Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 40/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2015-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 27f
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant Starszy sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi E. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 1 grudnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 1 grudnia 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm. – dalej również jako O.p.), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie - Koźlu z dnia 8 września 2014 r. określającą E. W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 2009 r. w kwocie 1.218,00 zł.

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym:

organ I instancji ustalił, że w dniu 4 marca 2010 r. E. W. złożyła w Urzędzie Skarbowym w Kędzierzynie-Koźlu zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) (PIT-37) oraz informację o odliczeniach od dochodu (przychodu) i od podatku (PIT/O) za rok 2009, w którym wykazała: przychód ze stosunku pracy 38.508,03 zł; przychód z działalności wykonywanej osobiście 9.320,00 zł; razem koszty uzyskania przychodów 3.199,00 zł; razem dochód 44.629,03 zł; składki na ubezpieczenie społeczne 5.201,27 zł; podstawę obliczenia podatku, obliczoną w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci [(44.629,03 zł - 5.201,27 zł): 2] 19.714,00 zł; obliczony podatek 5.985 zł; składki na ubezpieczenie zdrowotne 3.284,47 zł; odliczenie od podatku ulgi prorodzinnej na dzieci E. W., A. W. i E. W. 2700,53 zł; podatek należny 0,00 zł; sumę zaliczek pobranych przez płatników 3404 zł; nadpłatę 3404 zł.

Przeprowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu weryfikacja złożonych przez E. W. oraz jej byłego męża J. W. indywidualnych zeznań podatkowych za rok 2009 wykazała, że E. W. w złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2009 odliczyła ulgę na dzieci - do wysokości należnego podatku - w kwocie 2.700,53 zł (na troje dzieci za okres 12 miesięcy), natomiast J. W. w złożonym w dniu 9 kwietnia 2010 r. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2009 uwzględnił połowę ulgi rodzinnej w wysokości 1.668,06 zł przysługującej na troje dzieci.

Łączna kwota odliczenia przez rodziców ulgi na dzieci wyniosła 4.368,59 zł, zamiast 3.336,12 zł, zatem przekroczony został limit ulgi na dzieci, przysługujący wspólnie rodzicom w badanym roku podatkowym.

W toku postępowania organ stwierdził, że w wyroku z dnia 11 marca 2008 r., sygn. I RC 1/19/07 orzekającym rozwód E. W. i J. W., Sąd Okręgowy w [...] Wydział I Cywilny powierzył wykonywanie władzy rodzicielskiej nad trójką małoletnich dzieci – E. W., z zastrzeżeniem dla J. W. prawa do osobistych kontaktów z dziećmi i do współdecydowania o istotnych sprawach dotyczących dzieci.

Nadto organ, w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym oświadczenie złożone przez J. W. do protokołu, pisemne wyjaśnienia E. W., dołączone wyroki i zaświadczenie z zakładu pracy J. W. ustalił, że w 2009 r. ojciec dzieci niewątpliwie posiadał prawa rodzicielskie i z nich korzystał. Organ zaznaczył przy tym, że nie jest uprawniony do tego aby rozstrzygać o tym czy J. W. właściwie wykonywał w badanym roku podatkowym władzę rodzicielską. Zatem, wobec faktu, że obydwoje rodzice dysponowali w 2009 r., wprawdzie w różnym zakresie, prawem do wykonywania władzy rodzicielskiej w stosunku do małoletnich córek, to stosownie do art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. Dz.U. z 2000 Nr 17, poz. 176 ze zm. – dalej p.d.o.f.) i nieustalenia proporcji w jakich ulga prorodzinna przysługuje każdemu z nich za ten rok, organ I instancji przyjął, iż każdemu z rodziców małoletnich córek przysługuje prawo do odliczenia od podatku ulgi w częściach równych, tj. po 1.668,06 zł (3.336,12 zł: 2).

Mając to na uwadze organ I instancji stwierdził, że E. W. w zeznaniu PIT-37 za 2009 r. skorzystała z odliczenia ulgi na dzieci niezgodnie z treścią art. 27 f ust. 4 p.d.o.f., a w konsekwencji zadeklarowała podatek dochodowy od osób fizycznych za ten rok w nieprawidłowej wysokości.

Organ ustalił również, że E. W. w rozliczeniu rocznym pominęła przychód/dochód z innych źródeł w kwocie 1.030,04, od którego płatnik – Miejski Zarząd Oświaty i Wychowania w Kędzierzynie – Koźlu pobrał zaliczkę na podatek w wysokości 254 zł.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie- Koźlu decyzją z dnia 8 września 2014 r. określił E. W. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009 w kwocie 1.218,00 zł.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona złożyła odwołanie, w którym podniosła zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 27 f ust. 1 i 2 p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię użytego w tym przepisie zwrotu "wykonywał władzę rodzicielską", polegającą na przyjęciu, iż zwrot ten nie jest równoznaczny z instytucją powierzenia wykonywania władzy rodzicielskiej, o jakiej mowa w art. 107 § 1 i § 2 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, a jaka zaistniała na mocy wyroku rozwodowego.

Podkreśliła, że to ona wyłącznie wykonuje całość władzy rodzicielskiej, a ojciec dzieci ogranicza się jedynie do sporadycznych kontaktów. Zatem oznacza to, iż tylko matka wykonuje władzę rodzicielską, albowiem to matce powierzono jej wykonywanie i w związku z tym na podstawie art. 27 ust. 1 i ust. 2 p.d.o.f., tylko jej należy się ulga na dzieci.

Na poparcie swojego stanowiska strona odwołała się również do definicji wykonywania władzy rodzicielskiej zawartej w art. 96 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, wskazując że tylko ona jako matka wykonuje czynności wskazane w tym przepisie.

Po przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie Dyrektor przywołał regulacje zawarte w art. 27f ust. 1-5 wskazując, że limit ulgi wynikającej z tego przepisu przysługuje łącznie obojgu rodzicom dziecka, jeżeli w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska. W przypadku wykonywania przez oboje rodziców władzy rodzicielskiej, każdy z rodziców ma prawo do odliczenia ulgi, łącznie w granicach przysługującego limitu na dziecko. Kwotę ulgi rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Należy przy tym przyjąć, że podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców, z których każdy (w związku z wykonywaną władzą rodzicielską) ma prawo do zastosowania ulgi, jest podział tej kwoty w częściach równych. Możliwość skonsumowania tej kwoty przez rodziców dziecka w inny sposób, niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady), który ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy zgodę na ustalenie dowolnej proporcji kwoty odliczenia wyrażają oboje rodzice. Brak stosownego porozumienia pomiędzy rodzicami dziecka oznacza, że w sytuacji, gdy każdy z rodziców spełnia warunki do zastosowania przedmiotowego odliczenia, przysługującą rodzicom wspólną kwotę ulgi na dziecko, rodzic dzieli z drugim rodzicem w częściach równych.

Dalej organ II instancji odwołał się do regulacji dotyczących władzy rodzicielskiej z kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w tym art. 93 § 1 i art. 97 § 1 i wywiódł, że jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest zobowiązane i uprawnione do jej wykonywania. Ograniczenie tej władzy wynikające z orzeczenia sądowego powierzającego jednemu z rodziców wykonywanie władzy rodzicielskiej nie wpływa na możliwość korzystania z ulgi, ponieważ drugiemu z rodziców również przysługuje władza rodzicielska, nawet jeżeli została ograniczona do decydowania tylko w najważniejszych sprawach dotyczących dziecka. Tak więc omawiana ulga przysługuje także rodzicowi, który ma ograniczoną władzę rodzicielską. Z odliczenia nie może natomiast skorzystać ten z rodziców, który na skutek interwencji sądu opiekuńczego został pozbawiony tej władzy, jak również rodzic, w stosunku do którego została ona zawieszona.

Dokonując analizy zgromadzonych w sprawie dowodów, organ wskazał, że Sąd Okręgowy w [...] I Wydział Cywilny orzekając rozwód małżeństwa W. powierzył wprawdzie wykonywanie władzy rodzicielskiej E. W., jednak z zastrzeżeniem, że J. W. ma prawo do osobistych kontaktów z dziećmi i współdecydowania o istotnych sprawach dotyczących dzieci. A to, zdaniem organu oznacza, że ojciec na równi z matką może podejmować decyzje dotyczące istotnych spraw dzieci np. dotyczących zapewnienia wakacyjnego wypoczynku dzieci, określenia ich miejsca pobytu, wyboru ścieżki kształcenia, leczenia. Kosztami utrzymania i wychowania małoletnich dzieci obciążone zostały obie strony, przy czym Sąd zasądził od J. W. alimenty w wysokości po 200,00 zł miesięcznie na każde z dzieci.

Z akt sprawy wynika również, że ojciec wykonuje władzę rodzicielską, część roku 2009 zamieszkiwał w jednym mieszkaniu z dziećmi, wydatkował własne środki finansowe (do czego nie był obowiązany - poza kwotą zasądzonych alimentów) na zapewnienie córce E. pobytu na obozie zagranicznym w czasie wakacji, nadto oświadczył do protokołu z dnia 11 lutego 2014 r., że ma osobisty kontakt z dziećmi zarówno telefoniczny i bezpośredni, dzieci mają swobodny dostęp do jego mieszkania, a Sąd nie określił terminu spotkań. Od lat jest zatrudniony na umowę o pracę od lat u jednego pracodawcy; nie uchylał się od zapłaty zasądzonych alimentów na dzieci, ściąganych z wynagrodzenia przez komornika sądowego w związku z zadłużeniem z innych tytułów.

Mając na uwadze te okoliczności organ stwierdził, że w 2009 r., oboje rodzice posiadali i mogli wykonywać władzę rodzicielską, a zatem oboje byli uprawnieni w tym roku do skorzystania z ulgi na małoletnie córki. Stosownie do art. 27f ust. 4 p.d.o.f., mogli ustalić, które z nich i w jakiej kwocie skorzysta z odliczenia ulgi na dzieci. W przypadku braku porozumienia, jak to miało miejsce w tej sprawie, przysługiwała im ulga na dzieci w częściach równych.

Zatem, organ I instancji prawidłowo ograniczył wielkość ulgi przypadającej stronie, bowiem jak wykazano w roku objętym postępowaniem podatkowym oboje rodzice wykonywali władzę rodzicielską w zakresie wynikającym z orzeczenia sądu, a między nimi nie doszło do zgodnego ustalenia proporcji udziału każdego z nich w prawie do ulgi. Nie ma przy tym znaczenia fakt zamieszkiwania dzieci z matką. Nie negowano również prawa podatniczki do rozliczenia w sposób przysługujący osobie samotnie wychowującej dziecko. Końcowo organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu w zaskarżonej decyzji prawidłowo odliczył od podatku obliczonego wg skali podatkowej w wysokości 6.170,40 zł, składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 3.284,47 zł oraz kwotę przypadającej na E. W. ulgi rodzinnej w wysokości 1.668,06 zł (na trojkę dzieci), a w konsekwencji określił stronie należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2009 r. w wysokości 1.218 zł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu strona reprezentowana przez fachowego pełnomocnika wniosła o "zmianę zaskarżonej decyzji w zaskarżonym zakresie i przyznanie wnioskodawcy wyłącznego prawa do skorzystania ze spornej ulgi podatkowej", zarzucając naruszenie prawa materialnego, tj. art. 27 f ust. 1 i ust. 2 p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię użytego w tym przepisie zwrotu: "wykonywał władzę rodzicielską", wyrażającą się w przyjęciu, że zwrot ten użyty w powołanym przepisie nie oznacza sytuacji, iż uprawnionym do ulgi jest rodzic któremu powierzono wykonywanie władzy rodzicielskiej w rozumieniu art. 107 § 2 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

W uzasadnieniu skargi odwołano się do treści art. 96 i 107 § 2 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego i wskazano, że zarówno w tych przepisach, jak i w przepisie podatkowym ustawodawca posługuje się pojęciem wykonywania władzy rodzicielskiej. Podkreślono, że to skarżąca wykonuje tylko i wyłącznie czynności, które zdefiniowano w art. 96 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego jako wykonywanie władzy rodzicielskiej. Jednocześnie powołując się na reguły wykładni językowej wskazano, że jeżeli prawodawca nadał określonym wyrażeniom swoiste znaczenie prawne to należy je rozumieć właśnie w takim znaczeniu i nie przypisywać różnych znaczeń temu samemu zwrotowi w różnych regułach prawnych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień opisanych w art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 poz. 270) – dalej: [p.p.s.a.], przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Podlegają one uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c) p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2).

Badając niniejszą sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził opisanych w art. 145 § 1 pkt 1 lub 2 p.p.s.a. naruszeń prawa.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia wykładni art. 27f p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w roku 2009 i rozliczenia ulgi prorodzinnej w realiach rozpatrywanej sprawy.

Zgodnie z art. 27f ust. 1 p.d.o.f., od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1) wykonywał władzę rodzicielską,

2) pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało,

3) sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Stosownie do treści art. 27f ust. 2 p.d.o.f., odliczeniu podlega kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1. Odliczenie nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1) na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;

2) wstąpiło w związek małżeński.

W ust. 3 wskazanego przepisu przewidziano, że w przypadku gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27f ust. 3).

Z kolei zgodnie z ust. 4 art. 27f, gdy odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim, kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Z treści przedstawionych unormowań wynika, że w przypadku wykonywania władzy rodzicielskiej przez oboje rodziców dzieci, rodzicom w roku 2009 przysługiwała ulga prorodzinna w łącznej wysokości 1.112,04 zł za każde dziecko (1/6 kwoty zmniejszającej podatek za każdy miesiąc j. 12 x 92,67 zł rocznie), łącznie na troje dzieci 3.336,12 zł. Limit omawianej ulgi określony na dziecko, przysługuje łącznie obojgu rodzicom dziecka, jeżeli w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska. Każdy z rodziców ma prawo do odliczenia ulgi, łącznie w granicach przysługującego limitu na dziecko, przy czym kwotę ulgi rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Zatem, jak słusznie podkreślił organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, podstawową formą podziału przysługującego rodzicom odliczenia, w sytuacji gdy każdy z rodziców (w związku z wykonywaną władzą rodzicielską) ma prawo do zastosowania ulgi, jest podział tej kwoty w częściach równych, a możliwość skonsumowania tej kwoty przez rodziców dziecka w inny sposób należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady), który ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy zgodę na ustalenie dowolnej proporcji kwoty odliczenia wyrażają oboje rodzice. Brak stosownego porozumienia pomiędzy rodzicami dziecka oznacza, że gdy każdy z rodziców spełnia warunki do zastosowania ulgi, odliczenie od podatku może nastąpić jedynie w częściach równych.

Pojęcie władzy rodzicielskiej wywieść należy z kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, i tak stosownie do art. 95 § 1, władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka. Z kolei w myśl art. 96, rodzice wychowują dziecko pozostające pod ich władzą rodzicielską i kierują nim. Obowiązani są troszczyć się o fizyczny i duchowy rozwój dziecka i przygotowywać je należycie do pracy dla dobra społeczeństwa odpowiednio do jego uzdolnień. Natomiast zgodnie z art. 97 § 1, jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest obowiązane i uprawnione do jej wykonywania.

Mając na względzie przywołane regulacje wskazać należy, że z treści art. 27f ust. 1 pkt 1 p.d.o.f. nie wynika, aby nabycie prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej uzależnione było od "faktycznego wykonywania władzy rodzicielskiej". Ustawodawca we wskazanym przepisie nie posłużył się takim zwrotem. Prawo do odliczenia ulgi uzależnił od "wykonywania władzy rodzicielskiej" w ogólności tj. w sensie prawnym (dorozumianym) wynikającym z przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Zatem, dopóki rodzic nie zostanie pozbawiony władzy rodzicielskiej w trybie art.111 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, dopóty organ podatkowy nie ma uprawnienia do kwestionowania jej wykonywania. Celem postępowania podatkowego nie mogą być bowiem okoliczności, które powinny być przedmiotem oceny przez Sąd Rodzinny (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 16.04.2015 r., sygn. akt I SA/ Wr 2294/14, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej NSA, podobnie jak i pozostałe orzeczenia przywołane w tym uzasadnieniu).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że

na podstawie zgromadzonych w sprawie dowodów, organy prawidłowo ustaliły, że Sąd Okręgowy w [...] I Wydział Cywilny orzekając rozwód małżeństwa W. powierzył wprawdzie wykonywanie władzy rodzicielskiej E. W., jednak z zastrzeżeniem, że J. W. ma prawo do osobistych kontaktów z dziećmi i współdecydowania o istotnych sprawach dotyczących dzieci. Zatem ojciec na równi z matką może podejmować decyzje dotyczące istotnych spraw dzieci. Z akt sprawy niewątpliwie wynika również, że ojciec część roku 2009 zamieszkiwał w jednym mieszkaniu z dziećmi, ma osobisty kontakt z dziećmi, zarówno telefoniczny i bezpośredni, dzieci mają swobodny dostęp do jego mieszkania, uczestniczył w podejmowaniu decyzji dotyczących wypoczynku dzieci, współfinansując pobyt wakacyjny we Włoszech jednej z córek. Nie został pozbawiony władzy rodzicielskiej, ani władza ta nie została zawieszona. Wskazanym wyżej wyrokiem władza ta została jedynie ograniczona do wykonywania czynności tam wymienionych i jak ustaliły organy, ojciec realizuje swoje uprawnienia wykonując władzę rodzicielską w sposób możliwy do wykonania, a określony w wyroku rozwodowym.

Okoliczności te świadczą o tym, że w badanym roku podatkowym oboje rodzice posiadali i mogli wykonywać władzę rodzicielską, a zatem oboje byli uprawnieni w tym roku do skorzystania z ulgi na małoletnie córki. Wobec treści art. 27f ust. 1 pkt 1 p.d.o.f., zakres wykonywania władzy rodzicielskiej przez każde z rodziców nie ma znaczenia, bowiem ustawodawca nie wprowadził takiego kryterium do wskazanej regulacji i co więcej, nie uzależnił od tego wielkości ulgi przypadającej na poszczególnego rodzica.

Dlatego też ograniczenie wynikające z orzeczenia sądowego powierzającego jednemu z rodziców wykonywanie władzy rodzicielskiej nie wpływa na możliwość korzystania z ulgi, ponieważ drugiemu rodzicowi temu nadal przysługuje władza rodzicielska, nawet jeżeli została ograniczona do decydowania tylko w najważniejszych sprawach dotyczących dziecka.

Stanowisko takie prezentowane jest w wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych, w tym w wyroku I SA/Gd 748/14, I SA/Wr 1535/13 i I SA/Wr 2294/14 i Sąd orzekający w tej sprawie podzielając wskazaną linię orzeczniczą w pełni je akceptuje.

Podkreślić przy tym należy, że organy podatkowe nie są uprawnione do ingerowania w sprawy osobiste podatników i rozwiązywania konfliktów pomiędzy rodzicami. Nie mogą ingerować w sposób podziału ulgi, gdyż ten zależy tylko od dobrej woli rodziców i osiągniętego w tym zakresie porozumienia, a w przypadku jego braku ulga przysługuje rodzicom wykonującym władzę rodzicielska w częściach równych.

Uzupełniająco wskazać należy na konstytucyjną zasadę równości wobec prawa wynikającą z art. 32 Konstytucji RP, która nakazuje identyczne traktowanie podmiotów znajdujących się w takiej samej lub podobnej sytuacji prawnie relewantnej. Równe traktowanie oznacza traktowanie według jednakowej miary, bez zróżnicowań dyskryminujących czy faworyzujących. Jak przyjął Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 24 kwietnia 2001 r., sygn. U 9/00, OTK ZU nr 4/2001, poz. 80, "W każdym przypadku podmioty należące niewątpliwie do tej samej kategorii muszą być traktowane równo, a podmioty należące do istotnie różnych kategorii mogą być traktowane różnie".

Reasumując, organy trafnie ograniczyły wielkość ulgi przypadającej stronie, bowiem jak wykazano w roku objętym postępowaniem podatkowym oboje rodzice wykonywali władzę rodzicielską w zakresie wynikającym z orzeczenia sądu i między rodzicami nie doszło do zgodnego ustalenia proporcji udziału każdego z nich w prawie do ulgi. Prawidłowo odliczyły w tej sytuacji od podatku obliczonego wg skali podatkowej w wysokości 6.170,40 zł, składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 3.284,47 zł oraz kwotę przypadającej na E. W. ulgi rodzinnej w wysokości 1.668,06 zł (na trojkę dzieci), a w konsekwencji określiły stronie należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2009 r. w wysokości 1.218 zł.

Z tych względów chybione są zarzuty skargi wskazujące na naruszenie 27 f ust. 1 i ust. 2 p.d.o.f., a skargę, na podstawie art. 151 p.p.s.a., należało oddalić.