Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1967/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6379 Inne o symbolu podstawowym 637
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Komisja Nadzoru Finansowego
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 68 ust. 2  4
journal: Dz.U. 2013 poz 1382
law: Ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu  oraz o spółkach publicznych - tekst jednolity
article: art. 134 § 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia del. WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek Protokolant Anna Fyda-Kawula po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. S.A. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 stycznia 2017 r. sygn. akt VI SA/Wa 1757/16 w sprawie ze skargi A. S.A. w B. na decyzję Komisji Nadzoru Finansowego z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu kosztów związanych ze zleceniem badania sprawozdań finansowych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. S.A. w B. na rzecz Komisji Nadzoru Finansowego 4.050 (słownie: cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 31 stycznia 2017 r., sygn. akt VI SA/Wa 1757/16, oddalił skargę A. S.A. z siedzibą w B. na decyzję Komisji Nadzoru Finansowego z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu kosztów za zlecenie wykonania czynności rewizyjnych.

W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji przedstawił na wstępie stan faktyczny sprawy, z którego wynikało, że Komisja Nadzoru Finansowego (KNF) po przeprowadzeniu czynności sprawdzających obejmujących w szczególności analizę raportów okresowych oraz skonsolidowanych raportów okresowych za rok obrotowy 2011, za pierwszy kwartał 2012 r., pierwsze półrocze 2012 r. i trzeci kwartał 2012 r., przekazanych do publicznej wiadomości przez skarżącą spółkę powzięła wątpliwości, co do prawidłowości i rzetelności informacji zawartych w tych raportach oraz co do prawidłowości prowadzenia przez tą spółkę ksiąg rachunkowych. W dniu 14 marca 2013 r., na podstawie art. 68 ust. 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1382 ze zm.), Przewodniczący Komisji, działając na podstawie uchwały Komisji Nadzoru Finansowego nr [...] z dnia [...] stycznia 2012 r., zlecił X. sp. z o.o. (obecnie X. sp. z o.o. sp.k.) kontrolę informacji okresowych oraz prawidłowości prowadzenia ksiąg rachunkowych przez skarżącą.

Decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. KNF, na podstawie art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm., zwanej dalej: k.p.a.) w związku z art. 11 ust. 5 i art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 21 lipca 2006 r. o nadzorze nad rynkiem finansowym (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1149 ze zm.) oraz art. 68 ust. 4 ustawy o ofercie publicznej, § 1 pkt 2 Uchwały Nr [...] KNF z dnia [...] stycznia 2012 r. w sprawie udzielenia Przewodniczącemu KNF i Zastępcom Przewodniczącego KNF upoważnienia do podejmowania działań w zakresie właściwości KNF oraz do udzielania dalszych pełnomocnictw oraz upoważnienia nr [...] z dnia [...] lipca 2014 r. do wydawania postanowień i decyzji w sprawach zwrotu kosztów KNF związanych ze zleceniem wykonania czynności, o których mowa w art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej, nałożyła na skarżącą spółkę obowiązek zwrotu na rzecz KNF kosztów związanych ze zleceniem podmiotowi uprawnionemu do badania sprawozdań finansowych wykonania czynności, o których mowa w art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej, w zakresie prawidłowości i rzetelności informacji okresowych oraz prawidłowości prowadzenia ksiąg rachunkowych przez skarżącą i stwierdziła, że koszty, te wynoszą 66 420 złotych.

W wyniku wniosku skarżącej o ponowne rozpatrzenie sprawy Komisja Nadzoru Finansowego zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. utrzymała w mocy decyzję z dnia [...] lutego 2015 r. W uzasadnieniu Komisja przytoczyła listę wyszczególnionych zagadnień, które powinny zostać zbadane w ramach wykonania umowy z dnia [...] marca 2013 r. zawartej z X. oraz wskazane przez KNF zagadnienia budzące uzasadnione wątpliwości Komisji. Komisja ustaliła, że zakres zlecenia określony w Umowie jest tożsamy z zakresem prac X. określonym w piśmie zlecającym kontrolę. KNF opisała kwestie merytoryczne we wskazanych w uzasadnieniu zlecenia obszarach. Według KNF, w Raporcie X. wykazano, iż wszystkie wątpliwości Komisji będące podstawą zlecenia przeprowadzenia czynności rewizji finansowej są uzasadnione, bowiem biegły w Raporcie nie stwierdził, że istnieją okoliczności wskazujące na to, że wątpliwości te były bezzasadne oraz w zakresie każdego obszaru podlegającego badaniu wskazał przesłanki mogące dawać podstawę do uznania, że po przeprowadzeniu czynności, o których mowa w art. 68 ust. 2 ustawy o ofercie publicznej wątpliwości Komisji są nadal są aktualne. Zdaniem Komisji, przeprowadzenie dowodu z dokumentów w postaci wszelkiej korespondencji wymienianej pomiędzy Komisją a X. w zakresie w jakim dotyczyła ona wykonania przez ten podmiot czynności, o których mowa w art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej, celem ustalenia zakresu i sposobu wykonywanych prac jest bez znaczenia dla rozstrzygnięcia tej sprawy, bowiem zakres prac zleconych został określony w piśmie zlecającym kontrolę i w Umowie, a sposób wykonania kontroli wynika z przepisów prawnych i regulacji związanych z wykonywaniem zawodu biegłego rewidenta oraz wykonywaniem czynności rewizji finansowej. Dokumenty te są jedynymi prawnie wiążącymi dokumentami regulującymi zakres prac X. Ocena co do sposobu wykonywania prac przez X. nie mieści się w zakresie postępowania w niniejszej sprawie. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 68 ust. 4 omawianej ustawy KNF nie jest władna dokonywać ustaleń, co do obiektywności biegłego rewidenta, który na mocy przepisów szczególnych, w szczególności art. 56 ust. 1 ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1011 ze zm.) przy wykonywaniu czynności rewizji finansowej, jest obowiązany do przestrzegania zasad etyki zawodowej biegłych rewidentów, w tym w szczególności uczciwości, obiektywizmu, zawodowych kompetencji i należytej staranności oraz zachowania tajemnicy. Gdy zaś chodzi o ustalenie wysokości kosztów poniesionych przez Komisję, to zdaniem KNF, w tym zakresie wystarczająca była faktura wystawiona przez X. w dniu [...] czerwca 2014 r. na kwotę ustaloną w § 4 umowy z dnia [...] marca 2013 r., to jest 66 420 złotych.

W skardze na powyższą decyzję skarżąca zarzuciła:

I. Naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 77, art. 75 oraz art. 78 w zw. z art. 7 i art. 80 k.p.a. przejawiające się w:

1) nienależytym zebraniu materiału dowodowego i w związku z tym błędnym ustaleniu okoliczności faktycznych mających znaczenie dla niniejszego postępowania, tj. nieprzeprowadzeniu dowodów wskazanych we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy;

2) uznaniu, iż z raportu X. wynika, że wszystkie wątpliwości KNF zostały potwierdzone, a zatem, że istnieją podstawy do żądania zwrotu kosztów badania w wysokości określonej w fakturze wystawionej przez X.;

3) nie przesłuchaniu w charakterze świadków osób reprezentujących X. i KNF przy zawieraniu umowy z [...] marca 2013 r., na okoliczność wskazania, jaka część wynagrodzenia określonego w § 4 umowy przypada na wynagrodzenie wykonawcy dzieła, a jaka część dotyczyła przeniesienia autorskich praw majątkowych,

- co miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do bezzasadnego nałożenia na skarżącą w drodze decyzji obowiązku zwrotu kosztów innych, aniżeli tych wskazanych w art. 68 ust. 2 i 3 ustawy o ofercie publicznej.

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 68 ust. 4 w związku z art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej poprzez jego błędną interpretację i przyjęcie, że nawet jeśli jedynie część wątpliwości KNF okaże się uzasadniona, może ona nałożyć na spółkę obowiązek zwrotu wszystkich kosztów związanych z badaniem tychże nieprawidłowości, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu winna doprowadzić KNF do wniosku, że w takim przypadku zwrot kosztów powinien nastąpić jedynie w części odpowiedniej do potwierdzonych wątpliwości,

2) art. 68 ust. 4 w związku z art. 68 ust. 3 i art. 68 ust. 2 ww. ustawy poprzez nałożenie na skarżącą obowiązku zwrotu kosztów przeniesienia autorskich praw majątkowych w sytuacji, gdy art. 68 ust. 4 ww. ustawy daje możliwość dochodzenia zwrotu kosztów związanych z wykonaniem czynności wymienionych w art. 68 ust. 2 ustawy o ofercie publicznej, do których nie należy przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

W piśmie z dnia 18 stycznia 2017 r. skarżąca podtrzymała dotychczasowe stanowisko oraz wskazała dodatkowe argumenty na jego poparcie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. Z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.) stwierdził, że wbrew zarzutom skarżącej spółki, poczynione w sprawie ustalenia zostały dokonane zgodnie z art. 7 i art. 77 k.p.a., ocena zebranych dowodów nie narusza regulacji art. 80 k.p.a., a uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada warunkom określonym w art. 107 § 3 k.p.a.

Sąd I instancji podkreślił, że uprawnienia określone w art. 68 ustawy o ofercie publicznej odnoszą się do możliwości uzyskiwania przez KNF informacji dotyczących działalności emitenta papierów wartościowych. Celem pozyskiwania tych informacji jest umożliwienie wykonywania ustawowych zadań Komisji. Mechanizm opisany w tym przepisie ma więc charakter posiłkowy w stosunku do ogólnych rozwiązań nadzorczych i kontrolnych umożliwiających KNF oddziaływanie na funkcjonowanie rynku kapitałowego. Zgodnie z art. 68 ust. 4 ustawy o ofercie publicznej, w przypadku, gdy czynności, o których mowa w art. 68 ust. 3 tej ustawy wykażą, że wątpliwości Komisji były uzasadnione, emitent zwraca Komisji koszty związane ze zleceniem ich wykonania.

Odnosząc się do zarzutu błędnej interpretacji art. 68 ust. 4 w związku z art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej Sąd I instancji stwierdził, że w decyzji KNF wskazała na poczynione w sprawie ustalenia faktyczne i stwierdziła, że czynności dokonane przez X. (podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych) potwierdzają, że wątpliwości organu były uzasadnione, co z kolei powodowało, że emitent powinien zwrócić Komisji koszty związane ze zleceniem. Zastosowanie więc art. 68 ust. 4 ustawy o ofercie publicznej - w świetle poczynionych przez organ ustaleń stanu faktycznego - było w tej sprawie działaniem prawidłowym.

Za bezzasadny Sąd I instancji uznał też zarzut naruszenia art. 68 ust. 4 w związku z art. 68 ust. 3 i art. 68 ust. 2 ustawy o ofercie publicznej poprzez nałożenie na skarżącą obowiązku zwrotu kosztów przeniesienia autorskich praw majątkowych w sytuacji, gdy art. 68 ust. 4 ustawy o ofercie publicznej daje możliwość dochodzenia zwrotu kosztów związanych z wykonaniem czynności wymienionych w art. 68 ust. 2 ustawy o ofercie publicznej, do których nie należy przeniesienie praw majątkowych. Formułując ten zarzut skarżąca pomija bowiem wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2013 r. sygn. akt II GSK 2133/13 wydany w wyniku jej skargi kasacyjnej, w sprawie dotyczącej skargi na pismo KNF w przedmiocie zlecenia spółce X. określonych czynności, w trybie art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej, których efektem był Raport tego audytora, o którym mowa w decyzji objętej niniejszą skargą. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, zgodnie z którym zlecenie wykonania czynności, o których mowa w art. 68 ust. 2 ustawy o ofercie publicznej opiera się na umowie cywilnej między KNF a podmiotem do badania sprawozdań finansowych, a umowa ta nie stanowi innego, niż wskazane w art. 3 § 2 pkt 1 - 3 p.p.s.a. aktu z zakresu administracji publicznej dotyczącego uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. W konsekwencji, niedopuszczalna jest kontrola sądowoadministracyjna tejże umowy. Uwzględniając powyższe, WSA stwierdził, że zarzuty spółki zmierzające do podważenia ważności ww. umowy nie mogą być uznane za postawione skutecznie.

W ocenie Sądu I instancji, zakres umowy KNF ze spółką X. wynika z jej postanowień i odpowiada zakresowi wyznaczonemu przez art. 68 ust. 4 ustawy o ofercie publicznej. Zważywszy na treść tej umowy nie sposób podważyć stanowisko Komisji, która trafnie wskazuje, że zlecenie skierowane do X. prawidłowo precyzuje przedmiot umowy, zakres kontroli, określa formę prezentacji jej wyników oraz zawiera uzasadnienie wątpliwości KNF. Wysokość poniesionych kosztów wynika z faktury i treści umowy (v. § 4 pkt 1 umowy). W związku z powyższym, zarzuty naruszenia prawa materialnego nie mogły być uznane za uzasadnione.

Sąd I instancji za nietrafne uznał także zarzuty naruszenia prawa procesowego. Wbrew opinii skarżącej, organ prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy. Raport sporządzony przez audytora potwierdza, że uzasadnione są wątpliwości KNF, co do prawidłowości lub rzetelności informacji, o których mowa w art. 56 ust. 1 ustawy o ofercie publicznej lub prawidłowości prowadzenia ksiąg rachunkowych. Skarżąca nie podjęła nawet próby merytorycznego zakwestionowania szczegółowo umotywowanego w decyzji stanowiska organu, dotyczącego wątpliwości Komisji w obszarze zawyżenia wyniku finansowego za rok 2011 r. Wskazanym w decyzji kluczowym kwestiom mogącym świadczyć o powyższym - dotyczącym wyceny aktywów, porozumień przedłużających terminy płatności należności od firmy Y. oraz zawyżonych zysków ze sprzedaży w związku z marżą A. - skarżąca jedynie zaprzeczyła, co w świetle zebranego materiału dowodowego nie może być uznane za podważające stanowisko organu. W uzasadnieniu decyzji KNF wskazała bowiem, jakie wątpliwości wywołały sprawozdania finansowe oraz w sposób obszerny wyjaśniła, jak powyższe wątpliwości zostały potwierdzone przez raport przygotowany przez X. Zarzut skarżącej nieprzeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków - osób reprezentujących odpowiednio X. i KNF przy zawieraniu Umowy na okoliczność wskazania, jaka część wynagrodzenia określonego w § 4 Umowy przypada na wynagrodzenie wykonawcy dzieła, a jaka część dotyczyła przeniesienia autorskich praw majątkowych jest niezasadny, bowiem wniosek ten został złożony po wydaniu decyzji ostatecznej. Ponieważ przedmiotem tego postępowania nie jest ustalenie okoliczności i sposobu przeprowadzenia prac przez X., to wszystkie zarzuty dotyczące nieprzeprowadzenia dowodów z dokumentów dotyczących korespondencji wymienianej między organem a audytorem, w zakresie w jakim dotyczyła wykonania czynności z art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej nie miała wpływu na wynik sprawy. Dlatego skarga podlegała oddaleniu.

W skardze kasacyjnej skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła:

I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 3 § 1 w zw. z art. 134 p.p.s.a poprzez ich błędną interpretację i uznanie, że decyzja Komisji Nadzoru Finansowego nie narusza prawa i w związku z tym stwierdzenie, że postępowanie dowodowe przed organem administracji było pełne i prawidłowe oraz że organ nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów;

2) art. 3 § 1 w zw. z art. 134 p.p.s.a poprzez ich błędną interpretację i uznanie, że wojewódzki sąd administracyjny nie jest władny w toku postępowania dokonywać oceny prawnej umowy cywilnoprawnej, której treść w sposób bezpośredni kształtuje obowiązek nałożony na skarżącą;

3) art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez niezasadne oddalenie skargi, pomimo tego, że organ w sposób nieprawidłowy przeprowadził postępowanie dowodowe w sprawie i na podstawie ustalonego w ten sposób stanu faktycznego błędnie zastosował przepisy prawa materialnego dotyczące możliwości obciążenia obowiązkiem zwrotu kosztów poniesionych z tytułu zlecenia wykonania czynności rewizyjnych;

4) art. 3 § 1 w zw. z art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 75, art. 77, art. 78 i art. 80 k.p.a. poprzez oddalenie skargi, co jest wynikiem zaaprobowania przez WSA w Warszawie prowadzonego przez organ postępowania dowodowego, na podstawie którego ustalono poddany następnie ocenie prawnej stan faktyczny, pomimo, iż naruszenie przez organ przywołanych przepisów k.p.a. przejawiało się w:

a) nienależytym zebraniu materiału dowodowego i w związku z tym błędnym ustaleniu okoliczności faktycznych mających znaczenie dla niniejszego postępowania, tj. nieprzeprowadzeniu dowodu z:

- dokumentów w postaci wszelkiej korespondencji wymienianej pomiędzy KNF a X. w zakresie w jakim dotyczyła ona wykonania przez ten podmiot czynności, o których mowa w art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej, celem ustalenia zakresu i sposobu wykonywanych przez X. prac,

- pisma X. skierowanego do [...], Dyrektora Departamentu Ofert Publicznych i Informacji Finansowej KNF z dnia [...] maja 2014 r., sygn. akt [...] celem wykazania sposobu przeprowadzenia przez X. prac,

- pisma skierowanego przez skarżącą do [...] - Przewodniczącego KNF z dnia [...] marca 2013 r., celem wykazania, iż skarżąca przed rozpoczęciem prac wskazywała, iż zachodzą wątpliwości co do obiektywności wobec wybranego przez KNF biegłego,

- dokumentu w postaci nieautoryzowanej notatki, sporządzonej przez X. ze spotkania odbytego w siedzibie skarżącej z przedstawicielami X. w dniu [...] maja 2013 r. na okoliczność sporządzenia tego dokumentu, a po przedstawieniu przez X. opisanego powyżej dokumentu przeprowadzenie dowodu z tego dokumentu na okoliczność ustalenia jego treści,

- artykułu prasowego stanowiącego wywiad z Dyrektorem X., [...] celem wykazania, że X. już w połowie kwietnia 2014 r. przygotowała Raport,

- przesłuchania w charakterze świadków osób ze spółki X. biorących udział w spotkaniu w siedzibie skarżącej w dniu [...] maja 2013 r.,

co miało istotny wpływ na wynik sprawy i skutkowało nieustaleniem okoliczności i sposobu przeprowadzenia prac przez X., a to celem zbadania, czy wątpliwości Komisji odnośnie prawidłowości i rzetelności informacji okresowych oraz prawidłowości prowadzenia ksiąg rachunkowych przez skarżącą, co zaś miało wpływ na wysokość kosztów badania;

b) uznaniu, iż z Raportu X. wynika, że wszystkie wątpliwości KNF zostały potwierdzone, a zatem, że istnieją podstawy do żądania zwrotu kosztów badania w wysokości określonej w fakturze wystawionej przez X.,

co miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do nałożenia na skarżącą obowiązku zwrotu wszystkich kosztów poniesionych przez KNF w związku z badaniem prowadzonym przez X.;

II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, tj.;

1) art. 68 ust. 4 w zw. z art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej poprzez ich błędną interpretację i przyjęcie, że nawet jeśli jedynie część wątpliwości KNF okaże się uzasadniona, może ona nałożyć na Spółkę obowiązek zwrotu wszystkich kosztów związanych z badaniem tychże nieprawidłowości, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu winna doprowadzić KNF do wniosku, że w takim przypadku zwrot kosztów powinien nastąpić jedynie w części odpowiedniej do potwierdzonych wątpliwości,

2) art. 68 ust. 4 w zw. z art. 68 ust. 3 i art. 68 ust. 2 ustawy o ofercie publicznej poprzez ich błędne zastosowanie i nałożenie na Spółkę obowiązku zwrotu kosztów przeniesienia autorskich praw majątkowych, w sytuacji gdy przepis art. 68 ust. 4 ustawy o ofercie publicznej daje możliwość dochodzenia zwrotu kosztów związanych z wykonaniem czynności wymienionych w art. 68 ust. 2 ustawy o ofercie publicznej, do których nie należy przeniesienie autorskich praw majątkowych, a nadto

3) art. 68 ust. 4 w zw. z art. 68 ust. 3 i art. 68 ust. 2 ustawy o ofercie publicznej w zw. z art. 53 w zw. z art. 65 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 666 ze zm.) poprzez błędne ich zastosowanie i nałożenie na Spółkę obowiązku zwrotu kosztów związanych z wykonaniem czynności wymienionych w art. 68 ust. 2 ustawy o ofercie publicznej, pomimo iż do skutecznego umownego przeniesienia autorskich praw majątkowych na rzecz KNF nie doszło, bowiem umowa nie zawierała oświadczenia o przeniesieniu tych praw.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżąca przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Komisja Nadzoru Finansowego wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Z zarzutów skargi kasacyjnej, które oparte zostały na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie odnosi się do oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Komisji Nadzoru Finansowego w przedmiocie zwrotu kosztów zlecenia wykonania czynności rewizji finansowej stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem, co uzasadniało oddalenie skargi A. S.A. z siedzibą w B. na tę decyzję na podstawie art. 151 p.p.s.a. Zdaniem natomiast skarżącej spółki, rezultat sądowej kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nie może być uznany za prawidłowy w sytuacji, gdy – jak podnosi – nastąpiło to bez uwzględnienia istoty sprawy, co nie mogło pozostawać bez wpływu na ocenę odnośnie do prawidłowości jej rozpoznania, a to w kontekście naruszenia przez Sąd I instancji, przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, art. 68 ust. 2 – 4 ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych w zakresie, w jakim – zdaniem skarżącej spółki – miałoby to polegać na przyjęciu dopuszczalności obciążenia jej dowolnymi kosztami, w tym również kosztami zlecenia badań w zakresie, w jakim ich rezultat nie potwierdza nieprawidłowości oraz w zakresie, który nie wynika z art. 68 ust. 4 przywołanej ustawy, a mianowicie kosztami majątkowych praw autorskich.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzuty skargi kasacyjnej nie podważają stanowiska Sądu I instancji, z którego wynika, że kontrolowana przez ten Sąd decyzja nie jest niezgodna z prawem.

Uwzględniając istotę spornej w sprawie kwestii, w pierwszej kolejności należy odnieść się do oceny zasadności zarzutów z pkt II. ppkt 1) – 3) petitum skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzutów naruszenia art. 68 ust. 2 – 4 ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (w związku z art. 53 w związku z art. 65 ustawy prawie autorskim i prawach pokrewnych), których komplementarny charakter uzasadnia, aby zarzuty te rozpoznać łącznie.

Wbrew stanowisku skarżącej spółki, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia przywołanych przepisów prawa materialnego w sposób, w jaki przedstawiono to w skardze kasacyjnej.

Z art. 68 ust. 1 przywołanej ustawy, który określa kompetencje kontrolne Komisji Nadzoru Finansowego wynika, że na żądanie Komisji lub jej upoważnionego przedstawiciela, osoby wchodzące w skład organów zarządzających lub nadzorczych emitenta papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym lub będących przedmiotem ubiegania się o to dopuszczenie lub którego papiery wartościowe zostały wprowadzone do alternatywnego systemu obrotu lub są przedmiotem ubiegania się o takie wprowadzenie albo pozostające z nim w stosunku pracy lub będące odpowiednio likwidatorem, syndykiem ustanowionym w postępowaniu upadłościowym lub zarządcą ustanowionym w postępowaniu restrukturyzacyjnym, są obowiązane do niezwłocznego udzielenia pisemnych lub ustnych informacji i wyjaśnień, a także sporządzenia i przekazania, na koszt emitenta, kopii dokumentów i innych nośników informacji, w celu umożliwienia wykonywania ustawowych zadań Komisji w określonym w tym przepisie zakresie, a obowiązek ten – jak z kolei wynika to z ust. 2 – spoczywa również na biegłym rewidencie oraz osobach wchodzących w skład organów zarządzających firmy audytorskiej lub pozostających z tą firmą w stosunku pracy - w zakresie związanym z wykonywaniem na rzecz emitenta czynności rewizji finansowej w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1089) oraz innych czynności wymienionych w art. 47 ust. 2 tej ustawy; nie narusza to obowiązku zachowania tajemnicy, o której mowa w art. 78 tej ustawy.

Natomiast z ust. 3 art. 68 przywołanej ustawy wynika, że w razie powzięcia wątpliwości co do prawidłowości lub rzetelności informacji, o których mowa w art. 56 ust. 1, lub prawidłowości prowadzenia ksiąg rachunkowych, Komisja może zlecić firmie audytorskiej wykonanie czynności, o których mowa w ust. 2, co ma tę konsekwencję, że – jak stanowi z kolei ust. 4 art. 68 – w przypadku gdy czynności, o których mowa w ust. 3 wykażą, że wątpliwości Komisji były uzasadnione, emitent zwraca Komisji koszty związane ze zleceniem ich wykonania.

Z przywołanej regulacji prawnej wynika, że aktualizacja uprawnienia (a zarazem kompetencji) do wdrożenia opisanego nią mechanizmu nadzorczego, a mianowicie zlecenia wykonania czynności rewizji finansowej, następuje w sytuacji powzięcia wątpliwości odnośnie do prawidłowości lub rzetelności informacji w zakresie wskazanym w tej regulacji (w tym odnośnie do prawidłowości prowadzenia ksiąg rachunkowych), zaś określony adresowaną do emitenta decyzją obowiązek zwrotu KNF kosztów związanych z wykonaniem wymienionego zlecenia aktualizuje się wówczas, gdy wątpliwości te były uzasadnione. Prowadzi to do wniosku, że obowiązek zwrotu kosztów związanych z wykonaniem wymienionego zlecenia uzależniony został od rezultatu zleconych czynności rewizji finansowej, co znajduje swoje potwierdzenie w tym, że na gruncie omawianej regulacji ustawodawca wymaga tego, aby czynności te "wykazały", że wątpliwości były uzasadnione. Za nie mniej oczywiste należy uznać również i to, że powyższe rzecz jasna musi odnosić się do okoliczności, które stanowiąc przedmiot wymienionego zlecenia, były okolicznościami na gruncie i z powodu których KNF powzięła wątpliwości odnośnie do prawidłowości lub rzetelności realizacji obowiązków informacyjnych (w tym odnośnie do prawidłowości prowadzenia ksiąg rachunkowych).

W świetle konwencji językowej, którą ustawodawca operuje na gruncie art. 68 ust. 4 o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych, należy zaś zasadnie przyjąć, że skoro przywołany przepis stanowi o "kosztach związanych ze zleceniem" to oznacza to, że chodzi o koszty poniesione na realizację zlecenia wymienionych czynności rewizji finansowej. Jeżeli bowiem istota tych czynności wyraża się w ich kontrolnym charakterze, a okoliczność ich zlecenia (zewnętrznemu) podmiotowi uprawnionemu musi siłą rzeczy generować koszty, to za oczywiste należy uznać, że chodzi właśnie o koszty poniesione, a więc o koszty bezpośrednio związane ze zleceniem. Zlecenie to zaś, to jest zlecenie przeprowadzenia – w warunkach określonych ust. 3 art. 68 przywołanej ustawy – czynności rewizji finansowej uprawnionemu i wyspecjalizowanemu (zewnętrznemu) podmiotowi, gdy chodzi o tryb i formę, w jakim może nastąpić – wobec braku w tej mierze jakichkolwiek warunków stawianych przez ustawodawcę – nie wyklucza, co należy uznać za oczywiste, a wręcz naturalne, umowy cywilnoprawnej, a mianowicie umowy, której przedmiot, w korespondencji do istoty oraz funkcji omawianego mechanizmu nadzorczego, określi jednocześnie zakres tak przeprowadzanych czynności kontrolnych, sposób i formę przedstawienia ich rezultatu, a także – co należy podkreślić – wynagrodzenie należne zleceniobiorcy za ich przeprowadzenie, które stanowi jednocześnie koszt dla zleceniodawcy, to jest KNF, a więc koszt zlecenia – oznacza to również, co w tym miejscu należy podkreślić, że nie sposób jest omawianej kwestii, to jest wynagrodzenia należnego zleceniobiorcy za wykonanie czynności rewizyjnych, a stanowiącego koszt ich przeprowadzenia, lokować, jak niezasadnie twierdzi strona skarżąca (por. s. 21 uzasadnienia skargi kasacyjnej), na gruncie regulacji przepisów Działu IX "Opłaty i koszty postępowania" k.p.a., które dotyczą opłat, kosztów i należności związanych, co trzeba zaakcentować, z tokiem postępowania administracyjnego regulowanego k.p.a.; ponadto, co również należy podkreślić w kontekście stanowiska strony skarżącej (por. s. 32 oraz s. 11 – 12 uzasadnienia skargi kasacyjnej), nie jest tak, aby wysokość wynagrodzenia za wykonanie zlecenia przeprowadzenia czynności rewizji finansowej stanowiącego koszt tego zlecenia ponoszony przez zleceniodawcę (KNF) – którym potencjalnie może być obciążony emitent – była kształtowana w sposób dowolny, co miałoby stanowić ryzyko obciążenia dowolną, gdy chodzi o jej wysokość sankcją, albowiem z jednej strony, kształtuje ją przedmiotowy zakres oraz charakter zleconych czynności w relacji do kompetencji wymaganych do ich przeprowadzenia, z drugiej zaś przepisy obowiązującego prawa poddające ścisłej reglamentacji wydatkowanie środków publicznych, albowiem to one stanowią przecież źródło finansowania zlecenia.

W związku z tym zaś, że – jak powyżej podkreślono – obowiązek zwrotu kosztów poniesionych w związku z wykonaniem wymienionego zlecenia uzależniony został od rezultatu zleconych czynności rewizji finansowej, za uzasadniony trzeba uznać również wniosek, że obowiązek zwrotu wymienionych kosztów nie aktualizuje się w sytuacji braku potwierdzenia (wykazania) uzasadnionego charakteru wątpliwości odnoszących się do okoliczności stanowiących przedmiot zleconych czynności rewizyjnych.

W sytuacji, gdy podejście Sądu I instancji do rozumienia treści regulacji prawnej zawartej w art. 68 ust. 2 – 4 ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych nie odbiega od przedstawionego powyżej – a co za tym idzie, zważywszy na rezultat kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, nie odbiega również od podejścia prezentowanego w tym względzie przez KNF – to nie sposób jest zasadnie twierdzić, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia wymienionych przepisów prawa przez błędną ich wykładnię.

Zwłaszcza, gdy nie sposób jest również zasadnie upatrywać tego błędu – ten bowiem nie istnieje – w braku uwzględnienia przez Sąd I instancji w procesie wykładni wymienionych przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. konsekwencji mających, zdaniem strony skarżącej, wynikać z art. 53 w związku z art. 65 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, co jednocześnie – jej zdaniem – miałoby również nie pozostawać bez wpływu na prawidłowość zastosowania w rozpatrywanej sprawie art. 68 ust. 2 – 4 ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych.

Ponownie podkreślając w tym względzie, że "kosztami związanymi ze zleceniem", o których mowa w ust. 3 art. 68 przywołanej ustawy są, w rozumieniu tego przepisu prawa koszty poniesione przez zleceniodawcę – KNF – na realizację zlecenia czynności rewizji finansowej, a więc – jak powyżej to wyjaśniono – koszty, które stanowi wynagrodzenie należne podmiotowi, któremu przeprowadzenie tych czynności zlecono, to za oczywiste należy uznać, że ich wysokość determinowana jest treścią umowy na podstawie której dochodzi do zlecenia przeprowadzenia czynności rewizji finansowej. Skoro tak, to stanowisko strony skarżącej oraz formułowane na jego gruncie (w kontekście art. 53 w związku z art. 65 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) obawy odnośnie do ryzyka obciążania jej obowiązkiem o większej dolegliwości, niż wynikający z art. 68 ust. 3 przywołanej ustawy, należy uznać za oczywiście nieuzasadnione. Tym bardziej, gdy w tej mierze podkreślić, że ustalone umową z dnia [...] marca 2013 r. wynagrodzenie zleceniodawcy na kwotę 66 420 zł – mimo jej aneksowania – było niezmienne w toku realizacji zlecenia, co znalazło swoje potwierdzenie w treści wystawionej zleceniobiorcy (KNF) po wykonaniu zlecenia faktury VAT. Jakkolwiek więc w § 4 ust. 1 przywołanej umowy znalazło się sformułowanie odnoszące się do "przeniesienia autorskich praw majątkowych" to – pomijając już nawet ocenę odnośnie do potrzeby jego zamieszczania w umowie – należy podkreślić, że jak jednoznacznie wynika to z przywołanego postanowienia umownego oraz postanowienia zawartego w ust. 6 § 4, należne zleceniobiorcy wynagrodzenie nie mogło być wyższe, niż 66 420 zł, albowiem było to wynagrodzenie za "wykonanie dzieła i przeniesienie autorskich praw majątkowych".

Z przedstawionego punktu widzenia, stanowisko strony skarżącej należy więc uznać za nieuzasadnione. Podobnie, jak i za nieusprawiedliwione z przedstawionych powyżej powodów należało uznać jej obawy – sugerowane ryzyka bowiem nie istniały i nie istnieją – a także i formułowane przez nią w odniesieniu do omawianej kwestii oczekiwania odnośnie do potrzeby oceny w postępowaniu w sprawie kontroli zgodności z prawem decyzji wydanej w przedmiocie zwrotu kosztów zlecenia wykonania czynności rewizji finansowej ważności postanowień przywołanej umowy, albowiem służy temu inny tryb.

Przedstawione argumenty nie mogą pozostawać bez wpływu również i na ten wniosek, że wbrew stanowisku strony skarżącej, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia art. 68 ust. 3 ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych w sposób, który – w kontekście przywołanego powyżej rozumienia tego przepisu prawa – miałby polegać na niewłaściwym jego zastosowaniu, a mianowicie na obciążeniu strony kosztami zlecenia czynności rewizji finansowej w sytuacji, gdy ich rezultat nie potwierdzał, że wątpliwości KNF były uzasadnione.

Budowanie tezy przeciwnej na wyrwanym z kontekstu fragmencie zdania Raportu o treści, że "wymienione okoliczności – [a więc okoliczności, które skarżąca strona pomija] – oraz istotne znaczenie działalności Y. w modelu biznesowym grupy kapitałowej Emitenta – [co również zostało pominięte przez stronę skarżącą, a nie jest przecież bez znaczenia]" – mogą przemawiać za objęciem Y. skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym, co mogłoby mieć wpływ na wyniki finansowe grupy kapitałowej A.", nie może być uznane za uzasadnione. Nie dość bowiem, że przywołany fragment zdania wyrwany został z kontekstu stanowiska zawartego w Raporcie, co w oczywisty wręcz sposób wypacza jego sens, to ponadto – co także nie jest bez znaczenia – nie sposób jest zasadnie twierdzić, aby przywołana wypowiedź audytora negowała istnienie wątpliwości KNF, co do wskazanej okoliczności, a co więcej, aby podważała, czy kwestionowała ich uzasadniony charakter. Wręcz przeciwnie, taki właśnie charakter tych wątpliwości wypowiedź ta potwierdza, albowiem – jak z niej wynika – okoliczności, do których się odwołuje oraz istotne znaczenie działalności Y. w modelu biznesowym grupy kapitałowej Emitenta, "mogą przemawiać za objęciem Y. skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym, co mogłoby mieć wpływ na wyniki finansowe grupy kapitałowej A." Innymi słowy, gdyby nie te okoliczności oraz, gdyby znaczenie działalność Y. nie było istotne, nie byłoby potrzeby formułowania stanowiska przemawiającego za objęciem Y. skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym i wpływu tego stanu rzeczy na wyniki finansowe grupy kapitałowej A.

W świetle powyższego, omawiane zarzuty należało więc uznać za pozbawione usprawiedliwionych podstaw.

Przedstawione argumenty nie mogą również nie pozostawać bez wpływu na ocenę zasadności zarzutów z pkt I ppkt 1) – 3) petitum skargi kasacyjnej. Zwłaszcza gdy w tej mierze uwzględnić to, że źródeł naruszenia art. 134 § 1 w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. strona skarżąca upatruje w okolicznościach odnoszących się do tych spornych w sprawie zagadnień, o których mowa była już powyżej (kwestia źródła oraz wysokości kształtowania kosztów zlecenia przeprowadzenia czynności rewizji finansowej; znaczenie postanowień umowy w odniesieniu do kwestii przeniesienia majątkowych praw autorskich; kwestia znaczenia rezultatu czynności rewizji finansowej dla zakresu obciążenia emitenta kosztami związanymi ze zlecenia ich wykonania), a które należało uznać za niezasadnie podnoszone przez nią w rozpatrywanej sprawie.

Należy bowiem podnieść, że skoro w świetle art. 134 § 1 p.p.s.a. granice rozpoznania wojewódzkiego sądu administracyjnego określa sprawa administracyjna będąca przedmiotem zaskarżenia, a treść i zakres sprawy administracyjnej, czyli tożsamość sprawy, wyznaczają normy prawa, które determinują treść rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym akcie i precyzują czynności pozwalające zidentyfikować skonkretyzowany w nich stosunek prawny (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2008 r., sygn. akt II GSK 321/07), to w kontekście konsekwencji wynikających z art. 134 § 1 p.p.s.a. za uzasadniony uznać należy wniosek – formułowany na podstawie analizy uzasadnienia zaskarżonego wyroku – że Sąd I instancji orzekał w granicach sprawy wyznaczonych istotą oraz treścią normy prawa, która determinowała treść rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym akcie, a mianowicie normy prawnej rekonstruowanej na podstawie art. 68 ust. 2 – 4 ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych. Ma to tę konsekwencję, że nie sposób jest twierdzić, że nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, Sąd I instancji nie wyszedł poza ich granice, mimo że w danej sprawie powinien był to uczynić lub rozpoznając skargę dokonał oceny pod względem zgodności z prawem innej sprawy (w znaczeniu przedmiotowym i podmiotowym), niż sprawa rozstrzygnięta zaskarżonym aktem lub rozpoznał skargę z przekroczeniem granic danej sprawy lub – co należy podkreślić i o czym mowa była już powyżej – że nie rozpoznał istoty sprawy. Zwłaszcza, że strona skarżąca nie wykazała również, aby miało być inaczej. Stąd też, okoliczność że podejście Sądu I instancji do oceny oraz znaczenia wskazanych powyżej kwestii nie koresponduje z oczekiwaniami i stanowiskiem strony skarżącej nie uzasadnia wniosku o naruszeniu przez ten Sąd art. 134 § 1 p.p.s.a.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie sposób jest również twierdzić, że przyjęte za podstawę wyrokowania w sprawie ustalenia faktyczne należało uznać za wadliwe z powodów wskazywanych przez stronę skarżącą na gruncie zarzutu z pkt I. ppkt 4) petitum skargi kasacyjnej. Również ten zarzut nie został oparty na usprawiedliwionych podstawach, albowiem brak jest podstaw, aby twierdzić, że ustalenia ta obarczone były wskazywanymi przez stronę deficytami.

Podkreślając w korespondencji do wszystkich dotychczas przedstawionych argumentów, że materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowił art. 68 ust. 2 – 4 ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych, który określa zbiór prawnie relewantnych faktów podlegających ustaleniu w postępowaniu w sprawie obowiązku zwrotu kosztów zleceniem wykonania czynności rewizji finansowej, a także znaczenie przywołanych powyżej konsekwencji wynikających z art. 134 § 1 p.p.s.a., nie sposób jest za uzasadnione uznać stanowisko strony skarżącej odnośnie do potrzeby prowadzenia postępowania wyjaśniającego w przedmiotowej sprawie w sugerowanym przez nią zakresie i kierunkach, którego brak ocenia ona, jako naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotne znaczenie dla wyniku sprawy. Nie dość, że strona skarżąca nie uzasadniła swojego stanowiska w sposób, w jaki należałoby tego oczekiwać w świetle art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a., to z punktu widzenia przywołanych powyżej konsekwencji wynikających z art. 68 ust. 2 – 4 przywołanej ustawy w zwizku z art. 134 § 1 p.p.s.a., jej stanowisko należało uznać za nieusprawiedliwione. Sąd I instancji w pełni zasadnie bowiem ocenił – podkreślając w tej mierze, że wbrew stanowisku strony w rozpatrywanej sprawy został uwzględniony dowód z umowy oraz jej aneksów – że pozostałe dowody, których przeprowadzenia oczekiwała strona skarżąca nie pozostają w związku ze sprawą, albowiem nie są one przydatne dla oceny prawidłowości wydania zaskarżonej decyzji, a rezultat ich przeprowadzenia nie ma wpływu na wynik sprawy.

W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.