Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1110/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2008-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 134, art.135, art.145 par.1 pkt 1 lit.a, art.200,art.152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.10 ust. 1 pkt 2 wzw.z art. 82 ust. 3,art. 20 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art.72 par. 1, art. 21 par. 2,art.78 par. 3 i par. 5, art. 77 par. 1 pkt 2 i pkt 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as. sąd. WSA Roman Wiatrowski /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2008r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia, po wznowieniu postępowania, nadpłaty podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] Nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w P. na rzecz skarżącego kwotę 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów sądowych; III. stwierdza, że decyzje wymienione w pkt I nie mogą być wykonane do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ R.Wiatrowski /-/ M.Skwierzyńska /-/J.Małecki


UZASADNIENIE

I SA/ Po 1110/08

UZASADNIENIE

MG nabył w obrocie wewnątrzwspólnotowym [...] samochody osobowe następujących marek: B rok produkcji [...] i P rok produkcji [...]. Z tytułu tego nabycia dniu [...] strona złożyła deklarację uproszczoną z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. [...] samochodów osobowych. W deklaracji tej podatnik wskazał następujące podstawy opodatkowania:

dla samochodu B - kwotę w wysokości [...] oraz stawkę akcyzy [...]; należny podatek zadeklarował w wysokości [...],

dla samochodu P - kwotę w wysokości [...] oraz stawkę akcyzy [...]; należny podatek zadeklarował w wysokości [...],

Łączna kwota zadeklarowanego podatku wyniosła [...].

Pismem z dnia [...] strona wniosła o zwrot podatku akcyzowego zapłaconego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przez nią [...] samochodów osobowych następujących marek: B i P.

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...]. odmówił stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu podatku w powyższym zakresie.

Po wniesieniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego.

Pismem z dnia [...] strona złożyła wniosek o wznowienie postępowania m.in. w zakresie zwrotu podatku akcyzowego w kwocie [...] zapłaconego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych następujących marek: B, rok produkcji [...] i P, rok produkcji [...].

W przedmiotowym wniosku strona zauważa, iż zgodnie z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, podatek akcyzowy nałożony na wszystkie samochody osobowe w państwie członkowskim, zarówno nowe jak i używane, niezależnie od ich pochodzenia jest zgodny z art. 90 akapit pierwszy WE, w zakresie w jakim stawka podatku jest taka sama dla samochodów krajowych i używanych przywożonych z innych państw członkowskich. Organy podatkowe są zobowiązane do stosowania prawa wspólnotowego.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, wznowił postępowanie w wyżej wymienionej sprawie celem oceny zasadności złożonego wniosku.

Pismem z dnia [...] wezwano stronę do złożenia korekty deklaracji podatku akcyzowego. W odpowiedzi na wezwanie podatnik złożył skorygowane zeznanie w dniu [...] (data nadania w placówce pocztowej- k.[...] akt administracyjnych).

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej uchylił swoją decyzję z dnia [...] oraz decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...], stwierdził nadpłatę podatku akcyzowego w wysokości [...] i orzekł jej zwrot.

Od powyższej decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] strona złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie przedmiotowej decyzji w części dotyczącej nadpłaty oraz terminu naliczania odsetek za zwłokę i orzeczenie, że wysokość nadpłaty wynosi [...] i podlega oprocentowaniu od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zdaniem podatnika-miarodajna ocena polskich uregulowań podatkowych może odbyć się przez porównanie nie tylko stawki podatkowej, -ale również podstawy opodatkowania. Ujednolicenie podstaw opodatkowania samochodów osobowych nabywanych w Polsce i w innych Państwach Członkowskich Wspólnoty daje gwarancję zgodności opodatkowania z zasadą niedyskryminacji podatkowej. Strona, powołując się na jeden z wyroków

wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zauważa że polska ustawa o podatku akcyzowym nie posługuje się pojęciem "wartości rynkowej" pojazdu w odniesieniu do samochodów nabywanych w kraju, ani tym bardziej do samochodów nabywanych w innych Państwach Członkowskich Wspólnoty Europejskiej. Zdaniem strony podstawę opodatkowania powinna stanowić kwota, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić, a więc rzeczywista cena uiszczona w związku z nabyciem samochodu. Zdaniem podatnika cena pojazdu używanego nie odpowiada cenie pojazdu nowego, część zwracanego w cenie .pojazdu używanego podatku akcyzowego nie odpowiada zatem tej części podatku, jaki był zapłacony przy zakupie pojazdu nowego.

Podatnik zauważa również, iż przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego były samochody osobowe uszkodzone, wycofane z ruchu drogowego w kraju sprzedawcy.

Ponadto strona nie zgadza się z terminem, od którego Dyrektor Izby Celnej postanowił naliczać odsetki za zwłokę od nadpłaconego podatku akcyzowego. Zdaniem podatnika, w przypadku gdy do wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie dołączono korekty deklaracji, to na organie celnym spoczywa obowiązek wezwania strony do usunięcia tych braków przed rozpoznaniem podania.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...].

Zdaniem organu odwoławczego określenie w prawidłowej wysokości nadpłaty może nastąpić wyłącznie po określeniu w prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. W przypadku bowiem, gdy wysokość należnego do zapłaty podatku akcyzowego wykazana przez podatnika w skorygowanej deklaracji załączonej do wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty, budzi wątpliwość organu podatkowego, organ ten przeprowadza postępowanie podatkowe, w trakcie którego (ustalając wartość na polskim rynku samochodu podobnego do pojazdu nabytego przez podatnika i wysokość zawartej w niej akcyzy) w celu stwierdzenia istnienia ewentualnej nadpłaty i jej wysokości, równocześnie określa także na nowo, w prawidłowej wysokości zobowiązanie podatkowe.

Wyznaczenie właściwej podstawy opodatkowania może nastąpić w oparciu o dostępne publikacje dot. notowań wartości rynkowych pojazdów samochodowych. W przedmiotowej sprawie średnią wartość rynkową przedmiotowych pojazdów przyjęto na podstawie Informatora Rynkowego Samochody Osobowe - Eurotaxglass's.

Organ podatkowy II instancji wskazał, iż w tej sprawie porównanie podstaw opodatkowania wskazanych w deklaracji ( B- [...] i P – [...]) ze średnią wartością rynkową ( B-[...] i P- [...] ), wskazywało na rażące zaniżenie przez stronę ceny nabytych pojazdów, wynoszące aż w przypadku B [...] i P- [...] w stosunku do tej średniej.

Według Dyrektora Izby Celnej, kwota podatku akcyzowego w tym przypadku powinna być bowiem obliczona w sposób następujący:

rezydualna kwota podatku akcyzowego podobnych samochodów osobowego tj. marki:

- B, pojemności silnika [...] cm3, roku produkcji [...], rok nabycia [...], wynosi: [...].

n= ([...]: [...]: [...]) x [...] = [...]

- P, pojemności silnika [...] cm3, roku produkcji [...], rok nabycia [...], wynosi: [...].

n= ([...]: [...] : [...]) x [...] = [...]

W konsekwencji kwota podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym przedmiotowych pojazdów powinna być obliczona w sposób następujący:

B - [...]x[...] = [...]

P -[...]x[...]=[...].

Odnosząc się do powoływanej przez stronę okoliczności że stan nabytych samochodów był niepełnowartościowy, Dyrektor Izby Celnej zauważył, iż podatnik nie przedstawił żadnych dokumentów świadczących o złym stanie tych pojazdów (w szczególności; kopii zaświadczeń o przeprowadzonych badaniach technicznych).

Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że kwoty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym przedmiotowych samochodów osobowych zostały w zaskarżonej decyzji wyliczone prawidłowo, a kwota nadpłaconego przez stronę podatku akcyzowego wynosi [...] ([...]-[...]).

Odnosząc się do twierdzenia strony, że odsetki od nadpłaty powinny naliczone od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w myśl przepisu art. 78 § 1 i § 3 pkt 3b Ordynacji podatkowej kwota nadpłaty podatku podlega oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, liczonym od dnia złożenia skorygowanych zeznań (deklaracji) - tj. od dnia wpływu powyższych deklaracji do Izby Celnej [...] (do wniosku z dnia [...] o stwierdzenie nadpłaty strona nie załączyła korekt deklaracji).

W skardze na powyższą decyzję strona wniosła o uchylenie tej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej.

Zaskarżonej decyzji postawiono zarzuty :

1. art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską - tekst skonsolidowany uwzględniający zmiany wprowadzone traktatem z Nicei (TWE),

2.art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, póz. 257 z późń. zm.; dalej powoływana jako ustawa o podatku akcyzowym),

art. 120 w związku z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, póz. 926 z późń. zm.; dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa),

art. 2,32 i 84 Konstytucji RP.

art. 78 § 3 pkt 3 lit. "b" Ordynacji podatkowej

Na wstępie skargi strona podkreśliła, że sądy, jaki i inne organy państwowe związane są w tej sprawie wyrokiem ETS z dnia 18 stycznia 2007 r. sygn. C-313/05.

W świetle tego orzeczenia nieuprawnione jest odwoływanie się przez organy podatkowe przy ustaniu podstawy opodatkowania nabywanych samochodów do ich wartości rynkowej. ETS stwierdził bowiem jedynie, jakie przepisy prawa krajowego należy uznać za niezgodne z art. 90 ust. 1 Traktatu WE. Natomiast nie wypowiadał się on ani na temat wykładni polskich przepisów normujących podatek akcyzowy, ani też nie wskazywał jaka ma być treść unormowań krajowych dotyczących tego podatku. Nie wskazywał on również jaka kwota powinna zostać zwrócona podatnikom, którzy uiścili podatek na podstawie przepisów prawa krajowego, które były niezgodne z prawem wspólnotowym. ETS po prostu nie posiada w tym względzie kompetencji.

Tymczasem, jak wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia [...] o sygn. akt [...] określając podstawę opodatkowania polski ustawodawca, zarówno w przypadku nabycia krajowego, jak i nabycia wewnątrzwspólnotowego, nie stosuje kryterium "wartości rynkowej", lecz posługuje się kryterium "kwoty należnej z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszonej o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów" i "kwoty, jaką nabywca obowiązany jest zapłacić".

W tymże wyroku, WSA uznał, że przez "wartość rynkową podobnych pojazdów", do której nawiązuje ETS w drugim punkcie sentencji wyroku należy rozumieć odpowiednio kwotę należną z tytuły sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów i kwotę, jaką nabywca obowiązany jest zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego.

W konsekwencji skarżący uważa, że podstawę opodatkowania powinna stanowić kwota, jaka nabywca jest zobowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnatrzwspólnotowego, a więc rzeczywista cena uiszczona w związku z nabyciem samochodu.

Ponadto strona zauważa, że sam sposób obliczenia przez Naczelnika rezydualnej wysokości podatku akcyzowego zawartej w średniej wartości rynkowej "podobnego" samochodu osobowego zarejestrowanego już w Polsce, jest nieprawidłowy z tego powodu, że przyjęty sposób obliczenia podatku przyjmuje stawki podatku obecnie obowiązujące abstrahując zupełnie od faktu, iż przed rokiem 1993 nie było podatku akcyzowego a do 2000 roku stawki tego podatku zależały od wartości pojazdu i opodatkowaniu podlegały wyłącznie samochody, których cena zakupu przekraczała kwotę od 7.000 do 8.000 EURO. Oznacza to więc, że obliczenie podatku akcyzowego zawartego w cenie "podobnego" samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju, nie będzie odpowiadać rzeczywistej wysokości podatku zapłaconego przed rejestracją tego podatku. Ponadto strona podkreśla, że organy podatkowe wydają różne rozstrzygnięcia w oparciu o analogiczny stan faktyczny i prawny co narusza konstytucyjną zasadę równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). Jedni podatnicy otrzymują pełną kwotę nadpłaty, ponieważ uwzględniana jest rzeczywista kwota zapłaty, inni natomiast, jak ma to miejsce w tym przypadku, otrzymują część nadpłaty, gdyż uwzględniana jest wartość rynkowa samochodu.

Różne traktowanie podatników znajdujących się w podobnym stanie faktycznym i prawnym jest działaniem szkodliwym społecznie bowiem podważa zaufanie do państwa i jego organów. Trybunał Konstytucyjny w swoim dotychczasowym orzecznictwie zwracał uwagę, że zasada ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa stanowi konstytutywny element zasady państwa prawnego wyrażonej w art. 2 Konstytucji. Z punktu widzenia ochrony zaufania jednostki do państwa i do stanowionego przez nie prawa w sferze danin publicznych istotne znaczenia ma ponadto art. 84 Konstytucji. W myśl tego przepisu każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Art. 84 Konstytucji zakłada precyzyjne określenie istotnych elementów stosunku daninowego w ustawie, tak aby jednostka mogła przewidywać daninowe konsekwencje swoich działań. Należy w związku z tym zauważyć, że zasada ochrony zaufania jednostki do państwa i do prawa w sferze danin publicznych znajduje podstawę w art. 2 w związku z art. 84 Konstytucji. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego analizowana zasada wymaga w szczególności, aby zainteresowany znał dokładną treść i wysokość ciążących na nim obowiązków daninowych w chwili zajścia zdarzeń powodujących powstanie takiego obowiązku. Inaczej mówiąc, "treść omawianej zasady sprowadza się do takiego stanowienia i stosowania prawa, by nie stawało się ono swoistą pułapką dla obywatela i by mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu, iż nie naraża się na prawne skutki, których nie mógł przewidzieć w momencie podejmowania decyzji i działań, oraz w przekonaniu, że jego działania podejmowane pod rządami obowiązującego prawa i wszelkie związane z tym następstwa będą także i później uznawane przez porządek prawny

W ocenie strony skarżącej nie do zaakceptowania jest również termin, od którego Dyrektor postanowił naliczać odsetki za zwłokę od nadpłaconego podatku akcyzowego.

Skarżący zauważa, że w przypadku, gdy podatnik składa wniosek o stwierdzenie nadpłaty, zasadność wniosku podlega po pierwsze weryfikacji w trybie czynności sprawdzających (art. 272-280 Ordynacji podatkowej), a zwłaszcza w trybie art. 272 pkt 3 w celu ustalenia stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami (wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz skorygowaną deklaracją).

Jeżeli wnioskowi o stwierdzenie nadpłaty nie towarzyszyła korekta deklaracji AKC-U, to organ winien był wezwać stronę do usunięcia braków jeszcze przed rozpoznaniem podania (art. 169 § 1 w zw. z art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej).

Organy celne jednak same uznały, że w omawianym przypadku wniosek złożony przez podatnika można traktować, jako kompletny ponieważ rozpoznały go merytorycznie wydając decyzję.

W takiej sytuacji, brak korekty deklaracji przy wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie może wpływać na termin, od którego należy naliczać odsetki, ponieważ z czynności przeprowadzonych przez organy celne wynika, że korekta deklaracji nie była elementem niezbędnym, od którego zależało przeprowadzenie prawidłowego postępowania i wydanie przedmiotowych decyzji.

Tak więc, stosownie do art. 78 § 3 pkt 3 lit. "b" Ordynacji podatkowej nadpłata w wysokości [...] powinna podlegać oprocentowaniu od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty czyli od dnia [...]. W odpowiedzi na powyższe Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 20002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz.1269) - Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji podatkowej tylko pod względem zgodności z prawem powszechnie obowiązującym. Ocenie podlega zatem legalność aktów administracyjnych zarówno z uwagi na brzmienie przepisów materialnego, jak i formalnego prawa podatkowego. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem do zbadania tego, czy organy podatkowe nie naruszyły przy wydaniu konkretnej decyzji prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena legalności decyzji dokonywana jest przez Sąd według stanu prawnego z dnia powstania zobowiązania podatkowego i na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji oraz opisanego w zaskarżonych decyzjach. Sąd administracyjny nie jest też kolejną instancją merytoryczną rozstrzygającą o prawach i obowiązkach podatnika, ale ma tylko i wyłącznie uprawnienia kasacyjne wobec naruszających prawo decyzji podatkowych.

W postępowaniu przed sądami administracyjnymi pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w przepisach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Z zasady oficjalności wynika, iż sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy państwowej administracji finansowej. W trakcie orzekania Sąd winien mieć również na względzie tzw. zasadę reformationis in peius (nie pogarszania sytuacji strony skarżącej).

Zasadniczy przedmiot sporu między stronami dotyczy kwestii podstaw prawnych zmodyfikowania przez organy podatkowe deklarowanej przez stronę podstawy opodatkowania akcyzą sprowadzonych z innego państwa Unii Europejskiej samochodów osobowych z kwoty jaką nabywca był zobowiązany zapłacić (udokumentowaną fakturą) na kwotę ustaloną przez organ podatkowy w oparciu o przeciętne ceny stosowane w danej miejscowości lub na rynku krajowym w obrocie wyrobami akcyzowymi tego samego rodzaju w dniu powstania obowiązku podatkowego pomniejszonych o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę podatku akcyzowego, a w szczególności czy może być nią art. 10 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.

I tak przede wszystkim skład sądzący zwraca uwagę na to, iż powyższa sporna między stronami kwestia prawna dotycząca możliwości weryfikowania przez organy podatkowe podstawy opodatkowania podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego została rozstrzygnięta ponad stu prawomocnymi wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wydanymi już w 2007 r. w sprawach o stwierdzenie nadpłaty i zwrot podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych i to w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. akt C-313/05. We wszystkich tych kasacyjnych wyrokach WSA w Poznaniu (stały się te wyroki prawomocne m.in. dlatego, iż Dyrektor Izby Celnej nie złożył od nich skargi kasacyjnej) m.in. w uzasadnieniach wyroków nakazano organom podatkowym przy ponownym rozpoznawaniu wniosków skarżących o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym pobranym od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych przyjmować, że "Podstawę opodatkowania powinna stanowić kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc rzeczywista cena uiszczona w związku z nabyciem samochodu. Podobny do powyższego pogląd został wyrażony w uzasadnieniu wyroku WSA w Łodzi z dnia 9 listopada 2005 r. sygn. akt I SA/Łd 980/05, gdzie stwierdzono że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego akcyza obliczona jest wartością, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić za towar wg. umowy lub faktury. Powyższy pogląd został zaakceptowany w wyroku NSA z dnia 26 października 2006 r., sygn. akt I FSK 146/06".

Powyższa linia orzecznicza w kwestii podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym pojazdów nabytych w państwie Unii Europejskiej innym niż Polska znajduje swoje potwierdzenie w kolejnych wyrokach wydawanych w 2008 r. przez Polskie sądy administracyjne. I tak przykładowo tylko w uzasadnieniach wyroków WSA w Gdańsku z dnia 16 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 368/08 i z dnia 5 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 330/08 ponownie stwierdzono, że "... brak jest podstaw prawnych do tego, aby organy podatkowe mogły za podstawę opodatkowania przyjmować inną wartość nabytego pojazdu; w szczególności brak jest uzasadnienia aby w odniesieniu do samochodów zakupionych za granicą, za podstawę opodatkowania przyjmować rynkową wartość podobnego pojazdu nabytego na terytorium Polski; uprawnienie takie nie wynika ani z treści art. 90 TWE ani z wyroku ETS w sprawie C-13/05 a ponadto pozostaje w sprzeczności z dyspozycją art. 82 ust.3 ustawy o podatku akcyzowym."

Także w piśmiennictwie podatkowym ( por. krytyczną glosę Marty Szafarowskiej do wyroku WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 254/07, Przegląd Podatkowy 2007, nr 4, s. 44) potwierdza się słuszność powyższej linii orzeczniczej sądów administracyjnych co do przyjmowania podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów używanych zakupionych w innych państwach Unii Europejskiej stwierdzając co następuje: " Jak wynika bowiem z przepisów obowiązującej w Polsce ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania towarów sprowadzanych z innych państw UE jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Kwota zaś, którą nabywca zobowiązany jest zapłacić, jest ta widniejąca na umowie kupna-sprzedaży, fakturze itp. Żaden więc przepis obowiązujący w Polsce nie odsyła w zakresie ustalania podstawy opodatkowania do wartości podobnych towarów nabywanych w Polsce."

Sąd i w obecnym składzie podziela zatem poglądy (tezy) zawarte w cytowanych powyżej wyrokach polskich sądów administracyjnych i piśmiennictwie podatkowym, iż brakuje podstaw prawnych do tego, by organy podatkowe mogły w przypadku ustalania podstawy opodatkowania dla określenia podatku akcyzowego dla samochodów osobowych nabytych w 2005 r. w państwie członkowskim UE innym niż Polska przyjmować inną kwotę niż ta, jaką nabywca był obowiązany zapłacić ( art. 10 ust. 1 pkt.2 w związku z art. 82 ust.3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym - Dz. U. Nr 29, poz.257 ze zm.).

Oczywiście nic nie stoi na przeszkodzie, by polskie organy podatkowe mogły sprawdzić u zbywców samochodów w innych państwach Unii Europejskiej to, czy deklarowana przez podatnika cena nabycia ( potwierdzona fakturą czy też umową kupna-sprzedaży) jest ceną rzeczywistą czy też fikcyjną, czy w obrocie prawnym nie funkcjonuje np. kilka faktur czy umów kupna-sprzedaży. Można tego rodzaju czynności sprawdzające przeprowadzić w ramach międzynarodowej współpracy administracyjnej w sprawach podatkowych, a w szczególności w oparciu o przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 2073/2004 z dnia 16 listopada 2004 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatków akcyzowych (Dz. U., z 2004, nr 359, s.1) lub Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzonej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (Dz: U. z 1998 r. Nr 141, poz. 913 i 914).

Nie można natomiast podzielić stanowiska strony skarżącej, że nadpłata podlega oprocentowaniu od dnia złożenia wniosku o jej stwierdzenie pomimo, że jednocześnie nie została skorygowana deklaracja.

Zgodnie z brzmieniem art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Konstrukcja prawna poboru polskiego podatku akcyzowego została oparta na tzw. samoopodatkowaniu, a samo zobowiązanie w tym podatku powstaje z mocy prawa, bez potrzeby wydawania w tym zakresie decyzji podatkowych, a zobowiązanie podatkowe w tych sytuacjach powstawało z mocy prawa. Zgodnie też z brzmieniem art. 20 ust 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ((Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), to podatnicy dokonujący importu wyrobów akcyzowych byli obowiązani do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy w zgłoszeniu celnym, z uwzględnieniem obowiązujących przepisów. Z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej wynika też, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, z zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa - podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem należnym, chyba że zostanie zakwestionowany przez organ podatkowy.

Nie w każdym jednak przypadku, gdy nawet zostanie stwierdzona nadpłata, przysługuje oprocentowanie w wysokości odsetek jak za zaległości podatkowe. Oprocentowanie przysługuje jedynie w sytuacjach enumeratywnie wymienionych w art. 78 § 3 i § 5 Ordynacji podatkowej. Ponadto kwestia czasu, za jaki przypada powyższe oprocentowanie za nadpłatę uregulowane jest w rozmaity sposób – w zależności od okoliczności, w jakich nadpłata powstała, dotrzymania bądź niedotrzymania ustawowego terminu wydania decyzji stwierdzającej istnienie nadpłaty czy też terminu zwrotu nadpłaty.

I tak w niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji prawidłowo zastosowały art. 78 § 3 pkt.3 lit. b) Ordynacji podatkowej w związku z art. 77 § 1 pkt. 2 i pkt. 6 Ordynacji podatkowej, który przewiduje oprocentowanie od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją) podatkową.

Niemniej z akt administracyjnych sprawy wynika, że skarżący korektę deklaracji podatkowej dotyczącej sprowadzonych przez niego samochodów osobowych złożył w dniu [...] (k. [...] akt administracyjnych- data nadania pisma w Placówce Pocztowej w K), a nie jak to przyjęły organy podatkowe w dniu [...]. Brakuje natomiast jakichkolwiek podstaw prawnych do tego, by w tej konkretnej sytuacji można było naliczać oprocentowanie owej nadpłaty od dnia faktycznego zapłacenia podatku akcyzowego czy nawet od złożonego w dniu [...] samego wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz zwrotu podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ podatkowy zobowiązany jest do zbadania, w jakiej wysokości skarżący wykazał zobowiązanie podatkowe w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek, biorąc pod uwagę, że podstawę opodatkowania powinna stanowić kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc rzeczywista cena uiszczona w związku z nabyciem samochodów.

Zakres kognicji sądu administracyjnego, nie tylko w stosunku do zaskarżonej decyzji ale również poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] daje się wyprowadzić z art. 135 p.p.s.a. Ocena przez sąd administracyjny zaskarżonej decyzji wymaga odniesienia się do sprawy w pełnym zakresie, a więc z uwzględnieniem okoliczności i rozstrzygnięć administracyjnych poprzedzających wydanie zaskarżonego decyzji, ponieważ w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe obu instancji dopuściły się naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy.. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd rozpatrujący skargę może stosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach (zarówno głównych, jak i wpadkowych, incydentalnych), przeprowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia.

Wobec stwierdzenia naruszenia materialnego prawa podatkowego, które miało wpływ na wynik sprawy - na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w pkt. 1 sentencji wyroku.

O kosztach sądowych oraz o wstrzymaniu zaskarżonych decyzji orzeczono na podstawie art.200 i 152 powyżej cytowanej ustawy.

/-/ R. Wiatrowski /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska