Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 125/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2017-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.122, art. 180 par.1, art. 187 par.1, art. 188, art. 191, art. 210 par.4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art.12 ust.1 i 3, art. 15 ust.1 , art.16 ust.1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) Protokolant stażysta Agnieszka Kunkel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Ol 125/17

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej w O., po rozpatrzeniu odwołania A. Spółka z o.o. w O. (dalej jako: "skarżąca", "strona", "Spółka"), uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia "[...]", w której określono zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r. w kwocie 394.223 zł i określił to zobowiązanie w kwocie 385.239 zł.

Jak wynika z akt sprawy oraz uzasadnienia zaskarżonej decyzji, organ I instancji ustalił, że strona w 2011r.:

1. zaniżyła osiągnięte przychody o kwotę 1.379.568,59 zł, na którą składają się:

- 50.000 zł – kwota ujęta w przychodach podatkowych, a wynikająca z faktury korygującej VAT nr "[...]’ z dnia 30 września 2011r. "za dokumentację", zmniejszająca sprzedaż dokonaną w 2009r. na podstawie faktury nr "[...]’ o kwotę netto 50.000 zł,

- 47.284,50 zł – kwota ta, nie została ujęta w przychodach podatkowych, a wynika z faktury VAT nr "[...]’ z dnia 11 sierpnia 2011r. za sprzedaż m.in. sejfów, oświetlenia LED, żarówek, suszarek, lamp (faktura anulowana przez Spółkę),

- 1.282.284,09 zł – kwota wynikająca z faktury korygującej VAT nr "[...]’ z dnia 30 grudnia 2011r., którą zmniejszono wartość robót wykazanych do faktury VAT nr "[...]’ z dnia 2 grudnia 2011r. na rzecz "B." Sp. z o.o. za roboty dodatkowe,

2. zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 50.000 zł zaewidencjonowaną w koszty podatkowe na podstawie duplikatu z dnia 25 lipca 2011r. faktury VAT nr "[...]’ wystawionej przez C. Sp. z o.o. w G. za prace projektowe oraz uzyskanie pozwolenia na budowę dla przystani w miejscowości R..

W konsekwencji powyższego organ I instancji określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r. w kwocie 394.223 zł, przy deklarowanym przez nią zobowiązaniu w kwocie 122.605 zł.

W odwołaniu od opisanej decyzji, strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: art.122, art.180 §1, art.187§1, art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz.613 ze zm.), dalej jako "O.p.", art.77 ust.6 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013r., poz.672) oraz prawa materialnego: art.12 ust.3 i art.15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r., nr 54, poz.654 ze zm.), dalej jako "u.p.d.o.p.". Spółka nie zgodziła się z ustaleniami organu I instancji dokonanymi zarówno w zakresie wysokości osiągniętego przez nią w 2011r. przychodu, jak i poniesionych w tym roku kosztów uzyskania przychodów.

Po rozpatrzeniu odwołania, zaskarżoną decyzją organ II instancji uchylił decyzję organu I instancji i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r. w innej (niższej) wysokości. W uzasadnieniu decyzji powołał treść art.12 ust.1 i ust.3 oraz art.15 ust.1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym zaskarżoną decyzją.

Organ odwoławczy stwierdził, że w 2011r. Spółka skorygowała przychody oraz koszty uzyskania przychodów o kwoty 50.000 zł w związku z rozliczeniem prac projektowych na rzecz C. Sp. z o.o.. Spółka wystawiła na rzecz ww. podmiotu fakturę korygującą VAT nr "[...]’ z dnia 30 września 2011r. do faktury VAT nr "[...]" z dnia 31 grudnia 2009r. za dokumentację – faktura ta pomniejszyła wartość pierwotnej faktury o 50.000 zł i pomniejszyła przychody 2011r. W ciężar kosztów uzyskania przychodów Spółka zaliczyła kwotę 50.000 zł na podstawie duplikatu z dnia 25 lipca 2011r. faktury VAT nr "[...]’ wystawionej przez C. Sp. z o.o. w G. za prace projektowe oraz uzyskanie pozwolenia na budowę dla przystani w miejscowości R..

Z umowy o wykonanie prac projektowych, zawartej w dniu "[...]" pomiędzy D. Sp. z o.o. (zleceniodawca), a Spółką (zleceniobiorca) wynika, że przedmiotem umowy jest opracowanie dokumentacji projektu architektoniczno-konstrukcyjno-budowlanego domów apartamentowo-mieszkalnych (ośrodka mieszkalno-wypoczynkowego) wraz z niezbędnym garażem, o pow. całkowitej ok. 5.000 m2 wraz z projektami instalacji: wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej, elektrycznej, ogrzewniczej,wentylacyjno-klimatyzacyjnej, przeciwpożarowej, medialno-komunikacyjnej oraz projekt zagospodarowania terenu, łącznie z uzyskaniem pozwolenia na budowę. Obiekt miał być zlokalizowany na działkach o określonych numerach geodezyjnych w R. przy ul. "[...]". Projektant zobowiązał się do opracowania, w terminie 10 dni od podpisania umowy, koncepcji projektu za wynagrodzeniem w wysokości 15.000 zł netto. Określono, że w przypadku odrzucenia projektu przez zleceniodawcę (w terminie 7 dni od jego otrzymania), umowa wygasa. Za wykonanie przedmiotu umowy ustalono wynagrodzenie w kwocie 400.000 zł netto, płatne według planu płatności. Zgodnie z aneksem z dnia 15 grudnia 2008r. C. Sp. z o.o. przejęła wobec Spółki wszystkie obowiązki wynikające z umowy. Z tytułu wykonania umowy Spółka wystawiła w 2008r. i 2009r. cztery faktury na łączną kwotę netto 400.000 zł. Przesłuchany w toku postępowania J. B. (dyrektor administracyjny Spółki w 2011r.) zeznał, że Spółka rozpoczęła projektowanie, opracowała koncepcję, a C. w rezultacie wziął projekt do Niemiec i wynajął projektanta z Niemiec. W związku z tym C. wystawił fakturę za te prace. Nadto organ ustalił, że Starosta G. wydał w dniu "[...]" decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą C. pozwolenia na budowę zespołu budynków z 42 apartamentami przy ul. "[...]" w R. oraz, że Prezes zarządu C. udzielił w dniu 14 kwietnia 2009r. M. B. pełnomocnictwa do dokonania wszelkich uzgodnień niezbędnych do opracowania dokumentacji technicznej w celu uzyskania pozwolenia na budowę przedmiotowego obiektu mieszkalno-wypoczynkowego. Tym samym warunki umowy zostały przez Spółkę wypełnione. Zarówno treść umowy, jak i fakt wystawienia faktur za wykonanie prac, potwierdza realizację przez Spółkę umowy z dnia "[...]" Z umowy tej nie wynika natomiast, że jej przedmiotem jest uzyskania pozwolenia na budowę przystani w miejscowości R..

Organ stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy świadczy o tym, że mimo odrzucenia pierwszej koncepcji Spółki, umowę kontynuowano, a Spółka została obciążona przez inwestora fakturą z dnia 25 lipca 2011r. nr "[...]" na kwotę 50.000 zł (netto) z tytułu prac projektowych i uzyskania pozwolenia na wybudowanie przystani.

Zatem, w ocenie organu, ww. faktura VAT z dnia 25 lipca 2011r. oraz korekta faktury z dnia 30 września 2011r. nie dotyczą, wbrew wyjaśnieniom Spółki, umowy o wykonanie prac projektowych z dnia "[...]" Za niezrozumiałe uznał przy tym organ, że korekty przychodów Spółka dokonała w 2011r., a zatem ponad 2 lata od wystawienia faktur za wykonanie usługi. Faktury te zostały wystawione z zamiarem obniżenia przychodów 2011r. o kwotę netto 50.000 zł, z naruszeniem art.12 ust.3 u.p.d.o.p. oraz zawyżenia kosztów działalności o kwotę netto 50.000 zł, z naruszeniem art.15 ust.1 u.p.d.o.p..

Kolejna kwestia sporna dotyczy zaniżenia przychodów o kwotę 2.532.284,09 zł wynikającą z wystawionych faktur korygujących VAT: nr "[...]’ z dnia 30 grudnia 2011r. na kwotę netto 1.282.284,09 zł i nr "[...]" z dnia 30 grudnia 2011r. na kwotę netto 1.250.000 zł, wystawionych do faktury VAT sprzedaży nr "[...]’ z dnia 2 grudnia 2011r. na rzecz B. Sp. z o.o. za roboty dodatkowe do umowy nr ... na kwotę netto 3.750.000 zł.

W 2011r. Spółka kontynuowała "[...]." zgodnie z umową nr ... z dnia "[...]’ zawartą z G. Sp. z o.o.. Do umowy zawarto pięć aneksów: w 2010r. nr 1 - zmiana zabezpieczenia umowy i nr 2 - zmiana wynagrodzenia netto, w 2011r. nr 3 – rozszerzenie zakresu umowy o wykonanie robót budowlanych stanu surowego i wykończeniowego, robót instalacji sanitarnych, wentylacyjnych, elektrycznych i niskoprądowych obiektu oraz parking, nr 4 - rozszerzenie zakresu umowy o wykonanie robót dodatkowych i zamiennych określonych w protokołach konieczności, nr 5 – pomniejszenie zakresu robót ujętych w umowie i aneksach, które zamawiający zlecił innym firmom lub wykonał we własnym zakresie (wyposażenie części hotelowej w meble i multimedia, wyposażenie kuchni i restauracji, dostawa mebli SPA, roboty budowlane: w poszczególnych budynkach wykonanie wylewek samopoziomujących, tynkowanie ścian, zamiana kostki brukowej na betonową). W związku z aneksem nr 5 wynagrodzenie Spółki miało zostać zmniejszone o 2.532.284,09 zł.

Zdaniem organu, zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza zasadności wystawienia opisanych faktur korygujących. Wartość sprzedaży za roboty budowlane wykonane w 2011r. na rzecz B. wyniosła 18.579.524,86 zł (na podstawie 11 faktur VAT). Ustalono, że Spółka zbyła przysługujące jej w stosunku do B. należności wynikające z faktury nr "[...]’ na rzecz E. Sp. z o.o. w K., niepomniejszone o ww. faktury korygujące. Natomiast z porozumienia zawartego z G. do umowy z dnia "[...]’ wynika, że nastąpiło pełne ostateczne i definitywne zakończenie rozliczeń, w związku z zawarciem i wykonaniem umowy nr .... Porozumieniem tym dokonano pomniejszenia wynagrodzenia Spółki o kwotę netto 762.195,10 zł i ustalono ostateczną wartość netto na kwotę 22.433.368,43 zł. Zakres robót ujętych w umowie oraz aneksach został pomniejszony o stację trafo, przyłącza energetyczne, instalacje odwodnienia tarasów, instalacje niskoprądowe i roboty budowlane. Strony ustaliły, że Spółka wystawi fakturę na kwotę netto 487.804,88 zł, tj. kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy wartością umowy, powiększoną o aneks nr 4, pomniejszoną o wartość aneksu nr 5 oraz prace wymienione w porozumieniu.

Organ wskazał, że G. w 2011r. nie wykonał żadnych robót budowlanych we własnym zakresie i nie zlecał innym firmom wykonania takich robót (brak kosztów ponoszonych w tym zakresie). Zapisy na kontach nie wskazują, by G. dokonywał zakupu wyposażenia hotelu we własnym zakresie, jedynie część wyposażenia była przedmiotem leasingu z H..

Z protokołu zdawczo-odbiorczego i przekazania do użytkowania z dnia 30 września 2011r. dotyczącego budowy opisanego hotelu wynika, że generalny wykonawca robót (M.B.) wraz z inwestorem (prezesem zarządu B.) zgłaszają do odbioru ww. obiekt, który został wykonany w terminie do dnia 30 września 2011r., zgodnie z zapisem w dzienniku budowy. Zakres odbioru dotyczył obiektu hotelu wraz z drogami, parkingami oraz wszystkimi sieciami i instalacjami. Strony nie wniosły żadnych uwag do protokołu. W dzienniku budowy, po dacie 30 września 2011r. dokonano wpisów dotyczących prac wykończeniowych, a w dniu 28 października 2011r. – wpisu o zakończeniu prac budowlanych, co potwierdzili inspektor nadzoru i kierownik budowy.

Organ II instancji stwierdził, że faktury końcowe zostały wystawione we wrześniu 2011r., a faktura za prace dodatkowe nr "[...]" – w dniu 2 grudnia 2011r., a więc faktycznie po wykonaniu prac obiektu hotelu, gdyż Spółka nie wystawiała faktur zaliczkowych. Przesłuchani świadkowie potwierdzili, że prace dodatkowe były wykonane. Aneks nr 5 z dnia 14 grudnia 2011r. został sporządzony w czasie, kiedy hotel został oddany do użytkowania i funkcjonował. Tym samym organ uznał, że wszelkie decyzje podjęte po dacie 30 września 2011r. były spowodowane problemami inwestora odnośnie rozliczenia finansowego, mającego związek z zakupem udziałów w spółce G., co nie uprawniało do wystawienia faktur korygujących sprzedaż 2011r. Wystawione przez Spółkę faktury sprzedaży dla G. dokumentują rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych i potwierdzają wykonanie tych usług, a dokonane przez G. zapłaty dowodzą, że zakres określony w umowie i aneksach został wykonany i przyjęty przez inwestora. Brak jest zatem podstaw do wystawienia faktur korygujących z dnia 30 grudnia 2011r., zmniejszających wartość robót dodatkowych. Nadto organ wskazał, że Spółka nie przedstawiła żadnej kalkulacji, która byłaby uwzględniona w umowie z dnia "[...]’ i odniesienia jej do ustaleń dotyczących podstaw sporządzenia aneksu nr 5 i kwot z niego wynikających. Z akt sprawy wynika, że faktycznie miało miejsce zamówienie przez Spółkę mebli u wykonawców dla potrzeb wykonania wyposażenia (zgodnie z umową) w G.. Wprawdzie z akt wynika również, że w związku z problemami finansowymi Spółki mogła ona odstąpić od części zamówienia, ale brak dokumentów (uzgodnień, kalkulacji) uniemożliwia weryfikację przez organy podatkowe wartości wyposażenia dostarczonego przez Spółkę do G., szczególnie że część wyposażenia obciążyła jednak koszty Spółki i została przez nią zafakturowana. Zgromadzony materiał wskazuje, że w hotelu wykonano prace dodatkowe, które nie były ujęte w umowach i Spółka za nie płaciła. Nawet jeżeli przyjąć, że podwykonawcy wykonali wylewki tylko w niewielkim zakresie, to w ramach obowiązującej ich umowy wykonali inne prace, skoro otrzymali zapłatę w umówionej kwocie. Nie można zatem uznać, że fakturę nr "[...]’ skorygowano w związku z m.in. niewykonaniem wylewek, które inwestor miał wykonać we własnym zakresie lub zlecić innym firmom.

Organ zaznaczył, że mimo iż z zaskarżonej decyzji wynika korekta przychodu o kwotę 1.282.284,09 zł, faktycznie spór dotyczy kwoty 2.532.284,09 zł. Brak ujęcia kwoty 1.250.000 zł wynika z rozliczeń księgowych dokonanych przez Spółkę.

Odnośnie zaniżenia przychodów o kwotę 47.284,50 zł, organ stwierdził, że w dokumentach Spółki stwierdzono kopię fakturę VAT sprzedaży nr "[...]’ z dnia 11 sierpnia 2011r. wystawionej dla F. w W. na ww. kwotę za sprzedaż sejfów, lamp LED, żarówek, słuchawek, suszarek, talerzy. Faktura ta została przez Spółkę anulowana poprzez jej przekreślenie, bez wskazania powodów jej anulowania. W dokumentach nie było też oryginału tej faktury. Do faktury sprzedaży zostało dołączone pismo z dnia 16 sierpnia 2011r., z którego wynika, że Spółka poinformowała Urząd Celny w G., że artykuły wyposażenia hoteli znajdujące się w kontenerach zostaną odebrane w ciągu trzech dni od zakończenia kontroli celnej, a część towaru została sprzedana na Litwę, zgodnie z treścią ww. faktury. Z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w G. wynika, że w dniu 31 sierpnia 2011r. agencja celna złożyła w imieniu Spółki zgłoszenie celne, wnioskując o obciążenie procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru w postaci krzeseł tapicerowanych, a w dniu 9 września 2011r. wniosła o unieważnienie tego zgłoszenia w związku ze zmianą dyspozycji klienta. W toku postępowania odwoławczego pełnomocnik Spółki przedłożył m.in. oświadczenie H.L. z W., który według spornej faktury miał być nabywcą przedmiotowych towarów. Z oświadczenia tego wynika, że opisana faktura została wystawiona w celu okazania urzędowi celnemu w K. i miała umożliwić przewiezienie towaru na teren Litwy, ale z powodów formalnych zgody takiej nie uzyskano i do transakcji nie doszło. Kopia i oryginał tej faktury zostały zniszczone, faktura nie była opłacona, ani wprowadzona do obrotu gospodarczego. Nadto organ odwoławczy ustalił, że transport towarów: sejfów, oświetlenia ściennego (z LED), głośników, suszarek do włosów, talerzy porcelanowych, krzeseł z oparciami (z drewna nietropikalnego), krzeseł aluminiowych, mebli drewnianych pokojowych, luster w ramach i lamp, został dokonany pod adres Spółki.

Organ stwierdził, że w fakturze z dnia 25 listopada 2011r. nr "[...]" wystawionej przez spółkę na rzecz H. S.A. wyszczególniono sprzedaż 70 sejfów, a zatem nie mogły one zostać sprzedane na Litwę. Umowa M.H. ze Spółką dotycząca wykonania instalacji elektrycznej w realizowanym zadaniu inwestycyjnym pn. "[...]". z terminem zakończenia 30 września 2011r., jak też wyszczególnienie, że oprawy oświetleniowe do montażu oraz sprzęt elektryczny dostarczy zamawiający i faktura na wartość netto 47.000 zł, VAT 10.810 zł z tytułu wykonania tej umowy uprawdopodobniają, że oświetlenie LED zostało zamontowane w ww. hotelu.

Skoro zatem towary wyszczególnione na opisanej fakturze nie zostały sprzedane na Litwę, czy innemu podmiotowi, ani nie zostały wykazane w zapasach magazynowych na koniec 2011r., a Spółka była odpowiedzialna za dostarczenie wyposażenia do hotelu, to najbardziej racjonalnym i logicznym wytłumaczeniem jest, że zostały one dostarczone w ramach obowiązującej stronę umowy z dnia "[...]’ Z tych względów organ II instancji nie znalazł podstaw do przyjęcia, że nastąpiła sprzedaż towarów wykazanych w ww. fakturze i decyzję organu I instancji w tym zakresie uchylił, dokonując wymiaru podatku dochodowego za 2011r.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, organ odwoławczy stwierdził, że nie jest on zasadny. Wskazał, że strona nie wniosła zastrzeżeń do przeprowadzonego postępowania kontrolnego, ani sprzeciwu na czynności kontrolne, nie można więc zgodzić się ze stroną, że ustalenia wynikające z nieskutecznie przeprowadzonej kontroli nie mogły być wykorzystane do wydania decyzji. Nadto organ nie stwierdził, by nastąpiła zwłoka w doręczeniu upoważnienia do kontroli.

Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił pozostałych zarzutów odwołania, w tym dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. art.120, art. 122, art.180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p..

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, reprezentowana przez doradcę podatkowego, zarzuciła zaskarżonej decyzji niezgodność z przepisami:

- art. 12 ust.3, art.15 ust.1 u.p.d.o.p.,

- art.122, art.180 §1, art.187§1, art.191 O.p..

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podkreśliła, że organ odwoławczy nie wskazał przyczyn, dla których odmówił mocy dowodowej przesłanym przez nią w toku postępowania pismom świadczącym o tym, że w praktyce strony umowy z dnia "[...]" nie przestrzegały ściśle jej postanowień, a organ winien był uwzględnić faktyczne działania strony, a nie zapisy zawarte w umowie. Koncepcja została dostarczona Spółce drogą e-mail, zatem nie powstała w wyniku jej działań. Za sprzeczne z zasadami racjonalnego rozumowania uznała ograniczenie przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia do stwierdzenia, że w sprawie miało miejsce jedynie odrzucenie koncepcji sporządzonej przez stronę, a duplikat faktury obciążającej Spółkę kosztem opracowania koncepcji pozostaje bez związku z realizacją umowy, gdyż nie można przyjąć, że przekazana przez C. koncepcja nie miała wartości, a poza sporem jest fakt, że Spółka bez koncepcji nie zrealizowałaby projektu i nie uzyskała pozwolenia na budowę obiektu. Podkreśliła, że fakturą z dnia 25 lipca 2011r. nr "[...]’ została obciążona za uzyskanie pozwolenia na wybudowanie przystani w R., a organ nie ustalił czy, kiedy i jaki podmiot wystąpił do właściwego organu o wydanie pozwolenia na budowę tej przystani. Brak możliwości potwierdzenia określonych zdarzeń przez C. nie uzasadnia obciążenia Spółki skutkiem w postaci braku podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty wynikającej z opisanej faktury.

Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, że nie było podstaw do skorygowania przychodu z tytułu wykonania usługi na rzecz B.. Organ nie uwzględnił, że wynagrodzenie za realizację tej inwestycji zostało określone w sposób ryczałtowy. Umowa zobowiązywała Spółkę do wykonania zadania "pod klucz". Z tytułu realizacji umowy Spółka wystawiła faktury na łączną kwotę 24.956.652,52 zł, a zgodnie z porozumieniem z dnia 31 grudnia 2011r. ostateczna wartość kwoty należnej wyniosła 22.433.368,43 zł. Różnica odpowiada wartości zadań, których Spółka nie wykonała (wymienione w aneksie nr 5). G. wyposażenie otrzymał w ramach umów leasingu zawartych z H., a nie od skarżącej. Podkreśliła, że protokół odbioru hotelu z dnia 30 września 2011r. jest protokołem odbioru technicznego i do jego sporządzenia nie było istotne wykonanie takich rzeczy jak skompletowanie wyposażenia, wykonanie wylewek w piwnicach. Nie jest więc zasadne wywodzenie skutków prawnych w postaci przyjęcia, że po stronie skarżącej z datą sporządzenia tego protokołu powstał przychód należny z tytułu wykonania usługi w zakresie wynikającym z umowy i aneksów nr 1-4. O wykonaniu usługi nie świadczy także organizacja Sylwestra, ponieważ mógł się odbyć w wykończonych elementach G., czy też przyjęcie obiektu do ewidencji środków trwałych, ponieważ organy nie wskazują jakie elementy inwentarzowe G. zostały uznane za kompletne i zdatne do użytku. Organ II instancji dokonał odmiennego ustalenia od organu I instancji odnoście niewykonania przez podwykonawców robót dodatkowych w postaci wylewek w pierwotnym zakresie, a wykonania przez nich innych prac. Zdaniem strony, powyższe powinno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji celem dokonania ustaleń jakie inne prace zostały przez podwykonawców wykonane. Spółka stwierdziła, że niezasadnie organ odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów o ponowne przesłuchanie świadków w związku ze złożonymi przez nich oświadczeniami, gdyż przesłuchania świadków ograniczały się do prac wymienionych w aneksie nr 3, a nie niewykonania czynności wymienionych w aneksie nr 5.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 7 kwietnia 2017r. skarżąca wniosła o przeprowadzenie, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dowodu uzupełniającego z dołączonej kopii protokołu kontroli podatkowej na okoliczność niepodważenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. zasadności ujęcia przez G. Sp. z o.o. spornych faktur korygujących wystawionych przez skarżącą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Zasady i tryb kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem zostały określone w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2016 r., poz. 718 ze zm.), zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.". Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit a-c p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną decyzję w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Sąd w oparciu o dyspozycję art. 106 § 3 p.p.s.a. oddalił wniosek skarżącej o dopuszczenie dowodu z protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w Sp. z o.o. G., gdyż protokół ten znajduje się w aktach administracyjnych sprawy (teczka nr 2 akt odwoławczych).

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest zarówno co do prawidłowości stosowania przepisów postępowania, jak i zgodności z przepisami prawa materialnego. Prawidłowe, poczynione zgodnie z przepisami postępowania, ustalenia faktyczne są warunkiem prawidłowej subsumcji stanu faktycznego do przepisów materialnoprawnych i oceny decyzji co do zastosowania i wykładni prawa materialnego. Zauważenia wymaga przy tym, że zadaniem sądu nie jest dokonywanie ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zastosowania prawa materialnego. Rolą sądu jest bowiem kontrola prawidłowości działania organu administracji, który wydał zaskarżoną decyzję.

Mając na względzie powyższe ogólne stwierdzenia, w pierwszej kolejności oceny wymaga kwestia, czy przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do istotnego naruszenia przepisów postępowania. Przepisy postępowania, określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną (art.122 O.p.). Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji, zgodnie z wymogami art. 210 § 4 O.p.

Skarżąca sformułowała zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. zasady ogólnej postępowania wynikającej z art. 122 oraz zasad postępowania dowodowego z art.180 §1, art.187 §1, art.191 O.p. W ocenie skarżącej naruszenie tych przepisów doprowadziło do wydania błędnej decyzji, opartej na wadliwym ustaleniu, że zawyżyła koszty uzyskania przychodów o 50.000 zł w związku z zaewidencjonowaniem duplikatu faktury z dnia 25 lipca 2011r. wystawionej przez C. oraz zaniżyła przychody: o 50.000 zł - poprzez wystawienie faktury korygującej z dnia 30 września 2011r. na rzecz C. i o 2.532.284,09 zł - poprzez wystawienie faktur korygujących z dnia 30 grudnia 2011r. na rzecz B..

Odnosząc się do tych zarzutów, stwierdzić należy, że Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Zebrany materiał dowodowy, w tym umowy zawarte przez skarżącą z D. w dniu "[...]" oraz z G. w dniu "[...]’ (wraz z aneksami), wyjaśnienia kontrahentów skarżącej, przesłuchania świadków, dokumenty uzyskane ze Starostwa G., dziennik budowy, potwierdzają że Spółka nie miała podstaw do wystawienia zakwestionowanych faktur korygujących oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z duplikatu faktury wystawionej na jej rzecz przez C. w dniu 15 listopada 2011r..

Oceniając ogólnie, stwierdzić należy, że organy podatkowe po przeprowadzeniu postępowania dowodowego i zebraniu materiału dowodowego, dokonały wszechstronnej i wyczerpującej oceny zebranych dowodów i wynikających z nich okoliczności. Znalazło to pełny wyraz w uzasadnieniach decyzji, w których dokonano szczegółowej analizy dowodów we wzajemnym ich powiązaniu. Ocena dowodów dokonana przez organy odpowiada regułom logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Organy wskazały przy tym w odniesieniu do poszczególnych spornych kwestii, jakie dowody i wynikające z nich okoliczności, przyjęły za podstawę ustaleń faktycznych i dlaczego nie uwzględniły stanowiska podatnika i jego odmiennych twierdzeń. Brak jest też podstaw do tego, by zarzucić organom, że wbrew obowiązkom wynikającym z art.122 O.p. nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zdaniem Sądu, organy podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zebrały i wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał. Podkreślić przy tym należy, że obowiązek poszukiwania dowodów przez organy podatkowe nie jest obowiązkiem nieograniczonym. W orzecznictwie zwraca się uwagę, że ustalenie pewnych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu. Nakaz zebrania przez organ podatkowy w sposób wyczerpujący materiału dowodowego nie oznacza, że organ ten ma obowiązek zastąpić podatnika w dokumentowaniu działalności gospodarczej. Podkreślić należy, że współdziałanie podatnika jest szczególnie istotne wówczas, gdy dowody te mają potwierdzić korzystne dla niego okoliczności. Okoliczność, że organy dokonały ustaleń, których strona nie akceptuje, nie może być sama w sobie podstawą do twierdzenia o naruszeniu zasady prawdy obiektywnej. W ocenie Sądu, organ odwoławczy szczegółowo przedstawił okoliczności wskazujące na zasadność przyjętego stanowiska. Stanowisko strony skarżącej w istocie sprowadzało się w niniejszej sprawie do podważania dokonanych ustaleń i polemiki z wnioskami, jakie z tych ustaleń wysnuł organ. Polemika ta nie dostarczyła jednak istotnych argumentów przemawiających za zaakceptowaniem wersji zdarzeń prezentowanej przez skarżącą.

Z materiału zgromadzonego w sprawie wynikało bowiem, że skarżąca zawarła w dniu 20 sierpnia 2008r. z D. Sp. z o.o. - zgodnie z aneksem z dnia 15 grudnia 2008r. C. Sp. z o.o. przejęła wobec Spółki wszystkie obowiązki wynikające z umowy - umowę na opracowanie dokumentacji projektu architektoniczno-konstrukcyjno-budowlanego domów apartamentowo-mieszkalnych (ośrodka mieszkalno-wypoczynkowego) wraz z niezbędnym garażem, o pow. całkowitej ok. 5.000 m2 wraz z projektami instalacji: wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej, elektrycznej, ogrzewniczej, wentylacyjno-klimatyzacyjnej, przeciwpożarowej, medialno-komunikacyjnej oraz projekt zagospodarowania terenu, łącznie z uzyskaniem pozwolenia na budowę. Obiekt miał być zlokalizowany w R. przy ul. "[...]". Skarżąca zobowiązał się do opracowania, w terminie 10 dni od podpisania umowy, koncepcji projektu za wynagrodzeniem w wysokości 15.000 zł netto (§ 4 umowy). Zgodnie zaś z § 6 umowy, w przypadku odrzucenia projektu przez zleceniodawcę, w terminie 7 dni od jego otrzymania, umowa wygasa. Za wykonanie przedmiotu umowy ustalono wynagrodzenie w łącznej kwocie 400.000 zł netto, płatne według planu płatności. Z tytułu wykonania umowy Spółka wystawiła na rzecz kontrahenta w dniu 27 października 2008r. fakturę na kwotę netto 15.000 zł i w 2009r. trzy faktury: w dniu 18 września - na kwotę netto 50.000 zł, 21 grudnia – na kwotę netto 100.000 zł i 31 grudnia – na kwotę netto 235.000 zł. Łącznie faktury opiewały na 400.000 zł (netto), czyli na kwotę wynikającą z umowy. Ustalono nadto, że pismem z dnia 14 kwietnia 2009r. Prezes zarządu C. udzielił pełnomocnictwa M.B. do dokonania wszelkich uzgodnień niezbędnych do opracowania dokumentacji technicznej w celu uzyskania pozwolenia na budowę ww. obiektu. Decyzją z dnia "[...]" Starosta G. zatwierdził projekt budowlany i udzielił C. pozwolenia na budowę zespołu budynków inwestycji zlokalizowanej zlokalizowany w R. przy ul. "[...]" (na określonych działach ewidencyjnych, zgodnych z działkami wymienionymi w opisanej umowie).

Z powyższego jednoznacznie zatem wynika, że umowa z dnia "[...]" została w pełni zrealizowana – umowa nie wygasła i żadna ze stron od niej nie odstąpiła. Nabywca usługi zapłacił skarżącej pełne wynagrodzenie, które wynikało z umowy.

W dniu 30 września 2011r. skarżąca wystawiła natomiast na rzecz C. fakturę korygującą nr "[...]’ do faktury VAT nr "[...]" z dnia 31 grudnia 2009r. "za dokumentację". Faktura ta pomniejszała przychody Spółki o 50.000 zł. Ponadto do kosztów uzyskania przychodów 2011r. skarżąca zaliczyła kwotę 50.000 zł wynikającą z duplikatu z dnia 25 lipca 2011r. faktury nr "[...]’ za prace projektowe oraz uzyskanie pozwolenia na budowę dla przystani w miejscowości R., wystawionej na jej rzecz przez C.. Z pisma z dnia 27 lipca 2011r. skierowanego przez tego kontrahenta do skarżącej, wynika że powyższe jest konsekwencję braku pozwolenia na budowę portu.

W świetle zgromadzonych dowodów, prawidłowo stwierdził organ, że odrzucenie przez C. pierwszej koncepcji sporządzonej przez S. W., czyli architekta zatrudnionego w Spółce, nie świadczy o niewykonaniu ww. umowy. Podkreślić jednocześnie należy, że – jak już zaznaczono - opisana umowa przewidywała wynagrodzenie za opracowanie koncepcji projektu w wysokości netto 15.000 zł, a przychody Spółki w związku z kosztami poniesionymi przez kontrahenta na inny projekt koncepcji miałyby zostać pomniejszone o 50.000 zł netto i dodatkowo Spółka miałaby zostać obciążona kwotą 50.000 zł "[...].". Wskazać przy tym trzeba, że korekta faktury zmniejszająca przychody skarżącej wystawiona została po upływie prawie dwóch lat od wystawienia ostatniej faktury za wykonanie usługi. Nie można także pominąć, że opisana umowa łącząca skarżącą z ww. kontrahentem nie dotyczyła opracowania projektu i uzyskania pozwolenia na budowę dla przystani w R., a domów apartamentowo-mieszkalnych (ośrodka mieszkalno-wypoczynkowego) wraz z niezbędnym garażem i instalacjami oraz projektem zagospodarowania terenu. O tym, że umowa ta została zrealizowana świadczy chociażby wskazana decyzja Starosty G. z dnia "[...]’. Żadnej innej umowy łączącej skarżącą z ww. kontrahentem, której przedmiotem miałoby być opracowanie dokumentacji projektu i uzyskanie pozwolenia na budowę dla przystani w R., Spółka nie przedstawiła.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Sądu, prawidłowo organ zakwestionował prawo skarżącej do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2011r. kwoty 50.000 zł oraz stwierdził zaniżenie przychodów tego roku o 50.000 zł - na podstawie korekty faktury nr "[...]’ z dnia 30 września 2011r.

Kolejna kwestia sporna dotyczy zaniżenia przychodów na podstawie faktur korygujących z dnia 30 grudnia 2011r. nr "[...]’ i nr "[...]" wystawionych do faktury nr "[...]’ z dnia 2 grudnia 2001r. na rzecz B..

Zgodnie z umową nr ... z dnia "[...]’ zawartą z G. Sp. z o.o., skarżąca przyjęła do wykonania w systemie generalnego wykonawstwa zadanie inwestycyjne "pod klucz" pn. "[...]" w G., zgodnie z dokumentacją projektową, przekazaną przez zamawiającego. Wynagrodzenie zostało określone na kwotę netto 20.727.848,63 zł, VAT 4.560.126,48 zł. Aneksem nr 3 z dnia 5 maja 2011r. strony umowy rozszerzyły jej zakres o wykonanie robót budowlanych stanu surowego i wykończeniowego, robót instalacji sanitarnych, wentylacyjnych, elektrycznych i niskoprądowych: recepcji w poziomie piwnic wraz z wejściem głównym z poziomu 0, kręgielni w poziomie piwnic, korytarza wokół G. w poziomie piwnic, kondygnacji II poddasza w budynkach 2 i 3, dodatkowych kondygnacji w budynku G., antresoli w budynku nr 4, parkingów na terenie wydzierżawionym od Urzędu Miasta w G.. Za wykonanie przedmiotu aneksu strony ustaliły wynagrodzenie w wysokości netto 3.259.438 zł. W aneksie nr 4 z dnia 15 czerwca 2011r. strony ponownie rozszerzyły zakres umowy o wykonanie kolejnych robót dodatkowych i zamiennych określonych w protokółach konieczności zawartych w załączniku nr 1: zaprojektowanie i wykonanie robót związanych ze zmianą funkcji pomieszczeń w piwnicach budynków nr 2, 3 i 4, zaprojektowanie i wykonanie dodatkowych kubatur (korytarza wokół budynku G.), zaprojektowanie i wykonanie w G. zmian układu funkcjonalnego pomieszczeń piwnicy, zmian komunikacji, zmian układu funkcjonalnego pokoi hotelowych na kondygnacjach I i II, poddasza i doprojektowaniu poddasza II, zaprojektowanie i wykonanie wskazanych robót instalacyjnych, zaprojektowanie i wykonanie wskazanych elementów zewnętrznych i małej architektury. Jednocześnie ustalono, że przedmiot umowy zostanie wykonany do dnia 30 września 2011r., a wynagrodzenie za wykonanie prac dodatkowych i zamiennych wyniesie netto 5.000.000 zł. W dniu 14 grudnia 2011r. strony zawarły aneks nr 5, w którym z kolei zakres robót został pomniejszony o zakresy, które zamawiający zleci innym firmom lub wykonał we własnym zakresie: dostawy wyposażenia części hotelowej (meble i multimedia), dostawa wyposażenia kuchni i restauracji, dostawa mebli SPA, roboty budowlane według załącznika nr 1 (wykonanie wylewek samopoziomujących w budynkach nr 1-4, tynkowanie ścian w budynku nr 1, zamiana kostki brukowej na betonową). W związku z powyższym wynagrodzenie zostało obniżone o kwotę netto 2.532.284,09 zł.

W 2011r. skarżąca wystawiła na rzecz B. 11 faktur za roboty budowlane - w tym w dniu 2 grudnia 2011r. fakturę nr "[...]’ za roboty dodatkowe, na kwotę netto 3.750.000 zł, VAT 862.500 zł – na łączną kwotę sprzedaży 18.579.524,86 zł.

Zdaniem Sądu, za słusznością stanowiska organu odwoławczego, że Spółka poprzez wystawienie opisanych faktur korygujących na rzecz B. niezasadnie zaniżyła przychód, przemawia całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Do podnoszonych przez skarżącą okoliczności mających świadczyć o zasadności aneksu nr 5 do umowy, stanowiącego podstawę skorygowania przychodu na podstawie ww. faktur, odniósł się szeroko organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji. Przyczyny, z powodu których organ nie uwzględnił stanowiska skarżącej zostały obszernie przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z powołaniem dotyczących ich dowodów, ocenionych we wzajemnym powiązaniu i w całokształcie zebranego materiału dowodowego. Ustalenia i poczynione przez organy podatkowe oceny zgodne są z obowiązkiem wynikającym z art. 187 § 1 O.p. oraz zasadą swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego z art. 191 O. p.

Po pierwsze podkreślić należy, że G. Sp. z o.o. w okresie od stycznia do grudnia 2011r. nie wykonał żadnych robót budowlanych ani we własnym zakresie, ani też nie zlecał ich wykonania innym firmom - nie wykazał w tym zakresie żadnych kosztów. Zapisy na kontach G. nie wskazują także, by dokonywał on zakupu wyposażenia hotelu. Tylko część wyposażenie była przedmiotem leasingu z H..

Po drugie, z protokołu zdawczo-odbiorczego i przekazania do użytkowania przedmiotowego obiektu z dnia 30 września 2011r. wynika, że został on wykonany w terminie od 15 maja 2010r. do 30 września 2011r. Zakres odbioru dotyczył obiektu hotelu wraz z drogami, parkingami, wszystkimi sieciami i instalacjami. Wraz ze zgłoszeniem gotowości obiektu do użytkowania przekazano m.in. oświadczenie skarżącej, że przekazany obiekt został wykonany zgodnie z projektem oraz zmianami ujętymi w dokumentacji powykonawczej i wpisach w dzienniku budowy, warunkami pozwolenia na budowę, przepisami i warunkami technicznymi oraz obowiązującymi PN, teren budowy został doprowadzony do należytego stanu i porządku oraz obiekt jest przygotowany do użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Do protokołu strony nie wniosły żadnych uwag. W dzienniku budowy, po dacie 30 września 2011r., dokonano wyłącznie wpisów dotyczących prac wykończeniowych (stolarka okienna, prace porządkowe), a w dniu 28 października 2011r. – wpisu o zakończeniu prac budowlanych. W dniu "[...]" na rzecz B. wydana została decyzja – pozwolenie na użytkowanie obiektu na cele klubowo-hotelowe.

Na to, że w grudniu 2011r. hotel rozpoczął już działalność wskazują zeznania świadków dotyczące zorganizowania w nim Sylwestra oraz pobytu gości w okresie świątecznym. Świadkowie zeznawali, że prace były wykonane w całości, inwestycja została oddana do użytkowania. Żaden ze świadków nie potrafił natomiast jednoznacznie wskazać na przyczyny wystawienia spornych faktur korygujących, ani kalkulację stanowiącą podstawę do ujęcia w nich wskazanych kwot.

Nie można również pominąć, że faktury końcowe dotyczące opisanej inwestycji zostały wystawione we wrześniu 2011r., a faktura z dnia 2 grudnia 2011r. nr "[...]’ dotyczyła wykonanych już robót dodatkowych, Spółka nie wystawiała bowiem faktur zaliczkowych.

Ponadto skarżąca zbyła w dniu 6 lipca 2012r. przysługujące jej w stosunku do B. wierzytelności wynikające z faktury nr "[...]’ w pełniej kwocie, która nie została pomniejszona o faktury korygujące nr "[...]’ i "[...]" z dnia 30 grudnia 2011r.

W dniu 31 grudnia 2012r. strony umowy z dnia "[...]’ zawarły natomiast porozumienie, z którego wynika, że nastąpiło pełne, ostateczne i definitywne zakończenie rozliczeń, przy czym dokonano w nim pomniejszenia wynagrodzenia przysługującego skarżącej o kwotę netto 762.195,10 zł. Ostateczną wartość wynagrodzenia netto ustalono na kwotę 22.433.368,43 zł. Z porozumienia wynika, że zakres robót ujętych w umowie i aneksach pomniejszono o zakres, który G. zlecił innym firmom lub wykonał sam we własnym zakresie: stację trafo, przyłącza energetyczne, instalacje odwodnienia tarasów, instalacje niskoprądowe i roboty budowlane. Strony ustaliły również, że Spółka wystawi fakturę na kwotę netto 487.804,88 zł, która stanowi różnicę między wartością umowy powiększoną o wartość z aneksu nr 4 i pomniejszoną o wartość z aneksu nr 5 oraz o prace wymienione w porozumieniu. Następstwem tego było wystawienie przez skarżącą, w dniu 31 grudnia 2012r., faktury nr "[...]" na ww. kwotę netto "za roboty budowlane zg. Z porozumieniem", a w dniu 22 stycznia 2013r. zawarcie cesji wierzytelności z J.K. (Prezesem B.) na tę kwotę.

W konsekwencji powyższego, zgodzić należy się z organem, że działania podejmowane przez skarżącą i jej kontrahenta po odbiorze obiektu były spowodowane problemami inwestora dotyczącymi rozliczeń finansowych i nie uprawniały do skorygowania faktury nr "[...]’, która odzwierciedlała rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Wobec stwierdzenia, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, wskazać należy na przepisy prawa materialnego, które – według skarżącej – zostały nieprawidłowo zastosowane w sprawie.

Zgodnie z art.12 ust.1 u.p.d.o.p., przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W art.12 ust.3 u.p.d.o.p. ustawodawca wskazał, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie natomiast do treści art.15 ust.1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że zasadnie organy podatkowe odmówiły skarżącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2011r. kwoty 50.000 zł wynikającej z duplikatu z dnia 25 lipca 2011r. faktury nr "[...]’ wystawionej przez C., gdyż nie zostały one poniesione przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodu, czy zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodu. Faktura ta dotyczy bowiem prac projektowych i uzyskania pozwolenia na budowę dla przystani w R.ie, a takich prac nie dotyczyła umowa, która wiązała Spółkę z ww. kontrahentem.

Wskazać należy, że niewątpliwie duże wątpliwości budzi obniżenie przychodu skarżącej na podstawie faktury korygującej z dnia 30 września 2011r. wystawionej na rzecz C., która miałaby dotyczyć sprzedaży dokonanej w 2009r. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, umowa łącząca skarżącą z ww. kontrahentem została zrealizowana w całości, skarżąca nie uzasadniła w sposób przekonywujący przyczyn jej wystawienia, ani nie posiada potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę usług.

Odnośnie skorygowania przychodów na podstawie dwóch faktur korygujących wystawionych na rzecz B., stwierdzić należy, że faktura pierwotna za roboty dodatkowe z dnia 2 grudnia 2011r. nr "[...]’ dokumentowała rzeczywiste zdarzenia gospodarcze – usługi w niej wykazane zostały wykonane przez Spółkę, a aneks nr 5 z dnia 14 grudnia 2011r., który stanowił podstawę wystawienia faktur korygujących, mógł wynikać z problemów finansowych G. przy rozliczeniu przedmiotowej inwestycji, o czym świadczą m.in. zeznania świadków, cesje wierzytelności, czy porozumienie z dnia 31 grudnia 2012r..

Tym samym obniżenie przychodów na podstawie wymienionych trzech faktur korygujących naruszałoby art.12 ust.3 u.p.d.o.p.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.