Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1582/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88  ust. 3a  pkt 4  lit. a,  art. 86  ust. 1  i  7,  art. 88  ust.  1  pkt  3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka - sprawozdawca, Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant Anna Terlecka, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2013 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi S.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 19 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W.

z dnia [...] października 2012 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia S. P. zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2007 r. w wysokości 2.926,00 zł.

Po przeprowadzeniu kontroli podatkowej i postępowania podatkowego

w Biurze Consultingowym doradcy podatkowego S. P., organ pierwszej instancji stwierdził, że podatnik ujął w ewidencji zakupów 7 faktur wystawionych przez firmę A K. K., dotyczących nabycia wierzytelności własnych A, w tym fakturę z dnia [...] października 2007 r. nr [...] o wartości netto 1.377,53 zł, VAT – 303,06 zł. Faktury te zostały wystawione na podstawie umów sprzedaży wierzytelności, z których wynika, że B S. A. nie zapłacił należności wynikających z wystawionych przez A dziewięciu faktur, wymienionych w poszczególnych umowach. Faktura nr [...] wystawiona została na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności z dnia [...] października 2007 r., z której wynika, że B nie zapłacił należności z faktury z dnia [...] października 2007 r. nr [...] o wartości netto 1.612,00 zł, VAT – 354,64 zł. Jak ustalił organ pierwszej instancji, należności wynikające z ośmiu faktur wystawionych przez A, zostały uiszczone przez B w terminie płatności (termin płatności wynosił 30 dni). Natomiast faktura z dnia [...] października 2007 r. nr [...] wystawiona została przez A na rzecz innego podmiotu, tj. C s. c., a zapłata należności nastąpiła w dniu [...] listopada 2007 r. Ponadto ustalono, że wszystkie faktury wystawiane przez A drukowane były w biurze S. P.

Organ pierwszej instancji uznał, że faktury wystawione przez firmę A, dotyczące nabycia wierzytelności przez podatnika nie dokumentują prawdziwych zdarzeń gospodarczych, ponieważ:

- dłużnicy nie zostali poinformowani o cesji wierzytelności,

- umowy sprzedaży wierzytelności wynikających z 5 faktur (nr [...], [...], [...], [...], [...]) wystawionych na rzecz B zostały zawarte po uiszczeniu należności przez dłużnika, natomiast umowy sprzedaży wierzytelności wynikających z 3 faktur ([...], [...], [...]) wystawionych na rzecz B i z 1 faktury (nr [...]) wystawionej na rzecz C zostały zawarte przed upływem terminu płatności, przy czym termin płatności z faktury z dnia

[...] października 2007 r. nr [...] upływał w dniu [...] października 2007 r.,

- faktury dotyczące sprzedaży wierzytelności zostały wystawione w wersji programu [...] nr [...], a ta wersja programu została wyprodukowana dopiero w dniu [...] listopada 2008 r.,

- oryginały faktur wystawionych na rzecz B drukowane były z programu [...] wersja [...], natomiast kopie tych faktur załączone do umów sprzedaży wierzytelności drukowane były z programu [...] wersja nr [...], czyli w wersji późniejszej,

- na kopiach 4 faktur ([...], [...], [...]) wystawionych dla B widnieją inne osoby uprawnione do wystawiania faktur niż na oryginałach faktur,

- K. K. nie ujął w ewidencji sprzedaży faktur wystawionych z tytułu sprzedaży wierzytelności, przy czym 4 faktur (nr [...], [...], [...], [...]) w ogóle nie posiadał, a 3 faktury (nr [...], [...], [...]) dokumentują w jego firmie sprzedaż towarów na rzecz innych podmiotów.

Według organu pierwszej instancji w zgromadzonym materiale dowodowym nie znalazły też potwierdzenia trudności finansowe firmy A, podane przez podatnika jako przyczyna sprzedaży wierzytelności.

Organ pierwszej instancji uznał, że podatnik odliczając podatek naliczony

z faktury z dnia [...] października 2007 r. nr [...] naruszył art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej u.p.t.u. i zawyżył podatek naliczony o kwotę 303,06 zł.

Organ podatkowy stwierdził także, że podatnik zaewidencjonował w rejestrze sprzedaży za październik 2007 r. fakturę nr [...] z dnia [...] października 2007 r. wystawioną na rzecz firmy A z tytułu obsługi biura – KP

o wartości netto 7.000,00 zł i VAT – 1.540,00 zł. Ponadto podatnik zaewidencjonował faktury nr [...] i nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 r. wystawione na rzecz firmy A z tytułu rozliczenia nabytej wierzytelności własnej. Organ pierwszej instancji uznał, że faktury dokumentujące rozliczenie nabytych wierzytelności nie odzwierciedlają rzeczywistych czynności, skoro umowy sprzedaży wierzytelności nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych. Natomiast faktura nr [...] wystawiona została na rzecz firmy A z tytułu obsługi biura – KP, co potwierdzają zeznania K. K. i treść zgłoszenia identyfikacyjnego NIP – 1 złożonego przez K. K., w którym wskazał jako podmiot prowadzący dokumentację rachunkową Biuro Consultingowe podatnika.

Ponadto organ pierwszej instancji stwierdził, że podatnik ujął w ewidencji zakupów fakturę z dnia [...] października 2007 r. nr [...] wystawioną przez D z tytułu czynszu za dzierżawę samochodu Opel Zafira o wartości netto 700,00 zł i VAT – 154,00 zł oraz 5 faktur dotyczących zakupu paliwa oraz gazu, wykorzystywanych do napędu tego samochodu (łączny VAT – 82,62 zł). Organ podatkowy uznał, że samochód ten w okresie używania przez podatnika w 2007 r. był samochodem osobowym, o czym świadczy wpis na drugiej stronie karty pojazdu wystawionej przez I w dniu [...] maja 2000 r., wpis w dowodzie rejestracyjnym samochodu w roku 2004, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu z dnia [...] stycznia 2009 r., informacja z dnia [...] lutego 2012 r. uzyskana od I, pismo z dnia [...] kwietnia 2011 r. Starostwa Powiatowego w K., pismo z dnia [...] stycznia 2012 r. z Centralnej Ewidencji Pojazdów. Według organu podatkowego, podatnik odliczając w pełnej wysokości kwotę podatku naliczonego

z powyższych faktur naruszył art. 86 ust. 7 u.p.t.u. i art. 88 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u.

i zawyżył podatek naliczony o łączną kwotę 143,86 zł.

W trakcie postępowania kontrolnego podatnik złożył wniosek o uwzględnienie podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia [...] kwietnia 2007 r. wystawionej przez E Spółka z o. o. dotyczącej projektu domu katalogowego [...] – wersja z podwójnym garażem, odbicie lustrzane, faktury z dnia [...] kwietnia 2007 r. wystawionej przez F S. A. dotyczącej opłaty za wydanie warunków przyłączenia oraz 3 faktur z dnia [...] lipca 2007 r., [...] sierpnia 2007 r. i [...] października 2007 r. wystawionych przez G z tytułu robót ogólnobudowlanych na budowie domu jednorodzinnego w S. Organ pierwszej instancji uznał, że faktury te dokumentują wydatki związane z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych podatnika, tj. budową domu jednorodzinnego w S. Zgodnie z aktualnym zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej miejscem wykonywania działalności gospodarczej przez podatnika jest K. ul. [...]. Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. podatnikowi nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego wynikającego z powyższych faktur.

Organ pierwszej instancji stwierdził również, że podatnik nie wystawił

i w konsekwencji nie zaewidencjonował faktur za luty oraz miesiące od czerwca do października 2007 r. z tytułu obsługi biura firmy D. M. – H, pomimo że w ewidencji sprzedaży zaewidencjonowane zostały faktury za styczeń, marzec, kwiecień, maj 2007 r. Według organu podatkowego Biuro Consultingowe podatnika prowadziło dokumentację podatkową firmy "H" do czasu jej likwidacji w dniu [...] października 2007 r. Świadczą o tym: umowa nr [...] z dnia [...] października 2004 r.

o prowadzenie dokumentacji podatkowej firmy "H" i pełnomocnictwo z dnia

[...] października 2004 r. udzielone przez D. M. podatnikowi do prowadzenia wszelkich spraw związanych ze sprawami finansowymi, zeznania

D. M. odnośnie prowadzenia ksiąg podatkowych przez Biuro Consultingowe podatnika do czasu likwidacji firmy, upoważnienie dla podatnika do reprezentowania D. M. w trakcie kontroli podatkowej – protokół z dnia [...] marca 2007 r., dostarczenie przez podatnika do organu podatkowego w dniach [...] października 2007 r. i [...] grudnia 2007 r. dokumentów firmy "H", deklaracje VAT 7 za miesiące od grudnia 2006 r. do września 2007 r. podpisane przez podatnika, deklaracja PIT – 4R firmy "H" za 2007 r. z dnia 31 stycznia 2008 r. podpisana przez podatnika, zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez firmę "H" VAT – Z z dnia [...] stycznia 2008 r. podpisane przez podatnika. W związku z powyższym podatnik zaniżył podatek należny za październik 2007 r. o kwotę 108,20 zł.

Wobec powyższego organ pierwszej instancji zwiększył podatek należny

o kwotę 108,20 zł z tytułu usług świadczonych na rzecz D. M., natomiast podatek naliczony zmniejszył o kwotę 303,60 zł z faktury nr [...] dotyczącej sprzedaży wierzytelności oraz o kwotę 143,86 zł wynikającą z faktur dotyczących wydatków związanych z samochodem Opel Zafira.

W odwołaniu podatnik wniósł o uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie art. 86 ust. 4 pkt 1 – 4 i ust. 5 u.p.t.u., art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 i art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. Zdaniem podatnika organ podatkowy winien wystąpić do sądu powszechnego w celu ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego w zakresie kupna i sprzedaży wierzytelności. Podatnik zaznaczył również, organ podatkowy właściwy dla

K. K. nie zakwestionował w trakcie postępowania kontrolnego transakcji sprzedaży wierzytelności. Odnośnie samochodu Opel Zafira podatnik wyjaśnił, że samochód wyprodukowany jako samochód ciężarowy po zmianach w dokumentach, wnioskowanych przez poprzedniego właściciela stał się samochodem osobowym. Wskutek "przeróbek" dokumentów mamy do czynienia z fikcją prawną. Ponadto prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z użytkowaniem pojazdu istnieje niezależnie od przeprowadzonych badań technicznych. Natomiast w związku z nieuwzględnieniem faktur dotyczących budowy domu w S. podatnik wskazał, że część tej nieruchomości wykorzystywana jest dla potrzeb Biura Consultingowego, bowiem w chwili obecnej część pomieszczeń wykorzystywana jest dla potrzeb archiwum.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał

w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że zakup wierzytelności udokumentowany fakturą nr [...] z dnia

[...] października w rzeczywistości nie został dokonany. Dłużnik nie został bowiem poinformowany o sprzedaży wierzytelności, a firma A i Biuro Consultingowe podatnika nie dochodzili zapłaty wierzytelności w drodze egzekucyjnej ani w inny sposób. Nie bez znaczenia pozostają okoliczności związane z drukowaniem faktur sprzedaży oraz kopii faktur wystawionych dla dłużników w wersji programu obowiązującej dopiero od [...] listopada 2008 r., co oznacza że nie zostały one wystawione w dacie widniejącej na fakturach. Ponadto na kopiach faktur wystawionych dla dłużników zamieszczono inne niż na oryginałach tych faktur nazwiska osób upoważnionych do ich wystawienia. Również czynności kontrolne

w firmie K. K. wykazały albo brak kopii faktur wystawionych dla podatnika

z tytułu sprzedaży wierzytelności albo też faktury dokumentowały sprzedaż dla innych podmiotów. Dlatego też w ocenie organu odwoławczego podatnikowi nie przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących sprzedaż wierzytelności. Organ odwoławczy podkreślił, że

w rozpatrywanej sprawie nie ma wątpliwości, iż faktury wystawione na podstawie umów sprzedaży wierzytelności nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych., w związku z czym brak jest podstaw do wystąpienia z powództwem do sądu powszechnego na podstawie art. 199a Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy stwierdził również, że w rozumieniu przepisów u.p.t.u. samochód użytkowany przez podatnika jest samochodem osobowym, co potwierdzają zapisy w dowodzie rejestracyjnym i w karcie pojazdu oraz zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym. Strona nie przedłożyła wymaganego przepisami ustawy zaświadczenia o badaniu technicznym oraz dowodu rejestracyjnego zawierającego adnotację o spełnieniu wymagań dla uznania go za samochód inny niż osobowy.

Zdaniem organu odwoławczego podatnik niewątpliwie wykonywał w okresie od stycznia do października 2007 r. usługi księgowe na rzecz D. M., na co wskazują zebrane w sprawie dowody: umowa o prowadzenie dokumentacji podatkowej, deklaracje VAT – 7 składane przez podatnika za okres od stycznia do października 2007 r., deklaracja PIT – 4R firmy "H" za 2007 r. z dnia

31 stycznia 2008 r. podpisana przez podatnika, zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez firmę "H" VAT – Z z dnia [...] stycznia 2008 r. podpisane przez podatnika, zeznania D. M., zaewidencjonowanie faktur za styczeń, marzec, kwiecień, maj 2007 r. W związku

z powyższym strona miała obowiązek wystawić fakturę VAT i wykazać podatek należny.

Jednocześnie organ odwoławczy uznał, że wybudowany przez stronę

w S. dom jednorodzinny pełni funkcję wyłącznie mieszkalną. W wyniku przeprowadzonych w dniu [...] września 2007 r. oględzin stwierdzono, że żadne

z pomieszczeń w domu nie było przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej. Żadne pomieszczenie nie było przystosowane do przechowywania dokumentów archiwalnych z uwagi na brak odpowiednich regałów i wymaganych zabezpieczeń. Przy wejściu na posesję i na budynku brak też było stosownej tablicy informacyjnej. Podatnik nie wystąpił też o zmianę pozwolenia uzyskanego na budowę budynku mieszkalnego. Zgodnie z zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej miejscem wykonywania działalności gospodarczej przez podatnika jest K. ul. [...]. Stosownie do art. 86 ust. 1 u.p.t.u. podatnikowi nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego wynikającego z przedłożonych w trakcie kontroli faktur.

W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji słusznie nie dał wiary wyjaśnieniom podatnika, że faktura nr [...] z dnia [...] października 2007 r. dokumentuje rozliczenie z tytułu sprzedaży wierzytelności. Prowadzenie dokumentacji podatkowej przez podatnika dla K. K. potwierdza umowa zawarta pomierzy tymi stronami odnośnie prowadzenia tej dokumentacji przez podatnika, zgłoszenie identyfikacyjne NIP -1 oraz zeznania K. K.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł

o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając rażące naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 199a Ordynacji podatkowej. Skarżący wniósł również o przeanalizowanie sprawy pod względem zastosowania art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na upływ pięciu lat, licząc od dnia wymagalności należnego podatku. Postępowanie trwa bowiem już blisko cztery lata, a dotyczy zobowiązania podatkowego, którego wymagalność upłynęła w 2007 r.

Według skarżącego organ podatkowy winien wystąpić do sądu powszechnego w celu ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego w zakresie kupna

i sprzedaży wierzytelności. Zgodnie z intencją ustawodawcy, art. 199a Ordynacji podatkowej broni podatnika przed zakusami organów podatkowych w kwestii samowolnego ustalania, czy podatnik zawierając określoną umowę próbuje uniknąć płacenia podatku. Tego rodzaju pozbawienie podatnika możliwości dochodzenia swoich racji przed sądami powszechnymi winno skutkować uchyleniem decyzji. Skarżący podkreślił, że organ podatkowy właściwy dla K. K. nie zakwestionował w trakcie postępowania kontrolnego transakcji sprzedaży wierzytelności, a w trakcie przesłuchania K. K. w Urzędzie Skarbowym w K. nie poruszono tematu sprzedaży wierzytelności.

Skarżący wyjaśnił, że każda zmiana przeznaczenia pojazdu musi wynikać

z tzw. przekonwertowania pojazdu i znaleźć finał w świadectwie homologacji. Skoro firma I wyprodukowany samochód osobowy przekonwertowała na samochód ciężarowy to taki samochód został zbyty. Samochód ciężarowy należy przekonwertować i dopiero wtedy można określić go mianem samochodu osobowego. Skarżący wskazał też, że doskonale wiadomo, iż wszelkie zmiany samochodu ciężarowego na osobowy i odwrotnie odbywały się w zasadzie wyłącznie przy biurku urzędnika, a sprawy techniczne ograniczały się do montowania kratek, przegród czy też kasetek na bilon i banknoty. Organy podatkowe pozostają w błędzie co do rodzaju samochodu użytkowanego przez podatnika.

Odnośnie usług wykonywanych na rzecz D. M. skarżący wyjaśnił, że wystawienie faktury za luty nastąpiło w marcu, bowiem klient złożył dokumenty

w biurze dopiero około 20 marca. Ponadto działalność gospodarcza

D. M. trwała do kwietnia 2007 r. i od maja 2007 r. działalności gospodarczej sensu stricte nie prowadził. Firma nie zlikwidowana administracyjnie, faktycznie nie prowadząca działalności gospodarczej nie generowała dokumentów

i nie była obsługiwana przez Biuro Consultingowe.

Skarżący wyjaśnił też, że w chwili obecnej część pomieszczeń w domu

w S. jest wykorzystywana dla potrzeb Biura Consultingowego, w których za pośrednictwem sieci Internet wykonywane są bieżące prace księgowe. Również część dokumentacji nie odebrana przez klientów przechowywana jest na terenie nieruchomości w S.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola,

o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Sądu wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie uchybia prawu.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej idącego zarzutu skargi, czyli przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik

2007 r. Przy badaniu kwestii przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów

i usług za październik 2007 r. stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, istotne jest ustalenie daty początkowej i końcowej biegu terminu przedawnienia powyższego rozliczenia. Zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku od towarów i usług określony jest w przepisach ustawy o podatku od towarów usług. Stosownie do art. 99 ust. 1 u.p.t.u. podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać

w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do

25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Z uwagi na powyższy termin składania deklaracji podatkowych,

w myśl art. 103 ust. 1 u.p.t.u. podatnicy są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne

w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4

i art. 33.

Stosownie do powyższych uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług termin płatności podatku od towarów usług za październik 2007 r. upłynął w dniu

25 listopada 2007 r. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego należy liczyć od końca roku 2007 r. W konsekwencji, początek biegu terminu przedawnienia przedmiotowego rozliczenia to dzień 1 stycznia 2008 r. Koniec biegu terminu przedawnienia, o ile nie nastąpiłoby przerwanie lub zawieszenie biegu terminu, przypadałby na dzień 31 grudnia 2012 r. Wobec powyższego decyzja organu drugiej instancji wydana została i doręczona podatnikowi przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (decyzja została doręczona podatnikowi w dniu 22 października 2012 r.). Nieuzasadniony jest więc zarzut podatnika odnośnie przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Przechodząc do oceny prawidłowości przeprowadzonego przez organy postępowania podatkowego, Sąd stwierdza że postępowanie to czyni zadość zasadom procesowym przewidzianym w przepisach Ordynacji podatkowej.

Bezpodstawny jest zarzut skarżącego naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej wskutek naruszenia obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Należy zauważyć, że zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Uzupełnienie tej zasady zawiera zapis art. 187 § 1, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dodać należy, że zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy,

a nie jest sprzeczne z prawem.

Oceniając przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe stwierdzić należy, że organy podatkowe rzetelnie zgromadziły materiał dowodowy, umożliwiający dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, a następnie dokonały jego całościowej oceny zgodnie z prawidłami logiki i doświadczenia życiowego. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone z zachowaniem reguł wynikających z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej, a wyprowadzone przez organy podatkowe wnioski w zakresie oceny materiału dowodowego należy uznać za uzasadnione i nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów, przy czym organy skorzystały z wszelkich dopuszczalnych przepisami Ordynacji podatkowej dowodów.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy niezbicie wskazuje, że zakup wierzytelności przez skarżącego od K. K., potwierdzony sporządzonymi przez podatnika i K. K. umowami sprzedaży wierzytelności oraz wystawionymi przez firmę A zakwestionowanymi przez organy podatkowe fakturami w rzeczywistości nie miał miejsca. Z materiału dowodowego sprawy wynika bowiem, że 4 umowy sprzedaży wierzytelności, dotyczące wierzytelności wynikających z 5 faktur wystawionych na rzecz B zostały zawarte już po uiszczeniu należności przez dłużnika, a więc w momencie zawarcia przez skarżącego umowy sprzedaży wierzytelności nie istniały i brak było przedmiotu sprzedaży (umowa z dnia [...] marca 2007 r. dotycząca wierzytelności z faktury z dnia [...] grudnia 2006 r. nr [...] – zapłata 29 grudnia 2006 r., umowa z dnia 22 czerwca 2007 r. dotycząca wierzytelności z faktury z dnia 4 czerwca 2007 r. nr [...] – zapłata 13 czerwca 2007 r., umowa z dnia [...] sierpnia 2007 r. dotycząca wierzytelności z faktury z dnia [...] czerwca 2007 r. nr [...] – zapłata 27 czerwca 2007 r. i wierzytelności z faktury z dnia [...] czerwca 2007r. nr [...] – zapłata 9 lipca 2007 r. oraz umowa z dnia 26 września 2007 r. dotycząca wierzytelności z faktury z dnia [...] czerwca 2007 r. [...] – zapłata 9 lipca 2007 r.).

Natomiast pozostałe 3 umowy sprzedaży wierzytelności dotyczące wierzytelności wynikających z 3 faktur wystawionych na rzecz B i z 1 faktury wystawionej na rzecz C zostały zawarte przed upływem terminu płatności, przy czym dłużnicy niezwłocznie uregulowali należności wynikające z tych faktur (umowa z dnia [...] października 2007 r. dotycząca wierzytelności z faktury z dnia [...] października 2007 r. nr [...]– zapłata 2 listopada 2007 r., umowa z dnia [...] listopada 2007 r. dotycząca wierzytelności z faktury z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] – zapłata 12 grudnia 2007 r. oraz umowa z dnia [...] grudnia 2007 r. dotycząca wierzytelności z faktury z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] – zapłata 13 grudnia 2007 r. i wierzytelności z faktury z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] – zapłata 2 stycznia 2008 r. Należy zauważyć, że pomimo regularnego i dobrowolnego uiszczania należności przez B w wyznaczonym terminie płatności, cena sprzedaży określona w umowach była znacznie niższa niż wartość wierzytelności wynikająca z tych faktur (nawet o 25 %). Nie można dać wiary wyjaśnieniom podatnika, że przyczyną sprzedaży wierzytelności, i to w przypadku faktur nr [...] i nr [...] w dniu wystawienia faktury dla dłużnika, były trudności finansowe firmy A, skoro należności zostały uiszczone dobrowolnie przez dłużników w pełnej wysokości.

Ponadto faktury dotyczące sprzedaży wierzytelności zostały wystawione

w wersji programu [...] nr [...], a ta wersja programu została wyprodukowana dopiero w dniu 3 listopada 2008 r. Faktury te, załączone do umów sprzedaży, nie mogły być wystawione w roku 2007, co podważa datę sporządzenia umów sprzedaży, widniejącą na umowach. Oryginały faktur wystawionych na rzecz B drukowane były z programu [...] wersja [...], natomiast kopie tych faktur załączone do umów sprzedaży wierzytelności drukowane były z programu [...] wersja nr [...], czyli w wersji późniejszej. Tak więc kopie faktur wystawionych dla dłużników zostały wystawione w okresie późniejszym niż daty widniejące na umowach. Należy też zauważyć, że na kopiach 4 faktur ([...], [...], [...], [...]) wystawionych dla B widnieją inne osoby uprawnione do wystawiania faktur niż na oryginałach faktur. Jak ustalono, K. K. nie ujął w ewidencji sprzedaży faktur wystawionych z tytułu sprzedaży wierzytelności, przy czym 4 faktur (nr [...], [...], [...], [...]) w ogóle nie posiadał, a 3 faktury (nr [...], [...], [...]) dokumentują w jego firmie sprzedaż towarów na rzecz innych podmiotów. W związku z tym nietrafny jest również zarzut skarżącego, że organ podatkowy właściwy dla K. K. nie zakwestionował spornych faktur.

W ocenie Sądu zasadnie organy podatkowe uznały, że podatnik odliczając podatek naliczony z faktury z dnia [...] października 2007 r. nr [...] naruszył art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. i zawyżył podatek naliczony o kwotę 303,06 zł. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Organy podatkowe słusznie nie dały wiary wyjaśnieniom podatnika, że faktura nr [...] z dnia [...] października 2007 r. dokumentuje rozliczenie z tytułu sprzedaży wierzytelności, pomimo e została wystawiona z tytułu obsługi biura – KP Prowadzenie dokumentacji podatkowej przez podatnika dla K. K. potwierdza umowa zawarta pomiędzy tymi stronami odnośnie prowadzenia tej dokumentacji przez podatnika, zgłoszenie identyfikacyjne NIP -1 K. K. złożone w organie podatkowym w dniu 8 grudnia 2006 r., w którym wpisano jako podmiot prowadzący dokumentację podatkową nazwisko podatnika, jak również zeznania K. K., który potwierdził prowadzenie mu dokumentacji podatkowej przez skarżącego.

Bezzasadne są również zarzuty skarżącego dotyczące niezastosowania przez organy podatkowe art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jeżeli

z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie było żadnych przesłanek do tego, aby organy prowadzące postępowanie obowiązane były wnieść powództwo o ustalenie istnienia stosunku prawnego pomiędzy skarżącym a K. K. Treść art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej wskazuje, że organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej samodzielnie ustalają istnienie lub nieistnienie stosunku prawnego lub prawa. Ustalając stan faktyczny w przedmiocie sprzedaży wierzytelności pomiędzy skarżącym a K. K., organy prowadzące postępowanie dołożyły wszelkich starań w celu zebrania niezbędnego materiału dowodowego i wszechstronnego wyjaśnienia tej sprawy. Z zebranego i rozpatrzonego materiału dowodowego wynika, że zakwestionowane faktury dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Wobec tego po stronie organów prowadzących postępowanie nie powstały wątpliwości, że stosunek prawny, w wyniku którego miało dojść do sprzedaży wierzytelności, nie istniał. Nie było zatem potrzeby wystąpienia z powództwem o ustalenie tego stosunku.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika również, że użytkowany przez podatnika na podstawie umowy dzierżawy samochód Opel Zafira należy uznać za samochód osobowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku

o towarów i usług. Zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 2 u.p.t.u. ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego nie dotyczą m. in. pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą

a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50 % długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu

a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków.

Stosownie do art. 86 ust. 5 u.pt.u. spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań. Kopię zaświadczenia, o którym mowa w ust. 5, podatnik jest obowiązany dostarczyć, w terminie 14 dni od dnia jego otrzymania, do naczelnika urzędu skarbowego (ust. 5a).

Z powyższych uregulowań wynika, że w celu niestosowania ograniczeń

w odliczaniu podatku naliczonego podatnik winien przedłożyć w organie podatkowym zaświadczenie o dodatkowym badaniu technicznym oraz dowód rejestracyjny

z adnotacją potwierdzającą, że pojazd spełnia wymagania określone m. in. w art. 86 ust. 4 pkt 2 u.p.t.u. W toku postępowania podatkowego skarżący nie przedłożył tego rodzaju dokumentów, a z materiału dowodowego sprawy wynika, że podatnik użytkował w roku 2007 samochód osobowy. Świadczy o tym treść wpisu zmieniającego, zamieszczonego na drugiej stronie karty pojazdu wystawionej przez I w dniu 23 maja 2000 r. (przedłożonej w trakcie postępowania kontrolnego), z którego wynika, że od 2004 r. jest to samochód osobowy z 7 miejscami do siedzenia. Również wpis w dowodzie rejestracyjnym samochodu w roku 2004 oraz zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu z dnia [...] stycznia 2009 r. potwierdza, że jest to samochód osobowy z 7 miejscami do siedzenia.

W ocenie Sądu, podatnik odliczając w pełnej wysokości kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących czynszu z tytułu dzierżawy samochodu oraz zakupu paliwa i gazu naruszył art. 86 ust. 7 u.p.t.u. i art. 88 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u.

i zawyżył podatek naliczony o łączną kwotę 143,86 zł. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 7 u.p.t.u. w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Natomiast stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych

i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza również, że skarżący w ramach prowadzonego Biura Consultingowego niewątpliwie wykonywał usługi prowadzenia dokumentacji podatkowej na rzecz D. M. do czasu formalnej likwidacji przez D. M. w dniu [...] października 2007 r. działalności gospodarczej. Świadczy o tym umowa nr [...] z [...] października 2004 r. o prowadzenie dokumentacji podatkowej, deklaracje VAT – 7 firmy "H" składane i podpisane przez podatnika za okres od stycznia do października 2007 r., deklaracja PIT – 4R firmy "H" za 2007 r. z dnia [...] stycznia 2008 r. podpisana przez podatnika, zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez firmę "H" VAT – Z z dnia [...] stycznia 2008 r. podpisane przez podatnika, zeznania D. M. z dnia [...] października 2010 r. odnośnie prowadzenia ksiąg podatkowych przez Biuro Consultingowe podatnika do czasu likwidacji firmy oraz zaewidencjonowanie faktur za styczeń, marzec, kwiecień, maj 2007 r. Zgodnie z postanowieniami umowy o prowadzenie dokumentacji podatkowej w lutym 2007 r. sporządzona została deklaracja VAT – 7 za styczeń 2007 r. z wykazaną wartością dostaw i nabycia, natomiast w październiku deklaracja VAT – 7 za wrzesień 2007 r. Powyższe okoliczności nie potwierdzają wyjaśnień skarżącego, że firma "faktycznie nie prowadząca działalności gospodarczej nie generowała dokumentów i nie była obsługiwana przez Biuro Consultingowe". Należy zauważyć, że strony w umowie o prowadzenie dokumentacji podatkowej nie uzależniły wysokości należnego wynagrodzenia od nakładu pracy doradcy podatkowego. W związku z powyższym strona miała obowiązek wystawić fakturę VAT i wykazać podatek należny z tytułu świadczenia usług na rzecz "H" w wysokości 108,20 zł zgodnie z art. 19 ust. 1 u.p.t.u.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w pełni potwierdza też, że faktury wystawione w związku z budową domu w S., w tym faktura z dnia

[...] października 2007 r. nr [...] wystawiona przez G z tytułu robót ogólnobudowlanych na budowie domu jednorodzinnego w S., dokumentują wydatki związane z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych podatnika, tj. budową domu jednorodzinnego w S. W wyniku przeprowadzonych przez organ podatkowy w dniu [...] września 2007 r. oględzin domu podatnika stwierdzono, że żadne z pomieszczeń w domu nie było przeznaczone i przystosowane do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym do przechowywania dokumentacji archiwalnej. Umeblowanie wszystkich pomieszczeń wskazywało na ich funkcje mieszkalne. Brak było regałów do przechowywania dokumentacji archiwalnej, jak i zbiorów w postaci dokumentacji archiwalnej. Żadne z pomieszczeń nie posiadało też dodatkowych zabezpieczeń. Brak było tablicy na budynku lub ogrodzeniu, wskazującej na prowadzenie w tym miejscu Biura Consultingowego. Należy też wskazać, że zgodnie z zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej miejscem wykonywania działalności gospodarczej przez podatnika jest K. ul. [...]. Pod tym adresem podatnik prowadzi Biuro Consultingowe z pomocą zatrudnionych pracowników. W ocenie Sądu o prowadzeniu działalności gospodarczej w miejscu zamieszkania podatnika nie świadczą pojedyncze segregatory z dokumentacją stwierdzone

w czasie oględzin domu oraz doraźne wykonywanie prac księgowych przez podatnika. Wobec powyższego podatnikowi nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia [...] października 2007 r. nr [...] wystawionej przez G z tytułu robót ogólnobudowlanych na budowie domu jednorodzinnego w Szarocinie stosownie do art. 86 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...).

Za nieuzasadniony należy uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej wskutek łamania zasady słuszności

i sprawiedliwości podatkowej oraz zasady nakazującej orzekanie w razie wątpliwości na korzyść podatnika, jak również wskutek przeprowadzenia postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. Jak powyżej wyjaśniono, zaskarżona decyzja nie narusza powszechnie obowiązujących przepisów prawa,

w związku z czym jako chybiony należy ocenić zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej, statuującego zasadę legalizmu (praworządności). To, że treść decyzji nie odpowiada oczekiwaniom strony w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Strona ma prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych. W sprawie nie występowały też wątpliwości, które organy podatkowe zobowiązane byłyby rozstrzygnąć na korzyść podatnika.

Z powyższych względów uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.