Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 51/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2015-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 5 ust. 1, art. 22 ust. 3 pkt 5 i 6.
journal: Dz.U. 2000 nr 80 poz 903
law: Ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca), sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 11 marca 2015r. sprawy ze skargi Wspólnoty Mieszkaniowej na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem ) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wspólnota Mieszkaniowa (dalej Wspólnota, wnioskodawca, pytająca, strona, skarżąca), skierowała do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów, wniosek z dnia 24.06.2014r. o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wspólnoty za podatnika podatku od towarów i usług w związku z transakcją sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

Przedstawiając stan faktyczny Wspólnota podała, że jest współużytkownikiem wieczystym działek gruntu oznaczonych nr geodezyjnym 1/2, stanowiącej według wypisu z rejestru gruntów drogi, i nr 1/3, stanowiącej tereny mieszkaniowe oraz budynku posadowionego na tej działce, stanowiącego odrębną nieruchomość. Dodatkowo na działce oznaczonej nr 1/2 znajduje się przejście podziemne wchodzące w skład urządzeń pasa drogowego ulicy K. w E. Przejście podziemne zostało w całości wybudowane przez Dyrekcję Krajową Dróg Krajowych i Autostrad w latach poprzednich. Ponieważ ulicę K. przejęło Miasto, Urząd Miasta zwrócił się do Wspólnoty z prośbą o odsprzedanie Miastu prawa użytkowania wieczystego działki oznaczonej nr 1/2, na której pobudowane jest przejście podziemne. Grunt ten potrzebny jest Miastu na poszerzenie pasa istniejącej drogi publicznej - ul. K. Wspólnota podjęła uchwałę wyrażając zgodę na sprzedaż Miastu działki oznaczonej nr 1/2, a pieniądze uzyskane z tej sprzedaży przeznaczy na fundusz remontowy i estetyzację otoczenia budynku. Aktem notarialnym z dnia 4 grudnia 2013r., doszło do sprzedaży przedmiotowej dziatki. Wspólnota korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie prowadzi działalności gospodarczej, a przedmiotowa sprzedaż była sprzedażą jednorazową, incydentalną, wynikającą jedynie z przedstawionych powyżej okoliczności.

W związku z powyższym wnioskodawca zadała następujące pytanie:

czy Wspólnota Mieszkaniowa sprzedając prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej działki działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług?

Wspólnota stwierdziła, że w tej sytuacji nie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 tejże ustawy, a zatem sprzedaż ta nie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Wskazała, że definicja pojęcia podatnika, zawarta w art. 15 tej ustawy, ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania tym podatkiem. O ile bowiem określenie czynności podlegających lub nie opodatkowaniu, ma zakres przedmiotowy, to zdefiniowanie podatnika ma zakres podmiotowy opodatkowania. Za ważne uznała ustalenie, czy osoba, podmiot jej dokonujący, może być uznany za podatnika z tytułu dokonania tej czynności. Dopiero pozytywna odpowiedź na to pytanie pozwala na dalszą analizę skutków podatkowych dokonanej czynności, a więc ustalenie, czy czynność ta podlega opodatkowaniu, czy też może korzysta ze zwolnienia przedmiotowego. Jeżeli więc podmiot dokonujący czynności podlegającej, co do zasady, opodatkowaniu nie występuje w tym przypadku w charakterze podatnika, to dokonana przez niego czynność pozostaje poza zakresem opodatkowania. Regulacje Szóstej Dyrektywy wyrażają ten wymóg wprost, stanowią bowiem o wykonywaniu czynności opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy opisanego w niniejszym wniosku pytająca uznała, że dokonując jednorazowej, incydentalnej sprzedaży, nie działała w charakterze podatnika, a zatem sprzedaż ta pozostawała poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Na potwierdzenie powyższego strona powołała się na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 22.06.2010r. nr ITPP1/443-353/10/DM.

Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia "[...]" nr "[...]" uznał wyrażone we wniosku stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Jako podstawę prawną wydawanego aktu wskazał art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm.), dalej O.p., oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.06.2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. nr 112, poz. 770 ze zm.).

W uzasadnieniu przytoczył treść art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 113 ust. 1, 2 i 13 pkt 1 lit d) ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej ustawa o VAT, jak też art. 15 ust. 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r..

Organ interpretujący wskazał, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Organ podał, że podstawą prawną funkcjonowania wspólnot jest ustawa z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (Dz.U. z 2000r. nr 80, poz. 903 ze zm.), która określa prawa i obowiązki członków wspólnoty oraz zakres zarządu nieruchomością wspólną. Przedstawił treść art. 6, art. 13 ust. 1, art. 14 i art. 18 tej ustawy i podał, że wspólnota mieszkaniowa stanowi wspólnotę interesów właścicieli lokali, zorganizowanych w formie i na zasadach określonych w przywołanej wyżej ustawie o własności lokali. Z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wspólnota mieszkaniowa jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która może jednak posiadać podmiotowość podatkową. Czynności wykonywane przez wspólnotę, wykraczające poza zakres obowiązkowego zarządu określonego w ustawie o własności lokali, są dostawą towarów lub świadczeniem usług, w stosunku do których mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Organ wskazał na podstawie złożonego wniosku, że Wspólnota korzystająca ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, dokonała jednorazowej, incydentalnej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki gruntu zabudowanej przejściem podziemnym. Pieniądze uzyskane z tej sprzedaży zamierza przeznaczyć na fundusz remontowy i estetyzację otoczenia budynku.

W ocenie Organu Wspólnota, dokonując zbycia prawa użytkowania wieczystego działki gruntu, wbrew twierdzeniu zawartemu we wniosku, działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Sprzedaż taka wykracza bowiem poza zakres obowiązkowego zarządu określonego w ustawie o własności lokali. W konsekwencji działa w imieniu własnym i na własną rzecz. Zatem czynność ta podlegała przepisom ustawy o VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. Z uwagi na fakt, że Wspólnota dokonała zbycia prawa użytkowania wieczystego terenu budowlanego, czynność ta nie uprawniała Wspólnoty do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 tej ustawy.

Jednocześnie Organ zaznaczył, że na niniejsze rozstrzygnięcie nie może mieć wpływu przywołana przez Wspólnotę interpretacja Ministra Finansów z dnia 22.06.2010r., gdyż została wydana na podstawie innego stanu prawnego.

Pismem z dnia 8.10.2014r. Wspólnota Mieszkaniowa wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi z dnia 21.11.2014r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Wspólnota Mieszkaniowa, reprezentowana przez doradcę podatkowego M. M. R., wniosła o uchylenie indywidualnej interpretacji w całości oraz zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 15 ustawy o VAT poprzez błędną jego wykładnię, a w konsekwencji uznanie, iż skarżąca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z transakcją sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

W treści skargi strona wskazała na przytoczoną w pierwotnym wniosku argumentację odnośnie zasadniczego znaczenia definicji podatnika z art. 15 ustawy o VAT dla zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ określa ona podmiotowy zakres opodatkowania. Podatnikiem może być tylko ten kto wykonuje czynność lub czynności określone w ustawie (zakres przedmiotowy), mając cechy podatnika (zakres podmiotowy). Cechy te określa właśnie ww. art. 15.

Ponadto ze stanu faktycznego, opisanego w złożonym wniosku o wydanie interpretacji nie wynika, aby skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu powyższego przepisu. Nie wynika też, że czynność sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wykonywała wcześniej, ani też, że będzie ją wykonywała kiedykolwiek później. Wspólnota dokonała jednorazowej, incydentalnej czynności zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, a uzyskane w jej wyniku pieniądze przeznaczyła na potrzeby własne: fundusz remontowy i estetyzacja otoczenia budynku.

Tym samym zdaniem skarżącej nie zostały spełnione przesłanki uznania Wspólnoty mieszkaniowej za podatnika podatku od towarów i usług według definicji podatnika wynikającej z art. 15 ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Organ interpretacyjny podniósł, że w zaskarżonej interpretacji nie rozstrzygał kwestii sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości, tj. właściwej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, czyli de facto czy skarżąca będzie obowiązana do zapłaty podatku z tytułu tej transakcji. Przedmiotem ww. interpretacji była kwestia podlegania opodatkowaniu tej sprzedaży, tj. czy skarżąca wystąpi w tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, oraz braku prawa do skorzystania z limitu podmiotowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, przy czym stosownie do art. 134 § 1 powołanej ustawy, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Uzasadniony jest zarzut naruszenia art. 15 ustawy o VAT poprzez błędną jego wykładnię, a w konsekwencji uznanie, iż skarżąca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z transakcją sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

Ze stanu faktycznego, opisanego w złożonym wniosku o wydanie interpretacji nie wynika, aby skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu powyższego przepisu. Wspólnota dokonała jednorazowej, incydentalnej czynności zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, a uzyskane w jej wyniku pieniądze przeznaczyła na potrzeby własne: fundusz remontowy i estetyzacja otoczenia budynku.

Należy wskazać, że wspólnoty mieszkaniowe mają ograniczoną zdolność prawną.

Sąd Najwyższy w wielu orzeczeniach nawiązuje do ograniczonej zdolności prawnej wspólnoty mieszkaniowej. W uzasadnieniu uchwały składu siedmiu sędziów SN z dnia 21 grudnia 2007 r., III CZP 65/07 OSN 2008, nr 7-8, poz. 69, Sąd Najwyższy stwierdził, że "przepisy prawne ustawy o własności lokali stwarzają podstawy prawne do przyjęcia, iż zdolność wspólnoty mieszkaniowej została ograniczona jedynie do praw i obowiązków związanych z zarządzaniem nieruchomością wspólną".

Wyposażenie wspólnoty mieszkaniowej w zdolność prawną sprawia, że jest ona uczestnikiem obrotu prawnego, problem jednak w tym, jak należy ją zakwalifikować: czy jako przedsiębiorcę, czy jako konsumenta, czy też jest ona niekwalifikowanym uczestnikiem obrotu. Na pewno wspólnota mieszkaniowa nie jest przedsiębiorcą.

Przechodząc już do zagadnień szczegółowych wynikających z ustawy o własności lokali, trzeba zauważyć, że sama wspólnota mieszkaniowa nie jest właścicielką majątku, którym zarządza, a zatem działa w cudzej sferze prawnej. Jej kompetencje wyczerpują się więc w formule tzw. prawidłowego zarządzania nieruchomością wspólną, którego celem jest utrzymanie nieruchomości wspólnej w stanie niepogorszonym, jak też utrzymanie jej wartości. Wspólnota mieszkaniowa zarządza nieruchomością wspólną, wykonując swoje zadania w sferze zewnętrznej i wewnętrznej. Do sfery wewnętrznej należą akty kształtujące wolę wspólnoty mieszkaniowej. Mają one postać uchwał. Choć co do zasady uchwały nie stanowią jeszcze oświadczenia woli, można je jednak traktować jako wyraz ukształtowania aktu woli, który stanowi podstawę składanego następnie oświadczenia woli.

Kwestie dotyczące zasad zbywania części nieruchomości wspólnej są zawarte w kilku przepisach prawnych. Należy do nich art. 22 ust. 3 pkt 5 u.w.I., art. 22 ust. 3 pkt 6 u,w.I., oraz art. 5 ust. 1 u.w.I., w którym jest mowa o podziale gruntowej nieruchomości zabudowanej. Na podstawie powołanych przepisów można dokonać rozporządzenia częścią gruntu, który nie jest niezbędny do korzystania z nieruchomości wspólnej. Chodzi więc o taki podział "nieruchomości wspólnej" (art. 22 ust. 3 pkt 6 u.w.l.) lub "nieruchomości gruntowej zabudowanej" (art. 5 ust. 1 u,w.I.), gdy następuje wydzielenie części gruntu niezabudowanego. Podział ten nie wpływa na wielkość udziałów w nieruchomości wspólnej związanych z własnością lokali.

O ile ostatni przypadek, o którym mowa w art. 5 ust. 1 u.w.l., nie budzi wątpliwości, gdyż zbycie następuje na podstawie umowy właścicieli, to pogłębionej analizy wymaga podział nieruchomości wspólnej na podstawie art. 22 ust. 3 pkt 6 u.w.l. Uchwałę w tym zakresie podejmuje zebranie właścicieli, co należy traktować jako wyraz woli wspólnoty mieszkaniowej co do zbycia części nieruchomości wspólnej stanowiącej przecież własność - w stosownych udziałach - właścicieli lokali. Z jednej strony zmiana własnościowa dotyka majątku każdego z właścicieli lokali, czyli innego niż wspólnota mieszkaniowa podmiotu. Z drugiej - wspólnota mieszkaniowa - dokonując tej czynności - podejmuje "własną", można powiedzieć "właścicielską", decyzję. Czynność, o której mowa w art. 22 ust. 3 pkt 6 u,w.l., jest włączona do katalogu kompetencji organu wspólnoty mieszkaniowej, czyli zebrania właścicieli. Wspólnota dokonuje jej we własnym imieniu, ale ze skutkiem dla właścicieli lokali. Uchwała właścicieli lokali podjęta większością głosów liczonych według wielkości posiadanych udziałów w nieruchomości wspólnej, stanowi wolę wspólnoty mieszkaniowej.

Inny zatem niż właściciel podmiot podejmuje decyzję rozumianą jako akt woli o rozporządzeniu (art. 22 ust. 3 pkt 6 u.w.I.). Natomiast organ reprezentujący wspólnotę mieszkaniową na zewnątrz składa oświadczenie woli w trybie art. 21 ust. 3 u.w.l., w którym stwierdza się, że czynność prawna wymieniona w art. 22 ust. 3 pkt 6 u.w.l. jest dokonywana "ze skutkiem w stosunku do właścicieli wszystkich lokali".

Do nadania wspólnocie mieszkaniowej kompetencji do ingerencji w prawo własności innego podmiotu konieczny jest wyraźny przepis. Bez tego "upoważnienia" dokonanie czynności rozporządzającej ze skutkiem dla innego podmiotu byłoby nieważne.

Z momentem przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, częścią polskiego porządku prawnego stał się autonomiczny system prawa wspólnotowego, tzw. acquis communautaire, do przestrzegania którego zobowiązane są wszystkie organy państwa polskiego.

Na dorobek wspólnotowy składają się m.in. ogólne zasady prawa wspólnotowego, w tym zasady bezpośredniego skutku tego prawa oraz jego pierwszeństwa przed prawem państw członkowskich, wywiedzione z orzecznictwa TSWE, zwłaszcza z wyroku z 5 lutego 1963r., 26/62 Van Gend & Loos (opubl. w: ECR 1963, s. 00001) oraz wyroku z 15 lipca 1964r., 6/64 Costa v. E.N.E.L. (ECR 1964, s. 00585).

Z zasad tych wynika, że przepisy prawa wspólnotowego, cechujące się bezpośrednią skutecznością, w razie sprzeczności z normami prawa krajowego mają pierwszeństwo w zastosowaniu; sąd krajowy ma obowiązek. pominąć w takiej sytuacji przepis prawa krajowego i oprzeć swe orzeczenie na prawie wspólnotowym (por. również wyrok ETS z 9 marca 1978r., 106/77 Simmenthal, ECR 1978, s. 00629). Jednocześnie należy wspomnieć, że nad poszanowaniem prawa wspólnotowego w jego wykładni i stosowaniu czuwają TSWE i Sąd Pierwszej Instancji, każdy w zakresie swojej właściwości (art. 220 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską - Dz. U. z 2004r. Nr 90, poz. 864/2 z późn. zm.); TSWE jest m.in. właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni Traktatu (art. 234 lit. a) TWE).

Dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10, mając za przedmiot dwa wnioski z dnia 9 marca 2010r. Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt I FSK 2134/08 , sygn. akt I FSK 2039/08, na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej TSUE wydał orzeczenia w trybie prejudycjalnym. TSUE stwierdził, że "Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z orzecznictwa wynika w tej mierze, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. 1-3013, pkt 32). Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT podatnika definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Fakt prowadzenia takiej działalności uzasadnia bowiem uznanie podmiotu za podatnika (zob. wyrok z dnia 3 marca 2005r. w sprawie C-32/03 Fini H, Zb.Orz. s. 1-1599, pkt 19). Art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT pojęciem działalności gospodarczej obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Trybunał podkreślił, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (zob. wyroki z dnia 29 kwietnia 2004r. w sprawie C-77/01 EOM, Rec. s. 1-4295, pkt 58; z dnia 21 października 2004r. w sprawie C-8/03 BBL, Zb. Orz. s. 1-10157, pkt 39). Zgodnie z celem szóstej dyrektywy, która zmierza między innymi do oparcia systemu podatku VAT na jednolitej definicji podatnika, przymiot ten powinien być oceniany wyłącznie na podstawie kryteriów, o których mowa w art. 4 tej dyrektywy (zob. ww. wyrok w sprawie Van Tiem, pkt 25). Transakcje inne niż dostawa produktów rolnych i świadczenie usług rolniczych w rozumieniu art. 295 ust. 1 dyrektywy VAT, dokonywane przez rolnika ryczałtowego w ramach jego działalności rolniczej, podlegają zasadom ogólnym dyrektywy (zob. wyroki z dnia 15 lipca 2004r. w sprawie C-321/02 Harbs, Zb.Orz. s. 1-7101, pkt 31, 36; a także z dnia 26 maja 2005r. w sprawie C-43/04 Stadt Sundern, Zb.Orz. s. 1-4491, pkt 20).

Zgodnie z "polską" definicją podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustęp 2 stanowi zaś, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W świetle powyższych rozważań należy dojść do wniosku, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT. Artykuł 12 ust. 1 dyrektywy VAT pozwala państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego.

A zatem istniała możliwość uznania za podatnika, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Natomiast z gramatycznego brzmienia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynikało, że podatnikiem jest osoba dokonująca czynności jednorazowej, jednakże w "okolicznościach wskazujących na zamiar częstotliwy".

Treść przepisu krajowego, w świetle orzeczenia TS w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 i orzecznictwa TSUE wskazuje, że ustawodawca krajowy wadliwie implementował przepisy dyrektywy. Z orzecznictwa TSWE wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. W sprzeczności z analizowanym orzeczeniem TSUE art. 15 ust. 2 ustawy o VAT określa, że częstotliwość wykonywania czynności jest cechą konstytutywną działalności gospodarczej. Z omawianego orzeczenia TSUE wynika również, że majątek prywatny osoby fizycznej może być przedmiotem działalności gospodarczej jak i czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że ustawodawca krajowy przy redakcji art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT pominął okoliczności, że transakcje sprzedaży nieruchomości jako majątku prywatnego osoby fizycznej mogą być zarówno przedmiotem działalności gospodarczej jak i czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Odnosząc się do stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, że dokonując jednorazowej, incydentalnej sprzedaży Wspólnota Mieszkaniowa, nie działała w charakterze podatnika. Działania takie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z czym w takiej sytuacji sprzedaż gruntu należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W świetle powyższych ustaleń faktycznych i rozważań prawnych w rozpoznawanej sprawie Organ błędnie uznał, że sprzedaż zabudowanej działki gruntu odbywa się w ramach działalności gospodarczej. Skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej. Planowana sprzedaż zabudowanej działki gruntu dokonywana jest w ramach majątku prywatnego i jest dokonywana w ramach zwykłego wykonywania prawa własności.

W tym stanie rzeczy, zaskarżoną interpretację należało uchylić na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ interpretacyjny zobowiązany będzie uwzględnić powyższe wskazania Sądu orzekającego i przedstawioną ocenę prawną.