Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2741/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1 i 2,
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 28b
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Artur Kuś, sędzia WSA Monika Świercz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi M. B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z 20 lipca 2017 r. M.B.(zwana dalej: "Skarżącą", "Wnioskodawczynią" lub "Stroną") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z [...] czerwca 2017 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

1. Wnioskiem z 1 marca 2017 r. Skarżąca wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stałego prowadzenia działalności gospodarczej Spółki niemieckiej. We wniosku Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny: Skarżąca jest adwokatem - podmiotem gospodarczym prowadzącym kancelarię adwokacką w W.. Z jednym z klientów Skarżąca zawarła umowę o świadczenie obsługi prawnej (dalej: "Umowa'') - Umowa została zawarta przez Wnioskodawczynię z niemiecką spółką kapitałową posiadającą formę prawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (GmbH) (dalej: "Spółka Niemiecka"). Spółka Niemiecka jest jedynym wspólnikiem polskiej spółki sp. z o.o. (dalej: "Polska Spółka"). Umowa została podpisana we wrześniu 2015 r., jednak zgodnie z zamiarem stron, który wyrażony został w umowie, umowa obowiązuje od dnia 1 kwietnia 2015 r. i od tego dnia były faktycznie świadczone usługi. Dodatkowo zostało zawarte bezpośrednio z Polską Spółką porozumienie ograniczające odpowiedzialność.

Przedmiot Umowy precyzuje § 1 ust. 1 Umowy w pierwotnym brzmieniu stwierdzając, że jest nim świadczenie w Polsce na rzecz Polskiej Spółki, której jedynym wspólnikiem jest Niemiecka Spółka, pozasądowej obsługi prawnej w zakresie operacyjnego zamknięcia Polskiej Spółki, jak również reprezentowanie Polskiej Spółki na jej zlecenie w postępowaniach sądowych, administracyjnych i sądowo-administracyjnych w Polsce.

W czerwcu 2016 r. Niemiecka Spółka podpisała z kancelarią adwokacką aneks nr 1 do Umowy, aby dostosować jej treść do faktycznej sytuacji istniejącej od początku jej obowiązywania. Zmodyfikowano § 1 ust. 1 Umowy określający Przedmiot Umowy stwierdzając, że przedmiot Umowy obejmuje świadczenie w Polsce na rzecz Niemieckiej Spółki (będącej jedynym wspólnikiem Polskiej Spółki) pozasądowej obsługi prawnej w zakresie operacyjnego zamknięcia Polskiej Spółki, jak również reprezentowanie Polskiej Spółki na jej zlecenia w postępowaniach sądowych, administracyjnych i sądowo-administracyjnych w Polsce. Aneks precyzuje, iż właśnie takie określenie Przedmiotu Umowy było zgodne z zamiarem stron od początku jej obowiązywania, tj. od dnia 1 kwietnia 2015 r. Właśnie takie określenie Przedmiotu Umowy było zgodne z intencjami, zamiarem i wolą stron, które manifestowały się przez faktyczne działania opisane w stanie faktycznym. Opisany powyżej stan faktyczny istniał przed i po podpisaniu aneksu nr 1 do Umowy.

Umowa została zawarta w związku z ofertą Spółki Niemieckiej, będącej jedynym wspólnikiem Spółki Polskiej, gdyż zdecydowała się ona zakończyć działalność operacyjną Polskiej Spółki. Co prawda, przez Niemiecką Spółkę nie została jeszcze podjęta uchwała o likwidacji Polskiej Spółki, jednak jej działalność jest stopniowo wygaszana. W praktyce proces wygaszania działalności Polskiej Spółki oznacza, że w 2015 r. sprzedane zostały wszystkie towary należące do Polskiej Spółki, od tamtej pory Polska Spółka nie zawiera żadnych nowych transakcji handlowych (umów kupna - sprzedaży towarów), wykonuje jedynie swoje ewentualne zobowiązania z rękojmi i gwarancji jakości odnośnie wcześniej sprzedanych towarów. Zgodnie z wolą Niemieckiej Spółki będącej jedynym wspólnikiem Polskiej Spółki działalność Polskiej Spółki koncentruje się jednak przede wszystkim na ściąganiu zaległych należności (z lat ubiegłych), co oznacza m.in. zaangażowanie Polskiej Spółki w postępowania sądowe, tak aby w przypadku podjęcia przez jedynego wspólnika (tj. przez Niemiecką Spółkę) decyzji o likwidacji Polskiej Spółki likwidacja mogła zostać przeprowadzona w najkrótszym możliwym terminie bez konieczności wszczynania sporów sądowych lub ich kontynuowania.

W praktyce, usługi obsługi prawnej są świadczone faktycznie w dużej mierze w związku z działalnością Polskiej Spółki, przykładowo obejmują one reprezentowanie Polskiej Spółki w postępowaniach sądowych, w związku z zapytaniami jej kontrahentów, w związku z kierowanymi do niej i przez nią wezwaniami do zapłaty, opiniami prawnymi sporządzanymi dla jej Zarządu, etc.

W pewnym zakresie występują także usługi wykonywane w związku z operacjami samego udziałowca Spółki Polskiej, tzn. Spółki Niemieckiej, np.: odnoszące się do kwestii związanych ze zgromadzeniami wspólników i zakupem przez Spółkę Niemiecką pewnych praw majątkowych od Polskiej Spółki. Ponadto, usługi wykonywane są w związku z postępowaniem przeciwko byłym pracownikom Polskiej Spółki, którego przebieg oraz wynik interesuje zarówno Polską Spółkę, jak i Niemiecką Spółkę, a także inne spółki wchodzące w skład grupy kapitałowej, do której należą obydwie spółki. Jednak, to tylko ułamek czynności wykonywanych w ramach Umowy.

W związku ze świadczeniem usług obsługi prawnej Wnioskodawczyni wystawia faktury bez VAT z adnotacją "Odwrotne obciążenie / Podatek VAT rozlicza nabywca", a do każdej faktury dołączane jest dokładne rozliczenie czasu pracy w języku niemieckim z opisem czynności. Prezes Zarządu i prokurent Polskiej Spółki, jak również zarząd Niemieckiej Spółki to osoby niemieckojęzyczne. Prezes Zarządu Polskiej Spółki to jednocześnie członek Zarządu innej spółki z międzynarodowego niemieckiego koncernu, do którego należy zarówno Polska Spółka jak i Niemiecka Spółka. Prezes Zarządu i prokurent Polskiej Spółki zostali wyznaczeni przez zarząd Niemieckiej Spółki do pośrednictwa w kontaktach między Niemiecką Spółką a kancelarią adwokacką.

Spółka Niemiecka nie prowadzi na terytorium Polski żadnej działalności gospodarczej, nie ma ona żadnego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce ani nie jest zarejestrowana na VAT w Polsce. Jednocześnie Spółka Niemiecka prowadzi działalność gospodarczą w Niemczech, jest zarejestrowana na VAT oraz posługuje się numerem identyfikacji w zakresie podatku VAT (tzw. Umsatzsteueridentifikationsnummer). Numer ten jest używany przez Spółkę Niemiecką w transakcjach transgranicznych, których ona jest stroną. Także Wnioskodawczyni używa tego numeru na fakturach, które wystawia z tytułu świadczenia usług obsługi prawnej. Zawarcie umowy o świadczenie obsługi prawnej między Niemiecką Spółką a kancelarią było elementem szeroko pojętego zarządzania aktywami Niemieckiej Spółki będącej jedynym wspólnikiem Polskiej Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: czy w świetle wyżej przedstawionego stanu faktycznego Spółka Niemiecka ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka Niemiecka nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

2. Postanowieniem z [...] maja 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania z uwagi na to, ze wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie dotyczył indywidualnej sprawy Skarżącej.

3. W dniu 17 maja 2017 r. Skarżąca wniosła zażalenie zarzucając naruszenie prawa poprzez uznanie, że Skarżąca nie jest "zainteresowanym" w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, tzn. nie posiada interesu prawnego w otrzymaniu odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku.

4. Postanowieniem z [...] czerwca 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "organ drugiej instancji" lub "organ odwoławczy") utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie Organ podatkowy pozbawiony jest możliwości wnikliwego ustalenia elementów stanu faktycznego istotnych dla podjęcia prawidłowego, z punktu widzenia prawa materialnego, rozstrzygnięcia, bowiem do określenia, czy kontrahent Wnioskodawczyni posiada w kraju stałe miejsce prowadzenia działalności, niezbędne są dodatkowe informacje, o które tut. Organ nie może wystąpić - w drodze wezwania do uzupełnienia wniosku - do podmiotu innego niż Wnioskodawczyni, a to wyłącznie ten podmiot (kontrahent) dysponuje wiedzą dotyczącą prowadzonej przez niego działalności. Tym samym, Organ nie ma możliwości uzyskania od Wnioskodawczyni wiążącej informacji mającej bezpośredni wpływ na dokonanie właściwej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie objętym wnioskiem. Biorąc pod uwagę powyższe, organ podatkowy nie naruszył prawa w związku z wydaniem przedmiotowego postanowienia. Wnioskodawczyni nie można bowiem uznać za "zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, uprawnionego do złożenia wniosku dotyczącego zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie objętym tym wnioskiem.

Wobec powyższego, wbrew twierdzeniu Strony, nie ma ona uprawnienia do uzyskania od tut. Organu interpretacji prawa podatkowego w zakresie ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki niemieckiej, bowiem formułując pytanie "Czy w świetle wyżej przedstawionego stanu faktycznego Spółka Niemiecka ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej?" nie występuje w swojej indywidualnej sprawie. Wnioskodawczyni może pytać tylko o własną sytuację prawnopodatkową, a nie o sytuację prawnopodatkową innego podmiotu. Wątpliwość dotycząca miejsca prowadzenia działalności przez kontrahenta stanowi niewątpliwie zagadnienie dotyczące innego podmiotu niż Wnioskodawczyni. Tym samym, obowiązek ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w przedmiotowej sprawie nie ciąży na Wnioskodawczyni, lecz na kontrahencie. Z uwagi na powyższe, brak jest podstaw, aby to właśnie Skarżąca występowała o interpretację przepisów z tą sytuacją związanych. Przy tym, jeżeli w interesie Strony jest prawidłowe opodatkowanie usług, o taką informację Strona może wystąpić do kontrahenta, który jest uprawniony do ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

2.1. W powołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonego postanowienia i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania w sprawie według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:

1) naruszenie prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- naruszenie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie prowadzące do przyjęcia, że Skarżąca nie posiada statusu zainteresowanego, a w konsekwencji interesu prawnego w otrzymaniu indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej swojego kontrahenta - spółki niemieckiej, o wydanie której Skarżąca jako podatnik podatku od towarów i usług zwróciła się we wniosku z 1 marca 2017 r.;

2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy,tj.:

- naruszenie z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej polegające na utrzymaniu w mocy wadliwego postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 maja 2017 r., pomimo że z uwagi na naruszenie wskazane powyżej organ winien był uchylić na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a) Ordynacji podatkowej wyżej wymienione postanowienie organu pierwszej instancji w całości i orzec co do istoty sprawy.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - dalej zwanej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia legitymacji procesowej Skarżącej do złożenia wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwestii stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez Świadczeniobiorcę Skarżącej.

5. Zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Skarga jest niezasadna.

6.1. Wyjaśnienie podstaw prawnych wyroku należy rozpocząć od wskazania, że w myśl art. 14b § 1 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14b § 2 O.p., wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Zatem podmiotem legitymowanym jest zainteresowany. W tym kontekście należy wskazać, że co prawda ustawodawca w przepisach Ordynacji podatkowej nie zdefiniował pojęcia "zainteresowanego", o którym mowa w art. 14b § 1 tej ustawy, to jego wykładnia była niejednokrotnie przedmiotem rozważań zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie. Wskazać należy, że z art. 14b § 1 i § 2 O.p. wynika, iż osoba zainteresowana, to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu wyjaśnienia i (lub) ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 czerwca 2015 r., I FSK 533/15, z 9 grudnia 2014 r., II FSK 1137/13, z 12 stycznia 2017 r., I FSK 909/15, CBOSA). Wynika to z art. 14b § 1 O.p., który stanowi, że interpretację wydaje się na pisemny wniosek zainteresowanego "w jego indywidualnej sprawie". Wykładnia systemowa art. 14b O.p. wskazuje, że dotyczy on wyłącznie takich stanów faktycznych, które spowodowały lub mogą spowodować powstanie odpowiedzialności podatkowej. Wniosek taki wynika z zestawienia wzmiankowanego przepisu z przepisem art. 14p O.p., który stanowi, że przepisy rozdziału 1a O.p. stosuje się odpowiednio do należności płatników lub inkasentów, zobowiązań osób trzecich oraz do należności, o których mowa w art. 52 § 1. Odstępstwo od zasady, że wnioskiem o interpretację może wystąpić podmiot zainteresowany, w jego indywidualnej sprawie, przewiduje art. 14n § 1 O.p.. Wynika z niego, że z wnioskiem o interpretację, która będzie dotyczyła spółki, mogą wystąpić również osoby planujące jej utworzenie. Ponadto, z wnioskiem o interpretację dotyczącą sytuacji, w której może się znaleźć oddział lub przedstawicielstwo, ma prawo wystąpić tworzący je przedsiębiorca. W obu tych przypadkach wniosek składany będzie przed powstaniem podmiotów, do których sytuacji odnosić się ma wnioskowana interpretacja (por. postanowienie NSA z 14 października 2010 r., II FSK 923/09, dostępny w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej "CBOSA").

W orzecznictwie wskazuje się jednocześnie, że podmiot występujący z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji może wnioskować o określenie własnej sytuacji prawnopodatkowej, a nie sytuacji prawnopodatkowej innych podmiotów, w tym podmiotów związanych z wnioskodawcą stosunkami obligacyjnymi. Interes, który ma wystąpić po stronie tego podmiotu, oznacza wyłącznie interes prawnopodatkowy, a nie interes faktyczny. W związku z powyższym podatnik nie jest legitymowany do wystąpienia z wnioskiem o interpretację, która dotyczyć ma sytuacji prawnopodatkowej innego podmiotu, nawet jeśli w sposób pośredni będzie ona rzutować na jego własną sytuację (por. wyrok NSA z 18 stycznia 2018 r., II FSK 3621/14 oraz WSA w Gdańsku z 24 listopada 2009 r., I SA/Gd 541/09, CBOSA).

6.2. Znaczenie prawne indywidualnych interpretacji prawa podatkowego sprowadza się przede wszystkim do możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z nimi ochrony prawnej. Indywidualna interpretacja prawa podatkowego posiada znaczenie prawne dla jej wnioskodawcy - adresata. Zważyć należy, że zawiera ona ocenę możliwości zastosowania konkretnych przepisów w relacji do indywidualnych, ze swej istoty, okoliczności zaszłego bądź przewidywanego przez konkretny podmiot stanu faktycznego, dotyczącego jego spraw podatkowych. Wydanie interpretacji jest załatwieniem zapytania prawnego określonego wnioskodawcy, który może się do niej zastosować i oczekiwać z tego tytułu ochrony prawnej. Jeżeli jednak ze stanu faktycznego pytania interpretacyjnego wynika, że dotyczy on innych podmiotów niż wnioskujący o wydanie interpretacji, wnioskodawca nie będzie mógł się do niej zastosować z ochronnym skutkiem prawnym. Udział w administracyjnym postępowaniu interpretacyjnym i bycie adresatem interpretacji indywidualnej pomimo braku zgodnego z prawem przymiotu zainteresowanego, w tym konkretnym postępowaniu nie przyniosłoby temu podmiotowi żadnych korzyści prawnych, skoro przeprowadzona przez organ ocena możliwości zastosowania i (lub) wykładnia prawa dotyczyć będzie stanu faktycznego i prawnego opodatkowania innych niż wnioskodawca albo też bliżej nieokreślonych podmiotów (por. wyroki: WSA w Warszawie z 9 lutego 2011 r., III SA/Wa 1328/10 oraz WSA w Poznaniu z 2 lutego 2017 r., I SA/Po 537/16, CBOSA).

6.3. A zatem, podatnik może w drodze wniosku o udzielenie interpretacji pytać, ale wyłącznie o własną i to o jednoznacznie przedstawioną sytuację prawnopodatkową, która nie stwarza jakichkolwiek wątpliwości i domniemań w zakresie przedstawionego stanu faktycznego sprawy, który ma być przedmiotem oceny prawnej. Nie może to być sytuacja, którą cechuje stan niepewności, ma charakter warunkowy. W rezultacie bowiem wydania interpretacji indywidualnej, wnioskodawca ma uzyskać rzetelną i pewną informację, jak organ podatkowy interpretuje przepisy podatkowe znajdujące zastosowanie w konkretnym, wyczerpująco przedstawionym, niezmiennym stanie faktycznym sprawy, która ma stanowić dla konkretnego podatnika bezwarunkową gwarancję prawidłowości zastosowanych przepisów prawa, a nie pełnić tylko funkcję o charakterze informacyjnym, a co w przypadku wydania interpretacji miałoby właśnie miejsce w rozpoznawanej sprawie.

6.4. Stosownie natomiast do art. 165a § 1 O.p. (na podstawie art. 14h O.p. ma zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej), gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 (dotyczące wszczęcia postępowania podatkowego), zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Z tego przepisu wynika, że w fazie wstępnej postępowania organ podatkowy bada, czy wniosek (podanie) pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie z wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej. W sytuacji stwierdzenia, że w sprawie zachodzą przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania, organ zobowiązany jest odmówić wszczęcia postępowania zgodnie z art. 165a O.p., przy czym odmowa ta jest obligatoryjnym następstwem stwierdzenia przez organ przesłanek wymienionych w tym przepisie.

7. 1. Podzielając prezentowane stanowiska sądów administracyjnych oraz odnosząc je do przedmiotowej sprawy należy ocenić, czy Skarżąca pytała o własną sytuację prawnopodatkową, czy też o sytuację innego podmiotu.

W tym kontekście należy zaznaczyć, że leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik (por. wyrok WSA w Poznaniu z 24 lutego 2016 r., I SA/Po 1672/15, CBOSA).

W gruncie podatku VAT nie jest wykluczona możliwość domagania się przez podatnika VAT interpretacji indywidualnej dotyczącej zdarzeń, które są udziałem kontrahenta, co może decydować np. o odliczeniu podatku naliczonego. Decydują jednak o tym okoliczności konkretnego przypadku, które muszą odnosić się - na tle zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego - wprost do sfery nakazanego, zakazanego lub uprawnionego działania podatkowego podmiotu domagającego się interpretacji indywidualnej. Innymi słowy, samo bycie podatnikiem VAT i reguły tego podatku nie uprawniają każdego podatnika do pytania o wszystko, co w ramach podatku VAT może występować, niezależnie od rodzaju wątpliwości prawnej odnoszonej do indywidualnych okoliczności danej sprawy (wyrok NSA z 21 grudnia 2016 r., I FSK 612/15, CBOSA). Co do zasady zainteresowany w zakresie podatku VAT będzie kierował do organu interpretującego pytanie o własną sytuację podatkowoprawną, w której znajdzie się w przyszłości, bądź w kontekście określonych zamierzeń gospodarczych wywołujących skutki podatkowoprawne, a nie o sytuację swojego kontrahenta, czy innego podatnika podatku od towarów i usług. Tę ostatnią sytuację uważa się w niektórych orzeczeniach sądów administracyjnych wręcz za niedopuszczalną (por. wyroki WSA: w Gliwicach z 27 kwietnia 2009 r., III SA/Gl 1376/08, w Warszawie z 25 stycznia 2010 r., III SA/Wa 1346/09, CBOSA).

Na gruncie podatku VAT należy więc wyraźnie odróżnić pytanie o zdarzenie, które jest przedmiotem zachowania dwóch podmiotów i rodzi u nich określone skutki podatkowe od pytania o charakterystykę innego podmiotu i jego status prawnopodatkowy.

7.2. Nie ulega wątpliwości, że w celu wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego Skarżąca może być zainteresowana statusem podatkowym swojego kontrahenta. Treść pytania sformułowanego we wniosku oraz treść stanowiska Skarżącej wskazuje, że źródłem tego zainteresowania nie jest jednak stan faktyczny, który zaistniał między Skarżącą a jej kontrahentem (np. ustalenie miejsca świadczenia i opodatkowania świadczonych przez Skarżąca usług), ale cecha własna jej kontrahenta tj. potwierdzenie, że Spółka Niemiecka nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Stan faktyczny, który rodzi dla Skarżącej konsekwencje podatkowe w żadnym zakresie u niej nie występuje i nie wystąpi, a Skarżąca nie ma wpływu na ten stan faktyczny. Mimo, że status kontrahenta Skarżącej może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego u Skarżącej to jednak nie daje to Skarżącej legitymacji do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej o statusie tego kontrahenta.

Zatracony zostałby sens interpretacji indywidualnych, gdyby dotyczyłyby one "cudzych" stanów faktycznych. Interpretacje wydaje się na wniosek zainteresowanego "w jego indywidualnej sprawie". Jak wskazuje słownik synonimów https://sjp.pwn.pl/ "indywidualny" to właściwy tylko jednej, konkretnej osobie, dotyczący pojedynczych osób. Zaimek "jego" zawarty w art. 14b § 1 O.p. wskazuje, zatem że interpretacja ma być indywidualna tj. dotycząca wnioskodawcy, a nie każdego innego podmiotu.

8. 1. Skutki związane z wydaniem interpretacji dotyczą podmiotu, który o nią wystąpił. W przedmiotowym przypadku, mimo że interpretacja rozstrzygałaby o posiadaniu przez kontrahenta stałego miejsca prowadzenia działalności, kontrahent Skarżącej nie mógłby korzystać z ochrony, jaka wynikałaby z faktu wydania interpretacji, ponieważ interpretacja byłaby wydana dla Skarżącej. Co więcej, kontrahent Skarżącej mógłby mieć odmienne stanowisko od Skarżącej odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w kraju, a to on przecież zna swoją specyfikę i zakres działalności. Nadto, Skarżąca też nie mogłaby korzystać z ochrony związanej z wydaniem interpretacji, a tym bardziej zastosować się do wydanej interpretacji, bowiem interpretacja rozstrzygałaby jedynie w zakresie posiadania lub nie przez kontrahenta stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, natomiast nie rozstrzygałaby o żadnych skutkach (prawach) obowiązkach podatkowych dotyczących Skarżącej.

8.2. Jak trafnie wskazano w zaskarżonym postanowieniu, organ podatkowy pozbawiony jest możliwości wnikliwego ustalenia elementów stanu faktycznego istotnych dla podjęcia prawidłowego, z punktu widzenia prawa materialnego, rozstrzygnięcia. Bowiem do określenia, czy kontrahent Skarżącej posiada w kraju stale miejsce prowadzenia działalności, mogą okazać się niezbędne dodatkowe informacje, o które organ nie mógłby wystąpić - w drodze wezwania do uzupełnienia wniosku - do podmiotu innego niż Wnioskodawca, podczas faktycznie to inny podmiot (kontrahent-Spółka Niemiecka) dysponuje wiedzą dotyczącą prowadzonej przez niego działalności. Tym samym, w realiach tej sprawy, organ nie mógłby uzyskać od Wnioskodawcy wiążącej informacji mającej bezpośredni wpływ na dokonanie właściwej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie objętym wnioskiem.

8.3. Przepis art. 14b § 4 O.p. stanowi, że wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego. W razie złożenia fałszywego oświadczenia wydana interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych. Przepis opiera się więc na założeniu, że wnioskodawca ma pewną wiedzę o tym, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego. Pewność tej wiedzy wywodzi się z tego, że elementy stanu faktycznego przedstawione we wniosku istnieją u wnioskodawcy, a więc wnioskodawca wie o tym, czy są lub były one przedmiotem stosownych procedur podatkowych i może w tym zakresie złożyć oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej.

Przedstawiając we wniosku elementy stanu faktycznego istniejące u podmiotu innego niż wnioskodawca bierze się na siebie ryzyko złożenia fałszywego oświadczenia. W takiej sytuacji wnioskodawca nie może bowiem mieć pewności, że wobec jego kontrahenta nie toczy się procedura podatkowa obejmująca elementy stanu faktycznego, które zostały przedstawione we wniosku o interpretację indywidualną.

8.4. Dopuszczenie do merytorycznego rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej doprowadziłoby faktycznie do "zaocznego" badania statusu podatkowego podmiotu. Skarżąca w wniosku o wydanie interpretacji przedstawia jedynie swoją wiedzę o specyfice działalności kontrahenta. Dopuszczenie rozpoznania wniosku Skarżącej musiałoby prowadzić do tego, że także inni potencjalni świadczeniodawcy na rzecz Spółki Niemieckiej mogliby zwrócić się z analogicznymi wnioskami, przedstawiającymi każdorazowo swój, subiektywny stan wiedzy o specyfice działalności Spółki Niemieckiej, który to mógłby się różnić od stanu wiedzy Skarżącej. Skutkiem tego, w obrocie prawnym pojawiłyby się interpretacje indywidualne dotyczące stałego miejsca prowadzenia działalności podmiotu (nie jest wykluczone, że sprzeczne ze sobą, jeżeli opis działalności Spółki Niemieckiej w stanie faktycznym wniosków byłby istotnie odmienny). Przy czym sam podmiot, u którego istnieje stan faktyczny przedstawiany we wnioskach (Spółka Niemiecka) nie wiedziałby nawet o tym, że takie interpretacje dotyczące jego statusu podatkowego są wydawane, a zapewne byłby szczególnie zainteresowany tymi interpretacjami, które np. stwierdzałby, że ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Takie rozumienie instytucji interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, w których organy interpretacyjne roztrząsają dywagacje jednych podmiotów o statusie podatkowym innych podmiotów doprowadziłoby do erozji całego systemu interpretacji oraz zaprzeczałoby celowi ich wprowadzenia, bo takie interpretacje pozbawione byłyby jakichkolwiek walorów ochronnych.

8.5. Powyższej argumentacji nie neguje to, że Skarżąca, z uwagi na charakter świadczonych usług - obsługa prawna, może mieć większą niż przeciętną wiedzę o statusie swojego Świadczeniobiorcy. Nie zmienia to jednak faktu, ze stan faktyczny związany ze specyfiką działalności Spółki Niemieckiej nawet, jeżeli subiektywnie wydaje się Skarżącej dobrze znany, nie jest stanem faktycznym istniejącym u Skarżącej.

9. Art. 28b u.p.t.u. normuje miejsce świadczenia usług świadczonych przez podatnika VAT na rzecz innego podatnika. Przepis art. 28b u.p.t.u. posługuje się pojęciem "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej", które nie jest zdefiniowane w samej u.p.t.u. Stwierdzenie, czy odbiorca usług posiada na terytorium Polski stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest na tyle doniosłe, iż od niego zależy ustalenie, w jaki sposób prawidłowo ustalić miejsce świadczenia usług, a docelowo która jurysdykcja podatkowa rządzić będzie sposobem rozliczenia danej transakcji.

Nie jest jednak tak, że negując dopuszczalność wszczęcia postępowania interpretacyjnego na pytanie postawione w niniejszej sprawie Sąd uważa, że jest niemożliwe wydanie interpretacji indywidualnej odnośnie do stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Po pierwsze, to kontrahent Skarżącej przedstawiając stan faktyczny swojej działalności mógłby uzyskać interpretację odnośnie do stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, o którą nieskutecznie wnosi Skarżąca.

Po drugie, w realiach niniejszej sprawy Skarżąca mogłaby rozważać skorzystanie z instytucji tzw. wniosku wspólnego ze Spółką Niemiecką, o którym mowa w art. 14r O.p. Przykładem na adekwatność tego trybu w zakresie wykładni prawa co do stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest stan faktyczny opisany w sprawie rozstrzygniętej wyrokiem WSA w Poznaniu z 12 grudnia 2017 r., I SA/Po 633/17, CBOSA.

10. 1. Sąd stwierdza, że wniosek o wydanie interpretacji - w brzmieniu w jakim został złożony - przedstawił stan faktyczny w całości tkwiący u innego podmiotu (a raczej swoje własne przeświadczenie o tym stanie). Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej złożony przez Skarżącą nie dotyczył jej własnej sytuacji prawnopodatkowej, ale sytuacji innego podmiotu. W przypadku wydania interpretacji w rozpatrywanej sprawie, Skarżąca nie miałaby możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z interpretacją ochrony prawnej, wobec czego interpretacja nie mogłaby spełnić swojej fundamentalnej roli.

10.2. Z tych przyczyn, w ocenie Sądu, organ podatkowy słusznie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie indywidualnej interpretacji. Na podkreślenie zasługuje to, że interpretacja indywidualna wywiera skutki w sferze rzeczywistych uprawnień materialnoprawnych wnioskodawcy, a zatem wyrażona w niej ocena stanowiska wnioskodawcy nie może budzić wątpliwości co do swojego znaczenia i zakresu. Tym samym, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 14b § 1 O.p.

Zarzuty naruszenia prawa procesowego tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. stanowią konsekwencję podniesionego zarzutu naruszenia art. 14b § 1 O.p. i sprowadzają się one do stwierdzenia, że organ nie miał prawa wydać postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania, a następnie utrzymać go w mocy. Niezasadność zarzutu naruszenia art. 14b § 1 O.p. pociąga więc za sobą niezasadność zarzutów naruszenia przepisów postępowania.

10.3. Skarga obszernie prezentuje stanowisko Skarżącej w zakresie art. 28b u.p.t.u. i oceny stałego miejsca prowadzenia działalności Spółki Niemieckiej. Należy jednak zauważyć, że przedmiotem sprawy rozstrzyganej przez Sąd jest kwestia legitymacji procesowej do złożenia wniosku o interpretację, a nie interpretacja art. 28b u.p.t.u. Z uwagi na granice niniejszej sprawy Sąd nie może więc wypowiadać się odnośnie do interpretacji art. 28b u.p.t.u.

11. 1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonym postanowieniu naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia w całości lub w części.

11.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.