Wyrok NSA oz. w Rzeszowie, sygn. akt SA/Rz 1697/96
NSA oz. w Rzeszowie
Data orzeczenia: 1998-05-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu.

TEZY

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii zaliczenia konkretnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Konstrukcja prawna kosztów uzyskania przychodów określona w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oparta jest na swoistej klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dawny wydatek kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu.

W niniejszej sprawie organy podatkowe trafnie uznały wydatki wymienione w pkt 1 uzasadnienia decyzji organu I instancji w kwocie 6.027.100 PLZ jako wydatki na reprezentację w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 23 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zaliczyły do kosztów uzyskania przychodów jedynie ich część odpowiadającą 0,25 procent wykazanego przychodu tj. kwotę 1.291.140 PLZ. Z kwoty 4.735.960 zł - tj. przekraczającej wydatki na reprezentację i reklamę organ odwoławczy prawidłowo uwzględnił wydatek na BHP w kwocie 70.000 PLZ traktując go jako koszt uzyskania przychodu. Pozostałą kwotę, tj. 4.665.960 PLZ organy podatkowe nie uznały za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzasadniając swe stanowisko stwierdziły, że wydatki te nie są wydatkami niezbędnymi do funkcjonowania kancelarii notarialnej. Stanowisko to jest - w ocenie Sądu - prawidłowe. Zwrot "w celu" użyty w art. 22 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy oznacza, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Wpływ ten należy w każdym przypadku oceniać indywidualnie. Zdaniem Sądu stanowisko organów podatkowych, iż wydatki na zakup ww. prasy, kawy czy łopatki srebrnej do tortu nie są wydatkami niezbędnymi do funkcjonowania kancelarii notarialnej, nie nosi znamion dowolności. Argumentacja podatnika - zaprezentowana w skardze - iż ww. czasopisma stanowiły "stały element wyposażenia kancelarii i pośrednio przyczyniały się do uzyskania przychodu" jak również, że łopatka do ciasta stanowiła "element funkcjonalnie powiązany z pozostałym wyposażeniem i składała się na warsztat pracy notariusza" nie zasługuje na uwzględnienie. Prawidłowe jest także stanowisko organów podatkowych w kwestii nieuznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na zakup "kawy, cytryn, orzechów i drobnych słodyczy". Powoływanie się strony skarżącej, iż dokonując powyższych wydatków "realizowała przepisy art. 207 kodeksu pracy w sferze profilaktycznej ochrony zdrowia" nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie podziela także stanowiska strony skarżącej - wyrażonego w piśmie procesowym z dnia 30 grudnia 1996 r. - iż wydatki na zakup kawy, cukru, cytryn itp. są wydatkami, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do ponoszenia których obligują pracodawcę przepisy rozporządzenia Ministrów Pracy i Opieki Społecznej, Zdrowia, Przemysłu, Odbudowy i Administracji Publicznej oraz Ziem Odzyskanych z dnia 26 listopada 1946 r. o ogólnych przepisach dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy /Dz.U. 1946 nr 46 poz. 344/.

Sąd podziela także stanowisko orzekających w sprawie organów, iż nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatku poniesionego na zakup kostiumu dla pracownicy kancelarii notarialnej. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej ww. odzieży nie można zaliczyć do odzieży roboczej w rozumieniu przepisów cytowanej uchwały Rady Ministrów z dnia 27 marca 1990 r. Z żadnych bowiem przepisów prawa nie wynika obowiązek noszenia odzieży roboczej przez pracownika kancelarii notarialnej. Przedłożony - wraz z odwołaniem - regulamin również na żadną podstawę prawną nie powołuje się. Nie zasługuje również na uwzględnienie twierdzenie skarżącej zaprezentowane w piśmie procesowym z dnia 30 grudnia 1996 r., iż przedmiotowy kostium stanowi - wraz z innymi rzeczami ruchomymi - składnik wyposażenia kancelarii notarialnej.

Sąd podziela także stanowisko i argumentację orzekających w sprawie organów podatkowych w kwestii nieuznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na zakup obrazu Wojciecha Kossaka oraz srebrnej zabytkowej tacy. Ww. przedmioty są - co nie budzi wątpliwości - składnikami majątkowymi zaliczanymi do wyposażenia. Mogą być - stosownie do treści art. 22 ust. 1 - zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na warunkach określonych w tym przepisie tzn. gdy ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów. Zdaniem orzekających w sprawie organów zakup dzieł sztuki nie miał żadnego wpływu na uzyskany przychód, gdyż wyposażenie kancelarii notarialnej w dzieła sztuki nie jest okolicznością mającą znaczenie przy wyborze usługodawcy przez klienta. Stanowisku temu nie można zarzucić dowolności.

Nie budzi również wątpliwości Sądu stanowisko i argumentacja organu odwoławczego w kwestii nieuznania za koszty uzyskania przychodu kwoty 2.500.000 zł wydatkowany na zakup artykułów spożywczych przekazanych pracownikowi kancelarii notarialnej z okazji Świąt Bożego Narodzenia. Wymienioną kwotę - co jest bezsporne - podatniczka odliczyła w zeznaniu podatkowym PIT-30 jako darowiznę. Dokonania darowizny skarżąca nie kwestionuje w zastrzeżeniach do protokołu kontroli z dnia 6 maja 1996 r. Dodatkowe oświadczenie, iż darowiznę tę przekazuje pracownikom "w ramach świadczeń socjalnych" jest bez znaczenia. Zaznaczyć w tym miejscu należy, że w 1994 r. darowizny na rzecz osób fizycznych nie podlegały odliczeniu.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie narusza obowiązującego prawa i w związku z tym - na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ - orzekł jak w sentencji.