Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 822/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2010-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust.1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art.122, art.180, art.187 par.1, art.191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski, Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski,, Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.), Protokolant Krzysztof Dzieliński, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 24 lutego 2010r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008 oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Ol 822/09

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania spółki A w W. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy M. z dnia "[...]" w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008 w kwocie 48.150,00 zł.

Z akt sprawy wynika, że działający w imieniu podatnika Dyrektor Operacyjny Spółki A. w G. złożył w dniu 14.01.2008r. deklarację na podatek od nieruchomości, ujmując w niej budowle o wartości 1.583,457,00 zł, oraz wykazując kwotę należnego podatku na 31.669,14 zł . Z kolei wartość budowli ujęta w deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2007 wynosiła kwotę 2.407.476,00 zł.

Organ podatkowy I instancji postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2008r. wezwał Spółkę A. w G. do przedłożenia uzasadnienia korekty deklaracji.

Pełnomocnik podatnika Spółki A pismem z dnia 19 sierpnia 2008r. wyjaśnił, iż podatnik nie złożył korekty deklaracji, a deklarację na podatek od nieruchomości na 2008 rok, a zmiana wartości zadeklarowanych budowli w stosunku do wartości zadeklarowanych budowli w roku 2007 wynika z faktu, iż z podstawy opodatkowania wyłączono linie kablowe położone w kanalizacji kablowej.

Postanowieniem z dnia 17 grudnia 2008r. organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia A. w G. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008, a postanowieniem z dnia 7 stycznia 2009r. wezwał A. w G. do przedstawienia wartości budowli określonej na dzień 1 stycznia 2008r. stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji, pominiętych w deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2008, stanowiącej linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej. Pełnomocnik podatnika - A w W. pismem z dnia 20 stycznia 2009r. odmówił złożenia wyjaśnień, zarzucając organowi I instancji chęć przerzucenia ciężaru dowodu na podatnika, a także zarzucając, iż organ podatkowy nie podjął postępowania dowodowego mającego na celu ustalenie, czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej mogą być przedmiotem opodatkowania.

Decyzją z dnia "[...]" organ podatkowy umorzył postępowanie w sprawie określenia A w G. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008, uznając, że stroną postępowania jest A w W. i postanowieniem z dnia 18 marca 2009r. wszczął postępowanie w sprawie określenia A w W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008.

W wyniku dokonanych ustaleń organ podatkowy wydał decyzję z dnia "[...]"., w której zakwalifikował linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej jako samodzielne budowle. Na budowle te składają się zarówno podziemne kanały kanalizacyjne, jak i kable stanowiące część składową tej budowli.

Po rozpatrzeniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia "[...]" utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Kolegium wskazało, iż w myśl art. 2 ust.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie natomiast do art. 3 ust. 4 ustawy - Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach ...

Podniosło, iż zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z kolei w art. 3 pkt 1 lit. "b" Prawa budowlanego przyjęto, że obiektem budowlanym jest m.in., budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Do budowli zgodnie z art. 3 pkt.3 Prawa budowlanego zaliczone zostały również wszelkie sieci techniczne.

Organ powołał się również na treść pisma z dnia 31 stycznia 2007 r. Ministerstwa Finansów Departament Podatków i Opłat Lokalnych w którym wskazano min. że sieci techniczne, w tym telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, kwalifikują się do zakresu przedmiotowego budowli, a tym samym podlegają opodatkowaniu, nie tylko z tego powodu, że zostały wymienione expressis verbis jako budowle w ustawie - Prawo budowlane, ale także z uwagi na fakt, iż definicja budowli określona w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ma znacznie szerszy zakres. Obejmuje bowiem także urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, w tym urządzenia instalacyjne i inne urządzenia techniczne umożliwiające użytkowanie budowli.

Organ podkreślił, iż powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie oraz piśmiennictwie (L. Etel - "Podatek od nieruchomości, rolny i leśny", Wydawnictwo C.H. Beck 2005, Rafał Dowgier artykuł FK.2004.12.24, Sieć techniczna jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Teza nr 2). Powołując się w szczególności na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3.04. 2007r., sygn. akt. II FSK 777/06 Kolegium wskazało, że: Odnosząc się do pojęcia budowli na gruncie ustawy - Prawo budowlane, Sąd zauważył, że zaliczono do niej także "sieci techniczne", to jednak nie można tracić z pola widzenia, że są one budowlą w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane i obiektem budowlanym w rozumieniu tej ustawy tylko wtedy, gdy stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane. Poza tym muszą one spełniać kryterium własności lub posiadania samoistnego (art. 3 ust. 1 u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Oznacza to, że kable sieci technicznych umiejscowione w ziemi lub na słupach albo przebiegające przez kanalizację techniczną są urządzeniami budowlanymi umożliwiającymi użytkowanie tych obiektów budowlanych (słupów kanalizacji technicznej) zgodnie z jego przeznaczeniem, wówczas gdy budowla stanowi przedmiot opodatkowania. Jeżeli natomiast takie kable stanowią jedynie instalacje lub inne urządzenia techniczne niezwiązane bezpośrednio z danym obiektem budowlanym i nie spełniają kryterium urządzenia budowlanego, wówczas nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że są częścią składową całości techniczno-użytkowej budowli.

W oparciu o przedstawione orzecznictwo sądów administracyjnych, organ odwoławczy uznał, że kable telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej wchodzą w skład budowli stanowiącej przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Za właściwe uznał również stanowisko organu I instancji, że stan posiadania budowli przez podatnika nie uległ zmianie. Pełnomocnik wskazał jedynie, że zmiana wartości zadeklarowanych budowli w roku 2008 w stosunku do wartości zadeklarowanych budowli w roku 2007 wynika z faktu, iż z podstawy opodatkowania wyłączono linie kablowe położone w kanalizacji kablowej. W związku z powyższym, za prawdziwe uznał dane zawarte we wcześniejszych deklaracjach podatkowych. Odrzucił przy tym zarzut odwołującego się, że postępowanie podatkowe wymagało przeprowadzenia postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego czy też dokonania oględzin przedmiotu opodatkowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej ja decyzji organu I instancji oraz o zwrot kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałaby nieprawidłowość deklaracji, w tym przede wszystkim nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałoby, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią wraz z tą kanalizacją - całość techniczną (czyli nie wykazały powiązania fizycznego) oraz całość użytkową (czyli nie wykazały powiązania funkcjonalnego), choć uznały, że obiekty te tworzą jeden obiekt, tj. sieć telekomunikacyjną, który jest budowlą i dlatego jako całość obiekty te podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości

- art. 21§ 2 i §3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 §1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż zakwestionowały wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowaną w korekcie deklaracji danymi wynikającymi z deklaracji złożonej pierwotnie,

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych

- art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 122 w związku z art. 180, art. 187 §1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej Skarżąca Spółka wskazała, iż organy obydwu instancji ustaliły inną niż zadeklarowana przez podatnika wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008, nie przedstawiły jednak dowodów, z których wynikałoby, że wysokość zadeklarowana przez podatnika nie odzwierciedla rzeczywiście zaistniałego u niego podatkowego stanu faktycznego. Skoro organy podatkowe zakwestionowały prawidłowość rozliczenia podatku od nieruchomości za rok 2008, to powinny wykazać, że jest ono niezasadne. Ciężar dowodu jest w takiej sytuacji po stronie organu podatkowego, a nie po stronie podatnika.

Zdaniem Skarżącej, organy powinny ustalić, czy należące do A. linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a więc czy zaistniał przedmiot opodatkowania, a także ustalić wartość tych linii, a więc podstawę opodatkowania. W ocenie Spółki, w postępowaniu podatkowym nie zgromadzono żadnego dowodu w tym zakresie.

Skarżąca odniosła się również do zarzutu naruszenia art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 Ordynacji podatkowej w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Wskazała, że jedynym dowodem, na jaki powołał się organ w uzasadnieniu decyzji była deklaracja na podatek od nieruchomości za 2007r. W postępowaniu w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2008 obowiązkiem organu podatkowego było natomiast przeprowadzenie oceny, czy Skarżąca prawidłowo zadeklarowała podatek należny za 2008r.W związku z tym, na organie podatkowym ciążył obowiązek wykazania, że deklaracja na podatek od nieruchomości za rok 2008 jest nieprawidłowa ( art. 21§2) oraz przedstawienie dowodów w tym zakresie ( art. 180 ). Dowodem takim nie może jednak być złożona przez podatnika deklaracja podatkowa za poprzedni rok podatkowy.

Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wskazała, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze:

- nie wyjaśniło, czym jest sieć techniczna jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a także nie wyjaśniło, dlaczego linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią sieć techniczną, będącą obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego,

- nie wyjaśniło, z jakich powodów zakwalifikowało linie kablowe położone w kanalizacji kablowej jako element całości techniczno-użytkowej.

- uznało za nieistotną dla określenia zakresu znaczeniowego pojęcia budowla treść rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r., które zalicza się do przepisów prawa budowlanego, a więc do przepisów, do których - przy definiowaniu budowli - odsyła art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Dokonując z kolei analizy art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych Skarżąca uznała, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie mogą zostać zakwalifikowane:

- jako samodzielne budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego; ani

- jako instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną; ani

- jako urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W ocenie Skarżącej, linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie są instalacjami lub urządzeniami stanowiącymi całość techniczno-użytkową z kanalizacją. Podnosi, że przepisy ustawy Prawo budowlane nie wyjaśniają, jak należy rozumieć to, że urządzenia lub instalacje winny stanowić z budowlą "całość techniczno-użytkową". W związku z tym przyjmuje, że "całość techniczna" oznacza ścisłe fizyczne powiązanie między budowlą a urządzeniem lub instalacją. Urządzenie i instalacja muszą stanowić "fizyczną całość" z budowlą. Natomiast linia kablowa nie jest fizycznie połączona z kanalizacją, gdyż można ją swobodnie wprowadzać i usuwać z kanalizacji. Nie będzie przy tym naruszona ani integralność fizyczna kanalizacji, ani integralność fizyczna kabla.

Zdaniem Skarżącej, linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie stanowią również samodzielnej budowli. Budowlą na gruncie Prawa budowlanego jest tylko taka budowla, która nie posiada szczególnych cech, które pozwalałyby ją kwalifikować jako budynek lub obiekt małej architektury. Linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie są również w

ocenie Strony obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Powyższą interpretację potwierdza także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005r.

Podniosła również, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie są urządzeniem budowlanym związanym z obiektem budowlanym w sposób zapewniający korzystanie z tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W Jej ocenie, budynek nadaje się do użytku i może być wykorzystywany zarówno wówczas, gdy doprowadzona została do budynku linia kablowa jak również wówczas, gdy linia taka nie została doprowadzona. Ponadto, nie jest możliwym przyporządkowanie linii kablowych konkretnym obiektom budowlanym. Skarżąca wskazała, iż podobne wnioski wynikają z uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 174/08, w którym Sąd dokonał interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w kontekście opodatkowania. Powołała się również na artykuł Bogumiła Brzezińskiego oraz Wojciecha Morawskiego, "Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości", opublikowanym w "Przeglądzie Podatkowym" nr 10/2008, s. 20-30, w którym autorzy doszli do wniosku, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie stanowią wraz z tą kanalizacją całości techniczno-użytkowej.

Skarżąca zaznaczyła, że na brak podstaw prawnych do opodatkowania podatkiem od nieruchomości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej zwrócili również uwagę Prof. dr hab. W. Nykiel oraz Mgr Michał Wilk w załączonej do skargi opinii "w sprawie niektórych aspektów interpretacji przepisów dotyczących zakresu przedmiotowego podatku od nieruchomości".

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i podtrzymało argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wnioskiem z dnia 4 stycznia 2010r. Skarżąca zwróciła się o zawieszenie postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy- Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi. Podniosła, że rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy zależy od wyniku postępowania w sprawie skargi konstytucyjnej spółki B (sygn. akt SK 21/07) oraz od wyniku postępowania w sprawie pytania prawnego, jakie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach skierował do Trybunału Konstytucyjnego ( sygn. akt P 33/09).

W piśmie z dnia 29 stycznia 2010r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie wniosku. Wskazało, iż w przypadku wydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia zgodnego z wnioskiem skargi, Strona skarżąca będzie mogła wystąpić o wznowienie postępowania w oparciu o art. 145 a kodeksu postępowania administracyjnego. Odnosząc się z kolei do pytania prawnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Kolegium wskazało, iż dotyczy ono podatku od nieruchomości w sprawie wydobywania kopalin, a w związku z tym, nie może ocenić, czy odnosi się ono również do opodatkowania podatkiem od nieruchomości kabli sieci telekomunikacyjnej i kanalizacji kablowej, w której te kable ułożono.

Na rozprawie sadowej w dniu 24 lutego 2010 roku pełnomocnik Skarżącej przedstawił poświadczony odpis decyzji z dnia "[...]" odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w E. i zawnioskował o zawieszenie postępowania sadowego na podstawie art.56 p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie postanowieniem z dnia 24 lutego odmówił zawieszenia postępowania sądowego w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tego aktu. Zatem istotą sądowej kontroli jest ocena zgodności lub niezgodności zaskarżonego aktu administracyjnego z normą prawną. W tym celu sąd administracyjny dokonuje wykładni przepisów prawnych, które były podstawą wydania zaskarżonej decyzji. Następnie ocenia prawidłowość zastosowania odpowiednio rozumianego przepisu prawnego do ustalonego stanu faktycznego sprawy.

Podstawową kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi opodatkowanie linii kablowej. Według skarżącego w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż, jej zdaniem, nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Po przytoczeniu definicji budynku i budowli w rozumieniu odpowiednio art. 1a ust. 1 pkt 1 i w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003r. należy zawsze mieć na uwadze jego elementy funkcjonalne, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwość wykorzystania tegoż obiektu jako całości". W definicji budowli zawartej w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, ustawodawca podkreślił jej funkcjonalność poprzez zapis o "możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Dla prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego znaczenie mają również desygnaty - każda rzecz oznaczana przez dany wyraz, pojęcie lub znak. Pojęcie budowli nie może być zdefiniowane na gruncie języka potocznego. Przy określeniu pojęcia budowli ustawodawca odsyła do przepisów prawa budowlanego. Przy jego określeniu znaczenie mają także przepisy cywilnoprawne dotyczące pojęcie rzeczy, jej części składowej, własności, posiadania. Zgodnie z treścią art. 45 kc rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Według art. 47 kc część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z tych unormowań wynika, że kanalizacja kablowa służy dla osłony takiego urządzenia technicznego, jakim jest niewątpliwie umieszczona w niej linia kablowa i przez to staje się jej częścią składową. Nie zmienia tej oceny fakt, iż funkcją kabla telekomunikacyjnego jest przekazywania sygnałów, natomiast samo ulokowanie tam tych przedmiotów w kanalizacji kablowej jest jedynie przejawem realizacji funkcji do jakiej kanalizacja ta została przeznaczona. Kable telekomunikacyjne i kanalizacja kablowa pozostają ze sobą w związku funkcjonalnym i technicznym. Nie można więc traktować kabli telekomunikacyjnych w kanalizacji kablowej i kanalizacji kablowej samoistnie w oderwaniu od całości sieci.

O tym, czy określone elementy stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania. Jeśli są one powiązane fizycznie i funkcjonalnie, tak że tworzą razem gospodarczą całość, stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, choćby całość ta dała się technicznie łatwo zdemontować (por. wyrok SN 2002.06.28 Pr.Bankowe 2002/12/17).

W tym właśnie znaczeniu kanalizacja kablowe, w której są położone kable jest częścią składową sieci telekomunikacyjnej jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od jej wartości. Nie ulega bowiem wątpliwości, że kanalizacja kablowe, w której są położone kable jest częścią sieci uzbrojenia terenu, które expressis verbis zostały wskazane jako budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Kanalizacja kablowa i znajdujące się w niej kable są elementem sieci telekomunikacyjnej. Funkcją kanalizacji kablowej jest stworzenie przestrzeni, w której mogą być układane kable, jest ona zatem elementem infrastruktury telekomunikacyjnej.

Natomiast kanalizacja kablowa i znajdujące się w niej kable są elementem sieci telekomunikacyjnej. Z kolei sieć telekomunikacyjna, w tym kanalizacja kablowa, w której są położone kable, jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od jej wartości. W skład uzbrojenia terenu wchodzą zarówno sieci wodociągowe, gazowe, energetyczne, energetyki cieplnej, telewizji kablowej a także sieci telekomunikacyjne. Teren nie posiadający tych mediów jest terenem nieuzbrojonym. Skoro w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, do którego odsyła art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej jest umowa o sieciach, to należy je traktować jako funkcjonalną całość.

W przypadku sieci telekomunikacyjnej, są to przewody, punkty wzmacniające sygnał elektromagnetyczny, punkty przecięcia się sieci i cały zespół urządzeń służących do przekazywania sygnałów. Nie można więc traktować kabli telekomunikacyjnych w kanalizacji kablowej samoistnie w oderwaniu od całości sieci. Kable telekomunikacyjne i kanalizacja kablowa pozostają ze sobą w związku funkcjonalnym i technicznym.

W związku z tym Sąd podziela pogląd, że przedmiotem opodatkowania jest sieć telekomunikacyjna jak i sieć uzbrojenia terenu. Nie ma przy tym znaczenia, w jaki sposób położona jest kanalizacja kablowa z kablami telekomunikacyjnymi w niej umieszczonymi. Kable i kanalizacja kablowa tworzą bowiem sieć telekomunikacyjną. Sieć (jakakolwiek) to nic innego niż krzyżujące się ze sobą przewody lub linie, jakiś układ umożliwiający przesyłanie czegoś. Tak rozumiana sieć zarówno w oparciu o prawo podatkowe jak i przepisy prawa budowlanego uzasadnia pogląd, że opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają kable sieci telekomunikacyjnej i kanalizacja kablowa w której te kable ułożono, tworząc funkcjonalną całość.

Zdaniem Sądu, linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, stanowiące element sieci telekomunikacyjnej, mogą być uznane za budowlę w rozumieniu ustawy podatkowej. W konsekwencji należy zaaprobować stanowisko organów podatkowych, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej są również przedmiotem opodatkowania.

W związku z tym Sąd nie podziela zarzutu skargi, że organy podatkowe dopuściły się naruszenia art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałaby nieprawidłowość deklaracji, w tym przede wszystkim nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałoby, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią wraz z tą kanalizacją całość techniczną oraz całość użytkową. Organy podatkowe dokonały oceny deklaracji na rok 2007 i 2008. Ponieważ stan posiadania budowli przez Spółkę nie uległ zmianie w 2008r., wartość linii kablowej została ustalona na podstawie danych wskazanych przez podatnika w deklaracji z dnia 10.01.2007r. Organy przyjęły za prawdziwe dane wskazane przez Spółkę we wcześniejszych deklaracjach podatkowych.

Natomiast Spółka zakwestionowała stan faktyczny, że: "Sieć techniczna stanowi budowlę jako pewna zorganizowana całość, służąca realizacji określonych celów". Zakwestionowała ona bowiem związek linii kabli i kanalizacji kablowej z siecią telekomunikacyjną.

Z takim poglądem nie można się zgodzić. W skład sieci telekomunikacyjnej wchodzą wszelkie elementy niezbędne do jej prawidłowego funkcjonowania (skrzynki, studzienki, przyłącza linii kabli, linie kablowe, kanalizacja kablowa, itp). Łączna wartość tych elementów ustalona na podstawie przepisów art. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym stanowi podstawę opodatkowania na potrzeby wymiaru podatku do nieruchomości. Skarżąca dokonała bowiem wadliwej oceny powołanych przepisów prawa materialnego. W rezultacie zakwestionowania związku linii kabli i kanalizacji kablowej z siecią telekomunikacyjną, było wyłączenie, przez Spółkę, linii kabli i kanalizacji kablowej, z podstawy opodatkowania.

Nie można porównać bowiem linii kablowej w kanalizacji kablowej z maszynami w hali fabrycznej. Maszyny są bowiem ruchomościami, a zatem nie są częściami składowymi nieruchomości. Natomiast linie kabli i kanalizacja kablowa są częścią składową sieci telekomunikacyjnej jako budowli w rozumiem prawa budowlanego i podatkowego. W związku z tym organy podatkowe miały prawo na podstawie art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180 O.p. zakwestionować wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowanego w deklaracji na rok 2008.

W konsekwencji nie można również uznać zarzutów: w przedmiocie naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez obciążenie podatkiem od nieruchomości linii telekomunikacyjnych kablowych położonych w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W związku z tym Sąd nie podziela argumentów zawartych w uzasadnieniu skargi, że nie dokonano kwalifikacja obiektu jako budowli w rozumieniu ustawy podatkowej. Należy zwrócić uwagę, że stan faktyczny w dacie złożenia deklaracji na rok 2008 nie zmienił się. Był on dokładnie taki sam jak w dacie złożenia deklaracji na rok 2007. Skarżąca Spółka dokonała w deklaracji na rok 2008 odmiennej oceny tego stanu faktycznego. To strona skarżąca wyprowadziła wniosek, że sporne linie kablowe nie spełniają cech budowli i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nie można też zgodzić się z poglądem, że bez podważenia deklaracji podatnika, przyjęto podstawę opodatkowania, to jest wartość spornych linii. Ta wartość została bowiem zadeklarowana przez skarżącą Spółkę w deklaracji na rok 2007. Organ podatkowy I instancji wezwał Spółkę do wyjaśnienia różnicy, tj. zmniejszenia wartości budowli wykazywanych w deklaracji na rok 2008.

W konsekwencji zasadnie organ I instancji przyjął wartość budowli z deklaracji za 2007r. w wysokości 2.407.476,00 zł. W rzeczywistości przedmiot opodatkowania a tym samym i jego wartość nie uległa zmianie . W odpowiedzi Spółka poinformowała organ, że w 2008r. wyłączyła z podstawy opodatkowania część składową budowli. Tym samym zmniejszyła jej wartość z 2.407.476,00 zł do 1.583457,00 zł Organ podatkowy zasadnie zatem przyjął za podstawę opodatkowania wartość zadeklarowaną przez podatnika w deklaracji podatkowej w 2007r. Przedmiot i podstawa opodatkowania nie uległy bowiem zmianie.

Sąd nie podzielił również zarzutu w przedmiocie wadliwości uzasadnienia. Organ odwoławczy, przywołując dorobek judykatury wykazał, iż linia kablowa jest częścią sieci telekomunikacyjnej i jest budowlą w rozumieniu powołanych przepisów prawa materialnego. Sąd nie uwzględnił wniosków o zawieszenie postępowanie względnie o odroczenie sprawy. Nie zachodziły bowiem przesłanki określone w art. art. 125 § 1 pkt bądź 126 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270, ze zm., dalej p.p.s.a. ). Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Akta sprawy, o których mowa w art. 133 § 1 p.p.s.a. i art. 54 § 2 p.p.s.a. oznaczają dokumentację sprawy, na podstawie, której organ ustalił stan faktyczny, a przedmiotem sporu było określenie wartość budowli sieci telekomunikacyjnej.

Na rozprawie sądowej pełnomocnik skarżącego przedstawił kserokopię decyzji z dnia 21.12.2009 roku, Samorządowego Kolegium Odwoławczego, odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji SKO z dnia "[...]", utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy "[...]" z dnia "[...]", w przedmiocie określenia podatku od nieruchomości za 2008 rok, wnioskując jednocześnie o zawieszenie postępowania sądowego na podstawie art.56 p.p.s.a.

Sąd oddalając przedmiotowy wniosek, wziął pod uwagę to, że wniosek nie spełniał dyspozycji art.56 p.p.s.a. z którego wynikało, że w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu ..stwierdzenia nieważności aktu..., postępowania sądowe ulega zawieszeniu.

Z treści kserokopii decyzji z dnia "[...]" wynika, że pełnomocnik sporządził wniosek w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia "[...]", wydaną przez SKO w E. ,w dniu "[...]".

Skarga na decyzję z dnia "[...]" została datowana na dzień 20 listopada 2009 roku.

W tej sytuacji nastąpiła dwutorowość postępowania, a obowiązkiem Sądu było zbadanie czy wszczęto nadzwyczajne postępowanie administracyjne, które stanowiło przeszkodę do rozpoznania skargi.

Z treści kopii decyzji z dnia "[...]" wynika, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji SKO w E. z dnia "[...]", zatem nie doszło do wszczęcia postępowania administracyjnego przed organem administracji, stąd upadła przeszkoda do rozpatrzenia przez Sąd skargi na decyzję z dnia "[...]", w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok.

Wobec powyższego na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku.