Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 26/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
*Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 165a  par. 1 w zw. z art. 14h
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Maria Tkacz – Rutkowska (sprawozdawca) Sędziowie: sędzia WSA Marta Semiczek sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz po rozpoznaniu W Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 10 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi L. S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] 2019 r. nr [...] w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego L. S. kwotę 100 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów sądowych.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie wydane przez ten sam organ [...] 2019 r. nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku L. S. z 2 sierpnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów ustawy o komornikach sądowych.

Z akt sprawy wynika, że L. S. (dalej: Skarżący) złożył 2 sierpnia 2019 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie przepisów art. 149, art. 150 ustawy z 22 marca 2018 r. o komornikach sadowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 771 ze zm. – dalej: u.o.k.s.). Z opisu stanu faktycznego wynika, że Skarżący, będąc asesorem komorniczym, w okresie od 13 listopada 2018 r. do 28 czerwca 2019 r. pełniła funkcję zastępcy po odwołanym Komorniku Sądowym przy Sądzie Rejonowym dla W. I. S. przez Sądzie Rejonowym dla W.. Został wpisany do bazy REGON jako osoba prowadząca działalność gospodarczą. Przepisy ustawa z 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych, która weszła w życie od 1 stycznia 2019 r., zmieniły charakter opłat egzekucyjnych. Zgodnie z art. 149 ust. 2 u.o.k.s. uzyskane opłaty egzekucyjne, po potrąceniu wynagrodzenia prowizyjnego komornika, stanowią dochód budżetu państwa i podlegają przekazaniu na rachunek, o którym mowa w art. 196 ust. 1 pkt 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 oraz z 2018 r., poz. 62), urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę kancelarii w terminie do 5. dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu w którym zostały uzyskane. Zgodnie z art. 149 ust. 5 u.o.k.s. i rozporządzeniem wydanym na podstawie art. 149 ust. 7 tej ustawy, nałożony został obowiązek składania informacji o uzyskanych opłatach egzekucyjnych na formularzu OEG-1. Skarżący, pełniąc funkcje zastępcy komornika składał takie informacje oraz odprowadzał na właściwy rachunek bankowy opłaty egzekucyjne. Od 28 czerwca 2019 r. Skarżący został powołany na funkcję komornika sądowego, przejmując kancelarię po odwołanym Komorniku Sądowym I. S., tj. tę samą kancelarię, w której pełnił funkcje zastępcy.

Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego Skarżący zapytał :

Czy po powołaniu na komornika sądowego, po odwołanym Komorniku Sądowym I. S., którego Skarżący zastępował do dnia 27 czerwca 2019 r. jako asesor sądowy, Skarżący powinien składać informację OEG-1 uwzględniając również wszystkie opłaty egzekucyjne od 1 stycznia 2019 r. uzyskane jako zastępca, czy od dnia powołania (czy od opłat uzyskanych od lipca 2019 r.) składa deklarację OEG-1 jako komornik sądowy, zaczynając kwoty uzyskanych opłat egzekucyjnych w poprzednim okresie od kwoty zero, bez uwzględniania opłat egzekucyjnych uzyskanych jako zastępca komornika ?

Zdaniem Skarżącego, składając deklarację OEG-1 za lipiec 2019 r. nie powinien uwzględniać opłat egzekucyjnych uzyskanych jako zastępca komornika sadowego, co oznacza, że powinien wykazać uzyskane opłaty egzekucyjne w poprzednim okresie jako zero. Podaje ponadto, że składając deklarację OEG-1, jako zastępca komornika posługiwał się swoimi danymi oraz numerem NIP. Po powołaniu na komornika sądowego Skarżący nadal używa tego samego nr NIP i REGON, jednak jest nowym i odrębnym bytem, który należy traktować jako osobę nowopowołaną na stanowisko komornika sądowego.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także: Dyrektor KIS) postanowieniem z [...] 2019 r. odmówił wszczęcie postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na wniosek Skarżącego. Po przytoczeniu treści przepisów art. 14b §1-3, art. 14c §1 i 2, art. 3 pkt 1 i 2, 165a §1 w zw. z art. 14h oraz art. 14k §1 O.p. ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – dalej: O.p.) Dyrektor KIS stwierdził, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji może być ocena prawna stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dotyczącego wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego. Dla oceny czy składający wniosek ma status zainteresowanego konieczne jest uwzględnienie materii wniosku (zagadnienia poruszanego we wniosku) i charakteru związania podniesionego zagadnienia z osobą wnioskodawcy. Wydanie interpretacji musi być uzasadnione określoną normą materialnego prawa podatkowego. Celem interpretacji jest bowiem wspomaganie podatników w realizacji samoobliczenia podatku. W ocenie Dyrektora KIS interes prawny jest koniecznym warunkiem do uzyskania interpretacji. Jeśli wnioskodawca nie wskaże związku przedstawionych we wniosku okoliczności z jego możliwą odpowiedzialnością podatkową, będzie to oznaczało, że o interpretację nie wystąpił zainteresowany w rozumieniu ww. przepisów. Wskazując na wykładnię art. 14b §1 O.p. Dyrektor KIS uznał, że status zainteresowanego posiada każdy podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze materialnego prawa podatkowego. Interpretacja dotyczy sfery odpowiedzialności podatkowej wnioskodawcy. Wyjątek od tej zasady przewiduje art. 14n §1 O.p. Wskazał też, że sama definicja przepisów prawa podatkowego zawarta w art. 3 pkt 2 O.p. nie jest wystarczająca aby zakres przedmiotowy wyznaczyć. Dokonując oceny czy dany przepis prawa może podlegać interpretacji należy mieć na względnie elementy wynikające z charakteru instytucji interpretacji, w tym nadające interpretacji funkcję ochronną, zatem możliwość zastosowania się do interpretacji, a w konsekwencji możliwość objęcia ochroną.

Zdaniem Dyrektora KIS postawione we wniosku pytanie nie ma związku z powstaniem lub wysokością zobowiązania podatkowego Skarżącego i ewentualna wydana w tym zakresie interpretacja nie spełni podstawowej funkcji ochronnej. Zastosowanie się do takiej interpretacji, jak i jej ewentualna zmiana nie wpłynie bowiem na zobowiązanie podatkowe Skarżącego. Żądanie wydania interpretacji w zakresie wskazanym we wniosku wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji, bo interpretacja taka nie rozstrzygałaby o skutkach podatkowych opisanego stanu faktycznego dla Wnioskodawcy.

W zażaleniu Skarżący, wnosząc o uchylenie postanowienia i wydanie interpretacji indywidualnej, zarzucił naruszenie:

- art. 14b §1 w zw. z art. 3 pkt 1 O.p. praz w zw. z art. 149 u.o.k.s., przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepisy ustawy o komornikach sądowych w części w jakiej dotyczą opłat komorniczych, w szczególności art. 149 -150 u.o.k.s. nie są przepisami podatkowymi w rozumieniu art. 14b §1 O.p.;

- art. 165a §1 O.p. przez odmowę wydania interpretacji, mimo że wnioskodawca wniósł o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b §1 w zw. z art. 2 pkt 1 O.p.

W uzasadnieniu Skarżący podkreślił, że opłata egzekucyjna jest daniną publiczną, jest pobierana od osób zobowiązanych przez komornika sądowego, który jako płatnik ma obowiązek obliczyć tę opłatę, pobrać od zobowiązanego i odprowadzić na rachunek urzędu skarbowego. Regulacje dotyczące opłat egzekucyjnych to regulacje podatkowe w rozumieniu art. 3 pkt 1 i 2 O.p., a postawione przez Skarżącego we wniosku pytanie ma związek z wysokością zobowiązania, które należy odprowadzić na rzecz Skarbu Państwa w wysokości 1%, 5% lub wyższym.

Dyrektor KIS, po ponownym rozpoznaniu sprawy w wyniku wniesionego zażalenia, utrzymał w mocy decyzją wydaną w pierwszej instancji. Wyjaśnił, że treść sformułowanego przez Skarżącego we wniosku pytania, które wyznacza zakres wniosku, w żaden sposób nie odnosi się do potencjalnych uprawnień lub obowiązków składającego wniosek. Ponadto z wykładni systemowej art. 14b §1 O.p. wynika, że status zainteresowanego posiada każdy podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji w celu prawidłowej realizacji swoich praw i obowiązków w sferze materialnego prawa podatkowego. Z wnioskiem o wydanie interpretacji może wystąpić podmiot, który chce się dowiedzieć, czy zaistnienie określonej sytuacji faktycznej powoduje po jego stronie powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązanie podatkowego. W rozpoznawanej sprawie, zdaniem organu, pytanie przedstawione we wniosku nie ma związku z powstaniem lub wysokością zobowiązań podatkowych wnioskodawcy ani innych obowiązków w zakresie prawa podatkowego (w tym płatnika) i ewentualne wydanie w tym zakresie interpretacji nie spełni podstawowej jej funkcji, tj. funkcji ochronnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżący, wnosząc o uchylenie interpretacji indywidualnej i o zasądzenia kosztów postępowania sądowego, zarzucił naruszenie:

- art. 14p w zw. z art. 14b §1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 O.p. przez ich błędną wykładnie polegającą na uznaniu, że Skarżący nie jest osobą zainteresowaną w rozumieniu przepisu art. 14b §1 O.p., a tym samym nie ma interesu prawnego w uzyskaniu indywidualnej interpretacji;

- art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. oraz w zw. z art. 149 u.o.k.s. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepisy ustawy o komornikach sądowych w części w jakiej dotyczą opłaty egzekucyjnej nie są przepisami podatkowymi w rozumieniu art. 14b §1 O.p. a w konsekwencji niezastosowanie tych przepisów w sprawie.

- art. 165a §1 O.p. przez odmowę wszczęcia postępowania i wydania interpretacji indywidualnej, mimo, iż Skarżący wniósł o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b §1 w zw. z art. 3 pkt 1 O.p.

Uzasadniając zarzuty Skarżący wskazał, że z art. 14b § 1 i następnych, w tym art. 14o O.p. wynika, iż osobą zainteresowaną mogą być podatnicy, płatnicy, inkasenci, a także zobowiązane osoby trzecie i osoby zobowiązane do zwrotu nadmiernej wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku. Wynika także, że interpretacje mogą dotyczyć przepisów prawa podatkowego, a w myśl art. 3 pkt 1 i 2 O.p. przepisy prawa podatkowego czyli ustawy podatkowe, to są przepisy ustaw dotyczących podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych. Z przepisów tych wynika, że zainteresowanym (mającym interes w wydaniu interpretacji) jest każdy kto jest zobowiązany do zapłaty podatku, opłaty lub niepodatkowej należności budżetowej, a także osoba, która jest płatnikiem albo inkasentami podatku, opłaty lub niepodatkowej należności budżetowej. Opłata egzekucyjna zgodnie art. 149 ust. 1 u.o.k.s. jest niepodatkową należnością budżetową. Zasady uiszczanie tej opłaty uregulowano w ustawie o komornikach sądowych oraz ustawie z 22 marca 2018 r. o kosztach komorniczych (Dz. U. z 2018r. , poz. 770). W związku z poborem opłat egzekucyjnych komornik sądowy zobowiązany jest do: obliczenia opłaty egzekucyjnej, pobrania tej opłaty od zobowiązanego, wpłacenie kwoty pobranych opłat na rachunek urzędy skarbowego, ciążą na nim zatem obowiązki płatnika daniny publicznej, jaką jest opłata egzekucyjna. Jeśli komornik nie wywiąże się z tych obowiązku naczelnik urzędu skarbowego wydaje decyzję w przedmiocie opłat egzekucyjnych podlegających wpłacie. Niewykonanie lub nienależyte wykonanie obowiązków pociąga za sobą negatywne skutki.

Skarżący wyjaśnił, że z art. 149 i 150 u.o.k.s. wynika w jakiej wysokości komornik sądowy winien uiścić kwotę na rzecz organu podatkowego. Skoro wniosek dotyczył art. 149 u.o.k.s. i czasowego zakresu jego stosowania to Dyrektor KIS miał obowiązek wydania interpretacji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019, poz. 2107 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2019, poz. 2325 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z treścią art. 119 pkt 3 P.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli: przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Uwzględniając treści wskazanego przepisu oraz przedmiot zaskarżenia w niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu korzystając z dyspozycji art. 119 pkt 3 P.p.s.a. rozpoznał niniejszą sprawę w trybie uproszczonym.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zaskarżone zostało postanowienie, odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. We wniosku o wydanie tej interpretacji Skarżący wnosił o dokonanie wykładni przepisów ustawy o komornikach sądowych. Istota sporu między stronami sprowadza się do rozstrzygnięcia tego, czy art. 149 ust. 1 i 2 w związku z art. 150 u.o.k.s. to przepisy prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p., a składający wniosek o ich interpretację jest zainteresowanym, o jakim mowa w art. 14b § 1 O.p., tj. czy wydana interpretacją będzie pełniła funkcję ochronną w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, w konsekwencji czy Dyrektor KIS zobowiązany był do wydania interpretacji indywidualnej na wniosek Skarżącego.

Sporne w niniejszej sprawie kwestie były już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych w tym WSA w Gliwicach wyrok z dnia 19.02.2020 r. sygn. akt I SA/Gl 1459/19, WSA w Krakowie wyrok z dnia 23.01.2020 sygn. akt I SA/Kr 1258/19 (publ. orzeczenia.nsa.gov.pl), Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w całości podziela przedstawioną w tych wyrokach argumentację.

Przechodząc do oceny zarzutów podniesionych w skardze należy przywołać przepisy mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przepis ten - podobnie jak inne przepisy rozdziału 1a "Interpretacje przepisów prawa podatkowego", działu II "Organy podatkowe i ich właściwość" Ordynacji podatkowej - zgodnie z art. 14p O.p. stosuje się odpowiednio do należności płatników lub inkasentów, zobowiązań osób trzecich oraz należności, o których mowa w art. 52 §1.

Powołane przepisy określają zarówno zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej (przepisy prawa podatkowego), jak i wskazują podmioty uprawnione do uzyskania takiej interpretacji (zainteresowany). Termin "przepisy prawa podatkowego" należy odczytywać w znaczeniu nadanym przez art. 3 pkt 2 O.p., z zastrzeżeniem wynikającym z art. 14 § 2a tej ustawy, który wyłącza możliwość występowania o interpretację określonych tam przepisów prawa podatkowego m.in. regulujących właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych.

Zgodnie zawartą w art. 3 pkt 2 O.p. definicją legalną, stworzoną na potrzeby Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Zasadnym jest zatem stwierdzenie, że pojęcie "przepisów prawa podatkowego" obejmuje swoim zakresem ustawy podatkowe, ale także dwie inne kategorie aktów prawnych, tj. ratyfikowane przez Rzeczpospolitą Polską umowy międzynarodowe, rozporządzenia, a także akty prawa miejscowego, np. uchwały rad gmin, dotyczące stawek, czy zwolnień podatkowych. Ustawy podatkowe to stosownie do art. 3 pkt 1 O.p. ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Uwzględniając przywołane wyżej uregulowania prawne należy stwierdzić, że Dyrektor KIS wydaje w indywidualnych sprawach pisemne interpretacje dotyczące przepisów ustaw podatkowych, aktów wykonawczych (rozporządzeń) wydanych na podstawie tych ustaw, umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i innych ratyfikowanych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej. Opis stanu faktycznego i sformułowane przez Skarżącego pytanie dotyczą art. 149 ust. 1 i 2 u.o.k.s., co wynika wprost z wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej. Przepis art. 149 ust. 1 u.o.k.s., w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., stanowi, że opłata egzekucyjna stanowi niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym pobieraną za czynności, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 2, na zasadach określonych w ustawie z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych (Dz. U. poz. 770). Z kolei w art. 149 ust. 2 u.k.s. stwierdza się, że uzyskane opłaty egzekucyjne, po potrąceniu wynagrodzenia prowizyjnego komornika, stanowią dochód budżetu państwa i podlegają przekazaniu na rachunek, o którym mowa w art. 196 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę kancelarii, w terminie do 5. dnia miesiąca kalendarzowego, następującego po miesiącu, w którym zostały uzyskane. Zwrócić jednak należy także na uwagę na art. 150 ust. 1 u.k.s., zgodnie z którym komornikowi za pełnioną służbę przysługuje wynagrodzenie prowizyjne, proporcjonalne do wysokości uzyskanych opłat egzekucyjnych. Wysokość tego wynagrodzenia została określona w ust. 2 art. 150 u.o.k.s. jako procent uzyskanych opłat egzekucyjnych, przy czym wysokość udziału procentowego uzależniona jest od uzyskanej kwoty opłaty egzekucyjnej.

Zaliczenie określonego aktu do ustaw podatkowych, jak wskazuje doktryna, przyjęto w Ordynacji szeroko " (..) odnosząc je do aktów rangi ustawy, które regulują funkcjonowanie nie tylko podatków, ale również innych należności, do których Ordynacja podatkowa ma zastosowanie. Do tych ustaw są zatem zaliczone takie ustawy, które odnoszą się również do opłat, a także niepodatkowych należności budżetowych. Definicja ta wyznacza alternatywne cechy, których spełnienie determinuje, iż określone ustawy będą objęte tym pojęciem. Pierwszą z nich jest, że są to akty, które dotyczą elementów konstrukcyjnych tych podatków, opłat lub niepodatkowych należności budżetowych, takich jak: podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawa opodatkowania, stawki podatkowe. Drugą cechą charakteryzującą akty zaliczane do ustaw podatkowych jest to, że regulują one prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów lub też następców prawnych albo osób trzecich" (R. Dowgier, L. Etel (red.), P. Pietrasz, M. Popławski, W. Stachurski, K. Teszner, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wolters Kluwer Polska, 2017. Komentarz do art. 3 o.p.). Ponadto względy systemowe przemawiają za tym, że za ustawę podatkową w rozumieniu Ordynacji podatkowej można uznać ustawę szczególną dotyczącą podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, regulującą podstawowe kwestie konstrukcyjne danej daniny, nawet jeśli nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w dalszej części definicji, gdyż są one uregulowane w ogólnym prawie podatkowym (zob. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, 2017. Komentarz do art. 3 O.p.).

Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że Dyrektor KIS, rozpoznając wniosek Skarżącego, pominął fakt, że ustawą podatkową w rozumieniu art. 3 pkt 1 O.p. jest akt prawny odnoszących nie tylko do podatków, ale także do opłat i niepodatkowych należności budżetowych. W myśl art. 3 pkt 8 O.p. przez niepodatkowe należności budżetowe rozumie się niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych. Z treść art. 149 ust. 1 u.o.k.s. wprost wynika, że opłata egzekucyjna stanowi niepodatkową należność budżetową, o charakterze publicznoprawnym, która po potrąceniu wynagrodzenia prowizyjnego komornika, stanowią dochód budżetu państwa. Co więcej w art. 149 ust. 2 u.o.k.s. określono obowiązki komornika, który pełni rolę płatnika tej należności w rozumieniu art. 8 w związku z art. 3 pkt 3 O.p. zobligowany jest bowiem do pobrania opłaty egzekucyjnej za wykonywane czynności, a następnie, po potrąceniu należnego mu wynagrodzenia, do przekazania pozostałej części opłaty egzekucyjnej na rachunek urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę kancelarii, w terminie do 5. dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, w którym zostały uzyskane. Ponadto komornik sądowy zobowiązany jest do składania do urzędu skarbowego miesięcznej informację o uzyskanych opłatach egzekucyjnych oraz opłatach egzekucyjnych podlegających przekazaniu zgodnie z art. 149 ust. 2 u.o.k.s., w terminie do 10. dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, w którym zostały uzyskane (art. 149 ust. 5 u.k.s.) – informacja OEG-1. Informacja ta stanowi dowód księgowy. Należy przypomnieć, że płatnikiem w myśl art. 8 O.p. jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Stosownie zaś do art. 3 pkt 3 O.p. przez podatek rozumie się również:

a) zaliczki na podatki,

b) raty podatków, jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują płatność podatku w ratach,

c) opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe.

Oznacza to, że instytucja płatnika odnosi się również do niepodatkowych należności budżetowych. Obowiązki płatnika nakładane są poprzez uregulowania ustawowe na różne podmiotu. Czasami nie czynią tego wprost, lecz powierzają danemu podmiotowi wykonanie czynności, które w myśl art. 8 O.p. należą do płatnika (zob. wyrok NSA z dnia 25.09.1987 r. sygn. akt III SA 316/87, ONSA 1987, Nr 2, poz. 66; identyczne stanowisko prezentowane jest w doktrynie: Niezgódka-Medek Małgorzata. Art. 8. W: Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI. Wolters Kluwer Polska, 2019).

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że wniosek Skarżącego dotyczy przepisów prawa podatkowego, co wynika z art. 149 u.o.k.s. w zw. z art. 3 pkt 1 O.p. Przepis art. 149 i art. 150 u.o.k.s. regulują bowiem zasady poboru i odprowadzenia na rachunek urzędu skarbowego przez komorników sądowych opłaty egzekucyjnej, która jest niepodatkową należnością budżetową. Powołane przepisy, normując obowiązki płatnika tej opłaty, którym jest komornik sądowy, nakładają też obowiązek złożenia informacji w sprawie opłaty egzekucyjnej stanowiącej dochód budżetu państwa (OEG-1) sposobu wypełnienia, której dotyczy pytanie Skarżącego sformułowane we wniosku. W ocenie Sadu, jest to wystarczające dla przyjęcia, że mamy do czynienia z przepisami, do których znajduje zastosowanie instytucja interpretacji, o której mowa w art. 14b § 1 O.p.

Dyrektor KIS w zaskarżonym postanowieniu, uzasadniając odmowę wszczęcia postępowania, wskazywał także, że Skarżący nie jest "zainteresowanym" w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. Odnosząc się do tej kwestii należy wskazać, że jakkolwiek w art. art. 14b § 1 O.p. użyto określenia "zainteresowany" to w ustawie brak definicji tego pojęcia. Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i doktrynie przyjmuje się, że osoba zainteresowana, to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 29.10.2014 r. sygn. akt I SA/Gl 326/14,orzeczenia.nsa.gov.pl; S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz. wyd. IX. Komentarz do art. 14b O.p.).

Jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wątpliwości Skarżącego dotyczą tego w jaki sposób winien uwzględniać w formularzu OEG-1 uzyskane opłaty egzekucyjne, to jest od lipca 2019 r. czyli od momentu przejęcia jako komornik sądowy kancelarii po odwołanym komorniku sądowym, czy narastająco od stycznia 2019 r., czyli z uwzględnieniem opłat egzekucyjnych, które uzyskał, pełniąc jako asesor, funkcję zastępcy komornika sądowego. Biorąc pod uwagę sposób ustalenia stawki opłaty egzekucyjnej ma to wpływ na wysokość niepodatkowej należności budżetowej przekazywanej na rachunek bankowy urzędu skarbowego. Wiedza w tym zakresie odnosi się zatem bezpośrednio do sfery odpowiedzialności podatkowej komornika, jako płatnika opłaty egzekucyjnej, a tym samym przesądza o tym, że jest on osobą zainteresowaną w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. W zależności od tego, czy opłaty egzekucyjne pobrane od stycznia do końca czerwca 2019 r. Skarżący będzie zobowiązany uwzględnić w rozliczeniu, czy też po przejęciu kancelarii jako komornik sądowy będzie naliczał opłaty egzekucyjne od początku uzależniona jest stawka opłaty egzekucyjnej, a co za tym idzie wysokość niepodatkowej należności budżetowej. Nieprawidłowe wyliczenie niepodatkowej należności budżetowej (części kwoty z opłaty egzekucyjnej), nieprawidłowe wykazanie tej kwoty w formularzu OEG-1, wreszcie odprowadzenie w nieprawidłowej wysokości (części) kwoty z opłaty egzekucyjnej na rachunek właściwego urzędu skarbowego, uprawnia naczelnika właściwego urzędu skarbowego do wydania decyzji w przedmiocie opłat egzekucyjnych podlegających przekazaniu (art. 149 ust. 4 u.ok.s.), tj. decyzji wymiarowej określającej prawidłową wysokość tej należności (art. 21 § 3 O.p). Decyzja ta stanowi podstawę do wydania tytułu wykonawczego i wszczęcia egzekucji należności z tytułu opłat egzekucyjnych nieprzekazanych przez komornika.

W rozpoznawanej sprawie, w ocenie Sądu, nie zaistniały przeszkody dla wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego, które wskazywane były w zaskarżonym postanowieniu. Z tych też względów nie było podstaw do zastosowania art. 165a § 1 w związku art. 14h O.p., który stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 O.p., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Uwzględniać powyższe Sąd stwierdził, że Dyrektor KIS naruszył art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez błędną wykładnię przepisów art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1-3 O.p. oraz w zw. art. 149 i 150 u.o.k.s. i z tych powodów uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, Dyrektor KIS zobowiązany będzie zastosować się do wskazań zawartych w niniejszym uzasadnieniu.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a. zasądzając na rzecz Skarżącego uiszczony od skargi wpis w kwocie 100 zł.