Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 1487/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2004-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz Sędziowie Sędzia NSA Marian Jaździński Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi K.J. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 rok o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Pierwszy Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] Nr [...] ustalił K.J. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w wysokości [...] od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Podstawę do wydania tej decyzji stanowiły ustalenia przyjęte przez organ podatkowy w oparciu o materiały zebrane w toku postępowania, z których wynikało, jak to ustalił organ, iż podatniczka w 1994 r. poniosła wydatki w kwocie [...] na nabycie na współwłasność z rodzicami lokalu mieszkalnego położonego w [...] przy ulicy [...] w udziałach po -. W postępowaniu K.J. złożyła wyjaśnienia, z których wynikało, iż źródłem ich finansowania były oszczędności w kwocie [...], na które złożyły się środki pieniężne otrzymane od krewnych na przestrzeni lat, jak również dochody z tytułu pracy zarobkowej, a ponadto darowizny w kwocie łącznej [...] otrzymane od rodziców - O. i B. J., J.Z. ([...]), J.J. ([...]) i M.B. ([...]), na potwierdzenie czego K.J. przedłożyła umowy darowizn. Ponadto, w postępowaniu podatkowym zostały przesłuchane w charakterze świadków O.J. oraz J.Z. Jako wykazane w sprawie organ podatkowy uwzględnił darowizny w łącznej kwocie [...], wynikające z umów zawartych pomiędzy podatniczką, a jej rodzicami oraz decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...], na podstawie której określone zostało K.J. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie [...] od dochodów w kwocie [...] oraz zaległość podatkową z tego tytułu. Organ podatkowy pozostałym dowodom odmówił wiarygodności wskazując, iż zarówno wyjaśnienia strony, jak też zeznania świadków stoją we wzajemnej sprzeczności ze sobą, a ponadto są sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego. W związku z tym organ ustalił, iż w 1994 r. strona dysponowała dochodami w rozumieniu art. 20 ust 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. niemającymi pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z rozstrzygnięciem Pierwszego Urzędu Skarbowego podatniczka nie zgodziła się i w dniu 17 sierpnia 2000 r. złożyła odwołanie, uzupełnione o zarzuty w dniu 25 września 2000 r., wnosząc o uchylenie w całości decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. W odwołaniu strona zarzuciła naruszenie przepisu art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe oznaczenie strony, naruszenie prawa materialnego, a w szczególności ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia, błędną ocenę zebranych materiałów i dowolną ich interpretację.

W wyniku rozpoznania odwołania, decyzją z dnia [...] Nr [...] Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Na decyzję tę strona wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 18 września 2002 r. o sygn. akt SA/Sz 173/2001 uchylił decyzję Izby Skarbowej, uznając, iż w sprawie nie zostały wyjaśnione okoliczności dotyczące darowizn przekazanych K.J. przez J.Z., J.J. oraz M.B.

Izba Skarbowa przeprowadziła w trybie przepisu art. 229 Ordynacji podatkowej postępowanie uzupełniające, a następnie wydała decyzję z dnia [...] Nr [...], na podstawie której uchyliła w części decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] w sprawie ustalenia podatku dochodowego za 1994 r. w kwocie [...] od dochodu w kwocie [...] nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu i ustaliła podatek dochodowy za 1994 r. w kwocie [...] od dochodu w kwocie [...] nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu.

Uzasadniając swoją decyzję i odnosząc się do zarzutów odwołania Izba Skarbowa stwierdziła, że nieuwzględnienie w dochodach roku podatkowego 1994 kwoty [...], jako oszczędności gromadzonych przez K.J. od lat szkolnych na przestrzeni wielu lat, wynika z faktu, iż podatniczka otrzymywała te kwoty, jak sama wyjaśniła, na kupno książek, a ponadto z ustalenia organu, że ta kwota jest ściśle wykalkulowaną wartością środków, których zabrakło do rozliczenia wydatków roku podatkowego 1994.

Odnosząc się do łącznych darowizn w kwocie [...], mających pochodzić - według podatniczki - od J.Z. ([...]), J.J. ([...]) i M.B. ([...]), organ odwoławczy stwierdził, że uzupełnione postępowanie podatkowe nie zezwoliło na potwierdzenie otrzymania przez K.J. tych darowizn od wskazanych osób. Fakt sporządzenia bowiem umów darowizny w formie pisemnej miał jedynie legalizować źródła ich pochodzenia, gdyż w 1994 r. K.J. była osobą młodą, rozpoczynającą studia, nieuzyskującą dochodów, a zatem nie była w stanie wskazać źródeł przychodu z innych tytułów. Sam fakt istnienia tych umów nie może - w ocenie organu odwoławczego - potwierdzać dokonania wskazanych w nich czynności, bowiem wyjaśnienia strony oraz zeznania świadków zawierają sprzeczności i nielogiczności, a dowodzą one, że sporządzenie ich miało w przyszłości służyć podatniczce wskazaniu takich źródeł pochodzenia środków finansowych, które byłyby wolne od wszelkich podatków, w tym od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ze szczegółowych ustaleń organu odwoławczego wynika, że K.J. twierdzi, iż darowizny od krewnych otrzymała w przeddzień nabycia lokalu mieszkalnego i były one dla niej olbrzymią niespodzianką, a mimo to zamierzała kupić udział w tym lokalu razem z rodzicami, a ponadto z zeznań ojca podatniczki - B.J., potwierdzającego, że darowizny dla córki były wielką niespodzianką, wynika, iż świadkiem przekazania darowizn od J.Z. i od M.B. była również matka podatniczki - O.J., co potwierdziły K.J. oraz M.B., jednak ta okoliczność nie znajduje potwierdzenia w zeznaniach samej O.J., która w dniu 20 października 1999 r., w trakcie przesłuchania oświadczyła, iż "na temat sposobu otrzymania darowizn przez córkę nie odpowie, gdyż ona sama załatwiała sprawy finansowe" (k-134). Jak z tego należy wnosić, stwierdził organ odwoławczy, gdyby darowizny rzeczywiście miały miejsce, to matka strony nie ukrywałaby tego faktu, ani odwoływała do braku wiedzy w tym zakresie, tym bardziej, że - co wynika z wyjaśnień podatniczki - matka miała przekazać jej darowiznę w dniu 9 listopada 1994 r., z której to czynności sporządzono umowę, w tym samym dniu, w którym otrzymała pozostałe darowizny od ojca, [...] J.Z. oraz [...] M.B., na którą to okoliczność sporządzono w tym samym dniu (9 listopada 1994 r.) wieczorem w jej domu rodzinnym w [...] wszystkie pisemne umowy darowizny. Podobnie, jak wskazane wyżej zeznania świadków i wyjaśnienia strony, niewiarygodne są - zdaniem organu odwoławczego - także zeznania świadków i wyjaśnienia podatniczki odnoszące się do darowizny, mającej mieć miejsce w [...] w dniu 9 listopada 1994 r., którą K.J. miałaby otrzymać od drugiej [...], tj. J.J., która oświadczyła, iż doskonale pamięta przebieg zdarzeń z tego dnia, ale nie potrafiła podać daty przekazania darowizny, nie pamiętała, czy na tę okoliczność został sporządzony jakikolwiek dokument, lecz oświadczyła, że darowizna została przekazana "z przeznaczeniem spożytkowania ich na zakup przez nią mieszkania", chociaż - według ojca podatniczki i jej samej - darowizna była niespodzianką, a J.J. nie była proszona o pomoc na nabycie mieszkania, co miało nastąpić dnia następnego, tj. 10 listopada 1994 r. Ponadto, według organu, także ojciec podatniczki nie potwierdził faktu sporządzenia pisemnej umowy darowizny w [...] w tym dniu, jedynie podatniczka do protokołu przesłuchania w dniu 18 lutego 2003 r. wskazała na istnienie pisemnego dokumentu, a przecież - jak zauważył to organ podatkowy - gdyby z czynności tej sporządzono jakikolwiek dokument, to o tym fakcie pamiętaliby wszyscy obecni, a darczyńca posiadałby ten dokument. Również, jako niewiarygodne, uznał organ odwoławczy zeznania M.B., mające - w ocenie tego organu - stanowić przeciwwagę dla ustalenia Urzędu Skarbowego dotyczącego niemożności osobistego odbioru darowizn przez stronę w ciągu jednego dnia w trzech odległych od siebie miejscowościach w kraju, co dowodziło fikcyjności umów, gdyż nie znajdują one potwierdzenia w dokumencie przedłożonym w postępowaniu. Izba Skarbowa zauważyła, że - według strony - w dniu przekazania darowizny przez M.B., tj. w dniu 9 listopada 1994 r., została w [...] sporządzona umowa darowizny, a zeznaniu temu przeczy dokument przedłożony w trakcie postępowania podatkowego (k-17), z którego wynika, że M.B. sporządziła w dniu [...] w [...] oświadczenie dotyczące przekazania darowizny w dniu 9 listopada 1994 r., które następnie złożyła w Urzędzie Skarbowym. W ocenie organu odwoławczego, darowizna ta w rzeczywistości nie miała miejsca, a sporządzenie i złożenie takiego oświadczenia miało jedynie upozorować fakt zaistnienia zdarzenia w nim wymienionego. Nielogiczne również byłoby - według organu odwoławczego - wskazanie w oświadczeniu jako miejsca jego sporządzenia [...], gdyby faktycznie zostało ono sporządzone w [...], a także wpisanie w nim daty 17 listopada 1994r., zamiast 9 listopada 1994 r. i poświadczenia go podpisem tylko M.B., chociaż przy jego sporządzaniu obecna miała być podatniczka. Dodatkowo, według organu odwoławczego, darowizna od J.Z. nie miała miejsca, także z tego powodu, że ona sama korzystała od lat z pomocy rodziny, w tym M.B. oraz siostry mieszkającej w [...], i mimo, iż dobrowolnie zobowiązała się przedłożyć organowi podatkowemu dowody bankowe, mające potwierdzić fakt przekazania darowizny K.J., nie przedłożyła ich. Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że z treści umowy darowizny sporządzonej w 1998 r. wynika, że jest to pierwsza darowizna otrzymana przez stronę w ciągu ostatnich pięciu lat (k-30), chociaż, powinna to być już co najmniej druga, uwzględniając tę z 1994 r. (k-6A).

Z dalszego uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji i ustalił zobowiązanie w podatku w wysokości [...] (o [...] niższe aniżeli w decyzji organu I instancji), uwzględnił bowiem treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie z dnia 5 października 2000 r. o sygn. akt SA/Sz 1048/99, który potwierdził, że K.J. w roku podatkowym 1994 nie osiągnęła przychodu z najmu mieszkania. Organ ten także uznał, że K.J. nie poniosła kosztów związanych z nabyciem - udziału w lokalu mieszkalnym.

Skargę na powyższą decyzję ostateczną wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie pełnomocnik K.J. wnosząc w niej o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa, bądź też o uchylenie skarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Pełnomocnik zarzucił wydanie decyzji z naruszeniem :

- przepisu art. 68 § 4 i art. 70 b Ordynacji podatkowej, wskutek wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe pomimo jego przedawnienia,

- przepisu art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym poprzez zignorowanie stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie, który stwierdził, iż "o ważności czynności prawnej nie może w żaden sposób przesądzać stan majątkowy jednej ze stron tej czynności",

- zasad swobody oceny dowodów poprzez uznanie zeznań świadków i strony za niewiarygodne oraz przyjęcie, iż umowy darowizny miały fikcyjny charakter,

- przepisu art.121 Ordynacji podatkowej przez zakwestionowanie możliwości dokonania darowizn przez rodziców Pani K.J.,

- przepisu art.123 Ordynacji podatkowej poprzez niepowiadomienie pełnomocnika strony o miejscu i czasie dokonania czynności procesowych z przesłuchania świadka - B.J.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała stanowisko zajęte w sprawie i wniosła o oddalenie skargi, a odnosząc się do zarzutów skargi stwierdziła, że działania przez nią podjęte zmierzały do ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego w niniejszej sprawie i nie były one sprzeczne z dokonaną oceną prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie w wyroku z dnia 18 września 2002 r. o sygn. akt SA/Sz 173/2001, jak też z przepisami prawa podatkowego. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia Izba Skarbowa stwierdziła, iż wskazanym wyrokiem została uchylona jedynie decyzja ostateczna, tak więc przez cały czas w obrocie prawnym pozostawała decyzja organu I instancji ustalająca podatek dochodowy za 1994 r., która bezsprzecznie została wydana i doręczona przed terminem przedawnienia, tj. zgodnie z przepisem art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej, tym samym więc, obowiązek podatkowy przekształcił się w zobowiązane podatkowe, które zostało zrealizowane poprzez jego zapłatę w dniu 17 sierpnia 2000 r., i - zgodnie z przepisem art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej - zobowiązanie to wygasło, dlatego też w sprawie tej nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania i organ odwoławczy w trakcie postępowania nie miał żadnych podstaw do zastosowania przepisu art.70 b Ordynacji podatkowej. Ponadto, według organu odwoławczego, termin określony w przepisie art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do decyzji organu I instancji, a zatem upływ terminu przedawnienia prawa do wymiaru podatku nie może stanowić przeszkód do uchylenia przez organ odwoławczy w całości bądź w części zaskarżonej decyzji i orzeczenia co do istoty sprawy, w sytuacji gdy zaskarżona decyzja została wydana i doręczona przed upływem tego terminu. W ocenie Izby Skarbowej, w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy miał prawo dokonać merytorycznej oceny i orzec w sprawie, skoro stwierdził, iż niezbędna jest korekta, która była możliwa jedynie po uchyleniu zaskarżonej decyzji w części. Ponadto, Izba Skarbowa stwierdziła, że w wyroku z dnia 18 września 2002 r. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż organ podatkowy II instancji w swej decyzji nie odniósł się do zarzutu strony dotyczącego braku podstaw do kwestionowania faktu otrzymania przez stronę darowizn, na podstawie jedynego kryterium, tj. osiąganych przez darczyńców dochodów, popartego orzeczeniem NSA z dnia 3 lutego 1999 r. o sygn. akt SA/Gd 88/97, ani też nie zebrał w tym zakresie wystarczającego materiału dowodowego. Tak więc, jak stwierdził organ odwoławczy, nie sposób zgodzić się ze stroną skarżącą, która w skardze wskazuje na to, iż Izba Skarbowa "zlekceważyła ocenę prawną Sądu, zawartą w wyroku z dnia 18.09.2002 r., w którym wskazano na niemożność dokonywania tego rodzaju oceny (stanu majątkowego darczyńcy) w postępowaniu podatkowym niedotyczącym darczyńcy, lecz obdarowanego", skoro sytuacje majątkowe M.B., J.Z. i J.J. nie stanowiły w rzeczywistości podstawy do nieuwzględnienia w dochodach skarżącej kwoty [...]. W kwestii zarzutu strony dotyczącego nierozróżniania przez organ odmienności istniejących pomiędzy "umową darowizny" a "oświadczeniem dotyczącym przekazania darowizny", Izba Skarbowa zwróciła uwagę na to, iż strona w swoich wyjaśnieniach oświadczyła (k- 240), iż w dniu przekazania przez M.B. darowizny (która miała miejsce w [...]), została spisana umowa z tej czynności, tym samym w kontekście tego zeznania został oceniony dokument przedłożony w postępowaniu.

Izba Skarbowa odnosząc się do zarzutu dotyczącego nieuwzględnienia w dochodach podatniczki kwoty łącznej [...], przekazanej jej przez rodziców w drodze darowizny, stwierdziła, iż jest on bezpodstawny, bowiem w postępowaniu podatkowym organ I instancji nie kwestionował tych darowizn, zaliczył je do dochodów, które finansowały wydatki roku 1994 r., a fakt ten nie był także sporny w postępowaniu przed organem II instancji.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art.123 Ordynacji podatkowej poprzez niedopełnienie obowiązku powiadomienia strony o miejscu i czasie dokonywania czynności procesowych, Izba Skarbowa stwierdziła, iż pomimo tego, że strona nie była obecna w trakcie przesłuchania B.J., nie nastąpiło naruszenie przepisu, bowiem pełnomocnik strony na bieżąco był informowany o przebiegu postępowania, w tym o planowanym przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadka B.J. ([...]), pomimo że termin przesłuchania był przesunięty, i tak:

1/ w dniu 23 grudnia 2002 r. pełnomocnik strony został zawiadomiony o terminie przesłuchania świadka (k-225, 225A),

2/ w dniu 31 grudnia 2002 r. pełnomocnik strony, w imieniu świadka B.J. poinformował Urząd Skarbowy o tym, iż świadek w wyznaczonym terminie nie stawi się na przesłuchanie, gdyż przebywa w morzu,

3/ w dniu 24 lutego 2003 r. świadek skontaktował się telefonicznie z pracownikiem prowadzącym postępowanie uzupełniające, w związku z wezwaniem z dnia 19 grudnia 2002 r., stwierdzając, iż w dniu 27 lutego 2003 r. zgłosi się na przesłuchanie i, że o dacie i godzinie przesłuchania zawiadomi pełnomocnika strony,

4/ w dniu 27 lutego 2003 r. zgłosił się B.J. na przesłuchanie i na wstępie swoich zeznań stwierdził: "powiadomiłem pełnomocnika córki P. R.K. o przesłuchaniu mnie w dniu dzisiejszym w ww. sprawie. Pełnomocnik nie będzie korzystał z prawa do obecności przy moim przesłuchaniu, co z pełnomocnikiem ustaliłem przed zgłoszeniem się do Urzędu" (k-264 ),

5/ tego samego dnia, tj. 27 lutego 2003 r. Urząd pismem poinformował pełnomocnika o przeprowadzonym przesłuchaniu, o możliwości zapoznania się z treścią zeznań świadka, jak też o tym, iż według świadka pełnomocnik znał termin i godzinę przeprowadzenia dowodu z jego przesłuchania (k-265, 266),

6/ pomimo prawidłowego doręczenia tego pisma pełnomocnik nie stawił się w Urzędzie, nie zakwestionował tego, iż został zawiadomiony o terminie przesłuchania, a ponadto do chwili wydania zaskarżonej decyzji nie skorzystał z prawa wypowiedzenia się co do zebranego materiału (k-267,268, 294A, 296), w tym przesłuchań świadków.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, właściwy do rozpoznania skargi z mocy przepisu art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem.

Zgodzić należy się ze stanowiskiem i poglądami prawnymi wyrażonymi w zaskarżonej decyzji ostatecznej przez Izbę Skarbową, a przedstawionymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Z treści znajdującego zastosowanie w tej sprawie przepisu art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 90 z 1993 r., poz. 416 ze zm.) wynika, że wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych organy podatkowe ustalają na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Z powołanego przepisu art. 20 ust. 3 wynika zatem, iż obowiązkiem organów podatkowych dokonujących ustalenia podatku z nieujawnionych przychodów jest przede wszystkim ustalenie kwoty poniesionego wydatku oraz wartości zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych. Te dwie wielkości muszą być stwierdzone przez organy podatkowe w sposób niebudzący wątpliwości, gdyż w istocie odpowiadają kwocie przychodu będącego podstawą wymiaru zryczałtowanego podatku. Wydatek oraz wartość zgromadzonych zasobów finansowych danego roku podatkowego nie mogą być zatem wielkościami ustalonymi w sposób dowolny ani domniemany. Dodać do tego należy, że celem postępowania, tak przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, jak też przed wojewódzkimi sądami administracyjnymi, nie jest ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy podatkowej, lecz jedynie kontrola, czy organy podatkowe ustaliły i oceniły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w postępowaniu podatkowym i następnie, czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do poczynionych ustaleń (por. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2001 r. o sygn. akt V SA 671/00, opubl. w Lex nr 50129, w którym stwierdzono, że: "1. Postępowanie dowodowe przed NSA i w konsekwencji dokonywanie przez ten Sąd ustaleń faktycznych jest dopuszczalne w zakresie uzasadnionym celami postępowania administracyjnego i powinno umożliwiać Sądowi dokonywanie ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Oznacza to, że Sąd w istocie nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzyganiu sprawy załatwionej zaskarżoną decyzją. 2. Jeżeli zachodzi potrzeba dokonania ustaleń, które mają służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu, Sąd powinien uchylić zaskarżoną decyzję i wskazać organowi zakres postępowania dowodowego, które organ ten powinien uzupełnić").

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzenia, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie skontrolował dokonane przez organy podatkowe ustalenia faktyczne i ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego pod kątem ich zgodności z mającymi zastosowanie w sprawie przepisami Ordynacji podatkowej, w szczególności z przepisami art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W wyniku tej kontroli Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja ostateczna naruszała obowiązujące prawo. Ustalenia faktyczne organu podatkowego II instancji, po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego, opierają się na podstawie wszechstronnie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Także ocena prawna, wyprowadzona z tak zebranego materiału dowodowego, nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów. Zgodzić się bowiem należy z Izbą Skarbową, że sam fakt istnienia umów darowizny, czy też innych oświadczeń w formie pisemnej, nie potwierdza dokonania wskazanych w nich czynności, jeżeli wyjaśnienia strony oraz zeznania świadków zawierają sprzeczności i nielogiczności. Słusznie organ odwoławczy ocenił te dokumenty, jako mające w przyszłości służyć podatniczce wskazaniu takich źródeł pochodzenia środków finansowych, które byłyby wolne od wszelkich podatków, w tym od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ze szczegółowych bowiem ustaleń organu odwoławczego wynika, że K.J. podnosiła, iż darowizny od krewnych otrzymała w przeddzień nabycia lokalu mieszkalnego i były one dla niej olbrzymią niespodzianką, a mimo to zamierzała kupić udział w tym lokalu razem z rodzicami, i z zeznań ojca podatniczki - B.J., potwierdzającego, że darowizny dla córki były wielką niespodzianką, wynika to także z faktu, iż świadkiem przekazania darowizn od J.Z. i od M.B. była również matka podatniczki - O.J., co potwierdziły K.J. oraz M.B., jednak ta okoliczność nie znalazła potwierdzenia w zeznaniach samej O.J., która w dniu 20 października 1999 r., w trakcie przesłuchania oświadczyła, iż "na temat sposobu otrzymania darowizn przez córkę nie odpowie, gdyż ona sama załatwiała sprawy finansowe". Ponadto, prawidłowe są także ustalenia organu II instancji dotyczące darowizny, pochodzącej od J.Z., skoro ona sama korzystała od lat z pomocy rodziny, w tym M.B. oraz siostry mieszkającej w [...] i mimo, iż dobrowolnie zobowiązała się przedłożyć organowi podatkowemu dowody bankowe, mające potwierdzić fakt przekazania darowizny K.J., nie przedłożyła ich. Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że z treści umowy darowizny sporządzonej w 1998 r. pomiędzy J.Z., jako darczyńcą, a K.J., jako obdarowaną, wynika, że jest to pierwsza darowizna otrzymana przez stronę w ciągu ostatnich pięciu lat (k-30), chociaż, powinna to być już co najmniej druga, uwzględniając tę z 1994 r. (k-6A).

Powyższe ustalenia organu podatkowego II instancji upoważniały ten organ do wyrażenia ocen prawnych kwestionujących fakt otrzymania przez podatniczkę darowizn w łącznej kwocie [...] od krewnych.

Prawidłowe są także ustalenia Izby Skarbowej co do nieuznania za dochody roku podatkowego 1994 kwoty [...], która miałaby - według podatniczki - pochodzić z oszczędności, skoro podatniczka w żaden sposób nie wykazała, ani też nie uprawdopodobniła faktu gromadzenia tych środków - przeciwnie stwierdziła, że oszczędności wydawała na kupno książek.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie nie stwierdził, aby w wyniku wnioskowania w tej sprawie, na podstawie prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego, Izba Skarbowa wyprowadziła wnioski pozostające w sprzeczności z zasadami logicznego wnioskowania, czy też z zasadami doświadczenia życiowego, a zatem uznać należy, że brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się natomiast do poszczególnych zarzutów skargi stwierdzić należy, iż wskazywany przez pełnomocnika strony przepis art. 70b Ordynacji podatkowej nie mógł mieć zastosowania w sprawie, bowiem zobowiązanie podatkowe K.J. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. nie uległo przedawnieniu w trakcie toczącego się postępowania podatkowego. Zobowiązanie to powstało zgodnie z przepisem art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej, na podstawie decyzji ustalającej K.J. zobowiązanie z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych, która została jej pełnomocnikowi doręczona w dniu 3 sierpnia 2000 r., tj. przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, za rok podatkowy, którego dotyczy decyzja (licząc od końca 1995 r., termin ten upływał w dniu 31 grudnia 2000 r.). Termin przedawnienia takiego zobowiązania, a więc zobowiązania powstającego na podstawie decyzji organu podatkowego, kończy się - na podstawie przepisu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności zaś podatku wynosi - na podstawie przepisu art. 47 § 1 Ordynacji podatkowej - 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. A zatem, skoro decyzja została doręczona w dniu 3 sierpnia 2000 r., a termin płatności upłynął w dniu 17 sierpnia 2000r., to zobowiązanie powinno przedawnić się w dniu 17 sierpnia 2005 r. Jednakże, wobec tego, że podatniczka przed upływem terminu płatności podatek uiściła (w dniu 17 sierpnia 2000r.), to na mocy przepisu art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasło, a skoro tak, to przedawnić się już nie może (vide: uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 6 października 2003 r. o sygn. akt FPS 8/03, ONSA 2003/3/109 oraz wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2004 r. o sygn. akt FSK 200/04, Lex nr 54884).

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisu art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym wskutek zignorowania przez organ odwoławczy stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie, wyrażonego w wyroku z dnia 18 września 2002 r. o sygn. akt SA/Sz 173/2001, w którym Sąd stwierdził, iż o ważności czynności prawnej nie może w żaden sposób przesądzać stan majątkowy jednej ze stron tej czynności, bowiem in fine swojego uzasadnienia Sąd wskazał na konieczność zajęcia stanowiska w sprawie w tym przedmiocie, a więc odniesienia się do stanu majątkowego darczyńcy, co organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji uczynił, ponadto, ocena stanu majątkowego darczyńców nie była podstawą podjętego rozstrzygnięcia, lecz jedną z przyczyn i odnoszącą się wyłącznie do sytuacji majątkowej J.Z.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nieuwzględnienia w dochodach podatniczki kwoty łącznej [...], przekazanej jej przez rodziców w drodze darowizny, stwierdzić należy, iż jest on zupełnie nieuzasadniony, bowiem już w postępowaniu podatkowym organ I instancji nie kwestionował tych darowizn, zaliczył je do dochodów, które finansowały wydatki roku 1994 r., a ta okoliczność nie była także podważana przez organ II instancji.

Zarzut naruszenia przepisu art. 123 Ordynacji podatkowej, wskutek niepowiadomienia pełnomocnika strony o miejscu i czasie dokonania czynności procesowej z przesłuchania świadka - B.J., także nie jest uzasadniony, bowiem pełnomocnik strony - jak to wynika z akt postępowania podatkowego - był informowany o planowanej czynności przesłuchania tego świadka, co świadek ten potwierdził do protokołu jego przesłuchania. Organ podatkowy posiadał podstawę do przyjęcia za wiarygodne oświadczenia świadka dotyczącego przekazania informacji pełnomocnikowi o terminie jego przesłuchania, bowiem świadek był najbliższym krewnym strony, a zatem nie można założyć - jak słusznie uznał to organ podatkowy - iż działałby on bez konsultacji z pełnomocnikiem córki, czy też na jej niekorzyść. Ponadto, jak wynika to z akt sprawy, również pełnomocnik strony kontaktował się ze świadkiem, skoro B.J., który nie odebrał wezwania na dzień 19 grudnia 2002 r. (k.226,227), w rozmowie telefonicznej z inspektorem Urzędu powołał się właśnie na numer tego wezwania (k.256), a ponadto, jak wynika z treści pisma pełnomocnika z dnia 30 grudnia 2002 r. (k- 232), posiadał on wiedzę co do miejsca pobytu świadka i terminu jego powrotu. Sąd zauważa również, że pełnomocnik strony pismem Urzędu Skarbowego został poinformowany o przeprowadzonym dowodzie z przesłuchania świadka i o oświadczeniu B.J. złożonym do protokołu, a mimo to nie odniósł się do powyższego pisma, nie zawnioskował także o ponowne przesłuchanie tego świadka. Ponadto, po dacie tej czynności procesowej, organ podatkowy przeprowadzał jeszcze inne czynności dowodowe, o których powiadamiał pełnomocnika strony i powiadomił go także o możliwości zapoznania się z materiałem zgromadzonym w sprawie celem wypowiedzenia się co to tego materiału, z którego to uprawnienia pełnomocnik również nie skorzystał. Jednocześnie Sąd zauważa, że zarzut naruszenia przepisów postępowania, polegającego m.in. na niezawiadomieniu pełnomocnika strony o terminie czynności procesowej, może zostać uwzględniony przez Sąd rozpoznający sprawę, gdy strona wykaże, iż to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (przepis art. 145 § 1 pk 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), tymczasem pełnomocnik strony nie podjął nawet próby wykazania tego, a Sąd w toku kontroli legalności zaskarżonej decyzji nie stwierdził takiego wpływu na wynik sprawy.

Mając na względzie powyższe okoliczności, orzec należało - na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - o oddaleniu skargi, jako że zaskarżona decyzja nie narusza obowiązującego prawa.