Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 198/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 § 1 pkt 1, art. 27 § 1 pkt 9, art. 33 § 1 pkt 4, art. 33 § 1 pkt 6, art. 34 § 4, art. 59 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1892
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.
article: art. 138 § 2, art. 144
journal: Dz.U. 2018 poz 2096
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: art. 151, art. 119 pkt 3
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Monika Świerczak po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 maja 2019 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zarzutu za nieuzasadniony oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...], na podstawie, m.in. art. 33 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm. - dalej: "u.p.e.a."), uznał zarzut [...] S.A. z siedzibą w P., tj. niedopuszczalność egzekucji administracyjnej za nieuzasadniony.

W uzasadnieniu organ podał, że prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec [...] S.A. na podstawie tytułu wykonawczego z [...] listopada 2017 r. nr [...], wystawionego przez Prezydenta Miasta [...]. Przedmiotem egzekucji są zaległości podatkowe w podatku rolnym za okres od października do grudnia 2014 r. w kwocie [...]zł.

W dniu [...] stycznia 2018 r. organ egzekucyjny skierował do [...] S.A. zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego spółki (zawiadomienie doręczone zobowiązanej w dniu [...] stycznia 2018 r., a dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu [...] stycznia 2018 r.). Zajęcie to okazało się nieskuteczne. Odpis tytułu wykonawczego został doręczony spółce w dniu [...] stycznia 2018 r.

Pismem z [...] stycznia 2018 r. Spółka wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Podniosła, że wprawdzie jest właścicielem nieruchomości, lecz na skutek licznych sporów ze spółką [...] S.A., która po zawarciu korzystnej dla siebie ugody w dniu [...] października 2014 r. kwestionuje jej ważność, a wraz z nią jej kontrahenci, którzy z tej nieruchomości nieprzerwanie korzystają. Jednocześnie zobowiązana wskazała, że opiera zarzut na niedopuszczalności prowadzenia postępowania egzekucyjnego - art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. i wniosła o umorzenie postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. oraz zawieszenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. do czasu rozpatrzenia zarzutów.

W dniu [...] stycznia 2018 r. organ zawiesił postępowanie egzekucyjne, zgodnie z art. 35 § 1 u.p.e.a. i przekazał zarzuty spółki do Prezydenta Miasta [...] celem zajęcia w tej sprawie stanowiska przez wierzyciela. W dniu [...] czerwca 2018 r. Prezydent Miasta [...] wydał postanowienie, w którym uznał zarzuty strony za nieuzasadnione. Postanowieniem z dnia [...] września 2018 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta [...]. Rozstrzygnięcie w tej sprawie jest ostateczne.

Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. uzasadniając powołane na wstępie postanowienie wyjaśnił, że na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków ustalono, iż [...] S.A. jest właścicielem działek o numerach: [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...], położonych w S. . Część ww. gruntów stanowi użytki rolne podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym (objętym tytułem wykonawczym z [...] listopada 2017 r. nr [...]). Dokonując oceny niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, organ egzekucyjny zbadał przesłanki wszczęcia egzekucji oraz poprawność wystawienia tytułu wykonawczego i stwierdził, że brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutu spółki. Organ egzekucyjny wyjaśnił również, że zgodnie z postanowieniem wierzyciela, zarzut strony jest nieuzasadniony. Ocena dokonana przez wierzyciela ma charakter wiążący, zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a.

W zażaleniu z [...] listopada 2018 r. skarżąca wskazała na bezpodstawne uznanie zarzutu za nieuzasadniony, pomimo że prowadzone postępowanie egzekucyjne narusza art. 33 § 1 pkt 4 i 6 u.p.e.a. w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892 ze zm. – dalej: "u.p.r.).

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ stwierdził, że przedstawione przez stronę okoliczności nie stanowią przesłanki zarzutu z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., lecz prowadzą do wykazania nieistnienia obowiązku (zarzut z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), co na obecnym etapie postępowania nie jest możliwe. Organ wyjaśnił, że decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r. Prezydent Miasta [...] określił dla [...] S.A. zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym za 2014 r. w zakresie dotyczącym wskazanych wyżej działek gruntu. Decyzja ta jest ostateczna. Zwrócił uwagę, że w treści zarzutów oraz zażalenia Spółka powołała się na brak dostępu do nieruchomości, które pozostają we władaniu posiadacza samoistnego. Zobowiązana nie przedstawiła jednak żadnych dowodów na potwierdzenie wskazanych okoliczności, nie wyjaśniła, kto jest posiadaczem samoistnym gruntów i budynków oraz na jakiej podstawie. W zarzutach skarżąca powołała wyłącznie okoliczności wymienione w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. (niedopuszczalność egzekucji administracyjnej), a nie przesłanki z art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (błąd co do osoby zobowiązanego). W zażaleniu podnosi natomiast bezpodstawne uznanie zarzutu za nieuzasadniony, pomimo że prowadzone postępowanie egzekucyjne narusza art. 33 § 1 pkt 4 i 6 u.p.e.a. w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.r.

Zdaniem organu powołanie na obecnym etapie postępowania przepisu art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (błąd co do osoby zobowiązanego), w sytuacji gdy strona nie składała zarzutu na tej podstawie, nie może rozszerzać przedmiotu analizy w postępowaniu odwoławczym przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w [...].

W zarzutach spółka odwoływała się jednoznacznie do niedopuszczalności egzekucji, wskazując podstawę z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Dopiero w zażaleniu powołała się na treść art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a. jako podstawę prawną zarzutu. Trafnie przyjął w związku z tym organ egzekucyjny, że w tej sprawie podstawą wniesienia zarzutu jest istniejąca w ocenie strony niedopuszczalność egzekucji. Treść pisma zawierającego zarzut była bowiem jednoznaczna - strona wskazywała konkretną przyczynę wadliwości postępowania nie tylko poprzez odwołanie się do treści przepisu, ale także poprzez używanie określenia podstawy wniesienia zarzutu w sposób wskazany przez ustawodawcę w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Rozstrzygnięcie organu odwoławczego może więc dotyczyć wyłącznie postanowienia organu pierwszej instancji, które zostało zaskarżone w drodze zażalenia. Organ zwrócił uwagę na wiążący charakter stanowiska wierzyciela, wynikający z art. 34 § 1 u.p.e.a.

W skardze z dnia [...] stycznia 2019 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P., umorzenie postępowania egzekucyjnego i zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

Skarżąca podniosła zarzuty naruszenia:

1). art. 138 § 2 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm. - dalej: "k.p.a."), poprzez ich niezastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] listopada 2018 r.,

2). art. 33 § 1 pkt 4 i 6, art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 u.p.e.a. w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.r., polegające na ich niezastosowaniu i dokonaniu czynności egzekucyjnej w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone z uwagi na fakt, iż zobowiązanie w podatku rolnym w stosunku do spółki nie istniało, zaś postępowanie egzekucyjne jest prowadzone w stosunku do niewłaściwego podmiotu – spółki, która w związku z tym, iż nie była posiadaczem samoistnym nieruchomości, nie jest podatnikiem podatku rolnego.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zarzuty są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji. Katalog zarzutów ma charakter zamknięty i zawarty został w przepisie art. 33 u.p.e.a. Zarzuty zgłaszane są organowi egzekucyjnemu i do tego organu należy ostateczne rozstrzygnięcie o zasadności bądź bezzasadności czy też niedopuszczalności zarzutów. Zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są sformalizowanym środkiem prawnym, a ich wniesienie wszczyna postępowanie zmierzające do rozpoznania sprawy i wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Zarzuty te można składać tylko z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a. Obowiązuje przy tym siedmiodniowy termin na zgłoszenie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym (art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem zaskarżenia, który służy zobowiązanemu w fazie wszczęcia tego postępowania. Oznacza to, że nie można podnosić nowych zarzutów na dalszych etapach postępowania. Postępowanie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym może toczyć się jedynie w ramach nakreślonych przez zgłaszającego te zarzuty, w terminie otwartym na ich wniesienie. Podniesione w nich okoliczności zakreślają granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny, właściwy do rozpoznania tego środka prawnego. Zaznaczyć również należy, że stosowanie do art. 34 § 1 u.p.e.a, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów, z tym że w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca.

W niniejszej sprawie organ egzekucyjny nie był jednocześnie wierzycielem, dlatego obowiązany był uzyskać stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów. Ten element procesowy eksponował w postanowieniu zarówno organ egzekucyjny, jak i organ nadzoru.

W ocenie Sądu argumenty przedstawione w skardze nie zasługują na uwzględnienie. Organy nie naruszyły art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.r. Bezsporne w sprawie jest, że [...] S.A. jest właścicielem działek o numerach: [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...], położonych w S. . Część wskazanych wyżej gruntów stanowi użytki rolne podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym. Skarżąca upatruje niedopuszczalność prowadzonej w niniejszej sprawie egzekucji we wszczęciu postępowania wobec osoby, która nie jest zobowiązana do wykonania objętego tytułem obowiązku. Skarżąca powołuje się przy tym na przepisy u.p.r.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.r. wynika, że podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2,

2) posiadaczami samoistnymi gruntów.

Jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym (art. 3 ust. 2).

Przedstawione przez skarżącą argumenty nie stanowią jednak przesłanki zarzutu z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., lecz prowadzą do wykazania nieistnienia obowiązku (zarzut z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), co na obecnym etapie postępowania nie jest możliwe. Należy podkreślić, że decyzją z [...] czerwca 2017 r. Prezydent Miasta [...] określił dla [...] S.A. zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym za 2014 r. w zakresie dotyczącym wskazanych wyżej działek gruntu. Decyzja ta jest ostateczna.

Przyczyny niedopuszczalności egzekucji, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., mają charakter formalny (w przeciwieństwie do merytorycznych z art. 33 pkt 1 i 2). Jako przykład wskazuje się na niedopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty. Egzekucja administracyjna może być niedopuszczalna ze względów przedmiotowych (w szczególności gdy obowiązek podlega egzekucji sądowej) i ze względów podmiotowych (co do zasady wobec osób, które korzystają z przywilejów i immunitetów dyplomatycznych i w zakresie przewidzianym przez ustawy, umowy lub powszechnie ustalone zwyczaje międzynarodowe nie podlegają orzecznictwu organów polskich). Ponadto, w niektórych przypadkach egzekucji administracyjnej nie stosuje się wobec państwowych jednostek budżetowych (por. wyrok NSA w Warszawie: z 22 września 2010, sygn. akt II OSK 1473/09, z 3 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 36/11, z 4 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2615/10; z 26 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 461/10; wyrok WSA w Gdańsku z 22 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 348/13; wyrok WSA w Gliwicach z 20 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/G1 271/08). Niedopuszczalność egzekucji ze względów przedmiotowych będzie miała miejsce także wtedy, gdy dany obowiązek wynika z decyzji nieistniejącej w obrocie prawnym (Leszek Guzek, "Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym w administracji", Monitor Podatkowy, 2001/6/22). Prowadzone przez organ egzekucyjny (z urzędu) badanie dopuszczalności egzekucji powinno obejmować przede wszystkim ustalenie, czy dopuszczalna jest egzekucja oznaczonego obowiązku, nadto, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony i czy doręczone zostało upomnienie (wyrok NSA w Warszawie z 3 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 36/11).

Z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej mamy więc do czynienia, gdy w sprawie wystąpiła okoliczność wykluczająca możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów formalnych - podmiotowych lub przedmiotowych (wyrok NSA w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2615/10).

W niniejszej sprawie taka sytuacja prawna nie zachodzi. Egzekwowany obowiązek to podatek rolny. Obowiązek ten podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Ponadto postępowanie egzekucyjne jest prowadzone przez właściwy organ administracji publicznej, a strona nie wskazała na jakiekolwiek okoliczności wykluczające możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów podmiotowych - dotyczących zobowiązanej spółki. Stąd też, wbrew stanowisku prezentowanemu przez skarżącą, w zaistniałym stanie faktycznym organy nie naruszyły przepisu art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

Nie znajdują uzasadnienia zarzuty naruszenie art. 59 § 1 pkt 2. 4 i 7 u.p.e.a., bowiem przepisy te nie mogły znaleźć zastosowania w sprawie. Zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Podstawą do umorzenia postępowania egzekucyjnego w przypadku zasadności wniesionych zarzutów jest wobec tego art. 34 § 4 u.p.e.a., a nie art. 59 u.p.e.a.

Na rozróżnienie umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na uwzględnienie zarzutów zobowiązanego i umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na art. 59 § 1 i 2 u.p.e.a. wskazuje także treść art. 59 § 3 u.p.e.a., który stanowi, iż w przypadkach określonych w art. 59 § 1 i 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania, chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. Stanowisko to wyrażane jest również w późniejszym orzecznictwie sądowym, gdzie podkreśla się, że rozpoczęcie przez zobowiązanego postępowania w przedmiocie zarzutów i ewentualne ich uwzględnienie, a przez to umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., czynić będzie bezprzedmiotowym wydanie postanowienia w tym samym przedmiocie w trybie art. 59 tej ustawy. Z kolei odmowa uwzględnienia zarzutów jest równoznaczna z odmową umorzenia postępowania egzekucyjnego i w tym wypadku organ nie wydaje odrębnego postanowienia na podstawie art. 59 u.p.e.a. W tej sytuacji skierowany przez spółkę zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 u.p.e.a. nie zasługuje na uwzględnienie.

Bezzasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a.

Skarżąca powołuje w treści skargi przepis art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a., zwracając uwagę na nieprawidłowe w jej przekonaniu zawężenie przez organ rozpatrzenia zarzutów wyłącznie do kwestii niedopuszczalności egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.) i brak rozpoznania ww. środka prawnego pod kątem błędu co do osoby zobowiązanego. Jak wynika z treści art. 33 w związku z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., zarówno zakres przedmiotowy jak i termin do złożenia zarzutów są ściśle określone w przepisach ustawy. Nie jest więc możliwa ich późniejsza modyfikacja po upływie siedmiodniowego terminu do ich wniesienia. Jako podstawę zarzutów z dnia [...] stycznia 2018 r. spółka [...] S.A. podała niedopuszczalność egzekucji administracyjnej i wskazała przepis art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Dopiero w zażaleniu skarżąca powołała podstawę z art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (błąd co do osoby zobowiązanego). W treści wniesionego zażalenia skarżąca zarzuciła bezpodstawne uznanie za nieuzasadnione złożonych przez nią zarzutów, pomimo że prowadzone postępowanie egzekucyjne narusza art. 33 § 1 pkt 4 i 6 u.p.e.a. w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 u.p.r. Powołanie przepisu art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a. dopiero w treści zażalenia (w sytuacji gdy strona nie składała zarzutu na tej podstawie) nie mogło rozszerzać przedmiotu analizy w postępowaniu odwoławczym przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w [...]. Charakter rozstrzygnięć organu odwoławczego w sposób bezpośredni zdeterminowany jest bowiem zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Jej istota polega na dwukrotnym rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu tej samej sprawy wyznaczonej treścią zaskarżonego postanowienia. Rozstrzygnięcie organu odwoławczego może więc dotyczyć wyłącznie postanowienia organu pierwszej instancji, które zostało zaskarżone w drodze zażalenia. Innymi słowy, sprawa, w której orzeka organ odwoławczy, musi być tą samą sprawą, którą rozstrzygnął organ pierwszej instancji. Prawidłowo zatem organ odwoławczy ograniczył badanie zasadności zażalenia do zarzutu zgłoszonego w terminie określonym w art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Granice rozpoznania zażalenia zakreśla bowiem treść zarzutu złożonego w ustawowym terminie do jego wniesienia. Organ odwoławczy nie miał wobec tego podstaw do objęcia kontrolą postępowania w sprawie zarzutów, które zostały zgłoszone przez stronę dopiero w zażaleniu i nie były przedmiotem rozpoznania przez organ pierwszej instancji.

Organy nie naruszyły przepisów art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a.

Zgodnie z art. 138 § 2 k.p.a. organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ ten powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. W myśl art. 144 k.p.a. powyższy przepis znajduje zastosowanie również w przypadku postanowień. W treści zażalenia z [...] listopada 2018 r. skarżąca nie wnosiła o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, lecz o uchylenie zaskarżonego postanowienia, uznanie zarzutu spółki za zasadny i umorzenie postępowania egzekucyjnego. W świetle przedstawionych wyżej okoliczności sprawy wydanie przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia w oparciu o treść art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. i utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] listopada 2018 r. należy uznać za uzasadnione.

Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, albowiem przy jego wydaniu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, które mogłyby lub miały istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), orzekł jak w sentencji.