Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt II SA/Ke 22/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2019-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 269 par. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 89, art. 23b, art. 2 pkt 7 i ust. 3
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Armański, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Chobian (spr.), Asesor WSA Agnieszka Banach, Protokolant Starszy inspektor sądowy Joanna Dziopa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2019 r. przy udziale Wiesławy Klimontowicz Prokuratora Prokuratury Rejonowej Kielce - Zachód w Kielcach delegowanej do Prokuratury Okręgowej w Kielcach sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] znak: [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...], po rozpatrzeniu odwołania M.M. od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z [...], wymierzającej karę pieniężną w łącznej wysokości 24.000,00 zł za urządzanie gier hazardowych na dwóch automatach do gier o nazwie: Csani Money Transfers oraz Csani Street Forex zlokalizowanych w sklepie spożywczo - przemysłowym w miejscowości [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zmianami), utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że w wyniku czynności procesowych wykonywanych w ramach postępowania przygotowawczego, funkcjonariusze Policji ujawnili 23 kwietnia 2013 r. w sklepie spożywczo - przemysłowym w miejscowości [...] dwa urządzenia: Csani Money Transfers oraz Csani Street Forex, które mogły stanowić automaty służące do urządzania gier hazardowych. W celu ustalenia, czy gry dostępne na ujawnionych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych – dalej zwaną "u.g.n." poddano je ekspertyzie biegłego sądowego z zakresu automatów do gier. W opinii z 26 września 2016 r., biegły na podstawie przeprowadzonych badań tych automatów, analizy dokumentacji technicznej oraz ekspertyz innych urządzeń Csani zajętych przez różne urzędy celne stwierdził, że oba urządzenia działają w ten sposób, że po ich uruchomieniu i załadowaniu systemu operacyjnego Windows uruchamia się aplikacja MTKiosk (Money Transfer Kiosk), która oferuje m.in. usługę Csani. Po jej wybraniu na ekranie automatów zostaje wyświetlone okno Csani wpłaty/wypłaty, za pomocą którego gracz przelewa środki, wykorzystane później do prowadzenia gier. Po przelaniu w ten sposób środków gracz przechodzi do okna Csani Brokerage, w którym zostaje wyświetlone 12 lub 20 (w zależności od automatu), plansz służących do wyboru danej aplikacji. Po wybraniu jednej z wyświetlanych plansz (tj. wejściu do aplikacji), na ekranie pojawia się 5 elektronicznych bębnów, okno z wykresem, okno ułożenia linii, tabela wygranych, pole WIN, pole BET, pole CREDIT, pole EXIT, pole STAKE (służące do ustalenia stawki za grę), pole AUTO BUY (służące do aktywacji automatycznej gry), pole BUY (służące do uruchomienia pojedynczej gry). Wybrana plansza (aplikacja) przypomina swoim wyglądem grę o nazwie Sizzling Hot, która jest jedną z gier losowych udostępnianych w automatach do gry z zainstalowanym programem Hot Spot (MULTI 3). W celu rozegrania gier gracz musi zakredytować urządzenie, tj. dokonać wpłaty gotówki za pośrednictwem akceptora banknotów lub monetarki. Za "wrzucone" do automatu pieniądze gracz uzyskuje punkty w polu CREDIT, służące do rozgrywania gier, np. za 100 zł gracz otrzymuje 100 pkt, co oznacza że jeden punkt ma wartość 1 zł. Następnie należy ustawić stawkę za grę, poprzez naciśnięcie pola BET. Dostępne stawki to np. 0,50, 1,00, 2,00, 5,00, 10,00, 20,00, 50,00 - w zależności od liczby punktów w liczniku CREDIT. Po wybraniu stawki, gracz uruchamia grę poprzez naciśnięcie pola BUY, wprawiając w ten sposób w ruch wyświetlane na ekranie automatu wirtualne bębny. Bębny te obracają się przez około 3-4 sekundy po czym zatrzymują się samoczynnie. W przypadku gdy bębny ułożą się względem siebie w odpowiedniej konfiguracji gracz uzyskuje wygraną w postaci punktów, określoną w tabeli wyników. Za wygrane punkty gracz może kontynuować dalsze rozgrywanie gier lub podjąć decyzję o ich spieniężeniu. W automatach zainstalowany jest bowiem hopper służący do wypłaty wygranej w monetach o nominale 5 zł. Możliwe jest również aktywowanie opcji automatycznej gry poprzez naciśnięcie pola AUTOBUY. Aktywacja tej opcji samoczynnie wprawia w ruch bębny aż do momentu wykorzystania wszystkich dostępnych środków lub do dezaktywacji tej opcji przez gracza. Dzięki tej opcji gracz nie musi każdorazowo uruchamiać bębnów naciskając pole BUY.

W konkluzji opinii biegły stwierdził, że badane urządzenia umożliwiają rozgrywanie gier losowych, gdyż wynik ich rozgrywania jest generowany przez program gry. Gracz naciskając klawisz odpowiedzialny za wystartowanie bębnów daje impuls do wprawienia bębnów ruch, a bębny zatrzymują się samoczynnie - wynik gry generuje program, m.in. dlatego urządzenia te umożliwiają rozgrywanie gier hazardowych.

Dyrektor Izby dodał, że również przeprowadzone w toku postępowania przygotowawczego dowody z przesłuchania M.M. częściowo zeznania A. T. potwierdzają, że ujawnione w przedmiotowym lokalu automaty do gier umożliwiają gry hazardowe w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.n.

Organ II instancji wskazał, że nie dał wiary zeznaniom A.T. oraz A. T. w części, z której wynika, że automaty do gier Csani umożliwiały gry giełdowe w oparciu o rynek walutowy Forex, gdyż w tej części są one sprzeczne z opinią biegłego, a także z zeznań M.M.wynika, że automaty realizowały gry hazardowe, a nie inwestycję na rynku Forex.

Organ odwoławczy podkreślił, że opinia biegłego dotyczy tych konkretnych automatów objętych postępowaniem. Zatem stanowi dowód bezpośredni umożliwiający ustalenie czy automaty stanowią urządzenia do gier hazardowych. Znamiennym jest także, że strona internetowa www.Csani.com, opisywana przez GLI Austria GmbH jako posiadająca szereg funkcjonalności poświęconych sprzedawaniu i nabywaniu opcji binarnych jest wykorzystywana do nielegalnego oferowania gier hazardowych i dostęp do tej strony został zablokowany na podstawie art. 15f u.g.h. Ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika też, aby sporne urządzenia były wykorzystywane do zawierania terminowych operacji finansowych, instrumentów rynku pieniężnego lub papierów wartościowych. Ponadto z dokonanych przez organ ustaleń wynika, że przedmiotem postępowania nie był obrót terminowymi operacjami finansowymi, instrumentami rynku pieniężnego lub papierami wartościowymi, lecz urządzanie gier na automatach w rozumieniu u.g.h.

Urządzenia Csani Money Transfers pod pozorem pośrednictwa pieniężnego realizowanego od i do brokera instrumentów finansowych w rzeczywistości umożliwiały losową grę hazardową opartą na wizualizacji i podkładzie dźwiękowym najbardziej popularnych gier instalowanych na automatach Hot Spot. Szereg ekspertyz i opinii biegłych wykazało, że terminale te nie współpracują z serwerami obsługującymi giełdy walutowe, a jedynie przedstawiają wykres skoków kursów walut względem siebie (wyrok WSA w Rzeszowie II SA/Rz 1526/16 z 2.03.2017 r., wyrok NSA II GSK 5293/16 z 2.03.2017 r.). Ponadto nie zachowano elementarnych zasad i procedur prawnych dotyczących inwestowania przez osoby fizyczne na giełdzie Forex, a grający na MT Kioskach byli przekonani, że uczestniczą w normalnej grze hazardowej, bez świadomości, że może to mieć coś wspólnego z giełdą. Ponadto sama lokalizacja urządzeń (sklep spożywczo - przemysłowy), wskazuje, że bywalcy tego rodzaju lokali nie należą do grupy typowych "inwestorów giełdowych", są to raczej osoby, które korzystają z tych automatów w celach rozrywki czy hazardu. W przypadku gdyby urządzenia te służyły klientom do inwestycji w instrumenty finansowe, obsługa lokalu z całą pewnością zwróciłaby na ten fakt uwagę. Są to bowiem dosyć nietypowe "operacje" jak na tego rodzaju miejsce. To, że główną rolą automatów było umożliwienie prowadzenia gier hazardowych świadczy także fakt, że ani na zewnątrz, ani w lokalu nie było żadnych informacji (reklam) o możliwości dokonywania "operacji finansowych'’. Gdyby urządzenie takie miało faktycznie temu służyć, reklama czy informacja byłaby z całą pewnością podstawą tego rodzaju nietypowej i nowatorskiej usługi.

Dyrektor Izby jednocześnie zauważył, że nawet jeżeli gra jest oparta o notowania giełdowe, ale przebiega w tak krótkim czasie, jak typowa gra hazardowa (od 1 sekundy do 10 min), jej wynik dalej jest nieprzewidywalny dla grającego. Jak bowiem wynika z materiału dowodowego trudno z punktu widzenia osoby korzystającej z automatu mówić o zakupie lub sprzedaży instrumentu finansowego jakimi są opcje, jeżeli grający nie otrzymuje nawet żadnego pokwitowania potwierdzającego zawarcie umowy. Trudno też mówić o złożeniu oświadczenia woli o zakupie opcji przez osobę korzystającą z Kiosku, skoro jej działanie ogranicza się do wrzucenia pieniędzy do automatu, a podmiot, do którego to oświadczenie woli miałoby być skierowane nie wie kto je składa. Opcja walutowa jest instrumentem finansowym pozwalającym zarządzać ryzykiem walutowym dzięki zabezpieczeniu ceny zakupu lub sprzedaży waluty w określonym czasie w przyszłości. Daje nabywcy prawo do zakupu lub sprzedaży waluty w przyszłości po dziś ustalonym kursie, w zamian wystawca otrzymuje ustaloną premię. Ponadto, nawet gdyby istniało urządzenie realizujące obok gier hazardowych także inne funkcje - zostałoby uznane za automat do gier hazardowych. Również w umowach dzierżawy/najmu powierzchni w lokalu użytkowym zawierano wybiórcze informacje o pozornej legalności procederu (nie wszystkie, tylko te korzystne), wskazując pisma z Ministerstwa Finansów, które nie odnosiły się kompleksowo do zastosowanego mechanizmu, a były jedynie odpowiedzią na pytania dotyczące ogólnych zasad funkcjonowania platformy inwestycyjnej Csani.

Dalej organ odwoławczy podał, że bezspornym jest, że działalność prowadzona w zakresie urządzania gier na stanowiących przedmiot postępowania urządzeniach, miała miejsce poza kasynem gry, bez koncesji oraz rejestracji automatu. W takim przypadku, stosownie do art. 89 ust .1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r., urządzający gry poza kasynem gry podlega karze pieniężnej, która wynosi 12.000 zł od każdego eksploatowanego urządzenia. Organ stwierdził, że znamię czasownikowe "urządza" nie posiada swojej legalnej definicji w u.g.h. Natomiast zgodnie z definicją zamieszczoną w Wielkim słowniku języka polskiego, opracowanym przez Instytut Języka Polskiego PAN i dostępnym na stronie internetowej (www.wsjp.pl) czasownik urządzać oznacza: "wykonując różne czynności, zapewniać określony przebieg lub charakter czegoś".

Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie za urządzającego grę na ujawnionych automatach uznać trzeba M. M., która 20 lipca 2012 r. wynajęła powierzchnię użytkową w skontrolowanym lokalu, w którym prowadziła wówczas działalność gospodarczą w postaci sklepu spożywczo-przemysłowego, A. G. prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą [...] Prawa Finansowego A. G., w wyniku czego w lokalu tym zostały zainstalowane i były tam eksploatowane nielegalne automaty do gier.

Organ podkreślił, że zachowanie strony nie sprowadzało się jedynie do oddania w najem części powierzchni lokalu. Strona bowiem sprawowała pieczę nad prawidłowym działaniem zainstalowanych automatów do gier jak również ułatwiała realizowanie wypłaty wygranych z nielegalnej gry hazardowej, gdyż informowała przedstawiciela podmiotu eksploatującego automaty o ich awarii, blokadzie oraz, o tym że w maszynach zabrakło pieniędzy na realizowanie wygranych pieniężnych. Ponadto, gdy gracz uzyskał wygraną pieniężną, a w automacie nie było wystarczającej ilości pieniędzy na jej wypłacenie, automat Csani drukował swoisty paragon z kwotą wygraną i niewypłaconą graczowi. Na tym paragonie strona nanosiła imię i nazwisko gracza, po czym tak sporządzone pokwitowanie zatrzymywała. Następnie informowała przedstawiciela podmiotu, który zainstalował urządzenia, że automat nie wypłacił wygranej, a przedstawiciel dostarczał stronie pieniądze, z których dokonywała ona wypłaty graczowi.

Organ zaznaczył, że żadna z przywołanych czynności nie znajdowała się w postanowieniach powyższej umowy najmu. Nie bez znaczenia jest również to, że strona sama zabiegała o odnajęcie od niej części powierzchni lokalu w celu instalacji i eksploatacji automatów do gier. Dodatkowo strona wynajmując powierzchnię lokalu ustanowiła czynsz nie ryczałtowo, a procentowo od zysku wygenerowanego przez automaty, co w praktyce oznaczało, że czerpała z nich nie pośrednio, lecz bezpośrednio korzyść finansową. Z akt sprawy wynika, że strona tytułem czynszu za wynajem części powierzchni sklepu w K. uzyskała przez cały okres oddania w najem, czyli od 20.07.2012 do 23.04.2013 r. kwotę 7.700,02 zł, a więc średnio za każdy pełny miesiąc około 827 zł. Był to więc czynsz o wysokości niespotykanej w tak małych miejscowościach jak K. w gm. S. i to tylko za niewielki fragment powierzchni użytkowej. Dlatego też, zdaniem organu, należy przyjąć, że strona urządzała gry na ujawnionych automatach w swoim imieniu i na swoją rzecz czerpiąc z tego bezpośrednio przychód realizując w ten sposób wspólne przedsięwzięcie, porozumienie biznesowe z A.G. Przedsięwzięcie to polegało na tym, że strona udostępniła fragment powierzchni prowadzonego przez siebie sklepu w zamian za 30% zysku wygenerowanego przez maszyny, przy czym strona sprawowała nad nimi pieczę. Tak ustalony sposób wynagrodzenia za najem części lokalu powoduje, że wynajmujący wraz z dysponentem automatów ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z urządzaniem gier. W przypadku wyższych zysków uzyskuje wyższe przychody, a w przypadku braku wpływów - przychód nie wystąpi. Oznacza to, że cena za najem powierzchni nie wiąże się z tą powierzchnią, ale z działalnością na automatach hazardowych, a oddanie w najem powierzchni jest rodzajem wkładu we wspólne przedsięwzięcie.

Ponadto za tym, że strona urządzała gry na automatach w prowadzonym przez siebie sklepie świadczy również fakt zabiegania przez nią o wymianę automatu eksploatowanego w sklepie na inny model. Stronie zatem zależało na tym, aby jak najwięcej osób korzystało z zainstalowanych automatów.

Organ II instancji podał, że wprawdzie z zeznań strony wynika, że jeden z zatrzymanych automatów został zainstalowany w lokalu w godzinach rannych w dniu ich ujawnienia przez funkcjonariuszy Policji, jednak nie zmienia to faktu, że na automacie tym również były urządzane gry. Jak wynika bowiem z protokołu oględzin rzeczy z [...] z godziny 13.00, oba ujawnione automaty do gier były włączone i gotowe do rozgrywania na nich gier. Ponadto z zeznań świadka A.O. wynika wprost, że na obu ujawnionych automatach klienci rozgrywali gry.

Zdaniem Dyrektora Izby powyższe dowody wskazują, że zainstalowane w lokalu urządzenia umożliwiały prowadzenie gier na automatach w rozumieniu u.g.h. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że oceniane gry w praktyce mają charakter losowy – "inwestor" (grający) po uruchomieniu pojedynczej gry nie jest w stanie przewidzieć jej wyniku końcowego. Ponadto nie istnieje żaden logiczny związek z widocznymi dla "inwestora" (grającego) przebiegami "notowań" (wykresami), a wynikiem bębnowej wizualizacji wypłaty. Zebrany materiał dowodowy jednoznacznie więc wskazuje, że kontrolowane urządzenia spełniały funkcję hazardową, a nie funkcję do wykonywania transakcji finansowych. Uiszczenie środków pieniężnych w celu uruchomienia gry na automatach nie można uznać za wykonanie transakcji finansowych. Działalność na automatach nie wymagała założenia rachunku u brokera. Idąc dalej organ stwierdził, że przedmiotem postępowania nie był obrót terminowymi operacjami finansowymi, instrumentami rynku pieniężnego lub papierami wartościowymi, o których mowa w powoływanym przez stronę przepisie ustawy Prawo bankowe, lecz urządzanie gier na automatach w rozumieniu u.g.h. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2 u.g.h. oraz art. 7a ustawy Prawo Bankowe organ odwoławczy wskazał, że podmiot, który świadczy usługi, o których mowa w art. 7a musi udokumentować, że jest instytucją finansową w rozumieniu przepisów Prawa bankowego i działa zgodnie z przepisami regulującymi rynek finansowy w Polsce. Ponadto, konieczne jest również odpowiednie udokumentowanie, że operacje finansowe, o których mowa w art. 7a są przeprowadzane w sposób zgodny z przepisami prawa, mają realny charakter, co oznacza, że nie są to operacje upozorowane. W kontrolowanej sprawie warunki te nie zostały spełnione. Strona nie jest bowiem instytucją finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h ustawy Prawo bankowe, tj. podmiotem niebędącym bankiem ani instytucją kredytową, którego podstawowa działalność będąca źródłem większości przychodów polega na wykonywaniu działalności gospodarczej w zakresie obrotu na rachunek własny lub rachunek innej osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, o ile posiada zdolność prawną: terminowymi operacjami finansowymi, instrumentami rynku pieniężnego, czy papierami wartościowymi. Ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, aby sporne urządzenia były wykorzystywane do zawierania terminowych operacji finansowych, instrumentów rynku pieniężnego lub papierów wartościowych. Ponadto, ustawodawca w art. 7a stanowi o potrzebie zawierania umów, których przedmiotem są terminowe operacje finansowe, a strona takich umów nie zawierała. W ocenie organu odwoławczego podłączenie przedmiotowych urządzeń do platformy Csani i realizacja przy ich pomocy opcji finansowych miało charakter pozorny, a przeciętny uczestnik gry, z uwagi na rodzaj wizualizacji był przekonany, że uczestniczy w grze na automacie do gier hazardowych. Organ odwoławczy dodał, że już 28 października 2014 r. Minister Finansów rozstrzygnął, że gry urządzane na urządzeniach typu Csani Money Transfer Kiosk są grami na automatach w rozumieniu u.g.h. Stanowisko to podzielił Naczelny Sąd Administracyjny wyrok z 8 lutego 2017 r. II GSK 5293/16, którym przesądził, że na urządzeniach Money Transfer Kiosk na platformie Csani grający nie dokonywali transakcji nabycia lub zbycia instrumentów finansowych, opcji walutowych, lecz rozgrywali gry hazardowe, które to urządzenie umożliwiało.

Na uwzględnienie, w ocenie Dyrektora Izby, nie zasłużyły zarzuty związane z brakiem przeprowadzenia badania ujawnionych urządzeń przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów. Przywołany w odwołaniu art. 23b ust. 1 u.g.h. dotyczy bowiem postępowania, które ma na celu ustalenie, czy uprzednio "zarejestrowany" automat nadal spełnia warunki ustawowe uprawniające do urządzania gier hazardowych przy jego użyciu. Tymczasem w sprawie niesporne jest, że ujawnione automaty nie były zarejestrowane, a samo postępowanie nie dotyczyło ich wyrejestrowania, lecz ustalenia charakteru gier urządzanych za pomocą tych automatów. Organ nie zgodził się także z odwołującym, że w sprawie konieczne było przeprowadzenie badania urządzeń przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów w trybie art. 23b u.g.h.

Odnosząc się do dalszych zarzutów organ II instancji stwierdził, że opinia biegłego nie zawiera wewnętrznych sprzeczności. Biegły w opinii tej wskazał sposób w jaki badał przedmiotowe urządzenia oraz co było przedmiotem tych badań. Badaniu został również poddany wykres, który rysował się nad grą. W ocenie organu podatkowego wnioski i konkluzje wyciągnięte przez biegłego są spójne i logiczne, a wykres, do którego odwołuje się strona w odwołaniu, nie ma związku z rynkiem walutowym. Organ wskazał na ustalenia biegłego, że przeprowadzono równolegle badania na dwóch urządzeniach w tym samym czasie i miejscu. W trakcie eksperymentu zauważono, że wykres, który rysował się nad grą był podobny ale czas pod wykresem różnił się, tzn. czas w jednym z urządzeń był zgodny z czasem rzeczywistym, natomiast czas w drugim urządzeniu był inny od rzeczywistego (mimo ustawionego prawidłowego czasu w komputerze systemowym maszyn), różne były położenia bębnów, tzn. bębny przedstawiały inne ułożenia symboli, wartość uzyskanej w tym samym czasie wygranej, przy identycznej stawce gry na obu urządzeniach była różna, urządzenia pracują w weekend, czyli dni w których rynek Forex nie pracuje i w związku z tym nie powinien rysować się wykres lub wykres powinien być linią prostą. Powyższe w ocenie organu dowodzi, że ujawnione urządzenia nie realizują usług finansowych typu terminowych operacji finansowych w postaci opcji binarnych utworzonych na bazie par wymiany obcych walut, lecz umożliwią rozgrywanie gier hazardowych. Ponadto gdyby faktycznie urządzenia te służyły do nabywania tych opcji, a wyświetlane symbole stanowiłyby jedynie wizualizację zawarcia transakcji zakupu tych opcji, to wykres, do którego się odnoszą powinien być wyświetlany na obu urządzeniach taki sam, a wartość wygranej przy takiej samej stawce za grę rozgrywanej na obu urządzeniach w tym samym czasie powinna wynosić tyle samo, podczas gdy jak wykazał biegły, wygrana w takim przypadku różniła się od siebie.

Odnosząc się do załączonych do odwołania opinii biegłych sądowych z 2 i 18 kwietnia 2018 r., Dyrektor Izby uznał, że dokumenty te nie odnoszą się do urządzeń będących przedmiotem niniejszego postępowania. Zatem nie mogą one przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i stanowić dowodu przeciwnego dla opinii biegłego oraz zeznań świadków, zważywszy na okoliczność, że oprogramowanie, z którego korzysta to urządzenie, zwłaszcza przy łączeniu się z siecią Internet, może wykazywać istotne różnice, a dane z których korzystają te urządzania za pośrednictwem platformy Csani.com mogą być w dowolnym momencie zdalnie zmieniane i modyfikowane.

Dyrektor Izby zaznaczył, że możliwym było, że na automacie, którego dotyczy pierwsza z opinii biegłego sądowego M. T. była opcja zawierania transakcji polegającej na nabyciu opcji kupna lub opcji sprzedaży jednak na urządzeniach objętych niniejszym postępowaniem były urządzane gry, a platforma Csani.com, w tym przypadku, nie służyła do zawierania tego typu transakcji.

Dokonując analizy i oceny opinii - biegłego sądowego A. W. organ odwoławczy odnotował fakt, że biegłemu udało się połączyć z platformą Csani.com, 26 marca 2018 r. i 7 sierpnia 2018 r. Tymczasem dostęp do tej domeny został zablokowany na podstawie art. 15f u.g.h. i została ona wpisana do Rejestru pod poz. 1458, 12 lutego 2018 r. Zatem fakt połączenia się z platformą Csani.com po tej dacie oznacza, że została ona przeniesiona pod inny adres IP. Ponadto oględziny odbyły się przy udziale twórcy platformy Csani.com, który uruchomił i autoryzował platformę. Jak wynika z opinii A. W. adres i lokalizacja serwera Csani.com znajdowały się w Holandii pod adresem IP.95.211.187.80, a serwera MTKiosk.com w Holandii pod adresem IP.95.211.187.111. Natomiast jak wynika z badania przeprowadzonego przez biegłego sądowego z 26 września 2016 r. w zabezpieczonych w kontrolowanym lokalu urządzeń, domena Csani.com znajdowała się na serwerze w Holandii pod adresem IP.95.211.110.143, a domena MTKiosk.com znajdowała się w Holandii pod adresem IP.95211.110.183. W trakcie badań urządzenia łączyły się również z adresem IP.95211.187.80 znajdującym się na tym samym serwerze. W celu połączenia się z platformą Csani.com konieczna jest autoryzacja za pomocą adresu MAC (ang. Media Access Control) - adres fizyczny urządzenia sieciowego, jednoznacznie identyfikującego je w sieci. Adresy MAC są nadawane urządzeniom przez ich producentów. Są zapisane w postaci ciągu par cyfr szesnastkowych. Zatem podczas badania przez biegłego sądowego A. W. urządzenie łączyło się z platformą Csani.com za pomocą innego adresu IP. Organ dodał, że na etapie dzisiejszych osiągnięć technologicznych strony internetowe (platformy) można zmieniać z dowolnego miejsca na świecie, w ciągu zaledwie kilku chwil. Nie ma żadnego problemu aby obejść zabezpieczenia (blokady stron) w Polsce za pomocą VPN i wejść na tę konkretną stronę internetową. W ocenie organu właściciel platformy mógł i nadal ma możliwość dowolnego konfigurowania ustawień platformy w zależności od potrzeb. Ponadto organ zauważył, że biegły w swojej opinii również używa terminologii jednoznacznie związanej z hazardem. Na stronie 13 opinii, opisując "wizualizacje wykresów" wskazuje np., że "cały pakiet oprogramowania zawiera gry o następujących nazwach:" lub na stronie 40 "wysokości wygranej".

Organ II instancji podkreślił, że ponieważ na ujawnionych automatach nie przeprowadzono eksperymentu kontrolnego polegającego na odtworzeniu przebiegu gier, to w aktach sprawy nie ma płyty CD zawierającej rzekome nagranie. Niemniej organ podatkowy wskazał, że biegły wypowiedział się w sprawie wykresu wyświetlanego na ekranach zatrzymanych urządzeń. Stwierdził on, że urządzenia te pracują również w weekend, czyli w dni w których rynek Forex nie pracuje i w związku z tym nie powinien rysować się wykres lub wykres powinien być linią prostą. Z tego wynika, że gdyby faktycznie gry dostępne na tych urządzeniach nawiązywałyby w jakiś sposób do kursu walut, to wówczas powinny być one dostępne jedynie w dni powszednie, tak natomiast nie jest.

Kończąc organ wskazał, że w toku postępowania nie załączono do akt sprawy żadnych interpelacji i dlatego nie miał do czego ustosunkowywać się w niniejszej decyzji. Strona nie złożyła również wymienionych w odwołaniu decyzji. Natomiast, co do załączonych wyroków IV Ka 318/18 i II K 241/17 organ II instancji zacytował treść art.11 P.p.s.a. i stwierdził, że nie mają one wpływu na ustalenia w niniejszej sprawie.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze na powyższą decyzję, domagając się jej uchylenia oraz uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenie przedmiotowego postępowania, M. M., zarzuciła naruszenie:

1. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, że skarżąca, która jedynie wynajmowała powierzchnię pod zatrzymane urządzenie do gier otrzymując wyłącznie miesięczny czynsz najmu jest podmiotem urządzającym gry i na tej podstawie ponosi odpowiedzialność administracyjną, podczas gdy zgodnie z opiniami biegłych, w tym z opinią biegłego z zakresu instrumentów finansowych, przedmiotowe urządzenia i platforma Csani nie służą do prowadzenia gier, a produkty/instrumenty oferowane przez platformę Csani są instrumentami finansowymi mającymi formę krótkoterminowych opcji binarnych - krótkoterminowość tych produktów/instrumentów nie odbiera im charakteru instrumentów finansowych. Oferowane produkty/instrumenty za pomocą platformy Csani prezentowane są wizualnie w sposób znany z gier hazardowych, zaś wizualizacja instrumentów finansowych nie odbiera im przymiotu instrumentów finansowych w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi;

2. art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., polegające na wadliwej ocenie stanu faktycznego i przedwczesnym zakwalifikowaniu skarżącej jako "urządzającego gry", pomimo nieustalenia przez organ do czego służył i w oparciu o co był zbudowany wykres pojawiający się na ekranie automatu Csani, a przede wszystkim, czy wykres ten jest oparty o notowania walut czy też nie, a zatem brak przeprowadzenia dowodu, który pozwoliłby na ustalenie czy platforma, której dotyczy oskarżenie faktycznie przedstawia w czasie rzeczywistym wysokość kursu walut i czy warunki wygranej są uzależnione od prawidłowego przewidzenia kursu walut; brak jest merytorycznego odniesienia się do dokumentacji złożonej przez skarżącą;

3. art. 7a ustawy Prawo Bankowe poprzez brak jego zastosowania i uznanie, że produkty oferowane przez Csani.com nie mają charakteru instrumentów finansowych, co w szczególności jest wynikiem niepowołania biegłego z zakresu instrumentów finansowych. Wskazane uchybienie doprowadziło do uznania, że działalność prowadzona na zakwestionowanej platformie Csani.com/urządzeniach Csani podlega przepisom u.g.h., czyniąc oferowane opcje grami hazardowymi z elementem losowości, podczas gdy zgodnie z powołanymi przepisami działalność ta jest wyłączona spod działania przepisów u.g.h.

4. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że skarżąca wykonywała czynności, które stanowią urządzenie gier w rozumieniu art. 89 u.g.h.;

5. art. 122, art. 180 i art. 187 o.p. oraz art. 129 u.g.h. a także art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności brak przeprowadzenia dowodów mogących świadczyć czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier o niskich wygranych, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą (obecnie jest 8 takich jednostek), a wiadomości specjalne z zakresu u.g.h. posiadają jedynie jednostki badające;

6. art. 187 Ordynacji Podatkowej poprzez brak zbadania w sposób wszechstronny sprawy tj. poprzez nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą.

a nadto naruszenie

1. art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) w związku z art. 1 pkt 11 w związku z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE w związku z § 4, § 5, § 8 i § 10 w związku z 5 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.), poprzez zastosowanie art. 14 ust. 1 i u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 u.g.h., mimo że przepisy te nie powinny być zastosowane w sprawie, ponieważ jako przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE nie zostały notyfikowane. W konsekwencji bezpodstawne jest wymierzenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.;

2. art. 1 pkt 11 w związku z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE poprzez wydanie decyzji na postawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., który nie może być stosowany przez organy Państwa z uwagi na niedochowanie przez Polskę obowiązku notyfikacji ustawy zawierającej przepisy techniczne jakim są art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. (zob. SN w wyroku z 28 listopada 2014 r., II KK 55/14).

Mając powyższe na uwadze autorka skargi wniosła o:

a. włączenie w poczet materiału dowodowego oraz przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego przy Sądzie Okręgowym w Białymstoku M. T. (biegły z zakresu obrotu papierami wartościowymi, rynek kapitałowy i giełdowy, analiza sprawozdań finansowych i wycena przedsiębiorstw, analiza ekonomiczna, instrumenty finansowe), wywołanej w sprawie karnej toczącej się przed SR w Bydgoszczy, sygn. akt III K 250/17 dotyczącej automatów działających w oparciu o platformę Csani.com, czyli analogicznych jak w niniejszej sprawie na okoliczność:

- czy terminowe operacje finansowe mają charakter losowy czy przewidywalny?

- czy możliwe jest spekulowanie na opcjach o długości I sekundy lub mniej?

- odniesienie się do ustaleń "biegłego W. K." i wpływu tych ustaleń na możliwość uznania, czy na przedmiotowym automacie urządzane są gry hazardowe czy terminowe operacje finansowe?

- czy istnieje zależność między przebiegiem opcji walutowej, a zachowaniem się wykresu i układem symboli na bębnie zabezpieczonego automatu?

- czy instrumenty oferowane oraz nabywane przez klientów platformy Csani na zabezpieczonym automacie wypełniają definicję "instrumentu finansowego" w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi?

- jeśli instrumenty oferowane oraz nabywane przez klientów platformy Csani na zabezpieczonym automacie wypełniają definicję "instrumentu finansowego" to czy wypełniają także definicję "terminowej operacji finansowej" w rozumieniu art. 7a ustawy Prawo bankowe?

- czy w instrumentach oferowanych przez platformę Csani na zabezpieczonym automacie czynnik losowy pełnił rolę dominującą w ustaleniu wyniku zakładu czy też wynik uzależniony jest od zmienności instrumentu bazowego opartego o koszyk par walutowych?

- czy zmienność instrumentu bazowego wynika z ogólnej sytuacji ekonomicznej?

- czy dla uzyskania wygranej lub przegranej na przedmiotowym urządzeniu ma znaczenie czy opóźnienia w przekazywaniu danych od dostawców kursów walut i Bitcoina mają charakter stały czy zmienny?

b. przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w Katowicach J. M. na okoliczność charakteru platformy Csani i oferowanych przez nią produktów, a w szczególności nie podlegania platformy pod regulację u.g.h. z uwagi na okoliczność, że produkty oferowane przez platformę Csani należą zgodnie z klasyfikacją instrumentów finansowych do grupy pochodnych instrumentów opcyjnych;

c. przeprowadzenie dowodu z ekspertyzy Simona M. Jaąuiss, Colom Lyons- w zakresie kwalifikacji instrumentów oferowanych przez Csani jako instrumentów finansowych także na powyższe okoliczności;

d. przeprowadzenie dowodu z opinii dr nauk prawnych A. N. - w zakresie kwalifikacji instrumentów oferowanych przez Csani jako instrumentów finansowych także na powyższe okoliczności.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z 11 lutego 2019 r. skarżąca wniosła o włączenie do akt i przeprowadzenie dowodu z wyroku:

- Sądu Okręgowego w Bydgoszczy sygn. akt IV SA 318/18, który w całości wskazuje na konieczność powołania biegłego z zakresu instrumentów finansowych w celu stwierdzenia, czy terminale, będące przedmiotem również niniejszego postępowania, służą urządzaniu gier hazardowych czy też służą zawieraniu transakcji finansowych, a sama działalność jest wyłączona spod ustawy o grach hazardowych na zasadzie art. 7a ustawy Prawo bankowe;

- Sądu Okręgowego w Piotrkowie Trybunalskim, sygn. akt IV Ka 509/18, dotyczącego urządzeń Csani, który w całości wskazuje na nierzetelność opinii wydawanych przez biegłego R. R., jak również na konieczność powołania biegłego z zakresu instrumentów finansowych w celu stwierdzenia, czy terminale służą urządzaniu gier hazardowych, czy też służą zawieraniu transakcji finansowych, a sama działalność jest wyłączona spod ustawy o grach hazardowych na zasadzie art. 7a ustawy Prawo bankowe;

- Sądu Rejonowego w Ostrowie Wielkopolskim, zapadłego w sprawie II K 1178/16, wraz z uzasadnieniem, w którym Sąd jasno wskazuje na wyłączenie stosowania ustawy o grach hazardowych dzięki jasnemu wykazaniu związku platformy z instrumentami finansowymi i wykluczeniu elementu losowości;

- Sądu Rejonowego w Bydgoszczy, sygn. akt: III K 250/17 z dnia 14 stycznia 2019 r., w którym Sąd uniewinnił oskarżonego, wskazując, iż czyn oskarżonego wobec zgromadzonego materiału dowodowego (opinii biegłego M. T., GLI Austria Gmbh i innych), nie wypełnia znamion czynu zabronionego z art. 107 k.k.s.

Prokurator Prokuratury Rejonowej Kielce - Zachód w Kielcach delegowana do Prokuratury Okręgowej w Kielcach, która zgłosiła swój udział w sprawie, wniosła o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że prawidłowo zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 89 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. nr 201, poz. 1540), dalej w skrócie "u.g.h.", w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r. Taka ocena wynika z faktu, że stwierdzone w sprawie naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. 23 kwietnia 2013 r., a więc przed wejściem w życie ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88), która to zmiana w sposób istotny zaostrzyła odpowiedzialność za urządzanie gier poza kasynem, przewidzianą w art. 89 u.g.h.

Podniesione w skardze zarzuty sprowadzają się do trzech kwestii, a mianowicie tego, że zdaniem jej autora:

1/ zakwestionowane urządzenia nie są urządzeniami do gier hazardowych,

2/skarżąca nie może być uznana za urządzającą gry hazardowe, gdyż tylko wynajęła część powierzchni lokalu,

3/ nie zostały notyfikowane przepisy u.g.h., na podstawie których została nałożona kara pieniężna.

Odnosząc się do pierwszej z nich, na wstępie stwierdzić należy, że niewątpliwie w sprawie nie mamy do czynienia z grami urządzanymi na typowych automatach do gry, w których program zawierający gry znajduje się na dysku twardym tego urządzenia, samo zaś urządzenie działa samodzielnie. Jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy opinii, zakwestionowane w lokalu skarżącej dwa urządzenia są urządzeniami elektronicznymi, które do prawidłowej pracy muszą być podłączone do Internetu. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym między innymi w dacie przeprowadzonej w sklepie należącym do skarżącej kontroli, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Tak więc co do zasady urządzenia te podpadają pod pojęcie urządzeń, o których mowa w tym przepisie. Spór dotyczy tego, czy urządzenia te umożliwiały i służyły do gier hazardowych w rozumieniu tego przepisu jak ustala organ, czy też do zawieranie terminowych operacji finansowych, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 7 lit.h oraz w art. 5 ust. 2 pkt 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tekst jedn. na datę przeprowadzonej kontroli z 2012 r., poz. 1376), jak twierdzi skarżąca. Zgodnie bowiem z art. 7a Prawa bankowego, do terminowych operacji finansowych, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h oraz w art. 5 ust. 2 pkt 4, będących przedmiotem umów zawartych przez bank lub instytucję finansową, nie stosuje się przepisów o grach hazardowych oraz art. 413 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.7)), zwanej dalej "Kodeksem cywilnym".

W związku z tym przede wszystkim podkreślenia wymaga to, że jak wynika z zacytowanego wyżej art. 7a Prawa bankowego, tylko wówczas do terminowych operacji finansowych nie stosuje się przepisów o grach hazardowych, gdy są one przedmiotem umów zawartych przez bank lub instytucję finansową. Tymczasem w niniejszej sprawie nie może budzić żadnych wątpliwości to, że skarżąca nie była bankiem, a jedynie prowadziła sklep spożywczo – przemysłowy i nigdy nawet nie twierdziła – będąc już w toku postępowania administracyjnego reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika - że prowadzi instytucję finansową w rozumieniu tego przepisu. Urządzenia zostały wstawione do sklepu skarżącej na podstawie umowy zawartej z A.G. prowadzącym działalność pod nazwą "[...]" Kancelaria Prawa Finansowego A.G. Odnośnie tej osoby skarżąca również ani w toku postępowania administracyjnego ani też obecnie nie twierdzi, że prowadzi ona bank lub instytucję finansową; nie przedstawiła także żadnych dokumentów, z których wynikałoby, że osoby korzystające z zakwestionowanych urządzeń zawierały umowy, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego. W tym miejscu wskazać należy, że Sądowi z urzędu znany jest fakt, że przed NSA toczyło się szereg spraw, których przedmiotem było nałożenie na A.G. kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na urządzeniach – który to fakt jest znany także pełnomocnikowi skarżącej, jako że reprezentował on w nich A.G. przed tym Sądem (II GSK 3483/16, II GSK 4679/16, II GSK 4222/16, II GSK 5608/17, II GSK 4429/16) i w żadnej z nich nie zostały przedstawione dokumenty świadczące o tym, że prowadzona przez niego firma "[...]" Kancelaria Prawa Finansowego jest instytucją finansową w rozumieniu art. 7a Prawa bankowego, pomimo powoływania się na ten przepis, jako wyłączający możliwość nałożenia kary. Nadto w sprawie II GSK 5293/16, której przedmiotem była decyzja Ministra Finansów rozstrzygająca, że gry na urządzeniach Money Transfer Kiosk na platformie CSANI Money Transfer Kiosk są grami hazardowymi, NSA oddalił skargę kasacyjną A. G. od wyroku oddalającego jego skargę od tej decyzji, stwierdzając, że prowadzenie działalności na urządzeniach takich jak w niniejszej sprawie podlega przepisom ustawy o grach hazardowych (w tej sprawie A.G. także był reprezentowany przez tego samego pełnomocnika).

Podkreślenia wymaga, że sama skarżąca w trakcie przesłuchania w dniu 23 kwietnia 2013 r. nie miała żadnych wątpliwości co do charakteru działalności prowadzonej na urządzeniach, a mianowicie, że służą one do gier określanych przez nią czasami jako zręcznościowe, nie zaś do zawierania terminowych operacji finansowych. Jak sama zeznała "W/g mnie klienci zdawali sobie sprawę, że uruchamiają gry hazardowe o niskich wygranych...W moim sklepie nikt nie korzystał z platformy inwestycyjnej CSANI i nikt nie inwestował na jakichś rynkach kapitałowych".

Jak wynika z opinii biegłego, urządzenia poprzez aplikację CSANI MONEY TRANSFER KIOSK oferowały także usługi polegające na doładowaniu telefonu, kantor, Internet, przelewy. Jak jednak zeznała sama skarżąca "Ja zostałam poinformowana, że na urządzeniu jest możliwość doładowania karty do telefonu, jak również jakiś opłat. Jednak ja od razu stwierdziłam, że nic takiego nie będę robić i wcale nie informowałam klientów, że jest taka możliwość. Bałam się, że pieniądze mogą nie dojść gdzie trzeba i będzie to moja wina. Nie wywieszałam takiej informacji. Klienci mojego sklepu grający na urządzeniu korzystali jedynie z kilku gier, o których zeznałam wyżej". Jak słusznie wskazał organ, nawet gdyby zakwestionowane urządzenia realizowały także inne funkcje, to skoro jednocześnie umożliwiały one urządzanie gier hazardowych i w taki właśnie sposób były wykorzystywane, uzasadnione było zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Ustalenia organów co go charakteru działalności prowadzonej na zakwestionowanych urządzeniach, a mianowicie, że służyły one do gry hazardowej znajdują uzasadnienie w zebranym przez ten organ obszernym materiale dowodowym, w tym m.in. w opinii biegłego. Opinia ta, sporządzona przez biegłego R. R. z 26 września 2016 r. została sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 193 § 1 oraz art. 200 § 2 K.p.k., wskazano w niej wykonane czynności i opisano przebieg prowadzonego badania. Miała ona na celu stwierdzenie okoliczności o istotnym znaczeniu dla rozstrzygnięcia sprawy, a związanych z funkcjonowaniem ujawnionych automatów, do czego potrzebne było posiadanie wiadomości specjalnych. Została ona sporządzona na potrzeby postępowania karno-skarbowego. Następnie, na mocy art. 180 § 1 O.p została włączona jako dowód do niniejszego postępowania. Zgodnie z tym przepisem, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem uwzględniając tę regulację stwierdzić należy, że organy prawidłowo dokonały w niniejszej sprawie ustaleń na podstawie opinii biegłego sporządzonej w innym postępowaniu. Dodać trzeba, że żaden przepis nie formułuje zakazu korzystania przez organy z dokumentacji zgromadzonej w aktach innej sprawy.

Co się tyczy opinii załączonych przez stronę do akt sprawy w toku postępowania administracyjnego podnieść należy, że organ II instancji dokonał ich wyczerpującej analizy, którą przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd całkowicie zgadza się z tą analizą, a także płynącymi z niej wnioskami, że przedstawione przez stronę opinie nie są miarodajne w stosunku do urządzeń, będących przedmiotem niniejszego postępowania, gdyż nie wynika z nich, że zakwestionowane w niniejszej sprawie urządzenia nie stanowią urządzeń do gier hazardowych. W toku postępowania przed sądem skarżąca przedłożyła kolejne opinie, a także wyroki sądów powszechnych (ich kserograficzne, niepoświadczone odbitki). Na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 13402 ze zm.), dalej P.p.s.a., w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sądowego. Z cyt. regulacji wynika, że dopuszczenie dowodu z dokumentu jest jedynie uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu. Przepis ten nie jest również instrumentem służącym do zwalczenia ustaleń faktycznych, z którymi strona skarżąca się nie zgadza (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010r., II FSK 1306/08, LEX 558886). W postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie dokonuje się bowiem ponownego ustalenia stanu faktycznego sprawy administracyjnej, lecz jedynie ocenia, czy organy administracji publicznej ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w postępowaniu administracyjnym i następnie, czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego odpowiadające poczynionym ustaleniom. W konsekwencji nie mógł odnieść skutku wniosek strony o przeprowadzenie wskazanych w skardze dowodów, zwłaszcza że jeśli chodzi o kserokopie opinii, to nie można ich uznać za dokument w rozumieniu art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 13302 ze zm.), podobnie zresztą jak i nie można uznać za dokument kserograficznych, niepotwierdzonych za zgodność z oryginałem odbitek wyroków. Dlatego też Sąd nie uwzględnił wniosku skarżącej, aby przeprowadzić z nich dowód. Dodatkowo zaś wskazać należy, że okoliczność, iż sąd powszechny w sprawie karnej kogoś uniewinnił nie przekłada się na ocenę zasadności zastosowania art. 89 u.g.h. w stosunku do zupełnie innej osoby i innego urządzenia w postępowaniu administracyjnym.

Wbrew zarzutom skargi, w niniejszej sprawie organy nie miały obowiązku przeprowadzenia na podstawie art. 23b u.g.h. dowodu z opinii jednostki badającej. Zawarta w przepisach art. 23b u.g.h. regulacja dotyczy zarejestrowanych automatów lub urządzeń do gier, co do których organ celny ma wątpliwości, czy spełniają one warunki określone w ustawie. Również przepis art. 2 pkt 7 u.g.h. nie stanowi w realiach tej sprawy podstawy do zlecania przez organ jednostce badającej przeprowadzenia badania technicznego, sprawa ta bowiem nie dotyczy wydania decyzji przez właściwego ministra do spraw finansów publicznych. Brak jest więc przepisów, z których wynikałby obowiązek organu przeprowadzenia takiego dowodu w sprawie dotyczącej nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 u.g.h.

Stosownie do art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W tym zakresie należy stwierdzić, że ujawnione podczas kontroli w sklepie spożywczo – przemysłowym w Kikowie urządzenia CSANI spełniają przesłanki, o jakich mowa w ostatnim z powołanych przepisów. Stanowisko to znajduje oparcie w poczynionych w sprawie ustaleniach, bazujących na zgromadzonych dowodach, obejmujących m.in. oględziny automatów oraz opinię biegłego sądowego, z których wynika że:

- automaty te są urządzeniami elektronicznymi,

- urządzane na nich gry cechuje cel komercyjny, o czym świadczy obowiązkowa odpłatność za ich udostępnienie oraz fakt uzyskiwania wygranych pieniężnych i rzeczowych (możliwość przedłużania gry bez konieczności wpłaty),

- wynik gry nie zależy od zręczności gracza, a wynik dostępnych gier ma charakter losowy – zgodnie ze stanowiskiem NSA wyrażonym w wyroku z 27.10.2017r. sygn. II GSK 1436/17, w którym stwierdzono, że wymóg losowego charakteru gry świadczy o tym, że wydarzenia związane z grą (jej wynikiem) są niezależne od poczynań gracza.

Podniesiony w skardze zarzut, że organ nie ustalił do czego służył i w oparciu o co był zbudowany wykres pojawiający się na ekranie automatu CSANI, a przede wszystkim czy wykres ten jest oparty o notowania walut czy też nie, w świetle poczynionych w sprawie ustaleń, że urządzenia były eksploatowane także w soboty i niedziele, kiedy to, jak wskazał biegły, rynek Forex nie pracuje w związku z czym nie powinien rysować się wykres lub powinien być linią prostą - nie zasługuje na uwzględnienie.

Reasumując, jeśli chodzi o zarzuty skargi, kwestionujące ustalenia organów, że stwierdzone w dniu 23 kwietnia 2013 r. w lokalu skarżącej urządzenia nie służyły do gier hazardowych są nieuzasadnione. Czyniąc te ustalenia organy nie naruszyły ani przepisów ordynacji podatkowej, a mianowicie art. 122, 180 i 187, ani też przepisów u.g.h.- art. 89 ust. 1, art. 23b i art. 129.

Odnosząc się do zarzutu, że skarżąca nie może być uznana za urządzającą gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., na wstępie podkreślić należy, że ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługuje się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia i sformułować tezę, że urządzanie gier hazardowych to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. Jak powiedziano wyżej, założeniem prawodawcy było skumulowanie tych wszystkich działań w rękach jednego podmiotu, posiadającego koncesję na prowadzenie kasyna gry. Rzecz jednak w tym, że istota deliktu z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h. polega właśnie na tym, że gry hazardowe są prowadzone i urządzane wbrew prawu, a zatem w warunkach, które – jak wskazuje praktyka - dla zrealizowania określonego zamierzenia, wymagają zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Nawiązując przy tym do treści skargi podkreślić należy, że samo "klasyczne" w ujęciu cywilistycznym wynajęcie (oddanie w dzierżawę) powierzchni lokalu pod eksploatację automatów do gier hazardowych nie uzasadniało do 31 marca 2017 r., (kiedy to przepisy ustawy o grach hazardowych, w tym art. 89 zostały w istotny sposób zmienione) nałożenia na wynajmującego / wydzierżawiającego kary pieniężnej i uznana go za urządzającego. Jednak w niniejszej sprawie, jak słusznie zauważyły organy, istnieją okoliczności świadczące o tym, że M.M. nie była tylko wynajmującą. W ocenie Sądu, okolicznością przesądzającą o przypisaniu skarżącej cechy urządzającego gry na automatach w stanie faktycznym niniejszej sprawy, jest zakres przedsięwziętych przez nią czynności i wykazywana aktywność, znacznie przewyższająca tę, która zazwyczaj wynika z umowy najmu, której istotą jest oddanie lokalu do używania najemcy, na czas oznaczony lub nieoznaczony, w zamian za wynagrodzenie. Przede wszystkim zauważyć należy, że jak wynika z zeznań skarżącej, decyzję o współpracy podjęła ona z tego względu, że chciała aby coś się działo, aby do sklepu przychodziło więcej ludzi, bo "jak jeden grał to 10-ciu innych się przyglądało temu i przy okazji kupowało napoje". Z zeznań tych wynika również, że być może to ona była inicjatorką wstawienia pierwszego urządzenia do jej lokalu, natomiast drugie urządzenie zostało wstawione na jej wyraźną interwencję, gdyż "ta stara ( maszyna do gier) już się opatrzyła klientom".

Przedmiotem umowy najmu zawartej 20 lipca 2012 r. pomiędzy skarżąca a A.G. występującym w imieniu Kancelarii Prawa Finansowego [...] była jedynie część powierzchni tego lokalu (nie określona dokładnie) pod wolno stojący kiosk z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania oraz wydawania banknotów, za pomocą którego według oświadczenia A.G. Kancelaria miała się zajmować pośrednictwem pieniężnym. W samej umowie wysokość czynszu nie została określona, jednak jak wynika z zeznań skarżącej, należne jej wynagrodzenie nie było stałe i wynosiło 30 % (skarżąca nie była pewna, czy od obrotów czy od odzysku). Wskazała również, że czasami mężczyzna zajmujący się spisywaniem licznika dzwonił i mówił, że "faktury nie będzie bo nie było zysku". W ten sposób skarżąca nie działała wyłącznie jako osoba udostępniająca lokal i otrzymująca stały czynsz niezależny od przychodów osiąganych z automatów, ale była zainteresowana, aby te były jak najwyższe, gdyż wtedy również ona osiągała wyższe przychody. W takiej sytuacji słusznie organ uznał, że zapłata czynszu związana była z urządzaniem gier, a nie z udostępnieniem (w formie najmu) powierzchni lokalu, zwłaszcza, że uzyskiwane z tego tytułu przez skarżącą dochody (średnio w miesiącu była to kwota ponad 800 zł) z pewnością wielokrotnie przekraczały stawki czynszu za kilka metrów powierzchni lokalu w tak małej miejscowości jaką jest K.

Ponadto, jak ustaliły organy i co potwierdziła sama skarżąca, sprawowała ona pieczę nad prawidłowym działaniem zainstalowanych urządzeń do gier jak również ułatwiała realizowanie wypłaty wygranych z nielegalnej gry hazardowej, gdyż informowała przedstawiciela podmiotu eksploatującego automaty o ich awarii, blokadzie oraz, o tym że w maszynach zabrakło pieniędzy na realizowanie wygranych pieniężnych. Ponadto, gdy gracz uzyskał wygraną pieniężną, a w automacie nie było wystarczającej ilości pieniędzy na jej wypłacenie, automat Csani drukował swoisty paragon z kwotą wygraną i niewypłaconą graczowi. Na tym paragonie skarżąca nanosiła imię i nazwisko gracza, po czym tak sporządzone pokwitowanie zatrzymywała. Następnie informowała przedstawiciela podmiotu, który zainstalował urządzenia, że automat nie wypłacił wygranej, a przedstawiciel dostarczał stronie pieniądze, z których dokonywała ona wypłaty graczowi.

Mając powyższe na uwadze, za nietrafny należy uznać zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 i 2 u.g.h., opierający się na założeniu, że czynności skarżącej, jako osoby wynajmującej powierzchnię, nie mogą zostać zakwalifikowane, jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Dokonana, zatem przez organy subsumcja zachowania skarżącej pod regulację wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest prawidłowa.

Odnosząc się do zarzutów związanych z brakiem notyfikacji przepisów u.g.h. wskazać należy, że zagadnienie to zostało przesądzone ostatecznie przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16, zgodnie z którą

1. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy;

2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14.07.2011r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ug.h.

W uzasadnieniu uchwały jednoznacznie wskazano, że pogląd jakoby nie dopełnienie procedury notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej uniemożliwiało stosowanie jakichkolwiek przepisów zawartych w tym akcie prawnym, czy też że wszystkie przepisy zawarte w tym akcie mają charakter "techniczny", nie znajduje uzasadnienia choćby w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 13.10.2016r. w sprawie C-303/15, który przesądził, że badany w sprawie art. 6 ust 1 u.g.h. nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu. NSA szczegółowo przeanalizował rozbieżne poglądy, występujące na tle stosowania art. 14 ust. 1 i 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., odniósł się też do wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia kwestii, omawiając również elementy podnoszone obecnie w skardze.

Przytoczona uchwała - na mocy art. 269 § 1 P.p.s.a. - pośrednio wiąże każdy skład orzekający sądu administracyjnego, który może od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez taki skład NSA nowej uchwały, prezentującej odmienne stanowisko prawne. Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie, w pełni podziela pogląd wyrażony przez NSA w sentencji powyższej uchwały. W tej sytuacji odmienne stanowisko strony - podważające prawidłowość poglądu wyrażonego przez NSA w tej uchwale - nie mogło zostać uwzględnione.

Mając powyższe na uwadze skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu, o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł na podstawie art. 151 P.p.s.a.