Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 487/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 11 grudnia 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie NSA Maria Lorych - Olszanowska WSA Barbara Koś (spr.) Protokolant: ref. staż. Katarzyna Skrocka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2006 r. przy udziale sprawy ze skargi Spółki "A" na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie wymiaru cła I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki "A" kwotę [...] zł. tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/ B. Koś /-/ K. Wolna-Kubicka /-/ M. Lorych-Olszanowska


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...]r.Nr [...], na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) oraz art. 2 § 2, art. 13 § 1, art. 23 § 1, art. 35 § 1 i 3, art. 38, art. 36 § 2, art. 98, art. 101, art. 211, art. 212 § 1 pkt. 1, art. 221, art. 222 § 1, art. 230 § 1, art. 231 § 1 pkt. 1, art. 242 § 3, art. 242 1 , art. 256 § 1, art. 258 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm.), a także na podstawie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253), określił dla D. L., D. J. oraz przedstawiciela pośredniego Spółi "A", kwotę długu celnego w wysokości [...] zł oraz odsetki w wysokości [...] zł, od samochodu używanego osobowego marki Volkswagen, rok produkcji [...], Nr nadwozia [...] , pojemności silnika 1984 cm3.

W uzasadnieniu decyzji podano, że w dniu [...] r. przez przejście graniczne w O. został wprowadzony na polski obszar celny używany samochód osobowy marki Volkswagen, rok produkcji 1991, o podanym wyżej numerze nadwozia. Przedmiotowy towar został objęty w Oddziale Celnym w O,, na podstawie noty tranzytowej Nr [...], procedurą tranzytu, którą należało zakończyć w Oddziale Celnym w M. w terminie do dnia [...]r. Osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu był główny zobowiązany, a więc Spółka "A" co wynika ze zgłoszenia celnego- zapis w polu 50 dok. SAD, który zgodnie z art. 101 § 2 Kodeksu celnego, powinien przedstawić w wyznaczonym terminie i we wskazanym urzędzie celnym towary w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organ celny w celu zapewnienia tożsamości towaru oraz przestrzegać procedury tranzytu. Ponieważ ani towar, ani dotyczące go dokumenty nie zostały przedstawione we wskazanym urzędzie celnym, postanowieniem z dnia [...] roku wszczęto z urzędu postępowanie wyjaśniające w sprawie nie zakończenia procedury tranzytu.

Spółka "A" złożyła wniosek z dnia [...] roku wnosząc o zakończenie procedury tranzytu w oparciu o przedłożone pismo Ministerstwa Spraw Wewnętrznych Wydziału Drogowej Inspekcji Samochodowej nr [...] z dnia [...] roku , z którego wynikało, że samochód osobowy Volkswagen o numerze nadwozia j.w. został zarejestrowany na terytorium U. w dniu [...]r.

W dniu [...]r. Urząd Celny w O. skierował pismo do Oddziału Celnego w M. z prośbą o potwierdzenie wwozu na teren U. przedmiotowego pojazdu. W odpowiedzi Urząd Celny w O. otrzymał pismo Urzędu Celnego w M. Nr [...] potwierdzające fakt wwiezienia na obszar celny U. przez przejście graniczne w S. nadwozia do samochodu marki Volkswagen o numerze [...] rok produkcji 1991. Reasumując Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że procedura tranzytu nie została zakończona w sposób określony w art. 98 kodeksu celnego, który mówi, że kończy się ona gdy towar i odpowiednie dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia a także nie przedstawiono innych dokumentów, które świadczyłyby w sposób nie budzący wątpliwości o zakończeniu tejże procedury, a mogłyby być przyjęte w oparciu o zapis art. 270 ustawy Kodeks celny, zgodnie z którym organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego.

Wobec faktu, że towar wprowadzony na polski obszar celny i objęty procedurą tranzytu na podstawie noty tranzytowej usunięto spod dozoru celnego, zgodnie z zapisami art. 211 § 2 ustawy Kodeks celny w dniu [...] roku powstał w przywozie dług celny. Dłużnikami kwoty długu celnego są osoby określone w art. 211 § 3 Kodeksu celnego.

Ponieważ w stosunku do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, o których mowa w art. 211 § 3 Kodeksu celnego, są oni solidarnie zobowiązani do zapłacenia kwoty wynikającej z długu (art. 221 Kodeksu celnego). W przypadku zatem nieuiszczenia w terminie należności celnej określonej w decyzji, należy ją pokryć z kaucji gwarancyjnej, złożonej przez Sp. "A".

Spóła "A" odwołała się od powyższej decyzji, zarzucając naruszenie art. 122, 187, art. 121 § 1, art. 124 i art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.).

W uzasadnieniu, powołując się na przepisy art. 99 § 1 i art. 3 § 1 pkt 20 Kodeksu celnego, wskazała, że ponieważ w przedmiotowej sprawie Spółka "A" działała w ramach przedstawicielstwa pośredniego na rzecz D. Y. w granicach udzielonego upoważnienia , nie może być uznana za głównego zobowiązanego ( osobę korzystającą z procedury tranzytu).Odwołująca powołała się na pismo urzędowe Zarządu Ministerstwa Spraw Wewnętrznych z dnia [...] roku, z którego ponad wszelką wątpliwość wynika, że pojazd będący przedmiotem postępowania znajduje się na terytorium U., gdzie został zarejestrowany.

Zdaniem odwołującej, wywóz towaru z polskiego obszaru celnego jest jednym ze zdarzeń, o którym mowa w art. 35 § 3 Kodeksu celnego, z którymi ustawa łączy skutek prawny w postaci zwolnienia (a nie usunięcia) towaru spod dozoru celnego. Ponieważ przedmiotowy towar nie został usunięty spod dozoru celnego, natomiast został wywieziony z polskiego obszaru celnego, dług celny nie mógł powstać. Istotą zakończenia procedury tranzytu (klasycznego) jest wywóz z polskiego obszaru celnego towaru objętego tą procedurą.

Jak wskazała odwołująca żadne dowody nie potwierdzają, iż towar opuścił polski obszar celny w stanie naruszonym, żadne dowody nie wskazują , że nastąpiło usunięcie spod dozoru celnego i powstał dług celny.

Wprost przeciwnie - zebrany materiał dowodowy pozwala stwierdzić jednoznacznie,

iż pojazd, którego tożsamość została bezspornie ustalona na podstawie marki, typu, numeru nadwozia, roku produkcji, itd. znajduje się na obszarze celnym U., a tym samym opuścił terytorium naszego kraju - zatem jest to ten sam towar, który pierwotnie został objęty wspomnianą procedurą tranzytu.

Dyrektor Izby Celnej decyzją Nr [...] z dnia [...] roku utrzymał wskazaną wyżej decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu wskazał, że agencja celna może występować jako główny zobowiązany w procedurze tranzytu, o ile dokona ona zgłoszenia celnego działając we własnym imieniu i na własną rzecz. Działając zatem jako przedstawiciel pośredni, działający we własnym imieniu lecz na rzecz innej osoby, Agencja nie mogła być głównym zobowiązanym. W przedmiotowej sprawie, zgodnie z obowiązującymi przepisami, głównym zobowiązanym jest osoba na rzecz której dokonano zgłoszenia celnego, czyli D. Y.. Jednakże niewłaściwe wskazanie przez organ I instancji osoby głównego zobowiązanego w żaden sposób nie wpływa na zawarte w decyzji rozstrzygnięcie.

Organ II instancji wskazał również, że usunięcie towaru spod dozoru celnego polega na uniemożliwieniu organowi celnemu dokonywania konkretnych czynności podejmowanych w ramach dozoru celnego poprzez brak fizycznego dostępu do towaru podlegającego dozorowi. Niedostarczenie towaru do urzędu odbiorczego w niniejszej sprawie było tożsame z jego usunięciem spod dozoru celnego. Odnosząc się do zebranych w toku postępowania przed organem I instancji dowodów, wskazał, że po wnikliwej analizie, należy zauważyć, iż nie mogą one świadczyć o prawidłowym zakończeniu procedury tranzytu. Podobnie organ II instancji ocenił dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego, wskazując, że organ celny ocenia, czy określony dokument powinien mieć walor dowodowy w sprawie celnej, czy też nie może w niej być dowodem. Nadanie mocy dowodowej dokumentowi następuje na zasadzie uznania organu celnego.

Dyrektor Izby Celnej wskazał również na przepis art. 97 § 1 Kodeksu celnego, art. 208 - 216 Kodeksu celnego oraz art. 225, na mocy którego Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 23.06.1999 r. w sprawie określenia wypadków w których nie powstaje dług celny ( Dz. U. Nr 60, poz. 645 ze zm.), uznając za niezasadne zarzuty strony , która wskazywała na znaczenie wywozu towaru z polskiego obszaru celnego.

Organ II instancji wskazał, że organ I instancji niepotrzebnie powołał w podstawie prawnej przepis art. 212 § 1 Kodeksu celnego, nie zmienia to jednak rozstrzygnięcia organu i ustalenia, że odnośnie przedmiotowego towaru powstał dług celny w związku z usunięciem go spod dozoru celnego.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka "A", wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu celnego I instancji, którym zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego wskazanych w odwołaniu.

W uzasadnieniu skargi podniesiono okoliczności i argumenty podobne, jak w toku dotychczasowego postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Przy piśmie procesowym z dnia [...] r. strona przedłożyła dwie decyzje: Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...]r. i Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r., którymi w analogicznych do niniejszej sprawy okolicznościach ( tj. wywozu towaru na polski obszar celny)- umorzono postępowanie jako bezprzedmiotowe, a jednocześnie organy celne ustaliły, że towar i odpowiednie dokumenty nie zostały przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia. Ponadto zarzucono, że zaskarżone decyzje naruszają art. 214 § 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie zawierają uzasadnienia wyliczonych należności. Następnie strona przedłożyła wydany przez autoryzowanego dealera samochodów Volkswagen dokument z [...]r., dotyczący wskazujący numer silnika samochodu osobowego Volkswagen Nr nadwozia [...] oraz ekspertyzę nr [...] Państwowego Naukowo- Badawczego Centrum Ekspertyz Kryminalistycznych stwierdzający tożsamość pojazdu zarejestrowanego na U. z pojazdem objętym procedurą tranzytu, które to dokumenty złożono w aktach administracyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W rozpoznawanej sprawie bezsporne było, że samochód osobowy marki Volkswagen ( 1991 rocznik ) wprowadzony był na teren Polski na przejściu granicznym w O. w procedurze tranzytu, a procedura ta miała się zakończyć najpóźniej w dniu [...] r. na przejściu granicznym z U. - w M.. Sporna natomiast pozostawała okoliczność, czy ta procedura powinna być uznana za zakończoną, jak twierdziła strona skarżąca, czy też nie. Organy celne uznały, że procedura ta nie została w sposób prawidłowy zakończona, ponieważ urząd celny przeznaczenia, tj. Oddział Celny w M., w piśmie z [...] r. podał, że towar objęty procedurą tranzytu na podstawie noty tranzytowej [...] z dnia [...] r. nie figuruje w ewidencji towarów wyprowadzonych z polskiego obszaru celnego. Jednocześnie z uzyskanej przez organy celne od władz celnych informacji wynikało, że tylko nadwozie tego pojazdu zostało wwiezione na teren U. na podstawie deklaracji celnej. Przedłożony przez stronę skarżącą dokument świadczący o zarejestrowaniu przedmiotowego pojazdu na terenie U. nie stanowi wystarczającego dowodu na potwierdzenie zakończenia procedury tranzytu, która zgodnie z art. 98 Kodeksu celnego zostaje zakończona, gdy towary i odpowiednie dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie przeznaczenia. Organy celne wskazały również, że wywóz towaru nie stanowi warunku zakończenia procedury tranzytu, stwierdzając, że niedostarczenie towaru do urzędu odbiorczego było tożsame z jego usunięciem spod dozoru celnego, co świetle art. 211 § 2 Kodeksu celnego spowodowało powstanie długu celnego w przywozie, który z mocy art. 221 Kodeksu celnego obciąża solidarnie skarżącą agencję celną, D. L. i D. J..

W świetle postanowień art. 211 § 3 pkt 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny ( Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm. ) prawidłowe jest co do zasady stanowisko organów celnych uznające, że niezakończenie procedury tranzytu stanowi szczególny przypadek usunięcia towaru spod dozoru celnego. Błędny tym samym jest pogląd skarżącej, że w przypadkach, w których procedura tranzytu obejmowała towar niekrajowy, którego przemieszczanie miało się zakończyć w innym granicznym urzędzie celnym ( tak jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie ), dług celny mógł powstać tylko w warunkach opisanych w art. 212 Kodeksu celnego, a nie na podstawie art. 211 § 1 Kodeksu celnego. Taka interpretacja nie znajduje oparcia w żadnym z wymienionych przepisów, ani nie można jej wywieść na podstawie art. 97 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego. Z tego ostatniego przepisu wynika, że tylko w czasie zakreślonym na procedurę tranzytu ( do 14 dni ) towary nie podlegają należnościom celnym przywozowym i środkom polityki handlowej. Niezakończenie tej procedury to jeden z przypadków szczególnych usunięcia towaru spod dozoru celnego, o którym mowa w art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego. Dług celny powstaje w takim wypadku z mocy prawa z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego ( art. 211 § 2 ). Z przepisu art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego jednocześnie wynika, że dłużnikiem w takim wypadku jest osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania tej procedury. Natomiast przepis art. 212 Kodeksu celnego określa kolejny rodzaj zdarzeń ( poza przypadkiem usunięcia spod dozoru celnego kwalifikowanym na podstawie art. 211 ), powodujących powstanie długu celnego, ustanawiając w § 4 wyjątek ( gdy nie powstaje dług celny ), który będzie miał zastosowanie wraz z wyjątkami uregulowanymi w § 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 1999 r. w sprawie określenia wypadków, w których nie powstaje dług celny ( Dz. U. Nr 60, poz. 645 ).

W sprawie zatem okolicznością istotną dla rozstrzygnięcia było ustalenie, czy doszło do zakończenia procedury tranzytu oraz kto był osobą zobowiązaną do wykonania obowiązków z niej wynikających, a także ustalenie dłużników.

W tej pierwszej kwestii organy celne przyjęły w niniejszej sprawie, że tylko przedstawienie towaru i dokumentów w zakreślonym terminie w granicznym urzędzie celnym przeznaczenia ( art. 98 Kodeksu celnego ) stanowi o zakończeniu procedury tranzytu. W związku z tym stwierdzeniem należy wskazać, że bezpośrednim dowodem na niewadliwe zakończenie procedury tranzytu byłby w tej sprawie dokument JDA SAD z datą, pieczęciami i podpisem funkcjonariusza celnego potwierdzającymi przedstawienie towaru wraz z dokumentami w urzędzie przeznaczenia, stosownie do wymogów art. 98 Kodeksu celnego i § 36 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych ( Dz. U. Nr 104, poz. 1193 ze zm. ). Przepisy ten nie eliminują jednak wynikającej z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej zasady udowadniania faktów wszelkimi dostępnymi środkami dowodowymi. Strona może więc przedłożyć wszelkie dokumenty, także zagraniczne potwierdzające w sposób nie budzący wątpliwości, iż w dniu, który organy celne mogły uznać za dzień powstania długu celnego (usunięcia spod dozoru ), towar pozostawał poza polskim obszarem celnym. Takiej analizie nie został poddany przedłożony przez stronę dokument informujący o rejestracji pojazdu, a organy celne z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów stwierdziły tylko, że według własnego uznania "nadają moc dowodową" przedłożonym dokumentom. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ celny uwzględni powyższe stanowisko sądu, dokonując oceny tego i dalszych dowodów składanych przez stronę, także w toku postępowania przed sądem, które złożono w aktach administracyjnych. Dowody te winny być ocenione również w kontekście art. 212 § 1 do 4 Kodeksu celnego, o ile okazałoby się, że wprawdzie nie doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego ale zaistniały przesłanki pozytywne do powstania długu celnego na podstawie wymienionego przepisu, co wymaga również przeanalizowania przesłanek negatywnych, wymienionych w § 4 i powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 1999 r. w sprawie określenia wypadków, w których nie powstaje dług celny ( Dz. U. Nr 60, poz. 645 ).

Uznając za dłużników obok skarżącej agencji celnej, także dwóch mieszkańców U., D. L. i D. J. organy celne nie wyjaśniły w sposób indywidualny podstawy faktycznej i prawnej uznania ich za dłużników celnych, a zwłaszcza nie ustaliły jednoznacznie kto był w niniejszej sprawie osobą zobowiązaną do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury tranzytu, stosownie do treści art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego. Okoliczności te stanowią o istotnej wadliwości decyzji, mającej wpływ na wynik sprawy. Organ celny odwoławczy zindywidualizował tę odpowiedzialność tylko w ten sposób, że odmiennie niż organ pierwszej instancji wskazał D. J. jako głównego zobowiązanego w rozumieniu art. 99 Kodeksu celnego, bowiem na jego rzecz zostało dokonane zgłoszenie celne w procedurze tranzytu przez skarżącą agencję. Takie stanowisko nie uwzględnia treści art. 101 § 1a Kodeksu celnego, zgodnie z którym głównym zobowiązanym może być także agencja celna oraz treści zgłoszenia celnego - noty tranzytowej [...] z [...] r., w której Spółka "A" wskazała w polu 50 siebie jako głównego zobowiązanego, zwolnionego z obowiązku składania zabezpieczenia przy przywozie towaru w ramach procedury tranzytu. Poprzez tę deklarację w zgłoszeniu celnym skarżąca wyraziła wolę wykonania obowiązków jakie z przepisów prawa wynikają przy obejmowaniu towaru procedurą tranzytu ( art. 99 § 1 Kodeksu celnego ). Z definicji ogólnej określonej w art. 3 § 1 pkt 20 Kodeksu celnego wynika, że osobą uprawnioną do korzystania z procedury celnej jest osoba, na rzecz której zostało dokonane zgłoszenie celne albo osoba, na którą zostały przeniesione prawa i obowiązki związane z procedurą celną, o ile jest to zgodne z przepisami prawa. Głównym zobowiązanym w procedurze tranzytu jest uprawniony do korzystania z tej procedury ( art. 101 § 1 ), a ponadto w myśl art. 101 § 1a Kodeksu celnego może nim być również agencja celna, niezależnie od tego, czy działa ona jako przedstawiciel pośredni ( art. 253 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego ), czy bezpośredni (art. 253 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego ). Dokonanie przez agencję celną, działającą jako przedstawiciel pośredni zgłoszenia na cudzą rzecz nie wyklucza więc możliwości uznania jej za głównego zobowiązanego na podstawie art. 101 § 1a Kodeksu celnego, zwłaszcza gdy organ celny nie podważył z innych przyczyn skuteczności złożenia przez skarżącą agencję oświadczenia o przyjęciu obowiązków głównego zobowiązanego. Zauważyć też należy, że po ustaleniu, iż skarżąca nie była głównym zobowiązanym organ odwoławczy nie wyjaśnił przesłanek jej odpowiedzialności za dług celny powstały w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy rzeczą organu celnego będzie więc również, w przypadku uznania iż powstał dług celny w warunkach określonych w art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego, to jest usunięcia spod dozoru celnego w związku z niezakończeniem procedury tranzytu, indywidualne wskazanie czy określony w decyzji każdy z adresatów z osobna, odpowiada jako główny zobowiązany, który nie wykonał obowiązków określonych w § 2 art. 101, czy też jako inna osoba spośród osób wskazanych w § 3 art. 101 Kodeksu celnego ( osoba przewożąca towar lub przyjmująca go ) i na jakiej podstawie faktycznej ta odpowiedzialność jest oparta. Takiej indywidualizacji wymaga brzmienie całego przepisu art. 211 § 3 Kodeksu celnego, wskazując na różne przesłanki uznania osoby za dłużnika celnego, a solidarna odpowiedzialność za dług na podstawie art. 221 Kodeksu celnego konieczności dokonania takiej indywidualizacji nie wyłącza.

W świetle dotychczas poczynionych przez organy celne ustaleń brak jest podstaw do uznania któregokolwiek z adresatów decyzji za dłużnika celnego na podstawie art. 211 § 3 punkt 1 do 3 Kodeksu celnego ( osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego; osoby, które uczestniczyły w usunięciu towaru i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że towar został usunięty spod dozoru celnego; osoby, które nabyły, posiadały lub są w posiadaniu towaru i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że był to towar usunięty spod dozoru celnego ), na co zdaje się chciał wskazać organ drugiej instancji, przytaczając w decyzji treść całego przepisu art. 211 § 3 i pogrubiając czcionkę w wybranych miejscach. Niezależnie od tego wskazać należy, że taki sposób uzasadnienia decyzji narusza dyspozycję art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Nie usuwają tej wadliwości decyzji wywody zawarte dopiero w odpowiedzi na skargę, a dotyczące wyjaśnienia podstawy odpowiedzialności za dług celny skarżącej agencji celnej, niezależnie od tego, że są błędne. Wynika z nich bowiem, że to sam fakt działania skarżącej w charakterze przedstawiciela pośredniego ( art. 253 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego ), to jest działania we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby reprezentowanej, powoduje solidarną odpowiedzialność za dług celny ze zgłaszającym. Tak jest istotnie ale w przypadku powstania długu celnego w legalnym przywozie - w procedurze dopuszczenia do obrotu, o którym mowa w art. 209 Kodeksu celnego. Jest to inny niż określony w art. 211 § 1 Kodeksu celnego wypadek powstania długu celnego ( usunięcia spod dozoru ) i dla każdego z tych wypadków określono odrębnie krąg dłużników i różne są znamiona charakteryzujące każdego z nich, wskazane odpowiednio w przepisach art. 209 § 3 i art. 211 § 3 Kodeksu celnego.

Zasadny jest zarzut skarżącego, że stwierdzenie, iż należności celne obliczono stosownie do przepisu art. 13 § 1 Kodeksu celnego przyjmując wartość celną towaru ustaloną przez urząd celny objęcia i, że zastosowano elementy kalkulacyjne właściwe dla towaru z daty powstania długu celnego, bez szczegółowego wskazania przyjętych wartości nie spełnia wymogów art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Nie mają natomiast znaczenia dla oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji inne decyzje organów celnych, z których dwie strona skarżąca złożyła do akt sądowych. Dotyczą one ponadto innych sytuacji faktycznych, gdyż wynika z nich, że wprawdzie z uchybieniami co do miejsca i terminu zakończenia procedury tranzytu ta procedura jednak została ukończona, bowiem wykazano, że towar opuścił terytorium Polski.

Sąd wskazuje ponadto, że dotychczas nie doręczono w sposób prawidłowy decyzji mieszkańcom U., których uznano za dłużników celnych w zaskarżonej decyzji, ponieważ ich adresy zamieszkania ustalono dopiero w postępowaniu sądowym ( art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej ).

Z tych względów należało orzec jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ).

/-/ B. Koś /-/ K. Wolna-Kubicka /-/ M. Lorych-Olszanowska