Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2380/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.116 par.1 pkt 1 lit a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2015 r. sprawy ze skargi J. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r., 2009 r., 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. orzekł o solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej J. R. (dalej zwanej "Skarżącą" lub "Stroną"), członka jednoosobowego zarządu spółki "S. " Sp. z o. o. z siedzibą w P. , za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu:

1. podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe, tj. 10-12/2008 r., 01-12/2009 r., 01-11/2010 r. - w kwocie łącznej 244 632 zł, wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie łącznej 124 741 zł,

2. podatku od towarów i usług za 03-05, 8-12/2009 r., 01-08/2010 r. - w kwocie łącznej 440 672 20 zł, wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 220 391 zł,

3. podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w kwocie 21 569, 09 zł, wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 12 185 zł.

Organ uznał, że zaszły wszystkie konieczne przesłanki pozytywne dla przeniesienia odpowiedzialności, nie zaszła też żadna przesłanka negatywna.

Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie:

- art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego zastosowanie i w konsekwencji naruszenie art. 116 § 2 tej ustawy, poprzez jego zastosowanie,

- art. 187 § 1 oraz 191 Ordynacji, poprzez nierozpatrzenie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i wydanie decyzji z pominięciem części dowodów,

- art. 210 § 4 Ordynacji, polegające na niewskazaniu dowodów, którym Organ dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. W przypadku, gdyby Organ odwoławczy nie uwzględnił ww. zarzutów, Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 107 § 2 Ordynacji, w zakresie, w jakim Organ I instancji przyjął, iż Skarżąca ponosi odpowiedzialność także za odsetki od zaległości podatkowych za okres po 26 stycznia 2011 r. (dzień wydania postanowienia sądowego o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku spółki nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego).

W uzasadnieniu odwołania Skarżąca podniosła, że w trakcie postępowania przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w P. złożone zostało pismo z dnia 17 grudnia 2013 r., którego intencją było wykazanie w sprawie przesłanek, o jakich mowa w art. 116 Ordynacji, wyłączających odpowiedzialność Skarżącej z uwagi na zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżąca wskazała, że analiza działalności spółki w aspekcie wieloletniego jej funkcjonowania pozwalała na uznanie, że z obiektywnego punktu widzenia zarząd spółki miał uzasadnione podstawy traktować zaistniały wówczas stan niewypłacalności spółki jako przejściowy. Zasadne było, w jej ocenie, twierdzenie, że wcześniejsze złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie byłoby właściwe, ponieważ sytuacja w spółce rokowała nadzieję na wyprowadzenie jej z kryzysu.

W dalszej części odwołania Skarżąca wskazała, iż nie powinna odpowiadać za całość zobowiązań S. Sp. z o.o. Uzasadnienie dla takiego wniosku stanowić miał pogląd, według którego spółka od dnia postanowienia właściwego Sądu upadłościowego ([...] stycznia 2011 r.), oddalającego wniosek o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, iż majątek dłużnika nie wystarczałby na pokrycie kosztów postępowania, nie prowadzi działalności.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] maja 2014 r. uchylił decyzję Organu podatkowego I instancji w części orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległość podatkową spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za 02/2010 r., i w tej części umorzył postępowanie w sprawie, w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję Organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu decyzji Organ odwoławczy wskazał, że zaległości S. Sp. z o. o. w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikają z nieuregulowania w pełnych kwotach zobowiązań podatkowych wykazanych w złożonych do Urzędu Skarbowego w P. deklaracjach PIT-4R za 2008 r., 2009 r. i 2010 r. W odniesieniu do zaległości w ww. podatku za 02/2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w sentencji zaskarżonej decyzji Organ podatkowy I instancji nieprawidłowo wskazał jej wysokość. Zgromadzony materiał dowodowy świadczy o tym, iż w dniu orzekania o odpowiedzialności Skarżącej, przedmiotowa zaległość wynosiła 6 187 zł, w decyzji z dnia [...] grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł natomiast o odpowiedzialności Skarżącej za zaległość za ten okres w kwocie "6.87.00 zł". Organ podatkowy wyjaśnił, że skoro w zaskarżonym rozstrzygnięciu Naczelnik orzekł o odpowiedzialności Skarżącej w sposób wadliwy - wskazując, iż odpowiada ona za zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 02/2010 r. w kwocie nieprawidłowej, nie wynikającej ze zgromadzonego materiału, Organ odwoławczy, mając na uwadze charakter stwierdzonego uchybienia, postanowił uchylić decyzję z dnia [...] grudnia 2013 r. w części, w jakiej orzeka ona odpowiedzialność podatkową Skarżącej za zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 02/2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę i w tej części umorzyć postępowanie w sprawie.

W dalszej części uzasadnienia Organ odwoławczy dokonał analizy dat doręczeń tytułów wykonawczych oraz zawiadomień o zajęciu prawa majątkowego u dłużników zajętej wierzytelności, wraz z którymi przesłano spółce odpisy tytułów wykonawczych, obejmujących należności spółki w podatku dochodowym od osób prawnych i w podatku od towarów i usług za ww. okresy, i stwierdził, że został wypełniony warunek wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 w związku z § 3 Ordynacji, tj. wszczęcie postępowania egzekucyjnego przed wszczęciem postępowania w zakresie odpowiedzialności osoby trzeciej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. powołał się na art. 116 Ordynacji, i wskazał, że aby orzec o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - członka zarządu spółki kapitałowej - organ podatkowy winien wykazać wystąpienie dwóch przesłanek tej odpowiedzialności, tj. 1) fakt bycia przez daną osobę członkiem zarządu w okresie powstania zobowiązań i zaległości podatkowych oraz 2) bezskuteczność egzekucji wobec spółki. Odnosząc się do powyższego Dyrektor wskazał, że zgodnie ze znajdującą się w aktach sprawy kserokopią wypisu aktu notarialnego z dnia [...] czerwca 1997 r. (akt zawiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością S. ), w głosowaniu tajnym wybrano jednoosobowy zarząd spółki w osobie Skarżącej. Analiza pozostałych dokumentów źródłowych (protokoły uchwał zgromadzeń wspólników, sprawozdania finansowe spółki, zmiany umowy spółki) oraz informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu KRS nr [...] według stanu na dzień 7 listopada 2013 r., pozwala na stwierdzenie, że Skarżąca pełni funkcję członka jednoosobowego zarządu spółki w sposób ciągły do chwili obecnej. Jest zarazem wspólnikiem S. Sp. z o.o. sprawując nad spółką nadzór właścicielski. Z uwagi na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że Skarżąca pełni funkcję członka jednoosobowego zarządu S. Sp. z o.o. nieprzerwanie od dnia 25 czerwca 1997 r., a więc zarówno w momencie powstania, jak i upływu terminów płatności objętych przedmiotową decyzją poszczególnych zobowiązań podatkowych, które wskutek ich nieuregulowania stanowią wymagalne zaległości podatkowe. Tym samym został wypełniony warunek, o którym mowa w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej.

Kolejną przesłanką odpowiedzialności członka zarządu wynikającą z art. 116 § 1 Ordynacji jest bezskuteczność (całkowita lub częściowa) egzekucji z majątku spółki. Organ podatkowy podkreślił, że do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela. Taka okoliczność zachodzi w analizowanej sprawie, bowiem w wyniku przeprowadzonych czynności egzekucyjnych uzyskano środki pozwalające na zaspokojenie jedynie części ciążących na Spółce zaległości podatkowych, natomiast za pozostałe do uregulowania zaległości podatkowe, w odniesieniu do których egzekucja była bezskuteczna, orzeczono o odpowiedzialności podatkowej Strony. Organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w związku z egzekucją objętych rozstrzygnięciem zaległości spółki, a także Sąd Rejonowy dla W. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2011 r., działając w oparciu o art. 13 ust. 1 i 2 Prawa upadłościowego i naprawczego, oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości S. Sp. z o.o. z uwagi na fakt, iż majątek spółki nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania. Powyższe oznacza, że zarówno egzekucja syngularna, prowadzona przez organ egzekucyjny, jak i działania zmierzające do egzekucji generalnej, okazały się bezskuteczne z uwagi na brak majątku spółki.

Organ odwoławczy podkreślił, że postępowanie egzekucyjne względem objętych zaskarżoną decyzją zaległości spółki prowadzone było na podstawie tytułów wykonawczych dotyczących zaległości w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób prawnych, a także na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych na zaległości spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. W prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym na podstawie ww. tytułów wykonawczych podejmowano liczne czynności zmierzające do wyegzekwowania zaległości podatkowych, w tym dokonano zajęć rachunku bankowego w [...] S.A., [...] , [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] , [...] S.A., [...] . W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny nie poprzestał na zajęciu rachunków bankowych spółki, w wyniku których udało się wyegzekwować jedynie niewielką część należności, a przeprowadził kompleksowe czynności celem egzekucji z wszelkich składników mienia ruchomego i nieruchomego spółki. Poza egzekucją zaległości podatkowych spółki Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. prowadził jednocześnie czynności egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych przekazanych przez innych wierzycieli należności publicznoprawnych, tj. Prezesa Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON) oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Z uwagi na bardzo wysokie łączne zadłużenie spółki, przy niewielkiej wartości jej majątku, wyegzekwowano kwoty stanowiące jedynie niewielką część zaległości spółki. Biorąc pod uwagę całokształt przedstawionych powyżej okoliczności Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do majątku spółki. Wspomnianym wyżej postanowieniem z dnia [...] stycznia 2011 r. Sąd Rejonowy dla W. – [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na fakt, iż majątek dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że Organ podatkowy I instancji w sposób prawidłowy wykazał zaistnienie przesłanki warunkującej odpowiedzialność osoby trzeciej - bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki, co potwierdza zgromadzony materiał dowodowy.

W dalszej części uzasadnienia decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. powołał się na art. 116 § 1 Ordynacji, z którego wynika, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, tj. wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź wskazać mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W toku prowadzonego przez Organ I instancji postępowania podatkowego pełnomocnik Strony zapoznał się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz przedstawił obszerne stanowisko, w ramach którego podniósł, iż przez Skarżącą został złożony wniosek z dnia 10 stycznia 2011 r. o ogłoszenie upadłości spółki, co stanowi o wypełnieniu przesłanki egzoneracyjnej. Pełnomocnik uznał, że Naczelnik nie uwzględnił faktu, iż odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych powinny zostać wyliczone wg stanu na dzień 26 stycznia 2011 r., w którym to dniu postanowieniem Sądu zostało zakończone postępowanie upadłościowe. Uzasadniając ww. stanowisko pełnomocnik podniósł co do zasady dwie kategorie okoliczności, które - w jego ocenie - odpowiadają za sytuację Spółki. Jedną z nich jest charakter branży budowlanej, w której działa spółka, determinujący znaczne ryzyko działalności, drugą - nierzetelność kontrahentów Spółki (spółki R. Sp. z o.o. oraz W. ), które nie wywiązały się z zawartych umów, co w konsekwencji, wraz z kryzysem w branży budowlanej, zdeterminowało sytuację S. Sp z o.o. Spółka stała się bowiem niewypłacalna. Odnosząc się do powyższego stanowiska pełnomocnika Organ odwoławczy wskazał, że ww. argumenty nie znajdują uzasadnienia. Niezależnie bowiem od przyczyn, z jakich powstała niewypłacalność S. Sp. z o.o., wniosek o ogłoszenie upadłości winien być zgłoszony w sposób niezwłoczny, celem ochrony wierzycieli, a postępowanie kontrahentów spółki nie usprawiedliwiało zaniechania zarządu w powołanym zakresie. W ocenie Dyrektora stanowiska pełnomocnika Strony, w ramach którego podnosi on, że sytuacja spółki w okresie poprzedzającym złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu 10 stycznia 2011 r. nie wywoływała bezwzględnej konieczności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie można uznać za zasadne przede wszystkim z uwagi na zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Z zestawienia zaległości spółki wynika bowiem, iż zaprzestała ona regulowania zaległości o charakterze publicznoprawnym względem Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Powyższe zestawienie uwzględnia jedynie należności wynikające z przekazanych do realizacji organu egzekucyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. - tytułów wykonawczych wystawionych przez te podmioty. Łączna kwota zadłużenia względem wymienionych wyżej wierzycieli zaległości publicznoprawnych, które pochodzą z okresów poprzedzających dzień 10 stycznia 2011 r., stanowi sumę zaległości 52 514, 10 zł (wobec PFRON) oraz 471 577, 50 zł (ZUS) i wynosi 524 091, 60 zł kwoty głównej. Podana kwota nie uwzględnia odsetek za zwłokę oraz kosztów egzekucyjnych w znacznej wysokości, które powstały w konsekwencji nieuregulowania wskazanych należności w terminie. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż spółka nie uregulowała zarazem, objętych przedmiotową decyzją Naczelnika, zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłaconych pracownikom, podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r., podatku od towarów i usług za wymienione okresy, których łączna wartość w kwocie należności głównej wynosi 706 873, 29 zł, odsetki zaś, należne na dzień wydania decyzji przez Naczelnika, łącznie 357 317 zł. Z uwagi na powyższe znajdujące się w aktach sprawy oświadczenie Skarżącej o spłacie kwot zobowiązań względem ZUS i Urzędu Skarbowego w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 15 grudnia 2010 r. w kwocie łącznej 99 798, 35, nie stanowi dowodu na okoliczność zdolności spółki do terminowego regulowania zobowiązań publicznoprawnych. Biorąc bowiem pod uwagę okresy, skalę i wskazane wyżej kwoty ogółu zaległości składkowych (ZUS, PFRON) oraz zaległości podatkowych objętych przedmiotową decyzją, które w wyniku braku ochrony interesu wierzycieli nie zostały uregulowane, spłata ww. kwoty dotyczy nieznacznej części długów spółki. Mając na względzie powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że mimo nieregulowania przez spółkę w sposób trwały zaległości publicznoprawnych oraz wskazanych w przedmiotowej decyzji zaległości podatkowych spółki, w okresach poprzedzających dzień 10 stycznia 2011 r., tj. złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, wniosek taki nie został przez Stronę zgłoszony. Powyższe oznacza, że przewidziana w art. 342 Prawa upadłościowego i naprawczego zwiększona ochrona wierzycieli należności publicznoprawnych, których przepis ten zalicza do wysokiej, drugiej kategorii zaspokojenia, wskutek niemożności przeprowadzenia postępowania upadłościowego z uwagi na brak środków na koszty postępowania nie została zrealizowana. Doprowadziło to do szkody na rzecz interesu wierzyciela, jakim jest Skarb Państwa, w kwocie stanowiącej równowartość sumy zaległości podatkowych wynikających z przedmiotowej decyzji, powiększonej o nieuregulowane kwoty zaległości względem ZUS i PFRON, których opłacania Spółka zaprzestała począwszy od najstarszych zobowiązań za 02/1999 r., a więc znacznie poprzedzających złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Z uwagi na powyższe Dyrektor stwierdził, że argumentacja pełnomocnika Strony, który wywodzi, iż złożenie przedmiotowego wniosku we wcześniejszym okresie, aniżeli 10 stycznia 2011 r., byłoby przedwczesne, nie zasługuje na uwzględnienie.

Organ odwoławczy za prawidłową uznał ocenę Naczelnika, który w wyniku analizy danych wynikających ze sprawozdań finansowych spółki zwrócił uwagę, iż w analizowanej sprawie spółka nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Spółka kumulowała bowiem nieuregulowane zobowiązania, a ponadto wykazała w bilansach wartości zobowiązań, które wynosiły:

1) w roku bilansowym 2008 r. kwotę 2 112 851, 37 zł, i przekraczały wykazaną w sprawozdaniu wartość aktywów/majątku spółki, co wywoływało bezwzględną konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na występowanie przesłanki niewypłacalności, o której mowa w art. 11 ust. Prawa upadłościowego i naprawczego,

- w roku bilansowym 2009 r. równowartość 2 926 373,16 zł i dwukrotnie przekraczały wykazaną wartość aktywów spółki wynoszącą 1 459 596, 10 zł,

- w roku bilansowym 2010 r. równowartość 3 404 745, 37 zł i ponad sześciokrotnie przekraczały wykazaną wartość aktywów spółki wynoszącą odpowiednio 559 258, 58 zł, co oznaczało całkowity brak możliwości skutecznego dla wierzycieli przeprowadzenia postępowania upadłościowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził ponadto, iż w aktach sprawy znajdują się sprawozdania finansowe za wcześniejsze lata obrotowe, w których spółka wykazała wartości zobowiązań przewyższające wartości aktywów.

Organ uznał, że wniosek spółki złożony dnia 10 stycznia 2011 r., a więc w czasie, gdy dysproporcja między wartością zobowiązań, a wartością majątku, uległa bardzo wyraźnemu powiększeniu w porównaniu do stanu z końca 2006 r., nie dawał już żadnych realnych możliwości przeprowadzenia postępowania upadłościowego. Odpowiedzialność za taki stan rzeczy obciąża zarząd spółki, który sprawowała jednoosobowo Skarżąca. Prawidłowość wskazanej wyżej oceny potwierdza także postanowienie Sądu upadłościowego, który oddalił złożony przez Skarżącą wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. W uzasadnieniu wskazanego postanowienia Sąd wskazał, iż poza nieregulowaniem zaległości publicznoprawnych spółka nie regulowała także wymagalnych zobowiązań wobec kilkudziesięciu wierzycieli z tytułu dostaw i usług na łączną kwotę 393 000 zł. Terminy wymagalności najstarszych zobowiązań upływały jeszcze w 2006 r. Wniosek o ogłoszenie upadłości z [...] stycznia 2011 nie został zatem zgłoszony we właściwym czasie. Organ podatkowy stwierdził, że nie istniały obiektywne, niezależne od członka zarządu przeszkody dla wcześniejszego zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Pismem z dnia 1 lipca 2014 r. Skarżąca wniosła skargę na powyższą decyzję Dyrektora w części dotyczącej jej pkt 2, tj. w zakresie, w jakim utrzymywała ona w mocy decyzję Naczelnika. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie:

1) art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania oraz poprzez pogwałcenie zasady prawdy obiektywnej,

2) art. 187 § 1 Ordynacji, poprzez pominięcie przy wydawaniu decyzji istotnych okoliczności sprawy,

3) art. 191 Ordynacji, poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów,

4) art. 122 oraz art. 191 tej ustawy, poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego, a w konsekwencji błędne i dowolne przyjęcie, że Skarżąca pełniła w momencie upływu terminu płatności zobowiązań spółki funkcję członka jej zarządu,

5) art. 165 § 4 Ordynacji, poprzez niepowiadomienie spółki o wszczęciu postępowania podatkowego w zakresie odpowiedzialności Skarżącej,

6) art. 200 § 1 Ordynacji, poprzez uniemożliwienie podatnikowi, tj. spółce, wypowiedzenia się przed wydaniem zaskarżonej decyzji,

7) art. 108 § 2 pkt 2 lit. b) w zw. z art. 211 Ordynacji podatkowej, poprzez niedoręczenie/wadliwe doręczenie spółce decyzji o odpowiedzialności płatnika za podatek dochodowy od osób prawnych, podatek od towarów i usług, jak również odpowiedzialności za podatek dochodowy od osób fizycznych,

8) art. 33 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez niedoręczenie/wadliwe doręczenie tytułów wykonawczych postępowaniu egzekucyjnym wobec spółki,

9) art. 116 § 1 i 2 Ordynacji, polegające na nałożeniu na Skarżącą odpowiedzialności w sytuacji, gdy nie miała ona formalnie umocowania do pełnienia funkcji członka zarządu spółki

10) art. 202 § 1 Kodeksu spółek handlowych, poprzez jego niezastosowanie.

W uzasadnieniu skargi Strona podniosła, że jej mandat wygasł na podstawie art. 201 § 1 Kodeksu spółek handlowych w związku z podjęciem uchwały zatwierdzającej sprawozdanie finansowe za pierwszy rok pełnienia funkcji członka zarządu z dniem 21 marca 2002 r., tj. w dniu odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za rok 2001 r. Z uwagi na powyższe nie zaistniała pozytywna przesłanka odpowiedzialności podatkowej, o której mowa w art. 116 § 2 Ordynacji, bowiem Skarżąca nie posiadała formalnego umocowania do pełnienia funkcji członka zarządu, warunkującej odpowiedzialność podatkową w stosunku do zaległości podatkowych powstałych w poszczególnych podatkach za lata 2008 - 2010.

Skarżąca sformułowała także zarzuty naruszenia przepisów art. 165 § 4 oraz art. 200 Ordynacji, które dotyczą postępowań podatkowych zakończonych wymiarowymi decyzjami ostatecznymi wydanymi w stosunku do spółki, z dnia [...] czerwca 2010 r., [...] lipca 2012 r. oraz z dnia [...] czerwca 2011 r. W zarzutach dotyczących tychże rozstrzygnięć ostatecznych, wydanych w odrębnych postępowaniach dotyczących S. Sp. z o.o. jako płatnika podatku PIT-4, Skarżąca wskazała na niepowiadomienie Spółki o wszczęciu postępowania w zakresie odpowiedzialności płatnika oraz nieumożliwienie spółce wypowiedzenia się w sprawie zebranego w tych postępowaniach materiału dowodowego. Skarżąca wskazała też, iż nie zostały doręczone spółce tytuły wykonawcze, które dotyczą zaległości przeniesionych na Stronę.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wskazał, że w toku postępowania Skarżąca nie kwestionowała swojego statusu członka zarządu spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie.

W zaskarżonej decyzji zasadnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w W. , że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych. Rzeczą organów jest wykazanie powstania zaległości w dacie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu, a także wykazanie bezskuteczności egzekucji względem samej spółki. Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość (układ), albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu, albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki.

Zasadniczy zarzut skargi polegał na tym, że Organy zignorowały w niniejszej sprawie fakt, iż Skarżąca nie była członkiem zarządu spółki w okresie, w którym powstawały zaległości w poszczególnych podatkach w latach 2008 – 2010. Choć ze skargi nie wynika to wyraźnie, to jednak załączone do niej dokumenty, tj. akt zawiązania spółki, protokół zgromadzenia wspólników z 21 grudnia 2001 r., protokół zgromadzenia z 21 marca 2002 r. oraz protokół z posiedzenia zarządu z tego dnia, sprawozdanie z działalności spółki za rok 2001 i informacja dodatkowa, bilans na 31 grudnia 2001 r. oraz rachunek zysków i strat, miały prawdopodobnie wykazać tę okoliczność, tj. brak po stronie Skarżącej statusu członka zarządu (taką intencję złożenia wspomnianych dokumentów potwierdził na rozprawie sądowej pełnomocnik Skarżącej i w tym zakresie sformułował stosowny wniosek dowodowy). Niezależnie jednak od zasadności takiego stanowiska Skarżącej zgodzić się należy z poglądem ujawnionym przez Dyrektora w odpowiedzi na skargę, że wobec zgromadzenia w toku postępowania szeregu dokumentów potwierdzających status Skarżącej jako członka zarządu, a także wobec faktycznego potwierdzenia tego statusu przez samą Skarżącą (nigdy na etapie postępowania administracyjnego nie zanegowała faktu, iż w dacie powstawania zaległości spółki była członkiem jej zarządu), negowanie tego statusu na etapie skargi przed sądem administracyjnym musi być uznane za spóźnione. Wszystkie dowody, w tym odpis KRS, jakimi dysponowały Organy w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, świadczyły o tym, że Skarżąca rzeczywiście pozostawała członkiem zarządu nie tylko de facto wykonującym tę funkcję, ale że pozostawała nim de iure. Powtórzyć więc należy pogląd tutejszego Sądu (III SA/Wa 2461/12 oraz 2462/12), przywołany w odpowiedzi na skargę, a zaaprobowany przez NSA (I FSK 1575/13), iż jeśli osoba, na którą przeniesiono odpowiedzialność, istotnie nie była członkiem zarządu w dacie powstawania zaległości, czego z jakichś względów nie ujawniała organom podatkowym, to otwarta pozostaje możliwość wykazania braku tego przymiotu członka zarządu we wznowionym postępowaniu podatkowym. Inicjatywa w tym względzie należy także do Skarżącej.

Z powyższego względu Sąd, na podstawie art. 106 § 3 a contrario Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił sformułowany na rozprawie wniosek dowodowy, gdyż – abstrahując nawet od ewentualnej zasadności poglądu, iż Skarżąca nie była członkiem zarządu spółki – organy o tym fakcie nie mogły wiedzieć, a dowody na okoliczność braku tego statusu Skarżącej muszą być ocenione najpierw w ewentualnie wznowionym postępowaniu w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności.

Ponieważ w skardze nie sformułowano żadnych zarzutów względem stanowiska Organów, iż egzekucja wobec samej spółki była bezskuteczna, Sąd podaje lakoniczne, iż ustalenia Organów w tej kwestii uznaje za wyczerpujące i trafne. Jak wynika z akt postępowania egzekucyjnego wobec spółki, postanowieniem wydanym w dniu [...] października 2013 r. Naczelnik umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w związku z egzekucją zaległości spółki objętych zaskarżonym rozstrzygnięciem, a nadto Sąd Rejonowy dla W. postanowieniem wydanym w dniu [...] stycznia 2011 r., działając na podstawie art. 13 ust. 1 i 2 Prawa upadłościowego i naprawczego, oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na fakt, iż jej majątek nie wystarczał nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Powyższe oznacza, że zarówno egzekucja syngularna, prowadzona przez organ egzekucyjny (Naczelnika), jak i działania zmierzające do egzekucji generalnej (w ramach postępowania upadłościowego), okazały się bezskuteczne z uwagi na brak majątku spółki. To drugie postępowanie wykazało przy tym szczególny, kwalifikowany brak majątku spółki – nie dysponowała ona aktywami umożliwiającymi pokrycie choćby kosztów postępowania sądowego. Taki stan nie zmienił się aż do dnia wydania zaskarżonej decyzji, co zresztą potwierdza fakt, iż Skarżąca nie wskazała żadnego majątku spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie dochodzonych zaległości.

Oczywiście chybione są zarzuty skargi, które dotyczą ewentualnych uchybień procesowych organów podatkowych w postępowaniach prowadzonych względem spółki, a dotyczących wymiaru poszczególnych zobowiązań w poszczególnych podatkach. W tych postępowaniach Skarżąca nie była stroną, także nigdy potem nie uzyskała żadnego tytułu prawnego do kwestionowania prawidłowości tych postępowań i samych decyzji wydanych po ich przeprowadzeniu. Uprawnienie takie przysługiwało samej spółce jako odrębnemu podmiotowi prawa podatkowego, którą zresztą – należy przypomnieć – reprezentowała Skarżąca.

Z kolei, odnośnie do zarzutu braku doręczenia spółce S. decyzji wymiarowych, Sąd wskazuje, że akta zawierają zwrotne potwierdzenia odbioru tych decyzji, a ocena prawidłowości ich doręczenia, dokonana w świetle art. 144 i nast. Ordynacji podatkowej, nie budzi zastrzeżeń. Ogólnikowy charakter tego zarzutu nie pozwala odnieść się Sądowi do ewentualnych, konkretnych wad doręczenia, toteż Sąd ponawia jedynie ocenę Dyrektora, że decyzje te zostały skutecznie doręczone, czego niewątpliwie dowodzą znajdujące się w aktach zwrotne potwierdzenia odbioru jako dokumenty urzędowe, o zwiększone wartości dowodowej.

Za prawidłową uznać też należy ocenę Dyrektora, iż spółce doręczono tytuły wykonawcze dotyczące poszczególnych zobowiązań. Ich doręczenie było zresztą zasadniczym warunkiem uznania, że egzekucja względem spółki okazała się bezskuteczna, gdyż taka bezskuteczność może być przyjęta tylko w ramach egzekucji administracyjnej, a wszczęcie egzekucji następuje z kolei pod warunkiem doręczenia dłużnikowi odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Z akt wynika, że doręczenia odpisów tytułów kwitowała sama Skarżąca.

W skardze nie sformułowano też żadnych zarzutów co do oceny Organów, że zgłoszenie wniosku o upadłość spółki (styczeń 2011 r.) było spóźnione. Sąd wskazuje zatem, że niezależnie od prawidłowości tej oceny na Skarżącą przeniesiono odpowiedzialność za zaległości powstałe przed styczniem 2011 r., czyli za okresy wcześniejsze, niż zgłoszony wniosek. W świetle art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej uprawnienie Organów do przeniesienia takiej odpowiedzialności nie może budzić wątpliwości.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.