Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1096/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz (sprawozdawca), Sędzia NSA Eugeniusz Christ,, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Monika Adamus, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...]zł ( słownie [...]), tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. orzeka, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Sygn. I SA/Gl 1096/05

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm., obecnie Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. Nr 106, poz. 489 ze zm.), art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302) oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), utrzymał w mocy decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r., nr [...], określającą "A" w K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. na kwotę [...] zł.

W uzasadnieniu tej decyzji Dyrektor Izby, omawiając dotychczasowy przebieg postępowania podatkowego w sprawie, stwierdził m. in., że zaistniałą w jej ramach kwestią sporną było zaliczenie przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł, stanowiącej równowartość kosztu własnego usług świadczonych dla [...] Urzędu Wojewódzkiego w K. w 2001 r. Podzielił w tym zakresie pogląd organu pierwszej instancji, według którego wspomniany koszt nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł w szczególności, że w świetle treści tego przepisu dany koszt może zostać odliczony od przychodu, gdy faktycznie został poniesiony oraz gdy wiąże się z konkretnym przychodem lub też obiektywnie może spowodować osiągnięcie tegoż przychodu. Jego zdaniem musi on przy tym mieć charakter celowy, czyli jego poniesienie powinno bezpośrednio realizować cel w postaci powstania przychodu lub co najmniej zakładać go jako realny. W konsekwencji, jak podkreślił Dyrektor Izby, "nie będzie kosztem uzyskania przychodu taki wydatek, który oceniany w sposób obiektywny, nie może prowadzić do osiągnięcia przychodów ani też nie może mieć wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło".

W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Skarbowej skonstatował, że zakwestionowana kwota [...] zł wynikała z faktury VAT nr [...] wystawionej

w dniu [...] 2001 r. przez "A"

w K. dla tego Urzędu za wykonanie usług w [...] 2001 r. Odnotował również, że Ośrodek ów, jako gospodarstwo pomocnicze względem wspomnianego Urzędu, będącego jego macierzystą jednostką budżetową, załączył do wymienionej faktury kalkulację kosztów własnych tych usług, dokonaną zgodnie z art. 20 ust. 9 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r.

o finansach publicznych (Dz. U. z 1998 r. Nr 155, poz. 1014 ze zm.), według których to kosztów usługi sprzedano. Jak zauważył organ odwoławczy, powołując się na treść pism

z dnia [...] oraz [...] 2003 r., Urząd Wojewódzki w K. odmówił jednak zapłaty powyższej kwoty, skutkiem czego fakturę z dnia [...] 2001 r. anulowano

w dniu [...] 2001 r. fakturą korygującą nr [...] . Organ ów stwierdził zarazem, że usługa, której dotyczyła ta faktura, została wykonana. Według niego jednak nieuzyskanie przychodu w zamian za to wykonanie nie pozwala zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów "A" kosztów własnych poniesionych w związku ze świadczonymi usługami.

Decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. "A" w K., reprezentowany przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi, przytaczając w szerokim zakresie regulację ustawy o finansach publicznych, zwrócono w pierwszej kolejności uwagę na szczególny status prawny gospodarstwa pomocniczego pozbawiający go możliwości sądowego dochodzenia roszczeń

o zapłatę wobec jednostki macierzystej. W tym kontekście, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażono także pogląd, iż rozpatrywana sytuacja faktyczna nie może być, wbrew twierdzeniom organu podatkowego pierwszej instancji, traktowana jako umowa darowizny czy też ogólniej bezpłatne przysporzenie.

W dalszej części uzasadnienia skargi, również odwołując się do judykatury, strona skarżąca zarzuciła organom podatkowym błędną wykładnię art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jej zdaniem "istnieje możliwość zaliczenia wydatków do kosztów bez konieczności czekania na przychód", ponieważ z punktu widzenia powyższego przepisu dla zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów istotne jest nie osiągnięcie przychodów, lecz poniesienie wydatków w celu ich osiągnięcia. Omawiana kwalifikacja wydatków powinna zatem, według niej, być przeprowadzana w oparciu

o kryterium starannego działania, a nie rezultatu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. Polemizując z zarzutami skargi, Dyrektor Izby podtrzymał dotychczasową argumentację organów podatkowych.

Na rozprawie w dniu 24 lutego 2004 r. pełnomocnik skarżącego stwierdził, że zaskarżone decyzje zostały wydane bez uwzględnienia faktu, iż skarżący jest objęty zwolnieniem podmiotowym, przewidzianym w art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W piśmie z dnia [...] 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej zakwestionował ów pogląd, uznając go za pozbawiony podstaw prawnych.

Wyrokiem z dnia 26 marca 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę "A" w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r., nr [...]

W uzasadnieniu wyroku Sąd nie podzielił najprzód stanowiska strony skarżącej, że ów Ośrodek, jako gospodarstwo pomocnicze, jest objęty zwolnieniem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych, a następnie stwierdził, że ma on zdolność do dokonywania czynności prawnych, w tym czynności ze swoją macierzystą jednostką budżetową.

W dalszej części uzasadnienia Sąd zgodził się z poglądem organów podatkowych, że sporny wydatek nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu, ponieważ fakt jego dokonania "oceniany w sposób obiektywny nie może prowadzić do osiągnięcia przychodów ani też nie może mieć wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło".

Od wyroku tego pełnomocnik "A" w K. wniósł skargę kasacyjną, zarzucając mu naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2005 r. (sygn. FSK 1966/04) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach z dnia 26 marca 2004 r., przekazując sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Na wstępie stwierdzić należy, że na obecnym etapie postępowania kwestie związane

z objęciem gospodarstw pomocniczych zakresem podmiotowym opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych czy – szerzej rzecz ujmując – ich statusem prawnym nie stanowią już przedmiotu sporu pomiędzy stronami. Dotyczący tej materii wywód prawny zawarty w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach

z dnia 26 marca 2004 r. nie był bowiem kwestionowany w ramach postępowania kasacyjnego.

Za okoliczności bezsporne trzeba również uznać, tak zresztą jak uczynił to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 kwietnia 2005 r., że skarżący "A" w K. uzyskiwał jako gospodarstwo pomocnicze przychody ze swojej działalności w sensie ogólnym oraz że poniósł wydatki związane

z realizacją usług świadczonych na rzecz swej macierzystej jednostki budżetowej, czyli [...] Urzędu Wojewódzkiego w K.. Podobnie potraktować wypada fakt, iż skarżący nie uzyskał przychodu w związku ze wspomnianymi usługami.

W konsekwencji ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w świetle treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wydatki poniesione przez skarżący Ośrodek w toku realizacji usług mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, pomimo że wykonanie tych usług, wobec odmowy zapłaty za nie, nie przysporzyło skarżącemu jakichkolwiek przychodów. Odpowiedzi tej należy przy tym udzielić kierując się stanowiskiem wyrażonym w rozpatrywanym zakresie przez Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu w wyroku z dnia 26 kwietnia 2005 r. Zgodnie bowiem

z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Stosownie do przywołanego art. 15 ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny, unormowanie to w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz innych jej przepisów dotyczących przedmiotu opodatkowania "nie daje podstaw do sformułowania tezy, iż dany wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy wiąże się z konkretnym przychodem", gdyż "o zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów decyduje (...) cel poniesienia kosztów (...), a nie skutek jego poniesienia". Sąd ów dodał zarazem, że wspomnianym skutkiem może także otrzymanie zapłaty za wykonanie danej usługi.

Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma jednak pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż "z akt sprawy (...) nie wynika, by brak było celu poniesionych przez gospodarstwo pomocnicze wydatków związanych z zawartą w dniu [...] 2000 r. umową na świadczenie usług informatycznych na rzecz [...] Urzędu Wojewódzkiego

w K.", ponieważ "cel ten jest związany z okolicznością wykonania przez Ośrodek usługi objętej fakturą VAT nr [...] ". Zdaniem tego Sądu "wykazanie celowości poniesienia kosztu podatnika nie budzi (...) wątpliwości".

Powyższa ocena rozpatrywanego stanu faktycznego, mająca – jak już była o tym mowa – charakter wiążący, nie pozostawia wątpliwości co do tego, że rozstrzygnięcie organów podatkowych odmawiające uznania spornych wydatków za koszt uzyskania przychodu uznane zostało za nieprawidłowe i jako takie nie może ostać się w obrocie prawnym. Opierało się ono bowiem na błędnym założeniu, iż brak przychodu, na uzyskanie którego wydatki te miały być poniesione, niejako zwalnia organy z obowiązku ustalenia tego, czy były one celowe.

Mając na względzie wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.