Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 493/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2017-07-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 144 - 154, art. 211, art. 212, art. 223 par.2, art. 228 par. 1 pkt 1, art. 228 par. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Bolesław Stachura, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 lipca 2017 r. sprawy ze skargi M. D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia [...] nr [...], [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. na rzecz skarżącego M. D. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. postanowieniem z dnia [...] r. [...] stwierdził niedopuszczalność odwołania z dnia [...] r. wniesionego przez M. D. (dalej: "Strona", "Skarżący") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...], określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. i wysokość odsetek za zwłokę od nieuiszczonych zaliczek

na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r., naliczonych na dzień 30 kwietnia 2014 r.

Powyższe postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym sprawy.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej: "organ I instancji"), decyzją z dnia [...] r. nr [...], określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. i wysokość odsetek za zwłokę od nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r., naliczonych na dzień 30 kwietnia 2014 r. Skierowaną do Strony przesyłkę, zawierającą tę decyzję, awizowano w dniu 22 listopada 2016 r., a następnie w dniu 8 grudnia 2016 r. zwrócono, jako niepodjętą w terminie. Powyższe potwierdzają umieszczone na kopercie pieczęcie i adnotacje oraz adnotacje umieszczone na zwrotnym potwierdzeniu odbioru (ZPO). Zwrócona przesyłka wpłynęła do organu I instancji w dniu 9 grudnia 2016 r.

W dniu 16 grudnia 2016 r. pracownik organu I instancji sporządził protokół na okoliczność wydania Stronie kserokopii decyzji z dnia [...] r. W jego treści odwołał się do przepisów art. 150 § 1 pkt 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) - dalej: "O.p.". Ponadto wyjaśnił, że doręczenie Stronie ww. decyzji uważa się za dokonane w dniu 6 grudnia 2016 r. oraz pouczył Stronę, iż służy jej prawo do wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w S. za pośrednictwem organu I instancji, w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji (termin nieprzekraczalny), tj. do dnia 20 grudnia 2016 r. Zgodnie z adnotacją protokół po odczytaniu i podpisaniu został przekazany Stronie.

Strona, pismem z dnia 19 grudnia 2016 r. (nadanie w dniu 19 grudnia 2016 r., wpływ do organu w dniu 20 grudnia 2016 r.), złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji w całości oraz o umorzenie postępowania w sprawie.

W uzasadnieniu odwołania Strona podniosła argumenty związane bezpośrednio z treścią rozstrzygnięcia organu I instancji, a ponadto przedstawiła wątpliwości dotyczące skuteczności doręczenia ww. decyzji. Wskazała, że o doręczeniu ww. decyzji dokonanym w trybie art. 150 O.p. ze skutkiem na dzień 6 grudnia 2016 r. została zawiadomiona telefonicznie przez organ I instancji. W związku z tym w dniu 16 grudnia 2016 r. odebrała kserokopię przedmiotowej decyzji osobiście w siedzibie organu I instancji.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. (dalej: "organ odwoławczy") na podstawie art. 216 w zw. z art. 228 § 1 pkt 1 i § 2 O.p. stwierdził niedopuszczalność odwołania z dnia 19 grudnia 2016 r. złożonego przez Stronę od decyzji organu I instancji z dnia [...] r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy w pierwszej kolejności powołał przepisy art. 144 § 1 pkt 1, art. 148 § 1, art. 150 § 1 pkt 1, § 2-4 O.p. Następnie wskazał, że przesyłka zawierająca przedmiotową decyzję z [...]r. została wysłana do Strony w dniu 21 listopada 2016 r. za pośrednictwem poczty, na wskazany przez nią adres do doręczeń. W związku z nieobecnością adresata przesyłkę awizowano pierwotnie w dniu 22 listopada 2016 r. Zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce adresata. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że na zwrotnym potwierdzeniu odbioru oraz kopercie brak jest informacji o powtórnym awizowaniu przesyłki. Informacji o dokonaniu tej czynności nie zarejestrowano również w systemie elektronicznym "śledzenie przesyłek – Tracking" (na stronie: www.poczta-polska.pl). Ponadto, w miejscu do tego przeznaczonym, na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie odnotowano daty zwrotu przesyłki do nadawcy oraz nie zamieszczono adnotacji. Na kopercie znajduje się natomiast informacja "zwrot nie podjęto w terminie" oznaczona datą 8 grudnia 2016 r.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę na wyjaśnienia operatora pocztowego nadesłane w dniu 27 marca 2017 r. w odpowiedzi na jego wezwanie. Operator pocztowy wskazał, że z uwagi na przeoczenie pracownika nie zostało wystawione i doręczone adresatowi powtórne zawiadomienie. Potwierdził również, że przesyłka została zwrócona do nadawcy w dniu 8 grudnia 2016 r., jako niepodjęta w terminie.

Zdaniem organu odwoławczego, potwierdzenie odbioru nie spełnia wszystkich warunków niezbędnych do uznania, że doszło do skutecznego doręczenia decyzji organu I instancji. W związku z zaniechaniem wystosowania przez operatora pocztowego powtórnego zawiadomienia Strony o możliwości odbioru przesyłki, nie zostały spełnione określone w art. 150 O.p. warunki pozwalające na uznanie doręczenia decyzji organu I instancji za skuteczne. Tym samym organ odwoławczy uznał odwołanie Strony za przedwczesne, gdyż decyzja nie weszła dotychczas do obrotu prawnego. Uzasadniając przedstawioną argumentację, organ powołał orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych.

Na powyższe postanowienie organu odwoławczego Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając naruszenie przepisów art. 121 i art. 122 O.p., polegające na zaniechaniu merytorycznego rozpatrzenia odwołania Skarżącego z dnia 19 grudnia 2016 r. od decyzji organu I instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. wraz z odsetkami.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o jego uchylenie w całości, jako wydanego z naruszeniem prawa oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto wniósł o rozpoznanie sprawy również pod nieobecność Skarżącego.

W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że organ odwoławczy w treści zaskarżonego postanowienia nie odniósł się do decyzji organu I instancji i nie wskazał, czy jego działanie (tok rozważań i wnioski) było prawidłowe.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, odnosząc się do jej zarzutów, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) – dalej: "P.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej. Z istoty kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego aktu (decyzji albo postanowienia) podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podkreślić przy tym należy, że w świetle art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd nie ma obowiązku, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, do badania tych zarzutów i wniosków, które

nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt FSK 2326/04, LEX nr 173127).

Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 P.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 P.p.s.a.).

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest akt o charakterze procesowym, tj. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. stwierdzające niedopuszczalności odwołania.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 O.p. Przepis ten stanowi, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Zgodnie z art. 228 § 2 O.p. postanowienia w tej sprawie jest ostateczne.

Niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn o charakterze podmiotowym jak również przedmiotowym. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn podmiotowych zachodzi wówczas, gdy odwołanie wniesione zostanie przez osobę niebędącą stroną postępowania podatkowego. W drugiej grupie przyczyn niedopuszczalności odwołania znajdują się przypadki, w których w ogóle nie występuje przedmiot orzekania. W orzecznictwie sądowym podkreśla się również, że przepisy prawa wyłączają możliwość zaskarżenia decyzji podatkowej w drodze odwołania, gdy wyczerpany został już tok instancji lub gdy ustawa przewiduje dla danego typu spraw tylko jednoinstancyjne postępowanie (por. L. Etel, S. Presnarowicz, "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wolters Kluwer Polska 2017). Odwołanie przysługuje od decyzji. Odwołanie jest zatem niedopuszczalne, jeżeli decyzja nie weszła do obrotu prawnego (a więc pomimo że została wydana, nie została stronie doręczona), albo gdy czynność organu podatkowego nie jest decyzją a stanowi czynność materialno-techniczną np. sporządzony protokół przesłuchania świadka lub z przeprowadzonych oględzin, protokół badania ksiąg podatkowych. Ponadto dostrzec należy, że postępowanie podatkowe jest oparte na zasadzie dwuinstancyjności, której treścią jest dopuszczalność dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia tej samej sprawy. Wyczerpanie tej możliwości powoduje niedopuszczalność odwołania. Organ odwoławczy badając dopuszczalność odwołania nie może wejść w ocenę zasadności odwołania, a zatem wniosku o niedopuszczalności odwołania nie może wyprowadzić z oceny zarzutów i żądań podniesionych w odwołaniu (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, "Ordynacja podatkowa. Komentarz 2016", Wydawnictwo Unimex, Wrocław 2016, s. 1125).

Zgodzić się należy ze stanowiskiem organu odwoławczego, wyrażonym w zaskarżonym postanowieniu, że w przypadku wniesienia odwołania przed doręczeniem decyzji należy stwierdzić jego niedopuszczalność na podstawie art. 228 O.p. Jednakże w niniejszej sprawie zastosowanie przepisu w związku z kwestią sposobu i daty doręczenia Skarżącemu decyzji organu I instancji z dnia [...] r. wymaga dokonania dodatkowych ustaleń.

Z akt sprawy wynika, że decyzja organu I instancji została nadana za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 21 listopada 2016 r. Organ podjął nieudaną próbę doręczenia przesyłki, co potwierdza umieszczona na ZPO adnotacja awizo oraz data 22 listopada 2016 r. (na kopercie pieczęć z datą 22 listopada 2016 r.). W dniu 8 grudnia 2016 r. przesyłka została zwrócona, jako niepodjęta w terminie (zgodnie z adnotacją i datą umieszczoną na kopercie). Zwrócona przez operatora pocztowego przesyłka wpłynęła do organu I instancji w dniu 9 grudnia 2016 r.

Istotna dla rozpoznania niniejszej sprawy jest okoliczność wydania Skarżącemu przez organ I instancji w dniu 16 grudnia 2016 r. kserokopii decyzji z dnia 18 listopada 2016 r. Czynność ta została potwierdzona w protokole sporządzonym przez pracownika organu podatkowego. W treści protokołu organ zamieścił stwierdzenie, że decyzja organu I instancji została doręczona w trybie art. 150 § 1 O.p. w dniu 6 grudnia 2016 r. oraz pouczył o prawie do wniesienia odwołania w terminie do dnia 20 grudnia 2016 r.

Następnie, po wniesieniu w dniu 19 grudnia 2016 r. przez Skarżącego odwołania od ww. decyzji, organ odwoławczy stwierdził postanowieniem z dnia [...] r. jego niedopuszczalność.

Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że decyzja organu I instancji została doręczona Skarżącemu z naruszeniem art. 150 O.p. Wynikało to z faktu, że operator pocztowy zaniechał wystosowania do Skarżącego powtórnego zawiadomienia o możliwości odbioru przesyłki, tj. decyzji z dnia [...] r., w placówce pocztowej. W związku z tym wniesienie odwołania w dniu 19 grudnia 2016 r. nastąpiło przedwcześnie, gdyż ww. decyzja nie weszła do obrotu prawnego.

Natomiast zdaniem Skarżącego organ odwoławczy z nieuzasadnionych przyczyn zaniechał merytorycznego rozpatrzenia odwołania wniesionego za pośrednictwem organu I instancji.

Ocena opisanego stanu faktycznego oraz przedstawionej przez organ odwoławczy i Skarżącego argumentacji wymaga sięgnięcia do unormowań prawnych regulujących kwestię doręczeń. Tylko bowiem prawidłowe doręczenie decyzji z zachowaniem reguł, o których mowa w art. 144-154 O.p., będzie skuteczne.

W myśl art. 144 O.p. organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego, pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego, lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Zgodnie z art. 148 § 1 O.p., pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego oraz w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata - adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (§ 2). W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (§ 3). Natomiast art. 149 O.p. stanowi, że w przypadku nieobecności adresata w miejscu zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, a gdyby go nie było lub odmówił przyjęcia pisma - sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy - gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata, lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję, na której zamieszkuje adresat lub której adres wskazano jako adres do doręczeń.

Zgodnie z art. 150 § 1 pkt 1 O.p., w razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w art. 148 § 1 lub art. 149, operator pocztowy przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4).

Uwzględniając powyższe, decyzja nie może zostać uznana za doręczoną w trybie art. 150 O.p., gdy z treści potwierdzenia odbioru nie wynika:

– przyczyna, z powodu której nie dokonano doręczenia w trybie art. 148 § 1 i art. 149,

– czy zawiadomienie o przesyłce dwukrotnie umieszczono w jednym z miejsc wymienionych w art. 150 § 2,

– czy upłynął czternastodniowy okres przechowywania przesyłki.

Dla uznania, że decyzja organu I instancji z dnia [...] r. została skutecznie doręczona Skarżącemu, w trybie art. 150 O.p., konieczne było wykazanie przez organ odwoławczy, że operator pocztowy zawiadomił dwukrotnie Skarżącego w sposób nie budzący wątpliwości, co do miejsca oraz terminu odbioru przesyłki.

Jak wynika z nadesłanych przez organ akt sprawy decyzja z dnia [...] r. została wysłana na adres Skarżącego w dniu 21 listopada 2016 r. Przesyłkę uznano za niepodjętą w terminie i zwrócono do organu z adnotacjami na korespondencji. Przesyłka ta nie zawierała jednak informacji na temat drugiego zawiadomienia adresata (awizo). Organ odwoławczy podjął próbę wyjaśnienia wątpliwości związanych z doręczeniem i zwrócił się do operatora pocztowego o wyjaśnienie okoliczności związanych z przedmiotowym doręczeniem. W nadesłanej odpowiedzi operator pocztowy wskazał, że doręczyciel nie wystawił i nie doręczył ponownego zawiadomienia w wyniku przeoczenia.

W konsekwencji zgodzić się należy z organem odwoławczym, że nie zostały spełnione ściśle określone w art. 150 O.p. warunki pozwalające na uznanie doręczenia przedmiotowego rozstrzygnięcia organu I instancji za skuteczne. Sąd podziela powszechnie panujący w literaturze i orzecznictwie pogląd, że jedynie doręczenie zgodnie z przepisami O.p. wywołuje skutki prawne przewidziane przez obowiązujące przepisy. W przypadku błędnego doręczenia czynność ta uważana jest za bezskuteczną. W świetle powyższego stwierdzić należy, że skoro decyzja organu I instancji z dnia [...]r. nie została skutecznie doręczona Skarżącemu w trybie art. 150 O.p., to nie rozpoczął biec także termin do wniesienia odwołania od tej decyzji.

Sąd zwraca uwagę na okoliczność wydania w siedzibie organu w dniu 16 grudnia 2016 r. Skarżącemu kserokopii decyzji organu I instancji, co potwierdza znajdujący się w aktach niniejszej sprawy protokół. Skarżący potwierdził udział w tej czynności składając swój podpis pod ww. protokołem. Jak wynika z jego treści, Skarżący został pouczony również o prawie do wniesienia odwołania od rozstrzygnięcia organu I instancji.

Kwestia skutków doręczenia stronie postępowania kserokopii decyzji w siedzibie organu stanowiła przedmiot rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyrok z dnia 4 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1309/14 - orzeczenie dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Stanowisko zaprezentowane w powołanym orzeczeniu Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Uwzględniając powyższą okoliczność, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 211 O.p. decyzję doręcza się stronie na piśmie lub za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Nie ulega wątpliwości, że doręczeniu podlega oryginał decyzji odpowiadający wymaganiom określonym w art. 210 O.p., a nie kopia, czy też uwierzytelniony odpis. Stanowisko to nie budzi wątpliwości również w piśmiennictwie (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz 2010, Wydawnictwo UNIMEX, s. 888 i nast.). Tym samym doręczenie Skarżącemu kserokopii decyzji nie wypełnia nakazu wynikającego z art. 211 O.p. Dostrzec należy, że z doręczeniem decyzji związane są określone w O.p. konsekwencje. Zgodnie z art. 212 O.p., organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, poza wyjątkami niemającymi znaczenia w tej sprawie. Od daty doręczenia decyzji biegnie też termin na wniesienie odwołania, co wyraźnie wynika z art. 223 § 2 O.p.

Na podstawie przytoczonej argumentacji Sąd wywodzi, że w niniejszej sprawie organ odwoławczy naruszył zasady postępowania. Wydano bowiem Skarżącemu kserokopię decyzji przed wprowadzeniem tej decyzji do obrotu prawnego i nie pouczono Skarżącego, który działał bez profesjonalnego pełnomocnika, że takie doręczenie nie wywołuje skutków prawnych w zakresie biegu terminu do wniesienia odwołania.

Dodatkowo Sąd zwraca uwagę na treść protokołu z dnia 16 grudnia 2016 r. Wynika z niej, że organ w tej dacie działał w przekonaniu o skuteczności doręczenia decyzji w trybie art. 150 O.p. w dniu 6 grudnia 2016 r. Potwierdza to również treść pisma organu I instancji przekazującego odwołanie Skarżącego do organu odwoławczego (pismo z dnia 29 grudnia 2016 r.). W jego treści organ I instancji wniósł o utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji. Odmienny pogląd wyraził natomiast organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu, stwierdzając niedopuszczalność odwołania.

Zdaniem Sądu działanie organu I instancji mogło wprowadzić Skarżącego w błąd co do biegu terminu do wniesienia odwołania, w tym w zakresie daty początkowej terminu do jego wniesienia. Odwołując się ponownie do ww. orzeczenia NSA z dnia 4 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1309/14, uznać należy, że doszło do naruszenia art. 121 § 1 i § 2 O.p. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym ze względu na treść art. 121 § 2 O.p. obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego. Z zasady tej wynika obowiązek takiego działania, które służy pogłębianiu zaufania do organów podatkowych. Organ powinien więc w tej sytuacji poinformować Skarżącego o braku konsekwencji prawnych w zakresie takiego doręczenia, tak by nie poniósł on szkody z powodu nieznajomości prawa.

Zasada zaufania i informacji prawnej jest jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego. Podkreślenia wymaga, że naruszenie tej zasady przez organ nie powinno powodować dla strony ujemnych skutków prawnych. Tym samym w okolicznościach tej sprawy przyjęcie, że odwołanie zostało złożone przedwcześnie i stwierdzenie jego niedopuszczalności na podstawie art. 228 § 1 i § 2, naruszało zasadę zaufania określoną w art. 121 § 1 O.p.

Uwzględniając powyższe zasady, interes Skarżącego i stan faktyczny rozpoznawanej sprawy należało uznać, że wprowadzenie decyzji do obrotu prawnego i skuteczne procesowo jej doręczenie nastąpiło wobec Skarżącego w dniu 16 listopada 2016 r., kiedy to w siedzibie organu Skarżący został zapoznany z treścią decyzji, a także doręczono mu jej kserokopię (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt II SA/Wr 234/15; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 21 kwietnia 2016 r., sygn. akt II SA/Go 122/16 - orzeczenie dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W ocenie Sądu, należało uznać odwołanie wniesione w dniu 19 grudnia 2016 r. za wniesione w terminie i za dopuszczalne. Przyjęcie, że Skarżący powinien otrzymać jeszcze raz decyzję, którą już posiada i ponownie wnieść to samo odwołanie, stanowiłoby przejaw nadmiernego formalizmu.

Ponownie rozpatrując sprawę, organ odwoławczy zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę prawną i rozpoznać sprawę merytorycznie.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1 sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a., jak w punkcie 2 sentencji.