Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1772/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-03-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b § 1-3, art. 14d, art. 14n § 1, art. 14o § 1, art. 120, art. 121, art. 165a § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 10 ust. 1 pkt 8a
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Nowecki Sędziowie Sędzia WSA Aneta Lemiesz (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Owsiak po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 27 marca 2017 r. sprawy ze skargi K.T. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] marca 2016 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oddala skargę


UZASADNIENIE

Minister Finansów, organ upoważniony - Dyrektor Izby Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania Pana K. T. ("Wnioskodawca", "Strona" "Skarżący"), utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] lutego 2016 r., nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji.

Ww. postanowienia wydane zostały w następujących okolicznościach.

W dniu 2 grudnia 2015 r. Skarżący złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uznania Fundacji z siedzibą w Panamie, Lichtensteinie oraz Austrii, której Wnioskodawca będzie beneficjentem, za zagraniczną spółkę kontrolowaną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca zostanie beneficjentem (dalej również "Beneficjent") fundacji prywatnych zarejestrowanych w Panamie, Lichtensteinie oraz Austrii (Private Interest Foundation), dalej "Fundacja". Fundacja zostanie powołana przez osobę fizyczną lub prawną (dalej "Fundator") we wskazanych państwach. Beneficjent nie będzie Fundatorem Fundacji. Fundacja zgodnie z przepisami państw, w których zostanie inkorporowana posiada osobowość prawną i podlega wpisowi do właściwego rejestru.

Siedziba Fundacji zostanie zlokalizowana w stolicy każdego z wymienionych Państw i w tym samym miejscu znajdować się będzie siedziba zarządu Fundacji.

Na etapie zawiązania Fundacji Fundator wyposaży jednostkę w aktywa niezbędne do realizowania jej celów statutowych. Wkład Fundatora do Fundacji stanowić mogą udziały oraz akcje w spółkach polskich oraz zagranicznych, obligacje, wierzytelności czy środki

pieniężne (dalej "Majątek fundacji"). Fundacja nie będzie prowadzić działalności gospodarczej. Dochody na realizację celów statutowych Fundacja czerpać będzie wyłącznie z Majątku fundacji.

Na etapie zawiązania Fundacji Fundator powoła "Zarząd Fundacji" (ang. "Board of Foundation") odpowiedzialny za realizację celów statutowych Fundacji. Beneficjent nie będzie wchodził w skład Zarządu Fundacji. Na etapie zawiązywania Fundacji zostanie powołany przez Fundatora również Protektor, który to pełnić będzie funkcję organu kontroli nad powołanym Zarządem Fundacji. W ramach jego kompetencji będzie mu przysługiwało prawo do odwołania członka zarządu, powołania członka zarządu czy prawo veta w przypadku podjęcia niekorzystnych uchwał przez Zarząd. Protektorem nie będzie Beneficjent.

Statutowymi organami Fundacji będą Zarząd Fundacji oraz Protektor.

Celem statutowym Fundacji będzie wypłata środków pieniężnych na rzecz określonych w statucie Fundacji podmiotów. Zgodnie z postanowieniami statutu Fundacja uprawnionymi do otrzymywania środków pieniężnych będą:

a) beneficjenci pierwszego rzędu (ang. principal beneficiary) którzy będą uprawnieni do otrzymywania świadczeń pieniężnych w pierwszej kolejności,

b) beneficjenci drugiego rzędu (ang. subsitute beneficiary), którzy będą uprawnieni do otrzymania świadczeń pieniężnych w wypadku gdy nie będzie żadnego z beneficjentów pierwszego rzędu,

c) beneficjent ostatniego rzędu (ang. final beneficiary), którym zgodnie z postanowieniami statutu będzie fundacja charytatywna uprawniona do otrzymania świadczeń pieniężnych w wypadku gdy nie będzie beneficjentów pierwszego rzędu, ani drugiego rzędu.

Zgodnie z postanowieniami dokumentów organizacyjnych Fundacji Beneficjent zostanie wskazany w statucie fundacji jako beneficjent pierwszego lub drugiego rzędu. Beneficjent na podstawie statutu Fundacji będzie uprawniony do otrzymywania świadczeń pieniężnych od Fundacji.

W związku z ww. zdarzeniem przyszłym zadano we wniosku następujące pytania:

1) Czy powołana przez Fundatora Fundacja stanowić będzie zagraniczną spółkę kontrolowaną, w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT, dla Beneficjenta?

2) Czy Beneficjent obowiązany będzie do rozpoznania przychodu z tytułu źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8a Ustawy o PIT, a w konsekwencji do ustalenia dochodu na podstawie art. 30f ust. 1 Ustawy o PIT w związku z powołaniem Fundacji?

3) Czy Beneficjent obowiązany będzie do prowadzenia rejestru zagranicznych spółek kontrolowanych w związku z powołaniem Fundacji (art. 30f ust. 15 Ustawy o PIT)?

4) Czy Beneficjent obowiązany będzie do sporządzenia deklaracji na potrzeby przychodów z tytułu zagranicznej spółki kontrolowanej w związku z powołaniem Fundacji?

Skarżący przedstawił w ww. zakresie następujące stanowisko:

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy Fundacja nie będzie stanowić zagranicznej spółki kontrolowanej w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT.

Ad. 2.

Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał przychodów z tytułu działalności prowadzonej przez zagraniczną spółkę kontrolowaną ponieważ Fundacja nie wypełnia znamion pojęcia "zagraniczna spółka kontrolowana", a w konsekwencji nie będzie obowiązany do ustalenia dochodów na podstawie art. 30f Ustawy o PIT.

Ad. 3

Wnioskodawca nie będzie obowiązany do prowadzenia rejestru na podstawie art. 30f ust. 15 Ustawy o PIT ponieważ Fundacja nie jest zagraniczną spółką kontrolowaną.

Ad. 4.

Wnioskodawca nie będzie obowiązany do składania zeznań zgodnie z art. 45 ust. 1aa Ustawy o PIT ponieważ obowiązek składania przedmiotowego zeznania ciąży wyłącznie na podmiotach osiągających przychody z zagranicznych spółek kontrolowanych.

Po rozpatrzeniu ww. wniosku organ podatkowy, działając na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), wydał w dniu 18 lutego 2016 r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Minister Finansów, organ upoważniony - Dyrektor Izby Skarbowej w W., odwołując się do wynikających z wniosku okoliczności zdarzenia przyszłego, wskazał, że wniosek o interpretację w tej sprawie został złożony przed powstaniem podmiotu (Fundacji). Odpowiedzi na pytania przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku wymagają zaś najpierw odpowiedniego zakwalifikowania Fundacji jako zagranicznej spółki kontrolowanej. Pozostałe pytania są konsekwencją rozstrzygnięcia ww. kwestii. Innymi słowy bez prawnopodatkowej kwalifikacji statusu samej fundacji niemożliwe jest określenie skutków podatkowych z tym związanych dla Wnioskodawcy.

Ponadto organ stwierdził, że analizując w niniejszej sprawie kwestię, czy Wnioskodawca jest osobą zainteresowaną w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, należy zauważyć, że przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, a w szczególności jej art. 14n, przewidują, że z wnioskiem może wystąpić osoba fizyczna która planuje utworzyć spółkę. Przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują natomiast aby z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej mogła wystąpić osoba planująca powołać fundację, a co za tym idzie nie przewidują także, żeby z wnioskiem o interpretację mogła wystąpić osoba fizyczna, która będzie w przyszłości beneficjentem fundacji.

Zatem organ uznał, że nie mógł rozpoznać złożonego wniosku, gdyż Wnioskodawca nie jest osobą "zainteresowaną" w sprawie ustalenia, czy fundacja jest zagraniczną spółką kontrolowaną.

Na powyższe postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania Strona złożyła zażalenie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz merytoryczne rozpatrzenie złożonego wniosku.

W zażaleniu Strona zarzuciła:

a) naruszenie art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe zastosowanie wskazanego przepisu w sytuacji, gdy nie miał on zastosowania w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, że przedmiotem wniosku było pytanie dotyczące konsekwencji podatkowych dla Wnioskodawcy, a nie mającej powstać fundacji, co wprost wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, zadanych pytań oraz uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, a w konsekwencji powołana przez Dyrektora podstawa odmowy wydania interpretacji nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie;

b) naruszenie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego mimo spełnienia wymogów określonych w przepisie art. 14b Ordynacji podatkowej;

c) naruszenie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wyinterpretowanie przesłanki odmowy wydania interpretacji indywidualnej nieznajdującej podstawy w obowiązującym przepisie prawa, zgodnie z którą podatnik będący adwokatem, radcą prawnym czy doradcą podatkowym nie może wystąpić z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego w swojej indywidualnej sprawie;

d) naruszenie art. 165a § 1 w zw. art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia przez wniosek wszystkich wymogów wskazanych w art. 14b Ordynacji podatkowej.

W wyniku rozpoznania zażalenia, organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska przyjętego w postanowieniu w sprawie odmowy wszczęcia postępowania i - postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. - utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 18 lutego 2016 r.

Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zaskarżył w całości ww. postanowienie z dnia [...] marca 2016 r. (dalej: "Postanowienie II") utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 18 lutego 2016 r. (dalej: "Postanowienie I").

Zaskarżonemu Postanowieniu II Skarżący zarzucił naruszenie:

1) art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy Postanowienia I i w efekcie niewydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego poprzez stwierdzenie, że Wnioskodawca nie jest zainteresowanym na potrzeby wydania wniosku o interpretację, pomimo że Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o dokonanie oceny pod względem podatkowym zdarzenia przyszłego dotyczącego jego osoby, a w konsekwencji nie sposób Wnioskodawcy odmówić przymiotu "zainteresowanego wydaniem indywidualnej interpretacji przepisów prawa",

2) art. 14n Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy Postanowienia I i w efekcie niewydanie interpretacji, pomimo że wniosek o interpretację został złożony w imieniu Wnioskodawcy, a nie Fundacji tak jak przyjął organ, co w konsekwencji doprowadziło do nieuprawnionego powołania wskazanego przepisu i stwierdzenie, że na gruncie wskazanej regulacji z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji nie może wystąpić osoba, która w przyszłości zostać może beneficjentem fundacji, z uwagi iż na gruncie wskazanego przepisu wniosek o interpretację można złożyć wyłącznie na rzecz mającej powstać w przyszłości spółki lub oddziału,

3) art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy Postanowienia I i w efekcie niewydanie interpretacji indywidualnej, pomimo że wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku wymagane przez te przepisy zostały przez Wnioskodawcę spełnione,

4) art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14n oraz art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy Postanowienia I, w wyniku którego odmówiono wszczęcia postępowania w przedmiocie złożonego Wniosek bez rozpatrzenia pomimo braku przesłanek,

5) art. 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14n oraz 14b Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych w związku z arbitralnym działaniem, w sytuacji gdy podatnik miał prawo oczekiwać, iż jego sprawa zostanie rozpatrzona przez Ministra Finansów i w jego indywidualnej sprawie zostanie wydana interpretacja indywidualna.

Wskazując na powyższe naruszenia, Skarżący wniósł:

1) na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w związku z treścią art. 247 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, o stwierdzenie nieważności wydanego Postanowienia II oraz poprzedzającego go Postanowienia I, w związku z rażącym naruszeniem przez Dyrektora przepisów o wydawaniu interpretacji indywidualnych, a w konsekwencji wydanie Postanowienia II bez podstawy prawnej,

2) na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., o uchylenie Postanowienia II w całości w związku z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz przepisów o postępowaniu w zakresie mającym wpływ na wynik sprawy, a powołanym dokładnie powyżej i uzasadnionym poniżej,

3) na podstawie art. 146 § 2 p.p.s.a. - o uznanie, iż stanowisko Skarżącego wyrażone we Wniosku jest w całości prawidłowe, względnie potwierdzenie, iż w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia art. 14d Ordynacji podatkowej, w rezultacie czego wydana została tzw. interpretacja milcząca, o której mowa w przepisie 14o Ordynacji podatkowej,

4) na podstawie art. 200 i art. 210 § 1 p.p.s.a. - o zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego zgodnie z właściwymi przepisami.

W uzasadnieniu ww. zarzutów Skarżący wskazał, że zainteresowanym na gruncie art. 14b ust. 1 Ordynacji podatkowej jest zawsze podmiot, który wnosi o dokonanie oceny przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego pod względem konsekwencji podatkowych. Z uwagi na powyższe z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może wystąpić podmiot, który przewiduje możliwość zaistnienia konkretnych zdarzeń faktycznych, które mogą mieć wpływ na jego sytuację prawnopodatkową. Przyjęcie odmiennego stanowiska jest niezasadne i sprzeczne z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej oraz wykładnią funkcjonalną instytucji indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, która pozwala dokonać oceny planowanych zdarzeń gospodarczych ze względu na konsekwencje dla praw i obowiązków podatnika. W ww. zakresie Skarżący powołał wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 stycznia 2015 roku, sygn. akt I SA/Rz 993/14.

W konsekwencji Skarżący wskazał, że organ I i II instancji wydał zaskarżone postanowienia z naruszeniem wskazanych przepisów z uwagi na okoliczność, że opisane we wniosku o interpretację zdarzenie przyszłe obiektywnie mogło się ziścić, a ponadto mogło mieć wpływ na prawa i obowiązki Strony. Z uwagi na powyższe organy obu instancji nieprawidłowo przyjęły, że Skarżący nie posiada statusu zainteresowanego na gruncie postępowania interpretacyjnego.

Skarżący stwierdził także, że całkowicie błędny jest również pogląd, zgodnie z którym nie posiada przymiotu zainteresowanego podmiot, który planuje powołać fundację ponieważ w art. 14n Ordynacji podatkowej ustawodawca nie przewidział takiej możliwości.

Zdaniem Skarżącego w niniejszej sprawie podstawę do wystąpienia z wnioskiem stanowi art. 14b § 1 w zw. z art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, który dopuszcza możliwość wystąpienia z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji w odniesieniu do "zdarzenia przyszłego". Żaden z przepisów Ordynacji podatkowej nie ogranicza zakresu wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwych zdarzeń przyszłych.

Przepis art. 14n Ordynacji podatkowej wskazuje jedynie zakres podmiotów, na których rzecz można wystąpić z wnioskiem o interpretację przed ich powołaniem. Z uwagi na powyższe, wiążącą interpretację przepisów prawa podatkowego, uzyskać może również spółka lub oddział, który może powstać w przyszłości, jeżeli podmioty planujące ich utworzenie wystąpią z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji w zakresie działalność spółki lub oddziału.

Zdaniem Skarżącego oznacza to, że art. 14n Ordynacji podatkowej wprowadza szczególną regulację zgodnie, z którą wniosek o interpretację może uzyskać podmiot, który nie został jeszcze powołany. Celem powołanej regulacji jest zapewnienie ochrony oraz pewności planowanych działać na gruncie prawnopodatkowym jeszcze przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej.

W tej zaś sprawie Wnioskodawca nie występował z wnioskiem na rzecz podmiotu mającego powstać, lecz wyłącznie we własnym imieniu. Wniosek o interpretację nie dotyczył zatem konsekwencji podatkowych dla mającej powstać fundacji, lecz dotyczył konsekwencji podatkowych dla Wnioskodawcy jako beneficjenta fundacji.

Z uwagi na powyższe w ocenie Skarżącego art. 14n Ordynacji podatkowej nie może stanowić podstawy odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji podatkowej, ponieważ jego dyspozycja nie obejmuje przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Następnie Skarżący wskazał, że art. 14d zd. 1 Ordynacji podatkowej wprost wskazuje, iż termin 3 miesięcy został przyznany na czynność, jaką jest wydanie interpretacji indywidualnej. Organ jest zobligowany do wydania interpretacji indywidualnej we wskazanym terminie. Początkiem terminu jest dzień otrzymania wniosku.

Zgodnie zaś z przepisem art. 14d zd. drugie Ordynacji podatkowej "Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4." Oznacza to, iż tylko zdarzenia wskazane w przepisie art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej mogą wpłynąć na długość skutecznie rozpoczętego terminu na wydanie interpretacji indywidualnej. Zdarzenia te to zawieszenie postępowania, okresy opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu oraz terminy przewidziane w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności.

Zwolnieniem zaś z obowiązku dochowania terminu może być wyłącznie zaistnienie przesłanek materialnoprawnych (np. wnioskodawca nie jest zainteresowanym w sprawie), które uniemożliwiają wydanie interpretacji indywidualnej. W takiej sytuacji uznać należy, iż termin nie upłynie, gdyż wniosek nie został złożony skutecznie. Jeśli zaś złożone pismo spełnia przesłanki materialnoprawne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, to termin zaczyna biec od momentu otrzymania wniosku przez organ podatkowy.

W konsekwencji Skarżący uznał, iż doręczenie pisma, które jest wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej (spełnia przesłanki materialne), rozpoczyna bieg terminu na wydanie interpretacji indywidualnej przez organy podatkowe. Wydanie zaś przez organ postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania lub o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nie stanowią realizacji ustawowego obowiązku organów podatkowych do wydania interpretacji indywidualnej w odpowiedzi na skutecznie złożony wniosek. Nie są to także akty, których wydanie nie wlicza się do biegu terminu, zgodnie z przepisem art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej.

Jeżeli zatem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełnia przesłanki wskazane w przepisie art. 14b Ordynacji, to obowiązkiem organu jest wydanie interpretacji indywidualnej. Wydanie postanowienia o odmowie lub pozostawieniu bez rozpatrzenia nie "przerywa" w takiej sytuacji biegu terminu 3 miesięcy na wydanie interpretacji (nie jest to okres, który nie wliczałby się do tego terminu naruszenia przepisu art. 14d Ordynacji podatkowej).

Bezpośrednia konsekwencja naruszenia przepisu art. 14d Ordynacji podatkowej została zaś wskazana w przepisie art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Skarżącego z sytuacją, o której mowa w tym przepisie, mamy do czynienia w przypadku wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jaki w tej sprawie złożyła Strona.

Ze względu na poprawność wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który złożyła Strona, fakt wydania przez organ Postanowienia I i Postanowienia II nie wpływa na bieg terminu na wydanie interpretacji indywidualnej (nie wydłuża terminu ustawowych 3 miesięcy).

Zdaniem Strony, brak wydania interpretacji indywidualnej w ustawowym terminie i wydanie w jej miejsce Postanowienia I, a następnie Postanowienia II, skutkuje wydaniem tzw. interpretacji "milczącej", czyli interpretacji potwierdzającej stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we Wniosku.

Każde bowiem naruszenie art. 14d Ordynacji podatkowej skutkuje wydaniem tzw. milczącej interpretacji, o której mowa w art. 14o Ordynacji podatkowej.

W podsumowaniu Skarżący wskazał, że żaden ze wskazanych przez organ argumentów nie znajduje prawnego ani logicznego uzasadnienia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy organ podatkowy miał obowiązek merytorycznie rozpoznać wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie określonym w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, czy też był uprawniony do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, uznając, że Wnioskodawca nie jest zainteresowanym w rozumieniu ww. art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

I tak, w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Stosownie natomiast do art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej (który na podstawie art. 14h Ordynacji podatkowej ma zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej), gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 Ordynacji podatkowej (dotyczące wszczęcia postępowania podatkowego), zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Z cytowanego przepisu wynika zatem, że w fazie wstępnej postępowania organ podatkowy bada, czy wniosek (podanie) pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie z wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej. W sytuacji stwierdzenia, że w sprawie zachodzą przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania, organ zobowiązany jest odmówić wszczęcia postępowania zgodnie z art. 165a Ordynacji podatkowej, przy czym odmowa ta jest obligatoryjnym następstwem stwierdzenia przez organ przesłanek wymienionych w tym przepisie.

W tym kontekście należy również wskazać, że ustawodawca nie zdefiniował w przepisach pojęcia "zainteresowanego", o którym mowa w art. 14b § 1 tej ustawy.

Jednak wykładnia tego pojęcia na gruncie ww. przepisu była przedmiotem licznych wypowiedzi zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie.

I tak, np. zdaniem C. Kosikowskiego wniosek może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego (C. Kosikowski (w:) J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnerowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2013, teza 3 do art. 14b Ordynacji podatkowej).

W orzecznictwie sądów administracyjnych jednolicie zaś przyjmuje się, że osobą zainteresowaną w sprawie w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej jest tylko taki podmiot, który pyta o własną sytuację prawnopodatkową, a nie o sytuację prawną innych podmiotów (np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 5 maja 2009 r., I SA/Łd 84/09, oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 stycznia 2010 r., III SA/Wa 1346/09). W związku z powyższym podatnik nie jest legitymowany do wystąpienia z wnioskiem o interpretację, która dotyczyć ma sytuacji prawnopodatkowej innego podmiotu, nawet jeśli w sposób pośredni będzie ona rzutować na jego własną sytuację (por. wyrok WSA w Gdańsku z 24 listopada 2009 r., I SA/Gd 541/09).

W świetle powyższych uwag, zdaniem Sądu, słuszna jest ocena organu, że w rozpoznawanej sprawie Wnioskodawca nie był zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem zasadniczy problem przedstawiony w jego wniosku dotyczył sytuacji prawnopodatkowej fundacji, tj., osoby prawnej, której powołanie jest dopiero planowane, a więc problem odnosił się do sprawy odrębnego, względem Wnioskodawcy, podmiotu prawa.

Uprawnione jest zatem stanowisko, że w badanej sprawie Skarżący wystąpił z wnioskiem dotyczącym indywidualnej sprawy innego podmiotu (przyszłej fundacji), a nie swojej własnej.

Nie znajdzie przy tym w sprawie zastosowania art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej, który odnosi się do jeszcze niepowstałej spółki (wówczas z wnioskiem mogą wystąpić osoby planujące jej utworzenie) lub planowanego oddziału lub przedstawicielstwa (w takiej sytuacji z wnioskiem może wystąpić tworzący je przedsiębiorca).

Wnioskodawca nie mógł zatem skutecznie dążyć do wydania interpretacji indywidualnej mającej stanowić odpowiedź prawną na temat możliwości (i konsekwencji) rozpoznania u niego przychodu ze źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8a Ustawy o PIT (tj. "działalność prowadzona przez zagraniczną spółkę kontrolowaną"), w sytuacji, gdy decydujące znaczenie w sprawie miałaby wypowiedź organu co do kwestii wynikającej z pytania nr 1 wniosku, tj. czy powołana przez fundatora fundacja stanowić będzie zagraniczną spółkę kontrolowaną, w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT, dla Wnioskodawcy - jako jej beneficjenta.

Tym samym, na uwzględnienie nie zasługiwały zarzuty naruszenia art. 14b § 1 i 3, art. 165a § 1, art. 121 oraz art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem - jak wskazano powyżej - organ słusznie uznał, że Skarżący nie jest podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z czym był zobligowany do odmowy wszczęcia postępowania zgodnie z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Organ działał przy tym na podstawie przepisów prawa, a więc nie doszło do naruszenia zasady legalizmu wyrażonej w art. 120 Ordynacji podatkowej, ani zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Wreszcie, chybiony był także zarzut z art. 14o § 1 oraz art. 14d Ordynacji podatkowej przez uznanie, że wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania powoduje, że wnioskodawca uzyskuje w dniu następującym po upływie terminu określonego w art. 14d ww. ustawy tzw. interpretację milczącą, czyli potwierdzenie prawidłowości własnego stanowiska przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji. Wskazać należy, że wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sensie proceduralnym załatwia wniosek, nie można zatem mówić o milczeniu organu interpretacyjnego prowadzącym do potwierdzenia prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Co więcej, dzieje się tak zarówno wtedy, gdy odmowa wszczęcia postępowania jest uzasadniona, jak i wtedy, gdy jest bezzasadna. Tak więc wydanie przez organ interpretacyjny postanowienia w trybie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi do powstania skutku prawnego określonego w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze, Sąd - na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.) - oddalił skargę.