Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1038/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-03-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a pkt 2, art. 2 ust. 1
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2010 r. sprawy ze skargi D. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2009 oddala skargę.


UZASADNIENIE

Burmistrz Miasta T. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] umorzył postępowanie w sprawie ustalenia D. D. zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 ze względu na bezprzedmiotowość tego postępowania.

W uzasadnieniu tej decyzji wskazał, że wszczęcie postępowania nastąpiło na skutek złożenia przez D. D. informacji w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2009, w której zadeklarowano do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowlę o wartości 5.000 zł, wskazując jako miejsce jej położenia T., Al. [...] Targowisko "A" stanowisko handlowe [...]. Z uwagi na to, że składająca informację nie figurowała w ewidencji gruntów i budynków jako właścicielka tej nieruchomości i brak było informacji co do tego, czy jest on podatnikiem podatku od nieruchomości od przedmiotów wskazanych w informacji, kwestie te wymagały weryfikacji. Niezbędne było ustalenie, czy osoba składająca informację w sprawie podatku od nieruchomości była do tego zobowiązana, czy istnieje przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości oraz czy D. D. jest podatnikiem tego podatku.

W toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji ustalił, że złożona informacja dotyczy przenośnego pawilonu handlowego, nietrwale związanego z gruntem, usytuowanego na targowisku w T., przy [...], stanowisko [...]. Powołując się na treść art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), zwanej dalej u.p.o.l., stwierdził, iż opodatkowanie przedmiotowego obiektu podatkiem od nieruchomości zależy od stwierdzenia, czy jest on budowlą. Zdaniem organu, przenośny pawilon handlowy nie jest budowlą, gdyż nie jest trwale związany z gruntem, lecz tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 5 in fine ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Z przepisu tego wywiódł, że tymczasowy obiekt budowlany nie jest przedmiotem podatku od nieruchomości, co powoduje, że postępowanie w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości jest bezprzedmiotowe. W związku z tym umorzył postępowanie na podstawie art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej O.p.

W odwołaniu od tej decyzji strona wskazała na naruszenie art. 208 § 1 O.p. poprzez umorzenie postępowania w sytuacji, wobec stwierdzenie przez organ podatkowy braku przedmiotu lub podmiotu postępowania; art. 191 O.p. w związku z z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. poprzez sprzeczne z zebranym materiałem dowodowym ustalenie, że okolicznością nie mającą znaczenia w sprawie jest to, czy odwołująca się jest właścicielem, samoistnym posiadaczem czy posiadaczem zależnym przenośnego kontenera; art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i zbagatelizowanie przedstawionych przez skarżącą dokumentów; art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez przyjęcie oceny, zgodnie z która skarżąca nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, mimo że jest właścicielem obiektu budowlanego, wzniesionego na jej koszt, za zgodą właściciela gruntu, który wydzierżawił skarżącej teren pod przenośnym pawilonem handlowym.

W związku z tymi naruszeniami prawa skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Nie podzielając poglądów powyższego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, że ze znajdujących się w aktach sprawy decyzji Starosty [...] z dnia [...] r. Nr [...], decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] r. Nr [...], oceny technicznej przenośnego pawilonu handlowego oraz umowy najmu wynika, iż posadowione na targowisku pawilony handlowe, w tym przedmiotowy pawilon, stanowią przenośne pawilony kontenerowe (kioski) przeznaczone na działalność handlową, usytuowane pod istniejącymi wcześniej wiatami handlowymi na poduszkach betonowych ustawianych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem, przeznaczone do użytkowania przez najemców stanowisk handlowych, postawione za pisemną zgodą wynajmującego i na własny koszt najemcy i nie związane trwale z gruntem. Zdaniem organu, pawilon nie jest ani budynkiem ani gruntem, a zatem kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia, czy przedmiotowy pawilon handlowy podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ma ustalenie czy stanowi on budowlę w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez budowlę należy rozumieć obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. W myśl art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć między innymi budowlę stanowiącą całość wraz z instalacjami i urządzeniami. W art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wskazano, że budowlą jest każdy obiekt budowlany jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Odwołując się do poglądu prawnego przedstawionego w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, organ odwoławczy podał, że wyliczenie to ma charakter przykładowy, niemniej wspólną cechą wszystkich wymienionych obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem.

Zauważył, iż w myśl art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego przez tymczasowy obiekt budowlany należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. Organ drugiej instancji zwrócił uwagę, że katalog powyższy ma charakter otwarty i dotyczy dwóch odrębnych kategorii obiektów, a mianowicie obiektów budowlanych przeznaczonych do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidzianych do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, oraz obiektów niepołączonych trwale z gruntem, jak obiekty kontenerowe. Do przyjęcia, że dany obiekt jest tymczasowym nie jest przy tym istotne wyraźne określenie w decyzji o pozwoleniu na budowę, czy też o pozwoleniu na użytkowanie, lecz tylko to, czy istniejący obiekt budowlany mieści się w jednej z kategorii art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego.

Następnie, powołując liczne orzeczenia sądów administracyjnych, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, iż zaliczony do tymczasowych obiektów budowlanych może być obiekt niebędący budynkiem, budowlą, ani obiektem małej architektury, jeśli odpowiada przesłankom ustanowionym w art. 3 pakt 5 Prawa budowlanego. Obiekt budowlany zaliczany do tymczasowych obiektów budowlanych w rozumieniu art. 3 pakt 5 Prawa budowlanego może stanowić jednocześnie obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pakt 1 Prawa budowlanego, tzn. budynek, budowlę lub obiekt małej architektury, jeśli spełnia wymagania art. 3 pakt 2, pakt 3 lub pakt 4 Prawa budowlanego, albo tymczasowy obiekt budowlany niebędący budynkiem, budowlą lub obiektem małej architektury. Podkreślił, że przy określaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości przepisy ustawy Prawo budowlane mają ograniczone zastosowanie i sprowadzają się do definicji budynku, budowli i urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.o.p.l. nie zaś do całokształtu przepisów Prawa budowlanego. Należy je więc interpretować ściśle. Orzecznictwo sądów dotyczące rozbiórki nie może zatem zmieniać przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 18 stycznia 2004r., III SA 3602/03 pogląd, wedle którego w zakresie obiektu budowlanego niebędącego budyniem ani obiektem małej architektury mieści się tymczasowy obiekt budowlany zapadł w stanie faktycznym i prawnym dotyczącym lat 1997 - 1999, kiedy w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych brak było definicji budowli.

Dalej wskazał, iż biorąc pod uwagę orzecznictwo sądowe, przenośny pawilon handlowy stanowi pawilon kontenerowy niezwiązany trwale z gruntem, gdyż jest posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem. Tym samym pawilon ten nie mieści się w pojęciu budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Należy przyjąć, że mieści się za to w dyspozycji art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego, gdyż nie jest trwale związany z gruntem a także stanowi obiekt kontenerowy wskazany wprost w przykładowym wyliczeniu zawartym w tym przepisie, zarazem nie będąc budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Wbrew twierdzeniom strony, taki obiekt nie musi być przeznaczony do czasowego użytku w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przeznaczony do przeniesienia w inne miejsce lub do rozbiórki. Tym samym stanowi on tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pakt 5 in fine Prawa budowlanego. W konsekwencji nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Skoro zaś pawilon ten nie podlega opodatkowaniu wymienionym podatkiem nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia to, kto jest jego właścicielem lub posiadaczem samoistnym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie podzieliło też zasadności pozostałych zarzutów odwołania wywodząc, że art. 165a O.p. może być zastosowany przed wyjaśnieniem kwestii podmiotu i przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ordynacja podatkowa nie przewiduje wydania aktu rozstrzygającego o tym, czy dany podmiot jest stroną postępowania podatkowego, czy nie. Jeśli zatem w informacji strona przedstawiła do opodatkowania wskazaną budowlę jako jej właściciel, to w świetle art. 3 ust. 1 pakt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pakt 3 u.p.o.l. nie można było odmówić jej przymiotu strony w trybie art. 165a § 1 Op. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 16 u.o.p.l. Kolegium podniosło, że nie mógł być stosowany w sprawie z uwagi na to, że zwalnia on od opłaty targowej podmioty będące podatnikami podatku od nieruchomości. Z kolei stanowisko wyrażone w pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest, jak wywiódł organ, wiążące. Nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 208 § 1 Op.

W skardze na tą decyzję pełnomocnik strony skarżącej wniósł o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Decyzji tej zarzucił naruszenie:

1) art. 1a ust. 1 ust. 2 u.p.o.l. poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, iż pawilon handlowy, który wskazała strona skarżąca w informacji podatkowej nie stanowi budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej;

2) art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego poprzez błędne jego zastosowanie i przyjęcie, iż stanowiący własność strony skarżącej pawilon handlowy służący do prowadzenia działalności gospodarczej stanowi tymczasowy obiekt budowlany;

3) art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, iż tymczasowy obiekt budowlany stanowi odrębną od wymienionej w art. 3 ust. 1 pkt a-c Prawa budowlanego kategorię obiektów budowlanych, zamiast traktowania tymczasowych obiektów budowlanych jako obiektów budowlanych ze względu na kryterium określone w art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego;

4) art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne zastosowanie i przyjęcie, iż pawilon handlowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości ze względu na fakt, iż nie jest budowlą;

5) art. 16 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię, i przyjęcie, że pawilon handlowy położony na targowisku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości;

6) art. 208 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji i stwierdzenie bezprzedmiotowości postępowania w sytuacji, gdy pawilon handlowy zgłoszony do opodatkowania podlega opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości;

7) art. 21 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie skutkujące odmową wydania decyzji podatkowej w sytuacji, gdy obiektywnie zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości istnieje;

8) art. 187 § 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nie zebraniu w sprawie całego materiału dowodowego, w szczególności na zaniechaniu przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa mającej na celu ustalenie, jaki jest charakter pawilonu handlowego skarżącej, mimo przedłożenia do akt sprawy dokumentacji budowlanej, która nie pozwala postawić jednoznacznej, wykraczającej poza kompetencje organów obu instancji opinii, jaki jest charakter zgłoszonego do opodatkowania pawilonu handlowego oraz na prowadzeniu postępowania dowodowego jedynie w kierunku wykazania, iż pawilon handlowy stanowiący własność skarżącej jest tymczasowym obiektem budowlanym;

9) art. 191 O.p. poprzez dokonanie sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym ustaleń, polegających na:

a) uznaniu w oparciu o przedłożoną dokumentację, iż pawilon handlowy zgłoszony do opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi tymczasowy obiekt budowlany;

b) odmowie przyznania pawilonowi handlowemu zgłoszonemu przez skarżącą statusu budowli, mimo, iż organ podatkowy nie dostrzegał konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w zakresie charakteru zgłoszonego do opodatkowania obiektu budowlanego;

c) odmowie przyznania mocy dowodowej interpretacji podatkowej znajdującej się w aktach sprawy, mimo tego, iż jest ona wydana na wniosek właściciela targowiska, dotyczy ona podmiotów dokonujących czynności handlowych na targowisku, takich jak strona skarżąca, i stanowi dla niej podstawę do złożenia informacji podatkowej;

d) przyjęciu na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, w oparciu o orzeczenia wskazane w treści uzasadnienia, iż została wypracowana linia orzecznicza, podczas, gdy wskazane orzeczenia wydane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi dotyczyły co prawda stanu faktycznego takiego samego, jak w rozpatrywanej sprawie, jednakże nie dawały one odpowiedzi, jak należy traktować pawilon handlowy, taki jakiego właścicielem jest strona skarżąca, co więcej każda z decyzji stanowiących podstawę wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego została oddalona;

e) zaniechaniu wyjaśnienia, czy pawilon handlowy skarżącej jest trwale związany z gruntem i przyjęciu, iż nie jest on trwale związany z gruntem

10) art. 210 § 4 O.p. poprzez jego niezastosowanie polegające na nie wyjaśnieniu w uzasadnieniu decyzji:

a) powodów, dla których uznał w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy, iż pawilon handlowy skarżącej stanowi tymczasowy obiekt budowlany;

b) powodów, dla których odmówił przyznania statusu budowli pawilonowi handlowemu strony skarżącej;

c) powodów, dla których uznał na gruncie rozpoznawanej sprawy, że tymczasowy obiekt budowlany nie może być budowlą, mimo, iż w uzasadnieniu decyzji dopuszcza taką możliwość;

d) powodów, dla których uznał, że pawilon handlowy nie jest na trwałe związany z gruntem, i nie wskazania kryteriów takiego rozróżnienia;

e) powodów, dla których powołując się na ograniczony zakres stosowania ustawy prawo budowlane w postępowaniu w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości, bez żadnych ograniczeń stosuje wprost przepis statuujący tymczasowy obiekt budowlany wynikający jedynie z ustawy prawo budowlane;

11) art. 122 O.p. poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i ustalenie, czy pawilon handlowy skarżącej podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości;

12) art. 233 O.p. poprzez jego niezastosowanie, co w konsekwencji skutkowało utrzymaniem w mocy zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze, powołując się na orzeczenia WSA w Łodzi zapadłe w sprawach dotyczących takiego samego stanu faktycznego, jak w rozpoznawanej sprawie, stanęło na stanowisku, iż wspólną cechą obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem. Zdaniem strony skarżącej, nie ulega wątpliwości, iż pogląd wyrażony przez Sąd w uzasadnieniach powołanych w decyzji wyroków ograniczał się jedynie do obiektów budowlanych wymienionych w tym przepisie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w powołanych wyrokach nie wypowiedział się jednoznacznie w zakresie charakteru pawilonu handlowego takiego, jaki do opodatkowania zgłosiła strona skarżąca, jak i jakie będzie rozstrzygnięcie, przy wykonaniu zalecanych ustaleń. Stanowisko WSA w Łodzi nie dawało więc podstaw do przyjęcia, iż pawilon handlowy taki sam jaki jest własnością strony skarżącej nie jest budowlą, czy też nie jest tymczasowym obiektem budowlanym. W ocenie pełnomocnika strony skarżącej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w oparciu o powołane wyroki WSA w Łodzi, które w opinii organu stanowią utrwaloną linię orzeczniczą, wywiodło, iż strona skarżąca jest właścicielem tymczasowego obiektu budowlanego. Skarżąca stwierdziła, iż wyrokami powołanymi w treści uzasadnienia orzeczeń organ podatkowy nie jest związany w żadnym stopniu.

W ocenie strony skarżącej, uznanie pawilonu handlowego strony skarżącej za tymczasowy obiekt budowlany z mocy prawa, w oparciu o treść art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego jest bezpodstawne.

Prawo budowlane wyróżnia jedynie trzy kategorie obiektów budowlanych, które są wymienione w treści art. 3 ust. 1. Tymczasowe obiekty budowlane nie stanowią odrębnej kategorii obiektów budowlanych, co najwyżej obiekty budowlane są uznawane za tymczasowe obiekty budowlane po spełnieniu wymogów pozwalających je tak traktować. Za taki stanowiskiem przemawia pogląd wyrażony w doktrynie oraz w orzecznictwie, np. pismo Ministra Finansów z dnia 18 lutego 2003 r. w sprawie LK - 681/LP/03/AP. Za całkowicie zasadny należy uznać wyrażony w nim pogląd, iż definicja obiektu budowlanego nie wyróżnia jako czwartej kategorii tymczasowego obiektu budowlanego. W związku z tym obiekt taki należy zakwalifikować, w zależności od jego charakteru, jako budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury - w rozumieniu prawa budowlanego. Jeśli tymczasowy obiekt budowlany jest budynkiem lub budowlą związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, jest opodatkowany podatkiem od nieruchomości, zgodnie z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podobny pogląd znalazł wyraził również W. Chróścielewski w glosie aprobującej do wyroku NSA z dnia 14 stycznia 2004 r. w sprawie OSK 104/04. W myśl tego poglądu obiekty kontenerowe są obiektami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b i pkt 3 Prawa budowlanego.

Zdaniem strony skarżącej, w rozpoznawanej sprawie zachodzi konieczność przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa, bowiem organy rozpoznające sprawę przekroczyły zakres swoich kompetencji i bezpodstawnie uznały, iż pawilon handlowy strony stanowi tymczasowy obiekt budowlany. Konieczność przeprowadzenia takiego dowodu jest tym bardziej uzasadniona, że organy podatkowe nie potrafią dostrzec tego, że tymczasowy obiekt budowlany to przede wszystkim obiekt budowlany, którym może być budynek, budowla lub obiekt małej architektury. W ocenie strony skarżącej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wprawdzie dostrzega ów stan rzeczy, lecz nie wyprowadziło z niego właściwych wniosków. Stanowisko organu wynika z błędnej wykładni opartej o orzeczenia, które absolutnie nie mają zastosowania w niniejszej sprawie. Organ podatkowy nie wyjaśnił też, dlaczego przy konieczności ograniczonego stosowania przepisów prawa budowlanego, stosuje pojęcie tymczasowego obiektu budowlanego. Pojęciem tymczasowego obiektu budowlanego posługuje się wyłącznie ustawa Prawo budowlane.

Strona skarżąca zakwestionowała także ocenę Kolegium, wedle której sporny pawilon nie jest budowlą, bowiem nie jest trwale związany z gruntem. Podniosła, że w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 28 marca 2008 r., II SA/Wr 705/2007, stwierdzono, że o tym, czy obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem, czy też nie, nie świadczy jedynie sposób w jaki zagłębiono go w gruncie, ani też technika w jakiej tego dokonano. Istotne jest natomiast, czy posadowienie to jest na tyle trwałe, że opiera się czynnikom mogącym zniszczyć ustawioną na nim konstrukcję i zapewnia bezpieczeństwo. Strona skarżąca podniosła, że skoro argumenty poparte bogatym orzecznictwem nie dawały podstaw do zmiany stanowiska organów podatkowych, ciążył na nich obowiązek dopuszczenia dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 187 § 1 Op. strona skarżąca podała, że organ podatkowy nie może prowadzić postępowania jednostronnie, tj. ukierunkowanego na z góry założony cel i gromadzić tylko te dowody, które ten cel przybliżają. W rozpoznawanej sprawie, zdaniem strony skarżącej, organ postąpił wbrew temu zakazowi, czego przejawem jest brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu nieruchomości, a jedynie gołosłowne przyjęcie wytycznych wyroków WSA i uznanie ich za utrwaloną linię orzecznictwa, wybiórcza analiza utrwalonego orzecznictwa, które zostało przez skarżącą powołane, lecz zostało poddane jednostronnej analizie.

W zakresie zarzutu naruszenia art. 208 § 1 Op. skarżąca podniosła, iż w sytuacji, gdy wszystkie okoliczności sprawy nie zostały wyjaśnione, umorzenie postępowania w oparciu o powołaną podstawę jest co najmniej przedwczesne, jeżeli nie bezzasadne.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wnosiło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.).

Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną przez stronę skarżącą decyzję Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), zwana dalej u.p.o.l, oraz przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Op.

Sporną w niniejszej sprawie kwestię, czy usytuowany na targowisku w T., przy ul. [...] na stanowisku [...] przenośny pawilon kontenerowy (kiosk) przeznaczony na działalność handlową, usytuowany pod istniejącą wcześniej wiatą handlową na poduszkach betonowych ustawianych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem, przeznaczony do użytkowania przez najemcę stanowiska handlowego, postawiony za pisemną zgodą wynajmującego i na własny koszt najemcy, nie związany trwale z gruntem, stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, reguluje art. art. 2 ust. 1 i art. 1a pakt 2 u.p.o.l. Zgodnie z pierwszym z tych przepisów, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane, do których zaliczono grunty (pkt 1), budynki lub ich części (pkt 2) oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 3). Zgodnie zaś z drugim z wymienionych przepisów, budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zatem, aby ocenić, czy przedmiotowy przenośny pawilon handlowy stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy ustalić, czy jest on budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 z związku z pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tj. Dz. U z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Przez pojęcie budowli, w myśl tego przepisu, należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Powyższe wskazuje, iż pojęcie budowli ustawodawca definiuje poprzez wyliczenie obiektów budowlanych, które uznaje za budowlę, a wyliczenie to ma charakter przykładowy, niemniej wspólną cechą wszystkich wymienionych obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 grudnia 2009r., I SA/Łd 860/09, wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 grudnia 2009r., I SA/Łd 774/09 czy wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 grudnia 2009r., I SA/Łd 987/09, dostępne w Internecie). Wypada również zaznaczyć, iż oprócz definicji obiektu budowlanego, a w ramach tego pojęcia – budowli, Prawo budowlane definiuje także pojęcie tymczasowy obiekt budowlany. Zgodnie z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego tymczasowym obiektem budowlanym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Podkreślić również należy, iż przy określaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości przepisy ustawy Prawo budowlane mają ograniczone zastosowanie, które w istocie sprowadza się jedynie do definicji budynku, budowli i urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Z tego powodu należy je interpretować ściśle (por. wyrok NSA z dnia 8 maja 2007 r. II FSK 658/06, dostępne w Internecie).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy organy podatkowe zasadnie, w ocenie Sądu, uznały, iż przenośny pawilon handlowy nie jest trwale związany z gruntem. Wynika to już wprost z jego nazwy akcentującej tymczasowy, nietrwały charakter związania z podłożem i mobilność przedmiotowego pawilonu, a co najważniejsze także z dokumentacji technicznej przedłożonej przez stronę skarżącą w toku postępowania podatkowego. W szczególności istotne jest niepodważalne stwierdzenie zawarte w opisie stanu technicznego pawilonu, z którego wynika, że został on posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem (s. 3 - 4 oceny technicznej przenośnego pawilonu handlowego, k. 11 akt administracyjnych), przesądzające o braku trwałego połączenia pawilonu z gruntem. Ocena organów podatkowych w zakresie braku trwałego związania przedmiotowego pawilonu z gruntem, w obliczu przedstawionych wyżej danych, była uprawniona. Mało tego, organy te miały prawo dokonać jej same, bez dopuszczania dowodu z opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa, gdyż do jej poczynienia nie była niezbędna wiedza specjalna, o której mowa w art. 197 § 1 Op. Ów brak związania przedmiotowego pawilonu z gruntem oznacza w konsekwencji, że nie może być on uznany za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawo budowlane, wobec czego postępowanie w sprawie zainicjowanej informacją dotyczącą podatku od nieruchomości jest bezprzedmiotowe. Gdyby zaś w takiej sytuacji, w ślad za skarżącym hipotetycznie przyjąć, że każdy obiekt budowlany może być uznany za tymczasowy w rozumieniu art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, gdyż o kwalifikacji obiektu zależy jego przeznaczenie i właściwości, to i tak pozostawałoby to bez wpływu na rozstrzygnięcie. Dyspozycja art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego zawiera bowiem dwa odrębne stany. Jeden z nich, do którego odnosi się argumentacja skargi, dotyczy obiektu budowlanego przeznaczonego do czasowego użytkowania, przewidzianego do przeniesienia lub rozbiórki. Zdaniem Sądu, nawet uznanie, że dana budowla ma charakter tymczasowego obiektu budowlanego z uwagi na przeznaczenie jedynie do czasowego użytkowania nie wpływa na trafność rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji. Niezależnie bowiem od tego, czy dany obiekt będzie uznany za tymczasowy z uwagi na jego czasowe przeznaczenie, aby być przedmiotem podatku od nieruchomości musi spełniać warunki budowli. Jak wyżej wskazano przesłanką niezbędną uznania obiektu za budowlę jest jego trwałe związanie z gruntem. Skoro zaś związania tego w przypadku przenośnego pawilonu handlowego nie ma, to pawilon ten nie może być uznany za budowlę, a w konsekwencji za przedmiot podatku od nieruchomości. Drugi stan reguluje zdanie drugie art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, dotyczy on obiektu budowlanego kwalifikowanego jako tymczasowy nie z uwagi na czas użytkowania (przeznaczenie), lecz wyłącznie z powodu braku trwałego związania z gruntem. Organy podatkowe uznały przedmiotowy pawilon właśnie za taki obiekt, co umknęło uwadze skarżącego. W tym zaś przypadku możliwość przyjęcia, że pawilon ten stanowi budowlę jest, co oczywiste, z góry wykluczona. Również i co do tej oceny Sąd podziela wyrażone stanowisko organów podatkowych, że mogły jej dokonać samodzielnie, bez uciekania się do opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa. Opinia biegłego jakiejkolwiek specjalności nie może wkraczać w sferę wykładni przepisów prawa. W tej mierze w toku postępowania podatkowego organy podatkowe są suwerenne, a granicami tej suwerenności są wyłącznie wypracowane przez doktrynę zasady wykładni i utrwalona judykatura. W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowego powyższych wartości przy kwalifikowaniu przenośnego pawilonu handlowego jako tymczasowego obiektu budowlanego nie będącego budowlą. W tej sytuacji bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostaje okoliczność, czy skarżąca jest właścicielką przedmiotowego pawilonu. Skoro bowiem pawilon ten nie jest budowlą, w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od tego, czyją własność stanowi. Z tego samego powodu (braku podstaw do opodatkowania podatkiem od nieruchomości) zasadnie organy podatkowe uznały, że brak jest podstaw do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy poddania przedmiotowego pawilonu podatkowi od nieruchomości. Mówiąc wprost brak jest sprawy podatkowej, która stanowiłaby przedmiot postępowania. W sytuacji, gdy skarżąca złożyła informację w sprawie podatku od nieruchomości wskazującą jako przedmiot opodatkowania budowlę organ pierwszej instancji był uprawniony do wszczęcia postępowania, którego celem jest ustalenie wszystkich elementów stosunku podatkowo-prawnego, zaś wobec uznania bezprzedmiotowości tego postępowania miał prawo je umorzyć na podstawie art. 208 § 1 Op. Stosownie bowiem do tego przepisu, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Nie ma również znaczenia dla wyniku sprawy podnoszona w skardze okoliczność, że organ pierwszej instancji w pisemnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 14 sierpnia 2008 r. wyraził pogląd, że przenośny pawilon handlowy stanowi budowlę. Interpretacja ta nie wiąże organu w niniejszej sprawie, a pogląd w niej wyrażony nie może być przedmiotem rozważań Sądu w rozpoznawanej sprawie.

Pozostałe zarzuty skargi również nie są uzasadnione. Nie ma racji skarżący, wywodząc, że zostały naruszone art. 187 § 1 i art. 191 Op. W ocenie Sądu, w zaskarżonej decyzji stan faktyczny został ustalony prawidłowo, bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w tym opinii biegłego z zakresu budownictwa, zaś ustalenia te są chronione zasadą swobodnej oceny dowodów, której organ odwoławczy sprostał, dokonując oceny zebranego materiału dowodowego. Z kolei art. 21 § 1 Op., podobnie jak art. 233 § 1 pkt 2 Op., nie mógł zostać naruszony, gdyż, jak zasadnie podniósł organ, nie miał on zastosowania w sprawie, w której zaistniała bezprzedmiotowość postępowania. Wbrew wywodom skargi, uzasadnienie zaskarżonej skargi odpowiada wymogom art. 210 § 4 Op, między innymi dlatego, że dowody odmienne od przyjętych w ustaleniach faktycznych (jak np. stanowisko zawarte w dokumencie w postaci powołanej przez stronę pisemnej interpretacji prawa podatkowego) nie zostały uwzględnione z wyjaśnieniem przyczyn tej odmowy.

Podnieść nadto należy, iż zgodnie z art. 165 § 1 O.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Organ odwoławczy zasadnie przyjął, iż postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego podlega wszczęciu z urzędu, a w sprawie nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 165 § 5 pkt 1 O.p., dotyczy ono bowiem jedynie ustalenia zobowiązań podatkowych, ustalanych corocznie, jeżeli już wcześniej była konkretyzowana wysokość zobowiązania podatkowego, w oparciu o stan faktyczny, który nie uległ zmianie, a opisana sytuacja zdaje się nie występować, co wynika z załączonych akt administracyjnych, w niniejszej sprawie.

Mając powyższe okoliczności na uwadze Sąd na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.

t.n.