Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 2144/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-04-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: Art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 210 par. 1 pkt 2, art. 229 i art. 240
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: Art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Kutzner Sędziowie WSA Barbara Pasternak (spr.) WSA Dorota Dąbek Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2015 r. sprawy ze skarg "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 7 listopada 2014 r. nr [...] z dnia 7 listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rejestracji automatu do gry skargi oddala.


UZASADNIENIE

Dnia 13 maja 2009 r. Minister Finansów dokonał rejestracji automatu do gier o niskich wygranych H o numerze fabrycznym [...] i wydał poświadczenie rejestracji nr [...], którym to aktem stwierdził uprawnienie A. z o. o. z siedzibą w W do eksploatacji przedmiotowego automatu. Automat został dopuszczony do eksploatacji na podstawie opinii technicznej z badania poprzedzającego rejestrację nr [...] z dnia 9 marca 2009 r., przeprowadzonego przez Politechnikę, jednostkę upoważnioną przez Ministra Finansów.

Ponadto dnia 20 maja 2009 r. Minister Finansów dokonał rejestracji automatu do gier o niskich wygranych V o numerze fabrycznym [...] i wydał poświadczenie rejestracji nr [...], którym to aktem stwierdził uprawnienie A sp. z o. o. z siedzibą w W do eksploatacji przedmiotowego automatu. Automat został dopuszczony do eksploatacji na podstawie opinii technicznej z badania poprzedzającego rejestrację nr [...] z dnia 17 stycznia 2009 r., przeprowadzonego przez Politechnikę , jednostkę upoważnioną przez Ministra Finansów.

Pismem nr [...] z dnia 12 października 2011 r. Krajowa Grupa Zadaniowa ds. Kontroli Gier i Zakładów Wzajemnych Izby Celnej przekazała Naczelnikowi Urzędu Celnego materiały zgromadzone w prowadzonym przez Prokuraturę Apelacyjną śledztwie o sygnaturze [...]. Przekazany materiał zawierał m.in. protokoły przesłuchań podejrzanych/świadków oraz korespondencję Ministerstwa Finansów z jednostkami badającymi.

Analiza przekazanego materiału akt śledztwa wskazała, iż podczas procesu badań przedrejestracyjnych automatów nastąpił szereg nieprawidłowości skutkujących wadliwością rejestracji automatów, w tym automatów o numerach fabrycznych [...] i [...] świadczących o nieprzestrzeganiu procedur ustawowych. Głównymi zarzutami było:

– uczestniczenie osób nieuprawnionych w badaniu;

– wydanie opinii bez przeprowadzenia badań automatu przez osoby uprawnione.

Tym samym zostały spełnione przesłanki do wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Fragmenty protokołów przesłuchań zostały włączone do akt sprawy i utajnione ze względu na interes publiczny.

Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 243 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, Naczelnik Urzędu Celnego, postanowieniami z dnia [...] 2013 r. wznowił postępowania w sprawie rejestracji w/w automatów do gry.

W dniu [...] 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie art. 207, art. 240 § 1 pkt 5, art. 245 § 1 Ordynacji podatkowe, wydał następujące decyzje:

1) znak: [...], którą uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 13 maja 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry H nr fabryczny [...]

2) znak: [...], którą uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 20 maja 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry V nr fabryczny [...]

W uzasadnieniach organ podał, że z materiałów zgromadzonych w śledztwie Prokuratury wynikało, iż opinie techniczne dotyczące przedmiotowych automatów i poprzedzające ich rejestrację zostały podpisane przez prowadzącego badania mgr A. D., dr hab. inż. W. F. oraz prof. dr hab. inż. A. G. Natomiast zeznania podejrzanych w śledztwie, W. F. i A. D., jednoznacznie dowodziły, że opinie zostały wydane na druku Politechniki, a więc uprawnionego organu, ale wydał je inny, nieuprawniony przez Ministra Finansów podmiot – Zakład [...] Sp. z o. o. z siedzibą w W. Z zeznań wynikało też, że w badaniach automatów nie uczestniczyli pracownicy Politechniki, a Ministerstwo Finansów nie było o tym informowane. Ponadto, nie wszystkie automaty przeszły badania, wielokrotnie podpisywano opinie, nie badając automatów w ogóle. Mając na uwadze powyższe, organ stwierdził, że nie zachowano procedur wystawiania opinii technicznych automatów oraz że opinie zostały wystawione bez faktycznego przeprowadzenia badania przez osoby uprawnione.

A sp. z o. o. z siedzibą w W złożyła odwołania, w których zarzuciła:

– naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie dopuszczenia dowodów mających istotny wpływ na przebieg sprawy, w szczególności dowodu z dokumentacji weryfikacyjnej oraz kontrolnej prowadzonej w ramach szczególnego nadzoru podatkowego wykonywanego przez Naczelnika Urzędu Celnego w zakresie punktów gier na automatach o niskich wygranych, w których były eksploatowane automaty; dowodu z przesłuchania w charakterze świadków funkcjonariuszy Urzędu Celnego, którzy nadzorowali i kontrolowali punkty gier, w których znajdowały się przedmiotowe automaty; dowodu z przesłuchania w charakterze świadków funkcjonariuszy Urzędu Celnego, którzy przeprowadzali quasi-eksperyment podczas kontroli w powyższym punktach gier; dowodu z przesłuchania w charakterze biegłych autorów opinii technicznej, dowodu z opinii innych biegłych z jednostki badającej oraz dowodu z przesłuchania strony;

– naruszenie przepisów postępowania, a to art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezawieszenie postępowania w sytuacji, w której rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd.

Zarzucając powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania stwierdził naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonego w Ordynacji podatkowej, poprzez utajnienie przed stroną części akt dotyczących wystawiania opinii technicznych dla automatów, tj. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123) i zasady jawności postępowania (art. 129), które to przełożyły się z kolei na naruszenie zasady legalizmu (art. 120) oraz zasady zaufania do organów (art. 121) i decyzjami z [...] 2013 r. znak: [...] oraz [...], działając na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, uchylił w całości decyzje Naczelnika Urzędu Celnego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W ocenie organu odwoławczego, uniemożliwienie stronie zapoznania się praktycznie ze wszystkimi istotnymi materiałami stanowiącymi podstawę wydania decyzji spowodowało, że nie miała możliwości czynnie uczestniczyć w postępowaniu, przede wszystkim zgłaszać wniosków dowodowych.

Mając powyższe na uwadze, Naczelnik Urzędu Celnego pismem z dnia 20 lutego 2014 r. zwrócił się z prośbą do Prokuratury Apelacyjnej o udostępnienie wyciągów lub fragmentów protokołów przesłuchań, co do których nie zachodziłaby potrzeba wyłączenia z akt sprawy, z uwagi na fakt, iż dotyczyłyby wyłącznie A sp. z o. o. z siedzibą w W. Miało to na celu uniknięcie stwierdzonego przez organ II instancji naruszenia w/w zasad postępowania. Prokuratura Apelacyjna wyraziła zgodę na wykorzystanie fragmentów protokołów przesłuchań.

Naczelnik Urzędu Celnego dwukrotnie jeszcze zwrócił się do prokuratury Apelacyjnej z zapytaniem, czy w toku prowadzonego śledztwa przesłuchani zmieniali swoje zeznania i wyjaśnienia. Prokuratura przekazała protokoły przesłuchań W. F. oraz M. D., w których opisane były w/w nieprawidłowości badania przedrejestracyjnego automatów.

W dniu [...] 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie art. 207, art. 240 § 1 pkt 5, art. 241 § 1, art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wydał następujące decyzje:

1) znak: [...], którą uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 13 maja 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry H nr fabryczny [...];

2) znak: [...], którą uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 20 maja 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry V nr fabryczny [...].

Według organu, z materiałów zgromadzonych w śledztwie [...] prowadzonym przez Prokuraturę Apelacyjną i przekazanych przez Krajową Grupę Zadaniową ds. Gier Hazardowych i Zakładów Wzajemnych Izby Celnej, wynikało, iż opinie techniczne poprzedzające rejestrację w/w automatów, zostały podpisane przez pracowników Politechniki, prowadzącego badania mgr A. D., dr hab. inż. W. F. oraz prof. dr hab. inż. A. G. Natomiast zeznania podejrzanych W. F. i A. D., jednoznacznie dowodziły, że opinie zostały wydane na druku Politechniki, ale wydał je inny - nieuprawniony przez Ministra Finansów podmiot - Zakład [...] Sp. z o. o. w W, reprezentowany przez M. D. Z zeznań W. F., wynikało, że w badaniach automatów nie uczestniczyli pracownicy Politechniki, a Ministerstwo Finansów nie było informowane, że badania przedrejestracyjne wykonywane były przez Zakład [...], a nie przez Politechnikę. Ministerstwo Finansów nie było również informowane, że opinie podpisują osoby niebędące pracownikami Politechniki, w tym przypadku Zakładu [...]. Z zeznań wynikało też, że nie wszystkie automaty przeszły badania, wielokrotnie podpisywano opinie, nie badając automatów w ogóle.

Tym samym, w ocenie Naczelnika Urzędu Celnego, zostały kumulatywnie spełnione przesłanki do wznowienia postępowania w sprawie poświadczenia rejestracji w/w automatu, czyli ujawnione zostały nowe okoliczności faktyczne lub dowody istotne dla sprawy, nieznane organowi, który wydał decyzję, ponieważ pozytywne opinie techniczne dotyczące przedmiotowych automatów zostały przyjęty jako element stanu faktycznego, w chwili wydania decyzji poświadczenia rejestracji nie podsiadano bowiem wiedzy, że podczas badań wystąpiły nieprawidłowości.

A sp. z o. o. z siedzibą w W wniosła odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2014 r. Zaskarżonym decyzją zarzuciła:

– naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 229 Ordynacji podatkowej, poprzez nierzetelne przeprowadzenie postępowania dowodowego, wyrażające się zaniechaniem dopuszczenia szeregu dowodów, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności dowodu z dokumentacji weryfikacyjnej oraz kontrolnej prowadzonej w ramach szczególnego nadzoru podatkowego wykonywanego przez Naczelnika Urzędu Celnego w zakresie punktów gier na automatach o niskich wygranych, w których były eksploatowane automaty; dowodu z przesłuchania w charakterze świadków funkcjonariuszy Urzędu Celnego, którzy nadzorowali i kontrolowali punkty gier, w których znajdowały się automaty; dowodu z przesłuchania w charakterze świadków funkcjonariuszy Urzędu Celnego, którzy przeprowadzali quasi-eksperyment podczas kontroli w punktach gier; dowodu z przesłuchania w charakterze biegłych autorów opinii technicznych, dowodu z opinii innych biegłych z jednostki badającej oraz dowodu z przesłuchania strony;

– naruszenie przepisów postępowania, a to art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezawieszenie postępowania w sytuacji, w której rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd.

Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wydał w dniu 7 listopada 2014 r. decyzje:

1) znak: [...], którą utrzymał w mocy decyzję organu I instancji;

2) znak: [...], którą utrzymał w mocy decyzję organu I instancji

Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego, że ujawnione okoliczności faktyczne oraz dowody:

– były istotne dla sprawy, bowiem opinie przedrejestracyjne automatów miały kluczowe znaczenie dla wystawienia poświadczeń ich rejestracji;

– były nowe, gdyż zostały ujawnione przez Prokuraturę Apelacyjną w ramach prowadzonego śledztwa po zakończeniu postępowania Ministra Finansów w sprawie rejestracji przedmiotowych automatów;

– istniały w dniu wydania ostatecznej decyzji stanowiącej poświadczenie rejestracji, co zostało potwierdzone w protokołach przesłuchań podejrzanych;

– nie były znane organowi, który wydał decyzję, gdyż Minister Finansów w postępowaniu zwykłym, przyjmując pozytywne opinie techniczne, co stanowiło przesłankę dla wydania poświadczeń rejestracji, gdyż organ nie posiadał wówczas wiedzy na temat naruszenia procedur, co spowodowało wydanie kwestionowanych poświadczeń rejestracji.

W ocenie organu odwoławczego niewątpliwym było, że legitymowanie się opiniami technicznymi sporządzonymi bez udziału osób upoważnionych i przez instytucję niemającą do tego uprawnień pozwoliło na stwierdzenie, że opinie taka nie mogły stanowić podstawy do ubiegania się o wydanie poświadczeń rejestracji automatów. Tego typu ustalenia mogły zostać dokonane dopiero po analizie materiałów otrzymanych z Prokuratury Apelacyjnej.

Odnosząc się do zarzutów określonych w odwołaniach, tj. naruszenia art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 229 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że nie były one uzasadnione. Zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego podjął w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrał i wyczerpująco rozpatrzył materiał dowodowy oraz prawidłowo ocenił go pod kątem przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania w trybie przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Dlatego też organ II instancji stwierdził, że w sprawie istniały również podstawy wznowienia postępowania, a konkretnie, wskazane przez organ I instancji przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zatem nie było podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji.

Co do kolejnych zarzutów zawartych w odwołaniach, dotyczących pominięcia szeregu dowodów, organ odwoławczy uznał je za bezzasadne i wskazał, że dokumentacja weryfikacyjna i kontrolna prowadzona w ramach szczególnego nadzoru podatkowego była sporządzana w trakcie eksploatacji, a nie rejestracji przedmiotowych automatów, po uzyskaniu poświadczeń rejestracji, w związku z powyższym dokumenty te nie miały znaczenia dla rozpatrywanej sprawy. Podobnie zarzut nieprzeprowadzenia dowodów z przesłuchań Naczelnika Urzędu Celnego, funkcjonariuszy nadzorujących, kontrolujących i przeprowadzających eksperyment podczas kontroli oraz strony organ odwoławczy uznał za bezzasadny, ponieważ osoby te nie brały udziału w procesie badań przedrejestracyjnych i w związku z tym nie miały wiedzy co do okoliczności sporządzania opinii. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że dowód z przesłuchania autorów opinii technicznych z jednostki badającej, byłby również bezzasadny, z uwagi na fakt, iż materiał dowodowy przekazany przez Prokuraturę Apelacyjną zawierał protokoły przesłuchań podejrzanych, którzy przeprowadzali badania przedrejestracyjne automatów, z których wynikało, iż właśnie podczas procesu owych badań, miały miejsce nieprawidłowości skutkujące wadliwością rejestracji spornych automatów. Co do zarzutu dotyczącego nieprzeprowadzenia przez organ I instancji dowodów z przesłuchań osób wymienionych w zarzucie l odwołania, organ odwoławczy zauważył, iż Naczelnik Urzędu Celnego prawidłowo uznał, że okoliczności sprawy zostały wyjaśnione i brak było podstaw dla dublowania dowodów. Zatem wobec stwierdzenia, że opinie techniczne nie zostały wydane przez upoważnioną jednostkę, Organ stwierdził poprawność stanowiska odmawiającego rejestracji przedmiotowego automatu.

Biorąc pod uwagę całokształt okoliczności przedmiotowej sprawy oraz przedstawionej argumentacji, w ocenie Dyrektora Izby Celnej, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był kompletny, a zabrane dowody świadczyły o tym, że sposób sporządzania opinii jednostki badającej przedmiotowych automatów nie był prawidłowy, co zostało wykazane w sposób wystarczający dowodami zgromadzonymi w sprawie.

W odniesieniu do zarzutu dotyczącego niezawieszenia przedmiotowego postępowania w sytuacji, w której rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd, Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, iż postępowanie karne jest postępowaniem odrębnym od postępowania administracyjnego. Zdaniem organu nie zachodziło uzależnienie rozstrzygnięcia w postępowaniu administracyjnym od rozstrzygnięcia w postępowaniu karnym, a zatem możliwe było wydanie decyzji, niezależnie od wyników postępowania karnego.

Organ odwoławczy zaznaczył, iż w sprawie nie doszło również do naruszenia przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez powołanie się organu na nowe okoliczności faktyczne i dowody, podczas gdy, zdaniem strony wyrażonym w uzasadnieniach odwołań, złożone w toku wyjaśnienia nie świadczyły o istnieniu jakichkolwiek okoliczności, które nie były znane organowi w chwili poświadczenia rejestracji. Organ stwierdził, że protokoły przesłuchań udostępnione przez Prokuraturę były nowymi dowodami na okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji, o których "nowości" świadczy fakt, że nie były one wówczas znane organowi.

A sp. z o. o. z siedzibą w W wniosła skargi na w/w decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 7 listopada 2014 r. W skargach podniesiono zarzuty takie same jak w odwołaniach od decyzji organu I instancji, a jednocześnie wniesiono o:

– uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz uchylenie decyzji organu I instancji, stwierdzenie, że decyzje te nie podlegają wykonaniu oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji;

– zasądzenie na rzecz skarżącego od strony przeciwnej kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargi, Dyrektor Izby Celnej podtrzymał w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie tych skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne powołane są do kontroli zgodności z prawem działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania administracyjnego, nie będąc przy tym związanym granicami skargi, stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "ppsa". Orzekanie - w myśl art. 135 ppsa - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Sąd, uwzględniając skargę na decyzję, uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika z art. 145 § 1 pkt 1 ppsa.

W świetle powyższych zasad skargi nie są zasadne i podlegają oddaleniu.

Na wstępie wyjaśnić trzeba, że obowiązujące przepisy w dacie wydawania poświadczeń rejestracji dla obu opisanych wyżej automatów przewidywały, że podmiot posiadający zezwolenie na działalność w zakresie gier i posiadający automat, spełniający wymagania techniczne z pozytywną opinią Jednostki Badającej miał prawo eksploatować ten automat po uzyskaniu poświadczenia rejestracji wystawionego przez uprawniony organ administracji publicznej. Podmiot posiadający zezwolenie na działalność w zakresie gier i posiadający automat spełniający wymagania techniczne miał zatem prawo do eksploatacji tego automatu dopiero wówczas, gdy uzyskał poświadczenia rejestracji wystawione przez uprawniony organ administracji publicznej. Bez poświadczenia rejestracji konkretnego automatu wnioskodawca, choćby miał zezwolenie i posiadał automat spełniający wymagania techniczne, nie miał uprawnienia do jego eksploatacji. Poświadczenie to dopuszczało zatem automat do eksploatacji, władczo rozstrzygając o administracyjno - prawnych uprawnieniach i obowiązkach indywidualnego adresata w konkretnej sprawie.

Biorąc więc pod uwagę treść poświadczenia rejestracji i wynikające z niego skutki prawne, Sąd orzekający w niniejszym składzie podziela utrwalony pogląd przyjmowany w orzecznictwie, że poświadczenie rejestracji automatu stanowi decyzję administracyjną (por. m.in. postanowienie NSA z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt II GSK 970/12). W konsekwencji Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organów orzekających w kontrolowanym postępowaniu, że istniała w sprawie możliwość wznowienia postępowania zakończonego wydaniem poświadczenia rejestracji automatu, gdyż to poświadczenie rejestracji było deklaratoryjną decyzją administracyjną.

W ocenie Sądu zarzut skargi naruszenia przepisów postępowania (art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 229 Ordynacji podatkowej) poprzez nierzetelne przeprowadzenie postępowania dowodowego nie był zasadny. Wskazać należy, że z akt administracyjnych, a w szczególności, z materiałów zgromadzonych w śledztwie [...] prowadzonym przez Prokuraturę Apelacyjną w B, wynikało, iż opinie techniczne poprzedzające rejestrację spornych automatów zostały podpisane przez pracowników Politechniki (prowadzącego badania mgr A. D., dr hab. inż. W. F. oraz prof. dr hab. inż. A. G.), lecz te, formalnie wystawione na druku Politechniki, faktycznie zostały wydane przez inny i nieuprawniony przez Ministra Finansów podmiot, czyli Zakład [...] Sp. z o. o. w W, reprezentowany przez M. D. Trafnie zauważyły organy, że z zeznań W. F., wynikało, iż w badaniach automatów nie uczestniczyli pracownicy Politechniki, a Ministerstwo Finansów nie było informowane, że badania przedrejestracyjne wykonywane były przez Zakład [...], a nie przez Politechnikę. Ministerstwo Finansów nie było również informowane, że opinie podpisują osoby niebędące pracownikami Politechniki, w tym przypadku Zakładu [...]. Z zeznań wynikało też, że nie wszystkie automaty przeszły badania, wielokrotnie podpisywano opinie, nie badając automatów w ogóle. Wszystkie te okoliczności, zdaniem Sądu, przemawiają za tym, że ujawnione w śledztwie [...] prowadzonym przez Prokuraturę Apelacyjną okoliczności faktyczne były istotne dla sprawy. Nie ulega bowiem wątpliwości, że opinia przedrejestracyjna automatu miała kluczowe znaczenie dla wystawienia poświadczenia jego rejestracji. Trafnie organy oceniły, że były to okoliczności faktyczne nowe, gdyż zostały ujawnione przez Prokuraturę Apelacyjną w ramach prowadzonego śledztwa po zakończeniu postępowania w sprawie rejestracji przedmiotowych automatów oraz że istniały w dniu wydania ostatecznej decyzji stanowiącej poświadczenie rejestracji, co zostało potwierdzone w protokołach przesłuchań podejrzanych. Zasadnie też uznano, że nie były one znane organowi, który wydał decyzję, gdyż organ, przyjmując pozytywne opinie techniczne dla spornych automatów, nie posiadał wiedzy na temat naruszenia procedur, co spowodowało wydanie poświadczeń rejestracji dla tych automatów. Prawidłowo zatem w kontrolowanym postępowaniu organy przyjęły, że istniały podstawy do wznowienia postępowania, a ponadto zasadnie uznały, że istniały podstawy do uchylenia decyzji dotychczasowej, tj. poświadczeń rejestracji nr [...] z dnia 13 maja 2009 r. oraz nr [...] z dnia 20 maja 2009 r. i odmowy rejestracji automatów, których te poświadczenia rejestracji dotyczyły. Ponownie bowiem podkreślić trzeba, że materiały zgromadzone w śledztwie [...] prowadzonym przez Prokuraturę Apelacyjną wykazały, że w odnośnie automatu do gry H nr fabryczny [...] oraz automatu do gry V nr fabryczny [...] nie została wydana prawidłowa opinia techniczna, sporządzona przez osoby do tego upoważnione i przez instytucję mającą do tego uprawnienia, natomiast sporządzone opinia nie mogły stanowić podstawy do ubiegania się o wydanie poświadczenia rejestracji tych automatów.

Wyjaśnić trzeba również, że w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym przedmiotem rozstrzygania organu była kwestia poświadczenia rejestracji we wznowionym postępowaniu, a nie kwestia cofnięcia poświadczenia rejestracji. Dlatego zarzuty dotyczące spełnienia przez automat wymogów technicznych oraz nieprzeprowadzenia badania kontrolnego nie mogły zatem mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy dotyczącej odmowy rejestracji. W tej sprawie istotne było jedynie to, że opinia techniczna z badania poprzedzającego rejestrację została wydana z pominięciem wymogów ustawowych, przez co niemożliwa była rejestracja automatu i jego legalne użytkowanie.

Niezasadny był też podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia wydanego w postępowaniu karnym prowadzonym przez Prokuraturę Apelacyjną. Odnośnie tej kwestii przytoczyć należy pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z 11 lutego 2011 r. sygn. akt I FSK 281/10, w którym stwierdzono, że postępowanie karne mające nawet bezpośredni związek ze sprawą podatkową, co do zasady, nie będzie kreować zagadnienia wstępnego w odniesieniu do postępowania podatkowego. Ponadto w wyroku z 14 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 241/10 NSA orzekł, że okoliczność, iż ustalenia danego postępowania, np. karnego, mogą być pomocne przy ustaleniu stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, nie oznacza, że zakończenie postępowania podatkowego nie może nastąpić bez rozstrzygnięcia sprawy karnej, ponieważ wynik postępowania karnego nie przesądza o zakresie zobowiązań podatkowych podatnika. Z kolei wyroku z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt I FSK 1223/12 NSA wyraźnie stwierdził, że zawieszenie postępowania z urzędu ma charakter obligatoryjny, na co wskazuje sformułowanie "organ podatkowy zawiesza postępowanie" użyte w art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednakże NSA w tym orzeczeniu zaznaczył, że postanowienia w tym względzie nie mogą zapadać automatycznie, gdyż konieczne jest rozważenie, czy w istocie mamy do czynienia z jedną z przewidzianych w art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanek zawieszenia postępowania. Zwrócić należy uwagę, że w tym ostatnim orzeczeniu NSA stwierdził, że "postępowanie podatkowe czy kontrola skarbowa koncentrują się na względach obiektywnych, nie badają zaś motywów działania podatnika i stopnia jego zawinienia. Niezależnie zatem od tego, czy postępowanie karne w ogóle będzie wszczęte czy nie, czy będzie się toczyło czy zostanie umorzone, czy jego wynik będzie skazujący czy uniewinniający, nie ma ono tak istotnego wpływu na postępowanie kontrolne, aby zachodziła konieczność zawieszenia tego postępowania z uwagi na sprawę karną". Podzielając przytoczone stanowiska NSA w kwestii wpływu toczącego się postępowania karnego na tok postępowania prowadzonego na podstawie Ordynacji podatkowej, Sąd orzekający w niniejszej sprawie uznał, że w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym nie doszło do naruszenia art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia wydanego w postępowaniu karnym prowadzonym przez Prokuraturę Apelacyjną.

Mając powyższe na uwadze, Sąd nie stwierdził wskazywanych w skargach naruszeń prawa i oddalił skargi na podstawie art. 151 ppsa.