Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1402/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2015-02-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 31 § 1, art. 39 § 1, art. 102, art. 103
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 15 ust. 1 i 2, art. 8 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 lutego 2015 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 2014 r. nr [....] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2014 r. został złożony do Ministra Finansów wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez komplementariusza na rzecz spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 27 kwietnia 2010 r. powołano do działania spółkę "A" Sp. z o. o. sp. k., której udziałowcami są osoby fizyczne i 0,04% udziałów ma "A" Sp. z o. o., będący jedynym komplementariuszem. Na mocy umowy spółki komplementariusz "A" Sp. z o. o. został upoważniony do prowadzenia spraw spółki oraz do otrzymywania wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki. Wysokość wynagrodzenia zmieniała się i była ustalano każdorazowo poprzez uchwałę Walnego Zgromadzenia Wspólników. Od października 2010 r. do stycznia 2012 r. Spółka "A" Sp. z o. o. wystawiała faktury dla "A" Sp. z o. o. sp. k. za zarządzanie spółką - ze stawką VAT 22% w 2010 r., a w latach 2011 i styczeń 2012 ze stawką 23%. Następnie na skutek ukazujących się interpretacji (interpretacja indywidualna [...] wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w B.) oraz opinii pracowników urzędu skarbowego Spółka "A" Sp. z o. o. zmieniła stanowisko uznając, że komplementariusz spółki komandytowej prowadzący sprawy spółki komandytowej w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych, nie świadczy usług na rzecz spółki, o których mowa w art. 8 ustawy o VAT i w okresie od lutego 2012 r. do czerwca 2013 r. wystawiane były noty obciążeniowe bez podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie komplementariusza wynikające wprost z umowy spółki stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zdaniem wnioskodawcy czynności polegające na prowadzeniu spraw spółki komandytowej przez komplementariusza na podstawie Kodeksu spółek handlowych nie podlegają opodatkowaniu VAT. Komplementariusz wykonuje swoje usługi bez umowy cywilnoprawnej, a jedynie w oparciu o zapis w umowie spółki i przepisy Kodeksu spółek handlowych. Nie można więc uznać, że istnieje stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami, skoro te czynności są wykonywane przez wspólnika w ramach obowiązków przewidzianych przepisami K.s.h. W spółce "A" Sp. z o. o. sp. k. do prowadzenia spraw spółki upoważniony jest jedyny komplementariusz, a więc "A" sp. z o. o. i na niej spoczywa cały ciężar prowadzenia spółki oraz, że w przeciwieństwie do biernych wspólników spółki należne jest jej wynagrodzenie niezależne od udziału w zyskach.

Minister Finansów, w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2014 r., znak [...], uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe.

Organ interpretujący w pierwszej kolejności przywołał treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z póżn. zm., zwanej dalej "ustawą o VAT"), wyjaśniając, że pojęcie "świadczenia usług" ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika - niebędące dostawą towarów - na rzecz innego podmiotu.

Z treści przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Otrzymana zapłata powinna być zatem konsekwencją wykonanego świadczenia.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Kolejno organ przywołując treść przepisów art. 15 ust. 1 i 2 wskazał, że definicja "podatnika" ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w obrocie gospodarczym. Jednakże zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Organ podkreślił, że obie te przesłanki powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli jest on podatnikiem z innego tytułu - pozostaje poza zakresem opodatkowania.

W rozpatrywanej sprawie należy rozstrzygnąć czy fakt, że wnioskodawca (Spółka z o. o.) jest komplementariuszem Sp. z o.o. sp. k. powoduje, że wykonywane przez niego czynności są wykonywaną samodzielnie działalnością gospodarczą, a nie realizowaniem uprawnień właścicielskich.

Minister w dalszej części uzasadnienia przywołał treść przepisów art. 39 § 1, art. 46, art. 102, art. 103, art. 121 § 1 i art. 117 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., zwanej dalej "Ksh"), wskazując, że z uregulowań tych wynika, że Kodeks spółek handlowych przyznaje komplementariuszom prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Jednocześnie Ksh stanowi, że z tytułu realizacji powyższego uprawnienia wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia. W analizowanej sprawie, wnioskodawcy (Spółce z o. o.), za prowadzenie spraw Sp. z o. o. sp. k. - jako komplementariuszowi - przysługuje wynagrodzenie. Prawo komplementariusza (Spółki z o. o.) do otrzymania wynagrodzenia za prowadzenie spraw Sp. z o. o. sp. k. przewiduje umowa spółki komandytowej. Zatem w tej sytuacji relacje pomiędzy Sp. k. a wnioskodawcą wykroczyły poza zwykłe relacje spółka - wspólnik, uregulowane w kodeksie spółek handlowych. W związku z powyższym, w opinii organu, zasadne jest uznanie, że strony łączy stosunek cywilnoprawny (umowa), wynikający z podjętego przez wnioskodawcę zobowiązania do prowadzenia spraw i reprezentacji Sp. z o. o. sp. k. oraz ze zobowiązania się przez Sp. z o. o. sp. k. do wypłacania wynagrodzenia na rzecz Spółki z o. o. z tytułu wykonywanych przez nią usług.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 31 § 1 Ksh, wierzyciel spółki może prowadzić egzekucję z majątku wspólnika w przypadku, gdy egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna (subsydiarna odpowiedzialność wspólnika).

Powyższe oznacza, że komplementariusz odpowiada wobec osób trzecich za zobowiązania spółki solidarnie w sposób subsydiarny, lecz bez ograniczeń (stosownie do cytowanego wyżej art. 102 Ksh), ponosząc ryzyko ekonomiczne.

Zważywszy na taki sposób uregulowania odpowiedzialności w Kodeksie spółek handlowych stwierdzić należy, że działalność usługodawcy będącego komplementariuszem powoduje odpowiedzialność u niego wobec osób trzecich za zobowiązania spółki komandytowej. Wskazanie na powyższe jest istotne, bowiem kwestia ponoszenia ryzyka ekonomicznego jest jednym z wyróżników prowadzenia działalności gospodarczej.

Kolejno Minister wskazał, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 23 marca 2006 r. w sprawie C -210/04 Trybunał orzekł, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług. W pierwszej kolejności Trybunał stwierdził, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Po analizie stanu faktycznego, Trybunał stwierdził, że oddział nie ponosi sam ryzyka gospodarczego związanego z działalnością instytucji kredytowej, takiego jak na przykład ryzyko niespłacenia kredytu przez klienta. Ryzyko to ponosi bank jako osoba prawna i z tego powodu podlega kontroli stabilności finansowej i wypłacalności w państwie członkowskim swego pochodzenia. Zatem również w orzecznictwie TSUE kwestia ponoszenia ryzyka ekonomicznego prowadzonej działalności jest istotnym czynnikiem branym pod uwagę, jeżeli istnieją wątpliwości co do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób samodzielny.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy organ interpretujący stwierdził, że czynności wykonywane przez Spółkę z o. o. na rzecz Sp. z o. o. sp. k., za które wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie stanowią działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, czynności polegające na prowadzeniu spraw i reprezentowaniu Spółki z o. o. Spółki komandytowej przez wnioskodawcę - jej komplementariusza, wykonywane za wynagrodzeniem, są usługami w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, świadczonymi przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Końcowo na potwierdzenie prawidłowości swojego stanowisko wskazano na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2014 r. sygn. I FSK 876/13.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając ww. interpretacji naruszenie:

1. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, przez uchybienie zasadzie zaufania do organów skarbowych oraz zasadzie pewności prawa podatkowego (art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej) polegające na nieuwzględnieniu dotychczas wydanych indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, mimo braku zmiany stanu prawnego oraz uzasadnienia takiego odstępstwa;

2. prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT polegająca na uznaniu, że wykonywanie czynności związanych z zarządzaniem spółką komandytową przez jej komplementariusza stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT;

3. prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, polegającą na uznaniu, że wykonywanie czynności zarządczych w spółce komandytowej przez jej komplementariusza stanowi działalność gospodarczą;

4. prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 46 w zw. z art. 103 Kodeksu spółek handlowych polegającą na uznaniu, że wskazany przepis wyraża normę bezwzględnie obowiązującą.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), które stanowią, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a", kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd orzeka w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "O.p."

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, albowiem stanowisko Ministra Finansów, przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i posiada status jedynego komplementariusza w Spółce z o. o. sp. komandytowej. Zgodnie z umową spółki komplementariusz (Sp. z o. o.) została upoważniona do prowadzenia spraw spółki oraz do otrzymywania wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki. Wysokość wynagrodzenia zmieniała się i była ustalano każdorazowo poprzez uchwałę Walnego Zgromadzenia Wspólników. W okresie od października 2010 r. do stycznia 2012 r. Wnioskodawca wystawiał faktury dla Sp. z o. o. sp. komandytowej (za zarządzanie spółką) - wykazując na nich podatek VAT w wysokości 22% w 2010 r., a latach 2011 i styczeń 2012 ze stawką 23%; natomiast w okresie od lutego 2012 r. do czerwca 2013 r. wystawiane były noty obciążeniowe bez podatku VAT.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą uznania wykonywanych przez niego czynności związanych z prowadzeniem spraw Sp. z o. o. sp. k. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W rozpatrywanej sprawie kwestią sporną jest zatem rozstrzygnięcie czy fakt, że wnioskodawca (Spółka z o. o.) jest komplementariuszem Sp. z o. o. sp. k. powoduje, że wykonywane przez niego czynności są wykonywaną samodzielnie działalnością gospodarczą, a nie realizowaniem uprawnień właścicielskich.

Przechodząc do merytorycznej oceny postawionych zarzutów należy zauważyć, że w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca zdefiniował pojęcie świadczenia usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W doktrynie podkreśla się, że warunkiem uznania danego zdarzenia za usługę jest istnienie "świadczenia", przez które należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, które może polegać zarówno na działaniu (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechaniu (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą. Jeżeli nie można ustalić, wskazać podmiotu, który z danego zaniechania odniósłby lub powinien był odnieść korzyść, to - chociażby nawet zachowanie to było pożądane czy też przynoszące ogólną korzyść, np. z punktu widzenia ogólnospołecznego czy też innej zbiorowości - nie będzie ono stanowić usługi. Nie można także zakładać, że podmiot, który płaci za dane świadczenie polegające na zaniechaniu, jest jego beneficjentem. Tego rodzaju związek musi być wyraźnie widoczny (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, Lex 2014).

W świetle powyższej definicji "usługi" na gruncie ustawy o VAT, należało zgodzić się ze stanowiskiem Ministra Finansów zaprezentowanym w zaskarżonej interpretacji a dotyczącym wykładni przepisów prawa materialnego – art. 8 ust. 1 w zw. z art. 15 ustawy o VAT.

Podkreślić należy, że w kwestii wykonywania przez komplementariusza (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej czynności prowadzenia spraw i reprezentowania spółki wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 czerwca 2014 r, I FSK 876/13, uznając, że wykonywanie powyższych czynności za wynagrodzeniem jest usługą w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, wykonywaną przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela powyższy pogląd oraz argumentację zawartą w ww. wyroku.

W tym kontekście warto przypomnieć, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w licznych wyrokach stwierdził, że działalność polegająca wyłącznie na obejmowaniu i posiadaniu udziałów w innych podmiotach gospodarczych w ramach spółki holdingowej nie spełnia kryterium "wykorzystywania" własności dóbr w celu uzyskiwania dochodu, albowiem dywidendy uzyskane z tego tytułu są rezultatem jedynie posiadania danego dobra (akcji, udziałów), a nie jego wykorzystywania, jak tego wymaga Dyrektywa Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L z 1977 r. Nr 145 s. 1) - obecnie Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347 s.1) (również wyrok z 22 czerwca 1993 r. w sprawie C-333/91 Sofitam, z 6 lutego 1997 r. w sprawie C-80/95 Harnas & Helm oraz z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne). Podobne stanowisko zostało również przedstawione w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, w którym Trybunał stwierdził, iż podejście takie musi mieć konsekwentnie zastosowanie także do sprzedaży takich udziałów (por. także wyroki TS UE z 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Welcome Trust, z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01 KapHag, z 8 lutego 2007 r. w sprawie C-435/05 Investrand oraz z 29 października 2009 r. w sprawie C-29/08 AB SKF).

Jednakże inaczej sytuacja wygląda, gdy udziałowi finansowemu spółki holdingowej towarzyszy pośrednia lub bezpośrednia ingerencja w zarządzanie spółką zależną. Wówczas takie uczestniczenie w zarządzaniu stanowi działalność gospodarczą, a co za tym idzie, świadczenie usług administracyjnych, księgowych, handlowych i technicznych przez spółkę holdingową na rzecz jej spółek zależnych stanowi transakcje podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (np. wyroki TS UE w sprawie C-142/99 Floridienne, C-16/00 Cibo Participations (pkt. 20, 21) oraz C-29/08 AB SKF). Aktualność tych rozstrzygnięć Trybunał podkreślił w wyroku z 6 września 2012 r. w sprawie C-496/11 Portugal Telecom SGPS SA (pkt 33, 34).

Dodatkowo w sprawie C-16/00 Cibo Participations Trybunał zauważył, że "jasno wynika z pkt 19 wyroku w sprawie Floridienne and Berginvest, że bezpośrednie lub pośrednie zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi jest uważane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy, gdy pociąga ono za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu VAT na mocy art. 2 tej dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową taką jak Cibo dla spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych" (pkt 19-21).

Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Ministra Finansów, że czynności opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanowią formę wykonywania działalności gospodarczej polegającej na bezpośrednim zarządzaniu spółką zależną, która wiąże się ze świadczeniem usług o charakterze administracyjnym, istnieje bezpośredni związek między wynagrodzeniem komplementariusza a jego usługami, ryzyko gospodarcze ponosi również komplementariusz i działalność wnioskodawcy w zakresie świadczonych przez niego usług ma charakter niezależny.

Pogląd taki znajduje swoje uzasadnienie także w przepisach Kodeksu spółek handlowych, tj. art. 125 i art. 31 w związku z art. 126 § 1 k.s.h. Trudno bowiem uznać, że relacja łącząca komplementariusza ze spółką komandytową jest tożsama ze stosunkiem wspólnika spółki jawnej i spółki, a tylko wówczas można zasadnie twierdzić, że ryzyko gospodarcze ponosi wyłącznie spółka komandytowa.

Wskazać również należy, że z obowiązujących regulacji k.s.h. wynika, że komplementariusz ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, za realizację którego uprawnienia wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia. Jednakże w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka otrzymuje wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki komandytowej, co wynika z treści umowy spółki. Tym samym, obie strony łączy stosunek nie tylko wynikający z przepisów k.s.h. ale ponadto ten wynikający z treści umowy, z którego wynika, że Spółka w zamian za świadczone na rzecz spółki komandytowej usługi (m.in. za prowadzenie spraw spółki) otrzymuje wynagrodzenie. Nie budzi zatem wątpliwości, że istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi przez Spółkę usługami, a otrzymywanym przez komplementariusza wynagrodzeniem.

Prawidłowe jest zatem stanowisko organu interpretującego, wedle którego czynności polegające na prowadzeniu spraw spółki komandytowej przez jej komplementariusza będącego spółką z o. o., wykonywane za wynagrodzeniem, są usługami w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, wykonywanymi przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Odnosząc się do powołanych w skardze wyroków zawierających stanowiska odmienne, Sąd orzekający w niniejszej sprawie, z przyczyn szeroko opisanych powyżej, podglądów tych nie podziela, wskazując ponadto, że wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1363/12 został uchylony wyrokiem NSA z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 876/13, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 2 lipca 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 827/13 został uchylony wyrokiem NSA z dnia 9 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1908/13 natomiast wyrok WSA w Gliwicach z dnia 2 października 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 1403/13 jest nieprawomocny.

Reasumując, w ocenie tutejszego Sąd dokonana przez Ministra Finansów ocena stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą we wniosku o udzielenie interpretacji była prawidłowa.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.