Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1963/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102, art. 2  pkt 9, art. 3 ust. 1
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. Jawna w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 749, dalej O.p.), art. 2 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2, ust.4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. art. 104 ust 1 pkt 2, ust. 12, art. 105 ust. 1 i art. 106 ust 2 i 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 3 z 2009 r., poz. 11 z późniejszymi zmianami, dalej u.p.a.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...] r. nr [...] określającą spółce jawnej "A. A. K., S.B." z siedzibą w C. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki [...], nr nadwozia [...], rok produkcji [...], w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu ustalił, że organ I instancji otrzymał dokumentację samochodu marki [...], nr nadwozia [...], rok produkcji [...]. Po analizie dokumentacji, w tym faktury nr [...] z [...] r., [...] dowodu rejestracyjnego, badania technicznego z [...] r. i ustaleniu, że to spółka jawna "A. A. K., S.B." z siedzibą w C. (dalej określanej skrótowo, jako spółka, podatnik) nabyła wewnątrzwspólnotowo tenże samochód wszczął postanowieniem z [...] r. postępowanie podatkowe i wezwał spółkę do przedłożenia wszystkich dokumentów związanych z nabyciem i rejestracją samochodu. W odpowiedzi uzyskał informacje, ze samochód został kupiony z jednym tylko rzędem siedzeń, oddzielonych od tylnej części kratą, a na terenie D. zarejestrowany był jako ciężarowy.

W toku postępowania organ I Instancji dopuścił dowód z oględzin pojazdu, znajdującego się już u nowego właściciela. W ich wyniku stwierdzono, ze w samochodzie zamontowane były dwa rzędy siedzeń wyposażonych w pasy bezpieczeństwa i zagłówki dla pięciu osób, część bagażowa samochodu nie była oddzielona od siedzeń dodatkową przegrodą., podsufitka była jednolita w całym pojeździe. Drugi rząd drzwi, podobni jak pierwszy wyposażony był w elektrycznie opuszczane szyby, głośniki. Według oświadczenia aktualnego właściciela kupił on samochód z jednym rzędem siedzeń, a następnie dokonał przeróbek w samochodzie. Na poparcie swoich twierdzeń przedstawił dokumenty, w tym kartę pojazdu, wniosek o jego rejestrację, dowód rejestracyjny wystawiony na samochód ciężarowy, zaświadczenie o badaniu technicznym potwierdzające przeprowadzenie zmian w pojeździe, oświadczenie wykonawcy przeróbek.

Następnie decyzją z dnia [...] r. nr [...] organ I instancji określił spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w [...] r. samochodu marki [...] nr nadwozia nr nadwozia [...], rok produkcji [...], w wysokości [...] zł. Uznał bowiem, że przedmiotowy pojazd powinien zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703 jako samochód osobowy. Za dzień powstania obowiązku w akcyzie przyjęto datę [...] r., tj. datę wprowadzenia spornego samochodu do Polski i wskazaną przez wspólnika p. B.

Jednocześnie wyliczając podstawę opodatkowania organ przyjął średnią katalogową wartość samochodu z uwzględnieniem roku jego produkcji i modelu, obowiązującą w [...] r. w kraju, do której zastosował stawkę 13,6 % podatku akcyzowego wskazując, iż zobowiązanie podatkowe z tego tytułu to kwota [...] zł.

W odwołaniu od tej decyzji spółka domagała się uchylenia powyższej decyzji, zarzuciła niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, pominięcie dokonanych w nim przeróbek mających przystosować samochód do przewożenia towarów. Podniosła, ze istotnym kryterium pozwalającym na klasyfikowanie samochodów do pozycji 8703 lub 8704 jest kryterium ładowności. Zaś w rozpatrywanej sprawie występowała przewaga ładowności ciężarowej nad osobową. Przerobienia samochodu z ciężarowego na osobowy dokona ł jego nabywca. Spółka podkreśliła, ze kupiła w D. samochód ciężarowy, a nie osobowy.

Ponownie rozpoznając sprawę i odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej w K. podkreślił, że istota powstałego w niniejszej sprawie sporu sprowadza się do wyjaśnienia kwestii klasyfikacji samochodu marki [...] jako samochodu ciężarowego albo osobowego, co w związku z jego przemieszczeniem z terytorium Państwa Członkowskiego na terytorium kraju spowodowałoby powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym.

W związku z tym wskazał, że w niniejszej sprawie znajdują zastosowanie przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, a w szczególności jej dział V ( przepisy art. 100 do 113) regulujący kompleksowo opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych. Zaś z treści art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. wynika, że opodatkowaniu akcyzą podlega wewnątrzwspólntowe nabycie samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym

Podkreślił dalej, że dla celów poboru podatku akcyzowego i oznaczania wyrobów akcyzowych na podstawie art. 3 ust. 1 i 2 u.p.a. stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym zasadom Nomenklatury Scalonej i Ogólnym Regułom Interpretacji Nomenklatury Scalonej ujętym w rozporządzeniu nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE.L.256 z 7. 9. 1987 r. ze zm., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne rozdział 2 t. 2 str. 382 ze zm.) w brzmieniu ustalonym art. 1rozporządznia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE.L. nr 287 z 31.10.2009r.). Zatem odwołując się do powyższych reguł, a zwłaszcza Reguły 1 Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz uwag do pozycji 8703 i 8704 Taryfy uznał, że strona w istocie nabyła samochód osobowy. Podkreślił, że o wyborze właściwej pozycji Taryfy celnej decyduje główna funkcja pojazdu, której pełnienie wynika m. in. z jego budowy i wyposażenia i nie chodzi tu jednak o przeznaczenie w sensie sposobu wykorzystania towaru przez nabywcę lecz o przeznaczenie według zamysłu producenta.

Stwierdził także, że mając na uwadze noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej do pozycji 8704, klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do niniejszej pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób (pozycja 8703).

Zaznaczył także, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem dla każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy celnej. Mając powyższe na uwadze, w celu ustalenia prawidłowego kodu należy zdaniem organu w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej ujętymi w części pierwszej Taryfy Celnej. Stosownie do postanowień reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, dla celów prawnych klasyfikacje towarów w pierwszym rzędzie należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Dodatkowo w celu zapewnienia właściwej interpretacji Nomenklatury Scalonej, na podstawie art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 zostały wydane Noty Wyjaśniające do Scalonej Nomenklatury Wspólnot Europejskich i opublikowane przez Ministra Finansów w załączniku do obwieszczenia z 1 czerwca 2006 r. (M.P. nr 86, poz. 880).

Zgodnie z notami wyjaśniającymi HS, klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do pozycji 8704 zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób (pozycja 8703). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzieloną część tylną lub otwartą naczepę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ale mogącą posiadać tylne siedzenia-ławki, które nie mają pasów bezpieczeństwa, punktów mocowania ani wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów i które są składane płasko na boki w celu umożliwienia pełnego wykorzystania naczepy do transportu towarów. Z kolei noty wyjaśniające do pozycji 8703 stwierdzają, iż klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją są następujące cechy:

(a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym {np, pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane;

(b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

(c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

(d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób; jak i towarów;

(e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Natomiast o tym, że dany pojazd kwalifikuje się do pozycji 8704 świadczą następujące cechy:

a) siedzenia - ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów.

b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną:

e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów {np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki),

Uwzględniając powyższe organ wyjaśnił, iż różnica między przeznaczeniem samochodów kwalifikowanych do pozycji 8703 a 8704 polega na tym, że pojazdy samochodowe z pozycji 8704 - służą tylko do transportu towarowego. Przy tej pozycji nie ma mowy o tym, że pojazdy te służą również do przewozu osób. Natomiast pojazdy samochodowe z pozycji 8703 - służą zasadniczo do przewozu osób, jednakże można nimi również przewozić towary (wyrok NSA z 05.10.2001 r. sygn. akt I SA/Po 1335/01). Wskazał także, że o wyborze właściwej pozycji Taryfy celnej decyduje główna funkcja pojazdu, pełnienie której wynika m.in. z jego budowy i wyposażenia i nie chodzi tu jednak o przeznaczenie w sensie sposobu wykorzystania towaru przez nabywcę lecz o przeznaczenie wg zamysłu jego producenta..

Organ odwoławczy przytoczył dalej, jakie pojazdy są zakwalifikowane pod pozycją CN 8704. Są to - pojazdy samochodowe do transportu towarowego, obejmuje w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd); ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu itp,; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą z pochylniami ładunkowymi do przewozu urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp.

Pozycja ta obejmuje również: wywrotki, masywnie skonstruowane pojazdy o skrzyni ładunkowej samowyładowczej albo z otwierającym się spodem; wozy przodkowe, które używane są w kopalniach do transportu urobku węgla itp.; pojazdy samoładujące wyposażone we wciągarki, urządzenia podnośnikowe itp., lecz przeznaczone zasadniczo do celów transportowych oraz ciężarówki drogowo-kolejowe specjalnie wyposażone dojazdy po drogach i po torach.

Odwołał się także do orzecznictwa sądów administracyjnych – m. in. wyroku NSA z 30 czerwca 2010 r. sygn. akt I GSK 903/09, z 20 maja 2010 r. sygn. akt I GSK 770 i 771/09, wyroku WSA w Gdańsku z dnia 10 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 266/10. Powołał się także na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 26 października 2006 r. w sprawie C-250/05 Turbon International Gmbh v. Oberfinanzdirektion Koblenz, z11 stycznia 2007 r. w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks BV v. Saatssecretaris van Financien, w których podkreślono, że wyjaśnienia do Nomenklatury scalonej stanowią ważny element jej interpretacji. Zatem z użytego w pozycji 8703 zwrotu "przeznaczony" wynika, a znajduje to poparcie w orzecznictwie powołanych wyrokach, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół ich cech nadający im zasadnicze przeznaczenie.

W ocenie organu odwoławczego sporny samochód [...] w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Za takim wnioskiem przemawiał kształt kabiny, jej pełne przeszklenie wyposażenie kabiny pasażerskiej w dwa przednie siedzenia dla kierowcy i pasażera, tylną trzyosobową kanapę, wszystkie miejsca wyposażone w pasy bezpieczeństwa, obite tapicerką z tego samego materiału, elektryczne otwierane szyby, także przy tylnej kanapie, klimatyzacja, tapicerka na suficie i bocznych drzwiach, przeszklenie części bagażowej oknami.

Podkreślił, że krótkotrwałe pozbawienie pojazdu elementów tylnego wyposażenia nie pozwoliło na zmianę jego klasyfikacji z punktu widzenia podatku akcyzowego. Zasadnicze bowiem znaczenie maja cechy nadane pojazdowi przez producenta. Zmiany polegające na wymontowaniu tylnych siedzeń, pasów bezpieczeństwa i zagłówków, po czym dokonanie procesu odwrotnego miały nieskomplikowany i odwracalny charakter, nie wymagały ingerencji w konstrukcje pojazdu. Sporny samochód był fabrycznie wyposażony w punkty kotwiące służące do mocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa. Przywrócenie podstawowego wykończenia wymagało demontażu kraty i zamontowaniu tylnej kanapy (oryginalnej) oraz pasów bezpieczeństwa

W konkluzji uznał, że sporny samochód należy klasyfikować do pozycji CN 8703, a w konsekwencji jego nabycie wewnatrzwspólnotowe podlegało podatkowi akcyzowemu, który został prawidłowo obliczony przez organ I instancji. Fakt przewożenia towarów w samochodzie zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób, nie czyni z niego samochodu ciężarowego. To nie sposób wykorzystania samochodu przez właściciela decyduje o jego przeznaczeniu. Podobnie o jego klasyfikacji nie decyduje fakt zarejestrowania go za granicą, czy nawet w kraju jako samochodu ciężarowego. Przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. nr 108 poz. 908 ze zm.) nie maja zastosowania do oceny, na potrzeby ustawy o podatku akcyzowym, czy samochód jest osobowy, czy ciężarowy. Jedynym kryterium są kody CN Nomenklatury Scalonej. I wyjaśnienia do nich.

Nie dopatrzył się naruszenia przez organ I instancji art. 121 § 1 i art. 124 O.p. Uznał że sprawa została prawidłowo i wszechstronnie wyjaśniona. Odnosząc się do kwestii dowodu z opinii biegłego stwierdził, ze stan faktyczny sprawy został poprawnie ustalony, a jego ocena nie wymagała wiedzy specjalistycznej, zaś organy podatkowe były uprawnione do samodzielnego zaklasyfikowania spornego samochodu do odpowiedniej pozycji taryfy, zgodnie z regułami nomenklatury scalonej..

W skardze skierowanej do sądu administracyjnego spółka domagała się uchylenia decyzji organu odwoławczego w całości i zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił:

naruszenie prawa materialnego, a to:

a) art. 100 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym poprzez jego nieprawidłową interpretację, polegającą na jego zastosowaniu w niniejszej sprawie podczas, gdy sporny samochód jest samochodem ciężarowym, a nie osobowym, a tym samym organ drugiej instancji nie powinien stosować przedmiotowego przepisu;

c) art. 78 1 k.p.a. oraz art. 180 O.p. poprzez niezastosowanie przepisów i nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego.

Uzasadniając swoje stanowisko podkreślił, że wspólnik spółki S. B. kupił w D. samochód dostawczy, co potwierdzała nie tylko faktura, ale także [...] dokumenty rejestracyjne tego samochodu. Nadto zmian w pojeździe dokonano w profesjonalnym zakładzie. Wreszcie jego krajowy nabywca potwierdził, że kupił przerobiony samochód i wykazał, ze to on nadał mu cechy samochodu osobowego, dokonując w nim kolejnych przeróbek. Zatem, zdaniem skarżącej spółki, organ powinien zakwalifikować pojazd jako ciężarowy, do pozycji 8704. Okoliczności sprawy, zgromadzonego materiału dowodowego, wskazuje wprost, że organ drugiej instancji dokonał niewłaściwej subsumcji stanu faktycznego do stanu prawnego, - art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r. w związku z zastosowaniem klasyfikacji Nomenklatury Scalonej zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie Nomenklatury Scalonej

Zarzuciła organom pominiecie przedłożonych prze nią dowodów świadczących o przeznaczeniu i wykorzystaniu spornego samochodu, a także o zarejestrowaniu go tak w Polsce, jak i w D. jako samochodu ciężarowego.

Na koniec zarzuciła organom przeprowadzenia postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, zauważając przy tym, że w istocie zarzuty skargi powielają argumentację, jaką skarżąca przedstawiła w toku sprawy, w tym w odwołaniu. Dlatego w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny ustalił i zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż w świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Nie kierują się zasadami słuszności, czy sprawiedliwości społecznej. Oznacza to, iż tylko ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji – art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zatem, aby stwierdzić, że wystąpiło naruszenie prawa prowadzące do uchylenia zaskarżonego aktu lub stwierdzenia jego nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd musi w pierwszej kolejności ustalić treść obowiązujących norm prawnych mających zastosowanie w sprawie i wywieść z nich określone prawa i obowiązki, następnie ustalić zakres niezbędnych okoliczności faktycznych, które należy wykazać w ramach postępowania dowodowego i w końcu ocenić prawidłowość dokonanej przez organy subsumcji ustalonych faktów do hipotetycznego stanu prawnego. Zatem niewłaściwe zastosowanie przepisów materialnoprawnych każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy opartymi o właściwie ustaloną hipotezę badanej normy prawnej.

Ponadto w trakcie postępowania organy podatkowe mają obowiązek podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą ogólną postępowania wyrażoną w art. 122 O.p., zwaną zasadą prawdy materialnej, gdyż ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego, co wiąże się z kolei z realizacją zasady praworządności wyrażonej w art. 120 O.p. Te normy ogólne mają odzwierciedlenie w szczegółowych przepisach procesowych między innymi w art. 187 § 1 i art. 191 O.p. –Zgodnie z tymi przepisami organ podatkowy winien podejmować określone czynności procesowe mające na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie na tle całokształtu ustalonych faktów ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. Natomiast zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności (zob. wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 1997 r., III SA 150/96, niepubl.). Wszechstronne rozważenie zebranego materiału wiąże się z koniecznością uwzględnienia wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych środków dowodowych, mających znaczenie dla ich mocy i wiarygodności.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął, w jego ocenie prawidłowe, ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonej decyzji przez Dyrektora Izby Celnej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Właściwie stan faktyczny nie jest sporny między stronami, sporna jest jego ocena i w konsekwencji wynikające z niej skutki. Organy podatkowe nie kwestionowały faktu przerobienia spornego samochodu [...] i sprowadzenia go do Polski po dokonaniu przeróbek. Z dokumentów otrzymanych przez organ podatkowy z Urzędu Miasta w C. dotyczących złożonego przez skarżącego wniosku o pierwszą rejestrację w kraju ww. samochodu, a w szczególności z zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia [...] r. r., [...] dowodu rejestracyjnego pojazdu wraz z urzędowym tłumaczeniem oraz umowy sprzedaży z [...] r. wynikało, że samochód zarówno w D., jak i w Polsce został zarejestrowany jako samochód ciężarowy. Z drugiej strony skarżąca nie podważyła wynikających także z tych dokumentów ustaleń organu podatkowego co do wyposażenia spornego samochodu, a więc np. wykończenia części bagażowej podsufitką taka samą jak w części, gdzie zamontowane były siedzenia, zamontowani głośników w tylnych drzwiach, obecności stałych punktów kotwiących dla tylnej kanapy i pasów bezpieczeństwa, czy chociażby wynikających ze zdjęć, fabrycznie montowanych popielniczek w drzwiach tylnych, elektrycznie opuszczanych szyb we wszystkich bocznych drzwiach, zaczepów do siatki, obejmujących tylko cześć powierzchni bagażowej za tylna kanapą.

Zatem istota sporu sprowadza się do ustalenie, czy nabyty i sprowadzony przez skarżącą spółkę samochód marki [...] wersja [...] jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), jak twierdzi organ podatkowy, czy też samochodem ciężarowym (pozycja CN 8704) jak twierdzi skarżąca, a wówczas nie podlegałby on opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Bowiem opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe, którym jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a.. W konsekwencji, zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 102 ust. 1, 2 i 4 ustaw o podatku akcyzowym, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2 u.p.a.. W przypadkach, o których mowa w art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. jeżeli przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju dokonał inny podmiot niż podmiot, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która nabyła prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel. Natomiast art. 106 ust. 2 i 3 powołanej ustawy stanowi, że podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnik z tytułu nabycia wewnątrz-wspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Przechodząc zatem do rozstrzygnięcia zasadniczego sporu na wstępie należy przypomnieć, co zresztą słusznie akcentowały organy podatkowe, że według art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w brzmieniu ustalonym art. 1rozporządznia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE.L. nr 287 z 31.10.2009r.). Zgodnie natomiast z art. 20 ust. 1, 2, 3 pkt a, 6 pkt a i b rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1 ze zm.) w przypadku powstania długu celnego należności wymagane zgodnie z prawem określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Inne środki ustanowione odrębnymi przepisami wspólnotowymi i dotyczące wymiany towarowej są, o ile zaistnieje taka potrzeba, stosowane zgodnie z klasyfikacją taryfową tych towarów. Taryfa Celna Wspólnot Europejskich obejmuje towarową Nomenklaturę Scaloną. Klasyfikacja taryfowa towarów określa zgodnie z obowiązującymi przepisami: podpozycję Nomenklatury Scalonej lub podpozycję jakiejkolwiek nomenklatury określonej w ust. 3 lit. b), albo podpozycję każdej innej nomenklatury, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze Scalonej lub która dodaje do niej działy i która została przyjęta szczególnymi przepisami wspólnotowymi w celu zastosowania w wymianie towarowej środków innych niż środki taryfowe, do której musi zostać przyporządkowany towar.

Rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.87.256.1) w brzmieniu ustalonym art. 1rozporządznia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE.L. nr 287 z 31.10.2009r.) ustanowiono nomenklaturę towarową, zwaną "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN" w celu spełnienia w tym samym czasie zarówno wymogów Wspólnej Taryfy Celnej jak i statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty. Nomenklatura Scalona obejmuje: nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN. Zgodnie z art. 2 i 3 tego rozporządzenia - Komisja ustanawia zintegrowaną taryfę celną Wspólnot Europejskich, zwaną dalej "Taric" opartą na Nomenklaturze Scalonej. Obejmuje ona: dodatkowe podpodziały wspólnotowe nazywane "podpozycjami Taric" konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wspólnotowych wymienionych w załączniku II; stawki opłat celnych i inne obowiązujące opłaty; numery kodowe; wszystkie inne informacje konieczne do stosowania lub zarządzania zaangażowanymi środkami wspólnotowymi. Każda podpozycja CN posiada ośmiocyfrowy numer kodowy: pierwsze sześć cyfr stanowi numery kodowe odnoszące się do pozycji i podpozycji nomenklatury Systemu Zharmonizowanego; siódma i ósma cyfra określają podpozycje CN. Gdy pozycja lub podpozycja Systemu Zharmonizowanego nie jest dalej dzielona do celów wspólnotowych, siódma i ósma cyfra to "00". Dziewiąta cyfra jest zastrzeżona dla użytku Państw Członkowskich, dla statystycznych podpodziałów narodowych, które zostaną wprowadzone zgodnie z art. 5 ust. 3. Podpozycje Taric są określone cyfrą dziesiątą i jedenastą, które wraz z numerami kodowymi, określonymi w ust. 1, tworzą numery kodowe Taric. Wobec braku podpodziałów wspólnotowych, cyfra dziesiąta i jedenasta to "00". W przypadkach wyjątkowych można używać dodatkowego kodu Taric składającego się z czterech cyfr w celu zastosowania specjalnych środków wspólnotowych, które nie są kodowane lub kodowane niekompletnie na poziomie cyfry dziesiątej i jedenastej.

Z kolei według art. 4 i 5 Nomenklatura Scalona wraz ze stawkami celnymi i innymi stosownymi opłatami oraz środki taryfowe zawarte w Taric lub w innych uzgodnieniach wspólnotowych stanowi Wspólną Taryfę Celną, określoną w art. 9 Traktatu, która jest stosowana przy przywozie towarów do Wspólnoty. Nomenklatura Scalona, łącznie z jej numerami kodowymi i, tam gdzie to stosowne, wraz z dodatkowymi jednostkami statystycznymi, jest stosowana przez Wspólnotę i przez Państwa Członkowskie do statystyk odnoszących się do handlu zewnętrznego Wspólnoty. Taric jest używana przez Komisję i Państwa Członkowskie w celu zastosowania środków wspólnotowych dotyczących przywozu oraz, w miarę potrzeby, do wywozu i handlu między Państwami Członkowskimi. Numery kodowe Taric są stosowane do całego przywozu towarów objętych odpowiednimi podpozycjami. W miarę konieczności są one stosowane do wywozu i handlu między Państwami Członkowskimi.

W art. 9 ust. 1 lit a i art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej wskazano podstawę prawną do przyjmowania i publikowania not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej. Rozporządzenie to ustanowiło nomenklaturę, znaną jako "Nomenklatura scalona" lub w skrócie "CN", opartą na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów znanego jako "System Zharmonizowany" lub w skrócie "HS". HS został uzupełniony przez swoje własne noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego.

Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zatem zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Stosownie więc do postanowień Ogólnych Reguł Interpretacji i not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej przyjmuje się następujące pozycje:

8703 - pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Niniejsza pozycja obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Należą do tej ostatniej grupy samochody:

1.typu pickup - pojazd posiada zwykle więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie.

2. typu van, SUV - z więcej niż jednym rzędem siedzeń, musi spełniać wskazania podane w Notach wyjaśniających do HS do pozycji 8703. Jednakże pojazd tego typu z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwiczenia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli posiada stałą płytę lub przegrodę pomiędzy przestrzenią dla osób a powierzchnią ładunkową lub nawet okna w panelach bocznych.

8704 - pojazdy mechaniczne do transportu towarów. Tego typu pojazdy obejmują w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.); ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki- chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może ogłosić w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w drodze obwieszczenia, wyjaśnienia do Taryfy celnej, obejmujące w szczególności noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) oraz opinie klasyfikacyjne i decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego. Na tej podstawie prawnej obwieszczeniem z dnia 1 czerwca 2006 r. obowiązującym od dnia 4 grudnia 2006 r. Minister Finansów (M.P. Nr 86, poz. 880) ogłosił wyjaśnienia do Taryfy celnej, w celu zapewnienia jej właściwej interpretacji i jednolitego stosowania, stanowiące załącznik do obwieszczenia.

W uwagach do pozycji 8703 zapisano, że obejmuje ona na pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

Z kolei, w uwagach do pozycji 8704 wskazano, że obejmuje zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.); ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju: ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki – chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów itp.; ciężarówki specjalne skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp.

Dalej stwierdzić przyjdzie, odwołując się do klasyfikacji, że pozycja CN 8703 Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi obejmuje te pojazdy samochodowe będące samochodami osobowo-towarowymi, które są przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), i których wnętrze jednocześnie może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Takim pojazdem był zgodnie z prawidłowymi ustaleniami organu podatkowego sporny samochód. Zamontowanie kratki za tylnym rzędem siedzeń – kanapą nie wprowadziło istotnej konstrukcyjnej zmiany, która zmieniałaby przeznaczenie samochodu. Zasadnie zatem zakwestionowano prawidłowość zaklasyfikowania go do pozycji CN 8704. Określenie rodzaju pojazdu na gruncie rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja taryfowa, dokumenty rejestracyjne nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem, że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym, jak twierdzi skarżący.

Należy również zauważyć, że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest przy tym na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (por. wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, a na nie zwrócił uwagę organ odwoławczy, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia. Określenie przeznaczenia pojazdu winno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności dotyczących konkretnego samochodu. Dopiero łącznie na podstawie tych wszystkich danych możliwe jest potwierdzenie charakteru samochodu jako pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób, a tym samym jego przynależność do kodu taryfy celnej 8703 i w konsekwencji opodatkowanie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia podatkiem akcyzowym. W ocenie Sądu organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego. Fakt, że z przeprowadzonych dowodów wyprowadził odmienne niż strona skarżąca wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu, nie świadczy o pominięciu czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę.

Nie ma też racji skarżąca twierdząc, ze organy podatkowe powinny były dopuścić dowód z opinii biegłego. Raz jeszcze Sąd podkreśla, za stan w jakim sporny samochód przekroczył granice Polski przed jego pierwszą rejestracją w kraju nie jest sporny. Organy nie kwestionowały, ze w samochodzie zamontowano dodatkową płytę podłogowa i kratę. Natomiast ocena tej przeróbki w kontekście uregulowania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnatrzwspólnoptowego tego samochodu należała do organów celnych, będących w tej sprawie organami podatkowymi. Nie wymagała wiedzy specjalistycznej innej od tej, jaką już dysponują organy celne. Racje ma także organ odwoławczy twierdząc, że wprowadzone wspornym samochodzie zmiany nie naruszały podstawowej konstrukcji pojazdu, były łatwe zarówno do ich wprowadzenia, jak i przywrócenia stanu poprzedniego. Nie miały trwałego charakteru, nie zmieniały jego zasadniczego przeznaczenia.

W związku z zasadą autonomii prawa podatkowego podkreślić w tym miejscu należy, że dla grupowania i klasyfikowania pojazdów i nadawania im poszczególnych kodów CN nie mają żadnego znaczenia obowiązujące w systemie prawnym przepisy o ruchu drogowym oraz przepisy w sprawie warunków technicznych, które pojazdy samochodowe powinny spełniać - zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym przedmiotowego pojazdu, jako istotne z punktu widzenia jego stanu technicznego, jako warunków dopuszczenia go do ruchu i rejestracji nie rodzi żadnych podatkowoprawnych konsekwencji, albowiem te wiązać należy tylko i wyłącznie, w świetle przepisów ustawy o podatku akcyzowym z klasyfikacją taryfową.

Nie zasługują na uwzględnienie argumenty dotyczące w istocie odmówienia mocy dowodowej dokumentom urzędowym, zwłaszcza dotyczącym rejestracji spornego samochodu w kraju, jako samochodu ciężarowego. Zdaniem Sądu nie można żądać od organów podatkowych, by stanowisko przyjęte przez inne organy administracji, które było zgodne z innymi przepisami, nie mającymi charakteru przepisów szczegółowych w stosunku do przepisów regulujących opodatkowanie akcyzą, miało być kontynuowane, skoro w istocie rozstrzygało wyłącznie kwestię rejestracji i dopuszczenia do poruszania się po drogach publicznych. Taka praktyka byłaby sprzeczna z zasadą praworządności (art. 120 O.p. i art. 7 Konstytucji RP), która zobowiązuje organy administracji do czuwania nad tym, by prowadzone przez nie postępowania, jak i wydane rozstrzygnięcia, były zgodne z obowiązującym porządkiem prawnym. Podkreślić także należy, że ustawodawca w ustawie o podatku akcyzowym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wprost odsyła do klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), nie zaś do przepisów Prawa o ruchu drogowym. Stąd też skonstruowana dla potrzeb Prawa o ruchu drogowym definicja samochodu ciężarowego przewidziana w art. 2 pkt 42 ww. ustawy nie ma zastosowania w sprawach z zakresu podatku akcyzowego uregulowanego odrębną ustawą. Należy bowiem przypomnieć, że definicja ustawowa wiąże na gruncie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do ustawy. Definicja tego samego pojęcia w innych ustawach – zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i z innych dziedzin prawa – nie ma zastosowania (B. Brzeziński, Szkice z wykładni prawa podatkowego, Oddk, Gdańsk 2002, s. 40).

Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalono skargę.