Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1411/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold - Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania odwoławczego w sprawie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik", "Organ I instancji") wszczął z urzędu wobec M. B.(obecnie K.) postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2014 r.

Następnie w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. ustalił M. K. ("Skarżąca", "Strona") wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2014 r. w kwocie 145.673 zł.

Nie zgadzając się z ustaleniami zawartymi w ww. decyzji Skarżąca wniosła w dniu 27 grudnia 2019 r. odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji oraz umorzenie sprawy.

W złożonym odwołaniu Strona zawarła ponadto wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie niniejszego odwołania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia w przedmiocie złożonej w dniu 27 grudnia 2019 r. skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie utrzymania w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2018 r. nr[...], ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2013 r., w wysokości 48.578 zł.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS, "Dyrektor", "Organ II instancji") postanowieniem z dnia [...] lutego 2020 r. odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego dotyczącego decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2019 r.

Nie zgadzając się z ww. postanowieniem Dyrektora IAS z dnia [...] lutego 2020 r. Strona wniosła w dniu 19 lutego 2020 r. zażalenie, wnosząc o uchylenie postanowienia w całości oraz o zawieszenie postępowania odwoławczego dotyczącego decyzji za 2014 r. Zdaniem Strony, w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie w sprawie skargi za 2013 r. stanowi zagadnienie wstępne, które jest bezpośrednio związane z niniejszym postępowaniem w sprawie decyzji za 2014 r. Zarówno postępowanie za 2013 r. jak i postępowanie za 2014 r. są ze sobą bezpośrednio powiązane, bowiem to dochód za lata 2009-2011, który osiągnęła Strona, a który wykazała w deklaracjach podatkowych za ww. lata nie został zakwestionowany ani też podważony żadną inną decyzją wymiarową, stanowi w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. "przychód z nieujawnionych źródeł" za lata 2013-2014.

Po rozpatrzeniu ww. zażalenia Dyrektor IAS postanowieniem z dnia [...]czerwca 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W ocenie Dyrektora IAS w zaskarżonym postanowieniu z dnia [...] lutego 2020 r. prawidłowo przyjęto, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi taki związek pomiędzy wniesieniem skargi do WSA w Warszawie, dotyczącej wydanej na rzecz Strony decyzji wymiarowej za 2013 r., a postępowaniem odwoławczym dotyczącym wymiaru za 2014 r., który skutkowałby koniecznością zawieszenia, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2019 r. poz. 900 – dalej: "Ordynacja podatkowa", "O.p."), postępowania odwoławczego w sprawie dotyczącej 2014 r., do czasu prawomocnego zakończenia wskazanego postępowania sądowego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 listopada 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 954/19).

Sądowa kontrola decyzji dotyczącej 2013 r. nie może stanowić zagadnienia wstępnego, od rozstrzygnięcia którego zależy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji dotyczącej 2014 r., ponieważ wykładnia wspomnianego art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie daje żadnych podstaw do uznania, że prawomocne rozstrzygnięcie skargi przez sąd administracyjny w innej odrębnej sprawie stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu tego przepisu. Zatem ustalenia jakie znajdą wyraz w prawomocnym rozstrzygnięciu postępowania sądowo-administracyjnego dotyczącego 2013 r. nie stanowią zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ brak uprzedniego rozstrzygnięcia jednego postępowania nie czyni niemożliwym przeprowadzenia i zakończenia drugiego postępowania. Zawieszenie postępowania w takiej sytuacji naruszałoby nie tylko normę art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, lecz także przewidzianą w art. 125 § 1 zasadę szybkości postępowania podatkowego.

Na powyższe postanowienie Dyrektora IAS Strona w dniu 16 lipca 2020 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zaskarżając postanowienie w całości z uwagi na naruszenie przepisów proceduralnych:

- przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez niezawieszenie postępowania odwoławczego związanego z wniesionym odwołaniem od decyzji za 2014 r. w przypadku wystąpienia obligatoryjnej przesłanki;

- przepisu art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady w nim zawartej;

- przepisu art 121 § 1 Ordynacji Podatkowej poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady w nim zawartej;

- przepisu art. 122 Ordynacji Podatkowej poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady w nim zawartej.

Zdaniem Strony, w przedmiotowej sprawie rozstrzygniecie w sprawie skargi za 2013 r. stanowi zagadnienie wstępne, które jest bezpośrednio związane z niniejszym postępowaniem w sprawie decyzji za 2014 r. Niezawieszenie postępowania w sprawie rozpatrzenia odwołania za 2014 r. doprowadzi do naruszenia w sposób nieuprawniony przepisu art. 201 § 2 Ordynacji podatkowej, jak również podstawowych zasad prowadzenia postępowania takich jak zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej).

Z uwagi na powyższe Strona wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora IAS w całości oraz poprzedzającego go postanowienia zgodnie z art 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej, zawieszenie postępowania odwoławczego dotyczącego decyzji za 2014 r. do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, zgodnie z właściwymi przepisami.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku postanowień) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 P.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Wyjaśnić również należy, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do brzmienia art. 119 pkt 3 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie DIAS utrzymujące w mocy własne postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania odwoławczego w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2014 r.

Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie ani poprzedzające je postanowienie zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia ani poprzedzającego go postanowienia.

W niniejszej sprawie istotą sporu jest rozstrzygnięcie, czy wskazana przez Skarżącą okoliczność, tj.: wniesienie odwołania od decyzji z [...] grudnia 2019 r. w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2014 r. i dalsze procedowanie przez organy w tej sprawie jest uzależnione od rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sporu dotyczącego tej samej kwestii tylko za 2013 r., które to wedle Skarżącej stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p., uzasadniające zawieszenie postępowania odwoławczego.

Przystępując do rozważań należy przede wszystkim wskazać, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przesłanka obligatoryjnego zawieszenia postępowania wskazana w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. dotyczy zatem takiej sytuacji, gdy wydanie rozstrzygnięcia w konkretnej, jeszcze niezakończonej sprawie, pozostaje w ścisłym związku z nierozstrzygniętym jeszcze zagadnieniem wstępnym. Z kolei pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć taką sytuację, gdy wydanie orzeczenia merytorycznego w rozpoznawanej przez organ podatkowy sprawie zależy wprost od wydania innego orzeczenia merytorycznego przez inny organ lub sąd w przedmiocie stanowiącym kwestię wstępną dla rozpoznawanej sprawy.

Będą to dwie sprawy pozostające ze sobą w tak ścisłym związku, że wydanie decyzji w sprawie podatkowej jest uzależnione od przesądzenia określonej kwestii.

Podkreślić należy, że w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. użyto sformułowania "jest uzależnione". Jeśli coś zależy od danej sytuacji, to ona decyduje o tym lub ma na to decydujący wpływ ("Inny Słownik Języka Polskiego", praca zbiorowa pod red. M. Bańki, Wydawnictwo PWN, Warszawa 2000, Tom P-Ż, s. 1231). Nie chodzi przy tym o jakikolwiek wpływ, ale o wpływ przewidziany prawem. Związek pomiędzy sprawą rozpatrywaną w postępowaniu podatkowym, a kwestią będącą przedmiotem postępowania prejudycjalnego polegać powinien na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego stanowi obligatoryjną podstawę rozstrzygnięcia sprawy głównej. Oznacza to, że przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy organ rozpatrujący i orzekający w sprawie nie jest władny samodzielnie rozstrzygnąć zagadnienia wstępnego, jakie wyłoniło się lub powstało w toku postępowania głównego. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania podatkowego oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, to nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z 22 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1891/11, dostępny, podobnie jak dalsze przywoływane orzeczenia w CBOSA na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. może być tylko zagadnienie prawne, którego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu (nie chodzi więc o wyjaśnienie nawet poważnych wątpliwości dotyczących aspektów prawnych sprawy będącej przedmiotem postępowania), i które może stanowić odrębny przedmiot postępowania przed takim organem lub sądem, co oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia wstępnego przez ten inny organ lub sąd stanowi konieczny warunek wydania decyzji przez organ, w postępowaniu przed którym wyłoniło się zagadnienie wstępne (por. np. wyrok NSA z 21 lipca 1992 r., sygn. akt III SA 1041/92).

Za zagadnienie wstępne (za kwestię prejudycjalną) nie może być uznana sytuacja wyrażająca się we wpływie na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, ustaleń faktycznych dokonywanych w innym postępowaniu przez inny organ lub sąd. Obowiązek wyjaśnienia sprawy pod względem faktycznym i prawnym należy bowiem do organu administracji publicznej prowadzącego dane postępowanie (por. wyrok NSA z 8 grudnia 2008 r., II OSK 1559/07). Zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. powstaje wtedy, gdy przeszkodą w załatwieniu sprawy jest uprzednie rozstrzygnięcie jakiejś kwestii materialnej, nie leżącej w kompetencjach organu prowadzącego postępowanie.

Związek zagadnienia wstępnego z rozpoznaniem sprawy administracyjnej (podatkowej) i wydaniem decyzji wyraża się relacją, w której brak rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd jawi się jako bezwzględna przeszkoda do wydania jakiejkolwiek decyzji w prowadzonej przez organ sprawie.

Na tle tych ogólnych uwag stwierdzić należy, że wskazane przez Stronę wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję dotyczącą wydanej na rzecz Skarżącej decyzji wymiarowej za 2013 r. nie mogło być uznane za zagadnienie wstępne w postępowaniu podatkowym w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2014 r.

Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy administracyjnej (podatkowej) oraz relacji między nimi, nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie danej sprawy administracyjnej (podatkowej) w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Istota kwestii prejudycjalnej wyraża się w tym, że brak jej uprzedniego rozstrzygnięcia wyklucza każde, to jest zarówno pozytywne, jak i negatywne dla strony zakończenie postępowania (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 grudnia 2015 r. II GSK 397/14 oraz wyrok z 16 kwietnia 2010 r., I FSK 536/09, CBOSA). Co do zasady postępowanie podatkowe toczące się w jednej sprawie nie stanowi podstawy do zawieszenia postępowania podatkowego w drugiej sprawie. W każdej z takich spraw organy zobowiązane są do prowadzenia odrębnego postępowania dowodowego z możliwością wykorzystania materiału dowodowego zgromadzonego w innej sprawie oraz dokonują własnych ustaleń (zob. wyrok WSA w Warszawie z 19 czerwca 2013 r., III SA/Wa 3216/12; wyroki WSA w Gdańsku z 15 stycznia 2009 r., I SA/Gd 752/08 i z 18 marca 2015 r., I SA/Gd 1671/14, CBOSA).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 181 O.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Dowody zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych (kontrolnych) również mogą stanowić dowody w danym postępowaniu podatkowym (kontrolnym) i strona może wnioskować o włączenie takich dowodów w poczet materiału dowodowego danej sprawy podatkowej. Dodać należy, że w każdym z tych odrębnych postępowań organ prowadzi nie tylko odrębne postępowanie dowodowe, ale w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy dokonuje własnych ustaleń z uwzględnieniem stosownych norm prawa materialnego. Istota natomiast wyrażonej w art. 127 O.p. zasady dwuinstancyjności postępowania polega na tym, że dwukrotnie przeprowadzane jest postępowanie wyjaśniające, dwukrotnie ustalany jest stan faktyczny i dwukrotnie dokonywana jest wykładnia przepisów prawa. Najpierw dokonuje tego organ pierwszej instancji, a następnie w przypadku wniesienia środka odwoławczego organ drugiej instancji. Przyjęcie za zasadne stanowiska Skarżącej, powodowałoby natomiast zaprzepaszczenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Ponadto oznaczałoby, że organ odwoławczy nie mógłby dokonać własnych ustaleń faktycznych i wykładni przepisów prawa w danej sprawie, ale uzależniony byłby od ustaleń faktycznych i wykładni przepisów prawa dokonanych przez organ odwoławczy w innej sprawie, który to miałby być uprzednio poddany kontroli przez sąd administracyjny.

Sąd podziela pogląd zawarty w wyroku tutejszego Sądu z dnia 23 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2981/15 (LEX nr 2294942) wprost wskazujący, że organ nie powinien zawieszać postępowania w sprawie dotyczącej późniejszego okresu rozliczeniowego w oczekiwaniu na rozpatrzenie przez sąd administracyjny skargi na decyzję dotyczącą wcześniejszego okresu rozliczeniowego.

W ocenie Składu orzekającego, nie znajduje zatem uzasadnienia argumentacja strony Skarżącej dotycząca zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Ponownie bowiem wskazać należy, że z zagadnieniem wstępnym (kwestią prejudycjalną) mamy do czynienia jedynie wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 827/10, CBOSA). Natomiast zagadnienie takie nie powstaje w sytuacji, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne. Zatem, z zagadnieniem wstępnym, zgodnie ze stanowiskiem doktryny, nie mamy również do czynienia w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. w przypadku kontroli legalności decyzji ostatecznej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

Biorąc pod uwagę powyższe, DIAS nie mógł powołać się na zagadnienie wstępne, ponieważ rozpoznanie sprawy dotyczącej ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. nie jest zagadnieniem wstępnym, od którego zależy wydanie decyzji w niniejszej sprawie tj. za 2014 r. Rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 i 2014 r. należy traktować jako odrębne sprawy, a ustawodawca w żaden sposób nie uzależnił wyniku jednej z tych spraw od drugiej. Poza tym, na konstrukcję zagadnienia wstępnego, o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., składają się istotne elementy, a mianowicie:

1) zagadnienie to wyłania się w toku postępowania administracyjnego i dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki albo z przepisów prawa materialnego wynika wprost konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii prawnej;

2) jego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu i zagadnienie to może być odrębnym przedmiotem postępowania przed takim organem lub sądem;

3) wymaga ono "uprzedniego" rozstrzygnięcia, a więc musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, a ponadto istnieje bezpośrednia zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

Innymi słowy, z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia jedynie wówczas gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne. Jeżeli zagadnienie wstępne wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji (z czym w istocie mamy do czynienia w niniejszej sprawie), nie ma ono charakteru "zagadnienia wstępnego" Również wykładnia językowa art. 201 § 1 pkt 2 O.p. nie daje podstaw do uznania, że prawomocne rozstrzygnięcie skargi (lub skargi kasacyjnej) przez sąd administracyjny w innej odrębnej sprawie stanowi zagadnienie wstępne (zob. też wyrok WSA w Olsztynie z 11 grudnia 2014 r., I SA/Ol 715/14, CBOSA).

Sąd wskazuje, że DIAS nie mógł, mimo żądania Skarżącej, zawiesić postępowania odwoławczego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi taki związek pomiędzy wniesieniem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie dotyczącego wydanej na rzecz Strony decyzji wymiarowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. a postępowaniem odwoławczym w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r., który skutkowałby koniecznością zawieszenia postępowania odwoławczego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. do czasu prawomocnego zakończenia wskazanego postępowania sądowego.

Sądowa kontrola decyzji ostatecznej dotyczącej 2013 r. nie stanowi zagadnienia wstępnego, od rozstrzygnięcia którego zależy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji dotyczącej roku 2014. Organ zatem nie powinien zawieszać postępowania w sprawie dotyczącej roku 2014 r. w oczekiwaniu na rozpatrzenie przez sąd administracyjny skargi na decyzję dotyczącą roku wcześniejszego.

W związku z powyższym za niezasadne należało uznać zarzuty podniesione w skardze, w tym przede wszystkim zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p., a także zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p. W postępowaniu z wniosku strony o zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ ma jedynie zbadać czy wskazana przez stronę okoliczność stanowi zagadnienie wstępne uzasadniające zawieszenie danego postępowania, co też w niniejszej sprawie organy obu instancji uczyniły. Wskazać należy, że organy wskazały powody nieuznania zasadności wniosku Skarżącej o zawieszenie przedmiotowego postępowania odwoławczego. Uzasadnienia postanowień organów obu instancji spełniają wymogi wynikające z art. 217 § 1 i 2 O.p. Organy podatkowe podały podstawę prawną rozstrzygnięcia i w sposób wystarczający przedstawiły okoliczności i argumentację, które uzasadniały odmowne załatwienie wniosku Skarżącej.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, nie stwierdził naruszeń prawa, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.