Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 9/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a)
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 121 § 1, art. 121 § 2, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 6, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: starszy sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2019 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2012 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. postanowieniem z [...] maja 2014 r. wszczął postępowanie kontrolne w [...] Sp. z o.o. w [...] (dalej: Spółka, skarżąca) w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług i podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. Po zakończeniu postępowania kontrolnego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w zakresie podatku od towarów i usług, za I i II kwartał 2012 r. wydał wynik kontroli z [...] kwietnia 2016 r., a za III i IV kwartał 2012 r. wydał decyzję z [...] kwietnia 2016 r. określającą Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za III kwartał 2012 r. w wysokości [...] zł i za IV kwartał 2012r. w wysokości [...] zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W uzasadnieniu decyzji zalecono, z uwagi na różne ustalenia stanu faktycznego w zakresie faktur zakupu od Spółki [...] Sp. z o. o., firmy [...] i [...] w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób prawnych, dokonanie zbieżnych ustaleń w zakresie powyższych podatków. Zalecono także rozpatrzenie zasadności wniosków dowodowych złożonych przez stronę w piśmie z [...] grudnia 2016 r.

Organ I instancji wypełniając zalecenia wysłał do [...] wezwania z zapytaniami według zaleceń Dyrektora Izby Skarbowej w P., na które nie otrzymano odpowiedzi. Dokonał również powtórnej analizy zebranego materiału dowodowego, w tym materiału zebranego w trakcie postępowania odwoławczego prowadzonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. i ustalił, że faktury wystawione przez: Spółę [...] (21 faktur) i firmę [...] (6 faktur) są fakturami niedokumentującymi rzeczywiste zdarzenia gospodarcze faktycznie dokonane między wskazanymi na fakturze sprzedawcą i nabywcą. Postępowanie kontrolne udokumentowano protokołem badania ksiąg podatkowych z [...] lipca 2017 r. wraz z uzupełnieniem z [...] sierpnia 2017 r. W protokole organ stosownie do art. 193 § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. – dalej: "O.p."), uznał za nierzetelne księgi podatkowe w zakresie ujęcia w rejestrach zakupu VAT i odliczenie podatku naliczonego wynikającego z fikcyjnych faktur zakupu, na których jako wystawców wymieniono: [...] i [...] w III kwartale 2012 r. w wysokości [...] zł i w IV kwartale 2012 r. w wysokości [...] zł. Na podstawie art. 193 § 4 O.p. organ nie uznał za dowód ksiąg podatkowych - rejestrów zakupu za III i IV kwartał 2012 r. w części odpowiadającej zakwestionowanym zapisom.

Decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. organ I instancji określił [...] zobowiązanie w podatku od towarów i usług za III kwartał 2012 r. w wysokości [...] zł i za IV kwartał 2012 r. w wysokości [...]. W decyzji stwierdzono, że Spółka nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z:

- 21 faktur dotyczących zakupu betonu, wystawionych w 2012 r. przez Spółkę [...] (wszystkie faktury zostały wymienione w decyzji organu I instancji w tabeli na str. 4 i 5), łącznie w kwocie [...]zł.

- 6 faktur dotyczących zakupu towarów instalacyjnych, wystawionych w 2012r. przez firmę [...] (wszystkie faktury zostały wymienione w decyzji organu I instancji w tabeli na str. 11), łącznie w kwocie [...]zł.

W ocenie organu ww. faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych działań gospodarczych, tym samym dokonując odliczenia z kwestionowanych faktur a [...] zawyżyła podatek naliczony za III kwartał 2012 r. o [...] zł i za IV kwartał 2012r. o [...] zł.

W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Zarzuciła naruszenie art. 120, 121, 122, 123, 180, 181, 187, 188, 191 O.p. oraz art 88 ust 3a pkt 4a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm. – dalej: "u.p.t.u.").

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odniósł się w pierwszej kolejności wyjaśnił, że zobowiązanie podatkowe w podatku w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2012 r., co do zasady za III kwartał 2012 r. winno przedawnić się z dniem [...] grudnia 2017 r., natomiast za IV kwartał 2012 r. przedawnia się z dniem [...] grudnia 2018 r.

W sprawie Urząd Kontroli Skarbowej w P. w dniu [...] listopada 2016 r. wydał postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe dotyczące zobowiązań w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2012 r. Postanowienie to zostało wydane przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia ([...] grudnia 2017 r. i [...] grudnia 2018 r.). Naczelnik Urzędu Skarbowego w L., pismem z [...] listopada 2016 r. zawiadomił stronę w dniu [...] grudnia 2016 r., przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia, że z dniem [...] listopada 2016 r. zawieszony został bieg terminu przedawnienia, m.in. zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2012 r. W niniejszej sprawie wyżej wymienione postępowanie nie zostało na dzień wydania niniejszej decyzji prawomocnie zakończone. W świetle powyższych okoliczności bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2012r. uległ zawieszeniu i jego zawieszenie trwa nadal, tym samym zasadnym jest merytoryczne rozpatrzenie sprawy.

Przechodząc do meritum organ wskazał, że w sprawie nie zostały spełnione warunki uprawniające stronę do dokonania odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z faktur wystawionych przez: [...] i [...]. Kwestionowane faktury są fakturami niedokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, faktycznie dokonanych między wskazanymi na fakturze sprzedawcą i nabywcą. Jak wynika z zebranego w sprawie materiału [...] ujęła w ewidencjach i rozliczyła faktury zakupu, na których jako wystawca występuje: [...]. Organ I instancji dokonał sprawdzenia prawidłowości i rzetelności badanych dokumentów w [...]. W ewidencjach sprzedaży tej Spółki za 2012 r. nie wykazano sprzedaży do [...]. Faktury o numerach wykazanych w tabeli na str. 4 i 5 decyzji organu I instancji, a ujęte w ewidencji zakupu [...] jako wystawione rzekomo przez [...], zostały wystawione i wykazane w ewidencji sprzedaży [...] do innych podmiotów gospodarczych (tabela na str. 5 i 6 decyzji organu I instancji). Jednocześnie z oświadczenia [...] - Kierownika [...] wynika, że [...] nie dokonywała sprzedaży towaru ani nie świadczyła usług Spółce [...]. Spółka ta nie znajdowała się również w komputerowej bazie danych kontrahentów [...]. [...] oświadczył także, że do każdej faktury, którą otrzymuje klient dołączone są dowody Wz z podaną ilością wydanego towaru wraz z podpisem osoby wydającej towar oraz podpisem osoby odbierającej towar. Z oświadczenia wynika też, że na fakturach sprzedaży wystawionych przez [...] znajduje się komputerowo naniesione imię i nazwisko osoby załogowanej do systemu i wystawiającej fakturę oraz własnoręczny podpis wystawiającego. Należy zauważyć, że do każdej z faktur ujętych w ewidencji sprzedaży [...], dołączono kopie dokumentów Wz nazwane listem przewozowym, natomiast faktury o tych samych numerach ujęte w ewidencji zakupu [...] nie zawierały dowodów wydania (tzw. listów przewozowych). Na dokumentach Wz (listach przewozowych) dołączonych do faktur sprzedaży ujętych w ewidencji sprzedaży [...] zawarte są bardzo szczegółowe informacje dotyczące między innymi: nazwy klienta, nr umowy, nazwy odbiorcy, miejsca dostawy, ilości i klasy betonu, dane kierowcy dostarczającego beton, godziny załadunku, godziny przybycia na plac budowy, godziny rozpoczęcia i zakończenia rozładunku oraz podpisy operatora i odbiorcy. Porównanie szaty graficznej faktur znajdujących się w ewidencji [...] z kopiami faktur będących w ewidencji [...] pozwala stwierdzić różnice polegające na innej pisowni danych banku, różnicach w formie płatności przelew/gotówka oraz - na fakturach znajdujących się w ewidencji [...] - braku podania osoby wystawiającej fakturę. Z analizy faktur wystawionych przez [...] dla innych podmiotów wynika, że wszystkie faktury niezależnie od daty wystawienia i odbiorcy posiadają taką samą szatę graficzną. Występowanie różnic tego rodzaju świadczy, że faktury będące w ewidencji [...] powstały w wyniku naśladownictwa, a nie są to oryginalne wydruki z systemu komputerowego [...] .

W trakcie przesłuchania [...] - Kierownik [...] potwierdził, że faktury znajdujące się w ewidencji zakupu [...] nie są fakturami wystawionymi przez [...], na fakturach tych nie ma wygenerowanego imienia i nazwiska osoby wystawiającej fakturę, co dzieje się automatycznie w przypadku zalogowania się do programu wystawiania faktur sprzedaży w [...]. Na fakturach umieszczono nieznany świadkowi podpis osoby wystawiającej fakturę, na pewno nie jest to podpis świadka ani drugiej osoby uprawnionej w [...] do wystawiania faktur sprzedaży, tj. [...]. Poza tym faktury o tych numerach zostały wystawione przez [...] do innych odbiorców. [...] nie posiada żadnych zamówień i umów podpisanych z [...] i w 2012 r. nie dokonywała żadnej sprzedaży towarów, czy świadczenia usług na rzecz [...]. Świadek zeznał również, że w przypadku nowych klientów zawsze stosowana jest zasada przyjmowania zaliczki jako przedpłaty za beton w wysokości 100% przewidywanej należności. Jednak już po kilku transakcjach, oczywiście dla firm o odpowiednim potencjale i reputacji, które nie figurują w rejestrze dłużników, stosowana jest forma zapłaty "przelew".

Organ odwoławczy zauważył, że z adnotacji umieszczonych na fakturach zakupu ujętych w ewidencji [...] wynika, że wszystkie faktury zostały zapłacone gotówką. Świadek stwierdził również, że faktury wystawiane przez [...], wystawiane są na komputerze, który pracuje na serwerze połączonym z Centralą i widnieje ona również na komputerze znajdującym się w Centrali w momencie wystawienia jej w [...]. Jednocześnie świadek oświadczył, że [...] nie realizowała żadnych transakcji z [...] w 2012 r. ponieważ, cyt.: "nie ma śladu ani na serwerze firmowym obsługującym program fakturowy, nie ma ani jednej kopii faktury, nie ma ani jednego dowodu wpłaty od Spółki [...] w kasie wytwórni ani na kontach Spółki [...] i przede wszystkim nie ma dokumentów WZ z produkcji''.

M. D., który był dysponentem w [...] potwierdził, że faktury znajdujące się w ewidencji zakupu [...] nie są fakturami wystawionymi przez [...]. Spółka w 2012 r. nie dokonywała żadnej sprzedaży towarów i usług na rzecz [...], firmy tej nie ma też w komputerowej bazie kontrahentów [...]. Świadek zeznał, że nie wystawiał faktur sprzedaży do [...], a podpisy umieszczone na fakturach znajdujących się w ewidencji zakupu tej Spółki nie są jego podpisami. Jednocześnie opisując cały proces wypisywania dokumentów na sprzedaż betonu (faktur, dokumentów WZ), stwierdził, że imiona i nazwiska widniejące u dołu faktury nanoszone są automatycznie po zalogowaniu się do systemu komputerowego. Również [...] - Prezes [...] zeznał między innymi, że jego zdaniem faktury ujęte w ewidencji [...] są podrobione, posiadają inną pisownię banku niż ta, która istnieje na wszystkich fakturach wystawionych przez [...], szata graficzna różni się. Poza tym na fakturach ujętych w ewidencji [...] widnieje płatność gotówkowa, podczas gdy na fakturach znajdujących się w ewidencji [...] określono formę płatności przelew. Taki sposób płatności stosowany jest dla stałych odbiorców, którzy odbierają beton wielokrotnie, zatem, gdyby [...] była kontrahentem [...] na pewno otrzymałaby tak samo formę płatności przelewem. Świadek zeznał też, że do każdej faktury wystawionej przez [...] dołączony jest list przewozowy tzw. Wz, który informuje kiedy beton został wyprodukowany, dla kogo, z podaniem adresu budowy oraz potwierdzenie odbioru betonu. Wszystkie wystawione faktury przez [...] taki dokument zawierają. [...] wyjaśnił, że proces produkcyjny betonu jest sterowany komputerowo, system produkcyjny sprzężony jest z systemem księgowym. Każdy kubik betonu wyprodukowany w wytwórni musi być zaksięgowany. Codziennie przesyłane są również na serwery w Centrali (w [...]) dane o ilości wyprodukowanych m3 betonu z dnia poprzedniego. Jednocześnie stwierdził, że według procedur dokumenty KP winny być podpisane czytelnym podpisem kierownika lub dysponenta. Organ podkreślił, że postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z [...] grudnia 2015 r. włączono materiał dowodowy zebrany w sprawie o sygn. 1 Ds. [...] prowadzonej przez Prokuraturę Rejonową w L..

W ocenie organu zeznania świadków oraz okoliczności odnoszące się do rzekomego nabycia betonu, łącznie z pozostałymi dowodami (m.in. opiniami grafologów), pozwalają na jednoznaczne stwierdzenie, że faktury, na których jako wystawca widnieje [...] są nierzetelne. Z kolei strona nie wskazała żadnego wiarygodnego dowodu świadczącego skąd i od kogo faktycznie nabyła rzekomy towar. Podobne wnioski można wysnuć z analizy materiału dowodowego zebranego w zakresie faktur wystawionych przez firmę [...]. [...] ujęła w ewidencjach i rozliczyła faktury zakupu, na których jako wystawca występuje [...]. W wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających w firmie [...] ustalono, że w ewidencjach sprzedaży za 2012 r. firma [...] nie wykazała sprzedaży do [...]. Faktury ujęte w ewidencji zakupu [...] jako nabyte od [...], zostały wystawione i wykazane w ewidencji sprzedaży firmy [...] na rzecz innych podmiotów gospodarczych. W 2012 r. [...] nie dokonywała jednorazowych transakcji sprzedaży w takich ilościach jakie wykazała w swojej ewidencji zakupu [...]. Organ I instancji dokonał prawidłowej analizy zakupionego asortymentu. Z porównania ilości towaru będącego w posiadaniu firmy [...], z ilością towaru wynikającego z faktur będących w posiadaniu [...], wynika, że firma [...] nie dysponowała w określonym czasie ilością towaru, o których mowa na ww. fakturach. Przykładowo - jak wynika z faktur zakupu ujętych w ewidencji zakupu, Spółka [...] w miesiącach lipcu i sierpniu zakupiła rzekomo od [...] asortyment "rura miedziana 15x1 twarda" w łącznej ilości 970 m. Z analizy dokumentów magazynowych [...] wynika, że firma ta w okresie od stycznia do sierpnia 2012 r. dokonała zakupu 850 m rury miedzianej 15x1 twardej, natomiast rozchód tego asortymentu w tym okresie wyniósł 810 m. Oprócz dokumentacji magazynowej [...] przekazała również zdjęcia oferowanego przez firmę grzejnika aluminiowego [...] [...] [...]. Porównując zdjęcie grzejnika aluminiowego [...] [...] oferowanego do sprzedaży przez [...], ze zdjęciem grzejnika przekazanego przez [...] można stwierdzić, że są to różne typy grzejników. Z przesłanej dokumentacji magazynowej firmy [...] wynika również, że [...] w 2012 r. nie była kontrahentem [...]. Postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z [...] grudnia 2015 r. włączono materiał dowodowy zebrany w sprawie 1 Ds. [...] prowadzonej przez Prokuraturę Rejonową w [...]

W ocenie organu zebrane dowody świadczą, że [...] nie dokonała faktycznego zakupu towarów wymienionych na fakturach, na których jako wystawca występuje firma [...]. Z kolei strona nie wskazała żadnego wiarygodnego dowodu świadczącego skąd i od kogo faktycznie nabyła rzekomy towar.

Zdaniem organu wszystkie osoby, tj. właścicielka firmy [...] oraz Prezes i pracownicy [...] jednoznacznie i zgodnie stwierdziły, że podmioty: [...] i [...] nie dokonały sprzedaży towarów do [...] oraz wskazały na występujące różnice w wyglądzie oryginalnych faktur wystawianych przez te firmy, a fakturami znajdującymi się w ewidencji [...], a także nierealność wielkości i asortymentu wykazanego na fakturach okazanych przez [...]. Zeznania wszystkich świadków były spójne co do braku transakcji z [...] oraz były zgodne z przedłożonymi przez [...] i [...] dokumentami, zatem dano im wiarę.

Zebrany w sprawie materiał, w ocenie organu, pozwala na stwierdzenie, że transakcje udokumentowane przestawionymi przez [...] fakturami, na których jako wystawcy widnieją: [...] i [...] w rzeczywistości nie miały miejsca, w związku z powyższym brak jest możliwości odliczenia przez [...] kwot podatku wykazanego na kwestionowanych fakturach. W świetle ustalonego stanu fatycznego sprawy [...] miała świadomość, że faktury na których jako wystawca figurują: [...] i [...] są fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podnieść należy, podmioty te zaprzeczają, aby wystawiały na rzecz [...] jakiekolwiek faktury i co istotne, aby sprzedawały [...] towar na nich widniejący. Z materiału dowodowego wynika, że produkcja betonu w [...] była sprzężona z dokumentacją księgową. Konieczność pobrania towarów z magazynu, kwestia samej produkcji, kwestia transportu oraz sprawowany nad tym procesem nadzór - związane są z wydaniem stosownej dokumentacji. Okoliczności te świadczą, że w [...] nie było możliwości sprzedaży betonu poza ewidencją, tym bardziej, że rzekome dostawy towaru miałyby się odbywać na przestrzeni kilku miesięcy i to ponad 20 razy - nie były to zatem pojedyncze zdarzenia. O fakcie, że to nie [...] dokonał ewentualnej sprzedaży na rzecz [...] świadczy również to, że na fakturach uwidoczniono towar, którym firma nie dysponowała. Na druku w pozycji "domieszki" wpisano bowiem rodzaj chemii upłynniającej beton - [...], której nie stosowano w 2012 r. Jednocześnie w zakresie wystawiania faktur, stwierdzić należy, że proces ich wystawiania działa w taki sposób, iż nie ma możliwości sporządzania faktury na firmę, osobę, których nie ma w bazie danych firmy [...]. Dane kontrahenta są wprowadzane do systemu i dopiero później można wystawić fakturę. Natomiast w przypadku sprzedaży rur i grzejników przez firmę [...] z materiału dowodowego wynika, że firma ta w 2012 r. nie dokonywała jednorazowych transakcji sprzedaży w takich ilościach jakie wykazała [...] w swojej ewidencji zakupu w lipcu i sierpniu 2012 r. Od firmy [...] Spółka [...] rzekomo nabyła łączną ilość 970 m. Z analizy dokumentów magazynowych firmy [...] wynika, że w okresie od stycznia do sierpnia 2012 r. firma ta dokonała zakupu 850 m rury miedzianej 15x1 twardej, natomiast rozchód tego asortymentu w tym okresie wyniósł 810 m. W przypadku grzejników, porównując zdjęcie grzejnika aluminiowego [...] [...] [...] oferowanego do sprzedaży przez [...], ze zdjęciem grzejnika przekazanego przez [...] stwierdzić należy, że bezsprzecznie są to różne typy grzejników. W konsekwencji organ za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., jak również zarzut naruszenia przepisów postępowania.

W skardze strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz uchylenie decyzji poprzedzającej zaskarżoną decyzję tj. decyzji organu I instancji z [...] listopada 2017 r. a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego według norm przepisanych.

Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów:

1. art. 120, 121, 122, 180, 187, 188, 191 O.p.

2. art. 88 ust. 3a pkt 4a u.p.t.u. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie.

W uzasadnieniu skargi strona nie zgodziła się ze stanowiskiem organów, że zakupy betonu przez stronę od firmy [...] oraz zakupy z firmy [...] nie miały w rzeczywistości miejsca. W opinii strony zebrany materiał nie wskazuje, że nie było możliwości sprzedaży betonu oraz grzejników poza oficjalną ewidencją. Zdaniem strony zebrany materiał dowodowy nie wyklucza, że mogła być ofiarą działań przestępczych, na co wskazuje również Prokuratura w postanowieniu o umorzeniu postępowania wobec [...]. Według strony, na powyższe wskazuje przede wszystkim fakt, że daty i numer faktur wystawionych na Spółkę zgadzają się z fakturami będącymi w dokumentacji księgowej [...] oraz [...]. Wystawiający zakwestionowane faktury musiał mieć dostęp do dokumentacji księgowej [...] oraz [...], w przeciwnym razie zbieżność dat i numerów kilkunastu faktur wystawianych w dość długim okresie czasu, na różne podmioty (w ewidencji [...] oraz [...] należałoby ocenić "w kategoriach cudu". Zdaniem strony zeznania świadków [...] i [...] nie są wcale takie spójne i jednoznaczne, jak to twierdzą organy podatkowe. Powoływanie się na zeznania tych świadków przez organy jest wybiórcze. Ponadto strona podnosi, że organy powołują się na opinie biegłych, które wskazują jedynie na prawdopodobieństwo (a nie pewność) wystąpienia określonych faktów. Ponadto zdaniem strony wyciągnięto z zebranych dowodów wnioski sprzeczne z ich treścią, chodzi tutaj przede wszystkim o opinie biegłych. Ponadto strona nie zgadza się, że nie było konieczne przesłuchanie świadków [...] i [...]. W ocenie strony oddalenie wniosków dowodowych o przesłuchanie tych świadków narusza art. 188 O.p. Identyczne zarzuty, zdaniem strony, należy postawić odnośnie oddalenia wniosku o przesłuchanie pracowników firmy [...] K. Z. i J. W.. Strona twierdzi, że dowody z postępowania w sprawie I Ds. [...] nie wskazują, iż zakupiony towar nie pochodzi od [...] oraz od [...]. Strona wskazuje, że w sprawie mamy do czynienia z dwoma rzeczywistościami tj. jedną wykreowaną przez prokuraturę i de facto zaakceptowaną przez organy kontrolujące i drugą wykreowaną w zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej, gdzie w ustalonym stanie faktycznym przyjmuje się te faktury jako nieautentyczne. Zdaniem strony błędne jest również stanowisko organu II Instancji stwierdzające, że nie było potrzebne włączenie do przeprowadzanego postępowania wszystkich rejestrów VAT. W opinii strony brak rejestrów VAT w aktach sprawy i konkretnego powołania się na poszczególne pozycje tych zapisów przy ustalaniu stanu faktycznego stanowi naruszenie art. 180 O.p. Strona stwierdza, że organy nie kierowały się w swoich działaniach przepisami prawa.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór pomiędzy organami a skarżącą sprowadza się do tego czy faktury VAT wystawione w 2012 r. przez: Spółkę [...] o łącznej wartości VAT [...] zł i firmę [...] o łącznej wartości VAT [...] zł odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze i czy w związku z tym faktury te mogą stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający.

Mając na uwadze podniesione w skardze zarzuty dotyczące zarówno naruszenia przepisów postępowania, jak i naruszenia przepisów prawa materialnego, w pierwszej kolejności należy ocenić prawidłowość stosowania przez organy obu instancji norm postępowania, ponieważ dopiero prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy pozwala na zastosowanie odpowiednich przepisów prawa materialnego.

Punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest wyrażona w art. 120 O.p. zasada, zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zasada ta stanowi konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. W myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl). Z kolei na podstawie art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przyjęta w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy. W razie sprzeczności występujących w materiale dowodowym, dla potrzeb ustaleń faktycznych organ może wybrać jedno ze źródeł dowodowych pod warunkiem, że przekonująco to uzasadni, zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2016 r., II FSK 3349/14). Zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny, zgodnie z art. 210 § 4 O.p., znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. W świetle postanowień art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zgodnie z art. 121 § 2 O.p. organy w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. W świetle art. 123 § 1 O.p. organy obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

W ocenie Sądu ustalenia faktyczne poczynione w toku postępowania przez organy obu instancji i przedstawione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji są prawidłowe i zostały dokonane na podstawie wyczerpująco zgromadzonego materiału dowodowego poddanego analizie przez pryzmat zasady swobodnej oceny dowodów. Zgromadzony w sposób niewadliwy obszerny materiał dowodowy został wnikliwie przeanalizowany, co pozwoliło na ustalenie stanu faktycznego. Natomiast okoliczność, że został on oceniony odmiennie, niż dokonała tego strona, znajduje uzasadnienie w zasadzie swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 O.p.

Organy nie naruszyły w sprawie wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego. Podkreślić należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym 2012 r. W myśl tego przepisu, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Skorzystanie z odliczenia możliwe jest tylko po spełnieniu warunków i uwzględnieniu ograniczeń wynikających między innymi z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Przepis ten stanowi, że w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, wówczas nie stanowią one postawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Sąd zauważa, że podstawę do obniżenia podatku, należnego stanowić może jedynie faktura wystawiona przez podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w związku ze zrealizowaniem przez niego czynności opodatkowanych. Tym samym każda wystawiona faktura musi odzwierciedlać rzeczywiste nabycie towarów lub usług, co oznacza, że musi dokumentować faktyczne wykonanie czynności przez podmiot opisany na niej jako wykonawca. Sam fakt posiadania danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bowiem nie sama faktura, a nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie tego towaru lub tej usługi do wykonywania czynności opodatkowanych. Rola faktury sprowadza się do udokumentowania przebiegu rzeczywistych czynności. Jeżeli faktura stwierdza czynności, które nie zostały dokonane, podatek w niej wykazany nie może obniżać podatku należnego. Podatnik może więc skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej rzeczywisty obrót, czyli taki, w którym pomiędzy rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieje pełna zgodność pod względem podmiotowym i przedmiotowym. Zatem, istotne jest - poza ustaleniem faktu nabycia towarów czy usług - również wykazanie, że pochodziły one od podmiotu, który został wskazany w fakturze jako sprzedawca. Co istotne z orzecznictwa TSUE (m.in. wyroki: z 31 stycznia 2013r. C-642/11 i C-643/11, z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben i David, z 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in.) wynika, że ograniczenie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jako odstępstwo od zasady neutralności podatku od towarów i usług, powinno być stosowane zasadniczo w przypadkach oszustw podatkowych z udziałem podatnika. TSUE interpretując regulację Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1) wskazuje, że gdy dostawa towaru lub usługi jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, wówczas nie można odebrać nabywcy prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast, gdy nabywca wiedział lub powinien był wiedzieć w świetle obiektywnych okoliczności, że uczestniczy w oszustwie podatkowym, nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego. Z orzecznictwa TSUE wynika zatem istotna teza, że w przypadku oszustwa podatkowego przesłanką do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego jest wykazanie przez organ podatkowy, że ów podatnik wiedział (świadome uczestnictwo) lub powinien był wiedzieć, iż uczestniczy w oszustwie podatkowym. Orzecznictwo to wskazuje, że świadomość podatnika co do jego wiedzy, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, ma znaczenie tylko wówczas gdy towar bądź usługa istniały lecz nie pochodziły od podmiotu wskazanego na fakturze VAT. Natomiast, gdy towar w rzeczywistości nie istniał, usługa faktycznie nie została wykonana a podatnik odliczał podatek naliczony z tzw. "pustych" faktur, świadomość tego podatnika co do rzetelności transakcji z oczywistych względów nie musi być przez organ podatkowy udowadniana.

W świetle powyższych rozważań, zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, organy w ramach prowadzonego postępowania kontrolnego zebrały jednoznaczne dowody, potwierdzające, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione warunki uprawniające stronę do dokonania odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z faktur wystawionych przez: [...] i [...]. Zasadnie organy ustaliły, że kwestionowane faktury są fakturami niedokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, faktycznie dokonanych między wskazanymi na fakturze sprzedawcą i nabywcą. Na podstawie całego zgromadzonego obszernie materiału dowodowego prawidłowo organy oceniły, że wszystkie osoby, tj.: właścicielka firmy [...] oraz Prezes i pracownicy [...] jednoznacznie i zgodnie stwierdziły, że podmioty: [...] i [...] nie dokonały sprzedaży towarów do [...] oraz wskazały na występujące różnice w wyglądzie oryginalnych faktur wystawianych przez te firmy, a fakturami znajdującymi się w ewidencji [...], a także nierealność wielkości i asortymentu wykazanego na fakturach okazanych przez [...]. Organy dokonały trafnej oceny, że zeznania wszystkich świadków były spójne co do braku transakcji z [...] oraz były zgodne z przedłożonymi przez [...] i [...] dokumentami, zatem dano im wiarę. Tym samym, zebrany w sprawie materiał pozwala na stwierdzenie, że transakcje udokumentowane przestawionymi przez [...] fakturami, na których jako wystawcy widnieją: [...] i [...] w rzeczywistości nie miały miejsca. Biorąc zatem pod uwagę powołane przepisy u.p.t.u., brak jest możliwości odliczenia przez [...] kwot podatku wykazanego na kwestionowanych fakturach. Jednocześnie w świetle ustalonego stanu fatycznego sprawy [...] [...] miała świadomość, że faktury, na których jako wystawca figurują: [...] i [...] są fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podnieść należy, że podmioty te zaprzeczają, aby wystawiały na rzecz [...] jakiekolwiek faktury i co istotne, aby sprzedawały [...] towar na nich widniejący. Z materiału dowodowego wynika bezspornie, że produkcja betonu w [...] była sprzężona z dokumentacją księgową. Konieczność pobrania towarów z magazynu, kwestia samej produkcji, kwestia transportu oraz sprawowany nad tym procesem nadzór - związane są z wydaniem stosownej dokumentacji. Okoliczności te świadczą, że w [...] nie było możliwości sprzedaży betonu poza ewidencją, tym bardziej, że rzekome dostawy towaru miałyby się odbywać na przestrzeni kilku miesięcy i to ponad 20 razy - nie było to zatem pojedyncze zdarzenia. O fakcie, że to nie [...] dokonał ewentualnej sprzedaży na rzecz [...] świadczy również to, że na fakturach uwidoczniono towar, którym firma nie dysponowała. Na druku w pozycji "domieszki" wpisano bowiem rodzaj chemii upłynniającej beton, której nie stosowano w 2012 r. Jednocześnie w zakresie wystawiania faktur, stwierdzić należy, że proces ich wystawiania działa w taki sposób, iż nie ma możliwości sporządzania faktury na firmę, osobę, których nie ma w bazie danych firmy [...]. Dane kontrahenta są wprowadzane do systemu i dopiero później można wystawić fakturę. Natomiast, w przypadku sprzedaży rur i grzejników przez firmę [...] z materiału dowodowego wynika, że firma ta w 2012 r. nie dokonywała jednorazowych transakcji sprzedaży w takich ilościach jakie wykazała [...] w swojej ewidencji zakupu w lipcu i sierpniu 2012 r. Od firmy [...] Spółka [...] rzekomo nabyła łączną ilość 970 m. Z analizy dokumentów magazynowych firmy [...] wynika, że w okresie od stycznia do sierpnia 2012r, firma ta dokonała zakupu 850 m rury miedzianej 15x1 twardej, natomiast rozchód tego asortymentu w tym okresie wyniósł 810 m. Organy trafnie oceniły, że w przypadku grzejników, porównując zdjęcie grzejnika aluminiowego [...] [...] [...] oferowanego do sprzedaży przez firmę [...], ze zdjęciem grzejnika przekazanego przez Spółkę [...] bezsprzecznie są to różne typy grzejników. Jednocześnie w zakresie wystawiania faktur Spółki [...] nie ma ani w komputerowej bazie kontrahentów, ani w ewidencji magazynowej.

Na gruncie badanej sprawy Sąd stwierdza, że organy prawidłowo wywiodły, że brak możliwości faktycznego nabycia przez [...] od w/w podmiotów towaru wskazanego na zakwestionowanych fakturach, w powiązaniu z brakiem jakiegokolwiek dowodu [...] na kontakt z ww. podmiotami, brakiem wiedzy [...] na temat tych podmiotów oraz brakiem umów handlowych lub jakichkolwiek innych wiarygodnych dokumentów świadczących o zawarciu transakcji pomiędzy [...], a ww. podmiotami (a przecież w okresie kilku miesięcy rzekomo doszło do kilku i kilkudziesięciu transakcji), dowodzi o świadomym użyciu przez [...] nierzetelnych faktur na, których widnieją jako wystawcy w/w podmioty, ale których podmioty te nie wystawiły, a towaru wskazanego na tych fakturach w rzeczywistości nie sprzedały. W świetle zatem przedstawionych okoliczności i powołanych przepisów, niezasadny okazał się zarzut skarżącej dotyczący naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Sąd nie podziela również zarzutów skargi kwestionujących nieprzesłuchanie [...] i [...] będących pracownikami [...].

Zgodnie z art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Na tle art. 188 O.p., w orzecznictwie wskazuje się, że organ podatkowy nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innymi dowodami (por. wyrok NSA z 21 lipca 2016 r., I FSK 808/16). Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 i art. 188 O.p. nie oznacza, że należy w dalszym ciągu prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia. Samo zgłoszenie wniosków dowodowych przez stronę nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyrok NSA z 6 kwietnia 2017 r., I FSK 1739/15). Zdaniem Sądu w sprawie nie zachodziła niezbędność prowadzania dowodu z zeznań [...] i [...], z uwagi na zebranie wystarczającego materiału dowodowego świadczącego o nierzetelności znajdujących się w posiadaniu skarżącej faktur wystawionych rzekomo przez [...]. Wynika to również z faktu, że [...] [...] lutego 2015 r. zeznał, że dwójka wskazanych powyżej pracowników w istocie dysponowała pieczęcią w kolorze ciemnoszarym.

Na fakturach, którymi dysonowała [...] nie ma wygenerowanego imienia i nazwiska żadnej osoby, która miałaby wystawić fakturę, co dzieje się automatycznie w przypadku zalogowania się do programu wystawiania faktur sprzedaży. Świadek stwierdził również, że faktury wystawiane przez [...], wystawiane są na komputerze, który pracuje na serwerze połączonym z Centralą i widnieje ona również na komputerze znajdującym się w Centrali w momencie wystawienia jej w [...]. Przywołania wymaga fakt, że [...] - Prezes [...] zeznał wiarygodnie, że proces produkcji betonu był powiązany z systemem księgowym w ten sposób, że każdy kubik (m3) betonu musiał zostać zaksięgowany. Z zeznań tego świadka wynika również, że kierowana przez niego spółka nie dysponowała pojazdami o ładowności 33 m3. Sąd uważa, że nawet ewentualne przyznanie się przez [...] i [...] do wystawienia znajdujących się w posiadaniu skarżącej faktur nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Z kolei [...] pokreślił, że dane kontrahenta są wprowadzane do systemu i dopiero później można wystawić fakturę. Powyższe okoliczności wskazują, że nie jest możliwe aby to ww. pracownicy mogli wystawić lub sfałszować przedmiotowe faktury, tym bardziej podając na nich błędne dane co do rodzaju betony i pojazdu. Przede wszystkim jednak należy jednak wskazać na opinię z dnia [...] maja 2015 r., w której stwierdzono istotne różnice pomiędzy pieczątką dowodową ([...]), a pieczątką w kolorze grafitowym. W konkluzji stwierdzono, że dowodowe odbitki nie powstały prawdopodobnie przy użyciu pieczątki grafitowej.

Zdaniem Sądu zasadnie organy odmówiły przeprowadzenia dowodu z oględzin miejsca, w którym wykorzystano beton nabyty rzekomo od [...].

Jak ocenił również organ analiza zeznań świadków [...] i [...] nie budzi żadnych wątpliwości.

Nie sposób zaaprobować, zdaniem Sądu, twierdzenia skargi, że umorzenie postępowania karnego wobec [...] stwarza pewien stan prawny i faktyczny, z którego wynika, że nie można przyjąć, że zakwestionowane faktury są nieautentyczne. Jednak z uzasadnienia postanowienia z [...] sierpnia 2016 r. sygn. akt [...] wynika, że powodem umorzenia postępowania karnego był fakt, że dowód w postaci opinii biegłego nie pozwolił na rozstrzygnięcie wątpliwości co do sprawstwa [...]. W postanowieniu znajduje się jednoznaczne stwierdzenie, że odcisk pieczątki "KIEROWNIK [...] mgr inż. [...]" oraz podpis [...] znajdujące się na dokumentach skarżącej nie są autentyczne. W ww. postanowieniu stwierdzono, że o ile można wyciągnąć wniosek, iż przedmiotowe dowody wpłaty - pokwitowania KP zostały sfałszowane, o tyle z uwagi na jakość zabezpieczonego materiału dowodowego, nie jest możliwe ustalenie kto dokonał owego sfałszowania.

W przypadku podpisów [...] złożonych na dowodach wpłaty KP i wydaniach zewnętrznych WZ biegły stwierdził, że prawdopodobnie nie są one autentycznymi podpisani [...] nie jest wykluczone że powstały w wyniku naśladownictwa. Zdaniem biegłego bardziej kategoryczna konkluzja byłaby możliwa w przypadku dostarczenia do badań sygnatur bez wpływowych, co było jednak niemożliwe. W świetle powyższego Prokurator wskazał, że wobec niemożności uzyskania materiału, który pozwoliłby na zaprezentowanie przez biegłych bardziej kategorycznych wniosków, uznać należy, rozstrzygając na korzyść podejrzanego, iż nie popełnił zarzucanego mu czynu. Tymczasem w postępowaniu podatkowym badano kwestię czy faktury wystawione przez [...] i [...] odzwierciedlają rzeczywiste działania gospodarcze, a więc m.in. czy towar zakupiony przez [...] rzeczywiście pochodzi od danego dostawcy.

W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy postępowanie dowodowe w sposób niebudzący wątpliwości wykazało, że towar i faktury nie pochodzą od wskazanego na nich wystawcy.

Sąd podziela również ustalenia organów odnoszące się do znajdujących się w posiadaniu skarżącej faktur wystawionych rzekomo przez [...] [...]. W sprawie nie kwestionuje się tego, że podmiot ten nie zadeklarował sprzedaży na rzecz skarżącej. Sporne faktury zostały wystawione przez [...] [...] na rzecz innych niż skarżąca podmiotów. Za chybiony Sąd uznaje zarzut skargi nieprzesłuchania [...] oraz [...] będących pracownikami [...]. Organ I instancji wystosował względem wskazanych osób na adres podany przez skarżącą wezwania na przesłuchania. Wezwania te nie zostały jednak odebrane, a skarżąca nie podała innych adresów zatem za bezcelowe uznano wystosowywanie kolejnych wezwań. Zdaniem Sądu wbrew twierdzeniom skargi brak jest podstaw do przyjęcia, że proceder wystawiania nierzetelnych faktur mógł wyjść tylko i wyłącznie od [...] oraz [...]. Przesłuchani w sprawie świadkowie zgodnie zaprzeczyli aby na rzecz skarżącej realizowano jakiekolwiek dostawy betonu. Powyższe świadczy o nierzetelności spornych faktur. Brak jest przy tym podstaw do domniemań, że podmioty będące rzekomymi dostawcami skarżącej lub osoby działające w ich imieniu były zaangażowane w proceder wystawiania pustych faktur. Organy dowiodły, że [...] nie mogła nabyć, nawet poza ewidencją wskazanego na zakwestionowanych fakturach towarów, bowiem w przypadku wskazanego na tych fakturach betonu jego produkcja w [...] była sprzężona z dokumentacją księgową. Konieczność pobrania towarów z magazynu, kwestia samej produkcji, kwestia transportu oraz sprawowany nad tym procesem nadzór - związane są zawsze z wydaniem stosownej dokumentacji. W [...] nie było realnej możliwości sprzedaży betonu poza ewidencją, tym bardziej takiego rodzaju betonu, który był wskazany na zakwestionowanych fakturach, a którym Spółka nie dysponowała w 2012 r. W przypadku sprzedaży rur i grzejników przez firmę [...] z materiału dowodowego wynika, że firma ta w 2012 r. nie dokonywała jednorazowych transakcji sprzedaży w takich ilościach jakie wykazała [...]. Od firmy [...] Spółka [...] rzekomo nabyła łączną ilość 970 m. Z analizy dokumentów magazynowych firmy [...] wynika, że w okresie od stycznia do sierpnia 2012 r. firma ta dokonała zakupu 850 m rury miedzianej 15x1 twardej, natomiast rozchód tego asortymentu w tym okresie wyniósł 810 m. W przypadku grzejników, porównując zdjęcie grzejnika aluminiowego [...] oferowanego do sprzedaży przez firmę [...], ze zdjęciem grzejnika przekazanego przez [...] stwierdzić należy, że bezsprzecznie są to różne typy grzejników.

Wbrew twierdzeniu skarżącej nie było rzeczywistej możliwości sprzedaży towaru poza ewidencją. Zatem [...] towaru wskazanego na omawianych fakturach nie nabyła, ani od [...], ani od firmy [...], jednocześnie wiedziała, że przedmiotowe faktury są nierzetelne, a okoliczność w jaki sposób zostały sfałszowane czy podrobione nie jest istotna dla stwierdzenia, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W sytuacji gdy zostało udowodnione, że towar wskazany na zakwestionowanych fakturach nie mógł być sprzedany przez ww. podmioty, stanowisko że to pracownicy firmy [...] i [...] podrobili kwestionowane faktury uznać należy za chybione.

W ocenie Sądu niezasadny jest również zarzut braku włączenia do zgromadzonego materiału wszystkich rejestrów VAT. Zauważyć należy, że strona nie podnosi zarzutu błędnego ustalenia w trakcie postępowania wielkości zakupów z faktur, na których jako wystawcy widnieją podmioty: [...] i [...], tylko czyni formalny zarzut braku wszystkich rejestrów VAT w zgromadzonym materiale dowodowym. Podnieść trzeba, że deklaracje VAT za poszczególne kwartały 2012 r. Spółki [...], jak i kwestionowane faktury znajdują się wśród zgromadzonej dokumentacji, natomiast rejestry zakupu i sprzedaży po ich weryfikacji zostały oddane Spółce. Zauważyć należy, że w protokole badania ksiąg znajduje się wpis, że kontrolą objęte m.in. rejestry zakupu i sprzedaży w powiązaniu z deklaracjami VAT-7K za wszystkie miesiące 2012 r. Istotnym jest, że w art. 193 § 6 O.p. ustawodawca zawarł zapis, że jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokole badania ksiąg określa, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. W przepisie tym nie ma wskazania, że protokół winien zawierać załącznik w postaci wydruków rejestrów VAT lub opisu tych rejestrów. Zgodnie z art. 193 § 6 O.p. w protokole badania ksiąg organ I instancji stwierdził, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie i określił, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Podkreślenia jeszcze raz wymaga, że Spółka nie podnosi, iż odliczeń wynikających z zakwestionowanych faktur nie dokonała lub dokonała w innej wysokości. Nie zarzuca również błędnie ustalonych przez organ I instancji wielkości zakupów z nich wynikających, czy też innych błędów w wyliczeniach przedstawionych w protokole badania ksiąg czy decyzji. Takich zarzutów nie ma, ani w zastrzeżeniach do protokołu badania ksiąg, ani w odwołaniu od decyzji. Poza kwestionowanymi fakturami wystawionymi przez [...] i [...] organ I instancji nie stwierdził innych nieprawidłowości w rozliczeniach podatku naliczonego i należnego. Podobnie strona kwestionuje ustalenia dotyczące jedynie faktur wystawionych przez [...] i [...]. Twierdzenie skarżącej, że brak wskazania pozycji rejestrów uniemożliwiło ustalenie stanu faktycznego sprawy jest całkowicie chybione, a złożony wniosek dowodowy niezasadny.

Podsumowując Sąd stwierdza, że wbrew twierdzeniom skargi, zaskarżona decyzja oraz poprzedzającą ją decyzja organu I instancji odpowiadają prawu

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.