Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 175/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2022-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 7, art. 90 ust. 3d,, ust. 3f,
journal: Dz.U. 2020 poz 1327
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - t.j.
article: art. 21  par. 1, art. 70  par. 1,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 190, art. 134  par. 1, art. 183  par. 1, art. 151, art. 145  par. 1 lit. a i c, art. 205  par. 1 i 2, art. 206
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 67, art. 60, art. 252, art. 251
journal: Dz.U. 2021 poz 305
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Asesor sądowy Agnieszka Kosowska (sprawozdawca) Protokolant starszy inspektor sądowy Marta Ścibor po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi I. C. i A. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 2 sierpnia 2017 r. nr SKO.41/3839/PO/2016 w przedmiocie zwrotu dotacji oświatowej I. uchyla zaskarżoną decyzję w części objętej pkt 2 a i c; II. oddala skargę w pozostałej części; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego solidarnie na rzecz I. C. i A. S. kwotę 3.467 (trzy tysiące czterysta sześćdziesiąt siedem) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Lu 175/22

UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi D.D. i E.E. (dalej jako "skarżące") jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie (dalej jako "organ odwoławczy") z dnia 2 sierpnia 2017 r. nr SKO.41/3839/PO/2016

w przedmiocie zwrotu dotacji oświatowej. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy uchylił w całości decyzję Prezydenta Miasta Lublin z dnia 9 września 2016 r., znak: OW-DS.-I.4431.7.10.2015 w przedmiocie zwrotu kwoty dotacji niewykorzystanej

oraz kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz określił skarżącym solidarnie do zwrotu kwotę dotacji oświatowej niewykorzystanej do końca 2011 roku w wysokości 909 zł wraz z odsetkami, kwotę dotacji oświatowej niewykorzystanej do końca 2012 roku w wysokości 599,34 zł wraz z odsetkami, kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2011 w wysokości 36.338,71 zł wraz z odsetkami oraz kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem w roku 2012 w wysokości 30.788,45 zł wraz z odsetkami.

Z uzasadnienia decyzji oraz z akt sprawy wynika, że skarżące prowadziły wspólnie w latach 2011 - 2012 trzy przedszkola (Przedszkole Prywatne "A.", "B." Przedszkole Prywatne i Przedszkole Niepubliczne "C.") w związku z czym otrzymały w tym okresie dotacje z budżetu Miasta Lublin w łącznej kwocie 1.270.422 zł celem przeznaczenia ich na realizację zadań tych przedszkoli

w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej

z wyłącznym przeznaczeniem dotacji na pokrycie wydatków bieżących placówek.

W wyniku przeprowadzonej kontroli tych placówek stwierdzono:

a) niewykorzystanie dotacji do końca roku budżetowego 2011 w łącznej kwocie

909 zł, na którą złożyły się: wydatek w wysokości 799 zł dotyczący zakupu 10 łóżek przedszkolnych na podstawie faktury VAT nr [...] wystawionej

i płatnej w dniu 22 grudnia 2010 r. rozliczony z dotacji oświatowej przyznanej na rok 2011 pomimo braku pokwitowania zapłaty, oraz wydatek w wysokości 110 zł na zakup firan, co do którego stwierdzono brak dokumentu źródłowego potwierdzającego faktycznie jego poniesienie;

b) niewykorzystanie dotacji do końca roku budżetowego 2012 w łącznej kwocie 599,34 zł, na którą złożyły się: wydatek na zakup baterii do termometrów spożywczych (23,34 zł), co do którego nie okazano dowodu potwierdzającego faktyczne jego dokonanie oraz kwota 576 zł z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych - podwójnie wykazanej w księdze rachunkowej.

Stwierdzono również wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem

w odniesieniu do szeregu kategorii wydatków dotyczących roku 2010 sfinansowanych z dotacji przekazanej na rok 2011. Wśród tej kategorii wydatków

w decyzji wymieniono zobowiązania w łącznej kwocie 4.247,60 zł, na którą składały się pochodne od wynagrodzeń brutto za grudzień 2010 r. obejmujące składki na ubezpieczenie grupowe pracowników przedszkoli, składki na ZUS w części należnej od pracodawcy, zakupy baletek damskich (14,40 zł) na podstawie faktury wystawionej w dniu 29 grudnia 2010 r. z terminem płatności 12 stycznia 2011 r., czynsz najmu lokalu przy ul. [...] za grudzień 2010 r. w wysokości 2.614,81 zł, opłaty za media (c.o., woda, ścieki) w kwocie 940,73 zł za listopad (430,44 zł) i za grudzień (510,29 zł) 2010 r., opłaty za energię elektryczną wynikają z faktur wystawionych w dniu 20 grudnia 2010 r. (568,95 zł), z terminem płatności 17 stycznia 2011 r. dotyczące okresu od 3 listopada do 2 grudnia 2010 r.

Kolejna kategoria zakwestionowanych wydatków to wydatki niespełniające funkcji oświatowej, wychowawczej i opiekuńczej, w tym poniesione na realizację zadań organu prowadzącego przedszkola. W tej grupie znalazły się między innymi kwota 18.407,69 zł za usługi księgowe świadczone przez D. Sp. z o.o. na podstawie umowy o prowadzenie księgi rachunkowej z dnia 3 stycznia 2005 r., kwota 127,33 zł na zakup artykułów biurowych (druki KW, KP, raporty kasowe, akta osobowe), opłaty bankowe (1.105,16 zł) i opłaty pocztowe (383,87 zł), kwota 7.445,48 zł z tytułu wydatków na remont przedszkoli. Zdaniem organu wydatki te powinny być sfinansowane z innych źródeł nie dotacja oświatowa, ponieważ zapewnienie warunków działania przedszkoli, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki należy do zadań organu prowadzącego placówki.

W ocenie organu odwoławczego nieprawidłowym było również rozliczenie

z dotacji oświatowej wydatków za zakup telefonów komórkowych (308,73 zł) oraz opłat abonamentowych i za rozmowy telefoniczne (5.730,11 zł) w sytuacji, gdy przedszkola wyposażone były w telefony stacjonarne. Zakwestionowano także rozliczenie z dotacji wydatków poniesionych na zakup roślin i akcesoriów ogrodowych (krzewów, bylin, winobluszcza, kory sosnowej, nawozu, 2 doniczek)

w kwocie 222,46 zł z przeznaczeniem do założenia kącika przyrodniczego na tarasie przedszkola, które zdaniem organu odwoławczego miały służyć jedynie funkcji reprezentacyjnej przedszkola. Z analogicznym uzasadnieniem zakwestionowano też wydatki w kwocie 2.285,10 zł stanowiące wynagrodzenie za usługi fotograficzne dotyczące zdjęć pamiątkowych wręczanych jako upominki. Zakwestionowano również kwotę 1.050,88 zł obejmującą zakupy wyposażenia typu telefax, routery, lampa nocna, stolik nocny, elektryczna szczoteczka do zębów dla dorosłych, a także uchwyt ścienny LCD, z powodu ich nieokazania w trakcie kontroli.

Osobną kategorię wydatków, których rozliczenie z dotacji oświatowej zostało zakwestionowane, stanowiły opłaty związane z najmem lub eksploatacją lokali użytkowych, w których prowadzone były przedszkola. Organ odwoławczy odmówił finansowania z dotacji wydatków na kwotę 4.336,02 zł oraz 17.858,70 zł z tytułu kosztów zarządu nieruchomością wspólną wchodzących w skład opłat eksploatacyjnych za lokale użytkowe wynajmowane dla przedszkola "B." oraz wydatków w kwocie 3.618,03 zł z tytułu opłaty za najem miejsca parkingowego w parkingu podziemnym i piwnicy wchodzącej w skład opłat z tytułu umowy najmu lokalu użytkowego dla przedszkola "C.". W odniesieniu do tych wydatków organ przytoczył wyjaśnienia skarżących, z których wynikało, że zarówno piwnica, jak i miejsce parkingowe stanowią integralną część lokalu użytkowego wynajmowanego na przedszkole, że powierzchnia przedszkola nie pozwala na przechowywanie w nim rzeczy, które w danym momencie nie są niezbędne np. ozdoby świąteczne, pomoce dydaktyczne, artykuły uszkodzone przeznaczone do wycofania, a miejsce parkingowe jest przeznaczone dla osób niepełnosprawnych, jest łatwo dostępne dla rodziców dowożących i odbierających dzieci i nie korzystają z niego ani dyrektor, ani pracownicy przedszkola. Zdaniem organu odwoławczego przechowywanie rzeczy nieużywanych (np. w piwnicy) w trakcie realizacji podstawy programowej z dziećmi jest jednym z zadań organu prowadzącego, o którym mowa w art. 5 ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2021 r., poz. 1915 ze zm., dalej jako "u.s.o."), natomiast zorganizowanie rodzicom dzieci dogodniejszego sposobu odprowadzenia i odbioru dzieci z przedszkola nie należy do obowiązków przedszkola Organ powołując się na postanowienia statutu przedszkola wskazał, że przyprowadzenie i odbiór dzieci pozostaje w gestii rodziców, zatem oddanie wynajmowanego miejsca parkingowego rodzicom mieści się w szeroko pojętej obsłudze organizacyjnej, o której mowa w art. 5 ust. 7 pkt 3 u.s.o., w związku z czym źródłem jego finansowania nie może być dotacja oświatowa.

Organ odwoławczy uwzględnił szereg wydatków zakwestionowanych w decyzji organu pierwszej instancji. Dotyczyło to choćby premii dla pracownika (511,34 zł); kwoty 5.903,06 zł, z której sfinansowano wynagrodzenie brutto wraz z pochodnymi obejmujące składki na ubezpieczenie grupowe na życie pracowników przedszkoli. Jako wykorzystaną zgodnie z przeznaczeniem uznano też kwotę 1.367 zł na sfinansowanie zakupu wody źródlanej, kwotę 173,75 zł na zakup książki do nauki języka francuskiego dla dzieci od lat 7 i kwotę 3,99 zł na zakup legitymacji szkolnej, następnie kwotę 343,68 na zakupy zwierząt żywych (chomik, królik) wraz

z akcesoriami (pokarmy, siano) do przeprowadzania zajęć z dziećmi oraz kwotę 9.510 zł z tytułu wynagrodzenia za usługi polegające na okolicznościowym dekorowaniu przedszkoli oraz przygotowywaniu imprez okolicznościowych (dekoracje świąteczno-wiosenne, dekoracje sal i oprawy plastyczne na bal karnawałowy, Boże Narodzenie, jasełka, zakończenie roku szkolnego) mających tworzyć przyjazną atmosferę w czasie nauki, zabawy i odpoczynku.

Ostatecznie wysokość kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem w roku 2011 określono na 36.338,71 zł, a w roku 2012 na kwotę 30.788,45 zł. W decyzji określono również odsetki od tych kwot wskazując szczegółowy sposób ich liczenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie podniesiono następujące zarzuty:

1) przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów,

2) naruszenia przepisów prawa tj. art. 90 ust. 3d - f u.s.o. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, w szczególności w zakresie pominięcia, że są to dotacje podmiotowe i nie jest uzasadnione badanie ich wyłącznie według kryterium celowościowego,

3) naruszenia przepisu art. 54 § 1 pkt. 7 i § 2 Ordynacji podatkowej,

4) naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 236 ustawy o finansach publicznych poprzez jego bezpodstawne zastosowanie,

5) naruszenia przepisów prawa poprzez zaniechanie umorzenia postępowania pomimo przedawnienia zobowiązań,

6) naruszenia przepisów postępowania poprzez wydanie decyzji w oparciu

o dotknięte nieważnością przepisy prawa miejscowego, a mianowicie § 8 ust. 1 uchwały nr 1231/XLVI/2010 Rady Miasta Lublin z dnia 4 listopada 2010 r.

w sprawie ustalenia trybu udzielenia i rozliczenia oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół, placówek oraz poradni psychologiczno-pedagogicznych na terenie miasta Lublin prowadzonych przez osoby prawne lub fizyczne inne niż jednostka samorządu terytorialnego, z uwagi na sprzeczność z art. 80 ust. 4 i 90 ust. 3, ust. 3f i ust. 4 ustawy o systemie oświaty i art. 94 Konstytucji RP poprzez wyjście poza zakres delegacji ustawowej przy uchwalaniu aktu prawa miejscowego; a ponadto zastosowanie do stanu faktycznego przepisów, które zostały uchwalone później (złamanie zasady nieretroaktywności prawa).

W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji, wstrzymanie jej wykonania z uwagi na niebezpieczeństwo wywołania znacznej szkody oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżących kwestionował posiłkowanie się przez organ pojęciem "wydatki bieżące" zdefiniowanym w art. 236 ustawy

o finansach publicznych, zamiast w oparciu o treść stosownego przepisu ustawy

o systemie oświaty. Odnośnie zarzutu przedawnienia twierdził, iż dla dochodzenia zwrotu dotacji powinny mieć zastosowanie ogólne terminy przedawnienia z kodeksu cywilnego, a więc dla świadczeń okresowych termin 3-letni. Kwestionował też solidarny charakter odpowiedzialności skarżących. Nadto, przedstawiał polemiczne stanowisko odnośnie oceny organu co do wykorzystania dotacji niezgodnie

z przeznaczeniem w odniesieniu do poszczególnych rodzajów zakwestionowanych przez organ wydatków. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko.

Wyrokiem z dnia 12 stycznia 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Lublinie uchylił zaskarżoną decyzję oraz orzekł w przedmiocie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu Sąd wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym od

22 kwietnia 2009 r. do końca 2013 r. art. 90 ust. 3d u.s.o. stanowił, że dotacje,

o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Sąd zwrócił również uwagę, że od dnia 1 stycznia 2014 r. na mocy ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 827) art. 90 ust. 3d u.s.o. otrzymał nowe brzmienie, wskazujące, że dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na cele wymienione w przepisie. Następnie od dnia 31 marca 2015 r. kolejną nowelizacją dokonaną ustawą z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 357) w przykładowym wyliczeniu wydatków bieżących szkół, które mogą być pokrywane z dotacji, obok wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej szkołę i pełniącej odpowiednio funkcję dyrektora szkoły, wymieniono sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7. Sąd wskazał, że analizując zmiany art. 90 ust. 3d u.s.o., w stanie prawnym obowiązującym do końca 2013 r. ustawa wyznaczając cele dotacji oświatowych, nawiązywała do pojęcia wydatków bieżących szkół, które jednak nie zostało zdefiniowane na potrzeby ustawy o systemie oświaty. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. to samo pojęcie "wydatków bieżących" szkół czy przedszkoli dookreślono wskazując kategorie wydatków objęte zakresem tego pojęcia. W ocenie Sądu zmiana art. 90 ust. 3d u.s.o. z dniem 1 stycznia 2014 r., a następnie od dnia 31 marca 2015 r.

w istocie stanowiła doprecyzowanie pojęcia wydatków bieżących szkół i placówek. Konsekwencją tego Sąd nie podzielił argumentacji organu odwoławczego w zakresie wykluczenia ze środków dotacji oświatowej wydatków poniesionych na obsługę księgową i administracyjną przedszkoli, w tym prowizji bankowych i opłat pocztowych, czy też wydatków poniesionych na zakup artykułów biurowych do obsługi księgowej, a także wydatków na remont pomieszczeń, w których funkcjonowały przedszkola. Zdaniem Sądu wydatki te należy zaliczyć do wydatków bieżących palcówek przeznaczonych na realizację ich zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, w rozumieniu przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. również w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2014 r. Zatem odmowa rozliczenia tych wydatków z dotacji oświatowej z tego powodu, że należą one do zadań organu prowadzącego, stanowi naruszenie tego przepisu poprzez dokonanie jego zawężającej wykładni. W dalszej kolejności Sąd uznał, że nie było podstaw do zakwestionowania wydatków na zakup telefonów komórkowych i opłat poniesionych z tytułu abonamentów i rozmów telefonicznych. Sąd nie zgodził się również

z zakwestionowaniem przez organ odwoławczy wydatków na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną, opłatą za miejsce parkingowe w parkingu podziemnym oraz za wynajem piwnicy. Tak samo Sąd ocenił zakwestionowanie wydatków na zakup akcesoriów, w tym roślin na urządzenie kącika przyrodniczego

w przedszkolu C. oraz wydatków na zakup akcesoriów typu lampa nocna i inne elementy wyposażenia o łącznej wartości 1.050,88 zł. Nie można też zaakceptować, w ocenie Sądu, stanowiska organu w kwestii dyskwalifikacji wydatków za usługi fotograficzne dotyczące zdjęć pamiątkowych wręczanych dzieciom w formie upominków. Wskazane uchybienia w zakresie oceny dowodów stanowią o naruszeniu przez organ odwoławczy przepisów art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 735 ze zm. dalej jako "k.p.a.") i w konsekwencji art. 107 § 3 k.p.a. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Sąd za prawidłowe uznał stanowisko organów w kwestii wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem w poszczególnych latach kontrolowanego okresu,

w związku z finansowaniem ze środków dotacji danego roku – zobowiązań wynikających ze zdarzeń roku poprzedniego, bowiem dotyczyło to wydatków

w łącznej kwocie 4.247,60 zł z tytułu zadań zrealizowanych w roku 2010,

a rozliczonych z dotacji przyznanej na rok 2011. W tej kategorii znalazły się pochodne wynagrodzeń za grudzień 2010 r., tj. zaliczki na podatek dochodowy, składki na ubezpieczenie grupowe oraz składki na ubezpieczenia społeczne, czynsz najmu lokalu przy ul. [...] za grudzień 2010 r., zakupy baletek damskich, opłaty za wodę i ścieki dotyczące listopada i grudnia 2010 r., opłaty za energię elektryczną za okres od 3 listopada do 2 grudnia 2010 r. Słusznie wskazano w decyzji, że skoro zobowiązania te dotyczą roku poprzedniego, w tym sensie że zostały w nim zaciągnięte i odnoszą się do zadań realizowanych w roku poprzednim, to nie mogą zostać sfinansowane z dotacji przyznanej na rok następny. Sąd podzielił również stanowisko organów w kwestii zwrotu dotacji oświatowej w związku z jej niewykorzystaniem do końca 2011 i 2012 roku. W odniesieniu do dotacji za rok 2011 zakwestionowano wydatek na zakup łóżek dziecięcych i na zakup firan, z powodu braku dowodu ich poniesienia. Zaś za niewykorzystaną w 2012 roku uznano dotację w części, z której rozliczono podwójnie wykazaną w księdze rachunkowej kwotę pochodnych wynagrodzenia pracownika oraz rozliczono wydatki na zakup baterii do termometrów spożywczych, co do których to wydatków organ również stwierdził brak dowodów potwierdzających ich poniesienie.

Sąd uznał zarzut skargi dotyczący wydania decyzji w warunkach przedawnienia za chybiony. Pięcioletni okres przedawnienia z art. 70 § 1 ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021, poz. 1540 ze zm. dalej jako "O.p.") dla roszczeń o zwrot dotacji niewykorzystanej w terminie rozpoczyna bieg w przypadku dotacji niewykorzystanej w 2011 r. – w dniu 31 grudnia 2012 r., natomiast w przypadku dotacji niewykorzystanej w 2012 r. – w dniu

31 grudnia 2013 r. i upływa odpowiednio 31 grudnia 2017 r. i 31 grudnia 2018 r.,

a zatem po dacie wydania zaskarżonej decyzji (2 sierpnia 2017 r.). Natomiast

w zakresie niezgodnego z przeznaczeniem wykorzystania dotacji początek biegu pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., przypada na datę doręczenia wystąpienia pokontrolnego z 3 września 2014 r. W związku z tym upływ pięcioletniego terminu przedawnienia roszczenia o zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem nastąpiłby zatem dopiero z końcem 2019 roku.

W ocenie Sądu chybiony był także zarzut przyjęcia za podstawę wydania decyzji dotkniętego nieważnością postanowienia § 8 uchwały nr 1231/XLVI/2010 Rady Miasta Lublin z dnia 4 listopada 2010 r. w sprawie ustalenia trybu udzielenia

i rozliczenia oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół, placówek oraz poradni psychologiczno-pedagogicznych na terenie miasta Lublin prowadzonych przez osoby prawne lub fizyczne inne niż jednostka samorządu terytorialnego. Organ odwoławczy bowiem zakwestionował rozliczenie z dotacji oświatowej wydatków z roku 2010 nie

w oparciu o regulację § 8 wspomnianej uchwały Rady Miasta, lecz z tego powodu, że zostały one pokryte ze środków dotacji przyznanej na rok 2011. Sąd nie podzielił także stanowiska zaprezentowanego w skardze odnośnie braku podstaw do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności z tytułu zobowiązania określonego

w decyzji. Za chybiony Sąd uznał także zarzut naruszenia art. 54 § 1 pkt 7 i § 2 O.p.

W wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 lutego 2022 r. w sprawie I GSK 2242/18 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie,

a także orzekł w przedmiocie kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w orzecznictwie zarysowały się dwa stanowiska, co do charakteru dokonanych zmian art. 90 ust. 3d u.s.o., a mianowicie o pogląd o doprecyzowującym charakterze zmian

i przeciwstawny mu pogląd o merytorycznym charakterze zmian. Jednak zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym sprawę, zmiany miały charakter merytoryczny, a nie doprecyzowujący, bowiem przy tak daleko idących zmianach trudno zaakceptować pogląd o tym, że zmiany służyły wyłącznie doprecyzowaniu regulacji. Ponieważ przepis ma charakter materialnoprawny, to jego interpretacja decyduje o prawach i obowiązkach podmiotu pozostającego w stosunku administracyjnym (zob. także wyroki NSA z: 2 kwietnia 2019 r. sygn. akt I GSK 12/19, 25 kwietnia 2019 r. sygn. akt I GSK 1771/18, 6 grudnia 2019 r. sygn. akt I GSK 1505/18, 30 stycznia 2020 r. sygn. akt I GSK 278/18, 26 lutego 2020 r. sygn. akt

I GSK 1726/18, 21 lipca 2020 r. sygn. akt I GSK 632/20, 7 lipca 2021 r. sygn. akt

I GSK 1993/18). Pogląd, że zmiany art. 90 ust. 3d u.s.o. miały charakter merytoryczny jest poglądem przeważającym, a więc w istocie należy uznać, że ukształtowała się jednolita linia orzecznicza w omawianej kwestii. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny za uzasadnione uznał zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 90 ust. 3d oraz art. 5 ust. 7 pkt 1, 2 i 3 u.s.o., gdyż w stanie prawnym obowiązującym w 2011 i 2012 r. należało zastosować wskazane regulacje

w brzmieniu obowiązującym w tym okresie, jak to uczynił organ w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wadliwie uznał zatem, że zmiany brzmienia art. 90 ust. 3d miały charakter doprecyzowujący, co oznacza, że przedmiotowe dotacje oświatowe przyznane skarżącym na rok 2011 i 2012 mogły być wykorzystane wyłącznie na te wydatki bieżące danej placówki, które realizować miały zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.

Dalej Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz załatwienia sprawy. Nie było podstaw do przyjęcia, że ustalenia dowodowe były niepełne. Wbrew stanowisku Sądu I instancji uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie jest lakoniczne i zawiera pełne uzasadnienie motywów oceny poszczególnych kwestionowanych wydatków, spełniając wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a.

W kwestii zakupu telefonów komórkowych oraz opłat abonamentowych, organ ustalił przede wszystkim brak istotnych dowodów w postaci bilingów. Nadto wskazał, że same wyjaśnienia stron nie są wystarczającą podstawą do przyjęcia, że dotacja we wskazanych kwotach była związana z realizacją zadań dotyczących wychowania dzieci i opieką nad nimi w przedszkolu. Dane niezbędne do oceny prawidłowości wykorzystania dotacji powinny wynikać z dokumentacji organizacyjnej, przebiegu nauczania i finansowej placówek (art. 90 ust. 3f u.s.o.) i nie mogą opierać się tylko na oświadczeniach beneficjenta, że dotacja została wykorzystana na realizację celów,

o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o. Kolegium jednoznacznie wskazało, że strona nie wykazała związku tych wydatków z realizacją zadań przedszkoli w zakresie określonym w przepisach u.s.o. Organ powołał się przy tym na orzecznictwo sądów administracyjnych, z którego wynika, iż finansowanie z dotacji oświatowej opłat dot. używania telefonów komórkowych nie związanych fizycznie z daną placówką, wymaga aby prowadzący przedszkole wykazał związek używania tych telefonów

z celami określonymi w art. 90 ust. 3d u.s.o. i w powiązaniu z konkretną placówką oświatową (placówkami).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie dokonało oceny zakwestionowanych niżej wydatków nie naruszając art. 80 k.p.a., a uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia w tym zakresie wymogi art. 107 § 3 k.p.a. Organ zakwestionował rozliczenie z dotacji opłat za koszty zarządu nieruchomością wspólną argumentując, że najem pomieszczenia,

w którym prowadzona jest działalność przedszkola wskazuje bezpośrednio na realizację zadań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki nad dziećmi,

a więc opłata za najem tego pomieszczenia (wyodrębniona część tej opłaty) może być sfinansowana z dotacji oświatowej, ponieważ ostatecznymi beneficjentami dotacji są właśnie dzieci uczęszczające do przedszkola. Natomiast w przypadku kosztów zarządu nieruchomością wspólną brak jest takiego bezpośredniego związku, gdyż krąg podmiotów i osób korzystających z tego typu usługi wkracza poza osoby prowadzące przedszkole czy też uczęszczające do niego dzieci. W rezultacie strony nie udowodniły, że sporne wydatki służyły celom wskazanym w art. 90 ust. 3d u.s.o. W zakresie wydatków na zakup roślin i akcesoriów ogrodowych służących do założenia kącika przyrodniczego organ nie kwestionował samego faktu poniesienia tego wydatku. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że zakwestionowano omawiane wydatki z punktu widzenia regulacji art. 90 ust. 3d u.s.o. organ odwoławczy w sposób jednoznaczny wskazał, że zakup roślin służył poprawie wizerunku przedszkola, czyli względom reprezentacyjny (estetyczny), a nie edukacyjnym. Podobne stanowisko zajęto w zaskarżonej decyzji co do akcesoriów typu lampa nocna i inne elementy wyposażenia o łącznej kwocie 1.058,88 zł. Kolegium nie podważyło samego faktu poniesienia tych wydatków, lecz zakwestionowało je jako dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem.

Z uzasadniania zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że zakupione akcesoria nie służą realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki (art. 90 ust. 3d u.s.o.). Także zakwestionowanie wydatków w kwocie 2.285,10 zł

z tytułu wynagrodzenia za usługi fotograficzne dot. zdjęć pamiątkowych wręczonych jako upominki, nastąpiło na podstawie art. 90 ust. 3d u.s.o. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że zdjęcia te zostały wręczone dzieciom z grup "O" jako upominek i pamiątka z pobytu w przedszkolu, a więc nie służyły realizacji zadań

w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.

Pismem z dnia 11 kwietnia 2022 r. pełnomocnik skarżących podtrzymała złożoną skargę oraz zwróciła uwagę, że zaskarżona decyzja obejmuje zwrotem dotacji oświatowej należność, która uległa przedawnieniu. Możliwość określenia obowiązku zwrotu dotacji za rok 2011 uległa przedawnieniu z dniem 31 grudnia

2016 r., a zatem w dniu 2 sierpnia 2017 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w Lublinie wydając zaskarżoną decyzję objęło obowiązkiem zwrotu należność przedawnioną. Podkreślono, że z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że bieg przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna się z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Na wstępie należy podkreślić, że sprawa niniejsza była już przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wyrażonej wyrokiem z dnia

12 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Lu 832/17, a wyrok wydany przez ten Sąd był przedmiotem kontroli kasacyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 16 lutego 2022 r., sygn. I GSK 2242/18. Ma to o tyle znaczenie, że zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329, dalej jako p.p.s.a.), Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie wykładnią oznacza, że sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia. Nie można jednakże przyjąć, że zakres ponownego rozpoznania sprawy ograniczony został do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji jedynie w części dotyczącej wykładni art. 90 u.s.o. Wynikająca z art. 190 p.p.s.a. zasada związania sądu, któremu sprawa została przekazana do rozpoznania, wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, odnosi się wyłącznie do zakresu kontroli tego Sądu wyznaczonego granicami skargi kasacyjnej stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Wyrażona w art. 134 § 1 p.p.s.a. zasada niezwiązania sądu granicami skargi, oznaczająca nakaz dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, nawet gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony doznaje, przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez sąd pierwszej instancji, ograniczenia jedynie w zakresie wynikającym z art. 190 p.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy przesądzone są zatem te kwestie materialnoprawne

i procesowe, co do których wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku kasacyjnym, przez dokonanie samodzielnej oceny lub wyraźne zaaprobowanie stanowiska sądu pierwszej instancji. Uchylenie natomiast przez Naczelny Sąd Administracyjny w całości wyroku sądu pierwszej instancji oznacza, że odżywa skarga na akt ostateczny w zakresie, w jakim Sąd ten nie odniósł się do kwestii materialnoprawnych związanych z daną sprawą, a ocena zastosowania przez organ tych regulacji lub dokonania ich wykładni ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. wyrok NSA z 17 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1587/11 opubl. https://cbois.nsa.gov.pl oraz wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. II FSK 68/14, LEX nr 1774525). Skoro zatem Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 lutego 2022 r. uchylił w całości pierwotny wyrok Sądu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, to Sąd ten ma obowiązek rozpoznać ją

w całości uwzględniając ocenę prawną wyrażoną przez Sąd kasacyjny we wskazanym wyżej zakresie.

Wspomnianym wyżej wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny uchylając wyrok tutejszego Sądu za uzasadnione uznał zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 90 ust. 3d oraz art. 5 ust. 7 pkt 1, 2 i 3 u.s.o., gdyż w stanie prawnym obowiązującym w 2011 i 2012 r. należało zastosować wskazane regulacje

w brzmieniu obowiązującym w tym okresie, jak to uczynił organ w zaskarżonej decyzji. WSA w Lublinie wadliwie uznał, że zmiany brzmienia art. 90 ust. 3d miały charakter doprecyzowujący, co oznacza, że przedmiotowe dotacje oświatowe przyznane skarżącym na rok 2011 i 2012 mogły być wykorzystane wyłącznie na te wydatki bieżące danej placówki, które realizować miały zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, wiążąco dla sądu pierwszej instancji na podstawie wspomnianego art. 190 p.p.s.a., że organ odwoławczy dokonał oceny zakwestionowanych wydatków w zakresie zakupu telefonów komórkowych oraz opłat abonamentowych, kosztów zarządu nieruchomością, wydatków na zakup roślin

i akcesoriów ogrodowych służących do założenia kącika przyrodniczego, zakupu akcesoriów typu lampa nocna i inne elementy wyposażenia o łącznej kwocie 1.058,88 zł, czy wydatków w kwocie 2.285,10 zł z tytułu wynagrodzenia za usługi fotograficzne, w sposób, który nie narusza art. 80 k.p.a.

Spór w sprawie sprowadza się więc do rozstrzygnięcia czy skarżące niezgodnie z przeznaczeniem wykorzystały dotację w wysokości odpowiednio 36.338,71 zł w 2011 r i 30.788,45 zł w 2012 r. oraz czy prawidłowo zostały określone kwoty dotacji niewykorzystanej za lata 2011-2012.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za rok 2011. W orzecznictwie sądów administracyjnych ujawniła się pewna rozbieżność odnośnie określenia momentu wyznaczającego rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia do zwrotu dotacji. Ukształtowały się trzy linie orzecznicze. Pierwsza z nich wskazywała jako decydującą o rozpoczęciu biegu terminu przedawnienia datę rozliczenia i zwrotu dotacji (por. wyrok NSA z 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18, z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I GSK 351/18). Druga linia orzecznicza wskazywała, że termin przedawnienia mija z upływem pięciu lat licząc od końca roku, na który dotacja była przyznana i w którym była lub miała być wykorzystana - wypłata dotacji (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 345/17, NSA z dnia

13 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 3644/15 z dnia 13 czerwca 2017 r.). Kolejna grupa orzeczeń wskazywała, jako decydującą o rozpoczęciu biegu terminu przedawnienia datę stwierdzenia okoliczności wykorzystania dotacji niezgodnie

z przeznaczeniem, którą należy wiązać z doręczeniem protokołu kontroli (wyrok WSA w Lublinie z dnia 21 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 1046/17).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r.

o finansach publicznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 305 ze zm., dalej jako "u.f.p.") – do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W myśl art. 60 pkt 1 u.f.p. – środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są dochody budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, w tym kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w ustawie o finansach publicznych. Stosownie do ogólnie przyjętego w orzecznictwie i w doktrynie pojmowania zasad "odpowiedniego" stosowania przepisów, niektóre

z nich znajdują zastosowanie wprost, bez żadnych modyfikacji i zabiegów adaptacyjnych, inne tylko pośrednio, a więc z uwzględnieniem konstrukcji, istoty

i odrębności postępowania, w którym znajdują zastosowanie, a jeszcze inne w ogóle nie będą mogły być wykorzystane. Stosowanie "odpowiednie" oznacza

w szczególności niezbędną adaptację (i ewentualnie zmianę niektórych elementów) normy do zasadniczych celów i form danego postępowania, jak również pełne uwzględnienie charakteru i celu danego postępowania oraz wynikających stąd różnic w stosunku do uregulowań, które mają być zastosowane (zob. postanowienie SN

z 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt IV CZ 153/1, pub. w LEX nr 1250770 i powołane

w nim orzeczenia).

Przedawnienie zobowiązań podatkowych regulują przepisy Rozdziału 8 Działu III Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych, które mogą powstać albo na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.).

Powszechnie przyjmuje się, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, a w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 O.p., w myśl którego – zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku.

Z kolei zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. – dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1. W myśl art. 252 ust. 5 u.f.p. – zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Natomiast zgodnie z art. 251 ust. 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku, z zastrzeżeniem (które w sprawie nie ma zastosowania).

W konsekwencji zastosowanie art. 70 § 1 O.p. prowadzi w tym wypadku do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie

z przeznaczeniem, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenie decyzji winno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem.

Z takim stwierdzeniem nie koliduje stanowisko, że po zakończeniu roku składane jest rozliczenie dotacji. Co prawda nie ulega wątpliwości, że ten dokument posiada istotne znaczenie z punktu widzenia ustalenia przez właściwy organ wysokości wykorzystanej dotacji oraz kwoty przypadającej do zwrotu. Złożenie rozliczenia dotacji nie można jednak klasyfikować tak samo jak deklaracji podatkowych w ramach instytucji tzw. samowymiaru podatku; tak samo jak obowiązku zwrotu dotacji nie można traktować na równi ze zobowiązaniem podatkowym. Zobowiązanie do zwrotu nie należy do istoty stosunku dotacji, który polega na bezzwrotnym, co do zasady, transferze środków publicznych z budżetu do beneficjenta. Zobowiązanie do zwrotu dotacji do budżetu jednostek samorządu terytorialnego jest w założeniu ustawodawcy wyjątkiem od reguły i najczęściej wynika dopiero z decyzji wydanej na podstawie art. 252 u.f.p.

Reasumując, bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna się z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację.

Sąd zwraca uwagę, że taka linia orzecznicza jest obecnie dominująca, a więc należy uznać ją za w pełni ugruntowaną (zob. wyroki NSA z dnia 16 lutego 2021 r., sygn. I GSK 2729/18, z dnia 20 listopada 2020 r., sygn. I GSK 535/18, z dnia 21 lutego 2020 r., sygn. I GSK 1649/19, z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. I GSK 278/18 oraz sygn. I GSK 1611/18, z dnia 8 kwietnia 2021 r., sygn. I GSK 1981/19, z dnia 14 stycznia 2021 r., sygn. I GSK 1806/20, z dnia 5 grudnia 2019 r., sygn. I GSK 398/18, sygn. I GSK 193/18, sygn. I GSK 194/18 oraz sygn. I GSK 195/18, z dnia 8 listopada 2019 r., sygn. I GSK 427/18, z dnia 2 kwietnia 2019 r., sygn. I GSK 12/19, z dnia 14 stycznia 2019 r., sygn. I GSK 2656/18, z dnia 27 listopada 2018 r., sygn. I GSK 2094/18; odmienne stanowisko zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 17 marca 2020 r., sygn. I GSK 6/20 należy uznać za odosobnione).

Powyższe argumenty, w ocenie Sądu mają także zastosowanie do dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego. Obowiązek zwrotu takiej dotacji także powstaje z mocy prawa, a decyzja zobowiązująca do zwrotu ma jedynie charakter deklaratoryjny. Zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje z mocy zaistnienia określonej okoliczności faktycznej, którą jest niewydatkowanie środków w terminie do końca roku budżetowego. Okoliczność ta jest obiektywna. Tym samym, do powstania zobowiązania nie jest wymagana decyzja, gdyż decyzja obowiązku tego nie tworzy,

a jedynie jej wydanie jest konsekwencją braku zwrotu niewykorzystanej dotacji przez beneficjenta. Termin zwrotu dotacji wskazany w art. 251 ust. 1 u.f.p. na dzień 31 stycznia następnego roku nie powoduje, że od tego momentu mamy do czynienia

z niewykorzystaną dotacją. Okoliczność niewykorzystania dotacji jest bowiem obiektywna, a w związku z tym terminu zwrotu określonego na 31 stycznia następnego roku nie można postrzegać jako daty istotnej z punktu widzenia początku biegu terminu przedawnienia.

W związku z tym zaskarżona decyzja w zakresie w jakim wskazuje, że jako początek biegu pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., należy przyjąć datę doręczenia wystąpienia pokontrolnego z 3 września 2014 r.

a w konsekwencji upływ pięcioletniego terminu przedawnienia roszczenia o zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem nastąpiłby zatem dopiero

z końcem 2019 roku jest nieprawidłowa.

W ocenie Sądu, w świetle powyżej zaprezentowanego stanowiska, termin przedawnienia roszczenia o zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem za 2011 r. upłynąłby z końcem 2016 r., a w związku z tym decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego może być wydana w warunkach przedawnienia. Jednocześnie Sąd zwraca uwagę, że w przepisach art. 70 § 2, § 3, § 4 i § 6 O.p. oraz art. 70a § 1 i 1a O.p., przewidziano przypadki, kiedy termin przedawnienia nie rozpoczyna biegu, ulega zawieszeniu lub zostaje przerwany.

W aktach sprawy brak jest dowodów, że bieg terminu przedawnienia za 2011 r. został zawieszony lub przerwany. Oznaczać to może, że z dniem 31 grudnia 2016 r. organy utraciły możliwość określania w drodze decyzji wysokości zobowiązania do zwrotu za 2011 r. Jednak okoliczność ta powinna zostać w sposób niebudzący wątpliwości ustalona. Bowiem w przypadku, gdyby nie zaistniały podstawy do zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia, należałoby umorzyć postępowanie administracyjne w zakresie dotyczącym zobowiązania do zwrotu dotacji za 2011 r.

Przechodząc do analizy poszczególnych zakwestionowanych przez organ odwoławczy wydatków należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o. dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących przedszkola. Dokonując interpretacji tego przepisu należy mieć na uwadze, że dotacje nie dość, że są przeznaczone wyłącznie na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola, to jeszcze dodatkowo realizacja tych zadań obejmuje wyłącznie zakres kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Ustawodawca zatem istotnie zawęził cele, na które może być przeznaczona dotacja.

Treść art. 90 ust. 3d u.s.o. do 1 stycznia 2014 r. i po tej dacie różni się

w sposób zasadniczy. W wielu wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny dokonując wykładni art. 90 ust. 3d u.s.o. w wersji obowiązującej do 1 stycznia 2014 r., wskazywał, że dotacja oświatowa nie służy finansowaniu działalności organu prowadzącego szkołę (tj. szeroko rozumianej działalności placówki oświatowej),

a więc wszystkich ponoszonych przez ten organ wydatków związanych

z działalnością szkoły, choćby pośrednio były one związane z działalnością dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą (por. np. wyroki NSA z dnia: 9 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1616/14; 25 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1769/14; czy 3 marca 2017 r., sygn. akt II GSK 1782/15). A ponadto do wydatków bieżących szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki w tym profilaktyki społecznej nie mogą być zaliczane wydatki majątkowe, takie jak nabycie środków trwałych, czy też modernizacja przeprowadzona w obcych środkach trwałych, podobnie również nie mogą być z niej pokryte wydatki niezwiązane bezpośrednio z realizację zadań

w zakresie kształcenia, wychowania i opieki (por. wyrok NSA z dnia 28 maja 2013 r., sygn. akt II GSK 229/13).

Podkreślenia wymaga, że do zadań organu prowadzącego zgodnie z art. 5 ust. 7 u.s.o. należy w szczególności:

1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych

i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;

2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych

w tym zakresie;

3) zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły lub placówki;

4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych.

W świetle art. 5 ust. 7 u.s.o. i art. 90 ust. 3d u.s.o. (w stanie prawnym mającym zastosowanie w sprawie) dotacja winna trafiać na własne zadania przedszkoli realizujących je w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Odnosząc się do wykładni pojęcia "dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej", które to sformułowanie stanowi kwalifikację wydatków, należy zatem wykazać szczególny związek pomiędzy rodzajem konkretnego wydatku, a sferą działalności dydaktyczno-wychowawczo-opiekuńczej przedszkola. Niewątpliwie kwalifikowanie poniesionych wydatków wymaga pogłębionej analizy i rozpatrywania każdego przypadku odrębnie, aby ustalić, czy dany wydatek zrealizowany został w celu realizacji zadań placówki

w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Uwzględnić przy tym należy, że niektóre wydatki pośrednio nawiązują do działalności dydaktycznej, wychowawczej i opiekuńczej, jednak ich istotą może być bezpośrednie służenie finansowemu interesowi organu prowadzącego. Wiążą się też z ustawowymi obowiązkami organu prowadzącego placówkę obejmującymi w szczególności zapewnienie warunków działania przedszkola, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki, wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie, zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej placówki oraz wyposażenie placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych oraz wykonywania innych zadań statutowych. Ustawodawca wyraźnie zatem rozdzielił zadania wykonywane przez przedszkole na dwie kategorie. Pierwsza z nich dotyczy wyłącznie realizacji przez jednostkę oświatową funkcji dydaktycznych, wychowawczych oraz opiekuńczych, druga zaś wiąże się z pozostałą działalnością, związaną co prawda z procesem kształcenia, ale tego procesu nie realizującą.

Tymczasem przedmiotowa dotacja ma służyć subwencjonowaniu placówki, realizującej cel, o którym mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o., nie zaś jak wyżej wskazano podmiotu tą placówkę prowadzącego. Podmiot prowadzący szkołę, podejmujący działalność z własnej inicjatywy, będący jak w niniejszej sprawie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, musi się liczyć z kosztami prowadzonej działalności gospodarczej, jak każdy inny przedsiębiorca i jedynie na zasadzie przywileju korzysta z pomocy finansowej podmiotu publicznego. Zdaniem Sądu, jak wynika z przedstawionych wyżej rozważań, wydatki te, choć mogą być bieżącymi, nie są wydatkami, które kwalifikuje się jako wydatki, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o., a więc jako wydatki poniesione w celu realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki.

Zdaniem Sądu do 1 stycznia 2014 r. w ustawie o systemie oświaty nie było żadnego przepisu wskazującego na to, że dotacje oświatowe, o których mowa w art. 90 ust. 3d są przeznaczone również na finansowanie zadań organu prowadzącego,

o których mowa w art. 5 ust. 7. Rolą dotacji oświatowej nie było zatem subsydiowanie wszelkiej działalności prowadzonej przez przedszkole czy też pokrywanie wszelkich ich wydatków.

Powyższe oznacza, że przedmiotowa dotacja oświatowa mogła zostać wykorzystana wyłącznie na te wydatki bieżące danej placówki, które realizować miały zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.

Z kolei wydatki, które jedynie pośrednio przyczyniają się do realizacji celu, o którym mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o. nie podlegały finansowaniu z dotacji.

Sąd podziela stanowisko organów w kwestii ustaleń przyjętych za podstawę rozstrzygnięcie o zwrocie dotacji oświatowej w związku z jej niewykorzystaniem do końca 2011 i 2012 roku. W odniesieniu do dotacji za rok 2011 zakwestionowano wydatek na zakup łóżek dziecięcych i na zakup firan, z powodu braku dowodu ich poniesienia. Zaś za niewykorzystaną w 2012 roku uznano dotację w części, z której rozliczono podwójnie wykazaną w księdze rachunkowej kwotę pochodnych wynagrodzenia pracownika oraz rozliczono wydatki na zakup baterii do termometrów spożywczych, co do których to wydatków organ również stwierdził brak dowodów potwierdzających ich poniesienie. Słusznie organ odwoławczy zauważył, że dowody wewnętrzne sporządzane przez organ prowadzący placówkę nie stanowią dowodu poniesienia wydatku na nabycie danego towaru. Należy podkreślić, że dowody niezbędne do oceny prawidłowości wykorzystania dotacji powinny wynikać

z dokumentacji księgowej i obowiązek ich posiadania spoczywa na organie prowadzącym. Dowodów poniesienia tych wydatków skarżące nie przedstawiły, co oznacza nieuprawnione rozliczenie ich z dotacji oświatowej, a w konsekwencji nie wykorzystanie dotacji za dany rok w tej części. Zgodzić się należy z organem, iż nie jest dopuszczalne sfinansowanie z dotacji udzielonej na 2011 r. zobowiązań dotyczących zadań roku 2010. W realiach rozpoznawanej sprawy dotyczyło to wydatków w łącznej kwocie 4.247,60 zł z tytułu zadań zrealizowanych w roku 2010,

a rozliczonych z dotacji przyznanej na rok 2011. W tej kategorii znalazły się pochodne wynagrodzeń za grudzień 2010 r., tj. zaliczki na podatek dochodowy, składki na ubezpieczenie grupowe oraz składki na ubezpieczenia społeczne, czynsz najmu lokalu przy ul. [...] za grudzień 2010 r., zakupy baletek damskich, opłaty za wodę i ścieki dotyczące listopada i grudnia 2010 r., opłaty za energię elektryczną za okres od 3 listopada do 2 grudnia 2010 r. Słusznie wskazano w decyzji, że skoro zobowiązania te dotyczą roku poprzedniego, w tym sensie że zostały w nim zaciągnięte i odnoszą się do zadań realizowanych w roku poprzednim, to nie mogą zostać sfinansowane z dotacji przyznanej na rok następny. Nie daje do tego podstaw żaden przepis, czy to ustawy o finansach publicznych, czy też ustawy o systemie oświaty. Zauważyć bowiem trzeba, iż dotacje przyznawane są na dany rok budżetowy. Słusznie zatem organ skonstatował, że wykorzystanie dotacji następuje poprzez realizację celów przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki

w danym okresie, czyli zadań dotyczących danego roku budżetowego, niezależnie od terminów płatności zobowiązań wynikających z ich realizacji. W odniesieniu do omówionych wydatków organ wykazał, że winny być one rozliczone z dotacji udzielonej za rok 2010 r. W konsekwencji zatem prawidłowo przyjęto, że pokrycie ich z dotacji za rok 2011 oznaczało wykorzystanie tej dotacji niezgodnie

z przeznaczeniem.

W ocenie Sądu organ odwoławczy słusznie zakwestionował wydatkowanie

w ramach dotacji wynagrodzenia za usługi księgowe świadczone przez D. Sp. z o.o. w łącznej kwocie 18.407,69 zł. Zdaniem Sądu organy przeanalizowały umowę dotyczącą usług księgowych i słusznie zauważyły, że jest to umowa dotycząca usług księgowych dla działalności gospodarczej i brak w niej jakichkolwiek zapisów związanych z rozliczaniem dotacji. Należy jednoznacznie opowiedzieć się za stanowiskiem, że to organ prowadzący placówkę odpowiada za jej działalność, w zakresie zapewnienia obsługi administracyjnej, finansowej

i organizacyjnej. Usługi księgowe związane są bezpośrednio z prawidłowym funkcjonowaniem placówki w ramach obowiązków każdego przedsiębiorcy. To przedsiębiorca zobowiązany jest do terminowego i prawidłowego rozliczania się

z urzędem skarbowym, Zakładem Ubezpieczeń Społecznych czy pracownikami lub podmiotami wykonującymi na rzecz przedsiębiorcy inne usługi. Nawet jeżeli część kosztów obsługi księgowej związana jest bezpośrednio np. z naliczeniem i wypłatą wynagrodzenia pracownikom opiekującym się dziećmi, to jednak nie można uznać że mamy do czynienia z zadaniami w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Koszty związane z finansowaniem obsługi księgowej nie dotyczą bezpośrednio kształcenia, wychowania czy opieki nad dziećmi. Skoro wydatkowanie dotacji zostało ograniczone przez wskazanie celów, na jakie może być wykorzystana, to zapewnienie obsługi księgowej, mimo że jest konieczne i uzasadnione dla funkcjonowania przedszkola, nie mieści się w zadaniach tej placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej (np. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2017r., sygn. akt

II GSK 1355/15). Nie można zatem z przyznanej dotacji oświatowej, ponosić wydatków jedynie pośrednio związanych z działalnością dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą (vide: wyrok NSA z dnia 19 marca 2014r., sygn. akt II GSK 1858/12),

a nie ulega wątpliwości, że wymienione wydatki taki właśnie charakter posiadają.

Powyższe argumenty w pełni odnoszą się także do zakwestionowania wydatków obejmujących zakup artykułów biurowych ściśle związanych z samą administracyjno-finansowo-organizacyjną działalnością. Bowiem ani akta osobowe, ani raporty kasowe czy też druki KW czy KP nie mają bezpośredniego związku

z kształceniem, wychowaniem czy opieką nad dziećmi. Również koszty związane

z obsługą rachunku bankowego bezpośrednio należą do zadań organu prowadzącego placówkę. Podobnie koszty związane z prowadzoną korespondencją (znaczki pocztowe oraz opłaty pocztowe). Wszystkie wymienione wyżej,

a ponoszone w ramach normalnej działalności gospodarczej koszty są nieodłącznym elementem funkcjonowania każdego przedsiębiorcy. Dlatego też zostały one wprost uznane za zadania organu prowadzącego placówkę.

Słusznie organ odwoławczy zakwestionował także wydatki związane

z remontem czy malowaniem przedszkoli. Wydatki takie nie mają związku

z zadaniami placówki, na realizację których mogła być przeznaczona dotacja. Zważywszy na ich naturę są one związane z realizacją zadań organu prowadzącego, wprost wymienionych w art. 5 ust. 7 pkt 2 u.s.o. Istotą wydatków remontowych jest wyłącznie bezpośrednie zabezpieczenie interesów finansowych organu prowadzącego placówkę (por. np. wyrok NSA z dnia 9 września 2015r., II GSK 1616/14, Lex nr 1986608, czy wyrok WSA w Łodzi z dnia 5 maja 2016r., I SA/Łd 1388/15).

Naczelny Sąd Administracyjny w wiążącym wyroku jednoznacznie wypowiedział się, że w kwestii zakupu telefonów komórkowych oraz opłat abonamentowych, organ ustalił przede wszystkim brak istotnych dowodów w postaci bilingów. Nadto wskazał, że same wyjaśnienia stron nie są wystarczającą podstawą do przyjęcia, że dotacja we wskazanych kwotach była związana z realizacją zadań dotyczących wychowania dzieci i opieką nad nimi w przedszkolu. Dane niezbędne do oceny prawidłowości wykorzystania dotacji powinny wynikać z dokumentacji organizacyjnej, przebiegu nauczania i finansowej placówek i nie mogą opierać się tylko na oświadczeniach beneficjenta, że dotacja została wykorzystana na realizację celów, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o. Kolegium jednoznacznie wskazało, że strona nie wykazała związku tych wydatków z realizacją zadań przedszkoli

w zakresie określonym w przepisach u.s.o. Organ powołał się przy tym na orzecznictwo sądów administracyjnych, z którego wynika, iż finansowanie z dotacji oświatowej opłat dot. używania telefonów komórkowych nie związanych fizycznie

z daną placówką, wymaga aby prowadzący przedszkole wykazał związek używania tych telefonów z celami określonymi w art. 90 ust. 3d u.s.o. i w powiązaniu

z konkretną placówką oświatową (placówkami). W tym zakresie organ odwoławczy dokonał oceny zakwestionowanych wydatków nie naruszając art. 80 k.p.a.,

a uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia w tym zakresie wymogi art. 107 § 1 pkt 3 k.p.a. Powyższe argumenty mają również zastosowanie do rozliczenia z dotacji opłat za koszty zarządu nieruchomością wspólną. Najem pomieszczenia, w którym prowadzona jest działalność przedszkola wskazuje bezpośrednio na realizację zadań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki nad dziećmi, a więc opłata za najem tego pomieszczenia (wyodrębniona część tej opłaty) może być sfinansowana z dotacji oświatowej, ponieważ ostatecznymi beneficjentami dotacji są właśnie dzieci uczęszczające do przedszkola. Natomiast w przypadku kosztów zarządu nieruchomością wspólną brak jest takiego bezpośredniego związku, gdyż krąg podmiotów i osób korzystających z tego typu usługi wkracza poza osoby prowadzące przedszkole czy też uczęszczające do niego dzieci. Ocena ta – zdaniem Sądu, odnosi się również do zakwestionowanych w kontekście celu dotacji – opłat za wynajem piwnicy i miejsca postojowego w garażu podziemnym. W pełni rację na organ odwoławczy, że przechowywanie rzeczy nieużywanych (np. w piwnicy)

w trakcie realizacji podstawy programowej z dziećmi jest jednym z zadań organu prowadzącego, o którym mowa w art. 5 ust. 7 pkt 3 u.s.o. Analogicznie posiadanie miejsca parkingowego jako wymóg stawiany przez Sanepid i Straż Pożarną

w odbiorze i wydaniu pozytywnej opinii o rozpoczęciu działalności przedszkola należy wiązać z zadaniami organu prowadzącego przedszkole, o których mowa w art. 5 ust. 7 pkt 1 u.s.o., a więc z zapewnieniem przez ten organ warunków działania placówki. Skoro posiadanie takiego miejsca było warunkiem rozpoczęcia i działania przedszkola, to na organie prowadzącym ciążył obowiązek zapewnienia warunków działania placówki i sfinansowanie takiego wydatku z innych źródeł niż dotacja oświatowa. W rezultacie skarżące nie udowodniły, że sporne wydatki służyły celom wskazanym w art. 90 ust. 3d u.s.o.

W zakresie wydatków na zakup roślin i akcesoriów ogrodowych służących do założenia kącika przyrodniczego organ nie kwestionował samego faktu poniesienia tego wydatku. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że zakwestionowano omawiane wydatki z punktu widzenia regulacji art. 90 ust. 3d u.s.o. Organ odwoławczy w sposób jednoznaczny wskazał, że zakup roślin służył poprawie wizerunku przedszkola, czyli względom reprezentacyjny (estetyczny), a nie edukacyjnym. Podobne stanowisko należy zająć co do akcesoriów typu lampa nocna i inne elementy wyposażenia o łącznej kwocie 1.058,88 zł. Kolegium nie podważyło samego faktu poniesienia tych wydatków, lecz zakwestionowało je jako dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Z uzasadniania zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że zakupione akcesoria nie służą realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Także zakwestionowanie wydatków

w kwocie 2.285,10 zł z tytułu wynagrodzenia za usługi fotograficzne dotyczące zdjęć pamiątkowych wręczonych jako upominki, organ odwoławczy wskazał, że zdjęcia te zostały wręczone dzieciom z grup "O" jako upominek i pamiątka z pobytu

w przedszkolu, a więc nie służyły realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.

Na koniec Sąd nie podziela argumentacji skarżących w przedmiocie braku podstaw do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności z tytułu zobowiązania określonego w decyzji. Dotacje wydatkowane niezgodnie z przeznaczeniem lub niewykorzystane w terminie, są należnościami o których mowa w art. 60 pkt 1 u.f.p. Podstawę prawną solidarności tego rodzaju zobowiązań stanowi zatem art. 65 u.f.p., który odsyła w tym zakresie do kodeksu cywilnego stanowiąc, iż do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania z tytułu należności, o których mowa

w art. 60 pkt 1-6, stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei stosownie do treści art. 370 Kodeksu cywilnego, jeżeli kilka osób zaciągnęło zobowiązanie dotyczące ich wspólnego mienia, są one zobowiązane solidarnie. Wystąpienie z wnioskiem

o dotację oświatową przez skarżące bez wątpienia mieści się w zakresie pojęcia zaciągnięcia zobowiązania dotyczącego ich wspólnego mienia. Nie jest zasadny również zarzut przyjęcia za podstawę wydania decyzji dotkniętego nieważnością postanowienia § 8 uchwały nr 1231/XLVI/2010 Rady Miasta Lublin z dnia 4 listopada 2010 r. w sprawie ustalenia trybu udzielenia i rozliczenia oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół, placówek oraz poradni psychologiczno-pedagogicznych na terenie miasta Lublin prowadzonych przez osoby prawne lub fizyczne inne niż jednostka samorządu terytorialnego. Organ odwoławczy bowiem zakwestionował rozliczenie z dotacji oświatowej wydatków z roku 2010 nie w oparciu o regulację § 8 wspomnianej uchwały Rady Miasta, lecz z tego powodu, że zostały one pokryte ze środków dotacji przyznanej na rok 2011.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę należało oddalić w części obejmującej zobowiązanie do zwrotu dotacji za 2012 r. Zasadny natomiast okazał się zarzut dotyczący przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2011 r. Stosownie więc do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. zaskarżona decyzja podlega uchyleniu w części obejmującej dotację za 2011 r. Ponownie rozpoznając sprawę organ będzie miał na uwadze argumentację prawną zaprezentowaną w uzasadnieniu wyroku dotyczącą instytucji przedawnienia.

O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 205 § 1 i § 2 w zw. z art. 206 p.p.s.a. w zw. z § 2 pkt 6 oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U.

z 2015 r., poz.1800 ze zm.). Przepis art. 206 p.p.s.a. można zastosować

w przypadku częściowego uwzględnienia skargi, ale nie tylko. Stosując powołany przepis Sąd musi dokonać oceny opartej na swobodnym uznaniu, kształtowanym własnym przekonaniem, poczuciem sprawiedliwości oraz analizą okoliczności rozpoznawanej sprawy. Z uwagi na fakt, że skarga została uwzględniona w części obejmującej wartością mniej więcej połowę wartości przedmiotu sporu Sąd doszedł do przekonania, że zasadne jest zasądzenie od organu na rzecz skarżących połowy poniesionych kosztów postępowania. Na zasądzoną kwotę składa się połowa wpisu (750 zł), powoła wynagrodzenia pełnomocnika – liczona od wartości przedmiotu sprawy (2700 zł) oraz opłata skarbowa (17 zł).