Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 66/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 86, art. 106 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 96 ust. 13
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Tomasz Smoleń WSA Jarosław Szaro / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 marca 2016 r. spraw ze skarg B. M. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2015 r. - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2010 r., - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2010 r., 1) uchyla zaskarżone decyzje, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego B. M. 7.149 (siedem tysięcy sto czterdzieści dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skarg B. M. są decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2015r. nr [...], utrzymujące w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2010r.

Jak wynika z akt sprawy, na podstawie postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego wobec B. M. (dalej Podatnik lub Skarżący) przeprowadzono postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono, że Podatnik ujął w rejestrze zakupów, a następnie w deklaracji VAT- 7 za maj 2010r. kwotę wynikającą z faktury VAT z dnia 31.05.2010r. wystawionej przez A. sp. z o.o. (mającej dokumentować nabycie prętów żebrowanych) na łączną wartość netto 35.752,40zł. Do faktury dołączono dokument PZ dnia 31.05.2010 r. wystawiony przez B. B. M. w celu potwierdzenia przyjęcia prętów żebrowanych na magazyn główny. Płatności w formie przelewu bankowego za fakturę dokonano w dniu 9.06.2015r. na kwotę 23.617,93zł, w dniu 14.06.2015r. na kwotę 10.000zł oraz w dniu 15.06.2015r. na kwotę 10.000zł.

W ocenie Dyrektora UKS faktura VAT wystawiona w maju 2010r. przez spółkę A. nie potwierdza rzeczywiście dokonanej operacji gospodarczej i nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wykazany w zakwestionowanej fakturze przez Podatnika.

Dyrektor UKS decyzjami z dnia [...] kwietnia 2015r. nr [...] określił B. M. w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny za maj 2010r. wysokości 51.967 zł a za czerwiec w wysokości 110.478zł.

W uzasadnieniach decyzji podano, że Podatnik w okresie objętym postępowaniami prowadził działalność gospodarczą pod nazwą [...] B. B. M. w zakresie m.in. sprzedaży materiałów budowlanych. Podatnik w okresie od stycznia do maja 2010r. dokonał zakupów wyrobów stalowych od A. sp. z o.o. z siedzibą w G., na łączną kwotę netto 272.484,80 zł, VAT 59.946,67 zł, co zostało udokumentowane 7 fakturami VAT wystawionymi w styczniu, lutym, marcu i maju 2010r.

W toku postępowania Podatnik wyjaśnił, że spółka A. we własnym zakresie zapewniała transport stali. Nie były prowadzone dodatkowe ewidencje dotyczące kierowców, którzy przywozili stal do firmy Podatnika, jak również ewidencja taka nie była prowadzona w przypadku późniejszej dostawy przez Podatnika do innych odbiorców. Firma skupiała się na sprawdzaniu ilości i jakości towaru, a nie na tym kto go przywoził.

Z przesłuchań w charakterze świadków kierowców pracujących w firmie Podatnika wynikało, że w ramach swoich obowiązków nie zajmowali się oni transportem stali do firmy Podatnika a jedynie transportem innych towarów (głównie materiałów budowlanych). Stal wozili tylko do klientów podatnika.

Przesłuchani dwaj magazynierzy zeznali, że wyroby hutnicze firma nabywała w firmach: C., D., E., A.", także "F.. Dostawą towaru zajmowała się firma spedycyjna albo kierowca dostawcy. Po samochodach nie można było rozpoznać dostawcy, gdyż były one nieopisane. Podatnik zamawiał stal w ten sposób, że najpierw dowiadywał się gdzie jest najtańszy towar a następnie sporządzał pisemne zamówienie, które wysyłano faksem lub przekazywano ustnie.

Dostawy stali na magazyn firmy miały miejsce, ale żadna z osób nie mogła jednoznacznie potwierdzić, że dostawcą stali była spółka A.. Żadna z przesłuchanych osób nie była w stanie wskazać bliższego oznaczenia samochodu dostawy lub kierowcy, przy czym przesłuchani magazynierzy oraz Podatnik zgodnie zeznawali, że towar ten został przyjęty na magazyn.

Podatnik odnośnie nawiązania współpracy ze spółką A. zeznał, że otrzymał o niej informacje od osób z branży. Posiadał numer telefonu, lecz nie pamiętał nazwiska osoby, z którą się kontaktował. Wskazał jedynie, że był to Bartek. Większość zamówień składana była telefonicznie. Pręty dostarczane były transportem spółki A., samochodami typu DAF. Podatnik nie znał numerów rejestracyjnych ani kierowców. Stal pochodziła z Z.. Cena była uzgadniana z "Bartkiem albo jakąś panią". Informacje o zapotrzebowaniu na pręty przekazywali pracownicy. Przeważnie zamawiana była cała naczepa. Faktury wystawiane przez A. przychodziły pocztą lub przy następnej dostawie mógł je potwierdzić kierowca. Zakupiony towar był przyjmowany na magazyn.

Z dowodów dotyczących dostawcy Podatnika - A. sp. z o.o. oraz dostawcy stali do A. sp. z o.o. - G. sp. z o.o. wynikało, że dostawy stali z G. sp. z o.o. do A. sp. z o.o. były fikcyjne. W konsekwencji organ kontroli skarbowej uznał, że dostawy stali ze A. sp. z o.o. do firmy Podatnika nie mogły mieć miejsca.

Organ kontroli skarbowej powyższe wnioski oparł na decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...], skierowanej do G. sp. z o.o. z której wynikało, że spółka ta nie dysponowała żadnym lokalem, który byłby faktyczną jej siedzibą. Nie posiadała pomieszczeń magazynowych oraz środków transportu, nie zatrudniała pracowników. Nie złożyła żadnego dokumentu VAT-UE, VAT-UEK, a w raporcie wydruku z systemu VIES dla G. Sp. z o.o. w pozycji nabycia towarów i wykazane nabycia w dokumentach VIES widniała adnotacja -brak danych. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2010r. Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego wykreślił G. Sp. z o.o. z rejestru podatników VAT. Spółka ta nie figuruje w bazie Głównego Inspektora Informacji Finansowej, choć miała mieć wielomilionowe przepływy finansowe. Stwierdzono, że spółka ta w 2010r. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, wystawiała tylko puste faktury. Funkcjonowała jako ogniwo w łańcuchu firm uczestniczących w przestępstwie określonym mianem "karuzeli podatkowej". Dokonywała pozornych nabyć stali od podmiotów dokonujących rzekomych dostaw.

Odnośnie spółki A. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydał decyzję z dnia [...] lutego 2014r., w której stwierdził, że spółka ta, analogicznie jak spółka G., nie posiadała środków technicznych i finansowych, niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej. Z decyzji wynikało, że spółka A. od stycznia 2009r. do czerwca 2010r. nie była podmiotem prowadzącym faktycznie działalność gospodarczą, choć była zarejestrowana w KRS. Nie składała deklaracji podatkowych VAT-7 za miesiące od września 2008 r. do lipca 2010 r. W dniu 13 marca 2009r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. wykreślił spółkę z rejestru czynnych podatników VAT. Rolą spółki A. było wystawianie pustych faktur, w których wykazywano towary, które nigdy nie były przedmiotem obrotu. Z kolei zadaniem dostawców A. sp. z o.o. – tj. G. i H. było dokumentacyjne pozorowanie wewnątrzwspólnotowego obrotu stalą, a tym samym fikcyjnych dostaw.

Organ kontroli skarbowej, biorąc pod uwagę całość zgromadzonego materiału dowodowego uznał, że dostawcą prętów żebrowanych wskazanych w zakwestionowanej fakturze VAT za maj 2010r. nie była faktycznie spółka A., lecz nieznany dostawca.

Na podstawie zapisów w kartotekach magazynowych organ kontroli skarbowej ustalił, że Podatnik dysponował wyrobami stalowymi wykazanymi na zakwestionowanej fakturze. Odbiorcy prętów żebrowanych, którzy zostali wykazani w ewidencji Podatnika, faktycznie nabyli wyroby stalowe, co ustalono na podstawie czynności sprawdzających.

Organ kontroli skarbowej zaznaczył, że z zestawienia poszczególnych rodzajów prętów stalowych wynikało, że cena prętów zakupionych od spółki A. kształtowała się poniżej ceny stosowanej przez inne firmy działające na rynku. Mimo to Podatnik nie podjął próby weryfikacji źródła pochodzenia stali.

Organ kontroli skarbowej podkreślił, że Podatnik przed nawiązaniem współpracy ze spółką A. nie podjął próby weryfikacji tego podmiotu. Nie uzyskał od organów potwierdzenia, czy ta spółka jest zrejestrowana jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. W dacie wystawienia faktury spółka nie była już czynnym podatnikiem VAT. W dniu 13 marca 2009r. został wykreślona z rejestru czynnych podatników podatku VAT przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G..

Odnośnie okresu rozliczeniowego za czerwiec 2010r. organ kontroli skarbowej stwierdził, że na prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług za ten miesiąc miała wpływ wyłącznie nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia z deklaracji za maj 2010 r., którą podatnik zawyżył o kwotę 51.640 zł.

Podatnik, reprezentowany przez doradcę podatkowego złożył odwołania od powyższych decyzji, wnosząc o ich uchylenie oraz o rozstrzygnięcie co do istoty sprawy.

Decyzjom zarzucił nieprawidłowe zastosowanie art. 88 ust. 1, art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej ustawa o podatku VAT, a także naruszenie przepisów regulujących sposób prowadzenia postępowania, tj.:

- art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej O.p. w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 553 ze zm.), dalej u.k.s., przez brak zebrania i rozpatrzenia w całości zebranego materiału dowodowego odnośnie tego, czy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że wystawca faktur dopuścił się przestępstwa lub nieprawidłowości, która to okoliczność powinna być udowodniona przez organ podatkowy, co stanowi konieczny warunek do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych na rzecz podatnika faktur,

- art. 191 O.p. w związku z art. 31 ust. 1 u.k.s., przez uznanie, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że wystawca faktury dopuścił się przestępstwa lub nieprawidłowości,

- art. 210 § 1 i 4 O.p. przez niejasne i nieprecyzyjne uzasadnienie wydanych decyzji i brak wyjaśnienia w treści uzasadnienia, z jakich przesłanek wypływają wnioski, które wyciągnął Dyrektor UKS,

- art. 120, 123 § 1, 180 § 1, 190, 200 i 210 § 1 pkt 6 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej, w opisanych na wstępie decyzjach z dnia [...] listopada 2015r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zeznania świadków (kierowców i magazynierów, pracujących w firmie Podatnika) oraz samego Podatnika dają podstawę do stwierdzenia, że dostawy stali do firmy Podatnika miały miejsce, ale żadna z przesłuchanych osób nie była w stanie potwierdzić, że sprzedawcą stali była spółka A.. Podatnik w zakresie nawiązania współpracy dotyczącej obrotu wyrobami stalowymi ze spółką A. udzielił bardzo lakonicznych wyjaśnień. Natomiast złożenie podpisu na dokumencie PZ z dnia 31.05.2010r. i potwierdzenie przyjęcia towaru na magazyn nie dowodzi pochodzenia tego towaru od A. Sp. z o.o., zwłaszcza w świetle całości zgromadzonego materiału dowodowego.

Organ odwoławczy, przytaczając ustalenia dokonane przez organ kontroli skarbowej, odwołał się również do zeznań A.K. - założyciela i pierwszego prezesa spółki A., który zeznał, że w trakcie funkcjonowania spółki powstała koncepcja obrotu fikcyjnymi pustymi fakturami, za którymi nie szedł żaden towar tj. stal budowlana. Faktury miały być przepuszczane przez kilka firm w tym również przez spółkę A.. Ostatecznie stal wykazana na pustych fakturach miała być fikcyjnie eksportowana za granicę i na tej podstawie miał być uzyskany zwrot podatku VAT. Taką działalnością miał zarządzać B. S..

Organ odwoławczy uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy daje podstawę do stwierdzenia, że spółka A. została wprawdzie zarejestrowana w KRS, ale nie prowadziła działalności gospodarczej. W latach 2009-2010 dokonywała jedynie obrotu pustymi fakturami, które nie potwierdzały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Funkcjonowała w 2010r. (tak jak spółka G.) jako kolejne ogniwo w łańcuchu firm uczestniczących w przestępstwie określonym mianem karuzeli podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę na zeznania B. S. (udziałowca spółki A.), zgodnie z którymi, spółka ta nie posiadała ani magazynów ani placów ani środków transportu. Praktycznie jedynym dostawcą stali w postaci prętów żebrowanych dla A. była G. sp. z o.o. Zamówienia składano telefonicznie, kontaktując się z handlowcem tej firmy, którego nazwiska świadek nie znał. Faktury otrzymywano pocztą, płatności regulowano wpłatami bankowymi na konto wskazane przez prezesa spółki G.. Wpłaty były dokonywane bezpośrednio na konto firmy I. Drugą formą płatności było przekazanie gotówki kurierowi wskazanemu przez spółkę G. Gotówka była przekazywana w umówionych miejscach, przeważnie na stacjach benzynowych lub w bankach.

W ocenie organu odwoławczego zeznania świadków potwierdziły istotne elementy stanu faktycznego spraw tj., że dostawy stali z G. Sp. z o.o. do A. Sp. z o.o. były fikcyjne, a w konsekwencji dostawy stali ze A. sp. z o.o., m.in. do B. B. M. nie mogły mieć miejsca.

Oceniając kwestię dobrej wiary podatnika, organ odwoławczy uznał, że B. M. nie dochował należytej staranności podczas dokonywania zakwestionowanych transakcji ze spółką A.. Nie przejawiał on żadnego zainteresowania, by upewnić się, że zakwestionowane faktury potwierdzają rzeczywistą sprzedaż i w związku z tym, że może skorzystać z uprawnienia do obniżenia należnego podatku o podatek wykazany w tych fakturach. Podatnik nie uzyskał od odpowiedniego naczelnika urzędu skarbowego potwierdzenia, czy spółka A. jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. O braku dochowania należytej staranności przy zawieraniu transakcji świadczą wszystkie okoliczności związane ze spornymi dostawami. Podatnik w trakcie zeznań nie był w stanie powiedzieć, w jaki sposób doszło do nawiązania współpracy ze spółką A.. Nie znał numerów rejestracyjnych samochodów, którymi przyjeżdżała stal, ani ich kierowców. Nie starał się sprawdzić, czy stal w postaci prętów żebrowanych posiadała atesty (certyfikaty). Wyjaśnił, że stal pochodziła z Z. co wskazuje, że mógł przypuszczać, że źródłem dostaw nie była spółka A. z G.. Mając świadomość zakupu stali poniżej cen oferowanych przez innych dostawców Podatnik nie podjął próby weryfikacji źródła pochodzenia stali, ani nie wyraził zainteresowania rzeczywistym funkcjonowaniem w obrocie gospodarczym spółki A..

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, powoływanie się przez Podatnika na to, że dokonał sprawdzenia spółki A. nie znajduje potwierdzenia w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Z zeznań Podatnika wynika, że w najmniejszym stopniu nie przejawiał zainteresowania wiarygodnością kontrahentów tj. spółek E. i A.. Nie wiedział z kim z ww. spółek prowadził rozmowy w sprawie dostaw stali, a kontakty te były tylko telefoniczne. Dołączone przez Podatnika dowody tj. sporządzony w dniu 26.10.2015r. wydruk z KRS dotyczący E. sp. z o.o., pisma skierowane do E. i A. z prośbą o potwierdzenie rozliczenia podatku VAT z faktur wystawionych dla B. B. M. bez wskazania daty ich sporządzenia oraz potwierdzenia przekazania adresatowi, bilingi połączeń telefonicznych Podatnika, zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 2.11.2015r. (na wniosek z dnia 30.10.2015r.) dotyczące zarejestrowania E. sp. z o.o. m.in. w 2010r. jako podatnika VAT czynnego, czy sporządzony bilans E. sp. z o.o. w żadnej mierze nie potwierdzają dochowania należytej staranności w doborze kontrahenta. Dokumenty te nie zostały sporządzone przed lub w dacie zawierania transakcji (w 2010r.), a już na etapie postępowania odwoławczego. Natomiast przedłożenie bilingów telefonicznych jako dowodu na składanie zamówień na dostawy stali tylko potwierdza wiarygodność zeznań Podatnika, że większość zamówień składana była telefonicznie.

Mając na względzie powyższe Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że zakwestionowana faktura z dnia 31.05.2010r. nie potwierdzała rzeczywistego zdarzenia gospodarczego i nie stanowiła podstawy do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Oceniając prawidłowość decyzji organu kontroli skarbowej, dotyczącej okresu rozliczeniowego za czerwiec 2010r., Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że decyzja dotycząca określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wpływa na rozliczenie następnego okresu rozliczeniowego. Taka sytuacja występuje w przedmiotowej sprawie, ponieważ w rozliczeniu podatku od towarów i usług za czerwiec 2010 r. została przez Podatnika uwzględniona zadeklarowana nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za maj 2010r. Nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za maj 2010r. miały bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2010r.

B. M. reprezentowany przez radcę prawnego wniósł skargi na powyższe decyzje Dyrektora Izby Skarbowej wnosząc o ich uchylenie wraz z poprzedzającymi je decyzjami organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonym decyzjom Skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 122, 187 § 1 i 191 O.p. przez brak wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego i oparcie rozstrzygnięć na podstawie niezupełnego materiału dowodowego, naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, przez dowolną, przeczącą logice i zasadom doświadczenia życiowego ocenę zebranego materiału dowodowego, a w konsekwencji błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na przyjęciu, że A. sp. z o.o. nie była w stanie dostarczyć prętów stalowych na rzecz Podatnika, że faktury dokumentują czynności, które nie zostały dokonane oraz, że Podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że dostawa towaru na jego rzecz wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku VAT;

- art. 188 O.p. przez bezzasadną odmowę przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków: B. S., W. W., R. Ł., Ł. Ł., A. Ł., B. B., R. L., T. Ż., M. S., P. D. oraz M. K.

W uzasadnieniu skarg podniesiono, że organ nie dostarczył jednoznacznych dowodów, z których by wynikało, że spółka A. nie miała prawa dysponować towarem dostarczonym Podatnikowi. Na powyższe wskazuje treść zeznań B. S., który wskazywał, że kontaktował się telefonicznie z przedstawicielami firm dostarczających stal do spółki A. i zlecał im dostawę towarów pod wskazany adres.

Skarżący zarzucił, że organ nie zgromadził dowodów świadczących o tym, że Podatnik uczestniczył w karuzeli podatkowej. Nie wykazano, by Podatnik uczestniczył w zyskach osiąganych z tytułu udziału w oszustwie. Podatnik płacił w całości cenę za towar podaną na fakturach wystawionych przez spółkę A.. Organ zarzucając Skarżącemu brak dobrej wiary nie wyjaśnił, w jaki sposób wiedza o kierowcach, numerach rejestracyjnych pojazdów mogłaby się ewentualnie przyczynić do ustalenia, że Podatnik powinien wiedzieć, że transakcje ze spółką A. wiążą się z udziałem w oszustwie podatkowym.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Organ odwoławczy podkreślił, że o braku dobrej wiary po stronie Skarżącego świadczy niepodjęcie przez niego działań w celu pozyskania informacji o kontrahencie w trybie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT, brak wiedzy odnośnie tego, jak doszło do współpracy ze spółką A.. Skarżący nie potrafił określić, czy kontaktował się z przedstawicielem tej Spółki. Zamówienia (większość) były składane telefonicznie. Towar był dostarczany transportem spółki A. Skarżący nie starał się sprawdzić, czy stal w postaci prętów posiadała atesty, cena stali była niższa od cen oferowanych przez innych dostawców.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie do zarzutów przedstawionych w skardze Strona podniosła, że w zaskarżonych decyzjach jednoznacznie wskazano, że Podatnik był w posiadaniu prętów stalowych, których dostawa była udokumentowana fakturami wystawionymi przez A. i E.. Wykazano również, że miały miejsce dostawy prętów stalowych do klientów Podatnika. Z tego powodu Podatnik powinien mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez E. i A..

Ponadto Skarżący odniósł się do kwestii ceny, jako miernika jego dobrej wiary. Wskazał, powołując się na zestawienia przygotowane w toku postępowania kontrolnego, że co do zasady, ceny stosowane przez A. i E. nie odbiegały w sposób znaczący od cen stosowanych przez innych dostawców. Tam gdzie takie ustalenia są możliwe, ceny były albo wyższe albo niższe od cen stosowanych przez innych dostawców. Niemniej nawet w przypadku stosowania cen niższych niż inni dostawcy, różnice w cenach "in minus" nie odbiegały od różnic "in minus" w cenach pomiędzy innymi dostawcami.

Odnośnie obowiązku zasięgania informacji w trybie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT Skarżący wskazał, że nie jest kwestionowane, że spółka E. była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w 2010r., a więc występując o informację w trybie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT Podatnik uzyskałby co najwyżej potwierdzenie tego faktu. Dyrektor Izby Skarbowej w decyzjach dotyczących spółki A. wskazuje, że została wykreślona z rejestru podatników VAT w marcu 2009r. Niemniej z uzasadnienia decyzji dotyczących spółki A. nie wynika, na podstawie jakiego dowodu okoliczność ta została udowodniona. Po drugie, ustalony w ten sposób fakt pozostaje w sprzeczności z zaświadczeniem uzyskanym przez Podatnika, że do końca grudnia 2010r. spółka A. figurowała jako podatnik VAT czynny.

W dalszej części pisma Skarżący podniósł, że podatnikowi można czynić zarzuty dotyczące okoliczności zakwestionowanych transakcji, jeżeli odbiegają one od okoliczności innych podobnych transakcji dokonywanych przez Podatnika. Organy zarzucały Podatnikowi, że dokonywał zamówień w formie telefonicznej (nie zawierał umów w formie pisemnej), nie organizował we własnym zakresie transportu celem przewozu towaru na miejsce prowadzenia działalności, że kontakty ze E. czy A. nawiązał dzięki poleceniom czy też, że nabywał pręty stalowe od kontrahentów z siedzibą w G. czy K., podczas gdy przywóz prętów następował z innych miejscowości. Jednak stawiając takie zarzuty organy powinny były jednocześnie wykazać, że z innymi kontrahentami Podatnika dokonującymi dostaw towarów podobnego asortymentu zamówienia były składane w inny sposób niż u spółek E. i A..

Organy podatkowe oceniając kwestię tzw. "dobrej wiary" pominęły istotną okoliczność podnoszoną przez Podatnika w trakcie jego przesłuchania, że "był spokojny", ponieważ wiedział, do jakich innych firm spółka A. dostarczała towar. Była to m.in. spółka J., której przychody w 2010r. wyniosły 29.713.483,62zł i która jest uznawaną za najlepszą firmę w regionie podkarpackim pod względem wielkości ponoszonych obciążeń podatkowych Dostarczanie towarów tym innym podmiotom uwiarygodniało spółkę E. i A..

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. nr 153 poz. 1262) art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2012 r. poz. 270 dalej zwana PPSA), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Zgodnie z art. 134 § 1 PPSA sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi.

Skargi są zasadne w zakresie, w jakim zarzucają oparcie rozstrzygnięcia na podstawie niezupełnego materiału dowodowego.

Spór w rozpoznawanych sprawach dotyczy prawa do obniżenia przez Skarżącego podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT wystawionej przez spółkę A. Sp z o.o., dokumentującej nabycie towarów w postaci prętów stalowych.

Organy orzekające w sprawie stwierdziły, że Skarżący nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż dostawa towarów dokumentowana sporną fakturą nie została w rzeczywistości dokonana przez ich wystawcę to znaczy spółkę A. Sp z o.o. i nie potwierdza ona rzeczywiście dokonanej operacji gospodarczej.

Natomiast Skarżący podnosi, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od spornej faktury, albowiem odzwierciedla ona rzeczywistą transakcję ze spółką A. Sp z o.o.

Kwestię odliczenia podatku naliczonego normuje art. 86 i następne ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis art. 86 ust. 1 tej ustawy ustanawia prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie natomiast do art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży, wskazując w niej m.in. dane dotyczące podatnika i nabywcy.

W myśl art. 88 ust. 3, a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, tej sprzedaży została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, który nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W prawie wspólnotowym kwestię neutralności podatku od towarów i usług oraz zasady odliczenia podatku naliczonego określa dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006 r. nr 347 str. 1 dalej zwana - Dyrektywą 112).

Z art. 167 Dyrektywy 112, wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Zgodnie z art. 168 lit. a Dyrektywy 112, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia w następujących kwot od kwoty VAT, którą jest obowiązany zapłacić, VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

W myśl art. 178 lit. a Dyrektywy 112 w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a, w odniesieniu do towarów i świadczenie usług, musi posiadać fakturę w sporządzonym zgodnie z art. 220 - 236 i art. 238, art. 239 i art. 240.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem każdego podatnika podatku od towarów i usług i nie można go odmawiać lub ograniczać, poza szczególnymi, przewidzianymi przez prawo okolicznościami. Jest to element konstrukcyjny podatku od towarów i usług, związanych z zasadą neutralności tego podatku dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, realizowaną właśnie przez prawo do odliczenia podatku naliczonego we wcześniejszych fazach obrotu. Jednakże prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi. Faktura VAT nie jest dokumentem urzędowym, nie korzysta z domniemania prawdziwości, a organy podatkowe uprawnione są do kontroli i oceny, czy w istocie stwierdza ona fakt nabycia towaru lub usług, a zatem czy między stronami wskazanymi w tym dokumencie doszło do rzeczywistej transakcji. Zatem podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika, ale wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność, podlegającą opodatkowaniu tym podatki. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku (wyroki NSA: z dnia 27 września 2011r. I FSK 1223/10, z dnia 29 czerwca 2010r. I FSK 584/09, z dnia 13 października 2009r. I FSK 928/08).

W rozpoznawanych sprawach organy podatkowe uznały, że zgromadzony materiał dowodowy daje podstawę do stwierdzenia, że spółka A. sp. z o.o, analogicznie jak spółka G., nie posiadała środków technicznych i finansowych, niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej. Nie składała deklaracji podatkowych VAT - 7 za miesiące od września 2008r. do lipca 2010r. W dniu 13 marca 2009r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. wykreślił spółkę A. Sp z o.o z rejestru czynnych podatników VAT. Spółka ta została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym, ale nie prowadziła działalności gospodarczej - w latach 2009 - 2010 dokonywała jedynie obrotu "pustymi“ fakturami, które nie potwierdzały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Ponadto organ stwierdził, że Skarżący nie dochował należytej staranności podczas dokonywania zakwestionowanych transakcji, o czym świadczą m.in.:

1. brak podjęcia przez niego działań mających na celu uzyskanie informacji o kontrahencie w trybie art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług; gdyby w spornych sprawach podjął starania w kierunku pozyskania ww. informacji dowiedziałby się, że w dniu 13 marca 2009r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. wykreślił spółkę A. sp. z o.o z rejestru czynnych podatników VAT,

2. okoliczności związane ze spornymi dostawami: Skarżący nie był w stanie powiedzieć, w jaki sposób doszło do nawiązania współpracy ze spółką A. sp. z o.o, nie potrafił określić czy kontaktował się z przedstawicielem firmy, zamówienia składane były telefoniczne, towar dostarczany był transportem spółki A. sp. z o.o,

3. okoliczność, że Skarżący nie starał się sprawdzić, czy stal w postaci prętów żebrowanych posiadała atesty(certyfikaty),

4. cena stali była niższa od cen oferowanych przez innych dostawców.

Mając na uwadze powyższe twierdzenia organów podatkowych należy zauważyć, że do złożonych skarg Skarżący dołączył zaświadczenie wydane przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 9 listopada 2015r. zaświadczające, że " A. Sp z o.o. poprz.: [...] figurowała w tut. Urzędzie w okresie 1 styczeń 2009 - 31 grudzień 2010 jako czynny podatnik podatku od towarów i usług VAT“. Treść tego zaświadczenia pozostaje w sprzeczności z ustaleniami organów podatkowych, że spółka A. sp. z o.o w dniu 13 marca 2009 roku została wykreślona z rejestru czynnych podatników VAT.

W ocenie Sądu jednoznaczne wyjaśnienie powyższej rozbieżności pozwoli organom na prawidłowe ustalenie, czy Skarżący dochował niezbędnej staranności i czy pozyskanie informacji o kontrahencie w trybie art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, w zaistniałych okolicznościach, mogło, by mu dać podstawę do ustalenia, że podmiot figurujący na fakturach jako sprzedawca w rzeczywistości nim nie jest.

Należy zauważyć, że dopuszcza się możliwość odliczenia podatku naliczonego z transakcji nie przeprowadzonych rzeczywiście, a jedynie wynikających z posiadanych przez podatnika faktur. Mając na uwadze zasadę neutralności podatku, nie należy pozbawić prawa obniżenia podatku należnego podatnika uczestniczącego w łańcuchu transakcji, skoro nie wiedział on, ani nie mógł się zorientować, że inne transakcje z tego łańcucha, wcześniej lub później, stanowią oszustwo podatkowe, a i zorganizowanie całego łańcucha transakcji w zasadzie służyło temu oszustwu, jednakże pod warunkiem, że podatnik dokonał rzeczywistej transakcji. Stwierdzenie, że podatnik uczestniczył w oszustwie podatkowym lub na podstawie okoliczności towarzyszących transakcji powinien zdawać sobie z tego sprawę, może być podstawą do pozbawienia takiego podatnika odliczenie podatku naliczonego, chociaż transakcja zakupu została przez niego w rzeczywistości zawarta z podmiotem uwidocznionym na posiadany przez podatnika fakturze.

Jak wyżej wskazano, obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku i usług jako podatku od wartości dodanej. Zapewnia ono neutralność tego podatku dla podatników podatku od towarów i usług, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji i nie jest żadnym przywilejem dla niego, lecz podstawowym uprawnieniem.

Konieczność dokonania powyższych ustaleń, które są niezbędne do prawidłowego merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy powoduje, że Sąd zobowiązany jest uchylić zaskarżone decyzje. Należy wskazać, że rolą Sądu nie jest ustalenie stanu faktycznego w sprawie administracyjnej, lecz wyłącznie ocena czy organy administracji ustaliły ten stan zgodnie z regułami procedury administracyjnej, a następnie, czy dokonały prawidłowej subsumpcji ustalonego stanu faktycznego do dyspozycji określonych przepisów prawa materialnego.

Zdaniem Sądu wyżej wskazana kwestia jest na tyle istotna i mająca wpływ na prawidłowość ustaleń oraz zapadłych rozstrzygnięć, że w chwili obecnej nie zachodzi konieczność odnoszenia się do pozostałych zarzutów podniesionych w skargach.

W ocenie Sądu w rozpoznawanych sprawach brak było podstaw do otwarcia na nowo zamkniętej rozprawy, gdyż po tym fakcie, nie ujawniły się żadne nowe okoliczności dla niej istotne. Nie można za taką okoliczność uznać prywatnej opinii, sporządzonej na zlecenie Skarżącego, która z tego względu nie może stanowić dowodu w sprawie. Jest ona jedynie stanowiskiem procesowym strony, od której pochodzi.

Z powyższych względów Sąd orzekł jak w sentencji wyroku w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt lit c PPSA.

Rozstrzygnięcie o kosztach uzasadnia przepis art. 200 PPSA.