Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 15/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2020-07-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 99 ust. 12
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
article: art. 67a § 1 (pkt 3), art. 128
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Ewa Kowalczyk NSA Danuta Małysz (sprawozdawca) Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 lipca 2020 r. sprawy ze skargi M. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za czerwiec 2016 r. I. oddala skargę; II. przyznaje adwokatowi D. M. wynagrodzenie za udzielenie pomocy prawnej z urzędu w kwocie [...]zł ([...] złotych [...] groszy), w tym VAT.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z [...] r. odmawiającą M. T. umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za czerwiec 2016 r. z odsetkami.

Z uzasadnienia powyższej decyzji wynika, że w kwietniu 2019 r. M. T., określany dalej także jako "podatnik" lub "skarżący", wystąpił o umorzenie w całości zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2016 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami. Na wezwanie z 12.04.2019 r. do określenia rodzaju pomocy, o jaką podatnik się ubiega (podatnik jest przedsiębiorcą), do przedstawienia dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia wniosku, a także do przedstawienia sytuacji finansowo-gospodarczej, podatnik złożył wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w ramach pomocy de minimis, jednak nie wypełnił odpowiednio formularza – nie podał danych identyfikujących oraz nie podpisał go. Podatnik nie wskazał ponadto, czy korzystał/nie korzystał z pomocy de minimis w latach 2017-2019, w związku z czym ponownie skierowano do niego stosowne wezwanie. W odpowiedzi podatnik przedstawił oświadczenie o niekorzystaniu z pomocy de minimis oraz uzupełniony i podpisany formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis.

Decyzją z [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] odmówił podatnikowi umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za czerwiec 2016 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami w wysokości [...] zł w ramach pomocy de minimis.

We wniesionym odwołaniu podatnik podniósł, iż organ I instancji "niesprawiedliwie domaga się (...) potężnej sumy, choć żadnych przychodów nie osiągnąłem i żadnych towarów nie sprzedałem, bo jak wiadomo VAT wziął S. w wysokości [...] zł, a resztę około 10 tys. zł potrącił Urząd Skarbowy". Podatnik stwierdził także: "Jestem i tak w trudnej sytuacji, ledwo starcza mi na kupno podstawowych produktów i to nie jakieś luksusy, tylko podstawowe produkty najpotrzebniejsze", oraz nie zgodził się z oceną, że umorzenie zaległości podatkowej postawiłoby go w uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podatników. Podatnik dodał, że nie ma dochodów do ukrycia, nie ma z czego ponosić wydatków, gdyż utrzymuje się ze świadczenia rentowego matki w kwocie kilkaset zł, przeznaczanego na najpotrzebniejsze produkty żywnościowe, i "to jest cały dochód".

Przedstawiając motywy rozstrzygnięcia podjętego w zaskarżonej decyzji, przytoczonego na wstępie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przywołał treść art. 67a § 1 pkt 3 i § 2 oraz art. 67b § 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), zwanej dalej "o.p.", i wskazał, że przepisy art. 67a i art. 67b o.p. są ze sobą powiązane w ten sposób, że przepis art. 67b o.p. powinien być stosowany łącznie z art. 67a o.p., a więc przy uwzględnieniu zarówno trybów udzielania ulg podatkowych określonych w trzech punktach § 1 art. 67b, jak i przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego.

Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że pomocą publiczną w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. UE C z 2008 r. nr 115, str. 47) jest każde wsparcie udzielane przedsiębiorstwu, o ile jednocześnie spełnione są następujące warunki: - jest przyznawane przez państwo lub pochodzi ze środków państwowych, - jest udzielane na warunkach korzystniejszych niż oferowane na rynku, - ma charakter selektywny, - grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi. Organ podał również, że pomoc de minimis stanowi szczególną kategorię wsparcia udzielanego przez państwo, gdyż uznaje się, że ze względu na małą wartość ma na tyle nieistotny, nieznaczny wpływ na konkurencję i wymianę handlową między państwami członkowskimi, że zrezygnowano z jej drobiazgowej kontroli w procesie notyfikacji.

W kontekście powyższego organ II instancji stwierdził, że umorzenie zaległości podatkowej podatnika wraz z odsetkami oznaczałaby wsparcie pochodzące od państwa, wiązałoby się z uzyskaniem przez podatnika określonej i wymiernej korzyści ekonomicznej, której co do zasady w normalnych warunkach rynkowych przedsiębiorcy nie uzyskują, przy czym uzyskanie przedmiotowej ulgi nie jest w równym stopniu dostępne dla wszystkich podmiotów znajdujących się w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej, z uwagi na to, że decyzja o jej udzieleniu ma charakter uznaniowy, a nadto pomoc taka może zakłócać konkurencję oraz wpływać na wymianę handlową, bowiem rynek wykonywanych przez podatnika usług jest otwarty na konkurencję i wymianę. Jednocześnie organ stwierdził, że z przedłożonej przez podatnika dokumentacji wynika, że ewentualne udzielenie ulgi w postaci wnioskowanego umorzenia zaległości podatkowej nie przekroczyłoby dopuszczalnej kwoty pomocy de minimis.

W odniesieniu do przesłanek udzielenia ulgi określonych w art. 67a § 1 o.p. organ odwoławczy wyjaśnił, że pojęcie "ważnego interesu podatnika" należy rozumieć możliwie szeroko, w sposób obejmujący także normalną sytuację ekonomiczną zobowiązanego, jednak jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązań podatkowych. Organ dodał, że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Natomiast przez "interes publiczny" rozumie się – jak wskazał organ – dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji. Organ zwrócił przy tym uwagę, że udzielanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowi odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania.

Organ odwoławczy podniósł ponadto, że w doktrynie oraz orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki do udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych, oraz że w przedmiocie ulg podatkowych organ orzeka w ramach uznania administracyjnego, co oznacza, że w przypadku stwierdzenia przesłanek określonych w wymienionym wyżej przepisie może uwzględnić wniosek lub odmówić jego uwzględnienia.

Następnie organ II instancji wyjaśnił, że przedmiotem wniosku podatnika jest zaległość w podatku od towarów i usług za czerwiec 2016 r. w kwocie [...]zł, wynikająca z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z [...] r., z odsetkami w wysokości [...] zł (na dzień złożenia wniosku). Z wymienionej decyzji wynika, że od 14.05.2013 r. podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie usługowym wspomagającym produkcję rolną, a od 1.06.2013 r. stał się czynnym podatnikiem VAT, oraz że w związku z tą działalnością w czerwcu 2013 r. zakupił ciągnik rolniczy, odliczając podatek naliczony od tego zakupu w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2013 r. W celu zabezpieczenia spłaty pożyczki, która była źródłem finansowania zakupu ciągnika, zawarta została umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie, zaś realizacja tego zabezpieczenia spowodowała powstanie obowiązku podatkowego podatnika w podatku od towarów i usług. Organ zaznaczył, że wskazana decyzja organu I instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] r., a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę na tę decyzję wyrokiem z 20 września 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 193/19.

Organ II instancji podniósł, że w toku postępowania podatnik wskazywał, że został wprowadzony w błąd i wykorzystany przez doradców instytucji finansującej (udzielającej pożyczki), oraz że było wiadome, że nie będzie miał żadnych dochodów. Organ wskazał także, że z akt sprawy wynika, że podatnik wniósł przeciwko instytucji finansującej pozew o ustalenie istnienia/nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. W ocenie organu odwoławczego należy jednak zgodzić się ze stanowiskiem organu I instancji, że okoliczności powstania obowiązku podatkowego w rozpatrywanej sprawie mieszczą się w granicach ryzyka gospodarczego, a skutki tego ryzyka nie mogą być przerzucane na Skarb Państwa, oraz że biorąc pożyczkę na zakup ciągnika podatnik był świadomy konieczności jej spłaty.

Uwzględniając dane o sytuacji majątkowej i finansowej przedstawione przez podatnika oraz zgromadzone dokumenty, organ odwoławczy wskazał również, że podatnik jest zarejestrowanym przedsiębiorcą, jednak nie osiąga żadnych przychodów, nie posiada majątku ruchomego, w tym środków transportu, nie posiada środków na rachunkach bankowych ani papierów wartościowych. Organ podał ponadto, że podatnik nie korzysta i nie korzystał z żadnych form pomocy społecznej, mieszka we wspólnym gospodarstwie z matką i utrzymuje się z jej renty w kwocie [...]zł miesięcznie, gospodarstwo składa się z budynków gospodarczych, które wymagają remontu, oraz parterowego domu, który jest niewykończony i bez bieżącej wody, a z tytułu dopłat podatnik uzyskał w latach 2017-2018 kwoty odpowiednio [...] zł i [...] zł. Organ dodał, że podatnik jest: - właścicielem nieruchomości gruntowej w miejscowości D. o powierzchni 2,7455 ha, obciążonej hipoteką przymusową na rzecz Gminy W. o wartości [...] zł, - współwłaścicielem w 6/24 i w 12/272 nieruchomości stanowiących las, położonych w miejscowości D., o powierzchni 0,3800 ha i 1,3600 ha, - właścicielem nieruchomości w miejscowości D. o powierzchni 3,9447 ha, obciążonej bezpłatną dożywotnią służebnością osobistą ustanowioną na rzecz matki podatnika (polegającą na prawie korzystania z jednego pomieszczenia domu) oraz hipoteką przymusową na rzecz Sądu Rejonowego w [...] w wysokości [...] zł, przy czym do wszystkich tych nieruchomości komornik sądowy wszczął egzekucję.

Jednocześnie organ II instancji podał, że oprócz zaległości będącej przedmiotem wniosku podatnik posiada zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za inne okresy, tj. 09/2013, 10/2014, 09/2015, w łącznej wysokości [...] zł, zaległości wobec Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Gminy W. w łącznej wysokości [...] zł (objęte administracyjnymi postępowaniami egzekucyjnymi, w których nie wyegzekwowano żadnej kwoty), a wobec podatnika toczą się również cztery egzekucje komornicze.

Mając na względzie przedstawione wyżej fakty, organ odwoławczy stwierdził, że podatnik znalazł się w trudnej sytuacji materialnej, którą należy uznać za odpowiadającą przesłance ważnego interesu podatnika rozpatrywanej w kategoriach normalnej sytuacji ekonomicznej zobowiązanego, która może ulec poprawie na skutek przyznania ulgi podatkowej. Jednocześnie organ podniósł, że w stanie sprawy nie wystąpiły żadne nieprzewidziane sytuacje losowe i okoliczności przemawiające za udzieleniem ulgi. Ponadto organ wskazał, że podatnik jest osobą młodą (40 lat), zdolną do podjęcia pracy (dowodów mogących świadczyć o niezdolności do pracy lub o bezskutecznym jej poszukiwaniu podatnik nie zaoferował), co – w ocenie organu - stwarza realne szanse, że sytuacja materialna podatnika w przyszłości może ulec poprawie. Organ zwrócił też uwagę, że podatnik posiada majątek. Zdaniem organu w takiej sytuacji rezygnacja z wierzytelności Skarbu Państwa w związku z umorzeniem przedmiotowej zaległości byłaby działaniem zdecydowanie przedwczesnym i sprzecznym z zasadą równości i powszechności opodatkowania.

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że nie stwierdził, aby w stanie sprawy wystąpiła przesłanka interesu publicznego, gdyż z materiału dowodowego nie wynika w szczególności, aby podatnik miał problemy zdrowotne, które wymagałyby ponoszenia kosztów na leczenie.

Na opisaną wyżej decyzję M. T. wniósł skargę, w której stwierdził, że decyzja ta jest bardzo krzywdząca i że "całkowicie bezzasadne jest domaganie się zapłaty podatku w kwocie [...]zł i odsetek w kwocie [...]zł", wyrażając pogląd, że przedmiotowy podatek jest całkowicie nienależny. W związku z tym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie "bezzasadnie naliczonego podatku i odsetek".

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje:

Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) oraz art. 3 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej w zakresie jej zgodności z prawem, co polega na orzekaniu w sprawach skarg na, w szczególności, decyzje administracyjne (por. art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Jednocześnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a, niemającym znaczenia w niniejszej sprawie). W związku z tym należy zauważyć, że przedmiotem skargi wszczynającej postępowanie w niniejszej sprawie sądowoadministracyjnej jest decyzja wydana wobec skarżącego w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za czerwiec 2016 r. Przedmiot (granice) tej sprawy wyznaczają mające w sprawie zastosowanie przesłanki udzielenia wnioskowanej przez skarżącego ulgi, nie należą zaś do tego przedmiotu (granic) przesłanki powstania obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego. Wobec tego w niniejszej sprawie sąd nie ma możliwości odniesienia się do sformułowanego przez skarżącego twierdzenia o bezzasadności naliczenia podatku. Dla porządku należy natomiast zauważyć, że z akt sprawy wynika, że wysokość zobowiązania podatkowego, z którym związana jest przedmiotowa zaległość podatkowa, określona została ostateczną decyzją podatkową (por. art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm. oraz art. 128 o.p.).

Przechodząc do przedmiotu niniejszej sprawy należy stwierdzić, że – w ocenie sądu – zaskarżona decyzja wydana została bez naruszenia zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania.

W zaskarżonej decyzji prawidłowo – zdaniem sądu - przyjęto, że wobec faktu, że skarżący posiada status przedsiębiorcy, przy rozpatrywaniu jego wniosku o udzielenie ulgi polegającej na umorzeniu zaległości podatkowej należało uwzględnić regulacje zawarte w art. 67b § 1 o.p., a w szczególności w pkt 2 tego przepisu w związku z tym, że skarżący podał, że ubiega się o udzielenie ulgi w ramach pomocy de minimis. Zasady przyznawania takiej pomocy określają – jak trafnie wyjaśnił organ I instancji – przepisy ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2018 r. poz. 362 ze zm.) oraz rozporządzenie Komisji Europejskiej (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie zastosowania art. 107 i art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. U. UE L nr 352 str. 1). Z przepisów tych w szczególności wynika, że podmiot ubiegający się o pomoc de minimis jest zobowiązany do przedstawienia podmiotowi udzielającemu pomocy, wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy, wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis oraz pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, jakie otrzymał w roku, w którym ubiega się o pomoc, oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat podatkowych, albo oświadczenia o wielkości tej pomocy otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie, a także informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, dotyczących w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz wielkości i przeznaczenia pomocy publicznej otrzymanej w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, na pokrycie których ma być przeznaczona pomoc de minimis (art. 37 ust. 1 ustawy o pomocy publicznej), a ponadto że w odniesieniu do takiego przedsiębiorcy jak skarżący, całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej temu przedsiębiorcy przez państwo nie może przekroczyć 200000 euro w okresie trzech lat podatkowych (art. 3 ust. 2 zdanie pierwsze rozporządzenia nr 1407/2013).

Uwzględniając przywołane unormowania, w toku postępowania podatkowego organy uzyskały od skarżącego wymagane oświadczenia i zgodnie z ich treścią oraz dostępnymi organom danymi ustaliły i wywiodły, że wskazane regulacje prawne nie stanowią przeszkody dla udzielenia skarżącemu wnioskowanej pomocy. To stanowisko organów nie jest przez skarżącego kwestionowane, a także w ocenie sądu nie nasuwa ono wątpliwości co do zgodności z prawem.

Zdaniem sądu organy obu instancji trafnie wyjaśniły również, że wniosek przedsiębiorcy o udzielenie ulgi podatkowej podlega rozpatrzeniu nie tylko w kontekście przesłanek wynikających z art. 67b (§ 1) o.p., ale także w uwzględnieniem przesłanek określonych w art. 67a § 1 (pkt 3) o.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W tym względzie sąd podziela i przyjmuje za własną wykładnię prawa zaprezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w szczególności w wyroku z 10 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 247/18, zgodnie z którą zastrzeżenie, o którym mowa w art. 67a § 1 o.p., odnoszące się do art. 67b tej ustawy, ma takie znaczenie, że organy podatkowe powinny badać, czy wniosek osoby prowadzącej działalność gospodarczą dotyczący określonego rodzaju ulg w spłacie zobowiązania podatkowego i ewentualnie określonego trybu udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom, dotyczy rzeczywiście pomocy publicznej, a jeżeli tak, czy spełnia wymogi określone w przepisach unijnych dla tego typu ulg, przy czym ustalenie, że wniosek nie dotyczy pomocy publicznej, ewentualnie że spełnione są wymogi udzielenia pomocy publicznej określone w przepisach unijnych, nie wystarcza do rozstrzygnięcia, że spełnione są przesłanki przyznania ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego, konieczne jest bowiem - w razie pomyślnego dla podatnika testu dopuszczalności pomocy publicznej - także zbadanie, czy za przyznaniem pomocy przemawia interes publiczny lub ważny interes podatnika. Jak podkreślił NSA, użyte w art. 67a § 1 o.p. sformułowanie "z zastrzeżeniem art. 67b" nie oznacza bowiem wyłączenia w stosunku do osób prowadzących działalność gospodarczą wymogu spełnienia przesłanek udzielenia ulg podatkowych określonych w art. 67a o.p., lecz tworzy swoistą koniunkcję przesłanek udzielenia ulg podatkowych. NSA wyjaśnił także, że użycie przez ustawodawcę w określonym przepisie sformułowania "z zastrzeżeniem" ma taki skutek, że treść normy prawnej odczytuje się przy uwzględnieniu treści innych przepisów, które mogą modyfikować zakres przepisu interpretowanego, modyfikacja może zawężać albo rozszerzać zakres przepisu podstawowego, albo przepis ten wyłączać, zaś o tym, jaki jest skutek modyfikacji, przesądza konkretny przepis modyfikujący przepis podstawowy. W przypadku art. 67a i art. 67b o.p. są one – zdaniem NSA - powiązane ze sobą w ten sposób, że przepis art. 67b o.p. powinien być stosowany łącznie z art. 67a o.p., a więc przy uwzględnieniu zarówno rodzajów udzielanych ulg podatkowych określonych w trzech punktach art. 67a § 1, jak i przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Ponadto organy podatkowe trafnie – w ocenie sądu – zinterpretowały znaczenie przesłanki "ważny interes podatnika" jako oznaczającej istnienie sytuacji, w której – w obiektywnej ocenie – z ważnych, dotyczących tego podatnika powodów nie jest on w stanie wykonać zobowiązania podatkowego, oraz przesłanki "interes publiczny" jako oznaczającej istnienie sytuacji, w której za udzieleniem ulgi przemawiają wartości wspólne dla całego społeczeństwa, w szczególności wywodzone z postanowień Konstytucji, jak prawo do ochrony zdrowia, życia lub rodziny, prawo do godnego życia, zaufanie do organów władzy publicznej, bezpieczeństwo, sprawiedliwość. Prawidłowo także organy wyjaśniły, że z treści art. 67a § 1 o.p. wynika, że decyzja w przedmiocie ulgi wydawana jest na zasadzie uznania administracyjnego, wobec czego organy podatkowe zobligowane są do ustalenia zgodnie z przepisami postępowania podatkowego, czy w danej sprawie zachodzą przesłanki udzielenia ulgi, jednak rozstrzygnięcie pozostawione jest w gestii organu, który nie ma obowiązku udzielenia ulgi, nawet gdy ustali, że przesłanki, o których mowa, wystąpiły.

Zdaniem sądu, wydanie zaskarżonej decyzji zostało poprzedzone postępowaniem, w którym zgromadzono całość dostępnego materiału dowodowego oraz oceniono ten materiał dowodowy w sposób kompleksowy, wyciągając z niego logiczne, znajdujące w nim potwierdzenie, wnioski. Postępowanie to należy zatem ocenić jako zgodne z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 o.p., z których wynika obowiązek organów podatkowych podejmowania w toku postępowania podatkowego wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, dopuszczenia jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz dokonania na podstawie całego zebranego materiału dowodowego oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Zauważyć przy tym należy, że organy nie tylko kilkakrotnie wzywały skarżącego do wykazania jego sytuacji finansowej i majątkowej i ostatecznie uwzględniły wyjaśnienia, które skarżący złożył w tym zakresie, chociaż nie poparł ich dowodami ani wnioskami dowodowymi, ale także z urzędu zgromadziły dowody z dokumentów. W konsekwencji w zaskarżonej decyzji ustalone zostało, że skarżący ma około 40 lat i chociaż ma zarejestrowaną działalność gospodarczą, to nie ma żadnych dochodów, oszczędności lub mienia ruchomego, jednak nie korzysta z pomocy społecznej, pozostaje na utrzymaniu matki, uzyskującej świadczenie rentowe w kwocie około [...] zł miesięcznie, a dom, w którym zamieszkuje, jest niewykończony i nie ma bieżącej wody, ponadto zaś skierowane są przeciwko niemu postępowania egzekucyjne. Okoliczności te organ odwoławczy ocenił jako świadczące o trudnej sytuacji majątkowej spełniającej przesłankę ważnego interesu skarżącego. Jednocześnie organ nie ustalił istnienia w sprawie przesłanki interesu publicznego, wskazując, że skarżący nie wykazał (a w rzeczywistości nawet nie twierdzi), że udzielenie wnioskowanej ulgi mogłoby być uzasadnione koniecznością uwzględnienia jego prawa do ochrony zdrowia (np. ze względu na potrzebę kosztownego leczenia).

Zdaniem sądu przedstawione ustalenia co do faktów i ich ocenę należy podzielić. W istocie bowiem z twierdzeń skarżącego i materiału dowodowego sprawy wynika, że w dacie wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia skarżący znajdował się w sytuacji materialnej, która nie umożliwiała mu zapłaty przedmiotowej należności podatkowej, a jego warunki życiowe, a także na przykład treść pism przesyłanych na wezwania organów w toku postępowania podatkowego w niniejszej sprawie, mogą świadczyć, że nie jest on osobą zaradną w życiu codziennym. Jednocześnie jednak trafnie – w ocenie sądu – w zaskarżonej decyzji zostało podniesione, że z okoliczności sprawy nie wynika, aby wystąpił interes publiczny, o którym mowa w art. 67a § 1 o.p., skoro skarżący nie wskazuje na żadne okoliczności mogące świadczyć o zasadności udzielenia mu wnioskowanej ulgi ze względu na takie wartości jak prawo do ochrony zdrowia, godnego życia, bezpieczeństwo, sprawiedliwość, a jedynym argumentem, który w tym zakresie skarżący formułuje, jest, że podatek żądany jest bezzasadnie, co – jak wyjaśniono już wyżej – nie podlega ocenie w sprawie mającej za przedmiot wniosek o udzielenie ulgi podatkowej.

W ocenie sądu nie nasuwa także zastrzeżeń dokonany przez organy podatkowe wybór sposobu rozstrzygnięcia sprawy, bowiem okoliczności i argumenty przemawiające przeciwko udzieleniu wnioskowanej ulgi są racjonalne i nie noszą cech arbitralności. Zasadnie organ odwoławczy zauważył, że skarżący skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ciągnika rolniczego, którego dostawa spowodowała powstanie zobowiązania podatkowego, oraz że przedmiotowa zaległość podatkowa jest konsekwencją decyzji podejmowanych w ramach ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej. Trafnie też organ odwoławczy podniósł, że po pierwsze skarżący jest osobą stosunkowo młodą i ani z jego twierdzeń, ani z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynika, aby nie był on zdolny do pracy zarobkowej, po drugie zaś jest on właścicielem/współwłaścicielem nieruchomości, które potencjalnie mogą służyć zaspokojeniu przedmiotowej należności podatkowej z odsetkami za zwłokę, a nadto potencjalnie może uzyskać środki pieniężne w konsekwencji powództwa wytoczonego przeciwko instytucji finansującej zakup ciągnika. Sąd podziela przyjęte w zaskarżonej decyzji stanowisko, że w ustalonych w sprawie okolicznościach udzielenie wnioskowanej ulgi byłoby co najmniej przedwczesne.

Biorąc powyższe pod uwagę, sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.

O przyznaniu na rzecz pełnomocnika skarżącego (adwokata) wynagrodzenia za udzielenie skarżącemu nieopłaconej pomocy prawnej w ramach prawa pomocy sąd rozstrzygnął w oparciu o art. 250 § 1 p.p.s.a. w związku z § 2 pkt 1, § 3, § 4 ust. 1 i 3 i § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz. U. z 2019 r. poz. 18).