Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 616/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2014-07-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15, art. 43, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 lipca 2014 r. sprawy ze skargi J. Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Bd 616/14

UZASADNIENIE

We wniosku o interpretację indywidualną skarżąca podała, że wspólnie z mężem prowadzi gospodarstwo rolne, które jest wspólną własnością. Nie posiadają oni rozdzielności majątkowej, odrębnego gospodarstwa rolnego. Do 2005 r. skarżąca i jej mąż posiadali status rolników ryczałtowych. Od tego czasu mąż zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej jako u.p.t.u.) oraz ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. W 2011 r. skarżąca zawarła z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa umowę, w której zobowiązała się zrealizować inwestycję w ramach działania "Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej", polegającą na zakupie kultywatorów i świadczeniu usług

w zakresie wynajmu wraz z obsługą ("w ramach kodu PKD 01.61.Z"). Dzięki temu uzyskała wsparcie polegające na refundacji części kosztów poniesionych na zakup maszyn rolniczych. Celem tej pomocy jest powstanie i wspieranie rozwoju pozarolniczych źródeł dochodów wśród rolników. W celu rozpoczęcia ww. działalności gospodarczej zarejestrowała się w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej - działalność gospodarczą prowadzoną "w ramach kodu PKD 01.61.Z"

i dokonała zakupu kultywatorów oraz wystąpiła z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym związanej z zakupem środka trwałego. W tym samym czasie również jej mąż otrzymał pomoc w ramach działania "Różnicowanie w kierunkach działalności nierolniczej", zarejestrował działalność gospodarczą i dokonał zakupu siewnika do uprawy bezorkowej oraz wystąpił z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Faktury VAT dotyczące nabycia kultywatorów, zakupionych celem świadczenia usług, polegających na wynajmie maszyn wraz z obsługą w ramach prowadzonej wspieranej przez ARiMR działalności gospodarczej zostały wystawione na skarżącą i to ona wystawia faktury VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy (przy założeniu, że mąż skarżącej nie zaprzestał prowadzenia swojej działalności gospodarczej, polegającej m.in. na świadczeniu usług rolniczych, które dokumentuje fakturami VAT, wystawianymi na dane jego działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEIDG) - otrzymując wsparcie z ARiMR na zakup kultywatorów,

w ramach działania "Różnicowanie w kierunkach działalności nierolniczej" na otwarcie własnej działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług wynajmu kultywatorów wraz z obsługą i przy rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 2 u.p.t.u. skarżąca mogła:

dokonać zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług?

skorzystać z odliczenia podatku naliczonego od zakupionych kultywatorów?

wystawić faktury VAT, dokumentujące sprzedaż ww. usług pod "swoja nazwą" zarejestrowaną w CEIDG?

Zdaniem skarżącej, jako osoba prowadząca samodzielnie działalność gospodarczą była ona uprawniona do dokonania zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług i może dokonywać rozliczeń związanych ze świadczeniem usług wynajmu maszyn wraz z obsługą. Jeśli faktura dotycząca zakupu kultywatorów zakupionych przez nią w celu świadczenia usług, polegających na wynajmie kultywatorów wraz z obsługą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wspieranej przez ARiMR - została wystawiona na skarżącą jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą, to przysługuje jej prawo do odliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym związanej z zakupem kultywatorów celem świadczenia przez nią usług polegających na wynajmie maszyn rolniczych wraz z obsługą.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej

w B. jako organ upoważniony przez Ministra Finansów, uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Wskazał na art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u.

W ocenie organu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Dalej organ podał, że w myśl art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa

w art. 96 ust. 1. Natomiast przez rolnika ryczałtowego - według definicji zawartej w cyt. art. 2 pkt 19 ustawy - rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Następnie organ przytoczył definicję działalności rolniczej z art. 2 pkt 15 ustawy oraz stwierdził, że mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, iż prowadzenie działalności rolniczej stanowi prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy

o podatku od towarów i usług. Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Natomiast wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług rolniczych przesądza o wykonywaniu działalności rolniczej w rozumieniu ustawy

o podatku od towarów i usług.

Zdaniem organu, biorąc pod uwagę definicję działalności rolniczej uznać należy, że rolnicy, prowadzący taką działalność, z wyjątkiem tych, którzy dobrowolnie dokonali rejestracji w zakresie VAT jako podatnicy VAT czynni oraz takich, którzy na podstawie odrębnych przepisów są obowiązani do prowadzenia ksiąg rachunkowych, z mocy ustawy są rolnikami ryczałtowymi w zakresie działalności rolniczej, tj. zarówno sprzedaży produktów rolnych pochodzących z tej działalności, jak również świadczenia usług rolniczych, ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi dla podatników posiadających status rolnika ryczałtowego.

Organ podał, że rolnik ryczałtowy może zrezygnować ze zwolnienia, jednakże musi on spełnić warunki określone w art. 43 ust. 3 i 4 ustawy. W przypadku, gdy rolnik prowadzący gospodarstwo rolne i świadczący usługi rolnicze, dokona, po spełnieniu warunków, rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT, obowiązują go ogólne zasady rozliczania podatku od towarów i usług. W takim też przypadku przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, na zasadach określonych

w cytowanym art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług - tj. pod warunkiem związku dokonanego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną. W takiej sytuacji bez wpływu na prawo do odliczania ma sposób wykorzystywania nabytych maszyn (tj. czy jest wykorzystywana przez rolnika w prowadzonej produkcji, czy też w celu świadczenia usług rolniczych). Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa

w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej

w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne,

z zastrzeżeniem ust. 3, który stanowi, że podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Organ podkreślił, że z brzmienia art. 96 ust. 2 ustawy wynika, iż w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika

i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego". Zdaniem organu, ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne. Organ wyjaśnił, że przyjęta zasada ma uprościć rozliczenia podatkowe - gdyż wymienione gospodarstwa to

w istocie działalności, w przypadku których częstokroć nie można wyodrębnić osoby prowadzącej gospodarstwo. W takim przypadku, podatnikiem jest ta osoba fizyczna, która (jak gdyby w imieniu gospodarstwa) zarejestruje się jako podatnik.

Dyrektor podał, że ustawa o podatku od towarów i usług wprowadza jednocześnie zasadę, że do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego uprawniona jest tylko

i wyłącznie jedna osoba fizyczna spośród tych, które prowadzą wspólne gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego ma takie znaczenie, że faktury dotyczące tego gospodarstwa (przy nabyciu towarów i usług) będą wystawiane na tę właśnie osobę, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie ta sama osoba występować będzie w roli zbywcy (dostawcy) przy sprzedaży (dostawie) produktów rolnych i w związku ze świadczeniem usług rolniczych.

W ocenie organu, skoro prowadzone przez skarżącą i męża gospodarstwo rolne jest własnością wspólną którego reprezentantem jest mąż skarżącej (z uwagi na fakt zarejestrowania się przez niego - w imieniu całego gospodarstwa - jako "podatnika VAT czynnego"), to tym samym nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, iż

w związku z rozpoczęciem świadczenia usług rolniczych, ona również mogła się zarejestrować jako podatnik VAT i rozliczać podatek od towarów i usług na zasadach ogólnych. Świadczenie usług rolniczych stanowi bowiem działalność rolniczą wykonywaną również w ramach prowadzonego przez współmałżonków gospodarstwa rolnego. Gospodarstwo rolne, zarejestrowane na męża skarżącej jako podatnika VAT czynnego, dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym przypadku działalności rolniczej), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - występuje jako jeden podatnika podatku od towarów

i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem w ocenie organu skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem kultywatorów.

Końcowo organ wskazał, że nie ma przeszkód, aby dokonać korekty faktur poprzez zmianę danych nabywcy (tj. dla gospodarstwa rolnego z podaniem danych obojga małżonków, w tym odrębne NIP). Wystawienie faktury na oboje małżonków nie pozbawia możliwości odliczenia podatku wynikającego z wystawionej faktury przez gospodarstwo rolne zarejestrowane na męża skarżącej jako podatnika VAT czynnego.

Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której podkreśliła, że dopuszczalna jest sytuacja, w której w jednym gospodarstwie rolnym może być więcej niż jeden podatnik VAT. Wynika to jej zdaniem z definicji podatnika na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy o VAT i odpowiednio art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - pojęcie podatnika podatku od towarów i usług, poprzez odwołanie się do uniwersalnej definicji działalności gospodarczej, obejmuje swym zakresem wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność - w tym rolniczą, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym wypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, wykonywanej w sposób niezależny i z zamiarem dokonywania czynności opodatkowanych w sposób częstotliwy, podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. W ocenie skarżącej pojęcie "podatnik" na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny i znajduje tym silniejszy wydźwięk w odniesieniu do znaczenia, jakie posiada kwestia relacji prawnomajątkowych pomiędzy małżonkami, które mają charakter prywatnoprawny i nie wywierają żadnych skutków w sferze opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Podała, że Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich wielokrotnie podkreślał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny, jak również autonomiczny - uwzględniając kontekst i cel regulacji, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. Skarżąca uznała, że pojęcie podatnika VAT stanowi autonomiczną konstrukcję prawa unijnego, której celem jest przeciwdziałanie różnicom w zakresie stosowania wspólnego systemu VAT

w poszczególnych państwach członkowskich. Istotny w jej opinii jest również fakt, że

w ustawie o VAT konstrukcja podatnika została całkowicie "oderwana od pojęcia obowiązku podatkowego", czyli że podatnik to podmiot, który prowadzi działalność gospodarczą, nie zawsze zaś podlega obowiązkowi podatkowemu. Tym samym podleganie obowiązkowi podatkowemu nie jest warunkiem koniecznym dla statusu podatnika i jest to związane z faktem, że w prawie unijnym status ten jest pomyślany przede wszystkim jako źródło uprawnień, a dopiero w dalszej części jako "rodzący obowiązki". Skarżąca dodała, iż pomimo wezwania do usunięcia naruszenia prawa organ nie przytoczył żadnego przepisu, z którego wynikałoby ograniczenie, iż tylko jeden podmiot w gospodarstwie może dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Stosownie do art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej jako "p.p.s.a."), Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

W ocenie Sądu zaskarżoną interpretacją nie naruszono prawa.

Przedmiotem sporu jest stanowisko organu, zgodnie z którym, skoro prowadzone przez skarżącą i jej męża gospodarstwo rolne jest własnością wspólną którego reprezentantem jest mąż (z uwagi na fakt zarejestrowania się przez niego - w imieniu całego gospodarstwa - jako "podatnika VAT czynnego"), to tym samym nie można zgodzić się ze stanowiskiem, iż w związku z rozpoczęciem świadczenia usług rolniczych, skarżąca również mogła się zarejestrować jako podatnik VAT i rozliczać podatek od towarów i usług na zasadach ogólnych. Jak argumentowano, świadczenie usług rolniczych stanowi działalność rolniczą wykonywaną w ramach prowadzonego przez współmałżonków gospodarstwa rolnego. Gospodarstwo rolne, zarejestrowane na męża jako podatnika VAT czynnego, dla wszystkich czynności wykonywanych

w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym przypadku działalności rolniczej), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

A zatem w omawianej sprawie organ odmówił skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem kultywatorów.

W ocenie skarżącej, na gruncie obecnie obowiązujących przepisów dopuszczalna jest taka sytuacja, w której w jednym gospodarstwie rolnym może być więcej niż jeden podatnik VAT. Dla poparcia prezentowanego stanowiska wskazano wyrok Trybunału z dnia 18 stycznia 1984 r. w sprawie C-327/82 Ekro oraz wyrok z dnia 19 września 2000 r. w sprawie C-287/98 Linster. Z tej perspektywy uznano, że pojęcie podatnika VAT stanowi autonomiczną konstrukcję prawa unijnego, której celem jest przeciwdziałanie różnicom w zakresie stosowania wspólnego systemu VAT

w poszczególnych państwach członkowskich. Jak twierdzi skarżąca, istotny jest również fakt, że w obecnej ustawie o VAT konstrukcja podatnika została całkowicie "oderwana od pojęcia obowiązku podatkowego". Według niej oznacza to, że podatnik to podmiot, który prowadzi działalność gospodarczą i nie zawsze zaś podlega obowiązkowi podatkowemu. Tym samym podleganie obowiązkowi podatkowemu nie jest warunkiem koniecznym dla statusu podatnika i jest to dla skarżącej związane z faktem, że w prawie unijnym status ten jest pomyślany przede wszystkim jako źródło uprawnień, a dopiero

w dalszej części jako "rodzący obowiązki". Podatnik to przede wszystkim podmiot mający prawo do odliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności podmiot zobowiązany ewentualnie do zapłaty podatku. Na potwierdzenie tego powołano się na wyrok WSA

w Poznaniu z dnia 2 czerwca 2010 r., I SA/Po 231/10.

W ocenie WSA stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe w świetle prawa. Zdaniem Sądu, ustawodawca w celu uproszczenia zasad rozliczeń podatkowych stosowanych przez tę grupę osób wprowadził zasadę, że podatnikiem jest ta i tylko ta osoba fizyczna, która dokonała wymaganego zgłoszenia rejestracyjnego. Nie jest dopuszczalne twierdzenie, że w ramach już funkcjonującego gospodarstwa rolnego działałoby drugie gospodarstwo a ponadto w ramach istniejącego gospodarstwa byłoby dwóch podatników.

Taki pogląd został już wyrażony w orzecznictwie i Sąd w niniejszym składzie go podziela. Co istotne chodzi o wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2011r., I FSK 1211/10, którym to wyrokiem uchylono wyrok WSA w Poznaniu z dnia

2 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Po 231/10. W niniejszej sprawie można jedynie powtórzyć za NSA, że pojęcie rolnik nie zostało zdefiniowane w u.p.t.u. Ustawodawca

w art. 2 pkt 19 definiuje natomiast pojęcia rolnika ryczałtowego wskazując, że jest to rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Powyższa definicja rozróżnia dwie kategorie rolników, mianowicie rolnika ryczałtowego - korzystającego ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, jak też rolnika - obowiązanego do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Zarówno jeden, jak i drugi dokonuje dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczy usługi rolnicze, jednak ten pierwszy z tytułu takiej działalności jest zwolniony z podatku od towarów i usług, drugi zaś podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Chcąc w pełni zrozumieć definicję ,,rolnika ryczałtowego", należy wskazać na definicje legalne ,,działalności rolniczej", ,,gospodarstwa rolnego", ,,produktów rolnych", ,,usług rolniczych" zawarte w art. 2 pkt 15, pkt 16, pkt 20, pkt 21 u.p.t.u.

Przez działalność rolniczą - rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin ,,in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych

i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Gospodarstwem rolnym jest gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów

o podatku rolnym. Zgodnie zaś z art. 2 ust. 1 ustawy z 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Art. 1 cyt. ustawy wskazuje na grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zatem gruntami związanymi z działalnością rolniczą są jedynie grunty będące użytkami rolnymi lub gruntami zadrzewionymi i zakrzewionymi na użytkach rolnych.

Produkty rolne to towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Usługi rolnicze to usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

W Polsce ustawodawca przewidział instytucję rolnika ryczałtowego dla rolnika, który dokonuje dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, o ile nabywcą jest podatnik podatku VAT. Dostawa produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywana przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. Jednocześnie w myśl art. 43 ust. 4 u.p.t.u. rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod pewnymi warunkami.

W świetle powyższych ustaleń należy zauważyć, że rolnikiem będącym podatnikiem podatku od towarów i usług jest podmiot prowadzący szczególny rodzaj działalności gospodarczej tzn. działalność rolniczą w ramach gospodarstwa rolnego (również gospodarstwa leśnego lub gospodarstwa rybackiego) i w jej zakresie jest producentem (wytwarza produkty rolne celem ich dostawy), jak i usługodawcą (świadczy usługi rolnicze) na rzecz podmiotów trzecich. Ma tym samym zamiar prowadzenia takiej działalności gospodarczej poprzez chęć produkowania, sprzedawania produktów rolnych czy świadczenia usług rolniczych innym podmiotom.

A zatem ma zamiar bycia podatnikiem VAT i działania w takim charakterze. Działalność rolnika jest tym samym działalnością odmienną od wskazanej w treści art. 15 ust. 2 u.p.t.u. działalności producenta, handlowca czy usługodawcy, jak też wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jej odmienność wynika z charakteru rolniczego dokonywanych przez niego dostaw towarów czy świadczonych usług. Jak z powyższego wynika nie każdy rolnik w znaczeniu potocznym jest rolnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie można również zapominać, że u.p.t.u. w zakresie definicji gospodarstwa rolnego odwołuje się do ustawy z 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (tekst jedn.

Dz. U. z 2006r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1,

o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Art. 1 cytowanej ustawy wskazuje na grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zatem gruntami związanymi z działalnością rolniczą są jedynie grunty będące użytkami rolnymi lub gruntami zadrzewionymi i zakrzewionymi na użytkach rolnych.

W przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5 u.p.t.u. zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych. Istota tych regulacji polega na ustanowieniu szczególnej zasady dotyczącej formalnego statusu jako podatnika w przypadku rodzinnych, czy też ściślej rzecz biorąc wieloosobowych gospodarstw rolnych (oraz osób prowadzących wspólnie działalność rolniczą w innych przypadkach niż prowadzenie gospodarstwa rolnego). Ustawodawca w celu uproszczenia zasad rozliczeń podatkowych stosowanych przez tę grupę osób wprowadził zasadę, że podatnikiem jest ta i tylko ta osoba fizyczna, która dokonała wymaganego zgłoszenia rejestracyjnego.

Zatem okoliczność rejestracji męża jako podatnika VAT na zasadach ogólnych ma istotne znaczenie gdyż przesądza nie tylko o statusie prawnym podatnika prowadzącego gospodarstwo rolne ale przede wszystkim determinuje reżim prawny tak zgłoszonego gospodarstwa rolnego.

Podobny pogląd wyrażono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego

w Warszawie z 29 maja 2014r., I FSK 757/13.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należało uznać, że stanowisko w niej wyrażone nie narusza prawa i stosownie do art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.

L. Kleczkowski M. Łent U. Wiśniewska