Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 535/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2021-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 15 zzs ind 4 ust. 3, art. 31 zq ust. 8, art. 31zy ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: § 10 ust. 1 i ust. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19
article: art. 7-11, art. 78 par. 1, art. 79a, art. 107 § 1 pkt 6, art. 107 § 3
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 239 § 1 pkt 1 lit. e
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 14 października 2021 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych dnia [...] r. nr [...]


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia [...] kwietnia 2021 r., znak: [...]/[...] Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S. utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] marca 2021 r., znak: [...], którą odmówiono wnioskodawczyni A. K. prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Zakład wskazał art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020 r. poz. 256 ze zm. – dalej "K.p.a.") oraz art. 31zq ust. 8 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm. - dalej: "ustawa COVID") w związku z art. 31zy ust. 1 ustawy COVID i § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. poz. 371 – dalej "rozporządzenie COVID").

Zakład przytoczył brzmienie przepisów wskazanych jako podstawa prawna decyzji, jak również § 11 pkt 2 rozporządzenia COVID. Następnie Zakład stwierdził, że w złożonym wniosku o zwolnienie A. K. (dalej: "Strona", "Skarżąca") wskazała kod prowadzonej przeważającej działalności oznaczonej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 - 55.10.Z. (hotele i podobne obiekty zakwaterowania). Działalność ta została ujawniona w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz w bazie REGON Głównego Urzędu Statystycznego jako przeważająca działalność od 22 marca 2020 r. Tymczasem, jak dalej wskazał Zakład, z weryfikacji danych w rejestrze CEIDG wynika, że według stanu na ostatni dzień miesiąca w porównaniu, do którego nastąpił spadek przychodu, tj. na dzień 31 stycznia 2020 r. oraz na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego, tj. na dzień 31 grudnia 2019 r., Strona prowadziła działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 -55.20.Z. Z tego względu, Stronie nie przysługuje prawo do wnioskowanego zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r.

Zakład wskazał, że ma obowiązek weryfikowania wniosków zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Oceny spełnienia warunku w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności wg kodu PKD, dokonuje analizy wg stanu na ostatni dzień miesiąca w porównaniu, do którego nastąpił spadek przychodu, tj. na 31 stycznia 2020 r. oraz na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego, tj. 31 grudnia 2019 r. Tylko spełnienie warunków ustawowych może upoważnić Zakład do przyznania danej pomocy. Nie mogą zatem być brane pod uwagę argumenty płatników składek w postaci zestawień obrotów i sald za dany okres, czy faktury zakupowe. Zakład nie może dokonać legalnego zwolnienia z obowiązku opłacenia składek poprzez uznanie jako przeważającej działalności, z której przy zastosowaniu kryterium procentowego wystąpił największy udział wartości przychodów ze sprzedaży. Warunkiem wymaganym ustawą jest bezwzględne potwierdzenie kodu PKD działalności przeważającej w rejestrze REGON na wskazany dzień.

Zakład stwierdził, że na podstawie porównania spadku przychodu oraz powołanych przepisów, Stronie nie przysługuje prawo do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek, o którym mowa w art. 31 zo ust. 10 ustawy COVID za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r. na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych wykazanych w złożonych deklaracjach rozliczeniowych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S. z dnia [...].04.2021 r., Strona, wniosła o jej uchylenie w całości i poprzedzającej ją decyzji Organu I instancji z dnia [...].03.2021 r., i w konsekwencji przyznanie prawa do zwolnienia z opłacania należnych składek za okresy grudzień 2020 - styczeń 2021 objęte złożonym wnioskiem.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że oba kody działalności gospodarczej PKD 55.10.Z - Hotele i podobne obiekty zakwaterowania i 55.20.Z - Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania wymienione są w § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID. Wskazała, że do dnia 22 marca 2020 r. działalność prowadzona była w zakresie kodu PKD 55.20.Z. Skarżąca za okresy objęte wnioskiem złożyła w formie elektronicznej deklaracje rozliczeniowe ZUS w ustawowym terminie oraz wykazała spadek obrotów niższy o co najmniej 40 %. Od ponad dwóch lat firma modernizowała posiadane obiekty, aby uzyskać prawa do stosowania nazwy "hotel", którą może się posługiwać tylko ten, kto spełni ustawowe wymogi. Firma Skarżącej spełniła takie warunki w 2020 r. i uzyskała stosowne wpisy. W konsekwencji zobowiązana była do zmiany wpisu do CEIDG w zakresie klasyfikacji prowadzonej działalności gospodarczej - jest to zmiana ewidencyjna. Nadto, Skarżąca wskazała, że charakter prowadzonej działalności gospodarczej w okresie badanym przez Zakład nie uległ zmianie, jest niezmienny od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej i nadal są to usługi turystyczne, a od dnia [...] marca 2020 r. usługi poszerzono o usługi prawnie nazwane: "hotelarskie". Uzyskiwane przychody (obroty) traktowane są jednolicie jako uzyskane ze świadczenia usług turystycznych. Jak wskazała Skarżąca, nie może ona ponosić negatywnych konsekwencji w postać utraty prawa do zwolnienia z opłacania należnych składek wskutek przestrzegania praw i obowiązku nałożonych przez ustawodawców, w tym też związanych z epidemią COVID-19.

W odpowiedzi na skargę Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S., reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o jej oddalenie.

Rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm. - w skrócie "P.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przy czym, stosownie do art. 145 § 1 pkt. lit. a) - c) P.p.s.a., sąd administracyjny, uwzględniając skargę, uchyli decyzję w przypadku, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

W myśl zaś art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd administracyjny rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi.

Stosownie do § 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 22 lutego 2017 r. w sprawie przekazania rozpoznania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U.2020.1773 ze zm.), rozpoznanie spraw z zakresu działania Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych dotyczących zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020.1842 ze zm.) – przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Skarżąca ma siedzibę na obszarze właściwości Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem, wyjaśnić należy, że przepis art. 31zy ust. 1 ustawy COVID zawiera delegację upoważniającą Radę Ministrów, do określenia w drodze rozporządzenia - w celu przeciwdziałania COVID-19 - innych okresów zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek niż określone w art. 31zo ust. 1-3, dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19.

Rada Ministrów, na podstawie delegacji ustawowej wydała w dniu 19 stycznia 2021 r. rozporządzenie w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U.2021.152), a następnie rozporządzenie z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U.2021.371), które weszło w życie 28 lutego 2021 r. Rozporządzenie to ma zastosowanie w niniejszej sprawie.

Stosownie bowiem do § 17 tego rozporządzenia, do wniosków złożonych na podstawie § 1 ust. 1, § 4 ust. 1, § 7 ust. 1 oraz § 10 ust. 1 rozporządzenia z dnia 19 stycznia 2021 r. przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia i nierozpatrzonych stosuje się przepisy dotychczasowe, z wyjątkiem terminu przesłania deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych, do którego stosuje się przepisy niniejszego rozporządzenia. Należy jednak zwrócić uwagę, że wniosek Skarżącej z dnia 15 lutego 2021 r. został rozpatrzony decyzją z dnia [...] marca 2021 r. Zaskarżona decyzja została natomiast wydana na skutek wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, ponieważ "ponownie rozpatrzyć" można jedynie sprawę uprzednio rozpatrzoną. Zatem, Organ prawidłowo wskazał na § 10 ust. 1 (nie podając jednak pełnej treści jednostki redakcyjnej) rozporządzenia COVID z dnia 26 lutego 2021 r.

Należy również dodać, że rozporządzenie COVID z dnia 26 lutego 2021 r. zostało zmienione na mocy rozporządzenia Rady Ministrów zmieniającego rozporządzenie w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 z dnia 16 kwietnia 2021 r. (Dz.U. z 2021 r., poz. 713). Zgodnie z § 5 ust. 2 tego rozporządzenia zmieniającego, do wniosków złożonych na podstawie m.in. § 10 ust. 1 i 2 zmienianego rozporządzenia, nierozpatrzonych przed dniem 4 maja 2021 r., stosuje się przepisy dotychczasowe. Zgodnie zaś z jego § 6, wchodzi ono w życie w dniu 26 kwietnia 2021 r., z wyjątkiem § 1 pkt 5-7, 11-13, § 3, oraz § 5 ust. 2, które wchodzą w życie z dniem 4 maja 2021 r. Należy wskazać, że zmiany w § 10 rozporządzenia COVID zawarte zostały w § 1 pkt 11 rozporządzenia z dnia 16 kwietnia 2021 r. Zatem, w sprawie miały zastosowanie przepisy rozporządzenia COVID z dnia 26 lutego 2021 r., obowiązujące przed zmianą dokonaną rozporządzeniem z dnia 16 kwietnia 2021 r.

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID, zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31 zo-zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami:

1) 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z,

2) 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z

- którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40 % w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub we wrześniu 2020 r, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

W kontekście treści kontrolowanej decyzji, zwrócić należy uwagę, że decyzja administracyjna musi spełniać wymogi określone przepisami prawa (tutaj, K.p.a.).

Stosownie do art. 107 § 1 pkt 6 K.p.a., decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Jak z kolei stanowi art. 107 § 3 K.p.a., uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne i prawne jest istotnym elementem decyzji, bowiem przedstawia tok procesu myślowego organu, który doprowadził do wydanego rozstrzygnięcia. Ponadto, odpowiednie przedstawienie procesu rozumowania organu w zakresie podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia stanowi jedną z gwarancji realizacji zasady przekonywania wynikającej z art. 11 K.p.a., zgodnie z którym organ administracji jest zobowiązany do wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania decyzji bez stosowania środków przymusu. Stanowi także jedną z gwarancji realizacji zasady pogłębiania zaufania wynikającej z art. 8 § 1 K.p.a., zgodnie z którym organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania. Uzasadnienie decyzji winno też spełniać rolę edukacyjną w stosunku do adresatów decyzji oraz innych podmiotów, a także powinno umożliwiać kontrolę zasadności decyzji, w tym również przez sąd, który nie zastępuje organu w podaniu motywów uzasadnienia decyzji o oznaczonej treści. Prawidłowo zredagowane uzasadnienie wymaga zatem logicznego i czytelnego przedstawienia przez organ swojego stanowiska, co umożliwia jego kontrolę nie tylko przez stronę będącą adresatem wydanego rozstrzygnięcia, lecz również przez sąd.

Sąd, w wyniku kontroli legalności zaskarżonej decyzji, stwierdził, że zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja z dnia [...] marca 2021 r. wykazują w powyższym zakresie istotne braki.

W uzasadnieniu decyzji z dnia [...] marca 2021 r. Zakład bowiem, oprócz powołania treści § 10 ust. 1 oraz § 11 pkt 2 rozporządzenia COVID z dnia 19 stycznia 2021 r., swoje stanowisko w zasadzie ograniczył do stwierdzenia, że według stanu na ostatni dzień miesiąca, w porównaniu do którego nastąpił spadek przychodu, tj. na grudnia 2019 r. oraz na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego, tj. na dzień 30 listopada 2019 r. Skarżąca prowadziła działalność przeważającą oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 -55.20.Z. Mimo jej lakoniczności, decyzję tę zaakceptował Organ Ił instancji

Z kolei w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Zakład, jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał § 10 ust. 1 (bez podania punktu) rozporządzenia COVID z dnia 26 lutego 2021 r., w którym jednakże pominął zwrot "lub we wrześniu 2020 r." oraz wskazał treść art. 31 zq ust. 8 ustawy COVID i art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. Poinformował również, że działa na podstawie przepisów prawa, dokonuje analizy według stanu na ostatni dzień miesiąca w porównaniu, do którego nastąpił spadek przychodu, tj. na dzień 31 stycznia 2020 r. oraz na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego, tj. na dzień 31 grudnia 2019 r., oraz, że warunkiem wymaganym ustawą jest bezwzględne potwierdzenie kodu PKD działalności przeważającej w rejestrze REGON na wskazany dzień. Następnie Zakład stwierdził, że na podstawie porównania spadku przychodu oraz powołanych przepisów Stronie nie przysługuje prawo do zwolnienia z opłacenia należności.

Zwrócić zatem należy uwagę, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera przesłanek materialnych wymaganych przepisami prawa do nabycia prawa do zwolnienia, a mianowicie, brak jest jakiegokolwiek "porównania spadku przychodu". Nie jest również jasne, czy o odmowie zwolnienia zadecydował niewłaściwy (niepotwierdzony w rejestrze CEIDG) kod przeważającej działalności, czy też niewystarczający spadek przychodów. Nadto, Organ w ogóle nie rozważył okoliczności, że zarówno kod 55.20.Z, jak i 55.10.Z są objęte rozporządzeniem COVID, jako uprawniające do uzyskania zwolnienia (po spełnieniu wszystkich wymaganych prawem warunków).

Zdaniem Sądu, takie uzasadnienie jest niedopuszczalne. Nie zawiera bowiem, ani niezbędnej wykładni przepisów prawa będących podstawą podjętego na niekorzyść strony rozstrzygnięcia, ani też analizy koniecznej w procesie subsumpcji (kwalifikacji prawnej), czyli przyporządkowania stanu faktycznego do przepisów prawa materialnego znajdujących zastosowanie w sprawie.

Zwrócić przy tym należy uwagę, że z naruszeniem prawa mamy do czynienia także wówczas, gdy w istotnej dla strony sprawie staje się ona adresatem rozstrzygnięcia opatrzonego niejasnym i lakonicznym uzasadnieniem.

Przede wszystkim jednak ZUS pominął pełną treść § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID z dnia 26 lutego 2021 r., na który sam się powołał, jednakże nie uwzględnił w swojej ocenie okoliczności, że w sytuacji, w której wnioskodawca był zgłoszony jako płatnik składek przed 1 listopada 2020 r., należało porównać spadek przychodów z tej działalności w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego. Analizy takiej Organ zaniechał.

Prawodawca w przepisie § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID wskazuje, aby przychód z wymienionej "tej" działalności płatnika był niższy co najmniej o 40 % w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub we wrześniu 2020 r, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed 1 listopada 2020 r.

Jednakże zwrócić przy tym należy uwagę, że jak wynika z § 10 ust. 3 rozporządzenia COVID, oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1 i 2, zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r. Przepis ten wyraźnie odnosi się, po pierwsze - do jednego z warunków, o którym mowa w ust. 1 i 2, po drugie - określa, że jest to warunek dotyczący oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, po trzecie - jednoznacznie wskazuje, że PKD ustala się "na dzień 30 listopada 2020 r.". W ocenie Sądu, przepis ten jednoznacznie odnosi się do rodzaju działalności uprawnionej do zwolnienia, nie zaś do warunku obniżenia przychodów, o którym stanowi § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID, tj. kolejnego z warunków zwolnienia. Jednakże podkreślić ponownie należy, że ustalony przez ZUS kod 55.20.Z jest również wskazany w § 10 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia COVID.

Niezależnie od powyższej literalnej wykładni ww. przepisu, wskazać należy, że w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik (por. postanowienie SN z 26 kwietnia 2007 r., I KZP 6/07, OSNKW 2007/5/37, Biul.SN 2007/5/18; postanowienie NSA z 9 kwietnia 2009 r., II FSK 1885/07; wyroki NSA: z 19 listopada 2008 r., II FSK 976/08, z 2 lutego 2010 r., II FSK 1319/08, z 2 marca 2010 r., II FSK 1553/08, oraz wypowiedzi doktryny: M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2002, s. 275, L. Morawski, Zasady wykładni prawa, T. 2006, s. 74). Żaden przepis prawa nie jest oderwaną jednostką, lecz występuje w pewnym kontekście systemowym - jest częścią określonego aktu normatywnego, który z kolei jest częścią określonej gałęzi prawa przynależącej do systemu prawa polskiego. Wykładając więc dany przepis prawa, należy brać pod uwagę jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna) oraz do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). Tylko bowiem realizacja tej dyrektywy wykładni prawa, określanej jako argumentum a rubrica (por. L. Morawski, op. cit., s. 133 i n.), gwarantuje zupełne i niesprzeczne odczytanie danej instytucji prawa z przepisów prawa (por. wyrok NSA z 22 września 2010 r., II FSK 836/09).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, wyżej dokonana wykładnia językowa § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID jest zgodna z wykładnią systemową wewnętrzną (§ 10 ust. 3 rozporządzenia COVID). Nie można tracić z pola widzenia także tego, że przepisy ustawy i rozporządzenia COVID mają na celu m.in. łagodzenie społeczno-gospodarczych związanych z występowaniem epidemii COVID-19 przez udzielanie różnego rodzaju wsparcia materialnego wielu podmiotom, w tym przedsiębiorcom. Wprowadzane przez ustawodawcę ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej, bez względu na formę, w jakiej to następowało, także w związku z przeciwdziałaniem COVID-19, powinny wiązać się z rozwiązaniami mającymi udzielać wymiernego i realnego wsparcia tym, którzy określonymi ograniczeniami są/byli bezpośrednio obejmowani, a przez to doznali faktycznego, a nie tylko formalnego, ograniczenia konstytucyjnego prawa swobody prowadzenia działalności gospodarczej (art. 22 Konstytucji RP) i możliwości zarobkowania. Określenie formy wsparcia należy do ustawodawcy, a udzielenie ulgi w realizacji fiskalnych obowiązków publicznoprawnych jest jedną z nich. Takie wsparcie przedsiębiorców stanowi realizację zasady sprawiedliwości społecznej, zwłaszcza że ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie rozwiązania prawnego, odnośnie którego nikt nie miał możliwości wcześniejszego przygotowania się na spełnienie jego warunków, choćby poprzez aktualizację danych. Rozważanie te są istotne w kontekście powołanej przez Skarżącą okoliczności, że nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji wskutek przestrzegania prawa i obowiązków nałożonych przez ustawodawców, w tym też związanych z epidemią COVID-19.

Dodatkowo wskazać również należy, że zgodnie z art. 79a § 1 K.p.a. w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony. Przepisy art. 10 § 2 i 3 stosuje się. W terminie wyznaczonym na wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań strona może przedłożyć dodatkowe dowody celem wykazania spełnienia przesłanek, o których mowa w § 1 (art. 79a § 2 K.p.a.). Powyższy przepis stanowi uszczegółowienie zawartej w art. 10 K.p.a. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, a konkretnie wynikającego z niej obowiązku umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie dowodów, materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji. Przepis także nie ogranicza norm określonych w art. 8 – 10 oraz art. 77 K.p.a., lecz stanowi ich uzupełnienie.

Ocena, czy działalność gospodarcza określonego rodzaju jest rzeczywiście wykonywana i w jakich rozmiarach, należy do sfery ustaleń faktycznych. Nie zależy ona od wpisu do rejestru, choć wpis taki potraktowany został przez ustawodawcę jako domniemanie prawne mające na celu uproszczenie postępowania ulgowego. W orzecznictwie wielokrotnie już wskazywano, że wprawdzie - w myśl § 10 ust. 3 rozporządzenia COVID - oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1 i 2, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r., jednakże danych tych organ nie może przyjmować bezkrytycznie, w oderwaniu od okoliczności faktycznych występujących w sprawie (zob. m.in. wyrok WSA w Szczecinie z 31 marca 2021 r. I SA/Sz 300/21). Inicjatywa dowodowa w tej kwestii należy do strony, która złożyła wniosek, zaś organ przed wydaniem niekorzystnej dla strony decyzji nie może pominąć dyspozycji art. 79a § 1 K.p.a. Powinien zatem przed wydaniem takiej decyzji powiadomić ją o konieczności wskazania przesłanek, które nie zostały spełnione lub wykazane, czyniąc zadość zasadzie informowania (art. 9 K.p.a.). Jeżeli zaś strona złoży wnioski dowodowe, powinny one być rozpoznane przez organ prowadzący postępowanie przy uwzględnieniu przepisów art. 7 i 78 § 1 K.p.a. Katalog dowodów jest otwarty i w celu wykazania profilu rzeczywiście prowadzonej działalności gospodarczej, Skarżąca może przedstawić organowi wszelkie dodatkowe dowody, z których wynikałoby spełnienie warunków do wnioskowanego zwolnienia, w tym okoliczności, które przedstawiła w skardze. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą. Sąd ten bada jedynie, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracji publicznej, których decyzji zostały zaskarżone, odpowiadają prawu. Sąd administracyjny nie zastępuje w orzekaniu organów administracji i nie jest władny do przyznania pomocy publicznej w postaci zwolnienia z obowiązku opłacania składek, jak by tego chciała Skarżąca, gdyż to należy do uprawnień ZUS.

Mając na uwadze wskazane uchybienia, Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a.

Ponownie rozpoznając sprawę z wniosku Skarżącej o zwolnienie, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S. - uwzględniając wiążącą go sądową ocenę prawną sprawy, stosownie do art. 153 P.p.s.a. - przeprowadzi postępowanie w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, weryfikując dane zawarte w REGON i CEDIG. Organ zgromadzi materiał dowodowy niezbędny do rozpoznania tego wniosku, a następnie wyczerpująco go rozpatrzy pod kątem spełnienia przesłanek niezbędnych do nabycia prawa do zwolnienia, czemu da wyraz w uzasadnieniu rozstrzygnięcia meritum sprawy. Zakład w szczególności rozważy, czy faktycznie prowadzona przez Skarżącą przeważająca działalność odpowiada działalności przewidzianej w wyżej zacytowanym § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID, stanowiącej podstawę faktyczną do nabycia prawa do zwolnienia.

O zwrocie kosztów postępowania nie orzeczono, Skarżący był bowiem zwolniony z obowiązku ich uiszczenia na podstawie art. 239 § 1 pkt 1 lit. e) P.p.s.a. i nie był zastępowany przez zawodowego pełnomocnika.

Z uwagi na realnie istniejące zagrożenie dla zdrowia osób uczestniczących w rozprawie, sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 z późn. zm.), zgodnie z zarządzeniem Zastępcy Przewodniczącej Wydziału I w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Szczecinie z dnia [...] września 2021 r., o czym poinformowano strony, wskazując na możliwość przedłożenia dodatkowego stanowiska w sprawie.