Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 736/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191, art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1, art. 70 § 1, art. 210 § 1-6, art. 2a
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 39, 43
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 7 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk- Gawęcka (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi D.P. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2014 rok. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] lipca 2019 r., znak [...], Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego (dalej: "Naczelnik UCS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UCS z [...] czerwca 2020 r., znak: [...], [...], określającą D. P. (dalej: "podatnik", "strona", "skarżący") w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Naczelnik UCS wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt la i art. 221a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p.") oraz art. 2 pkt 6 i pkt 22, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 19 ust. 10, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz art. 99 ust. 1 i 12 i art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: "p.t.u.") i art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35).

Z uzasadnienia decyzji wynika, że na podstawie upoważnienia z 6 czerwca 2019 r., znak:[...] wydanego przez Naczelnika UCS, wobec podatnika przeprowadzona została kontrola celno-skarbowa w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 do 31 stycznia 2014 r. W toku kontroli organ I instancji ustalił, że podatnik od 1 maja 1994 r. prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność rachunkowo - księgowa i doradztwo podatkowe (PKD 6920Z) oraz roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 4120Z). W badanym okresie był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Za powyższy okres 26 lutego 2014 r. złożył w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w S. deklarację dla podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r.

Z ustaleń organu wynika, że kwoty wykazane w ww. deklaracji [...] za styczeń 2014 r. są zgodne z przedłożonymi przez podatnika w toku kontroli celno-skarbowej ewidencjami zakupu i sprzedaży prowadzonymi dla potrzeb podatku od towarów i usług. Organ ustalił ponadto, że na podstawie aktu notarialnego z 9 marca 2004 r. Repertorium A nr [...] podatnik wspólnie z M. Z. nabyli od Gminy Miasto S., w udziałach po ˝ części, prawo wieczystego użytkowania gruntu numer [...] o powierzchni 869 m2 (wraz ze znajdującymi się tam przeznaczonymi do rozbiórki obiektami) położonego w S. przy ul. [...]. Podatnik, wspólnie z M. Z., działając jako inwestor, 23 maja 2009 r. w S. zawarli z Przedsiębiorstwem Wielobranżowym "W.-B." s.c. z siedzibą w S. umowę na wykonanie inwestycji polegającej na budowie budynku wielorodzinnego z lokalami usługowymi na wymienionej działce przy ul. [...]. W trakcie inwestycji, pomiędzy współwłaścicielami doszło do nieformalnego podziału nieruchomości w ten sposób, że każdy z nich otrzymał do wyłącznej dyspozycji po 25 lokali mieszkalnych (mieszkania w klatce [...] przypadły w udziale podatnikowi, zaś wyłącznym użytkownikiem mieszkań w klatce [...] został M. Z.). Z kolei, lokale użytkowe znajdujące się w piwnicy i na parterze budynku zostały przeznaczone przez obu współwłaścicieli na wynajem (w udziale po ˝/) w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Potwierdzeniem dokonanego podziału nieruchomości między wspólnikami miało być spisane 28 sierpnia 2014 r. Porozumienie.

25 grudnia 2013 r. podatnik zawarł ze swoim bratem - J. P. przedwstępną umowę sprzedaży (w zwykłej formie pisemnej), w ramach której zobowiązał się w ciągu 5 lat dokonać zniesienia współwłasności i wyodrębnienia 25 lokali mieszkalnych dostępnych z klatki schodowej przy ul. [...] i sprzedać je na rzecz J. P. w terminie 2 miesięcy od chwili uzyskania prawomocnego wyroku sądu stwierdzającego, że sprzedający jest jedynym właścicielem przedmiotowych lokali mieszkalnych oraz po założeniu ksiąg wieczystych dla każdego lokalu odrębnie. Strony ustaliły cenę sprzedaży łącznie na [...] zł. Z zapisów umowy wynika, że wymienione ceny są cenami netto i sprzedający powiększy je o podatek VAT według stawki właściwej na chwilę wystawiania faktur zaliczkowych lub sprzedaży. Ustalona cena będzie odpowiednio waloryzowana. W § 4 umowy przedwstępnej wskazano m.in., że wydanie przedmiotu umowy w posiadanie kupującemu nastąpiło w dniu podpisania umowy. Od tego dnia nabywcę obciążać będą wszelkie koszty utrzymania, eksploatacji i remontów części wspólnych budynku i urządzeń znajdujących się na terenie nieruchomości oraz obowiązek uiszczania należnych podatków i opłat, proporcjonalnie do nabycia udziałów we współwłasności. Koszty utrzymania, remontów i eksploatacji lokali ponosić będzie w całości kupujący.

Z kolei, 2 stycznia 2015 r. J. P. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży z matką - B. P.. Z treści § 5 umowy wynika, ze przedmiot umowy został wydany kupującej w dniu podpisania umowy wraz z wyposażeniem wymienionym w załączniku nr 2 i z tym dniem na kupującą przeszły wszelkie prawa i obowiązki z tym związane. Ponadto, w umowie wskazano, że okres od dnia jej podpisania do dnia przeniesienia własności, będzie traktowany jako najem z określonym czynszem najmu. Z ustaleń organu wynika, że zapłata za przedmiotowy najem nastąpiła 31 grudniu 2015 r. w dwóch ratach. Oba przelewy zostały dokonane na rachunek bankowy J. P., gdzie jako nadawcę wskazano: D. P. i B. P. ul. [...]. W. K. [...], [...]".

Na podstawie posiadanych baz danych organ I instancji ustalił, że J. P. za lata 2015, 2016, 2017 i 2018 złożył do właściwego urzędu skarbowego zeznanie PIT-28, wykazując za ten okres przychody z najmu opodatkowane na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W toku kontroli celno-skarbowej organ I instancji przesłuchał podatnika. Wezwany na przesłuchanie w charakterze świadka J. P. przesłał pismo, w którym poinformował, że korzysta z prawa odmowy składania zeznań w kontroli celno- skarbowej oraz przedstawił wyjaśnienia w sprawie. Do dowodów sprawy organ I instancji włączył materiał zgromadzony przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "Naczelnik US") w toku prowadzonej wobec M. Z. kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 października 2013 r. do 31 stycznia 2014 r. Na okoliczność prowadzonej przy ul. [...] w S. inwestycji 8 sierpnia 2019 r. organ I instancji przesłuchał w charakterze świadka M. Z.. W odpowiedzi na wezwanie organu z 12 sierpnia 2019 r. do przedłożenia dokumentów związanych z realizacją wspólnie z podatnikiem inwestycji przy ul. [...], M. Z. przesłał m.in. szereg faktur wystawionych przez: E. SA, Z. W. i K. sp. z o.o., firmę Usługi Ogólnobudowlane P. D., M. Z..

W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ I instancji ustalił również, że w kontrolowanym okresie podatnik dokonał sprzedaży dwóch lokali mieszkalnych, faktury dokumentujące sprzedaż zostały zaewidencjonowane w rejestrach sprzedaży VAT oraz rozliczone w deklaracji dla podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. Ponadto, na podstawie włączonego do prowadzonej kontroli celno-skarbowej wykazu informacji o czynnościach majątkowych dokonanych przez podatnika w okresie od 2004 r. do końca 2014 r. oraz na podstawie uzyskanych od Naczelnika US informacji organ I instancji ustalił, że podatnik na przestrzeni ww. okresu dokonywał licznych transakcji kupna i sprzedaży nieruchomości, działek i lokali mieszkalnych, a w 2014 r. dokonał sprzedaży minimum 5 nieruchomości w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, o czym świadczą zapisy w aktach notarialnych, których stroną był podatnik.

Postanowieniem z [...] listopada 2019 r. organ I instancji przekształcił zakończoną kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 do 31 stycznia 2014 r.

9 stycznia 2020 r. został sporządzony protokół badania ksiąg. Organ I instancji uznał, że podatnik w sposób nierzetelny prowadził rejestr sprzedaży VAT za styczeń 2014 r., bowiem nie wykazał w nim dokonanej na rzecz J. P. dostawy towarów. Podatnik, działając przez pełnomocnika, wniósł obszerne zastrzeżenia do ustaleń zawartych w protokole badania ksiąg, do których dołączył 5 faktur z lat 2010-2013 wystawionych przez Usługi Ogólnobudowlane P. D. na rzecz podatnika. W odpowiedzi na wezwanie organu pełnomocnik przedłożył uwierzytelnione kopie wymienionych faktur oraz oświadczenie strony, z którego wynika, że podatnik nie posiada rejestrów sprzedaży z 2013 r. i lat wcześniejszych, dysponuje jedynie niektórymi kopiami faktur sprzedaży oraz notatkami z płatnościami i rozliczeniami, co pozwoliło mu sporządzić zestawienia sprzedaży, które zostały ujęte w deklaracjach [...] za przedmiotowe okresy: grudzień 2010 r., czerwiec, wrzesień, listopad 2011 r. oraz marzec 2013 r. W odniesieniu do przedmiotowych faktur podatnik wyjaśnił, że są to faktury, które wystawił na siebie jako potwierdzenie przeniesienia na siebie (na majątek prywatny nie związany z działalnością gospodarczą) wszystkich zakupionych w ramach prowadzonej działalności towarów związanych z budową budynku mieszkalnego na nieruchomości w S. przy ul. [...], którą to w udziale do ˝ nabył na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W wymienionej decyzji z [...] czerwca 2020 r. Naczelnik UCS stwierdził, że na podstawie przedwstępnej umowy z 25 grudnia 2013 r. pomiędzy podatnikiem a J. P. doszło do dostawy towarów (lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku przy ul. [...]) w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W związku z powyższym powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w styczniu 2014 r. według 8% stawki VAT.

Naczelnik UCS utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

Organ odwoławczy stwierdził, że w stanie faktycznym sprawy zastosowanie ma art. 19 ust. 10 p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., który uzależnia powstanie obowiązku podatkowego w dostawie nieruchomości od dokonania zapłaty, a w sytuacji jej braku powstaje w terminie 30 dni od jej wydania.

Naczelnik UCS wyjaśnił, że skoro do wydania towaru doszło 25 grudnia 2013 r., wobec braku zapłaty ceny określonej w umowie, obowiązek podatkowy powstał w styczniu 2014 r., a zatem termin płatności podatku upływał w lutym 2014 r. Zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za styczeń 2014 r. przedawniało się z końcem 2019 r. Pismem z 25 października 2019 r. Naczelnik UCS zawiadomił podatnika, że na podstawie z art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. i inne. Zawiadomienie zostało przez podatnika odebrane 8 listopada 2019 r. Na podstawie zawiadomienia z 28 maja 2020 r. (doręczonego pełnomocnikowi 12 czerwca 2020 r.) podatnik został poinformowany, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. biegnie dalej od 15 maja 2020 r., ze względu na prawomocne zakończenie 14 maja 2020 r. dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem, że skoro postępowanie karno-skarbowe zostało zakończone bez negatywnych skutków w stosunku do podatnika, to należy uznać, że nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ nie podzielił również stanowiska, że późniejsze umorzenie prowadzonego postępowania karnoskarbowego czyni bezskutecznym zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w oparciu o art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Ewentualne przedawnienie zobowiązania za styczeń 2014 r nastąpiłoby zatem 21 lipca 2020 r., albowiem dalszy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego liczony od 15 maja 2020 r. należy wydłużyć o 67 dni (okres od dnia wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe do 31 grudnia 2019 r.). Jednakże postanowieniem z [...] lipca 2020 r. znak: [...] Naczelnik US nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika UCS z [...] czerwca 2020 r., które zostało doręczone pełnomocnikowi strony 17 lipca 2020 r. Jak wynika z pisma Naczelnika US, 20 lipca 2020 r. na podstawie wymienionej decyzji Naczelnika UCS, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, wobec zobowiązanego podatnika z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. wystawiony został tytuł wykonawczy nr [...]. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zastosowano środki w postaci egzekucji z rachunków bankowych. Przedmiotowe pisma zostały doręczone podatnikowi w trybie art. 43 Kodeksu postępowania administracyjnego. Organ odwoławczy uznał zatem, że z 20 lipca 2020 r. nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego.

Postanowieniem z [...] lipca 2020 r. organ odwoławczy odmówił włączenia do akt postępowania podatkowego rozstrzygnięcia o zakończeniu sprawy karno-skarbowej uznając, że przedmiotowe pismo nie ma istotnego znaczenia dla sprawy podatkowej. Ponadto pismem z 14 lipca 2020 r.

Zdaniem organu odwoławczego, uznać należy, że 25 grudnia 2013 r. na podstawie przedwstępnej umowy zawartej pomiędzy podatnikiem a jego bratem J. P., doszło do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 p.t.u. Na podstawie wymienionej umowy J. P. nabył prawo kontroli nad 25 lokalami mieszkalnymi oraz możliwość korzystania czy dysponowania nimi.

J. P. nabył też prawo do pobierania wszelkich pożytków z tym związanych, o czym świadczą: podpisana przez niego 2 stycznia 2015 r. przedwstępna umowa sprzedaży zawarta z B. P., na mocy której J. P. wynajął swojej matce znajdujące się w budynku przy ul. [...] mieszkania; złożone przez J. P. 30 grudnia 2015 r. w urzędzie skarbowym oświadczenie o wyborze formy opodatkowania przychodu z tytułu najmu za 2015 r.; wykazane przez niego w latach 2015-2018 przychody z najmu opodatkowane na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w kwotach wynikających z podpisanej umowy.

Okoliczność przeniesienia przez podatnika na brata prawa do rozporządzania przedmiotowymi lokalami jak właściciel potwierdzają również zeznania strony z 26 czerwca 2019 r.

W ocenie organu odwoławczego, powyższe okoliczności, w tym zakres przyznanych J. P. uprawnień, możliwość dysponowania lokalami, pobieranie pożytków w postaci przychodów z najmu świadczą o tym, że posiadał on władztwo ekonomiczne nad lokalami, a zatem miał prawo do rozporządzania nimi jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 p.t.u., co skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Pomimo braku aktu notarialnego przenoszącego prawo własności na J. P., doszło do dostawy przedmiotu umowy z 25 grudnia 2013 r.

Naczelnik UCS za niewiarygodne uznał dostarczone przez podatnika dokumenty mające świadczyć, że do wydania nieruchomości doszło już 31 maja 2013 r. (umowa przedwstępna z 31 maja 2013 r., protokół przekazania do umowy, aneks nr 1 z 21 sierpnia 2013 r., umowy najmu okazjonalnego z 1 listopada 2013 r. oraz porozumienie z 31 grudnia 2019 r. o odstąpieniu od przedwstępnej umowy z 25 grudnia 2013 r.) Przez cały okres trwania kontroli celno-skarbowej podatnik ani razu nie powołał się na ww. dokumenty. Gdyby przyjąć, że przedwstępna umowa sprzedaży została podpisana 31 maja 2013 r. i już w tym dniu nastąpiło wydanie przedmiotu umowy, to zawieranie kolejnej umowy 25 grudnia 2013 r. byłoby bezzasadne. Również odnoszenie się w zeznaniach, oświadczeniach, czy też Porozumieniu zawartym w 31 grudnia 2019 r. dotyczyłoby umowy z 31 maja 2013 r., a nie wyłącznie do umowy z 25 grudnia 2013 r.

Organ odwoławczy nie dał wiary zeznaniom strony z 26 czerwca 2019 r. odnośnie przekazania składnika majątku firmowego do majątku osobistego podatnika oraz przedłożonym fakturom z uwagi na to, że przeczy temu zgromadzony materiał dowodowy (w tym zapisy zawarte w umowie z 25 grudnia 2013 r.) i poczynione ustalenia w sprawie. Z umowy zawartej 23 maja 2009 r. na wykonanie budynku wynika, że podatnik podpisał ją w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Inwestycja realizowana była na podstawie ww. umowy w ramach jego majątku firmowego oraz rozliczana w jego działalności gospodarczej. Gdyby faktycznie miało miejsce przeniesienie przez podatnika do majątku prywatnego środka trwałego w budowie, to odbyłoby się to poprzez wystawienie pierwszej faktury w toku inwestycji, co skutkowałoby tym, że dalsza jej realizacja odbywałaby się w ramach majątku osobistego. Natomiast gdyby przedmiotem przeniesienia miał być środek trwały, to cała inwestycja odbywałaby się w ramach prowadzonej działalności i dopiero kompletny, zdatny do użytku budynek byłby na podstawie wystawionej przez podatnika faktury przekazany do majątku prywatnego.

Naczelnik UCS wskazał, że strony transakcji w umowie z 25 grudnia 2013 r. ustaliły cenę sprzedaży na kwotę [...]zł netto i sprzedający miał powiększyć ją o podatek VAT według stawki właściwej na chwilę wystawiania faktur zaliczkowych lub sprzedaży. Organ I instancji prawidłowo zatem zastosował do wyliczenia należnego podatku VAT metodę "od sta".

Według organu odwoławczego zagadnienia związane z prawem podatnika do korygowania innych okresów rozliczeniowych nie są przedmiotem niniejszego postępowania, a przywołane przez stronę wyroki TSUE nie mają zastosowania, bowiem dotyczą odmiennego stanu faktycznego.

Odnosząc się do załączonego przez pełnomocnika strony do zastrzeżeń do protokołu badania ksiąg Porozumienia do przedwstępnej umowy z 25 grudnia 2013 r. Naczelnik UCS stwierdził, że nie ma ono znaczenia dla rozstrzygnięcia w sprawie.

Reasumując, w ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że inwestycja przy ul. [...] realizowana była przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, a nie w ramach majątku prywatnego. 25 grudnia 2013 r. doszło do wydania i przeniesienia prawa do rozporządzania towarem, jak właściciel na rzecz J. P., a tym samym doszło do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 p.t.u. W związku z powyższym organ I instancji prawidłowo stwierdził, że na podstawie art. 19 ust. 10 p.t.u. obowiązek podatkowy z tytułu dostawy przedmiotowej nieruchomości powstał w styczniu 2014 r. Właściwie również organ określił podstawę opodatkowania oraz dokonał wyliczenia należnego podatku VAT metodą "od sta" stosując stawkę podatku VAT w wysokości 8%.

Według Naczelnika UCS chybione są wskazane w odwołaniu zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Organ nie podzielił również zarzutu dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego oraz braku prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji. Za bezzasadny uznał zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 227 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, co w konsekwencji doprowadziło do uniemożliwienia stronie skorzystania z uprawnień przewidzianych w art. 123 § 1 i art. 200 § 1. Organ odwoławczy poddał zebrany materiał dowodowy kompleksowej ocenie i stwierdził, że materiały oraz ustalenia poczynione na ich podstawie są wystarczające do merytorycznego rozpoznania sprawy. Podatnikowi zapewniono czynny udziału w sprawie.

Strona reprezentowana przez pełnomocnika zaskarżyła decyzję Naczelnika UCS, zarzucając naruszenie:

1. Przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 43 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256, dalej: "k.p.a."), poprzez nieuprawnione przyjęcie, że doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia wskutek przekazania w ostatnim dniu terminu przedawnienia, przesyłki zawierającej tytuł wykonawczy oraz zawiadomienia o zajęciu rachunków bankowych skarżącego obcej osobie, a na zwrotnym potwierdzeniu odbioru tych pism nie zakreślono natomiast i nie wskazano komu pismo zostało doręczone. Nie zakreślono, czy przesyłka doręczona została adresatowi, dorosłemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu, który podjął się oddania pisma adresatowi i czy zawiadomienie o doręczeniu pisma umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, a jeżeli nie jest to możliwe, na drzwiach adresata;

- art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1, w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 2, art. 7, art. 21 ust. 1 i art. 64 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 2 Traktatu o Unii Europejskiej w zw. z art. 17 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej poprzez nieuprawnione przyjęcie, że w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia;

- art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 19 ust. 10 p.t.u., poprzez określenie zobowiązania podatkowego z tytułu transakcji, która - przyjmując, że do dostawy w ogóle doszło, co skarżący kwestionuje - miała miejsce 31 maja 2013 r., a wobec braku zapłaty obowiązek podatkowy powstał 30 czerwca 2013 r. – termin płatności podatku 25 lipca 2013 r. – a zatem ewentualne zobowiązanie uległo przedawnieniu z 31 grudnia 2018 r.;

- art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 w zw. z art. 19 ust. 10 p.t.u. poprzez przyjęcie, że doszło do odpłatnej dostawy towaru, gdy nie doszło do zawarcia przyrzeczonej umowy, która winna zostać zawarta w formie aktu notarialnego pod rygorem nieważności;

- art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 19 ust. 10, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 1 p.t.u. poprzez opodatkowanie spornej transakcji, w sytuacji gdy została ona już opodatkowana przez skarżącego w poprzednich okresach rozliczeniowych wskutek nieodpłatnego przekazania przedmiotowego składnika majątku na cele prywatne;

- art. 29 ust 1 p.t.u. poprzez obliczenie i określenie zobowiązania podatkowego metodą "od stu", w sytuacji gdy podstawę opodatkowania winna stanowić kwota należna od nabywcy pomniejszona o należny podatek VAT (obliczoną metodą "w stu");

2. Przepisów prawa proceduralnego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 123 § 1 i art 200 Ordynacji podatkowej w zw. z art 70 § 1 i § 4 i w zw. z art. 43 k.p.a. poprzez przyjęcie za dowód w sprawie pisma Naczelnika US znak [...] (nie wskazano daty) stanowiącego kluczowy i jedyny argument organu jakoby termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w sprawie został przerwany 20 lipca 2020 r. i niewystosowanie do skarżącego zawiadomienia o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, w sytuacji gdy skarżący w całej rozciągłości kwestionuje prawidłowość i skuteczność doręczenia w trybie art. 43 k.p.a. tytułu wykonawczego i zawiadomień o zajęciu rachunków bankowych obcej osobie niebędącej "sąsiadem" ani "dorosły domownikiem"; naruszenie to ma istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż przyjęcie argumentacji skarżącego prowadzi do wniosku, że zobowiązanie określone niniejszą decyzją wygasło wskutek przedawnienia;

- art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez dwukrotną odmowę włączenia do materiału dowodowego sprawy uzasadnienia (czy też wyciągu) rozstrzygnięcia w zakończonym umorzeniem 14 maja 2020 r. dochodzeniu w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. wobec skarżącego, z którego wynikać będzie w jaki sposób i z jakiej przyczyny zostało ono prawomocnie zakończone; naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na konieczność ustalenia czy w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia;

art. 227 § 1 i 2 w zw. z art. 226 § 1 w zw. art. 127, art 123 § 1 i art 200 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art 94 ust 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2020 r., poz. 505 dalej: "k.a.s.") poprzez nieustosunkowanie się przez organ I instancji do zarzutów odwołania i nieudzielenie informacji, czy podniesione zarzuty zasługiwały na uwzględnienie (co skutkować winno wydaniem decyzji w trybie autokontroli) czy też nie;

- art. 120, art 121 § 1 i art 122 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego z pominięciem zasad w tych przepisach określonych (dowolnie ustalając i interpretując stan faktyczny w sprawie);

- art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie wszelkich dowodów przedłożonych przez skarżącego z tej tylko przyczyny, że "dokumenty te, co wynika z zebranego przez I instancję materiału dowodowego, pojawiły się dopiero na etapie prowadzonego postępowania w momencie powołania pełnomocnika";

- art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej - poprzez nierzetelne prowadzenie przez organ postępowania dowodowego; niezasadne pominięcie istotnej części okoliczności faktycznych o kluczowym znaczeniu dla rozstrzygnięcia (umowy najmu z 1 listopada 2013 r. protokół przekazania z 31 maja 2013 r.), przez co organ popełnił błąd w ustaleniach faktycznych, będący skutkiem powyższych naruszeń przepisów postępowania prowadzący do błędnego ustalenia daty dokonania transakcji;

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, w szczególności poprzez uwzględnienie faktów i zdarzeń niemających znaczenia w sprawie, co doprowadziło do błędnego uznania, iż do transakcji doszło w grudniu 2013 r.;

- art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej - poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia faktycznego, całkowicie pomijającego ustawowy obowiązek precyzyjnego wskazania dowodów służących za podstawę rozstrzygnięcia, tj. konkretnych dowodów, którym organ dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym, wskazanym dowodom odmówił wiarygodności;

- art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej - poprzez nieuwzględnienie w decyzji możliwości bieżącej korekty spornej transakcji - skoro organ uznał, że do transakcji doszło, a strony odstąpiły od umowy ze zwrotem towaru - skarżący winien być uprawniony do korekty in minus w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do zwrotu nieruchomości (grudzień 2019 r.) i stwierdzenie tego uprawnienia winno znaleźć uzasadnienie w decyzji;

- art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie ewidencji sprzedaży za styczeń 2014 r. (organ w protokole wskazał styczeń 2017 r.) w protokole badania ksiąg podatkowych za nierzetelną w zakresie nieujęcia w rejestrze sprzedaży 25 lokali mieszkalnych i nierozliczenie tej "transakcji" w deklaracji dla podatku od towarów i usług;

- art. 2a Ordynacji podatkowej - poprzez rozstrzygnięcie sprawy, wobec rozbieżności zarówno co do stanu faktycznego (data dostawy) jak i stanu prawnego (opodatkowanie dostawy, która nigdy nie doszła do skutku, przedawnienie zobowiązania podatkowego), na niekorzyść podatnika;

- art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej - poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, gdy w świetle istniejącego stanu faktycznego sprawy należało decyzję tę uchylić, a postępowanie umorzyć.

W obszernym uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione.

Skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do skargi

na okoliczność ustalenia, że w sprawie nie doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia oraz o zobowiązanie organu do włączenia do materiału dowodowego sprawy uzasadnienia (czy też wyciągu) rozstrzygnięcia w zakończonym umorzeniem dochodzeniu w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Skarżący wniósł o: uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania administracyjnego przez sąd; alternatywnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu do ponownego rozpatrzenia; zasądzenie kosztów postępowania wedle norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Naczelnik UCS wniósł o jej oddalenie.

W piśmie z 12 listopada 2020 r. pełnomocnik skarżącego powołał orzecznictwo sądów administracyjnych wspierające stanowisko o braku skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na prawomocne zakończenie umorzeniem dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 270 ze zm. zwanej dalej również "p.p.s.a.") Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi; naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji - w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami, zdaniem Sądu - stwierdzić należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie

W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1665/06). Zatem, oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

W ocenie Sądu organy nie naruszyły art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej podjęły, bowiem wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a strona na żadnym z etapów postępowania nie została pozbawiona, zagwarantowanego w art. 123 O.p., prawa czynnego udziału w tym postępowaniu. Sąd nie ma również wątpliwości, że materiał dowodowy sprawy został zgromadzony zgodnie z wynikającą z art. 180 § 1 O.p. i przeanalizowany w zgodzie z art. 191 O.p. Nadto, wbrew zarzutom skargi, postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób nienaruszający zasady określonej w art. 121 O.p. Okoliczność, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych. Strona ma bowiem prawo do prezentowania swojego własnego stanowiska, zaś organ ma prawo go nie uwzględnić, jeżeli uzna, że nie ma ono odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni.

Na wstępie, odnieść się należy do najdalej idącego zarzutu skargi, tj. kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem strona skarżąca kwestionuje zasadność przyjęcia, że w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z wszczętym postępowaniem karnym-skarbowym oraz zaistnienia przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wskutek zastosowanych środków egzekucyjnych

W świetle uregulowań zawartych w art. 70 O.p., zobowiązanie w podatku od towarów i usług przedawnia się z upływem 5 lat, licząc końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Z akt niniejszej sprawy wynika, że pismem z 25 października 2019 r. Naczelnik UCS zawiadomił podatnika, że na podstawie z art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. i inne. Zawiadomienie zostało przez podatnika odebrane 8 listopada 2019 r. Na podstawie zawiadomienia z 28 maja 2020 r. (doręczonego pełnomocnikowi 12 czerwca 2020 r.) podatnik został poinformowany, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. biegnie dalej od 15 maja 2020 r., ze względu na prawomocne zakończenie 14 maja 2020 r. dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Sąd nie podziela stanowiska skarżącego, że umorzenie wszczętego postępowania karnego skarbowego skutkowało brakiem skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a załączenie rozstrzygnięcia kończącego to postępowanie było niezbędne w rozpoznawanej sprawie.

Dla rozstrzygnięcia powyższej kwestii zasadnicze znaczenie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z 18 czerwca 2018 r., sygn. akt I FPS 1/18. W uchwale tej stwierdzono, że: "Zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy."

W obszernym uzasadnieniu do uchwały Naczelny Sąd Administracyjny przypomniał, że art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p. w obecnym brzmieniu, tj.:

1) art. 70 § 6 pkt 1 O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

2) art. 70c O.p., w myśl którego organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia

- wprowadzono na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 1149; dalej: "ustawa nowelizująca"). Uchwalenie wskazanych przepisów miało przy tym związek z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 (OTK-A 2012/7/81). W sentencji tego orzeczenia stwierdzono, że "Art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej".

Uzasadniając obszernie swoje stanowisko Trybunał Konstytucyjny wskazał jednocześnie na konieczność nowelizacji art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu.

NSA w uzasadnieniu do uchwały wskazał, że przepisy art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p. w brzmieniu nadanym ustawą nowelizacyjną pod względem treściowym traktują o dwojakiego rodzaju powiadomieniach (zawiadomieniach).

Pierwszy z nich, tj. art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zakłada bowiem, że skutek zawieszający bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wystąpi z mocy prawa, jeżeli przed upływem terminu przedawnienia podatnik zostanie zawiadomiony o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania. Innymi słowy, w przepisie tym jest mowa o poinformowaniu podatnika o przyczynie zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, jaką jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Z kolei drugi z przepisów, tj. art. 70c O.p. nakłada na organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, obowiązek zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1. Art. 70c O.p. stanowi zatem o powiadomieniu podatnika o skutku jaki ww. przyczyna (wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe) wywiera na bieg terminu przedawnienia (nierozpoczęcie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego).

NSA zaznaczył, że do Ordynacji podatkowej nie wprowadzono jednoznacznego przepisu prawa, określającego wprost, w jaki sposób może zostać zrealizowany obowiązek poinformowania podatnika wynikający z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., przy czym w praktyce realizacja obowiązków informacyjnych wynikających z art. 70 § 6 pkt 1 oraz z art. 70c O.p. następuje w ramach jednego zawiadomienia dokonywanego w trybie tego ostatniego przepisu. W kontekście powyższego NSA przyjął, że przywołanie w treści zawiadomienia kierowanego do podatnika w trybie art. 70c O.p. jednostki odpowiedniego przepisu Ordynacji podatkowej, tj. art. 70 § 6 pkt 1, w którym tkwi przyczyna wywołująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia w postaci wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, pozwala uznać, że wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego standardy konstytucyjne, wymagane do osiągnięcia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zostaną zrealizowane. Trybunał Konstytucyjny zwrócił bowiem uwagę, że: "Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią." NSA uznał, że w kontekście powyższego nie powinno mieć zatem decydującego znaczenia, czy przyczyna stanowiąca o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostanie przedstawiona w zawiadomieniu w trybie art. 70c O.p. w postaci przywołania właściwej tej przyczynie jednostki redakcyjnej Ordynacji podatkowej (art. 70 § 6 pkt 1), czy w postaci przekazanej wprost informacji o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Zdaniem NSA, przywołanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w ramach zawiadomienia kierowanego w trybie art. 70c O.p. oznacza, że podatnik uzyskuje wiedzę, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z upływem terminu wynikającego z art. 70 § 1 O.p. Taki przekaz daje także informację na temat okoliczności (przyczyny) wywołującej skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Nie jest to zatem przekaz nieskonkretyzowany. Stawianie znaku równości między zawiadomieniem informującym jedynie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia konkretnego zobowiązania podatkowego (bez jakiegokolwiek wskazania powodu, który to wywołuje) i zawiadomieniem informującym o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia konkretnego zobowiązania podatkowego, z powodu wystąpienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., jest niewłaściwe.

NSA stwierdził, że zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c O.p. informujące, że z określonym co do daty dniem "na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p." nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, może być zatem postrzegane jako minimum czyniące zadość przywołanemu wyżej standardowi konstytucyjnemu. W ten sposób podatnik uzyskuje bowiem wiedzę, że według organu podatkowego, jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z powodu przyczyny tkwiącej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., czyli właśnie ze względu na wszczęcie postępowania dotyczącego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego związanego z niewykonaniem tego zobowiązania. Od momentu zatem powiadomienia podatnika o fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia na skutek wystąpienia przyczyny opisanej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., przestaje po stronie podatnika istnieć stan niepewności co do tego, czy jego zobowiązanie podatkowe się przedawniło, czy nie. Innymi słowy - jak trafnie zauważono to w jednym z wyroków poświęconych rozstrzyganemu zagadnieniu prawnemu - z chwilą doręczenia takiego zawiadomienia obiektywnie przestaje istnieć "(...) stan nieświadomości podatnika" - eksponowany przez Trybunał na tle art. 2 Konstytucji RP - co do wystąpienia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przewidzianej w art. 70 § 1 pkt 6 O.p. (zob. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 212/16). Zawiadomienie o wskazanej wyżej treści – w ocenie NSA - pozwala podatnikowi na przewidywanie dalszych działań organów państwa, a w ślad za tym zaplanowanie działań własnych.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko tego Sądu wyrażone w opisanej uchwale i - na podstawie art. 269 § 1 P.p.s.a. - jest nią związany. W konsekwencji powyższego Sąd stwierdza, że uwzględniając tezę przedmiotowej uchwały przyjąć należy, że w efekcie powiadomienia skarżącego pismem z 25 października 2019 r. (odebrane 8 listopada 2019 r.) nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. i inne.

Odnośnie podniesionego w uzasadnieniu skargi instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego jedynie w celu zawieszenia biegu terminu zobowiązania podatkowego i np. następnie umarzenia takiego postepowania, jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie, należy stwierdzić, że NSA w przywołanej uchwale, stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie daje podstaw prawnych do weryfikacji zasadności i momentu wszczęcia postępowania dotyczącego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego. Zgodnie z tym przepisem oceniane są jedynie skutki prawnopodatkowe czynności podjętych w takim postępowaniu, a nie ich zasadność czy prawidłowość. Poza tym NSA wskazał również, że w orzecznictwie podnosi się, że zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, sama potencjalna możliwość nadużycia kompetencji przez organ państwa, przez wszczynanie postępowania karnego skarbowego tuż przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego jedynym celem jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania, nie jest wystarczającą podstawą uznania przepisu za niekonstytucyjny (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 1024/16). Zauważyć trzeba także, że Trybunał Konstytucyjny miał świadomość potencjalnego niebezpieczeństwa instrumentalnego wykorzystywania przez organy podatkowe instytucji zawieszenia biegu terminu zobowiązania podatkowego, wskutek wszczęcia postępowania karno-skarbowego, dla zapobieżenia przedawnieniu tego zobowiązania i uzyskania dodatkowego czasu na prowadzenie postępowania podatkowego. Trybunał jednak, mając świadomość tego zagrożenia, nie wyeliminował z porządku prawnego przepisu stwarzającego organom podatkowym takie możliwości (por. wyrok NSA z dnia 21 października 2020 r., sygn. akt I FSK 947/20).

W rezultacie, jak wskazano w zaskarżonej decyzji, bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. skutecznie uległ zawieszeniu, a kwestia sposobu zakończenia prowadzonego postępowania karnego-skarbowego nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Kolejny zarzut odnośnie przedawnienia sprowadza się do kwestionowania przez skarżącego prawidłowości i skuteczności doręczenia w trybie art. 43 k.p.a. tytułu wykonawczego i zawiadomień o zajęciu rachunków bankowych obcej osobie niebędącej "sąsiadem" ani "dorosły domownikiem", co w jego ocenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż przyjęcie argumentacji skarżącego prowadzi do wniosku, że zobowiązanie określone niniejszą decyzją wygasło wskutek przedawnienia.

Analizując sprawę pod tym kątem wskazać należy, że postanowieniem z 3 lipca 2020 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika Z. Urzędu Celno- Skarbowego w S. z dnia [...] czerwca 2020 r. określającej podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od to warów i usług za styczeń 2014 r. Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi strony w dniu 17 lipca 2020 r.

Jak wynika z pisma Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. w dniu 20 lipca 2020 r. na podstawie ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, wobec zobowiązanego z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. wystawiony został tytuł wykonawczy nr [...]. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zastosowano środki w postaci egzekucji z rachunków bankowych. Przedmiotowe pisma zostały doręczone podatnikowi w trybie art. 43 Kodeksu postępowania administracyjnego.

Zgodnie z art. 39 K.p.a. organ administracji publicznej doręcza pisma za pokwitowaniem przez operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 2188 oraz z 2019 r. poz. 1051, 1495 i 2005), przez swoich pracowników lub przez inne upoważnione osoby lub organy.

W myśl art. 42 § 1 K.p.a. pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy.

Zgodnie z art. 43 K.p.a. w przypadku nieobecności adresata pismo doręcza się, za pokwitowaniem, dorosłemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, jeżeli osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. O doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy zawiadamia się adresata, umieszczając zawiadomienie w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy to nie jest możliwe, w drzwiach mieszkania.

Doręczenie przewidziane w tym ostatnim przepisie jest skuteczne, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

- pełnoletni domownik, sąsiad lub dozorca podejmie się oddania pisma adresatowi,

- osoby te pokwitują odbiór pisma,

- utrwalony zostanie fakt podjęcia się oddania pisma adresatowi,

- zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu zostanie umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej, na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Niespełnienie jednej z tych przesłanek eliminuje możliwość uznania pisma za skutecznie doręczone.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że organ doręczał pisma, w tym odpis tytułu wykonawczego, przez swoich pracowników. S. przebieg zdarzeń a także okoliczności, w jakich dokonano doręczenia zostały spisane w formie 2 adnotacji sporządzonych przez pracowników doręczających przesyłkę. Z adnotacji tych wynika, że adresat był nieobecny w mieszkaniu w czasie doręczania pisma, pismo zostało przyjęte za pokwitowaniem przez sąsiada - M. M.; sąsiad podjął się oddania pisma adresatowi, a nadto zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki u sąsiada umieszczono w skrzynce pocztowej podatnika. Treść zawiadomienia o pozostawianiu przesyłki u sąsiada została dołączona do zwrotnego potwierdzenia odbioru. Wynika z niego, że przesyłka została doręczona w dniu 20 lipca 2020 r., w trybie art. 43 K.p.a., sąsiadowi M. M. legitymującym się dowodem osobistym (podano numer) pod adresem ul. [...]/[...], który zobowiązał się ją przekazać do rąk własnych adresatowi.

W przekonaniu pełnomocnika skarżącego wadliwe jest zwrotne potwierdzenie odbioru polegające na braku wskazania, czy i komu je doręczono.

Zgodzić się należy, ze stwierdzeniem, że na zwrotnym potwierdzeniu odbioru pozostawiono bez wypełnienia pkt 1, 2 i 3. Jednak rację ma organ, że istotny jest fakt, że M. M. pokwitował odbiór pism, składając podpis w miejscu "czytelny podpis odbiorcy", a nadto w dolnej części tego dokumentu umieścił i podpisał adnotację o treści "zobowiązuję się na doręczenie adresatowi do rąk własnych".

W świetle powyższego, późniejsze oświadczenie M. M. z nieznanej daty o zwrocie przesyłki dla skarżącego do organu, które wpłynęło 3 sierpnia 2020 r., nie wpływa na prawidłowość doręczenia dokonanego przez organ.

Zdaniem Sądu, zestawienie treści adnotacji sporządzonej na dokumencie - zwrotne potwierdzenie odbioru i dwóch dodatkowo sporządzonych na odrębnych kartach papieru potwierdzają, że przesyłkę odebrał sąsiad, a także okoliczność, że w skrzynce pocztowej adresata umieszczono zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki u sąsiada, stanowi podstawę do przyjęcia doręczania za skuteczne.

Jednocześnie podkreślić należy, że wskazanym przez skarżącego, a zarazem potwierdzonym przez System Centralnej Rejestracji adresem zamieszkania podatnika był adres przy ul. [...] .[...] w S.. We wniosku złożonym do CEIDG w dniu 10 stycznia 2020 r. skarżący oświadczył, że to jest adres jego zamieszkania. Kolejnych zmian w CEIDG nie było.

Zdaniem Sądu, istnieją zatem podstawy do przesądzenia o skuteczności doręczenia zastępczego w trybie art. 43 K.p.a. pod adresem ul. [...], jako właściwym adresem zamieszkania.

Mając to na uwadze należało stwierdzić, że tytuł wykonawczy został doręczony w trybie zastępczym w dniu 20 lipca 2020 r.

Zgodnie z treścią art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Mając na względzie powyższe wskazać należy, że w wyniku zastosowania ww. środka egzekucyjnego oraz skutecznego doręczenia, w trybie art. 43 Kodeksu postępowania administracyjnego, zawiadomienia w powyższym zakresie, z dniem 20 lipca 2020 r. nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego.

Powyższe z kolei skutkuje tym, że zarzut pełnomocnika w zakresie niezastosowania przez organ I i II instancji art. 208 Ordynacji podatkowej nie zasługuje na uwzględnienie.

Przechodząc do oceny merytorycznej sprawy, zaakceptować należy ustalenia organów podatkowych, że w wyniku przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego uznano, że na podstawie przedwstępnej umowy z dnia 25 grudnia 2013 r. zawartej pomiędzy D. P. i jego bratem J. P. doszło do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w związku z tym w styczniu 2014 r. powstał obowiązek podatkowy z ww. tytułu.

Strona skarżąca z kolei stoi na stanowisku, zgodnie z którym w przedmiotowej sprawie niedoszło do dostawy towaru, bowiem dla skutecznego wydania rzeczy niezbędna jest umowa w formie aktu notarialnego przenoszącego prawo własności.

Stanowiska tego nie można podzielić.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary w świetle przepisu art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, w świetle przepisu art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Podkreślić jednak należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za dostawę towarów uznaje się "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel". Z punktu widzenia opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług istotne jest nie tyle przeniesienie prawa własności, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Chodzi o aspekt faktyczny sprowadzający się do przekazania faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym. Istotny jest ekonomiczny efekt: wykonanie usługi lub przejście faktycznego władztwa nad rzeczą. Taka konstrukcja normatywna ujawnia przy tym, że prawodawca akcentuje za jej pomocą ekonomiczny aspekt przeniesienia władztwa nad towarem w taki sposób, by nabywca mógł nim dysponować podobnie jak właściciel. Prawodawca nie utożsamia zatem dostawy towarów z przeniesieniem własności w rozumieniu prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 19 ust. 10 p.t.u. w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11. Przepis ten uzależnia zatem powstanie obowiązku podatkowego w dostawie nieruchomości od dokonania zapłaty, a w sytuacji jej braku powstaje w terminie 30 dni od jej wydania.

Na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do dostawy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stosuje się obniżoną stawkę VAT w wysokości 8%.

Zdaniem Janusza Zubrzyckiego (Leksykon VAT 2017 Unimex Oficyna Wydawnicza) pojęcie rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu art. 7 ust. 1 p.t.u. należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzanie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów (posiadania, używania, pobierania pożytków zużycia itp.). Spośród czynności "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" można wymienić sprzedaż i zamianę oraz każdą transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadzić do podobnego rezultatu. ekonomicznego dysponowania towarem przez nabywcę.

W świetle powyższego, zdaniem Sądu, uznać należy, że w dniu 25 grudnia 2013 r. na podstawie przedwstępnej umowy zawartej pomiędzy skarżącym i jego bratem J. P., doszło do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 p.t.u.

Wobec braku zapłaty ceny określonej w umowie, obowiązek podatkowy powstał w styczniu 2014 r. (w terminie 30 dni od dnia wydania).

Wbrew zarzutom skargi odpłatnej dostawy towarów nie należy więc wiązać z koniecznością zawarcia umowy w formie aktu notarialnego.

Na podstawie ww. umowy, J. P. nabył prawo kontroli nad 25 lokalami mieszkalnymi oraz możliwość korzystania i dysponowania nimi. Według zapisów paragrafu 4 ww. umowy przedwstępnej, wydanie przedmiotu umowy w posiadanie kupującemu nastąpiło w dniu podpisania umowy, tj. 25 grudnia 2013 r. W paragrafie tym wskazano też, że z dniem wydania przedmiotu umowy nabywcę obciążać będą wszelkie koszty utrzymania, eksploatacji i remontów części wspólnych budynku i urządzeń znajdujących się na terenie nieruchomości oraz obowiązek uiszczania należnych podatków i opłat, proporcjonalnie do nabycia udziałów we współwłasności. Koszty utrzymania, remontu i eksploatacji lokali ponosić będzie w całości kupujący.

J. P. nabył też prawo do pobierania wszelkich pożytków z tym związanych.

Wraz z zastrzeżeniami do protokołu badania ksiąg podatnik przedłożył dokumenty świadczące jego zdaniem o tym, że do wydania nieruchomości (25 lokali mieszczących się w budynku przy ul. [...]) doszło już w dniu 31 maja 2013 r., a nie w dniu 25 grudnia 2013 r., kiedy to została podpisana przedwstępna umowa sprzedaży.

Powyższe miałoby także wskazywać na przedawnienie zobowiązania podatkowego. Dowodami potwierdzającymi powyższą okoliczność mają być załączone do zastrzeżeń dokumenty w postaci:

- przedwstępnej umowy sprzedaży 25 lokali mieszkalnych i części komunikacyjnej stanowiącej dostęp do tych lokali w klatce [...] przy ul. [...], zawartej w dniu 31 maja 2013 r. pomiędzy skarżącym a J. P.,

- protokołu przekazania stanowiącego załącznik nr 1 do ww. umowy z dnia

31 maja 2013 r.,

- aneksu nr 1 do przedwstępnej umowy kupna sprzedaży z dnia 31 maja 2013 r.

W ocenie Sądu, słuszne jest stanowisko organu odwoławczego, że dowody te, w świetle pozostałego materiału dowodowego, są niewiarygodne

W tym miejscu wskazać choćby należy, że w toku przesłuchania w charakterze strony skarżący zapytany, kiedy doszło do wydania przedmiotu umowy, odpowiedział, że "zgodnie z zapisem umowy, w dniu zawarcia tej umowy, tj. 25 grudnia 2013 r. (s. 73 akt I instancji). Również J. P., w przesłanym do organu piśmie z dnia 10 września 2019 r., potwierdził fakt zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży w dniu 25 grudnia 2013 r. Do pisma J. P. załączył kopie ww. umowy przedwstępnej (s. 243 akt I instancji).

Przedłożone organowi za pismem z dnia 24 stycznia 2020 r. Porozumienie z 31 grudnia 2019 r., na mocy którego D. P. i J. P. odstępują od przedwstępnej umowy sprzedaży, również odnosi się wprost do postanowień umowy z dnia 25 grudnia 2013 r., a nie do umowy z dnia 31 maja 2013 r.

Mając to na uwadze dowody wskazane powyżej, przedłożone organowi dopiero po protokole badania ksiąg, uznać należy za niewiarygodne i nie znajdujące potwierdzenia w pozostałym materiale dowodowym. Sprawy.

Rację należy przyznać więc organowi odwoławczemu, który zauważył, że gdyby przyjąć wersję skarżącego, że przedwstępna umowa sprzedaży została podpisana 31 maja 2013 r. i już w tym dniu nastąpiło wydanie przedmiotu umowy, to zawieranie kolejnej umowy w dniu 25 grudnia 2013 r. byłoby bezzasadne. Również odnoszenie się w zeznaniach, oświadczeniach, czy też porozumieniu zawartym w dniu 31 grudnia 2019 r. dotyczyłoby umowy z dnia 31 maja 2013 r. a nie, jak to ma miejsce w ustalonym stanie faktycznym, wyłącznie do umowy z dnia 25 grudnia 2013 r.

W świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie zasługują na wiarę także twierdzenia strony skarżącej, że do przeniesienia prawa do rozporządzania przedmiotową nieruchomością, jak właściciel, doszło nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a z majątku prywatnego. Przeczą temu bowiem zapisy umowy z 25 grudnia 2013 r., gdzie wskazano, że strony ustaliły cenę sprzedaży na kwotę [...]zł, przy czym wskazano, że ww. cena jest ceną netto i sprzedający powiększy ją o podatek VAT według właściwej stawki. Tym samym, zachowanie podatnika przy zawarciu ww. umowy potwierdza, że w dalszym ciągu traktował przedmiotową nieruchomość jako majątek firmy.

Analizując zarzuty skargi strona można odnieść wrażenie, że strona stara się zakwestionować zaskarżoną decyzję podnosząc argumentację zależną od stanowiska zaprezentowanego w stosunku do poszczególnych naruszeń.

Z jednej strony pełnomocnik wskazuje bowiem, że w sprawie nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia powstałego w styczniu 2014 r. zobowiązania podatkowego z uwagi na to, że wszczęte w sprawie postępowanie karne skarbowe zostało prawomocnie zakończone bez negatywnych skutków dla skarżącego. Gdyby jednak Sąd nie przychylił się do tego stanowiska pełnomocnik wskazuje, że w sprawie nie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia, albowiem sąsiad skarżącego zwrócił do organu przesyłkę, którą uprzednio zobowiązał się mu oddać. Następnie skarżący stoi na stanowisku, że do dostawy towarów nie doszło z tego względu, że przedwstępna umowa sprzedaży z dnia 25 grudnia 2013 r., na podstawie której doszło do przeniesienia na J. P. prawa do dysponowania przedmiotem umowy, nie została zawarta w formie aktu notarialnego. Gdyby i ten argument okazał się nieskuteczny, pełnomocnik podnosi, że sporna transakcja została już opodatkowana przez stronę w historycznych okresach rozliczeniowych wskutek nieodpłatnego przekazania składnika majątku z działalności gospodarczej na cele prywatne. Następnie, gdyby to okazało się niewystarczające, przedkłada dokumenty mające uprawdopodobnić, że do wydania lokali doszło nie 25 grudnia 2013 r., lecz w maju 2013 r., co z kolei winno skutkować umorzeniem postępowania podatkowego w związku z faktem, że ewentualne zobowiązanie podatkowe, które powstało w czerwcu 2013 r. (w związku z przedwstępną umową sprzedaży z dnia 31 maja 2013 r.), przedawniło się z dniem 31 grudnia 2018 r. Finalnie pełnomocnik przedstawia porozumienie zawarte w dniu 31 grudnia 2019 r. (a więc już po zakończeniu przeprowadzonej wobec skarżącego kontroli celno- skarbowej), na mocy którego skarżący i jego brat odstąpili od przedwstępnej umowy z dnia 25 grudnia 2013 r., żądając jednocześnie przyznania prawa do korekty podatku należnego od spornej transakcji, którego skarżący do tej pory nie wykazał i nie zapłacił.

Mając na uwadze powyższe, a przede wszystkim bardzo obszerny materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wskazać należy, że nie zasługują na uwzględnienie ani zarzuty naruszenia prawa procesowego ani prawa materialnego.

Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca, nie świadczy o naruszeniu wskazanych w skardze zasad postępowania podatkowego a także przepisach prawa materialnego.

Sąd w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji argumentację i zajęte stanowisko w kontrolowanej sprawie. Organy podatkowe w sposób przekonujący wyjaśniły motywy swoich ustaleń i dokładnie odniosły się do zebranych w sprawach dowodów.

W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie postępowanie przeprowadzono w sposób wnikliwy i szczegółowy, z zachowaniem obowiązujących przepisów co do sposobu zgromadzenia materiału dowodowego i zapewniania stronie czynnego udziału. Sąd stwierdza, że stanowisko organu odwoławczego zaprezentowane w bardzo obszernym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zostało należycie i przekonująco przedstawione przez odwołanie się wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dowodów, które zostały poddane wnikliwej i kompleksowej ocenie. Argumentacja tam przytoczona jest przekonująca, a wnioski organów odpowiadają wskazaniom wiedzy, doświadczenia życiowego oraz regułom logiki.

Reasumując: Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. W sprawie niniejszej organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa, został zebrany wystarczający materiał dowodowy, materiał ten został poddany wnikliwej analizie, a teza wywiedziona w wyniku tej analizy jest uprawniona. Zaskarżona decyzja spełnia też wymogi wynikające z przepisów art. 210 § 1-6 O.p. Zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, w tym prawidłową podstawę prawną rozstrzygnięcia i właściwe uzasadnienie faktyczne i prawne. W wystarczającym stopniu realizuje także zasadę przekonywania, wskazaną w art. 124 O.p.

Odnośnie zarzutów nieustosunkowania się przez organ I instancji do zarzutów odwołania i nieudzielenie informacji, czy podniesione zarzuty zasługiwały na uwzględnienie wskazać należy, że skarżący nie wskazał, jaki to miało wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie, wbrew twierdzeniom strony, nie wystąpiły również niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 2a O.p.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.

Orzeczenia sadów administracyjnych przywołane w sprawie dostępne są na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.