Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 637/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-09-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 14, art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14b § 3
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Jarosław Szaro / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 września 2015r. sprawy ze skargi spółka "A" w W na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. - oddala skargę -


UZASADNIENIE

W zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia [...] kwietnia 2015r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko "A" S.A. (dalej Wnioskodawca lub Skarżący) dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowioną na tym gruncie bramą przesuwaną oraz siecią wodno-kanalizacyjną -jest nieprawidłowe,

* ustalenia podstawy opodatkowania w zakresie dostawy budynków i urządzeń zwolnionych od podatku - jest prawidłowe.

Spółka w dniu 10 lipca 2012r. zwróciła się o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowioną na tym gruncie bramą przesuwaną oraz siecią wodociągowo - kanalizacyjną oraz ustalenia podstawy opodatkowana

w zakresie dostawy budynków i urządzeń zwolnionych od podatku.

W dniu [...] września 2012r. Minister Finansów postanowieniem nr [...] odmówił wszczęcia postępowania, gdyż uznał, że sprawa opisana we wniosku dotyczy podmiotu, który dokonuje dostawy a nie samego Wnioskodawcy, na rzecz którego jest dokonywana ta dostawa. To rozstrzygnięcie zostało utrzymane

w mocy postanowieniem z dnia [...] listopada 2012r. nr [...], które zostało zaskarżone do sądu administracyjnego.

WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 12 marca 2013r. I SA/Rz 64/13 oddalił skargę Wnioskodawcy, jednakże Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 15 lipca 2014r. I FSK 1204/13 uchylił zaskarżony wyrok WSA w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA

w Rzeszowie.

NSA wskazał, że przy określaniu, kto jest podmiotem zainteresowanym

w uzyskaniu indywidualnej interpretacji, w myśl art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613), dalej O.p. należy uwzględnić specyfikę przedmiotowej sprawy, która dotyczy przepisów prawa związanych z podatkiem od towarów i usług. W odniesieniu do tego podatku, zainteresowanym w otrzymaniu indywidualnej interpretacji może być podatnik, zarówno w zakresie jego podatku należnego, jak i podatku naliczonego. NSA stwierdził, że prawidłowe ustalenie stawki podatku VAT bądź zwolnienia od tego podatku dotyczy prawnopodatkowej sytuacji Spółki, ponieważ Strona już na etapie postępowania przez organem podatkowym wskazywała, że gdyby sprzedaż nieruchomości podlegała zwolnieniu z podatku VAT, konieczne byłoby uiszczenie podatku od czynności cywilnoprawnych. Z kolei gdyby zbycie nieruchomości było opodatkowane podatkiem VAT, to Spółce przysługiwałoby obniżenie podatku należnego o podatek naliczony.

Mając na względzie powyższe orzeczenie NSA, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 23 października 2014r. I SA/Rz 796/14 uchylił postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2012r. nr [...] oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] września 2012r. nr [...].

W związku z powyższym minister Finansów rozpatrzył ponownie wniosek Skarżącej w którym przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Podatnik będący osobą prawną zamierza zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której nabędzie prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawo własności posadowionych na niej budynków, budowli i urządzeń - stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności.

Wnioskodawca oraz zbywca nieruchomości są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. W umowie sprzedaży cena będzie określona odrębnie

w odniesieniu do sprzedaży budynków i odrębnie w odniesieniu do sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zbywca nabył przedmiotową nieruchomość wraz z posadowionymi na niej: budynkiem administracyjnym, magazynami, wiatami a-9, magazynem-biuro, budynkiem podstawowym, ogrodzeniem, zasilaniem oświetlenia, siecią wodociągową, nawierzchnią placu, utwardzeniem nawierzchni, wiatą przy bocznicy, wagą wozowo - samochodową, jako składnik zorganizowanej części przedsiębiorstwa w kwietniu 2000r., bez podatku VAT.

Na działce znajduje się również nabyta przez Zbywcę w dniu 16.04.2004r. brama przesuwana oraz nabyta w dniu 28.10.2003r. sieć wodno - kanalizacyjna. Zbywca korzystał z prawa odliczenia podatku VAT przy ich nabyciu.

Zbywca nie poniósł od dnia nabycia nakładów na bramę przesuwaną oraz sieć wodno - kanalizacyjną.

Wszystkie obiekty znajdujące się na działce stanowią budynki, budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2013r., poz. 1409 ze zm.).

Dostawa na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli posadowionych na działce została dokonana 30.10.2012r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami, urządzeniami korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów

i usług?

2. Jeżeli niektóre budynki, urządzenia korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, w jaki sposób należy ustalić wartość podstawy opodatkowania

w zakresie dostawy zwolnionej od podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10 a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej ustawa o VAT wynika, że dostawa bramy przesuwanej oraz sieci wodno - kanalizacyjnej będzie opodatkowana stawką 23%. Te budowle zostały nabyte odpowiednio w 2003 i 2004 roku, nie były oddawane do użytkowania

w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu. Do pierwszego zasiedlenia dojdzie w dniu ich sprzedaży. Wnioskodawca dokonywał odliczeń podatku VAT przy zakupie ww. budowli.

Ze względu na to, że przedmiotem transakcji będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz ze związanymi z tym gruntem budynkami, budowlami, których sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, lub jest od tego podatku zwolniona, należy przypisać część gruntu do poszczególnych budowli - proporcjonalnie do wartości bądź powierzchni sprzedawanych budowli i zastosować właściwą stawkę lub zwolnienie.

W ocenie Wnioskodawcy właściwym sposobem wyliczenia tej proporcji jest zastosowanie klucza wartościowego, tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych budynków/budowli należy przypisać odpowiednio udział prawa wieczystego użytkowania gruntu i zastosować właściwe stawki, bądź zwolnienie.

W opisanej na wstępie interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2015r. Minister Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy:

* za nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowioną na tym gruncie bramą przesuwaną oraz siecią wodno-kanalizacyjną,

* za prawidłowe - w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dostawy budynków i urządzeń zwolnionych od podatku.

Na wstępie Minister Finansów zaznaczył, że interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowioną na tym gruncie bramą przesuwaną oraz siecią wodno-kanalizacyjną, gdyż jedynie w tym zakresie Wnioskodawca wyczerpująco przedstawił zaistniały stan faktyczny.

Minister Finansów stwierdził, że będące przedmiotem interpretacji budowle, które mają być przedmiotem sprzedaży, stanowią budynki i budowle trwale

z gruntem związane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane dlatego zastosowanie znajdą przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W związku z powyższym w celu rozstrzygnięcia, czy sprzedaż znajdującej się na działce bramy przesuwanej i sieci wodno-kanalizacyjnej stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT, czy też korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, koniecznym jest zbadanie, czy przedmiotowa dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Organ podatkowy uwzględnił przy tym wynikającą z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT definicję pierwszego zasiedlenia. Zdaniem Ministra Finansów pod tym pojęciem należy rozumieć oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po wybudowaniu, lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej. Organ podatkowy podkreślił, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt,

a następnie obiekt ten po wybudowaniu zostanie oddany do użytkowania na własne potrzeby tego podatnika nie oznacza to, że obiekt taki został zasiedlony. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Przez pierwsze zasiedlenie organ rozumiał objecie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika, które następuje w wykonaniu czynności opodatkowanej.

Minister Finansów wskazał, że brama przesuwana oraz sieć wodno-kanalizacyjna nie były ulepszane, ani nie były przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy od dnia ich nabycia. Jednocześnie we wniosku wskazano, że Zbywca skorzystał z prawa odliczenia podatku VAT dlatego na tej podstawie organ przyjął, że czynność nabycia ww. budowli stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu.

Minister Finansów uznał, że pierwsze zasiedlenie bramy przesuwanej nastąpiło w dniu 16.04.2004r. natomiast sieci wodno-kanalizacyjnej 28.10.2003r. Wtedy bowiem oddano te budowle do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W związku z powyższym zbycie na rzecz Wnioskodawcy ww. budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie wystąpiły okoliczności wyłączające zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu. W przedmiotowej sprawie dostawa tych budowli budowlanych nie była bowiem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem

a dostawą tych budowli nie upłynął okres krótszy niż 2 lata. Ponieważ uznano, że dostawa ww. budowli korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, organ nie badał kwestii podlegania ww. dostawy zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy.

Minister Finansów wskazał również, że zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych,

z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, dlatego też do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu,

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W ocenie Ministra Finansów, skoro dostawa bramy przesuwanej i sieci wodno-kanalizacyjnej, znajdującej się na będącym w użytkowaniu wieczystym gruncie, została zwolniona od podatku VAT, również dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu w części proporcjonalnie przyporządkowanej do dostawy ww. budowli podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia.

Z tego względu Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż bramy przesuwanej i sieci wodno-kanalizacyjnej będzie opodatkowana stawką 23% VAT.

Organ podatkowy stwierdził natomiast, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, właściwym sposobem wyliczenia podstawy opodatkowania jest zastosowanie klucza wartościowego. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym, o ile właściwie odzwierciedla stan faktyczny jest prawidłowa.

Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, "A" S.A., reprezentowana przez adw. P. W., zaskarżyła powyższą interpretację wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej interpretacji Spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 2 pkt 14, art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a art. 43 ust. 7a ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, przez błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że zbycie na rzecz Skarżącego sieci wodno-kanalizacyjnej oraz bramy przesuwanej korzysta ze zwolnienia od podatku VAT,

- art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p., przez brak ustosunkowania się przez organ do twierdzeń i zarzutów podniesionych przez Skarżącego w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, jak również przez brak wszechstronnego rozważenia opisu zdarzenia przyszłego (stanu faktycznego) sprawy zaprezentowanego we wniosku, skutkującego pominięciem istotnych elementów tego opisu, co pozostaje

w sprzeczności z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W pierwszej kolejności Skarżący zarzucił, że organ bezpodstawnie ograniczył zakres zaskarżonej interpretacji do opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowioną na tym gruncie bramą przesuwaną oraz siecią wodno kanalizacyjną. Skarżący wskazał, że we wniosku przedstawił opis zdarzenia przyszłego w sposób bardzo szczegółowy i obszerny, bez ogólnie przedstawionych wariantów zdarzeń przyszłych. Zdarzenie przyszłe stanowiło ściśle określoną przyszłą sytuację faktyczną dotyczącą Skarżącego.

Odnosząc się do istoty zaskarżonego rozstrzygnięcia Skarżący argumentował, że na potrzeby definicji pierwszego zasiedlenia przyjmuje się, że pierwszym nabywcą lub użytkownikiem jest tylko i wyłącznie ta osoba, która staje się nabywcą lub użytkownikiem budynku, budowli, lub ich części w konsekwencji czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że w przypadku, gdy inwestor po wybudowaniu budynku używa go przez pewien czas na własne potrzeby, a następnie dokonuje jego sprzedaży, wówczas nie należy go uznawać za pierwszego użytkownika w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwszym użytkownikiem

i pierwszym nabywcą będzie zaś osoba, która kupi ten budynek od inwestora. Zbywca nabył bramę przesuwaną 16.04.2004r. a sieć wodno-kanalizacyjną 28.10.2003r., a przy tym nie dokonał od dnia ich nabycia nakładów. Skarżący w swym stanowisku z dnia 18.03.2015r. nie wykluczył dodatkowo, że Zbywca mógł wybudować i być pierwszym użytkownikiem bramy przesuwanej oraz sieci wodno-kanalizacyjnej. Pierwszym zasiedleniem budynku, budowli lub ich części w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nie jest bowiem samo zamieszkanie w nim lub rozpoczęcie użytkowania, lecz oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Taką czynnością była sprzedaż Wnioskodawcy bramy przesuwanej oraz sieci wodno -kanalizacyjnej w dniu 30.10.2012r.

Skarżący zaznaczył, że art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT tworzy regułę zgodnie z którą, każda dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana

w okresie przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub

w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia podlega opodatkowaniu, co miało miejsce

w sytuacji opisanej we wniosku.

Odnośnie możliwości podlegania zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 10a ustawy o VAT Skarżący wskazał, że Zbywca miał prawo odliczyć podatek VAT,

a więc spełnił tylko jeden z warunków wskazanych w tym przepisie. Tym samym dostawa przedmiotowych budowli dla Wnioskodawcy musiała zostać opodatkowana. Skarżący zakwestionował stanowisko organu, że odliczenie podatku od nabycia bramy przesuwanej oraz sieci wodno-kanalizacyjnej przez Zbywcę było czynnością podlegającą opodatkowaniu, gdyż pozostaje ono w sprzeczności ze stanem faktycznym wskazanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Ustawa

o VAT odnosi się do prawa do odliczenia podatku naliczonego. Istotne jest zatem nie to, czy podatnik rzeczywiście odliczył podatek naliczony ale czy rzeczywiście miał takie prawo. W przedmiotowej sprawie Zbywca korzystał z prawa odliczenia podatku VAT przy ich nabyciu.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu, ponieważ Minister Finansów dokonał prawidłowej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, które rozstrzygały w kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT bądź też zwolnieniu z tego podatku czynności sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowioną na tym gruncie bramą przesuwaną oraz siecią wodno-kanalizacyjną.

Na wstępie jednak Sąd pragnie odnieść się do podniesionego zarzutu

w skardze, że organ podatkowy bezpodstawnie ograniczył zakres zaskarżonej interpretacji indywidualnej do kwestii opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowioną na tym gruncie bramą przesuwaną oraz siecią wodno-kanalizacyjną, podczas gdy w opisie stanu faktycznego Skarżący wskazał, że przedmiotem sprzedaży było prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na gruncie budynkami i budowlami w postaci: budynku administracyjnego, magazynów, wiat a-9, magazynu-biuro, budynku podstawowego, ogrodzenia, zasilania oświetlenia, sieci wodociągowej, nawierzchni placu, utwardzenia nawierzchni, wiaty przy bocznicy, wagi wozowo - samochodowej, bramy przesuwanej oraz sieci wodno-kanalizacyjnej.

W odniesieniu do opodatkowania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z pozostałymi budynkami i budowlami innymi niż brama przesuwana oraz sieć wodno-kanalizacyjna, Minister Finansów wydał odrębne postanowienie

z dnia [...] kwietnia 2015r. nr [...] o pozostawieniu wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie bez rozpatrzenia. Orzeczenie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem Minister Finansów z dnia [...] czerwca 2015r. nr [...], które zostało zaskarżone do sądu administracyjnego. Sprawa dotycząca tej skargi została zarejestrowana pod sygn. akt I SA/Rz 854/15. Sposób rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z pozostałymi budynkami i budowlami innymi niż brama przesuwana oraz sieć wodno-kanalizacyjna będzie więc przedmiotem sądowej kontroli w odrębnym postępowaniu, dlatego też w dalszej części uzasadnienia Sąd odniesie się do tych zagadnień prawnych, które przesądziły o treści zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Sąd w niniejszej sprawie przyznał rację Ministrowi Finansów, że będąca przedmiotem interpretacji czynność sprzedaży podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z treści tego przepisu wynika, że zwolnieniem objęte są wszystkie dostawy budynków, budowli lub ich części, które nie są dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i które zostały dokonane po upływie 2 lat od daty pierwszego zasiedlenia. Stwierdzenie w konkretnej sprawie, że od pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż dwa lata przesądza o podleganiu zwolnieniu podatkowemu dostawy budynków i budowli dokonywanej w takich okolicznościach.

W konsekwencji rozważania dotyczące ewentualnego podlegania zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT stają się bezprzedmiotowe. Zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy ma zastosowanie do takich dostaw, które nie mogą być objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma zastosowanie w przypadkui gdy budynki, budowle (lub ich części) są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim, bądź w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Zatem zwolnienie dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (gdy od pierwszego zasiedlenia minęło dłużej niż 2 lata) wyklucza możliwość zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W związku

z powyższym kluczowa dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest kwestia, czy Minister Finansów prawidłowo przyjął datę pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do bramy przesuwanej i sieci wodno - kanalizacyjnej. W ocenie Sądu ocena dokonana przez organ podatkowy jest trafna.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia zostało przez ustawodawcę wyjaśnione w art.

2 pkt 14 ustawy o VAT. W tym przepisie wskazano, że pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści tej definicji wynikają dwa ważne wnioski. Po pierwsze, istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą, lecz ma to być czynność opodatkowana a zatem również np. najem lub leasing.

Po drugie, pierwszym zasiedleniem jest oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Pierwszym zasiedleniem będzie więc tylko pierwsza czynność opodatkowana dotycząca danych budynków lub budowli (lub ich części). Ustalenie więc, że miało miejsce opodatkowane podatkiem VAT nabycie powoduje, że późniejsze dostawy budynków, czy budowli nie mogą zostać uznane za pierwsze zasiedlenie.

W niniejszej sprawie Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji wprost wskazał, że Zbywca nabył bramę przesuwaną w dniu 16.04.2004r. natomiast sieć wodno - kanalizacyjną w dniu 28.10.2003r. Zbywca korzystał z prawa odliczenia podatku VAT przy ich nabyciu. Sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy ww. budowli została dokonana w dniu 30.10.2012r.

Wobec takiego przedstawienia stanu faktycznego uzasadniony był wniosek Ministra Finansów, że pierwszym nabywcą w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT był nie Skarżący lecz Zbywca. Skorzystanie przez Zbywcę z prawa do odliczenia podatku VAT przy nabyciu ww. budowli wskazuje, że oddanie ich do użytkowania nastąpiło wtedy w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem to podmiot, który dokonał na rzecz Wnioskodawcy późniejszej dostawy ww. budowli był pierwszym nabywcą w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT a nie sam Wnioskodawca - Skarżący. Również z samego wniosku wynika, że skoro Zbywca

w dniach 16.04.2004r. i 28.10.2003r. nabył bramę przesuwaną i sieć wodno - kanalizacyjną, musiały one zostać wcześniej wybudowane, zwłaszcza, że jak sam Skarżący podał, na ww. budowle Zbywca nie ponosił nakładów od dnia ich nabycia.

Mając na względzie powyższe Minister Finansów prawidłowo przyjął, że pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do bramy przesuwanej miało miejsce w dniu 16.04.2004r. a sieci wodno - kanalizacyjnej w dniu 28.10.2003r.

Oceny tej nie może zmienić stwierdzenie Skarżącego zawarte w piśmie z dnia 18.03.2015r., że Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy brama przesuwana oraz sieć wodno - kanalizacyjna zostały przez Zbywcę wybudowane i czy Zbywca był ich pierwszym użytkownikiem, przy czym nie można tego wykluczyć. Należy zauważyć, że wątpliwości te wykluczył sam Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym wyraźnie wskazał, kiedy Zbywca nabył ww. budowle oraz że od dnia ich nabycia nie ponosił na nie nakładów. Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację nie mógł opierać się na przypuszczeniach wyrażonych przez Skarżącego w piśmie z dnia 18.03.2015r., ponieważ wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14b § 3 O.p. powinien zawierać wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a więc zdarzenie musi zostać przedstawione w sposób jasny i precyzyjny. Okoliczności dotyczące nabycia i użytkowania ww. budowli zostały przedstawione w sposób spełniający te cechy we wniosku o wydanie interpretacji Zatem to zawarte tam stwierdzenia były wiążące dla Ministra Finansów.

Mając na względzie powyższe rozważania należało w niniejszej sprawie przyjąć, że z racji wystąpienia pierwszego zasiedlenia przez Zbywcę bramy przesuwanej w dniu 16.04.2004r. a sieci wodno - kanalizacyjnej w dniu 28.10.2003r., wystąpiły przesłanki zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji będącej przedmiotem zaskarżonej interpretacji, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy

o VAT. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a przedmiotową dostawą minął okres dłuższy niż dwa lata.

Minister Finansów dokonał również zgodnej z prawem oceny, że zwolnienie dostawy ww. budowli przekłada się na zwolnienie dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu. Wniosek ten wynika z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT (który obowiązywał na dzień 23.09.2012r., obecnie brzmienie tego przepisu odpowiada treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT), który stanowił, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem to sposób opodatkowania budynku bądź budowli wyznacza także sposób opodatkowania gruntu.

Z tych przyczyn Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).