Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1194/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-02-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 239 par. 1i par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 12 lutego 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. [...] "K." S.A. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 450/12 w sprawie ze skargi K. [...] "K." S.A. z siedzibą w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 7 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz K. [...] "K." S.A. z siedzibą w K. kwotę 320 (słownie: trzysta dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/GI 450/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę K. S.A. z siedzibą w K. (dalej: "skarżąca", "Spółka") na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (dalej: "SKO", "Kolegium") z dnia 7 lutego 2012 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez Sąd I instancji, stanie faktycznym:

Decyzją z dnia 28 września 2011 r. organ podatkowy określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2006 w kwocie 55.575,00 zł. W dniu 19 października 2011 r. Wójt Gminy Z. postanowieniem nadał rygor natychmiastowej wykonalności powyższej nieostatecznej decyzji. Postanowienie to zostało wydane w oparciu o art. 239b § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. –Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa").

Skarżąca wniosła zażalenie na powyższe postanowienie. Zarzucono w nim naruszenie art. 239b § 2 oraz art. 124, art. 125 § 1, art. 121 § 1 i § 2, jak również art. 122 Ordynacji podatkowej. Wskazano, iż nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b § 1 pkt 4 wymaga od organu podatkowego I instancji uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, co jednakże jest możliwe dopiero po przeprowadzeniu szczegółowej analizy stanu majątkowego i finansowego strony. Zdaniem pełnomocnika strony organ I instancji wymogu tego nie spełnił, gdyż w żadnym zakresie nie wskazał na zaistnienie przesłanki wymienionej w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej.

Decyzją z dnia 8 listopada 2011 r. Organ podatkowy I instancji uchylił postanowienie o nadaniu rygoru. W uzasadnieniu podkreślił, iż zasadnie zarzucono mu, iż nie wykazał, że przesłanka z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej została spełniona.

W odwołaniu z dnia 29 listopada 2011 r. od powyższej decyzji pełnomocnik strony podniósł zarzut naruszenia art. 145 § 1 w związku art. 239a i art. 239b Ordynacji podatkowej, jak również naruszenia art. 124, art. 125 § 1, art. 121 § 1 i § 2 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu wskazał na niewłaściwe doręczenie, zarówno decyzji z dnia 8 listopada 2011 r. uchylającej postanowienie z dnia 19 października 2011 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, jak również postanowienia z dnia 19 października 2011 r.

Postanowieniem z dnia 7 lutego 2012 r. SKO w K. postanowiło:

– uchylić decyzję organu I instancji z dnia 8 listopada 2011 r. w sprawie uchylenia postanowienia Wójta Gminy Z. z dnia 19 października 2011 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia 28 września 2011 r. i orzec o braku podstaw do zastosowania art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej,

– utrzymać w mocy postanowienie z dnia 19 października 2011 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia 28 września 2011 r.

W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia SKO odniosło się do zarzutu naruszenia art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej i stwierdziło, że postanowienie z dnia 19 października 2011 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia 28 września 2011 r. zostało doręczone prawidłowo, a więc zostało wprowadzone do obrotu prawnego. Doręczono je bowiem pełnomocnikowi Spółki, który do akt sprawy podatkowej dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2006 złożył pełnomocnictwo z dnia 15 lutego 2008 r., obejmujące – zdaniem Kolegium – również kwestie związane z nadaniem tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. SKO odnosząc się natomiast do zasadności zastosowania przez organ I instancji art. 226 Ordynacji podatkowej wskazało, że regulacja ta pozwala organowi podatkowemu, który wydał decyzję na uchylenie w całości lub zmianę decyzji (postanowienia) jeśli organ ten uzna, że odwołanie (zażalenie) wniesione przez stronę zasługuje w całości na uwzględnienie. Tym samym dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy należało ustalić, czy organ podatkowy I instancji uwzględnił w całości wniesione zażalenie, jak również, czy uwzględnienie w całości wniesionego zażalenia było zasadne. Dalej Kolegium przywołało treść art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej i stwierdziło, że użycie przez ustawodawcę spójnika "lub" oznacza zastosowanie jednej z alternatywnych przesłanek (alternatywa nierozłączna). Tym samym w ocenie SKO rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany w sytuacji wystąpienia którejkolwiek z wymienionych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej przesłanek, bądź też wszystkich. Odnosząc się do § 2 wskazanego wyżej przepisu Kolegium uznało, iż musi on być odczytywany w powiązaniu i zgodnie z rozumieniem treści § 1. Co oznacza, że rygor natychmiastowej wykonalności może być zastosowany, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zdaniem SKO powyższe nie oznacza jednak, że organ podatkowy I instancji nadając decyzji rygor, w związku z przesłanką określoną w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, ma obowiązek uprawdopodobnić wystąpienie pozostałych przesłanek, a do tego sprowadzałoby się postępowanie, gdyby przyjąć stanowisko skarżącej zaprezentowane we wniesionym w dniu 26 października 2011 r. zażaleniu. W dalszych wywodach zaskarżonego postanowienia Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy I instancji dokonując samokontroli postanowienia z dnia 19 października 2011 r. niezasadnie przyznał słuszność stanowisku strony, że nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej wymaga od organu podatkowego I instancji uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, między innymi poprzez przeprowadzenie szczegółowej analizy stanu majątkowego i finansowego podatniczki. Nadto, w istocie nie zastosował trybu z art. 226 Ordynacji podatkowej, skoro w dniu 21 listopada 2011 r. wydał tożsame w treści postanowienie, w którym ponownie nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia 28 września 2011 r. Organ podatkowy I instancji wydając postanowienie z dnia 19 października 2011 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2006, nie przedstawił co prawda, wystarczającej argumentacji uprawdopodabniającej przypuszczenie, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, jednakże – zdaniem Kolegium – nie można mówić o jej całkowitym braku. Biorąc zaś pod uwagę okoliczność, że na wyżej wskazane postanowienie wniesione zostało zażalenie SKO, jako organ odwoławczy jest uprawnione do ponownego rozpatrzenia sprawy w tym zakresie. W tej sytuacji Kolegium stwierdziło, że okoliczność upływu terminu przedawnienia zobowiązania, krótszego niż trzy miesiące, daje samodzielną podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Badając z kolei, wynikającą z art. 239 § 2 Ordynacji podatkowej, przesłankę uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, stanowiącą warunek sine qua non zastosowania regulacji art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, SKO stwierdziło, że okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia oraz równoczesne wniesienie odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, mogą również stanowić okoliczność uprawdopodobniającą nie wykonanie zobowiązania, gdyż w takiej sytuacji podatniczka nie ma obowiązku zapłaty spornego podatku. Dodatkowo Kolegium podkreśliło, że wydane ponownie przez Wójta Gminy Z. postanowienie z dnia 21 listopada 2011 r. w sprawie nadania – decyzji nieostatecznej z dnia 28 września 2011 r. rygoru natychmiastowej wykonalności, jako rozstrzygnięcie zapadłe w wyniku autokontroli wcześniejszego postanowienia z dnia 19 października 2011 r. nie odpowiada treści art. 226 Ordynacji, gdyż organ podatkowy I instancji nie uwzględnił w całości wniesionego przez stronę zażalenia, a jedynie – jak słusznie wskazała skarżąca – wydał rozstrzygnięcie tożsame z wcześniejszym. Biorąc powyższe pod uwagę, SKO po rozpatrzeniu odwołania z dnia 29 listopada 2011 r. postanowiło uchylić decyzję organu I instancji w sprawie uchylenia postanowienia Wójta Gminy Z. z dnia 19 października 2011 r. Natomiast po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 26 października 2011 r. – utrzymać w mocy postanowienie z dnia 19 października 2011 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia 28 września 2011 r.

W skardze na powyższe rozstrzygnięcie, skierowanej do WSA w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej, zaskarżył powyższe postanowienie w zakresie: dotyczącym pkt 1, w części, poprzez naruszenie art. 233 § 1 pkt 2a Ordynacji podatkowej i niezastosowanie art. 233 § 1 pkt 2b, bądź pkt 2a Ordynacji podatkowej, dotyczącym pkt 2, w całości, poprzez naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez: a) utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, które nie było przedmiotem odwołania do organu II instancji, b) utrzymanie w mocy postanowienia z dnia 19 października 2011 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia 28 września 2011 r., mimo istnienia w dniu wydania zaskarżonego niniejszą skarga postanowienia, kolejnego postanowienia z dnia 21 listopada 2011 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności na to samo zobowiązanie podatkowe, c) poprzez przyjęcie, iż przesłanie postanowienia z dnia 19 października 2011 r. radcy prawnemu wywołało skutek doręczenia.

W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało w całości argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego utrzymania w mocy postanowienia z dnia 19 października 2011 r. mimo istnienia w dniu wydania zaskarżonego postanowienia kolejnego postanowienia z dnia 21 listopada 2011 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności na to samo zobowiązanie podatkowe organ II instancji podał, że kwestia ta została rozstrzygnięta w odrębnym postępowaniu.

Oddalając skargę Spółki, Sąd I instancji wskazał, że art. 239b Ordynacji podatkowej stanowi, że dla nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej konieczne jest udowodnienie wystąpienia przynajmniej jednej z czterech przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej oraz uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Sąd I instancji podkreślił, że pierwsze trzy z przesłanek określonych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej odnoszą się do sytuacji majątkowej podatnika, jego postawy wobec dobrowolnego regulowania wymagalnych zobowiązań oraz zachowania majątku, który pozwoliłby na spłacenie wierzycieli. Okoliczności te, uwzględniające aspekty ekonomiczne i moralne, nie są istotne dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia. Regulacje zamieszczone w § 1 i § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej powinny być bowiem odczytywane we wzajemnym powiązaniu, na co wskazuje choćby zawarte w § 2 bezpośrednie odniesienie do § 1. Oznacza to, że zakres, sposób i sens "uprawdopodobnienia" z § 2 powinny być analizowane poprzez pryzmat tej lub tych przesłanek z pkt 1–4 § 1, na zaistnienie których organy podatkowe nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności w danej sprawie się powołały. Sąd I instancji podkreślił, że w sytuacji, gdy organy podatkowe powołały się na zaistnienie przesłanki z art. 239 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę, która koncentruje się wokół okoliczności związanych z upływem czasu. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności w oparciu o art. 239 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej nie wymaga zdaniem Sądu I instancji wykazania, że podatnik nie posiada środków majątkowych na dobrowolne bądź przymusowe zaspokojenie fiskusa. WSA w Gliwicach uznał, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, powołanie się na krótszy niż 3 miesiące termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, co uczyniono w postanowieniu organu I instancji z dnia 19 października 2011 r. można uznać za uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia.

W skardze kasacyjnej Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a poprzez błędną wykładnię przepisu art. 239b § 2 w związku z § 1 Ordynacji podatkowej polegającą na przyjęciu, iż dla zasadności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wystarczający jest zbliżający się upływ okresu przedawniania zobowiązania, ponadto poprzez powołanie się przez organ podatkowy na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego stanowi uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/ p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zwiazku z art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez: uznanie, iż SKO było uprawnione do samodzielnego rozstrzygnięcia merytorycznego bez kierowania sprawy do ponownego rozpoznania, przyjęcie, iż Spółka skarżyła skuteczność doręczenia postanowienia z dnia 19 października 2011 r., mimo iż nie było ono przedmiotem zaskarżenia skargi z dnia 12 marca 2012 r., zaakceptowanie utrzymania przez SKO w obrocie prawnym "drugiego" rozstrzygnięcia dotyczącego tej samej kwestii (tj. postanowienia z dnia 21 listopada 2011 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest uzasadniona i wobec tego zaskarżony wyrok podlega uchyleniu.

Zgodnie z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Przepis art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej stanowi zaś, że § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Analiza powyższego przepisu (art. 239b Ordynacji podatkowej) uzasadnia twierdzenie, że aby można było nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności muszą być spełnione łącznie dwie przesłanki, a mianowicie: musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w § 1 i po drugie: organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (§ 2).

Uprawdopodobnienie przez organ istnienia przesłanki określonej w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej musi wynikać wprost z uzasadnienia postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Obowiązek ten spoczywa na organie podatkowym i nie może go w tym obowiązku zastąpić sąd administracyjny, wskazując dodatkowe argumenty, które przez organ nie zostały podniesione.

W rozpatrywanej sprawie zarówno Samorządowe Kolegium Odwoławcze jak również Sąd I instancji uznały, że okoliczność upływu terminu przedawnienia zobowiązania krótszego niż trzy miesiące, daje samodzielną podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Podniesiono, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w rozpoznawanej sprawie wynosił 2 miesiące i 6 dni co w sytuacji kwestionowania przez skarżącą Spółkę zasadności opodatkowania, uzasadniało przekonanie, że wymiar zobowiązania nie zostanie wykonany.

Dodatkowo organ odwoławczy poparł powyższą tezę stwierdzeniem, że zobowiązanie podatkowe za 2006 r. zostało wyegzekwowane od podatnika w drodze postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 20 grudnia 2011 r. dopiero w dniu 5 stycznia 2012 r.

Przedstawiona argumentacja organów podatkowych zaakceptowana przez Sąd I instancji, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jest nie do zaakceptowania.

Okoliczność upływu terminu nie może sama w sobie uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Krótki okres pozostały do zakończenia biegu terminu przedawnienia (2 miesiące i 6 dni) nie oznacza, że zobowiązany na pewno nie wykonana dobrowolnie zobowiązania podatkowego (wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1210/10, z dnia 30 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2333/10).

Oparcie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, tak jak wywiedziono w decyzji SKO i zaskarżonym wyroku, wyłącznie na tej okoliczności faktycznej, iż okres przedawnienia tego zobowiązania jest krótszy niż trzy miesiące, czyniłoby zbędnym drugą przesłankę zastosowania tego rygoru, jaką jest uprawdopodobnienie niebezpieczeństwa niewykonania zobowiązania.

Skład rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd, prezentowany w orzecznictwie, że okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia może uprawdopodobnić obawę niewykonania zobowiązania dopiero łącznie z innymi okolicznościami faktycznymi danej sprawy, na podstawie których można wnioskować, że zobowiązanie nie zostanie jednak wykonane.

Odnośnie zarzutu dotyczącego nieprawidłowego doręczenia postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności poprzez doręczenie tego postanowienia pełnomocnikowi Spółki reprezentującemu Spółkę w postępowaniu podatkowym a nie Spółce należy wskazać, że postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji jest postępowaniem incydentalnym, podporządkowanym przedmiotowemu celowi załatwienia sprawy podatkowej.

Związek postępowania podatkowego i postępowania w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności i wynikający z niego służebny cel uzasadniają twierdzenie, że pełnomocnik postępowania podatkowego złoży pełnomocnictwo ogólne, z którego nie wynikają jakiekolwiek ograniczenia, to należy uznać, że jest on pełnomocnikiem zarówno w postępowaniu wymiarowym jak też w postępowaniu o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności (por. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 718/13).

W rozpoznawanej sprawie, jak trafnie wywiódł odwoławczy organ podatkowy i Sąd I instancji złożone przez pełnomocnika pełnomocnictwo z dnia 15 lutego 2008 r. umocowuje go do reprezentowania Spółki przed organami administracji państwowej i samorządowej oraz organami podatkowymi w sprawach, których stroną lub uczestnikiem postępowania jest Spółka. Powyższe pełnomocnictwo nie zostało ograniczone tylko do niektórych czynności procesowych ani też nie wyłączało pełnomocnika z konkretnych jego etapów.

Oznacza to, że organ prowadzący postępowanie w sprawie podatkowej ma obowiązek zawiadomienia pełnomocnika o wszystkich czynnościach w sprawie i wzywać do udziału w tych czynnościach.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 1.