Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 273/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 29
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 73, art. 78, art. 79 lit. c
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w dniu 9 lipca 2010 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi A sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia 22 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] r. nr [...] określające A sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: spółka, skarżąca) kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2008 r.

Jak wynikało z akt sprawy skarżąca spółka w badanym okresie rozliczeniowym świadczyła usługi windykacyjne, zaniżając podstawę ich opodatkowania, a w konsekwencji kwotę podatku należnego (783,34 zł), poprzez nieuwzględnienie wartości usług pomocniczych, służących realizacji usługi głównej. W toku kontroli podatkowej ujawniono, że spółka zawarła umowy powierniczego przelewu wierzytelności z W. K. i M. K. (cedenci). Z umów tych oraz ich załączników wynika, że skarżąca podejmuje czynności odzyskania długu od kontrahentów pierwotnych wierzycieli. Za świadczone usługi spółce jako cesjonariuszowi przysługuje wynagrodzenie stanowiące procent kwoty głównej wierzytelności oraz procent odsetek odzyskanych od dłużnika. W przypadku, gdy niezbędne jest dochodzenie wierzytelności przed sądem cedenci zostali zobowiązani do pokrycia poniesionych przez spółkę kosztów związanych z dochodzeniem wierzytelności na drodze sądowej. Celem udokumentowania rozliczeń dotyczących kosztów sądowych skarżąca wystawiła noty księgowe, w których wykazała koszty wpisu sądowego, pełnomocnictwa, odpisu zupełnego z ksiąg wieczystych i korespondencji. Wartości tych kosztów nie została ujęta przez spółkę w podstawie opodatkowania świadczonych usług windykacyjnych.

Powołaną na wstępie decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego w W., zakwestionował wskazany sposób rozliczenia, uznając, że kwota kosztów sądowych związanych ze świadczonymi przez spółkę usługami winna stanowić element podstawy opodatkowania tej usługi. Ponadto w wydanej decyzji uznano, że skarżąca zawyżyła podatek naliczony o kwotę 33,86 zł dokonując jego rozliczenia z naruszeniem przepisu art. 86 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ptu.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu w zakresie dotyczącym sposobu ustalenia podstawy opodatkowania usług windykacyjnych, spółka złożyła odwołanie

podnosząc, że przyjęta przez nią metoda rozliczenia (noty księgowe) nie dotyczy usług w rozumieniu ustawy o VAT. Ujęte w nich opłaty mają bowiem charakter publicznoprawny i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Powołując się na orzecznictwo ETS skarżąca przyznała, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić – obok wartości usługi podstawowej – również wartość usług pomocniczych, a więc takich, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, lecz środek lepszego wykorzystania usługi głównej. Nie można jednak przypisać takiego charakteru kosztom sądowym związanym z dochodzeniem wierzytelności.

Na skutek rozpatrzenia sprawy w trybie odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Argumentując swoje stanowisko organ powołał się na przepis art. 29 ust. 1 ptu definiujący podstawę opodatkowania tym podatkiem. Zdaniem organu, użyte w nim sformułowanie "kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy" oznacza, że do podstawy opodatkowania winny być wliczane koszty bezpośrednio związane z usługą zasadniczą. Powołany przepis stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L. 06.347.1), dalej: Dyrektywa Rady. Przywołując treść tego przepisu oraz treść art. 78 Dyrektywy Rady, organ odwoławczy stwierdził, że wyjaśniają one jakie elementy należy uwzględnić przy ustaleniu wynagrodzenia stanowiącego podstawę opodatkowania. Wśród nich znajdują się opłaty publicznoprawne i inne koszty obciążające podmiot nabywający usługę. Tym samym każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciąża nabywcę, winien być włączony do podstawy opodatkowania. Przedstawiona zasada włączenia omawianych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartość tego typu kosztów, nie może być rozliczana odrębnie, ale wyłącznie jako element świadczenia zasadniczego. Ustawa krajowa nie zawiera odpowiednika art. 73 i art. 78 Dyrektywy Rady, jednakże z uwagi na brzmienie sformułowanej w art. 29 ust. 1 ptu definicji podstawy opodatkowania, również na tle przepisów prawa krajowego nieuprawnione byłoby przyjęcie odmiennego stanowiska niż prezentowane przez organ.

Prawidłowość przedstawionego poglądu, jak argumentował organ, potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych – wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 stycznia 2001 r. (sygn. akt I SA/Łd 2237/98) jak też wyrok ETS (sygn. akt C – 349/96). Zgodnie z ich treścią świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie

powinno być sztucznie dzielone, mogłoby to doprowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu VAT. Skoro spółka opłaty ponosiła we własnym imieniu, na własne ryzyko i z zaangażowaniem własnych środków finansowych, przerzucając następnie ich ciężar na klienta to zasadne jest twierdzenie, że winny one stanowić element usługi kompleksowej. Dodatkowe usługi związane z podejmowaniem czynności przed sądem warunkują wykonanie usługi zasadniczej (windykacyjnej) i pozostają z nią w związku. W konsekwencji winny być one wliczane w podstawę opodatkowania usługi zasadniczej, bowiem stanowią jej element składowy.

Ponadto organ zauważył, iż skarżąca podejmując czynności przed sądem i ponosząc koszty związane z dochodzonymi roszczeniami, które ostatecznie obciążają cedenta, działa na rachunek osoby trzeciej, jednakże w imieniu własnym.

Powyższe rozstrzygnięcie stało się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu II instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania na jej rzecz. Wskazanemu aktowi zarzuciła naruszenie art. 73, art. 78 i art. 79 Dyrektywy Rady, art. 29 ust. 1 i art. 30 ust. 1 pkt 4 ptu oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: o.p.

W uzasadnieniu, powołując się na treść zawartych z klientami umów, skarżąca wskazała, że świadczy usługi pośrednictwa finansowego, do których zastosowanie znajduje przepis art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawę opodatkowania stanowi kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia pomniejszona o podatek VAT. Z brzmienia § 1 załącznika do umów przelewu wierzytelności wyraźnie wynika, że wynagrodzenie nie obejmuje kosztów postępowania sądowego. Kwoty te nie stanowią dla spółki korzyści majątkowej, co również wyklucza możliwość uznania ich za świadczenie należne od nabywcy. Jeśli podatnik nie dolicza swojego "narzutu", to otrzymany zwrot wydatków nie podlega opodatkowaniu. Na potwierdzenie tej tezy spółka przywołała stosowną interpretację podatkową.

W ocenie spółki bezzasadnie organy powołują się na przepisy art. 73 i art. 78 Dyrektywy Rady, gdyż kwoty zwróconych wydatków związanych z postępowaniem sądowym nie stanowa wynagrodzenia spółki. Zastosowanie w sprawie winien znaleźć z kolei art. 79 pkt c) Dyrektywy Rady, zgodnie z którym do podstawy opodatkowania nie wlicza się kwot otrzymanych jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy, a który to przepis został pominięty przez organy podatkowe.

Skoro strony zawarły porozumienie o określonej treści, jak wywodziła dalej skarżąca, mocą których postanowiono o niewliczaniu do wartości usługi kosztów postępowania sądowego, to organ podatkowy nie może dokonywać interpretacji wbrew zapisom tychże umów. Koszty sądowe stanowiły rzeczywiste wydatki cedentów a nie cesjonariusza, wobec czego brak było podstaw do wliczania ich do podstawy opodatkowania usługi. Końcowo skarżąca wskazała, że organ podatkowy nie zbadał czy przedmiotowe wydatki zostały zaliczone przez cedentów do kosztów uzyskania przychodów, czym naruszono art. 122 o.p.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle przedstawionego problemu fundamentalne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy posiada wyjaśnienie pojęcia podstawy opodatkowania w odniesieniu do usług windykacyjnych świadczonych przez nabywcę powierniczego wierzytelności.

Krajowe przepisy regulujące podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zostały wyrażone w art. 29 – 33 ptu. Zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 1 ptu podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Z kolei obrót stanowi kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Z zestawienia powyższych przepisów wynika, że pojęcie podstawy opodatkowania ustawodawca wiąże ze świadczeniem należnym sprzedawcy (świadczącemu usługę) od nabywcy usługi. Kształtując w ten sposób podstawę opodatkowania przepisy nie wyodrębniają części należności związanych z podjęciem przez świadczącego usługę (sprzedawcę) konkretnych czynności w ramach tejże usługi i mających na celu jej prawidłowe wykonanie.

Wskazówkę przy interpretacji przepisu art. 29 ust. 1 ptu winny stanowić również przepisy prawa unijnego. I tak też zgodnie z art. 73 Dyrektywy Rady w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77,

podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Powołany art. 73 posługuje się pojęciem "zapłaty", podczas gdy przepisy krajowe wskazują na "obrót", wyjaśniając, że tworzy go kwota stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy. Pomimo tej różnicy językowej przepisy należy uznać za zgodne, a ich wspólnym celem jest objęcie opodatkowaniem wszelkich świadczeń od nabywcy usługi.

W art. 78 zd. 1 Dyrektywy Rady sprecyzowano ponadto, że do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

a) podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;

b) koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Brzmienie przepisu potwierdza powyższą wykładnię pojęcia podstawy opodatkowania, wskazując przy tym wyraźnie, że jej element stanowią opłaty i koszty dodatkowe związane ze świadczoną usługą. Taki też charakter – kosztów dodatkowych – organy podatkowe przypisały opłatom związanym z dochodzeniem przez skarżącą należności przed sądem, w konsekwencji uznając, że ich wartość winna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania świadczonych usług.

Powyższy pogląd podzielił również Sąd orzekający w niniejszej sprawie. Należy zauważyć, że usługi świadczone przez skarżącą mają charakter złożony. Odpowiadają pojęciu usług ściągania długów, których przedmiotem jest dochodzenie należności na rzecz innego podmiotu. Jak bowiem wynika z akt sprawy, pomimo przelewu wierzytelności, z uwagi na zastrzeżenie ich zwrotu, ostateczny wynik podjętych czynności wywiera skutki w majątku nabywcy tych usług. Definicja usług ściągania długów nie formułuje katalogu czynności, których podjęcie pozwala na kwalifikację tych działań jako świadczenie usług ściągania długów. Na jej przedmiotowy element składają się bowiem czynności, które wyróżnia i łączy wspólny cel – wyegzekwowanie należności. Taki charakter posiadają również czynności wykonywane przez skarżącą, do których - zgodnie z treścią przedstawionych umów - należą czynności windykacyjne o charakterze polubownym, jak też dochodzenie należności przed sądem. Łącznie składają się na usługę ściągania długów świadczoną przez skarżącą. Oczywistym jest

przy tym, że podjęcie powyższych czynności – bez względu na to czy mają one charakter polubowny czy też zmierzają do dochodzenia należności przed sądem (uzyskanie wypisów z rejestrów, odpisów z ksiąg wieczystych), bądź dokonywane są przed sądem (ponoszenie opłat sądowych) – wiąże się z koniecznością poniesienia wydatków przez świadczącego usługę. Wydatki te jednak mogą być wspólne i niezbędne na różnych etapach wykonywania czynności windykacyjnych. Przykładowo uzyskanie wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego pozwala na ustalenie sposobu reprezentacji danego dłużnika, a przez to możliwość prawidłowego prowadzenia czynności negocjacyjnych. Analogicznie kształtuje się kwestia kosztów korespondencji. Dlatego niezrozumiała zdaniem Sądu jest koncepcja przyjęta przez skarżącą, a polegająca na wydzieleniu z podstawy opodatkowania wydatków niezbędnych do dochodzenia należności przed sądem (co stanowi jedną z czynności składających się na kompleksową usługę ściągania długów). W szczególności dotyczy to tych kosztów, które występują na każdym etapie świadczenia tej usługi (wspomniane wydatki na korespondencję), przy czym jedynie na etapie postępowania przed sądem nie stanowią elementu uwzględnianego w kalkulacji świadczenia należnego od nabywcy, nie wpływając na podstawę opodatkowania usługi.

Sąd podzielił zatem stanowisko organów kwalifikujących przedmiotowe wydatki ponoszone przez cesjonariusza, a którymi następnie obciążano cedenta nota księgową, jako element podstawy opodatkowania usługi. Zasadnie argumentowały organy, że opłaty te (koszty) warunkowały wykonanie usługi podstawowej (windykacyjnej) i pozostawały z nią w ścisłym związku, a z uwagi na to związanie celem brak było podstaw do wyłączenia ich z podstawy opodatkowania. Przy czym, zdaniem Sądu, niektóre z tych wydatków noszą charakter opłat (np. opłata od pełnomocnictwa), o których mowa w treści art. 78 lit. a) Dyrektywy Rady, co jednak nie wpływa na powyższą ocenę.

Prawidłowość stanowiska organów, podzielonego przez niniejszy Sąd, potwierdza również orzecznictwo sądów krajowych i ETS. Warto przywołać fragment uzasadnienia wyroku NSA z 18 stycznia 2001 r., I SA/Łd 2237/98, w którym stwierdzono: (...) wyodrębnianie z usługi świadczonej przez jeden podmiot poszczególnych jej elementów jako osobnych usług nie jest poprawne, jeśli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wymienionej w umowie. Przenosząc tę uwagę na grunt niniejszej sprawy należy

zauważyć, iż zarówno czynności postępowania polubownego, jak też sądowego zmierzały do realizacji jednego celu, tj. wyegzekwowania długu, a z uwagi na powierniczy charakter przelewu ich ostateczny wynik wywierał skutki w majątku cedenta.

Podobne stanowisko negujące zasadność sztucznego dzielenia jednej usługi prezentowane jest w orzecznictwie ETS. I tak też w wyroku z 25 lutego 1999 r., C-349/96, ETS wskazał, że W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu artykułu 2(1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT.

Za bezzasadne Sąd uznał również powołanie się przez skarżącą na naruszenie art. 79 Dyrektywy Rady poprzez jego niezastosowanie. W uzasadnieniu skarżąca podnosiła, że podstawę prawną stosowanego przez nią rozliczenia stanowi norma wyrażona w lit. c) tego artykułu. Zgodnie z tym przepisem podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym. Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony. Zasadnie zatem organy podatkowe oceniły, że skarżąca nie spełnia warunków do zastosowania art. 79 lit. c) Dyrektywy Rady. Należy bowiem zauważyć, że przepis wyłącza z podstawy opodatkowania jedynie wydatki poniesione w imieniu i na rzecz usługobiorcy. Sposób ukształtowania stosunku pomiędzy stronami przedmiotowej umowy windykacyjnej pozwala stwierdzić, że ostateczny wynik czynności podejmowanych przez skarżącą wywiera skutki w majątku jej kontrahenta. Kontrahent ten (cedent wierzytelności) zobowiązany jest do uregulowania kosztów postępowania sądowego poprzez ich zwrot skarżącej, co z kolei uzasadnia wniosek o poniesieniu wydatków na rzecz usługobiorcy. Brak jednak podstaw do uznania, że czynności dochodzenia należności przed sądem podejmowane są w imieniu usługobiorcy. Należy bowiem zauważyć, że stronami

postępowania sądowego są dłużnik (jako pozwany) oraz skarżąca (jako strona powodowa), która nabyła wierzytelność w drodze umowy cesji. Zgodnie z art. art. 509 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) kodeks cywilny, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew). W takim przypadku zbywca przestaje być wierzycielem w tym zobowiązaniu, a uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia przechodzi na nabywcę wierzytelności. Oceny tej nie zmienia okoliczność, że swoją wolą strony objęły prawo dokonania cesji zwrotnej tej wierzytelności. Dopiero powrotne przeniesienie wierzytelności (przelew) pozwoli pierwotnemu wierzycielowi na występowanie przed sądem w roli powoda. Przy tym zaakcentowania wymaga, że – wbrew twierdzeniom zawartym w uzasadnieniu wniesionej skargi – do chwili zwrotnego przelewu cedowana wierzytelność pozostaje własnością skarżącej. Wobec powyższego Sąd uznał, że brak jest uzasadnienia dla żądania skarżącej powołującej się na obowiązek zastosowania w sprawie analizowanego przepisu.

Sąd nie podzielił również poglądu skarżącej, że w sprawie zastosowanie winien znaleźć art. 30 ust. 1 pkt 4 ptu. Stosownie do brzmienia tego przepisu podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, która argumentowała, że kwota wynagrodzenia za usługi windykacyjne została jednoznacznie określona w § 1 załącznika do umów przelewu i nie obejmuje kwot przekazanych na pokrycie kosztów postępowania sądowego. Zdaniem Sądu również te kwoty odpowiadają pojęciu wynagrodzenia, stanowiąc jeden z jego elementów kalkulacyjnych. Wniosek taki implikuje już powyżej wyrażone stanowisko uznające przedmiotowe wydatki za opłaty (art. 78 lit. a Dyrektywy Rady) oraz koszty dodatkowe (art. 78 lit. b Rady). Warto przy tym zauważyć, że art. 78 Dyrektywy Rady wymieniając elementy podstawy opodatkowania wskazuje, że wśród nich znajdują się min. opłaty i inne należności. Zatem opłaty stanowią formę należności z tytułu wykonanej usługi. Tymczasem przepisy prawa krajowego podstawę

opodatkowania definiują właśnie przez kwotę należną od nabywcy. Kwota należna od nabywcy, to zdaniem Sądu, właśnie wynagrodzenie. Sama okoliczność, że w treści zawartej umowy przedmiotowe opłaty sądowe nie zostały objęte pojęciem "wynagrodzenia" nie wpływa na ich kwalifikację na gruncie przepisów prawa podatkowego, których nie zmienia wola stron. Kwalifikacji tej nie determinuje również akcentowany przez skarżącą "brak narzutu".

Przy tym wątpliwości Sądu wzbudziła w ogóle zasadność powoływania się przez skarżącą na art. 30 ptu, uzasadniana podobieństwem zawartej umowy do stosunków prawnych tam wymienionych. Przepis zawiera szczególne postanowienia dotyczące określania podstawy opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze. Cechą wspólną wymienionych rodzajów czynności, z wyjątkiem umowy komisu, jest podejmowanie czynności w imieniu i na rachunek innego podmiotu. Zdaniem Sądu owe podobieństwo charakteru usług zasadza się właśnie na tym elemencie, a wniosku tego nie podważa specyfika uregulowania umowy komisu. Tymczasem usługi ściągania długów świadczone są na rachunek osoby trzeciej, jednakże w imieniu skarżącej. Z tych tez przyczyn istnienie "podobieństwa charakteru usług" budzi istotne wątpliwości Sądu.

Ostatecznie Sąd nie podzielił również stanowiska o naruszeniu przez organy art. 122 o.p. z uwagi na pominięcie ustaleń w zakresie zaliczenia przez skarżącą przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Ustalenia w tym zakresie pozostałyby bowiem bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Jej przedmiot stanowi prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług, nie zaś podatku dochodowego, w tym ocena istnienia podstaw do kwalifikowania poczynionych przez skarżąca wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Bez względu bowiem na podjętą w tym zakresie decyzję skarżącej (zaliczenie tychże wydatków do przedmiotowych kosztów bądź też ich pominięcie w rozliczeniu podatku dochodowego) nie mogłyby ona skutkować odmienną oceną świadczonych usług na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, iż wydana decyzja nie narusza przepisów prawa.

Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) ogranicza

podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z brzmieniem art. 151 p.p.s.a w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.

Wobec powyższego, nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.