Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1163/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 165
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jedn.
article: art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia NSA Zbigniew Czarnik (spr.) Sędzia del. WSA Cezary Kosterna po rozpoznaniu w dniu 9 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 marca 2018 r. sygn. akt III SA/Łd 549/17 w sprawie ze skargi G S na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł z dnia [..] kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi; 2. odstępuje od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 2 marca 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: WSA w Łodzi lub Sąd I instancji), działając w trybie autokontroli, w sprawie ze skargi G.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] kwietnia 2017 r. uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 września 2017 r. o sygnaturze akt III SA/Łd 549/17 i uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Łodzi z dnia [...] kwietnia 2015 r.

Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że 31 lipca 2014 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego I w Łodzi przeprowadzili w lokalu kontrolę, której celem było zbadanie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r. poz. 471; dalej u.g.h.). W lokalu kontrolujący ujawnili jedno urządzenie o nazwie APEX MULTIMAGIC podłączone do sieci elektrycznej i przygotowane do gry. W wyniku eksperymentu kontrolujący stwierdzili, że gry przeprowadzone na ujawnionym urządzeniu są grami na automacie, o których stanowi art. 2 ust. 5 u.g.h.

Naczelnik Urzędu Celnego I w Łodzi decyzją z [...] kwietnia 2015 r. wymierzył skarżącemu karę pieniężną w wysokości 12 000 zł z tytułu urządzania gier poza kasynem gry.

Dyrektor po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją z [...] kwietnia 2017 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

WSA w Łodzi wyrokiem z dnia 19 września 2017 r. uchylił zaskarżoną decyzję. W ocenie Sądu, obowiązkiem organu odwoławczego było dokonanie szczegółowej analizy przepisu art. 89 u.g.h. w wersji obowiązującej od dnia 1 kwietnia 2017 r., a następnie ustalenie czy zachowanie skarżącego jest nadal deliktem administracyjnym i zostało spenalizowane w nowym przepisie.

Dyrektor wniósł skargę kasacyjną od wyroku z 19 września 2017 r.

WSA w Łodzi wyrokiem z 2 marca 2018 r. działając w trybie art. 179a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325; dalej: p.p.s.a.), uchylił zaskarżony wyrok WSA w Łodzi z dnia 19 września 2017 r. i uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Łodzi z dnia [...] kwietnia 2015 r.

Sąd uznał, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, jako oczywiście uzasadniona. Istotnie bowiem, zamiast nakazywać organowi odwoławczemu – przy ponownym prowadzeniu postępowania – dokonania szczegółowej analizy znowelizowanego przepisu art. 89 u.g.h. i ustalenia, czy zachowanie skarżącego stanowi delikt w świetle nowego brzmienia przepisu i ewentualnie na czym on polega, a następnie rozważenia kwestii, jakie przepisy i dlaczego należy zastosować do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, sąd winien wskazać przepisy prawne właściwe dla stanu faktycznego zaistniałego w sprawie, czego nie uczynił. W sytuacji, gdy organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji uznać należało, że przyjął, iż w sprawie mają zastosowanie przepisy obowiązujące przed nowelizacją u.g.h. Oznacza to, że w istocie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wyraził swoje stanowisko, co do przepisów prawa materialnego, mających zastosowanie w sprawie, a zatem niedokonanie przez ten organ szczegółowej analizy znowelizowanego przepisu art. 89 u.g.h., miałoby wpływ na wynik sprawy jedynie wtedy, gdyby sąd doszedł do przekonania, że w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 89 u.g.h. w brzemieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r.

Zdaniem Sądu I instancji, w rozpoznawanej sprawie ocena zachowania podmiotu urządzającego gry hazardowe z naruszeniem przepisów prawa, winna odbywać się w oparciu o przepisy obowiązujące w okresie objętym kontrolą, w sytuacji, gdy zachowanie skarżącego polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle że zagrożone jest karą surowszą.

Z akt sprawy wynika, że w rozpoznawanej sprawie stwierdzone przez organ naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. w dniu 31 lipca 2014 r., w którym zatrzymano automat do gier. Przyjęcie więc stanowiska, że w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit, która jest podstawową zasadą państwa prawa, którą można wyprowadzić z art. 2 Konstytucji RP.

Ponadto z porównania brzmienia art. 89 sprzed i po zmianie przepisów wynika, że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla strony skarżącej, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający zachowanie spenalizowane w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia – podlegają karze pieniężnej w wysokości 100 000 zł od każdego automatu, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) znowelizowanej ustawy.

Wprawdzie organ nie odniósł się do nowelizacji ustawy u.g.h., jednak uchybienie to nie powinno być ocenione jako mające wpływ na wynik sprawy, gdyż zachowanie skarżącego polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle że zagrożone jest surowszą karą. Rozstrzyganie przez organ administracji sprawy w oparciu o "stare" przepisy jest uzasadnione też faktem, że przedmiotem sprawy jest nałożenie sankcji administracyjnej o charakterze represyjnym. Z uwagi na gwarancyjną funkcję prawa represyjnego można wnioskować, że podmiot naruszający prawo mógł – w oparciu o zasadę zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa – oczekiwać zastosowania wobec niego sankcji w oparciu o przepisy obowiązujące w czasie, gdy dopuścił się naruszenia prawa.

Organ prawidłowo zastosował obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez skarżącego – art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.

WSA w Łodzi ponownie rozpoznając skargę uznał, że stan faktyczny sprawy nie został dokładnie wyjaśniony ani nie zebrano i nie rozpatrzono w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. W ocenie sądu organy administracji naruszyły przepisy postępowania, a mianowicie art. 120, 122, 187 § 1, art. 191 i 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 201; dalej: o.p.), co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Organy celne uznały, że skarżący urządzał gry na automacie opierając się na treści umowy dzierżawy z dnia 3 września 2013 r. zawartej pomiędzy skarżącym a [A.] spółka z o.o. w W. Na podstawie tej umowy skarżący wydzierżawił spółce [A.] 3 m2 powierzchni lokalu pod instalację urządzenia do gier. Czynsz ustalono w wysokości 40% przychodów z zainstalowanego urządzenia (§ 2 ust. 1 umowy). W przypadku włamania lub jakiegokolwiek uszkodzenia automatu skarżący miał obowiązek niezwłocznie powiadomić dzierżawcę (§ 4 umowy). Umowa jest bardzo krótka, bo składa się z zaledwie siedmiu paragrafów. Nie przewidziano w niej żadnych obowiązków wydzierżawiającego (poza obowiązkiem określonym w § 4). Nadto organy administracji załączyły do akt protokół z przesłuchania G.S. w dniu 12 listopada 2014 r. w postępowaniu karnoskarbowym (k. 201–202). Zeznania te są bardzo lakoniczne, bo składają się z zaledwie z siedmiu zdań i nie wynika z nich, aby skarżący wykonywał jakiekolwiek czynności związane z automatem.

Organy celne nie wyjaśniły, czy na skarżącym ciążyły jakieś obowiązki, a w szczególności, czy był zobowiązany do sprawowania pieczy i dbania o automat, a jeżeli tak, to na czym miały polegać te czynności. Nie zostało także wyjaśnione czy skarżący podejmował jakieś czynności w sytuacji, gdy w automacie zabrakło pieniędzy na wygrane (czy dosypywał pieniądze do automatu, czy powiadamiał o tym serwisanta, który uzupełniał pieniądze w automacie i zostawiał je dla gracza, czy skarżący przekazywał graczowi pieniądze zostawione przez serwisanta i.t.p.). Nie wyjaśniono także, czy skarżący włączał i wyłączał automat, czy też był on podłączony na stałe. Nie wiadomo także, czy skarżący w ogóle posiadał klucze do automatu. Wszystkie te kwestie nie zostały wyjaśnione przez organy administracji.

Zdaniem Sądu I instancji materiał dowodowy w rozpoznawanej sprawie jest bardzo skromny. Składają się na niego dokumenty sporządzone w dniu kontroli (protokół kontroli, protokół oględzin, protokół zatrzymania rzeczy), krótka umowa dzierżawy z 3 września 2013 r. oraz lakoniczne zeznania skarżącego z postępowania karnego, które nie wnoszą nic istotnego do sprawy. Żadnego innego postępowania dowodowego nie przeprowadzono. W szczególności brak jest szczegółowego przesłuchania skarżącego na okoliczności wykonywania przez niego czynności, zeznań drugiej strony umowy dzierżawy oraz ewentualnie serwisanta zajmującego się obsługą zatrzymanego automatu. W oparciu o ten materiał dowodowy brak jest podstaw do uznania, że skarżący urządzał gry na automacie. Sam sposób określenia czynszu w postaci procentowego udziału w przychodach z automatu nie może automatycznie przesądzać o udziale w urządzaniu gier na automacie.

W ocenie Sądu I instancji brak jest podstaw do uznania, że zapewnienie przez skarżącego energii elektrycznej dla funkcjonowania automatu oznacza, że urządzał on gry na automacie.

Dyrektor zaskarżył wyrok w części – w pkt 3 i 4, tj. w zakresie, w jakim uchyla decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] kwietnia 2017 r. i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Łodzi z [...] kwietnia 2015 r. oraz zasądza od Dyrektora na rzecz skarżącego kwotę 4017 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Organ domagał się uchylenia wyroku w zaskarżonej części i oddalenia skargi bądź przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, a także zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokowi temu, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., zarzucił naruszenie:

- prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez niezastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wskutek mylnego uznania, że organy orzekły, że skarżący, urządzał gry hazardowe na automacie poza kasynem, chociaż stan faktyczny sprawy nie został dokładnie wyjaśniony ani nie zebrano i nie rozpatrzono w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego – podczas gdy organy dostatecznie wykazały, że ukarany był urządzającym gry hazardowe w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w szczególności ponosił ryzyko gospodarcze związane z rentownością automatu do gier oraz był zainteresowany skalą prowadzonych na tym automacie gier;

- przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. zamiast art. 151 tej ustawy i uchylenie decyzji organów obu instancji zamiast oddalenia skargi, wskutek błędnego uznania, że zaskarżona decyzja zapadła z naruszeniem art. 120, 122, 187 § 1, art. 191 i 210 § 4 o.p., z tego powodu, że organy nie wyjaśniły dokładnie stanu faktycznego sprawy ani nie zebrały i nie rozpatrzyły w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego – podczas gdy ustalenia organów są dostatecznie udowodnione, a prawidłowa ocena okoliczności faktycznych sprawy, w tym w szczególności ustalenie, że ukarany ponosił ryzyko gospodarcze związane z rentownością automatu do gier oraz był zainteresowany skalą prowadzonych na tym automacie gier, uzasadnia uznanie ukaranego za urządzającego gry hazardowe na automacie poza kasynem gry.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego określone w art. 183 § 2 p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, zatem spełnione zostały warunki do merytorycznego rozpoznania sprawy.

Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga kasacyjna Dyrektora oparta została na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 p.p.s.a. W takiej sytuacji Sąd II instancji w pierwszej kolejności rozpoznaje podniesione w tej skardze zarzuty procesowe, a dopiero w dalszej zarzuty podnoszące naruszenie prawa materialnego. Konieczność zachowania takiej kolejności rozpoznania zarzutów kasacyjnych wynika z tego, że ocena stosowania prawa materialnego może być dokonana przez Sąd II instancji dopiero wówczas, gdy zostanie ustalone, że stan faktyczny sprawy nie budzi zastrzeżeń, albo że nie został skutecznie zakwestionowany w postępowaniu kasacyjnym.

Skarga kasacyjna Dyrektora zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie podniesione w niej zarzuty są trafne.

Zdaniem NSA niezasadne są sformułowane w tej skardze zarzuty procesowe. Przy czym Sąd II instancji dopatruje się ich nietrafności przede wszystkim w niespełnieniu przez stronę wymogów formalnych skargi kasacyjnej. Na gruncie p.p.s.a. skarga kasacyjna to sformalizowany środek prawny. Oznacza to, że jej skuteczność jest uzależniona od wypełnienia prawem przewidzianych wymogów dla tego środka prawnego. Wprawdzie w tym zakresie orzecznictwo NSA dokonało pewnej liberalizacji tych wymogów (zob. uchwała NSA z dnia 26 października 2009 r., I OSP 10/09; ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1), to jednak nadal stoi na stanowisku, że wypływający z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. nakaz sformułowania przez stronę zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienie, jest tym warunkiem formalnym skargi kasacyjnej, który musi być ściśle wypełniony przez stronę. Zatem ma ona jednoznacznie wskazać w zarzutach kasacyjnych naruszone przepisy, a w uzasadnieniu wyjaśnić, na czym polega naruszenie tych przepisów. Braki w tym zakresie uniemożliwiają kontrolę skarżonego wyroku, bowiem musiałyby przenosić na Sąd II instancji obowiązek wyznaczenia kierunków i zakresu weryfikacji skarżonego wyroku. Z oczywistych powodów, a przede wszystkim ze względu na art. 183 § 1 p.p.s.a., takie działanie byłoby niedopuszczalne po stronie Sądu II instancji. Z tych powodów skarga kasacyjna jest profesjonalnym środkiem prawnym.

W rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna stawia zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. z odesłaniem do przepisów o.p., jednak w jej uzasadnieniu nie wyjaśniono w jaki sposób Sąd I instancji naruszył te przepisy, chociaż obszernie skomentowano stan faktyczny sprawy. Jednak tak zbudowane uzasadnienie nie spełnia warunków wcześniej przedstawionych, tym samym w ramach tak ujętego zarzutu nie można było uchylić wyroku Sądu I instancji, niezależnie od tego jak NSA ocenia stanowisko tego sądu w zakresie ustaleń faktycznych rozpoznawanej sprawy.

Inaczej – zdaniem NSA – należy ocenić zarzut materialny stawiany przez Dyrektora. W tym zakresie Sąd II instancji uznaje, że zarzut jest trafny, gdyż zasadnie przyjmuje, że Sąd I instancji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., gdyż uchylił się od oceny materialnego kontekstu rozpoznawanej sprawy, co finalnie musi być traktowane jako naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a., które podnosi skarga kasacyjna.

Wprawdzie i w ramach tego zarzutu Dyrektor łączy naruszenia materialne z procesowymi, to jednak z uzasadnienia rozpoznawanej skargi kasacyjnej wynika, że organ ten dopatruje się naruszenia prawa, jakiego dopuścił się Sąd I instancji w tym, że Sąd I instancji twierdząc, że Dyrektor nie ocenił poprawnie zebranego w sprawie materiału dowodowego, przez co dokonał wadliwego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., gdyż przyjął, że ma on odniesienie do osoby, która nie została jednoznacznie uznana za podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem.

Odnosząc się do tak zbudowanego zarzutu stwierdzić należy, że stanowisko Dyrektora zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim NSA zauważa, że przedmiotem kontroli kasacyjnej jest wyrok Sądu I instancji wydany w trybie autokontroli, bo na podstawie art. 179a p.p.s.a. Ten fakt nie został uwzględniony w skardze kasacyjnej, jednak rozpoznawany zarzut, w istocie powtórzony ze skargi kasacyjnej od pierwszego wyroku Sądu I instancji, daje podstawę do przyjęcia, że Sąd I instancji wadliwie ocenił status skarżącego, przyjmując, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do nałożenia na niego kary za naruszenie art. 89 ust. 1pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Zdaniem NSA zebrany w sprawie materiał dowodowy wykazał, że skarżący był podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, zatem trafnie organy celne wymierzyły karę. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie NSA, w którym jednoznacznie przyjęto, że urządzającym gry w rozumieniu art. 89 u.g.h. jest także taki podmiot, który m.in. udostępnia powierzchnię lokalu, a jego związek z dysponentem automatów oparty jest na umowie dzierżawy powierzchni, która łączy korzyści majątkowe z urządzanych gier z czynszem dzierżawnym. Zwłaszcza ma to miejsce wówczas, gdy ten czynsz jest ustalany procentowo w stosunku do środków pieniężnych pozyskiwanych w automacie. Jednak nawet wówczas, gdy stawka czynszu jest ustalona ryczałtowo, a jej płatność jest powiązana z wypłatą gotówki z automatu, to w takiej sytuacji również mamy do czynienia z urządzaniem gier. Zatem z tych powodów skarżący prawidłowo został uznany przez organy za podmiot podlegający dyspozycji art. 89 u.g.h., a to oznacza, że uchylenie zaskarżonej decyzji w pierwszym wyroku WSA w Łodzi było niezasadne.

Wady tej nie naprawiono w wyroku autokontrolnym, który jest przedmiotem rozpoznawanej skargi kasacyjnej, gdyż tym rozstrzygnięciem wprawdzie uchylono pierwszy wyrok zapadły w sprawie, to jednak uchylono również zaskarżoną decyzję, z tych samych powodów, jak w pierwszym wyroku, powodów, które nie mają oparcia w przepisach prawa, co wyżej przedstawił NSA. Ta okoliczność była podstawą do uchylenia kontrolowanego (autokontrolnego) wyroku Sądu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Konieczność podjęcia takiego rozstrzygnięcia jest konsekwencją treści art. 185 § 1 p.p.s.a. Sąd II instancji, działając w taki sposób, musiał uwzględnić treść art. 188 p.p.s.a., który nie daje podstaw do rozpoznania skargi w sytuacji, gdy jest rozpoznawana skarga kasacyjna od wyroku, który został wydany w trybie art. 179a p.p.s.a. W takim przypadku uwzględnienie skargi kasacyjnej skutkuje tym, że w obrocie prawnym pozostaje skarga kasacyjna złożona od pierwszego wyroku zapadłego w sprawie. Ta skarga kasacyjna musi być formalnie załatwiona, a więc przedstawiona NSA lub rozpoznana ponownie w trybie autokontroli na podstawie art. 179a p.p.s.a. Brak rozstrzygnięcia w tej materii uniemożliwia zastosowanie art. 188 p.p.s.a.

Mając na uwadze powyższe, orzeczono jak w sentencji. NSA postanowił odstąpić od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego ze skargi kasacyjnej Dyrektora obejmującej wyrok WSA w Łodzi z dnia 2 marca 2018 r., III SA/Łd 549/17 na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. Konieczność takiego orzeczenia wynika z treści art. 203 pkt 2 p.p.s.a., który dopuszcza zasądzenie kosztów od skarżącego przy uwzględnieniu skargi kasacyjnej, jeżeli został uchylony wyrok uwzględniający skargę. W rozpoznawanej sprawie nie doszło do uwzględnienia skargi, bowiem postępowanie kasacyjne nie odnosiło się jeszcze do tego etapu sprawy.