Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2059/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-02-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 190, art. 145 par. 1 lit.c, art. 135, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 65 par. 4, art. 23 par. 1, art. 85 par. 1 i 9, art. 65 par. 4
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA -Barbara Wasilewska (spr.), Sędzia NSA -Małgorzata Dałkowska-Szary, Sędzia WSA -Jolanta Bożek, Protokolant -Anna Michałowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lutego 2007 r. sprawy ze skargi L. Sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2004 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. nr [...] z [...] września 2003r., 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz L. Spółki z o.o. w [...] kwotę 740 (siedemset czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

W dniu [...] września 2000 r. wg dokumentu SAD Nr [...] L. Sp. z o.o. w P. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym leki, uprzednio objęte procedurą składu celnego. Do zgłoszenia dołączono deklarację wartości celnej oraz faktury handlowe wystawione przez eksportera, firmę L. S.A. ze S.

Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego, co spowodowało z mocy prawa objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i określenie kwoty wynikającej z długu celnego. Towar został następnie zwolniony dla wykorzystania go w celu określonym przez procedurę celną, którą został objęty.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją z [...] września 2003r. nr [...], wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) oraz art. 11 ust. 2 i ust. 5 w związku z art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7 i art. 15 ust. 4 w związku z art. 11c ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), Naczelnik Urzędu Celnego w P. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej i wysokości zobowiązania podatkowego. Orzekając w tym zakresie określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości, uznając, że podana w fakturach handlowych wartość leków została zawyżona, oraz kwotę podatku od towarów i usług od tak określonej podstawy opodatkowania. W uzasadnieniu m.in. wskazał, że do przedmiotowego zgłoszenia celnego zostały przyporządkowane noty kredytowe przypisane do zgłoszeń celnych z lipca, sierpnia i września 2000 r. o nr [...],[...],[...] i [...] z [...] września 2000 r., z których wynikała zagwarantowana ww. porozumieniem premia pieniężna.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] września 2004 r. nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia wysokości kwoty podatku od towarów i usług i w tej części orzekł, iż z przyczyn formalnych brak było podstaw do wydania rozstrzygnięcia w tym zakresie oraz utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w pozostałym zakresie. Jako podstawę prawną decyzji powołano art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), przepisy art. 23 § 1 i § 9, art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny, art. 11 ust. 2, art. 11c ust. 2 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. - o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623).

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, iż wartość celna importowanego towaru została zadeklarowana w dniu dokonania zgłoszenia celnego w sposób nieprawidłowy. Wskazał, że w wyniku kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniono umowę z [...].07.1999 r. nr [...] oraz załączniki do tej umowy, (m.in. załącznik z [...].10.2000r. obowiązujący od [...].05.2000r.), z których wynika, iż Dystrybutorowi (L. Sp. z o.o.), udzielona zostanie premia pieniężna w wysokości do 11,82% liczona od łącznej wartości leków zakupionych w danym roku kalendarzowym. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż mimo odmiennego określenia w załącznikach do ww. umowy tytułu upustu mechanizm rozliczeń pozostał bez zmian. Ponadto wskazał, iż ujawniono noty kredytowe, zarejestrowane w księgowości importera, będące podstawą rozliczeń pomiędzy firmą L. Sp. z o.o. a kontrahentem zagranicznym, mające wpływ na ustalenie wartości celnej sprowadzanych towarów. Ujawnienie w trakcie kontroli księgowości strony dodatkowych postanowień oraz not kredytowych stanowiło podstawę zakwestionowania prawidłowości dokumentów przedłożonych przy JDA SAD.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie L. Sp. z o.o. w P. wniosła o uchylenie przedmiotowej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji, z powodu ich niezgodności z prawem. Decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. zarzuciła:

- naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;

- naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 23 § 1, 65 §5 oraz art. 85 § 1 ustawy - Kodeks celny oraz Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. - Dz. U. Nr 80, poz. 908);

- naruszenie przepisów proceduralnych, to jest art. 120 - 124, art. 127, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 200 § 1 i 210 § 1 ustawy - Ordynacja Podatkowa, z uwagi na niezastosowanie lub nieprawidłowe zastosowanie mające wpływ na wynik postępowania.

Rozwijając zarzuty skargi o charakterze merytorycznym, skarżąca sformułowała generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa, odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktur eksportera, przedstawionych przy zgłoszeniu celnym i brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) o kwotę premii pieniężnej (rabatu) przewidzianej w umowie z [...].07.1999 r.

W ocenie skarżącej Spółki organ celny dopuścił się również naruszenia art. 200 § 1 i art. 123 Ordynacji podatkowej, albowiem Naczelnik Urzędu Celnego w P. wydał decyzję przed upływem terminu wyznaczonego stronie na zapoznanie się z aktami sprawy i wypowiedzenie się w sprawie odnośnie zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wyrokiem z dnia 26 sierpnia 2005 r. wydanym w sprawie o syg. akt VSA/Wa 3501/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę i wyjaśnił, że:

W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących.

Zgodnie z treścią art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy.

Ustalenia wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego dokonuje się na podstawie wniosku o dokonanie zgłoszenia celnego i dokumentów przedstawionych przez importera. Zgłoszenie celne powinno być podpisane przez zgłaszającego i zawierać wszystkie elementy niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany (art. 64 § 1 Kodeksu celnego). Zgodnie z art. 64 § 2 Kodeksu celnego, do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Z regulacją tą wiąże się potrzeba złożenia oświadczenia o ewentualnym późniejszym dostarczeniu niezbędnego dokumentu.

Z kolei, na podstawie art. 83 § 1 Kodeksu celnego organ celny po zwolnieniu towarów może z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia celnego. Może on w szczególności (zgodnie z § 2 powołanego przepisu) kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych towarów. Uprawnienie organów celnych do kontroli zgłoszenia celnego wynika również z przepisów Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., ratyfikowanego przez RP 1 lipca 1995 r. (Dz. U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483). Zgodnie z art. 17 powołanego porozumienia "nic w Porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji przedłożonych dla celów określenia wartości celnej". Stosownie do art. 83 § 3 Kodeksu celnego, jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane.

W niniejszej sprawie wartość celna towarów zadeklarowana została, w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym, w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturach eksportera, bez uwzględnienia premii pieniężnej wynikającej z ujawnionych not kredytowych (do przedmiotowego zgłoszenia celnego przyporządkowano noty kredytowe o nr [...],[...],[...],[...] z [...] września 2000 r. dotyczące lipca, sierpnia i września 2000 r.).

Skarżąca podniosła, że dokonywała zgłoszenia celnego stosując przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1993 ze zm.), zgodnie z którym można było w zgłoszeniu celnym podawać jedynie te upusty, które były uwidocznione na fakturze. Sąd nie podzielił tego poglądu i wskazał, że jeśli upusty zostały określone w umowie zawartej przed dokonaniem zgłoszenia celnego, a w chwili składania zgłoszenia celnego ich wysokość nie była znana zgłaszającemu, importer powinien poinformować o tym organ celny i po otrzymaniu not kredytowych wystąpić o weryfikację zgłoszenia celnego.

Jest poza sporem, że przedmiotowa umowa wraz z załącznikiem nr 1 została zawarta przed dokonaniem zgłoszenia celnego i jej uregulowania stanowiły prawną podstawę wzajemnych świadczeń eksportera i importera. Znajduje to potwierdzenie w fakturach handlowych stanowiących załącznik do przedmiotowego zgłoszenia celnego, w których treści powołano obowiązującą między stronami umowę, jak również potwierdzają to postanowienia zawarte w tej umowie.

W ocenie skarżącej, uzgodnienia zawarte w umowie z [...].07.1999 r. sprowadzały się do ustalenia zasad dotyczących możliwość wspomagania i stymulowania przez dostawcę zagranicznego działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą na rynku polskim, dlatego nie należało powoływać jej w deklaracji wartości celnej. Twierdzenie to nie znajduje potwierdzenia w zapisach umowy. Z jej postanowień wynika bowiem, że L. SA ze S. zobowiązała się sprzedawać swoje wyroby firmie L. Sp. z o.o. celem ich odsprzedaży na terytorium Polski. Umowa reguluje w związku z tym ceny zakupu i płatności oraz wzajemne zobowiązania stron związane z dostawą i zakupem leków. Zaś załącznik - obowiązujący od 1 maja 2000 r. - sprecyzował warunek udzielenia premii pieniężnej w wysokości do 11,82% liczonej od łącznej wartości wyrobów sprzedanych przez Dystrybutora - zakupionych uprzednio od eksportera - w wysokości określonej w pkt 1 załącznika, zgodnie z którym Dystrybutor zakupi od L. S. wyroby o łącznej wartości, która zapewni Dystrybutorowi zrealizowanie w tym samym okresie sprzedaży wyrobów dla klientów, w wysokości 39.052.710 EUR. Zatem podstawa naliczania premii i tak wynikała z zakupów realizowanych przez skarżącą od dostawcy tych leków. Załącznik ten, zgodnie z pkt 25 umowy, stanowił, wraz z aktualnym cennikiem leków, integralną kompletną część składową tej umowy. Z treści umowy wynika, iż Dystrybutor, L., zobowiązał się nabywać wyroby wyłącznie od L. S. (pkt 1). Przedstawione powyżej postanowienia umowy świadczą wyraźnie o sposobie uzyskiwania premii pieniężnej i bez wątpienia miały wpływ na wartość celną importowanych towarów.

Sąd podzielił stanowisko organów celnych, iż ujawniona w toku kontroli postimportowej umowa z [...].07.1999 r. wraz z załącznikiem oraz noty kredytowe, zarejestrowane w księgowości importera miały wpływ na ustalenie wartości celnej sprowadzonych farmaceutyków. Realizacja postanowień umowy powodowała, że ceny leków wskazane na załączonej do zgłoszenia celnego fakturze nie były ostateczne i Spółka zgłaszając towar do procedury dopuszczenia do obrotu o fakcie tym wiedziała. Udzielony przez eksportera rabat (upust) był niewątpliwie związany z faktem nabycia przez skarżącą leków u eksportera i następnie ich sprzedażą na terenie kraju, i nawet, jeśli upust ten był formą premii eksportera dla skarżącej za wielkość tej sprzedaży (jak to podnosi skarżąca), to nie można przyjąć, iż taka premia była "oderwana" od zakupu leków od eksportera i nie pozostawała bez wpływu na wartość - cenę tego zakupu, tym bardziej, że wysokość procentowa rabatu została określona z góry. Ponadto, próg sprzedaży, od którego przekroczenia uzależniono przyznanie premii, określono na takim samym poziomie jak próg zakupu (po cenach zakupu leków od eksportera przez L. Sp. z o.o.).

W okolicznościach niniejszej sprawy premie pieniężne, chociaż zostały zrealizowane zgodnie z warunkami porozumienia po dacie zgłoszenia celnego, to kształtowały wartość transakcyjną, gdyż miały istotny wpływ na cenę faktycznie zapłaconą - obniżały tę cenę w stosunku do podanej w zgłoszeniu celnym. Powoływany przez skarżącą przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego określa przesłanki wymagalności należności celnych przywozowych odnosząc je do stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według obowiązujących w tym dniu stawek. Powyższe unormowanie nie oznacza jednak, że wartość celna (transakcyjna) musi być ostatecznie ustalana na ten właśnie dzień, bo jak już podnoszono wyżej, cena ta może zostać ostatecznie ukształtowana później w odniesieniu do towaru przedstawionego organowi celnemu w określonym dniu.

Regulacje zawarte w przepisach art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego są wprawdzie ze sobą powiązane, jednakże związek ten nie sięga tak daleko, aby w treści art. 85 § 1 Kodeksu celnego widzieć dopełnienie definicji wartości celnej, określonej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego. Zasady ustalania wartości celnej towarów zostały uregulowane w dziale III Kodeksu celnego, w tym głównie w art. 23. Natomiast przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego odnosi się do innej materii - wymagalności należności celnych i stanowi, że należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Tylko więc dla potrzeb ustalenia należności celnych wartość celna w rozumieniu art. 23 § 1 i 9 Kodeksu celnego jest odnoszona do dnia przyjęcia zgłoszenia celnego (v. wyrok NSA z dnia 16 marca 2005 r., Sygn. akt I GSK 70/05).

W tym stanie rzeczy, zgodnie z art. 65 § 4 pkt 2 lit. a Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym w czasie zgłoszenia celnego, uzasadniona była korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne.

W świetle powyższych rozważań zarzut skarżącej, iż z chwilą zmiany statusu celnego towaru z niekrajowego na krajowy towar nie powinien pozostawać w kręgu zainteresowania organów celnych, jest bezpodstawny. Sąd podzielił stanowisko organu celnego, że posiada on uprawnienia do kontroli zgłoszeń celnych po zwolnieniu towaru poprzez kontrole dokumentów i danych handlowych dotyczących przywozu towaru, jak również późniejszych operacji dotyczących tych towarów (art. 83 Kodeksu celnego), a decyzja co do prawidłowości zgłoszenia celnego może zostać wydana w terminie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 65 § 4 Kodeksu celnego).

Za błędny Sąd uznał również zarzut naruszenia przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego stanowiącego, że decyzja korygująca zgłoszenie celne w trybie art. 65 § 4 tej ustawy nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Zgodnie ze stosowanym odpowiednio do postępowania w sprawach celnych przepisem art. 12 § 4 Ordynacji podatkowej, terminy określone w latach kończą się z upływem tego dnia w ostatnim roku, który odpowiada początkowemu dniowi terminu, a gdyby takiego dnia w ostatnim roku nie było - w dniu, który poprzedzałby bezpośrednio ten dzień. Decyzja organu celnego pierwszej instancji korygująca zgłoszenie celne z [...] września 2000 r. została doręczona pełnomocnikowi importera w dniu [...] września 2003r., a więc z zachowaniem powyższego trzyletniego terminu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutów skarżącej, wskazujących na naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej.

Co prawda Sąd dostrzegł naruszenie przez organ I instancji przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji przed upływem terminu, o którym mowa w ww. przepisie, jednak - w jego ocenie - nie miało ono istotnego wpływu na wynik sprawy, ponieważ postępowanie w sprawie prowadzono od [...] kwietnia 2002 r., zatem przeszło rok i strona mogła czynnie uczestniczyć w prowadzonym postępowaniu dowodowym. Decyzja organu I instancji została wydana w oparciu o dokumenty ujawnione w trakcie kontroli postimportowej, a więc w oparciu o analizę materiałów udostępnionych przez L., zatem znanych stronie. W toku prowadzonego przed organem I instancji postępowania celnego akta sprawy nie zostały uzupełnione o żadne nowe dowody, na co sama strona zwróciła uwagę w uzasadnieniu wniesionego odwołania (k. 45 akt adm.).

Ponadto, Sąd stwierdził, że skarżąca podnosząc zarzut naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie wykazała wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. Sąd uznał, że naruszenie powołanego przepisu nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. W tym kontekście wskazał na wykładnię art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej prezentowaną przez NSA, stosownie do której nie każde naruszenie ww. normy prawnej stanowi naruszenie przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Niezastosowanie trybu określonego w powołanym przepisie nie stanowi także wystarczającej przesłanki do uznania, że istnieje podstawa do wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej (v. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 25 kwietnia 2005 r., sygn. FPS 6/04).

Za nietrafny uznany został zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania celnego oraz zasady obiektywizmu. W skardze przywołano pismo Prezesa GUC nr DST-II-020-271/2001/4219/EŁ z 28 września 2001 r. skierowane do dyrektorów urzędów celnych. Zdaniem skarżącej pismo to ma charakter polecenia służbowego wydanego podległym organom celnym. Sąd podzielił w tym zakresie pogląd wyrażony m.in. w wyroku NSA z 10 grudnia 2002 r. sygn. V SA 1709/02, iż z treści pisma Prezesa GUC z 28 września 2001 r., skierowanego do wszystkich Dyrektorów Urzędów Celnych wynika jedynie kwestia konieczności zwrócenia szczególnej uwagi na prawidłowość deklarowania wartości celnej przez firmy importujące farmaceutyki i przeprowadzenia kontroli postimportowych, mających na celu weryfikację prawidłowości ustalenia wartości celnej. W niniejszej sprawie decyzje były wydawane przez organy administracji celnej w dwóch instancjach, na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych.

Sposób gromadzenia materiału dowodowego i jego ocena nie spowodowały też w ocenie Sądu naruszenia innych przepisów postępowania wskazanych przez skarżącą w pkt 3 skargi.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy celne postanowień art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Nie można tego zarzutu uznać za uzasadniony w sytuacji, w której Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy celne wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, tj. Kodeksu celnego oraz przepisów postępowania, tj. Ordynacji podatkowej, a zaskarżone decyzje zostały podjęte na podstawie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego i z powołaniem się na prawidłowe przepisy prawa.

L. Spółka z o.o. w P. wniosła skargę kasacyjną, zaskarżając w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i domagając się jego uchylenia w całości oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

I. Naruszenie przepisów postępowania, o którym mowa wart. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., tj.:

1) art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit c w zw. z art. 145 § 2 i art. 151 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), dalej p.u.s.a., poprzez odmowę uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. naruszających przepisy o postępowaniu, tj. art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 200 § 1 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, które to naruszenia dokonane przez organy celne mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego w P. przed upływem terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż prawidłowe zastosowanie powyższego przepisu spowodowałoby konieczność umorzenia postępowania przez organ celny.

-naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności stanu faktycznego sprawy, a w szczególności poprzez brak jednoznacznego ustalenia czy w niniejszej sprawie występowały rabaty na fakturach, czy też premie pieniężne udzielane skarżącej notami kredytowymi, jak również który załącznik do umowy nr [...] z dnia [...] lipca 1999 r. odnosił się do towarów objętych spornym zgłoszeniem celnym,

- art. 122, art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, a w szczególności Załącznika nr [...] z dnia [...] października 2000 r. do umowy nr [...] z dnia [...] lipca 1999 r., co spowodowało sprzeczne z istniejącym w sprawie stanem faktycznym ustalenie, że premie finansowe otrzymane przez skarżącą miały wpływ na wartość celną towarów importowanych przez skarżącą, co z kolei mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy bo gdyby stan faktyczny w tym zakresie ustalony został prawidłowo, to wydane rozstrzygnięcia musiałyby uwzględnić brak wpływu premii pieniężnych na wartość celno. importowanych towarów,

- naruszenie art. 191, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak ustalenia przez organy celne całkowitej wartości sprzedaży farmaceutyków nabytych o zagranicznego dostawcy w 2000 r., co wskazywało na zaniechanie zbadania przez organy celne sposobu realizacji umowy nr [...] z dnia [...] lipca 1999 r. wraz z załącznikami, a realizacja powyższych uzgodnień została uznana za mającą wpływ na wartość celną importowanych towarów ze względu na zawarte w nich uregulowania dotyczące premii pieniężnej, której wielkość - zgodnie z Załącznikiem nr [...] z dnia [...] października 2000 r. do Umowy nr [...] z dnia [...] lipca 1999 r. - uzależniona została od wartości sprzedaży, a zatem brak ustalenia przez organy celne faktycznego poziomu rocznej sprzedaży mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

- naruszenie art. 122, art. 124, art. 187 § 1 oraz art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dowolne przyporządkowanie not kredytowych nr [...],[...],[...] i [...] z dnia [...] września 2000 r. do zgłoszeń celnych z miesiąca lipca, sierpnia i września 2000 r. oraz pominięcie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazania przyczyn, dla których powyższe noty kredytowe zostały przyporządkowane w ten sposób, jak również poprzez brak przedstawienia w uzasadnieniach decyzji organów celnych dokonanego przez te organy wyliczenia wartości celnej importowanych towarów, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż wartość celna towarów objętych spornym zgłoszeniem celnym została obniżona przez organy celne przy uwzględnieniu powyższych not kredytowych,

2) naruszenie art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. oraz zw. z art. 1 § 2 p.u.s.a. poprzez oddalenie skargi, pomimo że w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki do jej uwzględnienia przez Sąd ze względu na niezgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P., tj. pomimo że decyzje te zostały wydane z naruszeniem powszechnie obowiązujących przepisów prawa, czyli rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych - załącznika nr 6 "Instrukcja wypełniania dokumentów SAD. Część V. Pole 45" oraz z naruszeniem art. 2 Konstytucji RP i art. 121 §1 Ordynacji podatkowej, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na fakt, że gdyby decyzja ta została wydana z uwzględnieniem rozporządzenia Ministra Finansów i Instrukcji wypełniania dokumentów SAD, to rozstrzygnięcie w przedmiocie określenia wartości celnej importowanych towarów mogłoby być inne, tzn. wartość celna nie zostałaby zmieniona w stosunku do tej, którą strona skarżąca wykazała w dokumentach SAD.

II. Naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, o której mowa wart. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj.:

1) naruszenie art. 23 § 1 w zw. z art. 23 § 9 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego poprzez błędną wykładnię art. 23 § 1 w zw. z art. 23 § 9 Kodeksu celnego polegającą na przyjęciu, że otrzymana przez skarżącą po dokonaniu sprzedaży i przyjęciu zgłoszenia celnego premia pieniężna mogła mieć wpływ na wartość celną importowanego towaru oraz błędną wykładnię art. 85 § 1 Kodeksu celnego polegającą na przyjęciu, że stan towaru i jego wartość celna w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego mogą zostać ustalone z uwzględnieniem zdarzeń mających miejsce po przyjęciu zgłoszenia celnego i odnoszących się do towarów krajowych.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 października 2006 r. syg. Akt IGSK 3117/05 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania.

Za skuteczny Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzut związany z okolicznością, iż wezwanie o jakim mowa w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego zostało doręczone przez organ I instancji w dniu [...] września 2003 r., a decyzja tego organu została wydana w dniu [...] września 2003 r., a więc przed upływem terminu 7 dni, o jakim mowa w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. NSA stwierdził, że uchybienie terminowi 7 dni, o jakim mowa w art. 200 Ordynacji podatkowej miało wpływ na wynik sprawy, skoro zgłoszenie celne celem objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym miało miejsce w dniu [...] września 2000 r. a więc zastosowanie się organu do wymogu zachowania ww. 7 dni doprowadziłoby do tego, że trzyletni termin, o jakim mowa w art. 65 § 5 Kodeksu celnego już by upłynął. Wobec uwzględnienia tego zarzutu NSA uznał, że nie zachodzi potrzeba ustosunkowania się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.

Rozpatrując sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 190 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Rozpoznając niniejszą sprawę ponownie, Wojewódzki Sąd Administracyjny związany jest zatem wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 października 2006 r., sygn. akt I GSK 3117/05 wydanym w następstwie skargi kasacyjnej L. Spółki z o.o. w P.

Badając zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. Wojewódzki Sąd Administracyjny - mając na uwadze wytyczne zawarte we wskazanym wyroku NSA - uznał, iż obie te decyzje wydane zostały z naruszeniem art. 200 Ordynacji podatkowej, które miało wpływ na wynik sprawy i uchylił obie decyzje.

Postanowienie o wyznaczeniu stronie 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zostało stronie doręczone [...] września 2003 r. Tak więc termin do zapoznania się z aktami i wypowiedzenia się w sprawie mijał [...] września 2003 r. Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w P. została wydana w dniu [...] września 2003 r., a więc przed upływem terminu 7 dni. Ponieważ zgłoszenie celne celem objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym miało miejsce w dniu [...] września 2000 r., zastosowanie się organu do wymogu zachowania ww. 7 dni doprowadziłoby do tego, że trzyletni termin, o jakim mowa w art. 65 § 5 Kodeksu celnego już by upłynął i nie mogłaby zostać wydana decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe, a postępowanie powinno zostać umorzone.

Wobec faktu, że naruszenie przepisów miało miejsce w trakcie postępowania przed organem I instancji, a charakter naruszenia przepisów czyni niemożliwym naprawienie błędu przez organ II instancji Sąd uchylił decyzje organów obu instancji.

Wobec upływu terminu do wydania decyzji w trybie art. 65 § 4 Kodeksu celnego postępowanie winno zostać umorzone.

Z powyższych względów, stwierdzając naruszenie przepisów art. 200§1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 lit. c, art. 135, art. 152 oraz art. 200 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.