Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 882/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1  pkt 47,  25 ust. 4, 6  ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Klaudia Nowak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 listopada 2017 r. sprawy ze skargi A w L. w likwidacji na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

1. Pierwotne postępowanie przed organami podatkowymi i sądami administracyjnymi.

1.1. Przedmiotem skargi A – następcy prawnego B w L. w likwidacji (dalej: Wnioskodawca, Skarżący) jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia [...].04.2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, która to interpretacja została wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

1.2. We wniosku z dnia [...].10.2013 r. o wydanie interpretacji indywidualnej został przedstawiony stan faktyczny sprawy, zgodnie z którym w dniu [...].06.2011 r. Rada Powiatu w L. przyjęła uchwałę nr XII/99/2011, w sprawie likwidacji B w L. (dalej jako: ZOZ). W uchwale postanowiono, że koniec działalności medycznej ZOZ nastąpi w dniu [...].09.2011 r., natomiast zakończenie czynności likwidacyjnych ustalono na dzień [...].12.2014 r. Z dniem zakończenia działalności medycznej majątek ZOZ-u oraz jego pracownicy mieli zostać przejęci przez Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej (dalej jako NZOZ) utworzony przez C Sp. z o.o. w L. (dalej jako spółka). W podobny sposób miała być przekazana nieruchomość należąca do skarżącego, pozostająca pod zarządem ZOZ-u. Natomiast należności i zobowiązania likwidowanego ZOZ-u przejąć miała strona skarżąca według stanu określonego bilansem zamknięcia likwidacji. Dla realizacji uchwały pomiędzy ZOZ a spółką zawarte zostały dwa porozumienia. W pierwszym z nich, z dnia [...].09.2011 r., strony uregulowały przejście pracowników ZOZ-u do nowego pracodawcy i przejęcie przedsiębiorstwa ZOZ-u, w tym urządzeń, sprzętu i środków medycznych a także dokumentacji dotyczącej ZOZ-u i jego pracowników. Porozumienie to nie zostało zrealizowane w całości. Spółka nie przejęła bowiem przedsiębiorstwa ZOZ-u a wchodzące w jego skład urządzenia zostały jej początkowo wydzierżawione a następnie sprzedane. Natomiast w drugim porozumieniu, z dnia [...].10.2011r. wymienione wyżej strony porozumiały się co do przeniesienia obciążeń, wynikających z pożyczek z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Końcowo zostało wskazane, że z uwagi na likwidację ZOZ-u, z ostrożności utworzono rezerwę na odroczony podatek dochodowy. Owa rezerwa wiązała się głównie z emisją w 2007 r. obligacji ZOZ-u, które w 2010 r. zostały wykupione przez Powiat. Rozpoznany z tego tytułu przychód (dochód) nie został jednak opodatkowany, z racji jego sukcesywnego przeznaczania na działalność zdrowotną.

3. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny sprawy zostało sformułowane pytanie, czy Powiat L. jako podmiot przejmujący prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania likwidowanego ZOZ będzie mógł zastosować zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej jako u.p.d.o.p.) jako następca prawny likwidowanego ZOZ lub zastosować do dochodu ZOZ (w wyniku którego dochodu powstanie ewentualne zobowiązanie podatkowe) zwolnienie o którym mowa w art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

4. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że do chwili likwidacji ZOZ-u będzie on korzystał ze zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Podkreślono także, że prawo do skorzystania z tej ulgi nie jest ograniczone żadnym terminem a jedynie warunkiem przeznaczenia i wydatkowania zwolnionego od podatku dochodu na cele określone w tym przepisie tj. na cele ochrony zdrowia. Sposób sformułowania art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. prowadzi bowiem do wniosku, że znaczenie ma tu jedynie wykorzystanie osiągniętego dochodu między innymi na cele ochrony zdrowia, wtórną zaś kwestią pozostaje moment, w którym może nastąpić faktyczne wydatkowanie tego dochodu. Wnioskodawca uzasadniał, że zakończenie przez ZOZ działalności leczniczej, czy też nawet jego formalna likwidacja, nie zmienią przeznaczenia i wykorzystania uzyskanych przez niego dochodów na cele ochrony zdrowia. Dlatego fakt likwidacji ZOZ oraz w efekcie ustanie jego bytu prawnego nie spowoduje konieczności zapłaty podatku dochodowego.

W ocenie wnioskodawcy, gdyby nawet uznać, że powyższe stanowisko jest nieprawidłowe, to i tak Powiat - jako następca prawny ZOZ-u, będzie mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W oparciu bowiem o ustawę z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, póz. 89 ze zm. – dalej: u.z.o.z.), stosowaną zgodnie z przepisami intertemporalnymi (art. 204 ust. 5) ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 217 – dalej: u.dz.l.) strona skarżąca spełnia kryteria podmiotowe zastosowania tego zwolnienia. Wszakże w oparciu o art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2013r., poz. 595 ze zm.) powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie promocji i ochrony zdrowia, zatem cel jakim jest ochrona zdrowia, pokrywa się z wymaganym celem statutowym podmiotu zwolnionego z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

O sukcesji generalnej strony skarżącej na gruncie prawa podatkowego, przesądza jest zdaniem treść przepisu art. 60 ust. 6 u.o.z.o.z., obowiązujący na mocy art. 204 ust. 4 i ust.5 u.dz.l., mający zastosowanie również do okresu likwidacji ZOZ w L.. Powołany wyżej przepis art. 60 ust. 6 u.z.o.z. jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 93-93d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 749 ze zm., dalej jako O.p.) i jego zastosowanie w spornej tu sprawie wnioskodawca wywodził ze wskazanych wyżej przepisów przejściowych oraz z art. 93 e Ordynacji podatkowej.

Ponadto wnioskodawca uzasadniał, że Powiat, jako jednostka samorządu terytorialnego, będzie również korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Przejęty po ZOZ dochód będzie stanowił w tym przypadku "inne dochody należne powiatowi na podstawie odrębnych przepisów", o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2010 r., nr 80, poz. 526 ze zm., dalej: u.d.j.s.t.), które korzystać będą ze zwolnienia niezależnie od przeznaczenia i wydatkowania ich na cel określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

5. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] stycznia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej za nieprawidłowe.

Organ stwierdził, że skoro przepisy Ordynacji podatkowej nie regulują sukcesji w zakresie praw i obowiązków podatkowych w sytuacji przedstawionej we wniosku, to sukcesji tej nie można wywodzić z treści art. 93 e O.p. odwołującego się bezpośrednio do art. 93 – 93d tej ustawy. W konsekwencji Powiat L. przejmujący należności i zobowiązania likwidowanego ZOZ-u na podstawie art. 60 ust. 6 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, nie będzie mógł stosować zwolnienia z art.17 ust.1 pkt 4 u.p.d.o.p. jako następca prawny likwidowanego ZOZ.

Ponadto organ uznał, że nie można też przyjąć, że dochód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., obliczony dla celów podatkowych jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym w ZOZ, jest "innym dochodem należnym powiatowi na podstawie odrębnych przepisów" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 11 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, szczególnie jeśli się zważy, że art. 60 ust. 6 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej stanowi o "zobowiązaniach i należnościach" samodzielnego publicznego ZOZ a nie o "dochodzie należnym".

6. W wyniku skargi złożonej przez wnioskodawcę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, Sąd ten wyrokiem z dnia 05.08.2014 r. w sprawie I SA/Wr 1218/14 uchylił zaskarżoną interpretację.

7. Organ interpretacyjny złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku, po rozpoznaniu której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 02.08.2016 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 3765/14 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że warunkiem koniecznym skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jest przeznaczenie i wydatkowanie dochodu na jeden z celów statutowych wymienionych w tym przepisie, a zatem winna występować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował. Zdaniem NSA, w tym zakresie nie wystarczy zbieżność ogólnie zakreślonego zadania przypisanego powiatowi mocą art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie powiatowym z zadaniami ZOZ-u, by w sposób uprawniony twierdzić, że cele realizowane przez każdy z tych podmiotów są identyczne. Również we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie podano, aby Skarżący realizował cele statutowe określone w statucie ZOZ-u, po likwidacji tej jednostki. Wręcz jest mowa o planowanym przejęciu zadań ZOZ-u przez Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej, co jednak nie nastąpiło. Jak stwierdził NSA, żadna ustawa nie nakłada na powiat zadań tożsamych z zadaniami, jakie zostały przypisane ZOZ-owi. Co do zasady, zadaniem powiatu w zakresie ochrony zdrowia jest działalność polegająca na stworzeniu warunków do realizacji ochrony zdrowia, a nie udzielanie świadczeń zdrowotnych. Zadanie to mocą art. 1 ust. 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej zostało przypisane zakładowi opieki zdrowotnej. Zatem charakter działalności powiatu i zakładu opieki zdrowotnej jest na tyle odmienny, że ten pierwszy nie może realizować zadań przypisanych przepisami prawa temu drugiemu podmiotowi. NSA uznał tym samym, że dochód wprawdzie przeznaczony przez ZOZ przed jego likwidacją na cele statutowe tego podmiotu, ale nie wydatkowany na owe cele po likwidacji ZOZ-u, podlega opodatkowaniu, gdyż w takiej sytuacji zastosowanie znajduje art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p.

Ponadto NSA stwierdził, że przepisy ustawy Ordynacji podatkowej nie regulują sukcesji w zakresie praw i obowiązków podatkowych w sytuacji przedstawionej we wniosku i w takiej sytuacji sukcesji tej nie można wywodzić z treści art. 93e odwołującego się bezpośrednio do art. 93 -93d tej ustawy. W konsekwencji Skarżący, jako podmiot przejmujący należności i zobowiązania likwidowanego ZOZ-u na podstawie art. 60 ust. 6 u.z.o.z., nie będzie mógł zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., jako następca prawny likwidowanego ZOZ-u. Wobec faktu, że dochód ZOZ-u był przeznaczony na cele statutowe tej jednostki, jednak nie został przez nią wydatkowany zgodnie z deklaracją i w związku z tym podlega opodatkowaniu, bezprzedmiotowe stają się dalsze rozważania w kwestii zastosowania zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do kwestii naruszenia art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 11 u.d.j.s.t. zauważył, że dochód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., obliczony dla celów podatkowych jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 2 ww. ustawy podatkowej) nie jest "innym dochodem należnym powiatowi na podstawie odrębnych przepisów" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 11 u.d.j.s.t., szczególnie jeśli się zważy, że art. 60 ust. 6 u.z.o.z. stanowi o "zobowiązaniach i należnościach" samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, a nie o "dochodzie należnym".

1. Postępowanie przed organami podatkowymi w ramach ponownego rozpoznania sprawy.

1. W interpretacji indywidualnej z dnia [...].04.2017 r., nr [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji organ wskazał, że została ona oparta na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym , bowiem stanowi ona ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia NSA. Powołując się na treść przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 17 ust. 1a pkt 2, art. 17 ust. 1b oraz art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p. i cytując stwierdzenia zawarte w uzasadnieniu wyroku NSA, organ stwierdził, że w sprawie nie występuje tożsamość celu przeznaczenia, a następnie wydatkowania dochodu ZOZ. Dochód osiągnięty przez ZOZ został przeznaczony na cele ochrony zdrowia, lecz nie został na te cele wydatkowany, w związku z czym dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie art. 25 ust. 4 i 4a u.p.d.o.p. Wskazał też organ, przywołując argumentację wyrażoną w wyroku NSA, że przepisy ustawy Ordynacji podatkowej nie regulują sukcesji w zakresie praw i obowiązków podatkowych w sytuacji przedstawionej we wniosku i w takiej sytuacji sukcesji tej nie można wywodzić z treści art. 93e odwołującego się bezpośrednio do art. 93 -93d tej ustawy. Wobec faktu, że dochód ZOZ-u był przeznaczony na cele statutowe tej jednostki, jednak nie został przez nią wydatkowany zgodnie z deklaracją i w związku z tym podlega opodatkowaniu, za bezprzedmiotowe uznał organ dalsze rozważania w kwestii zastosowania zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Organ stwierdził jednocześnie, że dochód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., obliczony dla celów podatkowych jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.) nie jest "innym dochodem należnym powiatowi na podstawie odrębnych przepisów" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 11 u.d.j.s.t., powołując się również i w tym zakresie na stanowisko NSA.

2. Pismem z dnia [...].05.2017 r. Wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa.

3. Organ w piśmie z dnia [...].06.2017 r., stanowiącym odpowiedź na powyższe wezwanie, podtrzymał stanowisko zawarte w wydanej interpretacji.

3. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

3.1. W skardze na powyższą interpretację Skarżący podniósł zarzuty naruszenia:

1) art. 25 ust. 4 w zw. z ust. 4a oraz w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 i ust. 1a, 1b, 1c, 1e i 1f u.p.d.o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że Skarżący nie może skorzystać ze zwolnienia podatkowego jako następca prawny ZOZ wydatkując dochód przeznaczony przez ZOZ na cele ochrony zdrowia, pomimo tego, że wobec dochodu przeznaczonego na te cele ustawodawca nie przewidział maksymalnego terminu na jego wydatkowanie (a więc dochód ten może być również wydatkowany przez następcę prawnego podatnika);

2) art. 93e Ordynacji podatkowej w związku z art. 60 ust. 6 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej i w związku z art. 204 ust. 5 ustawy o działalności leczniczej - poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że odnosi się on (art. 93e O.p.) jedynie do ograniczenia następstwa prawnego uregulowanego w art. 93 – 93d Ordynacji podatkowej, chociaż zgodnie z normą prawną w nim wyrażoną przepisy jakichkolwiek innych ustaw (nie tylko podatkowych) mogą samodzielnie rozstrzygać kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych, niezależnie od regulacji określonej w art. 93 – 92d Ordynacji podatkowej i z pierwszeństwem przed tą regulacją;

3) art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. w związku z art. 5 ust. 1 pkt 11 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego – przez błędną wykładnię i uznanie, że ewentualny dochód poprzednika prawnego nie jest objęty zwolnieniem podatkowym u następcy prawnego.

Wobec powyższego strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i ponownie przedstawił argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

4.1. W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

4.2. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach. Stosownie do treści art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, przy czym Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak wynika z przepisu art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, uchyla tę interpretację, przy czym przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., wskazujący podstawy uchylenia przez Sąd decyzji lub postanowień w całości lub w części, stosuje się odpowiednio.

4.3. W niniejszej sprawie dla rozpatrzenia skargi istotne znaczenie ma fakt, że sprawa była przedmiotem oceny przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 02.08.2016 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 3765/14 uchylił zaskarżony wyrok tutejszego Sądu w całości oraz uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Oznacza to, iż art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co z kolei oznacza, że ani organ administracji publicznej ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu.

W sytuacji, gdy organ administracji publicznej nie zastosuje się do ocen i wskazań sądu, wówczas uzasadnia to możliwość zaskarżenia aktu lub czynności na tej podstawie i spowoduje jej uchylenie przez sąd. Stanowi to gwarancję przestrzegania przez te organy związania orzeczeniem sądu administracyjnego (por. Tadeusz Woś, Postępowanie sądowoadministracyjne. Wydawnictwa Prawnicze PWN, Warszawa 1996 r., str. 153 – 158, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25.02.2009 r., sygn. I SA/Gl 747/08, LEX Nr 489460).

Ocena prawna zawarta w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 02.08.2016 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 3765/14, ma wobec tego charakter wiążący w niniejszej sprawie, gdyż nie została wyłączona ani z powodu zmiany stanu prawnego, ani z powodu uchylenia powyższego wyroku. Stanowisko takie jest powszechnie przyjęte w orzecznictwie, zgodnie z którym ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie tak długo, jak wyrok Sądu nie zostanie uchylony w prawem określonym trybie, bądź też nie ulegnie zmianie stan prawny, będący podstawą orzekania (por. wyrok NSA z dnia 16.10.1997 roku, sygn. akt I SA/Po 263/97; wyrok NSA z dnia 29.07.1999 roku, sygn. akt IV SA 1177/97; wyrok NSA z dnia 06.09.2001 roku, sygn. akt III SA 3377/00; wyrok NSA z dnia 01.10.2001 roku, sygn. akt SA/Rz 434/00, Palestra 2002, nr 9-10, s. 199, wyrok NSA z 11 kwietnia 2013 r., I OSK 1790/11, niepubl., LEX nr 1336324). W ocenie Sądu stanowisko to pozostaje aktualne również w obecnym stanie prawnym, biorąc pod uwagę obowiązujące od dnia [...] sierpnia 2015 r. brzmienie przepisu art. 153 p.p.s.a.

Należy przy tym wziąć pod uwagę, że NSA w powołanym wyroku uchylił zarówno wyrok tutejszego Sądu z dnia 05.08.2014 r., jak i interpretację indywidualną, której ów wyrok dotyczył, stąd organ interpretacyjny zobowiązany był uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w powołanym wyroku NSA przy ponownym rozpatrywaniu wniosku Skarżącego z dnia [...].09.2013 r. Wobec powyższego zasadnie stwierdził organ w uzasadnieniu interpretacji zaskarżonej w niniejszej sprawie, że została ona oparta na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem stanowi ona ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia NSA.

4.4. Rzeczą Sądu jest w tej sytuacji zbadanie, czy organ przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji zastosował się do wiążących wskazań zawartych w wyroku NSA z dnia 02.08.2016 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 3765/14. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd stwierdził, że organ interpretacyjny w sposób prawidłowy i pełny uwzględnił ocenę prawną wyrażoną powyższym wyroku. Prawidłowo zatem uznał organ, cytując szeroko stwierdzenia zawarte w uzasadnieniu wyroku NSA, że w sprawie nie występuje tożsamość celu przeznaczenia, a następnie wydatkowania dochodu ZOZ. Powyższe doprowadziło organ do wniosku (sformułowanego również przez NSA), że dochód osiągnięty przez ZOZ został przeznaczony na cele ochrony zdrowia, lecz nie został na te cele wydatkowany, w związku z czym dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie art. 25 ust. 4 i 4a u.p.d.o.p. Zasadnie wskazał też organ, przywołując argumentację wyrażoną w wyroku NSA, że przepisy ustawy Ordynacji podatkowej nie regulują sukcesji w zakresie praw i obowiązków podatkowych w sytuacji przedstawionej we wniosku i w takiej sytuacji sukcesji tej nie można wywodzić z treści art. 93e odwołującego się bezpośrednio do art. 93-93d tej ustawy. W zgodzie z wiążącym stanowiskiem NSA wywiódł również organ kwestię braku podstaw do zastosowania zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

4.5. W tym stanie rzeczy Sąd nie znalazł podstaw prawnych do zakwestionowania stanowiska organu interpretacyjnego, jako opartego w całości o wiążącą ocenę prawną wyrażoną w omawianym wyroku NSA. Sąd zwraca również uwagę, że Skarżący w skardze na przedmiotową interpretację nie postawił żadnego zarzutu dotyczącego nie zastosowania się przez organ do oceny prawnej czy wskazań wyrażonych w tymże wyroku NSA. Zarzuty zawarte w skardze (którymi Sąd w tej sprawie jest związany) sprowadzają się w istocie do kwestionowania zasadności stanowiska organu z powołaniem się na argumentację prawną, którą NSA uznał w swoim wyroku za nieuzasadnioną. Z przyczyn wskazanych powyżej, a odnoszących się do wiążącego charakteru oceny prawnej i wskazań znajdujących się w przywołanym wyroku NSA, zarzuty te nie mogły jednak podlegać uwzględnieniu.

6. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu w całości.