Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1348/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono decyzję w całości i umorzono postępowanie - art.145 par.3 ustawy - PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1 i  par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Beata Machcińska, Wojciech Organiściak (spr.), Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2017 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta K. z dnia [...] nr [...] i umarza postępowanie administracyjne w sprawie; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 37.807 (trzydzieści siedem tysięcy osiemset siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej także: SKO, organ odwoławczy, Kolegium) decyzją z dnia [...] r., nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej także: O.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1659 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925), w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1125/15, po ponownym rozpatrzeniu odwołania A. S.A. w K. (dalej: strona, skarżąca, spółka) od decyzji Prezydenta Miasta K. (dalej także: organ pierwszej instancji) z dnia [...] r. nr [...] ([...]) w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...] zł, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Kolegium wskazało, że postanowieniem z dnia [...] r. Prezydent Miasta K. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za 2004 r. należnego od spółki. Z uzasadnienia postanowienia wynikało, że dane wykazane do opodatkowania nie były zgodne ze stanem faktycznym, gdyż strona nie wykazywała do opodatkowania budowli zlokalizowanych pod powierzchnią ziemi w kapitalnych wyrobiskach górniczych.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] organ pierwszej instancji określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...] zł.

Od powyższej decyzji wniesione zostało odwołanie, w którym strona wnosiła o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia ze względu na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] SKO utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Powyższa decyzja Kolegium została następnie uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 listopada 2011 r. o sygn. akt I SA/Gl 938/11. Od wyroku powyższego organ odwoławczy wniósł skargę kasacyjną, która oddalona została wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II FSK 1048/12.

Mając na uwadze treść powyższych wyroków, SKO przeprowadziło w dniu 7 grudnia 2012 r. rozprawę administracyjną, na której uzgodniono w jakim zakresie postępowanie dowodowe wymaga uzupełnienia. Następnie decyzją z dnia [...] r. nr [...] Kolegium uchyliło decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. i sprawę przekazało temu organowi do ponownego rozpatrzenia z uwagi na konieczność uzupełnienia postępowania wyjaśniającego w znacznym zakresie.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...], po uzupełnieniu postępowania dowodowego w zakresie wskazanym w powołanych wyżej wyrokach, w tym między innymi o opinię biegłego w zakresie kwalifikacji obiektów znajdujących się pod ziemią do budowli wymienionych w art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane, bądź urządzeń budowlanych określonych w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego – organ pierwszej instancji określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego na 2004 r. w wysokości [...] zł.

Od decyzji z dnia [...] r. wniesione zostało odwołanie, w którym strona nie zgodziła się z kwalifikacją poszczególnych obiektów do budowli oraz z określoną dla tych obiektów wartością, stanowiącą podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Organ odwoławczy uznał, że postępowanie w sprawie odwołania od decyzji z dnia [...] r. należy zawiesić do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia skargi wniesionej przez spółkę na decyzję Kolegium o nr [...] z dnia [...] r., uchylającą decyzję Prezydenta Miasta K. z dnia [...] r. i orzekającą co do istoty sprawy w zakresie podatku od nieruchomości za 2003 r. Z możliwością zawieszenia postępowania nie zgodziła się spółka, która zaskarżyła postanowienie dotyczące zawieszenia postępowania do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Wyrokiem z dnia 4 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 1812/13 Sąd ten uchylił zaskarżone postanowienie Kolegium i wskazał, że okoliczność, na którą powołał się organ odwoławczy, nie stanowi zagadnienia wstępnego uprawniającego do zawieszenia postępowania.

W związku z powyższym postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. Kolegium uchyliło swoje postanowienie nr [...] z dnia [...] r. w sprawie zawieszenia postępowania dotyczącego odwołania spółki od decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia [...] r. nr [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r.

Następnie decyzją nr [...] z dnia [...] r. SKO uchyliło decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. a sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia przez ten organ z uwagi na konieczność uzupełnienia postępowania wyjaśniającego w znacznym zakresie. Rozpatrując ponownie sprawę Kolegium wskazało na konieczność wyjaśnienia głównej okoliczności sprawy, tj. kwestii, jakie obiekty znajdują się pod ziemią w tym wypadku w chodniku, komorze pomp, pochylni, przekopie, szybie, itd. oraz czy stanowią one przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] r., nr [...] ([...]), sprostowaną postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...] zł.

Na powyższe postanowienie o sprostowaniu strona wniosła zażalenie podnosząc, że ujawniona w decyzji Prezydenta Miasta K. omyłka nie kwalifikuje się do sprostowania postanowieniem, gdyż za oczywistą omyłkę nie można uznać zmiany kwoty zobowiązania podatkowego, jaka przypada od danego rodzaju przedmiotu opodatkowania. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. Kolegium uznało zarzuty spółki za zasadne i uchyliło postanowienie organu pierwszej instancji o sprostowaniu oczywistej omyłki.

Jednocześnie do SKO wpłynęło odwołanie spółki od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] r. nr [...] ([...]) określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2004 r. W odwołaniu tym strona wnosiła o uchylenie decyzji z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Powołując się na fragmenty uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. o sygn. akt P 33/09, strona w sposób ogólny zarzuciła organowi pierwszej instancji niedokonanie wszystkich ustaleń faktycznych. Podniosła również zarzut niezgodności określonej przez organ pierwszej instancji kwoty zobowiązania podatkowego z sumą kwot przypadających na poszczególne rodzaje przedmiotów opodatkowania.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] SKO uchyliło decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. nr [...] ([...]) i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez tenże organ. Uzasadniając przyjęte rozstrzygnięcie Kolegium wskazało, że łączna kwota określonego przez Prezydenta Miasta K. podatku od nieruchomości za rok 2004 nie odpowiadała sumie kwot podatku wskazanych w sentencji decyzji dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania.

Wyrokiem z dnia 24 lutego 2016 r. o sygn. akt I SA/Gl 1125/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił decyzję organu odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] wskazując m.in., że podane przez ten organ przyczyny uchylenia decyzji organu pierwszej instancji nie odpowiadają dyspozycji art. 233 § 2 O.p.

Rozpatrując ponownie sprawę Kolegium decyzją z dnia [...] r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. nr [...] ([...]) w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. w kwocie [...] zł.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie SKO w pierwszej kolejności odniosło się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki za rok 2004. W tych ramach Kolegium podnosiło, że bieg terminu przedawnienia został przerwany na podstawie art. 70 § 4 O.p. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony w dniu 23 grudnia 2009 r. Termin ten zaczął biec na nowo, od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny i kończył się z dniem 24 grudnia 2014 r. Jednakże na podstawie art. 70 § 6 O.p. rozpoczęty na nowo bieg terminu przedawnienia został zawieszony na okres 2 lat, siedmiu miesięcy i dwóch dni, w okresie od 12 maja 2010 r. (tj. z dniem wniesienia przez spółkę skargi na decyzję SKO z dnia [...] r. [...]), do dnia 9 listopada 2012 r. (tj. do dnia doręczenia Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w K. prawomocnego wyroku z dnia 22 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 938/11). Ponowne zawieszenie biegu terminu przedawnienia miało miejsce w okresie od 31 sierpnia 2015 r. do 3 czerwca 2016 r. w związku ze skargą na decyzję SKO z dnia [...] r. nr [...] (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1125/15).

Kolegium zaznaczyło również, że całość należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r., pomijając dobrowolną wpłatę spółki dokonaną zgodnie ze złożonymi przez nią deklaracjami, została wyegzekwowana z dniem 30 grudnia 2009r. Wobec tego, postępowanie odwoławcze nie jest zdaniem Kolegium bezprzedmiotowe, gdyż zobowiązanie spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r. przedawni się w 2018 r.

W dalszej części uzasadnienia decyzji SKO odniosło się do kwestii niezgodności kwoty podatku od nieruchomości zamieszczonej w decyzji organu pierwszej instancji z sumą kwot podatku, wskazanych dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania. W tych ramach wskazało w szczególności, że pominięcie przez organ pierwszej instancji części cyfr składających się na wysokość zarówno zadeklarowanego przez podatnika, jak i określonego przez organ podatku od gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą nie wpływa na prawidłowość dokonanych przez organ wyliczeń i określenie spółce wysokości zobowiązania podatkowego.

Następnie Kolegium odniosło się do zarzutów, zawartych w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] r.

Organ odwoławczy wskazywał, że pomiędzy stroną a organem pierwszej instancji nie ma sporu co do opodatkowania gruntów, budynków oraz budowli znajdujących się na powierzchni. Rozstrzygnięcie w tym zakresie organ pierwszej instancji oparł na ustaleniach poczynionych w trakcie postępowania wyjaśniającego, danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, wyjaśnieniach składanych przez spółkę oraz danych zawartych w deklaracjach podatkowych wraz z ich korektami. Z kolei SKO przyjęło, że ustalenia w tym zakresie są pełne i nie wymagają uzupełnienia w żadnym zakresie. Z tego powodu za prawidłowe SKO uznało określenie wysokości podatku od nieruchomości:

- od budynków związanych z działalnością gospodarczą na kwotę [...] zł,

- od budynków pozostałych w wysokości [...] zł,

- gruntów związanych z działalnością gospodarczą w wysokości [...] zł,

- gruntów pod jeziorami w wysokości [...] zł,

- gruntów pozostałych w wysokości [...] zł.

Kolegium zaakcentowało, że spór w niniejszej sprawie dotyczy opodatkowania budowli lub ich części związanych z działalnością gospodarczą, znajdujących się pod ziemią (w podziemnych wyrobiskach górniczych). Wskazało przy tym, że organ pierwszej instancji w trakcie toczącego się postępowania dowodowego zidentyfikował spośród środków trwałych figurujących w księgach podatkowych następujące budowle:

1/ niejednorodne obiekty zaliczone do budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego w postaci podziemnych "tuneli";

2/ niejednorodne obiekty zaliczone do "urządzeń budowlanych" wymienionych w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, związanych z "tunelami", zapewniające ich użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem;

3/ pojedyncze obiekty zaliczone do budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, w postaci "sieci technicznych", zlokalizowanych pod ziemią;

4/ pojedyncze obiekty zaliczone do budowli w postaci "linii kolejowych" w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, zlokalizowanych pod ziemią.

Z kolei strona uważa, że środki trwałe zakwalifikowane przez biegłego do "tuneli" oraz "urządzeń budowlanych" to "wyrobiska w znaczeniu kompleksowym", których opodatkowanie zostało zakwestionowane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, jak również w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych. Natomiast w odniesieniu do pozostałych środków trwałych zakwalifikowanych do "sieci technicznych" oraz "linii kolejowych" w zasadzie nie zaprzecza, że wskazane wyżej obiekty to budowle, jednakże próbuje podważyć zasadność ich opodatkowania wyjaśniając, że są one równocześnie urządzeniami technicznymi związanymi z wyrobiskami górniczymi, a w takim przypadku, jako powiązane z obiektami nie stanowiącymi obiektów budowlanych (wyrobiskami górniczymi) nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko Prezydenta Miasta K., że "tunele" są budowlami, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zaś "podziemne tunele" mogą być przedmiotem opodatkowania pod warunkiem, że z ich wartości stanowiącej podstawę opodatkowania zostanie wyłączona wartość ich drążenia. Z kolei, zidentyfikowanie budowli w postaci "tuneli", pozwoliło organowi pierwszej instancji na opodatkowanie "szybów" i nadziemnych "wież szybowych" jako urządzeń budowlanych umożliwiających wykorzystywanie tuneli. Kolegium wskazywało też, że strona nie określiła wartości budowli, stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, stąd organ pierwszej instancji miał obowiązek przyjąć wartość wskazaną przez biegłego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na decyzję SKO z dnia [...] r. spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. oraz przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., Dz.U z 2002 r., Nr 9, poz. 84 ze zm., dalej: u.p.o.l.), w związku z art. 3 pkt 3 i pkt 9 Prawa budowlanego oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 7 u.p.o.l., a także art. 4 ust. 7 u.p.o.l. w związku z art. 135 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik spółki w szczególności zaznaczył, że żadne ze wskazanych w decyzjach organów podatkowych urządzeń oraz instalacji znajdujących się w podziemnym wyrobisku górniczym nie stanowi całości techniczno-użytkowej, a w konsekwencji nie spełnia przesłanek uznania ich za samodzielne budowle, gdyż są one ściśle powiązane funkcjonalnie z wyrobiskiem i służą jego wykorzystaniu. W związku z tym, nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Pełnomocnik zakwestionował również ustalenie podstawy opodatkowania, w tym wysokości wartości rynkowej urządzeń znajdujących się w podziemnych wyrobiskach górniczych, określonej przez powołanego w sprawie biegłego.

Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia [...] r. Kolegium wskazało, że postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Prezydent Miasta K. nadał rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z dnia [...] r. nr [...] dotyczącej określenia spółce podatku od nieruchomości za 2004 r., będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych z dnia [...] r., na podstawie których Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wszczął w dniu [...] r. egzekucję administracyjną. Postanowienie to nie zostało przez stronę zaskarżone i stało się prawomocne z dniem [...] r. Z informacji uzyskanych od ww. Naczelnika z dnia 30 stycznia 2017 r. wynika przy tym, że bieg terminu przedawnienia w niniejszej sprawie został przerwany, zgodnie z art. 70 § 4 O.p., poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego w dniu 23 grudnia 2009 r. w postaci zajęcia prawa majątkowego, o czym spółka została powiadomiona w dniu 23 grudnia 2009 r. poprzez doręczenie odpisów tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2009 r. Termin ten zaczął biec na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny i kończył się z dniem 24 grudnia 2014 r. SKO wskazywało, że na prowadzone postępowanie egzekucyjne spółka złożyła zarzuty, które organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] uznał za uzasadnione w przedmiocie częściowego nieistnienia obowiązku w zakresie nienależnie egzekwowanych odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. orzekł o uznaniu zarzutów w części dotyczącej nieistnienia obowiązku w zakresie nienależnie wyegzekwowanych odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł i umorzył postępowanie egzekucyjne w tej części, zaś w pozostałym zakresie obowiązek podatkowy objęty tytułem wykonawczym był należny. Na podstawie art. 70 § 6 O.p. rozpoczęty na nowo z dniem 24 grudnia 2009 r bieg terminu przedawnienia został zawieszony w okresie od 12 maja 2010 r. (tj. z dniem wniesienia przez spółkę skargi na decyzję SKO z dnia [...] r. nr [...]), do dnia 9 listopada 2012 r. (tj. do dnia doręczenia Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w K. prawomocnego wyroku z dnia 22 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 938/11). Ponowne zawieszenie biegu terminu przedawnienia miało miejsce w okresie od 31 sierpnia 2015 r. do 3 czerwca 2016 r. w związku ze skargą na decyzję SKO z dnia [...] r. nr [...] (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1125/15). Kolegium zaznaczyło również, że całość należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r., pomijając dobrowolną wpłatę spółki, została wyegzekwowana z dniem 30 grudnia 2009r.

Na rozprawie w dniu 8 lutego 2017 r. pełnomocnik skarżącej wnosił i wywodził jak w skardze. Dodatkowo wskazał na naruszenie art. 70 § 1 O.p. i zaznaczył, że pierwsza decyzja organu pierwszej instancji wydana została przed upływem terminu przedawnienia, jednakże na skutek jej kontroli instancyjnej została później uchylona. Pełnomocnik spółki powołał się również na orzecznictwo sądów administracyjnych, zgodnie z którym uchylony akt prawny nie może stanowić podstawy skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia. Przywołał wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II FSK 235/14 oraz I FSK 117/15 i uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FPS 8/13. Stwierdził przy tym, że fakty wskazane w piśmie SKO z dnia 2 lutego 2017 r. są mu znane i nie wpływają na stanowisko i wnioski skarżącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Sądowa kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a).

Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

W złożonej skardze pełnomocnik spółki skoncentrował się na zarzutach naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz prawa materialnego i wskazywał na zasadnicze kwestie, mające jego zdaniem znaczenie w rozpatrywanej sprawie, tj. dotyczące opodatkowania elementów wyrobiska górniczego, kwalifikacji elementów takich jak chodniki, przekopy, komory oraz ustalenie podstawy opodatkowania urządzeń znajdujących się w podziemnych wyrobiskach górniczych. Ponadto, w toku postępowania sądowoadministracyjnego pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. Z kolei organ odwoławczy wskazywał w szczególności, że bieg terminu przedawnienia został przerwany na podstawie art. 70 § 4 O.p. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony w dniu 23 grudnia 2009 r. Zdaniem SKO termin ten zaczął biec na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny i kończył się z dniem 24 grudnia 2014 r. Ponadto, na podstawie art. 70 § 6 O.p. rozpoczęty na nowo bieg terminu przedawnienia został zawieszony w okresie od 12 maja 2010 r. (tj. z dniem wniesienia przez spółkę skargi na decyzję SKO z dnia [...] r. nr [...]) do dnia 9 listopada 2012 r. (tj. do dnia doręczenia Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w K. prawomocnego wyroku z dnia 22 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 938/11). Ponowne zawieszenie biegu terminu przedawnienia miało zdaniem Kolegium miejsce w okresie od 31 sierpnia 2015 r. do 3 czerwca 2016 r. w związku ze skargą na decyzję SKO z dnia [...] r. nr [...], po rozpoznaniu której zapadł wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1125/15. Kolegium wskazywało nadto, że całość należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. (pomijając dobrowolną wpłatę spółki dokonaną zgodnie ze złożonymi przez nią deklaracjami), została wyegzekwowana z dniem 30 grudnia 2009 r. Wobec tego Kolegium stwierdziło, iż postępowanie odwoławcze nie jest bezprzedmiotowe, gdyż zobowiązanie spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r. przedawni się w 2018 r.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Sąd doszedł do przekonania, iż zasadny jest zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r., co powoduje, iż bezprzedmiotowe jest odniesienie się do pozostałych zarzutów skarżącej, dotyczących kwalifikacji spornych obiektów i urządzeń jako podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Odnosząc się zatem do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego zaakcentowania w pierwszej kolejności wymaga, że w toku postępowania strony powoływały się na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13 (publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), której teza brzmi: "uchylenie postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności i w konsekwencji umorzenie na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i art. 60 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm. [dalej: u.p.e.a. – dopisek Sądu]) postępowania egzekucyjnego, powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego, w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (...)."

Zaznaczyć przy tym należy, że ustanowiona w art. 269 § 1 p.p.s.a. zasada ogólnej mocy wiążącej uchwał nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę, będąc związany stanowiskiem wyrażonym w ww. uchwale, podziela zawartą w niej ocenę prawną.

Sąd nie podzielił natomiast argumentacji organu odwoławczego, zgodnie z którą bieg terminu przedawnienia w rozpatrywanej sprawie został przerwany na podstawie art. 70 § 4 O.p. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony w dniu 23 grudnia 2009 r.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie zaś z art. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

W rozpatrywanej sprawie, zgodnie z ogólną zasadą przewidzianą w art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r. przedawniało się z dniem 31 grudnia 2009 r. Z akt sprawy wynika przy tym, że wprawdzie w dniu 23 grudnia 2009 r. skarżąca została powiadomiona o zastosowaniu środka egzekucyjnego, co zgodnie z art. 70 § 4 O.p. powoduje przerwanie biegu terminu przedawnienia, jednak postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. (po wypowiedzeniu się przez wierzyciela – Prezydenta Miasta K. w postanowieniu z dnia [...] r. nr [...] w sprawie zarzutów strony w postępowaniu egzekucyjnym) uznał za zasadne zarzuty spółki na prowadzone postępowanie egzekucyjne i umorzył je w całości. Co więcej, z akt sprawy wynika, iż pierwotna decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...] r., mocą której określono spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. i której nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z dnia [...] r., została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzją SKO z dnia [...] r. nr [...].

Powyższe spostrzeżenia są istotne, albowiem zaprezentowane w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13 argumenty i wnioskowanie mają niewątpliwie szerszy wymiar, wykraczający poza sytuację bezpośrednio nią objętą i to zarówno w kwestii uchylenia decyzji organu pierwszej instancji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, jak również umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w następstwie wydania decyzji, której nadano rygor.

Pogląd akceptujący stan przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek zastosowania środka egzekucyjnego mimo późniejszego uchylenia decyzji podatkowej bądź umorzenia postępowania egzekucyjnego, znajdował swe podstawy w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 11 marca 2011 r. sygn. akt II FSK 445/10, z dnia 7 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1679/10 oraz z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 491/11), choć nie był jedynym poglądem prezentowanym w tej kwestii. Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 29 stycznia 2016r., sygn. akt II FSK 2676/13 oraz z dnia 2 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2916/14 (Lex nr 2119039) uznał, że pogląd ten należy jednak poddać przewartościowaniu i w rezultacie tego od niego odstąpić. Skłania do tego treść uchwały z dnia 28 kwietnia 2014 r. W uchwale tej, na podstawie analizy skutków umorzenia postępowania egzekucyjnego, ze szczególnym uwzględnieniem zestawienia art. 60 § 1 i art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. uznano, że skoro umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. powoduje uchylenie skutków prawnych podjętych czynności i będących ich następstwem środków egzekucyjnych, to zostaje również uchylony skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, który nastąpił w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (pkt 8.8. uzasadnienia uchwały). Jak wskazano dalej, dotychczasowe, odmienne od powyższego, stanowisko judykatury bazowało na poglądzie, że wyeliminowanie z obrotu rozstrzygnięcia organu w trybie "zwykłym" powoduje skutki ex nunc, zaś jedynie w trybie nadzwyczajnym - ex tunc. Pomijano jednak przy tym istotną dla tego zagadnienia treść art. 60 § 1 u.p.e.a. lub w sytuacji jego analizy, bazowano na wadliwym poglądzie, że na jego podstawie następuje uchylenie tylko czynności egzekucyjnych, a nie skutków wywołanych przez te czynności na gruncie stosunków z zakresu zobowiązań podatkowych. W uchwale zwrócono również uwagę, iż także w doktrynie prawa administracyjnego obowiązuje reguła, że sankcja wzruszalności zastosowana wobec aktu administracyjnego przerywa zdolność do wywołania skutków prawnych od momentu wejścia do obrotu prawnego aktu uchylającego akt wadliwy z zachowaniem skutków prawnych wywołanych (ex nunc), a jedynie sankcja nieważności oznacza pozbawienie mocy skutków prawnych wywołanych przez wadliwy akt administracyjny od samego początku (ex tunc). Zostało jednak podkreślone, że zasada ta nie może mieć pierwszeństwa przed jednoznaczną normą art. 60 § 1 u.p.e.a. i wynikający z niej skutek umorzenia postępowania egzekucyjnego, polegający na przywróceniu stanu istniejącego przed wszczęciem egzekucji, odpowiada sankcji wzruszalności orzeczeń administracyjnych o skutkach ex tunc - za wyjątkiem przypadków nabycia praw przez osoby trzecie. Zwrócić również należy uwagę na inne wnioski zawarte w uzasadnieniu uchwały (pkt 8.12.), że uchylenie w wyniku umorzenia postępowania egzekucyjnego – czynności egzekucyjnej, a tym samym zastosowanego środka egzekucyjnego, wymaga przywrócenia stanu sprzed jego zastosowania (za wyjątkiem przypadków, gdy przepisy ustawy stanowią inaczej oraz praw osób trzecich nabytych na skutek uchylonych czynności). Oznacza to, że jego zastosowanie nie wywołało żadnych skutków prawnych, w tym zatem również w zakresie przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie może bowiem wywoływać skutku prawnego środek egzekucyjny, który – jako uchylony z uwagi na wadliwość (brak legalności) podstawy prawnej jego zastosowania, skutkującą umorzeniem postępowania egzekucyjnego – w ogóle nie powinien być stosowany. Gdyby zaś przyjąć, że uchylenie czynności egzekucyjnej, a tym samym zastosowanego środka egzekucyjnego, wywołuje skutki jedynie od momentu umorzenia postępowania egzekucyjnego, a nie uchyla skutków, które już nastąpiły w oparciu o zastosowane środki, oznaczałoby to, że: 1) nie zostaje przywrócony stan istniejący przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, a tym samym 2) organ egzekucyjny nie ma obowiązku zwrotu, np. środków pieniężnych zajętych w wyniku zastosowania, opartego o wadliwą podstawę prawną, środka egzekucyjnego. Z uchwały tej wynika, że wadliwość postępowania egzekucyjnego może skutkować unicestwieniem materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia.

W badanej sprawie umorzenie postępowania egzekucyjnego nie może powodować utrzymania w mocy skutków zastosowania środków egzekucyjnych w zakresie przerwania biegu terminu przedawnienia; unicestwia bowiem materialnoprawne skutki w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 4 O.p.

W rozpoznawanej sprawie, niezależnie od umorzenia postępowania egzekucyjnego, SKO również uchyliło decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r., której to decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W tej kwestii Sąd odwołuje się do tezy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 235/14 (przywoływanego również przez pełnomocnika skarżącej), zgodnie z którą "uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności – w oparciu o którą zastosowano w postępowaniu egzekucyjnym środki egzekucyjne – i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania tych środków egzekucyjnych w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ord. pod. bez względu na to, czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało uchylone i bez względu na to, czy postępowanie egzekucyjne zostało na postawie art. 59 § 1 pkt 2 w związku z art. 60 § 1 u.p.e.a. umorzone."

Wyrok ten nie pozostawia wątpliwości co do skutków, jakie niesie za sobą uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, która była podstawą do zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym środków egzekucyjnych i jej przekazanie do ponownego rozpoznania. Doprowadza to do unicestwienia materialnoprawnych skutków zastosowania środków egzekucyjnych w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 O.p. i to bez względu na to, czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało uchylone i bez względu na to, czy postępowanie egzekucyjne zostało umorzone (na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 w związku z art. 60 § 1 u.p.e.a.).

Zaznaczyć przy tym należy, że powoływana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FPS 8/13 dotyczy wprawdzie skutków prawnych uchylenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej (w postaci unicestwienia materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia), lecz tym bardziej tego rodzaju konsekwencje wiązać należy z uchyleniem decyzji, która była podstawą zarówno wydania postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jak i wystawienia tytułów wykonawczych oraz zastosowania środka egzekucyjnego.

Zasadnie w związku z tym w toku rozprawy podniesiono zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. W ocenie Sądu, organ odwoławczy naruszył również art. 70 § 4 O.p. poprzez błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwe jego zastosowanie, a także art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. oraz art. 208 § 1 O.p. poprzez podjęcie błędnego rozstrzygnięcia.

W badanej sprawie zobowiązanie podatkowe dotyczyło 2004 r., a więc okres terminu przedawnienia upłynął w dniu 31 grudnia 2009 r.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz § 3 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. oraz umorzył postępowanie administracyjne w tej sprawie, wszczęte postanowieniem organu pierwszej instancji z dnia [...] r.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz art. 206 p.p.s.a. zasądzając od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 37.807,00 zł, na którą składają się: uiszczony wpis od skargi (30.590,00 zł), opłata skarbowa od dokumentu pełnomocnictwa (17,00 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym (7.200,00 zł), stanowiące połowę wynagrodzenia określonego w § 2 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804) w związku z § 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1667). Na podstawie art. 206 p.p.s.a. Sąd odstąpił od zasądzenia na rzecz strony skarżącej zwrotu części kosztów postępowania (co do połowy wynagrodzenia pełnomocnika) uznając, że w realiach tej sprawy zachodzą ku temu uzasadnione podstawy. Stosownie bowiem do art. 206 p.p.s.a. w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r. Sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Ta regulacja stanowi zatem wyjątek od zasady wyrażonej w art. 200 i art. 205 p.p.s.a. Ustawodawca w art. 206 p.p.s.a. wskazał, że sąd może odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w uzasadnionych przypadkach. Ocena, czy w konkretnej sprawie doszło do takiego uzasadnionego przypadku należy do sądu rozpatrującego indywidualną sprawę (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. akt I OZ 1870/15, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zasądzając koszty postępowania Sąd wziął pod uwagę okoliczność, że rozpatrywana sprawa jest kolejną ze skarg spółki na decyzję określającą wymiar podatku w odniesieniu do obiektów posadowionych w wyrobisku górniczym, w której skarżąca reprezentowana jest przez tego samego profesjonalnego pełnomocnika, a formułowane zarzuty w znacznej części stanowią powielenie argumentacji prezentowanej w innych sprawach. Okoliczność ta musiała mieć wpływ na ocenę nakładu pracy pełnomocnika, związanego z przygotowaniem niniejszej sprawy, w tym ze sporządzeniem skargi do Sądu.