Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1966/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit a) i lit. c)
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 116 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1 i art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2010 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz M. S. kwotę 500 zł (pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] czerwca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł solidarną odpowiedzialność Skarżącego – M. S., członka zarządu I. sp. z o.o. w W. ("Spółka"), za zaległości podatkowe tej spółki jako płatnika z tytułu pobranych i niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, wynikających z deklaracji PIT-4 za grudzień 2005 r. oraz miesiące od stycznia do marca i od maja do grudnia 2006 r., a także za odsetki od tych zaległości. Łączna kwota zaległości to 15.790,50 zł, a odsetek 5.925 zł.

O odpowiedzialności Spółki jako płatnika organ ten orzekł decyzją z [...] sierpnia 2008 r. W toku prowadzonego wobec Spółki postępowania egzekucyjnego stwierdzono, że pod wskazanym adresem nie prowadzi ona działalności. Nie ustalono aktualnego adresu oraz składników majątkowych. Brak było zatem możliwości podjęcia czynności egzekucyjnych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego powołał się na art. 116 Ordynacji podatkowej, przewidujący odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałe w okresie pełnienia przez niego tej funkcji.

Stwierdził, że w okresie powstania zaległości Skarżący był członkiem zarządu i nie wskazał mienia, z którego egzekucja byłaby możliwa.

W odwołaniu od tej decyzji Skarżący wniósł o jej uchylenie. Zarzucił naruszenie art. 299 § 1 Kodeksu spółek handlowych ("k.s.h.") oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności przyjętych za podstawę wydania decyzji.

Jego zdaniem w sprawie wystąpiła określona w art. 299 k.s.h. przesłanka wyłączająca odpowiedzialność za zaległości Spółki, tj. wykazanie, że niewszczęcie upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu.

Skarżący wyjaśnił, że z uwagi na treść § 14 ust. 3 umowy spółki zarząd miał ograniczone możliwości działania. Do składania oświadczeń woli był bowiem uprawniony każdy członek zarządu łącznie z prokurentem. Prokurentami w Spółce byli rodzice drugiego członka zarządu – M. K., która zajmowała się sprawami finansowymi. Podniósł, iż podjął kroki zmierzające do wszczęcia upadłości, gdy zdał sobie sprawę ze złej sytuacji finansowej Spółki, tj. wstępnie zlecił przygotowanie bilansu otwarcia upadłości, a także próbował skontaktować się – bezskutecznie – z M.K. (prezes zarządu). Przesłał jej swoją rezygnację z funkcji członka zarządu oraz zaproszenie na zgromadzenie wspólników. Jej nieobecność uniemożliwiła jednak podejmowanie uchwał.

Zdaniem Skarżącego, ponieważ pismo zawierające rezygnację z funkcji członka zarządu nosiło datę 2 marca 2007 r., od tego dnia nie był on już członkiem zarządu Spółki.

W ocenie Skarżącego z uwagi na zasady reprezentacji Spółki, faktyczny podział zadań członków zarządu i brak współdziałania drugiego członka zarządu w czynnościach zmierzających do otwarcia postępowania upadłościowego, należało przyjąć, iż nie ponosi on winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość.

Decyzją z [...] września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

Wyjaśnił, że art. 299 § 1 K.s.h. nie ma w sprawie zastosowania. Przytoczył treść art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Powołując się na orzecznictwo wywiódł, że przesłanki odpowiedzialności osób trzecich dzielą się na dwie grupy, tj. przesłanki pozytywne (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności). W przypadku braku którejkolwiek z przesłanek pozytywnych nie ma konieczności rozważania istnienia przesłanek negatywnych, gdyż orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu nie może nastąpić. Szczegółowo przedstawił rozkład ciężaru dowodu okoliczności istotnych dla tej odpowiedzialności między organy podatkowe i członka zarządu.

Zgodnie z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością obejmuje jedynie zaległości, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez tę osobę obowiązków członka zarządu oraz za zaległości wymienione w art. 52 ww. ustawy, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Z wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego wynikało, że Skarżący figuruje w nim jako członek zarządu Spółki od 14 września 2004 r.

Zdaniem organu odwoławczego bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że w wyniku egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela.

Poborca skarbowy [...] czerwca 2006 r. sporządził protokół o stanie majątkowym Spółki, z którego wynikało, że prowadziła ona działalność gospodarczą z zakresu wykonawstwa sieci wodnokanalizacyjnych. Dochody Spółki, jak poinformował Skarżący, uzależnione były od otrzymywanych zleceń, a zadłużenie spowodowane było nieterminowym opłacaniem faktur.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wystawił tytuły wykonawcze na zaległości podatkowe objęte zaskarżoną decyzją. Z wyjątkiem dwóch (Nr [...] z [...] września 2007 r.) tytuły te zostały doręczone Skarżącemu. Z raportu poborcy skarbowego sporządzonego [...] października 2007 r. wynikało, że Spółka nie prowadziła już działalności pod wskazanym adresem, a próby zajęcia wierzytelności z jej rachunku bankowego okazały się bezskuteczne, z uwagi na brak wystarczających środków do zaspokojenia egzekwowanych należności (B.) lub też brak rachunku (B.).

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej Naczelnik Urzędu Skarbowego zasadnie uznał, iż brak było możliwości skutecznego zaspokojenia wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym do majątku Spółki. Tym samym spełniony został pierwszy z warunków przeniesienia odpowiedzialności.

Ustalono, że Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, ani też nie wszczął postępowania układowego. Odnosząc się do podnoszonego przez Skarżącego braku winy w powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że Skarżący osobiście podpisał protokół o stanie majątkowym Spółki sporządzony przez poborcę skarbowego [...] czerwca 2006 r. W tej dacie Skarżący miał już zatem wiadomości o złym stanie finansowym Spółki i mógł poczynić kroki w celu wszczęcia postępowania upadłościowego. Zgodnie bowiem z art. 20 Prawa upadłościowego i naprawczego wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić dłużnik lub każdy z jego wierzycieli, a w stosunku do osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – każdy kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Dyrektor Izby Skarbowej poinformował, że o solidarnej odpowiedzialności drugiego członka zarządu – M.K., orzeczono odrębną decyzją.

W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji. Zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię:

- art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przez nietrafne przyjęcie, że podstawą uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki jest złożenie wniosku o upadłość, podczas gdy podstawą tą może być także wykazanie, że niezgłoszenie tego wniosku nastąpiło bez winy członka zarządu;

- art. 10 i art. 11 P.u.n. przez przyjęcie, że niewypłacalność Spółki nastąpiła już w 2006 r.

Powołał się na przewidzianą w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przesłankę wyłączenia odpowiedzialności, tj. brak winy w niewszczęciu upadłości we właściwym czasie. Powtórzył argumentację odwołania w tym zakresie. Ponadto wyjaśnił, że Spółka operowała na rynku budowlanym, cechującym się wysokim ryzykiem w zakresie terminowości wykonywania zobowiązań względem wierzycieli. Spółka nieregularnie, ale wykonywała swoje zobowiązania do przełomu stycznia i lutego 2007 r., kiedy to komornik sądowy zajął dwa samochody osobowe, konta bankowe oraz wierzytelności należne Spółce od W. S.A. Łączna kwota zajętych należności wynosiła ponad 150.000 zł. Kwota ta pokryłaby wszystkie zobowiązania i pozwoliła na dalsze funkcjonowanie Spółki, która wciąż oferowała, negocjowała i podpisywała kontrakty m.in. z W. oraz F. Kolejne opóźnienia płatności z W. spowodowały wszczęcie egzekucji doprowadzając do bankructwa. Dokonane na przełomie stycznia i lutego 2007 r. zajęcia samochodów, kont bankowych i wierzytelności sprawiły, że Spółka nie miała możliwości wykonania zakontraktowanych prac, czego efektem były wielotysięczne kary umowne (W. rozliczył się z komornikiem dopiero w czerwcu 2007 r. i po odliczeniu kar umownych przelał na jego konto 77.000 zł, co stanowiło niewiele ponad połowę kwot należnych za wykonane prace, nie licząc potencjalnych zysków z kolejnych, zakontraktowanych etapów). Prokurenci (państwo K.) starali się o kredyt pod zastaw hipoteczny na nieruchomości w C. Zaprzestali starań po zajęciach komorniczych. W rozmowach z poborcami podatkowymi na przełomie stycznia i lutego 2007 r. Skarżący podnosił problem braku możliwości wywiązania się ze zobowiązań podatkowych i wskazał majątek w postaci należności od W. S.A. Wyjaśniono mu, iż brak jest proceduralnych możliwości zajęcia takich należności. Skarżący nie posiadał oficjalnej korespondencji, którą mógłby przedłożyć jako dowód.

Zlecony przez niego do wykonania bilans otwarcia upadłości nie mógł być podpisany w sposób wymagany art. 52 pkt 2 ustawy o rachunkowości. M.K. była nieobecna (jak wyjaśnili rodzice - uciekła z domu), a prokurenci nie wykazywali zainteresowania ogłoszeniem upadłości Spółki.

Skarżący przedłożył kopię wyroku Sądu Rejonowego w G. z dnia [...] października 2009 r. w sprawie z powództwa B. przeciwko M.K. i Skarżącemu. Bank, podobnie jak Urząd Skarbowy, dochodził swoich roszczeń wobec Spółki, a kiedy egzekucja okazała się bezskuteczna, próbował przenieść zobowiązania na członków zarządu. Po wysłuchaniu zeznań świadków: prezesa zarządu M.K., na okoliczność, iż była nieuchwytna w okresie, gdy Spółka traciła płynność finansową; prokurenta R.K. co do prób kontaktu z M.K. oraz starań o kredyt, który miał przywrócić Spółce pełną płynność; księgowej D.B. na okoliczność zlecenia jej przygotowania dokumentów niezbędnych do zgłoszenia wniosku o upadłość, Sąd Rejonowy w G. uwzględnił podniesione wyżej okoliczności i oddalił powództwo w stosunku do Skarżącego. Wyrok nie jest prawomocny.

Skarżący uważał, że w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją zabrakło wszechstronnego postępowania dowodowego, jakie poprzedziło wydanie powyższego wyroku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i powtórzył argumentację przedstawioną w jej uzasadnieniu. Jego zdaniem wyrok Sądu Rejonowego w G. pozostaje poza przedmiotem niniejszej sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się również na powodach innych niż w niej wskazane Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, w której pełnił funkcję członka zarządu.

Możliwość orzeczenia takiej odpowiedzialności przewiduje art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, który w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. stanowi, że za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy (pkt 1); a także członek zarządu, który nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (pkt 2). Zgodnie zaś z § 2 odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Odpowiedzialność ta dotyczy również byłych członków zarządu (§ 4).

Prawidłowo ten właśnie stan prawny zastosowany został w sprawie przez organy podatkowe. Zgodnie bowiem z art. 8 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1318) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy jedynie art. 112, art. 114a i art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej stosuje się w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej.

Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na orzecznictwo, w zaskarżonej decyzji właściwie przedstawił pozytywne i negatywne przesłanki odpowiedzialności członka zarządu.

Jednakże z akt sprawy, stanowiących dla Sądu podstawę rozstrzygnięcia, wynika iż w rozpatrywanej sprawie nie zostały wyjaśnione wszystkie okoliczności niezbędne do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki.

Z odpisu pełnego z Krajowego Rejestru Sądowego ("KRS") wynika, że w rejestrze tym Skarżący wpisany został jako członek zarządu Spółki 14 września 2004 r., w której to dacie została wpisana Spółka (k. 47). Na dzień sporządzenia odpisu (26 października 2007 r.) Skarżący wciąż figurował w nim jako członek zarządu.

O odpowiedzialności Spółki Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł decyzją z [...] sierpnia 2008 r. Decyzję tę dwukrotnie awizowano, ale nie została ona odebrana.

Wobec Spółki prowadzono postępowanie egzekucyjne z tytułu przedmiotowych zaległości, na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w latach 2006 i 2007. Podstawą wystawienia tytułów były deklaracje PIT-4. Odbiór tytułów wystawionych w 2006 r. pokwitował Skarżący, natomiast tytuły z roku 2007 wysłano Spółce wraz z zawiadomieniami o zajęciach wierzytelności z rachunków bankowych (dwukrotnie awizowana przesyłka nie została odebrana). Na podstawie tych tytułów pobrano jedynie koszty egzekucyjne. W toku egzekucji sporządzono również protokół o stanie majątkowym zobowiązanego, podpisany [...] czerwca 2006 r., w którym zapowiedział on, że zadłużenie zostanie spłacone do końca lipca 2006 r. W protokole brak jest danych co do majątku Spółki, poza informacją, że biuro jest wynajmowane, a samochody "w kredycie bankowym". Ponadto [...] października 2007 r. poborca skarbowy sporządził raport, z którego wynikało, że pod wskazanym adresem Spółka nie prowadzi działalności. W dokumentach egzekucyjnych Spółka określana jest z dodatkiem "w organizacji".

Zdaniem Sądu, pomimo powyższych braków, zasadny był wniosek organów podatkowych, że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Nie ulega bowiem wątpliwości, że nie doprowadziła ona do zaspokojenia wierzyciela. Z uwagi zaś na informacje wynikające z protokołu o stanie majątkowym z [...] czerwca 2006 r. oraz okoliczność, że w istocie w toku całego postępowania egzekucyjnego (poza wskazanymi wyżej wyjątkami) korespondencja kierowana na adres ujawniony w KRS nie była przez Spółkę odbierana, pomimo jej awizowania, zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego wyczerpywało możliwości organu egzekucyjnego.

Tym niemniej, sama bezskuteczność egzekucji wobec Spółki, aczkolwiek uzasadniała wszczęcie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członków zarządu za jej zaległości, nie była wystarczająca, aby orzec o odpowiedzialności Skarżącego.

Opierając się na danych ujawnionych w KRS organy podatkowe przyjęły, że Skarżący nie przestał być członkiem zarządu.

Jakkolwiek dopiero w odwołaniu, Skarżący twierdził natomiast, że przestał być członkiem zarządu z datą sporządzenia rezygnacji z tej funkcji (2 marca 2007 r.), którą to rezygnację przesłał prezesowi zarządu M.K.

Twierdzenie to należało zweryfikować, ponieważ okoliczność, czy Skarżący odpowiada za zaległości Spółki jako członek zarządu, czy też jako były członek zarządu, ma wpływ na okoliczności istotne z punktu widzenia przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu. Okres pełnienia funkcji wyznacza ramy czasowe, w których muszą zaistnieć przesłanki ogłoszenia upadłości, aby można było orzec odpowiedzialność członka zarządu. Innymi słowy, jeżeli w okresie pełnienia funkcji przesłanki ogłoszenia upadłości nie wystąpiły, nie jest możliwe orzeczenie tej odpowiedzialności (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09; ONSAiWSA 2009/6/103).

Zgodnie z art. 202 § 5 k.s.h. do złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie. Zastosowanie znajdzie tu art. 746 § 2 Kodeksu cywilnego, stanowiący że przyjmujący zlecenie może je wypowiedzieć w każdym czasie, jednakże gdy zlecenie jest odpłatne, a wypowiedzenie nastąpiło bez ważnego powodu, przyjmujący zlecenie jest odpowiedzialny za szkodę.

Z przepisu tego wynika zatem jednostronny charakter rezygnacji członka zarządu z pełnienia funkcji, aczkolwiek wymaga ona zakomunikowania innej osobie – w tym przypadku – Spółce (por. postanowienie Sądu Najwyższego z 19 sierpnia 2004 r. sygn. akt V CK 600/03, LEX nr 359340; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 24 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1452/08, LEX nr 550368).

W świetle art. 210 k.s.h. oświadczenie o rezygnacji z funkcji członka zarządu powinno być złożone na ręce rady nadzorczej. Zarząd nie może co do zasady reprezentować spółki w czynnościach z członkiem zarządu. Wskazać należy, że w wyroku z 6 czerwca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3618/06 (LEX nr 413845) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że w sytuacji, gdy w spółce nie ma rady nadzorczej i nie jest powołany pełnomocnik zgromadzenia wspólników dopuszczalne jest złożenie rezygnacji na ręce wspólników, jeśli mamy do czynienia ze spółką o małej liczbie wspólników.

W orzecznictwie przyjmuje się również, że wpisy dotyczące odwołania członków zarządu mają charakter deklaratoryjny, a zatem skuteczność odwołania lub rezygnacji z funkcji członka zarządu nie zależy od dokonania wpisu., bowiem wpis ten ma charakter deklaratoryjny (por. wyrok Sądu Najwyższego z 20 marca 2009 r. sygn. akt I PK 182/08; OSNP 2004/11/191).

Dyrektor Izby Skarbowej kwestię rezygnacji Skarżącego z funkcji członka zarządu całkowicie zignorował. Wskazał jedynie, że z dołączonego do akt sprawy odpisu z KRS wynika, że Skarżący figuruje w nim jako członek zarządu od 14 września 2004 r.

Rzecz jednak w tym, że w aktach sprawy znajduje się odpis z KRS sporządzony na 26 października 2007 r. Postępowanie w rozpatrywanej sprawie wszczęte zostało i toczyło się w roku 2009 r., a zaskarżona decyzja wydana została [...] września 2009 r.

Powołanie się na odpis z KRS pochodzący sprzed prawie dwóch lat nie mogło być przez Sąd uznane za wystarczający dowód pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu w momencie wszczęcia i prowadzenia postępowania.

Kolejną kwestią, co do której nie poczyniono wystarczających ustaleń faktycznych, jest kwestia zasadności wskazanej przez Skarżącego przesłanki egzoneracyjnej. Dowodził on mianowicie, że niezgłoszenie wniosku o upadłość Spółki nie było przez niego zawinione. Wskazywał okoliczności, w jego opinii, świadczące o wystąpieniu tej przesłanki, tj. zasady reprezentacji Spółki wymagające współdziałania członka zarządu z prokurentem, brak kontaktu z drugim członkiem zarządu i jednocześnie wspólnikiem, a przez to niemożność skompletowania wymaganych do zgłoszenia upadłości oraz podejmowania uchwał przez zgromadzenie wspólników, a także nakazanie sporządzenia bilansu otwarcia upadłości.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał jedynie, że już w dacie sporządzenia protokołu o stanie majątkowym ([...] czerwca 2006 r.) Skarżący miał wiadomości dotyczące złego stanu finansowego Spółki, a ponadto przytoczył treść art. 20 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 2 Prawa upadłościowego i naprawczego, wskazujące podmioty uprawnione do złożenia wniosku o upadłość.

Sama okoliczność, że w 2006 r. Spółka posiadała zaległości podatkowe i prowadzona była ich egzekucja, nie uprawniała do przyjęcia, iż spełnione zostały przesłanki ogłoszenia upadłości. Żadnej innej okoliczności świadczącej o spełnieniu tych przesłanek organ nie wskazał.

Przytoczenie zaś treści przepisu, bez wyjaśnienia jego znaczenia i zastosowania w sprawie, nie może być uznane za wystarczające uzasadnienie stanowiska o niewystąpieniu przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu.

Nie sposób natomiast uznać za ocenę wystąpienia powyższej przesłanki wskazania, że Skarżący figuruje w KRS, czy też podanie okresów, z których pochodzą zaległości podatkowe Spółki.

W aktach sprawy brak jest jakichkolwiek informacji dotyczących kondycji finansowej i gospodarczej Spółki w okresie, który – jak należy przypuszczać, bo nie zostało to wyjaśnione w zaskarżonej decyzji – organ odwoławczy uznał za istotny z punktu widzenia przesłanek upadłości. Wskazany przez organ odwoławczy protokół o stanie majątkowym w istocie nie dostarcza wiedzy o majątku Spółki, która prowadziła działalność w zakresie wykonywania sieci wodno-kanalizacyjnych. W protokole tym nie ma wzmianki o żadnym urządzeniu służącym tej działalności, ale też nie ma wzmianki, że Spółka urządzeń takich nie posiadała. Nie wiadomo, czy kwoty egzekwowanych zaległości były jedynymi nieopłaconymi zobowiązaniami Spółki i czy w realiach jej działalności same w sobie mogły zagrozić wypłacalności. Nie wiadomo, czy działalność Spółki przynosiła zysk, czy też stratę, a także jakie były rozmiary tej działalności.

Innymi słowy oprócz tego, że nie wiadomo czy Skarżący jest aktualnym, czy też byłym członkiem zarządu, nie ma żadnych informacji, które pozwalałyby określić czy i kiedy wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości Spółki oraz przyjąć, że nastąpiło to w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu.

We wskazanej wyżej uchwale z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. Uznał bowiem, że odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też ponosi winę za jego niedopełnienie.

Odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki jest odpowiedzialnością za cudzy dług. Szczególne znacznie na zatem zebranie materiału dowodowego, który pozwoli ustalić okoliczności istotne z punktu widzenia tej odpowiedzialności.

Sąd uwzględnił zarzut Skarżącego, iż w rozpatrywanej sprawie nie przeprowadzono wszechstronnego postępowania dowodowego.

Brak postępowania dowodowego co do okresu pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu oraz wystąpienia przesłanek upadłości Spółki, a także brak oceny przesłanki barku winy w niezgłoszeniu upadłości stanowi naruszenie zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, której realizacji służy art. 187 § 1 tej ustawy nakładający na organy podatkowe obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skutkowało zaś naruszeniem także zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej), ponieważ wnioski organu nie znajdowały odzwierciedlenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie. Naruszony został również art. 210 § 4 ww. ustawy, jako że Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił wprawdzie zasady, na których opiera się orzekanie o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, ale nie uzasadnił swojego stanowiska zajętego w sprawie w oparciu o okoliczności faktyczne dotyczące sytuacji finansowo-ekonomicznej Spółki i nie odniósł się do argumentacji Skarżącego. Naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego bez ustalenia, czy i kiedy wystąpiły przesłanki złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i w rezultacie niedokonanie szczegółowej oceny wystąpienia wskazanej przez Skarżącego przesłanki braku winy w niezgłoszeniu upadłości Spółki, naruszało przepis prawa materialnego tj. art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy.

Braki w materiale dowodowym sprawy i będący tego skutkiem brak ustaleń faktycznych niezbędnych do oceny zasadności orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu Spółki, przedwczesną czynią wypowiedź Sądu w tym przedmiocie, a także ocenę zasadności zarzutów skargi.

Sąd nie mógł wziąć pod uwagę przytoczonego przez Skarżącego wyroku Sądu Rejonowego w G., ponieważ wyrok ten nie istniał w momencie wydania zaskarżonej decyzji, a zatem jego znaczenia nie mogło być przedmiotem oceny i wypowiedzi organów podatkowych. Sąd orzeka natomiast na podstawie akt sprawy, co oznacza iż bierze pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania zaskarżonej decyzji.

Ponownie rozpatrując sprawę należy dokonać ustaleń faktycznych w zakresie wskazanym wyżej przez Sąd.

Dopiero ustalenie, czy i kiedy Skarżący przesłał być członkiem zarządu, a także kiedy wystąpiły przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość, pozwoli dokonać oceny, czy nastąpiło to w okresie, gdy pełnił on funkcję członka zarządu.

Sąd wskazuje również, że w aktach sprawy brak jest dowodu doręczenia upomnienia wzywającego Spółkę do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za sierpień i wrzesień 2006 r. Należy zatem ustalić, czy upomnienie zostało doręczone. Jest to bowiem warunek dopuszczalności egzekucji (art. 15 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji; Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.), którą to dopuszczalności organ egzekucyjny winien jest zbadać z urzędu.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Zakres, w jakim uchylona decyzja nie może być wykonana określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

Na wniosek Skarżącego, Sąd zasądził na jego rzecz koszty postępowania sądowego, stosownie do art. 200 p.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi.