Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 589/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1 pkt 1, art. 236, art. 239
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi Fundacji [...] "A" z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 10 maja 2022 r. nr 1001-ICK.4022.48.8.MZ w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażaleń oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 10 maja 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, na podstawie przepisów art. 216 § 1, art. 217, art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) dalej: O.p., po rozpatrzeniu zażaleń Fundacji "T" z siedzibą w W. - z dnia 18 marca 2022 r. na pismo Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 25 lutego 2022 r., z dnia 22 marca 2022 r. na pismo Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 3 marca 2022 r. oraz z dnia 30 marca 2022 r. na pismo Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi, stwierdził niedopuszczalność ww. zażaleń.

Jak wynika z akt sprawy, w dniu 23 lutego 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi na podstawie upoważnienia z dnia 16 lutego 2022 r. wszczął u strony kontrolę celno-skarbową w zakresie podatku od towarów i usług za 2019 rok. W związku z powyższym Fundacja złożyła w Łódzkim Urzędzie Celno-Skarbowym w Łodzi pismo z dnia 23 lutego 2022 r. zatytułowane "Zawiadomienie o wniesieniu sprzeciwu" wobec podjęcia i wykonywania czynności kontrolnych w siedzibie Fundacji.

W odpowiedzi na ww. pismo Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi pismem z dnia 25 lutego 2022 r. poinformował, że wniesiony sprzeciw jest bezskuteczny i nie podlega rozpatrzeniu w świetle przepisów art. 93 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2022 r. poz. 813 ze zm.) dalej: ustawa o KAS, nadto powiadomił o niezwłocznym przekazaniu pisma wskazanemu adresatowi – Izba Administracji Skarbowej w Łodzi.

W piśmie z dnia 3 marca 2022 r. DIAS w Łodzi wyjaśnił stronie, wskazując na przepis art. 93 ustawy o KAS, że przedsiębiorcy nie przysługuje prawo do wniesienia sprzeciwu na kontrolę celno-skarbową prowadzoną przez naczelnika urzędu celno-skarbowego na podstawie ustawy o KAS. Podkreślił, że sprzeciw jest środkiem ochrony praw przedsiębiorcy podczas prowadzonej wobec niego kontroli podatkowej przez naczelnika urzędu skarbowego i poinformował, że szczegółowe zasady wnoszenia przez przedsiębiorcę sprzeciwu w związku z naruszeniami praw uregulowane zostały przepisami art. 59, zawartego w rozdziale 5 ww. ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo Przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r., poz. 162). Nadmienił, że przedsiębiorca ma prawo do wniesienia sprzeciwu w terminie 3 dni roboczych od dnia wszczęcia kontroli podatkowej, a adresatem sprzeciwu jest organ administracji, który wykonuje kontrolę podatkową. Natomiast taka sytuacja nie ma miejsca w rozpatrywanej sprawie, ponieważ kontrola, o której mowa w ww. piśmie z dnia 23 lutego 2022 r. nie jest kontrolą podatkową, ale kontrolą celno-skarbową.

Kolejnym pismem z dnia 8 marca 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi w związku z kolejnymi pismami Funddacji zatytułowanymi "sprzeciw" powiadomił stronę, że wniesione sprzeciwy są bezskuteczne, nie podlegają rozpatrzeniu. Organ poinformował nadto, iż uregulowania ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, na które powołała się strona, nie znajdują w sprawie zastosowania z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 93 ustawy o KAS, jak również w art. 65 pkt 2 ustawy Prawo przedsiębiorców, z których jasno wynika, że ograniczeń przewidzianych w rozdziale 5 ustawy Prawo przedsiębiorców nie stosuje się do kontroli celno-skarbowej.

Następnie, w dniu 21 marca 2022 r. wpłynęło do Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zażalenie z dnia 18 marca 2022 r., adresowane do Szefa KAS, na pismo Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 25 lutego 2022 r., w którym Fundacja zarzuciła Naczelnikowi Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi naruszenie szeregu przepisów m.in. art. 62 ust. 8 pkt 7 ustawy o KAS w zw. z art. 45 ust. 1-2 Prawa przedsiębiorców w zw. z art. 6 k.p.a. oraz art. 54 ust. 1, art. 55 ust. 1 pkt 1 i art. 59 Prawa przedsiębiorców. Wniosła o odstąpienie przez Łódzki Urząd Celno- Skarbowy w Łodzi od czynności kontrolnych.

W dniu 24 marca 2022 r. wpłynęło do Izby Administracji Skarbowej w Łodzi drugie zażalenie z dnia 22 marca 2022 r. adresowane do Szefa KAS na pismo DIAS w Łodzi z dnia 3 marca 2022 r., w którym Fundacja zaskarżyła przedmiotowe pismo w całości oraz zarzuciła "naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść wydanego pisma" w zakresie tożsamym z treścią ww. zarzutów postawionych w piśmie z dnia 18 marca 2022 r.

W dniu 1 kwietnia 2022 r. wpłynęło do Izby Administracji Skarbowej w Łodzi trzecie zażalenie z dnia 30 marca 2022 r. adresowane do Szefa KAS na pismo Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 8 marca 2022 r. (niesygnowane żadnym podpisem), w którym zaskarżono przedmiotowe pismo w całości oraz zarzucono "naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść wydanego pisma" w zakresie tożsamym z treścią ww. zarzutów postawionych w ww. piśmie z dnia 11 marca 2022 r., a także w ww. piśmie z dnia 22 marca 2022 r.

Ponadto za pośrednictwem Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wpłynęły także dwa zażalenia: jedno na ww. pismo DIAS w Łodzi z dnia 3 marca 2022 r. oraz drugie na ww. pismo Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 25 lutego 2022 r. Zażalenia posiadają taką samą datę i zarzuty, jak powyżej opisane zażalenia z dnia 18 marca 2022 r. oraz z dnia 22 marca 2022 r. Różnią się jedynie wskazaniem ich adresata. Te, które wpłynęły do Izby Administracji Skarbowej w Łodzi są zaadresowane do Szefa KAS za pośrednictwem DIAS w Łodzi, natomiast te, które wpłynęły do Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi zaadresowane są do DIAS w Łodzi za pośrednictwem Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi.

Przywołanym na wstępie postanowieniem z dnia 10 maja 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził niedopuszczalność wszystkich zażaleń Fundacji.

DIAS wyjaśnił, iż zgodnie z art. 236 § 1 O.p. na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Możliwość wniesienia środka zaskarżenia musi w tym przypadku znajdować oparcie wprost w ustawie. Jeżeli ustawa nie przewiduje możliwości wniesienia zażalenia, wniesienie przez stronę zażalenia jest niedopuszczalne. Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p., organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność zażalenia.

W niniejszej sprawie, w zaskarżonych przez stronę pismach organ podatkowy poinformował, że wniesiony sprzeciw jest bezskuteczny i nie podlega rozpatrzeniu w świetle przepisów art. 93 ustawy o KAS, jak również art. 65 pkt 2 ustawy Prawo Przedsiębiorców. Brak w obowiązujących przepisach prawa umocowania, które uprawniałoby do wniesienia zażalenia na ww. pisma.

Nadto, w doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że niedopuszczalność odwołania (a tym samym również zażalenia) może wynikać z przyczyn przedmiotowych, jak też z przyczyn podmiotowych. W niniejszej sprawie stwierdzenie niedopuszczalności zażalenia oparte jest na przyczynach przedmiotowych, ponieważ przepisy prawa nie przewidują możliwości wniesienia zażalenia na ww. pisma. Stosownie do art. 236 O.p., zażalenie przysługuje, gdy ustawa tak stanowi. W przypadku omawianego stanu faktycznego pisma zatytułowane przez stronę "zażalenie" nie mają takiego statusu, gdyż brak przepisu prawa, który przewidywałby możliwość ich złożenia.

DIAS wskazując na zapis art. 13 § 1 pkt 2 lit. a O.p. oraz art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS wyjaśnił także, że ww. zażalenia z dnia 18 marca 2022 r., z dnia 22 marca 2022 r. i z dnia 30 marca 2022 r. nie zostały przekazane do Szefa KAS, ponieważ nie jest to organ właściwy do ich rozpatrzenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Fundacja "T" z siedzibą w W. zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść wydanego postanowienia:

1. art. 6 w zw. z art. 7a § 1 k.p.a. poprzez ich błędne zastosowanie i uznanie przez organ, iż w przedmiotowej sprawie brak jest możliwości skutecznego wniesienia zażalenia na pisma Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 25 lutego 2022 r. oraz z dnia 8 marca 2022 r., a także pismo DIAS w Łodzi z dnia 3 marca 2022 r., co pozostaje wewnętrznie sprzeczne z wydanym w sprawie postanowieniem, gdyż organ de facto w trybie przewidzianym dla rozpatrzenia zażalenia wydał rozstrzygnięcie w zakresie zażalenia wskazując, iż nie można złożyć zażalenia, ponieważ jest ono niedopuszczalne, a zatem zastosował konstrukcję nie znaną w obowiązującym porządku prawnym, co powinno skutkować wydaniem przez organ II instancji postanowienia o uchyleniu zaskarżonego postanowienia i odstąpieniu od czynności kontrolnych;

2. art. 63 ust. 1 w zw. z art. 62 ust. 2 ustawy o KAS w zw. z art. 6 w zw. z art. 7 w zw. z art. 7a § 1 k.p.a. poprzez oczywiste przekroczenie czasu trwania kontroli, która na podstawie upoważnienia z dnia 16 lutego 2022 r. została wszczęta w dniu 23 lutego 2022 r., zaś termin na jej zakończenie upływał z dniem 23 maja 2022 r., w związku z czym dalsze kontynuowanie czynności kontrolnych w stosunku do skarżącej Fundacji odbywa się z naruszeniem obowiązującym norm prawnych;

3. art. 63 ust. 1 w zw. z art. 62 ust. 2 ustawy o KAS w zw. z art. 6 w zw. z art. 7 w zw. z art. 7a § 1 k.p.a. poprzez nie wydanie postanowienia o odstąpieniu od czynności kontrolnych w sytuacji, gdy organ stwierdził, że wniesiony przez Fundację sprzeciw jest niedopuszczalny (a więc nie wstrzymuje biegu czasu trwania kontroli), wobec czego należy uznać, iż prowadzona kontrola odbywa się nieprzerwanie od dnia 23 lutego 2022 roku i na moment sporządzenia przedmiotowej skargi trwa już ponad 4 miesiące, wobec czego w niniejszej sprawie winno zostać wydane postanowienie o uchyleniu zaskarżonego postanowienia i odstąpienie od czynności kontrolnych, wobec znacznego przekroczenia czasu trwania kontroli;

4. art. 63 ust. 2 ustawy o KAS w zw. z art. 6 w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie skutkujące kontynuowaniem czynności kontrolnych w stosunku do Fundacji, podczas gdy stronie nie zostało doręczone zawiadomienie w przedmiocie nieukończenia kontroli celno-skarbowej we właściwym terminie wraz ze wskazaniem nowego terminu jej zakończenia przez organ w związku z czym prowadzona w dalszym ciągu kontrola odbywa się z naruszeniem obowiązujących norm prawnych.

Nadto strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego mające istotny wpływ na treść wydanego postanowienia, tj. art. 22 Konstytucji RP poprzez jednoczesne rozpoczęcie kontroli podatkowej przez Mazowiecki Urząd Skarbowy oraz kontroli celno-skarbowej przez Izbę Administracji Skarbowej w Łodzi w tożsamym zakresie, a następnie kontynuowania jedynie kontroli celno-skarbowej, co do której następuje wyłączenie stosowania rozdziału 5 ustawy Prawo przedsiębiorców, podczas gdy Mazowiecki Urząd Skarbowy jest urzędem właściwym do rozliczeń podatkowych Fundacji, a charakter kontroli podatkowej zapewnia podstawowe prawa kontrolowanego przedsiębiorcy, podczas gdy kontrola skarbowa pozbawia go praw w sposób całkowity;

poprzez podejmowanie powtarzających się działań, nie znajdujących podstaw w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, które w swojej istocie ukierunkowane są na zakłócenie i utrudnienie prowadzenia przez Fundację działalności gospodarczej, skutkujące ograniczeniem jej konstytucyjnych wolności i swobód w postaci wolności działalności gospodarczej.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia; zasądzenie od organu na rzecz strony kosztów procesu; wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wywodząc jak w zaskarżonym postanowieniu wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 17 listopada 2022 r. pełnomocnik strony skarżącej uzupełnił argumentację skargi i sprecyzował zarzuty strony, w ten sposób, że faktycznie strona skarżąca zarzucając naruszenie przepisów postępowania zarzuciła naruszenie przepisów art. 120, art. 122 i art. 2a O.p. Nadto pełnomocnik wniósł o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów wynagrodzenia pełnomocnika według norm przepisanych oraz cofnął wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Tytułem wstępu wyjaśnić należy, iż niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczy postanowienia. Stosownie zaś do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym trafnie rozstrzygnął organ stwierdzając niedopuszczalność zażaleń strony skarżącej na pisma informacyjne organu I instancji. Nadto, czy na skutek wydania zaskarżonego aktu prawa strony skarżącej doznały uszczerbku.

Jak szczegółowo zostało opisane w zaskarżonym akcie, jak i w stanie faktycznym niniejszego uzasadnienia, na mocy upoważnienia z dnia 16 lutego 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wszczął u strony kontrolę celno-skarbową w zakresie podatku od towarów i usług za 2019 rok. W odpowiedzi na podjęte czynności kontrolne, strona skarżąca wskazując na zapis art. 59 § 3 Prawa przedsiębiorców złożyła sprzeciw.

Wobec powyższego, w piśmie z dnia 25 lutego 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi poinformował stronę, iż zgodnie z art. 93 ustawy o KAS do kontroli celno-skarbowej nie stosuje się przepisów rozdziału 5 ustawy Prawo przedsiębiorców. Z tego względu zgłoszony sprzeciw jest bezskuteczny i nie podlega rozpatrzeniu. Tożsame wyjaśnienie wystosował do strony DIAS w piśmie z dnia 3 marca 2022 r., dodatkowo wyjaśniając istotę sprzeciwu, jako środka ochrony praw przedsiębiorcy podczas prowadzonej wobec niego kontroli podatkowej. Następnie i w piśmie z dnia 8 marca 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi po wtóre wyjaśnił stronie, iż art. 65 pkt 2 Prawa przedsiębiorców wyklucza stosowanie przepisów rozdziału 5 tej ustawy do kontroli celno-skarbowej prowadzonej na podstawie ustawy o KAS. Co za tym zgłaszane sprzeciwy są bezskuteczne i nie podlegają rozpatrzeniu.

Wszystkie pisma wyjaśniające zostały zaskarżone przez stronę w drodze zażaleń, których zarzuty i wnioski koncentrowały się wokół wszczętej kontroli celno-skarbowej. Intencją strony, wynikającą z treści ww. zarzutów i argumentacji, było uzyskanie od organu odstąpienia od czynności kontrolnych.

Uwzględniając istotę zaskarżonego rozstrzygnięcia dostrzec trzeba, iż w żadnym z ww. zaskarżonych pism organy nie zawarły pouczenia o prawie ich zaskarżenia, gdyż obowiązujące przepisy prawa nie przewidują takiej możliwości. Także strona nie wskazała takiej podstawy. Nie ma przy tym wątpliwości, iż żadne z tych pism nie jest postanowieniem, a wyłącznie pismami wyjaśniającymi. Co za tym, skoro ustawodawca nie sformułował przepisu prawa, który umożliwiałby stronie zakwestionowanie tychże pism wyjaśniających/informacyjnych, w pełni zasadne było rozstrzygnięcie organu stwierdzające niedopuszczalność zażaleń wniesionych przez stronę na opisane pisma zarówno DIAS, jak i organu I instancji.

Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 O.p., który na mocy art. 239 O.p. stosuje się odpowiednio do zażaleń, organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność zażalenia. Postanowienie takie jest ostateczne (art. 228 § 2 O.p.). Omawiany przepis ma charakter ius cogens, co oznacza, że jest przepisem bezwzględnie obowiązującym. W konsekwencji, wydanie postanowienia na podstawie art. 228 O.p. nie zależy od uznania organu.

Zgodnie natomiast z art. 236 § 1 O.p. zażalenie przysługuje stronie na wydane w toku postępowania postanowienie, gdy ustawa tak stanowi, tj. gdy ustawa przewiduje możliwość zaskarżenia danego postanowienia w drodze zażalenia. Strona nie może natomiast wnieść zażalenia na inne czynności organu podatkowego, gdyż w takim przypadku, zażalenie wniesione na tego rodzaju czynność jest niedopuszczalne. Zażalenie nie przysługuje od pism, jeżeli nie mają one charakteru postanowienia. Zażalenie przysługuje jedynie od rozstrzygnięcia sprawy przez organ administracji pierwszej instancji w formie postanowienia, które są wyliczone w ustawie. Niedopuszczalne jest zażalenie od czynności organu administracji, która nie jest postanowieniem w rozumieniu art. 217 O.p. Wśród przepisów Ordynacji podatkowej brak jest unormowań dopuszczających wniesienie zażalenia od aktów, które nie są postanowieniami lub od innych czynności organów administracyjnych (zob. wyrok NSA z dnia 5 lutego 1998r., sygn.akt II SA 1434/97; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 17 września 2019 r. sygn.akt I SA/Rz 361/19, uchwała NSA z dnia 28 października 2002, sygn.akt FSK 6/02).

W świetle art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. organ odwoławczy, który otrzymał zażalenie wraz z aktami sprawy podatkowej, każdorazowo ma obowiązek dokonać wstępnych ustaleń, czy nie zachodzą powody wyłączające możliwość załatwienia sprawy co do istoty w tym, czy zażalenie jest dopuszczalne w aspekcie przedmiotowo-podmiotowym. W konsekwencji pierwszą czynnością, którą organ podejmuje na wstępnym etapie postępowania jest ocena dopuszczalności zażalenia w aspekcie przedmiotowym, na który składa się m.in. to, czy postępowanie w pierwszej instancji zostało zakończone, czy wydany akt wszedł do obrotu prawnego, a dalej czy od wydanego aktu przysługuje zażalenie w tym, czy możliwość zaskarżenia danego aktu w administracyjnym toku instancji nie została wyłączona z mocy ustawy.

W niniejszej sprawie organ odwoławczy, po zapoznaniu się ze złożonymi przez stronę zażaleniami trafnie ocenił, iż są one niedopuszczalne przedmiotowo albowiem za ich pośrednictwem strona dążyła do zakwestionowania pism informacyjnych wystosowanych przez organy. Ustawodawca nie usankcjonował natomiast takiej możliwości. A skoro tak, zasadnie DIAS, wyjaśniając swoją właściwość w sprawie, stwierdził niedopuszczalność złożonych zażaleń. Reasumując, w ramach wstępnej oceny dopuszczalności wniesionych zażaleń, uwzględniając ustalone w sprawie okoliczności faktyczne i prawne, uzasadnione było wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia.

W realiach niniejszej sprawie nie sposób pominąć, iż kierując do organów kolejne pisma strona dąży w istocie do weryfikacji prawidłowości podjęcia i wykonywania czynności w ramach wszczętej kontroli celno-skarbowej. Taki sam wydźwięk mają argumenty i zarzuty skargi. Przy czym, co należy podkreślić Sąd nie jest obowiązany do kontroli prawidłowości podjętej kontroli celno-skarbowej, nie jest to przedmiotem zaskarżenia. Kontrola sądowa ogranicza się do zaskarżonego postanowienia, co za tym sformułowane w tym zakresie zarzuty naruszenia przepisów ustawy o KAS należy ocenić jako nietrafione, podobnie jak i zarzut naruszenia art. 22 Konstytucji RP.

Wydaje się koniecznym powtórzyć, w ślad za organami, które wyjaśniały w pismach kwestionowanych przez stronę w drodze zażaleń, iż zgodnie z art. 93 ustawy o KAS do kontroli celno-skarbowej nie stosuje się przepisów rozdziału 5 Prawa przedsiębiorców, zatem bezwzględny zakaz kontroli jest wyłączony ze stosowania w ramach procedury kontroli celno-skarbowej. Jednocześnie w myśl przepisu art. 65 pkt. 2 Prawa przedsiębiorców, przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do kontroli celno-skarbowej prowadzonej w trybie określonym w dziale V rozdziale 1 ustawy o KAS. Reasumując, do kontroli celno-skarbowej nie stosuje się żadnych ograniczeń wynikających z Prawa przedsiębiorców, na co organy zwracały uwagę.

Z tych wszystkich względów za chybione należy uznać zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Pełnomocnik podnosi, iż nie można bezsprzecznie stwierdzić, iż omawiane pisma strony stanowią zażalenia, jednocześnie jednak nie precyzuje jaka była intencja strony i pomija wskazywane kilkukrotnie przez organy wyłączenie dotyczące kontroli celno-skarbowej. Uwzględniając całokształt okoliczności sprawy w ocenie Sądu czynności podjęte przez DIAS i wywiedziona w ich następstwie ocena, szczegółowo wyjaśniona w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia zasługuje na podzielenie. Sąd dostrzega, iż organ nie wezwał strony do usunięcia braku formalnego pisma z dnia 30 marca 2022 r., jednakże uchybienie to pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Podjęcie stosownych kroków nie skutkowałoby wydaniem odmiennego rozstrzygnięcia, w ustalonych okolicznościach faktycznych i prawnych wniesione zażalenia należy ocenić jako niedopuszczalne.

Kwestionowanym przez stronę pismom nie można przypisać cech władczego rozstrzygnięcia, od którego przysługiwałby środek zaskarżenia, gdyż stanowią jedynie informację organu. Co za tym, niemożliwym było przystąpienie do merytorycznego rozpatrzenia zarzutów i wniosków w nich zawartych, tym bardziej tych dotyczących kontroli celno-skarbowej, które pozostają poza zakresem niniejszej sprawy.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a należało orzec jak w sentencji.

dch