Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 69/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2011-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120, 121, 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi P S.C. D.M., M.N., S.T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2010r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2010r. określającą "P" s. c. D.M., M.N., S.T. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2006 r.

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym:

W wyniku przeprowadzonej wobec skarżącej spółki kontroli w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za 2006 r., która obejmowała: deklaracje VAT-7; wydruki komputerowe rejestrów VAT dotyczące zakupów i sprzedaży; faktury VAT dotyczące zakupów i sprzedaży ujęte w rejestrach VAT; stwierdzono nieprawidłowości w zakresie podatku naliczonego.

Ustalono, iż skarżąca spółka prowadziła działalność w zakresie:

- konserwacji i naprawy pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli;

- sprzedaży hurtowej i detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli.

W związku z powyższym, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r. określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres styczeń –grudzień 2006 r.

Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] kwietnia 2010r. uchylił rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozstrzygnięcia przez ten organ, z uwagi na konieczność uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

W wyniku uzupełnienia materiału dowodowego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] sierpnia 2010r. określił skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r.

Organ zakwestionował faktury wystawione przez firmę PW S S.Ł. opiewające na łączną kwotę 727.080,96 zł, na podstawie których skarżącą odliczyła podatek naliczony, uznając je za nierzetelne. Uznał, iż powyższe faktury stwierdzają czynności, które nie zostały faktycznie dokonane przez podmiot je wystawiający.

Kwestionowane faktury dotyczyły sprzedaży części pneumatycznych z demontażu oraz wykonania takich usług jak: szlifowanie, polerowanie, toczenie i spawanie elementów pneumatyki. Podkreśli, że z akt sprawy (m.in. z zeznań z dnia [...] września 2009 r. wspólników P s.c. – M.N. i S.T., dowodów KP wystawionych przez PW S, pisma spółki cywilnej P z dnia [...] lipca 2010r.) wynika, że skarżąca z ogólnej kwoty zobowiązań wobec PW S S.Ł. za 2006 r. w wysokości 727.080,96 zł przelewem uregulowała na konto ww. firmy kwotę 103.903,74 zł, natomiast zobowiązania w kwocie 623.177,22 zł zostały zapłacone gotówką. Z kolei spółka przedstawiła dowody KP wystawione przez S.Ł., potwierdzające zapłatę gotówką kwoty tylko 78.816,88 zł., wyjaśniając pismem z dnia [...] lipca 2010 że nie posiada innych dowodów dotyczących zapłaty za towar dostarczony od firmy PW S.

Organ kontrolujący ustalił również, że PW S S.Ł. nie wykonało usług wykazanych w ww. fakturach VAT, ponieważ nie posiadało sprzętu do wykonania tego rodzaju usług, ani nie zatrudniało żadnych pracowników.

Ponadto, spółka P nie miała żadnego kontaktu ze S.Ł. oraz nie posiada innych, poza fakturami VAT, dowodów na to, że usługi w nich wykazane zostały wykonane, a części z demontażu dostarczone. W szczególności nie posiada umów, zleceń, dowodów magazynowych stwierdzających ilość i rodzaj elementów przekazanych do toczenia, szlifowania, polerowania czy spawania.

Biorąc pod uwagę zeznania świadków sporządzone w toku postępowań kontrolnych nr [...] prowadzonych wobec PW S S.Ł. oraz postępowania przygotowawczego nr [...] prowadzonego wobec wspólników M sp. z o.o., a także zeznania współwłaścicieli skarżącej M.N. i S.T. organ stwierdził, iż skarżącej spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony.

Od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącej złożył odwołanie z dnia

[...] września 2010r. zarzucając błędne ustalenia stanu faktycznego skutkujące błędnym rozstrzygnięciem, a polegającego na nie uzupełnieniu postępowania dowodowego w znacznej części.

Podtrzymał również w całości stanowisko zawarte w poprzednim odwołaniu oraz pismach podatnika sprowadzające się do następujących zarzutów:

- nie przesłuchania S.W. i nie dokonania konfrontacji wspólników firmy P ze Z.N., pomimo zaleceń sformułowanych przez Dyrektora Izby Skarbowej;

- błędnego ustalenia stanu faktycznego a polegające na nieuwzględnieniu wnioskowanych przez skarżącą środków dowodowych, tj. ponownego przesłuchania wspólników spółki cywilnej P tj. M.N. i S.T. na okoliczność przebiegu zakwestionowanych zdarzeń gospodarczych;

- obrazy przepisów postępowania administracyjnego tj. 107 § 1 Kodeksu postępowała administracyjnego – dalej Kpa, powodującego nieważność postępowania poprzez zawarcie pod decyzją nieczytelnego podpisu co uniemożliwia ustalenie, czy decyzja została podpisana przez osobę upoważnioną;

- naruszenia art. 77 § 1 oraz art. 78 § 1 i 2 Kpa w zakresie gromadzenia o oceny materiału dowodowego.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] listopada 2010r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Odnosząc się do naruszenia art. 107 § 1 Kpa organ podkreślił, iż decyzja z

[...] grudnia 2009 r. znajdująca się w aktach sprawy jak i doręczona stronie została podpisana przez A.O. tj. osobę upoważnioną przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Zdaniem organu zachowane zostały również wszystkie wymogi formalne jakie powinna spełniać decyzja (art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej).

Za niezasadny uznał pogląd o naruszenia art. 77 § 1 oraz 78 § 1 i 2 Kpa, gdyż przywołany akt prawny normuje zasady postępowania administracyjnego, zaś aktem prawnym regulującym kwestie podatkowe jest ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w której odpowiednikiem powołanych przepisów Kpa jest

art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu odwoławczego nie zostały naruszone zasady ogólne postępowania, a wszystkie niezbędne działania celem wyjaśnienia sprawy zostały podjęte.

Podkreślił, iż z akt sprawy wynika m.in., iż wspólnicy skarżącej spółki wezwaniem z dnia [...] sierpnia 2009 r. zostali wezwani do osobistego stawiennictwa celem złożenia zeznań w charakterze strony.

Organ odwoławczy uznał zeznania M.N. i S.T. za spójne i zbieżne. Wynika, z nich wynika, że wspólnicy spółki nie znali ani firmy S, ani też S.Ł., ponadto nie zawarli z nim pisemnej umowy na świadczenie usług oraz dostarczanie towarów. Nie kontaktowali się z nim, nie przekazywali mu części do naprawy, ani nie odbierali od niego naprawionych części. Nie posiadali wiedzy na temat potencjału jakim dysponowała firma S, w szczególności jaki posiadała sprzęt, ilu miała pracowników, gdzie wykonywała usługi. Współpracę nawiązali ze Z.N., który nie był w żaden sposób związany z firmą S, a który zaproponował spółce wykonywanie usług w zakresie naprawy części pneumatycznych i usług tokarskich właśnie przez firmę S. Faktury VAT od firmy S S.Ł., spółka cywilna P faktycznie otrzymywała od Z.N.. Formalnej dokumentacji dotyczącej obrotu częściami nie prowadzono.

W ocenie organu odwoławczego złożone zeznania jednoznacznie dowodzą, że w 2006 r. spółka cywilna P na pewno nie znała i nie utrzymywała żadnych kontaktów gospodarczych ze S.Ł., od którego otrzymywała faktury VAT dotyczące dostaw towarów lub wykonania usług. Ponadto w świetle powyższego niemożliwe było również zawarcie jakiejkolwiek umowy ustnej pomiędzy spółką cywilną P a firmą S.

Organ II instancji podkreślił również, iż w celu wyjaśnienia, czy transakcje udokumentowane fakturami VAT, w których jako wystawca widnieje PW S S.Ł., rzeczywiście miały miejsce, organ kontroli skarbowej przesłuchał ponadto S.Ł., J.K., T.H., I.T. oraz Z.N..

Przesłuchiwany w dniu [...] września 2009 r. S.Ł. zeznał, że do prowadzenia działalności posiadał jedynie podstawowe narzędzia, tj. wiertarki, młotki. Nie posiadał żadnego specjalistycznego sprzętu, ani nikogo nie zatrudniał. Firmy P s.c. zaś nie zna. Wyjaśnił, że rozliczenia były dokonywane przelewem i gotówką; jeżeli była to gotówka, to podpisywał kwit "kasa przyjmie" i na tym kończyła się jego rola. Nie wie kto dostarczał towar. Faktury i dowody wpłaty podpisane przez niego, zabierał S.W..

O terminie przesłuchania S.Ł. powiadomiono wspólników spółki cywilnej. Zrezygnowali oni jednak z uczestniczeniu w przesłuchaniu, gdyż S.T. oświadczył, że świadek nie jest mu znany i w związku z tym, nie jest zainteresowany jego zeznaniami. Także M.N. podczas konfrontacji członków zarządu M sp. z o.o. z jej kontrahentami, która odbyła się dnia [...] maja 2010r., oświadczył, iż nie zna S.Ł..

Organ odwoławczy zwrócił również uwagę na protokół z przesłuchania S.Ł. w dniu [...] lutego 2008 r. sporządzony w toku postępowania przygotowawczego nr [...] – włączony do niniejszego postępowania postanowieniem z dnia [...] listopada 2009 r. - podczas którego zeznał, że działalność gospodarczą pod firmą PW S S.Ł. prowadził całkowicie samodzielnie w latach 2001-2005. Jej przedmiotem były usługi budowlane i handel materiałami budowlanymi. Latem 2005 r. przypadkowo poznał S.W., który planował prawdopodobnie wystawianie fałszywych faktur i poszukiwał człowieka, który miał zarejestrowaną działalność gospodarczą.

Organ odwoławczy podkreślił, że powyższe zeznania są całkowicie zbieżne z zeznaniami wspólników spółki cywilnej P i potwierdzają, że właściciele firm się nie znali i nie kontaktowali się ze sobą, zaś części do naprawy były przekazywane jak i odbierane przez Z.N.. Tę ostatnią okoliczność, potwierdzają również zeznania I.T.. Z kolei zeznania świadka w osobie T.H., o które wnioskował pełnomocnik skarżącej, nie wniosły nic nowego do sprawy z uwagi na fakt, iż nie miał on wiedzy na temat współpracy z PW S S.Ł..

Również z zeznań J.K., który wynajmował S.Ł. pomieszczenia biurowe i magazynowe wynika w ocenie organu jasno, że najemca nie posiadał ani sprzętu, ani też nie zatrudniał ludzi, którzy mogliby świadczyć takie usługi jak szlifowanie, polerowanie, toczenie i spawanie elementów pneumatyki, które zostały wyszczególnione w fakturach VAT wystawionych przez PW S S.Ł..

Z kolei Z.N. zeznał, iż zna on S.Ł. oraz że m.in., że uczestniczył w pozyskaniu pierwszego zlecenia od S.Ł. do P s.c.

Pismem z dnia [...] marca 2010r. pełnomocnik Strony przesłał kserokopie faktur VAT. Zdaniem skarżącej dokumenty te potwierdzają, że spółka cywilna P posiadała tulejki zakupione od S.Ł., skoro zlecała następnie G usługę ich gumowania.

Odnosząc się do kserokopii faktur VAT przedłożonych przez skarżącą a wystawionych m.in. tytułem gumowania tulejek przez firmę PPHU G s.c. organ odwoławczy stwierdził, iż nie można dać wiary wyjaśnieniom strony, że tulejki metalowe spółka cywilna P nabywała wyłącznie w PW S i następnie były one gumowane w PP-H-U G s.c., bowiem spółka nie przedłożyła żadnych dowodów potwierdzających, że tulejki gumowane przez PPHU G s.c. pochodziły właśnie z PW S. Faktury VAT od PPHU G s.c. potwierdzają bowiem jedynie, że w 2006r. firma ta gumowała tulejki metalowe dla spółki cywilnej P.

Ustosunkowując się z kolei do zarzutu nie przeprowadzenia konfrontacji między Z.N. a wspólnikami spółki P oraz nieprzesłuchania w charakterze świadka S.W. organ odwoławczy zauważył, że organ kontroli skarbowej w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, kilkakrotnie wzywał Z.N. do osobistego stawienia się w celu wzięcia udziału w konfrontacji ze współwłaścicielami spółki P, co potwierdzają wystosowane wezwania z [...] kwietnia, [...] maja 2010r. Mimo podjętych prób oraz nałożenia kary porządkowej na Z.N. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z powodu nieusprawiedliwionego nie stawiania się na wezwanie organu w dniu [...] maja oraz [...] czerwca 2010r., konfrontacja nie doszła do skutku. Ponadto, w dniu 1 czerwca nie stawili w celu konfrontacji prawidłowo wezwani wspólnicy spółki P. Z kolei planowana na dzień [...] czerwca 2010r. konfrontacja, pomimo obecności wspólników spółki cywilnej oraz ich pełnomocnika nie doszła do skutku, z uwagi na absencję Z.N..

Organ zaznaczył, iż w odpowiedzi na wniosek pełnomocnika skarżącej złożony w dniu [...] maja 2010r. o dopuszczenie jako dowodu w sprawie, protokołu z konfrontacji przeprowadzonej dnia [...] maja 2010r. w postępowaniu kontrolnym nr [...] z udziałem m.in. Z.N. oraz M.N., organ kontroli skarbowej włączył do postępowania ww. protokół. Wynika z niego, że w przedmiotowej konfrontacji M.N. nie miał żadnych pytań do Z.N..

Odnosząc się do zarzutu nie przesłuchania w charakterze świadka S.W., organ odwoławczy podkreślił, że mimo, iż świadek stawił się na wezwanie w dniu [...] września 2009 r. w siedzibie organu, to jednak odmówił składania zeznań i odpowiedzi na pytania.

Kolejne wezwania z dnia [...] maja 2010r.(adresat nie podjął ww. wezwania w terminie), oraz [...] czerwca 2010r. (adresat nie stawił się na wezwanie), nie doprowadziły do przesłuchania świadka. Z powyższego wynika więc, że organ kontroli skarbowej ponowił próbę przesłuchania S.W., ale z przyczyn nie leżących po stronie organu, do przesłuchania S.W. nie doszło.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył również, iż organ I instancji odniósł się już do wniosku zawartego w piśmie z dnia [...] grudnia 2009r. o ponowne przesłuchanie stron na okoliczność przebiegu zakwestionowanych zdarzeń odmawiając przeprowadzenia powyższego dowodu postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009 r.

Jednocześnie w piśmie z dnia [...] grudnia 2009 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyjaśnił, że zastrzeżenia do protokołu kontroli oraz wniosek dowodowy nie znajdują uzasadnienia wobec dowodów zebranych w sprawie, bowiem pełnomocnik skarżącej spółki nie wskazał żadnego kontrdowodu, świadczącego o innym stanie prawnym od przedstawionego w protokole kontroli. Strona nie skorzystała również z możliwości czynnego udziału w postępowaniu mimo, iż taką możliwość posiadała.

Postanowieniem dnia [...] listopada 2010r. organ II instancji odmówił również przeprowadzenia dowodu w postaci konfrontacji wspólników skarżącej spółki z S.W. i Z.N. na okoliczność wyjaśnienia stanu faktycznego podkreślając, iż nie wniesie on nic nowego do sprawy. Istota sporu sprowadza się bowiem do tego, czy strona miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego w fakturach VAT, których wystawcą było PW S S.Ł.. Zaś z akt sprawy jednoznacznie wynika, że wystawca faktur VAT S.Ł. prowadził działalność gospodarczą jednoosobowo i w okresie, którego dotyczy sprawa nie zatrudniał żadnych pracowników, nie upoważnił też nikogo do występowania we własnym imieniu, w związku z czym ww. osoby nie mogły reprezentować go i występować jako pośrednicy pomiędzy firmą S a firmą P s.c.

Ustosunkowując się do podnoszonego w odwołaniu z dnia [...] września 2010r. stwierdzenia, iż podatnik nie ma obowiązku każdorazowo sprawdzać, czy dany podmiot jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, poza tym konieczność podjęcia czynności sprawdzających pojawić się może dopiero w sytuacji, gdy okoliczności towarzyszące dokonywanym transakcjom powinny wzbudzić wątpliwości co do kontrahenta, organ zauważył, że na podstawie zebranego w sprawie materiału z całą pewnością stwierdzić można, że rzekoma współpraca pomiędzy spółką cywilną P a PW S zasadniczo odbiegała od przyjętych standardów. Wspólnicy spółek bowiem nigdy się ze sobą nie kontaktowali, nie znali się wzajemnie, nie nawiązali ze sobą bezpośredniego kontaktu, a przekazywanie towaru oraz gotówki zawsze odbywało się przez osoby trzecie. Ponadto firmy nie łączyła żadna umowa, a poza fakturami VAT, brak jest innych dowodów na to, że S.Ł. sprzedawał spółce cywilnej P towary oraz świadczył usługi. Brak jakiejkolwiek ewidencji odnośnie przekazywanych do naprawy oraz odbieranych po naprawie części, budzi co najmniej wątpliwości, ponieważ z powyższego wynika, że P s.c. nie wiedziała ile i jakich części przekazała do naprawy oraz ile i co zostało przez PW S naprawione.

Zatem skarżąca spółka co najmniej powinna była przypuszczać, że nabywając towar od ww. podmiotu, uczestniczy w transakcji wykorzystanej do nadużycia prawa w podatku od towarów i usług.

Nie jest wystarczającym - w ocenie organu odwoławczego - twierdzenie strony skarżącej, iż dzwoniła do Urzędu Skarbowego o informację w sprawie firmy S i otrzymała potwierdzenie, że firma jest zarejestrowana pod nazwą S S.Ł. i jest płatnikiem VAT. To twierdzenie nie zostało bowiem poparte żadnym dowodem.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim strona skarżąca - reprezentowana przez adwokata P.Ż. - wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Decyzji zarzuciła:

1. naruszenie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – dalej ustawa o VAT, poprzez pozbawienie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy podatniczka posiada faktury prawidłowe pod względem formalnym, potwierdzające faktyczne wykonania usług;

2. naruszenie art. 88 ust. 3a pkt. 1 lit. a ustawy o VAT, poprzez oczywiście niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że skarżący nie dochował należytej staranności w badaniu, że kontrahent istnieje i jest upoważniony do wystawiania faktur;

3. naruszenie przepisów postępowania podatkowego: art. 120, art. 121, art. 122,

art. 124, art. 125 § 1, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej tzn.:

• naruszenie zasady działania organów na podstawie przepisów prawa, w szczególności poprzez pominięcie przepisów dotyczących wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy;

• naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez oparcie decyzji podatkowej na własnych ustaleniach organu, przy całkowitym pominięciu stanowiska strony, w tym składanych wyjaśnień i zgłaszanych wniosków dowodowych, co świadczy o braku bezstronności i obiektywizmu;

• naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie cło organów podatkowych, poprzez zaniedbanie obowiązku odpowiedzi na zastrzeżenia i wnioski strony, a więc niepoinformowanie strony o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogły mieć wpływ na ustalenie jej praw i obowiązków;

• naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez ochronę interesów państwa z rażącym naruszeniem dobra jednostki;

• uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;

• naruszenie zasady przekonywania, poprzez zaniechanie wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwieniu sprawy, w szczególności poprzez brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji - przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej ze zgromadzonym materiałem dowodowym.

W uzasadnieniu wskazała, iż organu obu instancji przyjmując, iż skoro podmiot wystawiający faktury i dokumenty nie posiadał sprzętu do wykonania usługi, to należy obciążyć podatkiem VAT skarżącego, dopuściły się naruszenia art. 88 ust. 3a pkt. 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Takie rozumienie powyższego przepisu jest nielegalne i nieuprawnione.

Powołując liczne orzecznictwo wskazał, iż ugruntowany jest pogląd, iż nie jest wystarczająca podstawą do ograniczenia prawa odliczenia podatku naliczonego uchybienie kontrahenta podatnika polegające na tym, że w dniu wystawienia faktury nie był on formalnie zarejestrowany podatnikiem VAT czy był nieuprawnionym (por. Wyrok WSA w Lublinie z 18.10.2006, I SA/Lu 225/2006 ; wyrok WSA we Wrocławiu z 20.03.2007 r., I SA/Wr 1625/2006; wyrok WSA w Warszawie z 29.05.2007, III SA/Wa 159/2007).

Także w ocenie skarżącej na organie ciąży obowiązek wykazania, że z ogółu obiektywnych okoliczności danej sprawy wynika, iż skarżący mógł przewidywać, że transakcja miała na celu działanie niezgodne z prawem osób związanych z firmą PW S S.Ł..

Podniósł, iż ugruntowana jest pogląd doktryny i orzecznictwa, zgodnie z którym, jeżeli sprzedaż została udokumentowana fakturą wystawioną przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do ich wystawiania albo kwota podatku wykazana w oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii, faktury te nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach.

Odnosząc się do treści art. 97 ust. 17 ustawy o VAT strona skarżąca podkreśliła, iż dokonała telefonicznej weryfikacji kontrahenta w Urzędzie Skarbowym i uzyskała potwierdzenie, iż PW S S.Ł. jest płatnikiem podatku VAT.

Podniosła, iż w firmie S.Ł. zamawiała usługi w zakresie szlifowania, spawania i toczenia. Pośrednikiem między firmami był Z.N., który przywoził i odbierał części do naprawy. Czasami zastępował go S.W.. Wystawione faktury były regulowane gotówką lub przelewem.

Zarzut organu, iż wspólnicy skarżącej spółki nie znali kontrahenta i wyciąganie z tego faktu kolejnych wniosków jest niezasadny, gdyż trudno nałożyć na podatnika nakaz poznania właściciela każdej firmy z którą zamierza współpracować.

W ocenie strony skarżącej, każda wnioskowana przez nią czynność była przez organ interpretowana w sposób jednoznacznie negatywny dla wnioskodawcy. Jako przykład podała ostateczny brak konfrontacji między Z.N. a firmą P oraz obarczenie wynikającymi z tego negatywnymi konsekwencjami stronę skarżącą. Tym samym, złamano zasady wynikające z art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej.

Odwołując się do zasady praworządności z art. 7 Kpa oraz zasady prawy obiektywnej z art. 7 Kpa, stwierdził, iż załatwienie sprawy administracyjnej przez wydanie decyzji opartej na błędnie ustalonym stanie faktycznym godzi w te zasady i stanowi podstawę uchylenie decyzji (wyrok NSA z 14.051985 r., SA/Wr 198/85). Podniósł, iż w przedmiotowej sprawie taki stan rzeczy miał miejsce w przypadku przeprowadzenia konfrontacji z S.W.. Naruszeniem zasady czynnego udziału strony w postępowaniu było przyjęcie przez organ, iż skoro M.N. uczestniczył w przesłuchaniu Z.N. w innej sprawie to "mógł zadawać pytania i dążyć do wyjaśnienia sprawy".

Brak przeprowadzenia przez organ konfrontacji ze Z.N. oraz S.W. stanowi z kolei naruszenie art. 125 Ordynacji podatkowej, gdyż zgodnie z art. 180 § 1 ww. ustawy, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Gdy bowiem w sprawie istnieją dowody bezpośrednie i nie ma przeszkód do przeprowadzenia prawidłowego postępowania dowodowego, zastąpienie ich dowodami pośrednimi stanowi naruszenie przepisów postępowania (wyrok NSA z 13.12.1988 r., II SA 370/88). Realizacja w ordynacji podatkowej koncepcji otwartego postępowania dowodowego wyklucza twierdzenie, iż daną okoliczność można realizować wyłącznie określonymi środkami dowodowymi.

Przytaczając treść art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, autor skargi wskazał, iż to na organu podatkowym ciąży obowiązek przeprowadzenia całego postępowania dowodowego co do wszystkich istotnych okoliczności i nie może być on przerzucony na stronę. Ciężar dowodu na mocy art. 77 § 1 Kpa obciążą zatem organ, który ma obowiązek z własnej inicjatywy go uzupełnić, strona przedstawi niepełny materiał dowody (wyrok NSA z 7.05.1985 r., sygn. akt II SA 318/85).

Zdaniem strony skarżącej organy kontroli skarbowej dokonały dowolnej nie zaś swobodnej oceny dowodów, czym naruszyły w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z tezą wyroku WSA w Gdańsku z 24.06.2008 r. (sygn. akt I SA/Gd 129/2008) dla pozbawienia podatnika prawa do odliczenia VAT nie wystarczy samo ustalenie, że faktura pochodzi od podmiotu nieuprawnionego do jej wystawienia. Ponadto z ogółu obiektywnych okoliczności musi wynikać, że podatnik nabywając towar od podmiotu nieuprawnionego do wystawienia faktury przynajmniej mógł przewidywać, że transakcja stanowi nadużycie (oszustwo).

Podkreśliła, iż współpraca między firmami odbywała się w sposób płynny, tak więc nie mogła przewidywać, iż transakcja stanowi nadużycie. Nie było też istotnym dla niej czy zleceniobiorca wykona usługę osobiście, czy powierzy to sobie trzeciej.

Zatem, jak wynika z linii orzeczniczej ETS, jeżeli płacący za usługę podjął formalne działania dotyczące sprawdzenia swojego kontrahenta oraz nastąpił rzeczywisty przepływa towarów, to prawo do obniżenia faktury jest uzasadnione.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej P.p.s.a.- sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy zakwestionowane przez organ kontroli skarbowej faktury odzwierciedlały rzeczywiste transakcje, a w konsekwencji, czy zasadne było skorzystanie przez skarżącą spółkę z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

W związku z tym, iż dopiero prawidłowo ustalony stan faktyczny, daje podstawę do analizy prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego należy na wstępie odnieść się do zarzutów skargi dotyczących naruszeń prawa procesowego. Zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania administracyjnego Sąd uznał za chybione. To przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) statuują zasady prowadzenia postępowania przed organami podatkowymi i to na ich podstawie powinna być dokonywana kontrola legalności. Jednak z uwagi na fakt, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie jest związany zarzutami skargi (art. 134 § 1 P.p.s.a.) w sytuacji, gdy wskazany przepis Kpa znajduje swój odpowiednik w Ordynacji podatkowej, Sąd odniesie się do podnoszonego zarzutu.

Za chybione Sąd uznaje zarzuty dotyczące naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego tj. art. 120, art. 121, 122, 125 § 1 Ordynacji podatkowej oraz zasad rządzących postępowaniem dowodowym tj. art. 180, art. 181, art. 187 § 1 ww. ustawy. Sąd nie dopatrzył się bowiem działania organu niezgodnego z zasadą legalizmu (art. 120 Ordynacji podatkowej). W szczególności nie podziela poglądu skarżącej spółki, iż pominięto przepisy dotyczące wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W celu wyjaśnienia, czy faktury wystawione przez PW S S.Ł. dokumentowały czynności rzeczywiście wykonane, organ podjął bowiem wszelkie niezbędne działania zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 122 Ordynacji podatkowej. Organ przesłuchał wspólników skarżącej spółki, wystawcę faktur – S.Ł. oraz świadków J.K., T.H., I.T. i Z.N.. Ponadto, odpowiadając na wniosek strony z [...] marca 2010r. o przeprowadzenie dowodu z akt sprawy prowadzonej przez Prokuraturę Rejonową (sygn. akt [...]) oraz dowodu z akt sprawy Sądu Rejonowego (sygn. akt [...]) postanowieniem z dnia [...] lipca 2010r. włączył do niniejszego postępowania jako dowód w sprawie m.in. rozstrzygnięcia podjęte w tych sprawach.

Organ kilkakrotnie próbował również doprowadzić do konfrontacji Z.N. ze wspólnikami skarżącej spółki, ostatecznie włączając postanowieniem z dnia [...] maja 2010r. do postępowania - na wniosek pełnomocnika skarżącej spółki - protokół z konfrontacji spółek M, P, PW S z dnia [...] maja 2010r.

Wymienione powyżej działania organu dowodzą również, iż w sferze gromadzenia dowodów wyczerpał dyspozycję zawartą w art. 180 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zbierając i w sposób wyczerpujący rozpatrując cały materiał dowodowy w ramach swobodnej oceny dowodów.

Nie do końca jest trafny pogląd strony skarżącej, iż ciężar dowodu w postępowcu podatkowym, ciąży wyłącznie na organie i nie może on być przerzucony na stronę.

Utrwalony jest pogląd, iż obowiązek gromadzenia przez organ materiału dowodowego nie ma charakteru nieograniczonego i bezwzględnego. Nie ulega również wątpliwości, iż ciężar uwodnienia określonego faktu spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Już na gruncie ustawy o VAT z 1993r. NSA orzekł, iż to wyłącznie na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że zachodzą przesłanki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (wyrok NSA z 22 sierpnia 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 1486/99). Zatem to strona skarżąca powinna w sytuacji, gdy organ zakwestionował, na podstawie zgromadzonych dowodów określone faktury wykazać, iż wskazane w nich czynności zostały wykonane.

Mając powyższe działania organu na uwadze, nie można podzielić poglądu strony skarżącej, iż organ pominął przepisy dotyczące wszechstronnego wyjaśnienia sprawy.

Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez całkowite pominięcie stanowiska strony, w tym składanych wyjaśnień i wniosków dowodowych a oparcie się przez organ jedynie na własnych ustaleniach. Strona skarżąca nie bierze pod uwagę, iż organ oparł ustalenia faktyczne w sprawie w dużej mierze właśnie na jej własnych zeznaniach. Wynika z nich jednoznacznie, że wspólnicy skarżącej spółki nie znali ani firmy S, ani też S.Ł., a jedynie słyszeli o niej od Z.N..

Ponadto, Sąd dostrzega, iż twierdzenia zawarte w skardze nie są zbieżne z tym co wspólnicy skarżącej spółki zeznali podczas przesłuchania. Skarżąca spółka w skardze podnosi m.in., iż powierzone do naprawy części były wykonane zgodnie z umową. Tymczasem w złożonych zeznaniach wspólnicy stwierdzili, iż żadnej pisemnej umowy nie było. W świetle zgromadzonego materiału nie można również przyjąć, iż istniała jakaś umowa ustna. Aby bowiem doszło do zaistnienia umowy, minimum dwie określone strony muszą wyrazić wolę jej zawarcia, czego w przedmiotowej sprawie nie było.

Zgłaszane wnioski dowodowe, organ prawidłowo oceniał w oparciu art. 188 Ordynacji podatkowej. Wykazując aktywność w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, nie pominął również wniosków dowodowych strony skarżącej. Świadczy o tym chociażby postanowienie z dnia [...] lipca 2010 r., którym włączono ww. już dokumenty z innych postępowań. Również na wniosek pełnomocnika strony skarżącej postanowieniem dnia [...] maja 2010r. włączono do akt sprawy protokół z konfrontacji spółek z dnia [...] maja 2010r., w trakcie której Z.N. mówił o swej współpracy ze S.Ł., czy też przesłuchano w charakterze świadków osoby wskazane przez pełnomocnika strony skarżącej tj. I.T. i T.H..

Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 121 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej z uwagi na niedoprowadzenie do konfrontacji między Z.N. a firmą P oraz obarczenie wynikającymi z tego negatywnymi konsekwencjami stronę skarżącą.

Sąd podziela pogląd organu w tej mierze i stwierdza, iż w przedmiotowej sprawie najistotniejsze jest wyjaśnienie, czy strona miała prawo do odliczenia podatku naliczonego. Z kolei wyjaśnienia Z.N. odnośnie sposobu dostarczania części zamiennych do P s.c. oraz przekazywania zepsutych do naprawy nie wnosiłyby do sprawy niczego nowego. Sąd w tym miejscu zauważa, iż organ kilkakrotnie podjął próbę doprowadzenia do konfrontacji Z.N. ze wspólnikami skarżącej spółki, lecz bezskutecznie z uwagi na niestawiennictwo wzywanego. Ostatecznie w tym zakresie - na wniosek pełnomocnika strony skarżącej – włączono do niniejszego postępowania protokół z konfrontacji spółek M, P, PW S z dnia [...] maja 2010r., podczas której Z.N. odniósł się również do swojej współpracy ze S.Ł..

W kontekście powyższego, błędny jest również pogląd skarżącej, że gdy w sprawie istnieją dowody bezpośrednie i nie ma przeszkód do przeprowadzenia prawidłowego postępowania dowodowego, zastąpienie ich dowodami pośrednimi stanowi naruszenie przepisów postępowania. To bowiem na wniosek pełnomocnika skarżącej spółki włączono do akt postępowania protokół z przeprowadzonej w dniu

[...] maja 2010r. konfrontacji. Ponadto, podobnie jak w przypadku Z.N., konfrontacja S.W. z P s.c. nie ma większego znaczenia dla istoty postępowania, tym bardziej iż z całości materiału dowodowo wynika, iż czynności wykazane w zakwestionowanych fakturach nie zostały wykonane. Przesądzające bowiem dla ustalenia czy czynności zafakturowane miały istotnie miejsce ma oświadczenie S.Ł. stwierdzające, że nie wykonywał jako przedsiębiorca robót objętych wystawionymi fakturami, nie prowadził działalności w tym zakresie.

Niezrozumiałym jest zarzut naruszenia zasady szybkości postępowania w kontekście braku przeprowadzenia konfrontacji ze Z.N. i S.W.. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż organ zgodnie z zasadami rządzącymi postępowaniem dowodowym, zebrał w sposób wszechstronny i kompletny materiał dowodowy, w żadnym razie nie dopuszczając się przewlekłości postępowania. Tym bardziej, iż nie ulega jednak wątpliwości, że szybkość postępowania nie może być realizowana kosztem wnikliwości, której w żadnym razie organowi nie można zarzucić. Powoływana przez stronę skarżąca okoliczność nieprzeprowadzenia konfrontacji ze Z.N. i S.W., biorąc pod uwagę licznie zgromadzony materiał dowodowy oraz istotę sporu nie miała - co już wykazano powyżej – znaczenia w przedmiotowej sprawie.

Nieuprawnione jest również twierdzenie, iż organ nie dopełnił obowiązku odpowiedzi na wnioski strony, oraz informowania strony o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogły mieć wpływ na ustalenie jej praw i obowiązków. Negatywne rozparzenie wniosku nie jest bowiem równoznaczne z brakiem odpowiedzi na wniosek. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, iż organ ustosunkował się do wniosku zawartego w piśmie z dnia [...] grudnia 2009r. o ponowne przesłuchanie strony na okoliczność przebiegu zakwestionowanych zdarzeń i postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009r. odmówił przeprowadzenia powyższego dowodu. W piśmie z tego samego dnia słusznie w ocenie Sądu wskazano również, iż zgłoszony wniosek dowodowy nie znajduje uzasadnienia w świetle zgromadzonych dotąd dowodów, gdyż strona skarżąca nie wskazała żadnego dowodu, świadczącego o innym stanie prawnym.

Organy podatkowe nie mają bowiem obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010r. sygn. akt. II FSK 1313/08).

Sąd zauważa również, iż strona skarżąca miała możliwość czynnego udziału w postępowaniu na każdym z jego etapów. Była zawiadamiana o terminach przesłuchań świadków. Z akt sprawy wynika również, iż pełnomocnik strony skarżącej otrzymał pismo organu kontroli skarbowej dnia [...] grudnia 2009r. informując o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z którego to prawa nie skorzystała, nie wnosząc jednocześnie zastrzeżeń.

W świetle powyższego nie można uznać za zasadny zarzut skarżącej spółki uchylenia się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Aktywność organu w zakresie gromadzenia materiału dowodowego mającego na celu ustalenie stanu faktycznego nie budzi bowiem w ocenie Sądu żadnych wątpliwości.

Sąd nie podziela również stanowiska strony, iż naruszona została zasada przekonywania, poprzez zaniechanie wyjaśnienia stronie zasadności przesłanki, którymi kierował się organ załatwiając sprawę, w szczególności poprzez brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji. Treść art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej określa wymogi formalne jakie powinna spełniać decyzja. Jednym z nich jest wymóg uzasadnienia faktycznego i prawnego (art. 201 § 1 pkt 6 ww. ustawy).

Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

NSA odnosząc się do powyższego, w wyroku z dnia 18 maja 2000 r. (V SA 2762/99, niepubl.) wskazał, iż zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego, decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. To wszystko kryje w sobie formuła art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Sąd mając na uwadze zakreślone elementy nie dostrzegł uchybienia organów w tym zakresie. Organy obu instancji wydając w sprawie decyzje, wskazały fakty, które uznały za udowodnione, dowody którym dały wiarę oraz te, którym odmówiły wiarygodności i dlaczego. Jednocześnie wskazały na przepisy prawa procesowego i materialnego które znalazły zastosowanie w niniejszej sprawie, wyczerpująco je wyjaśniając.

Skarżąca podniosła także zarzut przekroczenia przez organ granic swobodnej oceny dowodów, podkreślając – za WSA w Gdańsku z 24.06.2008 r. (sygn. akt I SA/Gd 129/2008) - że dla pozbawienia podatnika prawa do odliczenia VAT nie wystarczy samo ustalenie, że faktura pochodzi od podmiotu nieuprawnionego do jej wystawienia.

Sąd uznaje ten zarzut za chybiony. Zgodnie z przywołaną zasadą, organ podatkowy według swojej wiedzy, doświadczenia życiowego oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności (wyrok NSA z

20 sierpnia 1997 r., III SA 150/96).

Odnosząc powyższe wytyczne do niniejszej sprawy Sąd stwierdza, iż dokonując oceny materiału dowodowego, organy podatkowe nie przekroczyły jej granic, zaś okoliczność, iż dokonana ocena dowodów odbiega od oceny dokonanej przez podatnika, nie oznacza jeszcze, iż jest ona dowolna. Dowody, w przeważającej mierze pochodzące ze źródeł osobowych, oceniały nie tylko oddzielenie, ale i w powiązaniu ze sobą, dokonując oceny wpływu jednego na drugi.

Nietrafne jest w tym kontekście powołanie ww. wyroku WSA w Gdańsku, gdyż istota sporu w niniejszym postępowania sprowadza się do zasadności skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego z uwagi na udokumentowanie w fakturze czynności, które nie zostały dokonane, nie zaś ze względu na wystawienie faktury przez podmiot nieuprawniony.

Mając na uwadze powyższe, Sąd nie dostrzegł uchybień w zakresie ustaleń faktycznych sprawy, co pozwala mu odnieść się w następnej kolejności do zarzutów dotyczący prawa materialnego.

Autor skargi podniósł, iż naruszono przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez pozbawienie go prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy posiadał faktury prawidłowe pod względem formalnym, potwierdzające faktyczne wykonanie usług. Przepis ten stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Z kolei art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W przedstawionych przepisach zawarte jest zatem podstawowe prawo podatnika - wynikające z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej – do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. By móc skorzystać z powyższego uprawnienia podatnik musi nie tylko posiadać faktury, ale faktury te muszą dokumentować realne zdarzenia gospodarcze, gdyż podatek od towarów i usług jest podatkiem od rzeczywistych transakcji gospodarczych. Faktura sama w sobie jest bowiem dokumentem, który nie ma waloru dokumentu urzędowego, a zatem nie korzysta z domniemania prawdziwości.

Ugruntowany jest pogląd, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru i usługi. NSA w wyroku z dnia 13 marca 1998 r. (sygn. akt I SA/Lu 1240/09) stwierdził, iż prawidłowość materialno-prawna tej faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową fakturę gdy, sprzecznie z jej treścią, wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami.

Z kolei WSA w Gdańsk w wyroku z dnia 1 lutego 2010r. (sygn. akt I SA/Go 924/09) dokonując szerokiej wykładni art. 86 stwierdził, iż przepis art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT należy interpretować w taki sposób, że faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej czynności przez jej wystawcę, która rodziłaby u niego obowiązek podatkowy, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku (...). Umożliwienie w takiej sytuacji skorzystania z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia.

Podobny pogląd wyrażony został w orzecznictwie ETS m.in. w sprawie C-342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën) wprost stwierdzono, iż wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z powodu, ze został wykazany w fakturze.

Konsekwencja posiadania nierzetelnej faktury jest zatem dalej idąca, bowiem podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiego dokumentu. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż faktura, która nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u wystawcy jaki i odbiorcy (wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 30 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Go 445/09).

Ustawodawca w art. 88 ustawy o VAT zawarł wyjątki od zasady określonej w art. 86 ust. 1 ww. ustawy stanowiąc wprost, kiedy z mocy ustawy prawo do obniżenie podatku należnego o naliczony nie przysługuje. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, wystawione faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane- w części dotyczącej tych czynności.

W niniejszym postępowaniu organy prawidłowo przyjęły, iż czynności określone w fakturach wystawionych przez PW S S.Ł. w rzeczywistości nie miały miejsca. W konsekwencji zasadnie uznano, iż skarżąca spółka nie miała prawa do obniżenia podatku należneggo o kwotę podatku naliczonego.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika jednoznacznie, iż czynności dotyczące sprzedaży części pneumatycznych z demontażu oraz wykonania takich usług jak: szlifowanie, polerowanie, toczenie i spawanie elementów pneumatyki nie mogły mieć miejsca pomiędzy wskazanymi w fakturze podmiotami.

Z zeznań złożonych przez wspólników skarżącej spółki cywilnej wynika, iż nie znali ani firmy S, ani jej właściciela S.Ł.. Nie zawarli również z nim żadnej pisemnej umowy na świadczenie usług oraz dostarczanie towarów. Nie posiadali również wiedzy na temat sprzętu, ilości pracowników oraz siedziby firmy PW S. Współpraca została nawiązana zaś ze Z.N., który nie był związany z firmą PW S, a od którego spółka otrzymywała faktury wystawione na których jako wystawca widniała forma PW S S.Ł..

W ocenie Sądu, zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że współpraca miedzy firmami znacznie obiegała od przyjętych standardów. Brak jakiejkolwiek umowy, brak poza fakturami jakichkolwiek dowodów na to, iż czynności rzeczywiści miały miejsce, czy też ewidencji ujmującej przekazywane do naprawy oraz odbieranych części pozwala przyjąć za organem ,iż faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń, a zatem nie było realnej nie współpracy gospodarczej.

Nie należy bowiem do codziennych sytuacja w sferze działalności gospodarczej, w której przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą, dokonując obrotu na kwotę 727.080,96 zł nie tylko nie podpisał żadnej umowy na świadczone usługi, ale i nie posiadał żadnej wiedzy co do kontrahenta. Stoi to w oczywistej sprzeczności z doświadczeniem życiowym, jak i należytą starannością, której wymagana się od osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Okoliczności rzeczywistych zdarzeń gospodarczych nie potwierdzają również zeznania S.Ł. złożone przed organem kontroli skarbowej w dniu [...] września 2009 r. uzupełnione zeznaniami złożonymi do protokołu na etapie postępowania przygotowawczego o nr [...] i włączonymi do niniejszego postępowania. Wynika z nich jasno, iż nie znał spółki P, a jego rola sprowadzała się do podpisywania przedstawionych mu faktur.

W ocenie Sądu nie mógł on być również zleceniobiorcą usług wykazanych w zakwestionowanych fakturach, gdyż jak zeznał, do prowadzenia działalności – która polegała na usługach budowlanych - posiadał jedynie podstawowe narzędzia tj. wiertarki, młotki, kielnie, które w żaden sposób nie pozwalają na wykonanie wskazanych w fakturach usług. Ponadto, nie zatrudniał żadnych pracowników, gdyż usługi wykonywali przypadkowi pracownicy.

Zatem rodzaj prowadzonej działalności i jej zakres potwierdzają, iż między przedsiębiorcami nie mogło dojść do realizacji wykazywanych usług, w czym utwierdzają kolejne dowodowy chociażby w postaci zeznań J.K., który stwierdził, iż nigdy nie widział u S.Ł. narzędzi typu tokarki, piaskarki, na których wykonywane byłyby jakieś usługi. Z kolei Z.N. zeznał, iż zna S.Ł. oraz że m.in., że uczestniczył w pozyskaniu pierwszego zlecenia od S.Ł. do P s.c.

Sąd mając na uwadze całość zgromadzonego materiału dowodowego nie dostrzega w ww. osobie pośrednika między P s.c. a firmą PW S S.Ł.. Bezspornie bowiem z akt sprawy wynika, iż S.Ł. prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą, nie upoważnił nikogo do występowania w jego imieniu, zaś rzekoma transakcja miała służyć jedynie do nadużycia prawa w podatku od towarów i usług. Stanowiska Z.N. nie potwierdzają również zeznania I.T., który pracując w spółce P od początku jej istnienia zeznał, iż nazwa PW S S.Ł. nic mu nie mówi, mimo, iż przez pewien okres pełnił funkcję kierownika. Trudno przyjąć we współczesnych realiach panujących w sferze prowadzenia działalności gospodarczej, aby osoba pracująca od dłuższego czasu w firmie, okresowo na stanowisku kierowniczym, nie wiedziała o kontrahencie, któremu spółka zlecała systematycznie usługi na łączna kwotę 727.080,96 zł.

Powyższe dowodzi, iż usługi wykazane w zakwestionowanych przez organ fakturach w rzeczywistości nie miały miejsca, a wystawione nierzetelne faktury miały służyć jedynie nadużyciom.

Sąd za nieuprawniony uznaje także zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 1

lit. a ustawy o VAT, poprzez oczywiście niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że skarżący nie dochował należytej staranności w badaniu oraz że kontrahent istnieje i jest upoważniony do wystawiania faktur. Organy podatkowe nie stosowały przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit.a ustawy o podatku od towarów i usług wobec czego nie mogły tego przepisu naruszyć. Jako materialno – prawną podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazano zarówno w części wstępnej decyzji jak i jej uzasadnieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Poza tym, organy słusznie podkreśliły, iż na żadnym etapie postępowania nie twierdzono, iż PW S S.Ł. to podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawienia faktury. Nie negowano podmiotowości firmy, lecz wykazano, iż czynności wskazane w fakturach w rzeczywistości nie mogły mieć miejsca, choćby z uwagi na fakt, iż podmiot wystawiający faktury nie był przystosowany do zrealizowania takowych czynności, a współpraca - o ile istniała - nie miała charakteru rzeczywistego, lecz służyła jedynie nadużyciom w zakresie prawa podatkowego.

Reasumując, Sąd dokonując weryfikacji zaskarżonego aktu nie dostrzegł naruszenia, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu. Jak wynika z akt sprawy organy podatkowe w oparciu o zebrany materiał dowodowy w dostateczny sposób uzasadniły swoje stanowisko oraz dokonaną ocenę materiału dowodowego. Wykazując aktywność w sferze gromadzenia materiału dowodowego jednoznacznie wykazały, iż czynności określone w wystawionych przez PW S S.Ł. fakturach w rzeczywistości nie zaistniały. Taka sytuacja nie pozwala na realizację uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.

/-/ Dariusz Skupień /-/ Jacek Niedzielski /-/ Joanna Wierchowicz