Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 140/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 10 ist. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1, art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2017 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz J. P. kwotę 3124 zł (słownie: trzy tysiące sto dwadzieścia cztery złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] listopada 2016 r., po rozpatrzeniu odwołania J.P. (dalej: "Skarżący" lub "Strona"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy", "DIS" lub "Dyrektor IS") na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Op"), utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. (dalej: "Dyrektor UKS", "DUKS" lub "organ odwoławczy") z [...] sierpnia 2016 r. Przedmiotem tych decyzji było umorzenie postępowania w części dotyczącej źródła przychodów

z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2009 r. i określenie zobowiązania podatkowego z innych źródeł przychodów za 2009 r. w kwocie 13.542 zł. Dyrektor IS

w uzasadnieniu decyzji powołał się między innymi na przepisy art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 20 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: "updof") oraz art. 70 § 6 pkt 1 Op.

Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Dyrektor UKS ustalił, że w kontrolowanym okresie Skarżący prowadził działalność gospodarczą w formie Spółki jawnej T. (dalej: "Spółka") z siedzibą w M. Udziały w zyskach i stratach Spółki wynosiły: J.P. 50% i I.P. 50%. Przedmiotem działalności Spółki była głównie produkcja masy betonowej i usługi transportowe. W zeznaniu podatkowym (PIT – 36L

i PIT 37) Skarżący wykazał m.in. przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej

w wysokości 5.825.737,74 zł, podatek należny "0" oraz przychody z innych źródeł (zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego). W wyniku przeprowadzenia kontroli

i postępowania podatkowego, po ponownym rozpoznaniu sprawy wskutek dwukrotnego uchylenia przez Dyrektora IS uprzednio wydanych decyzji w sprawie, organ I instancji uznał, że w sprawie brak jest możliwości orzekania o zobowiązaniach Skarżącego

w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, wykazanych

w zeznaniu podatkowym (PIT – 36L) za 2009 r. z uwagi na upływ terminu przedawnienia. Nie stwierdził natomiast przeszkód do prowadzenia postępowania

w zakresie zobowiązania z innych źródeł przychodów określonych za 2009 r.,

w związku z wystąpieniem okoliczności, o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Op, wskutek wszczęcia 23 czerwca 2015 r. postępowania przygotowawczego w sprawie podania nieprawdy w zeznaniu PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu za 2009 r. Wskazał zatem, iż Skarżący w kontrolowanym okresie uzyskał trwałe przysporzenie z tytułu otrzymanych w formie przelewów bankowych środków pieniężnych w kwocie 79.300 zł (tj. 50% z kwoty 158.600 zł) od firmy [...] T.G., podczas gdy Spółka nie wykonała zafakturowanych usług. Tym samym nie powstał przychód należny z działalności gospodarczej, ale przychód ten zgodnie z art. 11 ust. 1 updof podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z treścią art. 10 ust. 1 pkt 9 updof.

Decyzją z [...] sierpnia 2016 r. organ I instancji umorzył zatem postępowanie

w części dotyczącej źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2009 r. i określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe z innych źródeł przychodów za 2009 r. w kwocie 13.542 zł.

Pismem z dnia 29 sierpnia 2016 r. Skarżący działaniem pełnomocnika wniósł odwołanie od ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O.

w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. W odwołaniu od tej decyzji, pełnomocnik Skarżącego, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania

w sprawie, ewentualnie o uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia postawił w szczególności zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj.: art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 121 § 1, art. 127, art. 70 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 ustawy Op poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej, brak zebrania i rozpatrzenia całościowego materiału dowodowego, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych i zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, odniesienie się w decyzji do przedawnionego zobowiązania podatkowego oraz brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego decyzji oraz przepisów prawa materialnego, tj.: art. 14 ust. 1 i art. 20 ust.

1 updof poprzez nieuprawnione zakwestionowanie rozliczeń podatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem pełnomocnika Skarżącego, organ I instancji ponownie zignorował zalecenia organu odwoławczego, zaś jego stanowisko (podobnie jak uprzednio) stoi

w sprzeczności z zasadami postępowania podatkowego w związku z art. 31 ustawy

o kontroli skarbowej. Ustalenia zawarte w skarżonej decyzji nie znajdują uzasadnienia w prawidłowo zebranym i rozpatrzonym materiale dowodowym i w konsekwencji doprowadziły do bezpodstawnego zakwestionowania przez Dyrektora UKS przychodów podatnika osiągniętych w związku z działalnością w ramach Spółki. Organ ponownie nie wykazał bowiem zaistnienia podstaw do zakwestionowania wiarygodności zeznań Skarżącej oraz jej kontrahenta. Nadto sposób zredagowania skarżonej decyzji jest niespójny, co utrudnia odniesienie się do jej treści i stanowi o naruszeniu treści art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op. Z jednej strony organ wskazuje bowiem, że zobowiązanie podatkowe podatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych ze źródła jakim jest działalność gospodarcza wygasło wskutek przedawnienia (art. 70 § 1 Op), z drugiej zaś strony bada okoliczności związane z działalnością gospodarczą przerzucając jej skutki do innego źródła dochodu. Nie podważa zatem domniemania prawidłowości danych wynikających ze złożonej przez podatnika deklaracji PIT-37, wskazuje jednak, iż to samo zdarzenie wywołuje skutki w deklaracji PIT-36, prowadząc tym samym do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu. W konsekwencji, wobec braku możliwości wykonania zaleceń Dyrektora IS dokonał niezgodnej z prawem oceny stanu faktycznego i kwalifikacji prawnej badanych zdarzeń.

Dyrektor IS, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji przedstawił ustalenia faktyczne dokonane przez Dyrektora UKS w niniejszej sprawie, przebieg postępowania podatkowego, zarzuty i argumentację odwołania, a także ramy prawne rozpoznawanej sprawy, w tym obowiązki organu odwoławczego (zob. s. 1 – 6 zaskarżonej decyzji).

W szczególności powołał się na treść przepisów art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 20 ust. 1 oraz art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 Op. Przenosząc ich treść na grunt rozpatrywanej sprawy w pierwszej kolejności wskazał, że termin przedawnienia zobowiązań Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. upływał z dniem

31 grudnia 2015 r. Podniósł, iż 23 czerwca 2015 r. zostało wszczęte dochodzenie

w sprawie podania przez Skarżącego nieprawdy w zeznaniu PIT-37 za 2009 r. Zakres wszczętego postępowania odwoławczego obejmował tylko zeznanie PIT-37. Nie obejmował natomiast zobowiązania Skarżącego ze źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, które wykazane zostało w zeznaniu PIT-36L. Z tej przyczyny, zdaniem Dyrektora IS nie wystąpiły przesłanki do zawieszenia lub przerwania biegu przedawnienia. Upływ terminu przedawnienia tego zobowiązania spowodował niemożność kontynuowania postępowania w tej części i określenia straty ze źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2009 r. Z tych względów organ kontroli skarbowej był zobligowany do umorzenia postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Natomiast możliwe jest kontynowanie postępowania dotyczącego zobowiązania z innych źródeł przychodów, z uwagi właśnie na wszczęcie 23 czerwca 2015 r. ww. postępowania przygotowawczego. Bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego uległ bowiem zawieszeniu, zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 1 Op, o czym Strona została zawiadomiona pismem z dnia 21 lipca 2015 r. - w dniu 23 lipca 2015 r. Powyższe uprawnia zatem organ odwoławczy do merytorycznego rozpoznania sprawy w tym zakresie.

Odnosząc się zatem do ustaleń faktycznych sprawy w tym zakresie organ odwoławczy wskazał, że kontrahent Spółki T., właściciel firmy T.G. dokonał na rachunek bankowy Spółki przelewów środków pieniężnych w kwocie 158.600 zł tytułem zapłaty za 3 faktury [...] wystawione na jego rzecz w 2009 r. przez Spółkę. Dowodów na zwrot powyższej kwoty nie stwierdzono. Organ I instancji przyjął, że otrzymane ww. środki pieniężne nie stanowią przychodu Spółki z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż uznał, że Spółka nie wykonała faktycznie usług, o których mowa w tych fakturach. Zostały zatem ocenione podatkowo

z uznaniem, że nie stanowiły one przyczyny ww. wpłaty, ale stanowią przychód,

o którym mowa w art. 11 ust. 1 updof. Poza ww. fakturami sprzedaży innych dowodów potwierdzających wykonanie powyższych usług i dostaw nie stwierdzono. W ocenie Dyrektora IS, organ kontroli skarbowej prawidłowo przyjął, że w sprawie miało miejsce wystawienie faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji, o czym świadczą również mało wiarygodne zeznania J.P. oraz T.G., które

w ocenie Dyrektora IS są niespójne, ogólnikowe i nie znajdują potwierdzenia

w zgromadzonym materiale dowodowym. Brak jest dowodów potwierdzających wykonanie zafakturowanych dostaw i usług zarówno w Spółce, jak i jej kontrahenta.

Z ewidencji księgowej Spółki nie wynika, aby zafakturowane towary Spółka posiadała lub je zakupiła w celu odsprzedaży (zob. str. 8 – 10 zaskarżonej decyzji).

Reasumując, w ocenie organu odwoławczego w sprawie wykazane zostało, że dokonane na rzecz Spółki wpłaty na jej rachunek bankowy, o których mowa powyżej dotyczyły transakcji, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Tym samym otrzymane

a niezwrócone przez Spółkę środki pieniężne nie stanowią przychodu Strony

w rozumieniu art. 14 ust. 1 updof, lecz przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 updof w związku z art. 11 ust. 1 updof, podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej. Przychodem w rozumieniu tego przepisu jest bowiem każde przysposobienie majątkowe o charakterze trwałym, niemające charakteru zwrotnego, powodujące przyrost majątku podatnika, niezależnie od sposobu jego powstania, o ile przychód nie jest objęty wyłączeniem zawartym w art. 2 ust. 1 tej ustawy. Momentem zaś powstania przychodu jest moment rzeczywistego otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji podatnika określonej kwoty. W przedmiotowej sprawie Skarżący uzyskał trwałe przysporzenie majątkowe z tytułu otrzymanych wpłat od swojego kontrahenta w formie przelewów bankowych środków pieniężnych w kwocie 158.600,00 zł, a w wysokości przypadającej Stronę 79.300 zł. Przedmiotowe środki stanowią zatem realną korzyść majątkową dla Skarżącego spełniającą kryteria uznania za przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 1 updof. Z materiału dowodowego wynika, że Strona weszła w posiadanie środków pieniężnych w ww. wysokości oraz swobodnie nimi dysponowała. Spółka nie wskazała jakoby otrzymane kwoty były jej niesłusznie i nienależnie przekazane. Organy podatkowe były zatem zobowiązane do dokonania analizy wpłat między podmiotami

i ich kwalifikacji podatkowej. Bez wpływu na wynik sprawy pozostawała zaś okoliczność, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych ze źródła jakim jest działalność gospodarcza uległo przedawnieniu. Tym samym zarzuty odwołania Dyrektor IS uznał za nieuzasadnione (zob. str. 10 – 11 zaskarżonej decyzji).

Pismem z dnia 21 grudnia 2016 r. J.P., działaniem pełnomocnika, wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) przepisów postępowania podatkowego tj.:

- art. 70 § 1 Op poprzez odniesienie się w decyzji do przedawnionego zobowiązania podatkowego;

- art. 122 Op poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej;

- art. 187 § 1 Op poprzez brak zebrania i rozpatrzenia całościowego materiału dowodowego;

- art. 191 Op poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów;

- art. 121 § 1 Op poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych;

- art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 tego artykułu Op poprzez brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego decyzji;

2) przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 14 ust. 1 i art. 20 ust. 1 updof (w wersji obowiązującej w przedmiotowym okresie) poprzez nieuprawnione zakwestionowanie rozliczeń skarżącego

w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu skargi jej autor podniósł, iż zaskarżona decyzja odnosi się do zobowiązania wygasłego przez przedawnienie. Organ odwoławczy utrzymuje bowiem, że zobowiązanie podatkowe Skarżącego ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza wygasło przez przedawnienie, a jednocześnie bada okoliczności związane

z działalnością gospodarczą, przerzucając jej skutki do innego źródła dochodu. Organy podatkowe zatem, nie podważając domniemania prawidłowości danych wynikających ze złożonej przez podatnika deklaracji PIT-36L wskazują, że to samo zdarzenie wywołuje skutki w deklaracji PIT-37. Tym samym doszło do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu. Powyższe doprowadziło do naruszenia art. 70 § 1 Op, zasady zaufania podatnika do organów podatkowych, a także art. 210 § 1 pkt

6 w zw. z § 4 Op. Z decyzji nie wynika bowiem jednoznacznie co stanowi podstawę wyliczenia zobowiązania podatkowego Skarżącego z innych źródeł. Autor skargi wskazał także, iż przywoływane w zaskarżonej decyzji okoliczności prowadzonego postępowania przygotowawczego nie potwierdzają jednoznacznie zaistnienia przesłanki zawieszającej bieg terminu przedawnienia. Z wezwania Urzędu Kontroli Skarbowej

z dnia 24 sierpnia 2015 r. wynika, iż działania podejmowane przez organy postępowania przygotowawczego dotyczą działalności gospodarczej podatnika. Również w zawiadomieniu z dnia 30 czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego

w M. zawiadomił skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia

w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w związku z wszczęciem postępowania przygotowawczego w sprawie podania nieprawdy w PIT-36L. W ocenie Skarżącego obiektywna ocena materiału dowodowego nie daje podstaw do zakwestionowania faktycznego charakteru transakcji towarów i usług na rzecz firmy T.G.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł

o oddalenie skargi, jako niezasadnej.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r. ogłoszonym na rozprawie, Sąd na podstawie art. 111 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "ppsa.") połączył sprawę niniejszą i sprawę III SA/Wa 139/17 do łącznego rozpoznania, lecz odrębnego rozstrzygnięcia, wobec pozostawania tych spraw ze sobą w związku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie jej zarzuty są zasadne.

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ppsa. Zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który to przepis nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Sporem w niniejszej sprawie objęte jest określenie Skarżącemu zobowiązania

w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. z innych źródeł w wyniku dokonania przez organy podatkowe oceny okoliczności związanych z działalnością gospodarczą, podczas gdy zobowiązanie podatkowe Skarżącego ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza (zadeklarowane w deklaracji PIT-36L) wygasło przez przedawnienie, przy jednoczesnym uznaniu, iż to samo zdarzenie może być podstawą do określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z innych źródeł dochodu, to jest wywiera skutki w deklaracji PIT-37. W ocenie Skarżącego w ten sposób dochodzi do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu. Skarżący wyraził także wątpliwość co do tego, że uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie innych źródeł przychodów, wobec niedostatecznego odniesienia się do powyższej okoliczności w zaskarżonej decyzji.

W ocenie Dyrektora IS okoliczność, iż zobowiązanie podatkowe ze źródła przychodów

z pozarolniczej działalności gospodarczej zadeklarowanego przez Skarżącego

w zeznaniu PIT-36L za 2009 r. uległo przedawnieniu nie stanowi przeszkody do merytorycznego rozpoznania sprawy w zakresie zobowiązania podatkowego z innych źródeł przychodów wykazanego w zeznaniu PIT-37. Z tego względu w sytuacji ustalenia przez organy podatkowe, że transakcje udokumentowane zakwestionowanymi fakturami nie miały miejsca, środki oznaczone jako uiszczone z tego tytułu nie mogą być uznane za przychód z działalności gospodarczej, ale jako otrzymane i niezwrócone stanowią przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 updof.

Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu przedawnienia wskazać należy, iż wbrew zarzutom skargi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. z innych źródeł przychodów (deklarowanych w zeznaniu PIT-37) nie uległo przedawnieniu, a wyjaśnienie tej okoliczności zawarte w zaskarżonej decyzji jest wyczerpujące. Jak bowiem wynika z art. 70 § 1 Op zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wobec tego, iż termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. upływał w roku 2010 (art. 45 ust. 1 i 4 updof) zobowiązanie w tym podatku za rok 2009 przedawniało się z końcem 2015 r. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Op, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy – Kodeks karny skarbowy, ustawy – Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 1149) od dnia 15 października 2013 r., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, co też znajduje potwierdzenie w aktach podatkowych, w dniu 23 czerwca 2015 r. zostało wszczęte dochodzenie w sprawie m.in. podania nieprawdy w zeznaniu PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu w 2009 r. przez skarżącego, złożonym w dniu 7 kwietnia 2010 r. Naczelnikowi urzędu Skarbowego w M., przez co uszczuplono podatek dochodowy od osób fizycznych za 2009 r. o kwotę 11.622 zł. Pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia 21 lipca 2015 r., doręczonym skarżącemu w dniu 23 lipca 2015 r., na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c Op, skarżący został zawiadomiony, iż

z dniem 23 czerwca 2015 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w związku z wszczęciem postępowania przygotowawczego w sprawie podania nieprawdy w zeznaniu PIT-37 o wysokości osiągniętego w dochodu w 2009 r. przez skarżącego w złożonym dnia 7 kwietnia 2010r. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w M. W dniu 4 września 2015 r. ogłoszono skarżącemu postanowienie z dnia 24 sierpnia 2015 r. o przedstawieniu zarzutów,

w którego punkcie 2 znalazł się zarzut, że w dniu 7 kwietnia 2010 r. w M.

w zeznaniu PIT-37 o wysokości osiągniętego w 2009 r. dochodu złożonym Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w M., z naruszeniem art. 11 ust. 1 updof skarżący podał nieprawdę zaniżając o 79.300 zł dochód do opodatkowania za 2009 r.

w wyniku niewykazania przychodów z innych źródeł w postaci otrzymanych na rachunek bankowy środków pieniężnych, przez co uszczuplił podatek dochodowy od osób fizycznych za 2009 r. o kwotę 11.622 zł. Nie ulega zatem wątpliwości, iż zostały spełnione wszystkie przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Op, co sprawia, iż prawidłowo organy podatkowe stwierdziły, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego

w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w zakresie przychodów z innych źródeł uległ zawieszeniu.

Bezsporne w niniejszej sprawie jest, że przedawnieniu uległo zobowiązanie skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie przychodów

z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2009 r. deklarowane w zeznaniu podatkowym PIT-36L, co do którego organ I instancji umorzył postępowanie podatkowe. Wobec zaś zawieszenia biegu terminu przedawnienia w zakresie zobowiązania

z innych źródeł przychodów, o czym była mowa wyżej, organy podatkowe określiły zobowiązanie podatkowe skarżącego z innych źródeł przychodów za 2009 r. na kwotę 13.542 zł, w miejsce zadeklarowanej nadpłaty (198 zł) w tym zakresie. Podstawą odmiennego od zadeklarowanego określenia zobowiązania było ustalenie przez organy, iż faktury wystawione przez Spółkę T. w 2009 r.: [...] z dnia

17 kwietnia 2009 r. – netto 30.000,00 zł, podatek VAT 6.600,00 zł tytułem usługa transportu-specjalistyczna, [...] dnia 27 kwietnia 2009 r. – netto 50.000,00 zł, podatek VAT 11.000,00 zł tytułem dostawy 2 szt. kontenerów biurowych

i [...] z dnia 29 kwietnia 2009 r. – netto 50.000,00 zł, podatek VAT 11.000,00 zł tytułem dostawy 2 szt. zbiorników cementu, nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Jednocześnie organ kontroli ustalił, iż na konto Spółki wpłynęła kwota 158.600,00 zł tytułem ww. faktur. Wobec tego, iż środki te nie zostały zwrócone, a transakcje nie miały miejsca organy uznały, iż faktury, o których mowa nie stanowiły powodu tych wpłat i nie stanowią przychodu w rozumieniu art. 14 ust. 1 updof, ale stanowią przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 updof w związku z art. 11 ust.

1 updof, podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu skargi zmierzającego do wykazania niedopuszczalności dokonywania przez organy oceny okoliczności związanych z działalnością gospodarczą, dotyczących zobowiązania, które uległo przedawnieniu w kontekście nieprzedawnionego zobowiązania z innego źródła przychodu, wskazać należy,

iż zgodnie z art. 70 § 1 Op przedawnia się zobowiązanie. Wraz z upływem terminu przedawnienia zobowiązanie podatkowe wygasa (art. 59 § 1 pkt 9 Op), ustaje zatem możliwość orzekania o nim, określenia w sposób odmienny od dotychczasowego.

Z powyższego wynika jednocześnie, iż o ile zobowiązanie nie jest przedawnione organy mają możliwość orzekania w tym zakresie. Jednocześnie wobec tego, iż z art. 70 § 1 Op wynika, że przedawnia się zobowiązanie, nie ulega przedawnieniu możliwość dokonywania oceny okoliczności, które mają wpływ na zobowiązanie nieprzedawnione. Tym samym brak jest podstaw do podzielenia argumentacji co do wadliwości działania organów, w zakresie prowadzenia postępowania w przedmiocie zobowiązania

w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. z innych źródeł przychodu

w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu także wnioski organów o nie odzwierciedlaniu przez zakwestionowane faktury rzeczywistych transakcji, oparte o przytoczoną

w skardze argumentację nie zostały przez Skarżącego skutecznie podważone. Zarzuty skargi opierają się bowiem na ogólnikowych wskazaniach braku obiektywizmu organu

w ustaleniu stanu faktycznego, nie wskazując jednocześnie dowodów czy okoliczności pozwalających wyprowadzić wnioski przeciwne w stosunku do prezentowanych przez organy. Zauważyć jednocześnie wypada, iż jak Sądowi wiadomo z urzędu transakcje dokumentowane zakwestionowanymi fakturami podlegały ocenie tut. Sądu w sprawie

III SA/Wa 1292/15, który wyrokiem z dnia 9 czerwca 2017 r. skargę oddalił (wyrok ten jest nieprawomocny). Brak jest zatem podstaw do podzielenia zasadności stawianego

w skardze zarzutu naruszenia art. 191 Op w odniesieniu do zgromadzonych

w postępowaniu dowodów.

Powyższe okoliczności nie stanowią jednak o prawidłowości zaskarżonej decyzji. Przypomnieć bowiem należy, iż zasadność opodatkowania kwoty 79.300,00 zł, stanowiącej połowę kwoty 158.600,00 zł organy uzasadniły tym, że kwota ta, jako nie stanowiąca powodu wpłat z tytułu zakwestionowanych faktur, będąca przysporzeniem majątkowym o charakterze trwałym, bezzwrotnym i powodującym przyrost w majątku podatnika stanowi przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 updof i podlega opodatkowaniu. Wynika z tego, iż organy odrzuciły tytuł wpłaty tej kwoty, jaki miały stanowić zakwestionowane faktury. Brak jest jednocześnie ustaleń co do tego jaki był rzeczywisty tytuł jej wpłaty. Organy podnosząc zasadność zaliczenia powyższej wpłaty do innych źródeł przychodu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 updof nie wskazały tego źródła. Zasadność uznania tej kwoty za przychód podlegający opodatkowaniu organ odwoławczy uzasadnił wyłącznie trwałym, bezzwrotnym przysporzeniem, powodującym przyrost majątku podatnika. Takie ustalenie nie jest jednak wystarczające. Należy mieć bowiem na uwadze, że art. 2 ust. 1 updof (także

w brzmieniu obowiązującym w spornym okresie) wymienia szereg przychodów, które nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tymczasem w zaskarżonej decyzji brak jest jakichkolwiek ustaleń w tym zakresie także dotyczących np. art. 2 ust. 1 pkt 4 updof, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Art. 20 ust. 1 updof wymienia przykładowe przychody

z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 updof. Poprzez użycie słów

"w szczególności" stanowi katalog otwarty. Powyższe nie zwalnia jednak organów od dokonania ustaleń jakie jest źródło przychodu przyjętego przez organy do opodatkowania i czy ma do niego zastosowanie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Brak powyższych ustaleń sprawia, że postępowanie zostało przeprowadzone zostało z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, jak i art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op, a naruszenia te doprowadziły do naruszenia przepisów prawa materialnego,

w postaci art. 11 ust. 1, 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 updof. Nie ulega wątpliwości, iż wskazane wyżej naruszenia miały wpływ na wynik sprawy, albowiem przy prawidłowym przeprowadzeniu postępowania i prawidłowym zastosowaniu przepisów prawa materialnego mogłoby zostać wydane odmienne od zapadłego

w zakresie przychodów z innych źródeł rozstrzygnięcie.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny uwzględnić powyższe wywody i dokonać oceny we wskazanym zakresie, a zależnie od jej wyników wydać rozstrzygnięcie na podstawie wskazanych wyżej przepisów prawa i prawidłowej ich wykładni.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ppsa orzekł jak

w punkcie 1 wyroku.

Orzeczenie w punkcie 2 wyroku Sąd oparł o treść art. 200, art. 205 § 1 i 2, art. 209 ppsa, § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.), przy zastosowaniu art. 206 ppsa. Wskazana w punkcie 2 wyroku kwota obejmuje 407 zł uiszczonego wpisu sądowego od skargi, 17 zł opłaty od pełnomocnictwa oraz 2.700 zł wynagrodzenia pełnomocnika. Wynagrodzenie pełnomocnika wynikające z § 2 pkt 5 ww. Rozporządzenia (3.600 zł) zostało obniżone o ¼ z uwagi na co do zasady tożsamość stanu faktycznego w sprawie niniejszej i w sprawie III SA/Wa 139/17, a także tożsamość zarzutów skargi i w związku z tym odpowiednio mniejszy nakład pracy pełnomocnika występującego w obu tych sprawach.