Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 307/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i orzeczenia organów I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 67 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 74 ust. 1, art. 241
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
Teza: Zażądanie przez organ celny wniesienia kwotowego zabezpieczenia od podmiotu dokonującego zgłoszenia celnego na poczet długu celnego, który nie istniał, rodzi po stronie organu celnego obowiązek zapłaty odsetek od daty wniesienia zabezpieczenia, na warunkach określonych w przepisie art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.).

TEZY

Zażądanie przez organ celny wniesienia kwotowego zabezpieczenia od podmiotu dokonującego zgłoszenia celnego na poczet długu celnego, który nie istniał, rodzi po stronie organu celnego obowiązek zapłaty odsetek od daty wniesienia zabezpieczenia, na warunkach określonych w przepisie art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.).


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Gronowski (spr.) Sędziowie Czesława Socha NSA Joanna Kabat-Rembelska Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 9 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej C. P. P.T.-P. Spółki z o.o. w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z dnia 29 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 762/09 w sprawie ze skargi C.P.P. T.-P.Spółki z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu należności celnych 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] maja 2009 r.; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w S. na rzecz C. P. P.T.-P. Spółki z o.o. w T. kwotę 8.650 (osiem tysięcy sześćset pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z dnia 29 grudnia 2009 r., wydanym w sprawie ze skargi C. P. P.– T. P. Spółki z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu należności celnych, oddalono skargę.

Wyrok zapadł na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

C. P.P.- T. P. Spółka z o.o. w T., zwana dalej "spółką", zakupiła od C. w R., według faktury z dnia [...] stycznia 2004 r., 818.416 kg grysu kukurydzianego o wartości 260.681,86 USD. Towar został wprowadzony na skład celny E. E. w dniu [...] lutego 2004 r.

W dniu [...] czerwca 2004 r. spółka dokonała zgłoszenia celnego nr OGL [...], deklarując w polu 47 dane, zgodnie z którymi towar winien być zwolniony z cła. W tym dniu, z upoważnienia Naczelnika Urzędu Celnego w S., wezwano spółkę do zapłaty kwoty 579.688 zł z tytułu cła oraz kwoty 112.189,60 zł z tytułu podatku od towarów i usług. Kwoty te zostały zapłacone przez spółkę w dniu [...}lipca 2004 r.

Decyzją Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] kwietnia 2006 r. nr [...] utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] marca 2005 r., w której określono:

• niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości 579.688 zł należną od towarów objętych procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu stosownie do wyżej wymienionego zgłoszenia celnego ustaloną w wyniku weryfikacji tego zgłoszenia i dokonano jej retrospektywnego zaksięgowania,

• kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 112.189,60 zł.

Rozpoznając skargę spółki na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. wyrokiem z dnia 3 grudnia 2008 r., sygn. Akt I SA/Sz 262/08 uchylił tę decyzję.

Ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] uchylono wydaną w pierwszej instancji wspomnianą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] marca 2005 r. i umorzono postępowanie organu pierwszej instancji wszczęte w związku z przyjęciem zgłoszenia celnego nr OGL [...] z dnia [...] czerwca 2004 r.

Jak wskazał organ odwoławczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. w uzasadnieniu ww. wyroku stwierdził, iż kwestią sporną w niniejszej sprawie jest to, czy w dacie dokonania zgłoszenia celnego, tj. w czerwcu 2004 r., rozporządzenie Komisji (WE) nr 1972/2003, wprowadzające odstępstwa od środków przejściowych, zostało prawidłowo opublikowane w języku polskim w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Według dokonanych przez organ ustaleń Rozdział 40 polskiej wersji specjalnego wydania Dz. Urz. Unii Europejskiej, w którym opublikowano rozporządzenie nr 1972/2003, zostało przekazane do dystrybucji w Polsce w dniu 15 września 2005 r. W tym stanie nałożenie na spółkę obowiązków wynikających ze wspomnianego rozporządzenia, w odniesieniu do towarów objętych zgłoszeniem celnym dokonanym w czerwcu 2004 r., było nieuzasadnione. Ponadto, jak ustalił organ, na mocy określonych w załączniku IV do Aktu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej środków przejściowych, omawiany towar winien być zwolniony z ceł i innych opłat celnych.

Decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] udzielono spółce zwrotu cła w wysokości 579.688 zł określonego we wspomnianej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] marca 2005 r. wraz z odsetkami, z powołaniem się na art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), obliczonymi od tej kwoty od dnia [...] kwietnia 2005 r., tj. od dnia doręczenia spółce wspomnianej decyzji z dnia [...] marca 2005 r. Zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy Prawo celne, od zwracanych należności organ celny płaci odsetki, gdy niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim przypadku odsetki oblicza się od dnia zapłaty należności podlegających zwrotowi oraz według zasad i w wysokości określonej w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych.

Organ wziął przy tym pod uwagę fakt wydania decyzji z dnia [...] marca 2005 r. na podstawie przepisu art. 51 ust. 3 Prawa celnego. Stosownie do tego przepisu, według redakcji z daty wydania wspomnianej decyzji, organ celny, w drodze decyzji, określa kwotę należności wynikającą z długu celnego powstałego na podstawie art. 202-205, art. 210, art. 211 i art. 216 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a także niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego, gdy istnieją podstawy do jej zaksięgowania retrospektywnego na podstawie art. 220 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Ponadto organ wskazał przepis art. 222 WKC, który zdaniem organu zobowiązywał spółkę do uiszczenia kwoty należności w wyznaczonym terminie, o ile nie korzysta z żadnego ułatwienia płatniczego.

Według ustaleń organu spółka dokonała wpłaty na poczet przyszłego zobowiązania. Niemniej jednak za dzień zapłaty należności podlegającej zwrotowi, na co wskazuje art. 67 ust. 1 Prawa celnego, należy uznać dzień, w którym wpłacona kwota stała się należnością, czyli zobowiązaniem wymagalnym na podstawie konkretnej decyzji organu celnego, tj. wspomnianej decyzji dnia [...] marca 2005 r.,

Od decyzji z dnia [...] maja 2009 r. spółka wniosła odwołanie w części dotyczącej ustalenia terminu obliczenia odsetek od kwoty 579.688 zł, wnosząc, aby był to dzień 8 lipca 2004 r., kiedy to na żądanie organu dokonano wpłaty omawianej kwoty, nie zaś dzień 1 kwietnia 2005 r.

Ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Jako podstawę prawną decyzji organ odwoławczy wskazał, oprócz powołanego już przepisu art. 67 ust. 1 Prawa celnego, także art. 73 ust. 1 i art. 74 ust. 1 Prawa celnego, oraz art. 235 lit. a, art. 236 i art. 241 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC), a także art. 248 ust. 1, art. 858 i art. 878 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, zwane "rozporządzeniem wykonawczym".

Art. 73 ust. 1 Prawa celnego

Do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego.

Art. 74 WKC

1. Jeżeli przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje powstanie długu celnego, towary, których dotyczy to zgłoszenie, mogą zostać zwolnione jedynie w przypadku, gdy kwota długu celnego została zapłacona lub zabezpieczona. Jednakże bez uszczerbku dla ust. 2 przepisu tego nie stosuje się do procedury odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

Art. 235 lit. a WKC

Niżej wymienione określenia oznaczają:

a) "zwrot" oznacza zwrot całości lub części należności celnych przywozowych lub wywozowych, które zostały uiszczone,

Art. 236 WKC

1. Należności celne przywozowe lub wywozowe podlegają zwrotowi, gdy okaże się, że w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub że kwota ta została zaksięgowana niezgodnie z art. 220 ust. 2.

Należności celne przywozowe lub wywozowe podlegają umorzeniu, gdy okaże się, że w chwili zaksięgowania kwota tych należności nie była prawnie należna lub że kwota ta została zaksięgowana niezgodnie z art. 220 ust. 2.

Należności nie podlegają zwrotowi ani umorzeniu, w przypadku gdy fakty, które doprowadziły do zapłacenia lub zaksięgowania kwoty prawnie nienależnej, są wynikiem świadomego działania osoby zainteresowanej.

2. Należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane po złożeniu wniosku przed upływem trzech lat, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach. Wniosek należy złożyć we właściwym urzędzie celnym.

Termin ten może zostać przedłużony, jeżeli osoba zainteresowana udowodni, iż ze względu na nieprzewidziane okoliczności lub działanie siły wyższej nie mogła złożyć wniosku w terminie.

Organy celne dokonują zwrotu lub umorzenia z urzędu, gdy same przed upływem tego terminu stwierdzą, że zaistniała jedna z okoliczności określonych w ust. 1 akapit pierwszy i drugi.

Przepis art. 241 WKC ma następujące brzmienie:

Art. 241

Dokonanie przez organy celne zwrotu należności przywozowych lub należności wywozowych, jak również odsetek od kredytu lub odsetek za zwłokę, które zostały pobrane przy uiszczaniu tych należności, nie nakłada na te organy obowiązku wypłaty odsetek. Jednakże odsetki wypłaca się, gdy:

– decyzja w sprawie wniosku o udzieleniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od dnia jej wydania,

– przewidują to przepisy krajowe.

Kwota tych odsetek jest naliczana w taki sposób, aby ich wysokość była równa kwocie, jaka zostałaby naliczona w tym celu w walucie krajowej lub na krajowym rynku finansowym.

Art. 248 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego

Udzielenie zwolnienia stanowi podstawę zaksięgowania należności celnych przywozowych ustalonych na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu. Jeżeli organy celne uważają, że kontrole, które przeprowadziły, mogą doprowadzić do ustalenia kwoty należności celnych przywozowych wyższej od kwoty ustalonej na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu, mogą zażądać ponadto złożenia zabezpieczenia wystarczającego na pokrycie różnicy między kwotą wynikającą z danych zawartych w zgłoszeniu a ostateczną kwotą należną za towary. Jednakże zgłaszający zamiast złożenia zabezpieczenia może zażądać natychmiastowego zaksięgowania kwoty należności, której mogą w ostateczności podlegać towary.

Art. 858 rozporządzenia wykonawczego

Złożenie zabezpieczenia w gotówce nie daje prawa do wypłacania przez organy celne odsetek.

Art. 878 rozporządzenia wykonawczego

1. Wniosek o udzielenie zwrotu lub o umorzenie należności celnych przywozowych lub wywozowych, zwany dalej "wnioskiem o udzielenie zwrotu lub o umorzenie", składany jest przez osobę, która uiściła te należności lub która jest zobowiązana do ich uiszczenia, bądź przez osoby, które przejęły jej prawa i obowiązki. Wniosek o udzielenie zwrotu lub o umorzenie może zostać również złożony przez przedstawiciela osoby lub osób, określonych w pierwszym akapicie.

2. Bez uszczerbku dla art. 882 wniosek o udzielenie zwrotu lub o umorzenie zostaje sporządzony w oryginale i jednej kopii na formularzu zgodnym ze wzorem i przepisami załącznika 111. Jednakże wniosek o udzielenie zwrotu lub o umorzenie może zostać również złożony na wniosek osoby lub osób określonych w ust. 1, na

czystej kartce papieru, pod warunkiem że zawarte są na niej informacje umieszczone w wymienionym załączniku.

Jak wskazał organ odwoławczy nałożenie na spółkę obowiązków wynikających z powołanego rozporządzenia Komisji (WE) nr 1972/2003 w odniesieniu do towarów objętych zgłoszeniem celnym w czerwcu 2004 r. było błędem, dlatego w sprawie należne są odsetki przewidziane w art. 67 Prawa celnego.

Kolejną kwestią, jaką rozważał organ odwoławczy, było ustalenie daty dla obliczenia odsetek od kwoty 579.688 zł. Zdaniem organu odwoławczego kwota 579.688 zł od dnia wpłaty, tj. od [...] lipca 2004 r. do dnia doręczenia decyzji o zaksięgowaniu, tj. od dnia [...] kwietnia 2005 r., stanowiła zabezpieczenie mogącego powstać długu celnego, a stosownie do art. 858 rozporządzenia wykonawczego złożenie zabezpieczenia w gotówce nie daje prawa do wypłacenia przez organy celne odsetek. Tym niemniej, jak stwierdził organ odwoławczy, organ celny pierwszej instancji działał zgodnie z prawem i zasadnie uznał, iż należności celne należy zwrócić z odsetkami od dnia [...] kwietnia 2005 r.

Nie podzielono stanowiska spółki, domagającej się zwrotu wspomnianej kwoty z odsetkami od dnia [...] lipca 2004 r., tj. od dnia wniesienia omawianej kwoty na żądanie organu celnego, gdyż wpłacona przez spółkę kwota od dnia [...] lipca 2004 r. do dnia doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] marca 2005 r. stanowiła zabezpieczenie należności celnych i podatkowych, co zdaniem organu nie uzasadniało prawa spółki do domagania się odsetek za ten okres.

Ustosunkowując się do zarzutu spółki, iż organ celny uzależnił zwolnienie towaru do wolnego obrotu od złożenia zabezpieczenia, a zdaniem spółki nie miał do tego prawa, legalność działania organu celnego Dyrektor Izby Celnej w S. uzasadniał przepisami art. 74 ust. 1 WKC i art. 248 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego. Według organu, powołującego się na przepis art. 74 ust. 1 WKC, jeżeli przyjęcie zgłoszenia celnego pociąga za sobą powstanie długu celnego, to towary, których dotyczy to zgłoszenie, mogą zostać zwolnione jedynie w przypadku, gdy kwota długu celnego została zapłacona lub zabezpieczona. Z kolei, w myśl przepisu art. 248 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, udzielenie zwolnienia stanowi podstawę zaksięgowania należności celnych przywozowych ustalonych na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu. Jeżeli organy celne uważają, że kontrole, które przeprowadziły, mogą doprowadzić do ustalenia kwoty należności celnych przywozowych wyższej od kwoty ustalonej na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu, mogą zażądać ponadto złożenia zabezpieczenia wystarczającego na pokrycie różnicy między kwotą wynikającą z danych zawartych w zgłoszeniu a ostateczną kwotą należną za towary.

Jak podniósł organ odwoławczy spółka dokonała wyboru w zakresie ochrony jej prawa. Zamiast złożenia zabezpieczenia mogła bowiem zażądać, do czego miała prawo, natychmiastowego zaksięgowania kwoty należności, której mogą w ostateczności podlegać towary objęte zgłoszeniem celnym. Innymi słowy, w dniu złożonego zgłoszenia o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu wspomnianego grysu kukurydzianego z zerową stawką celną spółka, chcąc zwolnienia towarów, mogła złożyć zabezpieczenie, jakiego zażądał organ, bądź zgodnie ze zdaniem drugim art. 248 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego zażądać natychmiastowego zaksięgowania należności, której mogły w ostateczności podlegać towary, czego nie uczyniła.

Organ odwoławczy uznał za zasadny zarzut naruszenia terminu na załatwienie sprawy w świetle art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Jednak, zdaniem organu, terminy te mają charakter instrukcyjny, a ponadto czas prowadzonego postępowania nie może mieć wpływu na końcowe rozstrzygnięcie, w tym do wypłacenia odsetek od zwracanego zabezpieczenia.

Ponadto, jak podniósł organ odwoławczy, w zakresie nieuregulowanym przepisami unijnymi oraz Prawa celnego do postępowania celnego należy stosować odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy Ordynacja podatkowa, co wynika z art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Natomiast zasady dotyczące zwrotu należności celnych zostały określone zarówno w przepisach unijnych w art. 236 WKC jak i przepisach krajowych w art. 67 Prawa celnego. Dlatego organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem naruszenia przepisów art. 73 § 1 pkt 1, 2 i 3 oraz art. 78 Ordynacji podatkowej.

Z powyższych względów, zdaniem organu odwoławczego, w sprawie nie naruszono art. 236 WKC przez brak naliczenia odsetek od daty otrzymania nienależnej wpłaty.

Od tej decyzji spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. który, jak to wskazano na wstępie, skargę tę oddalił.

Jak podkreślił Sąd pierwszej instancji na gruncie obowiązywania Wspólnotowego Kodeksu Celnego, co do zasady, nie ciąży na organie powinność wypłaty odsetek. W myśl bowiem art. 241 WKC dokonanie przez organy celne zwrotu należności przywozowych lub należności wywozowych, jak również odsetek od kredytu lub odsetek za zwłokę, które zostały pobrane przy uiszczaniu tych należności, nie nakłada na te organy obowiązku wypłaty odsetek. Jednakże odsetki wypłaca się, gdy decyzja w sprawie wniosku o udzieleniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od dnia jej wydania, bądź przewidują to przepisy krajowe. Przepisem regulującym wypłatę odsetek od zwracanych należności celnych jest art. 67 ust. 1 ustawy Prawo celne. Przepis ten, jak podkreślił Sąd pierwszej instancji, kładzie nacisk, że odsetki od zwracanych należności naliczane są jedynie wówczas, gdy ich błędne naliczenie obciąża jedynie organ celny i odsetki są naliczane od dnia zapłaty należności podlegających zwrotowi.

Według Sądu pierwszej instancji, podzielającego stanowisko organu, zwalniając w dniu [...] lipca 2004 r. towar do wolnego obrotu organ przyjął wpłatę 620.266,20 zł na poczet zabezpieczenia zapłaty należności celnych, zaś ich zapłata, zgodnie z art. 67 ust. 1 Prawa celnego, nastąpiła w następstwie zarachowania tego zabezpieczenia decyzją z [...] marca 2005 r., a więc w dniu [...] kwietnia 2007 r. Tak więc, zapłata należności celnych nastąpiła po ich określeniu decyzją organu pierwszej instancji. Innymi słowy, do czasu pozostawania wpłaconej przez spółkę kwoty zabezpieczenia na koncie depozytowym organu celnego, odsetki nie przysługują.

W sprawie, jak podniósł Sąd pierwszej instancji, nie mamy do czynienia ze zwrotem zabezpieczenia, a ze zwrotem niewłaściwie ustalonej kwoty należności celnych. Fakt przyjęcia zabezpieczenia zapłaty należności, przy zwolnieniu towaru do obrotu nie zmienia tej oceny, że zwracane są należności celne.

Według Sądu pierwszej instancji spółka nie wykazała, aby przewlekłe postępowanie organów celnych miało istotny wpływ na wynik sprawy, a tylko takie naruszenie przepisów postępowania stanowiłoby podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji.

Spółka wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w S.oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania.

Skarga kasacyjna zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj.:

• art. 67 ust. 1 Prawa celnego,

• art. 858 rozporządzenia wykonawczego (omyłkowo błędnie nazwanego art. 858 WKC),

• art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

• art. 2 Konstytucji RP.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej akcentuje się błędność stanowiska Sądu pierwszej instancji, odmawiającego spółce prawa do odsetek, licząc od dnia wniesienia na żądanie organu zabezpieczenia na poczet długu celnego, który nie istniał.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwaną dalej: "p.p.s.a." skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd pierwszej instancji.

Skarga kasacyjna nie wskazuje żadnego przepisu postępowania, jakiego naruszenia miałby dopuścić się Sąd pierwszej instancji. Z tych względów należy ją traktować jako opartą na zarzucie naruszenia prawa materialnego.

Ponadto skarga kasacyjna, nader skrótowa w swej treści, wbrew wymogowi wynikającemu z przepisu art. 176 p.p.s.a., nie zawiera dostatecznego uzasadnienia w zakresie naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji RP, co nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na skontrolowanie w tym zakresie prawidłowości zaskarżonego wyroku.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną w granicach zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 67 ust. 1 Prawa celnego i art. 858 rozporządzenia wykonawczego, uznając w tym zakresie skargę kasacyjną opartą na usprawiedliwionej podstawie.

Stan faktyczny, do jakiego doszło na tle odmowy zapłaty spółce przez organ spornych odsetek, jest bezsporny. Organ uznał bowiem, czego nie kwestionował Sąd pierwszej instancji, a także i spółka, iż nie ciążył na niej dług celny w związku z dopuszczeniem do wolnego obrotu towarów objętych zgłoszeniem celnym dokonanym przez spółkę w dniu [...] czerwca 2004 r. Nie jest też przez nikogo kwestionowana, zarówno błędność wezwania spółki do wniesienia wspomnianego zabezpieczenia, jak i co do zasady powinność organu zwrotu tego zabezpieczenia z odsetkami.

Natomiast, na tle art. 67 ust. 1 Prawa celnego, którego naruszenie zarzuca skarga kasacyjna, wyłoniła się sporna kwestia, od jakiej daty powinny być obliczone odsetki. Według spółki kwota zabezpieczenia powinna być jej zwrócona z odsetkami obliczonymi od dnia wpłynięcia zabezpieczenia na rachunek organu celnego, co miało miejsce w dniu [...] lipca 2004 r. Zgodnie zaś ze stanowiskiem organu, co zaakceptował Sąd pierwszej instancji w wyroku zaskarżonym skargą kasacyjną, prawo do odsetek spółka nabyła z dniem [...] kwietnia 2005 r., kiedy to doręczono jej decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] marca 2005 r., w której poinformowano spółkę o retrospektywnym zaksięgowaniu wniesionego przez nią w dniu [...] lipca 2004 r. zabezpieczenia na poczet długu celnego, który okazał się być nieistniejący. Nader skrótowe w omawianej kwestii uzasadnienie organu odwoławczego konkretnie nie podaje dlaczego na potrzeby obowiązku zapłaty odsetek, stosownie do art. 67 ust. 1 Prawa celnego, nie jest miarodajna data wpłynięcia na rachunek organu żądanej od spółki kwoty zabezpieczenia, a dopiero jej zaksięgowanie, na co z kolei spółka nie miała większego wpływu. W powyższej kwestii dalej niż organ poszedł Sąd pierwszej instancji, według którego do czasu przeksięgowania wniesionego przez spółkę zabezpieczenia zapłacona przez spółkę kwota 579.688 zł znajdowała się na koncie depozytowym organu, a więc, jak można rozumieć, bez bliższej sprecyzowanego tytułu, nie mogąc tym samym być traktowana jako zapłata należności na poczet długu celnego. Ponadto, od czego zdystansował się organ celny, i co także zarzuca zaskarżonemu wyrokowi skarga kasacyjna, wpłata gotówkowa na mocy przepisu art. 858 rozporządzenia wykonawczego nie rodzi po stronie organu obowiązku zapłaty odsetek.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela argumentacji organu, zaakceptowanej przez Sąd pierwszej instancji, jako mającej prowadzić do pozbawienia spółki prawa domagania się odsetek, na zasadach określonych w art. 67 ust. 1 Prawa celnego, za czas od dnia wniesienia przez nią na żądanie organu zabezpieczenia na poczet długu celnego, który nie istniał. W szczególności nie można zgodzić się z argumentacją, zaakcentowaną w zaskarżonym wyroku, że wpłacając w dniu [...] lipca 2004 r. kwotę 579.688 zł spółka uczyniła to bez tytułu prawnego, a więc w innym celu, niż wniesienie żądanego przez organ zabezpieczenia, co otwierało drogę do dopuszczenia do obrotu towarów objętych zgłoszeniem celnym z dnia [...] czerwca 2004 r. Stanowisko organu, zaaprobowane przez Sąd pierwszej instancji, mające na celu zdyskredytowanie wspomnianej wpłaty spółki na potrzeby ubiegania się o odsetki, jest nieprawidłowe już choćby w świetle sentencji decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] marca 2005 r. Wyraźnie mówi się tam, że powyższa kwota jest należnością wynikającą z długu celnego, chociaż niezaksięgowaną, dlatego dokonuje się retrospektywnego zaksięgowania. Użycie w tej decyzji sformułowania "retrospektywne zaksięgowanie" nadaje wniesionej przez spółkę kwocie 579.688 zł charakteru należności celnej, wniesionej z mocą wsteczną, a zatem od dnia [...] lipca 2004 r.

W sprawie, co wyraźnie przyznał organ, wniesiona przez spółkę w dniu [...] lipca kwota miała charakter zabezpieczenia. W przeciwnym przypadku towar objęty zgłoszeniem celnym nie zostałby dopuszczony do wolnego obrotu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wniesienie zabezpieczenia w prawidłowej wysokości jest prawnie skutecznym sposobem wywiązania się przez podmiot dokonujący zgłoszenia celnego ze swych obowiązków publicznoprawnych w zakresie uregulowania długu celnego. Wskazuje na to wyraźnie przepis art. 61 ust. 1 Prawa celnego. W myśl zaś przepisu ust. 2 zabezpieczenia można dokonać również: 1) przed zaksięgowaniem kwoty należności; 2) w toku postępowania celnego lub kontroli celnej, przed wydaniem decyzji określającej kwotę należności wynikającą z długu celnego. Zgodnie z ust. 3 powołanego wyżej artykułu zabezpieczenie następuje w drodze decyzji. Niewątpliwie charakter decyzji, w rozumieniu powołanego wyżej przepisu, miało wezwanie spółki do uiszczenia kwoty 579.688 zł dokonane w dniu [...] czerwca 2004 r. z upoważnienia Naczelnika Urzędu Celnego w S. Prawna skuteczność zabezpieczenia znajduje także uzasadnienie w przepisie art. 74 ust. 1 WKC, który m.in. powołany został w decyzji z dnia [...] marca 2005 r. W świetle tego przepisu, o czym była już mowa, jeżeli przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje powstanie długu celnego, towary, których dotyczy to zgłoszenie, mogą zostać zwolnione jedynie w przypadku, gdy kwota długu celnego została zapłacona lub zabezpieczona. Innymi słowy, wniesienie prawidłowej co do wysokości zabezpieczenia kwoty na poczet długu celnego jest wywiązaniem się podmiotu dokonującego zgłoszenia celnego z ciążącego na nim obowiązku, na równi z zapłatą cła po wydaniu decyzji określającej kwotę należności wynikającej z długu celnego, czy też w następstwie zaksięgowania przez organ na ten cel stosownej kwoty.

Ponadto, co wymaga podkreślenia, w stosunku do zgłaszającego, który na wezwanie organu wniósł na poczet należności celnych prawidłową kwotę zabezpieczenia na poczet długu celnego, żaden przepis prawa nie nakłada dodatkowych ciężarów w następstwie późniejszej czynności organu celnego, jaką jest przykładowo zaksięgowanie wspomnianej kwoty na poczet długu celnego, a to stanowiło istotę decyzji z dnia [...] marca 2005 r. Również żaden przepis prawa, na które powoływały się organy w swych decyzjach, nie podważa prawnej skuteczności zapłaty przez stronę prawidłowej co do wysokości kwoty na poczet długu celnego, dokonanej przed formalnym zaksięgowaniem jej przez organ celny.

Z powyższych względów brak jest uzasadnienia dla zdyskwalifikowania wniesionego przez spółkę na żądanie organu zabezpieczenia na poczet długu celnego, który nie istniał, do czasu zaksięgowania, ze skutkiem pozbawienia spółki prawa do żądania odsetek, stosownie do przepisu art. 67 ust. 1 Prawa celnego.

Ponadto, czego nie zauważył Sąd pierwszej instancji, a co trudno nie dostrzec, niespójne jest stanowisko organu odwoławczego, przywiązujące nadmierne znaczenie do omawianej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] marca 2005 r., jako mającej rodzić prawo spółki do naliczenia odsetek, o których mowa w art. 67 ust. 1 Prawa celnego, skoro decyzja ta, jako nielegalna, została wyeliminowana z obrotu prawnego.

Reasumując, zażądanie przez organ celny wniesienia kwotowego zabezpieczenia od podmiotu dokonującego zgłoszenia celnego na poczet długu celnego, który nie istniał, rodzi po stronie organu celnego obowiązek zapłaty odsetek od daty wniesienia zabezpieczenia, na warunkach określonych w przepisie art. 67 ust. 1 Prawa celnego.

Trafny jest także podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 858 rozporządzenia wykonawczego, w myśl którego zabezpieczenie w gotówce nie daje prawa do wypłacenia odsetek przez organ celny. Stanowisko Sądu pierwszej instancji, wywodzące m.in. z tego przepisu nieskuteczność skargi wniesionej przez spółkę nie koresponduje z poglądem organu odwoławczego, dla którego, trafnie zresztą, przepis ten nie stanowił przeszkody dla wypłacenia spółce odsetek. Pogląd Sądu pierwszej instancji, dotyczący art. 858 rozporządzenia wykonawczego, nie zasługuje na aprobatę. Przepis ten jest bowiem konsekwencją zasady wyartykułowanej w powołanym już art. 241 WKC, w myśl którego dokonanie przez organy celne zwrotu należności przywozowych lub należności wywozowych, jak również odsetek od kredytu lub odsetek za zwłokę, które zostały pobrane przy uiszczaniu tych należności, nie nakłada na te organy obowiązku wypłaty odsetek. Jednakże od tej zasady przepis art. 241 WKC wprowadza istotny wyjątek dotyczący zapłaty przez organ odsetek, jeżeli przewidują to przepisy krajowe, a ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie. W konsekwencji przepis art. 858 rozporządzenia wykonawczego nie ma zastosowania na gruncie polskiego prawa, przewidującego zwrot odsetek (art. 67 ust. 1 Prawa celnego), co dopuszcza art. 241 WKC.

Mając na uwadze zasadność zarzutu skargi kasacyjnej w kwestii naruszenia przez organ art. 67 ust. 1 Prawa celnego, poprzez odmowę przyznania spółce odsetek od daty wniesienia zabezpieczenia na żądanie organu, co zaakceptował Sąd pierwszej instancji, a także bezsporny stan faktyczny sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok oraz zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a.