Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 2325/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) B. Lubiński (spr.), Sędziowie NSA (del.) W. Kubiak, WSA H. Kamińska, Protokolant M. Szamocka, po rozpoznaniu w dniu 19 lutego 2004 r. sprawy ze skarg M. H. na decyzje Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R. z dnia [...] lipca 2002 r. Nr [...] oraz [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone decyzje Izby Skarbowej oraz poprzedzające je decyzje Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...].02.2002r. nr [...] oraz nr [...] 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę 418,40 zł (czterysta osiemnaście 40/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania 3) stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] lipca 2002r. Nr [...] Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] lutego 2002r. nr [...] określającą dla M. H. wysokość należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za rok podatkowy 1997 w kwocie 10.127,40 zł, zaległość podatkową w wysokości 8.213,00 zł oraz stosowne odsetki za zwłokę.

W jej obszernym uzasadnieniu m.in. stwierdziła, że w wyniku kontroli źródłowej przeprowadzonej w firmie M. H. "S." Urząd Skarbowy w G. ustalił, że do zabezpieczenia pozyskanego drewna będącego przedmiotem działalności handlowej podatnik stosował w latach 1997-2000 różne środki, w tym środki ochrony roślin, zaliczając je w koszty prowadzonej działalności gospodarczej.

Oceniając zebrany materiał dowodowy organ pierwszej instancji nie uznał zakupu środków ochrony roślin ((herbicydów) w kwocie 29.380,40 zł w trybie art.22 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity w Dz. U. z 1993r. nr 90, poz. 416 z późn. zm.) jako kosztów uzyskania przychodów stwierdzając, że nie istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami, a spodziewanym przychodem.

Urząd Skarbowy podejmując taką decyzję oparł się m.in. na;

- protokołach z kontroli źródłowych;

- wyjaśnieniach i protokoły przesłuchania świadków i strony;

- różnych opiniach, w tym opini biegłego dostarczoną przez podatnika.

Izba Skarbowa po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego w trybie art.229 ustawy Ordynacja podatkowa i mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy tj.

- pismo Zakładu Zaopatrzenia [...] w W. z dnia [...].05.2002r., określające środki ochrony roślin, które zaliczane są do herbicydów i dołączone do w/w pisma instrukcje stosowania i dawkowania poszczególnych środków chwastobójczych,

- pismo Wojewódzkiego Inspektoratu [...] w W. Delegatura w R., zawierające listę preparatów do zwalczania chwastów, ich dawkowanie i ilość stosowanych oprysków,

- protokół z przesłuchania Pana M. H. z dnia [...].06.2002r., który oświadczył, że drewno gromadzi w B. na terenie o powierzchni 2,8 ha, stanowiącym własność Pani H. H.. Podłoże terenu to glina i piasek, a oprysków herbicydami dokonywał zgodnie z potrzebą,

- faktury zakupu środków ochrony roślin (herbicydów) w 1997r.

stwierdziła, że podatnik w 1997 roku nie stosował do zwalczania chwastów na placu do składowania drewna środków chwastobójczych (herbicydów). Powyższe wynika z faktu, że podatnik dokonał jednorazowego zakupu w dniu [...].11.1997r. 460 kg herbicydów o nazwie "[...]" wg faktury VAT nr [...] o wartości 2.760,00 zł.

Zdaniem Izby Skarbowej w W. podatnik nie mógł używać tego środka w celu odchwaszczania terenu w miesiącu grudniu 1997r., z uwagi na zakończoną wegetację roślin o tej porze roku.

Wartość tego zakupu w wysokości 2.760,00 zł nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w 1997 roku, gdyż wydatek ten będzie związany z przychodami lat następnych i zgodnie z maksymalnymi dawkami jego stosowania wartościowe zużycie tego środka i zakup Izba Skarbowa w W. uwzględniła w kosztach uzyskania przychodu w latach 1998-2000.

Izba Skarbowa w W. uważa, że Urząd Skarbowy kierując się wskazaniami opinii Wojewódzkiego Inspektoratu [...] w W. Delegatura w R. z dnia [...].06.2002r. w zakresie rodzaju środków dopuszczonych do obrotu i stosowania, które mogą być używane do zabezpieczenia surowca drzewnego oraz w oparciu o dowody zakupu tych środków w 1997r. prawidłowo ustalił wartość tych środków ochrony roślin, które służyły podatnikowi do zabezpieczenia drewna w kwocie 22.257,00 zł

Opinia Wojewódzkiego Inspektoratu [...] wymienia bowiem w załączniku nr 1 środki ochrony roślin, które stasuje się w tym celu i stwierdza, że poza wyszczególnionymi w załączniku inne środki ochrony roślin, zakupione przez podatnika, nie mogą być stosowane do zabezpieczenia surowca drzewnego, gdyż ich przeznaczenie to typowa ochrona upraw rolniczych i ogrodniczych w okresie wegetacji.

W związku z tym Izba Skarbowa w W. stwierdziła, że słusznie organ pierwszej instancji uznał za koszty uzyskania przychodu w 1997r. wydatki na zakup środków ochrony roślin, służące zabezpieczeniu drewna będącego przedmiotem działalności handlowej firmy "S." w wysokości 22.257,00 zł, zgodnie z art.22 ust.1 ustawy z dnia 26.07.1991r.o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity w Dz. U. z 1993r. nr 90, poz. 416 z późn. zm.), ponieważ zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu z działalności gospodarczej.

Pozostałe wydatki podatnika w wysokości 29.380,40 zł dotyczące zakupu środków ochrony roślin w 1997r., które nie służyły zabezpieczeniu surowca drzewnego, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w firmie "S." w świetle art.22 ust.1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art.22 ust.1 wym. ustawy wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.23.

Izba Skarbowa nie uznała zarzutu odwołania dotyczącego naruszenia art.188 w zw. z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, nie powołując biegłego w związku z żądaniem podatnika, że przedmiotowa sprawa wymaga wiadomości specjalnych. Stosownie bowiem do art.188 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy uwzględnia żądanie podatnika, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Organ pierwszej instancji oceniając zebrany materiał dowodowy, miał prawo uznać, iż okoliczności związane ze sporną kwestią stosowania środków ochrany roślin, są wystarczająco stwierdzone innymi dowodami. Dodała, że opinia biegłego z dnia [...].12.2001r. sporządzona na zlecenie podatnika i dostarczona organom podatkowym została uwzględniona w dokonanych decyzją ustaleniach.

Kolejną zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] lipca 2002r. Nr [...] Izba Skarbowa uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] lutego 2002r. i określiła dla M. H. wysokość straty poniesionej z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej za 1999r. w kwocie 47.811,61 zł.

Izba Skarbowa uznała za koszty uzyskania przychodu w 1999r. wydatki na zakup środków ochrony roślin służące zabezpieczeniu drewna będącego przedmiotem działalności handlowej firmy "S." w wysokości 14.682,68 zł zgodnie z art.22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity w Dz. U. z 1993r. nr 90, poz. 416 z późn. zm.).

Pozostałe wydatki poniesione przez podatnika w 1999r. w wysokości 102.957,37 zł, na zakup środków ochrony roślin, które zdaniem Izby nie służyły zabezpieczeniu surowca drzewnego w świetle art.22 ust.1 ustawy nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów w firmie "S.".

Izba Skarbowa wskazując na zasadność swojego stanowiska powołała się na analogiczną argumentację jak w decyzji dotyczącej podatku dochodowego za 1997r.

W złożonych skargach na wymienione decyzje skarżący wskazuje na podobną argumentację wniósł o ich uchylenie. W ich obszernych uzasadnieniach opisując dotychczasowy przebieg postępowania zarzucił między innymi naruszenie art.122, 187 § 1, 193, 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art.22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie strony skarżącej organy podatkowe bezpodstawnie odmówiły uwzględnienia jego wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. W ocenie strony tylko wiadomości specjalne dawały odpowiedź na pytanie, czy stosowane przez niego w spornym okresie środki ochrony roślin mogły mieć także zastosowanie do ochrony surowca drzewnego.

Podkreślił, że takie dowody jak opinia Wojewódzkiego Inspektoratu [...] w W. z [...] czerwca 2001r. oraz [...] czerwca 2002r. nie mogą stanowić wystarczającej podstawy do wydania decyzji ponieważ jednostka ta nie zajmuje się taką problematyką.

Z tych też przyczyn należało odrzucić zdaniem skarżącego opinię Nadleśnictwa G., Zakładu Zaopatrzenia [...] w W., [...] Zakładów Przemysłu [...]. Dodał, że naruszono zasady postępowania podatkowego poprzez uniemożliwienie mu przesłuchania J. W. i zadawania mu pytań.

A zatem naruszając wymienione przepisy postępowania organy podatkowe bezpodstawnie przyjęły, iż poniesione wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, czym naruszyły w konsekwencji art.22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargi Izba Skarbowa podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach wniosła o ich oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Po połączeniu na podstawie art.111 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia spraw, należało stwierdzić, że skargi są zasadne.

Kluczowym zagadnieniem do rozstrzygnięcia w sporze pomiędzy stronami jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe mogły bez zaciągnięcia opinii biegłego rozstrzygnąć sprawę i zadecydować, że poniesione wydatki na zakup herbicydów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W punkcie wyjścia należy wskazać, iż organ pierwszej instancji oparł swoje stanowisko na protokole z kontroli, wyjaśnieniach świadków, strony i przesłanej przez niego opinii biegłego oraz przesłanych na żądanie Urzędu Skarbowego pismach Wojewódzkiego Inspektoratu [...] w W. z dnia [...] czerwca 2001r. oraz Zakładu Zaopatrzenia [...] w W. z dnia [...] stycznia 2001r.

Po złożeniu odwołania przeprowadzono dodatkowe postępowanie wyjaśniające, w trakcie którego do zgromadzonego materiału dowodowego włączono pismo Zakładu Zaopatrzenia [...] w W. z dnia [...] maja 2002r. oraz Wojewódzkiego Inspektoratu [...] w W. z dnia [...] czerwca 2002r.

W ocenie Sądu z treści pism, które legły u podstaw rozstrzygnięcia, mając na uwadze przedmiot działalności wymienionych podmiotów oraz zakres udzielanych informacji, które nie rozstrzygały o zaistniałym sporze a dotyczącym zasadności ochrony surowca drzewnego i skuteczności działania środków ochrony roślin na ten surowiec, nie wynika, aby organy podatkowe zebrały materiał dowodowy zgodnie z art.187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Art. 197 § 1 tej ustawy wymaga od organu podatkowego powołania biegłego w przypadku, gdy w sprawie konieczne są wiadomości specjalne. To na organie podatkowym spoczywa obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a do czego zobowiązuje go w/w art.187 § 1. Zwrócić należy uwagę, że podatnik w piśmie z dnia [...] listopada 2001r. starał się wyjaśnić, dlaczego opinie Wojewódzkiego Inspektora [...] i Zakładu Zaopatrzenia [...] w W. nie mogą stanowić podstawy do wydania decyzji i w związku z powyższym wniósł o powołanie w trybie art.197 § 1 Ordynacji podatkowej biegłego w celu wydania opinii.

Podniósł także, że przy wyborze środków ochrony roślin kierował się publikacją Instytutu [...] w W..

Tymczasem Izba Skarbowa zbyt arbitralnie nie uwzględniając wszystkich wyjaśnień i żądań podatnika uznała, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy może stanowić wystarczający materiał do wydania decyzji. Uszło także uwadze Izby Skarbowej, że już sam pracownik Urzędu Skarbowego przygotowujący materiał w sprawie oceniając go stwierdził między innymi, że w sprawie niezbędne jest powołanie biegłego w celu wydania opinii (k. [...] teczka [...]). Stosownie do art. 191 w zw. z art.180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa podstawą niewadliwej decyzji w każdej sprawie może być tylko ocena zgromadzonego przez organy podatkowe pełnego materiału dowodowego pozwalającego na ustalenie zgodnego z rzeczywistością stanu faktycznego. Ordynacja podatkowa pozostawiając organom administracji podatkowej swobodę w ocenie wyników postępowania dowodowego, wskazuje wyraźnie, że ocena ta powinna opierać się na całym wszechstronnie zebranym i rozważonym materiale.

Zgromadzony materiał dowodowy, a przede wszystkim stanowiska niektórych podmiotów, a które często były ze sobą sprzeczne i nie udzielały w sposób jednoznaczny odpowiedzi, czy w tej konkretnej - specyficznej sprawie dotyczącej magazynowania drewna dla potrzeb przemysłu zapałczanego użyte środki i wydatki z tym związane mogły stanowić koszty uzyskania przychodów. A zatem należało stwierdzić, iż niezbędne dla rozstrzygnięcia sprawy wymagane było uzyskanie opinii biegłego (art.197 § 1 Op.).

Oznacza powyższe, iż organy podatkowe nie wykorzystały tego środka dowodowego, wskutek czego okoliczności mające znaczenie dla rozstrzygnięcia nie zostały w sposób należyty wyjaśnione.

Z powyższych względów Sąd nie przesądzając o ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy uwzględnił skargi i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) uchylił decyzje obydwu instancji. Uchylenie decyzji organu pierwszej instancji zostało podyktowane tym, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia wyjaśniającego w znacznej części i jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.