Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 538/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2018-09-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt  1 c oraz art. 135
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska Asesor WSA Jacek Boratyn /spr./ po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 września 2018 r. sprawy ze skargi P.W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] marca 2018 r. [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego P.W. kwotę 597 (słownie pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, postanowieniem z dnia [...] maja 2018 r., nr [...], po rozpatrzeniu zażalenia P. W. – zwanego dalej skarżącym, na postanowienie Dyrektora izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2018 r., nr [...], w przedmiocie odmowy umożliwienia skarżącemu zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy, postanowieniami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2015 r. i [...] lutego 2016 r., utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy skarżący w dniu 13 lutego 2018 r. stawił się w siedzibie Izby Administracji Skarbowej, celem zapoznania się z aktami sprawy, dotyczącej jego zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, za okres od października do grudnia 2013 r. Okazano mu wówczas 4 tomy akt. Tymczasem, zgodnie z pismem Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego, z dnia [...] grudnia 2017 r., dokumentację stanowiło 5 tomów akt.

Wobec powyższego skarżący, wnioskiem z dnia 8 marca 2018 r., zwrócił się do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z wezwaniem do usunięcia przez ten organ naruszenia prawa, którego to organ ten miał się, w jego ocenie dopuścić, w związku z nieudostępnieniem mu piątego tomu akt, poprzez wydanie postanowienia na podstawie art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej, w przedmiocie odmowy umożliwienia mu zapoznania się z dokumentami zawierającymi informacje niejawne, a także innymi dokumentami, które organ wyłączył z akt sprawy, ze względu na interes publiczny, oraz odmowy sporządzenia z nich notatek, kopii, odpisów, uwierzytelnionych odpisów.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, ustosunkowując się do wezwania skarżącego, postanowieniem z dnia [...] marca 2018 r., nr [...], odmówił skarżącemu zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy, postanowieniami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2015 r., nr [...] i [...] lutego 2016 r., nr [...].

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w uzasadnieniu wydanego postanowienia stwierdził, że dokumenty o których udostępnienie skarżący wystąpił zostały wyłączone z akt sprawy, w trybie art. 179 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, ze zm. - określanej dalej jako Ordynacja podatkowa), ze względu na ważny interes publiczny, zatem nie stosuję się do nich art. 178 Ordynacji podatkowej, mówiącego o udostępnianiu stronie akt i umożliwieniu sporządzania z nich notatek.

Dalej organ wyjaśnił, że pod pojęciem interesu publicznego należy również rozumieć dobro osób trzecich.

Na to rozstrzygnięcie skarżący złożył zażalenie, w dniu 19 marca 2018 r., domagając się jego uchylenia i wyrażenie zgody na sporządzenie fotokopii oraz odpisów dokumentów, bądź uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi i instancji.

Postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej jako dowody w sprawie podatkowej skarżącego dopuścił niektóre wyciągi z protokołów przesłuchania świadków, wybrane pisma organów oraz kopie rejestrów zakupu towarów, które zostały uprzednio wyłączone z akt sprawy.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia skarżącego na postanowienie z [...] marca 2018 r., utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu zapadłego postanowienia stwierdzono, że wyłączenie z akt sprawy określonych dokumentów, na podstawie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, podyktowane było ochroną interesu publicznego, pod pojęciem którego należy rozumieć również dobro osób trzecich, a więc ochronę ich danych.

Wyłączenie dokumentów z akt sprawy następuje niezaskarżalnym postanowieniem, które może zostać wyeliminowane z obrotu prawnego, w ramach kontroli sądowej bądź instancyjnej. Ponadto może zostać ono uchylone przez organ, który je wydał. Skarżący jednak w złożonym odwołaniu nie skorzystał z możliwości zaskarżenia przedmiotowych postanowień.

Odnosząc się do zarzutu braku uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że lakoniczność postanowienia, sama w sobie nie stanowi naruszenia art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej.

Niezależnie od powyższego organ podkreślił, że obowiązek oceny zaistnienia przesłanek z art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej istnieje na każdym etapie postępowania. Mając to na względzie, po przeprowadzeniu analizy dokumentów wyłączonych z akt sprawy, organ odwoławczy dopuścił niektóre z wyłączonych dokumentów w charakterze dowodów, usuwając z nich dane podmiotów, niemających związku ze sprawą.

Skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] maja 2018 r. wniósł skarżący, domagając się jego uchylenia, jak również uchylenia poprzedzającego go postanowienia tego organu i zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca zarzuciła naruszenie:

1) art. 124 i art. 217 Ordynacji podatkowej, poprzez nieodniesienie się do zarzutu zawartego w zażaleniu, a dotyczącego wyłączenia z akt dokumentów z uwagi na ważny interes prywatny, a nie publiczny,

2) art. 121, art. 123, art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie rozstrzygnięć bez odniesienia się do podstawowych argumentów strony oraz tworzenie własnych tez i odnoszenie się do nich, co pozbawiło skarżącego możliwości udziału w sprawie, a czego konsekwencją jest naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania,

3) art.233 § 1 pkt 2 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, w której organ sam przyznał, że część dokumentów podlega udostępnieniu, a jednocześnie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie,

4) art. 179 §1 i art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnioną odmowę stronie dostępu do akt sprawy,

5) art. 217 § 2 poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonego postanowienia oraz przyzwolenie na błędnie rozumianą lakoniczność i brak spójności rozstrzygnięć.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia skarżący rozwinął swoją argumentację odnośnie nieodniesienia się przez organ do zarzutów zażalenia oraz znaczenia terminu interes publiczny. W tym zakresie, podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko stwierdził, że interesu prywatnego nie można utożsamiać z interesem publicznym. Skarżący zwrócił również uwagę na możliwość anonimizowania danych osób trzecich, celem ich ochrony.

Skarżący zauważył również, że zasadność jego twierdzeń, odnośnie braku podstaw do wyłączenia dokumentów z akt sprawy potwierdza to, że organ po wniesieniu zażalenia część z nich dopuścił jako dowody w sprawie.

W dalszej części uzasadnienia zauważono, że wśród dokumentów wyłączonych z akt sprawy były między innymi zeznania skarżącego, co jest absurdalne, w kontekście tego, że np. nie wyłączono z akt protokołu przesłuchania jednego ze świadków, w którym to protokole widnieją wszystkie jego dane.

Końcowo skarżący podkreślił, że zasada jawności postępowania sprawia, że tylko w wyjątkowych przypadkach może mieć miejsce ograniczenie jej zastosowania. Musi to być jednak czynione z rozwagą, zważywszy zwłaszcza na fakt, że w niektórych przypadkach cel w postaci ochrony danych osób trzecich można osiągnąć poprzez anonimizację odpowiednich dokumentów.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Spór pomiędzy organem podatkowym a skarżącym w niniejszej sprawie dotyczy zasadności wyłączenia jawności niektórych dokumentów, a także odmowy umożliwienia dostępu do nich skarżącemu, z uwagi na interes publiczny. Przedmiotowa kwestia na gruncie postępowania podatkowego uregulowana jest przepisami art. 178 i art. 179 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. W myśl zaś art. 178 § 3 tego aktu strona może żądać wydania jej kopii akt sprawy lub uwierzytelnionych odpisów akt sprawy albo uwierzytelnienia kopii akt sprawy.

Przywołana wyże regulacja statuuje generalną zasadę jawności postępowań i zebranych w ich ramach dowodów dla stron tychże postępowań, co ma na celu zapewnienie poszanowania ich praw procesowych.

Zasada jawności postępowań dla ich stron nie ma jednak charakteru absolutnego i doznaje pewnych ograniczeń, co wynika z art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że przepisów art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Strona jednak może zwrócić się o ich udostępnienie do właściwego organu, który odmawia ich udostępnienia zaskarżalnym postanowieniem.

W przypadku dokumentów zawierających informacje niejawne organ wydaje jedno postanowienie o odmowie dostępu do nich, natomiast jeżeli chodzi o dokumenty wyłączone ze względu na ważny interes publiczny, to tu niezbędnym jest wydanie dwóch postanowień, jeżeli organ ze względu na tę przesłankę odmawia stronie wglądu do pewnej kategorii dokumentów.

W takiej sytuacji pierwsze postanowienie organ wydaje w przedmiocie wyłączenia odpowiednich dokumentów z akt sprawy, które to akta z założenia są dostępne dla stron, a następnie drugie, odmawiające stronie dostępu do nich.

Jeżeli chodzi o pierwsze postanowienie, to nie budzi wątpliwości, że jest ono niezaskarżalne, wobec tego kwestionowanie jego legalności, a co za tym idzie zasadności, może się odbywać zgodnie z ogólną zasadą, wyrażoną w art. 237 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji.

Z odmienną sytuacją mamy do czynienia w przypadku postanowienia, wydanego na podstawie art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej, tj. w przedmiocie odmowy umożliwienia zapoznania się stronie z dokumentami, wyłącznymi uprzednio z akt sprawy. Tego rodzaju rozstrzygnięcie jest już zaskarżalne zażaleniem, a postanowienie wydane w następstwie rozpoznania tego środka odwoławczego podlega kognicji sądu administracyjnego, na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.).

Postanowienie wydane na podstawie art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej ma bez wątpienia wtórny charakter do rozstrzygnięcia w przedmiocie wyłączenia odpowiednich dokumentów z akt sprawy. Nie można jednak przyjąć, że organ rozpoznający wniosek konkretnej strony o udostępnienie dokumentów jest nim związany w sposób bezwzględny, gdyż w takiej sytuacji wydawanie odrębnego rozstrzygnięcia w przedmiocie żądania strony byłoby czystą formalnością, a jego kontrola instancyjna, o której mowa w art. 179 § 3 Ordynacji podatkowej, byłaby iluzoryczna.

Konstrukcja art. 178 i art. 179 Ordynacji podatkowej oraz wynikający z tych przepisów model jawności materiałów postępowania dla ich stron sprawia, że właściwy w sprawie organ winien każdorazowo w sposób merytoryczny odnieść się do wniosku o udostępnienie materiałów postępowania, badając czy interes publiczny w dalszym ciągu uzasadnia wyłączenie jawności pewnej ich części konkretnej stronie. Nawet bowiem jeżeli wcześniej wyłączenie jawności było uzasadnione, to sytuacja ta mogła ulec zmianie. W tym miejscu dodać też należy, że niezaskarżalne postanowienie w przedmiocie wyłączenia określonych dokumentów z akt sprawy może być w każdym czasie zmienione, bądź uchylone. Może tego dokonać organ, który aktualnie prowadzi postępowanie, a więc również organ odwoławczy, nawet jeżeli nie on wyłączył jawność określonych dokumentów.

Odnosząc się do wniosku strony o udostępnienie określonych dokumentów organ każdorazowo musi rozważyć jego zakres, a także aktualną potrzebę ewentualnej ochrony osób trzecich, w kontekście sytuacji procesowej strony i wynikających stąd potrzeb. Tak więc wcześniejsze wyłączenie określonych dokumentów z akt sprawy nie zwalnia organu od obowiązku dalszego badania przesłanki w postaci interesu publicznego.

Przesłanka interesu publicznego, o której mowa w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, wbrew twierdzeniem skarżącego, może być również utożsamiana z potrzebą ochrony interesów - danych osób trzecich, których postępowanie nie dotyczy. Interes publiczny bowiem, pojmowany jako interes ogółu, obejmuje również interes poszczególnych tworzących go jednostek, a także ma związek z potrzebami prowadzonych w poszczególnych sprawach postępowań. Brak jest więc podstaw do wyodrębniania w ramach interesu publicznego podkategorii interesu prywatnego, który nie podlegałby ochronie.

W niniejszej sprawie skarżący wystąpił o udostępnienie mu wyłączonych z akt jego sprawy dokumentów, celem zapoznania się z nimi, a także o wyrażenie zgody na sporządzenie fotokopii oraz odpisów dokumentów.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, odmówił mu dostępu do tychże dokumentów, powołując się na potrzebę ochrony danych osób trzecich, które to dane znalazły się w tychże dokumentach, wskazując równocześnie na swoistego rodzaju związanie postanowieniem o wyłączeniu tych dokumentów z akt sprawy, którego skarżący nie zaskarżył w odwołaniu. W efekcie wiec, ustosunkowując się do wniosku skarżącego, organ nie odniósł się w istocie do aktualnej potrzeby ochrony danych osób trzecich, powtarzając jedynie ogólną zasadę, która w jego ocenie ma o tym przesądzać.

W tym zakresie podkreślić należy, że argumentacja o konieczności ochrony interesów osób trzecich nie znajduje potwierdzenia w okolicznościach sprawy, albowiem, jak to słusznie zauważył skarżący, z powołaniem się na tę przesłankę, wyłączono z akt sprawy jego własne zeznania, pozostawiając protokoły zeznań zawierające dane innych świadków, które takiej ochronie niewątpliwie by podlegały. Tak więc faktyczne motywy postępowania organu są w tym zakresie niejasne.

Niezależnie jednak od powyższego zauważyć również należy, że dyktowane potrzebą ochrony danych osób trzecich ograniczenie fundamentalnej zasady jawności postępowania dla jego stron (art. 129 Ordynacji podatkowej), nie może odbywać się w sposób niekontrolowany. Niezbędne jest w tym wypadku zachowanie odpowiedniej proporcji podjętych środków do realizowanych nimi celów. W tym kontekście stwierdzić więc należy, że na gruncie przedmiotowej sprawy, ochrona danych osób trzecich mogłaby być urzeczywistniona poprzez usunięcie tychże danych z dokumentów, tj. poprzez ich anonimizację, bez potrzeby wyłączenia jawności całych dokumentów. Zapewniłoby to osiągnięcie deklarowanego przez organ celu ograniczenia jawności postępowania, a jednocześnie nie godziłoby w prawa procesowe strony, a zwłaszcza możliwość zapewnienia jej możliwości obrony jej praw.

Możliwość taką potwierdza stanowisko samego organu, który w trakcie trwania postępowania, jeszcze przed rozpatrzeniem zażalenia strony, dopuścił cześć dokumentów wyłączonych z akt sprawy w charakterze dowodów, po usunięciu z nich danych osób trzecich, a więc de facto umożliwił stronie zapoznanie się z nimi w takiej formie. Niemniej jednak, już po tym fakcie, organ utrzymał w mocy swoje postanowienie z [...] marca 2018 r., odmawiające stronie możliwości zapoznania się dokumentami wyłączonymi z akt sprawy, w tym również tymi dopuszczonymi później w charakterze dowodów. Takie stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] jest wewnętrznie sprzeczne i oderwane od okoliczności sprawy, na gruncie której faktyczne motywy wyłączenia jawności części dokumentów wciąż pozostają niejasne.

Tak więc, mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie 145 § 1 pkt 1 c oraz art. 135 P.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie, jak również poprzedzające go postanowienie z [...] marca 2018 r., jako wydane z naruszeniem art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ ponownie ustosunkowując się do wniosku skarżącego o udostępnienie mu wyłączonych z akt dokumentów oraz umożliwienie mu sporządzenia z nich odpisów i fotokopii, w kontekście potrzeby zapewnienia ochrony danych osób trzecich, rozważy możliwość udostępnienia tychże dokumentów w zanonimizowej formie (po usunięciu danych osób trzecich). Rozważy także potrzebę dalszego ograniczenia dostępności dla skarżącego do poszczególnych dokumentów, w jego aktualnej sytuacji procesowej.

Na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności racy prawnego. (Dz. U. poz. 1804 ze zm.) Sąd zasądził na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej kwotę 597 złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania, obejmującą zwrot kosztów zastępstwa procesowego, w wysokości 480 zł, oraz zwrot uiszczonego wpisu od skargi, w wysokości 100 zł, a także opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, w kwocie 17 zł.