Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 288/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d)
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 maja 2014 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIS") po rozpoznaniu odwołania z dnia 11 października 2013 r. wniesionego przez A.S. (zwanego dalej: "Skarżącym") od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (zwanego dalej: "NUS") z dnia [...] września 2013 r określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. uchylił decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w całości oraz określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 18.260 zł.

W uzasadnieniu decyzji DIS wskazał, iż Skarżący nie złożył w Urzędzie Skarbowym W. zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2007 rok. Skarżący nie złożył też w urzędzie skarbowym żadnego zeznania podatkowego za lata 2006-2011. Ponadto brak jest informacji w systemie Poltax, że Skarżący osiągał jakiekolwiek dochody ze stosunku pracy lub prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższy fakt potwierdził także Skarżący w piśmie z dnia 31 lipca 2013 r., wskazując iż w latach 2007-2011 nie był zatrudniony z tytułu umowy o pracę, umowy zlecenia, nie odprowadzał składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, nie prowadził działalności gospodarczej i tym samym nie był zobligowany do prowadzenia ksiąg podatkowych ani innej dokumentacji księgowej.

NUS w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie ustalenia stanu faktycznego w rozliczaniu podatku VAT i podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu prowadzenia działalności za okres od 1 stycznia 2006 r. do 30 listopada 2011 r., decyzją z dnia [...] września 2013 r. określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 18.277 zł. Z uzasadnienia wskazanej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji wynika, że na podstawie zebranego materiału dowodowego ustalił on, iż Skarżący dokonywał regularnych transakcji sprzedaży zegarków i akcesoriów do zegarków na portalu [...] posługując się nickami: "[...]" i "[...]" oraz stroną [...] . Należności za sprzedane towary otrzymywał na rachunki bankowe prowadzone przez [...] S.A. o nr [...] nr [...]. W latach 2006-2011 Skarżący dokonał 234 transakcji sprzedaży, w tym 33 transakcje w 2007r. W okresie od dnia 1 stycznia 2006 r. do 30 listopada 2011 r. z tytułu transakcji sprzedaży uzyskał przychód w kwocie brutto 1.428.921,99 zł, a zakupy w tym okresie wyniosły 363.912,99 zł. Organ pierwszej instancji na podstawie analizy historii ww. rachunków bankowych oraz transakcji sprzedaży z portalu [...] ustalił, że transakcje sprzedaży towarów (zegarki męskie i damskie, katalogi, paski) dokonywane były przez Skarżącego w sposób częstotliwy, zorganizowany i ciągły, co wypełnia definicję działalności gospodarczej zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361 z późn. zm.) – zwanej dalej: "u.p.d.o.f." Z zebranego materiału dowodowego w sprawie wynika, że Skarżący ze uczynił sobie ze sprzedaży za pomocą portalu [...] i strony [...] stałe źródło dochodów. Ponadto organ pierwszej instancji z uwagi na brak prowadzenia przez Skarżącego podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz brak jakichkolwiek dowodów w zakresie nabycia i sprzedaży towarów handlowych, jak również innych dowodów potwierdzających poniesienie innych wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, podstawę opodatkowania określił w drodze oszacowania na podstawie art. 23 § 1 pkt 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) zwanej dalej: "O.p."

Skarżący od powyższej decyzji organu pierwszej instancji wniósł odwołanie od wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania.

W uzasadnieniu odwołania Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji błędną ocenę stanu faktycznego zachodzącą u Skarżącego i przyjęcie, że wykonywał on działalność gospodarczą. Ponadto Skarżący zarzucił wskazanemu organowi niezastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) u.p.d.o.f. oraz naruszenie art. 191 O.p., poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów, co miało istotny wpływ na wynik postępowania. Zdaniem Skarżącego, organ pierwszej instancji wydając przedmiotową decyzję naruszył art. 191 O.p., dokonał dowolnej oceny dowodów zebranych w sposób niepełny i z naruszeniem art. 187 § 1 O.p. Organ pierwszej instancji nie ustalił też, ani nie zweryfikował twierdzeń Skarżącego, że przed 2007 r. posiadał on już znaczącą kolekcję zegarków (posiadaną przez okres znacznie dłuższy niż 6 miesięcy) oraz, że zbierał je w celach kolekcjonerskich, a nie w celu późniejszej odsprzedaży. W opinii Skarżącego także ustalenia organu pierwszej instancji w zakresie oceny darowizny kolekcji zegarków otrzymanej przez Skarżącego od jego babci Z. F. są dowolne. Organ pierwszej instancji zdaniem Skarżącego niesłusznie przyjął, że wszystkie zegarki otrzymane w darowiźnie były brudne i zniszczone oraz pominął zasady logicznego rozumowania i dokonał "matematycznej" operacji ustalenia średniej wartości pojedynczego zegarka na kwotę 12 zł. Skarżący nie zgodził się także z uzasadnieniem faktycznym decyzji, wskazując iż dotyczy ona 2007 roku, natomiast organ miesza i dopasowuje zdarzenia z innych lat, a tym samym narusza przepisy postępowania mające wpływ na wynik sprawy. W opinii Skarżącego stosunek sprzedaży do zakupów wynoszący 20:4 potwierdza, że wyprzedawano kolekcję, a nie tak jak uważa organ, że Skarżący prowadził działalność gospodarczą polegającą na nabywaniu i sprzedaży w sposób ciągły. Skarżący zarzucił też organowi nieoszacowanie rzeczywistych kosztów nabycia poszczególnych egzemplarzy kolekcji, ani czasookresu przez jaki posiadał poszczególne egzemplarze. Ponadto Skarżący nie zgodził się z tezą organu, że osoba tak młoda nie mogła w swoim życiu zgromadzić kolekcji tak wartościowej. Powyższe sformułowania w ocenie Skarżącego naruszają zasadę logicznego rozumowania oraz nie zostały one ani udokumentowane ani uprawdopodobnione, stanowią dowolne ustalenia organu. Według Skarżącego przedstawione zarzuty powinny skutkować uchyleniem decyzji i umorzeniem postępowania. Jednocześnie z uwagi na powyższe, zdaniem Skarżącego zbędne jest, prowadzenie rozważań na temat przyjętej przez organ metody ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu.

DIS po analizie akt sprawy oraz zarzutów zawartych w odwołaniu Skarżącego, uchylił w całości decyzję organu podatkowego pierwszej instancji oraz określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 18.260 zł.

Wyjaśniając motywy swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy zauważył na wstępie, że w rozpoznawanej sprawie kwestią sporną jest ustalenie, czy uzyskany przez Skarżącego przychód z tytułu sprzedaży zegarków i akcesoriów do nich za pośrednictwem internetowego portalu [...] i strony internetowej stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w świetle art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., stosownie do którego pojęcie "pozarolniczej działalności gospodarczej" oznacza działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły prowadzoną we własnym imieniu, z której uzyskane przychody nie są zaliczone do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 u.p.d.o.f. Organ odwoławczy podniósł, że wskazana definicja pojęcia "pozarolniczej działalności gospodarczej", na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma autonomiczny charakter i w zakresie objętym przedmiotem jej regulacji ma podstawowe i wyłączne znaczenie dla kwalifikowania, w oparciu o zawarte w niej kryteria, aktywności podatnika, jako pozarolniczej działalności gospodarczej. Dodatkowo powyższe ma miejsce bez względu na to, czy podmiot prowadzący działalność kwalifikowaną na podstawie ustawy podatkowej, jako pozarolniczą działalność gospodarcza, faktu jej prowadzenia nie zgłosił do ewidencji, ani też nie zgłosił obowiązku podatkowego z tego tytułu. Nie ma także znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, iż przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu. Istotne jest bowiem zdaniem organu odwoławczego podejmowanie faktycznych działań o wskazanych w ustawie podatkowej cechach uzasadniających obiektywne kwalifikowanie jej, jako działalności gospodarczej. Dla uznania konkretnej aktywności podatnika podatku dochodowego za działalność gospodarczą, z której dochód podlega opodatkowaniu tym podatkiem konieczne jest, aby działalność ta miała cel zarobkowy, to jest była prowadzona w celu uzyskania zysku (zarobku), charakteryzowała się elementem ciągłości świadczącym o względnie stałym zamiarze wykonywania działalności gospodarczej. Powinna to być działalność stała, planowa (celowa).

Przenosząc następnie powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy DIS wskazał że w jego ocenie działalność Skarżącego polegająca na sprzedaży używanych ekskluzywnych zegarków najlepszych światowych marek za pośrednictwem portalu aukcyjnego i strony internetowej "[...]" stanowiła działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ odwoławczy uznał, iż miała ona charakter zarobkowy, gdyż aktywność Skarżącego nastawiona była na uzyskiwanie konkretnych korzyści finansowych. Ponadto wbrew twierdzeniom Skarżącego nosiła ona również znamiona działalności zorganizowanej, albowiem nie miała charakteru przypadkowego. Zgodnie z ustalonym stanem faktycznym składała się z szeregu powiązanych czynności zmierzających do uzyskania przychodu. Organ odwoławczy uznał, że o zorganizowanym i uporządkowanym charakterze działań Skarżącego świadczy choćby wybór sposobu sprzedaży zegarków, zarejestrowanie się na portalu internetowym oraz założenie strony internetowej w celu zapewnienia sobie możliwości stałego korzystania z określonych narzędzi informatycznych niezbędnych do realizacji zaplanowanych celów. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany było także to, że aktywność Skarżącego koncentrowała się na podejmowaniu działań zmierzających do zbycia oferowanych przedmiotów. W tym celu Skarżący na portalu aukcyjnym, systematycznie udostępniał informacje o posiadanych towarach przeznaczonych do sprzedaży. Transakcje zakupu i sprzedaży dokonywane były nie tylko w Polsce, lecz również poza jej granicami. Przez cały ten czas Skarżący dokonywał zakupu zegarków, co przeczy jego twierdzeniu jakoby sprzedawał wyłącznie zegarki z własnej kolekcji. Nawiązał współpracę z pracownią zegarmistrzowską, która wykonywała naprawy, przeglądy, udzielała rocznej gwarancji. Skarżący zaopatrzył się też w wizytówki, co świadczy o zamiarze reklamowania sprzedawanych przedmiotów. Ponadto Skarżący organizował swoją działalność tak, aby zrealizować przedmiot umowy poprzez kontaktowanie się z nabywcami, umieszczanie informacji usprawniających sprzedaż, indywidualne ustalanie wysokości ceny nabycia. Tego rodzaju działania ze swej istoty nie miały więc charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagały bowiem podejmowania przez Skarżącego szeregu zaplanowanych i przemyślanych i zorganizowanych działań i czynności.

Wszystkie powyższe elementy wskazują zdaniem organu odwoławczego na zaplanowany rodzaj aktywności Skarżącego, co stanowi cechę szczególną zorganizowanego charakteru działań. O zaplanowanym charakterze świadczy także rodzaj i ilość zgromadzonych towarów, przeznaczonych przez Skarżącego do sprzedaży. W ocenie organu odwoławczego działalności Skarżącego można również przypisać cechę ciągłości, gdyż nie wyczerpywała się ona w jednorazowej sprzedaży zegarków. Działania Skarżącego charakteryzowała cykliczność sprzedaży, dokonywanie jej w sposób ciągły, nieprzerwany na przestrzeni 2007 r., a także w 2006r. i latach późniejszych, tj. przynajmniej do 2011 r. Skarżący dokonywał sprzedaży wielokrotnie, gdyż jak to zostało ustalone przeprowadził 234 transakcje w latach 2006-2011, w tym 33 transakcje w 2007r.

Kończąc swoje rozważania w tej kwestii organ odwoławczy stwierdził, że swoją działalność Skarżący prowadził na własny rachunek i we własnym imieniu. Ponadto kwoty uzyskiwane ze sprzedaży zegarków i akcesoriów do zegarków wpływały na konto bankowe Skarżącego lub były przez niego wpłacane na konto w przypadkach płatności "do ręki". Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy uznał również, że zarzuty Skarżącego w zakresie nieustalenia przez organ pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy i niesłuszne w jego ocenie stwierdzenie organów podatkowych, że Skarżący prowadził działalność gospodarczą nie zasługują na uwzględnienie.

W dalszej części uzasadnienia DIS dokonując analizy wyliczenia przez organ pierwszej instancji wysokości zobowiązania podatkowego Skarżącego w podatku od osób fizycznych za 2007 rok, uznał trafność rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji co do ustaleń wysokości przychodu osiągniętego przez Skarżącego. Organ ten zaakceptował również prawidłowość stanowiska organu pierwszej instancji w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu w drodze oszacowania. Odnosząc się do zarzutów Skarżącego zawartych w odwołaniu organ odwoławczy wskazał, iż Skarżący nie kwestionował w niniejszej sprawie przyjętej przez organ pierwszej instancji metody ustalenia podstawy do opodatkowania. Organ odwoławczy zauważył w tym miejscu, iż regułą jest to, że podstawa opodatkowania jest ustalana na podstawie dokumentacji prowadzonej przez podatnika i innych dokumentów, które zawierają dane niezbędne do jej ustalenia. Kiedy jednak dokumentacji tej brakuje albo też jest ona nierzetelna, co uniemożliwia organowi podatkowemu ustalenie tejże podstawy, znajduje zastosowanie instytucja oszacowania podstawy opodatkowania określona w art. 23 O.p. Ustalenie podstawy obliczenia podatku w drodze szacunku polega wedle organu odwoławczego na dokonywaniu ustaleń przybliżonych do stanu rzeczywistego, ale nie tożsamego. Ustalenie kosztów w drodze oszacowania zawiera jednak w swej istocie ryzyko, że przychód ten nie będzie dokładnie taki sam jak przychód rzeczywisty. Ryzyko to jednakże obciąża podatnika, który z przyczyn od niego zależnych, tak jak w przypadku Skarżącego nie prowadzi ewidencji wcale. Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy uznał, że w sytuacji gdy Skarżący nie prowadził księgi przychodów i rozchodów oraz nie posiadał dowodów nabycia i sprzedaży towarów handlowych, jak również dowodów potwierdzających poniesienie innych wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, organ pierwszej instancji nie dysponując danymi niezbędnymi do oszacowania podstawy opodatkowania według metod, o których mowa w art. 23 § 3 O.p., prawidłowo zastosował indywidualną metodę oszacowania podstawy opodatkowania Skarżącego.

Pomimo to, organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji, zaś przyczyną powodującą uchylenie tejże decyzji było wedle organu odwoławczego zwiększenie kosztów uzyskania przychodów Skarżącego w 2007 r. o kwotę 55 zł, z kwoty ustalonej przez organ pierwszej instancji 57.709,34 zł - na kwotę 57.764,34 zł. Wedle organu odwoławczego powyższe wynika stąd, iż organ pierwszej instancji w swojej decyzji określając koszt nadanych przez Skarżącego przesyłek w kwocie 2.601,73 zł popełnił błąd wskazując, że koszty nadania listów wartościowych i paczek wartościowych za granicę wyniosły 875,20 zł. Tymczasem z pisma Poczty Polskiej S.A. z dnia 4 lipca 2013 r. nr CR/PA-195/992/13 wynika, iż wskazane koszty wyniosły 965,20 zł. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy dokonał wyliczenia Skarżącemu wysokości jego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie 18.260 zł, z uwzględnieniem zweryfikowanej w powyższy sposób kwoty kosztu uzyskania przychodu Skarżącego.

Skarżący wniósł na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucając jej:

1) naruszenie prawa materialnego, poprzez niezastosowanie dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. d) u.p.d.o.f. w stosunku do dokonywanej przez Skarżącego sprzedaży rzeczy używanych,

2) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że Skarżący wykonywał działalność gospodarczą a w konsekwencji błędną ocenę stanu faktycznego podanego przez podatnika,

3) naruszenie dyspozycji art. 191 O.p., poprzez dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny dowodów - co miało istotny wpływ na wynik postępowania,

Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty Skarżący wniósł w swojej skardze o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu przedmiotowej skargi Skarżący zarzucił organowi odwoławczemu, iż w zaskarżonej decyzji nie odniósł się do jego zarzutu wskazującego, że dla ustalenia, iż określone zdarzenia gospodarcze mogą być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej niezbędne jest łączne wystąpienie co najmniej dwóch przesłanek, tj. nabywania oraz zbywania rzeczy w sposób zorganizowany w celu osiągnięcia przychodu. W opinii Skarżącego organ odwoławczy przyznaje, że Skarżący nabył rzeczy będące przedmiotem sprzedaży w drodze darowizny od osoby najbliższej, kolekcjonera zegarków. Ponadto Skarżący zarzucił organowi odwoławczemu błędny pogląd wyrażony w decyzji, jakoby zamiar Skarżącego w chwili otrzymywanej darowizny nie ma znaczenia dla sprawy, gdyż Skarżący nie wskazał jakie cechy mogłyby różnicować działalność gospodarczą od sprzedaży majątku osobistego. Skarżący stwierdził, że to właśnie sprzedaż majątku osobistego pozostającego jego własnością przez okres dłuższy od ustawowego minimum określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.d) u.p.d.o.f., wolą ustawodawcy została wyłączona z katalogu źródeł przychodów.

Z kolei w zakresie naruszenia art. 191 O.p. Skarżący zarzucił organom podatkowym dowolną, a nie swobodną ocenę dowodów oraz nieprawidłowe uznanie działalności kolekcjonerskiej za działalność gospodarczą i pominięcie dokonania oceny stosunku transakcji zbycia do transakcji nabycia, który wynosił 20:4, co w opinii Skarżącego potwierdza, że wyprzedawano kolekcję, a nie prowadzono działalność polegającą na nabywaniu i sprzedaży w celu osiągnięcia dochodu. Z tego względu, zdaniem Skarżącego wysprzedawał on swój majątek osobisty w warunkach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) u.p.d.o.f.

W piśmie z dnia 24 stycznia 2014 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę DIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, decyzja DIS odpowiada prawu

Z uwagi na podniesienie w skardze zarówno zarzutów dotyczących wadliwego ustalenia stanu faktycznego jak i zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego poprzez niezastosowanie wskazanego przez Skarżącego przepisu art. 10 ust. 1p kt 8 lit. d) u.p.d.o.f. konieczne było zbadanie w pierwszej kolejności, czy organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy.

Z przyczyn, które wskazane zostaną poniżej, sąd uznaje zarzuty dotyczące wadliwości ustaleń faktycznych, objęte punktami 2 i 3 skargi za niezasadne.

Do okoliczności niespornych sprawy należą :

a. nie wykazywanie przez Skarżącego przez okres od 2006 do 2001 r. żadnych dochodów podlegających opodatkowaniu,

b. sprzedaż przez Skarżącego zegarków, m.in. na portalu [...], jak również za pośrednictwem prowadzonej przez niego strony internetowej [...], w okresie od 2066 do 2011 r. (234 transakcje w latach 2006-2011, w tym 33 transakcje w 2007r.), przy czym łączna wartość tej sprzedaży we wskazanych latach wyniosła 1.428.921,99 złotych,

c. nawiązanie przez Skarżącego współpracy z pracownią zegarmistrzowską, która wykonywała naprawy, przeglądy i udzielała rocznej gwarancji,

d. zaopatrzenie się przez Skarżącego w wizytówki,

e. prowadzenie sprzedaży również na rzecz kontrahentów poza terytorium kraju,

f. dokonywanie przez Skarżącego zakupów kolejnych zegarków.

W ocenie Skarżącego powyższe okoliczności nie świadczą o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej ale o wyprzedawaniu kolekcji zegarków, otrzymanej od babci, czyli o wyprzedawaniu przedmiotów mających charakter przedmiotów osobistych.

Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela poglądy wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 stycznia 2014 r. (sygn. akt. II FSK 1512/12, dostępny na www.nsa.orzeczenia.gov.pl ), z którego wynika, że granica pozwalająca oddzielić przychody kwalifikowane, jako przychody z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., od przychodów ze zbycia tychże rzeczy i praw majątkowych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), ma charakter płynny (por. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2013 r., II FSK 2110/11, dostępny na stronie: www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Wątpliwości w szczególności mogą dotyczyć sytuacji, w których podatnik – jak w rozpatrywanej sprawie - sam nie definiuje czynności polegających na odpłatnym zbywaniu nieruchomości, jako podejmowanych przez niego w ramach działalności gospodarczej (np. nie dokonuje stosownego zgłoszenia do ewidencji działalności gospodarczej).

Biorąc pod uwagę rozliczne formy aktywności podatników, jakie występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 8, z regulacją art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie pozwala na skonkretyzowanie uniwersalnego wzorca, który w sposób jednolity rozstrzygałby, jak w sposób jednoznaczny oddzielić sprzedaż zaliczaną do związanej z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3), od odpłatnego zbycia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu decydować musi zatem całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (np. lokali mieszkalnych). Wpływ na ocenę czynności podatnika mogą mieć takie okoliczności, jak: przedział czasowy między datą nabycia, a odpłatnego zbycia rzeczy (innych praw majątkowych), częstotliwość transakcji, forma nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które są następnie przedmiotem odpłatnego zbycia (np. w przypadku nabycia w drodze spadku określonych składników majątkowych istotnego znaczenia nabiera ustalenie, jakie działania przed zbyciem, w stosunku do przedmiotu sprzedaży poczynił spadkobierca), cechy przedmiotu zbycia (podatnik może np. wyzbywać się gromadzonej latami kolekcji dzieł sztuki i w takim przypadku zasadniczo nie ma podstaw do różnicowania dla celów podatkowych jego działań w sytuacji, w której dokonano sprzedaży takiej kolekcji w całości, od sprzedaży partiami, stosownie do możliwości rynkowych), sposób faktycznego wykorzystywania przez podatnika rzeczy lub prawa majątkowego przed zbyciem (np. dla zaspokojenia osobistych potrzeb mieszkaniowych albo dla celów, o których mowa w art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f.), działania jakie przed zbyciem rzeczy lub praw majątkowych podjął w odniesieniu do nich podatnik (np. o charakterze inwestycyjnym), sposób organizacji procesu sprzedaży i in. Ustalenia te mają na celu wykazanie, czy w konkretnych przypadkach dochodzi do wyzbycia się składników majątku osobistego, czy też aktywność podatnika spełnia warunki uznania jej za działalność gospodarczą.

W ocenie sądu ustalenia faktyczne poczynione w sprawie przez organy (które co do zasady nie były kwestionowane przez Skarżącego), pozwalały na wyciągnięcie wniosków, że Skarżący nie dokonywał wyprzedaży majątku osobistego, ale jego aktywność spełniała warunki pozwalającej na uznanie jej za działalność gospodarczą.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Skarżący podjął działania zmierzające do zorganizowania prowadzonej przez siebie sprzedaży zegarków jak również zmierzające do dotarcia do potencjalnie jak największej liczny klientów, zakładając stronę internetową, na której prezentował posiadane przez siebie przedmioty i wskazywał na możliwości kontaktu w celu ustalenia ewentualnych warunków transakcji. Nie bez znaczenia jest też w tym przypadku fakt korzystania również z usług portalu [...].

Skarżący podkreślał, że kolekcję zegarków nabył od swojej babci Pani Z.F. Z umowy darowizny z 10 lutego 2007 r. wynika, że wartość powyżej kolekcji wynosiła 3000 złotych. W oświadczeniu z 13 czerwca 2013 r. Pani F. wskazała, że zegarki były w różnym staniem, większość była brudna i zniszczona. Uwzględniając, że z tytułu sprzedaży owej kolekcji w latach 2006-2011 Skarżący uzyskał kwotę 1.428.921,99 złotych uznać należy, że podejmował w stosunku do uzyskanych przedmiotów czynności mające na celu zwiększenie ich wartości i atrakcyjności. Okoliczność tę potwierdza w ocenie sądu nawiązanie przez Skarżącego współpracy z pracownią zegarmistrzowską, która wykonywała naprawy, przeglądy i udzielała rocznej gwarancji.

Powyższe okoliczności, to jest sposób zorganizowania prowadzonej działalności (strona internetowa, portal [...], korzystanie z pracownik zegarmistrzowskiej), jej zasięg (sprzedaży prowadzona zarówno na terytorium kraju jak i poza jego granicami), fakt, że Skarżący nie wykazywał innych źródeł przychodu w latach 2006-2011, znaczna różnica pomiędzy wartością otrzymanej kolekcji zegarków a kwotą uzyskaną z jej wyprzedaży, w pełni pozwalały na uznanie, że Skarżący prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.o.f.

Wobec powyższego podniesiony w skardze zarzut nie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) powołanej ustawy uznać należy za niezasadny.

Sąd rozpoznający sprawę wskazuje w tym miejscu, że znana jest mu okoliczność, że w skargach na decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, zarejestrowanych w tutejszym sądzie pod sygn. akt. III SA/WA 804/14 do III SA/Wa 808/14 Skarżący powoływał się na wyrok NSA z 8 stycznia 2014 r. II FSK 67/12, oddalający skargę kasacyjną od wyroku WSA w Poznaniu I SA/Po 353/11.

Sąd wskazuje jednak, że w sprawie zakończonej wydaniem wyroku przez WSA w Poznaniu przyczyną uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej była konieczność uzupełnienia materiału dowodowego w zakresie pozwalającym na stwierdzenie, czy podatnik prowadził działalność gospodarczą. Ocenę tę zaaprobował NSA. Natomiast w realiach niniejszej sprawy, sąd uznał, że zebrany przez organ materiał dowodowy pozwalał na ustalenie, że Skarżący działalność taką prowadził, w konsekwencji stanowisko zawarte w wyroku WSA w Poznaniu z 8 września 2011 r., I SA/Po 353/11 a następnie w wyroku NSA z 8 stycznia 2014 r. II FSK 67/12 nie mogą znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie.

W konsekwencji, uznając zarzuty podniesione w skardze za niezasadne, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.