Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1299/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1 pkt 4, art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 21 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Barbara Orzepowska- Kyć, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. , po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez J. P. , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. nr [...] określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia olejów smarowych w ilości [...] litrów na podstawie faktur z dnia 12 i 13 grudnia 2013 r.

Decyzje zapadły w następującym stanie sprawy:

Organ i instancji powziął informację o nabywaniu w listopadzie 2011r. oraz w okresie od lutego 2012 r. do lipca 2012r. i od października 2013r. do lutego 2014r. przez J. P. , prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" w J. , olejów smarowych,od których nie został uiszczony podatek akcyzowy. Oleje smarowe były nabywane od [...] w A. , [...] w N. , [...] we F. i od [...] na L..

Powyższe skutkowało wszczęciem postępowania podatkowego w zakresie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia olejów smarowych. W jego toku ustalono, że w grudniu 2013r. strona nabyła m.in. oleje Shell Rimula R6 LME 5W-30, Shell Rimula R4 L 15 W-40, Shell Rimula R6 LM 10W-40 i inne, Shell Tellus S2 M 46, , Avilub Hydraulikol HL 46, Mobil Delvac XHP Extra 10W-40, Castrol Tection 15W-40, Enduron Low Saps 10w-40, Castrol Enduron 10W-40 w [...] oraz [...].

Ponieważ zebrany materiał dowodowy (w tym faktury zakupu) nie zawierał danych klasyfikacyjnych towaru, a strona nie przedstawiła szczegółowych danych dotyczących składu jakościowego olejów, organ podatkowy wystąpił o te dane do producentów olejów, a następnie włączył w poczet materiału dowodowego m.in. pisma: "B" sp. z o.o. z dnia 1 października 2014 r., "C" z dnia 7 października 2014 r., "D" Sp. z o.o. z dnia 6 października 2014 r., "E" Spółka z o.o. z dnia 30 września 2014 r., "F" Sp. z o.o. z 1 grudnia 2014r. wraz z załącznikami. W oparciu o dane przekazane przez producentów stwierdził, że nabywany przez J. P. winien być klasyfikowany m.in. do kodów CN 2710 19 81, CN 2710 19 83, CN 2710 19 87, CN 3403 19 90, CN 3403 99 00 i CN 3819 00 00, przy czym oleje będące przedmiotem sporu w niniejszej sprawie winny być objęte kodami CN 2710 19 81 i 2710 19 83. Podstawą klasyfikacji była zawartość olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych w wyrobie.

W toku postępowania strona złożyła pismo z dnia [...] r. wraz z ekspertyzą Instytutu Nafty i Gazu w K. nr [...] z dnia [...] r. i decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia 21 października 2012 r., wydaną na podstawie tejże ekspertyzy w stosunku do innego podatnika, w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia olejów silnikowych. Strona wyjaśniła przy tym, że olej silnikowy Mobil Super S, zmienił nazwę handlową i obecnie sprzedawany jest pod nazwą Mobil Super 2000X1, a olej Mobil Delvac MX Extra 10 W 40 jest od niego droższy; różnica ceny wynika z jakości tego oleju, w szczególności udział składników mineralnych jest jeszcze niższy niż w przypadku oleju Mobil Super 2000 X1. Jest to olej w pełni syntetyczny, przeznaczony do smarowania wysokoobciążonych silników wysokoprężnych najnowszej generacji.

Organ nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, że dokonał on zakupu olejów syntetycznych. Jak wskazał, ekspertyza przedstawiona przez samego skarżącego, stwierdza, że oleje smarowe typu 10W-40 są najczęściej olejami semi-syntetycznymi, do wytwarzania których stosuje się zarówno oleje bazowe klasy III + i IV. Zawierają one domieszkę PAO, zaś badania laboratoryjne powołane w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego we W. nie wykluczyły klasyfikacji olejów do działu 27 Wspólnej Taryfy Celnej.

Z informacji otrzymanej od "C" wynika, że olej o nazwie Castrol Enduron Low Saps 10W-40 jest klasyfikowany przez producenta do kodu CN 27101981. Z pisma "E" Sp. z .o. wynika, że oleje Mobil Super 2000X1 10W-40 i Mobil Super 2000X1 Diesel 10W-40 są klasyfikowane przez producenta do tego samego kodu.

Trafność klasyfikacji potwierdza również charakterystyka produktów na stronach internetowych producenta, z których wynika, że dla odpadu po Castrol Enduron Low Saps 10W-40 stosuje się kod 13 02 05 oznaczający mineralne oleje silnikowe, przekładniowe i smarowe nie zawierające chlorowców. Wg kart charakterystyki dla Mobil Super 2000X1 10W-40 i Mobil Super 2000X1 Diesel 10W-40 ich odpady zakwalifikowano do tego samego kodu odpadów. Przyporządkowanie odpadu oleju do tej grupy wskazuje, że produkt zawiera jako główny składnik olej mineralny. Opierając się na klasyfikacji American Petroleum Institute (API) organ dodał, że mineralne oleje bazowe zaliczane są, w zależności od zawartości węglowodorów nasyconych, siarki i wskaźnika lepkości, do Grupy I,II lub III olejów bazowych. Dalej wskazał, powołując się na opracowanie naukowe Wydziału Chemicznego Politechniki Wrocławskiej, że coraz lepsza jakość bazowych olejów mineralnych sprawia, że niekiedy ich producenci określają je jako oleje syntetyczne.

Natomiast co do części nabywanych olejów organ przyznał – podobnie jak Naczelnik Urzędu Celnego we W.– że niektóre produkty marki Mobil są klasyfikowane do kodu CN 3403 19 90, tym niemniej nie one były przedmiotem nabycia w grudniu 2013r.

Kierując się informacją producentów co do olejów smarowych zakupionych przez skarżącego organ uznał, że są one wyrobami akcyzowymi i ich zakup przez podatnika podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Szczegółowy wykaz wyrobów i kodów CN, do jakich winny być – w opinii producentów – przypisane zawiera decyzja organu I instancji. Nadto wskazał, że oleje smarowe, o kodach CN 2710 19 71-83 i CN 2710 19 87-99 mogą korzystać ze zwolnienia w podatku akcyzowym określonym w § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013r. r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. nr 2015, poz.195 ze zm.), jednakże pod warunkami wskazanymi w art. 32 ust. 5-13 ustawy o podatku akcyzowym, których skarżący nie dopełnił.

W szczególności nie uzyskał statusu podmiotu prowadzącego skład podatkowy ani zarejestrowanego odbiorcy, wobec czego nie może nabywać wewnątrzwspólnotowo wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, ani korzystać ze zwolnienia podatkowego a oleje winny być przez niego nabywane jako wyroby z zapłaconą akcyzą. W takim zaś przypadku stosownie do art. 78 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym podmiot nabywający obciąża szereg obowiązków (zawiadomienie o planowanym nabyciu, złożenie zabezpieczenia akcyzowego, złożenie deklaracji, prowadzenie ewidencji nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobów akcyzowych i t.d.). Natomiast w piśmie z 22 sierpnia strona wskazała, że nie posiada ewidencji nabyć, gdyż wg niej podatek akcyzowy od olejów smarowych nie jest wymagany. Jednak w czasie czynności sprawdzających o kontrahenta strony odnaleziono fakturę wystawiona przez skarżącego, z której wynika, że towar będący przedmiotem sprzedaży jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu art. 2 ust.1 pkt 1 u.p.a., a sprzedający jest podatnikiem tego podatku w rozumieniu jej art. 13 ust. 1. Natomiast strona nie złożyła zgłoszenia rejestracyjnego, zabezpieczenia akcyzowego, zgłoszeń o planowanym nabyciu ani żadnych deklaracji uproszczonych.

Odnosząc się do zarzutu, że kwestia opodatkowania olejów smarowych jest sporna i stanowi przedmiot rozpoznania przez TSUE (pismo z 22 sierpnia 2014r.) organ - powołując się na wyrok TSUE w sprawie C- 49/13 - stwierdził, że przepisy unijne nie sprzeciwiają się nałożeniu przez państwa członkowskie podatku akcyzowego na oleje smarowe wg reguł właściwych dla ujednoliconego podatku akcyzowego, nakładanego na konsumpcję wyrobów energetycznych.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...] r. określił J.P. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym olejów smarowych w wysokości [...] zł ([...] litry x 1.180 zł/1000 l). Jako podstawę prawną wydanej decyzji organ wskazał m.in. art. 8 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust. 5, art. 13 ust. 1, art. 77 ust. 1, ust. 2, art. 78 ust. 1-7, art. 86 ust. 1 pkt 2 , art. 88ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm.), stosując dla określenia wysokości zobowiązania stawkę podatku dla olejów smarowych o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99, która wynosi 1.180 zł/1000l.

W odwołaniu strona, reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 §1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej zwana w skrócie O.p.) przez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w sposób właściwy, w tym nie przeprowadzenie wszystkich dowodów koniecznych do pełnego oraz rzetelnego rozpoznania sprawy i zażądała uchylenia przedmiotowej decyzji w całości.

W uzasadnieniu podkreśliła, że podstawą klasyfikacji olejów smarowych będących przedmiotem postępowania były informacje otrzymane od: "C" Oddział w P. , "B" sp. z o.o., "E" sp. z o.o., "C" sp. z o.o. i "F" sp. z o.o., będących oficjalnymi przedstawicielami na polski rynek producentów olejów smarowych oferowanych również przez podatnika. Informacje te ograniczyły się jedynie do wskazania klasyfikacji taryfowej poszczególnych olejów przez nich oferowanych. Organ I instancji je przyjął, ale nie zweryfikował ich poprawności i rzetelności, pomijając okoliczność, że pochodzą one od podmiotów gospodarczych, dla których skarżący jest konkurencją. W konsekwencji organ naruszył art. 122 O.p. bowiem nie podjął wszelkich działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W szczególności nie podjął działań mających na celu sprawdzenie poprawności przyjętej przez wskazane firmy klasyfikacji CN oraz nie przeprowadził odpowiednich badań laboratoryjnych, a wydał decyzję opierając się tylko i wyłącznie na wyjaśnieniach podmiotów, które mają interes w niekorzystnym dla podatnika rozstrzygnięciu niniejszej sprawy.

Nieprzeprowadzenie badań laboratoryjnych, które umożliwiałyby ustalenie składu olejów smarowych będących przedmiotem postępowania spowodowało, że wszelkie twierdzenia w tym zakresie nie znajdują żadnego potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym, co stoi w sprzeczności z art. 187 § 1 O.p., który to przepis zobowiązuje organy podatkowe do zebrania całego materiału dowodowego i rozpatrzenia go w sposób wyczerpujący. Dopiero materiał dowodowy spełniający te wymagania może stanowić podstawę do prawidłowej realizacji zasady swobodnej oceny dowodów, określonej w art. 191 tej ustawy. Wskazane uchybienia stanowiły poważne naruszenie obowiązujących przepisów.

Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wyjaśnił, że podstawą określenia klasyfikacji olejów smarowych były informacje od oficjalnych przedstawicieli producentów olejów smarowych oferowanych przez podatnika, które nie ograniczały się jedynie do wskazania klasyfikacji taryfowej, ale wskazywały też podstawę tej klasyfikacji. Organ podkreślił, że brak było podstaw aby kwestionować prawidłowość przedstawionych klasyfikacji, zwłaszcza, że bazując na tych kodach podmioty te same dokonują rozliczeń podatkowych i odprowadzają podatek akcyzowy. Nie bez znaczenia dla sprawy jest także oświadczenie J. P. z dnia 7 stycznia 2014 r., gdzie oświadczył, że towar, który sprzedaje jest wyrobem akcyzowym, a on sam jest podatnikiem podatku akcyzowego. W tym stanie rzeczy nie było podstaw do prowadzenia badań laboratoryjnych, a zarzuty odwołania organ ocenił jako bezzasadne.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, a także zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, zarzucając:

- naruszenie prawa materialnego, tj. §6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego w zw. z art. 32 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez zupełne pominięcie kwestii zwolnienia podatnika od podatku akcyzowego, co w konsekwencji doprowadziło do wydania nieopartej na dokładnej analizie sprawy decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji o dokonaniu zabezpieczenia na majątku J. P. ;

b) naruszenie prawa procesowego, tj.: art. 180 i art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w sposób właściwy, art. 191 O.p. poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, czego wyrazem jest uznanie, że okoliczności faktyczne zostały udowodnione pomimo braków w postępowaniu dowodowym, art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszystkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy, w tym nieprzeprowadzenie koniecznych dowodów.

W uzasadnieniu skarżący powtórzył zarzuty podniesione uprzednio w odwołaniu co do braków w postępowaniu dowodowym, a w szczególności braku weryfikacji informacji otrzymanych od: "C" Oddział w P ., "B" sp. z o.o., "E" sp. z o.o., "D" sp. z o.o. i "F" sp. z o.o., będących oficjalnymi przedstawicielami na polski rynek producentów olejów smarowych oferowanych przez podatnika. Organ przyjął te informacje jako całkowicie pewne i nie podjął żadnych działań zmierzających do weryfikacji ich poprawności i rzetelności. Nie mógł tego zrobić skarżący, gdyż nie posiadał dokumentów zawierających dokładny skład chemiczny oferowanych olejów i bazował na informacjach otrzymanych od swoich dostawców - producentów, albo ich oficjalnych przedstawicieli. Nie ciążył na nim również obowiązek inicjatywy dowodowej, bo ten w postępowaniu podatkowym obciąża wyłącznie organy podatkowe, które nie mogą na adresata decyzji przenosić konieczności udowadniania jakichkolwiek okoliczności sprawy, zwłaszcza, gdy organ pomija dowody przedłożone przez stronę (Ekspertyzę Instytutu Nafty i Gazu numer [...] ), a wątpliwości rozstrzyga na niekorzyść podatnika.

Fakt nieprzeprowadzenia badań laboratoryjnych, które umożliwiłyby ustalenie składu olejów będących przedmiotem postępowania oraz brak szczegółowych informacji od producentów powoduje, że wszelkie ustalenia w tym zakresie nie znajdują potwierdzenia w zebranym materialne dowodowym.

Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie strona podniosła, że fakt rozbicia jego sprawy na 97 postępowań utrudnia mu obronę i naraża go na znaczne koszty. Wskazał, że przepisy krajowe godzą w małe firmy, które nie mają możliwości otwierania składów podatkowych. Jego zdaniem dochodzi do manipulacji cenowych, bo olej w Niemczech kosztuje tyle co w Polsce z akcyzą teoretycznie zapłaconą. Podniósł, że skład olejów jest tajemnicą handlową i producenci jej nie ujawniają, zaś koszt badań laboratoryjnych jednej próbki wynosi ok 100 tys. zł. Stwierdził, że kwota naliczonej akcyzy przekracza kwotę brutto zarobioną w toku całej jego działalności. Oświadczył tez, że klasyfikacja do kodu CN na podstawie odpadów mija się z poglądem ustawodawcy, który odnosi się do składu chemicznego wyrobu, a nie ich odpadów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. , poz. 270 ze zm. – dalej zwana w skrócie p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Tylko stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Nadmienić trzeba, że w myśl art. 134 § 1p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W kontrolowanej sprawie istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy zasadnie organ podatkowy sporne oleje objęte fakturami z grudnia 2013r. uznał za wyroby akcyzowe i naliczył podatek akcyzowy od ich wewnątrzwspólnotowego nabycia. Zdaniem organu nie ma wątpliwości, że przedmiotem nabycia od kontrahentów z UE w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych potwierdzonych w/w fakturami były oleje smarowe klasyfikowane do kodu CN 2710, i od tych wyrobów należny był podatek akcyzowy liczony według stawki 1.180 zł/1000 litrów.

Skarżący natomiast kwestionuje prawidłowość klasyfikacji zakupionych olejów dokonanej na podstawie informacji producenta wskazując, że organ winien dokonać klasyfikacji na podstawie badań chemicznych ich składu.

W okolicznościach niniejszej sprawy z poglądem skarżącego nie można się zgodzić. Rację trzeba przyznać organowi, że podatnik kupował olej smarowy od renomowanych producentów, którzy posiadają najlepszą wiedzę na temat ich składu jakościowego i przeznaczenia oraz dokonują sami ich klasyfikacji taryfowej dla własnych rozliczeń podatkowych. Według niebudzących wątpliwości informacji producentów i dystrybutorów oleju: "B" sp. z o.o., "C" , "D" Sp. z o.o., "E" Spółka z o.o., producenci klasyfikują m.in. produkty opisane w powołanych fakturach do kodu CN 2710 19 81 dlatego ten produkt organ uwzględnił w rozliczeniu podatkowym uznając, że stanowi on olej smarowy wyprodukowany z olejów ropy naftowej i olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych stanowiących 70% lub więcej ich masy. Wyroby takie należy klasyfikować do kodu CN 2710 wskazanego w poz. 27 załącznika do ustawy o podatku akcyzowym.

W tym miejscu należy wskazać, że sam skarżący w piśmie z dnia [...] r., stanowiącym zestawienie faktur zakupu wraz z datą zakupu i przyjazdu towaru (olejów smarowych) do Polski wyjaśnił, iż wedle jego wiedzy nie jest wymagane płacenie podatku akcyzowego od olejów smarowych, gdyż jest to kwestia sporna, którą aktualnie rozstrzyga Trybunał Sprawiedliwości UE. Również w oświadczeniu z dnia 7 stycznia 2014 r. J. P. oświadczył m.in., iż towar będący przedmiotem sprzedaży (oleje smarowe) jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., nr 108, poz. 626), a także, że sprzedający jest podatnikiem akcyzy w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Oświadczenie to było załącznikiem do faktury sprzedaży olejów smarowych firmie "G" sp.j. z dnia [...] r. nr [...] wystawionej przez firmę "A" . Wprawdzie te oświadczenia nie dotyczą bezpośrednio faktury z grudnia 2013r. czyli, tej której przedmiotem sporu są oleje objęte zaskarżoną decyzją, jednak mając na uwadze, iż sporna faktura jest z daty nieznacznie wcześniejszej, niż powołane oświadczenia przyjąć należy, iż w tym wcześniejszym okresie taka, jak w 2014r. była świadomość skarżącego co do obrotu wyrobami akcyzowymi i obowiązku akcyzowego z tego tytułu. W konsekwencji argumenty strony o wadliwości postępowania organu polegające na powoływaniu się przez organy na oświadczenie z 2014 r. gdy sporem są objęte produkty zakupione w 2013r. nie mogą być uznane za mogące uzasadniać uchylenie spornej decyzji z obrotu prawnego.

Powyższe oświadczenie jednoznacznie potwierdza świadomość skarżącego co do obrotu wyrobami akcyzowymi i obowiązku akcyzowego z tego tytułu. Nadmienić trzeba, że na fakturach nie wskazano kodu CN przedmiotowych olejów smarowych, jak również to, iż podatnik na żadnym etapie postępowania nie wskazał, mimo wezwań organów podatkowych, informacji na temat składu nabywanych wewnątrzwspólnotowo olejów smarowych, ani kodu CN tychże wyrobów, ani żadnych materiałów, na podstawie których można by było dokonać ich klasyfikacji taryfowej. Jak wyjaśnił w skardze sam bazował na informacjach otrzymanych od swoich dostawców - producentów albo ich oficjalnych przedstawicieli, mających siedzibę w państwach Unii Europejskiej (strona 3 skargi). Powyższe wskazuje na niekonsekwencję samego skarżącego, który organowi zarzucił, że informacje pozyskane od tych podmiotów są niewystarczające dla ustalenia czy przedmiotem obrotu były wyroby akcyzowe, a sam takie informacje traktuje jako miarodajne.

Organy podatkowe wystąpiły do kilku firm: "B" Sp. z o.o., "E" Sp. z o.o., "C" Oddział w P. , "D" Sp. z o.o. i "F" Sp. z o.o., o wskazanie kodów CN odpowiadających danym produktom i podstawy ich klasyfikacji. Wymienione podmioty wskazały kody CN odpowiadające danym produktom wraz z podstawą dokonanej klasyfikacji. Organy słusznie dały wiarę tym informacjom, w szczególności w sytuacji, gdy skarżący nie przestawił żadnych materiałów, które by je podważyły.

Mając na względzie powyższe za chybiony należało uznać zarzut, że firmy wskazały "nieprawidłowe" kody CN kierując się tylko i wyłącznie tym, iż skarżący konkuruje z nimi i były zainteresowane niekorzystnym dla niego rozstrzygnięciem. Tym bardziej, że organ podatkowy wzywając firmy: "B" Sp. z o.o., "E" Sp. z o.o., "C" Oddział w P. , "C" Sp. z o.o. i "F" Sp. z o.o. do przedstawienia kodów klasyfikacyjnych w oparciu o CN dla wskazanych wyrobów smarowych poinformował jedynie, iż prowadzi postępowanie w sprawie nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych, nie wskazując kto jest stroną prowadzonego postępowania. Poza tym, co należy podkreślić, firmy te bazując na tych samych kodach CN deklarują i odprowadzają własny podatek akcyzowy zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym.

Nadto, wbrew podnoszonym zarzutom, organy podatkowe odniosły się do przedstawionych przez skarżącego dowodów i materiałów, czemu dały wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe w toku postępowania podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym; jako dowód dopuściły wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem; zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy i na jego podstawie oceniły, czy dana okoliczność została udowodniona. Wskazały również, że kwestia opodatkowania olejów smarowych została jednoznacznie rozstrzygnięta uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2012 r., sygn. akt I GPS 1/12 oraz wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 12 lutego 2015 r., C-349/13, który wyraził pogląd, że art. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG oraz art. 1 dyrektywy Rady nr 2008/118/WE nie sprzeciwiają się temu, aby produkty należące do zakresu stosowania tych dyrektyw, takie jak oleje smarowe wykorzystywane do innych celów niż napędowe i grzewcze, były objęte podatkiem regulowanym według tych samych zasad jak te dotyczące ujednoliconego podatku akcyzowego, ustanowionego przez rzeczone dyrektywy, jeżeli opodatkowanie nie powoduje zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu między państwami członkowskimi. Formalności takich skarżący nie wskazywał, a organ uznał, że nie występują.

Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu, że organ odwoławczy nie rozważał naruszenia prawa materialnego, tj. § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego w zw. z art. 32 ust. 3 u.p.a. poprzez zupełne pominięcie kwestii zwolnienia podatnika od podatku akcyzowego, co w konsekwencji doprowadziło do wydania nieopartej na dokładnej analizie sprawy decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji o dokonaniu zabezpieczenia na majątku J. P. – Sąd zauważa, że zarzut taki nie został sformułowany w odwołaniu. Należy jednak wskazać, że stosownie do powołanego przepisu zwalnia się od akcyzy:

2) oleje smarowe, pozostałe oleje o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy.

Oznacza to, że skorzystanie ze zwolnienia jest możliwe w przypadkach tam wskazanych (m.in. dostarczenia ze składu podatkowego do podmiotu zużywającego lub do podmiotu pośredniczącego, lub dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego i inne), a takie sytuacje nie miały miejsca w sprawie. To bowiem od podatnika zależy czy chce skorzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego i musi w tej kwestii wyrazić swoją wolę oraz dopełnić stosownych warunków. Skarżący takiej woli nie wyraził.

Nadto w sytuacji, gdy podatnik nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby z zapłaconą akcyzą ciążą na nim obowiązki przewidziane w art. 78 ust.1 u.p.a. (dokonanie zgłoszenia o planowanym nabyciu, złożenie zabezpieczenia akcyzowego, złożenie deklaracji, prowadzenie ewidencji). Warunków tych skarżący nie dopełnił. Nie złożył w organie celnym deklaracji AKC-R, nie składał zabezpieczenia akcyzowego, zgłoszeń o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, jak również żadnych deklaracji uproszczonych. Nie korzystał też z procedury zawieszenia poboru akcyzy określonej w art. 40 ust. 6 u.p.a.

Mając na względzie powyższe, a w szczególności podnoszone w toku postępowania podatkowego zarzuty koncentrujące się na braku wykazania przez organ składu chemicznego nabywanych wyrobów dla prawidłowego zakwalifikowania ich do kodu CN 2710, Sąd nie uznał ich zasadności. Ustalenia organów celnych w tej kwestii nie budzą wątpliwości a to, że są dla skarżącego niekorzystne nie uzasadnia odstąpienia od określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu ich wewnątrzwspólnotowego nabycia. Tym bardziej, gdy strona, mimo wezwań organów podatkowych nie przedstawiła kont charakterystyki, świadectw jakości określających dane fizyko-chemiczne olejów smarowych, ani innych materiałów, na podstawie których można by dokonać klasyfikacji akcyzowej nabywanych wyrobów, czy też podważających informacje producentów. Nadto przedstawiona przez stronę ekspertyza nie odnosi się do żadnego z wyrobów objętych postępowaniem.

Stąd skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.