Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1932/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122,188,191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 86 ust 1 i ust 2 pkt 1 lit a, art.88 ust 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1932/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 lutego 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: st. ref. Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2015 r., sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w C., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 13 października 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2011 r., - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu odwołania D. sp. z o.o. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 28 kwietnia 2014r. w sprawie określenia w podatku od towarów i usług za styczeń , luty i marzec 2011r. utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji wykazał , że przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało, iż Spółka D. s. w styczniu 2011r. i w lutym 2011r. dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w łącznej kwocie 106.292 zł wynikający z faktur VAT mających dokumentować nabycie zużytych katalizatorów, a wystawionych przez:

-P., [...]

- S., [...]

- W. Sp. z o.o., [...]

Na podstawie" zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, iż faktury VAT wystawione przez w/w podmioty na rzecz Spółki D. są nierzetelne, dlatego też zakwestionowano prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Jednocześnie powyższa nieprawidłowość miała wpływ na rozliczenie podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2011r. wskutek zawyżenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia z deklaracji VAT-7 za luty 2011r.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał w dniu 28 kwietnia 2014 r. decyzję nr [...]dokonując w niej rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do marca 2011 r.

Od decyzji tej Spółka wniosła odwołanie.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ wskazał , że w toku postępowania kontrolnego stwierdzono, iż Spółka dokonała obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez firmy:

1. P. [...]- trzy faktury w miesiącu styczniu 2011 r. na łączną kwotę netto 96.954,46 zł i podatek VAT 22.299,52 zl i dwie faktury w miesiącu lutym 2011r. na łączną kwotę netto 82.720,47 zł i podatek VAT 19.025,71 zł,

2.S. [...]jedna faktura w miesiącu styczniu 2011r. na kwotę netto 40.765,00 zł i podatek VAT 9.375,95 zł i jedna faktura w lutym 2011r. na kwotę netto i podatek VAT 4.710,22 zł,

3. W. [...] jedna faktura w miesiącu lutym 2011r. na kwotę netto 221.220,98 zł i podatek VAT 50.880,83 zł.

Faktury te miały dokumentować zakup zużytych katalizatorów. Jednakże zgromadzony materiał dowodowy w sprawie wskazuje, że wystawcy tych faktur nie prowadzili zgodnej z prawem działalności gospodarczej, polegającej m.in. na sprzedaży złomu, katalizatorów. Jak ustalono, D. M. oraz S.S. wystawiali tzw. "puste faktury VAT", dokumentujące sprzedaż towarów z nieujawnionych źródeł, natomiast Spółka W. nie była faktycznym właścicielem sprzedawanego towaru.

Ad. 1. Odnośnie firmy P. ustalono że :

-nie zgłosił faktu posiadania rachunku bankowego, jak również w trakcie czynności kontrolnych nie ujawnił żadnego rachunku bankowego, nie posiadał żadnych koncesji ani zezwoleń,

-nie okazał kontrolującym podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz rejestrów VAT, a także faktur VAT,

-w dniu 22.06.2010r. złożył zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R i poinformował, że będzie składać miesięczne deklaracje VAT-7. Następnie zgłosił, że od sierpnia 2010r. będzie składać deklaracje podatkowe za okresy kwartalne. Jednak za I kwartał 2011r. nie złożył deklaracji VAT-7K,

- nie posiadał odpowiedniego zaplecza do przechowywania wykazywanych na fakturach ilości katalizatorów - w czasie oględzin zgłoszonego jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lokalu (mieszkania) nie stwierdzono żadnych oznak prowadzenia działalności, żadnych pomieszczeń gospodarczych czy magazynowych.

Odnośnie transakcji przeprowadzonych ze Spółką D.do protokołu przesłuchania kontrolowanego zeznał, że:

- katalizatory sprzedawane do Spółki kupował od ludzi, których nazwisk nie pamięta. Nie wystawiał też dokumentów na ich kupno,

-najczęściej zapłata była dokonywana gotówką,

-nie posiada żadnej dokumentacji związanej z tymi transakcjami,

-nie posiada zamówień i nie były zawierane żadne umowy ze Spółką DS AUTO,

-nie wiedział, że trzeba mieć zezwolenie na handel złomem katalizatorów.

W konsekwencji poczynionych ustaleń wszczęto wobec D.M.postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. i luty 2011 r. W decyzjach tych stwierdzono, iż nie doszło do sprzedaży katalizatorów wymienionych w fakturach wystawionych przez D. M. na rzecz Spółki D. (tzw. puste faktury), a fakt posłużenia się przedmiotowymi fakturami przez D. potwierdza wprowadzenie tych faktur do obiegu prawnego.

Ponadto w toku prowadzonego postępowania kontrolnego uzyskano ze Starostwa Powiatowego informację, że dla firmy P. nie wydano zezwolenia na zbieranie i transport odpadów - pismo z dnia 18.06.2013r.

Ad. 2. Odnośnie firmy S. ustalono co następuje:

Przedmiotem prowadzonej działalności przez S. S.był handel złomem stalowym i kolorowym w tym złomem katalizatorów i akumulatorów. Natomiast zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 12.02.2010r. przedmiotem działalności gospodarczej była pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami oraz sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek. Do kontroli nie przedstawił dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w roku 2011, w tym: podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji sprzedaży i zakupów VAT, faktur potwierdzających sprzedaż. Potwierdził też, że w okresie objętym kontrolą nie prowadził jakiejkolwiek dokumentacji rachunkowej. Za miesiąc styczeń 2011r. Pan S. nie złożył deklaracji VAT-7. Z kolei w złożonych deklaracjach za luty, marzec i kwiecień 2011r. wykazał po stronie podatku należnego i podatku naliczonego kwoty 0,00 zł.

Do protokołu przesłuchania strony S.S.zeznał, że:

- prowadzona przez niego działalność gospodarcza polegała na handlu złomem wszelkiego rodzaju, wykonywał osobiście zbieractwo na terenie województwa dolnośląskiego oraz na terenie Czech (tereny przygraniczne), w większości od osób prywatnych, jak również od firmy np. Elewatory Kondratowice, Gorzelnia niedaleko N..

- nie zatrudniał pracowników, natomiast przy zbieraniu złomu wykorzystywał kilka znajomych osób, którym zakupił niewielkiej wartości busy (2000-3000 zł), a osoby te zobowiązały się zebrany złom dostarczać wyłącznie dla niego. Od nich kupował złom zawsze po cenie rynkowej, lecz osób tych nie wskazał,

- do działalności używał samochodu prywatnego – P. jak również wykorzystywał samochody zakupione dla osób wymienionych powyżej oraz wypożyczał busy w O. i we W.w firmach zajmujących się wynajmem,

- nie posiadał i nie dzierżawił żadnych kontenerów, złom ze wszystkich miejsc odbierały firmy C. i Sc. ich transportem i sprzętem,

- płatność zawsze dokonywana była gotówką, nigdy nie wystawił żadnych dowodów zakupu złomu, katalizatorów i akumulatorów. Zakupy rejestrował w zeszycie, po sprzedaży złomu zeszyty były niszczone,

- odbiorcami towaru byli: C. i S. (dokonywali samodzielnie załadunku i transportu), do których osobiście dostarczał tylko posortowane metale kolorowe, firma A. z W.(po akumulatory przyjeżdżali własnym transportem) i E. S. – J. L.(katalizatory do tej firmy dostarczał własnym transportem),

- nie posiadał rachunków bankowych związanych z działalnością ani rachunków prywatnych. Był współwłaścicielem konta E. S. - jego sympatii, a przelewy były dokonywane na jej konto z związku z postępowaniem komorniczym wobec niego.

W trakcie kontroli podatkowej S. S. złożył w dniu 10.01.2012r. oświadczenie, że zapoznał się z materiałem dowodowym zgromadzonym w trakcie postępowania kontrolnego i potwierdził, że wszystkie przedstawione faktury za okres badany dotyczą dokonanych przez niego transakcji w okresie od stycznia do marca 2011r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego wobec S.S. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu 17.04.2012r. decyzje określające zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty i marzec 2011r. Decyzje te są ostateczne.

W toku postępowania kontrolnego organ pierwszej instancji zwrócił się, w ramach pomocy prawnej, do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej o przesłuchanie w charakterze świadka S. S.. Jednak przeprowadzenie dowodu okazało się niemożliwe ze względu na niepodejmowanie wezwań do osobistego stawiennictwa przez świadka.

Ponadto ze Starostwa uzyskano informację, że firma S. i nie posiada wydanych przez ten organ zezwoleń na zbieranie i transport odpadów.

Ad. 3. Odnośnie firmy W. Sp. z o.o. ustalono co następuje:

W. Sp. z o.o. została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 25 lutego 2011 r. Jedynym wspólnikiem i zarazem prezesem zarządu spółki był R.O.

W toku postępowania kontrolnego organ pierwszej instancji mimo wielokrotnych wezwań telefonicznych i pisemnych Spółka W. nie dostarczyła brakujących dokumentów. Podejmowane próby kontaktu były bezskuteczne, w związku z tym nie podpisano protokołu z czynności sprawdzających. Z przedłożonych materiałów źródłowych wynika, że W. Sp. z o.o. zaewidencjonowała oraz wykazała podatek należny z tytułu sprzedaży z faktury VAT nr [...]z dnia 04.02.2011 r. na kwotę netto 221.220,98 zł i podatek VAT 50.880,83 zł,

Przy czym zaraz po zasileniu konta Spółki W. przez D. Sp. z o.o. nastąpiła wypłata gotówki.

Czynności sprawdzających w tej firmie nie mógł przeprowadzić również Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej .W piśmie z dnia 05.02.2013r. poinformował, że brak jest możliwości prawnych przeprowadzenia czynności sprawdzających w Spółce W.bowiem nie posiada ona reprezentanta. Z dniem 01.08.2012r. R. O. został wykreślony z KRS jako prezes zarządu W. Sp. z o.o. Podstawą wykreślenia było postanowienie Sądu Rejonowego w Gorzowie Wielkopolskim Wydział V Gospodarczy z dnia 07.06.2011r. o orzeczeniu wobec R. O. pozbawienia na okres trzech lat prawa prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek oraz pełnienia funkcji członka rady nadzorczej, reprezentanta lub pełnomocnika w spółce prawa handlowego, przedsiębiorstwie państwowym, spółdzielni, fundacji i stowarzyszeniu.

R. O. przesłuchany w charakterze świadka w Zakładzie Karnym w Gorzowie Wielkopolskim w dniu 24 kwietnia 2013r. zeznał , że kwota wynikająca z faktury VAT nr [...]została zapłacona. Płatność nastąpiła w formie dwóch przelewów i jednej wpłaty gotówki. Gotówkę odebrał jego syn – S. O., który miał pełnomocnictwo do reprezentowania spółki. Transport odbywał się pojazdem o numerze rejestracyjnym wskazanym na karcie przekazania odpadów. Spółka wypożyczała ten samochód, ale nie pamiętał od jakiej firmy. Koszty transportu ponosiła Spółka W.. Powołując się na tajemnicę handlową nie wskazał swoich dostawców. Z tego samego powodu odmówił odpowiedzi na pytanie " czy faktury były wystawiane tylko przez W. czy też przez inne podmioty powiązane ze świadkiem?" Według zeznania R. O. Spółka W. "posiadała i do dzisiaj posiada stosowne zezwolenie na obrót złomem zgodnie z wpisem do KRS".

Natomiast z akt sprawy wynika, że ani Starosta ., ani Prezydent Miasta nie wydawali zezwoleń na zbieranie i transport odpadów dla firmy W. Sp. z o.o. - odpowiednio pisma z dnia 18.06.2013r. i z dnia 05.07.2013r.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej włączył do akt sprawy protokoły przesłuchań podejrzanych – S. O. i K.S. sporządzone przez CBŚ KGP w G.

S.O., syn R.O. w dniu 17.05.2012r. zeznał, iż na początku 2008r. poznał K.S., który nie prowadził wówczas żadnej działalności gospodarczej tylko i wyłącznie skupował złom na "lewo". Handlował złomem, a później wszedł w handel katalizatorami, które sprzedawał S.O. bez żadnej faktury. Następnie katalizatory te S.O. sprzedawał jako firma T. firmie D.S. A. z Ch.. D.S. miał sam odbierać katalizatory i od razu płacić całość faktury. Całość netto faktury S.O. oddawał K.S. a podatkiem VAT dzielili się na pół. Przy czym S.O. otrzymaną kwotą dzielił się jeszcze na pół z ojcem, gdyż on musiał na to wystawić fakturę kosztową, czyli że sprzedał ten złom.

Po okazaniu S.O. faktury nr [...]dotyczącej sprzedaży katalizatorów przez W. SP. z o.o. firmie D. Sp. z o.o. przyznał , że okazana faktura również dotyczy sprzedaży katalizatorów K.S.. Ponadto dodał , że od 2010r. był inny podział podatku z K.S. albowiem otrzymał tylko 10% od kwoty netto całości faktury. To K.S. najjwięcej zarabiał na samym podatku i jego ojciec, który tylko wystawiał faktury."

K.S. do protokołu podejrzanego w dniu 29.05.2012r. zeznał, że wszelką sprzedażą katalizatorów w miesiącu lutym i marcu 2011r. zajmował się S.O. Aby sprzedać katalizatory wystawiał między innymi faktury na firmę W. należącą do R. O. Nie pamiętał na jakie inne podmioty S.O. wystawiał faktury przyznając jednocześnie , że pieniędzmi ze sprzedaży dzielił się z S. O.

Z akt sprawy wynika, iż "D" Sp. z o.o. w okresie od 13.12.2010r. do 27.01.2011r. prowadziła działalność pod nazwą "D" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji. Wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego dokonano w dniu 28.01.2011r. D.S. był prezesem jednoosobowego zarządu Spółki.

D.S. (wspólnik i prezes zarządu Spółki) przesłuchany w charakterze strony w dniu 6.09.2013r. odnośnie nawiązania kontaktów i transakcji ze Spółką W.zeznał , iż w 2011r., po wcześniejszym telefonicznym umówieniu się, przyjechał do Spółki D mężczyzna o nazwisku S.O.lub O. który reprezentował Spółkę W i przedstawił jej dokumenty, tj. KRS. Nie widział dokumentu tożsamości S.O. nie żądał go. W KRS na pewno było wpisane nazwisko O. lub O. - imienia nie pamiętał. D.S. nigdy nie był w siedzibie Spółki W., jak również w miejscu prowadzenia działalności tej firmy. Dlatego też nie wiedział jakie zaplecze do prowadzenia tego typu działalności miała ta spółka. Nie wiedział również kto w 2011r. był prezesem zarządu Spółki W.. Nic mu nie mówiło nazwisko R. O. i nie wiedział kim ta osoba jest. Nie kojarzył też, aby rozmawiał kiedykolwiek z osobą o takim imieniu i nazwisku. Nie pamiętał też czy W. posiadała stosowne zezwolenie na zbieranie i transport odpadów oraz czyje widział.

Nie pamiętał jaki to był samochód, prawdopodobnie dostawczy z plandeką. Gotówkę prawdopodobnie wręczał S.O.. Nie pamiętał sposobu odbioru faktury od W., czy była ona wypisywana na miejscu, czy przysłana pocztą. Przy transakcji zakupu obecny był D.S. i prawdopodobnie obecny był któryś z pracowników lub D. Sk.

Nie wiedział kim w Spółce W. był S.O. myślał, że był prezesem lub wspólnikiem. Nie pamiętał czy wśród okazanych dokumentów firmowych W.było jakieś pełnomocnictwo. Nie posiadał wiedzy od kogo W. nabywała katalizatory, które następnie zostały jemu sprzedane.

D.S. odnośnie nawiązania kontaktów i transakcji z firmą S. zeznał, że Spółka dawała ogłoszenia, więc prawdopodobnie ktoś z tej firmy zatelefonował do Spółki. Sprawdzał dokumenty rejestrowe S., tj. wpis do ewidencji oraz zaświadczenia ZUS o niezaleganiu z płatnościami. Nigdy nie był w siedzibie S. ani w jej miejscu prowadzenia działalności. Nie wiedział czy firma ta posiadała odpowiednie zaplecze do magazynowania i transportu katalizatorów. Jej właścicielem była prawdopodobnie osoba,która przyjeżdżała do Spółki. Nie pamiętał jak ta osoba się nazywała, prawdopodobnie miała na imię S.. Nie widział i nie żądał dowodu osobistego tej osoby. Wydawało mu się , że osoba o imieniu S.telefonicznie kontaktowała się z nim i uzgadniała terminy transakcji. Nie znał źródła pochodzenia katalizatorów kupowanych od S.Nie pamiętał, czy widział zezwolenie na zbieranie i transport odpadów dla firmy S.. Wydawało mu się, że Pan S. posiadał takie zezwolenie, pamiętał, że wystawiał on karty przekazania odpadów.

D.S. odnośnie nawiązania kontaktów i transakcji z firmą P. zeznał, że kontakt prawdopodobnie został nawiązany przez reprezentanta S.. Pamiętał, że firmy te ze dwa razy przyjechały razem. Sprawdzał dokumenty rejestrowe firmy D.M.. Nie był nigdy w siedzibie tej firmy, ani w miejscu prowadzenia działalności. Nie było mu wiadome, czy firma ta posiadała zaplecze do magazynowania i transportu katalizatorów, ale skoro zajmowała się złomem, to przypuszczał, że takie zaplecze miała. Nie przypominał sobie, aby żądał od D. M. dowodu tożsamości. Według D. S., D. M. posiadał zezwolenie na zbieranie i transport odpadów, gdyż wypisywał karty przekazania odpadów. Nie pamiętał jednak czy widział takie zezwolenie. Nie wiedział skąd D. M. nabywał katalizatory, które następnie były sprzedawane do Spółki. Transport katalizatorów należał do dostawcy. Pamiętał, że był to stary fiat lub peugeot bus, który wyglądał jakby był ręcznie pomalowany na czerwono. Takim samochodem przyjeżdżał D.M. sam lub wspólnie z reprezentantem S.Przypomniał sobie, że Pan M. przyjeżdżał z jakąś osobą ale nie wiedział czy to był jego pracownik, nie znał danych personalnych tej osoby i nie wiedział kim ona była, na pewno pomagała przy wyciąganiu katalizatorów z czerwonego busa. Gotówkę za towar wręczał D. M.. Faktury były wypisywane na miejscu przez Pana M. a karty wpisywał D.S..

Na wniosek Spółki w dniu 14.11.2012r. został przesłuchany w charakterze strony D.S. - wspólnik i obecny prezes zarządu Spółki. Zeznał on, że w roku 2011 raczej nie wykonywał żadnych czynności w Spółce i raczej nic nie należało do jego obowiązków. W roku 2011 Spółka zajmowała się zakupem i sprzedażą używanych katalizatorów, ale nie pamiętał na rzecz jakich odbiorców miała miejsce sprzedaż katalizatorów. Nie pamiętał też nazw i nazwisk dostawców katalizatorów do Spółki. Nie pamiętał również jaki był wtedy przychód ze sprzedaży towarów w Spółce i jaki był przeciętny miesięczny obrót ze sprzedaży towarów w Spółce

Firmę W. kojarzył tylko ze słyszenia, ponieważ pod adres Spółki D. będącej równocześnie adresem spółki, w której był prezesem, tj. M. przyjeżdżało wiele różnych firm. Wydawało mu się , że firma W. była kontrahentem Spółki D. Spółka W. była dostawcą katalizatorów do D. Świat katalizatorów jest stosunkowo wąski, kupuje ten kto płaci najlepiej, jego oferta może być znana w tym świecie ze słyszenia, jedna osoba może drugiej przekazać informacje o danej firmie. W świecie tym ludzie znają się, jest to małe środowisko i często ktoś przyjeżdża bez zapowiedzi, wiedząc, że ktoś zajmuje się katalizatorami.

D.S. odnośnie Spółki W. zeznał ponadto, że nie widział jej dokumentów rejestrowych. Nie wiedział kto był prezesem zarządu tej spółki. Nigdy nie był w jej siedzibie, ani w miejscu prowadzenia działalności. Nie było mu wiadome, czy firma W. posiadała stosowne zaplecze do magazynowania i transportu katalizatorów. Nigdy nie kontaktował się telefonicznie, czy też osobiście w celu uzgodnienia szczegółów transakcji z jakąkolwiek osobą z W.. Nic nie mówiło mu nazwisko R.O. Nie było mu wiadome jakie było źródło pochodzenia katalizatorów, których zakup dokumentowany jest fakturą wystawioną przez W. na rzecz D.w 2011r. Nie było mu wiadome czy spółka W. posiadała stosowne zezwolenia na transport i zbieranie odpadów. Nie sprawdzał ich dokumentów, więc nie wiedział. Według tego zeznania przekazanie towaru z firmy W. do D.miało miejsce w Ch. przy ul. S.

D. S.opisał jednak jak wyglądała transakcja z W..

Odnośnie firmy S. zeznał, że nic mu nie mówi ta nazwa. Nie wiedział czy w 2011r. ta firma była kontrahentem D.. Nigdy nie był w siedzibie tej firmy i nigdy nie kontaktował się z żadną osobą z tej firmy Nie kojarzył również nazwy firmy P. D S zeznał ponadto, że "jeżeli chodzi o transakcje z innymi firmami (niż W) miały one podobny przebieg, jak w przypadku W . Pomimo , że nie uczestniczył w transakcjach to wiedze na ten temat posiadał, gdyż często był obecny przy tych czynnościach

Według jego oceny prowadzenie zakupów przez D. S.przebiegało z należytą starannością , gdyż starannie przeliczał, sprawdzał katalizatory, ważył, obliczał, negocjował ceny, dokonywał płatności gotówką, nieraz przelewem, odbierał stosowne dokumenty, np. faktury, karty przekazania towarów i te czynności robił za każdym razem.

Odnosząc się do wniosków dowodowych zauważono , że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał postanowienie z dnia 10.12.2013r., w którym odmówił przeprowadzenia dowodu:

- uzupełniającego przesłuchania świadka R.O. w celu wyjaśnienia czy świadek posiadał katalizatory od K.S. jeśli tak to czy sprzedawał je jako W. oraz w jaki sposób świadek nabywał katalizatory od K.S., a także czy S.O. reprezentujący Spółkę W. posiadał dokumenty zaświadczające o istnieniu Spółki i działaniu jako czynny przedsiębiorca,

- ponownego przesłuchania D.S. w celu wykazania, że kontrolowana dołożyła należytej staranności w transakcjach objętych kwestionowanymi fakturami oraz umożliwienia przedłożenia dodatkowej dokumentacji mającej istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

W postanowieniu tym stwierdzono m. in., że zeznania S.O. i K.S. są spójne i opisują współpracę pomiędzy nimi oraz R. O.. Natomiast przesłuchiwany R.O.odmówił odpowiedzi na pytania dotyczące nabywców katalizatorów oraz wystawiania faktur VAT zasłaniając się tajemnicą handlową. Z kolei dowód w postaci przesłuchania strony D. S. został przeprowadzony w toczącym się postępowaniu, a przedłożenie dodatkowej dokumentacji mającej istotne znaczenie dla sprawy może zostać dokonane przez podatnika i nie wymaga przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania.

W toku prowadzonego postępowania Spółka złożyła ponadto wniosek dowodowy o dopuszczenie dowodu z nagrań z monitoringu z zarejestrowanych transakcji z W. Sp. z o.o. oraz z D. M. oraz dowodu z dokumentów w postaci kserokopii karty ewidencji odpadu, zbiorczego zestawienia danych o rodzajach i ilościach odpadów zebranych, poddanych odzyskowi i wytworzonych w roku 2011 w Spółce D., na okoliczność wykazania, że transakcje były rzeczywiste i faktycznie miały miejsce, oraz że transakcje te miały normalny przebieg, a kontrolowana Spółka dołożyła należytej staranności przy zawieraniu transakcji. Odnosząc się do powyższego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wskazał, że przekazane kopie nagrań z monitoringu są bardzo słabej jakości. Na nagraniach nie występuje ścieżka dźwiękowa, a także obraz jest niewyraźny, tj.: pole widzenia przedstawione jest w znacznym pomniejszeniu i ze znacznej odległości, twarze występujących osób są rozmyte lub niewidoczne, numery rejestracyjne samochodów są nieczytelne. Oceniono jednocześnie, że z dowodów tych w żaden sposób nie wynika, że Spółka dochowała należytej staranności przy realizacji kwestionowanych transakcji.

Dodatkowo na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, że D. S. będący wspólnikiem i prezesem Spółki D.Sp. z o.o. prowadził również w tym samym okresie działalność gospodarczą pod firmą D [...] Firma ta także zajmowała się handlem złomem,.

Podsumowując na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ uznał, iż transakcje zakupu towaru wyszczególnionego na zakwestionowanych fakturach VAT zostały udokumentowane nierzetelnymi fakturami VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu, ponieważ:

- D.M. oraz S.S. wystawili faktury, które miały dokumentować sprzedaż towaru, którego źródeł pochodzenia nie udokumentowali i nie uwiarygodnili w inny sposób jego pochodzenia,

- Spółka W. nie była faktycznym właścicielem sprzedawanego towaru, lecz wystawiała wyłącznie faktury na towar sprzedawany przez K. S.. Natomiast Spółka D. nie dochowała należytej staranności w zakresie współpracy z w/w kontrahentami, w konsekwencji nie przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na spornych fakturach VAT.

Akta sprawy wskazują, że transakcjami w Spółce w 2011r. zajmował się D. S. prezes zarządu Spółki D., który był przesłuchiwany m.in. odnośnie sposobu nawiązania kontaktów z w/w wystawcami spornych faktur oraz przebiegu transakcji z nimi. Natomiast z zebranego materiału dowodowego wynika, że:

- nie pamiętał on czy sprawdzał i czy widział wymagane zezwolenia tych firm w zakresie zbierania lub transportu odpadów, pomimo że sprzedaż złomu katalizatorów jest koncesjonowana. Swoje przypuszczenia o posiadaniu przez te podmioty odpowiednich zezwoleń oparł na tym, że wystawiły one karty przekazania odpadów. Jednak stwierdzenie to jest mało wiarygodne z uwagi na inne zeznanie D. S., że sam wypisywał karty przekazania odpadów w imieniu D. M., bo ten często się mylił. Z doświadczenia życiowego wynika, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem, posiadający odpowiednie zezwolenia i przeprowadzający transakcje w tym zakresie, wie jakie dokumenty są niezbędne przy tych transakcjach i w jaki sposób należy je wypełniać. Natomiast z pism odpowiednich organów wynika, że żadnej z tych firm nie było wydawane stosowne zezwolenie. Ponadto z charakteru pisma na przedłożonych przez Spółkę w dniu 07.01.2014r. kartach odpadów z firm D. M., W. Sp. z o.o. i S.S.wynika, że były one sporządzone przez tą samą osobę. Biorąc więc pod uwagę wcześniejsze zeznania D. S. uznać należy, że to on je wypisywał, nie weryfikował on tych kontrahentów, ani nie sprawdzał tożsamości osób, które przywoziły katalizatory. Nie żądał dowodów osobistych tych osób. Natomiast S. O.który w imieniu W. Sp. z o.o wystawił fakturę dla Spółki zeznał, iż to K. S. (rzeczywisty dostawca towaru) polecił by katalizatory sprzedawać Spółce D.. Natomiast wcześniej (do 2009r.) S. O. katalizatory od Pana S. sprzedawał D. S. przez firmę T.Nie jest więc tak jak zeznał D.S. że kontakt z S. O. został nawiązany w taki sposób, iż mężczyzna ten po wcześniejszym umówieniu przyjechał do firmy, przedstawił KRS Spółki W. i rozpoczęła się współpraca. Z Panem tym bowiem wcześniej już miał kontakty biznesowe. Zauważyć przy tym należy, że Spółka W. została wpisana do KRS w dniu 25.02.2011r., a więc nieprawdą jest aby podczas transakcji, która miała mieć miejsce w dniu 04.02.2011r. (data wystawienia faktury VAT nr [...]) D.S. mógł zostać okazany jej odpis z KRS. Natomiast w przypadku firmy S. w jej wpisie do ewidencji działalności gospodarczej nie było uwzględnionej "sprzedaży hurtowej odpadów i złomu" jako przedmiotu działalności,

D. S.nie sprawdzał czy faktycznie firmy te istnieją, gdzie mają siedziby i czy dysponują odpowiednim zapleczem dla prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem, z jego zeznań wynika również, że kontakt z firmą S S. prawdopodobnie nawiązał przez D. M., bowiem jak wskazał, dwa razy te firmy miały przyjechać razem. Natomiast z analizy przedłożonych przez Spółkę kart odpadów (wypisanych przez D.S. wynika, że karta 1/01/2011 z dnia 29.01.2011r. na 343 kg wystawiona na firmę S. odpowiada fakturze VAT wystawionej przez D,M. nr [...]z dnia 29.01.2011r. na sprzedaż katalizatorów w ilości 343 kg, karta 3/01/2011 z dnia 29.01.2011r. na 263 kg wystawiona na firmę P. odpowiada fakturze VAT wystawionej przez firmę S. nr [...] z dnia 29.01.2011r. na sprzedaż katalizatorów w ilości 263 kg, co ewidentnie winno wzbudzić wątpliwości co do tych transakcji.

Płatności dokonywane miały być w formie gotówki, bez sprawdzenia komu tak naprawdę jest ona wręczana. Płatności w formie przelewu w przypadku D.M. i S.S. nie były możliwe, gdyż w ogóle nie dysponowali oni rachunkami bankowymi. Z kolei przy transakcji ze Spółką W zapłata miała nastąpić częściowo gotówką, a częściowo przelewem, co stanowiło naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 672 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy strona transakcji jest inny przedsiębiorca.

W takim zachowaniu D.S. trudno dostrzec, aby wykazał się on należytą starannością kupiecką wymaganą w obrocie gospodarczym.

Z akt sprawy wynika, że D.S. prowadził również działalność gospodarczą pod firmą D. zajmującą się także handlem złomem.

W ocenie organu dochowania należytej staranności również trudno doszukać się w zeznaniach S.Sk. ( w 2011r. wspólnika Spółki D.Najpierw twierdził on, że w tym czasie raczej nic nie należało do jego obowiązków i nie pamięta dostawców Spółki, ani jej danych finansowych. Nic też nie wiedział o Spółce W., kto ją reprezentował i z nikim z tej spółki się nie kontaktował. Jednak potrafił opisać jak przebiegała transakcja sprzedaży katalizatorów przez W., wskazując, że obecny przy niej był D.S., który wręczał gotówkę jednej z osób z firmy W.Miał również widzieć jak wypisywana i podpisywana była faktura, a następnie wręczana D. S.Trudno dać wiarę takim zeznaniom, iż w transakcjach żadnych nie uczestniczył będąc prezesem innej spółki działającej pod tym samym adresem, ale prowadzić miał obserwacje transakcji i identyfikować podmiot tych transakcji. Natomiast o pozostałych dwóch kontrahentach, tj. P. i S., D.S. nic nie wiedział. Przy czym jak wynika z akt sprawy mieli oni dostarczyć katalizatory odpowiednio pięć razy i dwa razy, a Spółka W. tylko raz.

Na dochowanie należytej staranności w transakcjach z w/w wystawcami faktur nie może również wskazać zeznanie D.S.że D.Sk. starannie przelicza i sprawdza katalizatory, waży, oblicza, negocjuje ceny i dokonuje płatności gotówką a nieraz przelewem. Są to bowiem niezbędne czynności wykonywane na punkcie skupu złomu mające na celu sprawdzenie ilości przywiezionego towaru i zapłaty za niego, a nie weryfikację dostawcy towaru.

W świetle powyższego, w ocenie organu , trudno zgodzić się również z twierdzeniem Spółki, że w przedmiotowej sprawie nie zachodziły przesłanki by przewidywać nieprawidłowości czy też naruszenie prawa po stronie wskazanych podmiotów. Spółka wskazuje przy tym na specyfikę branży, w której normalnym jest dokonywanie transakcji w różnych miejscach, czy to u sprzedawcy, czy to u kupującego, czy też w miejscach trzecich. Podobnie wygląda sytuacja, w której zakup następuje, np. przez stronę internetową, a do odbioru osobistego dochodzi w miejscu ustalonym przez strony. Według Spółki trudno wyobrazić sobie aby za każdym razem kiedy do transakcji nie dochodzi w miejscu prowadzenia działalności, legitymować osobę, z którą kontrahent się umawia, żądać wszelkich dokumentów poświadczających bycie przedsiębiorcą i sprawdzanie siedziby firmy. Tego rodzaju działanie, zdaniem Spółki, zamknęłoby drogę podatnikowi do działania na tym rynku.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej twierdzenia tego rodzaju są bezpodstawne. Zwrócić należy bowiem uwagę, że do kwestionowanych transakcji miało dochodzić w miejscu prowadzenia działalności Spółki, a nie w innych nieokreślonych miejscach. Właśnie specyfika branży handlu złomem katalizatorów, w której transakcje mogą przebiegać w opisany przez Spółkę sposób, nakłada na podmiot prowadzący działalność gospodarczą konieczność działań nacechowanych starannością. Wiadomo bowiem, że obrót katalizatorami jest dziedziną narażaną na różnego rodzaju nieprawidłowości, w tym również podatkowe. W tym zakresie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyrokach z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 oraz z dnia 6 lutego 2014r. w sprawie C-33/13 wyraził pogląd, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. A niewątpliwie w przypadku prowadzonej przez Spółkę działalności takie przesłanki wystąpiły. W przypadku Spółki takich działań zabrakło.

Z zeznań D.S. wynika też, że nie weryfikował tych kontrahentów, nie sprawdzał tożsamości i uprawnień osób występujących w ich imieniu. Co niezwykle istotne - mimo że prowadzenie działalności w zakresie obrotu zużytymi katalizatorami wymaga od przedsiębiorcy uzyskania zezwolenia na zbieranie i transport katalizatorów, Spółka nie sprawdzała czy kontrahenci ci, tj. S.S. D.M. i W.Sp. z o.o., posiadali je w momencie dokonywania z nią transakcji. Co więcej D.S. sam wypisywał karty odpadów. Natomiast zweryfikowanie uprawnień (koncesji) dostawcy na handel katalizatorami w pełni mieści się w określonym przez TSUE wymogu spoczywającym na przezornym przedsiębiorcy, który powinien zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności i uchronienia się przed udziałem w transakcjach oszukańczych. Już to świadczy, iż w sprawie tej Spółka nie wykazała, że w ramach spornych transakcji dochowała należytej staranności kupieckiej, która pozwalałaby twierdzić; że nie miała lub nie mogła mieć świadomości tego, że zakwestionowane faktury są nierzetelne (por. wyrok NSA z dnia 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 708/13).

Zdaniem organu w rozpatrywanej sprawie przeprowadzono postępowanie wyjaśniające, w którym zgromadzono materiał dowodowy z treści, którego w sposób jednoznaczny i niewątpliwy wynika, że wystawcy spornych faktur VAT nie prowadzili zgodnej z prawem działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży katalizatorów. Natomiast Spółka D. realizując te transakcje, nie dochowała należytej staranności kupieckiej. Przy jej zachowaniu Spółka powinna była wiedzieć, że zakwestionowane faktury zmierzają do nadużycia prawa i stanowią oszustwa popełniane przez wystawców faktur.

Na podstawie ustalonego stanu faktycznego sprawy, trudno zgodzić się z twierdzeniem Spółki, że czynności dokonywane pomiędzy K.S. S.O. wyczerpują znamiona sprzedaży. Jak wynika z zeznań w/w osób, K. S. posiadał katalizatory, które S. O. miał wprowadzać do obrotu, sprzedając je nie w swoim imieniu różnym podmiotom gospodarczym. Otrzymaną zapłatę za sprzedany w ten sposób towar przekazywał K. S., a ten z kolei dawał mu, jako wynagrodzenie, określoną, z góry umówioną kwotę z otrzymanej faktury sprzedaży. W takim przypadku trudno zatem mówić aby pomiędzy K. S.a S. O. dochodziło do czynności sprzedaży katalizatorów. Towar ten był bowiem własnością K.S., który nie przenosił na S.O.własności rzeczy, a ten ostatni nie dokonywał zapłaty za towar, który zdaniem Spółki miał mu być sprzedany. Sam K. S. składając zenanie użył słów: "...aby sprzedać moje katalizatory..."

D. S.nie sprawdził , czy S. O. był w jakikolwiek sposób uprawniony do reprezentowania tej spółki. Zeznał bowiem, że nigdy nie weryfikował tożsamości S. O. i nie wiedział jakie funkcje pełni w spółce W..

W rozpatrywanej sprawie przeprowadzono postępowanie wyjaśniające, w którym zgromadzono materiał dowodowy z treści, którego w sposób jednoznaczny i niewątpliwy wynika, że wystawcy spornych faktur VAT nie prowadzili zgodnej z prawem działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży katalizatorów. Natomiast Spółka D., realizując te transakcje, nie dochowała należytej staranności kupieckiej. Przy jej zachowaniu Spółka powinna była wiedzieć, że zakwestionowane faktury zmierzają do nadużycia prawa i stanowią oszustwa popełniane przez wystawców faktur.

Organ odwoławczy w pełni podzielił ocenę organu pierwszej instancji w kwestii monitoringu powołując się na słabą jakość oraz mało wiarygodną okoliczność , że nagrania z monitoringu były przechowywane przez 3 lata . Ponadto zauważono , że monitoring został wpisany do ewidencji środków trwałych z dniem 1 stycznia 2011 r. natomiast nagrania miały dotyczyć transakcji z 8 stycznia 2011 r.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucił :

1. Naruszenie prawa materialnego, a to:

-art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a)

ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej ustawą o VAT polegające na błędnej wykładni prowadzącej do pozbawienia skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikającego ze spornych faktur wystawionych przez kontrahentów podatnika;

-art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od

towarów i usług przez jego zastosowanie, w sytuacji gdy wszystkie zakwestionowane faktury dokumentują faktyczne transakcje; albowiem skarżąca dołożyła wszelkiej staranności przy zawieraniu spornych transakcji zaś okoliczności im towarzyszące nie dawały podstaw do powzięcia wątpliwości co do ich prawidłowości z punktu widzenia prawa podatkowego;

-art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

przez nieuwzględnienie istotnego faktu oraz wbrew fundamentalnej zasadzie neutralności podatku VAT znajdującej poparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych, że skarżąca dokonując transakcji z kontrahentami działała w dobrej wierze i dochowała należytej staranności wobec czego nie wiedziała i nie mogła wiedzieć, że może uczestniczyć w nadużyciu (oszustwie) podatkowym i w konsekwencji bezprawne pozbawienie podatnika prawa do odliczenia VAT;

2. Naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

-art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na ocenie zgromadzonego

materiału dowodowego z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów przejawiającej się w szczególności na pominięciu istotnych dla sprawy dowodów i oparciu rozstrzygnięcia tylko o dowody i fakty, które przemawiają na niekorzyść skarżącej jak również rozstrzygnięciu wszelkich pojawiających się wątpliwości na niekorzyść skarżącej;

-art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa i art. 187 § 1 w zw. z art. 188 ustawy

Ordynacja podatkowa polegające na uwzględnieniu jedynie tych okoliczności, które przemawiały na niekorzyść skarżącej, co miało wpływ na wynik postępowania; jak również polegające na braku zebrania w sposób wyczerpujący materiału zgromadzonego w sprawie i rozpatrzeniu go z pominięciem części materiału a w konsekwencji prowadzące do naruszenia zasady prawdy obiektywnej;

-art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na nieuwzględnieniu wszystkich wniosków dowodowych skarżącej co skutkowało odebraniem prawa do czynnego udziału w postępowaniu, uniemożliwiło poznanie całokształtu stanu faktycznego sprawy i zrealizowanie zasady prawdy obiektywnej,

-art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa

poprzez stwierdzenie, że księgi podatkowe podatnika są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie;

-art. 191 ustawy i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez ocenę

zgromadzonego materiału dowodowego z naruszeniem zasad swobodnej oceny dowodów co doprowadziło organ do błędnych ustaleń, iż zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zaś strona skarżąca wykazała brak przezorności i należytej staranności we współpracy z kontrahentami;

-art. 22 ust. 1, art. 24 ust 1 i 2 ustawy o rachunkowości oraz art. 193 § 1, art.

193 § 2 oraz art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez stwierdzenie, że księgi podatkowe podatnika są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie, zaś zakwestionowane faktury podatnika nie spełniają warunku właściwego udokumentowania.

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należało odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, można przejść do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez ten organ przepisy prawa materialnego.

W opinii Sądu postępowanie dowodowe w sprawie zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej, organy orzekające zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Organy obu instancji wskazały bowiem na podstawie jakich dowodów zostały ustalone istotne dla sprawy fakty, którym dowodom i wyjaśnieniom dały wiarę, a które zostały odrzucone, z jakich powodów i dlaczego nie podzielono argumentacji skarżącego.

Stosując powyższe zasady organy zasadnie zakwestionowały prawo skarżącej strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz spółki przez firmy P. M., S. oraz W. Sp. z o.o. stwierdzając, iż nie dokumentują one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Do konkluzji takiej doszły po dokonaniu analizy obszernego i skrupulatnie zgromadzonego materiału dowodowego, który został oceniony w sposób wszechstronny, z uwzględnieniem wszelkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu konkretnych środków dowodowych. Dowody oceniono we wzajemnej łączności, a wysnute wnioski – w opinii Sądu - są logiczne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego. Strona w toku postępowania nie zdołała podważyć tez stawianych przez organy podatkowe, same bowiem gołosłowne twierdzenia nie poparte żadnymi konkretnymi dowodami i okolicznościami nie są w tej materii wystarczające. Również sam fakt, że strona nie zgadza się z dokonaną oceną materiału dowodowego i jest niezadowolona z rozstrzygnięcia nie świadczy jeszcze o wadliwości decyzji, a zatem zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej należy uznać za nieuzasadnione.

Z uwagi na niezwykle drobiazgowe uzasadnienie zaskarżonej decyzji, w której szczegółowo opisano dowody i argumenty przemawiające za tym, że firmy P., S. oraz W. Sp. z o.o. wystawiły tzw. "puste faktury" na rzecz skarżącej spółki, gdyż towar (złom katalizatorów) nie pochodził ze źródeł wskazanych w kwestionowanych dokumentach, a z którymi to ustaleniami Sąd w pełni się zgadza, nie ma konieczności przytaczania całości tej argumentacji. W tym miejscu należy jedynie podnieść, że z akt sprawy wynika, iż zarówno D.M. jak i S. S. nie posiadali odpowiedniej infrastruktury niezbędnej do wykonywania działalności polegającej na handlu złomem (magazynów, pomieszczeń gospodarczych, pojazdów, kontenerów itp.), nie zatrudniali także żadnych pracowników, nie prowadzili dokumentacji rachunkowej, nie posiadali zwłaszcza kopii faktur wystawionych na rzecz skarżącej spółki, nie posiadali także dokumentów wymaganych przez stosowne przepisy prawa w prowadzeniu tego typu działalności (dowodów ponoszenia kosztów transportu złomu, dowodów nabycia towaru, kart ewidencji katalizatorów, kart ich przekazania), ani rachunków bankowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stąd wszelkie płatności miały odbywać się w formie gotówkowej. Obydwaj kontrahenci skarżącej spółki nie składali także odpowiednich deklaracji podatkowych, bądź wykazywali zerowy obrót. Nie potrafili wskazać źródła pochodzenia towaru rzekomo sprzedawanego spółce, zaś w ewidencji działalności gospodarczej brak było wpisu co do przedmiotu działalności polegającej na handlu złomem (to w przypadku firmy S.S.). W trakcie składanych zeznań nie byli w stanie podać żadnych weryfikowalnych szczegółów transakcji przeprowadzanych ze skarżącą spółką, zresztą podobnie jak i osoby znajdujące się w jej władzach.

Odnośnie natomiast spółki W., to fakt jej udziału w nielegalnym obrocie złomem pozyskiwanym bez stosownych faktur od K.S. potwierdził będący w jej władzach R.O. oraz jego syn S.O.. Dodatkowo w dacie wystawienia spornej faktury na rzecz skarżącej spółki W. Sp. z o.o. nie była jeszcze zarejestrowana w KRS, zaś towar, który miała oferować do sprzedaży nie był jej własnością, spółka nie ujawniła nadto w rejestrze przedmiotu działalności w postaci hurtowej sprzedaży odpadów i złomu, nie posiadała stosownych zezwoleń na obrót złomem.

Nie można przy tym podzielić stanowiska skarżącej, że organy pominęły argumentację strony odnośnie do charakteru czynności, których przedmiotem było przekazanie przez K.S.S.O. katalizatorów. Z tego faktu skarżąca spółka wywodzi, że spółka W., wbrew ustaleniom organów, była właścicielem przedmiotowych katalizatorów, które następnie miały być odsprzedane spółce. Wskazać w tym miejscu należy, że w 2011 r. jedynym wspólnikiem i osobą uprawnioną do reprezentacji spółki W. był R.O. a nie S.O. który w dacie wystawienia faktury nr 6/11, tj. w dniu 4 lutego 2011 r. nie był ani pracownikiem tej spółki, ani osobą uprawnioną do reprezentacji, nie posiadał nadto umocowania do działania w imieniu W. Sp. z o.o. Przekazanie więc przedmiotowych katalizatorów przez K.S. S.O. nie mogło spowodować przejściem prawa własności na spółkę, która dodatkowo – jak wskazano wyżej - została zarejestrowana w KRS dopiero z dniem 25 lutego 2011 r., a więc 21 dni po dacie, w której miało dojść do transakcji wyszczególnionej na fakturze.

Argument specyfiki branży jest w tej sytuacji nieuzasadniony. Rację ma organ stwierdzając, że władze spółki miały pełną świadomość jak prawidłowo i zgodnie z prawem winny przebiegać transakcje kupna – sprzedaży złomu. Spółka zajmowała się tą działalnością na szeroką skalę, sama posiadała odpowiednie wpisy w zakresie prowadzonej działalności i właściwe zezwolenia, a dokonując obrotu złomem wystawiała karty przekazania odpadu oraz faktury, które ewidencjonowała w swoich księgach podatkowych. Miała zatem pełną wiedzę w zakresie obowiązków ciążących na podmiotach dokonujących obrotu złomem. Wszystkie te zasady stosowała zresztą w odniesieniu do pozostałych swoich kontrahentów. Dlatego trudno uznać za wiarygodne twierdzenia spółki o tym, że specyfiką tej branży jest obrót gotówkowy, skoro w kontaktach z innymi podmiotami dokonywała płatności za pośrednictwem rachunków bankowych, zwłaszcza że z uwagi na wielkość sprzedaży obligowały ją do tego stosowne przepisy prawa. Również braki w zakresie obowiązkowo wymaganych dokumentów w postaci kart przekazania odpadu, czy brak pisemnych umów tylko z tymi zakwestionowanymi przez organy trzema podmiotami świadczą o tym, że spółka nie dochowała należytej staranności w kontaktach z tymi kontrahentami i miała świadomość ich przestępczej działalności. Jak słusznie podkreślał Dyrektor Izby Skarbowej, realizacja tego typu przedsięwzięć w zakresie handlu złomem i to na tak dużą skalę wymaga od uczestników szczególnej ostrożności, czytelnych zasad organizacji, logistyki i dystrybucji, czego nie można przypisać firmom P.,, S., W. Sp. z o.o. Jak wyżej wskazano, ich działania całkowicie odbiegały od zasad obowiązujących przedsiębiorców przy handlu złomem, a władze skarżącej spółki tolerowały taki stan. Zasadnie podnosi organ, że faktem notoryjnym jest, iż w latach ubiegłych w obrocie złomem funkcjonowało wiele podmiotów, które jedynie firmowały obrót takim towarem, w sytuacji, gdy źródło pochodzenia tego złomu było nieujawnione. Zatem spółka winna wykazać w związku z wykonywanymi transakcjami szczególną staranność. Wbrew więc twierdzeniom strony skarżącej, istotna była kwestia weryfikacji osób sprzedających katalizatory, czego niewątpliwie zabrakło po stronie spółki. Jej władze nie dołożyły jakichkolwiek starań, by zweryfikować legalność działań swoich rzekomych kontrahentów – D.Sk.(aktualny prezes spółki, a wcześniej jej wspólnik) nie miał żadnej wiedzy na temat zakwestionowanych transakcji i osób je obsługujących, podobnie D. S.(ówczesny prezes zarządu) sam oświadczył, że nie sprawdzał wiarygodności wyżej wskazanych firm oraz tożsamości osób przywożących złom. Nie wiedział kto był prezesem spółki W.(pomimo tego, że twierdził, iż widział dokumenty rejestracyjne tego podmiotu, co okazało się nieprawdą z uwagi na fakt, że w dacie zawierania transakcji dokumenty takie nie istniały, gdyż spółka została zarejestrowana w KRS dopiero 25 lutego 2011 r.), nie wiedział również, czy kontrahenci posiadali wymagane zezwolenia w zakresie zbierania lub transportu odpadów, nie interesował się, czy kontaktujące się z nim osoby były faktycznymi reprezentantami kontrahentów, czy miały odpowiednie umocowanie do działania (okoliczność istotna w kontekście osoby S.O.), skąd ewentualnie pochodził oferowany do sprzedaży towar (czy było to źródło legalne). Władze spółki nie miały też pełnej wiedzy odnośnie do tego w czyje ręce przekazują gotówkę. Pomimo znacznej wartości transakcji kontakty biznesowe nawiązywane były telefonicznie, transakcje też uzgadniano w ten sposób, mimo że obrót złomem należy do transakcji zwiększonego ryzyka, wreszcie nie zawierano pisemnych umów.

Skarżąca spółka stawiając tezę o rzeczywistym przebiegu transakcji opisanych w spornych fakturach powołuje się na zeznania kontrahentów, członków swoich władz oraz na przedstawione w toku postępowania nagrania video, na których ma być udokumentowany fakt dostawy złomu katalizatorów przez kontrahentów. Abstrahuje jednak od faktu, że organ zasadnie odmówił przymiotu wiarygodności zeznaniom ww. osób wskazując w decyzji, że nie znajdują one żadnego odzwierciedlenia w pozostałym zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. W uzasadnieniu decyzji organ przedstawił bardzo szczegółowo mechanizm działania poszczególnych podmiotów wystawiających faktury, wskazał na dowody przemawiające za tym, że nie dokumentowały one rzeczywistych transakcji gospodarczych, każda z zakwestionowanych pozycji została szczegółowo przeanalizowana. Strona skarżąca nie zdołała podważyć skutecznie ustaleń organów, nie przedstawiła w toku postępowania żadnych wiarygodnych dowodów i okoliczności świadczących o forsowanej tezie odnośnie do faktycznego zaistnienia zdarzeń opisanych w spornych fakturach. Co do nagrań video, organy zasadnie oceniły ten dowód za nieprzydatny w sprawie, skoro po dokonaniu ich oględzin okazało się, że nagrania były bardzo złej jakości, nie sposób było na nich rozpoznać nie tylko twarzy, ale nawet fragmentów otoczenia, a zatem wynikało z nich jedynie, że mogło gdzieś dochodzić do jakichś kontaktów z ludźmi o nieznanej tożsamości.

O rzeczywistym przebiegu spornych transakcji nie świadczą również, wbrew opinii strony skarżącej, poprawne pod względem formalnym faktury. Prawo organów podatkowych nie ogranicza się wyłącznie do kontroli samego sposobu sporządzenia faktury, ale obejmuje i kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, że wskazany w fakturze podmiot zdarzenia gospodarczego, którego dowód dotyczy, nie jest podmiotem faktycznie dokonującym sprzedaży, a ustalenia tego organy podatkowe mogą dokonać, jak to miało miejsce w analizowanym przypadku, w oparciu o całokształt okoliczności ujawnionych w toku postępowania oraz ich swobodną ocenę. Jak bowiem wskazano wyżej, tylko faktura odzwierciedlająca rzeczywiste zdarzenie gospodarcze może stać się podstawą do odliczenia podatku naliczonego. Jeśli zaś z innych dowodów i okoliczności sprawy wynika, że tak nie jest, to pomimo jej formalnej zgodności z przepisami prawa nie rodzi prawa do pomniejszenia podatku o kwoty uwidocznione w takim dokumencie księgowym. Prawo to nie powstaje tylko z tytułu posiadania faktury, ale związane jest z rzeczywistym i legalnym nabyciem towaru, czy usługi generującej przychód.

Także fakt przedłożenia w toku postępowania kart przekazania odpadu nie świadczy o rzetelności faktur, bowiem organy podważyły wiarygodność tego dowodu wskazując na istotne rozbieżności pomiędzy ilością towaru określoną w fakturach i w kartach przekazania towaru. Ponadto sam fakt, iż skarżąca była w posiadaniu towaru i dalej go odsprzedawała innym kontrahentom także nie przesądza o wadliwości zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe nie zakwestionowały faktu dokonania przez spółkę zakupu spornych towarów (złomu katalizatorów), zakwestionowały natomiast prawo do pomniejszenia osiągniętego przychodu o wydatki wynikające z faktur wystawionych przez P, S. oraz W. Sp. z o.o., jako faktur dokumentujących czynności, które faktycznie między tymi podatnikami nie zostały dokonane.

Nie można również podzielić zarzutu skarżącej , iż organy podatkowe nie wykazały , faktura nominalnie pochodząca od firmy W. rzeczywiście nie dokumentował transakcji między podmiotami tam wyszczególnionymi. Okoliczność , że firma W. jedynie wystawiała fakturę nie uczestnicząc w transakcji, została w sposób niebudzący żadnych wątpliwości wykazana przez organy i wynika ze wzajemnie uzupełniających, spójnych i logicznych zeznań S.O. i K.S. , którzy w jednoznaczny sposób opisali przestępczy charakter wystawianych faktur.

Skoro zatem ponad wszelką wątpliwość ustalono w toku postępowania, że faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i spółka nie wskazała innych legalnych, wiarygodnych dostawców złomu katalizatorów, przeto prawidłowo je zakwestionowały i odmówiły prawa do pomniejszenia podatku należnego o kwoty wynikające z takich faktur. Stąd niezasadny jest zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego w postaci art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W tym kontekście nie są również trafne zarzuty naruszenia art. 193 § 1, § 2 i § 4 w zw. ze wskazanymi w skardze przepisami ustawy o rachunkowości. Skuteczne zakwestionowanie faktur ujawnionych w księgach podatkowych musi skutkować stwierdzeniem ich nierzetelności w trybie ww. przepisu

W ocenie Sądu organ podatkowy nie naruszył art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania zawnioskowanych świadków. Wnioski dowodowe składane przez stronę zostały rzetelnie analizowane , rozpatrzone i z uwagi na fakt , że nie zasługiwały na uwzględnienie zostały odrzucone postanowieniem , w którym zawarto obszerne uzasadnienie przyczyn stanowiska organu. Zwrócić bowiem należy uwagę , że zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Oznacza to , że organ podatkowy nie ma obowiązku przeprowadzenia dowodu jeżeli dotyczy on okoliczności nieistotnych dla sprawy.

Odnosząc się do podnoszonej przez stronę konieczności ponownego przesłuchania świadków, zauważyć przede wszystkim należy, że argumentacja strony jest w tym zakresie ogólnikowa i nie wynika z niej w istocie, by potrzeba ponownego przesłuchania świadków w niniejszej sprawie zaszła.

Odnosząc się do sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia prawa materialnego – art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., to stwierdzić należy, że stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. wskazano, że w przypadku, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe tzn. prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi. W tym znaczeniu w podatku od towarów i usług nie obowiązuje legalna teoria dowodów. Zatem faktura nie jest absolutnym dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można by przeciwstawić innych dowodów. W przypadku powzięcia wątpliwości, co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem (por. wyrok NSA z dnia 30 października 2003 r., sygn. akt III SA 215/02, wyrok SN z dnia 7 marca 2002 r., sygn. akt III RN 31/01, wyrok WSA z dnia 6 października 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 145/09, wyrok WSA z dnia 30 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Go 445/09, wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1768/08).

Przepis art. 86 u.p.t.u. nie daje podstawy do konstruowania domniemania prawdziwości faktury i wynikającego z niego zwolnienia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów świadczących o tym, że stwierdzone fakturą czynności były rzeczywiście wykonane. Faktura nie ma również waloru dokumentu urzędowego, z którym Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie. Organy podatkowe są obowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również walorów formalnych oraz okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usługi, co sprowadza się do kontrolowania, czy w istocie faktura stwierdza fakt nabycia towarów lub usługi, a więc czy doszło między stronami wskazanymi w fakturze do rzeczywistej operacji gospodarczej (por. wyrok WSA z dnia 28 lutego 2008 r., sygn. akt SA/Kr 254/07).

Podobne stanowisko zaprezentował Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 27 kwietnia 2004 r., sygn. akt K 24/03, stwierdził m.in., że "oryginał faktury VAT traktować należy jako wyłączny dowód zapłaty podatku VAT tylko w tym sensie, że jego brak uniemożliwia posłużenie się innymi środkami dowodowymi. Jego istnienie nie wyklucza natomiast możliwości ustalenia, że podatek faktycznie nie został zapłacony, a wystawienie faktury (oryginału faktury) miało charakter pozorny".

W rozpoznawanej sprawie organy obu instancji wykazały w sposób przekonywujący, że przedmiotowe faktury nie dokumentowały rzeczywistych rzeczywistych transakcji zawartych pomiędzy skarżącą a podmiotami, które wystawiły sporne faktury. Odróżnić bowiem należy brak wystąpienia zdarzenia gospodarczego w ogóle, od zdarzenia którego istnienie nie jest kwestionowane ale faktura , która je dokumentuje nie odzwierciedla tego zdarzenia pod względem przedmiotowym bądź podmiotowym . W kontekście powyższego należy podkreślić, że podstawowym kryterium pozwalającym na stwierdzenie, iż dostawa została wykonana jest faktyczne dostarczenie towaru przez konkretny podmiot widniejący na fakturze. Tak więc, nie wystarczy samo wystawienie faktury VAT oraz zapłata umówionej ceny. Obrona prawa do rozliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT oparta wyłącznie na fakcie posiadania tychże faktur VAT oraz faktu zaistnienia płatności i nawet posiadania towaru jest niewystarczająca. Podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w ustawie, z tytułu dostawy i świadczenia usługi przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem (por. wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 1029/07, wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1210/06, wyrok WSA z dnia 26 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 445/08).

Niemniej jednak zgodnie z ugruntowana linią orzecznictwa należy przyjąć, że w sytuacji, gdy organ podatkowy ustali, że dana faktura nieodzwierciedla rzeczywistych transakcji pomiędzy podmiotami tam wymienionymi, ale zawiera wszystkie elementy formalne i dokumentuje czynność, która została dokonana, chociaż pomiędzy innymi podmiotami, podatnik zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury, jeżeli przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie.

Przenosząc powyższe uwarunkowania prawne na stan faktyczny niniejszej sprawy należy zauważyć, że organy nie kwestionowały faktu, że skarżąca nabywała złom niewiadomego pochodzenia. Przyjmowały jedynie, że sporne faktury nie dokumentowały faktycznej transakcji pomiędzy podmiotami w niej wymienionymi i że Strona nabywając złom mogła dochować należytej staranności w celu zabezpieczenia się przed nadużyciem (oszustwem), ale tego nie uczyniła w dostateczny sposób.

Należy też zgodzić się z organem, że elementami podważającymi dobrą wiarę podatnika są: brak wylegitymowania kontrahenta jego weryfikacji czy rzeczywiście istnieje , gdzie mają siedziby i czy dysponują odpowiednim zapleczem dla prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem, odformalizowanie transakcji, brak umów pisemnych, brak żądania pozwolenia na handel złomem ,zbyt daleko idąca ufność we współpracy, brak znajomości towaru, źródła jego pochodzenia , towar podwyższonego ryzyka (do takiego należy zaliczyć złom, paliwo itp.), brak umiejętności opisania przebiegu transakcji, płatność gotówkowa z naruszeniem prawa , braki w zakresie obowiązkowo wymaganych dokumentów w postaci kart przekazania odpadu, czy brak pisemnych umów tylko z tymi zakwestionowanymi przez organy trzema podmiotami w sytuacji przestrzegania tych reguł z innymi podmiotami. Dodatkowo twierdzenia skarżącej dotyczące dochowania należytej staranności nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowy. Nie można bowiem dać wiary skarżącej , że sprawdzała pozwolenia na prowadzenie działalności handlu złomem w sytuacji, gdy żaden z trzech kontrahentów takiego nie posiadał. Nie można tez uznać za prawdziwe twierdzenia , że firma W. została zweryfikowana , podczas gdy w dacie wystawienia spornej faktury na rzecz skarżącej spółki W. Sp. z o.o. nie była jeszcze zarejestrowana w KRS . Nie ma też wątpliwości w świetle przedstawionych dowodów, że decyzja organu została oparta na prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością ustalenia faktycznych.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).