Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 746/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2017-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 16 par.1, art. 156 par.1 pkt 3, art. 138 par.2
journal: Dz.U. 2016 poz 23
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 252
journal: Dz.U. 2016 poz 1870
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca),, sędzia WSA Jolanta Strumiłło, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2017r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości należności z tytułu dotacji nadmiernie pobranej do zwrotu oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Ol 746/16

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze w E. po rozpatrzeniu odwołania "A." Spółki z o.o. w Ł. (dalej jako: :spółka", "strona", "skarżąca") uchyliło decyzję Prezydenta Miasta E. z dnia "[...]" w sprawie określenia należności z tytułu dotacji nadmiernie pobranej przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta E. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Jak wynika z akt sprawy, decyzją z dnia "[...]" Prezydent Miasta E. określił wysokość dotacji podlegającej zwrotowi przez organ prowadzący szkoły A. za rok 2012 i za rok 2013r. wraz z odsetkami. Podlegająca zwrotowi dotacja za 2012r. określona została na kwotę 46.491 zł, a za 2013r. – 169.510 zł. Organ nałożył obowiązek zwrotu dotacji w terminie 15 dni licząc od dnia następnego po dniu doręczenia decyzji.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że w wyniku przeprowadzonej kontroli kompleksowej w szkołach prowadzonych w E. przez spółkę ustalono, że pobrała ona w latach 2012 - 2013 dotacje w nadmiernej wysokości w łącznej kwocie 216.001 zł. Organ szczegółowo wskazał odrębnie dla każdego roku okoliczności w jakich doszło do pobrania w poszczególnych szkołach dotacji w nadmiernej wysokości zaliczając do nich między innymi:

- pobranie dotacji na słuchacza przyjętego w trakcie semestru bez zagwarantowania mu prawa udziału w co najmniej 50% obowiązkowych zajęciach dydaktycznych,

- pobranie dotacji na słuchaczy powtarzających semestr niezgodnie z obwiązującymi

przepisami prawa oświatowego,

- pobranie dotacji na zawyżoną liczbę słuchaczy przyjętą jako podstawę ustalenia wysokości dotacji,

- pobranie dotacji na słuchaczy uczących się jednocześnie na dwóch kierunkach bez

zagwarantowania prawa udziału w obu kierunkach w co najmniej 50% obowiązkowych zajęciach dydaktycznych.

W związku z powyższym, organ I instancji orzekł o zwrocie dotacji wypłaconej w nadmiernej wysokości, stwierdzając jednocześnie o obowiązku uregulowania odsetek naliczonych jak od zaległości podatkowych od dnia 17 listopada 2014 r. to jest od daty sporządzenia protokołu kontroli.

Po rozpatrzeniu odwołania, działając na podstawie art. art. 138 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016r. poz. 23 ze zm., dalej "k.p.a.") zaskarżoną decyzją Kolegium uchyliło w całości opisaną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Za bezpodstawny organ odwoławczy uznał zarzut dotyczący braku możliwości prowadzenia postępowania w sprawie zwrotu dotacji wydatkowanej w nadmiernej wysokości w związku z jego wcześniejszym umorzeniem. Kolegium wskazało, że decyzją z dnia "[...]" umorzyło wcześniejsze postępowanie dotyczące obowiązku zwrotu nadmiernie pobranej dotacji, gdyż decyzja organu I instancji skierowania została do osoby niebędącej organizatorem szkół "A.", a więc niebędącej stroną postępowania. W związku z powyższym postępowanie przed organem I instancji było bezprzedmiotowe ze względu na brak podmiotu tego postępowania. Nie oznacza to jednak, że w związku z umorzeniem postępowania przestał istnieć przedmiot sprawy w przypadku ustalenia podmiotu mającego w tej sprawie interes prawny.

W ocenie Kolegium, postępowanie organu I instancji skierowane zostało do spółki jako organizatora szkół "A." oraz beneficjenta dotacji i dotyczyło zwrotu tej dotacji, miało zatem przedmiot określony w przepisach art. 252 ustawy o finansach publicznych oraz stronę postępowania (podmiot).

Następnie organ powołał treść do art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2015r., poz.256 ze zm.) i wskazał, że z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynikało, że nie wszyscy uczestniczący w zajęciach w poszczególnych szkołach uczniowie spełnili ustawowy warunek do przekazania dotacji oświatowej w związku z ich nauką. W konsekwencji dotacje te zostały pobrane w nadmiernej wysokości w stosunku do dotacji należnej, uzależnionej od liczby uczniów. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał m.in. na pobranie dotacji:

- na słuchacza przyjętego w trakcie semestru bez zagwarantowania mu prawa udziału w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć dydaktycznych,

- na słuchaczy powtarzających semestr niezgodnie z obwiązującymi przepisami prawa oświatowego (bez wypełnienia wymaganej w tych okolicznościach dokumentacji),

- na słuchaczy przyjętych na semestr programowo niższy,

- na zawyżoną liczbę słuchaczy przyjętą jako podstawę ustalenia wysokości dotacji to jest uwzględnienie do wyliczenia dotacji słuchaczy z frekwencją poniżej 50%.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że dokonana przez organ I instancji ocena stanu faktycznego została dokonana w oparciu o ustalenia wynikające z protokołu przeprowadzonej kontroli i nie odnosi się do dowodów przedstawionych przez stronę w postaci wyjaśnień dyrektorów szkół prowadzonych przez spółkę w E.. W wielu przypadkach wyjaśnienia te nie zawierają komentarza i podają jedynie dane liczbowe mające stwierdzać inny stan rzeczy niż wynikający z decyzji. Jednakże wyjaśnienia te, wymagają oceny organu, gdyż stanowią dowód w prowadzonym postępowaniu.

Kolegium zwróciło uwagę na wyjaśnienie złożone przez Dyrektora "[...]" w E., które odnosi się m.in. do stwierdzenia organu zawartego w decyzji o pobraniu przez szkołę dotacji na ucznia, któremu nie zapewniono możliwości udziału w co najmniej 50 % zajęć w semestrze. Wyjaśnienie to dotyczące słuchacza, o numerze "[...]" w księdze słuchaczy, wskazuje na inne fakty niż wynika to z uzasadnienia decyzji, przy czym uzasadnienie decyzji opiera się na ustaleniu zawartym w protokole kontroli przeprowadzonej w szkole (str. 9 protokołu), do którego nie dołączono jednak kopii dokumentu źródłowego. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że dyrektor ww. szkoły przedstawił także inne stanowiskowo co do liczby słuchaczy we wrześniu, listopadzie, grudniu 2012 r. oraz w styczniu, lutym, kwietniu, październiku i grudniu 2013 r. niż wynika to z protokołu kontroli. Protokół ten odwołuje się w tym zakresie do materiałów źródłowych w postaci kopii dzienników lekcyjnych, jednak w uzasadnieniu decyzji nie rozważono wyjaśnień dyrektora szkoły co do konieczności odbycia przez słuchaczy zajęć z podstaw przedsiębiorczości - w odniesieniu do starej i nowej podstawy programowej. Ponadto protokół z kontroli nie został akceptowany (podpisany) przez organizatora szkół.

Szczegółowe wyjaśnienia niektórych faktów przywołanych przez organ w uzasadnieniu decyzji zawarte zostały również w piśmie Dyrektora Zaocznej Policealnej Szkoły "[...]" w E. m.in. w odniesieniu do zarzutu przyjęcia w tej szkole w październiku 2013r., słuchaczy na semestr programowo niższy. Stwierdzenie powyższego faktu odnotowane zostało w protokole (str. 11) i w takiej postaci zawarte w uzasadnieniu decyzji, bez niezbędnej oceny stanowiska przedstawionego w tym zakresie w wyjaśnieniu dyrektora szkoły.

Kolegium wskazało, że szerokie wyjaśnienia złożone zostały również przez Dyrektora "[...]" w E. w odniesieniu do ustaleń wskazanych przez organ w uzasadnieniu decyzji dotyczących uczniów uczących się jednocześnie na dwóch kierunkach. Z wyjaśnień wynikało, że troje słuchaczy, co do których stwierdzono w wyniku kontroli (a następnie w uzasadnieniu decyzji) fakt pobierania nauki na dwóch kierunkach jednocześnie bez zagwarantowania prawa do udziału w obu kierunkach co najmniej 50% obowiązkowych zajęć dydaktycznych - wykazanych zostało do dotacji tylko w jednej ze szkół. Podobna sytuacja miała miejsce w odniesieniu do czterech słuchaczy, co do których stwierdzono obowiązek zwrotu dotacji w okresie dotowania od 1 lutego do 31 sierpnia 2012r. oraz sześciu słuchaczy w okresie dotowania od 1 września 2012r. do 31 sierpnia 2013r. W każdym z wymienionych przypadków słuchacze studiujący równocześnie na dwóch kierunkach wskazani zostali do dotacji tylko w jednej szkole.

Wyjaśnienia co do faktycznej liczby słuchaczy odbywających naukę w szkołach "A." przedstawione w postaci cyfrowych danych zawierają też pisma skierowane do organu przez Dyrektora "[...]" w E. (dotyczące lutego, kwietnia, maja, czerwca i września 2013r.), Dyrektora "[...]" w E. (dotyczące kwietnia, czerwca, lipca i sierpnia 2013r.), Zaocznej Policealnej Szkoły "[...]" w E. odnoszące się do liczby słuchaczy w lutym, marcu, maju 2013r.

Zdaniem organu odwoławczego, na obecnym etapie postępowania nie można rozważać o słuszności i znaczeniu tych wyjaśnień dla prowadzonego postępowania, gdyż powyższe pisma wymagają dokonania oceny przez organ I instancji.

Kolegium zwróciło również uwagę na podniesioną w odwołaniu kwestię zaległości w przekazywaniu organowi prowadzącemu szkoły dotacji oświatowej. Spółka przedłożyła dokumenty wskazujące na to, że w latach 2009 - 2013 nie przekazano szkołom dotacji oświatowej w łącznej kwocie 1.787.246 zł. Na taką kwotę opiewa przesądowe wezwanie skierowane w dniu 10 czerwca 2015 r. przez organizatora szkół "A." do Prezydenta Miasta E. wskazujące na następującą zaległą zapłatę dotacji oświatowej: 680.790 zł nieprzekazanej dotacji za rok 2009, 76.656 zł - za rok 2010, 595.163 zł - a rok 2011, 231.586 zł - za rok 2012, 231.586 zł - za rok 2013 oraz 203.051 zł - za rok 2014.

Przedstawione przez stronę zestawienie dotyczące kwot dotacji przekazywanej w każdym roku i w każdym miesiącu w poszczególnych latach, poparte także przez organ w opracowanym w toku postępowania odwoławczego wyjaśnieniu, wskazuje na to, że szkoły w różnym okresie w toku poszczególnych okresów budżetowych, a także po tych okresach nie otrzymywały dotacji w ogóle lub otrzymywały ją w zaniżonej wysokości.

W ocenie organu należy rozważyć, czy i w jakim stopniu można rozstrzygać o obowiązku zwrotu dotacji, która w ogóle nie została przekazana lub przekazano ją w kwocie mniejszej niż należna. Powołując się na orzeczenie WSA w Białymstoku z dnia 2 kwietnia 2014 r., I SA/Bk 634/13, organ odwoławczy uznał, że organ I instancji powinien ustalić, czy wobec zaległości w przekazywaniu spółce dotacji w latach 2009 - 2011, środki przekazywane następnie w 2012r. i 2013r. były bieżącą dotacją ustaloną w budżecie na dany rok. Podobny zakres wyjaśnień dotyczyć powinien także zaległości w zapłacie dotacji w latach 2012 - 2013. Dopiero te ustalenia pozwolą na ocenę stopnia w jakim dotacja wydatkowana została w danym roku budżetowym w nadmiernej wysokości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie:

- art. 16 § 1 k.p.a., poprzez prowadzenie niniejszego postępowania pomimo istnienia

ostatecznej i prawomocnej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w E. z dnia "[...]", a tym samym istnienia powagi rzeczy osądzonej,

- art. 156 § 1 pkt. 3 k.p.a., poprzez wydanie decyzji w sprawie pomimo istnienia przesłanki powodującej nieważność postępowania, gdyż dotyczy sprawy poprzednio

rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

W związku z powyższym skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji i o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że przedmiot sprawy związany z określeniem wysokości nadmiernie pobranej dotacji był już rozpatrywany, a sprawa dotycząca tej kwestii została umorzona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Rozpatrywanie sprawy zwrotu dotacji naruszyło w ocenie skarżącej stan rzeczy osądzonej i doprowadziło do wydania decyzji nieważnej w związku z przesłanką określoną w art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Zakres kontroli sądowej działalności organów administracji publicznej określają przepisy art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) oraz art. 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej jako p.p.s.a. ), stanowiąc, że kryterium tej kontroli jest zgodność z prawem zaskarżonego aktu lub czynności.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest zarówno co do prawidłowości stosowania przepisów postępowania, jak i zgodności z przepisami prawa materialnego. Prawidłowe, poczynione zgodnie z przepisami postępowania, ustalenia faktyczne są warunkiem prawidłowej subsumcji stanu faktycznego do przepisów materialnoprawnych i oceny decyzji co do zastosowania i wykładni prawa materialnego. Zauważenia wymaga przy tym, że zadaniem sądu nie jest dokonywanie ustaleń fatycznych stanowiących podstawę zastosowania prawa materialnego. Rolą sądu jest bowiem kontrola prawidłowości działania organu administracji, który wydał zaskarżoną decyzję.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Sąd w niniejszej sprawie nie stwierdził przesłanek mogących wskazywać na nieważność zaskarżonej decyzji. Jak wynika z akt sprawy, strona skarżąca zarzuciła, iż w obrocie prawnym funkcjonuje już decyzja rozstrzygająca sprawę w sposób ostateczny i kolejne postępowanie dotyczące tej samej sprawy jest jej zdaniem niedopuszczalne. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało bowiem w dniu "[...]" decyzję na mocy której uchyliło decyzję organu I instancji i umorzyło postępowanie przed organem I instancji. Podstawą wydania przez organ drugiej instancji decyzji było ustalenie, że decyzja organu I instancji w sprawie określenia dotacji nadmiernie pobranej została skierowana do osoby, która nie była stroną tego postępowania, tj. do osoby fizycznej, a nie do skarżącej spółki, czyli osoby prawnej, która faktycznie pobrała dotację. Ponieważ organ II instancji nie mógł stwierdzić nieważności decyzji w postępowaniu odwoławczym to wydał decyzję na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23 ze zm. - w dalszej części uzasadnienia jako "k.p.a."), tj. uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie przed organem I instancji.

Wydanie przez organ odwoławczy decyzji z dnia "[...]" nie oznacza jednakże, że w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja, która w ostateczny sposób określiła należności z tytułu dotacji nadmiernie pobranej przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta.

Zdaniem Sądu, nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, że pomiędzy postępowaniem administracyjnym w niniejszej sprawie, a postępowaniem administracyjnym wcześniej zakończonym decyzją SKO z dnia "[...]", zachodzi tożsamość pozwalająca uznać, iż sprawa została wcześniej merytorycznie rozstrzygnięta i zakończona ostateczną decyzją organu II instancji.

Na wstępie wskazać należy, iż w świetle poglądów doktryny oraz orzecznictwa sądowego, przedmiot postępowania administracyjnego istnieje, jeśli między innymi nie zostało w sprawie podjęte ostateczne rozstrzygnięcie. Sprawa administracyjna musi mieć charakter "otwarty" w tym znaczeniu, że nie może być rozstrzygnięta orzeczeniem ostatecznym (res iudicata). "Dopóki orzeczenie rozstrzygające w sposób ostateczny daną sprawę funkcjonuje w obrocie prawnym, kolejne postępowanie dotyczące tej samej materii jest w oczywisty sposób bezprzedmiotowe (...). Dopiero bowiem eliminacja z obrotu prawnego w trybie prawem przewidzianym (...) takiego rozstrzygnięcia otworzyłaby możliwość ponownego rozstrzygnięcia tej samej sprawy" (vide wyrok NSA z 19 czerwca 2000 r., I SA/Ka 2247/98, niepubl.).

Zgodnie z art. 16 § 1 k.p.a. ostateczne są decyzje, od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji. Przepis ten ustanawia ochronę decyzji ostatecznych przyznając im cechę trwałości, przy równoczesnym wyznaczeniu granic tej trwałości. Sprawa ta zatem nie może być ponownie przedmiotem postępowania administracyjnego (B. Adamiak (w:) Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2005 r., str. 101, t. 3). Z kolei według art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a., organ administracji publicznej stwierdza nieważność decyzji, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

Wskazać należy, iż decyzja ostateczna ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą prawną stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami. Sprawa musi dotyczyć więc tych samych podmiotów oraz tego samego przedmiotu, tj. podstawy prawnej, podstawy faktycznej i treści żądania strony. Zmiana stanu prawnego nie wpływa przy tym na zmianę przedmiotu, jeżeli regulacja prawna została w pełni przejęta przez nowy akt. Stan faktyczny powinien być natomiast brany pod uwagę, jeżeli chodzi o tożsamość sprawy, tylko w odniesieniu do faktów prawotwórczych (por. J. Borkowski (w:) Komentarz, 2004, s. 732; wyrok NSA z 10 czerwca 1994 r., II SA 1192/93, ONSA 1995, Nr 2, poz. 83).

Co do zasady przyjąć należy, że stwierdzenie w toku postępowania administracyjnego, iż sprawa administracyjna została już poprzednio rozstrzygnięta inną decyzją administracyjną, powoduje konieczność umorzenia tego postępowania jako bezprzedmiotowego. Niedopuszczalne bowiem jest ponowne rozstrzyganie sprawy już rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, gdyż prowadziłoby to do naruszenia obowiązującej również w postępowaniu administracyjnym zasady res iudicata oraz do wydania decyzji nieważnej z mocy art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził, iż stanowisko organu odwoławczego zawarte w zaskarżonej decyzji jest zgodne z prawem. Analiza akt sprawy wskazuje, że po pierwsze pomiędzy postępowaniem zakończonym decyzją z dnia "[...]", a postępowaniem zakończonym zaskarżoną decyzją nie zachodzi tożsamość podmiotowa. Decyzja została skierowana do osoby fizycznej jaką był Prezes Spółki, a nie do osoby prawnej, tj. do skarżącej spółki. Po drugie, w decyzji z dnia "[...]" organ odwoławczy nie orzekł co do meriritum sprawy lecz wydał decyzję tzw. kasacyjną typową, która stanowiła tylko formalne zakończenie postępowania i nie rozstrzygnęła sprawy w sposób ostateczny. W niniejszej sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją nie można zatem mówić o bezprzedmiotowości postępowania, gdyż żaden z istotnych elementów stosunku prawnego nie przestał istnieć i sprawa wymagała merytorycznego jej rozpatrzenia i rozstrzygnięcia. Niniejsze postępowanie zostało wszczęte i było prowadzone wobec skarżącej spółki jako organizatora szkół oraz beneficjenta dotacji i dotyczyło określenia wysokości należności z tytułu zwrotu dotacji nadmiernie pobranej, istniał zatem przedmiot określony w przepisach art. 252 ustawy o finansach publicznych oraz strona postępowania (podmiot). Wszczęcie postępowania wobec skarżącej było w związku z tym zasadne.

Jak wynika natomiast z akt sprawy, organ odwoławczy zaskarżoną decyzją uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Należy wskazać, że wydanie decyzji kasacyjnej w oparciu o art. 138 § 2 k.p.a. możliwe jest w przypadku łącznego wystąpienia dwóch przesłanek. Po pierwsze, postępowanie przed organem I instancji, w którym wydana została zaskarżona decyzja prowadzone było z naruszeniem przepisów postępowania. Po drugie, konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy może więc wydać decyzję kasacyjną i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia tylko, gdy postępowanie przed organem I instancji zostało przeprowadzone z rażącym naruszeniem norm prawa procesowego. Może to mieć miejsce jeśli organ I instancji nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego, jeśli wprawdzie zostało ono przeprowadzone, ale z rażącym naruszeniem przepisów procesowych oraz w przypadku naruszenia przepisów postępowania będących podstawą do wydania określonego rodzaju decyzji (por. B. Adamiak, w: B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2011 r., str. 518-519).

Z powyższego wynika, iż wydanie decyzji kasacyjnej wymaga wykazania przez organ odwoławczy takiego naruszenia przepisów postępowania, którego następstwem jest niewyjaśnienie podstawowych okoliczności stanu faktycznego sprawy, bez którego nie można sprawy rozpoznać co do istoty. Decyzja kasacyjna powodująca przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji nie może być zatem podjęta w sytuacjach innych niż te, które zostały określone w art. 138 § 2 k.p.a. Żadne inne wady postępowania czy wady decyzji podjętej przez organ pierwszej instancji nie dają organowi odwoławczemu podstaw do wydania decyzji kasacyjnej. Wykładnia rozszerzająca analizowanego przepisu jest niedopuszczalna.

W związku z powyższym, Sąd podzielił stanowisko organu II instancji, że faktycznie organ podatkowy pierwszej instancji nie dokonał, w sposób wyczerpujący, rozpatrzenia całego materiału dowodowego i nie wyjaśnił stanu faktycznego sprawy. Braki oraz błędy tego postępowania wymagały uzupełnienia w znacznej części i stanowiły przesłankę skutkującą uchyleniem decyzji organu pierwszej instancji i przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia temu organowi.

Jak wynika z akt administracyjnych, przyczyną wydania w rozpatrywanej sprawie orzeczenia kasatoryjnego był szereg uchybień w zakresie postępowania dowodowego, wyczerpująco omówionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przede wszystkim wystąpiły istotne rozbieżności pomiędzy stanowiskiem przedstawionym przez organ, a materiałem dowodowym przedłożonym przez spółkę, tj. wyjaśnieniami dyrektorów wymienionych w zaskarżonej decyzji szkół, które wskazywały na inne dane liczbowe niż wynikające z decyzji organu I instancji (dotyczące między innymi innej liczby słuchaczy). Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę, że ocena stanu faktycznego została oparta o ustalenia wynikające z protokołu przeprowadzonej kontroli, który nie został podpisany przez organizatora szkół. Ponadto ustalając stan faktyczny należało mieć na uwadze kwestię zaległości w przekazywaniu organowi prowadzącemu szkoły dotacji oświatowej. Spółka w toku postępowania odwoławczego przedłożyła bowiem dokumenty wskazujące na to, że w latach 2009 - 2013 nie przekazano szkołom dotacji oświatowej w łącznej kwocie 1.787.246 zł. W konsekwencji wyjaśnienia przez organ I instancji wymagało m.in. to, czy i w jakim stopniu można rozstrzygnąć o obowiązku zwrotu dotacji, która w ogóle nie została przekazana lub przekazano ją w kwocie mniejszej niż należna. Ustalenia wymagało również, czy wobec zaległości w przekazywaniu poszczególnym szkołom dotacji, środki przekazywane następnie w roku 2012 i 2013 były bieżącą dotacją ustaloną w budżecie na dany rok. Dopiero dokonanie ustaleń w tym zakresie pozwoli organowi I instancji na ocenę stopnia w jakim dotacja pobrana została w danym roku budżetowym w nadmiernej wysokości.

W związku z powyższym uznać należało, że zasadnie organ I instancji został zobowiązany do ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego. W jego natomiast ramach skarżąca będzie mogła podnosić wszystkie, jej zdaniem, ważne okoliczności sprawy. Dopiero po dokonaniu tych ustaleń będzie możliwe wydanie decyzji rozstrzygającej sprawę co do istoty. I ta decyzja będzie mogła być ponownie badana w trybie instancyjnym, a następnie ewentualnie przed sądem administracyjnym.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Rozpatrując w takim zakresie sprawę, Sąd nie dopatrzył się naruszeń skutkujących koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji.

W tym stanie rzeczy na mocy art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę jako niezasadną.