Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 869/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 17 listopada 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2011 roku sprawy ze skargi B. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne dni w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2008 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 869/11

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. z dnia [...] r. określającą B. K. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okresy dzienne w miesiącach od 1 stycznia do 31 sierpnia 2008 r. w łącznej kwocie 487,60 zł.

Organy obu instancji ustaliły, iż B. K. w ramach własnej działalności gospodarczej prowadziła sprzedaż towarów na stanowisku A w przenośnym pawilonie handlowych na terenie targowiska w T. przy ul. A II nr 88, należącym do firmy "A". W związku z tym uznały, iż powinna płacić opłatę targową.

Z kolei B. K. uznał, iż powinna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości, gdyż handel prowadzi w pawilonie handlowym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wskazało w uzasadnieniu decyzji na przepisy art. 15 ust. 1, ust.2, ust. 2a i ust. 3 oraz art. 16 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), powoływanej dalej jako "u.p.o.l." i stwierdziło, że w stosunku do strony została wydana ostateczna decyzja umarzająca postępowanie w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r., z uwagi na bezprzedmiotowość tego postępowania. Jak uznano, pawilon handlowy skarżącej nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż z decyzji Starosty [...] Wschodniego z dnia [...] r. w sprawie pozwolenia na budowę oraz z decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] r. w sprawie pozwolenia na użytkowanie wynika, że posadowione na przedmiotowym targowisku pawilony, w tym przedmiotowy pawilon handlowy strony, stanowią przenośne pawilony handlowe kontenerowe posadowione pod istniejącymi wcześniej wiatami handlowymi, przeznaczone do użytkowania przez najemców stanowisk handlowych. Są to obiekty budowlane nie związane trwale z gruntem. Nie stanowią one ani budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.), ani obiektu małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego, ani urządzeń budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, ani też budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, ponieważ wspólną cechą wszystkich obiektów budowlanych wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jest trwałe związanie z gruntem. W ocenie organu odwoławczego są to tymczasowe obiekty budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego. SKO wskazało, iż przepis art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego wskazuje na dwie kategorie tymczasowych obiektów budowlanych: obiekty budowlane przeznaczone do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziane do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki oraz obiekty budowlane niepołączone trwale z gruntem, jak m.in. obiekty kontenerowe. Są to, ze względu na użycie przez ustawodawcę w tym przepisie sformułowania "a także", dwie odrębne kategorie, co oznacza, że obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki w rozumieniu art. 3 pkt 5 ab initio Prawa budowlanego, nie musi być jednocześnie niepołączony trwale z gruntem, a obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem w rozumieniu art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego nie musi być przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki.

Kolegium stwierdziło, że z decyzji organów budowlanych i nadzoru budowlanego, a także oceny technicznej, wynika, iż przedmiotowy pawilon handlowy stanowi przenośny pawilon kontenerowy niezwiązany trwale z gruntem, jest on posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem i niewątpliwie nie jest z gruntem w sposób trwały związany. Przenośny pawilon handlowy kontenerowy organ uznał za tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego, nie zaś za budowlę w rozumieniu art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego, a w konsekwencji także i nie za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.l., co nie pozwala go opodatkować podatkiem od nieruchomości, a skoro strona prowadzi handel na targowisku, powinna opłacać opłatę targową.

SKO, powołując się na przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej wskazało, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdził, iż podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, to organ podatkowy był zobowiązany wydać decyzję, w której określił wysokość zobowiązania podatkowego. Opłatę targową pobiera się niezależnie od tego czy sprzedaż odbywa się na targowisku miejskim prowadzonym przez gminę, inną jednostkę zarządzającą targowiskiem, czy też na targowisku prowadzonym na terenie prywatnym. Podkreślono przy tym, że w okresie wskazanym w zaskarżonej decyzji strona prowadziła sprzedaż na wskazanym targowisku, a organ podatkowy pierwszej instancji wykazał, za które dni ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej i według jakiej stawki dziennej opłaty targowej, a to świadczy o zgodności rozstrzygnięcia z art. 19 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w związku z art. 207 § 2 ab initio Ordynacji podatkowej. Za wystarczający do określenia stronie wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej uznano materiał dowodowy w postaci raportów inkasenta o odmowie uiszczenia opłaty targowej przez stronę i rozliczeń opłaty targowej przez inkasenta.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik B. K. wniósł o uchylenie w/w decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania w sprawie, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 Prawa budowlanego, poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że pawilon handlowy skarżącej nie stanowi budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż nie jest trwale związany z gruntem, a zdaniem SKO w Ł. cechą wspólną - wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego obiektów budowlanych - jest trwałe związanie z gruntem, w sytuacji, gdy z żadnego przepisu obowiązującego prawa, w szczególności ani z art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. ani z przepisów Prawa budowlanego, w tym m.in. z jego art. 3, nie wynika, aby cechą wspólną obiektu budowlanego w postaci budowli było trwałe związanie z gruntem; innymi słowy, że przesłanką niezbędną uznania danego obiektu za budowlę jest jego trwałe związanie z gruntem, tym bardziej, że tylko w odniesieniu do kategorii obiektu budowlanego, jakim jest budynek w ramach definicji wynikającej z przepisu art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz definicji zawartej w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, ustawodawca wymaga, aby obiekt ten był trwale związany z gruntem oraz posiadał fundamenty; podczas gdy zawarta w Prawie budowlanym definicja budowli, do której odsyła ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, skonstruowana została na zasadzie definicji negatywnej i wyliczenia przykładowego, a zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak na przykład obiekty wskazane w otwartym katalogu hipotezy przywołanego przepisu;

- art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, poprzez uznanie, że cechą wspólną wymienionych w nim obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem, podczas gdy z art. 3 pkt 3 tego prawa nie wynika, że przesłanką niezbędną uznania obiektu za budowlę jest jego trwałe związanie z gruntem oraz że brak związania przedmiotowego pawilonu z gruntem oznacza w konsekwencji, że nie może on być uznany za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 punkt 2 u.p.o.l., w rezultacie za przedmiot podatku od nieruchomości, bo rodzaj związania budowli z gruntem nie determinuje jej charakteru jako obiektu budowlanego zaliczonego do kategorii budowli;

- art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że pawilon handlowy skarżącej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie mieści się on w pojęciu budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, jak również oparcie się na decyzji w przedmiocie umorzenia postępowania dotyczącego opodatkowania podatkiem od nieruchomości pawilonu handlowego skarżącej (decyzja ta została zaskarżona do sądu administracyjnego) oraz dokonanie przez organ błędnej kwalifikacji pawilonu handlowego skarżącej;

- art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, poprzez bezzasadne i dosłowne przyjęcie, że przedmiotowy pawilon handlowy skarżącej należy uznać za tymczasowy obiekt budowlany, gdyż nie jest on obiektem przeznaczonym do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidzianym do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, czego nie można też stwierdzić bez opinii biegłego;

- art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, poprzez błędne uznanie, że pawilon handlowy skarżącej jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu Prawa budowlanego, podczas gdy pawilon handlowy skarżącej nie jest obiektem przeznaczonym do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej przewidzianym do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a nawet gdyby hipotetycznie za taki został uznany, to i tak nie stanowiłby odrębnej kategorii obiektów budowlanych, gdyż tymczasowe obiekty budowlane stanowią odmianę obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne cechy;

- art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., poprzez zaniechanie zastosowania powołanego przepisu, podczas gdy powołany przepis określa, na kim z mocy prawa ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, stanowiąc, że jest nim właściciel, posiadacz lub użytkownik wieczysty nieruchomości lub obiektu budowlanego, a skarżąca jest właśnie właścicielem obiektu budowlanego w rozumieniu tej ustawy;

- art. 16 u.p.o.l., poprzez błędne zastosowanie powołanego przepisu i w konsekwencji uznanie, że nie ma on zastosowania w sprawie, mimo że przepis ten stanowi, iż zwalnia się od opłaty targowej osoby, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach, co ma miejsce w tej sprawie, gdyż skarżąca jest właścicielem pawilonu handlowego położonego na targowisku i jest z mocy prawa podatnikiem podatku od nieruchomości;

- art. 15 ust. 1 u.p.o.l., poprzez błędne zastosowanie i przyjęcie, że skarżąca jest obowiązana do uiszczania opłaty targowej.

2. Naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik rozstrzygnięcia w sprawie, w postaci:

- art.187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 191 w zw. z art. 197, art. 181 i art. 122 tej ustawy, poprzez zaakceptowanie błędnego stanowiska organu I instancji, który zaniechał wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie i nie przeprowadził dowodu istotnego z punktu widzenia oceny istnienia przedmiotu opodatkowania i w konsekwencji gołosłowne uznanie przez organ odwoławczy, że stwierdzenie okoliczności dotyczących charakteru obiektu skarżącej nie wymaga wiadomości specjalnych;

- art. 191 w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym i w istocie całkowicie gołosłowne ustalenie, że pawilon handlowy skarżącej nie jest budowlą, mimo, że - jak wynika z akt sprawy - jego wybudowane wymagało uprzedniego uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę, jak również pozwolenia na jego użytkowanie;

- art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym gołosłowne ustalenia, że pawilon handlowy skarżącej, jako tymczasowy obiekt budowlany nietrwale związany z gruntem, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w pawilonie posadowionym na targowisku i pawilon ten nie jest przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, ani nie jest przewidziany do przeniesienie w inne miejsce lub rozbiórki; dokonanie wadliwej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i gołosłowne przyjęcie przez organ, że pawilon handlowy skarżącej jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, podczas gdy organ zaniechał w ogóle badania czym jest pawilon handlowy skarżącej z punktu widzenia jego właściwości, cech użytkowych, technologicznych i technicznych, co mógł i powinien był jednoznacznie ustalić posiłkując się w tym względzie opinią biegłego; gołosłowne przyjęcie za organem I instancji, że skarżąca prowadziła sprzedaż na targowisku w dniach opisanych w zaskarżonej decyzji, podczas, gdy organ I instancji okoliczności tej nie wykazał, a zebrany w sprawie materiał nie zezwala na takie przyjęcie, bo notatki i raporty inkasenta opłaty targowej nie mogą stanowić miarodajnego dowodu w sprawie, nie zostały podpisane ani zaakceptowane przez skarżącą, a inkasent nie jest - jak przyjął organ odwoławczy - źródłem informacji o fakcie prowadzenia sprzedaży, uiszczenia bądź odmowy uiszczenia opłaty targowej, jak również nie można - wbrew twierdzeniom organu odwoławczego - w zebranym przez organ I instancji materiale dowodowym doszukać się rzekomej odmowy uiszczenia opłaty targowej przez skarżącą;

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaakceptowanie za organem I instancji stanu, który nie został przez organ podatkowy I instancji wyjaśniony, a to w obliczu zaniechania przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa, co do tego, czy pawilon skarżącej stanowi budynek, budowlę albo obiekt małej architektury w rozumieniu ustawy;

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przez organ odwoławczy wskazania w swojej decyzji faktów, które uznał za udowodnione, jak również wskazania dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; organ oparł swoje mylne ustalenia nie na dowodach, ale na własnych rozważaniach, nie mających żadnego waloru dowodowego oraz na rzekomo utrwalonej linii orzeczniczej WSA w Łodzi, w tym nieprawomocnych wyrokach tego Sądu;

- art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego I instancji, podczas gdy odwołanie jako uzasadnione zasługiwało na uwzględnienie i organ odwoławczy w obliczu konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub choćby w części powinien był uchylić decyzję organu podatkowego I instancji oraz przekazać mu sprawę do ponownego rozpatrzenia;

- art. 233 § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędne zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego I instancji, podczas gdy odwołanie jako uzasadnione zasługiwało na uwzględnienie.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje :

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Z akt administracyjnych sprawy wynika, iż znajdujący się na targowisku w T. przy ul. A II nr 88 na stanowisku A obiekt stanowi przenośny pawilon kontenerowy przeznaczony na działalność handlową, usytuowany pod istniejącą wcześniej wiatą handlową na poduszkach betonowych, ustawianych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem, przeznaczony do użytkowania przez najemcę stanowiska handlowego, postawiony za pisemną zgodą wynajmującego i na własny koszt najemcy, nie związany trwale z gruntem. Pawilon ten stanowi też własność skarżącej.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do tego, czy obiekt ten powinien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości - jak chce tego strona skarżąca, czy też strona zobowiązana jest do zapłaty opłaty targowej, w związku z prowadzonym w tym miejscu handlem - jak wskazują organy podatkowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane, do których zaliczono grunty (pkt 1), budynki lub ich części (pkt 2) oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 3). Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Pojęcie budowli zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 3 z związku z pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.) i jest to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Z przepis tego wynika, iż pojęcie budowli zdefiniowane zostało poprzez przykładowe wyliczenie obiektów budowlanych, które ustawodawca uznał za budowlę. Jednakże wspólną cechą wszystkich wymienionych obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 grudnia 2009 r. I SA/Łd 860/09, wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 grudnia 2009r. I SA/Łd 774/09, wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 grudnia 2009 r. I SA/Łd 987/09).

Prawo budowlane definiuje także pojęcie "tymczasowego obiektu budowlanego", na co wskazało także Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Zgodnie z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, tymczasowym obiektem budowlanym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, definiując w art. 2 ust. 1 przedmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nie rozciąga użytego w niej pojęcia "budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" na obiekty tymczasowe, które określa w sposób odrębny Prawo budowlane w art. 3 pkt 5, a budowla jest obiektem wyróżniającym się spośród innych obiektów budowlanych trwałym związaniem z gruntem (art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego). W taki też sposób rozumiana jest budowla w języku potocznym, czyli jako "...coś, co zostało wybudowane; efekt działalności budowniczych stanowiący skończoną całość użytkową, wyodrębniony w przestrzeni i połączony z gruntem w sposób trwały..." (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. prof. Mieczysława Szymczyka, Wydawnictwo Naukowe PWN – Warszawa 1995). Zaprezentowane rozumienie pojęcia "budowla" znajduje swoje potwierdzenie także w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 6 grudnia 2005 r., I SA/Rz 216/05, oraz w powiązanym z nim wyroku NSA z dnia 8 maja 2007 r., II FSK 658/06, wskazano, że budynek typu "szczęka", niepołączony trwale z gruntem, nie mieści się w wymienionej w art. 2 ust 1 u.p.o.l. definicji nieruchomości bądź obiektu budowlanego, gdyż nie stanowi ani budynku ani budowli, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. Tego rodzaju obiekt mieści się w pojęciu "tymczasowy obiekt budowlany", podobnie jak inne obiekty wymienione w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, np. kioski uliczne, czy pawilony sprzedaży ulicznej. Stanowią o tym przepisy ustawy podatkowej odsyłające do Prawa budowlanego w zakresie rozszyfrowania pojęcia obiektu budowlanego, to jest budynku oraz budowli.

Podkreślić również należy, iż przy określaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości przepisy ustawy - Prawo budowlane mają ograniczone zastosowanie, które w istocie sprowadza się jedynie do definicji budynku, budowli i urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Z tego powodu należy je interpretować ściśle (por. wyrok NSA z dnia 8 maja 2007 r. II FSK 658/06).

W ocenie Sądu, organy podatkowe słusznie uznały, iż przenośny pawilon handlowy nie jest trwale związany z gruntem. W konsekwencji nie podlega on, na mocy art. 2 ust 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stanowi on obiekt tymczasowy, który określa w sposób odrębny art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego. Wynika to już wprost z jego nazwy akcentującej tymczasowy, nietrwały charakter związania z podłożem i mobilność przedmiotowego pawilonu, a co najważniejsze także z dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy. W szczególności istotne jest niepodważalne stwierdzenie zawarte w opisie stanu technicznego pawilonu, z którego wynika, że został on posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem, co przesadza o braku trwałego połączenia pawilonu z gruntem. Ocena organów podatkowych w zakresie braku trwałego związania przedmiotowego pawilonu z gruntem była uprawniona, w obliczu przedstawionych wyżej danych. Organy te miały też prawo dokonać tej oceny same, bez dopuszczania dowodu z opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa, gdyż do jej poczynienia nie była niezbędna wiedza specjalna, o której mowa w art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, tym bardziej, że z dokumentacji budowlanej spornego pawilonu wprost wynika jego charakter. Brak związania przedmiotowego pawilonu z gruntem oznacza w konsekwencji, że nie może być on uznany za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Gdyby zaś w takiej sytuacji - hipotetycznie - przyjąć, że każdy obiekt budowlany może być uznany za tymczasowy w rozumieniu art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, gdyż o kwalifikacji obiektu zależy jego przeznaczenie i właściwości, to i tak pozostawałoby to bez wpływu na rozstrzygnięcie. Dyspozycja art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego zawiera bowiem dwa odrębne stany. Jeden z nich, dotyczy obiektu budowlanego przeznaczonego do czasowego użytkowania, przewidzianego do przeniesienia lub rozbiórki. Drugi stan reguluje zdanie drugie art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego i dotyczy on obiektu budowlanego kwalifikowanego jako tymczasowy nie z uwagi na czas użytkowania (przeznaczenie), lecz wyłącznie z powodu braku trwałego związania z gruntem. Organy podatkowe uznały przedmiotowy pawilon właśnie za taki obiekt. W tym zaś przypadku możliwość przyjęcia, że pawilon ten stanowi budowlę, jest wykluczona. Również i co do tej oceny Sąd podziela wyrażone stanowisko organów podatkowych, że mogły jej dokonać samodzielnie, bez uciekania się do opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa. Opinia biegłego jakiejkolwiek specjalności nie może wkraczać w sferę wykładni przepisów prawa. W tej mierze w toku postępowania podatkowego organy podatkowe są suwerenne, a granicami tej suwerenności są wyłącznie wypracowane przez doktrynę zasady wykładni i utrwalona judykatura. W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowego powyższych wartości przy kwalifikowaniu przenośnego pawilonu handlowego jako tymczasowego obiektu budowlanego nie będącego budowlą. W tej sytuacji bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostaje okoliczność, czy skarżąca jest właścicielką przedmiotowego pawilonu. Skoro bowiem pawilon ten nie jest budowlą, w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, niezależnie od tego czyją własność stanowi.

W ocenie Sądu, organy podatkowe określając skarżącej opłatę targową za szczegółowo wymienione dni 2008 r. zasadnie uznały, że spełnione zostały okoliczności warunkujące jej określenie, wskazane w art. 15 ust. 1 u.p.o.l. oraz zasadnie uznały, że nie zachodzą żadne z okoliczności, które uniemożliwiałyby wymierzenie takiej opłaty. W szczególności zasadnie uznały, że strona skarżąca z tytułu prowadzenia handlu na targowisku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a zatem, że nie znajduje w tej sytuacji zastosowania art. 16 u.p.o.l. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.o.l., opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Definicję targowiska zawiera ust. 2 tego artykułu, zgodnie z którym "targowiskami, o których mowa w ust. 1, są wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, z zastrzeżeniem ust. 2a". Ten ostatni ustęp (tj. ust. 2a) brzmi zaś następująco: "opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw". Dopełnieniem przepisów, które potencjalnie mogą mieć znaczenie w sprawie, jest art. 16 u.p.o.l. wprowadzający stanowcze zwolnienie od opłaty targowej osób i jednostek wymienionych w art. 15 ust. 1 u.p.o.l., które "są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach". W konsekwencji niezasadne okazały się wszystkie podniesione w skardze zarzuty co do naruszenia przepisów prawa materialnego, i to zarówno zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, jak i w ustawie Prawo budowlane.

Także i pozostałe zarzuty skargi nie są uzasadnione. Nie ma racji pełnomocnik skarżącej, wywodząc, że zostały naruszone art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, w zaskarżonej decyzji stan faktyczny został ustalony prawidłowo, bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w tym opinii biegłego z zakresu budownictwa, zaś ustalenia te są chronione zasadą swobodnej oceny dowodów, której organ odwoławczy sprostał, dokonując oceny zebranego materiału dowodowego. Nie ma też podstaw do kwestionowania twierdzeń organów podatkowych co do podejmowanych przez inkasenta prób pobrania opłaty targowej od skarżącej. W aktach administracyjnych sprawy zawarte są dokumenty potwierdzające fakt podejmowania takich działań. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego skarżąca nie kwestionowała okoliczności dokonywania sprzedaży zgodnie z danymi podanymi w raportach inkasenta. Kwestionowała jedynie zasadność poboru opłaty targowej, domagając się obciążenia jej podatkiem od nieruchomości z tytułu prowadzenia sprzedaży na tym targowisku. Okoliczność ta nie została jednak poparta żadnymi dowodami, a ponadto okazała się sprzeczna z innymi dowodami sprawy – raportami inkasenta. To podatnik ma pełną wiedzę o rzeczywistym przebiegu zdarzeń związanych z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą i to on powinien w toku postępowania podatkowego wskazać na nieprawidłowość raportów inkasenta i przedstawić na te twierdzenia dowody. Jeśli takich dowodów nie czyni to musi się liczyć z negatywnymi dla niego skutkami takiej postawy.

Konsekwencją powyższych ustaleń i analiz jest bezzasadność zarzutu skargi co do naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Przy takich ustaleniach, organ odwoławczy był uprawniony, a zarazem obowiązany do utrzymania w mocy decyzji pierwszoinstancyjnej. Wbrew wywodom skargi, uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej; organ wskazał obszernie przyczyny, dla których podjął rozstrzygnięcie takiej treści.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) oddalił skargę.

P.Z-C.