Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2631/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-10-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 6 § 1 , art. 7 § 2 , art. 29 § 1 , art. 33 pkt 2 i pkt 8
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 21 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 953/13 w sprawie ze skargi T. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 953/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę T. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 kwietnia 2013 r., w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych.

2. Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wszczął na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 21 listopada 2012 r. obejmującego zaległości w podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2007 r., postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanego, doręczając mu w dniu 15 grudnia 2012 r. odpis tytułu wraz z zawiadomieniami o zajęciu rachunków bankowych.

Pełnomocnik skarżącego złożył zarzuty egzekucyjne, w których podniósł: naruszenie art. 2 i art. 3 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., Nr 1015 ze zm., dalej "u.p.e.a.") poprzez wszczęcie i prowadzenie egzekucji, a także wydanie tytułu wykonawczego wobec niewymagalnego zobowiązania podatkowego strony, tj. zarzut z art. 33 pkt 2, oraz naruszenie art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez zastosowanie w ramach prowadzonego postępowania zbyt uciążliwych dla dłużnika środków egzekucyjnych, tj. zarzut z art. 33 pkt 8 u.p.e.a. Po rozpatrzeniu zarzutów Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z 22 lutego 2013 r. odmówił uznania zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego wobec zobowiązanego na podstawie ww. tytułu wykonawczego, zaś Dyrektor Izby Skarbowej - po rozpatrzeniu odwołania - postanowieniem z 26 kwietnia 2013 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż postępowanie egzekucyjne skierowane do zobowiązanego toczyło się na podstawie tytułu wykonawczego Naczelnika Urzędu Skarbowego z 21 listopada 2012 r. wystawionego na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 27 września 2012 r., której postanowieniem z 9 listopada 2012 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Odnosząc się do zarzutu nieprawidłowego doręczenia ww. postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności organ odwoławczy wskazał, iż kwestie te zostały wyjaśnione w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej z 6 lutego 2013 r., utrzymującym w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego postępowanie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności stanowi odrębne postępowanie, co rodzi obowiązek dla organu podatkowego pierwszej instancji doręczenia wydanego postanowienia - jako pierwszej czynności w tym postępowaniu - nie pełnomocnikowi, lecz samej stronie. Zaakcentowano, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego wobec strony było w dniu 26 kwietnia 2013 r. w pełni wymagalne. W ocenie organu w świetle powyższego nie potwierdził się zarzut braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym z 21 listopada 2012 r. z uwagi na nieprawidłowe doręczenie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Organ odwoławczy uznając za bezzasadny zarzutu zastosowania w ramach prowadzonego postępowania zbyt uciążliwego dla dłużnika środka egzekucyjnego wywodził, że zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Organ podkreślił, że organ egzekucyjny przy wyborze między dwoma środkami egzekucyjnymi, powinien kierować się zasadą stosowania środków prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku. Kolejność, w której wskazane są środki egzekucyjne w treści art. 1a pkt 12a u.p.e.a., nie determinuje następstwa ich stosowania. Dokonując wyboru między kilkoma środkami egzekucyjnymi, organ winien uwzględniać rodzaj środków, jakie ma do dyspozycji przy egzekucji tego obowiązku oraz okoliczności faktyczne danej sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że zajęcie przez organ egzekucyjny rachunków bankowych zobowiązanego okazało się mało efektywne, jeśli weźmie się pod uwagę wysokość dochodzonych zaległości i uzyskanej przez organ egzekucyjny w ramach realizacji zajęcia kwoty 1 478,19 zł. Organ podkreślił również, iż celem każdego postępowania egzekucyjnego, prowadzonego zgodnie z obowiązującymi przepisami jest doprowadzenie do zaspokojenia należności wierzyciela, a ponieważ jest to forma przymusu, to stosowane w tym postępowaniu środki egzekucyjne są z reguły uciążliwe dla zobowiązanego. Jednak subiektywne odczucie zobowiązanego o uciążliwości środka egzekucyjnego nie uzasadnia zarzutu z art. 33 pkt 8 u.p.e.a.

3. W skardze na postanowienie skarżący zarzucił naruszenie art. 2 i art. 3 § 1, art. 33 pkt 2 i pkt 8, art. 7 § 2 u.p.e.a.

4. Na rozprawie w dniu 19 grudnia 2013 r. pełnomocnik skarżącego podkreślił, że w wyroku z 2 sierpnia 2013 r. (sygn. akt III SA/Gl 899/13) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podzielił pogląd skarżącego, że nie doszło do skutecznego doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej.

5. W piśmie z 13 stycznia 2014 r. organ odwoławczy wskazał, że decyzja pierwszoinstancyjna wymieniona w spornym tytule wykonawczym została w międzyczasie utrzymana w mocy w postępowaniu odwoławczym, a co w konsekwencji oznacza potwierdzenie wymagalności zaległości podatkowych skarżącego, które wobec ich nieuregulowania podlegają egzekucji.

6. We wskazanym na wstępie wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazując, iż z uwagi na brak prawomocności wyroku WSA w Gliwicach z 2 sierpnia 2013 r. (sygn. akt III SA/Gl 899/13) uchylającego postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 lutego 2013 r., w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 27 września 2012 r., a także na odrębność przedmiotowego postępowania egzekucyjnego zasadnym było oddalenie skargi.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 33 pkt 2 u.p.e.a. w zakresie braku doręczenia pełnomocnikowi postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 27 września 2012 r., będącej podstawą wystawienia spornego tytułu wykonawczego, tj. braku wymagalności obowiązku, Sąd uznał, że skoro decyzji nieostatecznej będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego nadano rygor natychmiastowej wykonalności, to organ egzekucyjny był uprawniony do egzekwowania obowiązku wynikającego z nieostatecznej decyzji. Sąd podkreślił, że na etapie postępowania egzekucyjnego organ nie bada wymagalności obowiązku, sprowadzającego się w tym przypadku do zbadania prawidłowości doręczenia postanowień o nadaniu decyzjom wymiarowym rygoru natychmiastowej wykonalności. Sąd zauważył, że kwestia prawidłowego doręczenia decyzji podatkowej nie może być weryfikowana w postępowaniu egzekucyjnym, niezależnie od tego czy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, czy też nie. Dodatkowo podkreślił, że rolą organu egzekucyjnego nie jest przesądzenie kwestii odrębności postępowania w sprawie nadania decyzjom wymiarowym rygoru natychmiastowej wykonalności od postępowania głównego - wymiarowego. W ocenie Sądu podnoszenie kwestii odrębności postępowania w sprawie nadania decyzjom rygoru natychmiastowej wykonalności oraz związany z tym zarzut nieprawidłowości doręczenia postanowienia o nadaniu ww. decyzji wymiarowej UKS rygoru natychmiastowej wykonalności, pozostaje bez wpływu na ocenę legalności zaskarżonego postanowienia.

Sąd podkreślił, że skoro kwestia badania prawidłowości doręczenia postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 27 września 2012 r. rygoru natychmiastowej wykonalności, pozostaje poza sferą kompetencji organu egzekucyjnego rozpoznającego zarzuty w trybie art. 33 pkt 2 u.p.e.a., to należy uznać, że zarzut braku prawidłowego doręczenia ww. postanowienia pomija kontekst systemowy art. 33 pkt 2 u.p.e.a. i z tego powodu nie może być uwzględniony. Dopiero prawomocne wzruszenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności mogłoby w realiach przedmiotowej sprawy przynieść pożądany przez stronę skarżącą skutek.

Rozpatrując zarzuty skargi dotyczące zastosowanego środka egzekucyjnego Sąd pierwszej instancji odwołując się do art. 7 § 2 u.p.e.a., uznał, że przepis ten statuuje dwie zasady: zasadę celowości, czyli stosowania środków prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku oraz zasadę stosowania najłagodniejszego środka egzekucyjnego. Z treści ww. przepisu jednoznacznie wynika konieczność zastosowania takiego środka lub środków egzekucyjnych, które umożliwią pokrycie powstałych zaległości. Natomiast zastosowanie najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego może mieć miejsce w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru. W sytuacji zaś, gdy cel egzekucji tego wymaga, organ egzekucyjny może stosować nawet wszystkie dostępne środki egzekucyjne jednocześnie.

Wskazując na określony w art. 1a pkt 12a u.p.e.a. katalog środków egzekucyjnych, Sąd zauważył, iż organ egzekucyjny, wobec braku uprzedniego spełnienia obowiązku ciążącego na zobowiązanych zastosował środek egzekucyjny w postaci egzekucji z rachunku bankowego. Zdaniem Sądu zastosowanego środka egzekucyjnego, nie można uznać za dolegliwy, albowiem "uciążliwość" w świetle art. 33 u.p.e.a. to dokuczliwość zastosowanego środka dla codziennego życia czy prowadzonej działalności powodująca niemożność czy utrudnienia w codziennym funkcjonowaniu dłużnika. W ocenie Sądu skarżący takich przesłanek nie wykazał bowiem za takowe nie można uznać twierdzeń o potencjalnej możliwości utraty zaufania banków i dobrego imienia przez skarżącego, zdolności kredytowej, ani nawet nie udokumentowanych przez stronę trudności w prowadzeniu działalności gospodarczej, czy nie udokumentowane niczym jej zaprzestanie. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie warunkuje podjęcia czynności egzekucyjnych od zgody zobowiązanego ani nie wymaga uzgodnienia z nim wyboru środka egzekucyjnego.

7. W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając na podstawie:

1) art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuchylenie w całości postanowienia organu drugiej instancji, pomimo, że zostało wydane z naruszeniem art. 2, art. 3 § 1 i art. 33 pkt 2 u.p.e.a., polegającym na wszczęciu i prowadzeniu egzekucji, a także wydaniu tytułu wykonawczego wobec niewymagalnego zobowiązania podatkowego strony;

2) art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego tj. art. 2, art. 3 § 1 i art. 33 pkt 2 u.p.e.a. poprzez jego błędna wykładnię dokonaną przez Sąd samodzielnie, polegającą na uznaniu, że organ egzekucyjny nie ma kompetencji badania istnienia wymagalności obowiązku dłużnika, oraz poprawności wydania tytułu wykonawczego, w sytuacji gdy organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem;

3) art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuchylenie w całości postanowienia organu drugiej instancji, pomimo, że zostało wydane z naruszeniem art. 7 § 2 u.p.e.a., poprzez zastosowanie w ramach prowadzonego postępowania zbyt uciążliwych dla dłużnika środków egzekucyjnych;

4) art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego tj. art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię dokonaną przez Sąd samodzielnie, polegającą na uznaniu, że w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny nie zastosował zbyt uciążliwych dla dłużnika środków egzekucyjnych.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

8. Dyrektor Izby Skarbowej nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

9.1. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W skardze kasacyjnej sformułowano zarówno zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego jak i procesowego. W ramach pierwszej z podstaw jako naruszone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazano art. 2, art. 3 § 1, art. 7 § 2 i art. 33 pkt 2 u.p.e.a. Te same przepisy autor skargi kasacyjnej traktuje też jako przepisy prawa procesowego. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, iż wskazanych przez autora skargi kasacyjnej przepisów nie można zaliczyć do przepisów prawa materialnego. Ponadto nieprecyzyjnie wskazano naruszone przepisy. Artykuł 2 u.p.e.a. składa się z trzech paragrafów. Niewątpliwie stanowi to wadę skargi kasacyjnej, jednak powyższe uchybienie nie uniemożliwia dokonanie kontroli wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

9.2. W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do dwóch kwestii. Po pierwsze czy rozpatrując w postępowaniu egzekucyjnym zarzut oparty na podstawie art. 33 pkt 2 u.p.e.a., tj. braku wymagalności obowiązku podatkowego, organ egzekucyjny uprawniony jest do badania prawidłowości doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej. Druga kwestia dotyczy natomiast uciążliwości zastosowanego środka egzekucyjnego w oparciu o zarzut z art. 33 pkt 8 u.p.e.a.

9.3. Zgodnie z art. 33 pkt 2 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej.

Odnosząc się do pierwszego zagadnienia wskazać należy, iż w ramach tego zarzutu autor skargi kasacyjnej usiłuje podważyć stanowisko Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którym organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania skuteczności doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko to jest prawidłowe. Postępowanie egzekucyjne jest bowiem postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego i ma na celu wyegzekwowanie m.in. nieuiszczonego podatku określonego decyzją wydaną w postępowaniu podatkowym. Na decyzje i postanowienia wydane w toku postępowania podatkowego służą środki zaskarżenia, których uruchomienie może doprowadzić do kontroli tych aktów administracyjnych przez sąd administracyjny. Niemożliwe jest uzyskanie kontroli takiego aktu poprzez zaskarżenie do sądu postanowienia wydanego w ramach postępowania egzekucyjnego.

Natomiast skarżący w ramach postępowania w przedmiocie zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, dąży do podważenia skuteczności postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27 września 2012 r.

Tymczasem zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Z przepisu tego jasno wynika, iż organ nie bada zasadności ani wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, a tego oczekuje skarżący. Badanie skuteczności doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej, w ramach zarzutu o braku wymagalności obowiązku podatkowego, stanowiłoby w istocie kontrolę tego czy akt ten wszedł skutecznie do obrotu, a tym samym czy zobowiązanie stało się wymagalne, do czego organ egzekucyjny nie jest uprawniony co wynika wprost z art. 29 § 1 u.p.e.a.

Odnosząc się do powoływanego przez skarżącego wyroku WSA w Gliwicach z 2 sierpnia 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 899/13, którym uchylono postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej Katowicach z 6 lutego 2013 r., w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, to zauważyć należy, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 2160/13, uchylił ww. wyrok WSA. Wprawdzie NSA stwierdził, iż postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej powinno zostać doręczone pełnomocnikowi skarżącego, a nie samemu skarżącemu, niemniej ten błąd organu stanowił "tylko" naruszenie prawa procesowego. NSA zauważył, iż biorąc pod uwagę przebieg sprawy, to naruszenie prawa procesowego nie uniemożliwiało, ani w żaden sposób nie ograniczało w sensie prawnym i faktycznym tego zasadniczego celu, jakim przepisy procesowe mają służyć w przypadku, gdy strona ustanowiła pełnomocnika. Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 1028/15 oddalił skargę skarżącego.

Reasumując podkreślić należy, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie podlegają badaniu i rozstrzygnięciu kwestie związane z odrębnym postępowaniem w tym podatkowym. Zagadnienie dotyczące doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, pozostaje bowiem poza granicami sprawy egzekucyjnej. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji kwestia prawidłowego doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, pozostaje poza sferą kompetencji organu egzekucyjnego rozpatrującego zarzuty w trybie art. 33 pkt 2 u.p.e.a.

9.4. Rozpatrując zarzut skargi kasacyjnej dotyczący zastosowania przez organ egzekucyjny zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, a więc zarzutu określonego w art. 33 pkt 8 u.p.e.a., wskazać należy, iż zgodnie z art. 6 § 1 u.p.e.a., w razie uchylenia się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Natomiast w myśl art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków – środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego.

Z art. 7 § 2 u.p.e.a. wynika obowiązek stosowania przez organ środków najmniej uciążliwych dla zobowiązanego, według katalogu tych środków zamieszczonego w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. Ponadto przepis ten nakłada na organ egzekucyjny przede wszystkim obowiązek stosowania takich środków egzekucyjnych, które doprowadzą do bezpośredniego wykonania obowiązku, a dopiero spośród tych środków - wyboru środka najmniej uciążliwego dla zobowiązanego. Celem postępowania egzekucyjnego jest bowiem zgodnie z art. 1 u.p.e.a. doprowadzenie do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym, czyli zastosowanie środków egzekucyjnych ma, doprowadzić do wykonania ciążącego na zobowiązanym obowiązku. Organ powinien zastosować wobec zobowiązanego taką dolegliwość, która jest niezbędna do realizacji ciążącego na nim obowiązku i zaprzestania stosowania tej dolegliwości, jeżeli obowiązek zostanie spełniony. Podkreślenia wymaga, iż aby organ mógł zastosować najmniej uciążliwy środek, musi mieć w tym zakresie wybór. W stosunku do skarżącego organ egzekucyjny zastosował środek w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych, czyli jeden z dopuszczalnych środków egzekucyjnych. Z akt sprawy wynika, iż środki zgromadzone na jednym rachunku nie zaspokoiły w całości zobowiązania skarżącego. Nie można zatem uznać, iż skierowanie egzekucji do kilku rachunków bankowych stanowiło bezpodstawną uciążliwość dla zobowiązanego.

Ponadto w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego w świetle przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku bowiem prowadzenia takiej egzekucji strona zostaje ograniczona w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji. Rachunek pozostaje otwarty, a strona może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę.

W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 7 § 2 u.p.e.a. należało uznać za niezasadny.

10. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.