Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1767/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Jarosław Trelka, sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 lutego 2021 r. sprawy ze skargi A.D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznej w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych wpłaconego w formie karty podatkowej na 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej zwany "Dyrektorem") z dnia [...] lipca 2020 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej zwany "Naczelnikiem US") z dnia [...] marca 2020 r. odmawiającą uchylenia w całości decyzji ostatecznej Naczelnika US z [...] stycznia 2011 r. w sprawie ustalenia A. D. (dalej zwany "Stroną" lub "Skarżącym") wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej – wysokości stawki karty podatkowej na rok 2011.

Wskazana decyzja Dyrektora z dnia [...] lipca 2020 r. zapadła w następującym stanie faktycznym.

Naczelnik US decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. ustalił wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej - wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2011 w kwocie 158,00 zł miesięcznie.

Strona pismem z dnia 1 lipca 2019 r. wniosła o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej za lata 2009-2013. Do wniosku dołączyła kopie: wyroku Sądu Apelacyjnego w L. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] listopada 2016 r. sygn. akt [...] oraz strony 6 uzasadnienia wyroku; wyroku Sądu Okręgowego w S. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] lipca 2017 r. sygn. akt [...] oraz strony 5 uzasadnienia wyroku; pisma z dnia 5 stycznia 2015 r. złożonego do Naczelnika US; pisma procesowego organu rentowego ZUS O/S. z dnia 13 marca 2017 r. wraz z kopiami załączników, tj. pisma organu rentowego z dnia 10 marca 2017 r. i zestawienia zaświadczeń wybranego ubezpieczonego z dnia 9 marca 2017 r.

Naczelnik US pismem z dnia 22 lipca 2019 r. na podstawie art. 155 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej zwana "O.p.") w związku z art. 240 § 1 O.p., wezwał Stronę do uzupełnienia ww. wniosku, w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania, o wskazanie (wraz z uzasadnieniem), która z enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 O.p. przesłanek stanowi w powyższym przypadku podstawę do wznowienia postępowania podatkowego w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej. W piśmie tym Strona została również wezwana do dostarczenia kompletnych wyroków Sądu.

W dniu 26 lipca 2019 r. do Urzędu Skarbowego w S. wpłynęło pismo, w którym Strona wskazała, cyt.: "W załączeniu kompletne wyroki sądów 2 instancji, w celu uzupełnienia wniosku o wznowienie postępowania w sprawie zaległości podatkowych - karta podatkowa za lata 2009-2013".

Naczelnik US decyzją z dnia [...] sierpnia 2019 r. odmówił wznowienia postępowania za lata 2009-2013 z wniosku z dnia 1 lipca 2019 r. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika US: z dnia [...] lutego 2009 r. Nr [...], z dnia [...] lutego 2010 r. Nr [...], z dnia [...] stycznia 2011 r. Nr [...], z dnia [...] stycznia 2012 r. Nr [...], z dnia [...] lutego 2013 r. Nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej – w wysokości stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2009, 2010, 2011, 2012, 2013. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wyjaśnił, że pomimo wezwania, Strona nie wskazała przesłanek do wznowienia postępowania.

Skarżący pismem z dnia 15 sierpnia 2019 r. złożył odwołanie od ww. decyzji, w którym wniósł o jej uchylenie i wznowienie postępowania podatkowego za lata 2009-2013. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 240 § 1 O.p. wskazując, że dwa orzeczenia Sądu obejmujące lata 2009-2012 złożone, jako załączniki do wniosku o wznowienie postępowania w pełni wyczerpują dyspozycję art. 240 § 1 ust. 5 i 5a O.p., a sam fakt niewskazania przesłanek nie może stanowić podstawy odmowy wznowienia postępowania. Ponadto Strona stwierdziła, że w wyroku Sądu Apelacyjnego w L. z dnia [...] listopada 2016 r. sygn. [...], stanowiącego załącznik do wniosku, na stronie 5, 6, jasno wskazano wykładnię i stanowisko Sądu Najwyższego o niezdolności do pracy, co stanowi usprawiedliwioną przerwę w faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej, zaś wyrok Sądu Okręgowego w S. z dnia [...].07.2017 r. sygn. akt [...] precyzyjnie określił niezdolność do pracy, a co za tym idzie również usprawiedliwioną przerwę w prowadzeniu działalności gospodarczej (strona 5 orzeczenia).

Dyrektor decyzją z dnia [...] października 2019 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Organ odwoławczy wskazał, że w toku ponownie prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji powinien wezwać Stronę, w trybie art. 169 O.p., w celu wskazania przesłanek wznowienia wraz z ich uzasadnieniem (odrębnie do każdej sprawy) oraz w celu oznaczenia spraw, w których wydano decyzje i których dotyczy wniosek o wznowienie postępowania.

Naczelnik US w toku ponownie prowadzonego postępowania, pismem z dnia 10 grudnia 2019 r. wezwał Stronę (na podstawie art. 168 O.p. i 169 § 1 O.p.) do uzupełnienia braków formalnych złożonego wniosku, w szczególności o wskazanie, która z enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 O.p. przesłanek stanowi podstawę do wznowienia postępowania podatkowego w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w 2011 r. w formie karty podatkowej wraz z jej uzasadnieniem. Ponadto organ podatkowy zwrócił się do Skarżącego z prośbą o uzupełnienie złożonego wniosku, tj. o wskazanie oznaczenia sprawy, w której wydano decyzję i której dotyczy wniosek o wznowienie postępowania za 2011 r.

Skarżący pismem z dnia 18 grudnia 2019 r. uzupełnił wniosek z dnia 1 lipca 2019 r. wskazując jako przesłankę wznowienia postępowania art. 240 § 1 ust. 5 i ust 5a O.p. oraz wyroki:

– Sądu Apelacyjnego w L. z dnia [...] listopada 2016 r. sygn. akt [...], stanowiącego załącznik do wniosku, na stronie 5 i 6 (wg Strony) Sąd wskazał wykładnię i stanowisko Sądu Najwyższego o niezdolności do pracy podatnika co stanowi usprawiedliwioną przerwę w faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej,

– Sądu Okręgowego w S. z dnia [...] lipca 2017 r. sygn. akt [...], który precyzyjnie określił niezdolność do pracy, a co za tym idzie również usprawiedliwioną przerwę w faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej (k. 5 orzeczenia).

Ponadto Skarżący za zasadne uznał wznowienie postępowania w niniejszej sprawie i dokonanie przez organ podatkowy korekty zaległości podatkowych o czasookresy wymienione w wyroku Sądu Okręgowego w S.. W jego ocenie treść wydanego orzeczenia ma znaczący wpływ na wysokość wyliczonego podatku. Wyjaśnił również, iż Sąd Apelacyjny w L. wyraźnie wskazał prawo do zwolnienia z podatku w takich wypadkach i stwierdził, iż jeżeli prowadzona działalność gospodarcza ma jednolity profil to opodatkowanie i ubezpieczenie są ze sobą ściśle powiązane w wypadku karty podatkowej. Zdaniem Skarżącego Sąd stwierdził, że w pewnych okresach czasowych "tej działalności nie było" i zwalnia z opłacania składek ZUS przedsiębiorcę, co przenosi się również na podatek zryczałtowany w formie karty podatkowej.

Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. wznowił postępowanie podatkowe zakończone własną decyzją ostateczną z dnia [...] stycznia 2011 r. w sprawie ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej - wysokości stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2011.

Następnie decyzją z dnia [...] marca 2020 r. odmówił uchylenia w całości ww. decyzji ostatecznej Naczelnika US z dnia [...] stycznia 2011 r.

W uzasadnieniu wskazał, że Skarżący nie przedstawił, zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., nowych okoliczności, nie okazał nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi podatkowemu - mających wpływ na decyzję wydaną w dniu [...] stycznia 2011 r. Skarżący nie zgłosił do Urzędu Skarbowego przerw w działalności gospodarczej spowodowanej zwolnieniem lekarskim oraz nie zgłosił przerwy lub zawieszenia działalności w CEIDG w terminach wskazanych przez ustawodawcę. Organ podatkowy wyjaśnił, że terminy określone w art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm., zwanej dalej "u.z.p.d.o.f.") mają charakter materialny i nie podlegają przywróceniu. W tej sytuacji należy uznać, że jeżeli przerwa w rozumieniu ww. przepisu z uwagi na jej niezgłoszenie w ogóle się nie rozpoczęła, to tym samym nie mogła się w żadnej dacie zakończyć.

Organ wyjaśnił ponadto, że nie kwestionuje rozstrzygnięcia Sądu Okręgowego w S., który uznał za 2011 r. okresy: od dnia 15 listopada 2011 r. do dnia 10 listopada 2012 r., jako okresy w przerwie prowadzenia działalności gospodarczej, jednakże obowiązujące przepisy prawa podatkowego, a szczególnie rygorystyczne przepisy podatkowe związane z opodatkowaniem prowadzonej działalności gospodarczej w formie karty podatkowej, wskazują na fakt, iż aby wystąpił skutek w postaci niepobierania podatku w trybie ww. przepisów za cały okres przerwy muszą być spełnione jednocześnie cztery warunki: podatnik faktycznie nie prowadzi działalności, przerwa trwa nieprzerwanie ponad 10 dni, podatnik zawiadomi o przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia, podatnik zawiadomi o zakończeniu tej przerwy najpóźniej w dniu poprzedzającym jej zakończenie.

Skarżący pismem z dnia 7 kwietnia 2020 r. złożył odwołanie od ww. decyzji, w którym wniósł o jej uchylenie i wydanie decyzji uwzględniającej korekty zaległości podatkowych o czasookresy wymienione w wyroku Sądu Okręgowego w S. z dnia [...] lipca 2017 r. sygn. akt [...].

W uzasadnieniu odwołania Strona wskazała na nieuwzględnienie rozstrzygnięcia wyroku Sądu Apelacyjnego w L. z dnia [...] listopada 2016 r. sygn. akt [...], stanowiącego załącznik do wniosku, w którym na stronie 5, 6 jasno wskazano wykładnię i stanowisko Sądu Najwyższego o niezdolności do pracy, co stanowi usprawiedliwioną przerwę w faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej oraz wyroku Sądu Okręgowego w S. z dnia [...] lipca 2017 r. sygn. akt [...], który precyzyjnie określił niezdolność do pracy, a co za tym idzie również usprawiedliwioną, przerwę w prowadzeniu działalności gospodarczej (k. 5 orzeczenia).

Ponadto Skarżący za zasadne uznał dokonanie przez organ podatkowy korekt zaległości podatkowych o czasookresy wymienione w wyroku Sądu Okręgowego w S., ponieważ treść wydanego orzeczenia ma znaczący wpływ na wysokość wyliczonego podatku. W jego ocenie organ pierwszej instancji nie podjął niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nie rozpatrzył całego materiału dowodowego, lecz ograniczył się do wezwania o sprecyzowanie enumeratywnych przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 O.p.

Dyrektor decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US z dnia [...] marca 2020 r.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, po przywołaniu treści art. 240 § 1, art. 241 § 1, art. 243 § 1 i § 2 O.p. zwrócił uwagę, że przesłankami wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika US z dnia [...] stycznia 2011 r. są wskazane we wniosku Strony z dnia 1 lipca 2019 r. (uzupełnionym pismem z dnia 18 grudnia 2019 r.) sytuacja, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.) oraz sytuacja, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nieznane organowi, który wydał decyzję, wskazujące na wystąpienie unikania opodatkowania w rozumieniu art. 119a § 1 lub nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, lub możliwość zastosowania środków ograniczających umowne korzyści (art. 240 § 1 pkt 5a O.p.). W ocenie organu odwoławczego w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania przesłanka, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5a O.p., bowiem nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w tym przepisie.

Natomiast o zaistnieniu przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

2) są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie,

3) nie były znane organowi, który wydał decyzję,

4) istniały w dniu wydania decyzji.

Nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organom podatkowym obu instancji oraz stronie, istniały w dniu wydania decyzji oraz są istotne dla sprawy. Brak cechy nowości czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w pkt 5 art. 240 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 14 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 3261/16). Użyty w ww. przepisie zwrot "wyjdą na jaw" oznacza ujawnienie dotychczas nieznanych dowodów i okoliczności, niebranych pod uwagę w postępowaniu zwykłym - z powodu braku wiedzy o ich istnieniu. Inaczej mówiąc, walor "nowości" mają tylko te dowody i okoliczności, które "wyszły na jaw" (stały się znane stronie) po wydaniu decyzji ostatecznej. Stąd w postępowaniu wznowieniowym strona może się powoływać tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym, zatem nie mogła żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania. Przyjęcie stanowiska odmiennego byłoby sprzeczne z istotą zwrotu "wyjdą na jaw" (por. wyroki NSA: z dnia 20 lutego 2019 r. sygn. akt I GSK 1445/16, I GSK 1446/16, I GSK 85/17, I GSK 84/17; z dnia 10 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 32/17; z dnia 13 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2675/12; z dnia 9 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2701/13; z dnia 14 marca 2017 r. sygn. akt II 3261/16 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego: z dnia 16 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Go 47/17; z dnia 28 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 296/17; z dnia 15 marca 2016 r. sygn. akt III SA/Po 963/15).

Następnie Dyrektor wskazał, że z ustaleń organu pierwszej instancji wynika, m. in., że:

- Skarżący nie wniósł odwołania oraz nie zrzekł się z opodatkowania w formie karty podatkowej w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji z dnia [...] stycznia 2011 r. Nr [...];

- w 2011 r. Skarżący nie składał w urzędzie skarbowym zawiadomień odnośnie przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej spowodowanej zwolnieniem lekarskim oraz zawiadomień odnośnie zawieszeń/przerw w prowadzeniu działalności gospodarczej,

- w dniu 18 lipca 2014 r. Strona złożyła korektę deklaracji PIT-16A za 2011 r., wykazując: zapłacona kwota składki zdrowotnej: 0,0 zł, odliczona kwota składki zdrowotnej: 0,00 zł,

- w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej CEIDG - brak zgłoszonych przerw lub zawieszeń działalności gospodarczej na rok 2011,

- z informacji otrzymanej w dniu 20 lutego 2020 r. z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych O/S. wynika, że Skarżący z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej podlegał obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym i był zgłoszony do ubezpieczenia zdrowotnego, w okresach: od 01 stycznia 2009 r. do 28 czerwca 2009 r., od 28 lipca 2009 r. do 15 września 2009 r., od 16 marca 2010 r. do 29 kwietnia 2010 r., od 1 sierpnia 2010 r. do 14 listopada 2011 r. (okresy ubezpieczeń zostały ustalone zgodnie z wyrokiem Sądu z dnia 5 lipca 2017 r.),

- Skarżący w powyższych okresach nie dokonał zgłoszenia do ubezpieczeń oraz nie przedkładał zwolnień lekarskich i nie zgłaszał przerw w wykonywaniu działalności gospodarczej. Obowiązek ubezpieczenia został ustalony w drodze postępowania administracyjnego,

- Strona była zobowiązana do zapłaty składek zdrowotnych w powyższych okresach jednakże nie dokonała wpłaty za te okresy.

Ze znajdującego się w aktach sprawy wyroku Sądu Apelacyjnego w L. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] listopada 2016 r. sygn. akt [...] wynika, że Sąd oddalił apelację w części dotyczącej ubezpieczeń społecznych Strony z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej od dnia 5 stycznia 2000 r. do dnia 27 czerwca 2000 r., od dnia 15 lipca 2000 r. do dnia 11 października 2000 r.; uchylił zaskarżony wyrok w pozostałym zakresie i przekazał sprawę Sądowi Okręgowemu w S. do ponownego rozpatrzenia, pozostawiając temu Sądowi rozstrzygnięcie o kosztach postępowania apelacyjnego.

Sąd Okręgowy w S. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z dnia [...] lipca 2017 r. sygn. akt [...] zmienił częściowo zaskarżoną decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i ustalił, że Skarżący jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą nie podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym, wypadkowemu: od 22 maja 2001 r. do 13 czerwca 2001 r., od 20 maja 2008 r. do 31 grudnia 2008 r., od 29 czerwca 2009 r. do 27 lipca 2009 r., od 16 września 2009 r. do 15 marca 2010 r., od 30 kwietnia 2010 r. do 31 lipca 2010 r., od 15 listopada 2011 r. do 10 listopada 2012 r., w pozostałym zakresie odwołanie oddalił. Z uzasadnienia wyroku wynika, że w powyższych okresach składkowych ubezpieczony ze względu na stan zdrowia, był niezdolny do pracy zarobkowej. W uzasadnieniu Sąd uznał, że ww. okresy stanowią bezsprzecznie udokumentowaną niezdolność do pracy, która traktowana jest jako usprawiedliwiona przerwa w faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej, a w konsekwencji prowadzi do ustania ubezpieczenia społecznego.

Organ odwoławczy po przywołaniu przepisów art. 30 ust. 1, art. 31 ust. 1 i 2, art. 34 ust. 1, ust. 2, ust. 3 i ust. 4 u.z.p.d.o.f. wskazał, że z akt wynika, że Skarżący nie zawiadomił o przerwie w prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie przedłożył w Urzędzie Skarbowym zwolnień lekarskich wynikających z choroby w celu uwzględnienia przerw w prowadzonej działalności. Skarżący również nie zawiadomił organu podatkowego o przerwie lub czasowym zaprzestaniu/przerwie w działalności - poprzez złożenie wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej CEIDG-1. Tymczasem z art. 34 ust. 1 i ust. 2 u.z.p.d.o.f. jednoznacznie wynika, że warunkiem skorzystania z niepobrania podatku związanego z przerwą w wykonywaniu działalności jest zawiadomienie o tej przerwie właściwego naczelnika urzędu skarbowego: o rozpoczęciu przerwy - najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia, a o zakończeniu przerwy - najpóźniej w dniu poprzedzającym jej ostatni dzień. Jeżeli przerwa wynika ze zwolnienia lekarskiego, wystarczy zawiadomienie o całym okresie przerwy dokonane w dniu rozpoczęcia działalności po tej przerwie. Zawiadomienie powinno nastąpić w określonych terminach, które są terminami prawa materialnego i nie podlegają przywróceniu. Uchybienie tym terminom pociąga za sobą skutek w postaci utraty prawa do obniżenia podatku w formie karty podatkowej.

Dyrektor podzielił stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji przez Naczelnika US, że okoliczności, które Skarżący wskazał we wniosku - nie stanowią nowych okoliczności lub dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi podatkowemu i nie miały wpływu na decyzję wydaną na rzecz Strony w dniu 24 stycznia 2011 r. w sprawie ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej - wysokości stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2011. Zgłoszenie przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej lub zawieszenie prowadzenia działalności gospodarczej oznacza stan czasowego zaprzestania jej wykonywania, bez konieczności jej likwidacji. W tym czasie czynności będące istotą działalności gospodarczej nie są wykonywane, tj. działalność ta jest prowadzona, jednakże nie jest ona tymczasowo wykonywana. Stąd przez cały okres przerwy obowiązuje decyzja ustalająca wymiar podatku za dany rok podatkowy, jednak nie jest wykonywana, bowiem art. 34 u.z.p.d.o.f. wyklucza możliwość poboru podatku za ten okres. Natomiast Skarżący nie zgłosił do Urzędu Skarbowego przerw w działalności gospodarczej spowodowanej zwolnieniem lekarskim oraz nie zgłosił przerwy lub zawieszenia działalności w CEIDG w terminach określonych przez ustawodawcę. Z kolei terminy wskazane w art. 34 u.z.p.d.o.f. mają charakter materialny i nie podlegają przywróceniu.

Podobnie Organ wskazał, że z uzasadnień powołanych przez Stronę wyroków oraz analizy wykładni obowiązującego prawa podatkowego nie wynika fakt, iż jeżeli prowadzona działalność gospodarcza ma jednolity profil to w przypadku karty podatkowej - opodatkowanie i ubezpieczenie są ze sobą ściśle powiązane.

W złożonym wniosku Skarżący powołał się na stwierdzenie Sądu, iż w pewnych okresach czasowych "tej działalności nie było" i zwalnia przedsiębiorcę z płacenia składek ZUS co przenosi się również na zryczałtowany podatek w formie karty podatkowej. Z pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych O/S. z dnia 20 lutego 2020 r. wynika, że Skarżący decyzją administracyjną był zobowiązany do zapłaty składek zdrowotnych za okresy od 1 stycznia 2009 r. do 28 czerwca 2009 r., od 28 lipca 2009 r. do 15 września 2009 r., od 16 marca 2010 r. do 29 kwietnia 2010 r., od 1 sierpnia 2010 r. do 14 listopada 2011 r., jednakże nie dokonał wpłat składek zdrowotnych za te okresy. Nieopłacanie składek zdrowotnych z przyczyn zwolnienia podatnika z ich opłacania lub z przyczyn niewywiązywania się z zobowiązań wobec ZUS nie zwalnia podatnika z opłacania stawki karty podatkowej w poszczególnych miesiącach oraz nie wyklucza go z korzystania z rozliczania prowadzonej działalności gospodarczej w formie karty podatkowej. Podatnik w takich wypadkach nie odlicza od kwoty stawki karty podatkowej przysługującej do odliczenia kwoty składki zdrowotnej. Podatnik jest dłużnikiem ZUS, lecz nie jest wykluczany z opodatkowania w formie karty podatkowej.

W konsekwencji stwierdził, że dowody źródłowe dołączone do wniosku Strony o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika US z dnia [...] stycznia 2011 r. nie istniały w dniu wydania decyzji, natomiast okoliczność nieprowadzenia działalności gospodarczej spowodowana zwolnieniem lekarskim z uwagi na chorobę nie "wyszła na jaw" po wydaniu decyzji ostatecznej, a więc nie spełnia waloru "nowości". Strona postępowania miała bowiem wiedzę o przerwie w prowadzeniu działalności gospodarczej i przerwa ta nie została zgłoszona w ustawowym terminie do Urzędu Skarbowego, stąd okoliczność ta nie została uwzględniona w postępowaniu zwykłym wyłącznie z winy Strony. W ocenie Dyrektora samoistność przesłanki "wyjścia na jaw" odnosi się nie do stanu wiedzy organu, lecz jako przesłanka o charakterze obiektywnym, adresowana jest również do strony. Tym samym, uwzględniając fakt, iż w warunkach analizowanego stanu faktycznego Strona, zgodnie z ustaleniami poczynionymi w postępowaniu w trybie zwykłym, nie zgłosiła przerwy w prowadzeniu działalności, nie sposób uznać, że okoliczność ta wyszła na jaw dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej.

Z uwagi na powyższe Dyrektor stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła wskazana przez Stronę przesłanka wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Skarżący nie przedstawił zgodnie z ww. przepisem nowych okoliczności, nie okazał nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi podatkowemu - mających wpływ na decyzję wydaną w dniu [...] stycznia 2011 r. W niniejszej sprawie powołane we wniosku orzeczenia zapadły po dniu w którym ww. decyzja stała się decyzją ostateczną.

W skardze z dnia 19 sierpnia 2020 r. Strona zarzucając błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że podatnik w okresach od dnia 1 stycznia 2004 r. do dnia 8 grudnia 2015 r. oraz od dnia 10 listopada 2016 r. do nadal – prowadził działalność gospodarczą w zakresie przewozu osób w sytuacji, gdy istniały usprawiedliwione przerwy w prowadzeniu tej działalności spowodowane zwolnieniem lekarskim i naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 120, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, a także pominięcie okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Na tej podstawie wniósł o umorzenie postępowania – alternatywnie – o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu.

Skarżący nie zgodził się z uzasadnieniem organu, bowiem dwa orzeczenia obejmujące lata 2009-2012 (złożone jako załączniki do wniosku o wznowienie postępowania w niniejszej, a wydane po wydaniu pierwotnej decyzji) precyzyjnie wskazują:

1) W wyroku Sądu Apelacyjnego w L. z dnia [...] listopada 2016 r., sygn. [...] na stronie 5 i 6 jasno wskazano wykładnię i stanowisko Sądu Najwyższego o niezdolności do pracy, co stanowi usprawiedliwioną przerwę w faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej,

2) W wyroku Sądu Okręgowego w S. z dnia [...] lipca 2017 r., sygn. akt [...] – Sąd precyzyjnie określił niezdolność do pracy, a co za tym idzie również usprawiedliwioną przerwę w prowadzeniu działalności gospodarczej (k. 5 orzeczenia).

W okolicznościach niniejszej sprawy Skarżącego dziwi fakt odmówienia wiarygodności i uznania za zasadne uwzględniania treści wydanych przez Sądy orzeczeń, bowiem wykładania wyroku Sądu Apelacyjnego w L. wyraźnie wskazuje prawo do zwolnienia z podatku w takich wypadkach i mówi, że jeżeli prowadzona działalność gospodarcza ma jednolity profil to opodatkowanie i ubezpieczenie są ze sobą ściśle powiązane w wypadku karty podatkowej. Organ wydający kolejną decyzję zdaje się, w ocenie Skarżącego, zupełnie pomijać treść wydanych orzeczeń Sądu i nie uznawać ich jako obligatoryjnych dla obu stron postępowania. Skarżący wskazał również, że Organy nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nie rozpatrzono całego materiału dowodowego oraz pominięto niektóre wniosku dowodowe przez Niego składane.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Istota sporu dotyczy tego, czy załączony do wniosku o wznowienie postępowania wyrok Sądu Okręgowego w S. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] lipca 2017 r., sygn. akt [...] oraz wyrok Sądu Apelacyjnego w L. [...] Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] listopada 2016 r., sygn. akt [...] (w których to wyrokach w sprawie Skarżącego przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych w S. o ustalenie podlegania ubezpieczeniom społecznym, Sądy te orzekły o tym, że we wskazanych w nich okresach Jego niezdolności do pracy z powodu choroby doszło do zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej), wypełnia przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 lub 5a O.p. w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Naczelnika US z [...] stycznia 2011 r. w sprawie ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej – wysokości stawki karty podatkowej na rok 2011. Organy stwierdzając, że w sprawie brak jest istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 lub 5a O.p., zgodnie z art. 245 § 1 O.p. odmówiły uchylenia ww. decyzji z dnia [...] stycznia 2011 r., Skarżący natomiast, uznając, że przesłanki określone w tym przepisie zostały spełnione, żąda uchylenia ww. decyzji z dnia [...] stycznia 2011 r. i orzeczenia co do istoty sprawy (w odwołaniu Skarżący wskazał, że wnosi o "uchylenie zaskarżonej decyzji i wydanie decyzji uwzględniającej korekty zaległości podatkowych A. D. o czasookresy wymienione w wyroku Sądu Okręgowego w S. z dnia [...] lipca 2017 r. roku sygn. [...]). Na tle tak zarysowanego sporu rację należy przyznać Organowi.

W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Dlatego też postępowanie wznowieniowe toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p.

Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Dlatego też wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 O.p., a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 O.p.

Zgodnie z art. 240 § 1 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli:

1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe;

2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa;

3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132;

4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu;

5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję;

5a) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nieznane organowi, który wydał decyzję, wskazujące na wystąpienie unikania opodatkowania w rozumieniu art. 119a § 1 lub nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, lub możliwość zastosowania środków ograniczających umowne korzyści;

6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu;

7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji;

8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny;

9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

10) wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

11) orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji;

12) uprawnienia określone w art. 119j § 1 mają wpływ na treść decyzji.

W niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, że nie zachodzą inne przyczyny niż wskazane w art. 240 § 1 pkt 5 i 5a O.p. Niezbędne jest rozważenie występowania wyłącznie przyczyn określonych w art. 240 § 1 pkt 5 i 5a O.p.

Jeśli chodzi o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5a O.p., to stwierdzić należy, że niewątpliwie nie występuje ona w sprawie. Zważywszy na to, że realizowane przez Skarżącego czynności w zakresie usług taksówkowych w zakresie przewozu osób opodatkowane w związku, z którymi wydano decyzję w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na wskazany rok:

- nie skutkowały osiągnięciem korzyści podatkowej (przez Skarżącego), nie znajduje zastosowanie art. 119 § 1 O.p.,

- nie miały na celu osiągnięcia korzyści podatkowych (przez Skarżącego), nie stanowiły nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

- w sprawie nie ma możliwości zastosowania ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej lub innych środków ograniczających lub odmawiających korzyści wynikających z tych umów (art. 3 pkt 19 O.p.) wykluczona jest możliwość zastosowania środków ograniczających umowne korzyści

nie ma podstaw do zastosowania wskazanego przepisu.

Jeśli chodzi o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., Sąd również zgadza się z Organem, że w sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

O zaistnieniu omawianej podstawy z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki:

1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody;

2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;

3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję;

4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji (por. S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2017, str. 1259).

Jak wskazuje się w orzecznictwie nowe okoliczności, o jakich stanowi art. 240 § 1 pkt 5 O.p., to zdarzenie niezależne od treści przepisów prawa, a tym bardziej od jego wykładni (Wyrok NSA z 21 kwietnia 2020 r., II FSK 45/20), Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa lub jego wykładnią (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1985/11, z dnia 23 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1593/17).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, że niewątpliwie oba wskazane wyroki sądów powszechnych nie spełniają ww. przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. z tego powodu, że nie istniały w dniu wydania przedmiotowej decyzji ostatecznej z dnia 24 stycznia 2011 r. – wyroki te zostały wydane w 2016 i 2017 r. (nie stanowią zatem ani okoliczności faktycznych ani dowodów, o których mowa w tym przepisie). Z uwagi na powyższe, jak również z uwagi na to, że pewien proces myślowy, czy tym bardziej wykładnia przepisu, nie stanowi okoliczności faktycznej, nie spełnia ww. przesłanki samo wskazanie – dokonane (co istotne również) na tle przepisów z zakresu ubezpieczeń społecznych - przez Sąd Apelacyjny w ww. wyroku z [...] listopada 2016 r., że "(...) ma racje Skarżący, że w okresach niezdolności do pracy z powodu choroby doszło do zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej (...) W mylnym przekonaniu pozostaje Sąd Okręgowy, że stwierdzona niezdolność do pracy z powodu choroby jako związana ze stosunkiem pracy nie miała wpływu na prowadzenie działalność gospodarczej. Utrwalone jest orzecznictwo Sądu Najwyższego (...), że udokumentowana niezdolność do pracy stanowi usprawiedliwioną przerwę w faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej i prowadzi do ustania stosunku społecznego", czy też wskazanie przez Sąd Okręgowy w ww. wyroku z 5 lipca 2017 r., że "(...) odwołanie ubezpieczonego jest zasadne (...) odnośnie okresów, w których był on niezdolny, ze względu na stan zdrowia, do prowadzenia działalności gospodarczej. (...) Bezsprzecznie zaś, jak wskazuje się w orzecznictwie, udokumentowana niezdolność do pracy traktowana jest jako usprawiedliwiona przerwa w faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej, a w konsekwencji prowadzi do ustania ubezpieczenia społecznego".

Tym samym nie dość, że ww. wyroki – jako wydane po dacie wydania decyzji ostatecznej - nie spełniają przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. (i w konsekwencji nie mogą być podstawą oceny w zakresie ustaleń), nie spełniają również tej przesłanki – jako proces myślowy, wnioskowanie, czy też wykładnia, które z istoty nie stanowią okoliczności faktycznych ani nowych dowodów – wskazania zawarte w tychże wyrokach co do zastosowania (w związku z wykładnią) przepisów (niezależnie od tego, że nie dotyczą one przepisów prawa podatkowego).

W konsekwencji dla niniejszej sprawy, która dotyczy w pierwszej kolejności – co należy jeszcze raz podkreślić – wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję, nie ma znaczenia to, że jak wskazuje Skarżący w skardze, że te orzeczenia "(...) precyzyjnie wskazują: 1. W wyroku Sądu Apelacyjnego (...) jasno wskazano wykładnię i stanowisko Sądu Najwyższego o niezdolności do pracy, co stanowi usprawiedliwioną przerwę faktyczną w prowadzeniu działalności gospodarczej. 2. W wyroku Sądu Okręgowego (...) Sąd precyzyjnie określił niezdolność do pracy, a co za tym idzie również usprawiedliwioną przerwę w prowadzeniu działalności gospodarczej".

W tym momencie nie chodzi o to, że kwestionuje się te rozstrzygnięcia, czy też pomija się ich treść w merytorycznym rozpoznaniu sprawy (Skarżący podnosi w skardze, że "Organ wydający kolejną decyzję zdaje się znowu zupełnie pomijać treść wydanych orzeczeń Sądowych i nie uznawać ich jako obligatoryjnych dla obu stron postępowania"), ile o to, że warunkiem uchylenia decyzji ostatecznej (w tym przypadku decyzji z [...] stycznia 2011 r.) – czego domaga się Skarżący, jest stwierdzenie istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p., a właściwie (biorąc pod uwagę to, że pozostałe przesłanki nie występują) stwierdzenie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Wydanie (i powołanie się na nie) wskazanych wyroków zawierających omówione wyżej ustalenia i wykładnię przepisów nie spełnia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Ustalenie przez tut. Sąd, że wydanie wskazanych wyroków (i powołanie się na nie) nie spełnia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., powoduje, że należy rozważyć, czy (niezależnie od ww. wyroków) sama wskazywana przez Skarżącego okoliczność faktyczna choroby(-ób) Skarżącego (potwierdzona(-ych) zwolnieniem(-iami) lekarskim) i związana z tym przerwa w działalności w określonych okresach roku 2011, nie stanowi nowej okoliczności faktycznej istniejącej w dniu wydania decyzji nieznanej organowi, który wydał decyzję.

Jeżeli przyjąć stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji oraz w części orzeczeń sądów administracyjnych (por. np. wyrok z dnia 13 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 2974/19) w zakresie interpretacji art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wskazującej, że nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które wyjdą na jaw to takie, które nie były znane organom podatkowym obu instancji oraz stronie, wówczas stwierdzić należy, że wskazana okoliczność faktyczna nie spełnia przesłanek z tego przepisu (chociażby) z tego powodu, że w odniesieniu do tej okoliczności nie można mówić, że "wyszła na jaw". Niewątpliwie bowiem Skarżący miał wiedzę w danym roku o tym, że w danych okresach był chory.

Nawet jednak gdyby przyjąć inną wykładni przesłanki "wyjścia na jaw" nowych okoliczności faktycznych (dopuszczającą wznowienie postępowania z uwagi na to, że dana okoliczność faktyczna nie była znana organowi wydającemu decyzję, przy czym była znana stronie), wówczas i tak należałoby stwierdzić, że wskazana okoliczność nie jest istotna w sprawie, to znaczy nie mogłaby mieć wpływu na odmienne rozstrzygnięcie niż zapadłe decyzją z 2011 r.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przedmiotowej decyzji z dnia 24 stycznia 2011 r. Naczelnik US na podstawie art. 30 ust. 1, art. 31 ust. 1, 2, 5 i 6 u.z.p.d.o.f. ustalił dla Skarżącego-podatnika miesięczną stawkę karty podatkowej na okres od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 u.z.p.d.o.f. naczelnik urzędu skarbowego, uwzględniając wniosek o zastosowanie karty podatkowej, wydaje decyzję ustalającą wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, odrębnie na każdy rok podatkowy. Jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki, w decyzji tej wymienia się wszystkich jej wspólników.

Przepis art. 31 u.z.p.d.o.f. stanowi o zasadach pomniejszenia podatku dochodowego w formie karty podatkowej, wynikającego z decyzji, o której mowa w art. 30, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne opłaconej w roku podatkowym (oraz składki zapłaconej w innym kraju).

Co istotne i na co zwraca uwagę Organ w zaskarżonej decyzji, zgodnie z art. 34 w przypadku zgłoszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności w danym roku podatkowym nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień przerwy, jeżeli podatnik zawiadomi o tej przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia i w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia, z wyjątkiem ust. 2 (ust.1).

W sytuacji, gdy przerwa w prowadzeniu działalności została spowodowana chorobą, podatnik zawiadamia właściwego naczelnika urzędu skarbowego o okresie przerwy, wynikającym ze zwolnienia lekarskiego, w dniu rozpoczęcia działalności po tej przerwie (ust.2).

W przypadku zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres zawieszenia w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień zawieszenia (ust. 3).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2644/15 "Warunkiem nie pobierania podatku opłacanego w formie karty podatkowej jest obowiązek zgłoszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności w danym roku podatkowym i to w ściśle określonych terminach dotyczących tak jej rozpoczęcia jak i zakończenia, co wynika z art. 34 ust. 1 u.z.p.d.o.f. Dla zaistnienia przerwy istotne jest zatem zachowanie obydwu terminów, w tym przede wszystkim rozpoczęcia przerwy, gdyż bez tego nie jest możliwe w ogóle rozpoczęcie jej biegu, a w rezultacie także jej zakończenie."

Zważywszy na to, że u.z.p.d.o.f. uzależnia niepobranie podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni od tego, że podatnik we właściwym terminie powiadomi właściwego naczelnika urzędu skarbowego zarówno o terminie rozpoczęcia jak i zakończenia przerwy w prowadzeniu działalności (w szczególności gdy przerwa spowodowana jest chorobą, co wynika ze zwolnienia lekarskiego), brak zawiadomienia przez Skarżącego w 2011 r. (w stosownych terminach) Naczelnika US o przerwach w prowadzeniu przez Niego działalności, oznacza, że wystąpienie wskazanej przerwy w prowadzeniu działalności pozostaje bez wpływu na pobranie podatku opłacanego w formie karty podatkowej za 2011 r.

Skoro zatem warunkiem niepobrania podatku opłacanego w formie karty podatkowej w 2011 za okres(-y) przerwy było wystąpienie zarówno przerw(-y) w prowadzonej działalności (w szczególności spowodowanej chorobą(-ami) co było potwierdzone zwolnieniem (-ami) lekarskim(-i)) – co miało miejsce i na co wskazuje Skarżący oraz powiadomienie o tym fakcie w stosownych terminach (w 2011 r.) Naczelnika US – co jak ustalił Organ i co nie zostało zakwestionowane przez Skarżącego, nie miało miejsca, to stwierdzić należy, że wskazana okoliczność faktyczna nie miała znaczenia z punktu widzenia pobrania lub niepobrania podatku.

W efekcie stwierdzić należy, że okoliczność faktyczna choroby(-ób) Skarżącego (potwierdzona(-ych) zwolnieniem(-iami) lekarskim(-)) i związana(-e) z tym przerwy w działalności w określonych okresach roku 2011, nie spełniają przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. z tego względu, że rzeczone przerwy, jako niezgłoszone we właściwych terminach do Naczelnika US, nie mają znaczenia dla rozliczenia podatnika z tytułu decyzji w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2011, a co za tym idzie nie mogłyby wpłynąć na odmienne rozstrzygnięcie (tj. inne niż zostało wydane przez Naczelnika US w 2011 r.).

W tym względzie niejako na marginesie powyższych rozważań (które ze względu na przedmiot niniejszego rozstrzygnięcia mogą ograniczać się do rozważań na temat występowania przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 O.p., w tym zwłaszcza przesłanki określonej w pkt 5), należy zauważyć, że zastrzegając w art. 34 u.z.p.d.o.f. brak pobrania podatku opłacanego w formie karty podatkowej za dany okres przerwy od tego, że podatnik zawiadomi we właściwym terminie o jej początku oraz jej końcu, ustawodawca dopuścił do takiej sytuacji, że mimo przerwy w prowadzeniu działalności podatek (z racji jej niezgłoszenia) jest pobierany. W efekcie powyższego może dojść do takiej sytuacji z jaką mamy do czynienia w niniejszej sprawie, to jest podatek za 2011 r. jest należny za cały okres, jednocześnie jednak (jak wynika z ww. wyroku Sądu Okręgowego z [...] lipca 2017 r.) Skarżący za określony okres nie podlega obowiązkowo ubezpieczeniom. Tym samym, wbrew temu co podnosi Skarżący, rację ma Organ wskazując, że nie jest prawdą, że w przypadku karty podatkowej - opodatkowanie i ubezpieczenie są ze sobą ściśle powiązane.

W ocenie Sądu zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i rozpatrzenia materiału dowodowego. W tym miejscu należy ponownie zwrócić uwagę na to, że wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, która toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Dlatego też wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 O.p., a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 O.p. Zważywszy na to, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 245 § 1 O.p. (z powodów opisanych wyżej), Organy były zobowiązane do odmowy uchylenia decyzji dotychczasowej (decyzji z 2011 r.) – jak uczyniły i co było prawidłowe.

W konsekwencji stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja opowiadała prawu.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) – dalej p.p.s.a., skargę oddalił.

Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 2 p.p.s.a.

Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.