Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 5743/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 89 ust. 1 pkt 2.
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż (spr.) Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia del. WSA Tomasz Smoleń Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 19 lutego 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w B. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 29 września 2016 r. sygn. akt III SA/Lu 436/16 w sprawie ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. wyrokiem z dnia 29 września 2016 r., w sprawie ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] stycznia 2016 r., w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, uchylił zaskarżoną decyzję oraz orzekł o kosztach postępowania sądowego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

w wyniku przeprowadzonej w dniu 13 maja 2014 r., przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w L. kontroli w lokalu "C. V." przy ul. D. [...] w L., prowadzonym przez skarżącego, ujawniono trzy automaty do gier, w tym automat o nawie Black Horse nr [...]. Przeprowadzony eksperyment w postaci odtworzenia gier wykazał, że gry na wymienionym automacie miały charakter losowy - gracz nie ma wpływu na ustawienie się bębnów z wizerunkami na ekranie, przy pomocy wygranych punktów można kontynuować grę, a urządzenie wypłaca też pieniądze. Ujawniono także umowę dzierżawy powierzchni 3 m2 lokalu z dnia 1 kwietnia 2014 r., zawartą pomiędzy skarżącym jako wydzierżawiającym a F. G. C. sp. z o.o. w O. M., z której wynikało, że dzierżawca będzie wykorzystywał przedmiot dzierżawy do zainstalowania automatów i urządzenia na nich gier.

Ustalenia kontroli stały się podstawą decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w L. z dnia [...] czerwca 2015 r., którą organ wymierzył skarżącemu karę pieniężną w wysokości 12.000 zł, z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry.

Objętą skargą decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r., Dyrektor Izby Celnej w B. P. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ uznał, że skarżący był podmiotem urządzającym gry w poddanym kontroli lokalu przy czym nie legitymowała się on którymkolwiek z dokumentów legalizujących działania w zakresie gier hazardowych. Jako zasadniczy element stanu faktycznego, organ odwoławczy wskazał, że strona udostępniając powierzchnię dla wstawienia automatów, urządzała gry, przez co naruszyła przepisy tej ustawy. Za niezasadne organ odwoławczy uznał zarzuty odnoszące się do kwestii braku notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych.

Sąd I instancji uwzględniając skargę na tą decyzję, stwierdził, że o uchyleniu zaskarżonej decyzji zadecydowały naruszenia przez organ przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym aspekcie Sąd wskazał, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikało, iż podstawę ustalenia, że skarżący urządzał gry na automatach, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 612 ze zm., dalej: u.g.h.), przyjęto wyłącznie fakt umiejscowienia automatu do gier w prowadzonym przez niego lokalu, który nie był kasynem gry, a skarżący nie posiadał zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych. Ustalenia te organ wywiódł wyłącznie z faktu zawarcia przez skarżącego umowy dzierżawy części powierzchni w prowadzonym przez niego lokalu. Zdaniem Sądu, motywy decyzji organu odwoławczego ograniczały się zasadniczo do lakonicznego stwierdzenia, że urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, zostało udowodnione wobec faktu udostępnienia powierzchni pod wstawienie automatów oraz zapewnienie przez to ciągłości gry poprzez udostępnienie urządzenia do publicznego korzystania i podłączenie do sieci elektrycznej. Organ uznał przy tym zebrany materiał dowodowy za wyczerpujący oraz wystarczający do oceny, że strona była podmiotem urządzającym gry na automacie, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Sąd I instancji wskazał, że z akt postępowania administracyjnego wynikało, iż materiał dowodowy sprawy obejmował jeszcze inne dowody, niż ten, który przyjęto za podstawę ustaleń decyzji. Poza umową dzierżawy, a także poza protokołem kontroli, protokołem oględzin miejsca i wykonanych zdjęć, protokołem cyfrowej rejestracji obrazu (nagrania z eksperymentu) i protokołem jego odtworzenia, przebieg postępowania kontrolnego został utrwalony również w formie protokołu przeszukania lokalu przy udziale świadka (k 9-10 akt adm.) oraz protokołu zatrzymania przedmiotów (k. 8 i 8 verte akt adm.). W aktach sprawy znajduje się ponadto dokument pod nazwą "spis i opis rzeczy" (k. 1-3 akt adm.) a także inny dokument na karcie 4 tych akt, bez adnotacji o osobie sporządzającej, czy źródle pochodzenia. Z treści protokółu przeszukania wynikało ponadto, że protokół ten został sporządzony przy udziale świadka, którego wyjaśnienia utrwalono w tymże protokole. Sąd zauważył, że dokumenty te zostały sporządzone przez funkcjonariuszy organu celnego w przepisanej prawem formie, wobec czego posiadały przymiot dokumentów urzędowych w rozumieniu art. 194 § 1 ordynacji podatkowej. Sąd zwrócił uwagę, że zebrane w toku postępowania dowody nie zostały poddane ocenie przez organy prowadzące postępowanie, tak w pierwszej jak i w drugiej instancji. W rozważaniach organów obu instancji zabrakło bowiem oceny okoliczności wynikających z treści tych dowodów. Wobec tego Sąd stwierdził, że organy nie sprostały obowiązkom wynikającym z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej, w zakresie wszechstronnej oceny całego zgromadzonego materiału dowodowego.

Dodatkowo Sąd wskazał, że organ nie wyjaśnił konkretnych okoliczności faktycznych, z których te ustalenia wyprowadził. W świetle ustalonego faktu istnienia umowy łączącej skarżącego i właściciela automatu, organ nie wyjaśnił, czy w przedmiotowej sprawie zachodził element sprawowania przez skarżącego jakiegokolwiek faktycznego władztwa nad urządzeniem, bądź wykonywania czynności związanych z jego obsługą lub zapewnieniem bezpieczeństwa, np. objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych lub też wykonywaniem jakichkolwiek innych czynności związanych z funkcjonowaniem automatów i korzystaniem z nich przez osoby grające, co wskazywałoby na jakąkolwiek aktywność ze strony skarżącego w zakresie urządzania gier na automatach. Organ nie wyjaśnił również jakie znaczenie dla wyniku sprawy miała okoliczność usytuowania w kontrolowanym lokalu kilku urządzeń do gier, a także nie ustalił w sposób nie budzący wątpliwości, czy poza wydzierżawieniem powierzchni pod wstawienie automatów do gier, w lokalu tym była prowadzona przez skarżącego inna działalność gospodarcza.

W podstawie prawnej wyroku Sąd I instancji podał art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 200 w zw. z art. 212 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

Dyrektor Izby Celnej w B. P. skargą kasacyjną zaskarżył wyrok Sądu I instancji zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pakt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 122, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy poprzez uznanie za konieczne ustosunkowanie się do całego zebranego materiału dowodowego, a nie tylko oparcie się na umowie dzierżawy powierzchni z dnia 1 kwietnia 2014 r., podczas gdy treść tej umowy uzupełniona ustaleniami w trakcie czynności kontrolnych funkcjonariuszy celnych w odniesieniu do zapisów w zeszytach i na karteczkach oraz posiadania kluczy do urządzeń, jednoznacznie potwierdzają status skarżącego, jako urządzającego grę bez stosownego zezwolenia poza kasynem gry.

Podnosząc ten zarzut skarżący kasacyjnie organ wniósł o zamianę zaskarżonego orzeczenia i oddalenie skargi strony lub uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Kasator wniósł również o koszty postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej zarzuca zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania.

Wobec tego należy przypomnieć, że zarzut oparty na tej podstawie musi nie tylko wskazywać naruszony przepis i sposób jego naruszenia, lecz również wyjaśniać, jaki wpływ na wynik sprawy miało to naruszenie. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie przywołanego przepisu, rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej a zaskarżonym orzeczeniem sądu I instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy (vide: wyrok NSA z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1333/09).

Stosownie do art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. podstawy kasacyjne powinny być uzasadnione. Oznacza to, że autor skargi kasacyjnej nie może ograniczyć się tylko do powołania przepisu prawa, który w jego ocenie został naruszony, ma bowiem obowiązek uzasadnić w czym upatruje uchybienia temu przepisowi. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno być skonstruowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, uznanymi przez autora skargi kasacyjnej za naruszone. Powinno ono też być na tyle precyzyjne, aby pozwalało na sformułowanie zwrotu stosunkowego o zgodności bądź niezgodności zaskarżonego wyroku z prawem.

Prawidłowe sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej jest o tyle istotne, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Oznacza to, że istotą postępowania ze skargi kasacyjnej nie jest ponowne rozpoznanie sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się ono do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Wobec niestwierdzenia z urzędu nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny ogranicza swoje rozważania do oceny zagadnienia prawidłowości dokonanej przez Sąd I instancji wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa.

Skarga kasacyjna Dyrektora Izby Celnej w B. P. nie zasługuje na uwzględnienie. NSA podziela bowiem stanowisko Sądu I instancji, że organ nie ocenił całokształtu okoliczności zebranych w toku postępowania administracyjnego.

Jak wynika z art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Na mocy art. 187 § 1 i art. 191 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie na jego podstawie ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. Ocena ta musi znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Organ powinien więc nie tylko opisać, jaki stan faktyczny ustalił i jakie dowody przeprowadził, lecz również wskazać, jakim dowodom dał wiarę, a których nie uwzględnił.

W ocenie NSA, zasadne jest twierdzenie, że organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie przeanalizował całego materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. Organ oparł bowiem swoje rozstrzygnięcie jedynie o umowę dzierżawy powierzchni lokalu. Całkowicie natomiast pominął opisanie i poddanie ocenie innych dowodów zgromadzonych w toku postępowania, takich jak kartka z napisem "Wygrane powyżej 200 zł wypłaca obsługa" i "Spis i opis rzeczy". Nie wyjaśnił również, jak dokumenty te zostały pozyskane przez funkcjonariuszy organu.

Na podstawie niepełnej oceny dowodów zgromadzonych w toku postępowania administracyjnego organ nie mógł uznać, że skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Należy przypomnieć, że w orzecznictwie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych na automatach" to ogół czynności i działań umożliwiających takie gry hazardowe, a w szczególności: udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier, zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. W sprawach dotyczących podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy "urządzającego gry na automacie", to jest np. w odniesieniu do podmiotu, który wynajmują powierzchnie w celu urządzania gier hazardowych na automatach, organy prowadzące postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej powinny dokładnie wyjaśnić jego udział w przedsięwzięciu. W celu ustalenia odpowiedzialności takiego podmiotu istotne jest udowodnienie, że wykonywał on konkretne czynności pozwalające na przypisanie mu cechy urządzającego gry (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 5527/16).

W rozpoznawanej sprawie niewątpliwie zabrakło oceny całokształtu materiału dowodowego, co skutkowało uznaniem, że organ przedwcześnie uznał, że skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry.

Z powyższych powodów zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p. został uznany za nieuzasadniony.

Odnosząc się zaś do argumentów powołanych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, świadczących zdaniem organu o prawidłowości zaskarżonej decyzji, NSA stwierdza, że nie mogą one stanowić przedmiotu oceny na obecnym etapie postępowania. Stanowią one bowiem uzupełnienie zaskarżonej decyzji o elementy wskazane w zaskarżonym wyroku jako niewyjaśnione. Uzupełnianie decyzji po jej wydaniu jest natomiast możliwe jedynie w trybie przewidzianym w odpowiednich przepisach prawa. Miejscem na takie działanie nie jest z całą pewnością skarga kasacyjna od wyroku uchylającego decyzję. Stosowne wyjaśnienia powinny zostać ujęte w uzasadnieniu decyzji wydanej przez organ w wyniku uchylenia decyzji obecnie zaskarżonej. Z tego powodu dodatkowe argumenty przemawiające za uznaniem skarżącego za urządzającego gry nie mogły być uwzględnione przez NSA.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.