, że w przypadku osób prawnych zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje z mocy prawa, a jego wykonanie następuje w drodze tzw. samoobliczenia, które realizowane jest "z góry", na dany - rozliczany w terminie do dnia 31 stycznia - rok podatkowy. Z powyższego wynika ponadto, że podatek od nieruchomości jest podatkiem rocznym. Osoby prawne wpłacają go wprawdzie za poszczególne miesiące (w comiesięcznych ratach), ale w ramach danego roku podatkowego, odpowiadającego rokowi kalendarzowemu i w oparciu o dane wynikające ze składanej w tymże roku deklaracji, która uwzględnia przedmiot i podstawę opodatkowania oraz wysokość stawek podatku określonych w uchwale rady gminy na dany rok (tak NSA w wyroku z dnia 23 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1960/10, dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podatki opłacane w ratach to świadczenia, które powstają po doręczeniu decyzji ustalającej kwotę roczną podatku lub z mocy prawa, gdzie roczna kwota podatku obliczona jest przez podatnika w deklaracji. W obu przypadkach roczna kwota podatku, na zasadach uregulowanych w ustawie regulującej dany podatek, jest dzielona na raty. Każda z tych rat jest zobowiązaniem bieżącym w rozumieniu przepisu art. 76 § 1 O.p.

W rozpoznawanej sprawie skarżąca spółka uznała, że bieżącym zobowiązaniem podatkowym w rozumieniu art. 76 § 1 O.p. – z uwagi na ratalny system regulowania zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości – jest w danym momencie czasowym tylko i wyłącznie jedna rata podatku od nieruchomości, której obowiązek zapłaty za dany miesiąc już powstał, lecz jej termin płatności jeszcze nie upłyną. Skarżąca przyjęła, że w dniu 8 maja 2013 r. – data wydania postanowienia organu pierwszej instancji – bieżącym zobowiązaniem podatkowym z tytułu podatku od nieruchomości obciążającego spółkę mogła być jedynie rata tego podatku za miesiąc maj 2013 r.

Zdaniem WSA w Gdańsku brak podstaw prawnych do akceptacji powyższego stanowiska skarżącej spółki.

Zgodnie z art. 21 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (pkt 1) bądź z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania (pkt 2). W pierwszym przypadku zobowiązanie powstaje z mocy ustawy, gdy zajdzie zdarzenie, z którym ustawa ta łączy powstanie zobowiązania podatkowego, bez konieczności wykonania jakichkolwiek czynności dodatkowych przez podatnika czy organ podatkowy. Jego powstanie poprzedza zwykle czynności mające na celu jego zewnętrzną konkretyzację, jak przykładowo złożenie deklaracji czy obliczenie wysokości należnej zaliczki. Zobowiązanie, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. mimo to istnieje, choć nie upłynął jeszcze termin jego płatności. W przypadku zobowiązania, które powstaje w wyniku działania organu podatkowego, istnieje ono od dnia doręczenia decyzji ustalającej to zobowiązanie, choć termin płatności tego zobowiązania, wynikający z art. 47 § 1 O.p., jeszcze nie upłynął. Wniosek taki wynika wprost z treści art. 21 § 1 O.p., który wskazuje moment powstania zobowiązania. Przez zobowiązanie bieżące, o którym mowa w art. 76 § 1 O.p. należy w związku z tym rozumieć zobowiązanie podatkowe od momentu jego powstania, określonego zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 i 2 O.p., do terminu jego płatności włącznie. Po tej dacie podatek wynikający z tego zobowiązania, jeżeli nie został zapłacony bądź o ile zobowiązanie to nie wygasło z innych przyczyn, staje się zaległością podatkową. Zobowiązaniem przyszłym jest natomiast zobowiązanie, które jeszcze nie powstało (w rozumieniu art. 21 § 1 pkt 1 i 2 O.p.), ale z uwagi na istniejący stan rzeczy można spodziewać się, że powstanie. Takim zobowiązaniem będzie przykładowo w trakcie roku podatkowego zobowiązanie w podatku dochodowym za ten rok, gdy podatnik uzyskał dochód po rozpoczęciu roku, zobowiązanie w podatku od nieruchomości, gdy podatnik będący osobą fizyczną jest właścicielem nieruchomości podlegającej opodatkowaniu w danym roku podatkowym, choć nie została jeszcze wydana decyzja określająca mu zobowiązanie podatkowe w tym podatku za dany rok podatkowy (zob. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1423/11).

Mając na uwadze powyższe rozważania, bieżące zobowiązania to również raty wynikające z konstrukcji podatku od nieruchomości. Zgodzić zatem należy się z organem odwoławczym, który na poparcie swojej argumentacji powołał się na stanowisko WSA w Krakowie wyrażone w wyroku z dnia 4 kwietnia 2012 r. w sprawie I SA/Kr 3/12 (dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), popierane w całej rozciągłości przez sąd orzekający w niniejszym składzie, że niewymagalne jeszcze raty podatku do nieruchomości stanowią bieżące zobowiązanie podatkowe. Tym samym nie sposób zgodzić się z autorem skargi, że każda rata miesięczna podatku od nieruchomości za dany rok podatkowy jest osobnym podatkiem, a więc stanowi odrębne zobowiązanie podatkowe.

Uznając zatem, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe obu instancji nie dopuściły się naruszenia art. 76 § 1 O.p., zasadnie przyjmując, że niewymagalne jeszcze raty podatku do nieruchomości stanowią bieżące zobowiązanie podatkowe, jako pozbawione podstaw jawią się sformułowane przez stronę skarżącą zarzuty naruszenia art. 3 pkt 3 lit. b) O.p. w zw. z art. 5 O.p. i w zw. z art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l.

Konkludując, sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 P.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego.

Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.