Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 736/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1, art. 239
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Agnieszka Olesińska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 20 września 2022 r. sprawy ze skargi P. M. na postanowienie Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Toruniu z dnia 7 września 2021 r. nr 438000-COP.4102.4.2021.2 w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego [...] odmówił wyłączenia starszego eksperta skarbowego I. R. od udziału w prowadzonej kontroli celno-skarbowej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 rok.

W zażaleniu Skarżący wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia w całości przez wyłączenie starszego eksperta skarbowego I. R. od rozpoznania sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy Naczelnikowi [...] Urzędu Celno-Skarbowego [...] do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił:

1) naruszenie art. 130 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) przez nieprawidłowe uznanie, że zachowanie starszego eksperta skarbowego I. R. działającej w sprawie nie wyczerpuje dyspozycji tegoż przepisu w sytuacji, kiedy starszy ekspert skarbowy I. R. sposobem procedowania i swoim zachowaniem wobec podatnika wywołała okoliczność, która stanowi uzasadnioną wątpliwość co do jej bezstronności

w danej sprawie, co przeczy stanowisku wyrażonemu w postanowieniu z dnia [...] r. w sprawie, jakoby nie zaistniały co do ww. eksperta wątpliwości co do jego bezstronności;

2) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na nieprawidłowym przyjęciu, że strona nie wykazała okoliczności wyjątkowych, które mogą wywoływać wątpliwości co do bezstronności starszego eksperta skarbowego I. R. uzasadniających wniosek o jej wyłączenie.

W uzasadnieniu zażalenia strona podniosła, że zaskarżone postanowienie jest nieuzasadnione i krzywdzące, gdyż zaaprobowano w nim sytuację, w której dochodzi do naruszenia jednych z podstawowych zasad postępowania, tj. bezstronności urzędnika oraz zasady równości stron. Skarżący nie zgadza się ze stanowiskiem organu jakoby nie wykazał wyjątkowych okoliczności, które czyniłyby zasadnym wniosek o wyłączenie starszego eksperta skarbowego I. R. od prowadzenia rzeczonej sprawy. Według strony, Naczelnik nie dostrzegł istoty zarzutów dotyczących sposobu prowadzenia sprawy przez starszego eksperta skarbowego I. R.. W ocenie strony, działania ww. eksperta skarbowego nakierowane są na doprowadzenie do niekorzystnego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, nawet jeżeli będzie się to wiązało z koniecznością naruszenia przepisów postępowania, co

w konsekwencji prowadzi do wniosku o braku obiektywizmu po stronie urzędnika.

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego [...] stwierdził niedopuszczalność zażalenia.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w myśl art. 236 O.p., na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z przypadkiem, gdzie na postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji nie przysługuje zażalenie. Stosowne pouczenie w tej kwestii zawarto w zaskarżonym postanowieniu z dnia [...] r. Zaskarżalność postanowień w sprawach incydentalnych gwarantuje przepis art. 237 O.p. Zgodnie

z jego brzmieniem postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć w odwołaniu od decyzji, kończącej etap postępowania w pierwszej instancji. To oznacza, że w przypadku ewentualnego podniesienia w odwołaniu zarzutów przeciwko wydanemu w postępowaniu postanowieniu, zarzuty te będą rozpatrzone łącznie

z tymże wniesionym odwołaniem.

W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzucając naruszenie art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm., dalej: k.p.a.) w zw. z art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, stanowiących o obowiązku organów administracyjnych do podejmowania w toku postępowania wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny, równość stron i słuszny interes obywateli, przez niewłaściwą subsumpcję powołanych norm, jak też wyrażonej przez nie zasady generalnej naruszenia równości praw obywateli przez odmowę uwzględnienia zażalenia Skarżącego; oraz błąd w ustaleniach faktycznych przez nieprawidłowe przyjęcie, że

w sprawie organ egzekucyjny nie miał podstaw do stwierdzenia dopuszczalności zażalenia w sprawie odmowy wyłączenia starszego eksperta skarbowego w osobie I. R. w sytuacji, kiedy z przedstawionych okoliczności sprawy zasadny jest wniosek o jej wyłączenie.

W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że wyłączenie starszego eksperta I. R. uzasadnione jest brakiem u ww. pracownika organu obiektywizmu

i lekceważącym stosunkiem do osoby kontrolowanego, co wynikało bezpośrednio ze sposobu odbioru dokumentacji księgowej, braku zachowania poufności

i zabezpieczenia powierzonych jej dokumentów. Nie sposób obecnie stwierdzić czy starszy ekspert I. R. w sposób należyty czyniła pieczę nad odebranymi prywatnym samochodem dokumentami, czy są one kompletne, czy w drodze nie zostały wybrakowane, co z kolei może negatywnie wpłynąć na sytuację prawną kontrolowanego zwłaszcza, że w sprawie wystąpił już szereg niewytłumaczalnych

z punktu widzenia kontrolowanego zdarzeń z udziałem podmiotu wiodącego na rynku materiałów budowlanych. Tym samym w ocenie strony, skoro wniosek o wyłączenie urzędnika był uzasadniony okolicznościami sprawy, to zażalenie wywiedzione przez Skarżącego uznać należy za uzasadnione i winno zostać rozpoznane w ramach kontroli instancyjnej przez Sąd.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 1 stawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.), zwanej dalej: "p.p.s.a.", wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, przy czym sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie

z powołaną regulacją, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Granicami niniejszej sprawy jest dokonanie kontroli przez Sąd, czy organ zasadnie (zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa) stwierdził niedopuszczalność zażalenia na postanowienie z dnia [...] r., którym Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego [...] odmówił wyłączenia starszego eksperta skarbowego I. R. od udziału w prowadzonej u P. M. kontroli celno-skarbowej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019r.

Podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 228 § 1

w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej.

Mając zatem wyznaczone granice rozstrzyganej sprawy Sąd stwierdza, że organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa oraz rozstrzygnięcia sprawy.

Przepisy Ordynacji podatkowej nie regulują całościowo postępowania zażaleniowego, odsyłając do odpowiedniego stosowania przepisów dotyczących odwołań (art. 239 Ordynacji podatkowej). Organ odwoławczy w postępowaniu zażaleniowym we wstępnym etapie postępowania podejmuje czynności zmierzające do oceny, czy zażalenie jest dopuszczalne. Stwierdzając zaś występowanie przyczyny powodującej niedopuszczalność zażalenia, zobowiązany jest zgodnie z art. 228 § 1 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej w formie postanowienia stwierdzić niedopuszczalność zażalenia. Niedopuszczalność zażalenia może wynikać zarówno z przyczyn przedmiotowych, jak również podmiotowych. Niedopuszczalność zażalenia z przyczyn przedmiotowych obejmuje przypadki braku przedmiotu zaskarżenia oraz przypadki wyłączenia przez przepisy prawne możliwości zaskarżenia postanowienia w toku instancji.

Zgodnie z art. 216 O.p.: w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia

(§ 1); postanowienia dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej (§ 2).

Zasadnie zatem organ w przedmiocie odmowy wyłączenia od orzekania starszego eksperta skarbowego I. R. nadał formę procesową postanowienia.

Z kolei na podstawie art. 236 § 1 O.p.: "Na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi."

Z powyższego wynika, że zażalenie przysługuje wyłącznie na te postanowienia, których zaskarżalność przewiduje ustawa. Innymi słowy, zażalenie może być złożone wówczas, gdy w treści przepisu prawa znajduje się stwierdzenie, że na dane postanowienie przysługuje zażalenie. Chcąc zatem stwierdzić, że w danym przypadku stronie przysługuje środek prawny w postaci zażalenia na postanowienie wydane w toku postępowania podatkowego, kontroli, trzeba wskazać konkretny przepis ustawy,

z którego takie uprawnienie wynika.

Sprawy dotyczące wyłączania organów podatkowych i pracowników regulują: art. 130 - wyłączenie pracownika organu podatkowego, art. 131 – wyłączenie organu podatkowego oraz art. 131a do art. 132a O.p. Powyższe przepisy nie przewidują możliwości zaskarżenia postanowienia o odmowie wyłączenia pracownika lub organu podatkowego. Również przepisy ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2022 r., poz. 813 ze zm.) nie regulują zagadnienia wydania i zaskarżenia postanowienia o odmowie wyłączenia eksperta skarbowego. Zatem Skarżący nie miał prawnej możliwości zaskarżenia postanowienia z dnia [...] r. W tej sytuacji zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 O.p. organ zobowiązany był stwierdzić niedopuszczalność zażalenia.

Rozstrzygnięcie organu jest więc prawidłowe.

Nie oznacza to jednak braku możliwości w ogóle podważania wydanego postanowienia o odmowie wyłączenia pracownika. Kwestia ta może być podnoszona przez Skarżącego w ramach odwołania od decyzji. Zgodnie bowiem z art. 237 O.p. postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji. W konsekwencji Skarżący nie jest pozbawiony możliwości kwestionowania odmowy wyłączenia wskazanego eksperta skarbowego od udziału w kontroli, bowiem ma prawo podnosić zarzuty w tym zakresie w ramach odwołania od decyzji.

Z podanych przyczyn zaskarżone postanowienie nie narusza także wskazanych

w skardze art. 7 (zasada praworządności – "Organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa") oraz art. 32 ust. 1 Konstytucji RP (zasada równości – "Wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne."). Istotna bowiem jest okoliczność, że zarzuty wobec postanowienia

o odmowie wyłączenia eksperta skarbowego mogą być podnoszone, jednakże w ramach odwołania.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.