Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 494/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2012-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100 ust.1 i ust.4, art. 105 ust.1
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 187 par.1, art.191, art. 197
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 40 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 108 poz 908
law: Ustawa z dnia  20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tadeusz Piskozub (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod, sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Protokolant sekretarz sądowy Jolanta Piasecka, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 28 listopada 2012r. sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Ol 494/12

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" określającą W. M. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 24 910 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes-Benz "[...]", nr "[...]", rok prod. 2008, poj. silnika 2987 cm3.

Z akt sprawy i uzasadnienia decyzji odwoławczej wynika, co następuje:

W. M. dokonał nabycia pojazdu od niemieckiego podmiotu G. M., na podstawie rachunku z dnia 01.06.2010 r., w którym cena sprzedaży została określona na kwotę 32 500 euro, który został zarejestrowany po raz pierwszy w kraju w dniu 18.06.2010r.

Jak wynika z danych widniejących w zaświadczeniu potwierdzającym uiszczenie podatku od towarów i usług VAT-25 z dnia 16.06.2010r. pojazd ten został przemieszczony przez Podatnika z terytorium państwa członkowskiego, tj. z Niemiec na terytorium kraju przed pierwszą rejestracją w dniu 01.06.2010r.

W niemieckim dokumencie rejestracyjnym rodzaj pojazdu został określony z punktu widzenia obowiązujących w tym kraju przepisów komunikacyjnych jako samochód ciężarowy. Uprawniony diagnosta w dokumencie: zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr "[...]’ z dnia 11.06.2010 r. również określił rodzaj pojazdu jako ciężarowy. Mając na uwadze powyższe oraz w oparciu o kryteria przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym ( Dz.U. z 2005r., Nr 108, poz. 908 ze zm.) organ rejestracyjny nie wymagał przedstawienia przy rejestracji ww. pojazdu w kraju dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy od samochodu osobowego.

W związku z dokonanymi ustaleniami, Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie podatkowe w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Dnia 16.03.2012r. dokonano oględzin przedmiotowego pojazdu sporządzając na tę okoliczność stosowny protokół wraz dokumentacją fotograficzną. Ustalone w wyniku oględzin pojazdu cechy wskazują na zasadnicze jego przeznaczenie do przewozu osób i klasyfikację do kodu CN 8703.

Na podstawie powyższych ustaleń, Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia "[...]" określił W.M., wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego w kwocie 24 910 zł.

Z powyższym rozstrzygnięciem Podatnik się nie zgodził, wnosząc odwołanie.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]’ utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ II instancji w uzasadnieniu decyzji odwoławczej podkreślił, że w celu określenia zakresu wyrobów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, ustawodawca odwołuje się do klasyfikacji statystycznej, tj. Nomenklatury Scalonej (CN) zawartej w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, która stanowi załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U.UE.L.87.256.1).

Strona w odwołaniu podniosła, że zakupiła samochód ciężarowy, o czym świadczyły dokumenty, takie jak niemiecki dowód rejestracyjny pojazdu, polski przegląd techniczny pojazdu, polski dowód rejestracyjny pojazdu.

Firma A. Sp. z o.o. pismem z dnia 19 stycznia 2012 roku stwierdziła, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako pojazd osobowy, w oparciu świadectwo homologacji europejskiej dla samochodu osobowego.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że ww. dokumenty zarówno zagraniczne jak i krajowe, pomimo, iż są dokumentami urzędowymi (dokumenty rejestracyjne pojazdu), nie wpływają na prawidłową taryfikację przedmiotowego pojazdu dla celów podatkowych.

Organy podatkowe wydając decyzje podatkowe opierały się na zapisach ustawy z dnia 8 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym i innych przepisach, a także w kryteriach przewidzianych w Taryfie Celnej, co uniemożliwiło uwzględnienie przez organy podatkowe klasyfikacji tego wyrobu przeprowadzonej dla innych celów.

Biorąc powyższe pod uwagę, organ odwoławczy uznał, iż organ I instancji prawidłowo ustosunkował się do dowodów zgromadzonych w postępowaniu.

Dokument o przeprowadzonym badaniu technicznym, zdaniem organów podatkowych, potwierdza jedynie fakt stanu utrzymania żywotnych podzespołów, które gwarantują pełną sprawność techniczną samochodu, bezpieczeństwo jego użytkowników oraz innych uczestników ruchu drogowego.

W świetle zebranych dowodów organ odwoławczy uznał, że W.M. błędnie wskazał, że sprowadzony przez niego pojazd powinien być zakwalifikowany jako pojazd mechaniczny do transportu towarów. Przywołane w zaskarżonej decyzji uregulowania prawne zawierają bowiem główne kryterium kwalifikacji pojazdów, które w pierwszej kolejności powinno być brane pod uwagę przy kwalifikowaniu pojazdu do właściwego kodu CN. Kryterium tym jest, co podkreślono także w zaskarżonej decyzji, zasadnicze przeznaczenie pojazdu do przewozu osób. Zatem jeśli z całokształtu okoliczności wynika, że pojazd samochodowy głównie przeznaczony jest do przewozu osób, to zastosowanie będzie miał kod CN 8703 i to bez względu na twierdzenia Podatnika. Bardzo istotnym dowodem są zarządzone przez organ podatkowy I instancji oględziny przedmiotowego pojazdu. W procesie ustalania klasyfikacji taryfowej towaru środek dowodowy w postaci oględzin posiada dużą wartość dowodową.

W wyniku oględzin pojazdu marki Mercedes-Benz "[...]’, przeprowadzonych w obecności W. M. stwierdzono, iż posiada on:

- 2 stałe siedzenia z wyposażeniem zabezpieczającym z przodu,

- 3 pasy zabezpieczające (dwa znajdujące się przy przednich fotelach oraz jeden obok

miejsca przeznaczonego na montaż tylnej kanapy),

- 2 widoczne punkty kotwiące dla pasów bezpieczeństwa znajdujące się przy przednich fotelach,

- tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli,

- wahadłowo otwierane drzwi,4 sztuki z oknami na bocznych panelach i z tyłu,

- brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenia dla kierowcy i przednich

siedzeń pasażerów a przestrzenia tylną, jedynie metalowa kratka w dolnej części zabudowana drewnianymi płytami, zamontowana za pomocą wkrętów umiejscowiona za pierwszym rzędem siedzeń,

- metalowe uchwyty służące do zamontowania oparcia kanapy,

- metalowe uchwyty służące do zamocowania siedziska kanapy tylnej zostały zakryte

płytą wiórową przykręconą wkrętami,

- dywaniki gumowe (4 szt.), znajdujące się również za przednimi siedzeniami w miejscach fabrycznie przystosowanych dla nóg pasażerów podróżujących na tylnej kanapie,

-oświetlenie wewnętrzne (5 punktów) - 2 punkty w przedniej części podsufitki nad konsolą główną, 1 punkt w środkowej części podsufitki umiejscowiony za metalową kratką oraz 2 punkty w tylnej części pojazdu (w słupkach przy klapie bagażnika),

- popielniczka w przedniej części pojazdu,

- dodatkowe źródło zasilania w bagażniku pojazdu,

- centralny zamek z pilotem,

- elektryczną regulację foteli kierowcy i pasażera,

- podgrzewanie elektryczne foteli przednich,

- skórzana tapicerka foteli, boczków drzwi,

- komputer pokładowy,

- elektryczne sterowanie lusterkami,

- elektryczne sterowanie wszystkimi 4 szybami,

- elektrycznie podgrzewaną szybę tylną,

- sprzęt AUDIO z odtwarzaczem CD ze sterowaniem w kierownicy,

- automatyczna skrzynię biegów,

- aluminiowe felgi,

- opony o rozmiarze 225/45 R17,

- automatyczna, dwustrefową klimatyzację z oddzielnym nawiewem powietrza na

cześć wnętrza pojazdu znajdującą się za przednimi fotelami, - 6 poduszek powietrznych,

- relingi dachowe.

Głównym zarzutem podniesionym przez Pełnomocnika Strony we wniesionym odwołaniu jest wykonanie oględzin przedmiotowego pojazdu przez funkcjonariuszy celnych, bez udziału osoby posiadającej wiedzę specjalistyczną z zakresu mechaniki pojazdów, a więc naruszenie art. 197 O.p.

Organ odwoławczy w odpowiedzi ten zarzut stwierdził, że po przeprowadzeniu oględzin W.M. nie wniósł żadnych uwag do protokółu z przeprowadzonych oględzin z dnia 16.03.2012r.

Ponadto stwierdził, że niniejszej sprawie organ I instancji posiadał kompetencje ustawowe do samodzielnego przeprowadzenia postępowania dowodowego, dokonania oceny zgromadzonych w postępowaniu dowodów bez udziału opinii biegłego. W opinii organu odwoławczego ogół cech towaru determinujący określoną jego klasyfikację nie wymagał wiedzy specjalistycznej, stosownie zaś do art. 197 §1 O.p..

Wskazał przy tym, iż po pierwsze protokół z oględzin nie ma charakteru dowodu z opinii biegłego w rozumieniu art. 197 O.p. i posiada on moc dowodową dokumentu w rozumieniu art. 180 §1 i art. 181 O.p.

W opinii Dyrektora Izby Celnej zestawienie cech w przypadku spornego samochodu wskazuje, że przedmiotowy pojazd posiada szereg cech charakterystycznych samochodu osobowego, dla pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703.

Przede wszystkim podkreślenia wymaga fakt, iż jak wynika z informacji przesłanej od A. Sp. z 0.0., przedmiotowy samochód w wersji 5-cio drzwiowej został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta do pełnienia funkcji przewozu osób.

Szereg elementów konstrukcyjnych pojazdu pozwala zakwalifikować go jako samochód osobowy, m. in.:

- rodzaj nadwozia i kabiny tego pojazdu, tj. całkowicie przeszklone nadwozie,

- brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich

siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, a jedynie metalowa kratka w dolnej części zabudowana drewnianymi płytami, zamontowana nietrwale za pomocą wkrętów umiejscowiona za pierwszym rzędem siedzeń, która została zamontowana w pojeździe już w trakcie jego eksploatacji, która nie może być uznana za stałą przegrodę, i nie ma zatem wpływu na prawidłową klasyfikację taryfową tego pojazdu do poz. 8703 CN,

- obecność zamaskowanych drewnianą płytą, punktów służących do zamocowania siedziska oraz oparcia tylnej kanapy,

- wahadłowo otwierane drzwi z oknami na bokach pojazdu,

- elementy jego wyposażenia, lj.: skórzana tapicerka foteli i boków drzwi, automatyczna --/

skrzynia biegów,

- 17-to calowe sportowe felgi z lekkiego stopu (aluminiowe) i nisko profilowe opony (mniej odporne na eksploatację w trudnych warunkach z obciążeniem),

- automatyczna, dwu strefowa klimatyzacja z oddzielnym nawiewem powietrza na część wnętrza pojazdu znajdującą się za przednimi fotelami.

Przepisy klasyfikacyjne wymagają konstrukcyjnego (wynikającego z projektu nadwozia), fabrycznego wyposażenia pojazdu w stałą przegrodę oddzielającą poszczególne części nadwozia, dla możliwości zaklasyfikowania go do poz. 8704 CNo Pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania nie został zaś wyposażony przez producenta w taką wersję nadwozia. Przegroda zamontowana w przedmiotowym pojeździe, w ramach adaptacji jego wnętrza, być może w celu spełnienia określonych w przepisach komunikacyjnych warunków dla możliwości zarejestrowania tego pojazdu jako samochodu ciężarowego, nie może być zatem uznana za stałą przegrodę, o której mowa w ww. przepisach klasyfikacyjnych.

Przy ocenie cech charakterystycznych dla pojazdów ciężarowych należy ocenić charakter zmian dokonanych w stosunku do oryginalnego wyposażenia samochodu, biorąc pod uwagę takie okoliczności jak pierwotne przeznaczenie samochodu z uwagi na jego cechy konstrukcyjne, trwałość zmian i ich wpływ na pozbawienie pojazdu pierwotnych cech samochodu osobowego.

Mając na uwadze treść opisu kodu CN 8703, organ stwierdził, że sporny pojazd spełnia warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej, Naczelnik Urzędu Celnego prawidłowo określił kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes-Benz "[...]", rok prod. 2008, poj. silnika 2987 cm3 w wysokości 24 910 zł.

Oceniając powyższe dowody, czyli ogólny wygląd i ogół cech nadających towarowi zasadniczy charakter, a w szczególności konstrukcję nadwozia, Dyrektor Izby Celnej przyjął, iż pojazd ten jest uznany za przeznaczony do przewozu osób i tym samym klasyfikowany do poz. 8703 CN. Przewóz towarów stanowić może jedynie jego uboczną, dodatkową funkcję.

Zdaniem organu odwoławczego, klasyfikacja CN, wprowadzona na mocy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w państwach członkowskich Unii Europejskiej, obowiązuje w Polsce od dnia 1 maja 2004 r. tj. od dnia akcesji do Wspólnoty Europejskiej i opiera się na zharmonizowanym systemie oznaczania i kodowania towarów zwanym klasyfikacją HS.

Wspomniana Nomenklatura Scalona w dziale 87 zawiera m.in. kody 8703 oraz 8704.

Treść kodu 8703 Nomenklatury Scalonej, podobnie jak sformułowanie użyte w art. 100 ustawy o podatku akcyzowym, informuje, iż kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Kod CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Organ celny podkreślił, że w celu zapewnienia właściwej interpretacji i jednolitego stosowania Nomenklatury Scalonej, Komisja Europejska ogłosiła noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 konwencji w sprawie HS, każda z umawiających się stron zobowiązuje się do tego, że jej nomenklatury celne i statystyczne będą zgodne z HS, że będzie stosowała wszystkie pozycje i podpozycje HS bez dodatków lub modyfikacji wraz z ich odpowiednimi kodami cyfrowymi oraz że będzie przestrzegała kolejności cyfrowych tego systemu.

Zgodnie z treścią Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, zawartych w pozycji 8703 i obejmujących pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych tą pozycją jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y [Sports Utility Vehicles], niektóre pojazdy typu pickup).

Zgodnie z ww. wyjaśnieniami do Taryfy Celnej cechy, które wskazują, że pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu to obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. z pasami bezpieczeństwa lub punktami kotwiącymi oraz z wyposażeniem do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w tylnej przestrzeni dla kierowcy, i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składane lub składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących [składane lub wyjmowane z punktów mocowania],

- obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli,

- obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na

bocznych panelach lub z tyłu,

- brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów,

- wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Organ podkreślił, że treść noty wyjaśniającej, odnosząca się do pozycji 8704 brzmi:

"Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do niniejszej pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób (pozycja 8703). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzieloną część tylną lub otwartą naczepę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ale mogącą posiadać tylne siedzenia-ławki, które nie mają pasów bezpieczeństwa, punktów mocowania ani wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów i które są składane płasko na boki w celu umożliwienia pełnego wykorzystania naczepy do transportu towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych należą tzw. pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy w typie vana, pojazdy typu pickup oraz niektóre SUV¬y (Sports Utility Vehicles». Ponadto w pojeździe brak jest wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). "

Zdaniem organu odwoławczego, z zebranych dowodów wynika, iż pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania posiada cechy przeznaczenia zasadniczo do przewozu osób, zgodnie z kodem CN 8703. Samochód Mercedes-Benz w chwili zakupu posiadał jedną kabinę dla kierowcy i pasażerów, przeznaczoną do przewozu osób, wyposażony w pięcioro przeszklonych drzwi otwieranych i przesuwanych, na bokach pojazdu były przeszklone okna, wnętrze to miało postać skrzyni ładunkowej.

Skrzynia posiadała okna w tylnej części nadwozia , a także fabrycznie wykonane punkty kotwiące do zamontowania pasów bezpieczeństwa oraz fabrycznie wykonane miejsca do zamocowania prowadnic foteli. Dodatkowo pojazd nie posiadał stałego konstrukcyjnego panela (przegrody) pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną ,wyposażony był w klimatyzację.

Dyrektor Izby Celnej uznał, iż w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego, pojazd jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

Organ odwoławczy podzielił pogląd, że oceny, czy mamy do czynienia z samochodem osobowym czy ciężarowym, dokonujemy na podstawie istniejących cech dominujących, a nie uzupełniających funkcję podstawową (wyrok WSA w Gdańsku I SAlGd 1337/10 z dnia 22.03.2011r.).

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, niezależnie od powyższego, zgodnie z przytoczonymi wyżej notami wyjaśniającymi do poz. 8703 i poz. 8704 CN, klasyfikację tego pojazdu do poz. 8704 wyklucza dodatkowo już sam fakt posiadania przez niego okien wzdłuż dwubocznych paneli na całej długości nadwozia, obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń w tylnej przestrzeni, wyposażenia całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów.

Organ odwoławczy podkreślił, że dysponując wiedzą, wynikającą z zebranych dowodów, na którą powołuje się Strona - odnośnie charakteru i rodzaju przedmiotowego pojazdu w dniu przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju, organy podatkowe mogą, co najmniej potraktować ją, jako źródło wiedzy o konkretnych dowodach. Dlatego ustaleniu z punktu widzenia przepisów klasyfikacyjnych, rodzaju (stanu) pojazdu będącego przedmiotem niniejszego postępowania, służyły przedsięwzięte przez organ podatkowy środki dowodowe w postaci m.in. zarządzonych szczegółowych oględzin stanu obecnego pojazdu oraz przesłuchania kolejnych właścicieli pojazdu w charakterze świadków. Organy dokonując oceny materiałów dowodowych, z informacjami W. M. o jego wyposażeniu wg stanu na dzień przywozu do kraju, zastosował klasyfikację taryfową tego samochodu do kodu CN 8703. Organ podatkowy I instancji, dokonując rozstrzygnięcia w sprawie, uwzględnił zatem wskazywane przez Stronę cechy pojazdu, występujące w momencie jego przywozu na terytorium kraju, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu skarżonej decyzji.

Biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności sprawy i dokumenty, Dyrektor Izby Celnej zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji w kwestii zakwalifikowania pojazdu do kodu 8703, gdyż spełniony został podstawowy warunek zakwalifikowania do ww. kodu, czyli przeznaczenia ww. pojazdu zasadniczo do przewozu osób. W związku z powyższym uzasadnione było opodatkowanie nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Stronę ww. samochodu osobowego o pojemności silnika 2987 cm3 wg stawki 18,6%.

W.M., reprezentowany przez adwokata zaskarżył decyzję odwoławczą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżący zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

-przepisu art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 06 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym poprzez zakwalifikowanie pojazdu marki Mercedes-Benz "[...]" należącego do skarżącego W. M., jako wyrobu akcyzowego samochodu osobowego;

-przepisu postępowania art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ordynacji podatkowej poprzez nie powołanie biegłego w sytuacji, kiedy dla oceny istotnych okoliczności sprawy wymagane były wiadomości specjalne;

-naruszenie przepisu postępowania w postaci art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie przez organ pierwszej instancji dowodów wskazujących, że podatnik dokonał nabycia spornego pojazdu jako pojazdu ciężarowego i taki pojazd został przez tego podatnika przemieszczony z terytorium Niemiec na teren kraju, a tym samym dokonanie dowolnej oceny dowodów przy ustaleniu przeznaczenia pojazdu.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, iż oględziny przedmiotowego pojazdu przeprowadzone zostały bez udziału osoby posiadającej wiedzę specjalistyczną z zakresu mechaniki pojazdów. Wskazał, że środek dowodowy wykorzystany przez organ pierwszej instancji dla oceny kwalifikacji taryfowej pojazdu, został wykonany przez funkcjonariuszy celnych, którzy nie posiadali wiedzy specjalistycznej w tym zakresie. Ustalenie okoliczności istotnych dla oceny spełnienia przez pojazd skarżącego przesłanek pozwalających zakwalifikować jako wyrób akcyzowy, zostało dokonane w sposób wadliwy.

Skarżący również podniósł, iż ustalenie organu zakresie, który dotyczy przeznaczenia, konstrukcji i wyposażenia, a będące wynikiem oględzin pojazdu, jako dowolne są kwestionowane w całości przez skarżącego. Ustalenia organu dokonane w oparciu o wyniki oględzin pomijają również fakt, że pojazd przemieszczony przez podatnika, w chwili jego nabycia posiadał kwalifikacje pojazdu ciężarowego na rynku niemieckim. Podatnik dokonał nabycia pojazdu ciężarowego. Stwierdził, iż przeznaczenia towarowego pojazdu nabytego przez podatnika nie ograniczają informacje pochodzące od przedstawiciela producenta, a odnoszące się do jego pierwotnego przeznaczenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji odwoławczej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje:

Skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. z 2002 r., nr 153, poz.1269 ze zm.) oraz art.3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz.270 ze zm.), dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów.

Analizując ustalenia faktyczne oraz podstawę prawną zaskarżonej decyzji, Sąd nie stwierdził aby w związku z jej wydaniem doszło do naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością uchylenia rozstrzygnięcia.

Spór w niniejszej sprawie pomiędzy skarżącym a organami celnymi dotyczy kwalifikacji nabytego przez W. M. samochodu marki Mercedes-Benz "[...]", jako samochodu osobowego lub ciężarowego, co ma decydujący wpływ na ocenę, czy prawidłowo organy uznały, że strona jest podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu.

Odwołując się do istotnych z punktu widzenia zaskarżonego aktu regulacji prawnych, wskazać na wstępie należy, że organy prawidłowo przyjęły, iż stan faktyczny sprawy uzasadnia stosowanie w niej ustawy z dnia 8 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

W rozpoznawanej sprawie, Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe samochodu Mercedes-Benz "[...]" do pozycji 8703 CN, a nie jak domaga się tego strona skarżąca do pozycji CN 8704.

W pierwszej kolejności należy wykazać, że zgodnie z art. 3 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Natomiast do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Oznacza to, że m.in. w celu poboru podatku akcyzowego stosuje się klasyfikacje PKWiU i CN.

Natomiast w celu określenia, czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie. Należy podkreślić, iż nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

Należy również mieć na uwadze, że część opisową do Scalonej Nomenklatury (CN), stanowią Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS).

Organ przystępując do klasyfikacji w Scalonej Nomenklaturze (CN), winien wyjść od reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z tą regułą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z następującymi postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Należy jednak pamiętać, że w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania.

Przystępując do oceny dokonanej przez organ klasyfikacji spornego pojazdu zauważyć trzeba, że organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały go do Działu 87, albowiem, Dział 87 obejmuje: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" obejmujące m.in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703), towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705).

Z kolei Pozycja 8702 obejmuje "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą", zatem nie obejmuje spornego pojazdu.

Zgodzić należy się z organami podatkowymi, że pojazd mieści się on w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta obejmuje bowiem pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702.

Przedmiotowego pojazdu, zdaniem Sądu, nie można zaklasyfikować do pozycji 8704: "pojazdy do przewozu towarów" z tej oczywistej przyczyny, że nie służy do przewozu towarów. Nie można również zaklasyfikować go do pozycji 8705: "Pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne)", która obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie niektórych funkcji nie transportowych, co oznacza, iż pierwotnym przeznaczeniem pojazdu w niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów.

W tym miejscu ponownie przypomnieć należy, że nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem skoro w klasyfikacji Nomenklatury Scalonej samochody osobowo-towarowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, ustawodawca zaklasyfikował w pozycji 8703, to bez znaczenia jest, że sporny pojazd został zbudowany na bazie konstrukcji fabrycznie przystosowanej i specjalnie wyprodukowanej do celów towarowych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego, a mianowicie przepisów ustawy o podatku akcyzowym i prawa celnego, a także art.197 Ordynacji podatkowej, poprzez zakwalifikowanie przedmiotowego pojazdu jako samochodu osobowego zaklasyfikowanego do kodu CN 8703 okazały się chybione.

W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju. Z treści tego przepisu wynika, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju. Słusznie podniosły organy podatkowe, że dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2009 r., sygn. akt III SA/GL 647/09).

Reasumując, skoro prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podlegał on akcyzie według stawki zawartej w art.105 pkt1 ustawy.

Zatem w ocenie Sądu uznać należy, że kod CN 8703 dotyczy pojazdów zasadniczo tj. w zasadzie i przeważnie do przewozu osób.

Zgodnie z art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym, samochód osobowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu. Pojazd skarżącego te parametry spełnia, a okoliczność, że jest wyposażony jeszcze w inne dodatkowe elementy faktu tego nie zmienia.

Wskazać jednakże należy, że Sąd oceniając ustalenia poczynione przez organy podatkowe stwierdził, iż znajdują one podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym zgodnie z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych z mocy art. 191 o.p. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne, albowiem organy podatkowe są uprawnione do samodzielnego dokonywania klasyfikacji towarów według Nomenklatury Scalonej.

Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.