Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1271/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 18a § 1 -3, art.18b § 1-2, art. 18c § 1-4
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Joanna Zdzienicka- Wiśniewska, Sędzia NSA Sławomir Kozik, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 13 listopada 2019 r. sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 26 kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia sprzeciwu 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 5 marca 2019 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] na rzecz skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 21 stycznia 2019 r. skierował do M.K. zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze należności publicznoprawnych zobowiązania pieniężnego wraz z należnymi odsetkami wyliczonymi na dzień sporządzenia zawiadomienia o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze należności publicznoprawnych.

Pismem z dnia 7 lutego 2019 r. do Urzędu Skarbowego wpłynął sprzeciw M.K. reprezentowaną przez adwokata wniesiony w sprawie ww. zawiadomienia o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze należności publicznoprawnych ww. zobowiązań pieniężnych, w którym strona zakwestionowała istnienie, wysokość należności pieniężnych jak i naliczonych odsetek wskazując na przedawnienie należności powołując się na art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 5 marca 2019 r. nr [...] odmówił uwzględnienia sprzeciwu.

Nie zgadzając się z powyższym, pełnomocnik strony pismem z dnia 18 marca 2019 r. zarzucił powyższemu rozstrzygnięciu:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2, art. 32 oraz art. 64 ust. 2 Konstytucji, poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, pomimo treści zapadłego w dniu 8 października 2013 r. orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o sygn. SK 40/12, uznającego, że art 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obwiązującymi od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, zgodnie z którą stwierdzona powołanym wyżej wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego niekonstytucyjność przepisu rozciąga się również na przepis art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, który stanowi w swej istocie powielenie rozwiązania przyjętego przez ustawodawcę w art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r.,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art 70 § 8 Ordynacji podatkowej w zw. z art 27c oraz art. 26 § 1 i 2 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i uznanie, że zobowiązanie podatnika nie przedawniło się z uwagi na dokonanie wpisu hipoteki w przymusowej w księdze wieczystej podczas gdy wpisy te nie zostały dokonane, bądź wpis był dokonany mimo niespełnienia warunków ustawowych,

3. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 59 § 1 pkt 2 w zw. z art 18b § 1 oraz 18h pkt 1 u.p.e.a. poprzez niezastosowanie powołanych wyżej przepisów, pomimo, że istniała konieczność ich zastosowania i konieczność umorzenia postępowania egzekucyjnego, z uwag na fakt, że zobowiązanie podatkowe strony uległo przedawnieniu, tym samym zaś brak jest podstaw do dokonania przedmiotowego wpisu.

Mając na względzie powyższe, pełnomocnik strony wniósł o:

zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez uwzględnienie sprzeciwu w sprawie zagrożenia i ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych z dnia 7 lutego 2019 r. i nieujawnianie w Rejestrze Należności Publicznoprawnych należności objętych zawiadomieniem z dnia 17 stycznia 2019 r., ewentualnie wykreślenie z Rejestru tychże danych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem nr [...] z dnia 26 kwietnia 2019 r., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 marca 2019 r. nr [...].

W uzasadnieniu powołując się na art. 70 § 8 O.p. organ wskazał, że przedmiotowe należności były zabezpieczone hipoteką.

W skardze do Sądu strona wydanemu postanowieniu zarzuciła:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 70 § 8 O.p. w zw. z art. 2, art. 32 oraz art. 64 ust. 2 Konstytucji, poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, pomimo treści zapadłego w dniu 8 października 2013 r. orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o sygn. SK 40/12, uznającego że art. 70 § 6 O.p, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, zgodnie z którą stwierdzona powołanym wyżej wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego niekonstytucyjność przepisu rozciąga się również na przepis art. 70 § 8 O.p., który stanowi w swej istocie powielenie rozwiązania przyjętego przez ustawodawcę w art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r.,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 18h pkt 1 u.p.e.a. poprzez niezastosowanie rzeczonych przepisów i pominięcie przez organy obu instancji okoliczności przedawnienia przedmiotowych wierzytelności, co przełożyło się wprost na treść wydanych w sprawie rozstrzygnięć organów obu instancji,

3. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 70 § 8 O.p. w zw. z art. 26 § 1 i 2 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i uznanie, że zobowiązanie podatnika nie przedawniło się z uwagi na dokonanie wpisu hipoteki przymusowej w księdze wieczystej podczas gdy wpis ten nie został dokonany,

4. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 59 § 1 pkt 2 w zw. z art. 18b § 1 oraz 18h pkt 1 u.p.e.a. poprzez niezastosowanie powołanych wyżej przepisów, pomimo, że istniała konieczność ich zastosowania i konieczność umorzenia postępowania egzekucyjnego, z uwagi na fakt, że zobowiązanie podatkowe strony uległo przedawnieniu, tym samym zaś brak jest podstaw do dokonania przedmiotowego wpisu,

5. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 7 k.p.a. w zw. z art 77 § 1 k.p.a. poprzez niezastosowanie rzeczonych przepisów i brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, co doprowadziło do braku wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym w szczególności okoliczności w postaci braku wpisu na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] hipoteki w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy o nr [...].

Mając na względzie powyższe, wniesiono o:

1. uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i poprzedzającego go postanowienia wydanego w pierwszej instancji w dniu 5 marca 2019 r. w sprawie - znak sprawy: [...] w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji,

2. zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Organ w odpowiedzi wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Są Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na ; podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 - w skrócie: "P.p.s.a.").

W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organu podatkowego, według którego brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutu przedawnienia opartego na twierdzeniu o niezgodności z Konstytucją RP art. 70 § 8 O.p., w postępowaniu o wpis danych do Rejestru Należności Publicznych (dalej w skrócie: "rejestr").

Spór między stronami koncentruje się wokół możliwości zastosowania w sprawie przepisu art. 70 § 8 O.p., w którego treści zawarta jest norma prawna tożsama co do skutków prawnych z normą wynikającą z przepisu art. 70 § 6 O.p., obowiązującego w okresie od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., a uznanego przez Trybunał Konstytucyjny w powołanym przez skarżącego wyroku z dnia 8 października 2013 r. (SK 40/12), za niezgodny z Konstytucją RP. Zdaniem strony skarżącej, konsekwencją odmowy zastosowania w sprawie art. 70 § 8 O.p. jest stwierdzenie wygaśnięcia zobowiązań podatkowych, co w konsekwencji oznacza, że brak jest podstaw do ujawnienia przedawnionych należności pieniężnych w rejestrze.

W myśl art. 70 § 8 O.p. nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Podkreślenia wymaga, że Trybunał Konstytucyjny w powoływanym j przez skarżącego wyroku z dnia 8 października 2013 r., o sygn. SK 40/12, w pkt 2 sentencji orzekł, że art. 70 § 6 O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Przepis ten w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. stanowił, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. Aktualnie odpowiednikiem tego przepisu jest właśnie art. 70 § 8 O.p.. W judykaturze ukształtował się pogląd, który Sąd iw składzie orzekającym w pełni podziela, że brzmienie obu wskazanych przepisów oraz zawarte w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego konstatacje, uzasadniają wniosek, że także - obowiązujący od dnia 1 stycznia 2003 r. - art. 70 § 8 O.p. nie spełnia standardów konstytucyjnych (np. wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 3741/18, wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1834/15, wyrok NSA z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt I FSK 949/14, wyrok NSA z dnia 22 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 316/14, wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 1764/14, wszystkie wyroki powołane w niniejszym orzeczeniu dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi (art. 134 § 1 P.p.s.a.), Sąd w pierwszej kolejności rozważał zagadnienie procesowe, związane z dopuszczalnością badania skutków powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego wydanego w sprawie o sygn. SK 40/12, dla przedawnienia zobowiązania podatkowego w ramach czynności zmierzających do ujawnienia należności pieniężnej w rejestrze. W orzecznictwie sądów i administracyjnych uznano za dopuszczalne badanie spornej kwestii zastosowania art. 70 § 8 O.p. w postępowaniu wywołanym wnioskiem podatnika o umorzenie, odroczenie lub rozłożenie na raty zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2019 r, sygn. akt II FSK 3741/18) oraz w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 271/17), a zatem w postępowaniach, które ze swej istoty nie zmierzają do określenia lub ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. W judykaturze nie zaakceptowano jednak poglądu o dopuszczalności badania skutków powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego dla przedawnienia zobowiązania podatkowego (zabezpieczonego hipoteką) w ramach czynności zmierzających do wydania (bądź odmowy wydania) zaświadczenia. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie można przyjąć, by w granicach uproszczonego [postępowania wyjaśniającego, zmierzającego do wydania w krótkim terminie (najpóźniej siedmiu dni) zaświadczenia, mieściła się analiza przypadków tzw. oczywistej niekonstytucyjności, polegającej na odniesieniu konsekwencji negatywnego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego do przepisu prawa o tożsamym bądź zbliżonym brzmieniu, co przepis uznany za niekonstytucyjny i określanie na tej podstawie sytuacji prawnej podmiotu wnioskującego. Zdaniem NSA, nie jest rolą organu wyrażanie ocen prawnych, w tym kwestionowanie konsekwencji ustanowienia hipoteki przymusowej w sytuacji, gdy ma on jedynie zaświadczyć, jakie informacje wynikają z posiadanej przez niego dokumentacji. W konkluzji NSA przyznał rację organom podatkowym, które twierdziły, że w ramach instytucji objętej art. 306a w zw. z art. 306e O.p. nie można żądać stwierdzenia przedawnienia zaległości podatkowej, nie jest to bowiem przedmiot tego [postępowania (por. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 2276/18).

Odnosząc się do tej kwestii wyjaśnić należy, że do u.p.e.a. został dodany z dniem 1 stycznia 2018 r. przez art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 kwietnia 2017 r. (Dz. U. z 2017, poz. 933) zmieniającej ww. ustawę, Rozdział 1a - Rejestr Należności Publicznoprawnych.

Zgodnie z art. 18a § 1 u.p.e.a. - "Rejestr Należności Publicznoprawnych, zwany dalej rejestrem", jest prowadzony w systemie teleinformatycznym przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Minister i właściwy do spraw finansów publicznych może wyznaczyć, w drodze rozporządzenia, inny organ Krajowej Administracji Skarbowej do prowadzenia rejestru, mając na względzie konieczność zapewnienia sprawnego funkcjonowania tego rejestru oraz sprawność procesów wymiany informacji. Administratorem danych zgromadzonych w rej estrze jest organ prowadzący rejestr (art. 18a § 2 i § 3 u.p.e.a.).

W myśl art. 18b § 1 ustawy w rejestrze gromadzi się informacje o należnościach pieniężnych, podlegających i egzekucji administracyjnej, dla których wierzycielem jest naczelnik urzędu skarbowego albo jednostka samorządu terytorialnego, jeżeli należności te wynikają:

1) z dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1;

2) z decyzji, postanowienia lub innego orzeczenia, które jest ostateczne;

3) z prawomocnego wyroku, postanowienia lub mandatu karnego wydanego na podstawie przepisów Kodeksu karnego skarbowego lub Kodeksu karnego;

4) z mandatu karnego wydanego w postępowaniu w sprawach o wykroczenia;

5) bezpośrednio z przepisu prawa.

Zgodnie z art. 18b § 2 pkt 1 lit. a) rejestr zawiera dane dotyczące: zobowiązanego będącego: osobą fizyczną, obejmujące: - imię i nazwisko, - numer Powszechnego Elektronicznego Systemu Ewidencji Ludności (PESEL), jeżeli został nadany, - datę urodzenia, jeżeli nie został nadany numer PESEL.

Stosownie do treści art. 18c § 1 u.p.e.a. przed wprowadzeniem do rejestru danych, o których mowa w art. 18b § 2, wierzyciel doręcza zobowiązanemu zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze. Zawiadomienie, o którym mowa w § 1, może być doręczone wraz z upomnieniem, o którym mowa w art. 15 § 1. Dane, o których mowa w art. 18b § 2, mogą być wprowadzone do rejestru nie wcześniej niż po upływie 30 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu zawiadomienia, o którym mowa w § 1. Przepisy § 1-3 nie mają zastosowania, jeżeli wysokość należności pieniężnej, o której dane mają być wprowadzone do rejestru, wraz z |odsetkami z tytułu niezapłacenia jej w terminie jest niższa niż czterokrotna wysokość kosztów upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1. (art. 18c § 2-4).

W myśl art. 18d § 1 u.p.e.a. wierzyciel wprowadza do systemu teleinformatycznego, w którym jest prowadzony rejestr, dane, o których mowa w art. 18b § 2. Nie wprowadza się do rejestru danych, o których mowa w art. 18b § 2, w przypadku wniesienia skargi do sądu administracyjnego na ostateczną decyzję, postanowienie lub inne orzeczenie, o którym mowa w art. 18b § 1 pkt 2, do czasu zakończenia prawomocnym orzeczeniem postępowania sądowoadministracyjnego (§ 2). Natomiast zgodnie z art. 18e ustawy organ prowadzący rejestr ujawnia w rejestrze dane, o których mowa w art. 18b § 2, gdy łączna kwota należności pieniężnych wraz odsetkami z tytułu niezapłacenia ich w terminie wynosi nie mniej niż 5.000 zł.

Istotny dla rozważanej tu kwestii procesowej jest art. 18h pkt 1 u.p.e.a., według którego wykreślenie z rejestru .danych, o których mowa w art. 18b § 2, następuje m.in. w przypadku, gdy obowiązek zapłaty należności ;pieniężnej wygaśnie. Z przepisu tego wynika, że ta kwestia winna być badana przez organ prowadzący rejestr. Jako przyczynę wygaśnięcia obowiązku można wskazać przedawnienie, które wiąże się z umarzającym działaniem czasu: Instytucja ta, ma zastosowanie zasadniczo w odniesieniu do obowiązków o charakterze pieniężnym. W myśl art. 59 § 1 pkt 9 O.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek (przedawnienia. Przedawnienie obowiązku wynikającego z decyzji może doprowadzić do sytuacji, w której w obrocie prawnym znajduje się, co prawda, taki akt prawny (np. decyzja), ale z uwagi na przedawnienie nie istnieje już obowiązek, który pierwotnie z tego aktu wynikał.

Z uzasadnienia zaskarżonych postanowień wynika, że organy podatkowe ustosunkowały się merytorycznie do podniesionego zarzutu przedawnienia, uznając za dopuszczalne badanie tej kwestii, już na etapie rozpoznania sprzeciwu po zawiadomieniu dłużnika o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze. W ocenie Sądu, stanowisko organów co do dopuszczalności badania spornej kwestii zastosowania art. 70 § 8 O.p. w postępowaniu o ujawnienie danych w rejestrze, co do zasady, jest prawidłowe. Błędny jest natomiast pogląd organu, że sam fakt zabezpieczenia należności pieniężnych przez ustanowienie hipoteki pozwala na nieuwzględnienie zarzutu i przedawnienia przez odwołanie się do art. 70 § 8 O.p., ale bez uwzględnienia zastrzeżeń Trybunału Konstytucyjnego zawartych w powołanym wyroku.

Tymczasem wykładnia przepisu art. 70 § 8 O.p. - przy uwzględnieniu zastrzeżeń Trybunału Konstytucyjnego co do zgodności art. 70 § 6 O.p. z art. 64 ust. 2 Konstytucji - nie może prowadzić do takiego rezultatu, że w przypadku zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką przymusową na podstawie niekonstytucyjnej normy art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., zabezpieczenie to nie wywołuje żadnych skutków prawnych w zakresie biegu terminu przedawnienia, a w sytuacji zobowiązań podatkowych zabezpieczonych taką hipoteką na podstawie obowiązującej od 1 stycznia 2003 r. analogicznej normy prawnej ujętej w ramach art. 70 § 8 O.p. - wywołany jest skutek w postaci nieprzedawniania się tych zobowiązań. Taka wykładnia naruszałaby konstytucyjną zasadę równości wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP oraz zasadę sprawiedliwości społecznej wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP, poprzez wprowadzenie zróżnicowanej sytuacji |prawnej podatników (z przyczyny niezależnej od nich), w zależności od tego, czy podstawą prawną zabezpieczenia hipotecznego była norma ujęta w art. 70 § 6 O.p., czy w art. 70 § 8 tej ustawy.

Nie budzi wątpliwości Sądu, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego wydany na tle art. 70 § 6 O.p., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., przyjąć trzeba jako wskazówkę interpretacyjną w zakresie, w jakim Trybunał stwierdził, że w stosunku do art. 70 § 8 O.p. - "w sposób oczywisty mają odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w niniejszym wyroku".

Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji, orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne, w związku z czym wszystkie organy władzy publicznej, w tym również organy władzy sądowniczej, mają obowiązek przestrzegania tych orzeczeń. Orzeczenie o niezgodności aktu normatywnego lub jego części z aktem usytuowanym wyżej w hierarchii źródeł prawa skutkuje utratą jego mocy obowiązującej, co oznacza, że przepis, którego niezgodność z Konstytucją stwierdził Trybunał traci moc zobowiązującą w zakresie stwierdzonej niezgodności.

W związku z powyższym, dokonując prokonstytucyjnej wykładni normy art. 70 § 8 O.p. stwierdzić należy, że cytowany wyrok Trybunału Konstytucyjnego, który dotyczy normy prawnej wynikającej z art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., potwierdza także niekonstytucyjność normy art. 70 § 8 O.p., która to norma zawiera analogiczne do art. 70 § 6 O.p. uregulowanie. Powtórzenie normy art. 70 § 6 O.p. w ramach art. 70 § 8 O.p., powoduje, że przepis ten nie odpowiada wzorcowi konstytucyjnemu przewidzianemu w art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, w sposób oczywisty mają do niego zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. SK 40/12.

Podkreślenia wymaga, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 22 maja 2007 r. o sygn. SK 36/06 (publ. OTK-A z 2007 r. nr 6, poz. 50) wskazał, że stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niekonstytucyjności pokreślonej normy prawnej nie pozostaje bez znaczenia dla stosowania normy zamieszczonej w przepisie tożsamym. W takim przypadku dochodzi bowiem do obalenia domniemania konstytucyjności przepisu, który lnie podlegał rozpoznaniu przed Trybunałem. NSA z kolei w wyroku z dnia 24 października 2013 r., o sygn. akt II FSK 2673/11, trafnie podniósł, że przepis oceniony jako niekonstytucyjny nie może zostać uznany za zgodną z prawem podstawę rozstrzygnięcia spraw podatkowych oraz podstawę ich kontroli przez sądy administracyjne. Przepis ten nie powinien być zatem stosowany z uwagi na jego niezgodność z Konstytucją.

W kontekście powyższych rozważań należy zatem stwierdzić, że zaprezentowane w zaskarżonych postanowieniach rozumienie art. 70 § 8 O.p. przez organy podatkowe pomija dyrektywę interpretacyjną wykładni w zgodzie z Konstytucją, gdyż - uwzględniając treść i motywy wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. SK 40/12 - prowadzi do stosowania normy, której walor konstytucyjności Trybunał Konstytucyjny jednoznacznie zakwestionował w motywach ww. wyroku, a jednocześnie godzi w konstytucyjne zasady równości i sprawiedliwości społecznej. W tym miejscu należy także zaznaczyć, że wprawdzie prawidłowe jest stanowisko organów, iż stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności z Konstytucją art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., nie wyeliminowało formalnie z obrotu prawnego art. 170 § 8 O.p., to jednak - w świetle jednoznacznych motywów tego orzeczenia, odnoszących się również do walorów konstytucyjnych tego ostatniego przepisu - uzasadnia powyższą jego wykładnię, prowadzącą do wniosku, że nie może on stanowić materialnoprawnej przesłanki wydawanych rozstrzygnięć administracyjnych, gdyż godziłoby to w normy art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 64 ust. 2 Konstytucji.

Mając na względzie powyższe Sąd podkreśla, że na gruncie art. 70 § 8 O.p. ustanowienie hipoteki przymusowej nie wyklucza przedawnienia zabezpieczonego w ten sposób zobowiązania, przy czym termin przedawnienia biegnie na zasadach ogólnych, określonych w art. 70 § 1 - § 7 O.p., a więc, o ile nie zaistniały okoliczności skutkujące zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia danego zobowiązania (por. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 1764/14, wyrok WSA w Krakowie z dnia 14 i stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1758/14). Należy ponadto podkreślić, że stosowanie wykładni prokonstytucyjnej obowiązuje nie tylko sądy, ale też organy administracji publicznej (por. wyrok WSA w Kielcach dnia 21 maja 2015 r., sygn. akt II SA/Ke 322/15).

W konkluzji Sąd stwierdza, że organy podatkowe uznając, iż zobowiązania podatkowe strony skarżącej jako należności pieniężne podlegające wpisowi do rejestru nie uległy przedawnieniu dlatego, że zostały zabezpieczone hipoteką, opierając się przy tym wyłącznie na literalnej - a więc niezgodnej z Konstytucją - wykładni art. 70 § 8 O.p. dopuściły się naruszenia tego przepisu prawa materialnego.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organ podatkowy, będąc związany stanowiskiem Sądu, dokona prawidłowej interpretacji art. 70 § 8 O.p. Następnie organ winien ustalić, czy przedmiotowe zobowiązania podatkowe skarżącego nie uległy przedawnieniu na zasadach ogólnych, określonych w art. 70 § 1 - § 7 O.p. W przypadku ewentualnego stwierdzenia, że zobowiązania te uległy przedawnieniu, organ prowadzący rejestr winien uwzględnić sprzeciw strony skarżącej.

W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) i art. 135 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 P.p.s.a.. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200.