Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 364/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 5 pkt 3 lit. a w zw.z art. 19a ust. 1 ust. 2 i art. 106i ust. 3 pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Inga Gołowska Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lipca 2022 r. sprawy ze skargi N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 30 grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 54.363 zł (pięćdziesiąt cztery tysiące trzysta sześćdziesiąt trzy złote)


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do WSA w Krakowie decyzją z 30 grudnia 2021 r., nr 1201-IOP2-2.4103.22.2020.21, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. (NUS) z 1 sierpnia 2019 r., nr 1219-SPV.4103.18.2018, określającą spółce N. (strona skarżąca, podatnik, skarżąca spółka) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r. w kwocie 2.693.533 zł, nadwyżkę podatku do zwrotu w kwocie 0 oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 808.060 zł.

Powyższa decyzja zapadła w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

N. jest podmiotem gospodarczym prawa niemieckiego z siedzibą w Niemczech, należącym do grupy kapitałowej G. Skarżąca jest zarejestrowana w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług, a z tytułu działalności wykonywanej na jej terenie rozlicza się w Urzędzie Skarbowym w O. Przedmiot działalności gospodarczej Skarżącej w Polsce obejmuje przede wszystkim planowanie, projektowanie, budowę, przebudowę oraz instalację obiektów związanych głównie z odnawialnymi źródłami energii. Szczególną rolę w działalności Skarżącej odgrywa budowa instalacji umożliwiających uzyskanie energii w procesach degradacji pod wpływem wysokiej temperatury (piroliza) oraz fermentacji odpadów. Według klasyfikacji PKD przedmiotem działalności Skarżącej były pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (kod PKD: F4399Z).

NUS w dniu 21 września 2017 r. wszczął w Spółce kontrolę podatkową w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług – zasadność wykazania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za 4/2017, 5/2017, 6/2017, z uwzględnieniem kwot podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy od października 2016 r. do marca 2017 r. W odniesieniu do rozliczenia podatku VAT za czerwiec 2017 r. stwierdzono następujące nieprawidłowości: - zawyżenie podatku naliczonego w kwocie 1.895,43 zł, z faktury [...] z 24.02.2017 r. wystawionej przez P. z uwagi na fakt, iż ta sama faktura została wcześniej ujęta w rejestrze za 2/2017, - zaniżenie podatku należnego w wysokości 3.126.516,48 zł poprzez nieujęcie obrotu i podatku należnego z tytułu wykonania usługi budowlano-montażowej.

Następnie NUS w związku ze stwierdzonymi w toku kontroli podatkowej nieprawidłowościami oraz niezłożeniem przez Skarżącą korekt deklaracji VAT-7 uwzględniających te ustalenia, wydał 10.12.2018 r. postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego nr 1219-SPV.4103.18.2018 w przedmiocie: - prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od października 2016 r. do czerwca 2017 r., - ustalenia wysokości dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r.

W efekcie poczynionych ustaleń, NUS w dniu 1 sierpnia 2019 r. wydał decyzję (opisaną na wstępie), w której dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za ww. okresy odmiennie aniżeli rozliczenie dokonane przez Skarżącą w złożonych deklaracjach podatkowych VAT-7 za poszczególne miesiące od października 2016 r. do czerwca 2017 r. (zwiększona została kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy), natomiast za czerwiec 2017 r. określił zobowiązanie podatkowe w miejsce nadwyżki podatku do zwrotu oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 808.060 zł.

Od wskazanej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie jedynie w zakresie dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r.

W uzasadnieniu swojej decyzji (o której mowa na wstępie) DIAS podał, że w sprawie przeprowadzono postępowanie wyjaśniające i zgromadzono obszerny materiał dowodowy, z którego wynika, że budowa drugiej części instalacji służącej do odzyskiwania surowców w procesie pirolizy, a także implementacji technologii back-end, została ukończona zarówno w znaczeniu faktycznym jak i formalnym. Wśród dowodów potwierdzających fakt ukończenia przez Skarżącą usługi budowlanomontażowej znalazły się oględziny miejsca (zakładu) gdzie instalowano drugą linię do pirolizy, w trakcie których stwierdzono fakt istnienia w miejscu wskazanym takiej instalacji oraz treść złożonych przez reprezentantów inwestora oświadczeń do protokołu z oględzin, przesłuchania reprezentantów Inwestora,  pozyskanie w ramach wymiany informacji od austriackiej administracji podatkowej informacji na temat Generalnego Wykonawcy oraz stanowiska osoby go reprezentującej (prezesa X., dalej spółki X), a także środki dowodowe w tym liczne dokumenty pozyskane od Skarżącej, w tym protokoły z narad z budowy i korespondencję wymienianą między kontrahentami. Wszystkie te okoliczności pozwoliły ustalić moment zakończenia realizacji usługi przez Skarżącą na budowie drugiej części instalacji do pirolizy i implementacji technologii back-end w zakładzie w B. Skarżąca stara się powiązać ściśle fakt bezawaryjnego działania zmontowanej instalacji linii 2 do pirolizy z faktycznym momentem ukończenia wykonywanej usługi, podczas gdy zgodnie z umową z dnia 9.12.2014 r. oraz z wielokrotnie podnoszonym w trakcie postępowania argumentem, Skarżąca nie odpowiadała za usterki instalacji. Zastrzeżenia co do jakości montażu nie zmieniają faktu zrealizowania usługi budowlano-montażowej, istnieje natomiast spór co do daty jej zakończenia oraz realizacji kontraktu z dnia 9.12.2014 r., w którym pod pojęciem wykonanie instalacji, mieści się znaczeniowo szerszy zakres prac niż tylko prace budowlano-montażowe. Fakt, że Skarżąca trwale opuściła plac budowy i jak podała, ze względu na stanowisko przede wszystkim Inwestora, nie planowała powrócić na plac budowy – nie wpływa na ocenę wykonania usługi. Natomiast kwestia czy stało się to bez jej winy (jak twierdzą jej przedstawiciele, że "została odesłana" lub "niewpuszczona na plac budowy") czy też sama go opuściła (jak wynika choćby z korespondencji kierowanej przez spółkę X do Skarżącej jest obojętna podatkowo. Za świadczone usługi Skarżącej należy się odpowiednie wynagrodzenie.

DKIS również zauważył, że dla celów opodatkowania podatkiem VAT podatnik dokonał rozdzielenia płatności na okresy zakończenia realizacji określonych etapów prac wynikających z przyjętego harmonogramu. Podsumowaniem realizacji określonych etapów są protokoły zaawansowania robót, czy choćby częściowe protokoły zdawczo-odbiorcze. Skoro, jak wskazuje na to sama Skarżąca, protokół częściowego odbioru został sporządzony 4.05.2017 r. i podpisany przez reprezentantów obu stron umowy (fakt sporządzania częściowych protokołów odbioru robót przyznaje również S.W. reprezentant spółki X w świadczeniu złożonym przed austriacką administracją podatkową 7.06.2018 r.), to Skarżąca powinna wystawić kolejną fakturę za zrealizowany zakres prac uwidoczniony w tym protokole zamiast twierdzić, że fakt nieotrzymania żadnych zaliczek na poczet dostawy instalacji uzasadnia brak wystawienia faktur.

Jako powód braku wystawienia faktury sprzedażowej przez skarżącą na rzecz spółki X, wskazano, że doprowadziłoby to do naruszenia przepisów prawa, twierdząc, że w transakcjach, które świadczyła skarżąca spółka na rzecz Inwestora nie brała udziału spółka X, czyli że transakcje pomiędzy Y. (dalej: spółka Y) a spółką X były fikcyjne. Skarżąca wskazała, że spółka X nie brała rzeczywistego udziału w obrocie gospodarczym i była spółką pozorną, stworzoną jedynie po to, aby upozorować transakcje ze spółką Y, a faktury przez nią wystawione miały na celu pozyskania  dotacji. Potwierdzeniem pozorności działania spółki X był fakt, że spółka Y miała zobowiązać się do zapłaty na rzecz skarżącej kwoty 5.797.579,41 EUR, w przypadku nie wywiązania się ze zobowiązań finansowych przez spółkę X.

26.07.2019 r. przed Sądem Okręgowym w Berlinie (sygn. akt [...]) pomiędzy skarżącą a spółką X doszło do ugody, która zdaniem podatnika pozwoliła na zakończenie sporu pomiędzy stronami przedmiotowej umowy i dopiero wówczas zaistniała możliwość wystawienia faktury z tytułu wykonanych usług. Stanowiska tego nie podzielił DIAS, uznając za bezsporne, że skarżąca wykonała usługi, z tytułu których nie wystawiła żadnej faktury. Z punktu widzenia podatku od towarów i usług, to wartość powinna zostać uznana jako podstawa opodatkowania z tytułu wykonania tych usług na moment powstania obowiązku podatkowego. Natomiast późniejsze skorygowanie wartości kontraktowej do wartości ustalonej w procesie odbioru lub ustalonej w drodze postępowania na gruncie Kodeksu cywilnego jest podstawą do ewentualnego wystawienia faktury korygującej.

Odnosząc się do poruszanej wielokrotnie kwestii niedokończenia realizacji prac zgodnie z zapisami umowy, co miałoby się przełożyć na obowiązek podatkowy Skarżącej, zauważono, że Skarżąca zaprzestała realizacji usług, schodząc definitywnie z placu budowy, tym samym po jej stronie powstał obowiązek wystawienia faktury.

Odnosząc się natomiast do zarzutów dotyczących ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, DIAS stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności wyłączające zastosowanie sankcji, w szczególności Skarżąca przed wszczęciem kontroli podatkowej nie skorygowała deklaracji VAT-7, a stwierdzonych w trakcie kontroli podatkowej nieprawidłowości nie można było uznać za błędy rachunkowe lub oczywiste omyłki.

Podsumowując, DIAS stwierdził, że w dniu 30 czerwca 2017 r. doszło do powstania obowiązku podatkowego w powyższym zakresie. Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług budowlanych istotna jest data wystawienia faktury, a w przypadku gdy nie została ona wystawiona – tak jak w niniejszej sprawie – moment wykonania usługi. W takiej sytuacji obowiązek podatkowy powstaje bowiem z upływem 30 dni od tej daty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, uzupełnionej pismem z 13 lipca 2022 r., zarzucono naruszenie szeregu przepisów prawa procesowego mające wpływ na wynik sprawy, w tym zasad procesowych m. in. poprzez: - brak podstaw do wydania decyzji wymiarowej; - analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego przeprowadzona w sposób obiektywny, pełny i logiczny, a przede wszystkim ze zrozumieniem specyfiki transakcji nie pozwalała na wyprowadzenie wniosków spójnych ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, co winno doprowadzić do uchylenia decyzji NUS. Jednocześnie DIAS przyjął uzasadnienie organu wewnętrznie sprzeczne, oparte głównie na subiektywnych twierdzeniach, dążących do udowodnienia z góry przyjętej tezy, co powoduje, iż motywy rozstrzygnięcia organu odwoławczego nie są znane; - odmowę przeprowadzenia dowodów, co ograniczyło skarżącej prawo do czynnego udziału w postepowaniu i skuteczną obronę. Skarżąca spółka sformułowana również zarzuty naruszenia prawa materialnego, a to:

a) art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) – poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż doszło do faktycznego oraz formalnego wykonania przedmiotu umowy i tym samym powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wykonania drugiej części instalacji służącej do odzyskiwania surowców w procesie pirolizy, a także implementacji technologii back-end i tym samym uznaniu, że Spółka była zobowiązana do opodatkowania nierozliczonej części kontraktu w całości podczas, gdy Skarżąca nie wykonała przedmiotu umowy zgodnie z zawartymi w niej postanowieniami i tym samym nie była zobowiązana do opodatkowania transakcji w rozliczeniu za czerwiec 2017 r. w tejże wysokości;

b) art. 17 ust. 2 ww. ustawy, poprzez jego niezastosowanie w sprawie podczas, gdy w przypadku przyjęcia twierdzenia organów podatkowych za słuszne Podatnik nie byłby zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu spornej transakcji z uwagi na wypełnienie przesłanek określonych w art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz w art. 17 ust 1h ww. ustawy, albowiem w takiej sytuacji w sprawie winien znaleźć zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia, tj. rozliczenie transakcji winno zostać dokonane przez spółkę X;

c) art. 112b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 273 dyrektywy 112, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż na kanwie rozpoznawanej sprawy zasadnym jest ustalenie Skarżącej dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30% zaniżonej kwoty zobowiązania podatkowego, podczas gdy kierując się prounijną wykładnią prawa oraz art. 121 § 1 i art. 122 ustawy – Ordynacja podatkowa, powyższy przepis nie powinien znaleźć w niniejszej sprawie zastosowania. Organy podatkowe nie rozważyły bowiem przesłanek, zgodnie z którymi w sytuacji, gdy w istocie nie doszło do uszczuplenia podatku, a działania Strony nie były związane z celowym dążeniem do osiągnięcia korzyści podatkowej - zastosowanie ww. sankcji jest środkiem nieadekwatnym do osiągnięcia celu zwalczania przestępczości podatkowej, przewidzianego w art. 273 dyrektywy 112 i wykracza poza to co jest niezbędne do osiągnięcia celów obejmujących zapewnienie prawidłowego poboru podatku i zapobieganie przestępstwom podatkowym. Mając powyższe okoliczności na uwadze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Skarżącej.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie:

Istotne w kontrolowanej sprawie jest stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zawarte w wydanym 2 maja 2019 r. w sprawie C-224/18 wyroku, jak i

rozważania tam zawarte. W tezie tego wyroku TSUE uznał, że art. 66 akapit pierwszy lit. c dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej,

zmienionej dyrektywą 2010/45, należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on temu, by w wypadku braku wystawienia faktury dotyczącej świadczonych usług lub wystawienia jej z opóźnieniem formalny odbiór tej usługi był uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, gdy - tak jak w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym - państwo członkowskie przewiduje, że podatek staje się wymagalny z upływem terminu rozpoczynającego bieg w dniu, w którym została wykonana usługa, jeżeli, po pierwsze, formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i, po drugie, formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego, co podlega zweryfikowaniu przez sąd odsyłający. Analizując znaczenie postanowień umownych w kontekście określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania robót budowlanych, wskazał że o ile prawdą jest, iż w odniesieniu do świadczenia usług budowlanych lub montażowych są one powszechnie uważane za wykonane w dacie materialnego zakończenia robót, to jednak dla zakwalifikowania transakcji jako "transakcji podlegającej opodatkowaniu" w rozumieniu dyrektywy VAT rzeczywistość gospodarcza i handlowa stanowi podstawowe kryterium dla stosowania wspólnego systemu VAT, które należy uwzględnić. Wyjaśnił też jakie okoliczności przemawiają za koniecznością uwzględnienia postanowień umownych. Podkreślił, że w związku z tym, iż warunek, jakim jest sporządzenie protokołu odbioru przez zamawiającego następuje dopiero po upływie terminu, który jest mu przyznany na zgłoszenie usługodawcy ewentualnych wad, które powinien on skorygować, by usługa budowlana lub budowlano-montażowa była zgodna z uzgodnieniami, nie można wykluczyć, że wspomniana usługa nie zostanie całkowicie wykonana przed owym odbiorem. Trybunał przypomniał też, że podstawę opodatkowania odpłatnego świadczenia usług stanowi świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane z tego tytułu przez podatnika. W zakresie, w jakim nie jest możliwe określenie wynagrodzenia należnego od usługobiorcy przed dokonaniem przez niego odbioru usług budowlanych lub budowlano-montażowych, podatek od tych usług nie może stać się wymagalny przed owym odbiorem. Z tych względów uznał, że "w zakresie, w jakim odbiór robót został uzgodniony w umowie oświadczenie usług – w sytuacji, gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy istniejące w dziedzinie, w której jest dokonywana usługa, co podlega zweryfikowaniu przez sąd odsyłający - należy uznać, że formalność ta jest jako taka objęta usługą i że w związku z tym jest ona decydująca dla uznania, że owa usługa została rzeczywiście wykonana.".

Z powyższego wyroku Trybunału wynika zatem, że w zakresie, w jakim odbiór robót został uzgodniony w umowie oświadczenie usług - w sytuacji, gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy istniejące w dziedzinie, w której jest dokonywana usługa - należy uznać, że formalność ta jest jako taka objęta usługą i że w związku z tym jest ona decydująca dla uznania, że owa usługa została rzeczywiście wykonana (por. wyroki NSA z: 18 lipca 2019 r., I FSK 65/16; 10 października 2019 r., I FSK 1455/17; z 25 sierpnia 2020 r, I FSK 1269/16 - wszystkie przytaczane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W powołanym wyżej wyroku z 18 lipca 2019 r., I FSK 65/16 NSA wskazał, że powszechną praktyką gospodarczą jest, iż usługi budowlane i budowlano-montażowe wykonywane są na podstawie umowy określającej m.in. zakres usługi, warunki dotyczące jej wykonania, termin wykonania oraz sposób rozliczeń finansowych. W umowach tych zamawiający zazwyczaj zastrzega sobie prawo do skontrolowania prawidłowości wykonania usługi przed jej zaakceptowaniem, co może powodować konieczność dokonania przez wykonującego usługi dodatkowych czynności zapewniających wykonanie zamówionej usługi zgodnie z obustronnie określonymi warunkami. W tezie tego wyroku NSA wskazał, że uzgodniony w umowie oświadczenie usług budowlanych i budowlano-montażowych odbiór robót, w sytuacji, gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy istniejące w dziedzinie, w której taka usługa jest wykonywana, jest decydujący dla uznania, że usługa została wykonana dla potrzeb określenia chwili powstania obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a w zw. z art. 19a ust. 1 i 2 oraz art. 106 i ust. 3 pkt 1 u.p.t.u.

W ocenie Sądu, przedstawione wyżej argumenty Trybunału zawarte w omawianym wyroku oraz orzeczenia NSA wydane po jego zapadnięciu, powinny znaleźć zastosowanie przy ocenianiu stanowiska skarżącej zawartego we wniosku o wydanie interpretacji. Ze stanu faktycznego w nim przedstawionego wynika bowiem, że umowa o wykonanie robót budowlanych i montażowo-budowlanych, zawarta przez skarżącą z inwestorem, zawiera klauzulę odnoszącą się do odbioru prac budowlanych, w której strony przewidziały warunki, na jakich odbywać się będzie sprawdzanie zaawansowania robót (np. zgłoszenie gotowości wraz z wyszczególnionym w umowie dokumentami, czynności sprawdzające zaawansowanie robót, sporządzenie protokołu zaawansowania . robót). Tymczasem organ uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącej, że - w stanie faktycznym sprawy - wykonanie usługi, to jej wykonanie bez wad, a jej elementami jest przedłożenie zamawiającemu wszystkich niezbędnych oświadczeń i dokumentów, potwierdzone weryfikacją prac przeprowadzoną przez zamawiającego. Organ przyjął, że bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych pozostają uregulowania łączącej strony umowy, określające daty i terminy sporządzenia odpowiedniej dokumentacji powykonawczej, czy przyjęte przez strony procedury odbioru i weryfikacji wykonanych robót.

Ponownie rozpatrując sprawę organ będzie zobowiązany ocenić przedstawiony w niej stan faktyczny, w szczególności warunki łączącej strony umowy, w kontekście

W tym stanie sprawy. Sąd uchylił zaskarżone decyzje organu II i I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325).

O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 w zw. z art. 209 p.p.s.a. Na koszty postępowania w kwocie 54.363 zł złożyły się: uiszczony wpis od skargi w wysokości zł; koszty zastępstwa procesowego w kwocie zł,/ § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1687) i opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa (17,00 zł).