Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 165/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6301 Wiążąca informacja taryfowa (VIT)
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Szef Służby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 § 1, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 2011 nr 282 poz 1 art. 1
law: Rozporządzenie wykonawcze komisji (UE) NR 1006/2011 z dnia 27 września 2011 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr  2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska (spr.) Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk Protokolant Marta Podoba po rozpoznaniu w dniu 25 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej W. G. - Firma Handlowa "F." B. i W. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 3 października 2013 r. sygn. akt V SA/Wa 612/13 w sprawie ze skargi W. G. - Firma Handlowa "F." B. i W. G. na decyzję Szefa Służby Celnej z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z 3 października 2013 r., sygn. akt V SA/Wa 612/13, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę W. G. na decyzję Szefa Służby Celnej z [...] grudnia 2012 r. w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

W. G., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "F. H. F. B. i W. G." złożył [...] grudnia 2011 r. wniosek o udzielenie wiążącej informacji taryfowej dla towaru opisanego, jako "główka kwiatu poinsecji". Wnioskował o zaklasyfikowanie przedmiotowego towaru do kodu CN 9505 10 90.

Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] września 2012 r., nr [...], zaklasyfikował towar do kodu CN 6702 10 00 Wspólnej Taryfy Celnej.

Po rozpoznaniu złożonego w sprawie odwołania, Szef Służby Celnej decyzją z [...] grudnia 2012 r. utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że pozycja 9505 nie obejmuje artykułów, które zawierają wzór świąteczny, dekorację, symbole lub motywy i posiadają funkcję użytkową, na przykład zastawę stołową, naczynia kuchenne, artykuły toaletowe, dywany i inne włókiennicze pokrycia podłogowe, odzież, bieliznę pościelową, bieliznę do celów toaletowych lub kuchennych. W myśl komentarza do pozycji 9505, zawartego w notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, aby zaklasyfikować dane produkty do artykułów świątecznych, muszą mieć one wartość dekoracyjną (wzór i zdobienia) i być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawane jako artykuł świąteczny. Produkty te są używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku; zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone są do użytku podczas określonego święta.

W ocenie organu bukiet poinsecji ma wartość dekoracyjną, a nie użytkową, ale nie posiada cech, przemawiających za jego świątecznym (bożonarodzeniowym) charakterem. Tym samym, zdaniem organu odwoławczego, główka kwiatu poinsecji w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej Unii Europejskiej jest częścią sztucznego kwiatu objętego pozycją 6702. Klasyfikacja główki kwiatu poinsecji do pozycji 6702 zgodna jest z postanowieniami reguły 1.i 6. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz brzmieniem tej pozycji (kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części; artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców).

Oddalając skargę na powyższą decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. stwierdził, że organy celne zasadnie zaklasyfikowały przedmiotowy towar do kodu 6702, ponieważ jego opis odpowiada definicji tej pozycji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że istotą sporu w sprawie jest klasyfikacja taryfowa produktu o nazwie handlowej "główka kwiatu poinsecji", stanowiąca element sztucznego kwiatu poinsecji, wykonana z materiału włókienniczego z nadrukiem imitującym naturalną fakturę rośliny i wykorzystywana jako artykuł dekoracyjny, a także stwierdzenie, czy organy orzekały w dostatecznie ustalonym stanie faktycznym.

Wspólna Taryfa Celna, obowiązująca w 2012 r., a wprowadzona rozporządzeniem Komisji (UE) nr 1006/2011 z 27 września 2011 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2011.282.1), została oparta o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów opracowanego przez Radę Współpracy Celnej i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (zał. do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62), do której Polska przystąpiła od 1 stycznia 1996 r.

Sąd I instancji stwierdził, że klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie: Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS); uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej: ORINS). Z reguły 1. wynika, że do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów oraz dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy przy zachowaniu kolejności, o ile jest to możliwe, korzystać z następnych reguł, od 2 do 6, a następnie z Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów.

Zdaniem Sądu I instancji stan towarów objętych zgłoszeniem celnym nie budził wątpliwości i nie był sporny. Wbrew zarzutom skarżącego, organ w toku przeprowadzonego postępowania jednoznacznie wykazał, że sporny towar nie posiada cechy "świąteczności" w rozumieniu pozycji 9505, czemu dał wyraz w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu, sporny towar nie jest rozpoznawalny jako artykuł świąteczny i nie posiada żadnych elementów, takich jak napisy, symbole, zdobienia, ornamenty, które jednoznacznie wskazywałyby, że dany produkt został zaprojektowany jako artykuł świąteczny i jest przeznaczony do użytku wyłącznie podczas Świąt Bożego Narodzenia.

Dokonując klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru, organy celne prawidłowo zastosowały pozycję 6702, ponieważ jego cechy odpowiadają opisowi tej pozycji. W sytuacji, kiedy przedmiotowy towar występuje z brzmienia w Taryfie celnej i jest klasyfikowany do konkretnego kodu CN, inna jego klasyfikacja, wynikająca np. z zastosowania, jest niemożliwa. Organy celne słusznie zatem zaklasyfikowały przedmiotowy towar do kodu 6702 10 00 w oparciu o reguły 1 i 6 ORINS.

W ocenie Sądu I instancji, nie wszystkie artykuły mogące być wykorzystywane w okresie Świąt Bożego Narodzenia, będą uważane za wyroby świąteczne według przepisów prawa celnego i będą objęte pozycją 9505. Sporny towar może być wykorzystany jako dekoracja w czasie Świąt Bożego Narodzenia, niemniej jednak wygląda on tak, że może być wykorzystywany również w ciągu całego roku. Nadawanie mu cechy wyłącznego "charakteru Świąt Bożego Narodzenia" nie znajduje uzasadnienia w rzeczywistości. Tej cechy, tj. wyłącznego zaprojektowania, wyprodukowania, rozpoznawania jako artykuł świąteczny, sporny towar nie ma.

Ponadto, przedstawione przez skarżącego dowody w postaci wiążących informacji taryfowych wydanych przez niemiecką administrację celną, które zdaniem strony potwierdzają odmienność tradycji świątecznych oraz różnorodność symboli związanych ze świętami, nie mogą decydować o klasyfikacji do kodu CN 9505 10 90.

Sąd I instancji nie zgodził się z prezentowanymi przez skarżącego zarzutami naruszenia art. 122, 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez dokonanie przez organy wybiórczych ustaleń i niewzięcie pod uwagę materiału dowodowego. Analiza podniesionych zarzutów w konfrontacji ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym potwierdza, że organy podatkowe wypełniły przesłanki z art. 210 § 4 O.p., nie naruszając przy tym zasady ochrony słusznego interesu skarżącego, czy też zasady zaufania obywateli do organów państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy działały na podstawie przepisów prawa, podjęły niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy.

Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego w kwestii konieczności powołania biegłego, zgodnie z art. 197 § 1 O.p. Wskazał, że przeprowadzenie takiego dowodu jest szczególnie przydatne w sprawach o zawiłym stanie faktycznym, do którego wyjaśnienia wymagane są wiadomości specjalne. Podkreślił, że zlecenie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego należy do sfery uznaniowej organu administracyjnego, co oznacza pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Ponadto spór w sprawie sprowadza się do kwestii zastosowania prawa lub jego wykładni, co wyklucza możliwość przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył W. G., wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

I. naruszenie prawa materialnego tj.:

1) art. 1 rozporządzenia Komisji (UE) nr 1006/2011 z 27 września 2011 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez:

a) błędną interpretację pozycji 9505 CN oraz uwag wyjaśniających do niej, polegającą na uznaniu, że:

- dla rozpoznawalności świątecznego charakteru artykułów objętych tą pozycją konieczne jest, aby artykuły posiadały napisy, symbole lub zdobienia wskazujące na ich związek z konkretnymi świętami,

- ustalanie świątecznego charakteru artykułów w tym konkretnym przypadku należy oceniać w szerszym, niż tylko polski punkt kulturowy, zakresie,

- kwestia ustalenia "świąteczności" danego artykułu nie mieści się w zakresie stanu faktycznego towaru,

- okres, w jakim towary są importowane, sprzedawane czy też wykorzystywanie nie ma znaczenia dla oceny ich świątecznego charakteru,

b) niewłaściwe zastosowanie do przedmiotowych artykułów pozycji CN 6702 90 00,

2) reguły 1 i 6 ORINS poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że klasyfikacja spornego towaru powinna nastąpić w obrębie kodu CN 6702 10 00 tylko z tej racji, że opis towaru odpowiada definicji tej pozycji;

II. naruszenie prawa procesowego, tj.

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie skargi, pomimo że zaskarżona decyzja została wydana przez organ z naruszeniem art. 1 rozporządzenia Komisji (UE) nr 1006/2011 z 27 września 2011 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej oraz Reguły 1 i 6 ORINS, a także z naruszeniem art. 122, 180 § 1, 187, 188, 191, 197 § 1, 210 § 4 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

2) art. 197 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zlecenie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego leży całkowicie w sferze uznaniowej organu podatkowego – co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Autor skargi kasacyjnej wniósł ponadto o zwrócenie się do TSUE z wnioskiem o rozpatrzenie pytania prejudycjalnego i orzeczenie w trybie prejudycjalnym o wykładni rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w zakresie treści pozycji 9505 kodu Taric oraz not wyjaśniających do tej pozycji poprzez udzielenie odpowiedzi na pytania:

1) Czy aby zostać zaklasyfikowanymi w obrębie pozycji 9505 towary w każdym przypadku muszą zawierać odciski, ornamenty, symbole lub napisy kojarzące je z konkretnymi świętami?

2) Czy w świetle brzmienia pozycji 9505 oraz not wyjaśniających do niej, o przeznaczeniu towaru do użytku podczas określonego święta decyduje wyłącznie fakt posiadania przez te towary ornamentów, odcisków, symbol, bądź napisów, czy też możliwym jest uznanie danego artykułu jako świąteczny wyłącznie w oparciu o kojarzenie danego artykułu przez społeczność w obrębie kraju członkowskiego (lub grupy krajów) z konkretnymi świętami – nawet w przypadku, gdy artykuł taki nie posiada żadnych napisów, odcisków, ornamentów lub symboli?

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podał szczegółowe argumenty na poparcie zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Szef Służby Celnej wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, z uwagi na brak

usprawiedliwionych podstaw.

Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. Zarzut uchybienia temu przepisowi powiązano z zarzutem naruszenia art. 1 rozporządzenia Komisji (UE) nr 1006/2011 oraz reguły 1 ORINS, a także z naruszeniem art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 188, art. 191, art. 197 § 1, art. 210 § 4 O.p., co – w ocenie strony – miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Przytoczony zarzut zmierza do podważenia ustaleń faktycznych, które skutkowały dokonaniem niewłaściwej – w ocenie Skarżącego – taryfikacji celnej przy wydawaniu WIT. Jak wynika z uzasadnienia omawianej podstawy kasacyjnej, zarzut dotyczy niekompletności zgromadzonego materiału dowodowego z uwagi na brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność "świąteczności" jako cechy taryfowej towaru.

Zgodnie z art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozwinięciem zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w przytoczonym przepisie, jest art. 180 O.p., który stanowi, iż jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, art. 187 § 1 O.p. stanowiący, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy") oraz art. 191 O.p. mówiący że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Nie ulega przy tym wątpliwości, że w ramach prowadzonego postępowania dowodowego – stosownie do treści art. 188 O.p. – organ winien uwzględnić żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy /.../. Zgodnie natomiast z art. 197 § 1 O.p. w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii.

Odnosząc się do tych zarzutów, należy mieć na względzie, że dla potrzeb taryfikacji celnej niezbędne jest dokonanie ustaleń mających na celu określenie stanu towaru. W rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że przedmiotem wniosku o udzielenie WIT była "główka kwiatu poinsecji". Przyporządkowania tak określonego towaru do odpowiedniego kodu dokonują natomiast właściwe organy celne, zatem żadna opinia – także biegłego w rozumieniu art. 197 § 1 O.p. – nie może przesądzać tej materii. Opinia dotyczyć może bowiem wyłącznie stanu faktycznego, a nie stanu prawnego (por. wyrok NSA z 30 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 528/11). Ocena, czy towar uznać można za "świąteczny" jest natomiast kwestią zastosowania odpowiedniego kodu.

W tym stanie rzeczy brak było podstaw, aby Sądowi I instancji postawić zarzut, że ustalony w sprawie stan faktyczny sprawy (stan, opis towaru) – przyjęty przy wyrokowaniu jako prawidłowy – ustalono z naruszeniem przytoczonych przepisów Ordynacji podatkowej,

Chybiony jest także zarzut dotyczący wadliwości uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W kwestii ustaleń faktycznych dotyczących stanu towaru –jak już wskazano –sporu nie było. Organ odwoławczy, jak i organ I instancji wskazały i przytoczyły pozycje Taryfy celnej, zastosowanie których w sprawie wzięto pod uwagę, a także noty wyjaśniające. Uzasadnienie tych decyzji zawiera nadto wyjaśnienie, czym kierowały się organy obydwu instancji, klasyfikując sporne towary do kodu CN 6702 90 00 i odmawiając ich klasyfikacji do kodu CN 9505 10 90.

Uznać należy zatem, że – wbrew zarzutom skargi kasacyjnej – określony w art. 210 § 4 O.p. wymóg uzasadnienia prawnego także został spełniony.

Oparcie skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa materialnego dotyczy naruszenia art. 1 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1006/2011, poprzez błędną wykładnię oraz niezastosowanie kodu CN 9505, jak i niewłaściwe zastosowanie CN 6702 oraz reguły 1 ORINS.

Odnosząc się do powyższych zarzutów, zwrócenia uwagi wymaga, że art. 1 wskazanego rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1006/201 stanowi jedynie, że załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 zastępuje się tekstem zamieszczonym w załączniku do rozporządzenia.

Sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia tego przepisu jest więc niezrozumiały.

W ocenie składu orzekającego NSA, stanowisko Sądu I instancji co do klasyfikacji towaru do poz. 6702 zgodnie z regułą 1 ORINS odpowiada prawu.

Reguła 1 ORINS stanowi, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie jest to sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z dalszymi regułami. Z kolei według reguły 6 ORINS klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Zgodnie tymczasem z brzmieniem przytoczonej przez Sąd I instancji pozycji 6702, obejmuje ona "kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części; artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców". Nie ulega zatem wątpliwości, że towar w postaci "główka kwiatu poinsecji" odpowiada brzmieniu tej pozycji.

W ocenie NSA, Sąd pierwszej instancji zasadnie wskazał, że w myśl komentarza do działu 67 zawartego w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów", pozycja 6702 obejmuje:

1) Kwiaty sztuczne, liście i owoce w postaci przypominającej produkty naturalne, wykonane przez połączenie różnych części (przez połączenie, sklejenie, wkładanie jednych w drugie lub w podobny sposób). Kategoria ta obejmuje również sztuczne kwiaty itp. Umownie przedstawiające kwiaty, liście lub owoce.

2) Części kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład słupki, pręciki, zalążnie, płatki, kielichy kwiatowe, liście i łodygi).

3) Artykuły wykonane z kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład bukiety, girlandy, wieńce, rośliny) i pozostałe artykuły przeznaczone do stosowania jako ozdoby lub dekoracje, wykonane przez połączenie kwiatów sztucznych, liści lub owoców.

Trafnie też podniesiono, że artykuły objęte pozycją 6702 wykorzystywane są głównie do dekoracji (na przykład w domach lub kościołach) /.../, a omawiana pozycja obejmuje sztuczne kwiaty, liście lub owoce przymocowane szpilką lub innym drobnym elementem mocującym.

Co istotne, towar wskazany we wniosku o udzielenie WIT nie może być uznany za wyłączony z omawianej pozycji. Pozycja ta nie obejmuje bowiem:

a/ naturalnych kwiatów i liści objętych pozycją 0603 lub 0604 (np. barwionych, srebrzonych lub złoconych),

b) motywów kwiatowych z koronki, haftu lub innych tekstyliów, które chociaż mogą być wykorzystane jako ozdoby odzieży, to są wykonane jako sztuczne kwiaty (np. przez połączenie różnych części (płatków, pręcików, łodyg itp.), przez połączenie drutem, tekstyliami, papierem, gumą itp. lub przez sklejenie lub w podobny sposób) (sekcja XI),

c) nakryć głowy ze sztucznych kwiatów lub liści (dział 65),

d) artykułów ze szkła,

e) sztucznych kwiatów, liści lub owoców, z ceramiki, kamienia, metalu, drewna itp., otrzymanych w jednym kawałku przez formowanie, kucie, rzeźbienie, tłoczenie lub w innym procesie, lub składających się z części połączonych ze sobą w inny sposób niż przez wiązanie, klejenie, wkładanie jednej w drugą lub w inny podobny sposób.

f) drutu zwyczajnie pociętego do długości i pokrytego tekstyliami, papierem itp. przeznaczonego do wyrobu łodyg sztucznych kwiatów itp. (sekcja XV),

g) artykułów łatwo rozpoznawalnych, jako zabawki lub artykuły karnawałowe (dział 95).

W tym stanie rzeczy – mając przy tym na uwadze regułę 1 i 6 ORINS – stanowisko Sądu pierwszej instancji, że organy celne zasadnie zaklasyfikowały przedmiotowy towar do kodu CN 6702 90 00, jest uzasadnione.

Oczywiście w razie stwierdzenia, że towar odpowiada także brzmieniu innej pozycji konieczne byłoby zastosowanie dalszych reguł ORINS, a więc reguły 3a) 3b), 3c), przewidzianych na wypadek pozornej możliwości zaklasyfikowania do dwu lub więcej pozycji. Zaakceptować należy jednakże stanowisko Sądu I instancji, co do braku podstaw taryfikowania towaru do innego kodu, w szczególności do zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym kodu CN 9505.

Podkreślenia wymaga, że formułując zarzut niewłaściwego zastosowania kodu CN 6702 autor skargi kasacyjnej nie wyjaśnia swego stanowiska. Koncentruje się natomiast na wykazaniu zasadności zastosowania kodu CN 9505.

Kod CN 9505 obejmuje tymczasem artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych i żartów.

Zgodnie z komentarzem do działu 95, zawartym w Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów oraz w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, pozycja 9505 obejmuje one m.in. niemające charakteru użytkowego:

1) świąteczne dekoracje używane do dekorowania sal, stołów itp. (takie jak girlandy, lampiony itp.); artykuły dekoracyjne na choinki (lameta, kolorowe bombki, zwierzęta i inne figurki itp.); dekoracje ciast, które są tradycyjnie związane z poszczególnymi świętami (np. zwierzęta, flagi);

2) artykuły tradycyjnie używane w Święta Bożego Narodzenia, np. sztuczne choinki, szopki bożonarodzeniowe, postacie związane z Bożym Narodzeniem oraz zwierzęta, anioły, strzelające zabawki bożonarodzeniowe z niespodzianką, skarpety bożonarodzeniowe, imitacje polan palonych w kominku na Boże Narodzenie, Święte Mikołaje.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że spornemu towarowi nie można przypisać charakteru użytkowego. Niewątpliwie główka kwiatu poinsecji służy do dekoracji. Jednakże sam fakt, że towar ten pełni rolę dekoracji nie jest wystarczający do klasyfikacji towarowej do kodu CN 9505 – artykuły świąteczne (bożonarodzeniowe), karnawałowe. Zawarcie w wyjaśnieniach do pozycji 9505 informacji, że produkty nią objęte mają mieć wartość dekoracyjną, nie przyczynia się do rozgraniczenia z pozycją 6702, bowiem wartość dekoracyjną mają wszystkie kwiaty sztuczne.

Nie ma też podstaw aby przyjąć, że sporne towary to artykuły świąteczne, "tradycyjnie używane w Święta Bożego Narodzenia" na terytorium UE.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 WKC przepisy prawa celnego stosuje się w sposób jednolity na całym obszarze celnym Wspólnoty, chyba że postanowienia umów międzynarodowych, praktyka przyjęta zwyczajowo na określonym obszarze geograficznym i gospodarczym, bądź też przepisy dotyczące stosowania przez Wspólnotę autonomicznych środków stanowią inaczej.

Konieczność tożsamego stosowania przepisów prawa celnego we wszystkich państwach członkowskich jest oczywista, jeśli wziąć pod uwagę, że pomiędzy państwami członkowskimi UE nie ma granic celnych. Towary wprowadzone na obszar jakiegokolwiek państwa członkowskiego mogą być – co do zasady – bez ograniczeń celnych przemieszczane na obszarze pozostałych państw. W konsekwencji rozbieżności w wykładni i stosowaniu przepisów celnych mogłyby wywołać podobny skutek jak rozbieżności w treści przepisów celnych pomiędzy poszczególnymi państwami tworzącymi unię celną.

W doktrynie trafnie podnosi się, że WKC normatywnie przesądza o konieczności jednolitego stosowania regulacji celnych. Zagadnienie to stanowi jedynie element szerszej problematyki interpretacji europejskich wspólnotowych przepisów prawnych. W procesie dokonywania wykładni Trybunał dba o to, aby pojęciom użytym w tekstach prawa UE nadać "znaczenie wspólnotowe". W konsekwencji wówczas, gdy w przepisach prawnych pojawiają się pojęcia i terminy niezdefiniowane w prawie Wspólnoty, co do zasady TS, za niezasadne uważa opieranie się na rozumieniu danego pojęcia czy terminu w krajowym porządku prawnym. (por. "Wspólnotowy Kodeks Celny. Komentarz" pod red. W. Morawskiego, Lex 2007; komentarz do art. 2 teza 1).

Nie ma więc racji Skarżący, twierdząc, że produkt – aby uzyskać status artykułu świątecznego – nie musi być rozpoznawany, jako świąteczny na terenie całej Unii Europejskiej, a oceny należy dokonywać tylko z punktu widzenia "polskiego punktu kulturowego".

Poza sporem pozostaje, że towar nie posiada żadnych elementów: napisów, symboli, zdobień, ornamentów. Nawet gdyby podzielić stanowisko Skarżącego, że dla rozpoznawalności świątecznego charakteru towaru nie zawsze jest konieczne posiadanie napisów, symboli, zdobień, to i tak – co istotne – brak przesłanek, aby na innej podstawie można było przyjąć, że "główka kwiatu poinsecji" została zaprojektowana i wyprodukowana wyłącznie jako artykuł świąteczny, jak i że jest rozpoznawalna wyłącznie jako artykuł świąteczny, choć niewątpliwie w okresie świąt bywa wykorzystywana.

Katalog towarów wymienionych w powołanych Notach wyjaśniających jest wprawdzie otwarty i artykuły świąteczne wymieniono tam przykładowo. Nie zmienia to jednak faktu, że towar – aby mógł zostać zaklasyfikowany do kodu CN 9505 – musi spełniać określone prawem wymagania. Produkty z pozycji 9505, zgodnie ze swoją budową, są przeznaczone do użytku podczas określonego święta. Fakt, że – zdaniem Skarżącego – "główki kwiatu poinsecji" są importowane i sprzedawane w okresie Bożego Narodzenia nie przesądza, że przeznaczone są wyłącznie do użytku podczas tych świąt.

Mając na uwadze powyższe, oparcie skargi kasacyjnej na podstawie błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania rozważanych kodów CN oraz reguły 1 ORINS, uznać należy za nieusprawiedliwione.

Jak już wskazano, dokonanie w rozpoznawanej sprawie taryfikacji do kodu CN 6702, a nie – jak wnosił skarżący – do kodu CN 9505, jest aktem stosowania prawa. Takie sformułowania normatywne jak: artykuły świąteczne, "artykuły tradycyjnie używane", czy też "wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne, jako..." zaliczyć należy do zwrotów nieostrych. Ratio umieszczenia takiego zwrotu w treści przepisu stanowi to, aby miał on zakres możliwy do wypełnienia tylko ad casum. Subsumcja należy do sfery stosowania prawa, ukonkretnienia znaczenia przepisu przez uwzględnienie stanu faktycznego, nie zaś odczytywanie znaczenia tekstu in abstracto.

W przypadku unormowań zawierających takie zwroty dekodowanie "normy jednostkowego zastosowania", odnoszącej się do konkretnego stanu faktycznego oznacza zaś stosowanie prawa (por. "Interpretacja a subsumcja zwrotów niedookreślonych i nieostrych" E. Łętowska; Państwo i Prawo, 7-8/2011).

Odnosząc się natomiast do wniosków zawartych w skardze kasacyjnej, należy w pierwszej kolejności zauważyć, że zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Fakt powołania w rozpoznawanej sprawie rozporządzenia Komisji (UE) Nr 554/2012 jako dodatkowego argumentu, pozwala stwierdzić, że inne, ewentualnie toczące się postępowania w związku z tym rozporządzeniem, nie ma wpływu na rozpoznawaną sprawę.

Odnosząc się z kolei do wniosku o skierowanie do Trybunału Sprawiedliwości UE pytania prejudycjalnego, NSA wskazuje, że niewątpliwie zgodnie z literalnym brzmieniem art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej w przypadku, gdy takie pytanie jest podniesione w sprawie zawisłej przed sądem krajowym, którego orzeczenia nie podlegają zaskarżeniu według prawa wewnętrznego, sąd ten jest zobowiązany wnieść sprawę do Trybunału. W praktyce jednakże TS przyjmuje, że łączna interpretacja art. 267 akapit 2 i 3 TFUE prowadzi do wniosku, że sąd ostatniej instancji, przy podejmowaniu decyzji o potrzebie zadania pytania prejudycjalnego, dotyczącego wykładni prawa unijnego, dysponuje taką samą autonomią, jak sądy niższych instancji. Nie jest on zatem zobowiązany do zadania pytania, jeżeli uzna, że dana kwestia nie ma zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Uwzględnienia wymaga nadto, czy kwestia będąca przedmiotem wątpliwości została już wyjaśniona we wcześniejszym orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, jak i czy prawidłowa wykładnia przepisu prawa europejskiego nie jest tak oczywista, że nie budzi żadnych racjonalnych wątpliwości (por. A. Kastelik-Smaza, Pytania prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej a ochrona praw jednostki.; Oficyna 2010 - i powołane tam orzeczenia, w tym m.in. wyrok TS w sprawie Costa v. ENEL z 15 lipca 1964 r., 6/64; wyrok TS w sprawie Rheinmühlen z 16 stycznia 1974 r., 166/73; wyrok TS w sprawie CILFIT z 6 października 1982 r., 283/81, wyrok TS sprawie Adeneler i in. v. Ellinikos Organismos Galaktos (ELOG) z 4 lipca 2006 r. C-12/04).

Jak już wskazano, nawet przy przyjęciu, że wzory (odciski, ornamenty, symbole i napisy) nie mają decydującego znaczenia, to w sprawie brak było podstaw, aby z innego powodu uznać, że główka kwiatu poinsecji została wyłącznie zaprojektowana, wyłącznie wyprodukowana, jak i że jest wyłącznie rozpoznawalna, jako artykuł świąteczny – bożonarodzeniowy. NSA uznał więc, że kwestie zawarte w propozycjach pytań nie mają zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Z tych wszystkich względów, skarga kasacyjna – nie mając usprawiedliwionych podstaw – podlegała oddaleniu.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.