Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 683/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-09-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski (sprawozdawca), Protokolant Aleksandra Madej, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 września 2010 r. sprawy ze skargi M. S.-K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja z dnia [...] 2010 r. nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej we W., który po rozpatrzeniu odwołania z dnia 11.01.2010 r. M. S. – K. (dalej: strona, podatniczka, skarżąca) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – S. z dnia [...] 2009 r. nr [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w wysokości 45.131 zł wraz z odsetkami za zwłokę od niezapłaconych w prawidłowej wysokości w terminie płatności zaliczek na ten podatek w kwocie 1.737 zł.

Strona w 2005 r. prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, opodatkowaną według 19 % stawki liniowej. Zdarzenia gospodarcze były ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W złożonym zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2005 r. PIT-36L, strona wykazała należny podatek dochodowy w kwocie 18.233,00 zł, Naczelnik Urzędu Skarbowego po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego, wszczął z urzędu postępowanie podatkowe (postanowienie z dnia [...] 2007 r.). Następnie decyzją z dnia [...] 2009 r. określił zobowiązanie w podatku od osób fizycznych za 2005 r. wraz z odsetkami od zaliczek na ten podatek w podanej wyżej wysokości.

W toku postępowań, organ l instancji ustalił, że strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów w łącznej wysokości 129.076,60 zł wskutek ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2005 r. wydatków z tytułu zakupu towarów i usług od następujących firm i w poniższych kwotach:

a/ "A" spółka z o. o. W. ul. [...] 23A - łącznie 77.159,10 zł;

b/ Przedsiębiorstwo Handlowo-Produkcyjne "B" spółka z o.o. w likwidacji D., P. 26 - łącznie 38.217,50 zł.

c/ "C" W., ul. [...] 164 - łącznie 13.700 zł.

W odniesieniu do tych wydatków organ l instancji uznał nierzetelność dowodów dokumentujących przedmiotowe transakcje (faktury wystawione przez ww. podmioty nie dokumentowały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych). Za koszt uzyskania przychodów nie uznano również wydatków dotyczących:

a/ zakupu usług gastronomicznych w restauracji "D" na kwotę 7.424,90 zł (8.324,50 zł brutto), ujętych w podatkowej księdze podatkowej w kwocie brutto jako koszty reprezentacji i reklamy;

b/ prywatnego obiektu strony położonego we W. przy ul. [...] 8 w łącznej

wysokości 432 zł dotyczących: abonamentu za dostęp do sieci internetowej, wywozu pojemników przez firmę "E" z/s w C., monitoringu obiektu przez "F" sp. z o.o. z/s w Wa. W przypadku kosztów monitoringu jako kosztów uzyskania przychodów uznano koszty w wysokości 28 zł, wyliczone w oparciu o metraż garażu wykorzystywanego według strony na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej,

c/ zakupu lodówko-zamrażarki na kwotę 1.425,41 zł do lokalu położonego we W. przy ul. [...] 36/12,

- z uwagi na brak wykazania, że wydatki te były związane z prowadzoną przez stronę

działalnością gospodarczą,

d/ podwójnym zaksięgowaniem faktury nr [...] z dnia 11.02.2005 r. o wartości 16,49 zł netto, ujętej w poz. 173, a następnie w poz. 174,

e/ zakupu paliwa (1.218,51 zł) oraz wymiany układu wydechowego (350 zł) z uwagi na fakt, że w fakturach nie wskazano numeru rejestracyjnego pojazdu;

f/ zakupów paliwa do samochodu marki "G" o nr rej. [...] dokonywanych kilkukrotnie w jednym dniu na łączną kwotę 728,97 zł.

Stosownie do art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej powoływanej jako O.p., organ l instancji nie uznał prowadzonej przez podatniczkę podatkowej księgi przychodów i rozchodów w części dot. kosztów za dowód tego co wynika z zawartych w niej zapisów. Jednakże na podstawie art. 23 § 2 O.p. odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. W konsekwencji, określono stronie dochód z działalności gospodarczej w wysokości 252.844,39 zł (przychód: 2.485.482,97 zł minus koszty uzyskania przychodów: 2.232.638,58 zł). Po odliczeniu od dochodu składek poniesionych przez podatniczkę na ubezpieczenie społeczne, należny podatek dochodowy, obliczony według 19% stawki liniowej i pomniejszony o przysługujące odliczenie z tytułu zapłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne, określono w wysokości 45.131 zł.

W wyniku dokonanej przez organ l instancji weryfikacji kosztów uzyskania przychodów, wykazane przez stronę zaliczki na podatek dochodowy nie były zdaniem organu prawidłowe. Z tej racji określił stronie dochód za poszczególne miesiące, zaliczki na podatek dochodowy, a następnie biorąc pod uwagę wpłaty dokonane przez podatniczkę, wysokość odsetek za zwłokę od zaległości w zaliczkach za m-ce: maj, czerwiec, lipiec, wrzesień i październik w łącznej wysokości 1.737 zł.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając wydanej decyzji naruszenie przepisów naruszenie prawa tj:

1) prawa materialnego, w szczególności poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędną ich wykładnię polegającą na, m.in. na nieznajdującym oparcia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie bezzasadnym uznaniu, że stronie nie przysługiwało prawo do uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków wynikających z zakwestionowanych przez organ podatkowy faktur zakupu złomu i makulatury oraz usług z uwagi na fakt, że rzekomo dokumentowały one czynności niedokonane przez podmioty wskazane w tych dokumentach;

2) ustawy Ordynacja podatkowa, skutkujące nieprawidłowym ustaleniem stanu faktycznego przyjętego do rozstrzygnięcia sprawy poprzez:

- nieprawidłową ocenę zebranego materiału dowodowego;

- naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, które przybrały cechy oceny dowolnej tendencyjnej i sprzecznej ze zgromadzonym materiale dowodowym, a w szczególności z przedłożonymi ewidencjami, dowodami księgowymi, zestawieniami, zeznaniami świadków korzystnymi dla strony;

- prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania strony do organów podatkowych, wbrew zasadom prawdy obiektywnej w celu udowodnienia z góry przyjętej tezy o rzekomej fikcyjności faktur, w szczególności poprzez takie wartościowanie zebranych w sprawie dowodów, które odpowiadałyby z góry przyjętemu przez organ rozstrzygnięciu, przy jednoczesnym deprecjonowaniu dowodów nieprzystających do koncepcji z góry założonej przez kontrolujących;

- naruszenie zasady postępowania in dubio pro tributario, która nakazuje rozstrzygać wszelkie wątpliwości na korzyść podatnika;

- sprzeczności istotnych ustaleń przez organ podatkowy z dowodami zgromadzonym w sprawie;

- oparcie się na zeznaniach świadków, których wiarygodność budzi uzasadnione wątpliwości bowiem świadkowie ci nie byli bezpośrednimi uczestnikami kwestionowanych transakcji;

- niepełne uzasadnienie stanu faktycznego i prawnego, przy przyjęciu nieprawdziwych

ustaleń i stwierdzeń nie mających potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym.

Do odwołania strona dołączyła faktury dokumentujące sprzedaż złomu przez firmę "H" na rzecz "I" sp. z o.o. oraz "J" sp. z o.o., które w jej ocenie potwierdzają transakcje zakupu udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmę "A" sp. z o.o. Z szerokiego uzasadnienia postawionych zarzutów wynika, że w ocenie strony, stan faktyczny sprawy, ustalony przez organ po przeprowadzeniu postępowanie dowodowego, w tym przesłuchania świadków, nie daje podstaw do nieuznania wydatków o jakich mowa w decyzji. Zdaniem strony, rozstrzygnięcie oparte jest głównie na zeznaniach świadków, źle zinterpretowanych i przytoczonych. Strona podniosła również, że wyciągnięte przez organ wnioski są także niezrozumiałe (sposób wyliczenia kosztów monitoringu, które częściowo uznano; zakwestionowanie jako kosztu uzyskania przychodów zakupu lodówko-zamrażarki).

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zarzutów podniesionych w odwołaniu, decyzją z dnia [...] 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu l instancji. W motywach decyzji organ odwoławczy podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji organu l instancji. Zauważył jednak, że organ –I instancji błędnie wskazał łączną kwotę nieuznanych wydatków (136.787,48 zł). Winien podać kwotę 141.572,48 zł. W ocenie organu odwoławczego, błąd ten nie wpłynął na prawidłowość określenia kosztów uzyskania przychodów, które zostały wyliczone w prawidłowej wysokości, tj. 2.232.638,58 zł. W odniesieniu do zarzutów natury procesowej, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w przedmiotowej sprawie znalazła pełne odzwierciedlenie zasada prawdy obiektywnej, określona w art. 122 O.p., a zebrany w sposób wyczerpujący materiał dowodowy został oceniony zgodnie z wymaganiami określonymi w art. 187 § 1 oraz 191 O.p. Dalej podał, że zgromadzone w sprawie dowody poddane zostały wnikliwej ocenie przez organ l instancji, przy czym ocena ta została dokonana w granicach swobodnej oceny dowodów. Okoliczność jednak, że ocena ta jest dla strony niekorzystna, nie jest równoznaczna z naruszeniem jakiegokolwiek przepisu proceduralnego. Skoro bowiem organ podatkowy na podstawie przepisu art. 191 O.p. korzystając z prawa swobodnej oceny dowodów, własne ustalenia uczynił podstawą rozstrzygnięcia, a niepopartych dowodami twierdzeniom strony odmówił waloru mocy dowodowej, uczynił to zgodnie z prawem.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, strona skarżąca zakwestionowała rozstrzygnięcie w zakresie nieuznania za koszt uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami .wystawionymi przez spółki "B", "A" oraz firmę "C". Strona wskazała, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe bezzasadnie i bezpodstawnie uznały, iż zawyżyła koszty uzyskania przychodów od w/w kontrahentów uważając je za nieistniejące, a widniejące na fakturach zdarzenia handlowe za nieprawdziwe z uwagi na:

1. brak rzeczywistych siedzib i adresów prowadzenia działalności gospodarczej przez wskazane podmioty,

2. odległy okres, za który podmioty te po raz ostatni rozliczyły się z organem podatkowym,

3. nie zarejestrowanie ww. podmiotów jako płatników składek na ubezpieczenie społeczne,

4. wykreślenie ww. podmiotów z rejestru podatników podatku V AT,

5. zakwestionowanie przeprowadzonych transakcji mimo potwierdzeń pracowników, że miały one miejsce.

W uzasadnieniu strona podała, że powyższe twierdzenia nie mają oparcia w przepisach prawa i nie mogą zostać uznane jako dowód nieistnienia spółek Skarżąca zauważyła bowiem, że obowiązujące przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie nakładają na przedsiębiorcę obowiązku oznaczenia miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nadto, żaden podmiot prawa nie może ponosić negatywnych skutków związanych z faktem niewykonania przez jego kontrahenta obowiązku zawiadomienia właściwego organu o zmianie swoich danych adresowych, w tym wpisu do KRS-u . Dalej strona podniosła, że podatnik, ani też inny podmiot prawa (poza wyjątkami określonymi wprost w przepisach Ordynacji podatkowej) nie może ponosić odpowiedzialności za niewykonanie lub nieterminowe wykonanie przez innego podatnika obowiązków podatkowych, w tym obowiązku terminowego składania deklaracji podatkowych, jak również za niedopełnienie innych obowiązków. Niezarejestrowanie danego podmiotu jako płatnika składek na ubezpieczenie społeczne, nie jest równoznaczne z nieistnieniem takiego podatnika, ponieważ podatnik nie ma obowiązku nawiązywania stosunku pracy z osobą, którą się posługuje przy wykonaniu usługi. Stwierdziła, że za udokumentowane spornymi fakturami wydatki zapłaciła gotówką w całości. Dostarczyła protokoły wykonania prac (opracowania), a wszystkie przedłożone dokumenty były prawidłowo wypisane i zaksięgowane. Skarżąca zakwestionowała również pogląd organu, jakoby nie wykazała należytej staranności w sprawdzeniu statusu podatkowego swoich kontrahentów. Stwierdziła, że potwierdzenie, czy kontrahent jest podatnikiem czynnym, jest prawem podatnika, nie obowiązkiem. W tym zakresie powołała się na wyrok z dnia 11.03.2010 r. o sygn. akt III SA/Wa 1896/09. Strona skarżąca nie zgadza się również z nie uznaniem przez organy za koszt uzyskania przychodów wydatków dot. spotkania integracyjnego z okazji 10-cio lecia firmy, udokumentowanych fakturą VAT nr [...] z dnia 16.10.2005 r., wystawioną przez firmę "K" sp. z o.o. Powołując się na poglądy wyrażone w piśmie Departamentu Podatków Pośrednich Ministerstwa Finansów oraz w decyzji Izby Skarbowej w K. wskazała, że spotkanie to było finansowane ze środków obrotowych i nie stanowiło działalności socjalnej. Miało bardzo dobry wpływ na załogę i integrację załogi z pracodawcą, jak również umożliwiło poznanie osób współpracujących z firmą. Strona podtrzymała także zarzuty zawarte w odwołaniu w zakresie nie uznania przez organy podatkowe za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup lodówko-zamrażarki do lokalu położonego we W. przy ul. [...] 36/12, a odnosząc się do faktu zakwestionowania przez organ faktur dokumentujących zakup paliwa i wymiany układu oddechowego podała, że nie istnieje przepis, który wyłączałby możliwość zaliczenia wydatków na paliwo do kosztów uzyskania przychodów w sytuacji braku na fakturze numeru rejestracyjnego samochodu. W tym zakresie powołała się na treść interpretacji indywidualnej wydanej przez Izbę Skarbową w Warszawie z dnia 19.12.2008 r. nr IPPB3-423-509/08-2/KR. W ocenie skarżącej, powyższe okoliczności wskazują, że zaskarżoną decyzją organ podatkowy naruszył art. 191 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia 9.09.2010 r. strona skarżąca powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniu i skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej skrót p.p.s.a. podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego.

Skarga jest nieuzasadniona, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego znajdującego zastosowanie do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, a jej wydanie poprzedzone zostało postępowaniem przeprowadzonym zgodnie z procedurą administracyjną.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.) dalej u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Podatnik musi zatem wykazać, że poniósł koszt celowy i racjonalny i występuje związek przyczynowo-skutkowy między poniesionym kosztem a zasadnie oczekiwanym przychodem. Organ podatkowy ma natomiast obowiązek uznać konkretny wydatek za koszt uzyskania przychodu, jeżeli podatnik faktycznie poniesie wydatek, wykaże związek wydatku z uzyskanym lub racjonalnie spodziewanym przychodem i przedstawi dowód umożliwiający obiektywną ocenę, że powyższe okoliczności miały miejsce. Pojęcie "w celu osiągnięcia przychodów" oznacza bezpośredni związek pomiędzy kosztem a przychodem (bez danego kosztu nie byłoby przychodu), przy czym ciężar dowodu co do wykazania istnienia związku przyczynowego między konkretnym wydatkiem a uzyskanym przychodem obciąża podatnika.

Podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wszelkie poniesione koszty, jeżeli wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, oraz że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów. Może tak uczynić pod warunkiem, że nie są one wymienione na liście negatywnej. Kwalifikacja danych kosztów do kosztów uzyskania przychodu należy do podatnika. Jednakże organy podatkowe w ramach posiadanych uprawnień mogą oceniać, czy czynności podatnika w tym zakresie nie naruszają prawa. Wynika z tego, że organy podatkowe są upoważnione do przeprowadzenia postępowania, którego celem jest weryfikacja działań podatnika kwalifikujących koszty uzyskania przychodu.

Stanowisko powyższe jest zgodne z utrwalonym już w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem, że możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej uzależniona jest od osiągnięcia przychodu, istnienia bezpośredniego związku przyczynowego między tym wydatkiem a uzyskanym przychodem oraz od właściwego udokumentowania tego wydatku, przy czym przesłanki te muszą zostać spełnione łącznie. Podatnik prowadzący działalność gospodarczą powinien postępować racjonalnie i zmierzać w sposób najbardziej bezpośredni do osiągnięcia przychodu. Powinien również działać w przekonaniu, jednak ocenianym w sensie obiektywnym, a nie subiektywnym, że poniesienie kosztu po uwzględnieniu związków przyczynowo-skutkowych powinno doprowadzić do osiągnięcia przychodu. Istotne jest również, że poniesione koszty winny być odpowiednio udokumentowane.

Zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał za koszt uzyskania przychodów poniższych wydatków.

Stan faktyczny przedmiotowej sprawy wskazuje, że strona skarżąca prowadząc w 2005 r. działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej odpadów i złomu ujęła w ciężar kosztów uzyskania przychodów kwotę 129.076,60 zł netto, udokumentowaną [...] fakturami, wystawionymi przez:

- "A" sp. z o.o. ([...] faktury na łączna kwotę 77.159.10 zł netto),

- Przedsiębiorstwo handlowo-Produkcyjne "B" sp. z o.o. w likwidacji ([...] faktur na łączną kwotę 38.217,50 zł netto),

- "C" ([...] faktury na łączną kwotę 13.700 zł netto).

Należy wskazać, że zakwestionowane przez organy podatkowe faktury dokumentują czynności, które nie zostały w rzeczywistości dokonane, a także to, że strona przedstawiła odpowiadające wymaganiom formalnym faktury. Stwierdzono też jednoznacznie, że podatnik, mimo wezwania przez organy, nie przedstawił, oprócz faktur, żadnych dokumentów, które potwierdziłyby rzeczywistą dostawę towarów lub świadczenia usług oraz doprowadziły do obalenia zeznań świadków co do niedokonania wskazanych w fakturach czynności. Zauważyć należy, że w badanej sprawie strona nie przedstawiła żadnej argumentacji odnoszącej się do powyższego twierdzenia organów podatkowych – ani nie powołała się na dokumenty mające świadczyć o tym, że zakwestionowane dostawy towarów miały miejsce, ani w żaden sposób nawet nie próbowała podważyć zeznań świadków o tym, że do spornych transakcji nie doszło, a faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził wszechstronne postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia czy czynności wynikające ze spornych faktur faktycznie miały miejsce.

W celu udokumentowania transakcji zawieranych ze spółką "A" strona przedłożyła m.in. sporządzone odręcznie dowody wewnętrzne, potwierdzające wykonywanie poszczególnych czynności np. pocięcie, segregacja, przygotowanie do wysyłki, załadunek i rozładunek złomu. Na niektórych dowodach wewnętrznych widnieje uwaga: "wykonano". Dokumenty podpisywała strona skarżąca i J. K. - pracownik firmy . Żaden z tych dokumentów oprócz pieczątki nagłówkowej zawierającej nazwę i adres firmy "A" sp. z o. o. o. nie posiada jakichkolwiek innych informacji ze strony spółki np. danych pracowników wykonujących opisane usługi i ich podpisów, jak też żadnych informacji, na podstawie których można by wiarygodnie stwierdzić kto, kiedy, jak i czy usługi te wykonał. Strona skarżąca w złożonych wyjaśnieniach (karta 726-728; 794-795; 864-866 t. II akt US) wskazała, że zawieranie transakcji z firmą "A" w 2005 r. ograniczała do kontaktów telefonicznych z R. S., który przyjeżdżał jako pracownik firmy "A" (z akt sprawy wynika, że R. S. umarł) . Według strony R. S. był osobą zorientowaną w potrzebach jej firmy i wykonywał bezpośrednio usługi, na które było zapotrzebowanie np. dostarczanie surowca własnym transportem, rozładunek, załadunek, cięcie złomu czy spawanie. To z tym pracownikiem ustalano wszelkie techniczne aspekty zawieranych transakcji, a rozliczeń za wystawione faktury dokonywano gotówką w punkcie skupu po otrzymaniu faktury. Wykonanie usług kontrolowane było osobiście przez stronę skarżącą lub przez pracownika J. K.

Do akt sprawy strona skarżąca przedłożyła również kserokopie zaświadczenia o numerze identyfikacyjnym REGON z dnia [...] 1999 r., potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego podatku VAT i podatku akcyzowego na druku VAT-5 z dnia [...] 1997 r. oraz odpis z rejestru handlowego potwierdzającego wpis dokonany w dniu [...] 1997 r. (karta 452-454 t. l akt US).

Organ podatkowy ustalił tymczasem, że w 2005 r. "A" sp. z o.o. nie składała żadnych deklaracji dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych. Z dniem [...].2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowy W. – S., jako organ podatkowy właściwy dla siedziby spółki wyrejestrował ją z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Z informacji uzyskanych z Sądu Rejonowego dla W. F. Wydział [...] Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego (pismo z dnia [...] 2009 r. nr [...] - karta 900-903 t. lll akt US) firma "A" sp. z o.o. nie została wpisana do Krajowego Rejestru Sadowego, pomimo upływu terminu do dokonania takiej rejestracji.

Mając na uwadze przedłożone przez stronę dokumenty i wyjaśnienia organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził w dniu 18.12.2007 r. dowód z przesłuchań w charakterze świadków tj. V. B. i J. K., pracowników zatrudnionych w 2005 r. w firmie strony skarżącej (karta -81 4-823 t. II akt US). J. K. zeznał, że był świadkiem dostaw towarów handlowych, ale o tym, że są to dostawy od firmy "A" dowiadywał się od strony skarżącej. Potwierdzał dostawy towarów handlowych do punktu skupu, ale nie otrzymywał żadnego dokumentu wskazującego od kogo dany towar pochodził. Dalej J. K. zeznał, że usługi na punktach skupu wykonywał jakiś pracownik, którego nie legitymował, a informacje o tym, że był to pracownik firmy "A" otrzymywał od strony skarżącej, nie potrafił przy tym jednoznacznie określić, czy dostawy i usługi realizowane były przez tego samego pracownika. V. B. w złożonych zeznaniach podała, że z racji wykonywania swoich obowiązków w biurze przy ul. [...] zna firmę "A" tylko z faktur, które tam docierały. Osobiście nikogo z w/w firmy nie zna. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że na wszystkich zakwestionowanych fakturach widnieje pieczątka nagłówkowa firmy "A" i pieczątka osoby uprawnionej do wystawienia faktury o treści "PREZES – J. W." z nieczytelnym podpisem. Tymczasem z przeprowadzonego przesłuchania świadka J. W. Prezesa "A" sp. z o.o. na okoliczność prowadzonych transakcji z firmą strony skarżącej (karta 959-961 t. III akt US) wynika, że spółka "A" faktycznie prowadziła działalność w latach od 1997 do 2001 r. Po tym okresie firma nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, a nie została wyrejestrowana z Rejestru Handlowego z powodu zadłużenia przedsiębiorstwa i spraw rodzinnych J. W. Jedynym środkiem transportu jakim dysponowała firma "A" był samochód towarowy marki "L". Samochodem tym jeździł pracownik firmy R. S. W samochodzie znajdowały się pieczątki i dokumenty spółki, które pracownik miał zabezpieczyć, otrzymał on zgodę na korzystanie z samochodu do czasu jego złomowania. J. W. nie przypomina sobie, by otrzymał jakiekolwiek dokumenty związane z utrzymaniem tego samochodu. Dalej podał, że księgowość firmy "A" prowadził sam, ale czasami pomagała mu G. K., której prawdopodobnie pozostawił kserokopie dokumentów założycielskich spółki, a złom pozyskiwany w ramach działalności prowadzonej w firmie "A" sprzedawany był do firmy "H" tylko do 2001 r. W piśmie złożonym w dniu 25.09.2009 r. J. W. potwierdził fakt nie wystawienia w 2005 r. faktur dla firmy strony skarżącej (karta -1000 t. III akt US).

Należy podzielić stanowisko organów podatkowych wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikające z [...] faktur (wartość netto:38.217,50 zł), wystawionych przez Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "B" Organ podatkowy pierwszej instancji przesłuchał w charakterze świadka M. P. (karta 996-998 t. III akt US), który do protokołu zeznał, że zajmował się m.in. wyprzedażą majątku firmy "B.", której był likwidatorem. Dla likwidowanej firmy nie prowadził żadnej księgowości, sam wystawiał i podpisywał faktury P.H.U. "B", a za pełnioną funkcję likwidatora nie otrzymywał wynagrodzenia. Dalej zeznał, że w rzeczywistości sam prowadził działalność gospodarczą jako firma "B" korzystając czasami z pomocy przypadkowych osób. Rozliczenia tej działalności we właściwych organach podatkowym nie dokonał do dnia dzisiejszego. Do firmy strony skarżącej dostarczał towary handlowe (surowce wtórne), które pochodziły z likwidowanej mleczarni w P. i od indywidualnych dostawców, przy czym jak sam przyznał trudne jest potwierdzenie faktu, że złom sprzedawany w 2005 r. pochodził ze wskazanych przez niego źródeł.

M. P. zeznał, że jako pracownik strony skarżącej zatrudniony na podstawie umowy zlecenia odpowiedzialny był za klasyfikowanie złomu i wypłacanie należności. Inne usługi firmowane pod nazwą P.H.P. "B" sp. z o. o. w likwidacji, wynikające z faktur [...] i [...] takie jak remont biura przy ul. [...] czy też segregacja złomu, makulatury i sprzątanie punktu skupu przy ul. [...] wykonywane były przez "osoby z ulicy" m.in. M. P., który nie był pracownikiem firmy "B" ani "H", przy czym świadek pomagał przy pracach remontowych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy miejscowo dla siedziby firmy PHP "B" w piśmie z dnia 7.09.2007 r. (karta 787 t. II akt US) podał, że w wyniku, przeprowadzenia czynności sprawdzających (m.in. wizja lokalna z dnia 15.02.2007 r.), pod wskazanym adresem spółki tj. P. 26 będącym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej oraz w drugim punkcie znajdującym się w miejscowości J. – L. ul. [...] 3, nie zastano likwidatora ani innego pracownika w/w spółki i nie stwierdzono znamion prowadzenia działalności gospodarczej. Pod wskazanymi adresami brak było również jakichkolwiek oznaczeń wskazujących, że prowadzona jest lub była tam działalność gospodarcza przez firmę "B". Z akt sprawy wynika, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Przedsiębiorstwa Handlowo-Produkcyjnego "B" podjęło uchwałę nr 1/97 o rozwiązaniu spółki (akt notarialny z dnia [...].1997 r. Rep. A nr [...] (karta 784 t. II akt US), którą to uchwałą na likwidatora powołano M. P. Ponadto z akt sprawy wynika, że działalnością podstawową firmy, "B" była sprzedaż hurtowa, a jako działalnością drugorzędna - przetwórstwo mleka, wyrób serów i masła. W w/w dokumentach źródłowych brak jest jakiejkolwiek informacji o prowadzeniu przez spółkę działalności w zakresie skupu i sprzedaży złomu.

W złożonym przez likwidatora M. P. w dniu [...] 1998 r. w Sądzie Rejonowym dla W. F. [...] Wydziale Gospodarczym Rejestrowym we W., wniosku o ogłoszenie upadłości Firmy "B" sp. z o.o. w likwidacji jako jedną z przyczyn jego złożenia wymienia się m.in. faktyczne nieprowadzenie działalności gospodarczej (karta 785 t. II akt US).

Z akt sprawy wynika ponadto, że spółka "B" w likwidacji od 1997 r. nie składa żadnych deklaracji, zeznań podatkowych oraz sprawozdań finansowych i jako podmiot P.H.P. sp. z o.o. został wykreślony z urzędu z rejestru podatników VAT Urzędu Skarbowego w O. z dniem [...] .2004 r. Również Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – K., właściwy miejscowo dla ówczesnego adresu zamieszkania M. P., pismem z dnia 6.02.2008 r. nr [...] (karta 848 t. II akt US) podał, że M. P. zam. W. ul. [...] 3/1 figuruje w ewidencji Urzędu Skarbowego W. – K. właściwym dla jego miejsca zamieszkania jako osoba fizyczna nie prowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej w latach 1998 r.-2006 r., co potwierdzają składane przez niego zeznania o wysokości dochodu, jak i informacje o wysokości dochodu.

Przesłuchani w charakterze świadków tj. V. B. i J. K., pracownicy byli zatrudnieni w 2005 r. w firmie strony skarżącej (karta -81 4-823 t. II akt US). J. K.zeznał, że nie pamięta by widział dostawy towarów handlowych od firmy "B", ale widział faktury i był świadkiem przekazywania pieniędzy przez M. S. – K. M. P. za jakąś fakturę, potwierdził wykonywanie remontu biura przy ul. [...] przez M. P., a innych pracowników firmy "B" nie widział. O remontach i usługach wykonywanych przez firmę "B" czy M. P. w punkcie mieszczącym się przy ul. [...] i w innych punktach świadek nie posiada wiedzy. Ponadto oprócz M. P. świadek nie poznał żadnego pracownika firmy "B".

Z kolei V. B. zeznała, że z racji wykonywania swoich obowiązków m.in. w biurze przy ul. [...] widziała wystawiane faktury przez w/w firmę i była obecna przy wielu płatnościach dokonywanych dla M. P. Jednakże nie może stwierdzić czy płatności te dotyczyły firmy "B". Ponadto potwierdziła, że w czasie remontu biura przy ul. [...] M. P. przebywał tam, ale czy był odpowiedzialny za remont tego potwierdzić nie może.

Organ odwoławczy podał, że przedłożone przez stronę skarżącą kserokopie umów - zleceń zawartych z M. P. wskazują jednoznacznie, że wykonywał on usługi na rzecz firmy "H" jako osoba fizyczna, co również potwierdzają zeznania o wysokości dochodów i informacje o dochodach składane przez M. P. we właściwym dla swojego miejsca zamieszkania organie podatkowym. W żadnym z opisanych dokumentów złożonych za 2005 r. M. P. nie wykazał przychodów potwierdzających działalność gospodarczą prowadzona w firmie "B" lub wykonywanie zadań wynikających z umowy o pracę czy jakiejkolwiek innej umowy na rzecz tej firmy. Przeprowadzone postępowanie potwierdziło wyłącznie fakt współpracy M. P. ze stroną jako pracownika zatrudnionego na podstawie umowy zlecenia, co znalazło odzwierciedlenie w informacji PIT-8B za rok 2005, złożonej dnia 14.02.2006 r. w Urzędzie Skarbowym W. – K. właściwym miejscowo dla ówczesnego miejsca zamieszkania M. P.

Za zasadne należy również uznać stanowisko organów podatkowych wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z [...] faktur wystawionych przez firmę "C" W. tytułem zakupu opracowań:

- analizy odzyskiwania odpadów,

- poszukiwania punktów skupu złomu;

- analizy dalszego przerobu elementów samochodowych do recyklingu.

W złożonych wyjaśnieniach strona podała, że spotkania z przedstawicielem firmy "C" odbywały się w biurze przy ul. [...], czego świadkami byli zatrudnieni w firmie pracownicy. Zgodnie z informacją strony posiadał on dużą wiedzę z zakresu przetwarzania odpadów. Strona uznając, że prezentowana wiedza daje dostateczną gwarancję fachowości usług nie prosiła przedstawiciela o referencje będąc przekonaną, że firma "C" prowadzi działalność gospodarczą. Po rozmowach z przedstawicielem w/w podmiotu dotyczących strategii rozwoju swojej firmy podatniczka zakupiła zestaw informacji o możliwych adresach do lokalizacji nowych punktów skupu złomu oraz opracowania dotyczące recyklingu samochodów i możliwości odzyskiwania odpadów na przykładzie sortowni w miejscowości G. Na dowód poniesienia tych transakcji przedłożono kserokopie sporządzonych opracowań i kserokopię kartki z kalendarza z odręcznymi zapiskami adresów.

Zgodnie z informacjami zawartymi w piśmie podatniczki z dnia 4.06.2007 r. (karta 726-728 t. II akt US) zakupiona za kwotę 3.200 zł analiza odpadów wykazała jakie są możliwości pozyskiwania odpadów komunalnych z sortowni w miejscowości G. Z opracowania tego wywnioskowano, że zabieganie o skup z takich sortowni jest nieopłacalne.

Z kolei w oparciu o zakupioną analizę elementów samochodowych do recyklingu strona podjęła decyzję, że jest w stanie zająć się zbieraniem pojazdów samochodowych ale prowadzone punkty złomu nie mogą zostać stacjami demontażu, ponieważ nie mogą być adoptowane do tego rodzaju działalności. Podatniczka wskazała przy tym, że dzięki uzyskanym od firmy "C" informacjom o adresach do lokalizacji nowych punktów skupu wysłano wiele pism do różnych instytucji w sprawie wynajmu pomieszczeń lub terenu i w wyniku tych działań otwarto dwa nowe punkty skupu jeden przy ul. [...], a drugi przy ul. [...].

Organ podatkowy pierwszej instancji uznając powyższe wyjaśnienia za niewystarczające, wezwaniem z dnia 28.09.2009 r. ponowił prośbę o przedłożenie dokumentów źródłowych, potwierdzających związek przyczynowo- skutkowy w/w wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz wskazanie danych personalnych przedstawiciela firmy "C" – W.. W odpowiedzi na wystąpienie organu podatkowego strona nie przedłożyła jednakże żadnych dokumentów źródłowych na potwierdzenie związku poniesionych wydatków związanych z firmą "C" z uzyskanym przychodem firmy "H", podtrzymała przy tym swoje wcześniejsze wyjaśnienia i poinformowała, że nie dysponuje adresem przedstawiciela w/w firmy.

Organ podatkowy odnalazł na stronie internetowej http:/e-prawnik.pl/zmiany-w-prawie/demontaż-poiazdów opracowanie pt. "Demontaż pojazdów" (karta 930-939 t. III akt US). Z porównania opracowania podpisanego "C" z opracowaniem wyszukanym w sieci internetowej jednoznacznie wynika, że opracowanie sporządzone rzekomo przez firmę "C" i wycenione wg faktury VAT nr [...] z dnia 28.02.2005r. na kwotę netto 9.300 zł zostało w całości skopiowane ze strony internetowej.

Należy podzielić stanowisko organów podatkowych, że opracowanie pt. "Analiza możliwości odzyskiwania odpadów z sortowni odpadów na przykładzie Zakładu Segregacji odpadów w miejscowości G." zawiera dane dotyczące tylko i wyłącznie tej miejscowości i tego zakładu. Opracowanie to w żaden sposób w żadnym punkcie nie zawiera odniesień do firmy "H". Również przedłożona kartka z kalendarza (karta 401 t. l akt US), mająca być dokumentem potwierdzającym wykonanie usługi poszukiwania nowych punktów złomu na terenie W. i okolic (zawierająca oprócz wpisanej nazwy "C" i zapisu kilku adresów) nie wskazuje na istnienie związku przyczynowo-skutkowego wydatku, udokumentowanego fakturą VAT z dnia 5.09.2005 r. na kwotę netto 1.200 zł, z prowadzona przez stronę działalnością gospodarczą.

Strona na potwierdzenie zaistnienia usług wykonywanych przez firmę "C" W. przedłożyła jedynie własne oświadczenia o wykorzystaniu danych zdobytych w wyniku przedmiotowej usługi oraz kartę z. kalendarza z odręcznymi zapisami. Nie przedłożono również żadnych wiarygodnych dowodów (np. umowy) które potwierdzałyby złożenie i przyjęcie do realizacji przez "C" W. zamówień na poszczególne usługi opracowania.

Przeprowadzone w trakcie postępowania kontrolnego czynności sprawdzające wykazały z kolei, że pod adresem: [...]164 we W., firma "C" nie istnieje i nie jest nikomu znana. W związku z faktem, że nieruchomości przy w/w ulicy są administrowane przez Politechnikę W. organ podatkowy pismem z dnia 8-02-2007r. zwrócił się z zapytaniem czy uczelnia zawierała umowę najmu z firmą "C". Z informacji uzyskanych od Politechniki W. (pismo z dnia 22-02-2007 r. - karta 391 t. l akt US) wynika, że Politechnika W. nie zawierała umów najmu pomieszczeń pod adresem W. ul. [...]164 z firma "C".

Ponadto z informacji otrzymanych z Wydziału Spraw Obywatelskich zawartych w piśmie z dnia 2605-2009 r. nr [...] (karta 967 t. III akt US) wynika, że firma "C" nie figuruje i nie figurowała w ewidencji tamtejszego wydziału. Należy również zauważyć, że Urząd Skarbowy W. – S., właściwy dla adresu W. ul. [...] 164, nie posiada w bazie danych podmiotu o nazwie "C" nr NIP [...]. Ponadto zgodnie z informacją będącą w posiadaniu w/w organu nr NIP [...], którym posługiwała się rzekoma firma "C" jest błędny, co wynika z informacji z działu ewidencji w/w organu (karta 799 t. II akt US).

W oparciu o internetową bazę KRS organ podatkowy ustalił dane firmy "C" sp. z o.o. z/s w Wa. przy ul. [...] 31/1A oraz firmę "C" sp. z o.o. z/s w P. przy ul. [...] 1 i wystąpił do w/w podmiotów z prośbą o podanie informacji dotyczących m.in. transakcji z firmą "H" M. S. – K. Z odpowiedzi zawartej w piśmie z dnia 7.10.2009 r. udzielonej przez "C" sp. z o.o. z/s w Wa. przy ul. [...] 31 lok. 1A wynika, że firma w 2005 r. nie posiadała oddziału ani przedstawicielstwa we W., jak też nie zawierała transakcji i nie wykonywała opracowań dla firmy "H" (korespondencja wysłana do firmy "C" sp. z o. o. z siedzibą w P. przy ul. [...] 1 powróciła z adnotacją, że adresat się wyprowadził).

Należy stwierdzić, że podatnik ma prawo uznać za koszt uzyskania przychodów dostawę towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do faktycznie poniesionych wydatków jedynie z faktury, która będąc dokumentem stanowi poświadczenie faktów pochodzące od osoby, która ją sporządziła i podpisała. Faktury posiadają szczególne znaczenie, gdyż są nie tylko dowodami faktów, ale i czasami ustawa podatkowa nadaje im rangę dowodów wyłącznych w tym rozumieniu, że jedynie posiadanie faktury upoważnia do określonych działań. Podkreślić jednak trzeba, że nie oznacza to, że faktura ma stanowić jedyny a priori wyłączny dowodu tego co zostało na nim wskazane, gdyż jej przedstawienie nie pozbawia organów podatkowych możliwości ustalenia innego przebiegu zdarzenia gospodarczego niż w niej wskazany. Dyrektor Izby Skarbowej wyraźnie wskazał, że zakwestionowane w toku postępowania faktury dokumentują czynności, które nie zostały w rzeczywistości dokonane, a także to, iż strona przedstawiła odpowiadające wymaganiom formalnym faktury. Stwierdzono też jednoznacznie, że podatnik, mimo wezwania przez organy, nie przedstawił żadnych, oprócz faktur dokumentów, które potwierdziłyby rzeczywistą dostawę towarów oraz doprowadziły do obalenia zeznań świadków co do niedokonania wskazanych w fakturach czynności, że do spornych transakcji nie doszło, a faktury nie dokumentowały rzeczywistego obrotu złomem.

Zatem stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie niepodważoną okolicznością faktyczną jest, że sporne faktury nie stwierdzały rzeczywistego nabycia towaru, lecz czynności, które nie zostały dokonane.

Sąd podzielił zasadność wyłączenia przez organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodów wydatki dotyczące zakupu usług gastronomicznych.

Z akt sprawy wynika, że sporny wydatek strona ujęła w kwocie brutto jako koszty reprezentacji objęte limitem, w oparciu o fakturę VAT nr [...] z dnia 16.10.2005 r. (data sprzedaży 15.10.2005 r.). wystawioną przez "K" spółka z o.o., w której podano ogólny opis nazwy towaru i usługi tzn.:

1) USŁUGA GASTRONOMICZNA SWW/KU 55.30.11 o wartości netto 4.892,52 zł (brutto 5.235 zł) (podatek VAT 7% na kwotę 342,48 zł)

2) USŁUGA GASTRONOMICZNA o wartości netto 2.532,38 zł

(brutto 3.089,50zł) (podatek VAT 22% na kwotę 557,12 zł).

Do faktury dokumentującej zakup usługi zostały dołączone kserokopie komputerowo sporządzonych zaproszeń na bankiet z tytułu [...]-lecia firmy "H", który miał się odbyć w dniu 15.10.2005 r. o godz. 20 w restauracji "D" pl. [...] 16 do następujących firm (karta 204-207 1.1 akt US):

"M" sp. z o.o. ul. [...] 24/9,[...] W.,

"N" ul. [...] 16, [...] W.,

"O" sp. z o.o. ul. [...] 58, [...] Wa.,

"P" D. M. ul. [...] 4,[...] L.,

"R" SA ul. [...] 26, [...] P.,

"S" sp. j. B. E. B. S. ul. [...] 61/65,[...] T. M.,

"I" sp. z o.o. Oddz. we W. ul. [...] 30,[...] W.

W toku prowadzonego postępowania podatkowego strona podała, że wydatek związany był z imprezą okolicznościową, którą był bankiet z okazji [...]-lecia firmy "H". W imprezie tej uczestniczyło wiele osób m.in. przedstawiciele kancelarii prawnych, firm współpracujących i zaprzyjaźnionych z firmą strony, jak i pracownicy.

Jednakże strona nie przedstawiła listy obecnych na bankiecie gości, gdyż jak wyjaśniła takiej listy nie było. Nie przedłożyła również potwierdzeń odbioru zaproszeń do udziału w bankiecie od zaproszonych firm, a jako uczestników jubileuszowego bankietu wymieniła kilka osób, którymi byli m.in. pracownicy zatrudnieni w firmie "H" i znajomi.

Organ podatkowy wystąpił do wystawcy faktury "K" sp. z o.o. w likwidacji z prośbą o potwierdzenie zawarcia transakcji udokumentowanej przedmiotową fakturą oraz przesłanie uwierzytelnionej kserokopii umowy, na podstawie której wystawiono w/w fakturę i wskazanie co kryje się pod pojęciem "Usługa gastronomiczna" SWW /KU 55.30.11 o wartości netto 4.892,52zł (brutto 5.235,00zł) i "Usługa gastronomiczna" o wartości netto 2.532,38zł (brutto 3.089,50zł). W odpowiedzi na to pismem z dnia 19.10.2009 r. (karta 1010 t. III akt US) firma "K" wskazała jedynie, że wystawiono fakturę dla firmy "H" za usługę gastronomiczną, która dotyczyła konsumpcji i degustacji alkoholi w restauracji "D". Z nadesłanego pisma nie wynika natomiast, czy usługa konsumpcji i degustacji alkoholi związana była z jubileuszowym bankietem czy też z przyjęciem dotyczącym innych okoliczności. Nie przesłano również umowy, czy też innego dokumentu potwierdzającego dokonanie rezerwacji czy też zamówienie usługi z okazji [...]-lecia firmy.

Naczelnik Urzędu Skarbowego wystąpił także do wymienionych na zaproszeniach kontrahentów firmy "H" o podanie informacji czy zaproszenie do udziału w bankiecie do nich wpłynęło i czy brali udział w imprezie okolicznościowej. Faktu tego nie potwierdziły PPZM "N" z/s we W. ul. [...] 16 oraz "M" sp. z o.o. z/s we W. ul. [...] 24/9 i podały, że w ogóle nie otrzymały zaproszeń i nie uczestniczyły w bankiecie (karta 760 i 762 t. II akt US). Pozostali kontrahenci nie są w stanie stwierdzić czy otrzymali zaproszenie, ale ich przedstawiciele nie brali udziału w bankiecie lub niemożliwe jest ustalenie takiego faktu ("I" sp. z o.o. Oddział we W. ul. [...] 30; "O" sp. zo.o.; "R" S.A.) bądź twierdzą, że otrzymali zaproszenie ale w bankiecie nie uczestniczyli ("P" D. M. sp. z o.o.).

Przesłuchani w dniu 18.12.2007 r. J. K. i V. B., zatrudnieni w 2005 r. w firmie strony skarżącej, potwierdzili, że brali udział w bankiecie z okazji [...]-lecia przedsiębiorstwa, który odbył się w dniu 15.10.2005 r. w restauracji "D". J. K. (karta 818-823 t. II akt US) podał, że w imprezie uczestniczyło około 40-50 osób w tym M. S. –K. wraz z dziećmi, V. B. i inni pracownicy, ale świadek nie jest w stanie powiedzieć którzy. W imprezie uczestniczył też przedstawiciel firmy "S", a innych kontrahentów biorących udział w bankiecie świadek nie znał.

Z kolei V. B. (karta 814-817 t. II akt US) potwierdziła udział w jubileuszowym bankiecie, wskazując, że uczestniczyło w nim ok. 30 osób z czego potwierdza udział J. K. Innych pracowników nie pamięta. Z zeznań wynika, że w bankiecie uczestniczyła M. S. – K. wraz z mężem, dziećmi, mamą i bratem. Na imprezie były obecne również osoby współpracujące z firmą m.in. Pani G. K. - księgowa (obecnie pełnomocnik strony w prowadzonym postępowaniu odwoławczym), M. P. oraz przedstawiciel z "S". W bankiecie brały udział też inne osoby, ale jakich firm byli to przedstawiciele V. B. nie potrafiła powiedzieć.

Organ odwoławczy właściwie powołał w odniesieniu do powyższej sytuacji, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszt uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodu, chyba że reklama jest prowadzona w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "reprezentacja", z kolei w doktrynie i orzecznictwie pojęcie to definiuje się jako działanie/występowanie podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w celu wywołania jak najlepszego wizerunku firmy. Za typowe koszty reprezentacji przyjęło się powszechnie uważać m.in. koszty związanie z organizacją przyjęć, bankietów, konferencji. Organ odwoławczy zauważa, iż istotnym warunkiem uznania wydatku, w tym także wydatku na reprezentację, za koszt uzyskania przychodów, jest właściwe i zgodne z przepisami jego udokumentowanie tj. z zachowaniem wymogów formalnych określonych w powołanym na wstępie rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a także zaistnieniem przesłanek określonych w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. tj. celowości poniesienia wydatków i ich związku z uzyskanym przychodem.

Z tej racji zasadnie wskazał jako podstawę prawną wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Sąd podzielił zasadność wyłączenia przez organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodów kolejnych wydatków związanych z obiektem położonym we W. przy ul. [...] 8 w łącznej wysokości 432 zł dot. opłat za:

- abonament tytułem dostępu do sieci internetowej;

- wywóz pojemników;

- monitoring obiektu (za koszt uzyskania przychodów organ pierwszej instancji uznał wydatek w wysokości 28 zł wyliczony w oparciu o metraż garażu, który był wykorzystywany przez stronę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej).

Materiał zebrany w aktach sprawy wskazuje, że przedmiotowe wydatki dotyczą prywatnego domu jednorodzinnego położonego we W. przy ul. [...] 8, wolnostojącego, będącego współwłasnością małżeńską, który stanowi miejsce zamieszkania rodziny podatniczki. Z akt sprawy (w tym z dokumentów składanych przez stronę w urzędzie skarbowym) nie wynika, by któreś z pomieszczeń przy ul. [...] 8 było związane z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. Strona w trakcie postępowania podatkowego (oświadczenie złożone w dniu 20.06.2007 r. do protokołu oględzin: karta 738-739 t. II akt US) poinformowała, że miejscem zameldowania jak i miejscem zamieszkania w 2005 r. było mieszkanie przy ul. [...] 36/12, w którym najczęściej przebywała. Na dzień dokonywania oględzin miejscem zamieszkania był już dom jednorodzinny przy ul. [...] 8, przy czym strona nadal była zameldowana w lokalu przy ul. [...] 36/12 (o zmianie miejsca zamieszkania strona poinformowała dopiero w zgłoszeniu NIP-1, złożonym w dniu 12.02.2008 r.)

W składanych, wyjaśnieniach strona uzasadniła potrzebę dostępu do internetu koniecznością porozumiewania się drogą e-mailową z biurem przy ul. [...], jak również niezbędną znajomością cen metali kolorowych i surowców na giełdzie londyńskiej. Natomiast zasadność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z monitoringiem argumentowała koniecznością ochrony obiektu przed kradzieżą w związku ze składowaniem w garażu złomu miedzi i mosiądzu do sprzedaży. Zasadnie Dyrektora Izby Skarbowej w świetle powołanych okoliczności oraz postanowień art. 22 ust. 1 stwierdził brak podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków w wysokości 432 zł, jak również wydatku w wysokości 28 zł przypadającego na monitoring garażu, w którym - według strony przechowywany był złom miedzi i mosiądzu do sprzedaży. Należy zwrócić uwagę, że co do faktu przechowywania złomu w garażu organ podatkowy pierwszej instancji podczas wizji lokalnej przeprowadzonej w czerwcu 2007 r., nie stwierdził faktu składowania towaru w garażu przy ul. [...] 8 w 2005 r., tym samym ustalenia te nie pozwalają na przyjęcie związku z prowadzoną przez stronę w 2005 r. działalnością gospodarczą. Należy przy tym zwrócić uwagę na brak jakiejkolwiek dokumentacji wskazującej na faktyczne wykorzystywanie czy też przystosowanie pomieszczenia przy ul. [...] do działalności gospodarczej prowadzonej w 2005 r.

Również należy podzielić stanowisko organów podatkowych co do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatku w kwocie 1.425,41 zł netto poniesionego na zakup lodówko - zamrażarki (udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z 2.07.2005 r.) z powodu braku związku przyczynowo-skutkowego z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą,. Z akt sprawy wynika, że zakup sprzętu AGD związany był przede wszystkim z wykorzystywaniem lokalu położonego we W. przy ul. [...] 36/12 jako lokalu mieszkalnego. W w/w lokalu mieściło się bowiem buro i część mieszkalna, połączone ze sobą częścią wspólna tj. przedpokojem, kuchnią i łazienką. W wyjaśnieniach z dnia 27.02.2007 r. (karta 468-473 t. l akt US) podatniczka podała, że wraz z córką sporadycznie przebywały w mieszkaniu przy ul. [...], jednakże już do powołanego powyżej protokołu oględzin z dnia 20.06.2007 r. oświadczyła, że w 2005 r. najczęściej przebywała w w/w lokalu (było to miejsce jej miejsca zameldowania i zamieszkania). Wobec tego zasadnie organ podatkowy stwierdził, że wydatek ten nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał także za koszt uzyskania przychodów wydatków na zakup paliwa, udokumentowanych fakturami nie zawierającymi numeru rejestracyjnego pojazdu, trafnie zwracając uwagę, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z uwagi na opodatkowanie w 2005 r. strony na zasadach podatkowej księgi przychodów i rozchodów, do jej prowadzenia ma zastosowanie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zgodnie z § 12. ust. 1 tego rozporządzenia, zapisy w księdze dokonywane są w języku polskim i w walucie polskiej w sposób staranny, czytelny i trwały, na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów. Podstawą zapisów w księdze są m.in. dowody księgowe w postaci faktur VAT odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach (§ 12 ust. 3 pkt 1).

Warunki jakim powinna odpowiadać prawidłowo wystawiona faktura VAT określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. nr 95, poz. 798 ze zm.). Zgodnie z § 9 ust. 5 tego rozporządzenia faktury dokumentujące sprzedaż paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu, wlewanych do baku samochodu i innych pojazdów samochodowych, powinny zawierać "numer rejestracyjny" tego samochodu. Należy przy tym zauważyć, że dla zastosowania powołanego przepisu nie przewidziano w rozporządzeniu żadnych wyjątków, a więc dotyczy on wszelkich pojazdów samochodowych wykorzystywanych w działalności podatnika VAT. Powołane powyżej rozporządzenie Ministra Finansów z 25.05. 2005 r. w sprawie VAT weszło w życie od 1.06.2005 r., identyczny uregulowanie zawierał poprzednio obowiązujący § 12 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 97, poz. 971), które obowiązywało do końca maja 2005 r.

Prowadzone postępowanie wykazało, że brak na części dokumentów źródłowych (na 11 fakturach na zakup paliwa na łączną kwotę 1.218,51 zł) numeru rejestracyjnego pojazdu, do którego zakup nastąpił. Strona skarżąca w odniesieniu do zakwestionowanych faktur oprócz podania numerów rejestracyjnych pojazdów wykorzystywanych w działalności gospodarczej, które przyporządkowała do poszczególnych faktur, nie przedłożyła żadnych dowodów dokumentów, które potwierdzałyby wiarygodność jej twierdzeń.

Również prawidłowo organ podatkowy nie uznał za koszt uzyskania przychodów wydatków na zakup paliwa w łącznej wysokości 728,97 zł do samochodu marki "G" o numerze rejestracyjnym [...], udokumentowanych fakturami wystawionymi kilkakrotnie w ciągu jednego dnia

Strona w piśmie z dnia 15.01.2009 r. (karta - 898-899 t. III akt US) wyjaśniła, że paliwo kupowane było do samochodów "T" [...], "U" [...], "G" [...] i "W" [...], wykorzystywanych

przez podatniczkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Z pojazdów tych najczęściej używany był samochód ciężarowy o ładowności do 3,5 tony "W" napędzany olejem oraz "G" napędzana benzyną. Z tego powodu numery rejestracyjne tych samochodów figurowały w komputerach stacji paliw. Zdaniem strony prawdopodobnie pracownicy stacji benzynowych podczas tankowań pozostałych samochodów po podaniu nazwy firmy, drukowali faktury z błędnym numerem rejestracyjnym dotyczącym najczęściej tankowanego pojazdu tj. "G" [...]. Podatniczka przyporządkowała przy tym faktury do poszczególnych samochodów, wskazując w piśmie dnia 3.04.2009 r. (karta 924 t. III akt US), że powyższego przyporządkowania dokonała w oparciu o ilość zatankowanego paliwa, adresy stacji paliw, oświadczenia pracowników, analizę wyjazdów służbowych i notatki dokonywane na odwrocie niektórych faktur, które wskazywały jakiego samochodu zakup dotyczył. Nie przedłożyła jednakże żadnych dokumentów/dowodów potwierdzających wiarygodność danych zawartych w sporządzonym zestawieniu, tym samym z uwagi na brzmienie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz uregulowania zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, powyższe wydatki nie mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów 2005 r.

W świetle powołanych regulacji należy również podzielić stanowisko organu podatkowego w kwestii nie uznania za koszt uzyskania przychodów wydatku związanego z naprawą pojazdu, udokumentowanego rachunkiem nr [...] z dnia 1.09.2005 r. Przedmiotowy rachunek, wystawiony przez "X" – K. S. z/s W. ul. [...] 3A, nie zawiera bowiem elementów (numeru rejestracyjnego/opisu), które pozwoliłyby na jego powiązanie z używanym przez stronę w działalności gospodarczej autem. Strona poza wskazaniem w toku postępowania, że wymiana układu wydechowego miała miejsce w samochodzie marki "T" o nr rej. [...], nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających wymianę części w tym konkretnym samochodzie.

Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że dokonana ocena stanu faktycznego sprawy znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 122 i art. 187 O.p. Została ona w sposób spójny, logiczny i zgodny z wiedzą z zakresu działalności gospodarczej wywiedziona w uzasadnieniu decyzji organów obu instancji. Dokonana ocena mieści się również w granicach swobodnej oceny dowodów, do której organy mają prawo w oparciu o treść art. 191 O.p.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy stwierdzić, że brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.