Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA 872/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia - Janusz Zajda (spr.), Sędziowie - Beata Krajewska, - Michał Sowiński, Protokolant - Piotr Kraczowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 marca 2004 r. sprawy ze skargi M. M. – Przedsiębiorstwa Techniczno-Handlowego "L." w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) lutego 2003 r. Nr (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty wynikającej z długu celnego 1. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z dnia (...) stycznia 2003 r. nr (...) w części dotyczącej odsetek wyrównawczych. 2. Oddala skargę w pozostałej części. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz M. M. – PTH "L." w W. kwotę złotych 5 (pięć) tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania. 4. Stwierdza, że zaskarżona decyzja w części objętej punktem 1-ym sentencji nie podlega wykonaniu do daty uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Decyzją z (...) lutego 2003 r. nr (...) Dyrektor Izby Celnej w W., powołując się na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 08 1997 r. - Ordynacja podatkowa [Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.], art. 85 § 1 ustawy z 9 01 1997 r. - Kodeks celny [Dz.U. nr 75 z 2001 r., poz. 802 ze zm.], oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 21 12 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej [Dz.U. nr 107, poz. 1217], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z (...) stycznia 2003 r. nr (...) dotyczącą klasyfikacji taryfowej towarów sprowadzonych z C. przez M. M. - PTH "L.".

Z uzasadnienia decyzji wynika, że jednolitym dokumentem administracyjnym SAD nr (...) z (...) marca 2000 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określony jako albumy fotograficzne o symbolu (...) , zgłoszony przez stronę według kodu PCN 4820 50 00 0 ze stawką celną preferencyjną w wysokości 7,2%.

Postanowieniem z (...) października 2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie klasyfikacji taryfowej albumów fotograficznych, a następnie wskazaną wyżej decyzją z (...) stycznia 2003 r. uznał zgłoszenie celne zawarte w dokumencie SAD za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej, zastosowanej stawki celnej i określenia kwoty długu celnego. Podstawą do wszczęcia postępowania były wyniki kontroli przeprowadzonej przez Inspekcję Celną w siedzibie importera.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Stwierdził, iż przedmiotem importu były albumy fotograficzne kieszeniowe, których wkład został wykonany z arkuszy z tworzywa sztucznego (karty z tworzywa sztucznego PCV, osłonki z folii z tworzywa sztucznego PCV), oprawione w okładkę wykonaną z papieru/tkaniny i tektury.

Stan towaru został ustalony na podstawie faktury, wyjaśnień importera, protokołu pokontrolnego z (...) maja 2002 r., katalogu reklamowego firmy "L.", zestawienia rodzajów albumów fotograficznych importowanych przez stronę, informacji od producenta dotyczących metod produkcji wkładów do albumów fotograficznych, a także próbek importowanych towarów.

Kwestią sporną jest klasyfikacja taryfowa albumów.

M. M. zgłosił przedmiotowe albumy do odprawy celnej deklarując kod PCN 4820 50 00 0, natomiast organy celne uznały, iż prawidłowym kodem do zaklasyfikowania importowanych towarów jest kod PCN 3926 90 91 0.

Pozycja 4820 Taryfy celnej, wskazana w zgłoszeniu celnym, obejmuje "rejestry, księgi rachunkowe, notesy, zeszyty, księgi zamówień, kwitariusze, bloki listowe, terminarze, pamiętniki i podobne wyroby, bloki brudnopisowe, bibuły, skoroszyty (z kartkami do wyjmowania lub inne), teczki, okładki do akt, formularze urzędowe, przekładane komplety z kalką do pisania i inne materiały piśmienne z papieru i tektury; albumy na próbki lub do kolekcji i okładki książek, z papieru lub tektury".

W ocenie organów celnych, wyrażonej w zaskarżonych decyzjach, brzmienie pozycji 4820 Taryfy celnej jednoznacznie określa rodzaj surowca, z jakiego wykonane są m.in. albumy na próbki lub do kolekcji objęte tą pozycją. Są to towary z papieru lub tektury. Dlatego też organy celne uznały, że sporne albumy należy klasyfikować do pozycji 3926 Taryfy celnej właściwej dla "pozostałych artykułów z tworzyw sztucznych oraz artykułów z innych materiałów... [kod PCN 3926 90 91 0].

Zgodnie z opinią klasyfikacyjną zawartą w wyjaśnieniach do Taryfy celnej [zał. do Dz.U. z 1999 r. nr 74, poz. 830, tom V, część IV, str. 2312], do kodu PCN 4820 50 00 0 klasyfikowane są "albumy na próbki lub kolekcje np. znaczków pocztowych, fotografii (wykonane z papieru lub kartonu)". Według komentarza zawartego w Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu, [Wyjaśnienia do Taryfy celnej, t. II str. 986] artykuły objęte pozycją 4820 mogą być oprawione w materiały inne niż papier, np. skóry wyprawione, tworzywa sztuczne lub materiały włókiennicze, mogą również posiadać wzmocnienia lub wyposażenie z metalu, tworzyw sztucznych itd. Luźne arkusze do albumów wykluczone są z pozycji 4820 i objęte są innymi pozycjami, zgodnie z ich właściwościami. To wszystko, w ocenie organów celnych, nie pozwala na zaklasyfikowanie do kodu PCN 4820 50 00 0 albumów, których wkład został wykonany z arkusza z tworzywa sztucznego. Na poparcie swojego stanowiska organy celne przytoczyły opinię klasyfikacyjną WCO zawartą w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej [tom V, dział 39, str. 2275], zgodnie z którą do podpozycji 3926 90 klasyfikuje się "arkusze folii z tworzywa sztucznego (PCV) do albumów fotograficznych (np. o wymiarach 10 x 15 cm.) z dwiema kieszeniami z tworzywa sztucznego po jednej stronie, (np. o wymiarach ok. 13 x 9), służącymi do przechowywania fotografii, używane do produkcji albumów fotograficznych.

Odnosząc się do zarzutu, iż takie same albumy we wcześniejszych okresach były klasyfikowane do pozycji 4820 Taryfy celnej organ orzekający stwierdził, że fakt dokonania przez organ celny błędnej klasyfikacji danego towaru nie powoduje, że w toku następnych odpraw organ nie ma prawa do dokonania prawidłowej klasyfikacji towaru.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzupełnionej pismami z 28 lipca 2003 r. oraz 2 marca 2004 r., M. M. - PTH "L." w W. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie od organów celnych kosztów postępowania sądowego. Decyzjom organów celnych zarzucił naruszenie przepisów:

- art. 120, 121 122, 180, 191, 192 Ordynacji podatkowej, przez nieustosunkowanie się do dowodów dostarczonych przez stronę i niewyjaśnienie podnoszonych zarzutów;

- art. 65 § 4 oraz art. 13 § 1 i § 7 w związku z art. 85 § 1 ustawy - Kodeks celny oraz rozporządzenia Rady Ministrów z 15 grudnia 1997 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, poprzez naruszenie zasad określania cła od importowanych towarów;

- art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z 8 01 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym [Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.] wobec niedopełnienia przez organ celny obowiązków wynikających z tego przepisu; zgodnie z powołanymi przepisami organ celny zobowiązany jest do obliczenia kwot podatków w prawidłowej wysokości w momencie przyjmowania zgłoszenia celnego;

- art. 222 § 4 i 5 Kodeksu celnego oraz art. 92 ust. 1 Konstytucji RP, w części dotyczącej określenia odsetek wyrównawczych.

Podniósł, iż zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej [tom II st. 986, tom V str. 2312] kod PCN 4820 50 00 0 obejmuje albumy na próbki lub do kolekcji, np. znaczków pocztowych, fotografii (wykonane z papieru lub kartonu). Albumy mogą być oprawione w materiały inne niż papier, np. skóry wyprawione, tworzywa sztuczne lub materiały włókiennicze. Mogą również posiadać wzmocnienia lub wyposażenie z metalu, tworzyw sztucznych itd. Klasyfikacja luźnych arkuszy do albumów fotograficznych nie ma w ocenie skarżącego w przedmiotowej sprawie znaczenia, ponieważ przedmiotem importu były kompletne albumy fotograficzne a nie luźne karty do albumów. O specyfice wyrobu, jakim jest album na fotografie, decyduje jego funkcja oraz technologia wykonania okładki. Niejednokrotnie okładki są droższe niż wkłady z tworzywa sztucznego w nich umieszczone, ze względu na koszty użytych do ich produkcji materiałów a także ze względu na opłaty za prawa do reprodukcji i rozpowszechniania użytych wzorów lub koszty wytworzenia tych wzorów. Dlatego posługując się regułami 1 i 3c Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), jedyną pozycją w taryfie celnej, opisującą importowany towar, jest pozycja 4820, która obejmuje albumy na próbki lub do kolekcji. Pozycja 4820 jest ściślejsza, ponieważ precyzyjniej opisuje materiał z którego wykonany jest produkt oraz dodatkowo podaje funkcję tego produktu.

Skarżący podniósł ponadto, że ustalenie stanu faktycznego towaru powinno nastąpić na podstawie próbek towaru, a nie katalogów reklamowych oraz informacji uzyskanych od producenta i importera.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko oraz argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z 30 08 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych [Dz.U. nr 153, poz. 1271] sprawy, w których skargi, tak jak w niniejszej sprawie, zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Zakres kognicji sądów administracyjnych ogranicza się do badania zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenia, czy organ orzekający w sprawie prawidłowo zinterpretował i zastosował przepisy prawa, w oparciu o należycie ustalony stan faktyczny. Badając sprawę z tego punktu widzenia, Sąd podzielił zarzuty skargi w zakresie dotyczącym odsetek wyrównawczych, natomiast nie podzielił zarzutów skargi dotyczących naruszania przepisów prawa przez organ administracji w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru.

Na wstępie należy stwierdzić, że do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Klasyfikacja towarów podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego (ORINS), które to reguły wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w Taryfie celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany [por. wyrok SN z 25 lipca 1996 r., III ARN 22/96, OSNAPiUS, 1997 r, nr 4, poz. 45].

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa albumów fotograficznych o symbolu (...) , których wkład został wykonany z arkuszy z tworzywa sztucznego, oprawione w okładkę wykonaną z papieru/tkaniny i tektury.

Stan faktyczny importowanego towaru jest w sprawie bezsporny. Co prawda skarżący w skardze kwestionuje możliwość ustalenia stanu towaru w oparciu o katalogi reklamowe, informacje importera oraz wyjaśnienia producenta; nie kwestionuje jednak wprost dokonanych przez organ celny ustaleń dotyczących stanu towaru, który był przedmiotem importu. Zastrzeżenia skarżącego są bezzasadne, ponieważ organ celny ma obowiązek ustalić stan towaru na dzień zgłoszenia celnego, korzystając z wszelkich dostępnych temu organowi dowodów i dokumentów. W niniejszej sprawie organ celny dysponował dostarczonymi przez skarżącego próbkami towaru, tak więc tożsamość towaru została ustalona w sposób nie budzący wątpliwości.

Organy celne zaklasyfikowały sporne albumy do kodu PCN 3926 90 91 0 obejmującego pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych wyprodukowane z arkusza. Klasyfikacji dokonano posługując się brzmieniem reguły 3b Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którą "do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej(...) należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania". Album został wykonany z różnych materiałów: okładka - z papieru/tkaniny i tektury oraz wkłady na zdjęcia - z tworzywa sztucznego. Sąd podziela zaprezentowane w decyzjach stanowisko organów celnych, iż decydującą częścią składową albumu fotograficznego są wkłady, w których umieszczane są zdjęcia. To one decydują o zasadniczym charakterze wyrobu. Podstawową funkcją albumu jest kolekcjonowanie zdjęć. Okładka stanowi jedynie oprawę albumu, zabezpiecza fotografie przed zniszczeniem. Niewątpliwie dla nabywcy okładka, jej trwałość, estetyka, surowiec z jakiego jest wykonana, mają istotne znaczenie przy podejmowaniu decyzji o zakupie albumu, wpływają także na cenę produktu. Nie zmienia to jednak faktu, że albumy kupowane są ze względu na możliwość kolekcjonowania w nich fotografii. Dlatego też wartość okładki oraz jej walory nie mogą przesądzać o klasyfikacji taryfowej albumu.

Proponowana przez skarżącego pozycja (kod PCN 4820 50 00 0) nie jest możliwa do zastosowania. Pozycja ta obejmuje "rejestry, księgi rachunkowe, notesy, zeszyty, księgi zamówień, kwitariusze, bloki listowe, terminarze, pamiętniki i podobne wyroby, bloki brudnopisowe, bibuły, skoroszyty (z kartkami do wyjmowania lub inne), teczki, okładki do akt, formularze urzędowe, przekładane komplety z kalką do pisania i inne materiały piśmienne z papieru i tektury; albumy na próbki lub do kolekcji i okładki książek, z papieru lub tektury". Do tej pozycji mogą więc być zaklasyfikowane wyłącznie albumy do zdjęć wykonane z papieru lub tektury. Rację mają organy celne wywodząc, że z papieru lub tektury muszą być wykonane karty albumu, czyli wkłady na zdjęcia. Taką interpretację potwierdzają Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu. Zgodnie z treścią Not (Wyjaśnienia do Taryfy celnej, t. II str. 986) artykuły objęte pozycją 4820 mogą być oprawione w materiały inne niż papier (np. skóry wyprawione, tworzywa sztuczne lub materiały włókiennicze). Dotyczy to wyłącznie oprawy, a nie wkładów. Gdyby przyjąć, jak twierdzi skarżący, że wkłady mogą być także wykonane z innego materiału niż papier (w tym wypadku z tworzywa sztucznego) oznaczałoby to, że do pozycji do której taryfikowane mogą być towary wyprodukowane z surowca jakim jest papier lub tektura można taryfikować produkty, które w swoim składzie w ogóle nie zawierają tego surowca.

Zastosowanie pozycji 4820 taryfy celnej nie jest możliwe z uwagi na brzmienie reguły 1 ORINS, która stanowi, iż "tytuły sekcji, działów, poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów(...)". Skoro w pozycji 4820 klasyfikowane są wyroby z papieru i tektury, to klasyfikowanie do tej pozycji wyrobów wyprodukowanych w całości z innych materiałów nie jest możliwe.

W ocenie Sądu nie jest zasadny także zarzut dotyczący naruszenia przez organy celne przepisów podatkowych. Obowiązek obliczenia kwot podatków w prawidłowej wysokości określony art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z 8 01 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym [Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.] nie jest równoznaczny z nałożeniem na organy celne obowiązku weryfikacji zgłoszenia celnego w momencie jego przyjmowania.

Obowiązki i uprawnienia organów celnych związane z przywozem towarów na polski obszar celny regulują przepisy ustawy Kodeks celny i przepisy wykonawcze do Kodeksu. Zgodnie z treścią przepisu art. 70 § 1 Kcel., po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny może przystąpić do jego weryfikacji. Jest to uprawnienie organu celnego a nie obowiązek. Jeżeli zgłoszenie celne zostało przyjęte bez weryfikacji, organ celny może dokonać kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru. Takie uprawnienie wynika z art. 83 § 1 Kcel. Jeśli organ celny nie weryfikuje zgłoszenia celnego przed zwolnieniem towaru, ma obowiązek sprawdzić kwoty podatków wykazanych przez podatnika w zgłoszeniu celnym, na podstawie danych zawartych w tym zgłoszeniu. Jeśli dokonuje kontroli zgłoszenia po zwolnieniu towarów i uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe w trybie art. 65 § 4 Kcel. wówczas, zgodnie z obowiązującym w dacie wydawania decyzji przepisem art. 11c powołanej wyżej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, właściwy dla podatnika organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości. W ocenie Sądu, przeprowadzenie rewizji celnej towarów w chwili przyjmowania zgłoszenia celnego nie jest równoznaczne z wydaniem decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za prawidłowe, nie wyłącza też możliwości przeprowadzenia kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów w trybie art. 83 § 1 Kodeksu celnego.

Sąd podziela także stanowisko organów celnych, iż fakt dokonania przez organ celny klasyfikacji towaru do niewłaściwego kodu taryfy celnej nie może powodować, że przy kolejnych odprawach organ ten nie może dokonać właściwej, zgodnej z przepisami prawa celnego klasyfikacji tego samego towaru. Skarżący przedłożył w postępowaniu administracyjnym zgłoszenia celne z lat ubiegłych, gdzie albumy fotograficzne klasyfikowane były do kodu PCN 4820 50 00 0. Przede wszystkim należy zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 1998 r. tj. z dniem wejścia w życie Kodeksu celnego zmienił się stan prawny z zakresie traktowania zgłoszenia celnego. Przed 1 stycznia 1998 r. zgłoszenie celne przyjęte przez organ celny stawało się decyzją administracyjną, która mogła być wzruszona w trybach przewidzianych w przepisach postępowania administracyjnego. Po tej dacie zgłoszenie celne jest deklaracją zgłaszającego, który odpowiada za prawidłowość wszystkich jej elementów. Jeśli organ celny po weryfikacji zgłoszenia celnego stwierdzi, że przepisy celne zostały zastosowane nieprawidłowo, zobowiązany jest wydać decyzję administracyjną, biorąc pod uwagę nowe dane (art. 83 § 3 Kcel.).

Wzruszenia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej i określenia kwoty wynikającej z długu celnego nie uzasadnia również podniesiony przez skarżącego zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Należy bowiem podkreślić, że stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z 30 08 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [Dz.U. Nr 153, poz. 1270], podstawą uwzględnienia skargi może być naruszenie przepisów postępowania tylko wtedy, gdy uchybienie to wywarło istotny wpływ na wynik sprawy. Analiza akt postępowania nie potwierdza zasadności zarzutu wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem wymienionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Organ celny ustosunkował się do wszystkich zarzutów podnoszonych przez skarżącego w toku postępowania administracyjnego.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu organ celny prawidłowo zaklasyfikował sporny towar do pozycji 3926, posługując się regułą 3 b) ORINS.

Zasadne w ocenie Sądu są natomiast zarzuty podniesione w piśmie procesowym z 2 marca 2004 r., dotyczące odsetek wyrównawczych. Zawarte w sentencji decyzji utrzymanej w mocy rozstrzygnięciem organu II instancji sformułowanie wskazujące, że "pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Wydział Rozliczeń Cła i Podatków Pośrednich Izby Celnej w W. - stosownie do § 1 ust. 3 pkt 2, § 2.1 i 2.3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 11 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania. Dług celny wynikający z SAD o nr (...) powstał w dniu (...) 03 2000 r." nie spełnia wymagań decyzji jako rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie (odsetek) między oznaczonymi podmiotami, a niezbędnych, aby decyzja mogła stanowić tytuł wykonawczy. W szczególności nie wskazuje wysokości odsetek (stopy procentowej), daty końcowej ich naliczania (do dnia jej zapłaty) i - co najważniejsze - nie zawiera oceny merytorycznych przesłanek prawa do odsetek wyrównawczych. W konsekwencji, rozstrzygnięcia organów celnych obu instancji w części dotyczącej odsetek wyrównawczych podlegają uchyleniu na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" i art. 135 cyt. ustawy z 30 08 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i w tej części nie mogą być wykonane do daty uprawomocnienia się wyroku [art. 152 Psa].

W pozostałej części zaskarżona decyzja odpowiada prawu i skarga jako nieuzasadniona podlega w tym zakresie oddaleniu na podstawie art. 151 Psa. O kosztach postępowania Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 206 Psa.