Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 623/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2018-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2018r. sprawy ze skargi P. W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2018r. [...], 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz P. W. kwotę 357,00 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. Prezydent M. [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2013.

Od powyższej decyzji złożono odwołanie podpisane przez dwóch prokurentów. Akta sprawy nie zwierały dokumentów, z których wynika umocowanie podpisanych pod odwołaniami osób/prokurentów do reprezentowania Spółki.

Postanowieniem z dnia [...] maja 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze pozostawiło odwołanie bez rozpatrzenia uznając, iż na dzień złożenia odwołania, t.j. [...] stycznia 2018 r. podpisane pod odwołaniem osoby nie były umocowane do jej reprezentowania. Zgodnie z art. 138i § 2 ustanowienie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu podatkowego. Spółka nie wykazała również, że sprawy w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty związane są z działalnością Spółki Oddział [...] w B..

Po rozpoznaniu zażalenia, Samorządowe Kolegium odwoławcze postanowieniem z dnia [...] czerwca 2018 r. utrzymało w mocy postanowienie z dnia

[...] maja 2018 r. W uzasadnieniu organ podał, że w przedmiotowej sprawie złożone podanie dotknięte jest brakiem formalnym. W aktach brak było dokumentów, z których wynikałoby umocowanie osób podpisanych pod odwołaniem do reprezentowania spółki.

W wezwaniu skierowanym do uzupełnienia braków formalnych odwołania Kolegium wskazało trzy możliwości dotyczące uzupełnienia braków formalnych odwołania. Wezwanie w ocenie organu zostało sformułowanie czytelnie i zawierało trzy alternatywy do wyboru zależnie od okoliczności, jakie wystąpiły w realiach niniejszej sprawy. Skarżąca dokonała wyboru drugiej ze wskazanych możliwości. W terminie wskazanym przez organ przedłożyła do akt dokument w postaci pełnomocnictwa szczególnego PPS-1, z którego wynika, że dwaj członkowie zarządu udzielili S. L. oraz J. L. pełnomocnictwa do reprezentowania Mocodawcy, w szczególności do składania wszelkich pism i wyjaśnień w sprawie odwołania od decyzji Prezydenta M. z dnia [...] stycznia 2018 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r. oraz za 2013 r. Wskazane pełnomocnictwo zostało udzielone w dniu [...] lutego 2018 r., czyli już po dacie złożenia odwołania. Zatem organ odwoławczy uznał, iż osoby podpisane pod odwołanie nie legitymowały się skutecznie udzielonym pełnomocnictwem szczególnym. Bez znaczenia pozostają wyjaśnienia Spółki podnoszone w zażaleniu, iż wskazane pełnomocnictwa zostały złożone jedynie celem współpracy z tut. organem

i z ostrożności procesowej.

Organ podał, że odwołanie nie zostało podpisane też przez osoby uprawnione do reprezentowania spółki. Z załączonego do akt odpisu KRS oraz aktualnego odpisu pozyskanego przez organ rozpoznający zażalenie wynika, iż do reprezentowania Spółki upoważniony jest zarząd – jeżeli został powołany jeden członek zarządu to przysługuje mu prawo do samodzielnego reprezentowania Spółki, jeżeli zarząd jest wieloosobowy to do składania oświadczeń w imieniu Spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu i prokurenta. Zgodnie z KRS prokura oddziałowa łączna związana jest z działalnością Oddziału Spółki [...]

w B. i uprawnia do działania łącznie z innym prokurentem uprawnionym do dokonywania czynności w zakresie spraw związanych z działalnością Spółki Oddział [...] w B..

Organ nie podzielił stanowiska skarżącej, iż na podstawie samego odpisu z KRS organ mógł potwierdzić umocowanie prokurentów oddziałowych do działania w imieniu spółki, co spowodowało, iż nieuprawnione było pozostawienie odwołania bez rozpoznania. Nie podzielił też stanowiska strony, iż zakres umocowania prokurentów oddziałowych z samej istoty prokury obejmuje uprawnienie do reprezentowania podatnika przez organami podatkowymi. W ocenie Kolegium brak jest podstaw do twierdzenia, że w takiej sytuacji zakres umocowania prokury oddziałowej byłby tożsamy z zakresem prokury ustanowionej dla całego przedsiębiorstwa. Tymczasem skoro przewidziano róże rodzaje prokury, to ich zakresy zasadniczo nie są zbieżne. Samo położenie obiektów, które co prawda determinuje zasięg terytorialny danego Oddziału, nie rozszerza umocowania prokurentów filialnych do reprezentacji Spółki we wszystkich sprawach związanych z działalnością całej spółki.

Skoro zatem skarżąca nie uzupełniła skutecznie braków formalnych odwołania

w wyznaczonym terminie, to w ocenie organu zasadne było wydanie postanowienia

o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia.

W skardze do tut. Sądu skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając naruszenie:

- art. 169 § 1 i § 4 oraz art. 138a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. u z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) w związku

z art. 1091 oraz art. 1095 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.; dalej: KC) poprzez uznanie, iż odwołanie złożone przez Spółkę zostało podpisane przez osoby nieuprawnione i nie wywołuje skutków prawnych, podczas gdy zostało ono podpisane przez prokurentów Spółki ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym, których zakres umocowania obejmuje m in. uprawnienie do reprezentowania Spółki w postępowaniach podatkowych dotyczących obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości;

- art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2018 r.,

a w konsekwencji pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia i tym samym brak rozpoznania sprawy Spółki co do istoty, w sytuacji, gdy odwołanie zostało złożone przez prawidłowo reprezentowaną stronę postępowania, tj. podatnika podatku od nieruchomości;

- art. 169 § 1 w związku z art. 121 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie

w mocy postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2018 r., a w konsekwencji pozostawienie odwołania Spółki bez rozpatrzenia, mimo prawidłowego uzupełnienia we wskazany przez Organ sposób rzekomych braków formalnych złożonego odwołania;

- art. 169 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie ustalenie stanu faktycznego w celu oceny braków formalnych złożonego odwołania;

- art. 127 Ordynacji podatkowej w związku z naruszeniem art. 169 § 1 w związku z art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez bezrefleksyjne przyjęcie, iż wezwanie do uzupełnienia braków było wydane w sposób czytelny w stopniu mającym wpływ na wynik postępowania,

a w konsekwencji:

- niewłaściwe zastosowanie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2018 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania Spółki w sytuacji, gdy brak było podstaw do takiego rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.

Skarga jest uzasadniona.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy stwierdzonej przez organy podatkowe podstawy do pozostawienia wniosku strony o nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2013 r. bez rozpoznania. W ocenie organów wniosek strony wraz z korektą deklaracji są obarczone brakiem formalnym, którego strona w zakreślonym terminie nie uzupełniła. Brak ten dotyczy nienależytego umocowania S. L.

i J. L., którzy w dacie złożenia wniosku o nadpłatę byli niespornie wpisani do KRS jako prokurenci oddziałowi [...] Spółki [...] Spółki z o.o.

O ile skarżąca prezentuje w sprawie konsekwentnie stanowisko, iż udzielenie prokury oddziałowej uprawniało do złożenia w imieniu spółki wniosku o nadpłatę wraz

z deklaracją na podatek od nieruchomości za 2013 r. i do reprezentowania spółki

w postępowaniu podatkowym, o tyle według organów podatkowych – prokurenci oddziałowi powinni dysponować dla tych celów pełnomocnictwem szczególnym, zgodnie z treścią art. 80 a Ordynacji podatkowej.

Weryfikację powyższych stanowisk rozpocząć należy od zaakcentowania poszczególnych cech prokury, odróżniających ją od pełnomocnictwa (ogólnego lub szczególnego). Jak bowiem bezspornie wynika z art. 80a i 80b Ordynacji podatkowej, podatnik, płatnik lub inkasent nie są zobligowani do osobistego podpisania deklaracji, dotyczącej rozliczenia podatkowego. Pełnomocnictwo do podpisania deklaracji podatkowej ma charakter pełnomocnictwa szczególnego, lecz stosuje się do niego odpowiednio przepisy dotyczące pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym. Regulacja art. 80 a O.p. jest jednak szczególna wobec art. 138d O.p. (pełnomocnictwo ogólne nie uprawnia zatem do podpisywania deklaracji podatkowych). Zgodnie

z art. 80a § 5 O.p. pełnomocnictwo takie powinno złożone według określonego wzoru. Unormowanie to nie dotyczy jednak prokurentów spółki.

W myśl art. 1091 § 1 k.c. prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS (art. 36 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. z 2017 r. poz. 700 j.t.). Obejmuje ono umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Jest to zatem szczególny rodzaj pełnomocnictwa, dający ex lege umocowanie do działania w imieniu i na rzecz dysponenta (przedsiębiorcy) oraz wywierający na niego bezpośrednie skutki. Dotyczy stosunków zewnętrznych spółki. Prokura musi zostać ujawniona w KRS (art. 1091 § 1 k.c. w zw. z art. 1098 § 1 k.c), chociaż uchwała o powołaniu i odwołaniu prokurenta ma charakter deklaratywny. Zasada jawności związana z danymi wykazanymi w KRS powoduje, że prokura nie wymaga już legitymowania się żadnym podatkowym dokumentem (wpis jest przecież poprzedzony uchwałą zarządu w tym przedmiocie. Nadto, zgodnie z art. 1092 § 2 k.c. prokura może być udzielona tylko osobie fizycznej posiadającej pełną zdolność do czynności prawnych. Obejmuje umocowanie do czynności sądowych, ale też pozasądowych, które swoim zakresem z zasady odbiegają od zakresu pełnomocnictw i wiążą się ściśle z zakresem działalności przedsiębiorcy (vide: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25 lipca 2014 r., II SA/GI205/14).

Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, prokura jest najszerszym ze znanych pełnomocnictw, które z punktu widzenia źródła umocowania najbliższe jest przedstawicielstwu ustawowemu. W wypadku, gdy w spółce powołano prokurenta, zarząd może być "zmuszony" do współdziałania z prokurentem, ale także reprezentowanie przez prokurenta może stanowić "wyręczenie" zarządu przy dokonywaniu czynności prawnych (Por. A. Kidyba, Komentarz do art. 205 Kodeksu spółek handlowych Lex/el). "Upoważnienie do czynności sądowych, jakie są związane

z prowadzeniem przedsiębiorstwa (prokura zastępuje pełnomocnictwo procesowe)

i pozasądowych, oznacza, że prokura dotyczy nie tylko zwykłych czynności spółki, ale również czynności przekraczających zakres zwykłych czynności spółki.

Do przykładowych czynności sądowych prokurenta należeć może wnoszenie i cofanie pozwu, ustanowienie pełnomocnictw procesowych, zawieranie ugody w procesie,

a więc wszelkie czynności proceduralne przed sądem, a także innymi organami, na przykład administracji publicznej, samorządowej)" (Por. A. Kidyba, Komentarz do art. 41 Kodeksu spółek handlowych Lex/el).

Prokurent jest więc umocowany do działania w imieniu przedsiębiorcy (a nie jego zarządu, czy jak to sugeruje organ – oddziału przedsiębiorcy) w postępowaniu administracyjnym (w postępowania przed organami podatkowymi i celnymi, Urzędem Patentowym RP, Prezesem Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, Urzędem Regulacji Energetyki, organami samorządu terytorialnego, organami administracji rządowej) i sądowoadministracyjnym (postępowanie przed wojewódzkimi sądami administracyjnymi i Naczelnym Sądem Administracyjnym; por. R. Uliasz, Komentarz do art. 109 (1) Kodeksu cywilnego Lex/el). "Z ustawowego zakresu prokury wynika możliwość i dopuszczalność prawna występowania prokurenta w postępowaniu podatkowym w imieniu podatnika będącego przedsiębiorcą podlegającym obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, w tym do podpisywania deklaracji oraz protokołów

z kontroli" (por. Kielecki Leszek, Malinoski Paweł, pełnomocnictwa w praktyce organu podatkowego, CASUS 2007/1/22; ale też: wyrok WSA w Krakowie z dnia 9 września 2009 r., I SA/Kr 2/09; wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 lutego 2011r.,

III SA/Wa1251/10).

Nie sposób zatem uznać za zasadne stanowiska organu podatkowego uznającego, że prokurent nie ma uprawnienia do działania w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem o nadpłatę i do podpisania korekty deklaracji, bez okazania szczególnego pełnomocnictwa w tym zakresie. Umocowanie takie wynika z istoty prokury i nie wymaga, by pełnomocnik taki musiał legitymizować się dodatkowo pełnomocnictwem udzielonym w trybie art. 80a O.p.

Co do zasady prokura nie może być ograniczona ze skutkiem wobec osób trzecich (art. 1091 § 2 k.c). Nie dotyczy to szczególnego rodzaju prokury, uregulowanej w art. 1095 k.c, tj. prokury oddziałowej (filialnej). Prokura oddziałowa jest konstrukcją przeznaczoną przede wszystkim dla przedsiębiorców prowadzących działalność na podstawie przedsiębiorstwa o znacznych rozmiarach, w ramach którego funkcjonują wyodrębnione wewnętrznie jednostki organizacyjne. Umożliwia ona udzielenie prokury osobie znającej sprawy danego oddziału, z ograniczeniem wyłącznie do tych spraw.

Jak słusznie zauważono w niniejszej sprawie, oddział nie posiada podmiotowości prawnej, jest wyodrębnioną w oparciu o kryterium lokalizacji częścią działalności gospodarczej przedsiębiorcy. Podmiotem prawa jest zawsze wyłącznie dany pracodawca. To on, a nie oddział, jest stroną stosunków prawnych, podmiotem praw

i obowiązków powstających w ramach działalności oddziału. Dlatego też prokurent filialny nie jest pełnomocnikiem oddziału, ale samego przedsiębiorcy, jednak wyłącznie w zakresie przedmiotowym będącym w bezpośrednim związku z działalnością oddziału. Koncepcja przyjęta przez organ powodowałaby, iż prokurent oddziałowy byłby

w znacznym stopniu pozbawiony możliwości działania, w tym w szczególności

w zakresie spraw sądowych, ale też w zakresie np. zaciągania zobowiązań, których podmiotem jest zawsze spółka, a nie jej oddział. Stanowi to zaprzeczenie istoty instytucji prokury, która ma stanowić – jak już wskazano – zasadnicze wspomożenie działania zarządu spółki na określonym terenie jej działania.

Kwestia zakresu umocowania prokurenta oddziałowego budzi niewątpliwie na gruncie obecnie obowiązujących przepisów prawa pewne wątpliwości, niemniej przy ich wykładni należy kierować się zasadami logiki i rozsądku.

Według art. 1095 k.c. prokura ta jest ograniczona do zakresu spraw wpisanych do rejestru oddziału przedsiębiorstwa. Oddział jednak nie podlega odrębnemu wpisowi od wpisu samego przedsiębiorcy (brak jest odrębnych rejestrów dla krajowych oddziałów spółek). Zgodnie z art. 38 pkt 1 lit d ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, jeżeli podmiot wpisany do rejestru przedsiębiorców ma oddziały, w dziale 1 rejestru przedsiębiorców zamieszcza się dane określające siedzibę i adres oddziału. Do rejestru nie są zatem wpisywane dane dotyczące przedmiotu czy zakresu działalności oddziału. Jest on zawsze (niezależnie od rzeczywistości) tożsamy z przedmiotem działalności przedsiębiorcy, wpisanym w dziale 3 KRS.

W takiej sytuacji literalnie wykładane brzmienie art. 1095 k.c. nie pozwoliłoby na ustalenie, do jakich spraw w istocie jest udzielona prokura oddziałowa. Dlatego też – jak słusznie zauważają komentatorzy przedmiotu (w tym: K. Kopaczyńska-Pieczniak, Komentarz do Kodeksu cywilnego, System Informacji Prawnej LEX) – jedynym rozwiązaniem jest sprecyzowanie przy udzielaniu prokury oddziałowej (w uchwale zarządu) zakresu spraw związanych z jej udzieleniem, a zatem tych, w których prokurent oddziałowy może dokonywać czynności, a następnie ich wpisanie w dziale

2 rubryce 3.

W niniejszej sprawie w dacie złożenia wniosku o nadpłatę i korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2013 r. funkcjonował w pisany do rejestru KRS oddział spółki w B.. W ramach tego oddziału zarządzano nieruchomościami położonymi na terenie [...], w tym obiektami wskazanymi we wniosku o nadpłatę. W ramach tego oddziału ustanowiono prokurentów filialnych. Była to prokura łączna związana z działalnością oddziału spółki w B., uprawniająca do działania łącznie z innym prokurentem uprawnionym do dokonywania czynności w zakresie spraw związanych z działalnością [...] Spółki [...] Spółki z o.o. Oddział

w B., co w sprawie wykazano aktualnym na datę złożenia wniosku odpisem

z KRS (dokument ten został złożony wraz z wnioskiem o nadpłatę). Powyższe oznacza, że w dacie złożenia wniosku (a zatem w dacie właściwej do dokonania kontroli umocowania) podpisujący ten wniosek prokurenci oddziałowi łączni byli uprawnieni do reprezentowania spółki w sprawach oddziału w B.. W zakresie zaś terytorialnej i przedmiotowej kompetencji tego oddziału znajdowały się nieruchomości, budynki, budowle i urządzenia na terenie miasta [...].

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze dokonało błędnej wykładni art. 1095 k.c. i art. 80 a O.p. oraz wadliwie zastosowało w konsekwencji art. 169 § 1 i 4 O.p. Brak jest bowiem podstaw aby uznać, iż wniosek o nadpłatę i korekta deklaracji na podatek od nieruchomości za 2013 r. nie zostały podpisane przez osoby uprawnione do reprezentowania skarżącej w postępowaniu administracyjnym (podatkowym).

Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę organy podatkowe uwzględnią dokonaną przez Sąd wykładnię przywołanych przepisów prawa i na nowo ocenią złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit, c p.p.s.a.

i art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

H. Adamczewska-Wasilewicz L. Kleczkowski E. Kruppik-Świetlicka