Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3891/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c)
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 11, art. 187 § 1 i 2, art. 191
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, asesor WSA Agnieszka Wąsikowska (sprawozdawca), Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2018 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...], 2) umarza postępowanie podatkowe, 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz A. W. kwotę 7376 zł (słownie: siedem tysięcy trzysta siedemdziesiąt sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

A. W. (dalej: Strona, Skarżący, Podatnik) i E. W., na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej, nabyli lokal mieszkalny nr [...] położony w W. przy Al. W. [...] oraz udział wynoszący 20/5200 części we współwłasności w lokalu niemieszkalnym (garażu) na podstawie:

· umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży lokalu oraz przedwstępnej umowy sprzedaży udziału w lokalu niemieszkalnym (garażu), aktem notarialnym z 5 kwietnia 2007 r. Rep [...];

· umowy sprzedaży udziałów w lokalu niemieszkalnym (garażu), aktem notarialnym z 1 czerwca 2007 r. Rep [...].

Prawomocnym wyrokiem z 4 maja 2009 r. sygn. akt [...], Sąd Okręgowy W. Wydział Cywilny rozwiązał przez rozwód związek małżeński pomiędzy Stroną a E. W.. Aktem notarialnym z 22 marca 2010 r. Rep. [...] Strona i E. W. zawarli umowę o częściowy podział majątku wspólnego. Małżonkowie nie określili wielkości przypadających im udziałów w majątku wspólnym. W § 2.1 i 2.2 oświadczyli, że w skład ich majątku wspólnego wchodzi m.in. lokal mieszkalny nr [...] położony w W. przy Al. W. [...] oraz udział wynoszący 20/5200 części w lokalu niemieszkalnym (garażu). Z treści § 4 aktu notarialnego wynikało, że podziału majątku dokonano w ten sposób, że ww. nieruchomość nabywał w całości Skarżący. Strony określiły wartość przedmiotu umowy na łączną kwotę 965.000,00 zł i oświadczyły, że z tytułu umowy żadna ze stron nie jest zobowiązana do jakichkolwiek spłat i dopłat.

Aktem notarialnym z 19 maja 2010 r. Rep. [...] Skarżący dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego nr [...], położonego w W. przy Al. W. [...] wraz z wyposażeniem i udziałem wynoszącym 9885/1960791 części we współwłasności części wspólnych budynku, z którego lokal ten został wydzielony i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali znajdujących się w tym budynku wielomieszkaniowym oraz takiego samego udziału we własności działki gruntu, na której ten budynek się znajduje, a także udziału wynoszącego 20/5200 części we współwłasności w lokalu niemieszkalnym - garażu, z którym związane jest prawo wyłącznego korzystania z miejsca postojowego oznaczonego numerem 202 wraz z udziałem wynoszącym 667495/1960791 części we współwłasności części wspólnych budynku, z którego lokal ten został wydzielony i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali znajdujących się w tym budynku oraz takiego samego udziału we własności działki gruntu, na której ten budynek się znajduje.

Strona nie złożyła zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 (PIT-39), natomiast w związku ze sprzedażą nieruchomości 29 kwietnia 2011 r. do Urzędu Skarbowego W. wpłynęło zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 (PIT-38), w którym Skarżący wykazał podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości 32.987,00 zł. Złożone przez Stronę zeznanie, zostało skorygowane 16 grudnia 2011 r. formularzem PIT-38, w którym wykazano podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości 0,00 zł.

Postanowieniem z [...] sierpnia 2016 r. organ I instancji włączył do postępowania podatkowego akt notarialny z 22 marca 2010 r. Rep. [...] oraz akt notarialny z 19 maja 2010 r. Rep [...]. Przy piśmie z 14 listopada 2016 r. Skarżący przekazał m.in. faktury, pokwitowania przelewów.

Postanowieniem z [...] lipca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS, organ I instancji) wszczął wobec Skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w 19% podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia 19 maja 2010 r. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, 1/2 części lokalu mieszkalnego nr 19 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz 1/2 udziału wynoszącego 20/5200 części we współwłasności lokalu niemieszkalnego - garażu wraz z związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej, położonych w budynku przy Al. W. [...] w W. za łączną cenę 700.000 zł, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od 1 stycznia 2009 r.

Pismem z 11 sierpnia 2016 r. (doręczonym 2 września 2016 r. trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., dalej: O.p.) organ I instancji wezwał Stronę do złożenia: dokumentów poświadczających poniesienie kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości; dokumentów poświadczających poniesienie kosztów uzyskania przychodów; posiadanych dowodów potwierdzających wydatkowanie dochodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.). Na pismo nie udzielono odpowiedzi.

Decyzją z [...] listopada 2016 r. nr [...] NUS określił Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w 19% podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za 2010 r. w wysokości 98.800,00 zł. Decyzja została doręczona Stronie 12 grudnia 2016 r.

Organ I instancji pismem z 30 listopada 2016 r. zawiadomił Stronę na podstawie art. 70c i art. 121 O.p., że z dniem 29 listopada 2016 r. na skutek wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w 19% podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w 2010 r. Zawiadomienie zostało doręczone w trybie art. 150 O.p. 20 grudnia 2016 r.

Po rozpatrzeniu wniosku Skarżącego z 23 grudnia 2016 r., o uzupełnienie i sprostowanie decyzji, NUS postanowieniem z [...] stycznia 2017 r. odmówił uzupełnienia decyzji z [...] listopada 2016 r. Postanowienie zostało doręczone Skarżącemu 18 stycznia 2017 r.

Strona złożyła ponaglenie z 25 kwietnia 2017 r., na niezałatwienie w terminie przez NUS odwołań: z 30 stycznia 2017 r. oraz z 13 lutego 2017 r., od decyzji organu I instancji odpowiednio: z [...] listopada 2016 r. nr [...] i z [...] listopada 2016 r. nr [...]. W uzasadnieniu ponaglenia Strona wskazała, że odwołania od decyzji złożyła w ustawowym terminie, na co przedłożyła dowody w postaci potwierdzenia nadania przesyłek. Zdaniem Skarżącego, przesyłki zostały doręczone, czego dowodziły informacje z systemu śledzenia przesyłek Poczty Polskiej. Na potwierdzenie załączył wydruki ze strony monitoring poczta-polska.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS, organ II instancji) postanowieniem z [...] czerwca 2017 r. uznał ponaglenie za zasadne. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, że nie uwzględnił wyjaśnień NUS, że korespondencja Skarżącego nie wpłynęła do organu I instancji, ponieważ przesyłki Strony nadane 31 stycznia 2017 r. oraz 13 lutego 2017 r., zostały uznane za doręczone. Pismem z 4 lipca 2017 r. NUS przesłał do DIAS odwołanie Strony z 30 stycznia 2017 r. od decyzji NUS z [...] listopada 2016 r. W odwołaniu Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania.

Skarżący złożył również skargę z 26 lipca 2017 r. wraz z wnioskiem o objęcie nadzorem postępowań. Strona wniosła skargę na pracowników Urzędu Skarbowego W., w związku z postępowaniami podatkowymi prowadzonymi w sprawach określenia zobowiązania podatkowego w 19% podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości 19 maja 2010 r., oraz postępowaniami zabezpieczającymi, wskazując na naruszenie przepisów prawa materialnego oraz postępowania podatkowego. Skarżący zarzucił postępowaniom: naruszenie przepisów dotyczących obiegu dokumentów, polegające na ukryciu i braku włączenia do akt sprawy, prawidłowo wniesionych przez Stronę odwołań od decyzji z [...] listopada 2016 r. nr [...] oraz z [...] listopada 2016 r. nr [...]; dokonanie bez podstawy prawnej blokady kont bankowych Strony, w związku z decyzjami o zajęciami z 23 marca 2017 r. pomimo, że wydane decyzje, jako nieostateczne nie podlegały wykonaniu i nie istniały żadne inne podstawy do dokonania zajęć; naruszenie terminów załatwienia sprawy tj. przekazania do rozpatrzenia wniesionych odwołań oraz rozpoznania wniosków o uchylenie bezprawnie dokonanych zajęć; niedokonanie uchylenia decyzji, w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe nie powstało, gdyż uległo przedawnieniu na skutek braku doręczenia decyzji ostatecznej, przed upływem terminu przedawnienia zgodnie z art. 68 § 2 O.p.; dokonanie bezprawnie szeregu wezwań Strony do siedziby Urzędu Skarbowego W., za pośrednictwem Policji.

Ponadto Skarżący wniósł o objęcie sprawy nadzorem DIAS, a także ustalenie osób ponoszących odpowiedzialność za dokonane naruszenia m.in. zagubienie odwołań i wyciągniecie wobec nich konsekwencji służbowych i dyscyplinarnych. W zakresie prowadzonych postępowań podatkowych Skarżący wskazał, że zobowiązania z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości 19 maja 2010 r., nie powstały ze względu na brak spełnienia warunków przewidzianych w materialnym prawie podatkowym. Nadmienił, że zobowiązania te nie powstały także z przyczyny określonej w art. 68 § 2 O.p. tzn. żadne ostateczne decyzje ustalające wysokość zobowiązania podatkowego, nie zostały doręczone przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Skarżący wniósł pismo z 18 września 2017 r., w którym w odpowiedzi na argument NUS o zawieszeniu terminu przedawnienia na skutek zastępczego doręczenia pisma, które miałoby zawierać informację o wszczęciu postępowania karnoskarbowego, Skarżący wskazał, że przesyłka tego rodzaju nie została do niego wysłana, a także nie znajdowała się w aktach sprawy w toku dokonywanego w obecności pełnomocnika Strony zapoznania się z aktami sprawy, udokumentowanego sporządzonym protokołem.

W decyzji z [...] września 2017 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Na wstępie uzasadnienia organ odwoławczy odniósł się do kwestii przedawnienia wskazując, że sprzedaży nieruchomości dokonano 19 maja 2010 r., więc termin płatności podatku upływał 30 kwietnia 2011 r. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. przedawnienie zobowiązania podatkowego nastąpiłoby wraz z upływem 5 lat licząc od końca 2011 r. tj. z 31 grudnia 2016 r. DIAS wskazał, że ze względu na zawiadomienie NUS z 30 listopada 2016 r. skierowane do Strony informujące o wystąpieniu przesłanek z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., uznał, że zobowiązanie podatkowe istniało i było wymagalne w dniu podejmowania rozstrzygnięcia przez organ I instancji. Organ II instancji podał, że z pisma NUS z 7 sierpnia 2017 r. wynikało, że postępowanie karnoskarbowe nie zostało zakończone. W ocenie DIAS, w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a zatem istniała podstawa prawna do dalszego orzekania w zakresie przedmiotowego zobowiązania.

Dalej DIAS podał, że art. 68 § 2 O.p., nie ma zastosowania w sprawie, ponieważ dotyczy decyzji ustalających wysokość zobowiązania podatkowego, tymczasem postępowanie podatkowe prowadzone było wobec Skarżącego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 O.p.). Organ odwoławczy wskazał, że zaskarżona decyzja została doręczona Stronie 12 grudnia 2016 r., tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Natomiast postanowienie NUS z [...] stycznia 2017 r. odmawiające uzupełnienia decyzji z [...] listopada 2016 r. zostało doręczone Skarżącemu 18 stycznia 2017 r. W ocenie DIAS, Strona błędnie wiąże doręczenie w 2017 r. postanowienia odmawiającego uzupełnienia zaskarżonej decyzji co do rozstrzygnięcia, z doręczeniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, po upływie terminu przedawnienia.

Przechodząc do kwestii prawidłowości ustalenia daty nabycia przez Skarżącego nieruchomości położonej przy Al. W. [...], DIAS zauważył, że za datę nabycia nieruchomości, która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze i odbył się bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub w prawie, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie tj. bez spłat i dopłat. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu, zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą, jak też stan jej majątku osobistego.

Organ odwoławczy wskazał, że 22 marca 2010 r. Skarżący i E. W. zawarli umowę o częściowy podział majątku wspólnego, w związku z czym ustała wspólność majątkową będącą wspólnością łączną (bezudziałową), która została zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych. W umowie tej nie wskazano udziałów przypadających każdemu z małżonków, zatem uznać należało, że z chwilą zawarcia umowy, każdemu z małżonków przypadał równy udział tj. 1/2 części w przedmiotach należących uprzednio do majątku wspólnego, w myśl art. 501 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 r. Nr 9. Poz. 59 ze zm., dalej Krio). W wyniku umowy o częściowy podział majątku wspólnego, wartość składników majątkowych nabytych przez Skarżącego stanowiła kwotę 965.000,00 zł, natomiast wartość składników przypadających E. W. stanowiła kwotę 0,00 zł. W wyniku podziału majaku wspólnego, Strona nabyła udział przewyższający udział, który przysługiwał Stronie w majątku dorobkowym małżeńskim. Zatem udział Skarżącego w wyniku umowy o częściowy podział majątku wspólnego w stosunku do udziału przysługującego Stronie przed podziałem wzrósł o 50 %. Zdaniem DIAS, za datę nabycia udziału wynoszącego 1/2 części sprzedanej nieruchomości, należy przyjąć datę zawarcia umowy o częściowy podział majątku wspólnego tj. 22 marca 2010 r. Skarżący stał się bowiem właścicielem składników majątkowych wchodzących wcześniej w skład wspólności majątkowej. Jednocześnie organ odwoławczy potwierdził stanowisko organu I instancji, co do uznania, że częściowy podział majątku wspólnego dokonany 22 marca 2010 r., nie był ekwiwalentny w naturze. O ekwiwalentnym podziale w naturze można mówić jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego, każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek tej samej wartości i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie przedmiotem częściowego podziału majątku wspólnego, dokonanego w 2010 r., była nieruchomość, którą Strona otrzymała w całości, bez żadnych spłat na rzecz żony. Strona nabyła na wyłączną własność całość nieruchomości, wchodzącej wcześniej w skład wspólności majątkowej, w której udziały małżonków były równe. W ocenie DIAS, nabycie przez Stronę 22 marca 2010 r. w wyniku częściowego podział majątku wspólnego, udziału 1/2 części w nieruchomości, miało charakter określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Organ II instancji nie podzielił zarzutu Skarżącego dotyczącego nieprzeprowadzenia przez NUS postępowania dowodowego na okoliczność sposobu podziału majątku małżonków wskazując, że działania organu I instancji były prawidłowe. Wskazane okoliczności wynikały z treści aktu notarialnego z 22 marca 2010 r.

DIAS stwierdził, że Skarżący nabył nieruchomość:

- 5 kwietnia 2007 r. i 1 czerwca 2007 r. na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży lokalu oraz przedwstępnej umowy sprzedaży udziału w lokalu niemieszkalnym - garażu (akt notarialny Rep [...]) i umowy sprzedaży udziałów w lokalu niemieszkalnym - garażu (akt notarialny Rep [...]) w udziale wynoszącym ½ części;

- 22 marca 2010 r. na podstawie umowy o częściowy podział majątku wspólnego (aktem notarialnym Rep. [...]) w udziale wynoszącym 1/2 części, stąd, odpłatne zbycie nieruchomości 19 maja 2010 r. aktem notarialnym Rep. [...] nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tym samym jej sprzedaż stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f.

W związku z nabyciem przez Stronę 1/2 części nieruchomości w 2010 r. (zbytej w 2010 r.), w sprawie znajdują zastosowanie przepisy u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

DIAS podzielił stanowisko organu I instancji, że w odniesieniu do udziału nabytego w 2010 r. zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f., gdyż nabycie przez Skarżącego nieruchomości w wyniku częściowego podziału majątku wspólnego, było nieodpłatne, co wynikało wprost z treści aktu notarialnego z 22 marca 2010 r. Rep. [...]. Bez wpływu na rozstrzygnięcie pozostawała kwestia poniesienia udokumentowanych kosztów nabycia nieruchomości, ponieważ w przypadku zbycia nieruchomości, w części nabytej w sposób nieodpłatny, za koszty uzyskania przychodu uważa się zgodnie z art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f. jedynie udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania, a także kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

W ocenie DIAS, nie można było uznać faktury z 14 maja 2010 r. nr FA/51/2010 dokumentującej poniesienie przez Stronę wydatków na wyposażenie lokalu za spełniającą dyspozycję z art. 21 ust. 6c u.p.d.o.f. Umeblowanie lokalu mieszkalnego stanowi element wyposażenia, a nie nakłady zwiększające wartość zbywanej nieruchomości.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko NUS w zakresie uwzględnienia jako kosztów uzyskania przychodu, kwoty 180.000,00 zł stanowiącej 1/2 wydatków poniesionych przez Stronę od 23 marca 2010 r. tj. zawarcia umowy o częściowy podział majątku wspólnego, ustalonych na podstawie faktur VAT tj.: z dnia 31 marca 2010 r. nr [...], z dnia 14 maja 2010 r. nr [...] oraz z dnia 14 maja 2010 r. nr [...], wystawionych przez spółkę K. sp. z o.o. DIAS podzielił stanowisko NUS w kwestii uznania, że kwota dochodu w wysokości 98.800,00 zł, nie została wydatkowana na cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.

W odniesieniu do skargi Strony z 26 lipca 2017 r. organ odwoławczy wskazał, że odwołanie Skarżącego zostało uznane za wniesione w terminie i jest przedmiotem rozpoznania organu II instancji. Odnosząc się do terminu rozpatrzenia odwołania DIAS wskazał, że nie mogło ono zostać przekazane do organu odwoławczego przez NUS we wcześniejszym terminie, ponieważ organ I instancji nie był w jego posiadaniu. DIAS uznał złożoną skargę za bezzasadną.

Organ odwoławczy wskazał, że zawarte w skardze zarzuty odnośnie egzekucji administracyjnej oraz dochodzeń, zostały rozpatrzone przez DIAS zawiadomieniem o sposobie załatwienia skargi z 25 sierpnia 2017 r.

DIAS wskazał, że organ podatkowy objął nadzorem postępowanie podatkowe w zakresie określenia Skarżącemu kwoty zobowiązania podatkowego w 19% podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za 2010 r., w związku z wniesionym przez Stronę ponagleniem z 25 kwietnia 2017 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący zaskarżył decyzję w całości z powodu rażącego naruszenia prawa, a w szczególności art. 68 § 1, 70 § 1, 70 § 6 pkt 1, 70c i art. 169 § 1 O.p. oraz art. 22 ust. 6c i 6d. 30e ust. 1 u.p.d.o.f., wnosząc o uchylenie decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący wniósł również o przeprowadzenie dowodu z załączonego do skargi aktu notarialnego z 5 kwietnia 2007 r. Rep [...], który wykaże, że ustalenie podstawy opodatkowania było wadliwe.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 12 października 2018 r. Sąd postanowił, na podstawie art. 111 § 2 p.p.s.a., połączyć sprawy o sygn. akt III SA/Wa 3891/17 oraz III SA/Wa 3892/17 w celu ich łącznego rozpoznania, ale odrębnego rozstrzygnięcia.

Poza tym na rozprawie pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz o umorzenie postępowania podatkowego i złożył do akt sprawy o sygn. III SA/Wa 3891/17 postanowienie Sądu Okręgowego w W. z dnia [...] marca 2018 r. o sygn. akt [...] oraz do akt w sprawy o sygn. III SA/Wa 3892/17 postanowienie Sądu Okręgowego w W. z dnia 23 marca 2018 r. o sygn. akt [...], a także na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. wniósł o przeprowadzenie dowodów ze złożonych dokumentów, tj. postanowień SO w W., jak i z aktu notarialnego z dnia 5 kwietnia 2007 r., Nr [...]. W ocenie Skarżącego dowód z ww. postanowień ma wykazać, że według SO w W. Skarżącemu przedstawiono zarzuty dopiero w 2017 r.

Pełnomocnik DIAS w W. wniósł o przeprowadzenie ww. dowodów z postanowień, wskazując jednak, że nie zmieniają one podjętej przez organy podatkowe oceny oraz wniósł o oddalenie skarg.

Sąd postanowił dopuścić dowód ze złożonych orzeczeń SO w W. oraz ze złożonego aktu notarialnego z dnia 5 kwietnia 2007 r., Nr [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1032 - dalej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Należy wskazać, że przedmiotem niniejszej sprawy jest decyzja DIAS z [...] września 2017 r. utrzymująca w mocy decyzję NUS z [...] listopada 2016 r. określająca Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w 19% podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za 2010 r. w wysokości 98.800,00 zł. Organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie Skarżący nabył 1/2 części nieruchomości w 2010 r., którą następnie w tym samym roku zbył. Nabył powyższy udział na podstawie umowy o częściowy podział majątku wspólnego (aktem notarialnym Rep. [...]) w udziale wynoszącym 1/2 części, stąd, odpłatne zbycie nieruchomości 19 maja 2010 r. aktem notarialnym Rep. [...] nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tym samym jej sprzedaż stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. Z akt sprawy wynika, że małżonkowie w umowie o częściowy podział majątku wspólnego nie określili wielkości przypadających im udziałów w majątku wspólnym. W § 2.1 i 2.2 umowy oświadczyli, że w skład ich majątku wspólnego wchodzi m.in. lokal mieszkalny nr [...] położony w W. przy Al. W. [...] oraz udział wynoszący 20/5200 części w lokalu niemieszkalnym (garażu). Z treści § 4 aktu notarialnego wynikało, że podziału majątku dokonano w ten sposób, że ww. nieruchomość nabywał w całości Skarżący. Strony określiły wartość przedmiotu umowy na łączną kwotę 965.000,00 zł i oświadczyły, że z tytułu umowy żadna ze stron nie jest zobowiązana do jakichkolwiek spłat i dopłat.

Należy w tym miejscu wskazać, że równolegle toczyło się wobec Skarżącego drugie postępowanie także w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w 19% podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w 2010 r. w wysokości 95.348 zł, z tym, że to zobowiązanie podatkowe, dotyczy zbycia nieruchomości w części nabytej w 2007 r. W tej części nieruchomość Skarżący nabył wraz z żoną E. W. na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży lokalu oraz przedwstępnej umowy sprzedaży udziału w lokalu niemieszkalnym (garażu), aktem notarialnym z 5 kwietnia 2007 r. Rep. [...], umowy sprzedaży udziałów w lokalu niemieszkalnym (garażu), aktem notarialnym z 1 czerwca 2007 r. Rep. [...]. Skarżący także w tej sprawie wniósł skargę na decyzję DIAS z dnia [...] września 2017 r., która została zarejestrowana pod sygn. akt III SA/Wa 3892/17.

Mając zatem na uwadze powyższe ustalenia, Sąd uznał, że organ błędnie przyjął, że należy poprowadzić postępowanie dwutorowo, czym naruszył przepisy postępowania mające wpływ na wynik sprawy (art. 122, 187 § 1 i 2 i art. 191 O.p.).

Organ odwoławczy przyjął ustalając w jednej sprawie jako datę nabycia w 2010 r. ½ nieruchomości - datę podpisania umowy o częściowym podziale majątku wspólnego Skarżącego i jego żony, na mocy którego dokonano podziału bez spłat i dopłat, w ten sposób, że skarżącemu przypadło w całości mieszkanie wraz z garażem, a w drugiej sprawie jako datę nabycia wspólnie przez obojga małżonków w 2007 r. do majątku wspólnego pozostałej ½ części nieruchomości.

Zdaniem Sądu ustalenie daty nabycia nieruchomości w niniejszej sprawie, tj. w momencie podpisania umowy o częściowym podziale majątku - jest niewłaściwe.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.d.o.f. oraz mając na względzie stanowisko zawarte w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 za jedyną datę nabycia przez Skarżącego nieruchomości w przedmiotowej sprawie należało uznać datę nabycia tego prawa do ustawowej wspólności majątkowej. Nie ma przy tym znaczenia dla określenia daty "nabycia" w rozumieniu ww. przepisu, wbrew twierdzeniom organu i skarżącego, czy doszło do ekwiwalentnego podziału majątku wspólnego pomiędzy małżonkami. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) w tej sytuacji, nie mają prawnego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości (wyrok NSA z 28 września 2017 r., sygn. akt II FSK 3244/16, CBOSA).

Należy zauważyć, że w sprawie nie doszło przez Skarżącego do dwuetapowego nabycia własności nieruchomości położonej w Warszawie przy ul. Wilanowskiej, lecz do jednorazowego nabycia w dniu 5 kwietnia 2007 r. r. (wówczas, gdy przedmiotową nieruchomość małżonkowie nabyli do majątku wspólnego). W tej sytuacji do opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia przedmiotowej nieruchomości zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na koniec roku 2007 (m.in. art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. Nr 209 poz. 361 ze zm.).

W rozpoznawanej sprawie przedmiotowa nieruchomość wchodząca w skład majątku dorobkowego stanowiła współwłasność łączną małżonków. Ten rodzaj współwłasności charakteryzuje się brakiem możliwości określenia ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu bowiem służy pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej. Natomiast z chwilą rozwodu/częściowego podziału majtku - majątek strony nie uległ zmianie. Majątek ten nie wzrósł, a zmianie uległo jedynie prawo do dysponowania tym majątkiem.

Powyższe stanowisko jest ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku NSA z dnia 17 kwietnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 781/16, CBOSA) podniesiono, że organy określając moment nabycia przez skarżącego spornej nieruchomości obowiązany były wziąć pod uwagę fakt, że wnioskodawca prawo do własności łącznej sprzedanej nieruchomości nabył w 2004 r. (w przedmiotowej sprawie 2007 r.). Wynika to z istoty małżeńskiej współwłasności łącznej, bezudziałowej z prawem do całego majątku dla każdego z małżonków. W związku z powyższym strona nie mogła ponownie nabyć tej samej nieruchomości w dacie podziału majątku dorobkowego, okoliczność tę należy wziąć pod uwagę przy ocenie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozpoznawanej sprawie nieruchomości wchodzące w skład majątku dorobkowego stanowiły współwłasność łączną małżonków. Ten rodzaj współwłasności charakteryzuje się brakiem możliwości określenia ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu bowiem służy pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej. Natomiast z chwilą rozwodu majątek strony nie uległ zmianie. Majątek ten nie wzrósł, a zmianie uległo jedynie prawo do dysponowania tym majątkiem.

Wobec tego należy wskazać (uwzględniając powyższą argumentację), że organ prawidłowo wszczął postępowanie, które jest przedmiotem skargi w drugiej sprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie (o czym była mowa wyżej), w sprawie zbycia przez skarżącego nieruchomości w 2010 r. przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie (tj. w 2007 r.), a uzyskany z tej sprzedaży dochód podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W tym też postępowaniu Organ będzie musiał rozważyć kwestie uwzględnienia "całej nieruchomości" nabytej w 2007 r., jak i ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zatem należało uznać, że prowadzenie postępowania w zakresie objętym niniejszym postępowaniem, w przedmiocie określenia Skarżącemu zobowiązania podatkowego w 19% podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za 2010 r. w wysokości 98.800,00 zł, którą – jak wskazały organy - nabył w 1/2 części nieruchomości w 2010 r. na podstawie umowy o częściowy podział majątku wspólnego, jest bezprzedmiotowe. W związku z tym, zbyteczne stało się odnoszenie do pozostałych zarzutów skargi.

Wobec powyższego Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 oraz art. 145 § 3 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję NUS z dnia [...] listopada 2016 r., a także umorzył postępowanie podatkowe.

O kosztach postępowania sądowego w kwocie 7376 zł, (wpis stosunkowy - 1976 zł, ustanowienie adwokata - 5400 zł) Sąd orzekł na mocy art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. 2015, poz. 1800).