Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1077/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.) Sędziowie: WSA Ewa Wojtynowska WSA Tomasz Kolanowski Protokolant – Monika Orska po rozpoznaniu w dniu 3 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 25 marca 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1999 r. o d d a l a s k a r g ę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1077/02

U z a s a d n i e n i e

W wyniku przeprowadzonej kontroli w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością A w G. Inspektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził nieprawidłowości w zakresie podatku od towarów i usług za październik 1999 r.

W decyzji z 7 grudnia 2000 r. Inspektor określił rozliczenie podatku od towarów i usług za październik 1999 r. w sposób odmienny od wykazanego przez spółkę w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc.

Kontrola podatkowa przeprowadzona w spółce "A przez Urząd Skarbowy w zakresie transakcji zawartych z firmą B J. T. w latach 1998-1999 wykazała, iż spółka nieprawidłowo ujmowała w rozliczeniu za poszczególne miesiące faktury wystawione przez tego kontrahenta, w tym w rozliczeniu za październik 1999r. wystawioną przez kontrahenta fakturę Nr 13/99 z dnia 29 października 1999r. pan J. T. nie był uprawniony do wystawiania faktur VAT.

Decyzją z dnia 12 września 2001 r. Urząd Skarbowy określił za listopad 1999 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 4.474,00 zł (w deklaracji VAT-7 spółka wykazała w wysokości 5.714,00 zł) i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 372,00 zł. Decyzją Nr [...] określił za grudzień 1999 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 36.568,00 zł (w deklaracji VAT-7 wykazano 34.985,00 zł), zaległość podatkową w wysokości 1.583,00 zł, odsetki od w/w zaległości w kwocie 1.114,80 zł i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 102,00 zł. W decyzjach tych nie uznano prawa spółki do ujęcia w rozliczeniu podatku naliczonego udokumentowanego fakturami wystawionymi przez pana J. T.

W wyniku ponownej kontroli Inspektor stwierdził, że faktura Nr 13/99 z dnia 29 października 1999 r. rozliczona w Raporcie Kasowym Nr 53/99 z dnia 5 listopada 1999 r. została ujęta w rozliczeniu za listopad 1999 r.

Od decyzji Urzędu Skarbowego Nr [...]i Nr [...] strona złożyła odwołania, w których wniosła o uchylenie wskazanych decyzji w całości i przyjęcie rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1999 r. zgodnie ze złożonymi deklaracjami VAT-7.

Decyzją z dnia 25 marca 2002 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości a sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi I instancji, ponieważ decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów art. 240.

W uzasadnieniu podniesiono, iż z protokołu z kontroli przeprowadzonej w dniach 06, 07 i 11 grudnia 2000 r. przez Urząd Skarbowy wynika, że spółka "A" zaewidencjonowała w rejestrze zakupu za 1999 r. faktury wystawione przez pana J. T., w tym fakturę Nr 13/99 z dnia 29 października 1999 r.

Urząd Skarbowy wydając decyzję Nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 1999 r., pozbawił spółkę prawa do ujęcia w rozliczeniu podatku naliczonego udokumentowanego fakturami wystawionymi przez pana J. T. Nr 14/99 z dnia 08 listopada 1999 r. i Nr 15/99 z dnia 26 listopada 1999 r. Następnie wydając decyzję Nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r. przyjął do rozliczenia kwotę nadwyżki z poprzedniej deklaracji zgodnie z decyzją Nr [...]. W dniu wydawania powyższych decyzji, tj. w dniu 02 października 2001 r. nieznany był organowi pierwszej instancji fakt, że strona ujęła w rozliczeniu za listopad 1999 r. również fakturę Nr 13/99 z dnia 29 października 1999 r.

Informację powyższą Urząd Skarbowy powziął w dniu 23 października 2001r. z dokumentów przesłanych przez Urząd Kontroli Skarbowej.

W ocenie Izby Skarbowej należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzje Nr [...] i Nr [...].

Fakt ten stanowi przesłankę do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji, zgodnie z art. 233 § l pkt 2 b/ Ordynacji podatkowej, w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, ponieważ decyzja tego organu została wydana z naruszeniem przepisów art. 240 § l pkt 5.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w G., zarzucając skarżonej decyzji niezgodność z prawem, a w szczególności naruszenie art. 233, w związku z art. 240 i 247 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 1997 r., NR 137, poz. 926 ze zm.) wniosła o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ odwoławczy w zakresie merytorycznym określonym w odwołaniu oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż organ podatkowy I instancji odmówił Spółce prawa do odliczenia podatku naliczanego, wywodząc, że wystawca faktur nie miał prawa dokonania korekty wadliwych dokumentów po kontroli urzędu skarbowego. Podatnik otrzymujący wadliwą fakturę mógł skorygować zobowiązanie wyłącznie w drodze korekty deklaracji za odpowiedni okres rozliczeniowy.

Organ odwoławczy uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, nie odnosząc się do merytorycznych zarzutów zawartych w odwołaniu, czym naruszył art. 233 § 1 pkt 2b Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy wskazał, iż spółka dokonała odliczenia podatku od towarów i usług na podstawie faktury z października 1999 r. w rozliczeniu za listopad 1999 r. Zdaniem organu nowa okoliczność faktyczna, nieznana organowi podatkowemu w chwili wydania zaskarżonej decyzji, wyszła na jaw 23 października 2001 r. w wyniku kontroli przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej.

W ocenie skarżącej nie zaistniały żadne nowe okoliczności w sprawie, mające bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie. W przedmiotowej sprawie strona okazała w toku kontroli i postępowania pełną dokumentację podatkową, z której bezpośrednio wynikało, jakie dokumenty zostały uwzględnione przez Spółkę przy określaniu zobowiązania podatkowego za listopad 1999 r. W ocenie skarżącej kontrola Urzędu Kontroli Skarbowej wykazała, iż organ podatkowy I instancji przeprowadził postępowanie podatkowe i kontrolne bez należytej staranności. Organ posiadał pełną dokumentację, więc nie można przyjąć, iż istniały inne dowody, które mogłyby być ujawnione po wydaniu decyzji.

Organ podatkowy przy zachowaniu minimum staranności powinien ustalić, iż w deklaracji podatkowej za listopad 1999 r. została ujęta również sporna faktura z października 1999 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie z dnia 19 sierpnia 2002 r. strona skarżąca wyjaśniła, że dopiero po przeprowadzeniu kontroli i stwierdzeniu nieprawidłowości w działaniu wystawcy faktury Urząd Skarbowy zwrócił się o przeprowadzenie szczegółowej kontroli skarżącej spółki w zakresie transakcji z J. T. Organ I instancji nielegalnie bez poinformowania skarżącej w toku postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wszedł w posiadanie faktur. W istocie postępowanie było prowadzone z pominięciem procedur prawnych. Główne dowody zostały uzyskane bez wiedzy podatnika. Stwierdzenie, że ta nieprawidłowość nie miała wpływu na wynik sprawy jest niezrozumiałe. Strona została pozbawiona możliwości dokonania autokorekty deklaracji VAT-7, co uczyniłaby wiedząc o nieprawidłowościach wystawienia faktur przez J. T. Powyższe miałoby miejsce przed otrzymaniem faktur korygujących w dniu 31 grudnia 2000 r. i przed wszczęciem kontroli. Po skutecznym zablokowaniu możności autokorekty organ I instancji powadził postępowanie opieszale, co spowodowało zwiększenie kwoty odsetek. Wbrew twierdzeniom organu tryb postępowania podatkowego jest normowany również w fazie kontrolnej, przed wszczęciem postępowania. Pobranie i skopiowanie bez wiedzy skarżącej dokumentów i wysłanie w celu przeprowadzenia kontroli u wystawcy faktury stanowi w istocie wszczęcie i prowadzenie postępowania podatkowego bez wiedzy i udziału strony. Pozbawienie strony udziału w postępowaniu nie może być konwalidowane w postępowaniu przed organem II instancji. Organy nie zaakceptowały § 44 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia wykonawczego, który umożliwia nabywcy korektę podatku naliczonego przez jego zmniejszenie w rozliczeniu za miesiąc otrzymania korekty albo za miesiąc następny, jeżeli odliczono podatek z wadliwej faktury. Nie została ograniczona możliwość /obowiązek/ uwzględnienia przez nabywcę faktur korygujących do sytuacji gdy zostały one sporządzone przed wszczęciem kontroli za okresy, w których ujęto do odliczenia faktury wadliwe. Twierdzenie o możności korekty jedynie w wyniku samokontroli nie znajduje prawnej podstawy. Jest ono sprzeczne z uchwałą NSA z 22 kwietnia 2002 r., sygn. FPS 2/02. Spółka nie podziela jednak poglądu wyrażonego w tej uchwale, że jakoby korekta faktur, o których mowa w art. 33 ust. l ustawy dotyczyła wyłącznie faktur wystawionych przez zarejestrowanych podatników, które bezpodstawnie wystawiły fakturę z wykazaną kwotą podatku. Wystawieniu faktur korygujących przez pana T. towarzyszyło wystawienie rachunków, brak więc podstaw do twierdzenia, że roboty nie zostały wykonane. W momencie wystawienia faktur korygujących był on podatnikiem VAT. Odnośnie materiałów reklamowych organ był zobowiązany uwzględnić wyjaśnienia strony dotyczące towarów, których rodzaj nie wskazywał jednoznacznie na ich przeznaczenie lub przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia, kiedy i w jakiej ilości teczki z firmowym nadrukiem zostały użyte do celów reklamy.

Zgodnie z art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem. Skarga na decyzję kasacyjną podlega ocenie w zakresie istnienia przesłanek art. 233 § l Ordynacji podatkowej. Ujawnienie dowodu i konieczność jego oceny również w świetle całego zebranego w sprawie materiału dowodowego stanowią istotną okoliczność uzasadniającą stanowisko prezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Spełnienie wymogu postępowaniu dwuinstancyjnego wyklucza uznanie za prawidłowe działania procesowego, które mogłoby prowadzić do orzekania wyłącznie przez organ odwoławczy. Organ odwoławczy przekonująco uzasadnił przesłanki istotne w świetle wskazanego przepisu. W przedmiotowej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług organ odwoławczy nie może ograniczyć się do stanu sprawy z daty wydania decyzji przez organ I instancji. Organ odwoławczy nie może więc ograniczyć się do kontroli decyzji organu I instancji obejmującej jedynie niektóre elementy stanu faktycznego. Organ II instancji jest obowiązany ponownie rozpatrzyć sprawę i wydać decyzję uwzględniając w ocenie cały zebrany, pozwalający na ustalenie stanu faktycznego materiał dowodowy. Przekonanie strony, że zaskarżona decyzja naraża stronę na wydanie rozstrzygnięcia na niekorzyść odwołującego się jest oparte na błędnym przeświadczeniu odnośnie kognicji organu odwoławczego. W postępowaniu przed organami podatkowymi postępowanie odwoławcze nie jest limitowane zasadą zakazu reformacji na niekorzyść strony, co wynika z art. 230 Ordynacji podatkowej.

Z tych względów Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 lipca 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.