Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1712/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17  ust. 1 pkt 34
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz - Rutkowska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Katarzyna Radom, Protokolant: starszy referent sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2016 r. w Wydziale I sprawy ze skargi A spółki z o.o. z siedzibą w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego (interpretacja indywidualna) wydana na wniosek A spółki z o.o. z siedzibą w B. w dniu [...] maja 2015 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważniania Ministra Finansów w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca A spółka z o.o. z/s w B. prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "SSE") na podstawie otrzymanych zezwoleń (dalej: "zezwolenia"), w zakresie części samochodowych (dalej: "wyroby strefowe").

Specyfika prowadzonej działalności wymaga, w niektórych przypadkach, wykorzystywania przez Spółkę specjalistycznego oprzyrządowania przeznaczonego wyłącznie do produkcji określonego typu produktu lub jego elementu, tj. pod określoną markę i model pojazdu, na potrzeby konkretnego odbiorcy. Oprzyrządowanie jest nabywane przez Spółkę od podmiotów zewnętrznych lub jest wytwarzane we własnym zakresie i podlega zbyciu na rzecz finalnego odbiorcy, dla którego produkowane są wyroby strefowe.

Mogą zdarzać się sytuacje, że oprzyrządowanie nie będzie wykorzystywane bezpośrednio przez Spółkę, lecz będzie udostępniane podwykonawcy prowadzącemu działalność gospodarczą poza SSE w celu wytworzenia przez niego komponentów, które następnie będą służyły do produkcji wyrobów strefowych przez Spółkę.

Spółka podkreśliła, że

- wytworzone przez podwykonawcę komponenty będą stanowiły integralną część wyrobu strefowego produkowanego przez Spółkę,

- wygląd kształt oraz przystosowanie komponentów produkowanych przez podwykonawcę będzie dostosowane do wymagań technicznych wyrobu strefowego (zgodnie ze specyfikacją techniczną wymaganą przez finalnego odbiorcę),

- oprzyrządowanie udostępniane podwykonawcy będzie wytwarzane zgodnie z założeniami technicznymi, właściwymi dla zamawianych komponentów oraz finalnie, dla produkowanych przez Spółkę wyrobów strefowych,

- oprzyrządowanie będzie służyć wyłącznie do produkcji komponentów zamawianych przez Spółkę,

- wytworzenie komponentów, spełniających wymagania techniczne wyrobów strefowych produkowanych przez Spółkę na rzecz finalnego odbiorcy, nie będzie możliwe bez tego oprzyrządowania.

Na gruncie tak opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka zapytała: czy wynik (dochód albo strata) z tytułu zbycia opisanego oprzyrządowania, udostępnionego podwykonawcy do produkcji komponentów do wyrobu strefowego, powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych), tj. przychód ze sprzedaży oprzyrządowania oraz koszty jego nabycia i wytworzenia.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, Spółka stwierdziła, że wynik z tytułu zbycia takiego oprzyrządowania powinien być alokowany do działalności strefowej zwolnionej o podatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Warunkiem korzystania ze zwolnienia podatkowego, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób pranych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. - dalej: u.p.d.o.p.) jest posiadanie zezwolenia na prowadzenie określonego rodzaju działalności na terenie SSE oraz uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE.

Spółka posiada zezwolenie na produkcję wyrobów strefowych (części schodowych), produkcja wyrobów strefowych odbywa się w zakładzie położonym na terenie SSE, integralną częścią tych wyrobów mogą być komponenty wytworzone na zlecenie Spółki przez podwykonawcę. Wytworzenie tych komponentów nie będzie możliwe bez specjalistycznego oprzyrządowania, które musi spełniać wymagania techniczne komponentów, determinowane wymaganiami technicznymi wyrobów strefowych. Jak wynika z powyższego, wszystkie te elementy (oprzyrządowanie, komponenty i finalny wyrób strefowy) będą ze sobą ściśle powiązane i będą służyły działalności gospodarczej objętej zezwoleniem strefowym, której przedmiotem jest produkcja wyrobów strefowych.

Jeśli Spółka nabywa poza SSE materiały niezbędne do produkcji wyrobu strefowego, to koszt nabycia tych materiałów stanowi koszt strefowy, zaś przychód ze sprzedaży wyprodukowanego z tych materiałów wyrobu strefowego stanowi w całości przychód strefowy. Komponenty wytwarzane przez podwykonawcę przy pomocy oprzyrządowania będą stanowić właśnie tego rodzaju materiał (surowiec), z tym, że już przetworzony, z którego Spółka będzie produkować wyroby strefowe. Komponent nie będzie stanowił żadnej wartości dla odbiorcy finalnego zatem niewątpliwy jest związek z działalnością strefową.

Celem nabycia i wytworzenia przez Spółkę oprzyrządowania będzie wytworzenie komponentu, stanowiącego integralną część wyrobu strefowego (niezbędną dla jego wyprodukowania), którego wytworzenie Spółka zleci podwykonawcy. Udostępnienie podwykonawcy oprzyrządowania jest w interesie Spółki i jest konieczne – bez niego podwykonawca nie wykona komponentu, a Spółka z kolei nie wywiąże się z zobowiązania względem finalnego odbiorcy, na którego rzecz ma wyprodukować wyroby strefowe, których komponenty stanowią integralną część. Oprzyrządowanie nie może zostać wykorzystane w inny sposób jak tylko do produkcji komponentów, które z kolei nie mogą zostać użyte w inny sposób niż tylko jako materiał, z którego następnie produkowany będzie (na terenie SSE) wyrób strefowy.

Zamiarem nabycie/wytworzenia przez Spółkę oprzyrządowania jest jego wykorzystanie na potrzeby procesu produkcyjnego Spółki – okoliczność, że oprzyrządowanie będzie znajdować się poza SSE i będzie wykorzystywane przez podwykonawcę nie powinno mieć w związku z tym znaczenia. Czynności podwykonawcy nie należy w tym przypadku traktować, jako czegoś odrębnego od działalności Spółki wykonywanej w ramach zezwolenia strefowego (produkcji wyrobu strefowego). Tym bardziej, że oprzyrządowanie to nie ma charakteru uniwersalnego – podwykonawca nie wykorzysta go do wyprodukowania części przeznaczonych dla innych wyrobów niż dedykowane dla odbiorców finalnych Spółki.

Przychód ze sprzedaży oprzyrządowania oraz koszty jego nabycia/wytworzenia powinny, zdaniem Spółki, zostać zakwalifikowane do działalności strefowej, mimo że oprzyrządowanie to nie będzie wykorzystywane bezpośrednio przez Spółkę. Związek oprzyrządowania z działalnością strefową wystąpi i ten związek będzie miał charakter bezpośredni. Celem nabycia oprzyrządowania będzie późniejsze osiągnięcie przez Spółkę dochodu ze sprzedaży wyrobów strefowych, który to dochód korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (w ramach dostępnego limitu). Jakkolwiek zlecenie podwykonawcy wytworzenia komponentów do wyrobów strefowych, przy pomocy udostępnionego podwykonawcy specjalistycznego oprzyrządowania powoduje, że niewielka części produkcji wyrobów strefowych de facto odbywa się poza SSE to: (1) dotyczy to działalności podwykonawcy, a nie działalności Spółki, zatem nie można wywodzić, że jest to działalność Spółki wykonywana poza SSE, (2) jest o to działalność podwykonawcy wykonywania poza SSE, ale jest ona integralnie i nierozerwalnie związana z działalnością Spółki w SSE.

Spółka powołała się też na interpretacje indywidualne wydane dla innych podmiotów oraz na orzeczenia sądów administracyjnych dotyczące tzw. świadczeń pomocniczych do działalności strefowej oraz na wydany w analogicznej sprawie wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21.11.2014 r. sygn. akt I SA/Wr 2122/14.

Spółka zauważyła też, że gdyby strony zdecydowały się na rozliczenie sprzedaży zakupionego/wytworzonego oprzyrządowania jako elementu kalkulacji ceny wyprodukowanego wyrobu strefowego związek między wynikiem ze zbycia oprzyrządowania a wynikiem ze sprzedaży wyrobów strefowych byłby jeszcze bardziej widoczny. Oznacza to, że jedynie sposób rozliczenia decydowałby o zakwalifikowaniu kosztów i przychodów do działalności strefowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając z upoważnienia Ministra Finansów, stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

Przytaczając przepisy ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.) oraz art. 17 ust 1 pkt 34 u.p.d.o.p. wywodził, że warunkiem korzystania ze zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej, prowadzonej w zakresie określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jednocześnie, zgodnie z § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. Nr 232, poz. 1548 ze zm.), zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie SSE.

Zatem, zarówno przepis art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p., jak również art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz § 5 ust. 5 ww. rozporządzenia jednoznacznie wskazują na bezwarunkowy związek miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (objętej zezwoleniem) z możliwością korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym. Nie podlegają natomiast zwolnieniu z opodatkowania – na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. – dochody uzyskane z działalności, która wykonywana jest poza terenem SSE.

W ocenie organu, oprzyrządowanie zakupione/wytworzone przez Spółkę, które -jak wynika z wniosku, może zdarzyć się, że nie będzie wykorzystywane przez Spółkę, ale przez podwykonawcę – stanowi "doposażenia" innego niż Spółka podmiotu, tj. podwykonawcy. W istocie celem tej transakcji jest więc zapewnienie składników innemu podmiotowi (przedsiębiorcy). Oprzyrządowanie udostępnione przez Spółkę podwykonawcy służy prowadzonej działalności gospodarczej tego podwykonawcy. Bez znaczenia pozostaje argumentacja Spółki, że za pomocą oprzyrządowania podwykonawca wytwarza komponenty służące do produkcji wyrobów strefowych Spółki. Skoro, oprzyrządowanie jest/będzie wykorzystywane – jak wskazuje Spółka – poza terenem SSE przez podwykonawcę, to biorąc pod uwagę powyższe, wg organu interpretacyjnego, wydatku na jego nabycie Spółka nie może zaliczyć do kosztów działalności strefowej. Również wynik z jego zbycia, tj. odpowiednio dochód lub strata nie może zostać alokowany do działalności zwolnionej z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych organ interpretacyjny stwierdził, że dotyczą one przypadków, gdy oprzyrządowanie jest używane bezpośrednio przez podmiot prowadzący działalność na terenie SSE, korzystający ze zwolnienia, nie zaś udostępniane innym podmiotom, co oznacza, że interpretacje te dotyczą innych stanów faktycznych, podobnie jak większość powołanych orzeczeń sądów administracyjnych. Odnośnie wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 21.11.2014 r. stwierdził, że orzeczenie to jest nieprawomocne podobnie je orzeczenie WSA w Gorzowie sygn. akt I SA Go 679/14, prezentujące odmienny pogląd.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej, zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzucając błędną wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. w związku z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i w efekcie odmowe Skarżącej prawa do zwolnienia podatkowego wyniku ze sprzedaży oprzyrządowania, jako niezwiązanego z dochodem/stratą z działalności prowadzonej przez Spółkę na terenie SSE.

W uzasadnieniu strona skarżąca wskazała, że organ interpretacyjny oparł się wyłącznie na kryterium geograficznym. Tym samym nie wziął pod uwagę istnienia ścisłego i nierozerwalnego związku przychodu i kosztu związanego ze sprzedażą oprzyrządowania z działalnością prowadzoną na terenie SSE (kryterium gospodarcze), a wziął pod uwagę jedynie fakt, że oprzyrządowanie nie znajduje się w obrębie strefy (literalne brzmienie przepisu).

Ponadto argumentacja przytoczona w uzasadnieniu interpretacji wskazuje, że organ interpretacyjny nie rozumie istoty transakcji będącej przedmiotem interpretacji. Co prowadzi do wniosków niedających się pogodzić z przepisami prawa regulującymi zwolnienie z opodatkowania działalności strefowej oraz nieprawdziwego stwierdzenia, że celem Skarżącej jest doposażenie podwykonawcy.

Strona skarżąca wskazała także, że przyjęcie innego sposobu rozliczenia, tj. jako elementu ceny sprzedawanych wyrobów strefowych, skutkowałoby koniecznością przyjęcia przez organ interpretacyjny, że przychód taki podlega zwolnieniu. Rozstrzygnięcie przedstawione w zaskarżonej interpretacji prowadzi, zdaniem skarżącej, do wniosku, że w zależności od przyjętego sposobu rozliczenia nabytego lub wytworzonego oprzyrządowania – przychód z nim związany oraz koszty jego wytworzenia/nabycia będą opodatkowane lub zwolnione z opodatkowania.

Strona skarżąca wskazywała także na związek oprzyrządowania z działalnością zwolnioną i podkreślała, że jeśli oprzyrządowania będzie wykorzystywane wyłącznie do celów produkcji na terenie SSE, to nie ma znaczenia, że fizycznie będzie znajdować się poza SSE. Dalej ponownie powołała interpretacje indywidualne wydane dla innych podmiotów oraz orzeczenia sądów administracyjnych.

Skarżąca wyjaśniła także, że sprzedaż oprzyrządowania jest ściśle związana z kontraktem zawartym na produkcję wyroby strefowego. Nie będzie to sprzedaż wyłącznie dla osiągnięcia zysku, ale będzie stanowić realizację postanowień umowy. Podkreśliła, że gdyby takie oprzyrządowanie było wykorzystywane bezpośrednio przez Spółkę w obrębie SSE to organ pozwoliłby na zaliczenie wyniku uzyskanego z tej sprzedaży do działalności strefowej, na co wskazują powołane interpretacje indywidualne. Zdaniem skarżącej, brak wystarczających argumentów, aby te dwie sytuacje traktować odmiennie, jedynym argumentem jest umiejscowienie oprzyrządowania poza SSE.

Skarżąca przedstawia też różne warianty rozliczenia podjętych działań, tj. rozliczenie wartości oprzyrządowania w cenie produktu strefowego albo nabycie komponentu od podwykonawcy, który sam wytwarza lub nabywa oprzyrządowanie. Z przeprowadzonej symulacji strona skarżąca wyprowadza wniosek, że jedynie sposób rozliczenia decyduje o zakwalifikowaniu kosztów i przychodów do działalności strefowej.

W odpowiedzi na skargę, działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają, stosownie do art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. nr 270) – dalej: P.p.s.a., pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że stosowanie do art. 3 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. 2007 r. nr 42, poz. 274 ze zm. dalej: ustawa o SSE) specjalna strefa ekonomiczna (dalej: SSE) może być ustanowienia w celu przyspieszenie rozwoju gospodarczego części terytorium kraju przez : rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej, rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej, rozwój eksportu, zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług, zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej, tworzenie nowych miejsc pracy, zagospodarowanie niewykorzystanych zasobów naturalnych z zachowaniem zasad równowagi ekologicznej. Zgodnie zaś z art. 12 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE) uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE i określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki korzystania z pomocy publicznej.

Zgodnie zaś z art. 17 ust.1 pkt 34 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Równocześnie art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p. stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie – co należy podkreślić - z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE.

Biorąc pod uwagę brzmienie przywołanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że korzystanie ze zwolnienia podatkowego możliwe jest po łącznym spełnieniu następujących warunków : (1) prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, (2) uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie zezwolenia w zakresie części samochodowych. Do realizacji określonego typu produktu niezbędne jest Spółce zindywidualizowane oprzyrządowanie, które nabywa poza granicami strefy lub wytwarza we własnym zakresie, a po wykonaniu wyrobu, do którego oprzyrządowanie to jest niezbędne, zbywa to oprzyrządowanie na rzecz finalnego odbiorcy, dla którego produkowane są wyroby strefowe. Jednak zdarza się, że nabyte przez Spółkę lub wytworzone we własnym zakresie oprzyrządowanie jest przekazywane poza teren strefy i wykorzystywane przez podwykonawców Spółki do wytworzenia komponentów, które będą służą następnie Spółce do produkcji wyrobów strefowych.

Rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy dochód (strata) ze sprzedaży oprzyrządowania nabytego (wytworzonego) przez Spółkę, które jest wykorzystywane poza SSE przez podwykonawców Spółki do wytworzenia komponentów, które będą służyły Spółce do wytworzenia wyrobu finalnego powinien być alokowany do działalności strefowej, tj. zwolnionej z opodatkowania (dot. przychodu ze sprzedaży oprzyrządowania i kosztów jego nabycia). W podobnej sprawie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 28 stycznia 2015 r. (sygn. akt I SA/Go 2122/14), Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażone w tym wyroku.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p., jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Definicja przedmiotu opodatkowania, zawarta w ustawie o podatku dochodowym od osób pranych, ma charakter bardzo szeroki, umożliwia bowiem opodatkowanie dochodu pochodzącego z praktycznie każdego źródła przychodów. Celem takiego rozwiązania było założenie, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega każdy rodzaj przysporzenia majątkowego, niezależnie od charakteru takiego przysporzenia, jego wielkości oraz częstotliwości jego występowania. Państwo może jednak realizować swoje zadania, między innymi przez wspieranie określonych rodzajów działalności, wykorzystując rożne formy ich finansowania. Mogą to być wydatki z budżetu, polegające na finansowaniu określonych zadań przez organa publiczne, lub dotowanie pewnych rodzajów działalności bądź kategorii podmiotów. Może to polegać na udzielaniu pożyczek i kredytów na preferencyjnych zasadach, ale może także polegać na przyznaniu ulg i zwolnień podatkowych (zob. W. Nykiel, Ulgi i zwolnienia w konstrukcji prawnej podatku. Dom Wydawniczy ABC 2002 r., str. 27-28).

Podkreślić należy, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE i wynikające stąd zwolnienie z opodatkowania dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową. Analiza przepisów ustawy o SSE prowadzi do wniosku, że ulga z tytułu działalności prowadzonej w SSE nie ma na celu zwiększenia zysku przedsiębiorcy, ale uzyskanie określonego ustawowego celu w postaci przyśpieszenia rozwoju gospodarczego, poprzez rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej, nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej, rozwój eksportu, zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej, tworzenie nowych miejsc pracy, zagospodarowanie niewykorzystanych zasobów naturalnych. Dla uzyskania takich efektów wprowadzono w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. zwolnienie podatkowe o charakterze przedmiotowym.

Z pewnością nabycie oprzyrządowania (wytworzenie we wlanym zakresie), przemieszczanie go poza teren SSE i przekazanie do wykorzystywania przez inny podmiot gospodarczy - podwykonawców, do realizacji części działań produkcyjnych zleconych Skarżącej, nie jest realizacją celu, dla którego utworzono SSE. Sąd podziela stanowisko organu interpretacyjnego, że oprzyrządowanie udostępnione przez Skarżącą podwykonawcy służy działalności gospodarczej prowadzonej przez tego podwykonawcę. Nabyte (wytworzone) oprzyrządowanie nie jest bowiem ani wykorzystywane na terenie SSE, ani wykorzystywane przez podmiot objęty zezwoleniem. W istocie Spółka nabywając (wytwarzając) oprzyrządowanie służące innemu podmiotowi gospodarczemu finansuje działalność tego podmiotu poza SSE, co nie mieści się w zakresie obowiązującego zwolnienia podatkowego.

Należy podkreślić, że zwolnienie podatkowe wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. nie ma charakteru podmiotowego, jest to, jak już wskazano, zwolnienie o charakterze przedmiotowym. Zwolnienie to nie obejmuje zatem wszystkich dochodów podmiotu działającego na terenie SSE na podstawie zezwolenia, ale wyłącznie dochody z prowadzonej przez ten podmiot działalności w ramach zezwolenia i to działalności prowadzonej na terenie SSE.

W stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) opisanym we wniosku Spółka przez przekazanie nabytego (wytworzonego) oprzyrządowania innemu podmiotowi, działającemu poza SSE faktycznie sfinansowała wydatek na sprzęt, który nie służy ani wykonywaniu działalności przez skarżącą Spółkę w ramach posiadanego zezwolenia, ani wykonywaniu działalności na terenie SSE. Faktycznie nabyty przez Spółkę sprzęt służył do prowadzenia działalności przez podmiot gospodarczy - podwykonawcę Spółki poza SSE. Należy zwrócić uwagę, że z wniosku Spółki wynika, iż produkcja związana z nabytym (wytworzonym) przez Spółkę oprzyrządowaniem wykonywana była przez Spółkę we własnym zakresie, a zatem objęta była zakresem udzielonego zezwolenia. Przekazanie zatem tego oprzyrządowania podmiotowi zewnętrznemu (poza SSE) faktycznie przenosi część działalności Spółki objętej zezwoleniem poza SSE. Tym samym przychody i koszty związane z nabyciem takiego oprzyrządowania nie są przychodami i kosztami (dochodem/stratą) uzyskanymi z działalności prowadzonej na terenie SSE w ramach uzyskanego zezwolenia.

Ponieważ zwolnienie przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. nie obejmuje wszystkich dochodów Skarżącej, ale tylko te dochody, które Skarżąca uzyskała z działalności prowadzonej w ramach posiadanego zezwolenia i na terenie SSE. Dochód uzyskany ze zbycia oprzyrządowania, które nie było wykorzystywane przez Spółkę w ramach produkcji prowadzonej na terenie SSE objętej zezwoleniem nie może korzystać ze zwolnienia o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Nie są to dochody uzyskane przez Spółkę z czynności pomocniczych.

Odnosząc się do podnoszonych przez Spółkę zarzutów należy stwierdzić, że powołane przez skarżącą Spółkę interpretacje indywidualne wydane innym podatnikom nie zostały wydane na gruncie analogicznych stanów faktycznych do przedstawionego przez Skarżącą. Interpretacje te odnoszą się bowiem do dochodów lub straty uzyskanych ze sprzedaży oprzyrządowania wykorzystywanego przez przedsiębiorcę działającego na terenie SSE w ramach posiadanego zezwolenia, a nie przez jego podwykonawcę działającego poza SSE. Podobnie powołane przez Skarżąca wyroki sądów administracyjnych dotyczą innych kwestii niż przedstawione we wniosku Spółki. I tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 marca 2913 r, (sygn.. akt I SA/Po 960/12) dotyczy ustalenia czy wydatki na zakup realizowanych przez podwykonawców poza SSE stanowiących element procesu produkcyjnego wyrobów gotowych należy uznać za koszt uzyskania przychodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym z związku z prowadzeniem działalności na terenie SSE, a wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 4 listopada 2013 r. (sygn.. akt I SA/Gl 799/13 dotyczy ustalenia czy przychód uzyskany przez spółkę z usług serwisowych (nie objętych gwarancją) polegających na naprawie u nabywcy, tj. poza terenem SSE maszyn wyprodukowanych przez spółkę na terenie SSE, a następnie wydzierżawionych objęty jest zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. jeśli naprawa polega na wymiennie części na nowe wyprodukowane na terenie SSE lub wymianie uszkodzonych, zużytych elementów na nowe części nabyte od podmiotów trzecich.

Powołany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 21 listopada 2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 2122/14) jakkolwiek dotyczy analogicznej kwestii, to uchylenie interpretacji indywidualnej nastąpiło w istocie z przyczyn procesowych, a nie z uwagi na błędną wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.do.p., zatem także to orzeczenia nie ma znaczenia dla rozpoznania niniejszej sprawy.

Podnoszona przez stronę skarżącą argumentacja, dotycząca innego sposoby rozliczenia kosztów związanych za zbyciem przez Skarżącą oprzyrządowania wykorzystywanego przez jej podwykonawców, tj. rozliczenie wartości oprzyrządowania w cenie produktu strefowego, nie była przedmiotem niniejszej interpretacji. Strona wnosiła o rozstrzygnięcie czy dochód/strata Spółki ze sprzedaży oprzyrządowania wykorzystywanego przez podwykonawców Spółki, jest dochodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Do takiego stanu faktycznego odniósł się też, działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na postawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.