Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 563/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: par. 1, PCN 8703 i PCN 8704
journal: Dz.U. 1997 nr 158 poz 1047
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej.
article: art. 194 par. 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 2, art. 68
journal: Dz.U. 2005 nr 108 poz 908
law: Ustawa z dnia  20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym - tekst jednolity
article: art. 156
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marzenna Zielińska Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia NSA Andrzej Kuba (spr.) Protokolant Małgorzata Olejowska po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [..] Spółki z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia [..] grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Go 1148/10 w sprawie ze skargi [..] Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [..] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. wyrokiem z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Go 1148/10, oddalił skargę R. P. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Rz. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej.

Sąd pierwszej instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.

Dokumentem SAD nr [...] z dnia [...] kwietnia 1998 r. R. P. Sp. z o.o. w W. dokonała zgłoszenia celnego do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu nowych samochodów marki R. K. przeznaczonych do transportu towarowego i zbudowanych na bazie samochodu osobowego o ładowności do 1000 kg. Spółka wskazała, że samochody są produktem kompensacyjnym, uzyskanym w wyniku uszlachetniania biernego wywiezionej uprzednio za granicę kratki działowej. Zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 158, poz. 1047 ze zm., dalej: Taryfa celna) zgłoszone samochody zaklasyfikowała do kodu PCN 8704 31 91 1.

Dyrektor Urzędu Celnego w Rz. decyzją z [...] maja 2000 r. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji importowanego towaru i zakwalifikował pojazd do kodu 8703 22 19 0, jako pojazdy samochodowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.

Na skutek odwołania, Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia [...] lutego 2001 r. uchylił powyższą decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji, wskazując iż błędnie naliczono należności celne.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] marca 2001 r.

nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w Rz. uznał to zgłoszenie celne za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że samochody powinny być zaklasyfikowane do kodu PCN 8703 22 19 0, ponieważ zamontowanie w samochodzie osobowym kratki działowej, oddzielającej przestrzeń pasażerską od bagażowej, w ramach procedury uszlachetniania biernego, nie zmieniło rodzaju tych samochodów (oszklone nadwozia, wykończenie i 5 miejsc siedzących, typowe dla samochodów osobowych).

Następnie, w wyniku rozpatrzenia kolejnego odwołania, decyzją z dnia [...] sierpnia 2001 r. Prezes Głównego Urzędu Ceł skorygował zaskarżoną decyzję w zakresie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a w pozostałym zakresie utrzymał ją w mocy. Decyzję tę R. P. Sp. z o.o. w W. zaskarżyła do sądu administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z dnia 11 marca 2005 r., sygn. akt 3/I SA/Po 3446/01, uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd stwierdził, że organy celne nie przeprowadziły dowodu z przedłożonego przez stronę świadectwa homologacji stwierdzającego, iż zgłoszone pojazdy są samochodami ciężarowymi. Po tym wyroku, decyzją z dnia [...] sierpnia 2006 r. Dyrektor Izby Celnej w Rz. ponownie uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej podstawy prawnej rozstrzygnięcia, natomiast w pozostałej części utrzymał ją w mocy. Nie uwzględnił świadectwa homologacji samochodu. Nie miało ono cech oryginalnego dokumentu i dlatego zakwestionował jego moc dowodową. Decyzję tę R. P. Sp. z o.o. w W. zaskarżyła do sądu administracyjnego.

Wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Go 1404/06, WSA

w G. W. uchylił zaskarżoną decyzję. Zdaniem Sądu, który powołał się na stanowisko WSA w P., organ celny miał obowiązek przeprowadzenia dowodu z przedłożonego przez spółkę R. świadectwa homologacji typu pojazdu stwierdzającego, że importowane pojazdy są samochodami ciężarowymi. Sąd polecił organom celnym włączyć do materiału dowodowego sporne świadectwo homologacji, a także przeprowadzić dowód z opinii biegłego z zakresu mechaniki i transportu drogowego w celu zbadania, czy importowane przez Spółkę samochody są w rzeczywistości samochodami osobowymi, czy też samochodami ciężarowymi.

Dyrektor Izby Celnej zaskarżył powyższy wyrok skargą kasacyjną, którą Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 lipca 2008 r., sygn. akt I GSK 905/07, oddalił.

Po kolejnym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] września 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w Rz. ponownie zmodyfikował decyzję organu pierwszej instancji w zakresie podanej podstawy prawnej, natomiast w pozostałym zakresie utrzymał ją w mocy. Organ ocenił przedłożone świadectwo homologacji i w związku z wątpliwościami wynikającymi z jego treści skorzystał z opinii biegłego na okoliczność, czy zamontowanie kratki w samochodzie osobowym zmieniło rodzaj pojazdu na ciężarowy. Biegły stwierdził, że wstawienie kratki za rzędem tylnych siedzeń pasażerów nie zmieniło typu ani pierwotnego przeznaczenia pojazdu. Zdaniem organu na podstawie opinii nie można było zaklasyfikować pojazdu

jako samochodu ciężarowego. Organ uznał tę opinię za dowód dostatecznie podważający wiarygodność świadectwa homologacji i na tej podstawie zaklasyfikował sporne samochody jako samochody osobowe.

W skardze do WSA w G. W. R. P. Sp. z o.o. w W. wniosła o uchylenie lub stwierdzenie nieważności decyzji wydanych w sprawie.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Celnej w Rz. wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. oddalił skargę. Przypomniał, że sprawa była już rozpoznawana przez sądy administracyjne. Decydujący wypływ na rozstrzygnięcia wydane przez WSA w P. i WSA w G. W., kwestionujące stanowisko organów celnych co do klasyfikacji taryfowej spornych samochodów, miał pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 340/04, oraz w innych orzeczeniach wydanych w sprawach tego samego rodzaju. WSA w G. W. przyjął wówczas, w ślad za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że nie było dopuszczalne odrzucenie jako dowodu w sprawie świadectwa homologacji przedłożonego przez Spółkę, bez przeprowadzenia przeciwdowodu podważającego wiarygodność tego dokumentu urzędowego (art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa). W zaskarżonej decyzji organ celny oparł swoje ustalenia co do rodzaju samochodu na dwóch opiniach biegłego (z 5 sierpnia 2009 r. i z 18 lutego 2010 r.).

Zasadnicza teza tych opinii sprowadza się do stwierdzenia, że wstawienie kratki za rzędem tylnych siedzeń pasażerów w samochodzie będącym w dniu zgłoszenia celnego samochodem osobowym, nie zmieniło dotychczasowego typu i przeznaczenia pojazdu. Producent wyprodukował samochody jako osobowe we Francji (kratkę zamontowano w Republice Federalnej Niemiec), natomiast zmiany ich przeznaczenia (bez zmiany typu oraz zmian konstrukcyjnych) dokonano w Polsce. W opinii tzw. uzupełniającej biegły dodał, że cechy samochodów marki R. K. wskazują jednoznacznie, iż ich podstawowym przeznaczeniem jest przewóz osób i bagażu; są to więc samochody osobowe.

Oceniając zarzuty skargi, Sąd pierwszej instancji nie stwierdził, aby obie opinie biegłego były sprzeczne. Prezentują one jedynie dwa różne punkty widzenia na sporne samochody: zawierają jednak tę samą konkluzję – stwierdzenie, że zamontowanie tzw. kratki w samochodzie osobowym nie zmienia samochodu osobowego w ciężarowy.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji organy celne nie naruszyły zasady in dubio pro tributario, ponieważ prawidłowo ustaliły stan faktyczny i na tej podstawie wydały prawidłowe rozstrzygnięcie. Prawidłowe ustalenie przez organ odwoławczy stanu faktycznego nie tylko nie narusza konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego z art. 2 Konstytucji RP, ale spełnia jej wymogi. Za równie nietrafne Sąd uznał zarzuty naruszenia § 1 Taryfy celnej (klasyfikacja była prawidłowa) i art. 156 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm., dalej: Kodeks celny) – produktem kompensacyjnym nie był pojazd z pozycji 8704, tylko pojazd z pozycji 8703, gdyż samo zamontowanie w nim kratki nie mogło zmienić klasyfikacji taryfowej. Sąd zaznaczył, że skarżąca nie rozwinęła w uzasadnieniu skargi zarzutu odnośnie stwierdzenia nieważności decyzji. Mimo to, jednoznacznie stwierdził, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka nieważności, którą skarżąca jedynie wskazała. Sąd pierwszej instancji uznał, że przeprowadzenie wnioskowanego przez skarżącą dowodu na okoliczność zamontowania w pojeździe kratki nie miało istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

R. P. Sp. z o.o. w W. zaskarżyła w całości wyrok z dnia 22 grudnia 2010 r. Wniosła o uchylenie tegoż wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w G. W. oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Wnosząca skargę kasacyjną zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

1. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie:

• art. 2 Konstytucji RP poprzez przyjęcie, że działania Dyrektora Izby Celnej w Rz. nie naruszają zasady in dubio pro tributario, podczas gdy czynności podejmowane przez organ celny zmierzały do wykazania nieprawidłowości w działaniach skarżącej poprzez tłumaczenie wszelkich wątpliwości w sprawie na niekorzyść Spółki;

• § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 158, poz. 1047 ze zm.) poprzez przyjęcie, że importowane samochody należy zakwalifikować do pozycji PCN 8703, zamiast do pozycji PCN 8704;

• art. 156 Kodeksu celnego poprzez niezastosowanie zwolnienia od cła przy imporcie przegród działowych objętych procedurą uszlachetniania biernego;

2. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy:

• art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i b) p.p.s.a. w zw. z art. 184 Konstytucji RP oraz art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej: p.u.s.a.), poprzez ich niezastosowanie, wbrew obowiązkowi wynikającemu wprost z ustawy, a w wyniku tego zaakceptowanie (sanowanie) rażącego naruszenia przepisów postępowania znajdujących się w szczególności w Ordynacji podatkowej – art. 121 § 1 w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, art. 122 w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i 3 poprzez:

- błędne uznanie, iż organy celne zebrały w sposób prawidłowy materiał dowodowy, dokonały jego wyczerpującej oceny i wydały rzetelne i zgodne z prawem rozstrzygnięcie w sprawie;

- błędne uznanie, iż moc wiążąca dokumentu urzędowego, jakim niewątpliwie jest świadectwo homologacji, może zostać skutecznie podważona przez wewnętrznie sprzeczną i niespójną opinię oraz opinię uzupełniającą biegłego rzeczoznawcy;

- tolerowanie przypadku, w którym Spółka stała się ofiarą swoistej praktyki Dyrektora Izby Celnej w Rz., polegającej na podważaniu przez niego kompetencji innych organów administracji i karaniu Spółki za zaufanie okazane tym innym organom administracji;

- błędne uznanie, iż postępowanie celne prowadzone było w sposób rzetelny i wzbudzający zaufanie Spółki do organów celnych;

• art. 190 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie się do oceny prawnej i wskazań odnośnie dalszego postępowania wyrażonych w wyrokach NSA z 2004 r.;

• art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak należytego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia przez WSA i sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób uchybiający regułom przekonywania.

W uzasadnieniu zarzutów skargi kasacyjnej wnosząca tę skargę sformułowała obszerną argumentację na poparcie zgłoszonych twierdzeń.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Celnej w Rz. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

W kolejnych pismach procesowych strony przedstawiały rozbudowaną argumentację na poparcie swoich stanowisk.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zaskarżonym skargą kasacyjną wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. W. Sąd podzielił stanowisko organów celnych co do tego, że objęte zgłoszeniem celnym z dnia [...] kwietnia 1998 r. samochody marki R. K. powinny być zaklasyfikowane do pozycji PCN 8703, obejmującej pojazdy samochodowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z pojazdami osobowo-towarowymi (kombi), nie zaś do pozycji 8704 – pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Decyzja Dyrektora Izby Celnej w Rz. z [...] września 2010 r. kontrolowana przez Sąd pierwszej instancji dotyczyła samochodów, które były wyprodukowane we Francji jako samochody osobowe. Poddano je jednak procedurze uszlachetniania biernego i w chwili przywozu zadeklarowano jako samochody przeznaczone do transportu towarowego, legitymując się polskim świadectwem homologacji typu pojazdu stwierdzającym, że są samochodami ciężarowymi. W związku z tym sądy administracyjne orzekające w tej sprawie (wyrok WSA w P. z 11 marca 2005 r., wyrok WSA w G. W. z 3 kwietnia 2007 r., wyrok NSA z 1 lipca 2008 r.) uznały, że nieuwzględnienie przez organy celne we wcześniejszych decyzjach uznających te zgłoszenia celne za nieprawidłowe, dokumentu urzędowego (świadectwa homologacji) bez przeprowadzenia na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dowodu przeciwko prawdziwości zawartych w nim informacji stanowi uchybienie procesowe, dające podstawę do uchylenia tych decyzji.

Dyrektor Izby Celnej w Rz. ponownie rozpatrując odwołanie przeprowadził postępowanie dowodowe w celu zweryfikowania prawdziwości informacji zawartych w świadectwie homologacji. Sięgnął po dowód z opinii biegłego dążąc do wyjaśnienia, czy zamontowanie tzw. kratki w samochodzie osobowym zmieniło rodzaj pojazdu z osobowego na ciężarowy. Na podstawie opinii rzeczoznawcy samochodowego J. M. z 5 sierpnia 2009 r. i opinii uzupełniającej z 18 lutego 2010 r. organ pierwszej instancji uznał, że taka "przeróbka" nie zmieniła typu (rodzaju) i dotychczasowego przeznaczenia pojazdu. Sąd pierwszej instancji nie zakwestionował ustaleń faktycznych organu co do rodzaju importowanych samochodów. Zdaniem Sądu z przeprowadzonych opinii wynika, że sporne pojazdy samochodowe zgodnie z ich przeznaczeniem należało zakwalifikować jako pojazdy samochodowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.

Zarzuty skargi kasacyjnej zmierzają do podważenia dokonanej przez Sąd pierwszej instancji oceny ustaleń faktycznych organu i co za tym idzie – przypisują Sądowi również naruszenie wyżej wymienionych przepisów prawa materialnego. Sprowadzają się do próby zakwestionowania wartości dowodowej wspomnianych dwóch opinii biegłego. Wykazania, że nie stanowią one dostatecznych kontrdowodów dla skutecznego obalenia domniemania wiarygodności świadectwa homologacji. Opinie te są bowiem ze sobą sprzeczne. Istnieje również wewnętrzna sprzeczności w tzw. opinii uzupełniającej. A zatem, zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną, jedynym miarodajnym dowodem potwierdzającym przeznaczenie spornych samochodów (samochody ciężarowe) jest świadectwo homologacji Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej, który to organ tym właśnie dokumentem zmienił przeznaczenie samochodu pierwotnie osobowego na samochód towarowy (ciężarowy).

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tej tezy skargi kasacyjnej i w związku z tym uznaje wszystkie zarzuty, stanowiące jej rozwinięcie za nieuzasadnione. W szczególności bezzasadny jest zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 190 p.p.s.a., ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym w tej sprawie wyroku z 1 lipca 2008 r. nie wypowiadał się na temat wiarygodności informacji zawartych w świadectwie homologacji.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpatrującego niniejszą skargę kasacyjną Sąd pierwszej instancji nie naruszył też innych wskazanych w niej przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, akceptując ustalenia organu oparte głównie na treści opinii biegłego – rzeczoznawcy samochodowego. Sąd pierwszej instancji prawidłowo bowiem zwrócił uwagę i uwzględnił te poszczególne stwierdzenia i oceny zawarte w opiniach, które niedwuznacznie dowodzą, że sporne samochody są przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. Podkreślił, że importowane samochody marki R. zostały wyprodukowane przez producenta jako samochody osobowe i ten fakt nie budzi wątpliwości. Sąd dał też wiarę ustaleniom, że zmiany przeznaczenia pojazdów dokonano w Polsce drogą administracyjną (w świadectwie homologacji), nie przeprowadzając zmian typu pojazdu oraz zmian konstrukcyjnych. Zmianę typu pojazdu można natomiast osiągnąć przez zmianę zasadniczych cech zespołów pojazdu, do których zalicza się na przykład nadwozie. Wstawienie "kratki" nie jest taką zmianą, ponieważ nie spowodowało trwałej zmiany liczby dostępnych miejsc siedzących oraz objętości bagażnika. Nie zmieniła się również dopuszczalna masa całkowita pojazdu. W zakresie tych ustaleń obie opinie biegłego są jednoznaczne i zgodne (odpowiedź na pytanie 8 w opinii z 5 sierpnia 2009 r. i odpowiedź na pytanie 2 w opinii "uzupełniającej").

Przepisy prawne, obowiązujące w czasie importu spornych samochodów nie określały pojęć "typ" lub "rodzaj" pojazdu samochodowego. Natomiast w obowiązującej już wówczas ustawie z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm., dalej: Prawo o ruchu drogowym) w art. 2 (tzw. słowniczek) zdefiniowano samochód osobowy jako pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu (pkt 40) i samochód ciężarowy jako pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą (pkt 42). W tej ustawie, tak jak w klasyfikacji taryfowej kryterium systematyzującym pojazdy samochodowe jest ich przeznaczenie (do przewozu osób lub do przewozu ładunków – transportu towarowego). Z tym jednak, że w określeniach zawartych w Prawie o ruchu drogowym ustawodawca odwołuje się do aspektów konstrukcyjnych samochodu, uznając je za determinujące jego przeznaczenie. Wynika z tego, że o zaklasyfikowaniu danego pojazdu do typu (rodzaju) pojazdu osobowego lub ciężarowego przesądza pewien zestaw istotnych cech dotyczących jego budowy (struktury). Prawidłowo więc przyjęto w tej sprawie, kierując się opinią biegłego, że bez zmian zasadniczych cech zespołów pojazdu nie można mówić o zmianie typu (rodzaju) pojazdu. Nie budzi również wątpliwości, że zamontowanie tzw. kratki nie wprowadza zasadniczej zmiany w konstrukcji samochodu. W skardze kasacyjnej wyrażono, co prawda pogląd, że zamontowanie kratki ma wpływ na zmianę przeznaczenia konstrukcyjnego pojazdu. Przekonywająco tego jednak nie uzasadniono, ograniczając się do stwierdzenia, że przysłowiowa "kratka" może stanowić trwałą przegrodę oddzielającą w samochodzie ciężarowym przestrzeń przeznaczoną do przewozu osób od przestrzeni ładunkowej. Odwołując się do tej stylistyki można powiedzieć, że trwałość i wytrzymałość tej "kratki" jako przegrody zabezpieczającej przed niekontrolowanym przesunięciem ładunku wydaje się również przysłowiowa. Homologacja pojazdu stanowi jedynie sprawdzenie, zbadanie czy dany typ pojazdu odpowiada określonym wymaganiom, istotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa ruchu drogowego (art. 68 Prawa o ruchu drogowym). Jest więc potwierdzeniem pewnych cech i właściwości pojazdu, nie może zaś tych cech i właściwości kreować.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego na to, że sporne samochody uznane w świadectwie homologacji za samochody ciężarowe są w istocie samochodami przeznaczonymi zasadniczo do przewozu osób, mogą również wskazywać pewne informacje zawarte w opisie technicznym typu pojazdu, stanowiącym załącznik do świadectwa homologacji. Według tego opisu są to samochody o dopuszczalnej ładowności 580 kg, zdolne do jednoczesnego przewożenia 5 osób i ładunku. Przyjęcie niezbyt wygórowanej przeciętnej wagi pasażerów pozwala stwierdzić, że większą część "ładunku" będą stanowić pasażerowie samochodu. Według tych proporcji pomiędzy przewożonymi osobami i przewożonym ładunkiem samochód kwalifikuje się zatem jako przeznaczony zasadniczo, (a więc głównie, przede wszystkim) do przewozu osób.

Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega więc takich uchybień procesowych Sądu pierwszej instancji, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Dokonana przez Sąd ocena ustaleń faktycznych organu nie budzi istotnych zastrzeżeń. Została również zadowalająco przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny nie może też uwzględnić zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego. Nie doznała uszczerbku wywiedziona z art. 2 Konstytucji RP zasada in dubio pro tributario, ponieważ Sąd pierwszej instancji miał wątpliwości co do klasyfikacji taryfowej spornych samochodów jedynie na wcześniejszym etapie postępowania w tej sprawie, przed zasięgnięciem przez organ odwoławczy opinii biegłego – rzeczoznawcy samochodowego. Sąd zasadnie uznał, że opinia dostatecznie rozwiała te wątpliwości, a więc zarzut niezastosowania się do tej zasady nie jest usprawiedliwiony. Naruszenia tej zasady nie można upatrywać wyłącznie w ocenie materiału dowodowego, niekorzystnej dla strony.

Sąd nie dopuścił się także naruszenia § 1 Taryfy celnej przez przyjęcie, że importowane samochody należy zaklasyfikować do pozycji PCN 8703, zamiast do pozycji PCN 8704. Taka klasyfikacja spornych pojazdów jest prostą konsekwencją poczynionych i nie budzących wątpliwości ustaleń faktycznych. Stwierdzenie, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z samochodami przeznaczonymi zasadniczo do przewozu osób determinuje ich przypisanie przez organy celne do pozycji Taryfy celnej 8703 – pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.

Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 156 Kodeksu celnego, przez niezastosowanie zwolnienia od cła importowanych przegród działowych objętych procedurą uszlachetniania biernego. Stanowi on konsekwencję zarzutu wadliwej – w ocenie strony – taryfikacji samochodów. Uznanie, że klasyfikacja taryfowa samochodów była prawidłowa prowadzi więc do oddalenia zarzutu naruszenia art. 156 Kodeksu celnego.

Naczelny Sąd Administracyjny z powodów wyżej przedstawionych nie uwzględnił skargi kasacyjnej. Kierując się treścią art. 184 w zw. z art. 183 § 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a w zw. z art. 209 p.p.s.a.