Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 568/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-07-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 pkt 2, art.2 ust 1, art.3 ust 1i 2, art.4 ust 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 568/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 lipca 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.), Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lipca 2016 r., sprawy ze skargi O. S.A. w W., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 11 marca 2016 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r., , - skargę oddala -,


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 13 listopada 2015 r. znak: [...] Burmistrz Miasta i Gminy Ś.określił O. S.A. z siedzibą w W. wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2010 w kwocie 11 738,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi, Burmistrz Miasta i Gminy Ś. powziął wątpliwość, co do poprawnego sposobu zadeklarowania podatku od nieruchomości przez T. S.A. z siedzibą w W. (obecnie O. S.A.).

W związku z powyższym Burmistrz Miasta i Gminy Ś. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia T.S.A. wysokości podatku od nieruchomości za rok 2010.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ szczegółowo opisał przebieg postępowania oraz uzasadnił swoje stanowisko w sprawie. W szczególności organ wskazał na definicję obiektu budowlanego w rozumieniu prawa budowlanego, podkreślając, że należy przez to rozumieć budowle łącznie z powiązanymi z funkcjonalnie instalacjami i urządzeniami technicznymi. W kontekście powyższego organ stwierdził, że sam kabel teletechniczny, niebędący obiektem budowlanym, nie jest odrębnym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, stanowi on jednakże nierozerwalną cześć budowli sieciowej. Ten związek funkcjonalny został w orzecznictwie Sądu Najwyższego określony mianem "gospodarczej całości". Linie kablowe są w tym przypadku elementem funkcjonalnie powiązanym z całością sieci technicznej i nie mogą być uznawane za samodzielną budowlę. Są one funkcjonalnie powiązane z pozostałymi elementami sieci i tylko w ten sposób mogą być efektywnie wykorzystywane. Organ przyjął więc, że opodatkowaniu powinna podlegać zarówno kanalizacja kablowa, jak i ułożone w niej kable.

W toku prowadzonego postępowania dowodowego organ podatkowy zebrał dokumentację architektoniczno-budowlaną sieci telekomunikacyjnych, w tym decyzje o pozwoleniu na budowę oraz decyzję zatwierdzającą plan realizacyjny budowy sieci telefonicznej.

Wartość budowli organ podatkowy ustalił na podstawie informacji zawartych na nośniku danych w postaci płyty CD, przesłanej przez Spółkę, zawierającej wyciąg z ewidencji środków trwałych. Burmistrz nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki, że podatek od nieruchomości nie jest należy, w sytuacji w której właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych. Organ przytoczył orzecznictwo sądowe wskazujące, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno-użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W wyniku analizy ewidencji środków trwałych gr. 2 KST i gr. 6 KST dla obszaru Spółki, organ I instancji wyodrębnił z ewidencji obiekty znajdujące się na terenie gminy Ś., które Spółka wyłączyła z podstawy opodatkowania budowli i ustalił ich wartość niezbędną do określenia wymiaru podatku od nieruchomości. Ustalono, że w 2010 r. T. S.A. wynajmowała od Gminy Ś. lokal o powierzchni 17 m2 znajdujący się w budynku Szkoły Podstawowej w miejscowości O. (w oparciu o umowę najmu z dnia 29.06.2009 r.) oraz powierzchnię 40 m2 w budynku położonym w Ś.przy K. B. (umowa najmu z dnia 1.01.1995).

Ponadto organ podatkowy I instancji zweryfikował tytuł własności gruntów, na których zlokalizowane były w 2010 r. budki telefoniczne, na podstawie wypisów z ewidencji gruntów i budynków (wydruk dla potrzeb ewidencji podatkowej z dnia 10.12.2014 r.), gdyż dla nieruchomości tych nie były urządzone księgi wieczyste.

W odwołaniu od przedmiotowej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2010.

Spółka zarzuciła naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - z powodu braku ustalenia, czy obiekty wyodrębnione przez organ I instancji jako niezadeklarowane przez Spółkę są budowlami położonymi na terenie Gminy Ś.. Ponadto w ocenie Spółki, przedstawiona przez organ I instancji zdawkowa argumentacja, wskazująca na podleganie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej podatkowi od nieruchomości, nie jest adekwatna w stanie faktycznym, który w przedmiotowej sprawie wystąpił od lutego 2009 r., tj. w sytuacji, w której Spółka przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych.

W sytuacji bowiem, w której właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości.

Zdaniem O. S.A. argumentacja przedstawiona w decyzji organu I instancji nie uwzględnia, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. W przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty, jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, iż dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika. Skoro zaś norma prawnopodatkowa musi być, zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, zbudowana w taki sposób, aby określony został zarówno przedmiot opodatkowania, jak i podatnik ("podmiot podatku"), to nieokreślenie podatnika oznacza niepełną normę prawnopodatkową, co z kolei wyklucza opodatkowanie. Jeśliby zatem za organem przyjąć, że linie kablowe stanowią wraz z kanalizacją całość techniczno-użytkową, to w sytuacji, w której mają one różnych właścicieli, nie ma podatnika podatku od nieruchomości z tego tytułu.

Rozpoznając przedmiotowe odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 11 marca 2016 r. znak: [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy Ś. w sprawie określenia O. S.A. wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 11 738,00 zł.

W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołano art. 1a, art. 2, art. 3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm., dalej u.p.o.l.) w związku z art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2006, nr 156,

poz. 1118 ze zm.), uchwały nr XXXIV/271/2009 Rady Miejskiej w Świątnikach Górnych z dnia 14 września 2009 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2010, art. 21 § 3, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej O.p.).

W pierwszej kolejności Kolegium odniosło się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok, wyjaśniając, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za ten okres, co do zasady przedawniało się z dniem 31 grudnia 2015 r. Jednakże zgodnie z § 4 ww. art. 70 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Organ wyjaśnił, że na podstawie nieostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy Ś. z dnia 13 listopada 2015 r. znak: [...], której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, został wystawiony tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 17 grudnia 2015 r. Z wyjaśnień Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego wynika, że organ egzekucyjny na podstawie ww. tytułu wykonawczego dokonał w dniu 13 grudnia 2015 r. zajęcia rachunku bankowego Spółki. Jednocześnie w dniu 29 grudnia 2015 r. zawiadomiono O.S.A. o dokonanym zajęciu i doręczono Spółce odpis tytułu wykonawczego. A zatem, w ocenie Kolegium, bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany.

Następnie Kolegium wskazało, że w złożonej deklaracji Spółka nie zadeklarowała do opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych zlokalizowanych na terenie gminy Ś..

Z akt administracyjnych wynika jednoznacznie, że podatnik był wielokrotnie wzywany do podania wartości znajdujących się na terenie gminy Ś. budowli wynikającej z ewidencji środków trwałych jak i szczegółowych wyjaśnień w zakresie przedmiotów opodatkowania.

W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Spółka przesłała wraz z pismem z dnia 19 sierpnia 2014 r. nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych gr. 2 KST i gr. 6 KST dla obszaru T. S.A., w obrębie którego położona jest gmina Ś.. Dane znajdujące się na przekazanym nośniku CD pozwoliły na ustalenie wartość linii telekomunikacyjnych na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości zgodnie z ich wartością przyjętą w ewidencji środków trwałych.

W ocenie Kolegium, organ I instancji przeprowadził w wystarczającym zakresie postępowanie w oparciu m.in. o dowody dostarczone przez samą Spółkę zawierające niezbędne informacje do zidentyfikowania, wyodrębnienia i opodatkowania budowli znajdujących się na terenie gminy Ś., a będących w posiadaniu Spółki.

Niezależnie od powyższego Kolegium stwierdziło, że w toku postępowania Spółka nie współpracowała z organem w celu wyjaśnienia spornych kwestii, a jedynie pozorowała współpracę, jednocześnie próbując wywodzić nieograniczony obowiązek organu podatkowego prowadzenia postępowania dowodowego. Z jednej strony zamiast dostarczyć wyciąg z ewidencji środków trwałych (o co wzywał organ podatkowy) - nadesłała zestawienie obiektów zawarte na płycie CD przerzucając na organ konieczność wyodrębnienia przedmiotów opodatkowania (strona wyjaśniła, iż nadesłane dane umożliwiają wyodrębnienie i określenie wartości obiektów, które zamierzał opodatkować organ), by następnie w ogólnikowych zarzutach próbować dyskredytować ustalenia poczynione przez organ podatkowy. Zdaniem organu odwoławczego skoro organ podatkowy był w stanie na podstawie przedłożonych dokumentów i wyjaśnień Spółki ustalić przedmiot opodatkowania, to również i Spółka, która sporządziła przesłane organowi dokumenty i udzieliła niezbędnych wyjaśnień, mogła dokonać weryfikacji ustaleń organu podatkowego (tym bardziej, że zapewniono jej czynny udział w sprawie, a motywy wydanego w sprawie orzeczenia zostały w sposób obszerny i szczegółowy wyartykułowane w treści zaskarżonej decyzji).

Organ II instancji zauważył, iż poza ogólnikowymi zarzutami Spółka nie wykazała, że położenie i wartość kwestionowanych obiektów była inna niż przyjęta przez organ l instancji. W trakcie postępowania Spółka nie udokumentowała faktów, które potwierdzałyby likwidację lub sprzedaż posiadanych budowli, zmianę sposobu ich wykorzystania lub też innych okoliczności, które mogłyby mieć wpływ na zmianę wysokości opodatkowania w trybie art. 6 ust. 3 u.p.o.l. Wobec tego, nie sposób, w ocenie Kolegium, obecnie wysuwać wniosków o nienależytym wyjaśnieniu sprawy i uchybieniu zasadzie praworządności czy prawdy materialnej.

Organ odwoławczy za bezzasadny uznał także zarzut Spółki, że opodatkowanie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej stanowiącej własność innego podmiotu niż właściciel linii kablowych jest niezgodne z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Odnosząc się do powyższej kwestii organ II instancji wskazał, że bezsporny w sprawie jest fakt, że O.S.A. jest właścicielem przewodów telekomunikacyjnych, natomiast właścicielem kanalizacji kablowej jest T. sp. z o.o. (umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r.).

Nie jest także kwestią sporną, że kanalizacja kablowa jak i ułożone w niej kable stanowią całość techniczno-użytkową i dalej są wykorzystywane przez O.S.A. zgodnie z przeznaczeniem, dla którego budowla powstała.

Z ugruntowanego stanowiska sądów administracyjnych wynika, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno-użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Okoliczność że kanalizacja kablowa została sprzedana innemu podmiotowi zachowując jednocześnie swój charakter nie powoduje, utraty związku funkcjonalnego kabli z budowlą.

W ocenie Kolegium fakt, że nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową czyli budowlę.

Kolegium zauważyło, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości w takiej sytuacji jest zatem właściciel części budowli. Natomiast jak wynika z brzmienia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części.

W związku z powyższym zdaniem Kolegium nie ma przeszkód prawnych aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną całość użytkowo techniczną, nadającą się do określonego użytku. Pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2 u.p.o.l. należy zatem również rozumieć właścicieli części budowli nawet w sytuacji, gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli. Za takim rozumieniem tego pojęcia przemawia dodatkowo fakt, że ustawa definiując pojęcie podatnika używa liczby pojedynczej ale jednocześnie przewiduje możliwość opodatkowania obiektu budowlanego stanowiącego współwłasność wielu podmiotów. Podatnikami są wtedy wszyscy współwłaściciele.

Mając na uwadze powyższe Kolegium orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji, uznając ją za prawidłową.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na opisaną wyżej decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego O.S.A. wniosła o jej chylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta i Gminy Ś. z dnia 13 listopada 2015 r. Zaskarżonej decyzji strona skarżąca zarzuciła:

1) naruszenie art. 210 § 4 O.p., gdyż uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera wskazania obiektów, które uwzględniono w podstawie opodatkowania, co oznacza, że przyjęta do rozstrzygnięcia wartość pozostaje nieweryfikowalna;

2) naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż w 2010 r. - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Strona skarżąca w argumentacji skargi podniosła, że organy prowadzące postępowanie nie ustaliły, czy obiekty wyodrębnione jako obiekty niezadeklarowane przez Spółkę są budowlami, a zatem nie ustalono przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości. Brak tych ustaleń powoduje również, że wartość ustalona w decyzji jest nieprawidłowa.

Spółka zarzuciła, że w przedmiotowej sprawie nie przedstawiono żadnego dowodu, z którego wynikałoby, że wszystkie opodatkowane obiekty posiadają cechy budowli. W ocenie Spółki organ powinien przeprowadzić oględziny nieruchomości. Pozwoliłyby to na zweryfikowanie, czy wszystkie opodatkowane obiekty to linie kablowe ułożone w kanalizacji oraz czy opodatkowane obiekty to urządzenia, które ewentualnie można zaliczyć od przedmiotu opodatkowania.

W dalszej kolejności Spółka podniosła, że argumentacja organów, wskazująca na podleganie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej podatkowi od nieruchomości nie jest adekwatna w stanie faktycznym, który wystąpił w przedmiotowej sprawie w 2009 r. tj. w sytuacji, w której z dniem 31 stycznia 2009 r. Spółka przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych.

W ocenie autora skargi argumentacja przedstawiona przez organ nie uwzględnia, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. W przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty, jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, iż dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika. Skoro zaś norma prawnopodatkowa musi być, zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, zbudowana w taki sposób, aby określony został zarówno przedmiot opodatkowania, jak i podatnik ("podmiot podatku"), to nieokreślenie podatnika oznacza niepełną normę prawnopodatkową, co z kolei wyklucza opodatkowanie. Jeśliby zatem za organem przyjąć, że linie kablowe stanowią wraz z kanalizacją całość techniczno-użytkową, to w sytuacji, w której mają one różnych właścicieli, nie ma podatnika podatku od nieruchomości z tego tytułu.

Powyższe w ocenie skarżącej Spółki znajduje uzasadnienie w wyrokach Naczelnego Sąd Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1498/12, z dnia 3 kwietnia 2007 r., II FSK 777/06 i II FSK 514/06, a także w przywołanych przez niego wyrokach: WSA w Olsztynie z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 674/14, WSA w Łodzi z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1132/14 oraz I SA/Łd 1133/14.

Opodatkowanie linii kablowych Spółki przebiegających przez kanalizację kablową za rok 2010 r. w przedmiotowej sprawie w ocenie strony skarżącej oznacza naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podnosząc, iż zarzuty skargi ocenić należy jako bezzasadne i powtarzając argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.).

Aby więc wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W przeciwnym wypadku Sad skargę oddala na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ona prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżone rozstrzygnięcie jest merytorycznie prawidłowe, a wydane zostało w postępowaniu przeprowadzonym zgodnie z regułami określonymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, w tym z zachowaniem zasady przekonywania wyrażonej w art. 124 § 1 O.p. oraz zasady zaufania (art. 121 §1 O.p.).

W pierwszej kolejności należy odnieść się do podniesionego przez Spółkę zarzutu naruszenia art. 210 § 4 O.p., poprzez nie wskazanie w zaskarżonej decyzji, jakich obiektów Spółka nie wyodrębniała do opodatkowania w roku 2010, co pośrednio miało wpłynąć na realizację zasady wyrażonej w art. 124 §1 O.p.

Otóż zauważyć należy, że Spółka, odpowiadając na wezwanie organu z dnia 6 sierpnia 2014 r., nie dostarczyła wyciągu z ewidencji środków trwałych, o co była wzywana, lecz nadesłała - na płycie CD - zestawienie wielu różnych obiektów zlokalizowanych na terenie kraju, przerzucając tym samym na organ konieczność wyodrębnienia z tego zastawienia budowli znajdujących na terenie gminy Ś.. Z kolei po przeanalizowaniu przez organ zawartości płyty CD i wyselekcjonowaniu danych potrzebnych do ustalenia wymiaru podatku, Spółka zarzuciła, że przyjęta przez organ podstawa opodatkowania jest nieweryfikowalna.

W takim stanie rzeczy, w ocenie Sądu, na pełną aprobatę zasługuje stwierdzenie Kolegium, że skoro organ podatkowy był w stanie na podstawie danych przedstawionych przez Spółkę ustalić przedmiot opodatkowania, to również i Spółka, która sama sporządziła przesłane organowi informacje i udzieliła wyjaśnień, mogła dokonać weryfikacji ustaleń organu podatkowego dokonanych w oparciu o informację zawarte na płycie CD.

Podkreślić należy, że w piśmie z dnia 19 sierpnia 2014 r. Spółka sama stwierdziła, że nadesłane dane umożliwiają wyodrębnienie i określenie wartości obiektów, które zamierzał opodatkować organ.

Dodatkowo zauważyć należy, że organ I instancji w swojej decyzji (na str. 12) przedstawił zestawienie środków trwałych dla obszaru T. S.A. w obrębie którego położona jest Gmina Ś.. Zestawienie to zostało opracowane w oparciu o dane dostarczone przez Spółkę właśnie w postaci elektronicznej na płycie CD. Dane te pozwoliły na ustalenie wartość linii telekomunikacyjnych na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości zgodnie z ich wartością przyjętą w ewidencji środków trwałych.

Nadto zauważyć należy, że wszystkie ustalenia zostały w niniejszej sprawie poczynione w oparciu o dowody i wyjaśnienia dostarczone przez Spółkę. Tym bardziej jako niezasadne jawi się stanowisko Spółki wyrażone w skardze. Skoro bowiem Spółka nie zastosowała się do wezwania organu i nie przedłożyła wykazu budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zlokalizowanych na terenie Gminy Ś., lecz przekazała na płycie CD obszerne zestawienie obiektów położonych w różnych miejscowościach na terenie całego kraju, nie może teraz czynić organowi zarzutu, iż ten samodzielnie przeanalizował to zestawienie i wyodrębnił interesujące go budowle, a następnie określił podstawę opodatkowania.

Zauważyć również należy, że Spółka nie wskazała, w jakim konkretnie zakresie ustalenia organu są błędne. Nie przedstawiła także żadnych dowodów podważających przyjętą przez organ wartość opodatkowania. W szczególności, Spółka nie udokumentowała, by zlikwidowała lub sprzedała którąś z posiadanych budowli lub też zmieniła sposób jej wykorzystania. Nie podała też żadnych innych okoliczności mogących mieć wpływ na zmianę wysokości opodatkowania w trybie art. 6 ust. 3 u.p.o.l. Stwierdzić zatem należy, że organy zasadnie oparły się o dane przedłożone przez Spółkę na nośniku informatycznym. W tym stanie rzeczy Sąd podziela stanowisko Kolegium, że nie sposób obecnie kreować pod adresem organów prowadzących postępowanie zasadnych zarzutów o nienależytym wyjaśnieniu sprawy i uchybieniu zasadzie praworządności, czy też zasadzie prawdy materialnej.

W tym miejscu wypada zaznaczyć, iż to, że treść decyzji nie odpowiada oczekiwaniom strony w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Okoliczność, że strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. I SA/Łd 1434/11; dostępne www.orzecznia.nsa.gov.pl).

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przez organy obu instancji art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, należy na wstępie wskazać, że podatnikami podatku od nieruchomości w odniesieniu do budowli są zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1,2, i 4 u.p.o.l. właściciele lub posiadacze samoistni, a także posiadacze obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, gdy posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. Nie było przedmiotem sporu pomiędzy stronami, że skarżąca spółka jest właścicielem okablowania. Jednakże, jeśli kable nie są położone bezpośrednio w ziemi, ale w kanalizacji kablowej, to wówczas tworzą one całość techniczno – użytkową, stanowiąc tym samym jedną budowlę, będącą podstawą opodatkowania, jeśli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Samodzielnie kable nie mogą jednak stanowić budowli, co ma wpływ na ustalenie istnienia zobowiązania podatkowego.

Zauważyć należy, że problem opodatkowania linii kablowych podatkiem od nieruchomości był już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego. Mimo pewnych różnic w argumentacji, Sąd ten prezentował jednolite stanowisko co do ich charakteru jako elementu składowego sieci telekomunikacyjnej i uznania ich za przedmiot opodatkowania.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela powyższy pogląd, uznając, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno – użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 182/11). Jednakże należy podkreślić, że orzecznictwo w tym zakresie odnosi się do sytuacji, w której właścicielem zarówno przewodów telekomunikacyjnych jak i kanalizacji kablowej był ten sam podmiot.

W niniejszej sprawie przedmiotem sporu była możliwości opodatkowania kabli telekomunikacyjnych stanowiących wraz z kanalizacją kablową całość techniczno-użytkową, w sytuacji, gdy inny jest właściciel kanalizacji telekomunikacyjnej (T. Sp. z o.o.) a inny właściciel kabli (skarżąca - O.S.A.).

Zdaniem Spółki O.w przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty, jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych. Strona skarżąca powoływała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1498/12, w którym stwierdzono, iż nie można opodatkować części budowli jaką stanowią kable położone w kanalizacji kablowej z tego tylko powodu, że właścicielem kanalizacji kablowej jest inny podmiot niż właściciel kabli. W uzasadnieniu swojego stanowiska Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że kable nie stanowią samodzielnej budowli, a są jedynie jednym z elementów budowli, na którą składa się kanalizacja kablowa (techniczna) wraz z kablami. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być właściciel bądź posiadacz samoistny budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.). Spółka nie jest ani właścicielem, ani posiadaczem samoistnym budowli, jaką stanowią kanalizacja kablowa wraz z kablami. Kanalizacja kablowa jest jej udostępniona przez jej właściciela, którym nie jest żaden z podmiotów wymienionych w art. 3 ust.1 pkt 4 u.p.o.l., na podstawie umowy najmu. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu budowli w postaci linii kablowych, skoro nie stanowią one samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Spółka wskazała również na dwa inne wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 kwietnia 2007r., sygn. akt II FSK 777/06 i sygn. akt II FSK 514/06.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie podziela tego stanowiska. Zauważyć należy, że dwa powołane w skardze wyroki z dnia 3 kwietnia 2007r. odnoszą się do innego stanu faktycznego, w którym opodatkowane zostały kable światłowodowe podwieszone na trakcji energetycznej, niebędącej własnością skarżącej spółki. Po drugie nie jest kwestią sporną, że kanalizacja kablowa jak i ułożone w niej kable stanowią całość techniczno-użytkową i dalej są wykorzystywane przez O. S.A. zgodnie z przeznaczeniem, dla którego budowla powstała.

Z ugruntowanego stanowiska sądów administracyjnych wynika natomiast, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno – użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Podkreślić natomiast należy, że przewody telekomunikacyjne nigdy nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1 pkt 2 u.p.o.l. i to bez względu na przedmiot własności. O tym czy kable stanowią budowle decyduje bowiem umiejscowienie kabli w kanalizacji kablowej, nie zaś to, czyją są one własnością. Natomiast okoliczność, że doszło do sprzedaży oraz leasingu zwrotnego nie powoduje utraty związku funkcjonalnego kabli z budowlą. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy bowiem rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową. Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa - jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej (poza możliwym jej użyciem jako osłony kabli). Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable i pozostałe elementy, stanowią całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych.

W ocenie Sądu fakt, że nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno – użytkową czyli budowlę.

Zgodzić się należy, że podatnikiem podatku od nieruchomości może być właściciel bądź posiadacz samoistny budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Istota problemu sprowadza się do pytania, czy przez właściciela budowli można rozumieć również właściciela części budowli związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy też dopuszczalna jest taka interpretacja, że kable telekomunikacyjne można uznać za część budowli podlegającej opodatkowaniu, skoro są elementem budowli stanowiącej całość techniczno – użytkową.

W przepisach prawa podatkowego brak jest natomiast zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Zauważyć natomiast należy, że zgodnie z art. 2 ust 1 pkt u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle jak również ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości w takiej sytuacji jest zatem właściciel części budowli.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części. W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych aby opodatkować cześć budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną całość użytkowo techniczną, nadającą się do określonego użytku. Zatem pod pojęciem właściciela budowli o którym mowa w art. 3 ust 1 i 2 u.p.o.l. należy również rozumieć właścicieli części budowli nawet w sytuacji gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli. Za takim rozumieniem tego pojęcia przemawia dodatkowo fakt że ustawa definiując pojęcie podatnika używa liczby pojedynczej ale jednocześnie przewiduje możliwość opodatkowania obiektu budowlanego stanowiącego współwłasność wielu podmiotów. Obiekt taki stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach (art. 3 ust 4 u.p.o.l.) Podatnikami są wtedy wszyscy współwłaściciele. Nie można przy tym zapomnieć że współwłasność stanowi szczególną formę własności. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem, że w sytuacji gdy budowla stanowi własność kilku podmiotów nie występuje podatnik. W ocenie Sądu wszyscy właściciele są podatnikami podatku od nieruchomości w stosunku do tych części budowli, których są właścicielami.

Tym samym Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela poglądy wyrażane dotychczas przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie m.in. w wyrokach: z dnia 25 listopada 2015 r., I SA/Kr 1459/15 z dnia 25 listopada 2015 r., I SA/Kr 1134/15, z dnia 29 września 2015 r., I SA/Kr 1119/ 15, z dnia 22 września 2015 r., I SA/Kr 1124/15 zapadłych w praktycznie identycznym stanie faktycznym istotnym dla rozstrzyganej sprawy. Podobne stanowisko prezentuje część innych wojewódzkich sądów administracyjnych (np. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z Gdańska z dnia 8 marca 2016 r., I SA/Gd 1659/15; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 czerwca 2015 r., I SA/Łd 288/15; z dnia 10 lutego 2016 r., I SA/ Łd 1310/15 oraz I SA/Łd 1379/15; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 14 października 2015 r., I SA/Bk 277/15 oraz I SA/Bk 297/15; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 10 listopada 2015 r., I SA/Rz 289/15, z dnia 11 lutego 2016 r., I SA/Rz 1194/15 oraz z dnia 10 marca 2016 r., I SA/Rz 30/16).

Organy podatkowe prawidłowo zastosowały zatem również przepisy prawa materialnego.

Biorąc wszystkie powyższe okoliczności pod uwagę Sąd orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.