Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 406/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2019-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt w części
Powołane przepisy: article: art. 146 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 57a, art. 200, art. 205 par. 2,
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi Województwa Ś. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w punkcie 3, w zakresie w jakim organ uznał stanowisko wnioskodawcy jako nieprawidłowe; 2. zasądza od Prezydenta Miasta K. na rzecz Województwa Ś. kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Prezydent Miasta K.(Prezydent, organ) w interpretacji indywidualnej z [..]. [...] stwierdził, że przedstawione we wniosku z 29 maja 2019r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego stanowisko Województwa Ś. (Województwo, wnioskodawca) będącego zarządcą przymusowym ustanowionym przez Sąd w postępowaniu zabezpieczającym o wydanie przedmiotu dzierżawy, dotyczące:

1. powstania obowiązku podatkowego od budowli wchodzących w skład sieci szerokopasmowej - jest prawidłowe;

2. obowiązku składania deklaracji na podatek od nieruchomości (od budowli wchodzących w skład sieci szerokopasmowej) - jest prawidłowe;

3. opłacania podatku od nieruchomości (od budowli wchodzących w skład sieci szerokopasmowej) - nie jest prawidłowe.

Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że Województwo jest jednostką samorządu terytorialnego i jednocześnie właścicielem sieci szerokopasmowej Województwa Ś. powstałej w ramach projektu finansowanego częściowo ze środków pochodzących z funduszy europejskich. W celu realizacji projektu w 2015r. została zawarta umowa partnerstwa publiczno-prywatnego na mocy której operowanie siecią, w tym świadczenie usług z wykorzystaniem sieci na rzecz operatorów telekomunikacyjnych zostało powierzone operatowi infrastruktury.

Operator infrastruktury dzierżawił od Województwa sieć, ale w związku z nieregulowaniem czynszu dzierżawnego Województwo rozwiązało umowę dzierżawy. Operator odmówił zwrotu przedmiotu dzierżawy, dlatego Województwo wystąpiło z pozwem o zwrot sieci z jednoczesnym wnioskiem o zabezpieczenie poprzez ustanowienie na czas trwania postępowania sądowego zarządu przymusowego nad siecią i wyznaczenie Województwa jako zarządcy. Postanowieniem z 4 stycznia 2019r. sygn. akt I C 2995/18 Sąd Okręgowy w Kielcach ustanowił zarząd przymusowy i jako zarządcę przymusowego wskazał Województwo, które z dniem 1 marca 2019r., na podstawie protokołów podpisanych w lutym 2019r., przejęło od operatora infrastruktury dostęp do sprzętów oraz urządzeń, klucze do węzłów i studni, klucze licencyjne, karty kodowe, dostęp do systemów informatycznych, skany umów oraz inne dokumenty i informacje pozwalające na dalszą niezakłóconą i ciągłą eksploatację sieci.

Obecnie Województwo jest jednocześnie właścicielem sieci i jej zarządcą przymusowym. Realizując projekt "Sieć Szerokopasmowa Polski Wschodniej - Województwo Ś." wykonuje działalność w zakresie telekomunikacji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 maja 2010r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci usług telekomunikacyjnych, które w ocenie Województwa stanowi zadanie własne o charakterze użyteczności publicznej.

W odpowiedzi na wezwanie organu o uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Województwo przedstawiło żądane dokumenty w postaci protokołów przejęcia zarządu przymusowego nad siecią szerokopasmową i aneksy do umów o świadczenie usługi administrowania siecią SSPW WŚ oraz wyjaśniło, że operator infrastruktury z dniem 1 marca 2019r. wydał Województwu zarząd przymusowy nad siecią na podstawie ww. postanowienia z 4 stycznia 2019r.

W związku z powyższym opisem stanu faktycznego zadano następujące pytanie: Czy prowadzenie działalności w zakresie telekomunikacji polegającej na dostarczaniu infrastruktury telekomunikacyjnej oraz usług korzystania z sieci telekomunikacyjnej na rzecz operatorów telekomunikacyjnych w ramach realizacji projektu "Sieć Szerokopasmowa Polski Wschodniej - Województwo Ś.", stanowiącej zadanie własne o charakterze użyteczności publicznej przez Województwo, będące jednocześnie właścicielem sieci jak i zarządcą przymusowym tej sieci powoduje po stronie wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości od budowli zrealizowanej w ramach projektu, a w konsekwencji obowiązku składania deklaracji na podatek od nieruchomości i opłacania tego podatku?

Zdaniem wnioskodawcy na Województwie jako właścicielu oraz zarządcy przymusowym sieci nie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli wchodzących w skład sieci szerokopasmowej. Tym samym brak jest podstaw do składania deklaracji na podatek od nieruchomości z tego tytułu i opłacania tego podatku przez Województwo.

Uzasadniając wydaną interpretację organ w pierwszej kolejności wyjaśnił, iż wnioskodawca zwracał się już z wnioskiem w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości Województwa Ś. jako jednostki samorządu terytorialnego prowadzącej działalność polegającą na dostarczeniu sieci telekomunikacyjnej lub zapewnianiu dostępu do infrastruktury telekomunikacyjnej oraz na świadczeniu z wykorzystaniem posiadanej sieci telekomunikacyjnej usług na rzecz określonych podmiotów. W tym zakresie organ uznał stanowisko strony za prawidłowe, dokonując tzw. milczącej interpretacji, na podstawie art. 14o Ordynacji podatkowej.

Interpretacja w przedmiotowej sprawie dotyczy jednak odmiennego stanu faktycznego, albowiem Województwo Ś. (właściciel sieci) posiada obecnie status zarządcy przymusowego ustanowionego przez sąd w postępowaniu zabezpieczającym o wydanie przedmiotu dzierżawy.

Prezydent uznając za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w zakresie powstania obowiązku podatkowego oraz obowiązku składania deklaracji na podatek od nieruchomości stwierdził, że zarządca przymusowy, który zarządza cudzym majątkiem nie może być zaliczony do żadnego z podmiotów wskazanych w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2019r., poz. 1170 ze zm.), dalej jako "u.p.o.l.". Nie wykonuje on uprawnień podmiotowych (właściciela, dzierżawcy) względem przedmiotu zabezpieczenia, lecz wyłącznie świadczy usługi bieżącego utrzymania i eksploatacji, które podejmuje na rzecz stron postępowania i ma z tego tytułu prawo do wynagrodzenia na podstawie art. 939 § 1 Kodeksu postepowania cywilnego, dalej jako "k.p.c.".

Zdaniem organu ustanowienie zarządu przymusowego w trybie art. 747 pkt 6 k.p.c., art. 7524 §1 k.p.c. nie oznacza zwrotu sieci Województwu, a stan posiadania pomimo rozwiązania umowy dzierżawy nie uległ zmianie. Operator infrastruktury wykazuje wolę dalszego posiadania budowli poprzez odmowę zwrotu sieci i wykonywanie względem niej praw z tytułu umowy dzierżawy, a tym samym spełnia warunki posiadacza zależnego w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego. Jako posiadacz zależny operator infrastruktury jest podatnikiem podatku od nieruchomości i podmiotem właściwym do składania deklaracji w okresie trwania zarządu przymusowego.

Organ wskazał, że zarząd przymusowy wykonuje się według przepisów o zarządzie w toku egzekucji z nieruchomości, tj. art. 931-941 k.p.c., które wraz z art. 7524 §1 k.p.c. stanowią podstawę prawną działalności zarządcy przymusowego. Do obowiązków zarządcy przymusowego należy wykonywanie czynności niezbędnych do utrzymania prawidłowego gospodarowania i użytkowania przedmiotu sporu do czasu jego prawomocnego zakończenia. Zatem zarządza on cudzym mieniem, a odbiorcami jego usług są obie strony sporu.

Przedmiotem zabezpieczenia oddanym w zarząd, jak również przejęcia protokołem nie są zatem obiekty budowlane, które stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W protokołach dotyczących przejęcia zarządu przymusowego brak jest wzmianki o przejęciu elementów konstrukcyjnych, które składają się na sieci telekomunikacyjne. Dlatego na zarządcy przymusowym nie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli oraz obowiązek składania deklaracji podatkowych w tym zakresie.

Przywołując art. 6 ust. 9 u.p.o.l. organ stwierdził, że deklaracja podatkowa stanowi czynność związaną ze sprawami reprezentacji podatnika, a co za tym idzie nie przysługuje zarządcy przymusowemu. Zarządcy przymusowemu przysługuje jedynie prawo zarządzania, a zakres tych czynności wyznacza art. 935 § 1 w zw. z art. 7524 § k.p.c.

Organ uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie opłacania podatku od nieruchomości wskazał, że o sposobie wykonywania zarządu stanowi art. 940 k.p.c. Konsekwencją przyjęcia, że operator infrastruktury pozostaje podatnikiem podatku od nieruchomości jest to, że statusu takiego nie można przypisać właścicielowi sieci – Województwu, będącemu jednocześnie zarządcą przymusowym.

Z art. 940 pkt 4 k.p.c. wynika, że zarządca przymusowy powinien dokonywać wpłat bieżących należności podatkowych z dochodów z nieruchomości, w miarę ich uzyskiwania. W ocenie organu Województwo, które występując jednocześnie jako właściciel i zarządca przymusowy zobowiązane jest do wpłaty podatku od nieruchomości od przedmiotowych budowli. Mimo obowiązku zarządcy uiszczania kwot podatku z dochodów uzyskiwanych z przedmiotu zarządu, podmiotem zobowiązanym i odpowiedzialnym wobec organu podatkowego za realizowanie obowiązku podatkowego jest podatnik, tj. operator infrastruktury.

Na powyższą interpretację wnioskodawca złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, zaskarżając ją w części, w której za nieprawidłowe uznano stanowisko skarżącego. Wniósł o uchylenie interpretacji w ww. części . Zarzucił:

1. dopuszczenie się błędu wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. w zw. z art.7524 § 1, art. 755 § 1 pkt 1 i 940 pkt 4 k.p.c. w zw. z art. 120 w zw. z art. 14 h oraz 14 c § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że operator infrastruktury (Smart Net sp. z o.o.) posiada status podatnika podatku od nieruchomości w stosunku do budowli stanowiących część sieci szerokopasmowej, zaś Województwo jako właściciel oraz zarządca przymusowy jest obowiązany do zapłaty podatku z tego tytułu oraz w konsekwencji naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez uznanie, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega budowla niezajęta na prowadzenie działalności gospodarczej;

2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 14 h oraz 14 c § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez naruszenie zasady praworządności oraz zaufania do organów podatkowych polegające na wydaniu interpretacji wbrew przepisom prawa oraz w sposób odmienny od utrwalonej linii orzeczniczej innych organów podatkowych w tożsamych sprawach, oraz błędnym uznaniu, że umowa z operatorem sieci nie została skutecznie rozwiązana, co ma istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na fakt, iż gdyby wzięto w sposób rzetelny pod uwagę faktyczne okoliczności wskazane we wniosku o interpretacje, stanowisko wnioskodawcy zostałoby uznane za prawidłowe.

Skarżący argumentował, że w związku z wydaniem sieci zarządcy przymusowemu będącym jednocześnie właścicielem nieruchomości, operator infrastruktury utracił podstawowy atrybut determinujący stan posiadania, tj. tzw. corpus i tym samym nie znajduje się on w posiadaniu przedmiotowych budowli. Od 1 marca 2019r. to Województwo posiada oba atrybuty (corpus i animus) świadczące o faktycznym władztwie nad siecią. Dlatego za chybione i naruszające art. 3 ust. 1 u.p.o.l. należy uznać stanowisko organu, że operator infrastruktury pozostaje podatnikiem podatku od nieruchomości, nie będąc właścicielem i posiadaczem sieci. W konsekwencji nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 940 pkt 4 k.p.c.

Podkreślił, że obowiązek zarządcy przymusowego opłacania podatku od nieruchomości jest bezpośrednio zależny od faktu posiadania. Natomiast organ pominął, że Województwo poza tym, że pełni rolę zarządcy przymusowego nad nieruchomością, to samodzielnie we własnym imieniu i na swoją rzecz włada nieruchomością jak właściciel. Funkcja zarządcy przymusowego będącego właścicielem nieruchomości nie jest tożsama z rolą jaką pełni zarządca, który nie jest właścicielem i nie włada nieruchomością, nie spełniając przesłanek corpus i animus.

W ocenie skarżącego w konsekwencji interpretacja narusza także art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ponieważ w przypadku świadczenia przez Województwo usług w zakresie telekomunikacji nie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą i brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli związanych z takimi działaniami w zakresie telekomunikacji.

Skarżący uzasadniając zarzut naruszenia przepisów postępowania podniósł, że organ wbrew opisanemu stanowi faktycznemu oraz przepisom prawa cywilnego, podważa skuteczność rozwiązania umowy dzierżawy sieci szerokopasmowej stwierdzając, że "w wyniku zabezpieczenia nastąpiło udostępnienie zarządcy przymusowemu prawa do korzystania z sieci, a nie jej wydanie". Organ pomija, że umowa została skutecznie rozwiązana 7 września 2018r. Sieć, w skład której wchodzą budowle, została, na mocy prawomocnego postanowienia Sądu Okręgowego w Kielcach z 4 stycznia 2019r., wydana właścicielowi, który jednocześnie sprawuje zarząd przymusowy nad tą siecią.

Skarżący zarzucił, że pewność co do działania organu na podstawie i w granicach prawa została naruszona w związku otrzymaniem przez niego w tożsamym stanie faktycznym, dotyczącym tej samej sytuacji wielu pozytywnych interpretacji wydanych przez gminy i przedstawił wykaz tych interpretacji.

W odpowiedzi na skargę Prezydent wniósł o jej odrzucenie, ewentualnie oddalenie jako niezasadnej. Argumentował, że skarga winna zostać odrzucona na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., ponieważ wskazany jako skarżący Marszałek Województwa Ś. nie posiada legitymacji procesowej, a ze skargi nie można wywnioskować, że osoby podpisujące skargę występują jako reprezentanci Województwa.

Odnosząc się do zarzutów skargi Prezydent podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach.

Rozpoznając przedmiotową sprawę w pierwszej kolejności Sąd winien odnieść się do wniosku o odrzucenie skargi zawartego w odpowiedzi na skargę. Wniosek ten organ uzasadnił brakiem legitymacji procesowej podmiotu wnoszącego skargę – tj. Marszałka Województwa Ś.. Zdaniem organu z treści skargi nie wynika, że została wniesiona w związku z reprezentacją Województwa.

Zdaniem Sądu wniosek o odrzucenie skargi jest niezasadny.

Nie ulega wątpliwości, iż wnioskodawcą w sprawie wydania interpretacji indywidualnej było Województwo Ś.. Powyższe wynika z jednoznacznej treści wniosku, gdzie na stronie 1 w opisie stanu faktycznego podano "Województwo Ś. (dalej również jako Województwo lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego (...)". Wniosek został w związku z tym prawidłowo podpisany przez Marszałka Województwa i Członka Zarządu. Stan taki zadośćuczynił treści art. 57 ust 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 512), zgodnie z którym oświadczenia woli w imieniu województwa składa marszałek województwa wraz z członkiem zarządu województwa, chyba że statut województwa stanowi inaczej.

Analizując dalej treść interpretacji indywidualnej wydanej w sprawie należy podnieść, iż jakkolwiek jej adresatem jest Marszałek Województwa Ś., to z jej treści wynika, że została ona wydana po rozpatrzeniu wniosku Województwa Ś.. Sąd nie ma również wątpliwości, że wywiedziona na tą interpretację skarga została wniesiona prawidłowo przez Województwo Ś., jako stronę postępowania i podpisana w tożsamy sposób jak wniosek. Okoliczność, że jako skarżącego wskazano Marszałka, wynikała z pewnością z takiego określenia adresata w interpretacji.

Ponieważ w sprawie nie budzi wątpliwości, że zarówno wnioskodawcą jak i skarżącym jest Województwo Ś. (która to okoliczność została dodatkowo potwierdzona na rozprawie przez pełnomocnika skarżącego), a skarga została prawidłowo podpisana w imieniu Województwa przez Marszałka i Członka Zarządu, wniosek o jej odrzucenie nie mógł zostać uwzględniony.

Skoro formalny wniosek o odrzucenie skargi okazał się niezasadny, Sąd poddał wydaną interpretację indywidualną merytorycznej kontroli w zaskarżonej części.

Tytułem wstępu godzi się zauważyć, że stosownie do treści art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, przy czym Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając skargę w wyżej zakreślonych ramach Sąd stwierdził, że zasługuje ona na uwzględnienie ze względu na naruszenie przez organ art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, co doprowadziło do uchylenia interpretacji w punkcie 3.

Granica, w której organ jest uprawniony do wydania interpretacji wyznaczona jest przez przepisy art. 14b § 1, art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1

i art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14b § 1 w zw. z art. 14j § 1 Ordynacji podatkowej prezydent miasta wydaje interpretację przepisów prawa podatkowego na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do art. 14b § 3 tej ustawy składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz

z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej).

Odnosząc się do charakteru postępowania interpretacyjnego z punktu widzenia podatnika, zwrócić należy uwagę, że w celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Dlatego w orzecznictwie akcentuje się także, że instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje, tj.:

1) informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości, co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz

2) gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści.

Należy także zaznaczyć, że interpretacja indywidualna nie dotyczy jakichkolwiek przepisów prawa lecz przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z treścią definicji zawartej w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej przepisami prawa podatkowego są przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych;

Przenosząc powyższe na grunt badanej sprawy należy wskazać, iż słusznie organ odnosząc się do wniosku strony określił ramy wydania interpretacji wskazując na różnicę w stanie faktycznym polegającą na pełnieniu obecnie przez Województwo funkcji zarządcy przymusowego sieci.

Zainteresowane Województwo pytało bowiem, kierując do organu kolejny wniosek, o swoją sytuację prawnopodatkową jako zarządcy przymusowego, którą to funkcję pełni na podstawie postanowienia Sądu Okręgowego w Kielcach z dnia 4 stycznia 2019r. (sygn. akt I C 2995/18).

Mając na względzie treść zadanych we wniosku pytań, zagadnieniami jakie wymagały oceny były: czy na zarządcy przymusowym ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli, a w konsekwencji tego, czy ma on obowiązek składania deklaracji i opłacania podatku.

Nie zostało przez stronę zaskarżone stanowisko organu, zgodnie z którym zarządca przymusowy zarządzający cudzym majątkiem nie może być zaliczony do żadnego z podmiotów wskazanych w art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie wykonuje uprawnień podmiotowych (właściciela, dzierżawcy) względem przedmiotu zabezpieczenia, lecz wyłącznie świadczy usługi bieżącego utrzymania i eksploatacji, które podejmuje na rzecz stron postępowania i ma z tego tytułu prawo do wynagrodzenia na podstawie art. 939 § 1 k.p.c. Konsekwencją powyższego było przyjęcie przez organ, że na Województwie jako zarządcy przymusowym nie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli, a tym samym nie ma ono obowiązku składania deklaracji. Odpowiedź na powyższe dwa zagadnienia stanowiła punkty 1 i 2 interpretacji.

W punkcie trzecim organ uznał natomiast, że nie jest prawidłowe stanowisko wnioskodawcy dotyczące opłacania podatku od nieruchomości.

W tym względzie, zdaniem Prezydenta, biorąc pod uwagę obowiązki zarządcy uregulowane w przepisach kodeksu postępowania cywilnego, w szczególności art. 940, winien od dokonywać wpłat bieżących należności podatkowych z dochodów z nieruchomości. U podstaw takiego wniosku legło także ustalenie organu, że podatnikiem podatku od nieruchomości pozostaje dzierżawca – Operator Infrastruktury.

Zdaniem Sądu stanowisko organu objęte punktem 3 interpretacji jest wadliwe z następujących powodów.

W pierwszej kolejności ponownego zauważenia wymaga, że wnioskodawca pytał o własną sytuację prawnopodatkową jako zarządcy przymusowego sieci. Zadał trzy pytania: czy na wnioskodawcy jako zarządcy ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli, czy ma on obowiązek składania deklaracji na podatek od nieruchomości z tego tytułu i opłacania tego podatku.

Odpowiedź na dwa ostatnie pytania determinuje uprzednia odpowiedź na pytanie pierwsze. Dalsze obowiązki – dotyczące składania deklaracji i zapłaty podatku – są bowiem zależne od stwierdzenia, czy zainteresowany jest, czy nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w opisanym stanie faktycznym.

Przypomnienia wymaga, że obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 Ordynacji podatkowej). Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 Ordynacji podatkowej). Podatnikiem natomiast jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu (art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej).

Organ zajął stanowisko, że na zarządcy przymusowym – Województwie – nie ciąży obowiązek podatkowy, albowiem zarządca nie może być zaliczony do żadnego z podmiotów wskazanych w art. 3 ust 1 ustawy o podatkach i o opłatach lokalnych, czyli innymi słowy nie jest w opisanym stanie faktycznym podatnikiem.

Natomiast odpowiadając na pytanie trzecie – czyli co do obowiązku zapłacenia (opłacania) podatku organ nie ocenił sytuacji wnioskodawcy biorąc za punkt odniesienia przepisy prawa podatkowego lecz przywołał przepisy kodeksu postępowania cywilnego, w których określono obowiązki zarządcy przymusowego. Tym samym organ nie ocenił w tym zakresie sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy i nie posłużył się przepisami prawa podatkowego. Należy podnieść, że obowiązek opłacania podatku od nieruchomości był w stanie faktycznym sprawy powiązany z faktem bycia podatnikiem tego podatku we wskazanych okolicznościach. Określony zaś w art. 940 § 1 pkt 4 k.p.c. obowiązek zarządcy przymusowego dokonywania wpłat bieżących należności podatkowych z dochodów z nieruchomości nie jest konsekwencją określonej sytuacji prawnopodatkowej zarządcy przymusowego, lecz jednym z obowiązków wynikających z pełnienia tej właśnie funkcji.

Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna nie dotyczy jakichkolwiek przepisów prawa lecz przepisów prawa podatkowego.

Zdarzają się sytuacje, gdy przepisy prawa podatkowego odwołują się do regulacji (definicji, pojęć) z innych dziedzin prawa, czego konsekwencją jest to, że norma prawnopodatkowa będzie zbudowana nie tylko z przepisów prawa podatkowego, lecz także z regulacji prawnych innych dziedzin prawa. Naczelny Sąd Administracyjny, wyjaśniając tę kwestię w wyroku z 27.11.2013 r. (sygn. akt. II FSK 27/12, POP 2014/1, poz. 50–51) stwierdził, że jeżeli przedmiotem indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 o.p. jest regulacja prawa podatkowego, która odwołuje się do przepisów prawa pracy, ocena możliwości stosowania i wykładnia interpretowanej normy podatkowej powinna przepisy te uwzględniać i obejmować. Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął w wyroku z 17.04.2014 r., I FSK 779/13, LEX nr 1480723, wskazując, że interpretacji w rozumieniu Ordynacji podatkowej podlegają wszystkie przepisy tworzące konkretną normę podatkową, tj. przepisy określające podmiot i przedmiot opodatkowania, stawki podatkowe oraz ulgi i zwolnienia podatkowe. Elementem normy podatkowej są także przepisy definiujące pojęcia użyte przez ustawodawcę. Zdaniem sądu "nie sposób dostrzec powodów, dla których przedmiotem interpretacji indywidualnej nie może być ustawowa definicja pojęcia, znajdującego zastosowanie w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji".

W będącej przedmiotem kontroli interpretacji organ nie wykazał istnienia takiego odwołania w regulacji prawa podatkowego. Błędne było tym samym posłużenie się przez organ dla określenia obowiązku opłacenia podatku przepisami kodeksu postępowania cywilnego.

Dodatkowo podniesienia wymaga, że dla określenia prawnopodatkowej sytuacji zarządcy przymusowego na tle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zbędne było dokonywanie przez organ ustalenia kto jest podatnikiem w podatku od nieruchomości od opisanych budowli. Działanie takie było wadliwe ponieważ po pierwsze organ wypowiedział się co do istnienia obowiązku podatkowego innego niż zainteresowany podmiotu, a po drugie działaniem takim zignorował fakt toczącego się sporu przed sądem cywilnym, w ramach którego sąd ten oceni skuteczność rozwiązania umowy pomiędzy wnioskodawcą a Operatorem Infrastruktury. Nie jest tym samym rzeczą organu rozstrzyganie na gruncie interpretacji indywidualnej sporów zawisłych przed sądem cywilnym.

Powyższe rozważania dają podstawy do wniosku, że interpretacja indywidualna w zaskarżonej części tj. co do punktu 3 nie zawiera właściwej oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Brak ten skutkuje naruszeniem przez organ art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Stwierdzenie powyższego uchybienia czyni przedwczesnym odnoszenie się do sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, wydając indywidualną interpretację, organ uwzględni powyższe rozważania Sądu i udzieli w prawidłowy sposób odpowiedzi na zadane trzecie pytanie, tj. co do obowiązku opłacania podatku mając ma względzie przepisy prawa podatkowego określające prawnopodatkową sytuację wnioskodawcy jako zarządcy przymusowego sieci.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 wyroku.

O kosztach postępowania w pkt 2 Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 265), zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania, na które składają się wpis uiszczony od skargi w kwocie 200 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 480 zł.