Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 235/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-07-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie: sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant: Starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 lipca 2017 r. przy udziale: "B" Spółka z o.o. z/s w W. sprawy ze skargi "A" we W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] 2016 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2014 r. oraz jej zwrotu: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. uchyliło orzeczenie Wójta Gminy K. z [...] 2016 r. odmawiające "B" Sp. z.o.o. (poprzednio "C" Sp. z o.o. z/s w W.) stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009 – 2014 i umorzyło postępowanie.

Jak wynikało z akt sprawy 23 grudnia 2014 r. (29 grudnia 2014 r. data wniesienia pisma do organu podatkowego) spółka, będąca obecnie uczestnikiem postepowania (dalej uczestnik) wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009 – 2014 w kwocie 780.094 zł, składając jednocześnie korekty deklaracji. W treści wniosku wywodziła, że nie jest i nie była właścicielem opisanych we wniosku działek, położonych w P., które wcześniej zgłaszała do opodatkowania jako związane z działalnością gospodarczą.

Decyzją z [...] 2015 r. Wójt Gminy K. odmówił stwierdzenia nadpłaty, uznając, że uczestnik był zobowiązany do zapłaty podatku jako posiadacz samoistny ww. nieruchomości, związanych z działalnością gospodarczą.

Orzeczenie to uchylił organ odwoławczy nakazując uzupełnienie materiału dowodowego w zakresie dotyczącym własności spornych gruntów oraz zajęcia ich na działalność gospodarczą.

Powołaną na wstępie decyzją Wójt Gminy K. odmówił stwierdzenia nadpłaty, w tym samym dniu wydał decyzję określającą uczestnikowi zobowiązanie w podatku od nieruchomości za lata 2010 – 2014. W opinii organu podatkowego uczestnik był w tych latach samoistnym posiadaczem ww. nieruchomości zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przesądza o tym wejście przez uczestnika 25 lipca 1994 r. w posiadanie udziałów spółki "D" Sp. z o.o. (ówczesnego właściciela ww. działek), składnie deklaracji na podatek przez te lata i zapłata podatku oraz opłat za odrolnienie gruntów. Nadto organ podatkowy wskazał, że sporne grunty zostały skalsyfikowane jako użytki rolne oraz drogi, ale są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, o czym świadczą czynności przygotowawcze zmierzające do realizacji celów inwestycyjnych podejmowanych jeszcze przez "D" s.c. (przygotowanie terenu i wymaganej prawem dokumentacji). Jednocześnie organ I instancji wskazał, że nie może orzekać co do nadpłaty za 2009r. z uwagi na przedawnienie.

Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. uchyliło decyzję organu I instancji umarzając postępowanie. W uzasadnieniu wskazało na przedłożony przez uczestnika w toku postępowania wypis i wyrys z ewidencji gruntów, wydany przez Starostę S., z którego wynikało, że właścicielem spornych działek wg stanu na 2 lutego 2015 r. jest "C" Sp. z o.o. Z zawiadomienia o zmianach w ewidencji gruntów i budynków z 2 lutego 2015 r. wynika, że w tej dacie, na wniosek uczestnika złożony 26 stycznia 2015 r., jako właściciela spornych gruntów wpisano "C" Sp. z o.o. w miejsce "D" Sp. z o.o. W tych okolicznościach za priorytetowe uznał organ podatkowy ustalenie statusu uczestnika jako podatnika. Powołując się na art. 2 ust. 1 pkt i art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 849 ze zm., dalej powoływana jako u.p.o.l.), art. 336 kodeksu cywilnego oraz okoliczności sprawy organ odwoławczy stwierdził, że wykluczają one uznanie uczestnika za podatnika, gdyż nie był on w tym czasie właścicielem spornych nieruchomości czy też samoistnym ich posiadaczem. Potwierdzają to zebrane w sprawie dowody, w tym dokumenty związane z przekształceniami własnościowymi uczeestnika. W dalszych wywodach organ podatkowy opisał przebieg tych procesów wskazując, że 15 kwietnia 1992 r. walne zgromadzenie wspólników spółki "E" Sp. z o.o. (której wspólnikami poza osobami fizycznymi była także spółka "F" sp. z o.o.) podjęło uchwałę w przedmiocie zmiany umowy spółki na "D" Sp. z o.o. z/s w W. oraz o rozszerzeniu zakresu działalności o projektowanie i budowę stacji benzynowych, moteli, kampingów wraz z infrastrukturą. 25 lipca 1994 r. udziałowcy tej spółki (osoby fizyczne) zbyli na rzecz "F" sp. z o.o. swoje udziały. Oznacza to, że udziałowcy ci zbyli na rzecz "F" sp. z o.o. 100% swoich udziałów jedynemu wspólnikowi. 30 czerwca 2004 r. spółka D" sp. z o.o. zmieniła nazwę na "F" z o.o., zaś 17 grudnia 2012 r. na "C" Sp. z o.o. W toku postępowania przed organem podatkowym (10 czerwca 2016 r.) uczestnik poinformował o kolejnej zmianie nazwy tego podmiotu na "G" Sp. z o.o. z/s W.. Jedynym wspólnikiem tej spółki jest uczestnik "B" sp. z o.o., poprzednio "C" Sp. z o.o. z/s w W., a jeszcze wcześniej "F" sp. z o.o.

Organ podatkowy przeanalizował także przekształcenia uczestnika ("B" sp. z o.o., poprzednio "C" Sp. z o.o. z/s w W.), ustalając, że 10 marca 2003 r. spółka "H" Sp. z o.o. zmieniła nazwę na "I" Sp. z o.o., która 4 maja 2006 r. połączyła się ze spółką "F" Sp. z o.o. (jedynym udziałowcem "F" z o.o. uprzednio "D" Sp. z o.o.), poprzez przeniesienie całego majątku na "I" Sp. z o.o. W tym samym dniu zmieniona została nazwa tej spółki na "J" Sp. z o.o. W 2006 r. doszło do połączenia ww. spółki ze spółką "K" Sp. z o.o., zaś w 2012 r. spółka zmieniła nazwę na "C" Sp. z o.o., 13 sierpnia 2013 r. spółka ta połączyła się ze spółką "L" Sp. z o.o. poprzez jej przejęcie. Następnie ze spółki tej wydzielano odrębne spółki, co nie ma znaczenia dla istotny rozstrzygnięcia, istotne zaś jest, że 10 czerwca 2016 r. "C" Sp. z o.o. zmieniła nazwę na "B" Sp. z o.o. (uczestnik).

Odnosząc te fakty na grunt rozpoznawanej sprawy organ odwoławczy wskazał na błędne założenie przyjęte w decyzji organu I instancji przyjęto, że to uczestnik był posiadaczem samoistnym spornych nieruchomości, gdyż 31 maja 2006 r. "C" Sp. z o.o. weszła we wszystkie prawa i obowiązki "F" Sp. z o.o. Zmiana w zakresie własności gruntów nastąpiła 2 lutego 2015 r. z chwilą modyfikacji wpisu w ewidencji gruntów i budynków (kiedy to wpisano do niej "C" Sp. z o.o., od tego momentu wg organu I instancji to ona jest podatnikiem podatku od nieruchomości). W opinii Samorządowego Kolegium Odwoławczego rozumowanie organu I instancji jest nieprawidłowe, gdyż zrównuje sprzedaż przedsiębiorstwa uczestnika ze sprzedażą udziałów w spółce (co w istocie miało miejsce). Zmiana udziałów pociąga za sobą zmianę wyłącznie po stronie podmiotu będącego udziałowcem danej spółki, właścicielem zaś przedsiębiorstwa (majątku) pozostaje ta spółka. Powyższe wynika z odrębności podmiotowej spółki od jej właściciela (udziałowca), co stanowi podstawową cechę spółek kapitałowych. Jeśli zaś chodzi o następstwo prawne w zakresie środków trwałych spółki, której udziały są zbywane, to wchodząc do majątku danej spółki pozostają w nim, czyli w tej spółce. Są one trwałymi aktywami tej spółki i są ujmowane w jej bilansie na dany okres rozliczeniowy. Uczestnik w piśmie z 18 grudnia 2015 r. wyjaśnił, że aktywa w postaci spornych działek były wykazane w sprawozdaniach finansowych "C" Spółka z o.o. Przedstawione fakty dowodzą, że właścicielem spornych gruntów była "C" Spółka z o.o., a nie uczestnik, choć zmiany w ewidencji gruntów i budynków dokonano dopiero 2 lutego 2015 r. Organ odwoławczy zwracał także uwagę, że przed tą datą w ewidencji widniała spółka "D" Sp. z o.o., co dowodzi, że doszło do zbycia udziałów a nie gruntów. Powyższe potwierdzają także zeznania świadka P. W., który oświadczył, że sporne grunty nie były nigdy użyczane czy dzierżawione do działalności gospodarczej. Wskazał także, że brak jest dowodów na to, że uczestnik w ogóle dysponował gruntami, gdyż za wydanie gruntów nie może być uznana sprzedaż udziałów 25 lipca 1994 r. na rzecz "F" Spółka z o.o. Okoliczności te dowodzą, że uczestnik nie był posiadaczem przedmiotowych nieruchomości w latach 2009 – 2014.

Odnosząc się do zajęcia ww. nieruchomości na działalność gospodarczą organ odwoławczy wskazał, że grunty te zostały oznaczone w ewidencji jako użytki rolne. Powołując się na art. 2 ust. 2 u.p.o.l. oraz art. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm. dalej ustawa o podatku rolnym) wywiódł, że dla opodatkowania gruntów podatkiem od nieruchomości konieczne jest zajęcie ich na prowadzenie działalności gospodarczej. Pojęcie to nie może być utożsamiane z użytym w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sformułowaniem związania gruntów z działalnością gospodarczą, w pierwszym przypadku chodzi o sytuację, w której na gruntach tych faktycznie jest wykonywana działalność gospodarcza. Z poczynionych w toku postępowania ustaleń nie wynika aby takie działania na spornych gruntach były realizowane. Organ odwoławczy wskazał na pismo z 7 kwietnia 1992 r. Generalnej Dyrekcji Dróg Publicznych w W. (dalej GDDP) informujące s.c. "D" o akceptacji budowy MOP "P. III" przy autostradzie A-4. Pismem z tego samego dnia GDDP poinformowała Wydział Gospodarki Przestrzennej Urzędu Wojewódzkiego we W., że podjęła decyzje o zlokalizowaniu w miejscowości P. "MOP kategorii III", z pełnym zakresem usług. Z pisma tego wynika także, że załatwienie przez "D" s.c. formalności związanych z wykupem gruntu i wyłączeniem go z produkcji rolnej, wykonaniem planu zagospodarowania MOP umożliwią szybką realizację planowanej inwestycji. Decyzją z 30 czerwca 1993 r. Wójt Gminy K. na wniosek inwestora "D" sp. z o.o. zezwolił tej spółce na wyłączenie z produkcji rolnej gruntów położonych w obrębie wsi P. Gmina K. o łącznej pow. 11,66 ha, przeznaczonych zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy na cele nierolnicze tj. inwestycji pod nazwą "MOP- III- P.", ustalając spółce na okres 20 lat opłatę z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rolnej. Z decyzji tej wynika także, że inwestor uzyskał wskazanie lokalizacyjne oraz decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji, a także posiada opracowaną koncepcję planu realizacyjnego rejonu autostrady A-4 zawierającą komplet dokumentacji i uzgodnień wymaganych prawem dotyczącą planowanej inwestycji. Organ podatkowy wskazał również, że na podstawie decyzji z 20 maja 1998 r. o lokalizacji autostrady A-4 nie były wydawane pozwolenia na budowę dla inwestycji "MOP P.", co potwierdza pismo Starostwa Powiatowego w S. z 24 lutego 2015 r., który wskazał, że nie zostały wydane żadne pozwolenia na budowę. Z dalszych ustaleń wynikało, że opłaty z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rolnej ponosiła w latach 1994 – 2013 r. "F" Spółka z o.o. Ponadto decyzją z 11 maja 2015 r. Starosta S. odmówił dokonania aktualizacji operatu ewidencji gruntów i budynków na podstawie decyzji Wójta Gminy K. z 30 czerwca 1993 r., uzasadniając, że na obszarze działek wymienionych w decyzji nie podjęto innego niż rolniczy sposobu użytkowania gruntów, nie dokonano rozpoczęcia innego niż wykazany dotychczas sposobu użytkowania gruntów. Właściciel nie zgłaszał rozpoczęcia bądź zakończenia budowy, a przeprowadzone 17 kwietnia 2015 r. oględziny nie potwierdziły innego niż rolny użytkowania działek. Organ podatkowy wskazał także na dowód z przesłuchania świadka – P. W., który zeznał, że był zatrudniony w spółce grupy S. od 1998 r., będąc pracownikiem "F" sp. z o.o. (a obecnie jest pracownikiem "C" Sp. z o.o.) był odpowiedzialny za zarządzanie nieruchomościami. Zeznał, że na spornych gruntach zamierzano wybudować stacje paliw wraz z miejscami obsługi podróżnych, widział decyzję o warunkach zabudowy dotyczącą przyłączy wodociągów i kanalizacji. Wskazał, że od 2007 r. wizytuje nieruchomości położone w P., jednakże nie dokonano tam żadnych prac ziemnych i nie była prowadzona działalność gospodarcza, zaś grunty nie były dzierżawione.

W opinii organu podatkowego opisane fakty przekonują, że sporne grunty nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W sytuacji gdy od wydania decyzji o wyłączeniu ich z produkcji rolnej i ustaleniu lokalizacji autostrady nie podjęto żadnych działań inwestycyjnych jak choćby pozwolenie na budowę, to sam fakt wydania decyzji i ponoszenia opłat z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rolnej nie pozwala wyprowadzić wniosku o zajęciu ich na działalność gospodarczą. Od 20 lat na tych gruntach (od daty otrzymania decyzji o wyłączeniu ich z produkcji rolnej) nie była prowadzona zamierzona działalność inwestycyjna planowana nadto przez s.c. "D" i "D" sp. z o.o. Dla oceny charakteru tych gruntów nie może mieć ważącego znaczenia ponoszenie opłat z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rolnej czy też podatku od nieruchomości. W tych okolicznościach za zasadny uznał organ podatkowy wniosek o nadpłatę, gdyż złożone z nim korekty są prawidłowe, a skoro tak to nie było podstawy do wydawania decyzji. Organ podatkowy będzie zobowiązany do dokonania zwrotu podatku w wysokości wynikającej z korekt. Odnosząc się do nadpłaty za 2009 r. organ podatkowy wskazał, że uległo przedawnieniu zobowiązanie za ten okres, ale nie prawo do zwrotu nadpłaty, o którą uczestnik wnosił 29 grudnia 2014 r. W tym zakresie organ podatkowy wskazał na art. 79 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako O.p.). W dalszych wywodach Samorządowe Kolegium Odwoławcze odniosło się do wniosku uczestnika o dokonanie wzajemnej kompensaty zobowiązań i nadpłaty uczestnika i "C" Sp. z o.o. oraz sposobu obliczenia oprocentowania.

Na powyższą decyzję skargę złożył "A" we W.. Zarzucał naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p., poprzez uznanie za bezprzedmiotowe postępowania pomimo, że istniały podstawy do jego wszczęcia. Wskazał na art. 74 § 4 O.p., poprzez przyjęcie, że złożone przez uczestnika korekty deklaracji za lata 2009 – 2014 nie budzą wątpliwości co do zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy, co doprowadziło do bezzasadnego uchylenia decyzji organu I instancji. Zebrane zaś dowody w postaci informacji o przekształceniach, zeznania świadka P. W., decyzje o wyłączeniu grantów z produkcji rolnej, o lokalizacji autostrady A-4, skorygowane deklaracje budziły wątpliwości co uzasadniało wszczęcie i prowadzenie postępowania podatkowego. Wskazał także na naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., poprzez zaniechanie zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, dowolną jego ocenę i przyjęcie niespójnych ustaleń faktycznych. Naruszono także art. 210 § 4 O.p., poprzez brak wskazania dlaczego organ podatkowy przyjął, ze podatnik składając w latach 2009 – 2014 deklaracje podatkowe nie wiedział, że nie jest właścicielem (posiadaczem samoistnym) spornych działek. Zarzuciła naruszenie art. 59 § 1 pkt 1 w zw. z art. 70 § 1 O.p., poprzez ich niezastosowanie w części dotyczącej przedawnionego zobowiązania. Wskazał także na naruszenie art. 2 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2, art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 194 § 3 O.p., poprzez błędną wykładnię w wyniku, której uznano, że sporne nieruchomości będące w posiadaniu przedsiębiorcy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przez to, że nie podjęto działań inwestycyjnych na tych gruntach. Prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że każdy grunt przedsiębiorcy, także rolny, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (zasada), chyba, że nie jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, co ma miejsce wówczas gdy prowadzona jest tam działalność rolna. Zatem sporne nieruchomości przedsiębiorcy, które nie są wykorzystywane rolniczo zawsze podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wnioskował o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu wywodził, że w sprawie istniały wątpliwości wywołane korektą deklaracji, co uzasadniało wszczęcie i prowadzenie postępowania podatkowego. Nadto korekta także nie była oczywista, w toku postępowania o nadpłatę istniała podstawa do prowadzenia postępowania podatkowego, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. Błędnie przyjęto, że uczestnik nie jest podatnikiem podatku od spornych nieruchomości. Odnosząc się do przekształceń własnościowych wskazywał, że osoby fizyczne zbyły na rzecz "F" Sp. z o.o. jedyne udziały, "spółka "D" sp. z o.o. wyzuta z udziałów" zmieniła nazwę na "F" z o.o., a następnie na "C" sp. z o.o. A skoro przedmiotem umowy z 25 lipca 1994 r. były jedynie udziały, to pozostały majątek "D" sp. z o.o. nadal stanowił jej własność. Ustalenia organu podatkowego są sprzeczne z pozostałymi dowodami, wskazał na zeznania świadka P. W. odpowiedzialnego za zarządzanie spornymi nieruchomościami, wywodząc, że był on pracownikiem "F" Sp. z o.o. poprzedniczki uczestnika. Wskazywała też, że to uczestnik ponosił w latach 1994 -2013 opłaty z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rolnej. Okoliczności te są sprzeczne z tezą, że uczestnik nabył wyłącznie udziały, skoro zarządzał tymi nieruchomościami i występował przed organami administracji publicznej. Nie przeprowadzono także wnioskowanego dowodu odnośnie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Odnosząc się do przedawnienia wskazał, że wobec wszczęcia postępowania podatkowego organ podatkowy nie mógł do czasu jego zakończenia orzekać o nadpłacie. Zapłata podatku powoduje jego wygaśniecie, a zatem zobowiązanie za 2009 r. wygasło z 31 grudnia 2014 r., a skoro nie zweryfikowano skutecznie deklaracji nie ma podstaw do nadpłaty. W tym zakresie wskazał na orzeczenia sądów administracyjnych, w tym uchwałę NSA z 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12. Uzasadniając naruszenie prawa materialnego wskazał, że odejście od zasady, że grunty (także rolne będące w posiadaniu przedsiębiorcy) podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, co wymaga wykazania, że prowadzi on tam działalność rolniczą. Na poparcie swych racji skarżący powołał orzecznictwo sądów administracyjnych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Uczestnik postępowania "B" Sp. z o.o. wniosł o oddalenie skargi, wskazując na możliwość procedowania i zwrotu nadpłaty także po przedawnieniu zobowiązania podatkowego. Wskazał, że nie jest właścicielem spornych gruntów ani ich posiadaczem. Podzielił pogląd organu odwoławczego, że ww. nieruchomości winny podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym, o czym przesądza brak inwestycji i innych znamion prowadzenia na nich działalności gospodarczej oraz zapisy w ewidencji gruntów i budynków, które w tej sprawie są wiążące.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, co nakazywało jej oddalenie.

Spór między stronami w istocie sprowadza się do oceny zasadności wyłączenia uczestnika z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w odniesieniu do spornych - wskazanych we wniosku o nadpłatę - gruntów, zagadnień dotyczących przedawnienia oraz zasadności umorzenia postępowania przez organ odwoławczy.

W opinii wnoszącego skargę uczestnik był posiadaczem samoistnym spornych gruntów zobowiązanym do zapłaty podatku od nieruchomości, gdyż na gruntach tych nie prowadził działalności rolniczej. Wskazał także na brak podstaw do orzekania o nadpłacie za 2009 r. z uwagi na przedawnienie zobowiązania za ten okres, co także uzasadnia zapłata podatku. Nie istniały zatem podstawy do uchylania decyzji, a tym bardziej jej umarzania, zaś organ podatkowy był uprawniony do wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego, gdyż złożone przez uczestnika korekty budziły wątpliwości.

W opinii organu odwoławczego, wspieranego także przez uczestnika postępowania administracyjnego, analiza dokumentów zebranych w sprawie dowodzi, że uczestnik nie był właścicielem spornych działek ale jedynym udziałowcem spółki, posiadającej te grunty. Brak znamion pozwalających na przyjęcie, że uczestnik był posiadaczem samoistnym tych gruntów, co uchyla jego status podatnika. Niezależnie od tego nie istnieją podstawy aby w tym przypadku stosować regulacje dotyczące opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż sporne grunty jako rolne nie były zajęte na działalność gospodarczą, a to kwalifikowało je jako opodatkowane podatkiem rolnym. Organ podatkowy zwracał także uwagę na dopuszczalność orzekania o nadpłacie po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, jeśli wniosek w tym względzie został złożony przed ww. terminem, co w tej sprawie zaistniało. Konsekwencją zaś uznania zasadności roszczeń uczestnika winien być zwrot podatku bez potrzeby wydawania decyzji.

Badając legalność zaskarżonego aktu, uchylającego orzeczenie organu I instancji i umarzającego postępowanie w sprawie, Sąd nie dostrzegł aby naruszało ono przepisy prawa procesowego czy materialnego, także te powołane w skardze. Okoliczność ta nakazywała oddalenie skargi.

Podstawowym zagadnieniem w tej sprawie jest ocena czy uczestnik był podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do opisanych we wniosku z 23 grudnia 2014 r. (wpływ do organu podatkowego 29 grudnia 2014 r.) działek. Zasadnie w tym względzie organ podatkowy wskazuje na regulacje art. 3 ust. 1 u.p.o.l., określające zakres podmiotowy ustawy, stanowi on, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przeprowadzona analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności zaś aktów notarialnych obrazujących przekształcenia własnościowe uczestnika oraz spółki "B" Sp. z o.o. (poprzednio "C" Sp. z o.o.), niespornie dowodzi, że uczestnik nie był właścicielem spornych działek. Była nim "B" Sp. z o.o. Przeprowadzone badania ww. dokumentów doprowadziły organ podatkowy do słusznych wniosków, których w tym zasadniczym zakresie zdaje się nie podważać także składający skargę "A". Nie ulega bowiem wątpliwości, że spółka "D" sp. z o.o., której wyłącznym udziałowcem była od 25 lipca 1994 r. Spółka "F" (poprzednik uczestnika), w wyniku kolejnych przekształceń stała się "B" Sp. z o.o. (poprzednio "C" Sp. z o.o.). Nie jest także sporne, że właścicielem działek w tym czasie była spółka "D" sp. z o.o., a w wyniku dalszych przekształceń właśnie "B" Sp. z o.o. (poprzednio "C" Sp. z o.o.). Udziałowcem tych podmiotów były spółki, poprzedniczki prawne uczestnika, a zatem pierwotnie Spółka "F" Sp. z o.o., która po opisanych w zaskarżonej decyzji przekształceniach własnościowych ostatecznie stała się "B" Sp. z o.o. Rację ma organ odwoławczy, że zbycie w 1994 r. udziałów przez ówczesnych wspólników na rzecz jedynego już udziałowca spółki "D" Sp. z o.o. - Spółki "F" Sp. z o.o. nie wpłynęło na zmianę własności ww. działek, które pozostały w spółce "D" Sp. z o.o., pomimo, iż faktycznie zmieniła się struktura własnościowa spółki "D" Sp. z o.o. Jednakże ta zmiana nie wpływa na podmiotowość spółki "D" Sp. z o.o., która jest odrębnym bytem prawnym od swoich udziałowców tj. - Spółki "F" Sp. z o.o. Tym samym także dalsze przekształcenia własnościowe po stronie Spółki "F" Sp. z o.o. pozostają bez wpływu na istnienie i podmiotowość "D" Sp. z o.o., która uległa niezależnym przekształceniom. Okoliczności te wynikają wprost ze wskazanej przez organ podatkowy dokumentacji oraz podmiotowości i charakteru spółek kapitałowych.

W kontekście tych rozważań bezzasadne są zarzuty skargi i ich uzasadnienie kwestionujące ocenę organu podatkowego negującą właścicielskie uprawnienia uczestnika. Przy czym, co istotne treść uzasadnienia skargi wskazuje na poprawność wniosków organu podatkowego, skarżący wywodzi bowiem, że właścicielem działek była spółka "D" sp. z o.o., która po przekształceniach zmieniła nazwę na "C" Sp. z o.o. i która pomimo zbycia udziałów była właścicielem spornych działek. Jest to wnioskowanie prawidłowe i zgodne z tym, co twierdzi organ podatkowy w treści zaskarżonej decyzji. Zatem należy stanowczo wykluczyć uznanie uczestnika za podatnika podatku od nieruchomości w odniesieniu do spornych działek na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Teza ta ma umocowanie również w treści zapisów ewidencji gruntów i budynków, jak zasadnie wskazuje organ podatkowy 2 lutego 2015 r. na wniosek dokonano w niej zmiany wpisując w miejsce dotychczasowego wściela "D" sp. z o.o. spółkę "B" Sp. z o.o.), jej następcę prawnego.

Oceny tej nie uchyla fakt, że to uczestnik składał deklaracje za okresy rozliczeniowe 2009 – 2014 r., płacił podatek od nieruchomości oraz opłaty za wyłączenie ww. gruntów z produkcji rolnej. Nie jest bowiem sporne, że ww. działki nie stanowiły jego własności lecz własność spółki, w której posiadał udziały. Nieruchomości te jak dowodzą dalsze ustalenia były ewidencjonowane przez spółkę od uczestnika zależną tj. "B" Sp. z o.o.

Fakty te wykluczają także uznanie uczestnika za posiadacza samoistnego tych nieruchomości. Niewątpliwie były własnością innego podmiotu, ewidencjonowane w jego urządzeniach księgowych. Brak podstaw i dowodów, że faktycznie władał tymi nieruchomościami jak właściciel. Dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela. Posiadacz powinien władać rzeczą dla siebie, a nie za kogoś innego. Nie może zachowywać się tak, jak uprawniony do posiadania rzeczy w zakresie innego prawa niż prawo własności (por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 23 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Bk 267/16, publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA). Posiadanie cudzej rzeczy, aby mogło być uznane za samoistne, a więc wywołujące skutek prawny zasiedzenia, nie może ograniczać się do wewnętrznego przekonania posiadacza, lecz musi być dostrzegalnym z zewnątrz jego postępowaniem z rzeczą jak właściciel. Posiadaczem samoistnym jest więc ten, którego zakres faktycznego władania rzeczą jest taki sam, jak właściciela i który znajduje się w położeniu pozwalającym na korzystanie z rzeczy w taki sposób, jak może to uczynić właściciel (por. postanowienie Sądu Najwyższego z 11 sierpnia 2016 r. sygn. akt I CSK 504/15, publ. SIP LEX nr 2093745).

W opinii Sądu zasadnie przyjął organ podatkowy, że w zachowaniu uczestnika takich cech nie było. Uczestnik nie korzystał z ww. nieruchomości, nie prowadził tam żadnych czynności czy działań, a opisywane w decyzji przedsięwzięcia dotyczące planowanych inwestycji były podejmowane przez podmiot będący właścicielem gruntów tj. "D" Sp. z o.o., a jeszcze wcześniej przez "D" s.c.

Zdaniem Sądu w tej sprawie istotny jest jednak nade wszystko fakt, że w ewidencji gruntów i budynków widnieje wpis wściela nieruchomości (do 2 lutego 2015 r. "D" sp. z o.o., zaś od 2 lutego 2015 r. "C" Sp. z o.o.). Stosownie do treści art. 21 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1629 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. (ust. 1). Organy i jednostki organizacyjne realizujące zadania, o których mowa w ust. 1, współdziałają z organami Służby Geodezyjnej i Kartograficznej w zakresie utworzenia i sfinansowania systemu dostępu i wymiany danych między ewidencją gruntów i budynków a ewidencjami i rejestrami publicznymi prowadzonymi przez te organy i jednostki organizacyjne. (ust. 2)

Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika, są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1628/12, publ. CBOSA). Tak więc organ podatkowy przyjmując deklarację od podatników winien badać czy składa je podmiot uprawniony, a w razie wątpliwości podjąć czynności sprawdzające celem wyjaśnienia tej zasadniczej kwestii. Organ ten ma dostęp do ww. ewidencji oraz cały arsenał instrumentów prawnych umożliwiających poczynienie ustaleń dotyczących podstawy i podmiotu opodatkowania.

W opinii Sądu dla oceny istnienia samoistnego posiadania ww. nieruchomości nie jest wystarczające samo składanie deklaracji, taki podmiot musi zachowywać się jak właściciel, a jego dyspozycje odpowiadać dyspozycjom właściciela. Poza dokonywaniem ww. opłat organ I instancji nie wskazał na żadne takie zachowania uczestnika. Zgodnie z tezą jednego z orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego właściciel nie powinien być podatnikiem podatku od nieruchomości jedynie wtedy gdy nie uzyskuje z niej przychodów, a przychody te uzyskuje posiadacz samoistny, który nią włada, prowadzi na niej działalność gospodarczą i uzyskuje przychody z tej działalności. Tego rodzaju konstrukcja została przyjęta w art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Przepis ten wymaga aby w takim przypadku podmiot korzystający z nieruchomości był posiadaczem samoistnym w rozumieniu art. 336 k.c., czyli faktycznie władał rzeczą jak właściciel, a więc używał jej, pobierał pożytki, dysponował rzeczą jak właściciel. Oznacza to brak potrzeby liczenia się z uprawnieniami właścicielskimi innej osoby. Zatem posiadanie samoistne przedstawia się jako stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą (wyrok z 13 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 720/11, publ. CBOSA).

Jak wynika z akt sprawy na spornych nieruchomościach nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza, tym bardziej przez uczestnika, nieruchomości ewidencjonował inny podmiot, kto inny był też wpisany w ewidencji gruntów i budynków. Zasadnie wywodzi organ podatkowy, że dla oceny istnienia posiadania samoistnego konieczne jest zbadanie okoliczności nabycia posiadania, manifestacja na zewnątrz i wystąpienia wobec organów. Z tych trzech faktów wystąpił jeden (wystąpienie wobec organów, poprzez zapłatę opłaty za wyłączenie gruntów z opodatkowania i zapłatę zadeklarowanego podatku), co nie daje podstaw do uznania uczestnika za podatnika.

Wniosków tych nie uchylają także dalsze dowody zebrane w sprawie, a powoływane w skardze, w szczególności dotyczy to zeznań świadka P. W.. Po pierwsze pytania organu kierowane do świadka dotyczyły charakteru nieruchomości (czy były użytkowane rolnie czy w inny sposób). Zaś okoliczność, że świadek był pracownikiem uczestnika nie przesądza o charakterze władztwa nad rzeczą. Przy czym warto wskazać, że jako pracownik spółki właścicielskiej mógł z jej dyspozycji realizować takie zadania. Nie jest w sprawie sporne, że uczestnik nie pobierał żadnych korzyści w związku z nieruchomościami, nie osiągał z nich żadnych przychodów, były one wpisane do ewidencji środków trwałych innego podmiotu.

W opinii Sądu brak zatem podstaw do uznania, że uczestnik był podatnikiem podatku od nieruchomości od ww. działek jako posiadacz samoistny.

Ustalenia te przesądzają o poprawności podjętego przez organy podatkowe rozstrzygnięcia, skoro bowiem uczestnik nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od spornych działek bezprzedmiotowe wydają się rozważania dotyczące wątpliwości czy grunty te winny podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym. Wskazać bowiem trzeba, że zakres podmiotowy ustawy o podatku rolnym odpowiada konstrukcji przyjętej na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Na marginesie zatem – wobec podnoszonych przez skarżącego zarzutów – wskazać wypada, że zaprezentowana w skardze wykładnia obu ww. ustaw nie jest poprawna.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku rolnym opodatkowaniu tym podatkiem podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Z zapisem tym koresponduje treść art. 2 ust. 2 u.p.o.l., stanowiąca, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Wykładnia gramatyczna tych norm nie budzi wątpliwości i prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu podatkiem rolnym będą podlegały nieruchomości sklasyfikowane jako rolne, chyba, że zostały one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Przy czym pojęcie "zajęte na prowadzenie działalności" winno być odczytywane jako faktyczne wykorzystywanie tych nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą. Zatem sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę nie jest wystarczającą przesłanka do uznania, że grunty te są wykorzystywane na cele działalności. Potwierdza to wykładnia systemowa, gdyż w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej wskazuje na sam tylko fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę.

Powyższa teza wynika z brzmienia powołanych przepisów, niemniej ma również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych: jeżeli okaże się, że podatnik posiada użytki rolne i leśne, to należy stwierdzić, czy są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Grunty "zajęte" to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. Sytuację taką można upatrywać na przykład w zmianie przeznaczenia gruntów w planie przestrzennym, rozpoczęciu prac melioracyjnych, wytyczaniu dróg, przebudowie linii energetycznych, wykonaniu sieci wodno-kanalizacyjnych (por. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1942/08, publ. CBOSA). O "zajęciu" gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej decyduje jego faktyczne zajęcie na prowadzenie tej działalności, a nie posiadanie gruntu przez przedsiębiorcę i fakt, że przedsiębiorca hipotetycznie mógłby na przedmiotowym gruncie prowadzić działalność gospodarczą zgodnie z zakresem swojej działalności lub też go sprzedać (por wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 14 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 214/17, publ. CBOSA).

Z zebranych dowodów wynika, że sporne działki były klasyfikowane jako grunty rolne, co wynika z ewidencji gruntów i budynków. Ponadto decyzją z 11 maja 2015 r. nr [...] r. Starosta S. odmówił dokonania aktualizacji operatu ewidencji gruntów i budynków na podstawie decyzji Wójta Gminy K. nr [...] z 30 czerwca 1993 r. uzasadniając to tym, że na obszarze działek wymienionych w ww. decyzji nie podjęto innego niż rolniczy sposobu użytkowania gruntów. W treści ww. decyzji Starosta wskazał, że w toku postępowania wyjaśniającego oraz dowodowego ustalono, że na obszarze działek wymienionych w treści decyzji z 30 czerwca 1993 r. nie dokonano rozpoczęcia innego, niż wykazane dotychczas w operacie ewidencji gruntów i budynków sposobu użytkowania gruntów, Właściciel działek nie zgłaszał rozpoczęcia bądź zakończenia budowy na działkach, a przeprowadzone 17 kwietnia 2015 r. oględziny nie potwierdziły innego niż rolny użytkowania działek. Nie zmienia tego fakt, że w latach 90-ch występowano o wyłączenie gruntów z produkcji rolnej.

Opisane fakty dowodzą, że sporne grunty miały charakter rolny, zaś organ podatkowy I instancji nie wykazał aby na tych gruntach była prowadzona działalność gospodarcza. Nie świadczy o tym ani zmiana planów zagospodarowania przestrzennego gminy, ani uzyskanie wskazań lokalizacyjnych czy decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji, ani też posiadanie opracowanej koncepcji planu realizacyjnego rejonu autostrady A-4 wraz z kompletem dokumentacji i uzgodnień wymaganych prawem dotyczącą planowanej inwestycji (budowy MOP P.). Działania te nie świadczą jeszcze o zajęciu nieruchomości na cele dzielności gospodarczej, ponadto, co także ma znaczenie dla sprawy, zostały podjęte w larach 90-ch i do dnia wydania decyzji nie były realizowane. Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, wskazać można tu na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 14 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 213/17, którego teza brzmi: Samo uzyskanie pozwolenia na budowę, czyli aktu administracyjnego, nie jest wystarczające, aby uznać, że dany grunt jest "zajęty" na prowadzenie działalności. Dopiero faktyczne, rzeczywiste dokonanie na gruncie czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. (publ. w CBOSA).

Teza ta znajduje potwierdzenie także w piśmiennictwie, w komentarzu do art. 1 ustawy o podatku rolnym L. Etel pisze, że definicji określenia "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" nie ma w ustawie o podatku rolnym ani w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Określenie to nie może być utożsamiane z terminem "grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę, który skutkuje uznaniem gruntu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie jest podstawą do twierdzenia, że jest to grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej . Grunty "zajęte" to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. (L. Etel Komentarz do ustawy o podatku rolnym. Podatek rolny i leśny. SIP LEX).

Nie ulega zatem wątpliwości, że sporne grunty winny podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym, a nie podatkiem od nieruchomości, zaś podnoszone w skardze zarzuty ocenić trzeba jako bezzasadne. Na marginesie wskazać tylko należy, że w tym samym czasie gdy uczestnik wystąpił o nadpłatę podatku, deklaracje na podatek rolny z tytułu spornych gruntów złożyła "C" Sp. z o.o. (obecnie "B Sp. z o.o.).

Odnosząc się natomiast do powołanego w skardze orzecznictwa, w tym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 190/5, wskazać wypada, że powołana teza nie do końca oddaje istotę podjętego rozstrzygnięcia. Z treści uzasadnienia tego orzeczenia wynika bowiem, że przepis ten (art. 2 ust. 2 u.p.ol., inf. Sądu) należy czytać w powiązaniu z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zaliczającym do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - między innymi - wszystkie grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a więc także użytki rolne i lasy. Wyjątek ustanowiony w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. należy więc wykładać w ten sposób, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną (por. wyroki NSA z dnia 2 kwietnia 2010 r., II FSK 1942/08, z dnia 16 lipca 2010 r., II FSK 1915/09, oraz z dnia 12 kwietnia 2012 r. II FSK 1771/10 i II FSK 1772/10, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodzić się przy tym należy z poglądami prezentowanymi w literaturze przedmiotu (np. L. Etel, "Podatek od nieruchomości, rolny, leśny", Warszawa 2005, s. 75) i w orzecznictwie (np. cyt. wyroki NSA), że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej powinno mieć charakter faktyczny. (podkreśl. Sądu).

Zatem wykładnia spornych przepisów dokonana przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji nie stoi w sprzeczności z powołanym rozstrzygnięciem Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Kolejną sporną w sprawie kwestią jest przedawnienie zobowiązania za 2009 r. W tym względzie także słuszne jest stanowisko organu podatkowego. Niewątpliwie zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W zakresie podatku od nieruchomości za 2009 r. termin przedawnienia upływa z 31 grudnia 2014 r., co nie jest miedzy stronami sporne. Jednakże stosownie do art. 79 § 3 O.p. decyzję w sprawie stwierdzenia nadpłaty na wniosek złożony przed upływem terminu przedawnienia można wydać także po upływie tego terminu. § 2 ww. zapisu stanowi zaś, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku.

Oznacza to, że jeżeli podatnik złoży wniosek o stwierdzenie nadpłaty przed upływem terminu przedawnienia to obowiązkiem organu podatkowego jest orzec o jego żądaniu - o wysokości nadpłaty bądź odmowie jej stwierdzenia - w całości lub w części także po upływie terminu przedawnienia.

W realiach rozpoznawanej sprawy uczestnik wniosek o nadpłatę złożył 29 grudnia 2014 r., a zatem przed upływem przedawnienia zobowiązania za 2009 r. Tym samym nie istniały podstawy do odmowy rozpoznania jego żądania także po upływie przedawnienia. W kontekście zarzutów skargi nie ma przy tym znaczenia czy organ podatkowy dostrzeże potrzebę weryfikacji rozliczenia podatnika poza zakresem jego żądania i otworzy możliwość procedowania w tym względzie poprzez wszczęcie postępowania podatkowego w przedmiocie określenia jego wysokości. Niewątpliwie upływ przedawnienia ograniczy to prawo w zakresie rozliczenia za 2009 r., co nie uchyla obowiązku orzeczenia o zasadności nadpłaty na podstawie art. 79 § 3 O.p. W sensie procesowym, w stanie prawnym istniejącym w dacie składnia wniosku i procedowania przez organ podatkowy, były to dwa postępowania, których zakresy mogły się przecinać, a uprawnienia do ich prowadzenia (w odniesieniu do przedawnienia) były wsparte na różnych przepisach (art. 70 O.p. zobowiązanie i art. 79 § 3 O.p. nadpłata).

W związku z tym podnoszone w skardze zarzuty naruszenia art. 70 O.p. w zw. z art. 59 O.p. ocenić trzeba jako bezzasadne, zaś powołane na ich poparcie orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12 nie odnoszą się do rozważanej kwestii.

Bezzasadny jest również zarzut podnoszący naruszenie art. 75 § 4 O.p. przepis ten odnosi się bowiem do kwestii zwrotu podatku. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe uznały, że taki tryb byłby wskazany nie negując, że istniała konieczność rozważenia czy uczestnik był czy też nie zobowiązany do zapłaty podatku od spornych nieruchomości. Po zbadaniu tych faktów wystarczającą podstawą do zwrotu podatku mogła być skorygowana deklaracja. W tym kontekście nie jest także uzasadniony zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p.,

Mając na uwadze, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w stopniu mającym wpływ na wynik postępowania, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718), skargę jako nieuzasadnioną oddalił.