Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt IV SA/Wa 2926/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6159 Inne o symbolu podstawowym 615
Hasła tematyczne: Kara administracyjna
Skarżony organ: Minister Insfrastruktury i Budownictwa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67
journal: Dz.U. 2013 poz 885
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jednolity

SENTENCJA

﻿Sygn. akt IV SA/Wa 2926/16 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 kwietnia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Zyglewska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Anna Falkiewicz-Kluj Sędzia WSA Piotr Korzeniowski po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 10 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi Prezydenta [..] na postanowienie Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia [...] września 2016 r. znak: [...] w przedmiocie zarachowania wpłaty uiszczonej tytułem kary pieniężnej za wydanie decyzji po terminie oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. nr [...], Minister Infrastruktury i Budownictwa po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez Prezydenta Miasta [...] (dalej również: "skarżącego") na postanowienie Wojewody [...] z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...], w przedmiocie zarachowania wpłaty w wysokości 1 519 zł na poczet kary ustalonej przez Wojewodę [...] postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w wysokości 1 500 zł za 3 dni zwłoki w wydaniu decyzji nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Stan sprawy przedstawiał się następująco:

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r., Wojewoda [...]wymierzył Prezydentowi [...] karę pieniężną w wysokości 1 500 zł za 3 dni zwłoki w wydaniu decyzji Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r., o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla inwestycji polegającej na przebudowie odcinków sieci energetycznej kablowej. Powyższe postanowienie zostało doręczone Prezydentowi [...] w dniu 16 grudnia 2014 r.

Prezydent [...] pismem z dnia 22 grudnia 2014 r. wniósł zażalenie na postanowienie Wojewody [...] z dnia [...] grudnia 2014 r., a następnie wnioskiem z dnia 8 stycznia 2015 r. zwrócił się do Wojewody [...] o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia do czasu rozpatrzenia zażalenia.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015 r., znak: [...], Wojewoda [...] wstrzymał wykonanie postanowienia z dnia [...] grudnia 2014 r.

W dniu 6 listopada 2015 r. Urząd Miasta [...] dokonał w wpłaty w wysokości 1 519 zł na poczet kary ustalonej przez Wojewodę [...] postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. i odsetek za zwłokę.

Wojewoda [...] postanowieniem z dnia [...] listopada 2015 r., zarachował powyższą wpłatę w następujący sposób: należność główna – 1 422 zł, odsetki za zwłokę – 97 zł, kwota należności głównej pozostała do zapłaty - 78 zł.

Pismem z dnia 18 listopada 2015 r. Prezydent [...] złożył zażalenie i wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia i określenie odsetek w prawidłowej wysokości.

Skarżący zarzucił organowi I instancji naruszenie art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez wyliczenie odsetek bez uwzględnienia okresów zawieszenia ich naliczania. W uzasadnieniu zażalenia wskazał, że Wojewoda [...] dokonując naliczenia odsetek nie wziął pod uwagę przepisu art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji.

Prezydent [...] wyjaśnił, że w dniu 22 grudnia 2014 r. złożył zażalenie na postanowienie Wojewody [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. Tym samym, w ocenie skarżącego, w dniu 23 grudnia 2014 r. rozpoczął bieg 2-miesięczny termin, o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, na rozpatrzenie przez Ministra Infrastruktury i Rozwoju zażalenia na postanowienie Wojewody [...] w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego z naruszeniem ustawowego terminu. Jak wskazał skarżący, postępowanie prowadzone przez organ II instancji powinno zakończyć się w dniu 23 lutego 2015 r., jednakże do dnia złożenia przedmiotowego zażalenia na postanowienie Wojewody [...] organ nie zakończył postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej.

W związku z powyższym, w ocenie Prezydenta [...], odsetki ustawowe winny zostać naliczone za okres od dnia następnego po dacie złożenia zażalenia na postanowienie wojewody do ministra, do daty upływu dwóch miesięcy, czyli od 23 grudnia 2014 r. do 23 lutego 2015 r., z odliczeniem terminu od złożenia zażalenia do upływu terminu płatności kary - (od 22 do 30 grudnia 2014 r.).

Rozpatrując zażalenie organ odwoławczy wskazał, że kara pieniężna określona w art. 51 ust. 2 ustawy z 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015r., poz. 199 ze zm.), zgodnie z art. 60 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.), zwaną dalej "ustawą o finansach publicznych", jest niepodatkową należnością budżetową o charakterze publiczno-prawnym, pobieraną przez państwową jednostkę budżetową. W myśl art. 67 ustawy o finansach publicznych, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 ustawy, nieuregulowanych ustawą o finansach publicznych, stosuje się przepisy k.p.a. oraz odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Organ odwoławczy podniósł, że postanowienie z dnia [...] grudnia 2014 r. wymierzające karę pieniężną zostało doręczone Prezydentowi [...] w dniu 16 grudnia 2014 r. Tym samym, zgodnie z art. 51 ust. 2b u.p.z.p. termin na uiszczenie kary pieniężnej upłynął w dniu 30 grudnia 2014 r. Jednakże wpłaty dokonano dopiero w dniu 6 listopada 2015 r. W tej sytuacji – jak stwierdził organ odwoławczy - powstał obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę za okres od dnia 31 grudnia 2014 r. do dnia 6 listopada 2015 r.

W dniu 6 listopada 2015 r. Prezydent [...] dokonał wpłaty w wysokości 1 519 zł. Kwota ta nie pokrywała jednak zaległości pieniężnej wraz z odsetkami za zwłokę. Wobec tego należało, stosownie do treści art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, zarachować proporcjonalnie dokonaną wpłatę na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

W ocenie organu odwoławczego Wojewoda [...] prawidłowo zarachował wpłatę dokonaną przez Prezydenta [...] w dniu 6 listopada 2015 r., uznając, że na poczet należności głównej należy zaliczyć kwotę 1 422 zł, zaś na poczet odsetek za zwłokę - 97 zł.

Odnosząc się do argumentacji skarżącego, zawartej w zażaleniu, organ odwoławczy podniósł, że prowadzone przez Ministra Infrastruktury i Budownictwa postępowania administracyjne, których przedmiotem jest ocena prawidłowości dokonanego przez wojewodę ustalenia wymiaru zwłoki organu gminnego w wydaniu decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego nie są postępowaniami w jakikolwiek sposób związanymi z przepisami Ordynacji podatkowej. Tego rodzaju postępowania prowadzone są na podstawie przepisów u.p.z.p. oraz k.p.a. W przepisach u.p.z.p. dotyczących postępowania w sprawie wymierzenia przedmiotowej kary pieniężnej, brak jest jakiegokolwiek odesłania do przepisów Ordynacji podatkowej. Przepis art. 51 ust. 2 u.p.z.p. nie określa dokładnie trybu postępowania w zakresie nakładania przewidzianej w nim kary, a jedynie wskazuje, że "wymierzenie kary następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie." Użycie powyższego sformułowania wskazuje pośrednio, że właściwy jest tryb administracyjny, określony przepisami k.p.a. Z powyższego wynika zatem, że właściwy organ, prowadząc postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, związany jest terminami na rozpatrzenie sprawy określonymi w art. 35 k.p.a., a nie zaś w art. 139 Ordynacji podatkowej.

Tym samym w niniejszej sprawie, zdaniem organu odwoławczego, nie ma zastosowania przepis art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Powyższy przepis odnosi się bowiem do sytuacji, w której organ związany jest terminem określonym w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, zaś - jak już powyżej wyjaśniono - organ właściwy do rozpatrzenia zażalenia na postanowienie w sprawie wymierzenia kary za nieterminowe wydanie decyzji lokalizacyjnej związany jest terminami wskazanymi w przepisach k.p.a.

Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że skarżący niesłusznie przyjął, iż odsetki ustawowe winny zostać naliczone jedynie za okres "od dnia następnego po dacie złożenia zażalenia na postanowienie wojewody do ministra, do daty upływu dwóch miesięcy, czyli od 23 grudnia 2014 r. do 23 lutego.2015 r."

Prezydent [...] w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zaskarżył powyższe postanowienie, zarzucając mu naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że odpowiednie stosowanie przepisów działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa do niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, całkowicie wyłącza możliwość zastosowania art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, albowiem organ właściwy do rozpoznania zażalenia na postanowienie w sprawie wymierzenia kary za nieterminowe wydanie decyzji lokalizacyjnej związany jest terminami wskazanymi w k.p.a., podczas gdy art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej odnosi się do sytuacji, w której organ drugiej instancji związany jest terminami określonymi w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, a nie termiami wskazanymi w k.p.a.,

2. art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie pomimo tego, że ratio legis tego przepisu ma charakter dyscyplinujący organ do terminowego załatwienia sprawy, co w świetle wykładni celowościowej winno prowadzić do jego stosowania nie tylko do postępowań w przedmiocie wymierzenia zobowiązań podatkowych, ale także do postępowań w sprawie naliczenia niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym.

W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zobowiązanie Ministra Infrastruktury i Budownictwa do wydania w określonym przez sąd terminie postanowienia uwzględniającego stanowisko skarżącego, ewentualnie – do uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że niewątpliwie nałożona na niego kara pieniężna w wysokości 1 500 zł za zwłokę wydaniu decyzji o ustaleniu lokalizacji celu publicznego ma charakter należności publicznoprawnej w rozumieniu art. 60 ustawy o finansach publicznych, co zdaniem skarżącego prowadzi do wniosku - mając na uwadze treść art. 67 ustawy o finansach publicznych - że przepisy działu III Ordynacji podatkowej znajdują odpowiednie zastosowanie w okolicznościach przedmiotowej sprawy.

Skarżący stwierdził, że stanowisko organu odwoławczego w przedmiocie niedopuszczalności stosowania art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej do kar pieniężnych wymierzonych za nieterminowe wydanie decyzji lokalizacyjnej jest nieprawidłowe.

Po pierwsze, kwestia wysokości i zasad naliczania odsetek za zwłokę od niepodatkowych należności publicznoprawnych nie jest unormowana w ustawie o finansach publicznych, tym samym - zgodnie z art. 67 ustawy o finansach publicznych - odpowiednie zastosowanie w tym zakresie znajdą przepisy działu III Ordynacji podatkowej.

Po drugie, skarżący podniósł, ze Minister Infrastruktury i Budownictwa słusznie stwierdził, że organy rozpoznające sprawę w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za nieterminowe wydanie decyzji lokalizacyjnej, związane są terminami określonymi w k.p.a. Niemniej jednak okoliczność ta nie stanowi a priori o całkowitym wyłączeniu stosowania art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Powyższe oznacza jednak, że należy wykluczyć odpowiednie stosowanie przepisu art. 54 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej wprost. Zdaniem skarżącego, w takiej sytuacji, mając na uwadze wykładnię celowościową tego przepisu, odpowiednie jego stosowanie w niniejszej sprawie wymagać będzie właściwej modyfikacji tego przepisu, polegającej na zastąpieniu wyrazów:

- "po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3" oraz

- "nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3"

odpowiednio wyrazami:

- "po upływie terminu, o którym mowa w art. 35 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego" oraz

- "nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 35 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego".

Zdaniem skarżącego tylko taki sposób odpowiedniego zastosowania art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej do niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, pozwoli na zdyscyplinowanie organu drugiej instancji, a jednocześnie ochroni stronę postępowania przed skutkami prowadzenia postępowania odwoławczego w sposób przewlekły.

W odpowiedzi na skargę Minister Infrastruktury i Budownictwa wniósł o jej oddalenie, uznając zarzuty w niej podniesione za bezzasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016, poz.1066 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracyjnych, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji orzekając w sprawie nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego, ustalonego i obowiązującego w dniu wydania aktu, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.

Rozpoznając sprawę w ramach tak zakreślonej kognicji Sąd nie dopatrzył się w działaniu organów administracji naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak również działając z urzędu nie stwierdził naruszenia innych przepisów, które uzasadniałoby uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Bezsporne w niniejszej sprawie pozostają ustalenia faktyczne poczynione przez organ i mające oparcie w zebranym materiale dowodowym. Istota sprawy natomiast sprowadza się do oceny tego stanu faktycznego w świetle przepisów prawa, które znajdą zastosowanie – zarówno materialnych, jak i procesowych. Otóż postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. Wojewoda [...]wymierzył Prezydentowi [...] karę pieniężną w wysokości 1 500 zł za 3 dni zwłoki w wydaniu decyzji lokalizacyjnej, działając na podstawie art. 51 ust. 2 i 2a u.p.z.p. Powyższe postanowienie zostało doręczone Prezydentowi [...] w dniu 16 grudnia 2015r. Prezydent [...] pismem z dnia 22 grudnia 2014r. wniósł zażalenie, a następnie w dniu 6 listopada 2015 r. Urząd Miasta [...] dokonał w wpłaty w wysokości 1 519 zł na poczet kary oraz odsetek za zwłokę.

Jak stanowi art. 51 ust. 2 u.p.z.p. wpływy z kar pieniężnych stanowią dochód budżetu państwa. Z przepisem tym sprzężona jest norma art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych, który wyraźnie przewiduje, iż środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym są w szczególności takie dochody budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, jak dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Odrębną ustawą w tym wypadku jest u.p.z.p, która statuuje charakter dochodu z tytułu kar za przekroczenie terminu 65 dni za wydanie decyzji lokalizacyjnej jako dochodu budżetu państwa. Ma to swoje dalsze konsekwencje z racji normy art. 67 ustawy o finansach publicznych, która przewiduje, że do spraw należności o których mowa w art. 60 ustawy o finansach i nieuregulowanych tę ustawą, stosuje się przepisy ustawy k.p.a. i odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem Sądu regulacja ta dotyczy wszelkich niepodatkowych należności, w tym budżetu państwa, i o ile nie zostanie wyłączona przez ustawodawcę w sposób wyraźny możliwość odpowiedniego stosowania ordynacji podatkowej – znajduje ona zastosowanie w graniach wynikających z innych przepisów. A zestawienie powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że po pierwsze źródłowa norma tj. u.p.z.p. statuuje charakter kary pieniężnej za zwłokę jako dochód budżetu państwa, podlegający tym samym w dalszej kolejności (nieuregulowanej w u.p.z.p.) regulacjom ustawy o finansach publicznych. Przepisy art. 61 i nast. ustawy o finansach zawierają własne regulacje w odniesieniu do owych należności budżetowych, a dotyczą one choćby potrącenia (art. 62) czy udzielenia ulg, o jakich mowa w art. 55 tej ustawy (umorzenie, odroczenie czy rozłożenie na raty zobowiązań z tytułu należności) – 64 ustawy o finansach. Jednak w konsekwencji dalej następuje odesłanie do przepisów k.p.a. oraz ordynacji podatkowej, stosowanej odpowiednio. Ostatnio przywołane przepisy ustawy o finansach publicznych jedynie przewidują możliwość udzielania stosownych dogodności i ułatwień dla zobowiązanego, jednakże nie określają procedury i formy w jakiej tych czynności dokonywać będzie właściwy organ. Przepis art. 64 ust. 1 stanowi bowiem, że właściwy organ, na wniosek zobowiązanego, może udzielać określonych w art. 55 ulg w spłacie zobowiązań z tytułu należność, o których mowa. Oznacza to, że uprawnienie przysługujące zobowiązanemu i wyraźnie statuowane w ustawie nie podlegałoby realizacji bowiem nie zakreślono żadnych norm procesowych tych praw. Tymczasem temu ma służyć odesłanie do Ordynacji podatkowej odpowiednio stosowanej, zawarte w art. 67 ustawy o finansach publicznych - aby zagwarantowane ustawą uprawnienia zobowiązanego mogły być wykonane procesowo i w konsekwencji materialnie przez organ. I rzecz dotyczy wszelkich należności budżetowych niepodatkowych, a zatem i dochodów budżetu państwa czy gminy, wynikających z przepisów odrębnych, w tym oczywiście z omawianej u.p.z.p. W konsekwencji zarówno Ordynacja podatkowa Dział III w ściśle określonym zakresie, jak również k.p.a. znajduje zastosowanie.

Poza wszystkim jednak należy stwierdzić, że kara pieniężna została przewidziana w u.p.z.p. jako instytucja o charakterze sankcji za uchybienie terminowi ustanowionemu przez ustawodawcę. Faktem jest, że brak ogólnej normy w tym akcie odsyłającym do przepisów k.p.a. Jednak stosowanie k.p.a. w przypadku wydania rozstrzygnięcia na gruncie u.p.z.p. wynika z art. 1 pkt 1 k.p.a. Dotyczy to wszelkich rozstrzygnięć podejmowanych na gruncie tej ustawy o charakterze sprawy administracyjnej, a nie tylko dotyczących należności budżetowych, choćby wydawania decyzji lokalizacyjnej. Odesłanie zatem do k.p.a. wynika bezpośrednio z istoty aktu prawa materialnego administracyjnego oraz reguły zawartej w art. 1 pkt 1 k.p.a., a zapis zawarty w ustawie o finansach odsyłający do k.p.a. należy uznać za powielenie regulacji zawartej w art. 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z przepisami u.p.z.p., który w tym wypadku niczego nie wnosi, ani nie modyfikuje.

Kluczowe znaczenie w rozpoznawanej sprawie ma zaś rozstrzygnięcie czy i w jakim zakresie ma w niej zastosowanie regulacja zawarta w Ordynacji podatkowej. Na właściwie trójtorowość stosowania Ordynacji podatkowej do niepodatkowych należności budżetu państwa zwrócono przy nowelizacji art. 1 § 2 Ordynacji. Z dniem 1 stycznia 2016r. skreślono w przepisie tym stwierdzenie, że przepisy działu III stosuje się do niepodatkowych należności budżetu państwa. W uzasadnieniu do projektu ustawy zwrócono uwagę, że kwestia ta wynika już z art. 67 ustawy o finansach publicznych, gdzie zagwarantowano odpowiednie stosowanie ordynacji podatkowej. Nie może być bowiem większość przepisów stosowana wprost ze względu na specyfikę tych należności. Poza tym na te dwa źródła ustalenia zakresu stosowania działu III Ordynacji podatkowej nakładają się dodatkowo regulacje szczególne w ustawach regulujących konkretne daniny. W niniejszej sprawie jest to u.p.z.p. w zakresie zawierającym rozwiązania w konkretnym zakresie, który także jest uregulowany w Ordynacji podatkowej. Wszystko to jednak sprowadza się do tezy, że Ordynacja w wypadku należności budżetowych będzie miała zastosowanie, choć odpowiednio i w ograniczonym zakresie. W ocenie Sądu takim zastosowaniem Ordynacji podatkowej będzie właśnie ów zastosowany przez organ I instancji przepis art. 55 § 2 i art. 62 § 4 Ordynacji.

W konsekwencji istota sprawy sprowadza się do wzajemnego usystematyzowania kolejności i zakresu stosowania odpowiednich przepisów. W pierwszym rzędzie akt prawa materialnego tj. u.p.z.p. stanowi, że karę pieniężną uiszcza się w terminie 14 dni od dnia doręczenia postanowienia, o którym mowa w ust. 2b art. 51 u.p.z.p. tj. od dnia wydania postanowienia przez wojewodę. W niniejszej sprawie postanowienie to zostało doręczone Prezydentowi [...] w dniu 14 kwietnia 2015 r. Zatem termin 14 dni na uiszczenie należności upłynął z dniem 29 kwietnia 2015 r. Norma ta zatem kształtuje termin wymagalności należności z tytułu omawianej kary pieniężnej szczególnie i samoistnie, niezależnie od terminu wniesienia zażalenia, który wynosi 7 dni. Strona zatem w pierwszej kolejności – zamierzając kwestionować karę winna wywieść zażalenie, a następnie uiścić karę, aby uchronić się od naliczenia odsetek za zwłokę. Ustalony normą termin wymagalności należności jest zupełnie oderwany od terminu na złożenie zażalenia. Niezależnie bowiem czy strona takie zażalenie złoży, czy też nie - ma obowiązek uiszczenia kary, a ów obwiązek jest niezależny od terminu wniesienia zażalenia, do którego to środka zaskarżenia stosuje się przepisy k.p.a.. U.p.z.p. w tym zakresie zawiera stosowną regulacje i określa szczegółowo termin uiszczenia wymierzonej kary pieniężnej, w takiej sytuacji nie jest możliwe odpowiednie stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej. U.p.z.p. rozstrzyga bowiem to kwestię samodzielnie. Podkreślić należy, że u.p.z.p. w tym zakresie nie zawiera żadnego odesłania do stosowania, w tym odpowiedniego przepisów Ordynacji podatkowej. Termin uiszczenia wpłaty kary wymierzonej organowi w oparciu o art. 51 ust. jest określony przez tą ustawę samodzielnie bez odesłania do innych ustaw, w tym k.p.a. i ordynacji podatkowej. Podkreślić należy, że w tych przypadkach kiedy ustawodawca zamierzał aby zastosowanie do uiszczania kar czy innych opłat w oparciu o u.p.z.p. miało miejsce, to artykułował to wprost. Takim przykładem jest art. 37e u.p.z.p. dotyczący kar pieniężnych wymierzanych w oparciu o art. 37d u.p.z.p.

Skarżący twierdzi, że skoro stosuje się Ordynację, to konsekwentnie również przywołany art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji, który modyfikuje przepisy k.p.a. odnośnie terminów na załatwienie sprawy przez organ odwoławczy.

Problem natomiast rodzi się na gruncie wzajemnego stosowania przepisów k.p.a. i Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu w pierwszej kolejności stosuje się k.p.a., którego stosowanie przy instytucjach opisanych w u.p.z.p. ma charakter pierwotny i systemowy, wynikający z istoty postępowań uregulowanych w u.p.z.p. i art. 1 pkt 1 k.p.a. natomiast Ordynacja podatkowa ma charakter wtórny bowiem jej stosowanie wynika z przepisu następczego tj. art. 67 ustawy o finansach publicznych i jej stosowanie podlega odpowiednim modyfikacjom, w przeciwieństwie do k.p.a., który stosuje się wprost. Ponadto dotyczy ona jedynie i to odpowiedni, a więc w ograniczonym zakresie tych rozstrzygnięć administracyjnych przewidzianych przez u.p.z.p., które mają charakter kar pieniężnych stanowiących dochód budżetu.

W świetle sprawy, istota sprawy sprowadza się nie tyle do podnoszonej w skardze normy art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3, lecz do owego art. 139 § 3 Ordynacji. Przepis ten bowiem wyznacza terminy na załatwienie prawy w postępowaniu podatkowym i jest odpowiednikiem art. 35 k.p.a., co słusznie zauważa Minister w zaskarżonym postanowieniu. Przy czym ordynacja podatkowa przewiduje za uchybienie terminowi rozpatrzenia odwołania (odpowiednio zażalenia) "sankcję" dla organu tj. pozbawia go możliwości naliczenia odsetek za zwłokę za okres od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego. Regulacja ta ma dyscyplinować organy podatkowe, aby nie przedłużały nadmiernie postępowań odwoławczych, wydawały zaś rozstrzygnięcia w rozsądnym w terminie 2 miesięcy, wprowadzonym przez ustawodawcę. Przedłużanie nadmierne bowiem takich postępowań powoduje obciążanie podatników odsetkami za opóźnienie.

Tymczasem k.p.a., który stosuje się w pierwszej kolejności jak wyżej wywiedziono – zawiera odmienny schemat procesowy. Przewiduje co prawda termin na załatwienie sprawy przez organ odwoławczy, ale nie statuuje tego rodzaju sankcji jaką przewiduje art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, który wprost wyłącza naliczanie odsetek. Tymczasem k.p.a. w takim wypadku przewiduje jedynie skargę na bezczynność organu odwoławczego kierowaną do sądu wojewódzkiego. Uchybienie terminowi rozpoznania skargi przez organ odwoławczy nie jest objęte żądną konsekwencją dla organu odwoławczego wynikająca bezpośrednio z przepisu prawa. Dopiero aktywność strony, a w jej następstwie wyrok sądu administracyjnego stanowi konsekwencję uchybienia terminowi. Skoro k.p.a. zawiera regulacje dotyczące terminu wydawania orzeczeń przez organ odwoławczy i reguluje skutki jego uchybienia - zdaniem Sądu w sposób kompleksowy - nie ma potrzeby korzystania z Ordynacji podatkowej w tym zakresie. Prowadzi to do wniosku, że zarówno art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji, jak i art. 139 § 3 Ordynacji nie znajduje zastosowania w sprawie kary pieniężnej, wydawanej na podstawie art. 51 ust. 2 u.p.z.p.

W konsekwencji wskazywana w skardze odpowiednia modyfikacja art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji nie może mieć miejsca bowiem pozostaje w opozycji do regulacji k.p.a., które nie przewidują tego rodzaju konsekwencji uchybienia kodeksowym terminom wydania rozstrzygnięcia przez organ II instancji.

Poza wszystkim to u.p.z.p. wprowadziła jasny i stanowczy przepis szczególny (art. 51 ust. 2 b), co do wymagalności należności z tytułu kary za naruszenie terminu wydania decyzji lokalizacyjnej. Intencją zatem prawodawcy było skonkretyzowanie obowiązku nałożonego na organ administracji publicznej mającego charakter sankcyjny. Mianowicie organ wydający decyzję lokalizacyjną ma obowiązek dochowania terminowi wydania tej decyzji. Obowiązek ów został obwarowany sankcją w postaci kary pieniężnej. Jeśli taka kara zostanie nałożona przepis nakazuje jej uiszczenie w terminie 14 dni od daty doręczenia postanowienia w sprawie kary pieniężnej, niezależnie czy zostanie ono zaskarżone zażaleniem, czy też nie. Nie jest zatem dopuszczalna taka wykładnia innych przepisów, która zniweczyłaby zamysł ustawodawcy. Prezydent [...] winien uiścić w tym terminie karę. Nie uczynił zadość obowiązkowi, co spowodowało naliczenie odsetek za zwłokę. Nie ulega więc wątpliwości, że w konfrontacji z jednoznacznym brzmieniem art. 51 ust. 2b u.p.z.p., który nie wprowadza wyjątków i odsyła do odpowiedniego stosowania innych przepisów, w tym Ordynacji podatkowej Prezydent [...] był zobowiązany do uiszczenia wymierzonej kary w terminie 14 dni od doręczania postanowienie, bez względu na to czy skorzystał z środków odwoławczych przysługujących od tego rozstrzygnięcia. Istota tej kary sprowadza się bowiem do zmobilizowania organu do terminowego wydawania decyzji w przedmiocie lokalizacji, co uzasadnia przyjęte przez ustawodawcę rozwiązania.

W reasumpcji rozważań Sąd stoi na stanowisku w tej sprawie, że jeśli danej kwestii nie reguluje w ogóle u.p.z.p., k.p.a., a następnie ustawa o finansach, dopiero wówczas znajduje zastosowanie dział III Ordynacji podatkowej.

Z tych względów Sąd skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił.