Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 18/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2019-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 marca 2019 r. sprawy ze skargi J. G. prowadzącego działalność gospodarczą G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu naruszenia warunków zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan faktyczny i prawny kontrolowanej sprawy przedstawia się następująco:

1. W dniu [...] lipca 2017r. funkcjonariusze P. Urzędu Celno – Skarbowego w B. ujawnili fakt zlewania 900 litrów paliwa z baku pojazdu o nr rej. [...] należącego do G.

2. Na podstawie materiałów przekazanych przez Naczelnika P. Urzędu Celno – Skarbowego w B. w dniu [...] maja 2018r. zostało wszczęte postępowanie podatkowe w zakresie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w opisanym wyżej pojeździe.

3. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił J. G. prowadzącemu działalność gospodarczą G. (powoływanemu dalej też jako: "Skarżący") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu naruszenia w dniu [...] lipca 2017 r. warunków zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...]na kwotę 223 zł z terminem płatności na dzień [...] sierpnia 2017 r.

4. Odwołanie od powyższej decyzji złożył Skarżący zarzucając jej naruszenie:

- art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 2 pkt 1b, art. 10 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, art. 212 ust.1, art. 33 ust. 6, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 6 ust. 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym poprzez ponowne obciążenie Skarżącego podatkiem akcyzowym od towarów, od których podatek ten został już odprowadzony, - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i 124 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, brak wnikliwej analizy sprawy i materiału dowodowego oraz wydanie decyzji w oparciu o nie w pełni zebrany materiał dowodowy, co doprowadziło do bezpodstawnego uznania, iż doszło do usunięcia ze środka transportu 190,12 I oleju napędowego zwolnionego od akcyzy, z racji czego ustalono, iż kwota zobowiązania w podatku akcyzowym wynosi 223 zł.

5. Po rozpatrzeniu akt sprawy i zarzutów odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej w skrócie: "DIAS") decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy w pierwszej kolejności wyjaśnił, że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym ma charakter obiektywny, co oznacza, że powstaje tylko i wyłącznie w przypadku zaistnienia ustawowych przesłanek opodatkowania, tak podmiotowych i przedmiotowych. Jeżeli zatem w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji, to wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Następnie organ przywołał przepisy mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie tj. art. 8 ust. 1 pkt 4, art. 33 ust. 1, 2 i ust. 5 oraz art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1114 z późn. zm., dalej: "u.p.a.").

Po analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy DIAS w B. stwierdził, iż organ pierwszej instancji prawidłowo uznał, iż w dniu [...] lipca 2017 r. Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej naruszył warunki zwolnienia od akcyzy nabytego wewnątrzwspólnotowo oleju napędowego przewożonego w zbiorniku pojazdu drogowego o numerze rejestracyjnym [...], poprzez usunięcie tego oleju napędowego ze zbiornika wskazanego pojazdu. Dalej, powołując się na regulację art. 33 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którą, w przypadku naruszenia warunków, o których mowa w art. 33 ust. 5, wysokość akcyzy określa się według stanu z dnia naruszenia tych warunków, a jeżeli tego dnia nie da się ustalić - z dnia stwierdzenia ich naruszenia, uznał, że w dniu [...] lipca 2017 r. z mocy prawa w stosunku do paliwa silnikowego - oleju napędowego w ilości 190,18 litrów postało zobowiązanie podatkowe w akcyzie wg obowiązującej stawki (efektywnie 1 171 zł za 1.000 litrów).

Powyższą konkluzję organ wyprowadził na podstawie bezspornego, jego zdaniem, stanu faktycznego sprawy, z którego wynika, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej użytkował ciągnik siodłowy V. o nr rej. [...] i przy użyciu tego pojazdu w okresie od [...] czerwca 2017 r. do [...] lipca 2017 r. zrealizował usługi transportowe na terenie Unii Europejskiej. Ciągnik o nr rej. [...] wraz z naczepą o nr rej. [...] kierowany przez I. P. wyjechał z S. w dniu [...] czerwca 2017 r. (stan licznika 67 364 km) i po wykonaniu 18 przewozów ładunków powrócił do S. w dniu 10.07.2017 r. (stan licznika 79 008 km). Po wykonaniu wskazanego przewozu, zgodnie z zasadami obowiązującymi w firmie, kierowca na terenie bazy dotankował samochód do pełna (jak wynika z karty pracy kierowcy dotankowano 709,82 litra oleju napędowego). Następnie, w związku z planowanym wyjazdem samochodu nr rej. [...] do Rosji, paliwo w ilości 900 litrów zostało zlane ze zbiornika samochodu do zbiornika podziemnego na terenie bazy użytkowanej przez Stronę. Powyższej czynności dokonał w dniu [...] lipca 2017 r. kierowca A. S. Powołując się na tak ustalony stan faktyczny sprawy DIAS doszedł do wniosku, że Skarżący bezspornie naruszył warunki zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego zakupionego w innym państwie członkowskim i przemieszczonego na teren kraju w zbiorniku samochodu nr rej. [...].

W ocenie organu II instancji bezsporna jest również ilość paliwa, co do którego powstało zobowiązanie podatkowe. Ze zbiornika pojazdu w dniu [...] lipca 2017 r. usunięto 900 litrów oleju napędowego, natomiast w dniu [...] lipca 2017 r. tankując do pełna wlano 709,82 litra oleju napędowego pochodzącego z zakupów krajowych, co dało różnicę 190,18 litrów, która to różnica stanowi ilość paliwa pochodzącego z nabycia wewnątrzwspólnotowego usuniętego ze zbiornika pojazdu.

Biorąc powyższe pod uwagę DIAS w B. za bezzasadne uznał zarzuty odwołania w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego, w szczególności jakoby Skarżący został ponownie obciążony podatkiem akcyzowym od wyrobów, od których ten podatek został zapłacony. W tym zakresie stwierdził, że skoro przedmiotowy pojazd w okresie od [...] czerwca do [...] lipca 2017 r. nie był tankowany na terenie kraju, to kierując się zasadami logiki i doświadczenia życiowego należy uznać, że olej napędowy w ilości 190,18 litrów (różnica pomiędzy ilością usuniętą ze zbiornika w dniu [...] lipca - 900 litrów, a ilością zatankowaną w dniu 10 lipca - 709,82 litrów) mógł pochodzić wyłącznie z nabycia wewnątrzwspólnotowego (z ostatnich tankowań dokonanych na terenie Belgii).

Za bezzasadne DIAS w B. uznał też sformułowane w odwołaniu zarzuty naruszenia przepisów proceduralnych, wskazując, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. podjął wszelkie niezbędne i możliwe do przeprowadzenia działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy i ocenił ten materiał zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów.

6. Z powyższą decyzją nie zgodził się Skarżący i w sporządzonej przez profesjonalnego pełnomocnika skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organu podatkowego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

a) przepisów prawa procesowego, które zdaniem Skarżącego miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 33 ust. 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej: u.p.a.), poprzez jego bezpodstawne zastosowanie, a tym samym błędne uznanie, iż podatnik naruszył warunki, o których mowa w ust. 5 ww. przepisu, co doprowadziło do uznania za prawidłową decyzję organu I instancji, na mocy której określono kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu przedmiotowego towaru, kiedy w rzeczywistości nie można zastosować art. 33 ust. 6 wobec Skarżącego, gdyż podlega on zwolnieniu od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach;

- art. 2 ust. 1 pkt. 1, art. 8 ust. 2 pkt 1 b, art. 10 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, art. 33 ust. 6, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 6, art. 212 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne zastosowanie, a tym samym utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję - bezpodstawnie obciążając podatnika podatkiem akcyzowym z tytułu importu towaru, co do którego podatek akcyzowy został już opłacony, przez co doszło do sytuacji podwójnego opodatkowania nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów energetycznych;

b) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120, 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 124 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz brak wnikliwej analizy sprawy, co doprowadziło do: (a) zaniechania ustalenia przez organ z jaką ilością paliwa w zbiorniku poszczególne ciągniki siodłowe wyjeżdżają "w trasę" oraz czy paliwo to zostało zużyte, czy też pozostawało w zbiorniku do daty powrotu pojazdu na teren Rzeczypospolitej Polskiej, zaś - kierując się zaś najdalej idącą ostrożnością procesową należy wskazać, iż nawet gdyby doszło do sytuacji, iż część paliwa zatankowanego na terenie innego państwa nie zostało zużyte, to olej napędowy zatankowany na terenie Rzeczypospolitej Polskiej uległa zmieszaniu z tym zatankowanym podczas realizacji frachtu, co uniemożliwia ustalenie czy to właśnie paliwo zatankowane poza granicami Polski pozostało w przedmiotowym zbiorniku; (b) błędnego uznania, iż podatnik nie spełnia warunków określonych w art. 33 ust. 15 ustawy o podatku akcyzowym, przez co nie może zostać zwolniony od akcyzy w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach, kiedy w rzeczywistości wszelkie dowody zebrane w sprawie - w szczególności dokumenty dobrowolnie złożone przez samego podatnika, zeznania przesłuchanych świadków w osobach pracowników, jak i funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej, a także wyniki czynności sprawdzających prowadzonych na terenie przedsiębiorstwa G. Sp. z o.o. m.in. protokół oględzin, wskazują na to, iż paliwo było wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, którym zostało przywiezione, nie zostało usunięte z tego środka transportu, a jedynie zlane do zbiornika zastępczego w celu sprawdzenia ilości zużytego paliwa podczas trasy, nie zostało odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia, w związku z czym podatnik podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przywiezionego podczas transportu w standardowym zbiorniku pojazdu o nr rej. [...].

Uzasadniając zarzuty skargi jej autor podkreślił, że organ zaniechał ustalenia mającej podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy – kwestii, tj. z jaka ilością paliwa w zbiorniku poszczególne ciągniki siodłowe wyjeżdżają "w trasę", celem realizacji frachtu i z jaką ilością powracają z powrotem do bazy. Tymczasem ciągnik siodłowy każdorazowo przed przystąpieniem do realizacji frachtu zostaje zatankowany paliwem, którego nie zużywa do kolejnego tankowania, co oznacza, że podatek akcyzowy za zużyte paliwo został już opłacony, zatem ponowne obciążenie podatnika z tego tytułu jest całkowicie bezpodstawne.

Pełnomocnik Skarżącego podkreślił dodatkowo, że kierowcy wracający z tras spuszczają paliwo po to, aby można było sprawdzić, ile tego paliwa zakupili za granicą i jakiej jest jakości, następnie zaś po sprawdzeniu, paliwo zostaje ponownie zatankowane do tego samego pojazdu.

7. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

1. Skarga jest niezasadna. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107, ze zm.), oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302; dalej: "p.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a., jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja dotycząca określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu naruszenia w dniu [...] lipca 2017 r. warunków zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...] na kwotę 223 zł z terminem płatności na dzień [...] sierpnia 2017 r.

Rozpoznając sprawę, na wstępie wskazać należy na przepisy, które miały w niej zastosowanie.

Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 o.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Zgodnie z art. 21 § 3 o.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego, a zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy).

W myśl z kolei art. 86 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się m.in. wyroby CN 2710 19 41. Przy czym, jak stanowi art. 88 ust. 1 tej ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Zgodnie natomiast z art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy stawka podatku akcyzowego dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach wynosi 1 196 zł za 1 000 litrów, z tym że w latach 2015-2019 stawka ta jest obniżona o 25 zł za 1 000 litrów. Według art. 33 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy nabycie wewnątrzwspólnotowe paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach użytkowych pojazdów silnikowych; zamontowanych w pojemnikach specjalnego przeznaczenia; statków powietrznych lub jednostek pływających. Przepis art. 33 ust. 2 ustawy definiuje użytkowy pojazd silnikowy jako: silnikowy pojazd drogowy, włączając ciągniki z przyczepą lub bez, który ze względu na konstrukcję lub wyposażenie jest przeznaczony i nadaje się do transportu, odpłatnego i nieodpłatnego, towarów lub więcej niż dziewięciu osób, włączając kierowcę, oraz każdy pojazd drogowy specjalnego przeznaczenia innego niż transport.

4. Przekładając powyższe regulacje prawne na realia rozpoznanej sprawy, po analizie materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy, Sąd uznał, że Strona skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej naruszyła warunki zwolnienia od akcyzy nabytego wewnątrzwspólnotowo oleju napędowego przewożonego w zbiorniku pojazdu drogowego o numerze rejestracyjnym [...], poprzez usunięcie tego oleju napędowego ze zbiornika wskazanego pojazdu.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest bezsporny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Strona użytkowała ciągnik siodłowy V. o nr rej. [...]. Przy użyciu ww. pojazdu w okresie od [...] czerwca 2017 r. do [...] lipca 2017 r. zrealizowano usługi transportowe na terenie Unii Europejskiej. Ciągnik o nr rej. [...] wraz z naczepą o nr rej. [...] kierowany przez I. P. wyjechał z S. w dniu [...] czerwca 2017 r. (stan licznika 67 364 km) i po wykonaniu 18 przewozów ładunków powrócił do S. w dniu [...].07.2017 r. (stan licznika 79 008 km). Po wykonaniu wskazanego przewozu, zgodnie z zasadami obowiązującymi w firmie, kierowca na terenie bazy dotankował samochód do pełna (jak wynika z karty pracy kierowcy dotankowano 709,82 litra oleju napędowego). Jak wynika z zeznań świadków i wyjaśnień samej Strony obowiązkiem kierowców, służącym między innymi zapobieganiu nadużyciom i rozliczaniu zużycia paliwo, było dotankowywanie do pełna pojazdów po powrocie z trasy i zdawanie samochodów z pełnymi zbiornikami. Powyższa praktyka obowiązywała wszystkich kierowców.

Następnie, w związku z planowanym wyjazdem samochodu nr rej. [...] do Rosji, paliwo w ilości 900 litrów zostało zlane ze zbiornika samochodu do zbiornika podziemnego na terenie bazy użytkowanej przez Stronę. Czynności powyższej w dniu [...] lipca 2017 r. dokonał-kierowca A. S.

W ocenie Sądu, powyższe okoliczności w sposób bezsporny potwierdzają, iż Strona naruszyła warunki zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego zakupionego w innym państwie członkowskim i przemieszczonego na teren kraju w zbiorniku samochodu nr rej. [...]

Ilość paliwa co do którego powstało zobowiązanie podatkowe również nie budzi wątpliwości, nie kwestionuje powyższego również Skarżący. Ze zbiornika pojazdu w dniu [...] lipca 2017 r. usunięto 900 litrów oleju napędowego, natomiast w dniu [...] lipca 2017 r. tankując do pełna wlano 709,82 litra oleju napędowego pochodzącego z zakupów krajowych. W związku z powyższym, różnica między tymi wartościami (190,18 litrów) stanowi ilość paliwa pochodzącego z nabycia wewnątrzwspólnotowego, które zostało usunięte ze zbiornika pojazdu.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd ocenia za bezzasadne sformułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów materialnych sprowadzające się do twierdzenia, iż Strona została ponownie obciążona podatkiem akcyzowym od wyrobów, od których ten podatek został zapłacony. Z treści przepisu art. 33 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że zwalnia się od akcyzy nabycie wewnątrzwspólnotowe paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przewożone w zbiorniku.

Jednak by móc skorzystać ze zwolnienia uregulowanego w art. 33 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, muszą być spełnione również dodatkowego warunki, określone w art. 33 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z ww. przepisem zwolnienie ma zastosowanie, pod warunkiem że paliwa silnikowe:

1) są wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym zostały przywiezione;

2) nie zostaną usunięte z tego środka transportu ani nie będą magazynowane, chyba że jest to konieczne w przypadku jego naprawy;

3) nie zostaną odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia.

Tankowanie samochodu w innym kraju należącym do Unii Europejskiej nie wiąże się z koniecznością płacenia akcyzy w Polsce od ilości paliwa przywiezionego w zbiorniku tego pojazdu. Czynność tego rodzaju nie wiąże się również z koniecznością spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych i może być dokonana niezależnie od tego czy tankowanie pojazdu odbyło się w ramach wyjazdu prywatnego czy też biznesowego. Nie mniej w tej sprawie Skarżący nie spełnił przesłanki zwolnienia określonej w art. 33 ust. 5 pkt 2.

W toku postępowania strona Skarżąca stwierdziła, że paliwo zakupione na terenie Belgii zostało zużyte w trakcie powrotu pojazdu na teren Rzeczpospolitej Polskiej. Ponadto Strona wskazała, że organ l instancji nie wskazał w oparciu o jaką metodologię ustalił, że olej napędowy nabyty na terenie Belgii nie został zużyty w trakcie powrotu na teren Polski, co stanowić powinno podstawę rozstrzygnięcia.

Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika zaś bezspornie, iż samochód nr rej. [...] był tankowany na terenie Belgii w dniach; [...].06.2017 r. (321,54 i 254,72 litrów), [...].06.2017 r. (280 litrów), [...].06.2017 r. (286,76 i 389,76 litrów), [...].07.2017 r. (209,98 i 280,45 litrów) i [...].07.2017 r. (242,45 i 200,03 litrów) oraz na terenie przedsiębiorstwa Strony w dniu [...].07.2017 r. (709,82 litrów).

W ocenie Sądu jeżeli w okresie od [...] czerwca do [...] lipca 2017 r. pojazd nie był tankowany na terenie kraju, to kierując się zasadami logiki i doświadczenia życiowego należy uznać, że olej napędowy w ilości 190,18 litrów (różnica pomiędzy ilością usuniętą ze zbiornika w dniu [...] lipca - 900 litrów, a ilością zatankowaną w dniu 10 lipca - 709,82 litrów) mógł pochodzić wyłącznie z nabycia wewnątrzwspólnotowego (z ostatnich tankowań dokonanych na terenie Belgii).

W ocenie składu orzekającego działanie pracownika Skarżącego w dniu [...] lipca 2017 r. w sposób bezsporny naruszyło drugi z warunków zwolnienia określonych w cytowanym wyżej art. 33 ust. 5 ustawy: Skarżący usunął paliwo ze środka transportu i zmagazynował je w podziemnym zbiorniku, a czynność ta nie była uzasadniona naprawą środka transportu lecz działaniem biznesowym związanym z gospodarką paliwami prowadzoną przez Skarżącego (rozliczanie kierowców, używanie tańszego paliwa zza granicy). Do powyższego przyznaje się zresztą sam Skarżący w zarzucie drugim pkt 1b skargi, wskazując, że paliwo zostało "zlane do zbiornika zastępczego w celu sprawdzenia ilości zużytego paliwa podczas trasy". Zgodzić się należy zatem z organem, że gdyby Skarżącemu faktycznie chodziło o ustalenie ilości zużytego paliwa wystarczyłoby zatankować zbiornik do pełna (co miało miejsce w dniu [...] lipca 2017 r.). Usunięcie ze zbiornika 900 litrów w dniu następnym nie mogło mieć związku z ustalaniem ilości paliwa. Niezależnie od powyższego, należy wskazać, że w przypadku usunięcia paliwa ze środka transportu, zwolnienie od akcyzy tego paliwa jest możliwe jedynie w przypadku naprawy środka transportu - art. 33 ust. 5 pkt 2 ustawy. Taka sytuacja nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie.

Również ilość usuniętego paliwa, wbrew twierdzeniom skargi, została ustało prawidłowo i bezspornie. Ze zbiornika pojazdu w dniu [...] lipca 2017 r. usunięto 900 litrów oleju napędowego, natomiast w dniu [...] lipca 2017 r. tankując do pełna wlano 709,82 litra oleju napędowego pochodzącego z zakupów krajowych. Różnica między tymi wartościami stanowi ilość paliwa pochodzącego z nabycia wewnątrzwspólnotowego, które zostało usunięte ze zbiornika pojazdu i wynosi 190,18 litrów. Wbrew skardze na prawidłowość powyższego ustalenia nie może wpływać oczywista okoliczność, że znajdujące się w zbiorniku paliwo pochodzące z nabycia wewnątrzwspólnotowego w dniu [...] lipca 2017 r. uległo zmieszaniu z paliwem nabytym w Polsce.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd za bezzasadne uznał zarzuty skargi w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego

5. Sąd nie znajduje również podstaw do kwestionowania prawidłowości przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego i trafności oceny przeprowadzonych dowodów. Zawarte w skardze zarzuty naruszenia prawa procesowego są niezasadne. W kontrolowanej sprawie podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 188 o.p., bowiem z akt sprawy nie wynika, aby strona wnioskowała o przeprowadzenie dowodu, zaś organ takiego wniosku nie uwzględnił. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne.

Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Przeprowadzone postępowanie i podjęte rozstrzygnięcie w pełni odpowiadają przepisom postępowania oraz przepisom prawa materialnego.

6. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.