Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 976/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2010-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 133
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Jakub Magdziarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lutego 2010 r. sprawy ze skargi J. B. i I. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego oddala skragę


UZASADNIENIE

I SA/Bd 976/09

Uzasadnienie

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2009r., znak: [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] dnia [...] sierpnia 2009r., określającej [...] zobowiązanie w podatku od towarów i usług oraz zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art.108 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, za okres 2006r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu organ podniósł, iż pełnomocnik spółki wniósł w dniu [...] sierpnia 2009r. odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej,

w związku z czym była ona decyzją nieostateczną. Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał wszystkie możliwości nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wynikające z art.239b § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wynikało z danych zgromadzonych przez organ spółka nie posiadała majątku o wartości odpowiadającej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można by ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy. Jako dowód powyższego organ przedstawił listę zajęć dokonanych przez administracyjny organ egzekucyjny w postępowaniu zabezpieczającym oraz informację o dwóch nieruchomościach, których właścicielem jest wspomniana spółka. Zaistnienie przesłanki ustawowej z art.239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowiło podstawę do nadania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z [...] sierpnia 2009r. rygoru natychmiastowej wykonalności.

Dnia [...] września 2009r. pełnomocnik [...] złożył zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]

z dnia [...] sierpnia 2009r. [...], wnosząc o jego uchylenie w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie przepisów art.239b § 1 pkt 2 i § 3, art.122 oraz art.121 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu zażalenia podniesiono, że organ wskazał nieprawidłową wartość nieruchomości należących do spółki, pomijając przy tym nieruchomość budynkową na jednej z nich, a także nie uwzględniając innej nieruchomości należącej do wspólników spółki. Zdaniem wnoszących zażalenie Naczelnik Urzędu Skarbowego naruszył tym samym wymogi art.122 oraz art.121 § 1 Ordynacji podatkowej, co w konsekwencji doprowadziło do wadliwego ich zdaniem zastosowania art.239b § 1 pkt 2. Wnoszący zażalenie wskazali, ze organ popełnił błąd polegający na przyjęciu do ustalenia relacji między stosunkiem majątku spółki do zaległości podatkowej zamiast wysokości tej zaległości wysokości całego zobowiązania podatkowego. Ich zdaniem strona skarżąca uiściła wcześniej pewną część podatku za okres objęty decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej,

a decyzja określała wysokość zobowiązania podatkowego a nie zaległości. W treści zażalenia dokonano również wyliczenia wartości majątku przedmiotowej spółki. Według wnoszących zażalenie rzeczywista wartość majątku wynosi [...] zł, a nie jak podał Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] zł. Wreszcie zdaniem wnoszących zażalenie organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, a taki obowiązek wynika z art.239 § 2 Ordynacji podatkowej. Ich zdaniem wymienione w postanowieniu składniki majątku spółki są przez nią wynajmowane i z tego tytułu spółka otrzymuje przychód i wykazuje obrót, które na bieżąco opodatkowuje. Ponieważ spółka nie podejmuje żadnej działalności inwestycyjnej, prowadzi to do gromadzenia środków potrzebnych do zapłaty zaległości wynikającej z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...].

Dyrektor Izby Skarbowej w [...] postanowieniem z dnia [...] listopada 2009r. [...] umorzył postępowanie zażaleniowe. Organ II instancji wskazał, że zgodnie z art.239 Ordynacji podatkowej w sprawach nieuregulowanych

w rozdziale 16 dotyczącym zażaleń, do zażaleń mają zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Zgodnie z art.233 § 1 pkt 3 organ odwoławczy może wydać decyzję, w której umarza postępowanie odwoławcze. W związku z powyższym w niniejszej sprawie organ odwoławczy mógł umorzyć postępowanie zażaleniowe. Rozstrzygnięcie takie jak wywodzi organ powinno zostać podjęte w każdym przypadku, gdy postępowanie stało się z jakichkolwiek przyczyn bezprzedmiotowe. Przyczyny bezprzedmiotowości postępowania mogą występować zarówno po stronie podmiotu jak i przedmiotu stosunku prawnego. Jak wskazał w uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej zgodnie

z art.133 Ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa

w art. 110-117a. Natomiast zgodnie z art.135 Ordynacji podatkowej zdolność prawną

i zdolność do czynności prawnych w sprawach podatkowych ocenia się według przepisów prawa cywilnego, jeżeli przepisy prawa podatkowego nie stanowią inaczej. Jak wywodził dalej organ II instancji w myśl art.37 § 1 k.c. jednostka organizacyjna uzyskuje osobowość prawną z chwilą jej wpisu do właściwego rejestru, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Z chwilą takiego wpisu jednostka organizacyjna uzyskuje zdolność prawną. Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie występuje jako strona spółka jawna. Zgodnie z treścią art.25 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka jawna powstaje z chwilą wpisu do rejestru, a na podstawie art.84 § 2 k.s.h. rozwiązanie spółki następuje z chwilą wykreślenia jej z rejestru. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że Przedsiębiorstwo Wielobranżowe [...], zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w [...] XIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] września 2009r. zostało wykreślone z Krajowego Rejestru Sądowego na podstawie podjętej w dniu [...] czerwca 2009r. uchwały nr 2 wspólników spółki jawnej z dnia [...] czerwca 2009r. o rozwiązaniu spółki bez przeprowadzenia likwidacji. Postanowienie Sądu Rejonowego w [...] uprawomocniło się w dniu [...] września 2009r. Powyższy wywód doprowadził organ do wniosku, że skoro spółka jawna przestała istnieć, tym samym przestał istnieć podmiot określonych zobowiązań podatkowych, a w konsekwencji przestała istnieć strona, która mogłaby występować w postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia jej zobowiązań. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej rozwiązanie spółki na etapie toczącego się postępowania zażaleniowego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] sierpnia 2009r. czyni to postępowanie bezprzedmiotowym i oznacza konieczność jego umorzenia. W uzasadnieniu podkreślono także, że w przypadku rozwiązania spółki jawnej wspólnicy odpowiadają za jej zobowiązania w szczególnym trybie (art..115 Ordynacji podatkowej) i nie mogą wstąpić w czasie postępowania toczącego się wobec spółki w jej miejsce, gdyż jest ona odrębnym od wspólników podmiotem podatkowym. Na koniec organ II instancji zauważył, ze art.133 § 2a Ordynacji podatkowej przewiduje, iż stroną w postępowaniu podatkowym może być wspólnik spółki wymienionej w art.115 § 1, jednakże dotyczy to wyłącznie postępowania w sprawach dotyczących zwrotu podatku od towarów i usług, gdzie wspólnik jest uprawniony na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług do otrzymania zwrotu podatku.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2009r, [...] w imieniu byłych wspólników [...] spółki jawnej złożył ich pełnomocnik dnia [...] listopada 2009r. Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego

w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucili naruszenie przepisu art.133 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmówienie spółce prawa strony w niniejszym postępowaniu oraz art. 133 § 2a poprzez jego błędną wykładnię rozszerzającą, a także przepisu art.200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie wypełnienie jego dyspozycji

o pozbawienie stron prawa do wypowiedzenia się. Kluczowe znaczenie w sprawie

w opinii skarżących miała kwestia, czy można wspólnikom rozwiązanej spółki odmówić statusu strony w przedmiotowym postępowaniu. Ich zdaniem treść art.133 Ordynacji podatkowej należało zinterpretować inaczej niż dokonał tego organ, gdyż wspólnicy spółki mają interes prawny w niniejszej sprawie, jak również czynności organu podatkowego dotyczą ich interesu prawnego. Skarżący nie zgodzili się ze zdaniem organu II instancji, że interes prawny w przedmiotowej sprawie może mieć tylko podatnik. Skarżący byli wspólnikami w spółce i prowadzili sprawy tej spółki, odpowiadali jak i nadal odpowiadają za jej rozliczenia podatkowe w okresie, gdy spółka istniała. Podkreślili, że pomimo wydania skarżonego rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego w Inowrocławiu prowadzi obecnie egzekucję z majątku wspólników, mimo że egzekwowane należności ciążyły na spółce jako na podatniku. Skarżący podnieśli wobec tego, że mają interes prawny i nie zgodzili się ze stanowiskiem organu zawartym w zaskarżonym postanowieniu. Wskazali także, iż art.133 § 1 Ordynacji podatkowej wprost obejmuje swoim zakresem osoby trzecie, o których mowa w art.110-117a Ordynacji podatkowej, a zgodnie z art.115 § 1 i § 2 – czyli przepisem mieszczącym się w tym zakresie - zasady dotyczące odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe wspólników spółki, w szczególności spółki jawnej, stosuje się odpowiednio do byłych wspólników tej spółki. Skarżący powołali się także na zasadę ekonomii postępowania, gdyż oczywistym ich zdaniem jest fakt, że skoro jako strony działające w imieniu spółki złożyli zażalenie na postanowienie organu I instancji, to również nie zaakceptują rozstrzygnięcia w sprawie nałożenia na nich odpowiedzialności za te same zaległości jako na osoby trzecie. Zdaniem skarżących ustawodawca przyznał im przymiot stron w sprawie dotyczącej zobowiązań podatnika, by nie rozpoznawać dwa razy tej samej sprawy. Co do zarzutu naruszenia przez organ art.200 § 1 Ordynacji podatkowej skarżący krótko wskazali, że organ powinien wyznaczyć im jako stronie termin na zapoznanie się z aktami sprawy, co umożliwiłoby wspólnikom przedstawienie swojego interesu prawnego. Przesłanka ta ich zdaniem w świetle uchwały NSA z dnia

25 kwietnia 2005r. jest wystarczająca dla wznowienia postępowania na podstawie

art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

W skardze zawarty został również zarzut naruszenia przez organ wydający postanowienie w I instancji art.239b § 1 pkt 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, art. 122

i art.121 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący powtórzyli w tym zakresie argumentację zawartą w zażaleniu z dnia 8 września 2009r., wskazując raz jeszcze, że

w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki z art.239 b § 1 pkt 2 pozwalające nadać decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] rygor natychmiastowej wykonalności. Zdaniem skarżących działanie organu w kwestii ustalania wartości składników majątku spółki nie doprowadziło do ustalenia dokładnego stanu faktycznego i nie może budzić zaufania obywateli do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego jak i procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Stosownie do art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w sprawach nieuregulowanych w rozdziale

16 dotyczących zażaleń , do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Zgodnie natomiast z art. 228 cyt. ustawy organ odwoławczy, który otrzymał odwołanie ma obowiązek dokonać wstępnych ustaleń czy nie zachodzą powody wyłączające możliwość załatwienia sprawy co do istoty. Organ odwoławczy ocenia czy odwołanie jest dopuszczalne, czy zostało wniesione w ustawowym terminie, czy spełnia warunki wynikające z art. 222 Ordynacji. Odwołanie (zażalenie) może być niedopuszczalne z wielu powodów. Niedopuszczalność odwołania może wynikać zarówno ze względów podmiotowych jak i przedmiotowych. Przyczyny o charakterze podmiotowym zachodzą wówczas, gdy odwołanie został wniesione przez osobę nie będącą stroną postępowania podatkowego.

Z mających znaczenie dla sprawy a niespornych okoliczności stanu faktycznego wynika, iż postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego

w [...] działając na podstawie art. 239 § 1 pkt 2 nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] określającej [...] spółka jawna zobowiązanie

w podatku od towarów i usług za 2005r. Od tego rozstrzygnięcia pełnomocnik spółki złożył zażalenie w dniu [...] września 2009r. (data wpływu do organu pierwszej instancji). W trakcie prowadzonego postępowania zażaleniowego organ odwoławczy uzyskał informację, iż Przedsiębiorstwo Wielobranżowe [...] zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego

w [...] z dnia [...] września 2009r. sygn. akt [...] zostało wykreślone z Krajowego Rejestru Sądowego na podstawie podjętej w dniu

[...] czerwca 2009r. uchwały nr 2 wspólników spółki jawnej o rozwiązaniu spółki bez przeprowadzenia likwidacji. Postanowienie Sądu Rejonowego uprawomocniło się

w dniu [...] września 2009r.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się zatem do odpowiedzi na pytanie, czy Skarżący - byli wspólnicy Spółki Jawnej [...] byli w rozumieniu

art. 133 Ordynacji stroną postępowania podatkowego, którego przedmiotem było określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług wskazanej Spółce za poszczególne miesiące 2006r.

W art. 133 § 1 Ordynacji wskazano podmioty, które są stronami postępowania podatkowego. Stosownie do treści tego przepisu stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy.

Z treści powyższego przepisu wynika zatem, że dla przyjęcia, iż dany podmiot jest stroną postępowania podatkowego nie wystarczy wykazanie, że jest on jednym

z podmiotów prawa podatkowego (podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie w rozumieniu art. 110-117a), lecz niezbędne jest spełnienie drugiego kryterium, tj. posiadanie interesu prawnego, przy czym musi to być własny interes prawny danego podmiotu (zob. wyrok NSA z dnia 15 lutego 2006 r. sygn. akt

II FSK 336/05, LEX nr 193116, wyrok NSA z dnia 30 listopada 2004r. sygn. akt FSK 1269/04 , wyrok WSA z dnia 30 czerwca 2008r. w sprawie sygn. akt III SA/Wa 517/08 ).

Interes prawny to interes oparty na konkretnej normie prawa materialnego, z której płyną dla danego podmiotu indywidualne prawa lub obowiązki wymagające do ich konkretyzacji wydania decyzji. Chodzi tu przy tym o bezpośredni związek między sytuacją prawną tego podmiotu, a normą prawa materialnego. W postępowaniu podatkowym interes prawny odzwierciedla się w możliwości skonkretyzowania wobec danego podmiotu wynikającego z obowiązku podatkowego zobowiązania podatkowego lub przyznania określonych uprawnień (ulg) związanych z tym zobowiązaniem. Tylko te podmioty, wobec których możliwa jest taka konkretyzacja (w postępowaniu podatkowym), nabywają status strony i związane z tym uprawnienia o charakterze procesowym.

Swój interes prawny do bycia stroną w postępowaniu wymiarowym dotyczącym Spółki Skarżący wywodzą m.in. z faktu, iż w okresie, którego dotyczyło to postępowanie byli wspólnikiem Spółki Jawnej i ponoszą solidarną odpowiedzialność ze spółką za zaległości podatkowe wynikające z działalności Spółki.

Sąd nie podziela powyższego stanowiska. Okoliczności wskazywane przez stronę nie przesądzają w istocie o istnieniu po jej stronie interesu prawnego (we wskazanym wyżej rozumieniu), lecz jedynie interesu faktycznego, który jednak nie może skutkować przyznaniem Skarżącym statusu strony w postępowaniu dotyczącym zobowiązania podatkowego Spółki Jawnej. W opinii Sądu brak jest bowiem podstaw do wywodzenia istnienia interesu prawnego z powołanego przez Skarżących w skardze art. 115 Ordynacji. Przepis ten dotyczy odpowiedzialności (solidarnej ze spółką oraz innymi wspólnikami) wspólnika m.in. spółki jawnej za zaległości podatkowe spółki i wspólników wynikające z działalności spółki. Stanowi on jednocześnie konkretyzację normy ogólnej zawartej w art. 107 § 1 Ordynacji i statuuje solidarną odpowiedzialność podatkową wspólnika jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w okresie, gdy był on wspólnikiem.

O odpowiedzialności tej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji w odrębnym od wymiarowego postępowaniu. Dopiero zatem w tym postępowaniu wspólnik spółki jawnej staje się stroną postępowania jako osoba trzecia, ponosząca odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań powstałych w czasie pełnienia obowiązków wspólnika.

Podkreślić bowiem należy, iż art. 110 - 117a Ordynacji podatkowej dają wymienionym

w nich osobom legitymację materialnoprawną do bycia stroną ale wyłącznie

w postępowaniu zmierzającym do orzeczenia ich odpowiedzialności jako osoby trzeciej na podstawie przepisów art. 107 - 118 cyt. ustawy. Nie dają one natomiast uprawnienia do występowania jako strona w postępowaniach dotyczących określenia zobowiązań podatkowych podmiotom, za których zobowiązania osoby te mogą odpowiadać (zob. m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 września 2004 r., sygn. akt III SA 1280/03, LEX 160991; wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 października 2004 r., sygn. akt III SA 2767/03, LEX 171498; podobnie NSA w wyroku z dnia 15 lutego 2006 r., sygn. akt

II FSK 336/05, LEX 193116).

Z faktu, że w art. 133 § 1 Ordynacji wymieniono - jako potencjalne strony postępowania podatkowego - podatników, płatników, inkasentów lub ich następców prawnych, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a cyt. ustawy, nie można wyprowadzać wniosku, że w każdym z postępowań podatkowych prowadzonych wobec jednej kategorii podmiotów w tym przepisie wymienionych, mogą brać udział osoby lub jednostki zaliczane do innej grupy. Każda z tych osób lub jednostek nabywa status strony w tym postępowaniu, w którym wobec niej konkretyzują się prawa lub obowiązki wynikające z przepisów materialnego prawa podatkowego. Dlatego też, nie negując istnienia interesu faktycznego osób trzecich, tak zresztą jak i następców prawnych podatników, płatników czy inkasentów, w wydaniu decyzji, dotyczącej praw lub obowiązków ostatnio wymienionych podmiotów, za których zobowiązania, przy zaistnieniu określonych przesłanek, osoby trzecie czy następcy prawni odpowiadają, nie można uznać, że mają oni własny (osobisty, indywidualny) interes prawny, warunkujący status strony w postępowaniach, w efekcie których wydawane są decyzje skierowane do innych adresatów (por. wyrok NSA z 3 lutego 2006 r., I FSK 504/05, LEX).

Interes prawny nie jest bowiem tożsamy z interesem faktycznym, który oznacza, iż określony podmiot jest bezpośrednio zainteresowany treścią rozstrzygnięcia, jednakże rozstrzygnięcie to nie będzie dotyczyło jego praw lub obowiązków wynikających

z przedmiotu tego postępowania, a to z uwagi na brak takich praw lub obowiązków. Przyjęcie odmiennego od prezentowanego wyżej poglądu prowadziłoby do sytuacji, gdy w jednym postępowaniu jako strona brałby równoprawny udział nie tylko podatnik (płatnik, inkasent), ale także osoby trzecie czy następcy prawni.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w [...] prawidłowo przyjął, że Skarżący nie byli stroną postępowania prowadzonego wobec Spółki Jawnej, nie mają oni bowiem

w takim postępowaniu interesu prawnego w rozumieniu art. 133 § 1Ordynacji.

Wprawdzie Skarżącym nie sposób odmówić interesu faktycznego w postępowaniu dotyczącym zobowiązania podatkowego Spółki. Interes ten przejawia się zarówno

w fakcie, iż w okresie objętym postępowaniem Skarżący byli wspólnikami spółki, jak też w tym, iż mogą oni odpowiadać za zaległości podatkowe Spółki. Niemniej jednak - jak wskazywano wyżej - żaden interes faktyczny nie może być utożsamiany z interesem prawnym w rozumieniu art. 133 § 1 Ordynacji. Jeszcze raz podkreślić bowiem trzeba, iż w wyniku postępowania prowadzonego w stosunku do Spółki nie nastąpiła konkretyzacja jakichkolwiek praw ani obowiązków dotyczących bezpośrednio Skarżących.

Sąd nie podzielił też zarzutów skargi odnoszących się do naruszenia przez organ odwoławczy art. 200 § 1 Ordynacji poprzez nie wyznaczenie terminu do zapoznania się z aktami sprawy. Jak słusznie wskazał organ w odpowiedzi na skargę art. 200 § 1

cyt. ustawy dotyczy tylko sytuacji gdy organ wydaje w sprawie decyzję a przepisy dotyczące postanowień nie dosyłają do stosowania art. 200 w sytuacji wydawania postanowienia.

Mając na uwadze fakt, iż zaskarżone postanowienie nie rozstrzygało zasadności nadania przez organ pierwszej instancji rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji

z dnia [...] sierpnia 2009r. to brak jest podstaw do oceny zasadności zarzutów

w przedmiocie naruszenia art. 239 b § 1 Ordynacji.

Mając powyższe uwadze na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.

M. Łent I. Najda - Ossowska U. Wiśniewska