Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1398/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Piotr Przybysz, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi G. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 maja 2020 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.103.2020.2.JK3 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

1. W dniu 31 stycznia 2020 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ("Dyrektor", "Organ") wniosek Grupy I. [...] S.A. z siedzibą w W. ("Strona", "Skarżąca", "Spółka", "Wnioskodawca") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odszkodowania.

2. Wnioskodawca zatrudniał pracownika ("dalej jako "Pracownik" lub "Poszkodowany") na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony w systemie zadaniowego czasu pracy. W ramach wykonywanej pracy nie stosowano ewidencji czasu pracy. Wynagrodzenie wypłacane Pracownikowi co do zasady było wynagrodzeniem minimalnym w ciągu całego roku, ale w czasie sezonu letniego Pracodawca zwiększał wysokość wypłacanego świadczenia z uwagi na zwiększoną liczbę obowiązków oraz ewentualną pracę w godzinach nadliczbowych. Była to forma ryczałtu za pracę w godzinach nadliczbowych, chociaż nie zostało to wprost tak nazwane. Ponadto, oprócz zwiększonego wynagrodzenia w trakcie sezonu letniego, Pracodawca dokonał dodatkowej wypłaty świadczenia na rzecz Pracownika, które również miało zrekompensować mu pracę w godzinach nadliczbowych. Mimo to Pracownik wytoczył przeciwko Pracodawcy powództwo do Sądu Pracy o zapłatę wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych. Pozew obejmował okres, za który Pracownik już otrzymał wspomniany pieniężny ekwiwalent wynagrodzenia za świadczenie pracy w godzinach nadliczbowych. W toku postępowania sądowego strony zwarły umowę: rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem stron (dalej jako "Porozumienie") stanowiącą porozumienie o rozwiązaniu stosunku pracy w oparciu o art. 30 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 1040 z późn. zm., dalej jako "Kodeks pracy"). W Porozumieniu tym Pracodawca zwolnił Pracownika z obowiązku świadczenia pracy w okresie wypowiedzenia z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, zaś Pracownik oświadczył, że Porozumienie wyczerpuje wszelkie jego dotychczasowe roszczenia wobec pracodawcy wynikające ze stosunku pracy - w tym roszczenie do jakiegokolwiek wynagrodzenia lub dodatku za pracę w godzinach nadliczbowych. Dodatkowo zawarto także zgodne oświadczenie stron stanowiące, że na dzień zawarcia Porozumienia strony wywiązały się w stosunku do siebie z wszelkich zobowiązań wynikających ze stosunku pracy.

Następnie strony tytułem polubownego zakończenia sporu zawarły ugodę sądową (dalej jako "Ugoda"), w treści której wskazane zostało, że przedmiotem Ugody jest roszczenie pracownika o zapłatę wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych. Mimo, że roszczenie to już faktycznie nie istniało, ze względu na wcześniejsze zawarcie Porozumienia oraz złożone w nim oświadczenia stron, na podstawie Ugody Pracodawca zobowiązał się zapłacić Pracownikowi odszkodowanie w kwocie x netto. W treści Ugody nie wskazano, że wysokość i zasady ustalenia tego odszkodowania wynikają z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. W treści Ugody strony również nie wskazywały konkretnych przepisów prawa pracy, do których naruszenia doszło. W związku z tym wypłacona kwota nie stanowi określonej w prawie pracy odprawy lub odszkodowania z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, odprawy pieniężnej wypłacanej na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, ani odszkodowania przyznanego na podstawie przepisów o zakazie konkurencji. Ugoda jest wynikiem uzgodnień dokonanych pomiędzy stronami, których celem było polubowne zakończenie sporu, którego czas trwania oraz ponoszone nakłady finansowe nie były korzystne dla żadnej ze stron. Ponadto w wyniku zawartej Ugody nie uległ zmianie tryb rozwiązania umowy o pracę - wcześniej zawarte Porozumienie w niezmienionej treści stanowi załącznik do zawartej Ugody.

Wnioskodawca wskazał, że w ocenie Spółki odszkodowanie nie zostało zapłacone za pracę w godzinach nadliczbowych, ponieważ nie wynika to z treści porozumienia o rozwiązaniu umowy o pracę ani z treści ugody sądowej. Odszkodowanie zapłacono tytułem polubownego zakończenia sporu sądowego, który jednakże dotyczył roszczenia pracownika o zapłatę wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych. Ugoda sądowa została zawarta po podpisaniu porozumienia o rozwiązaniu stosunku pracy, w którym wskazano, że w chwili podpisywania porozumienia (a także w chwili zawarcia ugody), roszczenie o zapłatę wynagrodzenia za nadgodziny nie istniało. W związku z czym odszkodowanie nie mogło zostać wypłacone za pracę w nadgodzinach. Odszkodowanie zostało zapłacone w dniu 19 listopada 2019 r., natomiast ugoda sądowa została zawarta w dniu 5 listopada 2019 r., a stosunek pracy rozwiązał się w dniu 14 grudnia 2019 r. Podstawą przyznania i zapłaty odszkodowania była wyłącznie ugoda sądowa, na podstawie której pracownik porozumiał się z pracodawcą w kwestii zasad zakończenia sporu sądowego. Odszkodowanie nie wynikało z przepisów prawa pracy, jednocześnie żadne przepisy prawa pracy nie wskazywały sposobu jego wyliczenia.

W toku postępowania sądowego nie doszło do stwierdzenia naruszenia jakichkolwiek przepisów prawa (w szczególności przepisów prawa pracy w zakresie rozwiązania umowy o pracę). Wręcz przeciwnie - postępowanie sądowe zostało prawomocnie umorzone na skutek zawarcia przedmiotowej ugody sądowej. Zatem sąd pracy uznał, że ugoda i jej warunki są zgodne z prawem (w tym sposób i zasady rozwiązania stosunku pracy).

3. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłacone Poszkodowanemu odszkodowanie wynegocjowane w ramach Ugody zawartej przed Sądem Pracy powinno zostać przez Wnioskodawcę pomniejszone o pobraną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, czy też powinno być wypłacone w całości bez dokonywania potrącenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone byłemu pracownikowi odszkodowanie, którego wysokość wynikała z zawartej przez strony przed Sądem Pracy Ugody jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych i w związku z tym zaliczka na podatek dochodowy nie powinna zostać pobrana na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej także "u.p.d.o.f.").

Uzasadniając swoje stanowisko Strona wskazała, że odszkodowanie ustalone na podstawie zawartej Ugody nie jest świadczeniem stanowiącym rekompensatę bądź zadośćuczynienie za utracone korzyści, które Pracownik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Pracownik jeszcze w trakcie trwania stosunku pracy otrzymywał ekwiwalenty pieniężne za pracę w godzinach nadliczbowych zarówno w formie ryczałtu w sezonie letnim (kiedy to Pracownik miał zwiększoną liczbę obowiązków), jak i w formie dodatkowej, jednorazowej wypłaty świadczenia, które również miało zrekompensować mu pracę w godzinach nadliczbowych w okresie wskazanym w pozwie o zapłatę. Zaś zawarta Ugoda jest jedynie wynikiem uzgodnień dokonanych pomiędzy stronami, których celem było polubowne zakończenie sporu, którego czas trwania oraz ponoszone nakłady finansowe nie były korzystne dla żadnej ze stron. Trwające postępowanie również negatywnie rzutowało na wizerunek Pracodawcy, w którego interesie było jak najszybsze zakończenie sporu. Ponadto Ugoda została zawarta po podpisaniu Porozumienia o rozwiązaniu stosunku pracy, w którym Pracownik jednocześnie oświadczył, że Porozumienie to wyczerpało wszelkie jego dotychczasowe roszczenia wynikające ze stosunku pracy, w tym też roszczenia o zapłatę wynagrodzenia z tytułu nadgodzin. Tym samym odszkodowanie, jako oderwane od stosunku pracy, nie może stanowić przychodu pracownika z tego stosunku, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spółka wskazała ponadto, że skoro świadczenie wypłacone byłemu pracownikowi wynika z ustaleń pomiędzy stronami ugody, ma charakter umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron, to odszkodowanie wypłacone przez Wnioskodawcę na rzecz byłego pracownika, na mocy zawartej ugody sądowej, którego wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw oraz postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy - Kodeks pracy, nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże z uwagi na fakt, że odszkodowanie wynikające z Ugody nie dotyczy utraconych korzyści, które pracownik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono korzysta ono ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostało ono otrzymane na podstawie ugody sądowej i nie znajdą do niego zastosowania wyjątki przewidziane w ww. przepisie. Zakres zwolnienia wynikający z brzmienia tego przepisu obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli za poniesioną stratę, nie dotyczy natomiast utraconych korzyści. W konsekwencji powyższego Wnioskodawca, jako płatnik, wypłacając odszkodowanie na rzecz Pracownika nie jest obowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

4. W interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2020 r. uznano stanowisko Strony za nieprawidłowe, gdyż wypłacone świadczenie na podstawie ugody sądowej zawartej z pracownikiem stanowi dla niego przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. Organ wskazał, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, odszkodowanie przyznane Pracownikowi ma zrekompensować zarobek, jaki Pracownik mógłby otrzymać, gdyby do rozwiązania umowy nie doszło. Wypłacone Pracownikowi przez Wnioskodawcę odszkodowanie nie jest rekompensatą za szkodę z tytułu rozwiązania umowy o pracę skoro doszło do porozumienia stron. Zatem otrzymana na podstawie ugody sądowej kwota dotyczy korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć. W związku z tym, wypłacona przez Wnioskodawcę kwota odszkodowania na rzecz pracownika nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Kwota wypłaconego w dniu 19 listopada 2019 r. przez Wnioskodawcę odszkodowania ma rekompensować pracownikowi utracone spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę, a zatem winna być zakwalifikowana do przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem, ponieważ wypłata tego świadczenia miała swe źródło w łączącym Pracownika z Wnioskodawcą stosunku pracy. Gdyby tego stosunku nie było - Pracownik nie miałby podstaw występować z roszczeniem przeciwko pracodawcy o zasądzenie odszkodowania za pracę w godzinach nadliczbowych. Nie można natomiast zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowe odszkodowanie jako oderwane od stosunku pracy, nie może stanowić przychodu Pracownika. Tym samym wypłacone świadczenie na podstawie ugody sądowej zawartej z pracownikiem stanowi dla niego przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. Zatem Wnioskodawca, jako płatnik, wypłacając zasądzone odszkodowanie, zobowiązany był do naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

5. Strona pismem z dnia 2 lipca 2020 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na indywidualną interpretację z dnia 19 maja 2020 r. wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zarzucając jej:

1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię polegającą na założeniu, że wypłacone byłemu pracownikowi odszkodowanie, którego wysokość wynikała z zawartej przez strony przed Sądem Pracy Ugody, nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, wynikającą z pominięcia istotnych okoliczności stanu faktycznego mających wpływ na prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy;

2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) naruszenie art. 14c § 1 i 2 oraz 14h w zw. z art. 120 i 121 ustawy z dnia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm., dalej: "Ordynacja podatkowa", "O.p.") poprzez wydanie interpretacji z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych, polegającym na:

i. pominięciu istotnych okoliczności stanu faktycznego mających wpływ na prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy poprzez ingerencję w stan faktyczny oraz błędne przyjęcie przez Organ, iż odszkodowanie wypłacone Pracownikowi ma zrekompensować zarobek, jaki pracownik mógłby otrzymać, gdyby do rozwiązania umowy nie doszło;

ii. błędnej wykładni przepisów prawa, w szczególności art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. poprzez uznanie, iż kwota wypłaconego odszkodowania ma rekompensować pracownikowi utracone spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę, a zatem winna być zakwalifikowana do przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem, a wypłacone byłemu pracownikowi odszkodowanie, którego wysokość wynikała z zawartej przez strony przed Sądem Pracy Ugody nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Mając na uwadze powyższe. Skarżąca wniosła o: na podstawie art. 145 ust. 1 § 1 pkt 1a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej także "p.p.s.a.") oraz art. 145 ust. 1 § 1 pkt 1c p.p.s.a. - o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji; na podstawie art. 200 i art. 210 § 1 p.p.s.a - o zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego Skarżąca wskazała, że Organ oparł swe rozstrzygnięcie na błędnej interpretacji stanu faktycznego zakładając, że odszkodowanie wypłacone Pracownikowi ma tak naprawdę zrekompensować zarobek, jaki pracownik mógłby otrzymać, gdyby do rozwiązania umowy nie doszło. W momencie, w którym Pracownik wytoczył przeciwko Pracodawcy powództwo do Sądu Pracy, stosunek pracy ciągle trwał. Przedmiotem powództwa było roszczenie Pracownika o zapłatę wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych. W toku postępowania sądowego strony co prawda zawarły Porozumienie o rozwiązaniu stosunku pracy w oparciu o art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu Pracy, jednakże nie należy zakładać, tak jak uczynił to Organ, iż Pracownik nadal byłby zatrudniony przez Skarżącego, gdyby nie doszło do wytoczenia powództwa. Nie należy domniemywać, że któraś ze stron nie wypowiedziałaby tak czy inaczej umowy o pracę, a tym samym nie można zakładać, że odszkodowanie wypracowane w wyniku Ugody Sądowej ma rekompensować pracownikowi utracone przez niego w wyniku rozwiązania umowy o pracę spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę, ponieważ Ugoda Sądowa została zawarta w związku z powództwem, które nie odnosiło się do rozwiązania umowy o pracę. Innymi słowy, Organ nie powinien dokonywać założenia, że to postępowanie sądowe skłoniło Pracownika do zawarcia Porozumienia o rozwiązaniu stosunku pracy, ponieważ Pracownik mógłby tak czy inaczej dążyć do rozwiązania umowy o pracę, bez względu na to, czy wytoczyłby powództwo czy też nie. Wtedy też nie mogłoby być mowy o utraconych spodziewanych korzyściach, ponieważ nie byłoby żadnych spodziewanych korzyści. W związku z powyższym w wydanej interpretacji Organ zawarł wykładnię przepisów u.p.d.o.f., która miałaby zastosowanie, gdyby rzeczywiście wytoczone powództwo miało związek z rozwiązaniem stosunku pracy. Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania Spółka podniosła, że Organ, pomimo szczegółowego przedstawienia przez Skarżącego okoliczności sprawy i uzasadnienia prawnego, pominął w ustaleniach istotne okoliczności stanu faktycznego. Organ przyjmując domniemanie, iż gdyby nie doszło do postępowania przed Sądem Pracy, to stosunek pracy pomiędzy Pracownikiem a Pracodawcą nadal by istniał, dokonał ingerencji w stan faktyczny. Strona wskazała ponadto, że poprzez odesłanie zawarte w art. 14h O.p. Organ był zobowiązany do odpowiedniego stosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej przepisu art. 121 § 1 O.p., określającego zasadę zaufania do organów podatkowych. Wynika z niej wymóg praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania i rozstrzygnięcia sprawy w tym zakresie, dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz konkretnego ustosunkowania się do twierdzeń stron, czego Organ nie uczynił.

6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

7. Rozpoznając skargę w niniejszej sprawie należy wskazać, że przedmiotem kontroli Sądu jest indywidualna interpretacja prawa podatkowego wydana na rzecz Skarżącej. W myśl art. 57a p.p.s.a. "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną". Jednocześnie w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. "Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.". Konstrukcja powyższych przepisów determinuje zatem zakres orzekania w przedmiocie skarg na indywidualne przepisy prawa poprzez zawężenie rozpoznania do zarzutów podniesionych w skardze, którymi to zarzutami sąd jest związany. Oceniając zatem prawidłowość zaskarżonej interpretacji w pierwszej kolejności podnieść należy, że w myśl art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zgodnie zaś z art. 14c § 1 i § 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Konsekwencją powyższych unormowań jest to, że organ wydający interpretację rozstrzyga tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego na gruncie tego stanu faktycznego oceny prawnej. Skoro bowiem własna ocena prawna wnioskującego odnosi się do przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, to i indywidualna interpretacja organu podatkowego zawierająca ocenę stanowiska wnioskodawcy musi także być odniesiona do tego samego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Oznacza to jednocześnie, że organ dokonujący interpretacji indywidualnej jest związany stanem faktycznym lub opisanym zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku i nie ma ani uprawnień, ani środków prawnych do tego, aby przedstawiony mu stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe ustalać lub zmieniać. Z treści przepisów art. 14b-14c O.p. wynika, że organ podatkowy nie tyle wyjaśnia podatnikowi w jaki sposób należy interpretować konkretny przepis prawa podatkowego, co raczej wskazuje w jaki sposób należy zakwalifikować prawnie konkretny opisany przez podatnika stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Przyjąć zatem trzeba, że interpretacja jest dokonywana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, który wiąże zarówno organ interpretacyjny jak i sąd administracyjny, dokonujący kontroli interpretacji (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2452/12 oraz z 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 914/12). W konsekwencji organ nie może przyjąć ustaleń odmiennych od podanych we wniosku. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku konstytuuje przedmiotowy zakres sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a przez to i zakres (samej) udzielonej interpretacji. Organ interpretacyjny ocenia możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego, przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego i w relacji do tego obszaru dokonuje także operatywnej wykładni przepisów prawa, których potencjalną subsumcję rozważa (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 14 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 581/16). Ponadto organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, a jedynie ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku w zakresie sformułowanego pytania. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko. W przypadku zaś negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy wyrażonego we wniosku, organ interpretacyjny zobowiązany jest do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - stosownie do art. 14c § 1 i § 1 O.p. (zob. wyroki: NSA z 7 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 659/15, WSA w Szczecinie z 17 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 232/18). Wymogi, jakie powinno spełniać uzasadnienie interpretacji podatkowej, formułuje liczne orzecznictwo sądowe podkreślając, że szczególna dbałość o wyczerpującą analizę podatkowo - prawnego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wymagana jest przede wszystkim w sytuacji uznania za nieprawidłową wykładni prawa, jaką we własnym zakresie przedstawił wnioskodawca. W orzecznictwie (por. wyroki WSA w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Po 274/11 i z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 806/11) podkreśla się, że wypracowane na tle art. 14c § 1 i 2 O.p. standardy prawidłowo - pod względem formalnym - udzielonej interpretacji prawa podatkowego potwierdzają konieczność uwzględnienia m.in. konkluzji dotyczącej prawnego zakwalifikowania określonego zdarzenia prawno-podatkowego oraz motywów prawnych, na których opiera się taka konkluzja. Uzasadnienie dokonanej oceny winno nastąpić poprzez odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy.

8. Oceniając zatem wydaną interpretację zauważyć należy, że spór w niniejszej sprawie dotyczy oceny, czy wypłacone pracownikowi odszkodowanie wynegocjowane w ramach ugody zawartej przed sądem pracy powinno zostać przez Wnioskodawcę pomniejszone o pobraną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, czy też powinno być wypłacone w całości bez dokonywania potrącenia, tj. czy podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.? Spółka stoi na stanowisku, że wypłacone byłemu pracownikowi odszkodowanie jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych i w związku z tym zaliczka na podatek dochodowy nie powinna zostać pobrana na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Z kolei według organu interpretacyjnego wypłacone świadczenie na podstawie ugody sądowej zawartej z pracownikiem stanowi dla niego przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, bowiem odszkodowanie przyznane pracownikowi ma zrekompensować zarobek, jaki pracownik mógłby otrzymać, gdyby do rozwiązania umowy nie doszło. Zdaniem Organu wypłacone odszkodowanie nie jest rekompensatą za szkodę z tytułu rozwiązania umowy o pracę skoro doszło do porozumienia stron. Zatem otrzymana na podstawie ugody sądowej kwota dotyczy korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć. W związku z tym, wypłacona przez Wnioskodawcę kwota odszkodowania na rzecz pracownika nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zaistniałym sporze rację przyznać trzeba organowi interpretacyjnemu.

9. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą; b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1040, 1043 i 1495), z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Przepis posługuje się właściwym prawu cywilnemu pojęciem "odszkodowania", które nie zostało zdefiniowane na użytek przepisów prawa podatkowego – zarówno w u.p.d.o.f jak i w innych ustawach podatkowych. Należy przy tym zauważyć, że w judykaturze wyrażane jest stanowisko określające szkodę jest uszczerbek w prawnie chronionych dobrach poszkodowanego o charakterze majątkowym lub niemajątkowym, jakiego doznaje poszkodowany w wyniku określonego działania lub zaniechania (por. uchwała Sądu Najwyższego z 21 listopada 1967 r., III PZP 37/67, OSPiKA 1968, z. 7, poz. 113; uchwała Sądu Najwyższego z 8 grudnia 1973 r., III CZP 37/73, OSNC 1974, nr 9, poz. 145). Wobec tego, odszkodowaniem będzie świadczenie na rzecz poszkodowanego, polegające na naprawieniu szkody przez osobę, której działanie lub zaniechanie doprowadziło do jej powstania. Istotnym jest przy tym i to, że na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm., dalej także "K.c.") ustawodawca rozróżnił pojęcia "odszkodowania", jak i "zadośćuczynienia". Pierwsze z nich w ujęciu cywilnoprawnym rozumiane jako świadczenie służące naprawieniu wyrządzonej szkody o charakterze majątkowym. Wynika to z art. 361 K.c., stosownie do którego zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła (§ 1) a w granicach tych, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (§ 2). Oznacza to, że celem odszkodowania jest przede wszystkim przywrócenie w majątku poszkodowanego stanu sprzed naruszenia powodującego powstanie takiej szkody przy czym kompensacja ta może pokrywać szkodę rzeczywistą (damnum emergens) lub utracone korzyści (lucrum cessans). Zadośćuczynienie jest formą wyrównania szkody niemajątkowej (wyrządzonej krzywdy). Obowiązek zapłaty zadośćuczynienia regulują w szczególności przepisy art. 445 K.c. (zadośćuczynienie w razie uszkodzenia ciała, wywołania rozstroju zdrowia, utraty całkowicie lub częściowo zdolności do pracy zarobkowej, zwiększenia się potrzeb lub zmniejszenia widoków powodzenia na przyszłość, pozbawienia wolności oraz w wypadku skłonienia za pomocą podstępu, gwałtu lub nadużycia stosunku zależności do poddania się czynowi nierządnemu), art. 446 § 4 K.c. (zadośćuczynienie doznanej krzywdy spowodowanej śmiercią najbliższej osoby wskutek uszkodzenia jej ciała lub wywołania rozstroju zdrowia) i art. 448 K.c. (zadośćuczynienie w razie naruszenia dóbr osobistych). Na gruncie prawa pracy podstawą żądania zadośćuczynienia jest art. 94³ § 3 Kodeksu pracy stanowiący, że pracownik, u którego mobbing wywołał rozstrój zdrowia, może dochodzić od pracodawcy odpowiedniej sumy tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę. Przyjąć zarazem należy, że odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f, nie odnosi się wyłącznie do zrekompensowania uszczerbku majątkowego, co jest charakterystyczne dla odszkodowania w rozumieniu przyjętym w prawie cywilnym, ale winno być traktowane jako mające na celu zrekompensowanie uszczerbku w prawnie chronionych dobrach pracownika, do których należy stabilność stosunku pracy i wiążąca się z tym przewidywalność sytuacji ekonomicznej pracobiorcy. Tak postrzegane rozumienie pojęcia "odszkodowanie" znajduje wyraz w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z 27 listopada 2007 r., SK 18/05), jak i orzecznictwie sądowoadministracyjne (przykładowo inicjujący stabilną linię orzeczniczą wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2018 r., II FSK 1861/16; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 marca 2019 r. II FSK 986/17, 20 marca 2019 r. II FSK 771/17, z 24 stycznia 2019 r. II FSK 94/17 oraz II FSK 95/17, czy z 8 stycznia 2019 r. II FSK 58/17).

10. W ocenie Sądu trafne jest stanowisko organów podatkowych, że zważywszy na podstawę i charakter wypłaconego Skarżącemu świadczenia, nie pełni ono funkcji odszkodowania, ani zadośćuczynienia. Otrzymane świadczenie nie stanowi również realizacji wynikających z Kodeksu pracy uprawnień odszkodowawczych pracownika, w sytuacji nieuzasadnionego lub niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę przez pracodawcę, przewidzianych w art. 44-50 Kodeksu pracy. Należy wskazać, że świadczenie będące przedmiotem interpretacji w niniejszej sprawie stanowiło element wynagrodzenia za pracę. W ocenie Sądu, świadczenie to nie było nakierowane na przywrócenie stanu majątku, który istniał przed wystąpieniem szkody, a zatem jego wypłata nie mogła zostać zakwalifikowana jako odszkodowanie z tytułu poniesionych strat (damnum emergens). Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że odszkodowanie jest należne w sytuacji, gdy pracodawca wypowiedział lub rozwiązał umowę o pracę z naruszeniem postanowień szeroko pojętych przepisów prawa pracy lub w inny sposób naruszył uprawnienia pracownika. Może to dotyczyć takich sytuacji jak np. bezprawne skrócenie okresu wypowiedzenia, nieuzasadnione wypowiedzenie umowy o pracę, niezgodne z prawem rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia, wypowiedzenie umowy o pracę z naruszeniem szczególnej ochrony pracownika, wypowiedzenie umowy o pracę z naruszeniem przepisów o wypowiadaniu umów, czy naruszenie w stosunku do pracownika zasady równego traktowania w zatrudnieniu. Odszkodowanie, będące konsekwencją bezprawnych działań pracodawcy przewiduje również art. 94³ § 4 Kodeksu pracy, stanowiący, że pracownik, który wskutek mobbingu rozwiązał umowę o pracę, ma prawo dochodzić od pracodawcy odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę, ustalane na podstawie odrębnych przepisów. Niezgodne z prawem działania pracodawcy mogłyby rodzić obowiązek odszkodowawczy, co w tej sprawie zważywszy na podstawę wypłaconego pracownikowi świadczenia nie miało miejsca. Skoro wypłacone świadczenie wynika z zawartej ugody i dotyczy korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono - nie można przyjąć jak oczekuje tego Skarżąca, że miało ono charakter odszkodowania, a jako takie powinno korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Według Sądu zwolnienie z opodatkowania świadczenia stanowiącego zapłatę za pracę w godzinach nadliczbowych, celu odszkodowawczego nie realizuje. Konkluzja wynikająca z analizy podstawy roszczenia pracownika opisanej we wniosku prowadzi do wniosku, że wypłacone świadczenie stanowiło przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. i jako takie nie korzystało ze zwolnienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Świadczenie wynikające z zawartej ugody należy uznać za odpowiednik wynagrodzenia, jakie pracownik otrzymałby, gdyby Strona jako pracodawca wypłaciła pracownikowi należne wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych, które podlegałoby opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy. W świetle art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. ze zwolnienia mogą korzystać jedynie te odszkodowania, które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia w majątku podatnika. Opodatkowanie innych odszkodowań, powodujące przysporzenie majątkowe wynika z tego, że gdyby podatnik osiągnął spodziewane korzyści bez udziału sądu, wówczas korzyści te podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

11. W ocenie Sądu, nie ma przesądzającego znaczenia dla oceny charakteru otrzymanego świadczenia subiektywne przekonanie Skarżącej o jego odszkodowawczym charakterze. Nazwanie świadczenia odszkodowaniem nie oznacza, że obiektywnie posiada ono taki charakter i zawiera się w pojęciu odszkodowania lub zadośćuczynienia w znaczeniu jaki wynika z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Skoro bowiem odszkodowanie jest świadczeniem, którego zasadniczym celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, która nastąpiła wbrew woli uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej (krzywdy), to nie można przyjąć, że uzyskane przez pracownika świadczenie wypełnia cechy tak rozumianego odszkodowania lub zadośćuczynienia. Zasadne jest stanowisko organów podatkowych, że wypłacone skarżącemu świadczenie jako "odszkodowanie", to w rzeczywistości wynagrodzenie jakie mógłby otrzymać pracownik, gdyby nie doszło do rozwiązania umowy o pracę. Zatem wbrew stanowisku Strony wyrażonemu w złożonej skardze, zaskarżona decyzja nie narusza art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Uznanie za prawidłowe stanowiska Skarżącej prowadziłoby do istotnego naruszenia konstytucyjnych zasad sprawiedliwości (art. 2), równości wobec prawa (art. 32 ust. 1) i powszechności opodatkowania, o której mowa w art. 84 Konstytucji RP, w myśl którego, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych zasadę powszechności opodatkowania wyraża art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. doprecyzowano natomiast tę zasadę w odniesieniu do przychodów ze stosunku pracy, w myśl którego, za takie przychody uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń (...). Skład orzekający w niniejszej sprawie, podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że wszelkie przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechnego podatkowania, należy interpretować w sposób ścisły, przede wszystkim przy pomocy reguł wykładni językowej. Ten rodzaj wykładni pozwala bowiem na zrozumienie interpretowanej normy w taki sposób, aby ustalona w niej ulga podatkowa miała zastosowanie wyłącznie w sytuacjach w niej przewidzianych (por. wyrok WSA w Gdańsku z 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 257/14, wyrok NSA z 15 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 344/12, wyrok NSA z 29 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2996/11, wyrok NSA z 8 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2201/12).

12. Mając na uwadze powyższe rozważania, za niezasadny należało uznać również zarzut naruszenia art. 14c § 1 i 2 oraz 14h w zw. z art. 120 i art. 121 O.p. Organ podatkowy wydając zaskarżoną interpretację dokonał wnikliwej analizy przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do złożonego wniosku, zastosował obowiązujące przepisy prawa, dokonał prawidłowej subsumcji przedstawionego we wniosku stanu faktycznego do istniejącej w sprawie normy prawnej. Zaskarżone rozstrzygnięcie podjęto biorąc pod uwagę obowiązujące reguły postępowania istniejące przy wydawaniu aktów stosowania prawa. Zatem wydając zaskarżoną interpretację indywidualną, stosownie do postanowień art. 14c § 1 i § 2 O.p., dokonano oceny prawnej stanowiska przedstawionego przez Skarżącego. W zaskarżonej interpretacji Organ nie tylko przytoczył przepisy prawa podatkowego, ale także w sposób możliwie najbardziej zrozumiały je wyłożył Stronie. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zaprezentowane w interpretacji rozstrzygnięcie odpowiada zasadzie legalizmu wynikającej z art. 120 O.p., która wymaga aby działanie organu oparte było na przepisach prawa. Postępowanie takie zaś niewątpliwie odpowiada wymogom wynikającym z art. 121 § 1 O.p. Prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nakłada na nie obowiązek prawidłowego stosowania przepisów prawa materialnego, a te nie zostały naruszone. Zasada zaufania nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem. W świetle powyższych wyjaśnień uznać należy, że zaskarżona interpretacja nie narusza wskazanej przez Skarżącego zasady postępowania, wynikającej z art. 121 § 1 O.p. zaufania do organów podatkowych. Wskazać również należy, że zaskarżona interpretacja została wydana w indywidualnej sprawie i dotyczy przepisów prawa podatkowego oraz zawiera ocenę stanowiska Skarżonego wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny i wskazanie prawidłowego stanowiska w sprawie. Organ, co prawda nie przychylił się do argumentów zaprezentowanych przez Skarżącego, nie oznacza to jednak, że dokonał interpretacji z naruszeniem prawa materialnego, czy też procesowego.

13. W zaistniałych okolicznościach, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzeczono, jak w sentencji.