Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 93/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Administracyjne postępowanie
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 246
journal: Dz.U. 1964 nr 43 poz. 296
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
article: art. 73
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz. 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 26a ust. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Brak dokumentu świadczącego o zawarciu umowy dzierżawy w formie pisemnej lub nieprzedstawienie takiej umowy nie jest faktem tamującym lub niweczącym postępowanie dowodowe. Brak takiej umowy sporządzonej na piśmie nie skutkuje bowiem jej nieważnością.

TEZY

Brak dokumentu świadczącego o zawarciu umowy dzierżawy w formie pisemnej lub nieprzedstawienie takiej umowy nie jest faktem tamującym lub niweczącym postępowanie dowodowe. Brak takiej umowy sporządzonej na piśmie nie skutkuje bowiem jej nieważnością.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Antoni Hanusz (spr.), Sędzia WSA Hanna Kamińska, Protokolant Grażyna Cikowska, po rozpoznaniu w dniu 11 maja 2004 r. sprawy ze skargi A. i M. W. na decyzję Izba Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. Uchyla zaskarżoną decyzję, 2. Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, 3. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 3343,10 zł (trzy tysiące trzysta czterdzieści trzy złote i dziesięć groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...].12.2002r. Nr [...], po rozpatrzeniu odwołania A. i M. W. od decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...].08.2002r. Nr [...] zmieniającą decyzję [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...].02.2002r. Nr [...] w sprawie określenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r., zaległości podatkowej za ten rok oraz odsetek za zwłokę, Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.

Jak wynika z motywów powyższej decyzji w dniu [...].02.2002r. [...] Urząd Skarbowy w R. wydał decyzję nr [...] w sprawie określenia dla A. i M. W. należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r., zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za ten rok, odsetek od ww. zaległości, jak również odsetek od zaległości podatkowej powstałej w zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych za listopad i grudzień 2000r., która nie stała się elementem podatku należnego za rok podatkowy.

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie. Izba Skarbowa w W. na podstawie art. 230 § 1 Ordynacji podatkowej wydała postanowienie, którym zwróciła sprawę [...] Urzędowi Skarbowemu w R. w celu dokonania zmiany wydanej decyzji, ponieważ zobowiązanie podatkowe za 2000r. dla A. i M. W. zostało określone w kwocie niższej, niż to wynika z obowiązujących przepisów.

Decyzją z dnia [...].08.2002r. Znak: [...] określającą dla A. i M. W. za 2000r. w innych kwotach należny podatek dochodowy od osób fizycznych, zaległość podatkową za ten rok oraz odsetki od ww. zaległości podatkowej, [...] Urząd Skarbowy w R. zmienił własną decyzję wydaną w dniu [...].02.2002r. Nr [...].

W odwołaniu wniesionym od decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...].08.2002r. Nr [...] strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie treści § 2 ust. 1 i § 4 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19.12.1989r. w sprawie uznawania składników majątkowych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek amortyzacji oraz aktualizacji wyceny środków trwałych, a także przepisu art. 26a ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przez uznanie, że właścicielami budynków są C. i A. W., co uniemożliwia skorzystanie przez spółkę z ulgi inwestycyjnej na wybudowanie budynku w części produkcyjnej oraz budynku garażowo – gospodarczego, podczas gdy właścicielami nakładów poniesionych na nieruchomość jest spółka "A.". W odwołaniu wskazano również na naruszenie przepisów postępowania, tj. przepisów art. 122, 123, 187 § 1, 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie całokształtu okoliczności faktycznych sprawy oraz dowolną ocenę materiału dowodowego.

Izba Skarbowa w W. nie znalazła podstaw do uwzględnienia odwołania i wskazała, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli działalności gospodarczej spółki cywilnej "A." za 2000r., którą prowadził A. W. wspólnie z A. W. w budynku warsztatowym zbudowanym przez spółkę na działce w R., ul. [...] organ pierwszej instancji ustalił, że działka ta nabyta została w dniu [...].09.1988r. przez A. i C. W. na podstawie aktu notarialnego. W latach 1989/1990 wzniesiony na tej działce przez spółkę "A." budynek warsztatowy oraz budowle i sieci zewnętrzne wprowadzone zostały na stan środków trwałych spółki cywilnej i dokonywano od nich odpisów amortyzacyjnych. Podczas tej kontroli na podstawie dokumentów, w tym tabeli amortyzacyjnej za 2000rok ustalono, że dokonywane odpisy amortyzacyjne księgowano w ciężar kosztów spółki "A.". Natomiast podatkowy organ odwoławczy stwierdził, iż kontrolowana spółka cywilna nie może zaliczać w ciężar kosztów odpisów amortyzacyjnych od wyżej wymienionych środków trwałych, gdyż zarówno wybudowany przez nią warsztat, jak i budowle nie spełniają żadnego z warunków zawartych w przepisach § 2 ust. 1 oraz § 4 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19.12.1989r. w sprawie uznawania składników majątkowych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek amortyzacji oraz zasad aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 72, poz. 422) spółka "A." nie przedłożyła bowiem żadnych dokumentów wskazujących na zawarcie z C. i A. W. umowy dzierżawy działki, na której znajdują się amortyzowane w spółce środki trwałe. Ustalono również, że spółka nie jest właścicielem tych środków trwałych, gdyż zgodnie z art. 45 i art. 47 Kodeksu cywilnego właścicielem budynków i budowli znajdujących się na danym gruncie właściciel gruntu, w tym przypadku C. i A. W.

Podatkowy organ odwoławczy zwrócił także uwagę, iż z akt sprawy nie wynika, aby A. W. współwłaściciel gruntu, a zarazem wspólnik spółki, na którym spółka "A." wybudowała amortyzowane budynki i budowle wniósł ten składnik majątkowy jako aport niepieniężny do spółki bowiem nie okazano stosownego aktu notarialnego. Powyższe okoliczności spowodowały, że wzniesione budynki i budowle na działce przy ul. [...] w R. nie stały się własnością wspólników spółki "A.", od których mogłyby być doliczane odpisy amortyzacyjne stanowiące zgodnie z przepisami podatkowymi koszty uzyskania przychodu. Ponadto organ odwoławczy zauważa, że zgodnie z przepisem powoływanego rozporządzenia jednym z warunków dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budynków lub budowli wybudowanych na cudzym gruncie jest posiadanie umowy dzierżawy zawartej na okres nie krótszy niż 10 lat. Tymczasem bezspornym jest brak takiego dokumentu. Natomiast korzystanie przez spółkę z cudzego gruntu wywiedzione jedynie z faktu poniesienia nakładów nie świadczy, zdaniem Izby Skarbowej, o zawarciu umowy dzierżawy w tym również, jak twierdzą skarżący, w formie "per facta concludenta". Cudzy grunt, na którym wybudowano środki trwałe (budynki lub budowle) można bowiem używać pod różnym tytułem prawnym, a wyrażenie zgody przez właściciela działki na wzniesienie na jego gruncie budynku nie jest jednoznaczne z zawarciem umowy dzierżawy, twierdzi organ odwoławczy. Ponadto gdyby fakt dzierżawy w rzeczywistości miał miejsce właściciele gruntu winni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykazać w zeznaniu podatkowym przychody z tego tytułu, czego jednak nie uczynili. Istnienie umowy dzierżawy gruntu w sposób dorozumiany, na co powołuje się skarżący, nie może stanowić podstawy zaliczenia w koszty odpisów amortyzacyjnych od inwestycji na cudzym gruncie. W ocenie Izby Skarbowej uniemożliwia to zakwalifikowanie odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu spółki w 2000r. na podstawie art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, na co zwraca uwagę organ odwoławczy, kontrola zeznania PIT-36 za 2000r., złożonego przez małżonków A. i M. W. wykazała, że od dochodu A. W. odliczono wydatek z tytułu ulgi inwestycyjnej poniesiony na budowę na działce położonej w R. przy ul. [...] dwóch budynków, tj. mieszkalno – produkcyjnego (warsztatowego) oraz garażowo – gospodarczego, na które spółka "A." poniosła wydatki. Tymczasem, na co zwraca uwagę Izba Skarbowa, zgodnie z przepisami art. 26a ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczeniu od podstawy opodatkowania podlegają faktycznie poniesione wydatki na zakup, budowę, a także na rozbudowę będących własnością podatnika budynków i lokali stanowiących odrębną nieruchomość w tych budynkach oraz budowli zaliczonych, zgodnie z klasyfikacją rodzajową środków trwałych Głównego Urzędu Statystycznego, do grupy 1 podgrupa 10-13, podgrupa 15 rodzaj 151 i 152 w zakresie budynków aptek, podgrupa 16 rodzaj 166 i 168, podgrupa 18 rodzaj 180i 182-185 oraz do grupy 2 podgrupa 2-23 i 25-27. Natomiast w żadnej z tych podgrup nie zostały wymienione wzniesione przez spółkę budynki mieszkalno – warsztatowe i garażowo – gospodarcze, czyli budynki o charakterze mieszanym. Jednocześnie Izba Skarbowa stwierdziła, że w rozpatrywanym stanie faktycznym budynek mieszkalno – warsztatowy stanowi jedną bryłę, a część mieszkalną, obejmującą I piętro i poddasze, oddziela od części warsztatowej, obejmującej parter i piwnice, jedynie strop. Wyklucza to, zdaniem Izby Skarbowej, możliwość potraktowania budynku mieszkalno – warsztatowego jako dwóch oddzielnych obiektów, tj. mieszkalnego i produkcyjnego (warsztatowego), stosownie do opisu zawartego w uwagach szczegółowych do grupy 1 budynki Klasyfikacji rodzajowej środków trwałych GUS. Wobec tego organ odwoławczy uważa, iż brak jest podstaw do zakwalifikowania budynku mieszkalno – warsztatowego do grupy 1 podgrupa 10 rodzaj 101 Klasyfikacji rodzajowej środków trwałych GUS, a więc do budynku produkcyjnego ogólnego przeznaczenia – wielokondygnacyjnego, a strony nie przedstawiły innych dowodów świadczących o zmianie przeznaczenia wybudowanego przez spółkę "A." budynku mieszkalno – warsztatowego (produkcyjnego) na budynek produkcyjny.

Zdaniem Izby Skarbowej w W. z przepisu art. 26a ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik może skorzystać z ulgi inwestycyjnej, jeżeli ponosi wydatki na budowę lub rozbudowę budynków enumeratywnie wymienionych w tym przepisie, tj. budynków przemysłowych, produkcyjnych i energetycznych, budynków transportu i łączności (w tym garaże), budynków handlowych i usługowych, budynków składowych, budynków produkcyjnych i usługowych rolnictwa oraz gospodarczych, a nie ich części.

Podatkowy organ odwoławczy stwierdza także, iż w świetle art. 26 a ust. 3 pkt 2 powołanej ustawy możliwość skorzystania z ulgi inwestycyjnej uzależniona jest nie tylko od rodzaju wzniesionego budynku, który precyzuje ustawa, ale również od bycia właścicielem tychże budynków. Z materiałów dowodowych zgromadzonych w toku prowadzonego postępowania podatkowego, tj. z aktu notarialnego rep. [...] Nr [...] z dnia [...].09.1988r. sporządzonego na okoliczność sprzedaży nieruchomości położonej w R. przy ul. [...] (niezabudowanej), gdzie kupującymi byli A. i C. W. oraz z odpisu księgi wieczystej [...] z dnia 16.11.1999r. wynika, że właścicielami budynków mieszkalno - warsztatowego i garażowo – gospodarczego wybudowanego przy ul. [...] w R. przez spółkę "A." są, z racji posiadania własności gruntu, A. i C. W., a nie wspólnicy spółki "A.", tj. A. W. i A. W., którzy ponosili wydatki inwestycyjne związane ze wznoszonymi budynkami i odliczali je od podstawy opodatkowania jako wydatki inwestycyjne.

W ocenie Izby Skarbowej z uwagi na to, że art. 26a ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, iż odliczeniu od podstawy opodatkowania podlegają faktycznie poniesione wydatki na budowę lub rozbudowę będących własnością podatnika budynków zaliczonych, zgodnie z Klasyfikacją rodzajową środków trwałych Głównego Urzędu Statystycznego, do grupy 1 podgrupa 10-13, podgrupa 15 rodzaj 151 i 152 w zakresie budynków aptek, podgrupa 16 rodzaj 166 i 168, podgrupa 18 rodzaj 180 i 182-185. Natomiast w przedmiotowej sprawie nie zachodzi żaden z wyżej wymienionych warunków, tj. poniesione wydatki nie dotyczą budowy budynków wskazanych w tym przepisie, a wybudowane budynki nie stanowią własności podatnika, tj. A. W., wspólnika, spółki cywilnej "A.". Wobec tego brak jest podstawy do skorzystania przez A. W. z ulgi inwestycyjnej w 2000r.

Zdaniem Izby Skarbowej zaskarżona decyzja z dnia [...].12.2002r. wbrew twierdzeniu skarżącego, nie narusza przepisów procesowych, tj. art. 122, 123, 187 § 1, 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe prowadząc postępowanie podatkowe stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 tejże ustawy zebrały w sposób wyczerpujący i rozpatrzyły materiał dowodowy niezbędny do merytorycznego rozstrzygnięcia i wyjaśnienia sprawy i oceniły go w sposób nie wykraczający poza ramy art. 191 Ordynacji podatkowej. Natomiast jako dowody w przedmiotowej sprawie dopuszczono wszystko co mogło się przyczynić do jej wyjaśnienia, zgodnego ze stanem faktycznym i prawnym. Znajduje to odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji Urzędu Skarbowego spełniającej wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Izby Skarbowej nie naruszono także art. 188 Ordynacji podatkowej. W powyższej sprawie strony nie zgłaszały żądań dotyczących przeprowadzenia dowodów w spornych kwestiach. Natomiast wszelkie ustalenia organów podatkowych, kwestionowane przez skarżących, znajdują oparcie w materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy. Izba Skarbowa uważa również, że nie naruszono art. 123 Ordynacji podatkowej, gdyż stronom zapewniono czynny udział w każdym stadium prowadzonego postępowania, zarówno przed organem pierwszej instancji, jak i drugiej instancji chcąc w ten sposób ustalić prawdę obiektywną.

3. Na powyższą decyzję .A. i M. W. wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wnosząc w niej o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucają jej naruszenie prawa materialnego tj. § 2 ust. 1 i § 4 ust 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19.12.1989r. w sprawie uznawania składników majątkowych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek amortyzacji oraz zasad aktualizacji wyceny środków trwałych przez uznanie, że budynek warsztatowy należący do spółki położony na działce należącej do A. i C. W. wprowadzony do amortyzacji w latach 1989 i 1990 nie może być amortyzowany przez spółkę "A." pomimo zawarcia umowy dzierżawy, co prawda nie w formie pisemnej, lecz "per facta concludenta" i wykonywanej do chwili obecnej tj. przez 12 lat. Potwierdzają to zarówno wspólnicy spółki, jak właściciele nieruchomości, w tym A. W. Zdaniem skarżących spełnione są zatem warunki umożliwiające mu amortyzację budynku.

Naruszenie prawa dotyczyć ma, zdaniem skarżących, uznania, iż spółka "A." nie jest właścicielem budynku warsztatowego i budowli znajdujących się na działce A. i C. W. w świetle art. 45 i 47 Kodeksu cywilnego. Tymczasem w ocenie skarżących wyżej wymienione obiekty należą do spółki. Zostały bowiem wzniesione przez spółkę za jej środki i za zgodą właściciela nieruchomości. Błędnie, zdaniem skarżących, ustalono, że warsztat i budowle znajdujące się na gruncie nie spełniają żadnego z warunków powoływanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19.12.1989r. Skoro nakłady na działkę tj. budynkach i budowle są własnością spółki i zostały wzniesione na nieruchomości wspólnika za jego wolą i wiedzą, oznacza to, że spółka może dokonywać od nich odpisów amortyzacyjnych i wliczać je do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast naruszenie art. 26a ust. 3 pkt 2 powoływanej ustawy podatkowej polegać ma, zdaniem skarżących, na uznaniu przez organy podatkowe, że właścicielem budynków są C. i A. W., co uniemożliwia skorzystanie przez spółkę z ulgi inwestycyjnej na wybudowanie budynków w części produkcyjnej oraz budynku garażowo – gospodarczego.

Strony skarżące zarzucają także naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 122, 123, 187 § l, 188 i art.191 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie całokształtu okoliczności faktycznych sprawy oraz całkowicie dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego. Nadto, zdaniem skarżących, oparcie zaskarżonych decyzji na ustaleniach poczynionych w oderwaniu od zgromadzonego materiału dowodowego przez pozbawione jakichkolwiek podstaw kwestionowanie własności nakładów poczynionych przez spółkę na nieruchomości w postaci wybudowania budynku i budowli i uznanie, że budynki warsztatowo mieszkalny oraz garażowo gospodarczy nie stanowią własności spółki pomimo tego, że z zebranych w sprawie dowodów, tj. faktur, wynika w sposób jednoznaczny, że to spółka wybudowała część produkcyjną budynku i nakłady te są jej własnością. Wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy polega na ustaleniu, że budynek warsztatowo produkcyjny, którego koszty budowy w części produkcyjnej poniosła spółka, nie zalicza się do grupy 1 podgrupy 101 wg. klasyfikacji rodzajowej środków trwałych GUS, pomimo, że część produkcyjna budynku stanowi zamkniętą i ograniczoną ścianami całość, a głównym przeznaczeniem całego budynku jest prowadzenie działalności gospodarczej – produkcji. Błędne jest ustalenie, że budynek garażowo gospodarczy, którego koszty budowy poniosła spółka "A." nie zalicza się do grupy 1 podgrupy 11 rodzaj 266 – budynki transportu i łączności wg klasyfikacji rodzajowej środków trwałych GUS, pomimo tego, że de facto jest to budynek garażu co jest jego głównym i podstawowym przeznaczeniem.

4. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie bowiem jej zarzuty uznała za bezzasadne i podtrzymała stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji wraz z przytoczoną tam argumentacją.

5. Rozpoznając niniejsza sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) stwierdzić należy, iż decyzja ta narusza przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga zasługuje więc na uwzględnienie.

Spór pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi dotyczy dwóch kwestii. Pierwsza dotyczy wliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych za rok 2000r., dokonywanych od budynków z zapleczem oraz budowli i sieci zewnętrznych przez spółkę cywilną "A." A. W. oraz A. W. Druga kwestia sporna związana jest z zakwestionowaniem przez organy podatkowe skorzystania z ulgi inwestycyjnej w 2000r. przez A. W.

Rozstrzygnięcie pierwszej z dwóch spornych kwestii wymaga ustalenia czy środki trwałe, które dla spółki "A." były środkami obcymi, a nie własnymi, były wydzierżawione spółce przez właścicieli, a więc jednego ze wspólników tj. A. W. i C. W. Strona skarżąca podnosi tę kwestię wskazując istnienie umowy dzierżawy przez okres przekraczający 10 lat. Umowa ta zawarta miała być "per facta concludentia". Skarżący podnoszą również, iż dokonywano nakładów na środki trwałe wzniesione na ich gruncie. Bezspornym jest przy tym fakt, iż brak jest w aktach sprawy dokumentu świadczącego o zawarciu w formie pisemnej umowy dzierżawy. Jednak forma pisemna zawarcia takiej umowy lub nieprzedstawienie takiej umowy nie jest faktem tamującym lub niweczącym postępowanie dowodowe. Umowa dzierżawy nie ma bowiem wymaganej prawem formy pod warunkiem ad solemnitatem. Wobec powyższego brak umowy na piśmie nie skutkuje jej nieważnością, a co za tym idzie brakiem skutków na gruncie prawa podatkowego. Umowa taka, jeśli rzeczywiście została zawarta, jest skuteczna i wywołuje określone prawa i obowiązki regulowane przepisami.

Tymczasem organy podatkowe nie podjęły w toku przeprowadzonego postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia okoliczności zawarcia i wykonywania umowy dzierżawy, do czego zobowiązuje je dyspozycja art. 122 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe powinny w związku z tym zwrócić się do stron o przedstawienie źródeł dowodowych lub wskazania środków dowodowych pozwalających poprowadzić pełne postępowanie na okoliczność istnienia lub nie istnienia przedmiotowego stanu prawnego, a więc umowy dzierżawy. Organy podatkowe powinny zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć zebrany w tej sprawie materiał dowodowy, w myśl dyrektywy zawartej w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc zapoznać się z treścią i charakterem oświadczenia woli stron badanego stosunku cywilnoprawnego łączącego spółkę "A." z właścicielami nieruchomości, a nie poprzestać na konstatacji, iż brak jest formy pisemnej umowy dzierżawy, która, co warto podkreślić, zdaniem skarżących, w sposób nieprzerwany realizowana jest przez okres 12 lat. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią art. 60 k.c., co do zasady, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny.

Natomiast, zdaniem Sądu rację mają organy podatkowe, iż skarżący nie mieli podstaw do skorzystania z ulgi inwestycyjnej, o której mowa w art. 26a ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie spełnione zostały przez podatnika przesłanki uprawniające do tej ulgi co, w sposób wyczerpujący, przedstawione zostało w zaskarżonych decyzjach. Organy podatkowe zebrały w tym zakresie w całości materiał dowodowy i w sposób właściwy dokonały subsumcji stanu faktycznego. Wbrew zarzutom zawartym w skardze podatnik nie poniósł bowiem wydatków na budowę lub rozbudowę budynków, które enumeratywnie wymieniono w przepisie art. 26a ust. 3 pkt 2 powoływanej ustawy podatkowej.

Powyższe okoliczności w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego świadczą o naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało zaskarżoną decyzję uchylić i orzec o kosztach n podstawie art. 200 powołanej ustawy.