Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 492/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2010-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k
journal: Dz.U. 2007 nr 68 poz 450
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Orska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w G na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G z dnia 13 kwietnia 2010 r. nr [....] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2007 r. została zawarta umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" – dalej w skrócie zwana Spółką. Kapitał zakładowy Spółki wynosił 2.000.000 zł i dzielił się na 1.000 równych niepodzielnych udziałów po 2.000 zł każdy. Każdy ze wspólników objął po 500 udziałów. Udziały pokryte zostały wkładem niepieniężnym w postaci zabudowanej nieruchomości położonej w [...] oraz wkładem pieniężnym.

Notariusz, jako płatnik obliczył i pobrał podatek w wysokości [...] zł, od kwoty [...] zł ([...]zł - opłata sądowa za wpis do rejestru i opłata za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym), po zastosowaniu stawki w wysokości 0,5%.

W dniu 1 grudnia 2009 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek Spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł oraz o naliczenie oprocentowania. W ocenie Spółki podatek został bowiem pobrany nienależnie, na podstawie przepisów prawa krajowego sprzecznych z prawem wspólnotowym.

Decyzją z dnia 19 stycznia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia umowy Spółki.

Decyzją z dnia 13 kwietnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, utrzymał w mocy decyzje organu I instancji.

W uzasadnieniu organ Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że kwestię sporną stanowi zgodność przepisów ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. nr 68, poz. 450 z późn. zm.) – dalej w skrócie p.c.c. w zakresie podatku od umowy spółki, z postanowieniami Dyrektywy Rady z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału nr 69/335/EWG (Dz.U.UE.L.69.249.25) – dalej zwane w skrócie Dyrektywą, w szczególności zgodność z art. 7 ust. 1 Dyrektywy.

Przywołują przepisy prawa wspólnotowego oraz orzecznictwo ETS organ doszedł do wniosku, że datę o jakiej mowa w art. 7 ust. 1 Dyrektywy tj. 1 lipca 1984 r. należy odnieść do uregulowań obowiązujących na gruncie prawa krajowego. W tej dacie w Polsce funkcję podatku kapitałowego pełniła opłata skarbowa wynikająca z ustawy z dnia 19 grudnia 1975 r. o opłacie skarbowej (Dz.U. z 1975 r., Nr 45, poz. 226). Ponadto, w § 54 ust. 1, 3 i 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 maja 1983 r. o opłacie skarbowej (Dz.U. Nr 34, poz.161) przewidziano, że opłata skarbowa od umowy spółki wynosi: 10% od wkładów, których przedmiotem jest nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania oraz 5% od innych wkładów, przy czym podstawę obliczenia tej opłaty stanowił - przy zawiązaniu spółki - kapitał zakładowy, za który uważa się wszelkie wkłady wspólników, z wyjątkiem wkładów polegających na wykonaniu pracy, a w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością również dopłaty.

W konsekwencji organ przyjął, że zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 Dyrektywy jak i wskazana w nim wysokość stawek podatkowych nie miały zastosowania w polskim porządku prawnym w dacie obowiązującym na dzień 1 lipca 1984 r. do umowy spółki. Dlatego też przepisy p.c.c. przewidujące w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych tych czynności, nie jest sprzeczna z prawem unijnym, tak samo, jak przewidziana w jej art. 7 ust. 1 pkt 9 wysokość stawki tego podatku 0,5%, która nie przekracza stawki 1 % przewidzianej wart. 7 ust. 2 Dyrektywy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 120, 121, 122 Ordynacji podatkowej, art. 72 § 1 pkt 2, art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i art. 7 ust. 1 pkt 9 p.c.c. oraz naruszenie przepisów Dyrektywy.

Zdaniem skarżącej Spółki organy podatkowe oparły swoje rozstrzygnięcie na przepisach prawa krajowego niezgodnych z prawem wspólnotowym. W ocenie skarżącej wprowadzenie przez polskiego ustawodawcę opodatkowania czynności zawarcia umowy spółki kapitałowej pozostaje w sprzeczności z art. 7 ust. 1 Dyrektywy. Czynność ta zgodnie z prawem wspólnotowym jest bowiem zwolniona z opodatkowania, a w konsekwencji istniały podstawy do stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji Spółka uznała, że rozstrzygnięcia organów zostały wydane bez podstawy prawnej i z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasową argumentacje zaprezentowaną w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga podatnika nie zasługuje na uwzględnienie.

W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny nie był przez strony kwestionowany. Zasadniczym elementem spornym jest natomiast wykładnia art. 7 ust. 1 Dyrektywy oraz zgodności przepisów prawa krajowego z tą normą. Skarżąca Spółka stoi bowiem na stanowisku, że z powołanego przepisu Dyrektywy wynika norma zwalniająca z opodatkowania czynność zawarcia umowy spółki kapitałowej i nie zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych, że przepisy p.c.c. skutkujące opodatkowaniem powyższej czynności nie stoją w sprzeczności z aktem prawa wspólnotowego.

Stosownie do art. 249 TWE w celu wykonania swych zadań oraz na warunkach przewidzianych w Traktacie, Parlament Europejski wspólnie z Radą, Rada i Komisja uchwalają rozporządzenia i dyrektywy, podejmują decyzje, wydają zalecenia i opinie. Dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków. Dyrektywa ma na celu harmonizację praw państw członkowskich, a zbliżenie prawodawstwa państw członkowskich, umożliwiające właściwe funkcjonowanie wspólnego rynku, jest jednym z głównych celów TWE. Państwo członkowskie realizuje treść dyrektywy przez jej transpozycję do wewnętrznego porządku prawnego, a więc wydanie przez krajowego ustawodawcę aktu normatywnego skutkującego erga omnes. Środki implementacji należy dobrać tak, aby zapewnić normom dyrektywy pełną efektywność. Sądy krajowe powinny domniemywać zamiar państwa dokonującego implementacji co do pełnego wykonania zobowiązań wynikających z dyrektywy, z czym wiąże się obowiązek interpretowania prawa krajowego tak dalece, jak to możliwe w świetle tekstu i celu dyrektywy. Proeuropejska wykładnia prawa znajdzie m.in. zastosowanie , gdy przepisy prawa wspólnotowego nie zostały w pełni włączone do polskiego porządku prawnego.

Sąd w składzie orzekającym również nie ma wątpliwości, że po wejściu Polski do Unii Europejskiej spoczywa na nim obowiązek dokonywania wykładni prowspólnotowej, tj. interpretacji prawa krajowego w świetle tekstu oraz celu dyrektywy, po to by osiągnąć rezultat, o którym mowa w art. 249 TWE.

Inaczej mówiąc dokonując wykładni prowspólnotowej chodzi o nadanie przepisom prawa krajowego przez organy stosujące prawo takiego sensu, przy którym wystąpi zgodność z normami prawa wspólnotowego . Przy stosowaniu prowspólnotowej wykładni prawa krajowego należy porównywać normę krajową z wzorcem wynikającym z normy wspólnotowej. Zgodność z prawem wspólnotowym oznacza zgodność z normami wynikającymi z ustalonego wzorca tego prawa rozumianego w sensie dosłownym jako prawo stanowione (pierwotne i pochodne) jak również zgodność z celami tego prawa wyrażonym w TWE, preambułach, protokołach załącznikach do danego aktu. Przy konstruowaniu wzorca prawa wspólnotowego należy uwzględnić także orzecznictwo ETS, który dokonuje wykładni prawa wspólnotowego między innymi na podstawie art. 234 TWE.

Istnieje jednak granica możliwości dokonywania interpretacji norm prawa krajowego w świetle treści i celu dyrektywy, jaką będzie niemożność interpretacji norm prawa krajowego contra legem oraz niemożność nałożenia obowiązku na jednostkę, który wynikałby bezpośrednio z norm dyrektywy, a nie norm prawa krajowego (por. wyrok TSWE z dnia 8 listopada 1990 r. sprawa C-177/88; Elisabeth Johanna Pacifica Dekker przeciwko Stichting Vormingscentrum voor Jong Volwassenen (Holandia); Zb. Orz. 1990 s. I-3941; wyrok TSWE z dnia 13 listopada 1990 r. Marleasing SA contre La Comercial Internacional de Alimentacion SA (Hiszpania), C-106/89, Zb. Orz. 1990, s. I-4135).

W przedmiotowej sprawie strona skarżąca postawiła zarzut sprzeczności przepisów p.c.c. z przepisem art. 7 ust. 1 Dyrektywy co sprowadza się do zarzutu wadliwej implementacji tej Dyrektywy do polskiego porządku prawnego, a wyrażającej się w opodatkowaniu czynności utworzenia spółki kapitałowej.

Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu Sąd pragnie zauważyć, że przy interpretacji i stosowaniu Dyrektywy należy uwzględnić szczególną sytuację Polski, która stała się członkiem Wspólnot Europejskich, począwszy od dnia 1 maja 2004 r. Z powyższego wynika, że przed tym dniem Dyrektywa nie znajdowała w Polsce zastosowania.

Wszelkie zasady dotyczące opodatkowania lub zwolnienia z opodatkowania czynności utworzenia spółki kapitałowej były do tego dnia wprowadzane do polskiego porządku prawnego wyłącznie na podstawie prawa krajowego. Polska miała bowiem zupełną swobodę regulowania podatku kapitałowego. Mogła stosować każdą stawkę, którą uznawała za odpowiednią do jakichkolwiek kategorii czynności. Podobnie, jak mogła zwolnić każdą kategorię czynności od podatku kapitałowego. Od dnia przystąpienia do Wspólnoty zaczął obowiązywać ją wspólnotowy dorobek prawny na zasadach określonych w Traktacie o przystąpieniu i związanych z nim aktach. Dyrektywa jest częścią tego dorobku.

Zdaniem Sądu historyczna interpretacja celów i przepisów Dyrektywy nie może wpłynąć na interpretację Dyrektywy w brzmieniu obowiązującym po przystąpieniu Polski do Wspólnot Europejskich. Dniem implementacji Dyrektywy przez Polskę jest dzień 1 maja 2004 r. na mocy art. 2 Traktatu Akcesyjnego. Żadne postanowienie tego Aktu ani jakiekolwiek innego aktu prawa wspólnotowego nie określa innego terminu na implementację przez Polskę Dyrektywy. W konsekwencji jedyną wersją Dyrektywy wiążącą Polskę jest jej wersja obowiązująca na dzień 1 maja 2004 r. Jest to wersja po nowelizacjach ww. Dyrektywy, w tym nowelizacji wprowadzonej Dyrektywą Rady z dnia 10 czerwca 1985 r. zmieniającą Dyrektywę dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dyrektywa 85/303/EWG).

Przystępując do analizy przepisów Dyrektywy, a zwłaszcza art. 7 należy zaznaczyć, że czynności, które na podstawie Dyrektywy podlegają opodatkowaniu podatkiem kapitałowym lub które państwa członkowskie mogą opodatkować podatkiem kapitałowym, określone zostały w art. 4 Dyrektywy. Zgodnie z art. 4 ust. 1 lit. a) podatkowi kapitałowemu podlega operacja utworzenia spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 7 ust. 1 Dyrektywy Państwa Członkowskie zwolnią z podatku kapitałowego operacje, inne niż operacje określone w art. 9, które w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50% lub niższą. Zwolnienie zależy od warunków, które w tamtym dniu były stosowane do przyznania zwolnienia lub, zależnie od okoliczności, nałożenia podatku według stawki 0,50% lub niższej. Republika Grecka określi, które operacje zostaną zwolnione z podatku kapitałowego.

Art. 9 omawianej Dyrektywy stanowi natomiast, że niektóre rodzaje operacji lub spółek kapitałowych mogą być przedmiotem wyłączeń, obniżenia lub podwyższenia stawek, o ile przemawiają za tym względy sprawiedliwości podatkowej, względy społeczne, bądź też aby umożliwić Państwu Członkowskiemu właściwe postępowanie w szczególnych sytuacjach. Państwo Członkowskie, które zamierza zastosować takie środki, wnosi sprawę do Komisji we właściwym czasie, zgodnie z art. 102 Traktatu.

W świetle powołanych przepisów należy zauważyć, że po pierwsze powołany przepis przewiduje zwolnienie nie wszystkich transakcji określonych w art. 4, lecz tylko tych które nie były przedmiotem wyłączeń, obniżenia lub podwyższenia stawek, o ile przemawiają za tym względy sprawiedliwości podatkowej, względy społeczne, bądź też aby umożliwić Państwu Członkowskiemu właściwe postępowanie w szczególnych sytuacjach.

Po drugie przepis ten posługując się datą 1 lipca 1984 r. wskazuje na zwolnienie transakcji, które na ten dzień były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,5% lub niższą. Niewątpliwie obowiązek zwolnienia wyżej wskazanych czynności ma z mocy tego przepisu charakter jasny i bezwarunkowy.

Jednakże obowiązek ten ma zastosowanie do Polski, począwszy od dnia 1 maja 2004 r. Interpretacja taka jest zgodna zarówno z brzmieniem art. 7 ust. 1 Dyrektywy, jak też z jej kontekstem i naczelnym celem tj. ograniczeniem w jak największym stopniu skutków podatku kapitałowego dla swobody kapitału. Wskazany termin 1 lipca 1984 r. traktować należy jako datę odniesienia, który wiąże także Polskę. Bowiem w przypadku przystępowania do Wspólnot Europejskich zawarte w prawie wspólnotowym odwołanie się do określonej daty, wobec braku postanowienia o przeciwnej treści w akcie przystąpienia lub innym akcie prawa wspólnotowego, dotyczy również państwa przystępującego, nawet jeśli ta data jest wcześniejsza od daty przystąpienia. Co się bowiem tyczy Polski, nie ma w tym zakresie żadnego innego postanowienia ani w akcie przystąpienia, ani w jakimkolwiek innym akcie. Wprowadzenie takiego postanowienia byłoby możliwe, jak tego dowodzą przepisy wprowadzające odstępstwa na rzecz Republiki Greckiej.

Z powyższego wynika, że w przypadku państwa takiego jak Polska, które przystąpiło do Wspólnot Europejskich ze skutkiem od dnia 1 maja 2004 r., wobec braku postanowień wprowadzających odstępstwa w akcie przystąpienia tego państwa lub w innym akcie prawa wspólnotowego art. 7 ust. 1 Dyrektywy musi być interpretowany w ten sposób, że przewidziane w nim obowiązkowe zwolnienie dotyczy wszystkich czynności objętych zakresem zastosowania tej Dyrektywy, które w dniu 1 lipca 1984 r. były w Polsce - na gruncie obowiązującego na ten dzień prawa krajowego, zwolnione od podatku kapitałowego lub które były opodatkowane tym podatkiem według stawki obniżonej wynoszącej 0,50% lub niższej.

W związku z powyższym nie można zgodzić się z twierdzeniem, że wykładnia przepisu art. 7 ust. 1 z uwzględnieniem celu Dyrektywy oznacza, iż treść tego przepisu odnosi się do operacji zwolnionych lub opodatkowanych zmniejszoną stawką w dniu 1 lipca 1984 r. na podstawie przepisów Dyrektywy, a nie przepisów prawa krajowego.

Powyższe stanowisko zdaniem Sądu znajduje swoje potwierdzenie w wyroku ETS z dnia 21 czerwca 2007 r. sprawa C-366/05 Optimus - Telecomunicaçoes SA przeciwko Fazenda Pública. ETS w powołanym wyroku orzekł, że art. 7 ust. 1 dyrektywy 69/335/EWG dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, zmienionej dyrektywą 85/303/EWG, należy interpretować w ten sposób, że w przypadku państwa, które przystąpiło do Wspólnot Europejskich ze skutkiem od dnia 1 stycznia 1986 r., wobec braku postanowień wprowadzających odstępstwa w akcie o przystąpieniu tego państwa lub w innym akcie prawa wspólnotowego, przewidziane w tym przepisie obowiązkowe zwolnienie dotyczy wszystkich czynności objętych zakresem zastosowania dyrektywy 69/335/EWG, które w dniu 1 lipca 1984r. były w tym państwie członkowskim zwolnione od podatku kapitałowego lub które były opodatkowane tym podatkiem według stawki obniżonej wynoszącej 0,50% lub niższej. ETS stwierdził, że: "nałożony na państwa członkowskie jasny i bezwarunkowy obowiązek zwolnienia od podatku kapitałowego tych czynności wiąże również dane państwo członkowskie, począwszy od dnia 1 stycznia 1986 r., czyli dnia, z którym przystąpiło ono do Wspólnot, który zbiega się z ostatecznym dniem terminu na transponowanie istotnych zmian dyrektywy 69/335 wprowadzonych dyrektywą 85/303, a zatem jedyną wersją dyrektywy 69/335 wiążącą to państwo członkowskie jest wersja wynikająca z dyrektywy 85/303.

Data 1 lipca 1984 r., która na mocy art. 7 ust. 1 traktowana jest jako data odniesienia, wiąże również to państwo członkowskie. Bowiem w przypadku przystępowania do Wspólnot zawarte w prawie wspólnotowym odwołanie się do określonej daty, wobec braku postanowienia o przeciwnej treści w akcie przystąpienia lub innym akcie prawa wspólnotowego, dotyczy również państwa przystępującego, nawet jeśli ta data jest wcześniejsza od daty przystąpienia".

ETS w powołanym wyroku jednoznacznie stwierdził, że przewidziane w przepisie art. 7 ust. 1 Dyrektywy obowiązkowe zwolnienie dotyczy wszystkich czynności objętych zakresem zastosowania dyrektywy, które w dniu 1 lipca 1984 r. były w tym państwie członkowskim zwolnione od podatku kapitałowego, lub które były opodatkowane tym podatkiem według stawki obniżonej wynoszącej 0,50% lub niższej.

W ocenie Sądu pogląd ten wzmacnia istnienie odstępstwa na rzecz Grecji w art. 7 (i art. 4. ust. 2) wprowadzonego do Dyrektywy na mocy Dyrektywy 85/303/EWG. Uzasadnieniem tego odstępstwa było to, że w lipcu 1984 r. w Grecji nie obowiązywał podatek kapitałowy i w związku z tym należało temu państwu dać możliwość (w celu dokładnego dostosowania się do istniejącej struktury) wprowadzenia tego rodzaju podatku i zwolnienia od niego niektórych czynności (por. opinia Rzecznika Generalnego TSWE Eleanor Sharpston z dnia 25 stycznia 2007 r. sprawa C-366/05).

Na marginesie należy też zwrócić uwagę, że Dyrektywa nr 69/335/EWG została zastąpiona Dyrektywą Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącą podatków pośrednich od kapitału (Dz.U. z 2008 r. L 46, poz. 11), która w swej preambule nie wyklucza nakładania podatku od kapitału przez Państwa Członkowskie, które obecnie nakładają taki podatek, co zostało uzasadnione możliwością utraty przychodów trudną do przyjęcia przez takie Państwo Członkowskie.

Skoro istotnym w przedmiotowej sprawie jest odniesienie się do przepisów prawa krajowego obowiązujących na dzień 1 lipca 1984 r. to należy zauważyć, że na ten dzień ustawą normującą opodatkowanie spółek w polskim systemie prawa podatkowego była ustawa z dnia 19 grudnia 1975 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 45, póz. 226 . z późn. zm.), która w art. 1 ust. 1 pkt 3 lit. d) przewidywała opodatkowanie pism stwierdzających dokonanie czynności, jaką jest zawiązanie spółki przez osoby fizyczne i osoby prawne nie będące jednostkami gospodarki uspołecznionej. Ponadto zgodnie z § 54 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 maja 1983 r. w sprawie opłaty skarbowej (Dz. U. Nr 34, poz. 161 ze zm.) opłata skarbowa od umowy spółki wynosiła od wkładów, których przedmiotem była nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania — 10%, od innych wkładów — 5%. Zgodnie z ust. 3 tego samego przepisu podstawę obliczenia opłaty skarbowej stanowił przy zawiązaniu spółki - kapitał zakładowy, przy powiększeniu kapitału zakładowego spółki - kwota o którą powiększono kapitał zakładowy.

Konsekwencją powyższego jest stwierdzenie, że zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 Dyrektywy nie miało zastosowania do utworzenia spółki kapitałowej. Zatem zdaniem Sądu w nie można głosić skutecznie tezy o sprzeczności aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z przepisami Dyrektywy. Dyrektywa ta stanowi o niemożliwości opodatkowania podatkiem kapitałowym operacji, które w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,5% lub niższą. Natomiast według stanu prawnego na dzień 1 lipca 1984 r. umowa spółki była czynnością opodatkowaną wg stawki 5 % lub 10%, a zatem zdaniem Sądu, analizowana Dyrektywa nie będzie miała zastosowania względem opodatkowania umów spółek. Uprawnionym zatem przez państwo polskie było opodatkowanie ww. czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k), zaś przewidziana w art. 7 ust. 1 pkt 9 p.c.c. stawka podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 0,5% nie przekracza stawki podatkowej (tj. 1%) przewidzianej w art. 7 ust. 2 Dyrektywy.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej Sąd nie stwierdził, iż naruszono zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych . Decyzja zawierająca odmowę uwzględnienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wiąże się z opodatkowaniem zdarzenia, którego okoliczności faktyczne są bezsporne. Uzasadnienie prawne zawiera wyrażone stanowisko organu podatkowego, który stwierdził, że normy p.c.c. , w zakresie odnoszącym się do opodatkowania utworzenia spółki kapitałowej nie stoją w sprzeczności z Dyrektywą, organ podatkowy wyjaśnił podstawę prawną decyzji z przytoczeniem zastosowanych przepisów prawnych.

Reasumując uznać należało, że zaskarżona decyzja jest słuszna zarówno pod względem merytorycznym, podjęta została zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi i przy jej wydaniu nie doszło do naruszenia wskazywanych przez stronę przepisów prawa krajowego oraz wspólnotowego.

Mając na uwadze powyższe rozważania Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi oddalił ją na mocy art. 151 p.p.s.a.