Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1056/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 70 par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 listopada 2013 r. sprawy ze skargi W.Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lutego i od kwietnia do grudnia 2004 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, ze zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 5163 (pięć tysięcy sto sześćdziesiąt trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej [...], po rozpatrzeniu odwołania W. Ś., w punkcie pierwszym utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2004 r. oraz, w punkcie drugim, postanowił wydać odrębne rozstrzygnięcie w zakresie miesięcy od stycznia do lutego i od kwietnia do grudnia 2005 r.

Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej [...] był następujący stan faktyczny:

Na podstawie postanowienia z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej [...] wszczął, a następnie przeprowadził postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2004 r.

do grudnia 2005 r. przez W. Ś., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą: "A".

Dokonane w postępowaniu kontrolnym ustalenia zawarto w protokole kontroli

z dnia [...]

W prowadzonym postępowaniu organ pierwszej instancji dopuścił jako dowody materiały zgromadzone także w postępowaniu kontrolnym prowadzonym

w "B" spółka z o.o., uzyskane od Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego [...], Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...], Naczelników Urzędów Skarbowych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...], jak również w postępowaniu karnym, postępowaniu kontrolnym prowadzonym w "A", postępowaniu kontrolnym prowadzonym w "C", postępowaniu kontrolnym prowadzonym w "D", materiały uzyskane z systemu [...] oraz protokoły przesłuchań prowadzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...].

Na podstawie poczynionych ustaleń, decyzją dnia [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej [...] określił podatnikowi, w sposób odmienny od zadeklarowanego, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lutego 2004 r. oraz od kwietnia 2004 r. do grudnia 2005 r.,

a także kwotę do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy za luty 2005 r.

W wydanej decyzji, uznając, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, organ pierwszej instancji postawił podatnikowi zarzuty po stronie nabycia i podatku naliczonego, nie stwierdzając nieprawidłowości po stronie dostawy i podatku należnego.

Organ kontroli stwierdził, że w rejestrze zakupu VAT oraz w deklaracjach VAT - 7 za poszczególne miesiące 2004 r. i 2005 r. podatnik ujął podatek naliczony w 2004 r.

w wysokości 83.025,08 zł, a w 2005 r. w wysokości 143.845,77 zł (razem 226.870,85 zł).

W 2004 r., którego dotyczy sprawa, podatek naliczony wynikał z wystawionych przez: "E" faktur dotyczących usług transportowych oraz wykonania elementów świetlnych i dekoracyjnych, a także "B" spółka z o.o. z siedzibą [...] faktur dotyczących usług pośrednictwa handlowego, prac na magazynie, prac w salonie, montażu okładzin ściennych.

Oceniając rzetelność transakcji zawartych między podatnikiem a ww. podmiotami oraz potwierdzających je faktur, organ pierwszej instancji zważył, że faktury

te dokumentują czynności niedokonane, czyli nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, co stanowi naruszenie art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a oraz § 48 ust. 4 pkt 5

lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (do dnia 30 kwietnia 2004 r.) i § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów

z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (do dnia 30 maja 2005 r.).

W związku z ujęciem przez stronę w rejestrach zakupu prowadzonych dla potrzeb podatku VAT za miesiące I-II oraz IV-XII/2004 r. zakwestionowanych faktur organ pierwszej instancji, powołując się na przepisy art. 193 § 1-4 Ordynacji podatkowej, art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i § 11 ust. 1-3

i § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, uznał za nierzetelną ewidencję prowadzona przez podatnika w części wynikającej z ujęcia ww. faktur.

W wyniku wykazanych nieprawidłowości Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej

[...] stwierdził zawyżenie przez podatnika podatku naliczonego w łącznej kwocie 83.025,00 zł.

Po rozpoznaniu odwołania podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej [...] wydał w dniu [...] decyzję, którą utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu kontroli skarbowej w części dotyczącej 2004 r. W pozostałym zakresie organ orzekł,

że załatwienie sprawy nastąpi w odrębnym rozstrzygnięciu.

Na wstępie rozważań organ wyjaśnił, że na skutek dokonanej analizy akt sprawy za zasadne uznał wyłączenie do odrębnego postępowania odwołania podatnika

w zakresie miesięcy od stycznia do lutego 2004 r. i od kwietnia do grudnia 2004 r., wskazując jednocześnie, że odnośnie 2005 r. organ odwoławczy wyda odrębną decyzję.

Następnie, przed przystąpieniem do merytorycznego rozpoznania sprawy, odniesiono się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ podzielił pogląd, że pięcioletni termin przedawnienia z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej

ma zastosowanie do wszelkich form rozliczeń podatkowych w podatku od towarów

i usług, w tym również do form zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego

lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r.

o podatku od towarów i usług (od dnia 1 maja 2004 r. art. 87 ust. 1 ustawy z dnia

11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

Zauważono zatem, że zgodnie z przepisem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, objęte decyzją za 2004 r. zobowiązanie podatkowe przedawniłoby się w odniesieniu do miesięcy od stycznia do lutego 2004 r. i od kwietnia do listopada 2004 r. z dniem

31 grudnia 2009 r., zaś w odniesieniu do grudnia 2004 r. z dniem 31 grudnia 2010 r. decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] wydana byłaby więc

w okresie kiedy zobowiązanie podatkowe uległo już przedawnieniu.

Zgodnie z art. 70 § 2-6 Ordynacji podatkowej, przedawnienie zobowiązania podatkowego może jednak podlegać ograniczeniom w postaci przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Jeden z takich przypadków, zawarty

w art. 70 § 6 pkt 1 w brzmieniu od 1 styczna 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r., przewidywał, że bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Wyjaśniono w związku z tym, że datą wszczęcia postępowania w sprawie

o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe jest data wydania postanowienia

o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia, o jakim mowa w art. 303 lub 325a Kodeks postępowania karnego w zw. z art. 113 § 1 Kodeks karny skarbowy, które to postanowienie określa nadto zakres prowadzonego postępowania przygotowawczego.

Wszczęcie postępowania w sprawie wiąże się zatem z wszczęciem dochodzenia lub śledztwa, a nie z postawieniem konkretnej osobie zarzutów popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego. Postanowienie o wszczęciu śledztwa

lub dochodzenia wydawane jest, gdy zachodzi uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego. W treści tego postanowienia określa się czyn będący przedmiotem postępowania oraz jego kwalifikację prawną,

nie wskazuje się natomiast osoby podejrzanej o popełnienie tego czynu. Na tym etapie postępowanie karne skarbowe nie toczy się przeciwko określonej osobie, lecz dopiero zmierza do ustalenia podejrzanego. Podatnik nie jest zatem informowany o wszczęciu postępowania "w sprawie".

Analizując treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11, w którym badaniu poddano kwestią zgodności art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 sierpnia 2005 r., z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. zauważono, że Trybunał nie zakwestionował co do zasady konstytucyjności zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, lecz jedynie fakt, że podatnik nie ma wiedzy o jego zaistnieniu. Komentowany przepis jest zatem konstytucyjny i wywołuje skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe wówczas, gdy o postępowaniu tym podatnik został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na brak ustawowej definicji pojęcia: "poinformowany" o wszczętym postępowaniu karnym skarbowym posłużono się poglądem orzecznictwa, zgodnie

z którym poinformowany, to taki, który został zawiadomiony przez organ podatkowy, dowiedział się o tym fakcie z akt, czy też z okoliczności sprawy o podjętej czynności powodującej zawieszenie postępowania. Ponadto, poinformowania może nastąpić poprzez dwie czynności organu prowadzącego postępowania. Po pierwsze, przesłanie podatnikowi specjalnego zawiadomienia - informacji, co w chwili obecnej nie jest przewidziane przez przepisy zarówno procedury karnej, jak i administracyjnej,

zaś po drugie, poprzez wezwanie na przesłuchanie w charakterze osoby podejrzanej

o popełnienie przestępstwa lub wykroczenia skarbowego.

Odnosząc poczynione rozważania do zaistniałego w sprawie stanu faktycznego wskazano, że postanowienie o wszczęciu śledztwa w sprawie podejrzenia podrobienia w okresie od 2003 r. do 2007 r. dokumentacji finansowo-księgowej ww. kontrahentów podatnika, a następnie posługiwanie się tak przygotowaną dokumentacją, przedstawiającą fikcyjne zdarzenia gospodarcze w celu osiągnięcia korzyści majątkowej poprzez uszczuplenie należności podatkowych w kwocie nie mniejszej niż 1.138.350,00 zł, wydane zostało przez Prokuraturę Okręgową [...] dnia 28 maja 2008 r.

W tym świetle, dniem zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest data wydania ww. postanowienia o wszczęciu śledztwa, tj. dzień 28 maja 2008 r.,

pod warunkiem, że podatnik został o wszczętym postępowaniu karnym skarbowym poinformowany.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, akta sprawy potwierdzają istnienie dokumentów, które pozwoliły podatnikowi powziąć informację, że w sprawie związanej

z jego zobowiązaniem podatkowym zostało wszczęte postępowanie w sprawie

o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Odnosząc się do zobowiązania podatkowego za 2004 r. stwierdzono jednocześnie, że w aktach sprawy brak jest

ww. postanowienia prokuratora, a strona nie została również poinformowana

o wszczęciu postępowania karnoskarbowego w formie zawiadomienia.

Jednakże, załączone przez organ pierwszej instancji dokumenty,

tj.: postanowienie o żądaniu wydania rzeczy; o przeszukaniu z dnia 11 lipca 2008 r. wraz ze spisem i opisem rzeczy wydanych dobrowolnie dnia 16 lipca 2008 r. oraz protokół przesłuchania w dniu 17 października 2008 r. W. Ś. w charakterze świadka umożliwiały stronie powzięcie informacji o podjętej czynności powodującej zawieszenie postępowania. Przy tym, nastąpiło to przed upływem terminu określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w stosunku do zobowiązań za 2004 r. (okres 5-letni upłynął 31 grudnia 2009 r. i 31 grudnia 2010 r.).

Wobec powyższego, organ odwoławczy uznał, że zobowiązanie podatkowe określone skarżoną decyzją nie uległo przedawnieniu, a zatem zasadnym jest merytoryczne rozpatrzenie odwołania Strony.

W tej części, organ drugiej instancji potwierdził natomiast zasadność dokonanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] ustaleń pozbawiających podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający

z zakwestionowanych faktur.

Ogół przeprowadzonych dowodów potwierdził bowiem stanowisko, że faktury wystawione przez firmy "E" oraz "B" spółka z o.o. z siedzibą [...] na rzecz "A"

nie dokumentowały rzeczywistej sprzedaży dokonanej pomiędzy podmiotami wskazanymi w spornych fakturach, jako sprzedawca i nabywca. Tym samym, wobec zaistnienia przesłanek określonych w § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. oraz w § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. brak było podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany za 2004 r.

Dokonane ustalenia uzasadniały również stwierdzenie organu pierwszej instancji, że prowadzone przez A" księgi, w części udokumentowanej fakturami wystawionymi przez ww. podmioty, są nierzetelne, co uzasadnia pominięcie ich jako dowód w sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc

o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...]

w całości, reprezentowany przez pełnomocnika W. Ś. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:

1) art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r. poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wystarczającym jest pozyskanie przez skarżącego informacji

o toczącym się w sprawie jego kontrahenta śledztwie w przedmiocie popełnienia przestępstwa karnego przez R. M., w drodze otrzymania przez skarżącego od organu prowadzącego śledztwo wezwania do przesłuchania

w charakterze świadka oraz postanowienia o wydaniu rzeczy;

2) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu przez organy,

że skarżący z okoliczności sprawy karnej, wszczętej i prowadzonej w sprawie współpracującego z nim kontrahenta R. M., pozyskał informację o wydanym w tej sprawie postanowieniu Prokuratury Okręgowej [...] z dnia 28 maja 2008 r. o wszczęciu śledztwa oraz postanowieniu z dnia 11 lipca 2008 r. o żądaniu wydania rzeczy, a co za tym idzie pozyskał informację o zaistnieniu przesłanki powodującej zawieszenie biegu terminu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego, przy czym wskazać należy, iż pierwsze z postanowień wyżej wskazanych objęte było tajemnicą śledztwa, nie mogło więc być znane skarżącemu, a co więcej postanowienia wyżej wskazane wydane w sprawie niezwiązanej bezpośrednio ze skarżącym nie mogą stanowić przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia;

3) zasady wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, które miało istotny wpływ

na wynik sprawy, poprzez pominięcie wielu istotnych dla sprawy dowodów oraz oparcie rozstrzygnięcia o dowody nie dotyczące skarżącego i jego sprawy,

a także prowadzenie postępowania podatkowego w sposób uniemożliwiający realizację zasady zaufania obywateli do organów podatkowych;

4) zasady wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie istotnych dla sprawy okoliczności, co miało wpływ na wynik postępowania;

5) zasad wyrażonych w art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia przez organy materiału dowodowego oraz pominięcie dowodów wskazywanych przez skarżącego, w szczególności poprzez nieuwzględnienie i nieodniesienie się do zeznań złożonych przez K. W., J. D. i W. N., którzy spójnie i zgodnie potwierdzili fakt wykonywania przez firmy R. M. prac związanych z montażem tablic reklamowych, transportem konstrukcji stalowych i reklam, plakatowania słupów reklamowych, wyklejania bilbordów, stawiania konstrukcji i nośników reklamowych; pominięcie zeznania świadków T. S. oraz M. O.; oddalenie wniosków dowodowych skarżącego, w szczególności wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka P. S., P. M., J. S., wniosku o przesłuchanie R. M. w obecności psychologa, a także wniosku o powołanie biegłego z zakresu transportu;

6) art. 181 Ordynacji podatkowej, polegające na niepowtórzeniu przez

organy określonych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku postępowania karnego, w sytuacji gdy ocena tych dowodów, dokonana

w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym uniemożliwiała jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego

w przedmiotowej sprawie;

7) przepisów prawa materialnego, stanowiące konsekwencję naruszenia przepisów postępowania w konsekwencji przyjęcia przez organ, że sporne faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami, polegające na niewłaściwym zastosowaniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy

z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku (do dnia

30 kwietnia 2004 r.), § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów

z dnia 27 kwietnia 2004 roku (do dnia 30 maja 2005 r.) wobec stwierdzenia,

że brak było podstaw do obniżenia przez skarżącego podatku należnego

o podatek naliczony z faktur dokumentujących sprzedaż na rzecz "A".

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej [...] wniósł o jej oddalenie i w całości podtrzymał dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, tekst jedn., zwanej dalej w skrócie: "P.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg

na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia,

że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby

w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1

lit. a, b i c P.p.s.a.).

Dokonując kontroli Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą, powinien jednak rozstrzygać w granicach danej sprawy,

co wynika wprost z treści art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd ma zatem prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że rozpoznawana skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem podniesiony w niej zarzut dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego oparty został na uzasadnionych podstawach, co powoduje, że zaskarżona decyzja narusza prawo materialne, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie zatem z przepisem art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 1997 r. nr 137, poz. 926 ze zm., zwanej dalej

w skrócie: "O.p."), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Niemniej jednak,

ten zasadniczy, pięcioletni termin przedawnienia zobowiązań podatkowych może ulegać różnego rodzaju modyfikacjom. Zgodnie bowiem z wolą ustawodawcy, wyrażoną w mającym kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy przepisie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony m.in. z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Przywołany przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p., jak słusznie zauważył organ podatkowy drugiej instancji, poddany został kontroli Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku

z 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 uznał, że: "art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy

- Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 169,

poz. 1387 oraz z 2007 r. nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek

w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego

w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie

o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego

w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej".

Trybunał orzekł przy tym, że wspomniana niezgodność ocenianego przepisu

z wyrażoną w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. nr 54, poz. 483) zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa, tj. z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa

lub dochodzenia w sprawie (in rem). W związku z tym, podatnik nie ma wiedzy

o podjęciu czynności, która w tak istotny sposób wpływa na zakres jego praw. Powoływana zaś wyżej konstytucyjna zasada ochrony zaufania obywatela do państwa wymaga, aby obywatel - podatnik nie był zaskakiwany działaniami organów administracji państwowej niosącymi dla niego niekorzystne skutki podatkowe,

jak i nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. W tym zakresie winna istnieć transparentność działań organów podatkowych. Jednocześnie Trybunał wyjaśnił, że naruszenie konstytucyjnej zasady ochrony zaufania obywatela do państwa

i prawa nie polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania

w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Co więcej, organy skarbowe

w trakcie pięcioletniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże w przekonaniu Trybunału, z chwilą upływu pięcioletniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany,

że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku

z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa

i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie.

Pamiętając o powszechnie obowiązującej mocy i ostatecznym charakterze orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego (art. 190 ust. 1 i 4 Konstytucji), które nadają tym rozstrzygnięciom rangę zbliżoną do posiadanej przez źródła prawa powszechnie obowiązującego w rozumieniu art. 87 ust. 1 Konstytucji RP uznać należy, że przepis

art. 70 § 6 pkt 1 O.p. pozwoli zawiesić bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy wymienione w nim postępowanie zostanie wszczęte,

a podatnik, którego ono dotyczy zostanie w odpowiedni sposób zawiadomiony

o tej okoliczności, jak i skutkach, które wywoła ona w sferze jego praw i obowiązków. Co więcej, z uwagi na jej wagę i doniosłość wywoływanych skutków, okoliczność dysponowania przez podatnika stosowną wiedzą powinna być bezsporna i znajdować potwierdzenie w materiałach zgromadzonych w toku postępowania.

Odnosząc zaprezentowane rozważania do stanu faktycznego sprawy Sąd dostrzegł natomiast, że ww. obowiązku względem podatnika nie dochowano. Przekonanie takie potwierdza bowiem analiza akt podatkowych sprawy, które nie zawierają wydanego przez Prokuraturę Okręgową [...] w dniu 28 maja 2008 r.,

a kluczowego w tej kwestii, postanowienia o wszczęciu śledztwa w sprawie podejrzenia podrobienia w okresie od 2003 r. do 2007 r. dokumentacji finansowo-księgowej kontrahentów podatnika, a następnie posługiwania się tak przygotowaną dokumentacją, przedstawiającą fikcyjne zdarzenia gospodarcze w celu osiągnięcia korzyści majątkowej poprzez uszczuplenie należności podatkowych w kwocie nie mniejszej niż

1.138.350,00 zł.

Sąd nie podziela przekonania organu odwoławczego, który próbując uzasadnić zasadność zastosowania zawieszenia przedmiotowego terminu wskazał, że akta sprawy potwierdzają istnienie dokumentów, które pozwoliły podatnikowi powziąć informację, iż w sprawie związanej z jego zobowiązaniem podatkowym zostało wszczęte postępowanie dotyczące możliwości popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego. Sam organ zaznaczył bowiem, że załączone przez organ pierwszej instancji dokumenty umożliwiały (jedynie- przypis Sądu) stronie powzięcie informacji o podjętej czynności powodującej zawieszenie postępowania. Sąd zauważa natomiast, że sama ewentualna możliwość zasięgnięcia w tej kwestii wiedzy

nie oznacza, że podatnik ją posiadł. Okoliczności tej nie powinno się, w świetle przywołanego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, domniemywać. Rolą organu

w prowadzonym postępowaniu było bowiem takie jego ukształtowanie, aby świadomość podatnika w poruszanej kwestii była niepodważalna.

Tym samym, zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie mogła spowodować sama tylko okoliczność wszczęcia w dniu 28 maja 2008 r. śledztwa, jeżeli podatnik

nie został o nim poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w przepisie

art. 70 § 1 O.p.

W ocenie Sądu, przywołane okoliczności sprawy świadczą zatem niezbicie

o naruszeniu norm prawa materialnego. Zobowiązanie w podatku od towarów i usług

za 2004 r., w normalnych okolicznościach, przedawniało się z dniem 31 grudnia 2009 r. i 31 grudnia 2010 r. (odpowiednio za okresy do grudnia i za grudzień). Decyzja organu pierwszej instancji, jak wynika z akt sprawy, wydana została dopiero w dniu [...] 2012 r., a zatem ze znacznym przekroczeniem wspomnianego terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania.

Uwzględniony przez Sąd zarzut jest przy tym o tyle daleko idący, że zbędnym jest odnoszenie się do pozostałych, podniesionych w skardze, naruszeń prawa,

czy też dalsza ocena zaskarżonej decyzji.

Ponownie rozpoznając sprawę, mając na względzie orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 oraz dokonane przez Sąd rozważania, organ zobowiązany będzie uwzględnić okoliczność, że zobowiązanie podatnika w niniejszej sprawie uległo przedawnieniu.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a., skargę uwzględnił. Rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonej decyzji wydano na podstawie art. 152 tej ustawy.

Ponadto, wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które zgodnie z art. 200 w zw. z art. 209 P.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.