Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 2942/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-07-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) Protokolant Dorota Onyśk po rozpoznaniu w dniu 27 lipca 2022 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 1140/17 w sprawie ze skargi L. Z. o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego prawomocnym postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1112/16 o odrzuceniu skargi L. Z. o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 568/11 w sprawie ze skargi L. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia 7 lutego 2011 r. nr 450000-IAGW-9110-152/10/764/DK w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (dalej: WSA) wyrokiem z 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 1140/17 po rozpoznaniu na rozprawie sprawy ze skargi L.Z. o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego prawomocnym postanowieniem WSA we Wrocławiu z 29 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1112/16 odrzucającym skargę L.Z. o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego prawomocnym wyrokiem WSA we Wrocławiu z 30 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 568/11 w sprawie ze skargi L.Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z 7 lutego 2011 r., nr 450000-IAGW-9110-152/10/764/DK w przedmiocie podatku akcyzowego za wrzesień 2009 r., odpowiednio w punktach:

I. wznowił postępowanie sądowoadministracyjne zakończone prawomocnym postanowieniem WSA we Wrocławiu z 29 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1112/16;

II. uchylił postanowienie WSA we Wrocławiu z 29 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1112/16 odrzucające skargę;

III. wznowił postępowanie sądowoadministracyjne zakończone prawomocnym wyrokiem WSA we Wrocławiu z 30 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 568/11;

IV. uchylił wyrok WSA we Wrocławiu z 30 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 568/11; V. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z 7 lutego 2011 r., nr 450000-IAGW-9110-152/10/764/DK;

VI. zasądził na rzecz L.Z. od organu zwrot kosztów postępowania sądowego.

Skargę kasacyjną na powyższe orzeczenie wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu zaskarżając ww. wyrok w całości.

Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i odrzucenie skargi. Wniósł o rozpoznanie skargi na rozprawie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Skargę kasacyjną organ oparł na naruszeniu przepisów prawa procesowego (na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej ppsa), co miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 272 § 3 ppsa w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie dopuszczalności wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego, a w konsekwencji uwzględnienie skargi, wznowienie postępowania i uchylenie, prawomocnego postanowienia WSA we Wrocławiu z 29 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1112/16 oraz wznowienie postępowania i uchylenie prawomocnego wyroku WSA we Wrocławiu z 30 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 568/11 i decyzji Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z 7 lutego 2011 r., w wyniku uznania, że zaistniała przesłanka wznowienia zgłoszona w skardze, podczas gdy należało orzec o odrzuceniu skargi o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego;

2. art. 282 § 2 ppsa w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie prawomocnego wyroku WSA we Wrocławiu z 30 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 568/11, w konsekwencji uznania, że zaistniała podstawa wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego, podczas gdy, z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego, brak było podstaw uzasadniających wyeliminowanie wskazanego orzeczenia WSA z obrotu prawnego, a wniesiona przez skarżącego skarga winna zostać odrzucona;

3. art. 282 § 2 w związku z art. 145 § 1 lit. a) ppsa w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z 7 lutego 2011 r. w konsekwencji uznania, że zaistniała podstawa wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego, podczas gdy, z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego, brak było podstaw uzasadniających wyeliminowanie wskazanej decyzji organu z obrotu prawnego, a wniesiona przez skarżącego skarga winna zostać odrzucona;

4. art. 134 § 1 w związku z art. 276 ppsa w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie polegające na nieuwzględnieniu z urzędu przedawnienia zobowiązania podatkowego jako okoliczności uniemożliwiającej wzruszenie prawomocnego orzeczenia;

5. art. 141 § 4 ppsa poprzez pominięcie w uzasadnieniu wyroku oceny wpływu wskazanej przez skarżącego podstawy wznowienia na treść uchylonych rozstrzygnięć. Tym samym sporządzone uzasadnienie wyroku uniemożliwia ustalenie, czy WSA rozpoznał skargę merytorycznie oraz jakimi przesłankami się kierował uchylając prawomocny wyrok oraz decyzję podatkową organu II instancji.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 ppsa (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, Nr 3, poz. 40).

Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że według art. 193 zdanie drugie ppsa uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze ppsa. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających na celu ocenę zarzutów postawionych wobec wyroku sądu pierwszej instancji.

Już na wstępie należy wskazać, że żaden z powołanych w skardze kasacyjnej przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (art. 272 § 3, art. 282 § 2, art. 134 i art. 276) nie tworzy konstrukcji prawnej uniemożliwiającej wznowienie postępowania przed sądami administracyjnymi ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego uregulowanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej lub też konstrukcji prawnej uniemożliwiającej wyeliminowanie decyzji podatkowej z obrotu prawnego ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego uregulowanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym wznowienie postępowania sądowo-administracyjnego przez sąd administracyjny i wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji podatkowej, nawet po upływie przedawnienia zobowiązania podatkowego nie stanowi naruszenia żadnego z wyżej wymienionych przepisów prawa.

Autor skargi kasacyjnej zajął stanowisko, zgodnie z którym oceniając dopuszczalność wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego, która w konsekwencji może doprowadzić do wyeliminowania prawomocnych i ostatecznych rozstrzygnięć z obrotu prawnego, sąd powinien obligatoryjnie wziąć pod uwagę upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednak w skardze kasacyjnej nie wskazano podstawy prawnej takiego postępowania sądu. Nie znalazł jej też Naczelny Sąd Administracyjny.

Warto również wskazać, że nie stanowi podstawy prawnej do uwzględnienia przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego regulacja 245 § 1 pkt 3 lit. b Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68, art. 70 lub art. 118, z zastrzeżeniem art. 70d. Nie sposób jednak nie zauważyć, że jest to przepis który stosują organy podatkowe i nie jest to regulacja wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego lecz podatkowego. Adekwatnej regulacji nie ma natomiast na gruncie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Już tylko na marginesie można wskazać na postanowienia art. 278 ppsa, zgodnie z którym po upływie lat pięciu od uprawomocnienia się orzeczenia nie można żądać wznowienia, z wyjątkiem przypadku, gdy strona była pozbawiona możności działania lub nie była należycie reprezentowana. Przepisy ustawy regulującej postępowanie przed sądami administracyjnymi regulują zatem termin graniczny żądania wznowienia postępowania, jednakże nie jest on uwarunkowany przedawnieniem zobowiązania podatkowego, a upływem pięciu lat od uprawomocnienia się orzeczenia sądowego. Zaznaczyć jednak należy, że w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia tego przepisu nie został postawiony.

Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznał zarzut naruszenia art. 141 § 4 ppsa.

Zgodnie z art. 141 § 4 ppsa – uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.

Wskazać należy, że sporządzenie uzasadnienia jest czynnością następczą w stosunku do podjętego rozstrzygnięcia, stąd też tylko w nielicznych sytuacjach naruszenie tej normy prawnej może stanowić skuteczną podstawę skargi kasacyjnej. Pamiętać bowiem należy, że usprawiedliwiony będzie zarzut naruszenia art. 141 § 4 ppsa tylko wówczas, gdy pomiędzy tym uchybieniem a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego będzie istniał potencjalny związek przyczynowy. Do sytuacji, w której wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej, należy zaliczyć tę, gdy to uzasadnienie nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia. Dzieje się tak wówczas, gdy nie ma możliwości jednoznacznej rekonstrukcji podstawy rozstrzygnięcia, gdy lakoniczne i ogólnikowe uzasadnienie wyroku uchylającego akt administracyjny, pozbawiałoby stronę informacji o przesłankach rozstrzygnięcia (np. wyroki NSA z: 25 lutego 2009 r., sygn. akt I OSK 487/08 czy 5 stycznia 2022 r., sygn. akt I GSK 1421/21; dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając to wszystko na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wbrew ocenie skarżącego kasacyjnie organu, umotywowanie zaskarżonego wyroku umożliwiało zrozumienie toku myślenia sądu i weryfikację argumentów, co z kolei pozwalało na dokonanie kontroli instancyjnej wyroku.

Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 ppsa oddalił skargę kasacyjną.

Z uwagi na brak ku temu stosownej podstawy prawnej (por. postanowienie NSA z 29 listopada 2010 r., sygn. akt II FZ 579/10; pub. LEX nr 742638), nie orzeczono o kosztach postępowania kasacyjnego w sprawie o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego.