Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1442/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 5, art. 4 ust. 2
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 210 par. 4, art. 120, art. 121, art. 122, art. 123. art. 124, art. 200
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi J. P. i M. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na 2017 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz J. P. i M. P. kwotę 1058 zł (słownie: tysiąc pięćdziesiąt osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] maja 2020 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w W., po rozpatrzeniu odwołania M. P. i J. P. ("Skarżący", "Strona", "Podatnik") od decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] kwietnia 2018 r., ustalającej wymiar podatku od nieruchomości na 2017 r., utrzymało w mocy decyzję Organu I instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji SKO wynika, że decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. Prezydent Miasta L. ustalił Skarżącym wymiar podatku od nieruchomości na rok 2017 za nieruchomość położoną w L. przy ul. [...], dz. ewid. [...], [...] i [...], obręb [...], na kwotę 58 784 zł, przyjmując do opodatkowania: budynki pod działalność gospodarczą o powierzchni

1 256, 81 m2, budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości 95 173 zł, grunty pod działalność gospodarczą o powierzchni 2 749 m2, budynki świadczeń zdrowotnych o powierzchni 6 039, 67 m², garaż podziemny o powierzchni 126, 60 m², budynki pod działalność gospodarczą liczone w 50% powierzchni - 0, 94 m², budynki świadczeń zdrowotnych o powierzchni 59, 08 m².

W uzasadnieniu decyzji Organ I instancji wskazał, że Skarżący są użytkownikami wieczystymi ww. nieruchomości. Według ewidencji gruntów i budynków powierzchnie działek będących w użytkowaniu wieczystym wynoszą: 284 m² (dz. ewid. [...] oznaczona symbolem Bi - inne tereny zabudowane), 686 m² (dz. ewid. [...] oznaczona symbolem Bi - inne tereny zabudowane), 1 779 m² (dz. ewid. [...] oznaczona symbolem Bi - inne tereny zabudowane). Zgodnie z ww. ewidencją, na terenie przedmiotowych działek usytuowane są dwa budynki o funkcji handlowo - usługowej. Budynek znajdujący się na jednej z nieruchomości gruntowych o nr ewid. [...] stanowi poliklinikę o powierzchni użytkowej

4 418, 90 m², a jego budowę zakończono w roku 2004. Wskazana powierzchnia została potwierdzona w trakcie pomiarów nieruchomości dokonanych podczas kontroli podatkowej. W budynku tym na kondygnacji podziemnej znajduje się garaż

o powierzchni użytkowej 657, 18 m² (o wysokości kondygnacji pow. 2, 20 m). Budynek polikliniki został rozbudowany, a rozbudowę zakończono w roku 2008. Obecnie mieści się na działkach o nr ewid. [...] i [...]. Powierzchnia użytkowa rozbudowanej części wynosi 2 390, 40 m². W budynku tym na kondygnacji podziemnej znajduje się garaż o powierzchni użytkowej 495, 95 m²

(o wysokości kondygnacji pow. 2, 20 m) oraz o powierzchni 1, 40 m² (wysokość od 1, 40 m do 2, 20 m). Organ I instancji ustalił także, że Skarżący jako osoba prowadząca działalność gospodarczą widnieje w CEIDG od 12 października 1998 r. Działalność gospodarcza prowadzona jest pod nazwą [...] M. [...]. Organ I instancji wskazał także, że w dniach 25 września 2013 r. – 18 listopada 2013 r. na terenie nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie zgodności

i prawidłowości składanych informacji podatkowych w zakresie podatku od nieruchomości w latach 2008-2013. W związku z twierdzeniami Strony, że wysokość garażu w budynkach wynosi od 1, 40 m do 2, 20 m, przeprowadzono oględziny garażu (w dniu 11 stycznia 2017 r.), w toku których dokonano pomiarów garażu. W czasie oględzin ustalono, że 6 miejsc postojowych wykorzystywanych jest na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez A., Bank P.., G., zaś pozostałe 10 miejsc wykorzystywanych jest przez klinikę M.. Dokonano również pomiarów pozostałej części garażu zajętego na potrzeby kliniki. Ustalono, że elementy kanału wentylacyjnego, toru kablowego, rur kanalizacyjnych, nie są stałymi elementami konstrukcji, są podwieszone do sufitu.

Z przeprowadzonych oględzin sporządzono protokół. Organ I instancji ustalił, że wysokość nad miejscami parkingowymi wynosiła powyżej 2, 20 m. Według pomiarów dokonanych w trakcie trwania czynności kontrolnych ustalono powierzchnię użytkową budynków usytuowanych na przedmiotowych nieruchomościach. Podczas czynności oględzin dokonanych w ramach prowadzonej kontroli ustalono, że na terenie nieruchomości znajdują się również budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których wartość została określona przez Skarżącego w piśmie z dnia 15 października 2013 r. i z dnia 23 października 2013 r. Pismem z dnia 8 listopada 2017 r. Strona poinformowała, że wartość budowli do wymiaru podatku na rok 2017 uległa zmianie, uzupełnienie wyjaśnień złożono w piśmie z dnia 14 grudnia 2017 r. Organ I instancji wskazał, że Podatnik nie wykazał wszystkich budowli, które istnieją nadal, co zostało ustalone w toku wizji lokalnej w dniu 6 kwietnia 2018 r. W związku z tym Organ I instancji przyjął do opodatkowania budowle: przyłącze kanalizacji sanitarnej, przyłącze wodociągowe, przyłącze kanalizacji deszczowej, bramę wjazdową z napędem, reklamę wolnostojącą, grunty utwardzone kostką betonową, chłodnię typu kontenerowego na odpady medyczne.

W odwołaniu Skarżący zaskarżyli decyzję w części dotyczącej kwoty "co najmniej" 3 503, 97 zł z tytułu ustalenia podatku dla powierzchni gruntu ponad obszar 2 419 m², przyjęcia jako podstawy podatku z litery d pkt 2 ust. 1 art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej też "ustawa" lub u.p.o.l.") dla wykonania działalności medycznej o pow. 6 039, 67 m², ustalenia podatku bez uwzględnienia, że powierzchnie 1 051, 61 m² garażu mają wysokość w świetle poniżej 2, 20 m, ustalenia podatku dla budowli chłodni kontenerowej, kostki brukowej dla pow. 330 m², tablicy reklamowej, części przyłączy będących we władaniu samoistnym gestorów sieci, bramy wraz z napędem, ustalenie podatku dla pomieszczeń na poziomie budynku -1, które podlegały wyłączeniu jako znajdujące się w obrysie klatki schodowej. Skarżący zarzucili naruszenie przepisów postępowania: art. 191 w zw. z art. 187 § 1 i 3. art. 122, art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną ich interpretację. Ponadto Odwołujący zarzucili naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 pkt 5, art. 2 ust. 3 pkt 3, art. 3 ust. 3 pkt 2, art. 4 ust. 2, art. 3 ust. 1 pkt 4b w zw. z ustawą Prawo budowlane w zw. z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków w zw. z ustawą Prawo energetyczne. Odwołujący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w zaskarżonej części lub uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu wymienionej na wstępie, zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W., powołano się na art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1 pkt 103, art. 4 ust. 2 u.p.o.l. oraz art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego. SKO stwierdziło, że zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, powierzchnie działek będących w użytkowaniu wieczystym Podatników wynoszą: 284 m² (dz. ewid. [...] oznaczona symbolem Bi - inne tereny zabudowane), 686 m² (dz. ewid. [...] oznaczona symbolem Bi - inne tereny zabudowane), 1 779 m² (dz. ewid. [...] oznaczona symbolem Bi - inne tereny zabudowane). Według SKO Organ I instancji prawidłowo zatem przyjął do opodatkowania grunty o wskazanej powierzchni. Jednocześnie Organ I instancji słusznie zauważył, że grunty, na których posadowiony jest chodnik przed budynkami, jak i parking, stanowią własność Podatników i są wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności. Grunty te nie są zajęte na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego.

Organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z wypisem z rejestru budynków, na terenie przedmiotowych działek usytuowane są budynki o funkcji handlowo - usługowej. Z akt sprawy wynika, że budynek nr [...], o funkcji handlowo – usługowej, posiada 3 kondygnacje nadziemne i 1 kondygnację podziemną, zaś drugi budynek nr [...], o funkcji handlowo – usługowej, posiada 3 kondygnacje nadziemne i 1 kondygnację podziemną. W budynkach prowadzona jest działalność gospodarcza związana z udzielaniem świadczeń zdrowotnych pod nazwą Klinika M., a część budynków jest wynajmowana na prowadzenie działalności gospodarczej. Powierzchnia użytkowa budynku na działce o nr ewid. [...], stanowiącego poliklinikę, została ustalona na 4 418, 90 m² na podstawie decyzji PINB z dnia 28 września 2005 r., udzielającej pozwolenia na użytkowanie, oraz w toku pomiarów dokonanych podczas kontroli podatkowej. Przedmiotowy budynek został rozbudowany (rozbudowę zakończono w roku 2008) i obecnie zajmuje działkę o nr ewid. [...] i [...]. Powierzchnia użytkowa rozbudowanej części budynki wynosi 2 390, 40 m² i została ustalona w oparciu o decyzję PINB z dnia [...] czerwca 2008 r., udzielającą pozwolenia na użytkowanie, decyzję Starosty L. z dnia [...] listopada 2006 r., zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na rozbudowę, a nadto została potwierdzona w wyniku pomiarów dokonanych podczas kontroli podatkowej. Pomiary dokonane w toku kontroli podatkowej nie były kwestionowane przez Stronę, a nadto, pismem z dnia 2 września 2016 r., Podatnicy potwierdzili, że powierzchnia ogólna w stosunku do protokołu kontroli z 2013 r. jest niezmienna od momentu kontroli.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało także, że powierzchnia użytkowa garażu została ustalona podczas oględzin nieruchomości w dniu 11 stycznia 2017 r. Podczas oględzin ustalono wysokość garażu w poszczególnych miejscach, a nadto ustalono, że elementy kanału wentylacyjnego, toru kablowego, rur kanalizacyjnych nie są stałymi elementami konstrukcji, są podwieszone do sufitu. Organ odwoławczy wskazał na prawidłowość ustaleń poczynionych przez Organ I instancji. Jednocześnie wskazał, że o wysokości garażu decyduje m.in., czy elementy infrastruktury mają charakter konstrukcyjny. Na ustalenie wysokości kondygnacji w świetle nie wpływa zamontowana na ścianie lokalu garażowego rura wentylacyjna, jak też wysokość bramy garażowej. Podnoszone zarzuty Skarżących w zakresie wysokości garażu nie zasługują zatem na uwzględnienie.

Odnosząc się do kwestii związanych z ustaleniem budowli będących przedmiotem opodatkowania Kolegium podzieliło stanowisko prezentowane przez Organ I instancji. Podstawa opodatkowania budowli została ustalona podczas czynności oględzin dokonanych w toku prowadzonej kontroli podatkowej w roku 2013 i następnie została potwierdzona podczas wizji lokalnej w dniu 6 kwietnia 2018 r. Zarzuty dotyczące kwestii opodatkowania reklamy, kostki brukowej, bramy i mechanizmu jej otwierania oraz kontenera chłodzącego, jak również przyłączy, nie zasługują na uwzględnienie. Przedmiot opodatkowania oraz powierzchnie przyjęte do opodatkowania i stawki podatkowe zostały ustalone w oparciu o dane z ewidencji gruntów i budynków oraz dane uzyskane w toku kontroli podatkowej i oględzin nieruchomości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie przepisów postępowania tj.:

art. 127 w związku z art. 122 , art. 127 i art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 oraz art. 187 § 1 i § 3 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną ich interpretację, w wyniku czego Organ II instancji zaniechał przeprowadzenia postępowania w celu ustalenia właściwego stanu faktycznego i w konsekwencji swoją decyzję oparł na błędnych przesłankach,

art. 122 w związku z art. 127 oraz art. 187 § 1 § 3 i art. 188 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niestosowanie, w wyniku czego Organ odwoławczy zaniechał wyjaśnienia powodu nieprzeprowadzenia w sposób właściwy postępowania II instancyjnego i w konsekwencji decyzję oparł na błędnych ustaleniach Organu I instancji,

art. 127 w związku z art. 122 w związku art. 233 § 1 punkt 2 litera a Ordynacji podatkowej, poprzez ich błędną interpretację, w wyniku czego Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję I instancji, zamiast orzec o jej uchyleniu,

art. 210 § 4 w związku z art. 191, art. 187 § 1 art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 5 ust 1 punkt 2 litera d, art. 4 ust. 1 punkt 3, art. 1 a ust. 1 punkt 5 u.p.o.l., poprzez ich błędną interpretacją, przez co decyzja jest oparta o błędny sposób, w jaki Organ odwoławczy weryfikował ustalenia co do sposobu wykorzystania części nieruchomości przez Skarżącego dokonane w postępowaniu podatkowym I instancji.

Skarżący zarzucili też naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: naruszenie art. 1 a ust 1 punkt 5 w związku z art. 5 ust 1 punkt 2 litera d u.p.o.l., poprzez błędną ich interpretacją, w wyniku czego błędnie ustalono sposób wykorzystania spornych pomieszczeń, przez co zawyżono podstawę opodatkowania.

W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazali, że Organ odwoławczy wydał sporną decyzję bez przeprowadzenia postępowania, na podstawie niekompletnych i wadliwych akt sprawy, a także poza zakresem orzekania wskazanym przez Skarżących w odwołaniu od decyzji. Organ II instancji nie przeczytał akt sprawy i zlekceważył, wyliczając kolejno, złożone wnioski dowodowe i prawa Skarżących. Zdaniem Skarżących pomiar powierzchni dokonany podczas kontroli w 2013 roku został skutecznie wzruszony już na etapie protokołu kontroli pismem, którego załączenie do akt wnioskowano w postępowaniu drugoinstancyjnym. SKO zdaje się nie dostrzegać tego wniosku dowodowego. SKO nie wykonało obowiązku wynikającego z art 200 § 1 w związku z art 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez brak przedstawienia Skarżącym zgromadzonego materiału dowodowego, przez co uniemożliwiło im udział w postępowaniu, w szczególności wskazanie czynności, które były Organowi wnioskowane, a nie zostały wykonane przed wydaniem decyzji;

Skarżący wskazali, że treść decyzji w zakresie opodatkowania części nieruchomości ponad 2 419 m2, stanowiącej część chodnika i ulicy [...] w L., SKO opiera o argumenty wywodzące się z ewidencji gruntów i budynków. Skarżący nie negowali tych zapisów, lecz podważali zaliczenie tej powierzchni jako przynależnej do działalności gospodarczej. Grunt ten jest wykorzystywany przez miasto L. i z tytułu własności Skarżącego powinien być opodatkowany jako grunty inne (art. 5 ust 1 punkt 1 litera c ustawy). W ewidencji gruntów nie ma zapisów sposobu wykorzystania gruntu i cecha ta powinna być ustalona w postępowaniu, czego Organ II instancji, mimo licznych wniosków Skarżących (art. 188 Ordynacji podatkowej), nie uczynił, nie wyjaśniając (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej) powodów pominięcia tego dowodu.

Skarżący podnieśli, że spór o wysokość garażu, która w świetle została ustalona podczas ponownych oględzin jako mniejsza, niż 2 m 20 cm, a nie, jak przyjęło SKO bez dokonania wnioskowanych oględzin, iż konstrukcja jest wyższa, niż 2 m 20cm, został już rozstrzygnięty przez skład tutejszego Sadu (III SA/Wa 2846 - 2847/15). Ponawiając argumenty wskazanego orzeczenia Sądu Skarżący wskazali, że spór toczy się o wysokość użytkowania pomieszczenia jako garażu, a z oględzin wynika, że wjechać do garażu i poruszać się po nim mogą tylko pojazdy o wysokości mniejszej niż 2 m 15 cm.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało dotychczasowe argumenty i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Jak wynika z treści skargi, Skarżący kwestionują tylko niektóre elementy wydanej decyzji. Najlepiej świadczy o tym już fakt, że wartość ustalonego zobowiązania wyniosła 58 784 zł, podczas gdy w skardze wartość będąca przedmiotem sporu została określona na kwotę 3 503, 97 zł (w piśmie z 18 czerwca 2018 r., stanowiącym wniosek o przeprowadzenie rozprawy, oszacowano tę sporną wartość na 6% "podstawy opodatkowania"). W skardze wskazano zatem na kilka zarzucanych wad zaskarżonej decyzji. Ich zidentyfikowanie nastręcza przy tym istotne trudności, a to z powodu chaotycznego sposobu zredagowania i nader lakonicznego uzasadnienia skargi. Dla ich wskazania konieczne było przeanalizowanie zarzutów stawianych w odwołaniu i w kilku innych pismach złożonych w toku postępowania przed Organami, gdyż cała w istocie skarga została skonstruowana według metody polegającej na powtórnym odwołaniu się do stanowiska zaprezentowanego przez pełnomocnika Skarżących w postępowaniu podatkowym. Tę metodę jawnie zastosowano w zakresie punktu 14 uzasadnienia skargi, gdzie wskazano, że "...Skarżący powtarzają argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji i pismach procesowych...", ale - jak wyżej Sąd odnotował – taka metoda dotyczy w istocie całej skargi.

Otóż wyszczególnić należy następujące, zarzucane wady decyzji i postępowania podatkowego:

1) naruszenie zasady dwuinstancyjności (art. 127 Ordynacji podatkowej, zwanej też dalej "O.p.") i niewyjaśnienie powodów prawnych i faktycznych podjęcia decyzji ("Organ II instancji nie przeczytał akt sprawy..."), w tym nierozpatrzenie zarzutów odwołania (art. 210 § 4 O.p.) oraz nieustalenie rzeczywistego stanu faktycznego,

2) naruszenie art. 200 Ordynacji podatkowej,

3) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy w zakresie opodatkowania powierzchni budynku w obrębie szybów windowych i klatek schodowych,

4) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy, a to z powodu opodatkowania części gruntu stawką najwyższą (stawką jak dla gruntów "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej"), zamiast jak dla gruntów "pozostałych", co w konsekwencji doprowadziło – według Skarżących niesłusznie – do potraktowania utwardzenia gruntu jako budowli, gdyż to utwardzenie kostką brukową było, według Organów, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

5) naruszenie art. 4 ust. 2 u.p.o.l., poprzez jego niezastosowanie, co doprowadzić miało do opodatkowania powierzchni garażu podziemnego w całości, zamiast jedynie w części, skoro wysokość garażu miała nie przekraczać 2, 2 m,

6) naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy, poprzez uznanie za budowlę kontenera na odpady medyczne, tablicy reklamowej, bramy wjazdowej z mechanizmem napędowym, a także – w odniesieniu do opodatkowania przyłączy "będących we władaniu samoistnych gestorów sieci" (cytat z odwołania) – naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż Skarżący mieli nie być właścicielami tych przyłączy, które przeszły na własność odpowiednich przedsiębiorstw sieciowych.

Sąd uznał, że niektóre z tych zarzutów procesowych są oczywiście słuszne, zaś SKO naruszyło te przepisy w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. To z kolei rzutować mogło na materialnoprawną kwalifikację opodatkowanych przedmiotów. O niektórych z tych zarzutów można natomiast stwierdzić, że są niezasadne, albo pozostające bez wpływu na wydaną decyzję.

Otóż, odnosząc się do zawartego w skardze zarzutu braku uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz nierozpoznania szeregu zarzutów odwołania i pis wcześniejszych, czyli naruszenia zasady dwuinstancyjności, Sąd podzielił tę ocenę Skarżących. Zaskarżona decyzja SKO jest uderzająco lakoniczna, zdawkowa co do licznych kwestii zgłaszanych przez Skarżących w toku postępowania podatkowego, albo wręcz kwestie te pomija zupełnym milczeniem. Całe merytoryczne uzasadnienie decyzji zawiera się właściwie na jednej, czwartej jej stronie, gdzie w początkowej części Organ stwierdza arbitralnie, iż "(o)rgan I instancji prawidłowo zatem przyjął do opodatkowania grunty o wskazanej powierzchni.". Uznał, że grunt stanowiący chodnik przed budynkami, jak i parking, jest własnością Skarżących, więc "...są wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności.". Z akt wynika jednak po pierwsze, że grunty te wcale nie są własnością Skarżących, lecz pozostają w ich użytkowaniu wieczystym, ale – przede wszystkim – Skarżący konsekwentnie twierdzili, iż gruntów w tym zakresie, który ogranicza się do chodnika przed budynkiem oraz parkingu, w istocie nie posiadają. Ten fragment gruntu jest bowiem publicznie dostępnym parkingiem i chodnikiem. Skarżący nie kwestionowali zatem samego faktu opodatkowania tego fragmentu, lecz konsekwentnie żądali zastosowania stawki jak dla gruntów "pozostałych". SKO na ten zasadniczy temat sporny w ogóle się nie wypowiedziało i lakonicznie skwitowało problem niesporną uwagą, że Skarżący są podatnikami, co wynika z wiążącego charakteru ewidencji gruntów i budynków (choć, należy powtórzyć gwoli ścisłości, że nie jako właściciele, lecz jako użytkownicy wieczyści). Z ewidencji gruntów i budynków nie wynika przecież, jaką stawką należy opodatkować dany grunt. Stąd uwaga zawarta w przedostatnim akapicie na str. 4 zaskarżonej decyzji, iż stawki podatkowe ustalono w oparciu o dane z ewidencji gruntów, jest chybiona.

Organ nie może oczekiwać, że to Sąd rozpozna odwołanie. Organ odwoławczy powinien nie tylko rozpatrzyć zarzuty odwołania, ale rozpatrzyć sprawę ponownie po raz drugi, w jej całokształcie. W niniejszym przypadku SKO nie wykonało nawet tej pierwszej części zadania organu odwoławczego.

Podobnie należy ocenić kwestię opodatkowania we wskazanym zakresie powierzchni klatki schodowej i szybów windowych. Nie wiadomo w istocie, czy i w którym ewentualnie fragmencie swojej decyzji SKO odnosi się do tego problemu. Jeśli jest to akapit drugi na str. 4, to w tym miejscu Organ jedynie lakonicznie odwołuje się do wydanych decyzji w przedmiocie pozwolenia na użytkowanie i na rozbudowę, a także do pomiarów dokonanych w przeszłości w toku kontroli podatkowej. Nie jest prawdą, że Skarżący nie kwestionowali tych pomiarów w toku postępowania, ale nawet gdyby ich nie kwestionowali, to ich zarzut dotyczył opodatkowania powierzchni, która na mocy art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy nie podlega takiemu opodatkowaniu. W tym fragmencie decyzji SKO nie odnosi się zatem w ogóle do istoty zarzutu, a podnosi kwestie dla sporu bezprzedmiotowe. O ile natomiast przyjąć, że próbą odniesienia się do tego zarzutu są lakoniczne uwagi tworzące akapit czwarty na str. 4 decyzji, to i tutaj uderza milczenie co do istoty tego zarzutu. Jest to więc próba zdecydowanie nieudana. Organ stwierdza tam jedynie, że podziela stanowisko Prezydenta, i że wszystko, co w sprawie ważne, ustalono w toku oględzin i kontroli w roku 2013.

Nie można uznać takiego sposobu procedowania za zgodne z wymogami Ordynacji powtórne, kompleksowe rozpatrzenie sprawy podatkowej przez organ odwoławczy.

Wspomniany akapit czwarty ze str. 4 decyzji, jak Sąd to rozumie, ma stanowić uzasadnienie dla zarzutu nieuprawnionego opodatkowania budowli w postaci urządzenia reklamowego, kostki brukowej, bramy i mechanizmu jej otwierania, kontenera na odpady oraz przyłączy. Kwestii tej Organ poświęcił zatem następujące dwie uwagi: 1) podstawa opodatkowania wynika z kontroli i z oględzin, w wyniku czego 2) SKO podziela stanowisko Prezydenta.

Należy więc jednoznacznie ocenić, że SKO nie rozpoznało odwołania także w tym zakresie, zaś przytoczony fragment ma charakter rytualnego zapewnienia, że decyzja Organu I instancji jest zgodna z prawem. Zarzuty Skarżących były liczne i wszechstronne, dotyczyły np. wejścia w życie, w 2015 r., przepisów ustawy związanych z opodatkowaniem reklam, urządzeń i tablic reklamowych, szyldów, związania urządzeń z gruntem, niepodobieństwa opodatkowania kontenera jako w rzeczywistości kosza na śmiecie, braku wpływu na to opodatkowanie przepisów o odpadach medycznych, braku statusu właściciela przyłączy, możliwości normalnego, funkcjonalnego użytkowania opodatkowanych obiektów pomimo braku ogrodzenia lub bramy wjazdowej, braku związku kostki brukowej z działalnością gospodarczą, skoro kostka ta pokrywa grunt dostępny publicznie jako chodnik, parking i wiata przystankowa, co oznacza, że grunt ten nie pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy, itd. Zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. poprzez skwitowanie tych licznych wątpliwości Skarżących wspomnianym, rytualnym zapewnieniem, iż decyzja jest zgodna z prawem, i że SKO "przeanalizowało" akta, jest oczywiście zasadny.

Kolejne dwa akapity decyzji stanowią dalszy przykład niewystarczającego, rutynowego zapewnienia, że Prezydent nie naruszył przepisów procesowych, i że postępowanie prowadzono "...z poszanowaniem art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 i art. 124 Ordynacji podatkowej.". SKO nie podzieliło też zarzutu naruszenia przez Prezydenta art. 200 O.p.

W tej ostatniej kwestii Skarżący sformułowali jednak taki zarzut wobec decyzji SKO. Zarzut ten jest trafny, ale – tym razem – pozostawał on bez wpływu na treść zaskarżonej decyzji. Otóż wskazuje się w orzecznictwie, że strona nie może jedynie ograniczyć się do odnotowania faktu takiego naruszenia, lecz powinna wykazać związek naruszenia, np. z niewyjaśnieniem konkretnej okoliczności sprawy. Podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji jest sytuacja, w której strona uprawdopodobni istnienie związku między naruszeniem przez organ podatkowy obowiązku wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a pozbawieniem jej prawa do oceny całego zebranego materiału dowodowego i zaoferowania nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy (wyrok np. wyrok NSA o sygn. II FSK1042/18).

Nietrafny jest natomiast zarzut skargi dotyczący naruszenie art. 4 ust. 2 u.p.o.l., poprzez jego niezastosowanie, co doprowadzić miało do opodatkowania powierzchni garażu podziemnego w całości, zamiast jedynie w części (kwestia wysokości garażu w świetle). Otóż, jakkolwiek i w tym zakresie stanowisko SKO jest lakoniczne, to jednak spełnia ono absolutne minimum wymagane wobec uzasadnienia decyzji podatkowej. Zawarte ono zostało w akapicie trzecim na str. 4 decyzji Organu, gdzie odwołano się dodatkowo do orzecznictwa NSA (II FSK 1738/14). Sąd Wojewódzki akceptuje wyrażony pogląd SKO, że stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy, powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1, 40 m do 2, 20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1, 40 m, powierzchnię tę pomija się. Z przepisu tego wynika więc, że wysokość pomieszczenia mierzy się "w świetle", co oznacza, że pomiar powinien być dokonywany od podłogi do najniższego elementu konstrukcyjnego stropu. Elementy techniczne danej kondygnacji, takie np., jak rury, kable, instalacje elektryczne, wodne, przeciwpożarowe, nie są konstrukcyjnymi częściami budynku. Te wszystkie okoliczności prawne, przypisane prawidłowo ustalonym okolicznościom faktycznym, doprowadziły do ustalenia odpowiedniej wielkości zobowiązania w zakresie garaży podziemnych. W przywołanym orzecznictwie NSA zgodnie bowiem wskazuje się, że nie mają znaczenia te elementy budynku (odrębnego lokalu), które nie tworzą konstrukcji budynku. Analogicznie – nie należy patrzeć na problem wysokości budynku "w świetle" przez pryzmat wysokości drzwi wejściowych lub bramy wjazdowej, gdyż "wysokość" oznacza tu odległość podłogi od stropu, a nie podłogi od górnej krawędzi otworu, przez który do wnętrza budynku dostają się ludzie lub pojazdy, i przez który ludzie i pojazdy wydostają się na zewnątrz.

Wyroki WSA w Warszawie o sygn. III SA/Wa 2846/15 oraz III SA/Wa 2847/15, na które powołano się w skardze, są rzeczywiście prawomocne, ale NSA, oddalając skargi kasacyjne od tych wyroków (II FSK 1090/17 oraz II FSK 1091/17), uznał je za wadliwie uzasadnione. NSA nie potwierdził więc poglądu prezentowanego obecnie w skardze, że wysokość "w świetle" to wysokość mierzona od podłogi do najniższego punktu jakiegoś urządzenia technicznego związanego ze stropem.

W dalszym postępowaniu SKO wyczerpująco, rzetelnie rozpatrzy sprawę po raz drugi w tych zakresach, które Sąd wyżej uznał za nierozpatrzone, w tym przede wszystkim wyczerpująco odniesie się do wszystkich zarzutów odwołania i innych, wcześniejszych pism, choćby te zarzuty wydawały się Organowi oczywiście chybione.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.

Podstawą orzeczenia w kwestii kosztów był art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. Nr 1687). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (141 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (900 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).

Sąd nie przychylił się do wniosku pełnomocnika Skarżących o rozpoznanie skargi na rozprawie. Nie pozwalała na to istniejąca ciągle nadzwyczajna sytuacja epidemiczna, której dedykowany jest art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374).