Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1365/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 9
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 11
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 111 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA del. Grażyna Jarmasz (sprawozdawca), Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "M." sp. z o. o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 784/06 w sprawie ze skargi "M." sp. z o. o. w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 1 marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 23 listopada 2006r., sygn. akt I SA/Gl 784/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę "M." Sp. z o.o. w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 1 marca 2006 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy – stosownie do art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2002 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej O.p. – utrzymał w mocy decyzję Wójta Gminy C. z dnia 5 października 2005 r., w przedmiocie określenia podatku od nieruchomości za 2004r. według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Decyzje organów zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Skarżąca spółka była użytkownikiem wieczystym gruntu Skarbu Państwa, położonego w M. B. o powierzchni 7383 m. kw. Na nieruchomości tej zamierzała kontynuować inwestycję związaną z budową ośrodka wypoczynkowego, jednakże zamierzonej działalności nie podjęła. Skarżąca stanęła na stanowisku, że nie jest zasadnym obciążanie jej podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z uwagi na fakt, iż zawiesiła działalność gospodarczą w 1998 r. z powodu braku możliwości prosperowania. Jako dowód na zawieszenie działalności, skarżąca powołała zawiadomienie, skierowane do Urzędu Skarbowego i ZUS-u informujące o zawieszeniu działalności, a także pismo z Zarządu Wolnego Obszaru Celnego w G. Z kolei organy podatkowe wyraziły pogląd, że stawka podatku przyjęta przy określaniu skarżącej wysokości podatku od nieruchomości jest prawidłowa albowiem skarżący był przedsiębiorcą, a grunty, których dotyczą decyzje były związane z działalnością gospodarczą. Organy podatkowe powołały się na treść art. 1a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. (Dz.U. Nr 150, poz. 1270 ze zm.) – dalej u.p.o.l. - zgodnie z którym "grunty związane z działalnością gospodarczą" definiuje się jako grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, chyba że nie są lub nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Organy uznały, że skarżąca spółka posiadała w 2004 r. status przedsiębiorcy bez względu na to, że (jej zdaniem) zawiesiła działalność oraz nie została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców KRS. Stwierdzono przy tym, że zawieszenie działalności należy rozumieć jako "wstrzymanie na pewien czas", co nie jest równoznaczne z zaprzestaniem działalności gospodarczej. Organy podkreśliły też, że powołane przez skarżącą dokumenty nie świadczą o zakończeniu przez nią działalności gospodarczej, ani też o faktycznym zgłoszeniu zawieszenia do Urzędu Skarbowego oraz ZUS. Podkreślono także, że spółka wykazywała dochody po dniu 30 listopada 1998 r., a zarówno ZUS, jak i właściwy naczelnik urzędu skarbowego stwierdzili, że nie zgłaszała ona zawieszenia, ani likwidacji działalności. Ponadto podejmowała liczne czynności wskazujące na wolę kontynuacji działalności. Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych organ odwoławczy stwierdził, że za grunty związane z działalnością gospodarczą należy uznać wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a stan czasowego niewykorzystania gruntu nie powoduje zerwania związku z działalnością gospodarczą. Na etapie postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym (w skardze i w odpowiedzi na skargę) strony podtrzymały swoje stanowiska.

2. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę, podzielił pogląd organów podatkowych, że nieruchomość gruntowa, stanowiąca przedmiot użytkowania wieczystego skarżącej spółki kwalifikuje się do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Świadczy o tym w szczególności klasyfikacja nieruchomości w ewidencji gruntów, sposób zabudowania, przedmiot działalności gospodarczej spółki oraz rodzaj skierowanych w stosunku do niej planów inwestycyjnych skarżącej. Sąd, powołując się na definicję wynikającą z art. 2 obowiązującej wówczas ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. nr 101, poz. 1178 ze zm.), uznał skarżącą spółkę za przedsiębiorcę, uznając jednocześnie, że spółka z o.o. – ze względu na swój charakter zawsze jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, niezależnie, czy została utworzona dla celów zarobkowych, czy niezarobkowych. Co do podnoszonej przez skarżącą kwestii zawieszenia działalności Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zawieszenie działalności nie oznacza jej zaprzestania, a ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia opodatkowania nieruchomości wg stawek przewidzianych dla prowadzenia działalności gospodarczej od jej faktycznego wykorzystywania na te cele. Powołując się na orzecznictwo NSA uznał, że za grunty związane z działalnością gospodarczą należy uznać wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a stan czasowego niewykorzystania gruntu nie powoduje zerwania związku z działalnością gospodarczą. Ponadto zauważył, że ustalenia dokonane w toku postępowania podatkowego nie wykazały, że podatnik rzeczywiście w 1998 r., zawiesił działalność gospodarczą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę spółki na podstawie art. 151 ustawy z dnia 20 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a.

3. W skardze kasacyjnej spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Swoje żądania skarżąca oparła na zarzutach:

- naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przejawiającą się w zakwalifikowaniu nieruchomości gruntowej stanowiącej przedmiot wieczystego użytkowania strony skarżącej do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy w okresie objętym podatkiem tj. w 2004 r. spółka nie prowadziła faktycznie takiej działalności,

- naruszenia przepisów postępowania, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 111 § 1 p.p.s.a., polegające na zaniechaniu przez Sąd połączenia przedmiotowej sprawy ze sprawami o sygn. akt I SA/GI 782/06, I SA/GI 783//06 i I SA/GI/785/06, co spowodowało, że Sąd pozbawił się kompleksowej oceny funkcjonowania skarżącej spółki za cały okres od 2002 do 2005 r. w kontekście ewentualnych zobowiązań podatkowych.

W uzasadnieniu wniesionego środka zaskarżenia strona skarżąca podniosła, że aby uznać dane grunty za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej muszą być one w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Tymczasem zdaniem skarżącej, w 2004 r. nie prowadziła ona świadomie zarobkowej działalności gospodarczej, a podejmowane w tym czasie działania miały jedynie charakter organizacyjny. Skarżąca zarzuciła, że Sąd pierwszej instancji oparł się na ustaleniu, iż skarżąca wykazywała dochód po dniu 30 listopada 1998r., nie podał czy także w roku 2004 r. Stwierdziła także, że orzecznictwo powołane przez Sąd dotyczyło innych stanów faktycznych i zostało wypracowane przed wejściem w życie aktualnie obowiązującej ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw.

Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 zdanie 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny – poza przypadkami nieważności postępowania wymienionymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. - rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Granice tego środka zaskarżenia wyznaczają, w myśl podstaw kasacyjnych przewidzianych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., zarzuty w nim sformułowane naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego lub procesowego. Przy podniesieniu zarzutów naruszenia zarówno prawa materialnego, jak i procesowego, w pierwszej kolejności należy rozpoznać zarzuty naruszania przepisów postępowania, ponieważ tylko zachowanie reguł postępowania gwarantuje poprawność rozstrzygnięcia (wyrok NSA z dnia 9 marca 2005r., sygn. akt FSK 618/04).

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, a to art. 111 § 1 tej ustawy poprzez zaniechanie przez WSA połączenia do wspólnego rozpoznania niniejszej sprawy ze sprawami dotyczącymi skarg na decyzje w przedmiocie także podatku od nieruchomości, ale za inne lata podatkowe. Przepis art. 111 § 1 p.p.s.a. postanawia, że sąd zarządza połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli mogły być objęte jedną skargą. Sprawy, których przedmiotem jest wymiar podatku od nieruchomości za poszczególne lata podatkowe nie mogą być, bez względu na to ilu lat dotyczą, objęte zbiorczo jedną skargą. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 9 u.p.o.l (w odniesieniu do osób prawnych) w związku z art. 11 Ordynacji podatkowej, rokiem podatkowym w podatku od nieruchomości jest rok kalendarzowy, a więc określenie wymiaru tego podatku przez organ następuje odrębnie za każdy rok kalendarzowy. Każde z takich rozstrzygnięć stanowi władczy, jednostronny przejaw woli organu administracyjnego, rozstrzygający indywidualną sprawę administracyjną tj. zobowiązania w podatku od nieruchomości ciążącego na danym podmiocie za rok podatkowy. Skoro więc skarga do sądu administracyjnego może dotyczyć pojedynczego rozstrzygnięcia organu w danej sprawie, zarzut naruszenia przez WSA art. 111 § 1 p.p.s.a. , obligującego sąd do połączenia wszystkich spraw toczących się przed tym sądem do wspólnego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli sprawy te mogły być objęte jedną skargą, w przypadku kilku decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości i skarg na nie, nie znajduje uzasadnienia w wyżej przytoczonym przepisie.

Przechodząc wobec tego do zarzutu naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy zauważyć, że.

Konstrukcja prawna podatku od nieruchomości, w świetle omawianej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy, jako że nie nawiązuje do wpływów z nieruchomości. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku.

Miejscem w którym pojawia się pewien element charakterystyczny dla podatków przychodowych jest przepis określający stawki podatku. Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodów z budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów.

Przedstawienie charakteru i istoty podatku od nieruchomości pozwala na prawidłową interpretację przepisów tego aktu prawnego. Za prawidłową należy uznać interpretację WSA, zaprezentowaną w zaskarżonym wyroku, przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, w brzmieniu obowiązującym w 2004r., który to przepis wyraźnie stanowi, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli, gruntu powoduje, że są one uznawane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tak więc niewykorzystywanie tych nieruchomości w danym momencie nie powoduje skutku w postaci przyjęcia, że nie są one związane z działalnością gospodarczą, gdyż faktem przesądzającym o tym związaniu jest samo posiadanie nieruchomości (patrz L. Etel, S. Presnarowicz "Podatki i opłaty samorządowe" Dom Wydawniczy ABC, W-wa 2003r.).

Wobec tego w konsekwencji za zgodne z prawem należy ocenić orzeczenie Sądu I instancji w zakresie interpretacji spornego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, skoro skarżąca spółka, będąc spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, jest przedsiębiorcą o zakresie prowadzonej działalności gospodarczej określonym we wpisie do rejestru handlowego, przedsiębiorcą, który, jak się stwierdza w skardze kasacyjnej, działalność zawiesił i świadomie nie prowadził na przestrzeni 2004 r. działalności zarobkowej. Lecz, co ma przesądzające znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, jest przedsiębiorcą posiadającym nieruchomości podlegające podatkowi od nieruchomości według stawki przewidzianej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.