Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1825/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-02-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 130 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędziowie NSA Andrzej Kisielewicz (spr.) Joanna Kabat-Rembelska Protokolant Małgorzata Sieczkowska po rozpoznaniu w dniu 3 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z dnia 8 maja 2014 r. sygn. akt II SA/Sz 1441/13 w sprawie ze skargi "G." Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] października 2013 r. nr [...] w przedmiocie zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 8 maja 2014 r., sygn. akt II SA/Sz 1441/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. po rozpoznaniu sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] października 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, w wyniku wznowienia postępowania, decyzji dotyczącej zmiany lokalizacji punktu gier, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] kwietnia 2013 r., stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku i zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania.

Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją z dnia [...] marca 2010 r. odmówił zmiany - w zakresie lokalizacji dwóch punktów gier - decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] lutego 2009 r., na mocy której udzielono G. Sp. z o.o. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. Decyzja została podpisana z upoważnienia organu przez Zastępcę Dyrektora Izby Celnej – J. L.

Następnie w dniu [...] listopada 2012 r. spółka G. złożyła do Dyrektora Izby Celnej w S. wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej powyższą decyzją ostateczną.

Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r. odmówił uchylenia decyzji z dnia [...] marca 2010 r. Decyzja została podpisana z upoważnienia organu przez Zastępcę Dyrektora Izby Celnej – J. L.

Po rozpoznaniu odwołania spółki od powyższej decyzji Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją z dnia [...] października 2013 r. utrzymał ją w mocy, stwierdzając, że po ponownym dokonaniu oceny merytorycznych przesłanek wznowienia postępowania, o których mowa w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – powoływanej dalej jako O.p.), uznał, że rozstrzygnięcie organu I instancji jest prawidłowe, ponieważ ostateczna decyzja z dnia [...] marca 2010 r. nie jest dotknięta żadną wadą prawną, uzasadniającą jej wzruszenie.

G. sp. z o.o. wniosła na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] października 2013 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., zarzucając jej naruszenie fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej oraz naruszenie art. 2, art. 31 ust. 3 w zw. z art. 22, art. 61, art. 7 Konstytucji RP.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S., działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą.

W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji stwierdził, że zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Sąd I instancji zauważył, że w myśl art. 240 § 1 pkt 3 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132. Zgodnie zaś z treścią art. 130 § 1 pkt 6 O.p., pracownik urzędu skarbowego, urzędu gminy (miasta), starostwa, urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej, urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz członek samorządowego kolegium odwoławczego podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Stosownie natomiast do art. 221 O.p. w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym.

Sąd I instancji zwrócił uwagę, że ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] marca 2010 r. oraz wydana w wyniku wznowienia tego postępowania decyzja z dnia [...] kwietnia 2013 r., zostały wydane i podpisane przez tego samego pracownika – J. L., działającą z upoważnienia organu.

Sąd I instancji przywołał uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2012 r., I GPS 2/12, którą rozstrzygnięto, że artykuł 130 § 1 pkt 6 O.p. ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy.

Zdaniem Sądu I instancji, istniały podstawy do wyłączenia pracownika upoważnionego do orzekania w imieniu Dyrektora Izby Celnej w S. po wznowieniu tego postępowania, w sytuacji gdy pracownik ten orzekał w trybie "zwykłym" w tej sprawie, wydając decyzję, której dotyczył wniosek strony o wznowienie postępowania. W ramach wznowionego postępowania, w przypadku istnienia podstaw wznowienia, dochodzi bowiem, tak jak w postępowaniu odwoławczym, do ponownego rozpoznania danej sprawy, a więc także do rozstrzygnięcia o prawach i obowiązkach strony. Dlatego, w celu zapewnienia bezstronnego i sprawiedliwego procedowania, również w postępowaniu wznowieniowym muszą zostać zachowane standardy i gwarancje procesowe przewidziane przez ustawodawcę dla postępowania wywołanego wniesieniem odwołania.

W ocenie Sądu I instancji, zawarte w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. sformułowanie "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" odnosi się nie tylko do zwyczajnych środków zaskarżenia w postaci odwołania (wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy), ale także do nadzwyczajnych środków zaskarżenia, w szczególności w postaci wniosku o wznowienie postępowania. Ustawodawca nie ogranicza się bowiem w tym przepisie wyłącznie do środka zaskarżenia w postaci odwołania, ale używa sformułowania o charakterze ogólnym.

Dyrektor Izby Celnej w S. zaskarżył wyrok WSA w S. z dnia 8 maja 2014 r. sygn. akt II SA/Sz 1441/13 skargą kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w S., a ponadto o zasądzenie kosztów postępowania.

Organ zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 O.p. poprzez przyjęcie przez Sąd I instancji, że zwrot "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" odnosi się nie tylko do zwyczajnych środków zaskarżenia w postaci odwołania (wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy), ale także do nadzwyczajnych środków zaskarżenia, podczas gdy zgodnie z prawidłową wykładnią art. 130 § 1 pkt 6 O.p., zwrot "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" należy rozumieć uwzględniając zasadę dwuinstancyjności postępowania, o której mowa w art. 127 O.p., tj. że wyłączenie, o którym wyżej mowa, nie rozciąga się na tryby nadzwyczajne, bowiem sprawa w tych trybach nie jest ponownie rozpatrywana w trzeciej i czwartej instancji. Powyższe miało wpływ na treść zaskarżonego wyroku, albowiem skutkiem niewłaściwej wykładni art. 130 § 1 pkt 6 O.p. było niewłaściwe zastosowanie przez Sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.

Organ postawił również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) w zw z art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji ze względu na stwierdzenie naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 O.p. stanowiącego podstawę do wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 3 O.p., w sytuacji gdy w rozpoznawanej sprawie podstawę wznowienia postępowania stanowił przepis art. 240 § 1 pkt 11 O.p., przesądzający o zupełnie innym zakresie zaskarżonej decyzji, aniżeli decyzji ostatecznej z dnia 20 czerwca 2011 r., "a zatem nie została spełniona przesłanka, o której mowa w art. naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 O.p."

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ podkreślił, że art. 130 § 1 pkt 6 O.p. ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy podstępowanie prowadzone jest w tzw. trybie zwykłym. Literalne brzmienie tego przepisu świadczy o tym, że znajduje on zastosowanie w postępowaniu odwoławczym, w którym rozpatruje się odwołanie od "zaskarżonej decyzji". Przedmiotem decyzji wydanej w postępowaniu nadzwyczajnym jest inna decyzja, a nie rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Organ bierze pod uwagę inne przesłanki i tylko w ramach tych przesłanek bada zaskarżoną decyzję. Postępowanie w sprawie wznowienia postępowania jest niewątpliwie sprawą odrębną w stosunku do sprawy rozpoznawanej w trybie zwykłym. Wznowienie postępowania nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym.

Skarżąca nie skorzystała z uprawnienia do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Nie było przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie, że ten sam pracownik brał udział w wydaniu decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] marca 2010 r. oraz w wydaniu decyzji z dnia [...] kwietnia 2013 r., która - po wznowieniu postępowania - odmawiała uchylenia decyzji z dnia [...] marca 2010 r.

Również nie jest kwestionowany przez strony pogląd wyrażony w uchwale składu 7 sędziów NSA z dnia 18 lutego 2012 r., sygn. II GPS 2/12, że art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy, czyli w rozpoznawanej sprawie do Dyrektora Izby Celnej w S.

Jednak, zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną organu, udział pracownika w wydaniu decyzji w trybie zwykłym, nie jest przesłanką wyłączenia tego pracownika, na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 O.p., od udziału w postępowaniu toczącym się w trybie nadzwyczajnym.

Naczelny Sąd Administracyjny tego stanowiska nie podziela.

Dla dokonania prawidłowej wykładni art. 130 § 1 pkt 6 O.p., należy mieć na uwadze cel wprowadzenia tej przesłanki wyłączenia pracownika organu. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu 7 sędziów z dnia 22 lipca 2007 r., sygn. II GSP 2/06, na tle podobnej regulacji zawartej w art. 24 § 1 pkt 5 k.p.a., "istotą tego unormowania, podobnie zresztą jak odpowiadających mu przesłanek wyłączenia sędziego w procedurze cywilnej (art. 48 § 1 pkt 5 k.p.c.) i karnej (art. 40 § 1 pkt 6 k.p.k.), jest wyeliminowanie wszelkich zastrzeżeń co do bezstronności i obiektywizmu przy rozpoznawaniu określonej sprawy, na co w swoim orzecznictwie zwracał uwagę Trybunał Konstytucyjny (np. wyroki z dnia 20 lipca 2004 r. SK 19/02 – OTK ZU Nr 7/A/2004, poz. 67 i z dnia 13 grudnia 2005 r. SK 53/04 – OTK-A 2005/11/137). Orzekając o zgodności art. 24 w związku z art. 141 § 1 k.p.a. z art. 2 i 45 ust. 1 Konstytucji, w wyroku z dnia 7 marca 2005 r. P 8/03 (OTK-A-2005/3/20) Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że instytucja wyłączenia pracownika ma charakter procesowy, gwarantuje stronie obiektywne rozstrzygnięcie sprawy przez jej poddanie instancyjnej kontroli w postępowaniu administracyjnym, a następnie – kontroli sądowej. Z wyjątkiem podejmowania czynności niecierpiących zwłoki z uwagi na interes społeczny lub ważny interes strony (art. 25 § 4 k.p.a.) podlegający wyłączeniu pracownik nie może dokonywać innych czynności niezbędnych do załatwienia sprawy w formie decyzji ani w nich uczestniczyć, a tym bardziej wydawać decyzji w imieniu organu administracji publicznej lub za ten organ."

Biorąc pod uwagę konieczność zapewnienia stronie obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy, należy, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznać, że określenie "brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" zawarte w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. dotyczy również udziału pracownika w postępowaniu w trybach nadzwyczajnych, takich jak wznowienie postępowania. Istotą instytucji wznowienia postępowania jest bowiem ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, która została zakończona decyzją ostateczną, w sytuacji gdy zaistniały określone w Ordynacji podatkowej podstawy wznowienia postępowania. Żądanie wznowienia postępowania należy zatem uznać za środek zaskarżenia, składany w nadzwyczajnym trybie postępowania administracyjnego.

Prawidłowo zatem Sąd I instancji stwierdził, że pracownik, który brał udział w wydaniu decyzji z dnia [...] marca 2010 r., podlegał wyłączeniu na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 O.p. od rozpoznania sprawy zakończonej decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r.

Z przytoczonych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji