Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 110/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędziowie WSA Teresa Randak, Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant starszy referent Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi S. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, decyzją z dnia [...] Znak: [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2017. 201 z późn. zm.), art. 5a pkt 6, art. 9, art. 9a ust. 2, art. 10, art. 14 ust. 1, art. 22 ust 1 i ust. 4, art. 23, art. 26, art. 27b, art. 45 ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. 2016. 2032 ze zm. – dalej określana zamiennie "u.p.d.o.f." lub "ustawa podatkowa") oraz § 10, § 11, § 12, § 19, § 27, § 28, § 29 ust. 1 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), dalej Rozporządzenie, po rozpoznaniu odwołania pana S. G. (dalej podatnik lub strona), od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. (dalej organ podatkowy) z dnia [...] nr [...] określającej stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010 w kwocie [...]zł utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że w odwołaniu od decyzji organu podatkowego podatnik podniósł, że:

1) prowadząc działalność gospodarczą poniósł straty z tytułu nieściągalnych wierzytelności od J. W. (dalej kontrahent) i firmy A (dalej firma). Straty te zostały potwierdzone prawomocnymi wyrokami sądowymi, a ich nieściągalność uprawdopodobniona stosownymi postanowieniami komorniczymi;

2) obie wierzytelności nie były przedawnione w okresie, w którym zostały rozliczone w kosztach uzyskania przychodów. Wierzytelność od firmy nie musiała być jak wskazał organ podatkowy, rozliczona w roku 2006, gdyż nie ma przeszkód, by rozliczyć ją w roku 2009 i 2010;

3) zgodnie z art. 74 ustawy o rachunkowości dowody księgowe dotyczące środków trwałych w budowie, pożyczek, kredytów oraz umów handlowych, roszczeń dochodzonych w postępowaniu cywilnym lub objętych postępowaniem karnym albo podatkowym należy przechowywać przez 5 lat od początku roku następującego po roku obrotowym, w którym operacje, transakcje i postępowanie zostały ostatecznie zakończone, spłacone, rozliczone i przedawnione. Postępowanie cywilne dotyczące dochodzonych roszczeń zakończone zostało prawomocnie w 2000r, więc okres 5-letni upłynął w roku 2005;

4) spółka cywilna B zakończyła działalność 31 października 2001 r., wobec czego jej dokumenty księgowe powinny być przechowywane do końca 2006 r. Nie ma obowiązku przechowywania dowodów księgowych dłużej niż 5 lat, dlatego też podatnik nie ma możliwości przedstawienia księgi przychodów i rozchodów po 15 latach od daty uprawomocnienia się wyroku dotyczącego spółki A;

5) w zaskarżonej decyzji organ podatkowy uznał zeznania świadków L. N. potwierdzające prawo podatnika do przejęcia pełnej kwoty wierzytelności z B s.c. na B1 oraz G. N., który potwierdził i uwiarygodnił transakcje zawarte z firmami jego żony L.N.;

6) zarówno w trakcie przeprowadzonej kontroli jak i również w trakcie toczącego się postępowania wielokrotnie składał zeznania i wyjaśnienia, które zostały potwierdzone przez powoływanych świadków ale podatnik ponownie wniósł o dopuszczenie dowodu z zeznań strony i L. N. na okoliczność, że faktury wystawione firmie były prawidłowo zaksięgowane. Ponadto strona złożyła dwa wnioski dowodowe tj. udostępnienie i dopuszczenie dowodu z protokołu kontroli skarbowej B oraz dowodów pozostających w posiadaniu organu podatkowego (np. protokoły komorników skarbowych).

Rozpoznając sprawę organ odwoławczy stwierdził, że spór dotyczy rozstrzygnięcia, czy podatnik zasadnie zaliczył w 2010 r., do kosztów uzyskania przychodów firmy prowadzonej na własne nazwisko, usługę windykacyjną, udokumentowaną fakturą VAT nr [...] z dnia [...] wystawioną przez Przedsiębiorstwo C Sp. z o.o. w K. na kwotę netto [...]zł, podatek VAT [...]zł, nazwa usługi: usługa windykacyjna zgodnie z umową z [...] sposób zapłaty: cesja, z terminem 31 grudzień 2010 r.

Organ odwoławczy wskazał, że z dokonanych ustaleń wynika, że podatnik prowadził działalność gospodarczą w firmach: B1 s.c. (od 30 marca 1994 r. do 31 października 2001 r.), B pod własnym nazwiskiem (od 17 maja 2001 r. do 31 lipca 2015 r). oraz D s.c. (od 27 września 2007 r. do 30 września 2013 r.). W 2010 r. podatnik prowadził działalność gospodarczą indywidualnie. W trakcie prowadzonego postępowania organ podatkowy stwierdził, że do kosztów uzyskania przychodów podatnik zaliczył usługi windykacyjne w kwocie [...]zł ewidencjonując ją w grudniu 2010 r. w kolumnie "zakup materiałów i towarów handlowych". Ustalono, że w dniu 2 stycznia 2006 r. zawarto umowę pomiędzy firmą podatnika, a Przedsiębiorstwem C Sp. z o.o. w K. w przedmiocie prowadzenia działań windykacyjnych mających na celu odzyskanie od kontrahenta należności w kwocie [...]zł, wynikającej z wyroku Sądu Okręgowego w C. z dnia [...]. W umowie określono m.in. zasady wynagrodzenia i ponoszenia kosztów windykacyjnych. W pisemnych wyjaśnieniach złożonych w dniu 27 marca 2013 r. podatnik stwierdził, że Spółka podjęła się windykacji, na poczet tej usługi nie wpłacił zaliczki, zaś faktura za usługi miała być zapłacona po ściągnięciu wierzytelności, wierzytelność nie została ściągnięta, a w przypadku gdy Spółka odzyska wierzytelność będzie mogła odzyskać (otrzymać) pieniądze z faktury (wystawionej w dniu [...]. Organ podatkowy uznał, że kwota z przedmiotowej faktury nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, gdyż usługa nie została wykonana, wierzytelność nie została ściągnięta, co było warunkiem zapłaty za fakturę i nie ma związku z osiągnięciem przychodu firmy oraz dotyczy wierzytelności niestanowiącej kosztów uzyskania przychodów firmy podatnika w roku 2009 r. (winno być 2010 r.).

Organ odwoławczy wyjaśnił, że organ podatkowy prowadził wobec podatnika postępowanie za lata 2008, 2009 i 2011 zakończone decyzjami określającymi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od osób fizycznych, przy czym decyzja za 2008 r. jest ostateczna, zaś decyzja za 2009 r. ostatecznie utrzymana w mocy przez organ odwoławczy decyzją z dnia [...] została zaskarżona do WSA w Gliwicach. Organ podatkowy nadal prowadzi postępowanie za 2011 r. Organ odwoławczy uznał za konieczne odniesienie się do roku 2009, gdzie zakwestionowano zaliczenie w poczet kosztów uzyskania przychodów firmy podatnika kwotę [...]zł, jako wierzytelności nieściągniętej. W postępowaniu tym organ podatkowy uznał brak przesłanek zaliczenia tej kwoty w kwoty uzyskania przychodów jako nieściągniętych wierzytelności z tytułu umowy z kontrahentem. Na podstawie zgromadzonej dokumentacji organ podatkowy ustalił, że kontrahent zobowiązał się do realizacji projektu pt. [...] na rzecz firmy podatnika prowadzonej w formie spółki cywilnej (zlikwidowanej z dniem 31 sierpnia 2001 r.). Spółka cywilna podatnika przekazała kontrahentowi na realizację tego projektu [...]zł, jako zabezpieczenie tej należności kontrahent wystawił weksel własny. Projekt nie został zrealizowany, a podatnik wezwał kontrahenta do wykupu weksla na dzień 9 czerwca 2005 r. Weksel opiewał na kwotę [...]zł. Postanowieniem z dnia [...] komornik sądowy umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone o świadczenie pieniężne w kwocie [...]zł wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji.

Organ odwoławczy zauważył, że warunkiem zaliczenia w ciężar uzyskania przychodów nieściągalnej kwoty wierzytelności jest łączne spełnienie następujących warunków: wierzytelność nie jest wierzytelnością przedawnioną, w momencie powstania wierzytelności była ona zarachowana jako przychód należny, nieściągalność tej wierzytelności została udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy podatkowej. Nieściągalność spornych wierzytelności powstała w związku z niewykonaniem świadczenia na poczet którego spółka cywilna podatnika wypłaciła kontrahentowi zaliczkę. Kontrahent zobowiązał się do przekazania środków finansowych na budowę tlenowni dla projektu o nazwie [...] w zamian czego otrzymał środki pieniężne. W decyzji za 2009 r. organ podatkowy uznał prawo podatnika do sukcesji po spółce cywilnej, której był wspólnikiem, jednak stwierdził, że brak było przesłanek zaliczenia w kwoty uzyskania przychodów firmy podatnika kwotę [...]zł – tytułem nieściągniętej wierzytelności, to z uwagi na treść art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy podatkowej.

Następnie organ odwoławczy przedstawił fragmenty zeznań strony złożonych w dniu 16 października 2013 r. i jego pisemnych wyjaśnień z dnia 22 października 2013 r. oraz zgromadzonych w sprawie dowodów w tym zeznań świadków wspólnika podatnika w spółce cywilnej B s.c. i prezesa firmy C uzyskanych przez organ podatkowy, nie dokonując ich oceny, jednak stwierdzając brak podstaw do ponownego przesłuchania wzywanych wyżej świadków.

W dalszej kolejności organ odwoławczy przywołał przepisy art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 1c, art. 24 ust. 2, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 20, art. 23 ust. 2, art. 24a ust. 1 ustawy podatkowej oraz przepisy Rozporządzenia w tym § 2, § 10, § 11, § 12 ust. 1 i ust. 3 oraz stwierdził naruszenie jego § 27 ust. 1 i § 29 ust. 5. Wskazał, że organ podatkowy poddał szczegółowej analizie kwestie cesji wierzytelności opisanej w art. 509-518 k.c., przywołując treść niektórych z nich oraz treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy podatkowej stwierdzając, że zgodnie z umową z dnia [...] Spółka C podjęła się windykacji mającej na celu odzyskanie od kontrahenta na rzecz podatnika należności w kwocie [...]zł. Osoba, która podpisała umowę w imieniu C oraz protokół uzgodnień z dnia [...] w którym reprezentowała Spółkę C i E Sp. z o.o. pomimo licznych wezwań organu podatkowego nie udzieliła stosownych wyjaśnień. Organowi podatkowemu nie udało się również przeprowadzić czynności sprawdzających w Spółce C, gdyż nie odebrała wezwań. Organ podatkowy powołał się na przepisy art. 5a pkt 6 i art. 22 ust. 4 ustawy podatkowej stwierdzając, że wierzytelność może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym uprawomocniło się postanowienie organu egzekucyjnego o umorzenia postępowania egzekucyjnego, a nie w roku podatkowym, w którym doręczono postanowienie komornika sądowego o nieściągalności.

W podsumowaniu organ odwoławczy przytoczył treść kolejnych fragmentów decyzji organu podatkowego w tym w ich dosłownym brzmieniu, by podkreślić, że zaliczenie w poczet kosztów uzyskania przychodów w 2009 r. firmy podatnika wierzytelności nieściągalnych nie było możliwe, bowiem w momencie ich powstania nie była ona zarachowana jako przychód należny zgodnie z art. 14 ustawy podatkowej. Taki stan rzeczy powoduje w konsekwencji, iż bezpodstawne było zaliczenie przez podatnika w 2010 r. do kosztów uzyskania przychodów firmy podatnika usługi windykacyjnej na kwotę netto [...]zł (faktura z dnia [...]r.).

Co do opodatkowania przychodów podatnika osiągniętych w ramach Spółki cywilnej D (50%) organ podatkowy dokonał wyliczenia wyniku finansowego tej spółki, a następnie ustalił dochód podatnika. Wskazał, że podatnik w sposób nieprawidłowy dokonał wyboru formy opodatkowania tych dochodów tj. na zasadach określonych w art. 30c ustawy podatkowej. Stwierdził bowiem, że od dnia 1 stycznia 2010 r. podatnik był opodatkowany na zasadach ogólnych zgodnie ze złożonym w dniu 15 stycznia 2002 r. oświadczeniem, a więc to ta forma opodatkowania była wiążąca dla wszystkich form prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, czyli prowadzonej samodzielnie oraz w formie spółki cywilnej. Organ odwoławczy stwierdził, że organ podatkowy na stronie 29 swojej decyzji dokonał szczegółowego wyliczenia przedmiotowej wysokości dochodu podatnika za badany rok podatkowy powtarzając to wyliczenie. Następnie organ odwoławczy po raz kolejny odniósł się do wniosków dowodowych podatnika wyjaśniając, że wnioski o przesłuchanie strony i jego wspólnika w Spółce B były bezzasadne, gdyż okoliczności mające znaczenie dla sprawy wystarczająco zostały stwierdzone innym dowodem (art. 188 O.p.), zaś pozostałe żądane dokumenty i informacje zostały ujawnione w zaskarżonej decyzji, bądź zostały zgromadzone w aktach sprawy.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że sporna usługa windykacyjna nie została wykonana, nie stanowi więc kosztu uzyskania przychodu firmy prowadzonej samodzielnie przez podatnika, gdyż nie ma związku z osiągnięciem przychodu firmy i dotyczący wierzytelności, która takim kosztem nie jest.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący wniósł o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania z uwagi na naruszenie podstawowych zasad postępowania administracyjnego tj. art. 6, 7, 8, 9 i 11 Kpa.

Uzasadniając skargę skarżący zacytował te przepisy, a następnie wskazał, że uzasadnienie decyzji odwoławczej jest wyjątkowo mało przejrzyste bez ciągu logicznego wywodu, przy czym kwestie bezsporne zostały potraktowane niezwykle obszernie, zaś kwestie zasadnicze nie zostały czytelnie wykazane i wytłumaczone. Skarżący podkreślił, że wielokrotnie wskazywał, że w związku z faktem, iż nie pamięta czy zaksięgował wpłaty poczynione na rzecz kontrahenta zrezygnował z jej odliczenia i wskazał do odliczenia należność od Spółki A Sp. z o.o., która na pewno była zarachowana w sposób należyty w księgach finansowych jego spółki cywilnej. Na przesłuchaniach podawał różne kwoty tytułem wierzytelności do kontrahenta jako kwoty brutto (z VAT) i netto (bez VAT). Potwierdził, że nie posiada umowy z kontrahentem i nie pamięta jej szczegółów. Prowadzona przez niego działalność gospodarcza w późniejszym okresie charakteryzowała się małymi obrotami dlatego nie mogąc skorzystać z odliczeń pełnych kwot przyjął do odliczenia większą wierzytelność, pomijając mniejszą. Zdaniem skarżącego organ odwoławczy nie wskazał podstawy twierdzenia, że wierzytelność nieściągalna od firmy A mogła być rozliczona w kosztach wyłącznie w roku 2006, a nie np. w ciągu 5 lat począwszy od roku 2006. Podniósł, że art. 2a O.p. nie może być martwym i iluzorycznym przepisem. Wskazał na uchwałę NSA z dnia 29 września 2014 r. sygn. akt II FPS 4/13, co do terminu przedawnienia oraz okresu przechowywania dokumentacji podatkowej.

Skarżący podkreślił, że Spółka cywilna B prowadziła rzetelnie swoje księgi finansowe. Występując do Sądu o nakaz zapłaty przeciwko Spółce A dołączono do pisma odpowiednie dokumenty, zaś faktury dotyczące tej należności (towaru) na pewno zostały zaksięgowane. Organ odwoławczy pominął wniosek o ponowne przesłuchanie wspólnika skarżącego na okoliczność poprawności księgowania faktur Spółki A. Nie zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że sporna usługa windykacyjna nie została wykonana i nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Nawet w przypadku, gdy windykacja nie jest skuteczna, a była prowadzona, to znaczy, że była wykonana. Za wykonaną usługę została wystawiona faktura VAT i faktura ta została zapłacona cesją wierzytelności, co zostało potwierdzone przez jednego ze świadków. Organ podatkowy nie kwestionował sukcesji do tych wierzytelności to brak było podstaw, by jedną z nich zapłacić zgodnie z zawartą umową. Przedmiotowa nieściągalna wierzytelność powstała w związku z niewykonaniem świadczenia, na poczet którego została wypłacona zaliczka kontrahentowi, przez prowadzone przez skarżącego przedsiębiorstwo. Skarżący przytoczył treść art. 23 ust. 1 pkt 54 ustawy podatkowej, by stwierdzić, że sama zaliczka nie będzie kosztem podatkowym, przepis ten nie dotyczy jednak kosztów, które powstały w związku z podjęciem czynności zmierzających do jej odzyskania. Dlatego, zdaniem skarżącego, nie można zgodzić się z organem odwoławczym, że brak jest związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a czynnościami opodatkowanymi.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko i jego argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że kwestią sporną między stronami była kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowego roku podatkowego (2010 r.) firmy podatnika wydatku na usługę windykacyjną dotyczącą odzyskania wierzytelności, którą wcześniej nie zaliczono do przychodów z działalności gospodarczej strony.

Poza sporem było, ze umową z dnia [...] podatnik zlecił innemu podmiotowi prowadzenie działań windykacyjnych w celu odzyskania wierzytelności wynikającej z orzeczenia Sądu z dnia 15 grudnia 2005 r. Przedmiotowa wierzytelność nie została zaliczona przez podatnika jako wierzytelność należna, ani w dacie jej powstania ani później, oraz to, że jej kwota ani w całości ani w części nie została odzyskana przez podatnika w toku działań windykacyjnych ani w inny sposób. W umowie windykacyjnej wysokość kosztów windykacji określono na 2% wartości sumy rocznie, przy czym kwoty te miały być rozliczone na koniec trwania umowy z dochodzonej wierzytelności lub w przypadku skutecznej windykacji ze środków odzyskanych od wierzyciela. Środków z wierzytelności na dzień rozliczenia rocznego (31 grudzień 2010 r.) nie odzyskano, więc zgodnie z zawartą umową została wystawiona i zapłacona przez cesję wierzytelności faktura VAT nr 1 na kwotę netto [...]zł, zaliczona przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów.

Należy również stwierdzić, że prawomocnym wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 7 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 824/16 oddalono skargę podatnika na decyzję organu odwoławczego z dnia [...] dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych z 2009 r. Przedmiotem rozstrzygnięcia były wykazane przez podatnika straty z tytułu nieściągalnych wierzytelności od J. W. (kontrahent) i Spółki A (firma), potwierdzone prawomocnymi wyrokami sądowymi, a ich nieściągalność uprawdopodobniona stosownymi postanowieniami komorniczymi. Orzekając w tej sprawie Sąd stwierdził, że w przypadku wierzytelności firmy kwota nieściągalnej wierzytelności, która wynosiła [...]zł, została zaliczona do przychodów należnych, a jej nieściągalność została stwierdzona postanowieniem komorniczym z dnia [...]. Sporne było czy tego typu wierzytelność można było rozliczyć w 2009 r. w sytuacji, gdy jej nieściągalność stwierdzono w 2006 r. Rozstrzygając to zagadnienie Sąd uznał, że możliwość zaliczenia tej kwoty do kosztów jako nieściągalnej wierzytelności, wystąpiła w rzeczywistości w roku podatkowym 2006, a więc w roku, w którym doszło do umorzenia postępowania egzekucyjnego wobec tej firmy. Skarżący mógł zatem rozliczyć tę wierzytelność w roku podatkowym 2006, nie mógł natomiast rozpocząć jej zaliczenia w ciężar kosztów dopiero w 2009 r. Sąd stwierdził również, że przedmiotem badania za rok 2009 była także nieściągnięta wierzytelność od kontrahenta w kwocie [...]zł, gdyż w deklaracjach podatkowych m.in. za ten rok skarżący powiększył koszty uzyskania przychodów o tę kwotę. W sprawie tej wierzytelności Sąd wyraził pogląd, że jej kwota nie mogła być uwzględniona jako koszt uzyskania przychodów, gdyż jak to przyznał sam skarżący zarówno w skardze jak i na rozprawie kwota ta nie była uprzednio zarachowana na przychód należny. Dlatego wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r. było konieczne, gdyż tylko w ten sposób było możliwe wyeliminowanie wysokości straty ujawnionej w korekcie zeznania podatkowego.

Z powyższego wynika, że prawomocnym wyrokiem Sądu rozstrzygnięta została kwestia braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2009 r. (a tym samym i 2010 r.) kwoty wierzytelności firmy, gdyż należało ją rozliczyć w 2006 r. oraz, że wierzytelność od kontrahenta nie stanowiła kosztów uzyskania przychodów, gdyż kwota ta nie została uprzednio zaliczona do przychodu należnego podatnika, co stanowi warunek, z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy podatkowej, uznania takiej wierzytelność za koszt uzyskania przychodu. Sąd nie zakwestionował ustaleń organów podatkowych co do tego, że w 2009 r. kwota ta nie pozostawała w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ani też nie stwierdził uchybień natury procesowej, podnoszonych również w niniejszej sprawie. Skarżący wniósł o sporządzenie uzasadnienia tego wyroku, a następnie nie złożył skargi kasacyjnej w związku z czym wyrok ten stał się prawomocny.

Zgodnie z treścią art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2017. 1369 ze zm.), dalej p.p.s.a., orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwa, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. "Wyrażona w art. 170 p.p.s.a. istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu sprowadza się do tego, że organy państwowe i sądy muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu oraz ogół skutków prawnych z niego wynikających. Wprawdzie powaga rzeczy osądzonej obejmuje sentencję orzeczenia, jednak biorąc pod uwagę, że istota sądowej kontroli wyraża się w ocenie prawnej, ta zaś wyrażona jest w uzasadnieniu, to na zakres powagi rzeczy osądzonej w rozumieniu art. 171 p.p.s.a. wskazują motywy wyroku" (tak wyrok NSA z dnia 11 października 2017 r. sygn. akt II FSK 2428/15). "Wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych nie są prawomocne w chwili ich wydania, więc jeśli strona nie zgadza się z oceną prawną wyrażoną w takim orzeczeniu, to powinna tę ocenę kwestionować poprzez wniesienie skargi kasacyjnej. W przeciwnym razie, po uprawomocnieniu się orzeczenia, zawarte w nim poglądy będą wiążące wobec wszystkich podmiotów wymienionych w art. 170 p.p.s.a., a więc również wobec Naczelnego Sądu Administracyjnego" (tak wyrok NSA z dnia 13 września 2017 r. sygn. akt II FSK 1461/17).

Skoro prawomocnym wyrokiem tutejszego Sądu wyrażono ocenę prawną co do możliwości rozliczenia wierzytelności firmy wyłącznie w 2006 r. to tym samym wierzytelność ta nie może być rozliczona w badanym roku podatkowym. Podobnie jest w przypadku wierzytelności kontrahenta, która, jak ustalono, nie została zarachowana do przychodów należnych, a tym samym nie mogła zostać, jako nieściągalna, zaliczona do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej podatnika.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy podatkowej za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 3 (a więc z prowadzonej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. "Przez "przychód należny" należy rozumieć wszelkie przysporzenia majątkowe - aktywa, które przysługują podatnikowi w sensie cywilnoprawnym, niezależnie czy już zostały zrealizowane na jego rzecz, czy też stanowią wierzytelność. Ustawodawca w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. w sposób wyraźny powiązał moment powstania obowiązku podatkowego z chwilą wymagalności świadczenia - co w zakresie przychodów z działalności gospodarczej jest cechą charakterystyczną podatków dochodowych" (tak wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1407/14).

Stosownie do brzmienia art. 22 ust. 1 zd. 1 ustawy podatkowej kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 tej ustawy nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona. Warto przy tym zauważyć, że "Pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym bądź zakładanym celem działalności gospodarczej musi istnieć obiektywny związek przyczynowo-skutkowy. Nie będzie traktowany jako koszt uzyskania przychodów wydatek, który poddany obiektywnej ocenie nie pozostaje w związku z osiągnięciem przychodu, ani też nie ma realnego wpływu na źródło jego powstania" (tak wyrok NSA z dnia 29 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2321/15).

Skoro przedmiotowa (windykowana) wierzytelność od momentu jej powstania nie stanowiła przychodu należnego, ani osiągniętego w żadnej części, to wydatek na usługę jej windykacji (odzyskania czy zwrotu przez dłużnika) jako niezwiązany z przychodem (należnym czy rzeczywistym) podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, nie mógł stanowić kosztu uzyskania przychodu badanego roku podatkowego. Należy przy tym zauważyć, że sporna usługa (windykacja) nie została wykonana bowiem nie doprowadziła do odzyskania przedmiotowej wierzytelności, zaś kwota ujawniona na spornej fakturze nie stanowiła należności (wynagrodzenia) za odzyskaną wierzytelność, lecz dotyczyła określonych w umowie kosztów stałych (pośrednich) windykatora, wyliczonych procentowo od wartości umowy rocznie, niezależnie od skuteczności umówionej windykacji. Należność ta została uregulowana cesją części windykowanej wierzytelności co oznacza, że w istocie nie doszło po stronie podatnika do uszczuplenia posiadanych przez niego aktywów (należnych) powstałych w wyniku prowadzonej działalności gospodarczej. Podobnie skoro nieściągalna wierzytelność od firmy dotyczyła wyłącznie 2006 r., to nie mogła być rozliczona w 2010 r.

Będąc związany prawomocnym wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 7 marca 2017 r. (za rok 2009) Sąd orzekając w niniejszej sprawie (za rok 2010) nie mógł inaczej ocenić prawnopodatkowego znaczenia spornych wierzytelności co do ich charakteru i możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w badanym roku podatkowym.

Dlatego też Sąd uznał, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły, iż wydatek na sporną usługę nie ma związku z przychodem podatnika w roku 2010.

Sąd zauważa, że zaskarżona decyzja narusza przepis art. 210 § 4 O.p. gdyż w zasadzie organ odwoławczy nie dokonał własnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, poprzestając na przedstawieniu i akceptacji stanowiska organu podatkowego i bezpośrednim przytoczeniu przeprowadzonych czynności dowodowych. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest chaotyczne i miejscami niezrozumiałe z uwagi na permanentne odnoszenie się do roku 2009 oraz zawiera ustalenia faktyczne w kwestiach nie mających związków z rozstrzyganą sprawą. Tym niemniej naruszenie to, z uwagi na przedstawione wyżej okoliczności nie miało istotnego znaczenia dla wyniku sprawy. Z tego samego powodu nie wpłynął na wynik sprawy brak przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego środków dowodowych (zeznania), a ponadto dotyczyły one okoliczności, które zostały już wyjaśnione, bądź pozostawały bez związku z przedmiotem niniejszego postępowania.

Z tych przyczyn Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.