Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1713/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 153
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Cezary Koziński (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 11 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1484/16 w sprawie ze skargi J. M. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 9 sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 2) zasądza od J. M. B. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku kwotę 1000 (słownie: jeden tysiąc) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 8 marca 2017 r. o sygn. akt I SA/Gd 1484/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 9 sierpnia 2016 r. w przedmiocie ustalenia J. B. (dalej: "skarżący") łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 rok.

Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynika, iż SKO w Gdańsku zaskarżoną decyzją – po rozpoznaniu odwołania skarżącego – utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy Z. z dnia 14 września 2015 r. w sprawie nakazu płatniczego na łączne zobowiązanie pieniężne za 2012 r. Obowiązkiem podatkowy objęto działki gruntu nr [...] (o łącznej powierzchni [...] ha, V klasy) stanowiące grunty rolne. Opodatkowaniu podlega tylko część tych gruntów o pow. [...]ha, z tytułu której organ ustalił podatek. Z kolei działka nr [...] w ewidencji gruntów posiada oznaczenie B (budowlana) i ma powierzchnię [...] m². Zabudowana jest budynkiem o pow. [...] m2, które podlegają podatkowi od nieruchomości.

SKO w Gdańsku wskazało, iż "D." S.A. w S. ww. nieruchomości sprzedała w dniu 21 czerwca 1999 r. spółce "M." S.A. w S. Następnie w dniu 8 maja 2000 r. spółka "M." nieruchomości te sprzedała J. B.. Organ odwoławczy podkreślił jednak, że obydwie wskazane wyżej umowy uznane zostały - mocą wyroków sądów powszechnych - za bezskuteczne względem Masy Upadłości "D." S.A. Sądy nakazały wydanie Masie Upadłości opisanej nieruchomości. Jednak w ocenie SKO wyroki sądów powszechnych nie podważyły przejścia własności nieruchomości na rzecz J. B. dokonanego w maju 2000 r., a jedynie pozwalały na to aby wierzyciele uzyskali zaspokojenie swoich roszczeń w nieruchomości. Dlatego też organ podatkowy uznał, iż to skarżący jest podatnikiem podatku rolnego i podatku od nieruchomości, pomimo jego wyjaśnień wskazujących, że wprawdzie nabył własność opisanych wyżej działek, jednakże nigdy nie objął ich w posiadanie.

Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, iż w sprawach dotyczących zobowiązania podatkowego za lata 2008-2012 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku rozważał problematykę na kim spoczywa obowiązek podatkowy z tytułu wymienionych wyżej nieruchomości (wyroki: z dnia 26 lutego 2014 r., I SA/Gd 1588/13, I SA/Gd 1589/13, I SA/Gd 1590/13, I SA/Gd 1501/13, I SA/Gd 1592/13). Sąd ocenił, że przekazanie (wydanie) przedmiotowej nieruchomości do masy upadłości ma służyć jedynie umożliwieniu zaspokojenia z niej wierzycieli w ramach postępowania upadłościowego i nie zmienia stosunków właścicielskich. Syndyk masy upadłości nie może być uznany za posiadacza samoistnego przedmiotowych nieruchomości, a co za tym idzie jego zachowania i zdziałane przez niego czynności (posiadanie nieruchomości, wynajem części nieruchomości, dbanie o nieruchomość "jak właściciel") nie mogą skutkować uznaniem, że to upadła spółka "D." S.A. ma przymiot posiadacza samoistnego, włada nieruchomością jak właściciel.

W związku z tym Kolegium uznało, że podatnikiem podatku od nieruchomości powinien być ich właściciel, którym od maja 2000 r. był J. B.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zarzucono powyższej decyzji naruszenie:

- art. 3 ust. 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 z późn. zm.) – dalej: "u.p.o.l.", poprzez nieuznanie posiadacza samoistnego nieruchomości wskazanych w zaskarżonym nakazie, tj. Spółki "D." S.A. w upadłości z opcją likwidacyjną za podatnika podatku od nieruchomości i nieprawidłowe wskazanie jako podatnika podatku od nieruchomości skarżącego - co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż w przypadku uznania naruszenia art. 3 ust. 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zaskarżona decyzja powinna zostać uchylona, a przedmiotowe postępowanie podatkowe umorzone;

- art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2016, poz. 617) – dalej: "u.p.r.", poprzez nieuznanie posiadacza samoistnego nieruchomości wskazanych w zaskarżonym nakazie, tj. Spółki "D." S.A. w upadłości z opcją likwidacyjną za podatnika podatku rolnego i nieprawidłowe wskazanie jako podatnika podatku rolnego skarżącego - co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż w przypadku uznania naruszenia art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.r. zaskarżona decyzja powinna zostać uchylona, a przedmiotowe postępowanie podatkowe umorzone;

- art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – dalej: "O.p.", poprzez uznanie, iż niewyznaczenie skarżącemu przez organ I instancji siedmiodniowego termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego nie stanowi podstawy do uchylenia zaskarżonego nakazu płatniczego - co jako pogwałcenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym przed organem I instancji miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż uniemożliwiło skarżącemu zaprezentowanie swojego stanowiska co do dowodów, na których oparto ustalenie stanu faktycznego sprawy zebranych w postępowaniu podatkowym, w którym skarżący nie był stroną;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez uznanie za prawidłowe niepodjęcie przez organ I instancji wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i oparcie się w tym zakresie na uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 26 lutego 2014 r., który zapadł w innej sprawie podatkowej, tj. dotyczył innych stron, co jako pogwałcenie zasady prawdy obiektywnej miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż narzuciło skarżącemu zapatrywanie prawne i faktyczne Sądu poczynione w sprawie, w której skarżący nie miał możliwości działania;

- art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a." w zw. z art. 207 O.p., poprzez uznanie za prawidłowe oparcie się organu I instancji w zakresie ustalenia stanu faktycznego i prawnego na uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 26 lutego 2014 r., który zapadł w innej sprawie podatkowej, tj. dotyczył innych stron - co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż narzuciło skarżącemu zapatrywanie prawne i faktyczne Sądu poczynione w sprawie, w której skarżący nie miał możliwości działania;

- art. 68 § 1 O.p. w zw. z art. 6 ust. 6 u.p.r., a także art. 6a ust. 5 u.p.o.l., poprzez uznanie za prawidłowe dokonanie przez organ I instancji doręczenia zastępczego nakazu płatniczego po upływie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w przypadku uznania naruszenia art. 68 § 1 O.p. w zw. z art. 6 ust. 6 u.p.r., a także art. 6a ust. 5 u.p.o.l. niniejsze postępowanie podatkowe powinno zostać umorzone;

- art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 O.p. w zw. z art. 6c ust. 1 u.p.r. poprzez uznanie za prawidłowe przez organ I instancji braku wskazania w nakazie płatniczym podstawy prawnej oraz uzasadnia w zakresie doręczenia zastępczego zaskarżonego nakazu płatniczego po upływie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy - co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż uniemożliwiło stronie skuteczne odwołanie od nakazu płatniczego, ponieważ dopiero w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji SKO nieprawidłowo wskazano na zmianę przeznaczenia działki [...] jako podstawę do zastosowania art. 68 § 2 O.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał wniesioną skargę za zasadną podkreślając, że istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do różnicy stanowisk w zakresie wskazania podmiotu obciążonego obowiązkiem podatkowym z tytułu podatku od nieruchomości. W sprawie kluczowe znaczenie miało ustalenie w czyim i jakiego rodzaju posiadaniu znajdowała się nieruchomość w roku objętym postępowaniem podatkowym. Sąd pierwszej instancji wskazał również, że kwestia opodatkowania spornej nieruchomości była już przedmiotem orzekania przez WSA w Gdańsku wyrokiem z dnia 19 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 983/07 oraz wyrokami z dnia 26 lutego 2014 r. o sygn. akt: I SA/Gd 1588/13, I SA/Gd 1590/13, I SA/Gd 1501/13 i I SA/Gd 1592/13, którymi uchylono decyzje wydane dla skarżącego za lata 2007-2012.

Jak stwierdził Sąd pierwszej instancji, za lata 2008 – 20102 organ podatkowy za podatnika uznał "D." S.A., jednakże decyzje te zostały uchylone przez WSA w Gdańsku, gdyż jak wskazano "(...) syndyk masy upadłości nie może być uznany za posiadacza samoistnego przedmiotowych nieruchomości w roku podatkowym objętym niniejszym postępowaniem, a co za tym idzie jego zachowania i zdziałane przez niego czynności (posiadanie nieruchomości, wynajem części nieruchomości, dbanie o nieruchomość jak właściciel) nie mogą skutkować uznaniem, że to upadła Spółka Akcyjna D. ma przymiot posiadacza samoistnego, włada nieruchomością jak właściciel."

Sąd pierwszej instancji stwierdził dalej, że między niniejszym rozstrzygnięciem a wyrokami WSA w Gdańsku z dnia 26 lutego 2014 r. nie zachodzi tożsamość podmiotowa niezbędna do uznania, że wyroki te dotyczyły tej samej "sprawy" w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. Wyroki te zatem nie wiązały organów podatkowych w sprawie, której stroną postępowania był skarżący, jak też nie wiązały składu Sądu rozpatrującego skargę strony. Jak podkreślono, o ile Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę co do zasady akceptuje rozstrzygnięcie zawarte w przywołanych wyrokach w zakresie w jakim syndyk masy upadłości nie może być uznany za posiadacza samoistnego, o tyle konkluzja jakoby ta okoliczność przesądzała o tym, że upadła Spółka "D." nie może mieć przymiotu posiadacza samoistnego - w ocenie Sądu - nie jest prawidłowa.

Dalej skład orzekający Sądu pierwszej instancji stwierdził, że syndyk z chwilą ogłoszenia upadłości przejmuje zarząd nad majątkiem upadłego, syndyk działa w imieniu własnym na rzecz upadłego, który w dalszym ciągu pozostaje podatnikiem podatku od nieruchomości jako właściciel, użytkownik wieczysty, czy samoistny posiadacz nieruchomości. Podkreślono, iż Sąd Rejonowy w G. postanowieniem z dnia 12 marca 2001 r., sygn. akt [...], ogłosił upadłość "D." Spółka Akcyjna i syndyk masy upadłości oświadczył, że wstępuje w miejsce wierzycieli do procesu - o uznanie czynności prawnej za bezskuteczną i wydanie nieruchomości - toczącego się przed Sądem Okręgowym w G., sygn. akt [...]. Proces ten wszczęli wierzyciele "D." S.A. i dotyczył uznania za bezskuteczne wobec wierzycieli (a następnie wobec masy upadłości) umów sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości. W efekcie postępowań przed sądami powszechnymi syndyk masy upadłości uzyskał uznanie umów sprzedaży za bezskuteczne względem masy upadłości i nakaz wydania ich masie.

Dlatego też WSA w Gdańsku uznał, że z zaskarżonej decyzji nie wynikają okoliczności wykonania wyroku o wydanie nieruchomości. Ustalenie kto i w jakim czasie wykonał wyrok nakazujący wydanie nieruchomości jest bowiem niezbędne do ustalenia kto faktycznie władał tą nieruchomością zarówno przed, jak i po wykonaniu wyroku. Odniesienie daty wykonania wyroku do czasu w jakim została wydana zaskarżona decyzja pozwoli z kolei na ustalenie kto był samoistnym posiadaczem nieruchomości.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik SKO w Gdańsku wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi narzucono naruszenie:

- art. 153 p.p.s.a. poprzez orzeczenie wbrew ocenie prawnej i wskazaniom co do dalszego postępowania, wynikającym z prawomocnego wyroku Sądu, i wyrażenie w zaskarżonym wyroku oceny sprzecznej z oceną prawną sformułowaną wcześniej w odniesieniu do tego samego stanu faktycznego i prawnego sprawy, a także sformułowanie zaleceń sprzecznych z oceną prawną wynikającą z wydanego wcześniej prawomocnego wyroku; uchybienie to miało oczywisty wpływ na wynik sprawy, albowiem Sąd uchylił decyzję organu odwoławczego po to, aby organ ten zbadał czy spółka "D." S.A. w upadłości była posiadaczem samoistnym nieruchomości, podczas gdy w wydanym wcześniej, prawomocnym wyroku, Sąd jednoznacznie wykluczył taką możliwość; Sąd powinien wydać rozstrzygnięcie pozostające w zgodzie z wcześniej sformułowanymi ocenami prawnymi;

- art. 170 p.p.s.a. poprzez orzeczenie wbrew prawomocnemu orzeczeniu sądu, wydanemu w odniesieniu do tego samego przedmiotu opodatkowania oraz w tych samych okolicznościach faktycznych i prawnych, oraz ocenę tych samych okoliczności faktycznych i prawnych w sposób odmienny niż we wcześniejszym prawomocnym orzeczeniu tego Sądu; uchybienie to miało oczywisty wpływ na wynik sprawy, albowiem wobec mocy wiążącej wyroku wydanego wcześniej, Sąd powinien wydać rozstrzygnięcie pozostające w nim w zgodzie.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, iż decyzja Kolegium z dnia 14 października 2013 r., która rozstrzygała o opodatkowaniu spornych nieruchomości, została uchylona wyrokiem WSA w Gdańsku z dnia 26 lutego 2014 r. w sprawie I SA/Gd 1592/13. Sąd uznał, że ustalenie zobowiązania podatkowego względem "D." S.A. w upadłości nie było zasadne; Sąd przesądził, że spółka "D." S.A. nie może zostać uznana za posiadacza samoistnego nieruchomości stanowiących przedmiot opodatkowania.

W odpowiedzi na wniesioną skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Zasadnym okazał się zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 153 p.p.s.a., który wskazuje, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ma wątpliwości, że zarówno w zaskarżonym obecnie wyroku, jak i w wyroku z 26 lutego 2014 r. o sygn. akt I SA/Gd 1592/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oceniał prawidłowość wydania decyzji w przedmiocie opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów położonych w T. i oznaczonych numerami [...] (grunty rolne) oraz numerem [...] (sklasyfikowanego w ewidencji gruntów jako B - działka budowlana). W wyrokach tych jednakowo też uznano, że "istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do różnicy stanowisk w zakresie wskazania podmiotu obciążonego obowiązkiem podatkowym z tytułu podatku od nieruchomości. (...) zarówno strona skarżąca jak i organy podatkowe pozostają przy tym zgodne, co do wykładni art. 3 ust. 3 u.p.o.l. stanowiącego, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym."

Naczelny Sąd Administracyjny pragnie podkreślić, iż w pierwotnym postępowaniu podatkowym za podatnika uznano "D." S.A., która to spółka uważała, iż podatnikiem powinien być J. B., a obecnie w decyzji z 9 sierpnia 2016 r. SKO w Gdańsku podatkiem od nieruchomości obciążyło J. B., który z kolei uważa, iż podatnikiem powinna być ww. spółka "D.".

W związku z tym błędne było stwierdzenie Sądu pierwszej instancji, zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że "między niniejszym rozstrzygnięciem a wyrokami WSA w Gdańsku z dnia 26 lutego 2014 r. nie zachodzi tożsamość podmiotowa niezbędna do uznania, że wyroki te dotyczyły tej samej "sprawy" w rozumieniu art. 153 p.p.s.a."

Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie orzekającym podziela pogląd prezentowany w doktrynie, że zwrot normatywny "w sprawie" wskazuje na tożsamość przedmiotu oceny prawnej określonego orzeczenia sądowego oraz przedmiotu skargi sądowej, która dotyczy szeroko rozumianej sprawy administracyjnej pozostającej w zakresie właściwości organów administracji publicznej (zob. T. Woś – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. VI, WK 2016, eLEX). Innymi słowy, kiedy mowa o "sprawie", chodzi w danym wypadku o konkretną sytuację faktyczną, w której wzajemne uprawnienia i obowiązki indywidualne określonego podmiotu (lub podmiotów) oraz administracji publicznej podlegają prawnej kwalifikacji na podstawie obowiązujących przepisów materialnego prawa administracyjnego (zob. J.P. Tarno - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. V, LexisNexis 2011, eLEX).

W prawomocnym wyroku z dnia 26 lutego 2014 r. o sygn. akt I SA/Gd 1592/13 WSA w Gdańsku – po uwzględnieniu wyroków sądów powszechnych, na podstawie których syndyk masy upadłości spółki "D." uzyskał nakaz wydania przedmiotowych nieruchomości do masy spadkowej - w sposób jednoznaczny stwierdził, że "syndyk masy upadłości nie może być uznany za posiadacza samoistnego przedmiotowych nieruchomości w roku podatkowym objętym niniejszym postępowaniem, a co za tym idzie jego zachowania i zdziałanie przez niego czynności (posiadanie nieruchomości, wynajem części nieruchomości, dbanie o nieruchomość "jak właściciel") nie mogą skutkować uznaniem, że to upadła Spółka Akcyjna "D." ma przymiot posiadacza samoistnego, włada nieruchomością jak właściciel". Skład orzekający w cytowanym wyroku wskazał też, że "(...) umknęły uwadze organów, wynikające z materiału zebranego w sprawie, okoliczności takie jak nabycie własności przedmiotowej nieruchomości w 2000 r. przez J. B. (wg aktu notarialnego objął ją w posiadanie, a także złożył oświadczenie dla celów podatkowych), przy czym tym właścicielem pozostaje nadal. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy rzeczą organów będzie ustalenie stanu faktycznego w zakresie własności i posiadania z uwzględnieniem treści art. 3 § 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz powyższych rozważań sądu".

Wcześniej w cytowanym wyroku WSA w Gdańsku dokonał także interpretacji przepisu art. 3 ust. 3 u.p.o.l. wskazując, iż "stanowi on po pierwsze swoistą normę kolizyjną, rozstrzygającą, że w sytuacji gdy samoistny posiadacz nieruchomości, nie jest jej właścicielem, to on, a nie właściciel, pozostaje zobowiązany do zapłaty podatku od danej nieruchomości. Przyjęte rozwiązanie należy ocenić jako sprawiedliwe, ponieważ to posiadacz samoistny, a nie właściciel, sprawuje faktyczne władztwo nad nieruchomością, może ją użytkować i uzyskiwać z tego tytułu przychody i innego rodzaju korzyści. Mając na uwadze treść art. 3 ust. 1 u.p.o.l. oznacza to jednocześnie, że właściciel danej nieruchomości będzie zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości tylko wtedy, gdy żaden inny podmiot nie jest jej samoistnym posiadaczem".

Przedstawiona powyżej argumentacja WSA w Gdańsku w sposób jednoznaczny wskazała, że ani syndyk masy upadłości spółki "D.", ani sama spółka nie mogą być uznani za posiadacza samoistnego przedmiotowych nieruchomości w roku podatkowym objętym niniejszym postępowaniem, czyli w roku 2012. W związku z tym organ podatkowy musiał uwzględnić wcześniejszą sugestię Sądu, że "właściciel danej nieruchomości będzie zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości tylko wtedy, gdy żaden inny podmiot nie jest jej samoistnym posiadaczem".

Należy w tym miejscu podkreślić, iż ocena prawna i wskazania zawarte w orzeczeniu sądu tracą moc w wypadku zmiany stanu prawnego, jeżeli to spowoduje, że pogląd sądu stanie się nieaktualny. Podobny skutek, tj. ustanie mocy wiążącej wspomnianej oceny, może spowodować zmiana - po wydaniu orzeczenia sądowego - istotnych okoliczności faktycznych oraz wzruszenie orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie.

Stan faktyczny obecnie rozpoznawanej sprawy nie uległ zmianie zarówno w zakresie przedmiotów opodatkowania, jak również w zakresie podmiotów, które mogłyby być obciążone podatkiem od nieruchomości (ewentualnie łącznym zobowiązaniem pieniężnym). Nie uległ również zmianie stan prawny w zakresie możliwości opodatkowania spornych gruntów. Zatem SKO w Gdańsku było zobowiązane do uwzględnienia przedstawionej powyżej oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w orzeczeniu WSA w Gdańsku z dnia 26 lutego 2014 r. Związanie oceną prawną na podstawie art. 153 p.p.s.a. oznacza, że ani organ administracji, ani sąd administracyjny nie mogą w przyszłości formułować innych, nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku, i co istotne mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie (por. wyrok NSA z 12 lutego 2019 r. o sygn. akt I FSK 215/17, LEX nr 2627280).

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku powinien uwzględnić przedstawioną powyżej argumentację Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz oceniając prawidłowość wydania decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 9 sierpnia 2016 r., w przedmiocie ustalenia skarżącemu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 rok, powinien kierować się wskazówkami (oceną) zawartymi we wcześniejszym wyroku z dnia 26 lutego 2014 r. o sygn. akt I SA/Gd 1592/13. Kwestie, które były już przedmiotem oceny Sądu, ponownie oceniane być nie mogą.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżone orzeczenie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a.