Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1209/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba, Sędziowie NSA Jan Grabowski, Jerzy Sulimierski (spr.), Protokolant Agnieszka Romaniuk, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2006 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 października 2004 r. sygn. akt V SA 3413/03 w sprawie ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia [...] lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20 października 2004r. sygn. akt V SA 3413/03 oddalił skargę A. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia 11 lipca 2003r. Nr [...]/sa w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

Sąd podzielił ustalenia faktyczne i prawne organów celnych obu instancji, z których wynika, że w dniu 23 grudnia 2002r. według dokumentu nr SAD [...] skarżący zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki BMW 520D. Do zgłoszenia celnego dołączono fakturę nr 20/11/02/1 z dnia 20 listopada 2002r. określającą wartość przedmiotowego samochodu na 8000,00 EUR, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 20 grudnia 2002r., dokument identyfikacyjny pojazdu oraz deklarację wartości celnej, a także opinię techniczną z dnia 18 grudnia 2002r. Naczelnik Urzędu Celnego w Mszczonowie decyzją z dnia 7 lutego 2003r. Nr [...] uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określił wartość pojazdu na kwotę 22.515,46 EUR (tj. 89.997 PLN).

Dyrektor Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie decyzją z dnia 11 lipca 2003r., wydaną w wyniku rozpatrzenia odwołania A. B., utrzymał w mocy decyzję organu celnego I instancji, który ustalił wartość celną sprowadzonego pojazdu na kwotę 89,997 PLN, zgodnie z treścią art. 29 Kodeksu celnego tzw. metodą "ostatniej szansy", w oparciu o katalog Eurotax 11/2002. Organ odwoławczy zauważył, iż organ celny I instancji popełnił błąd rachunkowy, gdyż prawidłowo obliczona wartość celna samochodu BMW 520D winna wynosić 90.076,00 PLN, jednakże ograniczył się do wskazania powyższego błędu bez zmiany w tym zakresie skarżonej decyzji, gdyż byłaby to zmiana na niekorzyść strony, co stanowiłoby naruszenie art. 234 Ordynacji podatkowej. W uzasadninieniu decycji uznał, że organ celny miał prawo do odmówienia wiarygodności cenie wskazanej w rachunku nr 20/11/02/1 z dnia 20 listopada 2002r., bowiem wyliczona zgodnie z meodą ostatniej szansy wartość pojazdu różni się od ceny zawartej w tym rachunku o ponad 180 %.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę na powyższą decyzję podkreślił, że rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju eksportera może stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów lub informacji służących do określenia wartości celnej na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego. O zakwestionowaniu wartości transakcyjnej samochodu wskazanej w rachunku nr 20/11/02/1 z dnia 20 listopada 2000r. zadecydowała zaniżona cena sprowadzonego pojazdu - 8.000 EURO w stosunku do rzeczywistej wartości. Sąd stwierdził, że według katalogu samochodowego Schwacke Liste nr 12/2002 str. 107 - na obszarze Unii Europejskiej cena samochodu tej marki, tego typu, o podobnych parametrach technicznych kształtowała się w miesiącu importu w wysokości 24.550,00 EURO.

Zdaniem Sądu, chybione są zarzuty dotyczące ponadnormatywnego zużycia, braków w wyposażeniu pojazdu, wykonania naprawy powypadkowej i boku samochodu. Sąd podkreślił, że przedmiotowy samochód uzyskał pozytywne zaświadczenie z badania technicznego i został dopuszczony do ruchu. Zaszły zatem uzasadnione przyczyny zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji służacych do określania wartości celnej, zgodnie z art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Sąd stwierdził, że ceny katalogowe są cenami średnimi, a więc do ich określania posłużyły również ceny pojazdów zużytych bez dodatkowego wyposażenia.

W ocenie Sądu, organ celny nie miał zatem możliwości dla zastosowania jednej z metod określonych w art. 25-27 Kodeksu celnego, brak też było danych dla skorzystania z metody wskazanej w art. 28 Kodeksu celnego. Dlatego zastosowanie przez organy celne tzw. metody "ostatniej szansy" określonej w art. 29 § 1 Kodeksu celnego jest trafne co do zasady, jak również sposobu ustalenia wartości celnej towaru. Organy celne na podstawie metody "ostatniej szansy" ustaliły wartość celną stosując z "rozsądną elastycznością" metodę ceny jednostkowej, albowiem przesłanką wartości celnej była cena sprzedaży używanych samochodów określonej marki w kraju importu pomniejszona o VAT i akcyzę. Sąd podkreślił, że średnia cena pojazdu tej marki w miesiącu importu wynosiła 113.300,00 zł w oparciu o katalog "Eurotax" będący specjalistycznym wydawnictwem podającym ceny używanych pojazdów samochodowych (tak jak Eurotax Schwacke Liste).

W konkluzji Sąd stwierdził, że wskazanie w fakturze ceny rażąco niższej od wyżej wymienionej uzasadniało odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła i ustalenie wartości celnej na podstawie metody wskazanej w art. 29 Kodeksu celnego.

Od powyższego wyroku A. B. złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania, ewentualnie na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku i zaskarżonych decyzji oraz ustalenie wartości celnej towaru w oparciu o cenę transakcyjną.

Skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi:

1) naruszenie prawa materialnego, a w szczeglności przepisów art. 23 § 1 i 2 i art. 29 Kodeksu celnego przez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieprawidłowym przyjęciu, iż zgodnie z ustalonym stanem faktycznym nie można było ustalić wartości celnej samochodu BMW 520D, wprowadzonego przez skarżącego na polski obszar celny w oparciu o cenę transakcyjną, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do odmiennego wniosku i nakazuje przyjąć cenę transakcyjną towaru za podstawę do ustalenia jego wartości celnej, wobec braku zaistniałych przeciwko temu istotnych przesłanek, a w szczególności uzasadnionych przyczyn zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji i dokumentów dostarczonych przez stronę skarżącą;

2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności przepisu:

a) art. 113 § 1 p.p.s.a., polegające na niezasadnym zamknięciu rozprawy w sytuacji, gdy sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona;

b) art. 106 § 3 p.p.s.a., wyrażające się w zaniechaniu dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu mającego istotne znaczenie na wynik sprawy;

c) art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez niezastosowanie się do treści tego przepisu i nie rozpoznanie i nie odniesienie się do wszystkich zarzutów, w tym zarzutów procesowych, wskazanych w skardze przez skarżącego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący stwierdził, że cena określona na fakturze była ceną, za którą zakupił samochód, oraz że była ona adekwatna do wartości, jaką pojazd ten przedstawiał w kraju, w którym został zakupiony. Obowiązujące przepisy i zasady prawa międzynarodowego, którymi RP jest związana, wymagają, w ocenie skarżącego, aby wartość celną towaru, sprowadzanego z jednego państwa na terytorium drugiego, oceniać w oparciu o ceny transakcyjne, natomiast tylko w wyjątkowych przypadkach, do których niniejszy przypadek nie należy, można stosować metodę "ostatniej szansy".

Zdaniem skarżącego wartość zakupionego samochodu nie odbiegała w sposób rażący od uwidocznionej na fakturze ceny, za którą pojazd ten został nabyty. Skarżący stwierdził, że samochód był wcześniej eksploatowany przez firmę leasingową i był "ponadnormatywnie zużyty". Okolicznością, która również wpłynęła na wartość tego pojazdu były jego naprawy powypadkowe.

W opinii skarżącego okoliczności te zostały udowodnione złożonymi do akt sprawy dokumentami, a przede wszystkim treścią faktury zakupu samochodu oraz dwoma opiniami określającymi wartość samochodu, sporządzonymi przez rzeczoznawcę, do czego organy celne ani Sąd I instancji nie odniosły się. Nie przeprowadzono również wnioskowanych przez skarżącego dowodów, w tym opinii biegłego sądowego.

Skarżący zarzucił ponadto, że nie ustalono wartości tego samochodu w kraju, w którym został on zakupiony, a w szczególności, jaka jest wartość tego samochodu w oparciu o tzw. SCHWACKE LISTE nr 12/2002, która zawiera zestawienie wartości samochodów osobowych, kupowanych na terytorium Niemiec. W ocenie skarżącego, nie jest możliwe ustalenie wartości samochodu w oparciu o katalog cen samochodów "EUROTAX".

Skarżący stwierdził, że mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie powinien był, bądź dać wiarę przedstawionym przez skarżącego w toku postępowania dokumentom, w tym tzw. prywatnym opiniom biegłego, bądź dopuścić dowód z wnioskowanej opinii biegłego. Organy celne naruszyły tym samym w sposób rażący przepisy art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, a Sąd w ogóle nie rozpatrywał, czy zarzuty te są zasadne i czy zasługują na uwzględnienie.

W konkluzji skarżący podniósł, że postępowanie w niniejszej sprawie było prowadzone pobieżnie, arbitralnie i jednostronnie, oraz że nie wyjaśniono stanu faktycznego sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej. Sąd naruszył treść przepisu art. 113 § 1 p.p.s.a. zamykając rozprawę w sytuacji, gdy sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona, a także nie wyjaśnił i nie zbadał o co wnosił skarżący. W ocenie skarżącego, Sąd mógł wyjaśnić powyższą wątpliwość, dopuszczając na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. dowód z wnioskowanej opinii biegłego. Naruszony został również przepis art. 141 § 4 p.p.s.a., bowiem Sąd I instancji nie rozpoznał i nie odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do wszystkich zarzutów, w tym zarzutów procesowych, wskazanych w skardze.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna A. B. została wniesiona w trybie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Konieczność dokładnego sprecyzowania podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia wiąże się z uregulowaniem prawnym zawartym w art. 183 § 1 cyt. ustawy. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje bowiem skargę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę nieważność postępowania, a strony mogą przytaczać tylko nowe uzasadnienie zgłoszonych wcześniej podstaw. Określenie podstaw kasacji i ich uzasadnienia obejmuje obowiązek wskazania w szczególności, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy (postanowienie SN z 11 marca 1997 r. III CKN 13/97, OSN z 1997 r. nr 8, poz. 114).

Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.

W związku z tym, że skarżąca oparła skargę kasacyjną na obydwu ustawowych podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a., rozpoznania w pierwszej kolejności wymagają zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, gdyż zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane dopiero wówczas, gdy skargi kasacyjnej nie oparto na podstawie wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. lub dopiero wtedy, gdy podstawa ta okaże się nieusprawiedliwiona, w rozumieniu art. 184 p.p.s.a.

W sytuacji oparcia skargi kasacyjnej na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, należy wykazać istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. Obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną, opartą na art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest bowiem uprawdopodobnienie istnienia potencjalnego związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem proceduralnym, a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego.

Skarżący zarzucił Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 106 § 3 p.p.s.a. i art. 113 § 1 p.p.s.a. podnosząc, że Sąd naruszył treść tych przepisów zamykając rozprawę w sytuacji, gdy sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona, a także nie wyjaśnił i nie zbadał o co wnosił skarżący. W ocenie skarżącego, Sąd mógł wyjaśnić powyższą wątpliwość, dopuszczając na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. dowód z wnioskowanej opinii biegłego, a odmowa przeprowadzenia dowodu z tego dokumentu mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się do tego zarzutu stwierdzić należy, że jest on bezzasadny. Sąd administracyjny orzeka w zasadzie na podstawie materiału faktycznego i dowodowego sprawy, zgromadzonego w postępowaniu przed właściwymi organami. Uzupełniające postępowanie dowodowe, ograniczone tylko do dowodu z dokumentu może być zgodnie z treścią art. 106 § 3 p.p.s.a. przeprowadzone przez Sąd jedynie wówczas, gdy zaistnieje konieczność wyjaśnienia istotnych wątpliwości, a ich wyjaśnienie nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Wymaga przy tym podkreślenia, że komentowany przepis odnosi się tylko do dowodu z dokumentu. Celem postępowania dowodowego, o którym stanowi art. 106 § 3 p.p.s.a. nie jest zatem ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy administracyjnej, lecz ocena, czy właściwe w sprawie organy ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do poczynionych ustaleń. Przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu przez sąd administracyjny będzie dopuszczalne zatem wówczas, gdy postulowany (bądź dopuszczony z urzędu) dowód pozostaje w związku z oceną legalności zaskarżonego aktu.

Przenosząc te rozważania ogólne na ocenę zasadności omawianego zarzutu, stwierdzić należy, że Sąd I instancji słusznie odmówił dopuszczenia dowodu z opinii biegłego, bowiem nie zostały spełnione przesłanki z art. 106 § 3 p.p.s.a. W świetle zebranego materiału dokumentacyjnego, postulowana do dopuszczenia przed sądem opinia biegłego stanowiła w istocie wyjaśnienie strony, służące wsparciu jej stanowiska.

Jak wskazano wyżej, organ administracji celnej II instancji dokonał trafnych ustaleń na podstawie omówionego i zebranego materiału dowodowego. Ustalenia te podzielił Sąd I instancji, zaś argumentacja skarżącej zawarta w skardze kasacyjnej stanowi wyłącznie polemikę z prawidłowymi ustaleniami organu i trafną oceną tych ustaleń dokonaną przez Sąd I instancji, opartą o przywołane podstawy prawne z Kodeksu celnego.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez Sąd przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. w ten sposób, że Sąd I instancji nie odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do wszystkich zarzutów wskazanych w skardze przez skarżącego, stwierdzić należy, że nie jest on uzasadniony. Zgodnie z przepisem art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno zawierać wskazania, co do dalszego postępowania. Należy przypomnieć, że uzasadnienie wyroku składa się z części: tzw. części historycznej, wskazania podstawy faktycznej rozstrzygnięcia oraz wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Paragraf 4 cytowanego przepisu nie wymienia bezpośrednio części uzasadnienia określonej jako wskazanie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, niemniej jednak można przyjąć, że mieści się ona w sformułowaniu "zwięzłe przedstawienie stanu sprawy". Należy przez to ostatnie sformułowanie rozumieć zarówno zwięzły opis tego, co działo się w sprawie w postępowaniu przed organami administracji publicznej, jak i przedstawienia stanu faktycznego sprawy, przyjętego przez sąd (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Jan Paweł Tarno, Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, Warszawa 2004). Wszystkie omówione wyżej elementy zostały niewątpliwie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Zarzut skargi kasacyjnej, dotyczący braku dostatecznego uzasadnienia rozstrzygnięcia, mieści się w zarzucie naruszenia przepisów postępowania (art. 141 § 4 p.p.s.a.), a który może zostać uznany za uzasadniony o tyle, o ile strona wykazałaby, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Nieodzownym zaś elementem uzasadnienia podstawy kasacyjnej, o czym była mowa wyżej, jest wskazanie na czym naruszenie przepisu polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie zarzut dotyczący naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. takich elementów nie zawiera, co oznacza, że jest nieuzasadniony.

Mając na uwadze, że zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania okazały się bezzasadne Naczelny Sąd Administracyjny jest związany - przy rozpoznawaniu zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego - stanem faktycznym stanowiącym podstawę wydania zaskarżonego wyroku. Natomiast ustalenia faktyczne, które w niniejszej sprawie podzielił Sąd I instancji, jak już wyżej wskazano, nie zostały skutecznie zakwestionowane w skardze kasacyjnej. Okoliczność ta ma istotne znaczenie przy ocenie zasadności podniesionego przez skarżącego zarzutu wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 23 § 1 i 2 oraz art. 29 Kodeksu celnego. Przechodząc do rozważenia omawianych zarzutów wyjaśnić należy, iż w rozpoznawanej sprawie istota sporu sprowadza się do tego, czy organy celne obydwu instancji miały uzasadnioną podstawę do zakwestionowania wartości celnej sprowadzonego samochodu, wskazanej w fakturze jego zakupu.

Podzielić należy pogląd WSA w Warszawie, że organ celny wykorzystując dane zawarte w katalogu Eurotax trafnie zakwestionował wiarygodność materialną dowodu zakupu pojazdu w zakresie wskazanej w nim ceny transakcyjnej i swoje stanowisko w tym zakresie dokładnie uzasadnił. W sytuacji gdy wartość celna sprowadzonego pojazdu nie mogła być ustalona na podstawie art. 23 w oparciu o cenę transakcyjną, organ celny w myśl art. 24 § 1 obowiązany był ustalić tę wartość stosując w kolejności art. 25-28 Kodeksu celnego.

Wybór metody ustalenia wartości celnej nie jest dowolny, ale powinien uwzględniać kolejność wskazaną w Kodeksie celnym (art. 24 Kodeksu celnego). W uzasadnieniu decyzji organów obu instancji wyjaśniono powody, dla których nie możliwe było skorzystanie z zastępczych metod ustalenia wartości celnej, przewidzianych przepisami art. 25-28 Kodeksu celnego. Sąd I instancji podzielił stanowisko organów administracyjnych, iż w tej sytuacji uzasadnionym było określenie wartości celnej spornego samochodu na podstawie art. 29 Kodeksu celnego. Zgodnie zaś z treścią art. 29 § 2 pkt 3 Kodeksu celnego wartość celna ustalana z zastosowaniem § 1 tego przepisu nie może być określana na podstawie ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu.

Przewidziana w omawianym przepisie metoda tzw. "ostatniej szansy" nie polega na dowolnym ustalaniu wartości celnej, ale ustalenia powinny być w możliwie największym stopniu oparte na pozostałych metodach stosowanych z "rozsądną elastycznością". W wypadku, gdy wartość celna nie może być określona nawet przy zastosowaniu "rozsądnej elastyczności" za pomocą metod wskazanych w Kodeksie celnym, w ostateczności do jej ustalenia wykorzystane mogą zostać inne metody pod warunkiem, że nie zostały wykluczone przez art. 29 § 2 Kodeksu celnego (Opinia 12.1 Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r.: "Uzasadniona elastyczność stosowania artykułu 7 Porozumienia" w załączniku do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej - Dz. U. nr 80 poz. 908).

Podkreślenia wymaga, iż wiarygodność dokumentów i informacji określających wartość transakcyjną nie ogranicza się do ich autentyczności (wiarygodność formalna), ale obejmuje także ich wiarygodność materialną. Zgodnie z poglądem ugruntowanym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w sytuacji, gdy podstawą odmowy wiarygodności jest uznanie przez organy celne, że cena towaru jest rażąco niska istotne znaczenie ma wyjaśnienie wszelkich okoliczności transakcji (przykładowo wyrok NSA z dnia 29 października 1998 r. SA/Sz 2153/97 - ONSA 1999 Nr 3 poz. 96 oraz wyrok NSA z dnia 20 lutego 2001 r. I SA/Łd 14/00 - ONSA 2002 Nr 2 poz. 76).

Z zaleceń zawartych w Studium 1.1 "Postępowanie w sprawie używanych pojazdów samochodowych" stanowiącym załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. -Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz. U. nr 80 poz. 908) wynika, że w przypadku wyceny samochodów używanych, organy celne posługując się katalogami lub wyspecjalizowanymi czasopismami podającymi bieżące ceny na rynku kraju importu, zobowiązane są do uwzględnienia stanu pojazdu i wszystkich elementów wpływających na jego wartość takich jak np.: ponadnormatywny przebieg czy nadzwyczajne zużycie w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia.

W tej sytuacji podzielić należy stanowisko Sądu zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny sprawy stanowił podstawę do zakwestionowania wartości celnej pojazdu i ustalenia jej na podstawie art. 29 § 1 Kodeksu celnego. Zatem chybiony jest zarzut skargi kasacyjnej, iż zaskarżony wyrok został wydany z obrazą art. 23 § 1 i 2 oraz art. 29 Kodeksu celnego.

Z powyższych względów zaskarżony wyrok odpowiada prawu i na podstawie art. 184 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw.