Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 72/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2017-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska Sędzia WSA Piotr Popek / spr./ Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2017 r. spraw ze skarg A. Sp. z o.o. z siedzibą w R. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] października 2016 r. - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 rok oddala skargi.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: Kolegium/organ), po rozpatrzeniu odwołań wniesionych przez "A" sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej: skarżąca/Spółka) wydało następujące rozstrzygnięcia:

1. decyzją z dnia [...] października 2016 r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za II półrocze 2012 r. w kwocie 4 656 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 1 723 zł,

2. decyzją z dnia [...] października 2016 r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od za 2013 w kwocie 9 313 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 2 583 zł,

3. decyzją z dnia [...] października 2016 r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od za 2014 w kwocie 10 326 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 1 820 zł,

4. decyzją z dnia [...] października 2016 r., nr [...]utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od za 2015 w kwocie 10 326 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 934 zł,

Okoliczności faktyczne w przedmiotowych sprawach przedstawiają się następująco:

Pismem z dnia [...] sierpnia 2015 r. Wójt Gminy przypomniał skarżącej

o fakcie niezłożenia deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości za lata podatkowe od 2012 r.

Wobec braku reakcji ze strony Spółki postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2015 r., organ I instancji z urzędu wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wymiaru zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2012 – 2015, wskazując, że Spółka mimo wezwania nie uregulowała należności podatkowych ani nie złożyła wymaganych deklaracji podatkowych.

Jedną decyzją nr [...] z dnia [...] października 2015 r., organ I instancji określił dla skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2012 - 2015 oraz wysokość odsetek od zaległości. W uzasadnieniu powołano się na kontrolę konta podatkowego Skarżącej, która wykazała, iż nie złożono deklaracji podatkowej. Postawą opodatkowania były: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (1000m2), grunty pozostałe (10600m2), budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (100m2), budynki pozostałe (1024m2) oraz budynki mieszkalne (103m2).

Wskutek wniesienia przez Spółkę odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze czterema decyzjami z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] do [...] uchyliło decyzje Wójta Gminy z dnia [...] października 2015 r. za poszczególne lata podatkowe i przekazało w tym zakresie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Organ odwoławczy zakwestionował przede wszystkim fakt wydania jednej decyzji za cztery lata podatkowe, czynienie ustaleń w oparciu

o niepoświadczone urzędowo dokumenty, braki w zakresie uzasadnienia faktycznego i prawnego oraz naruszenie przepisu art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 1659 ze zm., dalej: O.p.) poprzez poinformowanie podatnika o prawie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w tym samym dniu, w którym podjął postępowanie podatkowe, a samo postepowanie dowodowe przeprowadził przed jego oficjalnym wszczęciem.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania Wójt Gminy wydał decyzje

z dnia [...] marca 2016 r. odnoszące się do poszczególnych lat podatkowych. Wskutek odwołania skarżącej także te decyzje organu I instancji zostały uchylone

i sprawy przekazano do ponownego rozpoznania, na mocy decyzji SKO wszystkie

z dnia [...] lipca 2016 r. Organ odwoławczy tym razem zarzucił organowi I instancji, że wydał rozstrzygnięcia w sprawie nie udzielając Spółce niezbędnych informacji

i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, w szczególności nie wskazując na podstawie, jakich stawek i przepisów prawa podatkowego wyliczył kwoty podatku.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania organ I instancji wydał wymienione na wstępie decyzje z dnia [...] sierpnia 2016 r. Organ podkreślił

w uzasadnieniach decyzji, że z informacji, jakie posiada wynika, że Spółka jest następcą prawnym po osobie fizycznej A. B. W/w jako prezes Spółki posiada więc wiedzę dotyczącą gruntów, nieruchomości i ciążącym obowiązku złożenia deklaracji podatkowej. Wysokość zobowiązania podatkowego za poszczególne lata podatkowe ustalono natomiast na podstawie wypisów z rejestru gruntów oraz na podstawie karty gospodarczej z dnia [...].06.2012 r. zalegającej w aktach spraw.

Na w/w decyzje organu I instancji ponownie odwołanie złożyła Spółka zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego: art. 121 § 2 o.p., art. 122 o.p., art. 124 o.p., art. 187 § 1 o.p. i art. 210 §1 i 4 w odniesieniu do sposobu rekonstrukcji stanu faktycznego, a ponadto nie zastosowanie się do wskazań SKO uchylającego poprzednie decyzje organu I instancji.

Kolegium utrzymując w mocy skarżone decyzje podkreśliło, że rozstrzygnięcia te są prawidłowe i zgodne z obowiązującym stanem prawnym, nie budzi jego wątpliwości rzetelność prowadzenia postępowania, wyjaśnienie przesłanek, którymi organ I instancji kierował się oraz to, że wykonał zalecenia organu odwoławczego.

Zdaniem Kolegium istotą badanych spraw jest przekonanie Spółki, że zły stan techniczny obiektów budowlanych oraz nie wykorzystywanie nieruchomości do działalności gospodarczej zwalnia z obowiązku ponoszenia daniny publicznej

w formie podatku. W tej kwestii podkreśliło w uzasadnieniach decyzji, że już

z samego faktu, iż Skarżąca jest przedsiębiorcą wynika - w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 poz. 849 ze zm.; dalej w skrócie: u.p.o.l..), że znajdujące się w jej władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą i podlegają z tego tytułu opodatkowaniu wyższymi stawkami podatkowymi, niż przedmioty opodatkowania o innym charakterze. Zauważyło, że nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych lub też służą zaspokajaniu osobistych mieszkalnych potrzeb podatnika. Termin "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", użyty przez ustawodawcę, według organu odwoławczego należy rozpatrywać znacznie szerzej niż termin "zajęte na prowadzenie działalności". Termin "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza, że sam fakt fizycznego niewykorzystywania przedmiotowej nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej nie świadczy o braku jej związania z prowadzoną działalnością.,

Kolegium uznało, że w badanych sprawach nie zachodzi sytuacja, aby przedmiot opodatkowania nie jest i jednocześnie nie mógł być wykorzystywany do działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika.

W konsekwencji obiekty będące w posiadaniu Spółki, jako przedsiębiorcy, niewykorzystywane faktycznie w danym momencie do prowadzenia działalności gospodarczej związane są z tą działalnością, bowiem definicja ustawowa nie nawiązuje do przesłanki wykorzystywania nieruchomości na cele związane bezpośrednio z działalnością gospodarczą. O ile, więc względy techniczne nie uniemożliwiają przebudowę lub adaptację danego budynku do prowadzonej działalności przez podmiot gospodarczy, o tyle budynek taki należy traktować, jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zauważył przy tym organ, że nawet braki wyposażenia budynku w wymagane urządzenia i instalacje, bez których w rzeczywistości budynek nie może służyć prowadzonej działalności gospodarczej, nie mieszczą się w pojęciu "względów technicznych" uniemożliwiających jego wykorzystanie w takiej działalności.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, organ odwoławczy podsumował, że wyłączenie, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., odnosi się do takiego stanu technicznego nieruchomości, który w sposób obiektywny i trwały powoduje niewykorzystywanie nieruchomości do celów prowadzonej działalności. Nie mogą to być okresowe przeszkody w prowadzeniu działalności w danym budynku czy też jego części, zwłaszcza takie jak remont, modernizacja, adaptacja, czy też względy ekonomiczne występujące w danym czasokresie w gospodarce rynkowej. Dodał, że samo przekonanie podatnika o niemożności wykorzystania budynku lub jego części do prowadzenia działalności nie może być dowodem, na którym można oprzeć ustalenia o technicznych względach wykluczających możliwość jego wykorzystania do takiej działalności.

Stawiane w odwołaniu zarzuty w powyższym zakresie organ uznał za chybione, gdyż w jego ocenie organ podatkowy rozpatrzył i zweryfikował wszystkie dowody w sprawie. W szczególności ustalił, że sporne budynki nie są budynkami mieszkalnymi, ani nie zachodzą, co do nich "względy techniczne". Zaakcentował, że to od decyzji przedsiębiorcy zależy, w jaki sposób i jak intensywnie będzie wykorzystywał dany obiekt. Bez znaczenia pozostaje, więc fakt, iż na przedmiotowych nieruchomościach Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, gdyż to nie powoduje, iż przestają być one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skonstatowało, więc Kolegium, że organ podatkowy przeprowadził dostateczne postępowanie podatkowe oraz ustalił stan faktyczny, który powoduje zasadność opodatkowania przedmiotowej nieruchomości stawką przewidzianą dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podkreślając wymowę powszechnego obowiązku podatkowego wynikającego

z Konstytucji RP.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji i poprzedzających je decyzji Wójta Gminy D. zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego w szczególności art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że stan techniczny budynków pozwala na ich użytkowanie oraz przepisów prawa procesowego polegających na tym, że organ odwoławczy nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego, nie wykonał ekspertyz budynków, ich oględzin, oparł zaskarżoną decyzję na ustaleniach faktycznych mających swoje źródło w wybiórczym zebraniu materiału dowodowego.

Zdaniem skarżącej nabyła przedmiotowe budynki w stanie nie nadającym się do prowadzenia w nich działalności gospodarczej, i bynajmniej za taki stan nie odpowiada. Ponadto po kolejnych kradzieżach i dewastacjach - co działo się także niezależnie od Spółki - stan techniczny budynków nie pozwala na ich wykorzystywanie, używanie, nie mówiąc już o prowadzeniu działalności gospodarczej. W gruncie rzeczy, zdaniem skarżącej, budynki te nadają się do rozbiórki, co uzasadnia zastosowanie niższych stawek opodatkowania.

Skarżąca zarzuciła też, że organ I instancji wyznaczył stronie termin do zapoznania się z materiałem dowodowym postanowieniem, a nie zawiadomieniem.

Podniosła, że organ I instancji błędnie przyjął, że Spółka od momentu jej powstania wykazuje brak całkowitego zainteresowania sprawą, podczas gdy Spółka "A" Sp. z o.o. powstała dużo wcześniej niż nabyła nieruchomość, a poza tym

o zainteresowaniu sprawą świadczą wnoszone odwołania od kolejnych decyzji.

Podkreśliła nadto, że zasada prawdy obiektywnej nakłada na organ prowadzący postępowanie administracyjne obowiązek określenia z urzędu, jakie dowody są niezbędne dla ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz obowiązek przeprowadzenia tych dowodów z urzędu a tych elementów w decyzjach organów zabrakło. Podtrzymała nadto skarżąca zarzuty zgłoszone w odwołaniach od decyzji organu I instancji.

W odpowiedzi na skargi Kolegium wniosło o ich oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Na rozprawie w dniu 13 czerwca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Rzeszowie połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt od I SA/Rz 72/17 do I SA/Rz 75/17 i postanowił prowadzić je pod wspólną sygn. akt I SA/Rz 72/17.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej P.p.s.a.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. W wypadku zaś niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 P.p.s.a.

W perspektywie tak zakreślonych granic stwierdzić przychodzi, że skargi są nieuzasadnione i jako takie podlegają oddaleniu, albowiem zaskarżone decyzje nie są obarczone naruszeniami prawa mogącymi skutkować ich uchyleniem.

Na wstępie godzi się poczynić uwagę, że skarżąca nie kwestionuje ustaleń

w zakresie podstawy opodatkowania, te ustalenia, więc uznać należy za bezsporne. Kolejne już, wydane po raz trzeci, decyzje organu podatkowego za poszczególne lata podatkowe 2012 – 2015 wskazują więc konkretnie, że przedmiotem opodatkowania Spółki w tych latach są:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (1000 m2),

- grunty pozostałe (10600 m2),

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (100 m2),

- budynki pozostałe (1024 m2)

- budynki mieszkalne (103 m2).

Wielkości te oraz sposób wyliczenia podatku w oparciu o obowiązujące

w danym roku podatkowym stawki przyjmowane na podstawie prawa lokalnego, także nie były kwestionowane, jeśli się zważy treść odwołań oraz skargi. W gruncie rzeczy kwestią sporną jest opodatkowanie na podstawie stawek najwyższych budynków, uznanych przez organ podatkowy za związane z działalnością gospodarczą, podczas gdy skarżąca uważa, że jest to stanowisko nieuprawnione, gdyż wobec tych budynków zachodzą tzw. względy techniczne, uniemożliwiające wykorzystanie tych budynków w działalności gospodarczej, co wiąże się z niższą stawka opodatkowania.

Przed dalszymi wywodami przypomnieć wypada, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości w przypadku osób prawnych, a więc także wobec skarżącej, która działa w formie prawnej spółki z o.o., powstaje w sposób określony w art.21 § 1 pkt. 1 o.p., to jest z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Według art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. W art. 6 ust. 9 u.p.o.l. na podatników takich jak skarżąca, będących osobami prawnymi, nałożono obowiązek nie tylko składania bez wezwania deklaracji na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy i wpłacania tak obliczonego podatku, ale także poinformowania w drodze skorygowanej deklaracji, o każdym zdarzeniu mającym wpływ na wysokość opodatkowania w danym roku, a w szczególności o zmianie sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, w terminie 14 dni od zaistnienia takiego zdarzenia.

Warte podkreślenia jest, że w niniejszych sprawach postępowania podatkowe zostały wszczęte z urzędu przez organ podatkowy, gdyż skarżąca, pomimo ciążącego na niej obowiązku, nie złożyła deklaracji podatkowej, nie uiściła należnego podatku, ani też nie odpowiedziała na wezwania tego organu. Z okoliczności sprawy wynika też, że Skarżąca nabyła nieruchomości wraz ze znajdującymi się na nich budynkami, będące przedmiotem opodatkowania, od dotychczasowego właściciela – A. B., będącego zarazem prezesem zarządu Spółki i działającego w jej imieniu. Przyjąć więc należy, że Spółka poprzez swojego decydenta miała pełną świadomość o sposobie wykorzystywania i kwalifikowania poszczególnych składników mienia nabytego od swojego poprzednika prawnego.

Podkreślenia wymaga, że organy podatkowe są zobowiązane prowadzić postępowanie podatkowe w taki sposób, żeby budzić zaufanie do organów (art. 121 § 1 o.p.) a przede wszystkim działać na podstawie przepisów prawa i w jego granicach (art. 120 o.p.). Ciąży na nich także powinność przeprowadzenia wszelkich dowodów jakie mogą być pomocne dla dogłębnego wyjaśnienia sprawy, bowiem przepis art. 122 o.p. nakazuje organom przedsięwziąć wszelkie czynności, jakie są niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powinny zatem one z jednej strony podejmować wszelkie działania, ale delimitowane w ten sposób, że muszą być one niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wypracowano jednak pogląd, że celowościowa wykładnia art. 122 o.p. pozwala na wyprowadzenie wniosku, iż z przepisu tego wynika także, po pierwsze, obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w celu prawidłowego określenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego oraz, po drugie, że w pewnych sytuacjach – gdy wykazanie określonych faktów leży w interesie podatnika – obowiązek współdziałania przekształca się w ciężar udowodnienia przez podatnika korzystnych dla niego faktów. Przesłanką do takiego odczytania treści art. 122 o.p. jest okoliczność, że przepis ten nie nakłada na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego, lecz zobowiązuje go jedynie do podejmowania działań w celu wyjaśnienia tego stanu (por. np wyroki NSA: z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1671/06, czy z dnia 28 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 491/07).

Uwzględniając powyższe oraz ustosunkowując się do twierdzeń skargi, odnośnie środków dowodowych znajdujących się w dyspozycji organu podatkowego, należy podkreślić, że organy nie dopuściły się naruszenia omówionych zasad postępowania, oraz zauważyć, że to na podatniku spoczywa obowiązek informowania o wszelkich zmianach przedmiotu opodatkowania, które mogą mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. Skoro, więc skarżąca w chwili nabycia nieruchomości ze znajdującymi się na niej budynkami, co do których miała – poprzez tożsamość osób dotychczasowego właściciela i prezesa zarządu Skarżącej, pełną wiedzę o kwalifikacji tych budynków na potrzeby podatku od nieruchomości,

i uważała, że przez wzgląd na stan techniczny tych budynków, nie mogą być one wykorzystywane w działalności gospodarczej, to powinna dokonać odpowiedniego zgłoszenia aktualizującego. Tylko właściciel budynków może mieć wiedzę w tym zakresie a nie organ, i jeżeli nie dopełnia swoich powinności, oznacza to, że aktualne są informacje, które są w posiadaniu organu podatkowego. Ewidencja podatkowa poprzednika prawnego (karta gospodarstwa), w odniesieniu do tych samych przedmiotów opodatkowania, jeżeli następca prawny nie zgłasza żadnych zmian, może być wykorzystywana do rekonstrukcji stanu faktycznego związanego

z opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości, oczywiście weryfikowana w oparciu o aktualne dane z rejestru gruntów i budynków, które z mocy art. 21 ust 1 ustawy

z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2015 r., poz. 520 ze zm.) stanowią podstawą wymiaru podatków. Uzyskany z ewidencji gruntów

i budynków wypis stanowi dokument urzędowy, o którym mowa w art. 194 o.p., dlatego też organ podatkowy nie może dokonywać samodzielnej kwalifikacji przedmiotu opodatkowania, lecz przede wszystkim powinien uwzględnić odpowiednie zapisy wynikające z tej ewidencji, co łącznie z zapisami ewidencji podatkowej przedmiotu opodatkowania, w szczególności dotyczącymi spornych budynków, dodać trzeba nie kwestionowaną przez skarżącą, mogło stanowić podstawę faktyczna do rekonstrukcji stanu faktycznego w zakresie elementów podstawy opodatkowania i ich kwalifikacji podatkowej.

Rozstrzygnięcie zagadnienia czy wobec spornych budynków zachodzą tzw. "względy techniczne" ma znaczenie w zakresie zastosowania stawek podatkowych dla opodatkowania przedmiotowych budynków. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. wysokość stawek podatkowych ustalana jest przez radę gminy i uzależniona jest od rodzaju nieruchomości oraz jej przeznaczenia. Przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i c oraz pkt 2 lit. b i c u.p.o.l.. określają różne maksymalne stawki podatkowe dla budynków lub ich części oraz gruntów związanych z działalnością gospodarczą oraz pozostałych nieruchomości nie związanych z tą działalnością w przypadku, których te stawki są niższe.

Zgodnie z przepisem art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l.. w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2016 r. (a więc obejmującym stan spraw) przez grunty, budynki

i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozmieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą, co słusznie podkreślił organ odwoławczy, jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a związek danej nieruchomości

z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana

z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą.

Ponieważ ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia "względy techniczne", których zaistnienie wyklucza wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej, wobec tego należy przyjąć rozumienie tego pojęcia z języka potocznego i pomocniczo z prawa budowlanego. W powyższym przepisie ustawodawca użył zwrotu, że nieruchomość "nie jest i nie może" być wykorzystywana do działalności gospodarczej i wymaga spełnienia obu przesłanek łącznie. Taka formuła oznacza, że z woli ustawodawcy niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej musi mieć charakter trwały, a więc nie tylko nie może on być wykorzystywany obecnie, ale również potencjalnie w przyszłości. Względy techniczne muszą wykluczać możliwość użycia budynku, gruntu, budowli do celów jakiejkolwiek działalności gospodarczej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2015 r. II FSK 1972/13, z dnia 17 marca 2009 r., II FSK 1786/07, z dnia 7 grudnia 2012 r., II FSK 747/11, z dnia 20 grudnia 2012 r., II FSK 1877/11, z dnia 19 lipca 2013 r., II FSK 2188/11, z dnia 19 września 2014 r., II FSK 2361/12).

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że organ mylnie założył, że nie można przyjąć stanu technicznego budynku uniemożliwiającego prowadzenie w nim działalności gospodarczej, a więc względów technicznych (z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), jeżeli zaistnienie tego stanu jest spowodowane zachowaniem podatnika (np. brak remontu). Stan obiektywny to taki, który uniemożliwia prowadzenie w budynku działalności bez względu na zachowanie podatnika, np. w sytuacji, w której w danym roku stan techniczny uniemożliwia użytkowanie budynku, ale gdyby podjąć się remontu, to możliwe byłoby przywrócenie budynku do jego użytkowania. Przyczyna zaistnienia stanu technicznego, uniemożliwiającego korzystanie z przedmiotu opodatkowanie nie jest prawnie znacząca ( zob. wyrok NSA z dnia 10 września 2015 r. sygn. akt II FSK 1972/13, W.Morawski [w:] Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Komentarz pod red. W.Morawskiego, Gdańsk 2009, s. 130-131). Jednakowoż takie błędne zapatrywanie nie miało wpływu na prawidłowość podjętych decyzji w kwestii opodatkowania spornych budynków.

Wbrew bowiem sugestiom skarżącej, dla przyjęcia stanu technicznego wyłączającego budynek z działalności gospodarczej nie jest wystarczające stwierdzenie, że taki stan istnieje w danej chwili, gdyż, jak to wskazano wcześniej, chodzi o stan trwały i nieodwracalny. Względy finansowe, ekonomiczne czy technologiczne, nie maja tu znaczenia, i jeśli podatnik chce uniknąć opodatkowania ze względów technicznych winien przedsięwziąć kroki do fizycznej ich likwidacji. Dokonać fizycznej likwidacji. Jak podkreślił NSA w jednym z najnowszych orzeczeń, które wpisuje się w ukształtowaną już linię orzeczniczą sądów administracyjnych, przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak

i w przyszłości (zob. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2016 r. II FSK 3337/13).

W świetle powyższego celnie argumentuje organ odwoławczy, że skarżąca, mimo, że znała stan tych budynków, nie podjęła się ich fizycznej likwidacji. Na marginesie tylko wypada zauważyć, taki rodzaj czynności mieści się w jej przedmiocie działalności. O tym jednak, że skarżąca tkwi w błędnym przekonaniu, co do rozumienia pojęcia "względów technicznych" w okolicznościach badanych spraw świadczą przede wszystkim jej własne depozycje składane w toku postepowania. I tak już w odwołaniu z dnia [...] listopada 2015 r. od pierwotnej decyzji organu I instancji, skarżąca podała wprawdzie, że "od dnia nabycia nieruchomości budynki na nich sytuowane nie nadają się do prowadzenia jakiejkolwiek działalności", ale też w dalszej części pisma, stwierdziła wyraźnie, że "wszystkie budynki wymagają generalnego remontu". Skoro więc skarżąca, jako przedsiębiorca, od 2012 r. była

w posiadaniu spornych budynków, nie informowała organu podatkowego o braku możliwości wykorzystania ich w prowadzonej działalności gospodarczej, nie przystępowała do ich rozbiórki, a co więcej zamierzała przeprowadzić ich remont, to fakt obiektywnego niewykorzystywania tych budynków w działalności gospodarczej w kontrolowanych latach podatkowych nie oznacza, że podlegają one opodatkowaniu stawką niższą podatku od nieruchomości.

Warte podkreślenia jest także to, że skarżąca w toku całego postepowania nie przedstawiła żadnych dowodów, co do stanu technicznego spornych budynków w poszczególnych latach podatkowych, zajmując bierną postawę, co do dowodzenia okoliczności z tym związanych, poprzestając jedynie na gołosłownych twierdzeniach

i polemice z twierdzeniami organów.

Obiektywna możliwość wykorzystywania tych budynków w przyszłości, choćby związana z kosztownym remontem i modernizacją, o czym in concreto świadczy fakt utrzymywania tych budynków na stanie Spółki i deklaracja takich działań, wyklucza możliwość uznania, że wobec spornych budynków zachodzą "względy techniczne". Dewastacja budynków i dalsze pogarszanie się ich stanu m.in. wskutek kradzieży, stwierdzone przez skarżącą w 2016 r. są bez znaczenia dla oceny kontrolowanych spraw obejmujących lata podatkowe 2012-2015 r.

Podsumowując rozważania w powyższej kwestii należy stwierdzić, że przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jako wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania majątku przedsiębiorcy według wyższych stawek, musi być interpretowany ściśle. Ustalone okoliczności sprawy nie pozwalają zaś na zastosowanie wobec skarżącej przedmiotowej ulgi podatkowej, umożliwiającej łagodniejsze opodatkowanie budynków należących do przedsiębiorcy, ale uzależnionej od wystąpienia obiektywnych i trwałych przeszkód gospodarczego wykorzystania, co w niniejszych sprawach nie zaistniało. Na restrykcyjny kierunek wykładni tego przepisu wskazuje także zmiana, która w zakresie opodatkowania majątku przedsiębiorcy wprowadzona został od 1 stycznia 2016 r. W nowym stanie prawnym, zastosowanie wobec przedsiębiorcy ulgi w postaci uznania posiadanego przez niego budynku, jako niezwiązanego z działalnością gospodarczą, możliwe jest jedynie w odniesieniu do budynków, budowli lub ich części, w stosunku, do których została wydana ostateczna decyzja organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Mimo, że zmiana ta ma charakter normatywny i nie odnosi się do sytuacji prawnej skarżącej, to jednak wskazuje, że intencją ustawodawcy nie jest rozszerzanie zakresu wyjątków od opodatkowania,

a przeciwnie – ograniczenie tychże wyjątków jedynie do sytuacji trwałej, obiektywnej

i niepodważalnej niemożności korzystania z nieruchomości.

Na koniec wypada zauważyć, że organ I instancji nie dopuścił się naruszenia przepisu art. 200 § 1 o.p. w stopniu, który pozwala na podważenie prawidłowości wydanych w sprawie decyzji, wystosowując do Spółki postanowienie a nie zawiadomienie o przysługującym jej prawie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo, pomijając formę, jakie zostało mu nadane, jest bowiem nośnikiem informacji o przysługującym stronie uprawnieniu, i jako taka do skarżącej informacja ta dotarła. Nie może być w tej sytuacji mowy o tym, że naruszone zostało prawo skarżącej do czynnego udziału w sprawie.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargi oddalił.