Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 446/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-08-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 56, art. 77
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 29, art. 30, art. 31, art. 202
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 2009 nr 324 poz 23 art. 107 ust. 1, art. 110 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (wersja ujednolicona).
article: art. 35
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Piotr Popek WSA Jarosław Szaro / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 sierpnia 2016 r. spraw ze skarg M. B. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2016 r. 1) nr [...] w przedmiocie długu celnego, 2) nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, 3) nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego, I. uchyla decyzje opisane powyżej w punktach 1 i 2 , II. pozostałą skargę oddala, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego M. B. kwotę 374 (trzysta siedemdziesiąt cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] kwietnia 2016r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej [...], po rozpatrzeniu odwołań M. B., (dalej Podatnik lub Skarżący), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...]

- z dnia [...] lutego 2016r. nr [...] stwierdzającej powstanie długu celnego,

- z dnia [...] lutego 2016r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu importu,

- z dnia [...] lutego 2016r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru.

Jak wynika z akt sprawy, w dniu 28 maja 2015r. Podatnik, przekraczając granicę Rzeczypospolitej Polskiej w Oddziale Celnym w M., przywiózł z Ukrainy i wprowadził na obszar celny Unii Europejskiej 80 litrów benzyny w zbiorniku pojazdu osobowego marki Volkswagen Passat, nr rejestracyjny [...]. Podatnik przy przekraczaniu granicy poruszał się pasem zielonym przywozowym "nic do zgłoszenia".

W wyniku analizy przywozów paliwa dokonanych wcześniej przez Podatnika w zbiorniku ww. samochodu, organ celny stwierdził, że paliwo przywiezione w dniu 28 maja 2015r. nie spełnia warunków zwolnienia z należności celnych przywozowych i należności podatkowych.

Postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2015r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] wszczął z urzędu postępowania, które zostały zakończone decyzjami z dnia [...] września 2015r., nr [...], w których Naczelnik Urzędu Celnego [...] stwierdził powstanie długu celnego w przywozie na dzień 28 maja 2015r. w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Unii Europejskiej towaru w postaci benzyny w ilości 80 litrów, podlegającego należnościom przywozowym, określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 15zł, kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu ww. towaru w wysokości 123zł oraz kwotę podatku VAT w wysokości 108zł.

Decyzje te została w wyniku wniesionego odwołania uchylone przez Dyrektora Izby Celnej [...] decyzjami z dnia [...] listopada 2015r., nr [...] a sprawy zostały przekazane do ponownego rozpoznania.

Organ odwoławczy nakazał udokumentować okoliczności przywozu towaru i ustalić, czy strona zgłosiła przywóz przedmiotowego paliwa, w jakiej formie nastąpiło to zgłoszenie, czy zgłoszenie było zgodne z obowiązującymi przepisami oraz ze stanem faktycznym, jakie przesłanki zadecydowały o uznaniu przywozu paliwa za nielegalne oraz dokonać analizy wcześniej dokonywanych przez stronę przywozów paliwa w ramach bagażu podróżnego pod kątem spełnienia warunków zwolnienia z należności celnych przywozowych wynikających z przepisów art. 41 i art. 107 - 110 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 1186/2009 z dnia 16.11.2009r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. UE L 2009.324.23), dalej Rozporządzenie.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego [...] opisanymi na wstępie decyzjami z dnia [...] lutego 2016r.:

- stwierdził postanie długu celnego w przywozie na dzień 28 maja 2015r. w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Unii Europejskiej towaru w postaci benzyny w ilości 80 litrów, podlegającego należnościom przywozowym, określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 15zł,

- określił kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu ww. towarów w wysokości 123zł,

- określił kwotę podatku VAT z tytułu importu ww. towarów w wysokości 108zł.

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał na warunki zwolnienia celnego z należności przywozowych, określone w art. 107 -110 rozporządzenia Rady (EWG) nr 1186/2009 a także na instrukcję Izby Celnej pt. "Tryb postępowania funkcjonariuszy celnych przy egzekwowaniu przestrzegania przepisów w zakresie zwolnienia z należności celnych i podatkowych paliwa przywożonego przez podróżnych", w której przyjęto, że przywóz okazjonalny to przywóz paliwa raz w ciągu 24 godzin przez jednego podróżnego/pojazd.

Zgodnie z powyższym przyjęto, że paliwo wprowadzone przez podróżnego na obszar celny Wspólnoty jest zwolnione z należności celnych przywozowych i należności podatkowych, jeżeli jego przywóz nie ma charakteru handlowego i odbywa się okazjonalnie, tj. raz na 24 godziny.

Z analizy wynika, że podróżny w maju 2015r. wjechał na teren Wspólnoty pojazdem o nr rej. [...] i zadeklarował przywóz paliwa ze zwolnieniem z należności w następujących ilościach: 01.05.2015r. - 10l, 2.05.2015r. - 70l, 4.05.2016r. – 70l, 6.05.2015 - zbiornik z gazem, 8.05.2015 - 70l, 11.05.2015r.- 10l, 13.05.2015r. - 60I, 15.05.2015r. – 50l, 16.05.2015r. – 10l, 19.05.2015r. – 80l, 20.05.2015r. – 70l, 23.05.2015r. – 70l.

W sumie w maju odnotowano 12 przekroczeń granicy i przywóz 570 litrów benzyny zwolnionej z należności celnych i podatkowych przez podróżnego. Organ przyjął, że w dniu 23 maja 2015r. został wyczerpany warunek okazjonalności przywozu paliwa. Organ I instancji stwierdził bowiem, że taka ilość wwiezionego paliwa w ciągu niespełna miesiąca rodzi pytanie, czy paliwo było wykorzystywane tylko i wyłącznie na użytek własny podróżnego. Trudno dać wiarę, aby Podatnik zużywał przywiezione paliwo zwolnione z należności celnych i podatkowych, jeżdżąc dziennie samochodem ok. 248 km (deklarowane zużycie paliwa to 101/100km), gdyż tylko w ten sposób taka ilość paliwa mogłaby zostać zużyta w pojeździe, w którym została przywieziona.

Organ I instancji wskazał, że w związku z nielegalnym wprowadzeniem towaru na obszar celny Wspólnoty powstał dług celny w przywozie, na podstawie art. 202 ust. 1a rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992r., str. 1, ze zm.), zwanego dalej WKC.

Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że ustalając wartość celną przedmiotowego towaru nie można było posłużyć się metodą wartości transakcyjnej, ponieważ towar nie został zgłoszony do procedury celnej i w związku z tym brak było dokumentów świadczących o jego sprzedaży. Nie znalazły zastosowania także kolejne metody ustalania wartości celnej towaru tj. metoda wartości transakcyjnej towarów identycznych i metoda wartości transakcyjnej towarów podobnych, wobec braku towarów identycznych i podobnych sprzedanych w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Nie zaistniała też możliwość zastosowania metody ceny jednostkowej, gdyż brak jest na polskim rynku importowanych paliw. Dla ustalania wartości celnej ww. towaru nie mogła być również brana pod uwagę metoda wartości kalkulowanej wobec braku możliwości ustalenia wartości celnej paliwa na podstawie kosztów i wartość materiałów i produkcji. Z tego względu w celu ustalenia wartości celnej 80 litrów benzyny posłużono się metodą ostatniej szansy.

Naczelnik Urzędu Celnego [...] wskazał, że w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Wspólnoty 80l benzyny, powstał obowiązek uiszczenia należności celnych i podatkowych. Decyzja w przedmiocie stwierdzenia długu celnego w przywozie ww. towaru spowodowała konieczność określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz w podatku VAT.

Podatnik złożył odwołania od powyższej decyzji, wnosząc o ich uchylenie i umorzenie postępowań. Zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego, przepisów Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, poprzez błędne ustalenia i przyjęcie błędnej podstawy prawnej do stwierdzenia powstania długu celnego oraz art. 120, art. 122 i 124 - 125 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej o.p., poprzez wszczęcie i prowadzenie postępowania bez podstawy prawnej i w sposób ignorujący stan faktyczny i prawny.

W uzasadnieniu Podatnik wskazał, że w trakcie kontroli nie stwierdzono niestandardowości zbiornika na paliwo i w związku z tym, zgodnie z art. 107 rozporządzenia nr 1186/2009, paliwo w nim przewożone jest zwolnione z należności przywozowych. Odwołujący zarzucił, że nie przeprowadzono dowodu na okoliczność tego, że paliwo zostało w całości zakupione i przywiezione spoza Unii Europejskiej, ani że zostało sprzedane innej osobie lub usunięte z pojazdu, nie podano też podstaw prawnych powstania długu celnego oraz żądania złożenia zabezpieczenia w gotówce.

Dyrektor Izby Celnej [...] w opisanych na wstępie decyzjach z dnia [...] kwietnia 2016r. utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcia w mocy.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 41 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 towary znajdujące się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państw trzecich są zwolnione z należności celnych przywozowych, jeżeli przywożone towary są zwolnione z podatku VAT na mocy przepisów prawa krajowego. Art. 56 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. nr 177, poz.1054 ze zm.), dalej ustawa o VAT, zwalnia od podatku import towarów przewożonych w bagażu osobistym podróżnego przybywającego z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli ilość i rodzaj tych towarów wskazuje na przywóz o charakterze niehandlowym, a wartość tych towarów nie przekracza kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 300 euro.

Przez bagaż osobisty, zgodnie z art. 56 ust. 5 ww. ustawy, w zw. z art. 5 i art. 11 dyrektywy Rady 2007/74/WE, rozumie się cały bagaż, który podróżny jest w stanie przedstawić organom celnym, wjeżdżając na terytorium kraju. Bagaż osobisty obejmuje również paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku dowolnego pojazdu silnikowego oraz paliwo znajdujące się w przenośnym kanistrze, którego ilość nie przekracza 10 litrów.

Za przywóz o charakterze niehandlowym, zgodnie z art. 56 ust. 6 ustawy o podatku VAT w zw. z art. 6 dyrektywy Rady 2007/74/WE, uważa się przywóz, który odbywa się okazjonalnie i obejmuje wyłącznie towar na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty. Zgodnie z art. 1 pkt 6 WKC, towary pozbawione charakteru handlowego oznaczają: towary, których objęcie daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących, bądź też które są wyraźnie przeznaczone na upominki.

W odniesieniu do paliw przywożonych w drogowych pojazdach mechanicznych, również art. 107 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 przewiduje zwolnienie od należności celnych przywozowych. W tym przypadku zwolnieniu podlega paliwo przewożone w standardowych zbiornikach prywatnych i handlowych pojazdów mechanicznych oraz motocykli wjeżdżających na obszar celny Unii Europejskiej oraz paliwo znajdujące się w przenośnych zbiornikach przewożonych przez prywatne pojazdy mechaniczne i motocykle, przy ilości maksymalnej 10 litrów na pojazd. Paliwo zwolnione z należności przywozowych nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia (w art. 110 ust. 1 Rozporządzenia Rady(WE) Nr 1186/2009). Naruszenie tego warunków powoduje obowiązek uiszczenia należności przywozowych od przywiezionego paliwa.

Z uwagi na fakt, że przepisy prawa nie zawierają definicji okazjonalności i nie zostało w nich określone, ile razy w ciągu danego okresu podróżny może przywozić towary w bagażu osobistym ze zwolnieniem z należności przywozowych, Dyrektor Izby Celnej odwołał się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z dnia 4 czerwca 2002r. w sprawie S-99/00 wyraził pogląd, że to, czy przywóz towarów ma charakter niehandlowy powinno być badane odrębnie w każdej sprawie na podstawie ogólnej oceny okoliczności, z uwzględnieniem charakteru przywozu i ilości objętych nim towarów, częstotliwości, z jaką te same towary wwożone są przez zainteresowanych podróżujących, ale również, gdzie jest to stosowane, z uwzględnieniem trybu życia i zwyczajów tego podróżującego lub jego środowiska rodzinnego. Jednocześnie TSUE stwierdził, że narzędziem mającym na celu ułatwienie procedur celnych są instrukcje opracowane przez organy celne, które pozwalają na ograniczenie wyjazdów, które będzie można uznać za okazjonalne.

Dyrektor Izby Celnej wskazał, że wbrew zarzutom odwołania, instrukcje opracowywane przez organ celny nie stanowią prawnej podstawy działań tych organów. Są natomiast pomocne w skutecznym egzekwowaniu obowiązującego prawa i zapobieganiu nadużywania przywilejów, m.in. w zakresie zwolnień udzielanych w ruchu podróżnych.

Organ odwoławczy stwierdził, że mimo zapewnienia Stronie możliwość czynnego udziału w postępowaniu Podatnik konsekwentnie odmawiał składania podpisów oraz wnoszenia uwag do sporządzanych w trakcie kontroli dokumentów, czy też składania dodatkowych wyjaśnień. Nie przedstawił jakichkolwiek dowodów uzasadniających konieczność częstego przekraczania granicy, ani potwierdzających tak duże zapotrzebowanie na paliwo, do czego obligował go art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009.

W związku z zarzutem niezbadania, czy przywiezione paliwo zostało w całości zakupione poza obszarem UE organ wyjaśnił, że obowiązujące prawo przewiduje możliwość zwolnienia z należności przywozowych paliwa uprzednio wywiezionego z kraju, jako towaru powracającego. Wymaga to jednak udokumentowania faktu uprzedniego wywozu i ustalenia tożsamości paliwa zgłaszanego w przywozie z towarem uprzednio wywiezionym. Jest to możliwe pod warunkiem, że w trakcie odprawy celnej wywozowej podróżny zgłosi zamiar powrotnego przywozu i w sporządzonym na wniosek podróżnego protokole zostaną należycie udokumentowane niezbędne dane, tj.: ilość paliwa, stan licznika pojazdu i średnie zużycie paliwa. W niniejszej sprawie Podatnik nie udokumentował wcześniejszego wywozu paliwa na Ukrainę i nie wnioskował o zwolnienie paliwa z należności jako towaru powracającego.

Dyrektor Izby Celnej uwzględnił, że Podatnik z dużą częstotliwością przekraczał granicę polsko-ukraińską, a zapisy w systemach informatycznych wskazują, że celem tych podróży było zaopatrywanie się w wyroby akcyzowe: papierosy, alkohol oraz paliwo. Jak ustalono w oparciu o dane wygenerowane z granicznego systemu wspomagania odpraw celnych SOC-O, w okresie od 1 do 23 maja Podatnik średnio co drugi dzień wyjeżdżał na Ukrainę samochodem osobowym marki Volkswagen Passat i wprowadził na obszar celny Unii Europejskiej łącznie 570 litrów benzyny, co wielokrotnie przekracza średnie zużycie paliwa przez 1 samochód, wynikające z opracowań Głównego Urzędu Statystycznego. Przy deklarowanym przez Stronę spalaniu w przedmiotowym pojeździe 10 litrów na 100 km, pozwoliłoby to na przebycie trasy 5700 km. Dyrektor Izby Celnej [...] wziął również pod uwagę, że w monitorowanym okresie Podatnik kilkukrotnie zgłaszał przywóz gazu LPG, co świadczy o tym, że używany pojazd jest wyposażony w instalację umożliwiającą napęd gazowy, znacznie bardziej ekonomiczny niż benzynowy. Fakt ten jest dodatkowym potwierdzeniem, że dokonany w dniu 28 maja 2015r. przywóz 80 litrów benzyny nie spełniał warunku przywozu o charakterze niehandlowym.

Odnosząc się do zarzutu niewskazania podstawy prawnej żądania złożenia zabezpieczenia organ odwoławczy stwierdził, że organ celny I instancji wystosował w tym zakresie wezwanie do Strony w trakcie kontroli granicznej, wskazując podstawy prawne. Następnie, w związku z zaistniałą sytuacją, wynikającą przede wszystkim z odmową jakiejkolwiek współpracy ze strony Podatnika, organ ten zezwolił na wjazd na terytorium RP pojazdu wraz ze znajdującym się w jego zbiorniku paliwem, mimo iż Strona zabezpieczenia nie złożyła. Tym samym kwestie dotyczące zabezpieczenia nie mają wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Dyrektor Izby Celnej [...] zauważył także, że w decyzji I instancji wskazano niewłaściwy kod taryfy celnej: 27102001729, odnoszący się do oleju napędowego, zamiast jednego z kodów przypisanych benzynie tj. 2710124511, 2710124590 lub 2710125190. Zważywszy jednak, że zastosowano właściwą dla benzyny stawkę celną (4,7%) organ uznał, że powyższy błąd w żaden sposób nie wpłynął na prawidłowe określenie kwoty długu celnego.

Dyrektor Izby Celnej wskazał również, że rozstrzygnięcie organu celnego w przedmiocie stwierdzenia długu celnego ma bezpośredni wpływ na byt prawny decyzji, określających kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów. Prawidłowość decyzji organu I instancji, stwierdzającej powstanie długu celnego spowodowała, że organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję w przedmiocie określenia podatku akcyzowego a w konsekwencji również decyzję w przedmiocie określenia podatku VAT.

M. B. zaskarżył powyższe decyzje, wnosząc o ich uchylenie oraz poprzedzających je decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie:

- przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez błędne ustalenia i przyjęcie błędnej podstawy prawnej do stwierdzenia powstania długu celnego,

- art. 107 - 110 rozporządzenia nr 1186/2009, poprzez odmowę zastosowania obligatoryjnego zwolnienia z należności celnych,

- art. 21 - 23 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo Celne (tek jedn. Dz. U. z 2015r., poz. 858 ze zm.) poprzez żądanie dokonania ponownego zgłoszenia celnego w sprawie przywozu towaru bez podstawy prawnej,

- art.35 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2014r., poz. 752 ze zm.), dalej u.p.a., poprzez nie zastosowanie obligatoryjnego zwolnienia podatkowego,

art. 77 ust. 1 pkt 1a ustawy o VAT, poprzez nie zastosowanie obligatoryjnego zwolnienia podatkowego,

art. 120 - 122 i art. 124-125 o.p., poprzez wszczęcie i prowadzenie postępowania bez podstawy prawnej i w sposób ignorujący stan faktyczny i prawny.

W uzasadnieniu Skarżący zarzucił, że w protokole z kontroli pojazdu z dnia 28.05.2015 nie stwierdzono niestandardowości zbiornika na paliwo a w związku z tym należało przyjąć, że paliwo to stanowiło standardowe wyposażenie samochodu zwolnione od należności celnych. Naczelnik Urzędu Celnego błędnie przyjął, bez przeprowadzenia na tę okoliczność żadnego dowodu, że paliwo w ilości 80 I zostało w całości zakupione na terytorium Ukrainy bezpośrednio przed przyjazdem na obszar Wspólnoty. Skarżący zaznaczył, że o ile dobrze pamięta, paliwo to znajdowało się w samochodzie w trakcie przekraczania granicy w dniu 25 maja 2015r. w kierunku przywozowym.

Skarżący wskazał, że na wcześniejszym etapie postępowania składał skargę na bezprawne działanie funkcjonariuszy na przejściu granicznym w M. z powodu bezprawnego żądania przez nich uiszczenia należności celnych na podstawie ustnej decyzji. Skarżący upatrywał bezprawnego działania funkcjonariuszy celnych również w ustnym żądaniu ponownego zgłoszenia paliwa do procedury, ustnej odmowie zwolnienia z należności celnych i ustnym określeniu i nałożeniu obowiązku zgłoszenia do kontroli celnej paliwa, jako bagażu podlegającego ocleniu.

W dalszej kolejności Skarżący zarzucił, że w decyzji organu I instancji stwierdzenia co do naruszenia warunków zwolnienia z należności celnych i nielegalnego przywozu towaru nie zostały poparte żadnymi przepisami prawa, za wyjątkiem instrukcji wewnętrznej organów celnych. Organ nie uzasadnił, na jakiej podstawie przyjął, że podróżny nie może np. więcej niż 12 razy przekroczyć granicy, korzystając z przysługujących mu zwolnień i to w odniesieniu tylko do paliwa samochodowego.

Ponadto, w trakcie postępowania celnego i kontroli granicznej organy celne nie przeprowadziły dowodu chociażby poprzez wezwanie Skarżącego do złożenia oświadczenia, czy paliwo przewożone w samochodzie zostało w całości zakupione i przywiezione z poza obszaru UE, czy zostało sprzedane innej osobie, czy też zostało z tego pojazdu usunięte, co decydowało o powstaniu należności związanych z przywozem towaru z zagranicy..

Zdaniem Skarżącego organy powinny były wydać decyzję w sprawie odmowy zwolnienia z należności albo stwierdzając, że zgłoszenie celne, dokonane poprzez przejazd pasem "nic do oclenia" jest nieprawidłowe, wydać stosowną decyzję uznającą zgłoszenie za nieprawidłowe i określającą kwotę długu celnego. Tymczasem funkcjonariusz celny nałożył obowiązek finansowy w drodze instrukcji wewnętrznej w formie ustnej, co zdaniem Strony było działaniem bezprawnym.

Skarżący stwierdził, że w jego przypadku nie doszło do nielegalnego wprowadzenia towaru na obszar celny Wspólnoty UE. Nie zaistniała bowiem żadna z sytuacji wymienionych w art. 38-41 WKC. Organ nie wykazał również braku przesłanek do zwolnienia paliwa z podatku i zastosowania art. 35 ustawy o podatku akcyzowym. Decyzję w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT organ wydał bez podania podstawy prawnej wynikającej z ustawy o VAT, opierając się jedynie na decyzji w sprawie długu celnego.

Skarżący zarzucił również, że pomimo monitorowania jego wyjazdów, stosowania skomplikowanych systemów informatycznych, organy nie potrafiły przedstawić dowodów dotyczących faktycznego przywozu paliwa pomniejszonego o paliwo wywożone. Nie potrafiły również udowodnić nadmiernego zużycia paliwa w oparciu o odczyt licznika kilometrów, ani przy zaistnieniu wątpliwości, zażądać stosownych wyjaśnień.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej [...] wniósł o ich oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie miał na uwadze, co następuje:

Skargi są częściowo uzasadnione, choć o uchyleniu dwóch zaskarżonych decyzji nie zadecydowały okoliczności w skargach tych wskazane.

Nie jest zasadna skarga dotycząca decyzji określającej wysokość podatku akcyzowego.

W sprawie nie mogą budzić wątpliwości okoliczności faktyczne dotyczące samego faktu wwozu na polski obszar celny paliwa w postaci benzyny przez Skarżącego w dniu 28 maja 2015 r.

Jak to zasadnie ustaliły organy, tego dnia Skarżący poruszając się samochodem marki Volkswagen Passat przekraczał granicę polsko-ukraińską, poruszając się pasem ruchu przeznaczonym dla osób deklarujących przywóz towarów nie podlegających należnościom celnym ("nic do oclenia").

W trakcie przekraczania granicy został poddany kontroli celnej i w jej trakcie ujawniono paliwo w ilości 70 litrów w zbiorniku pojazdu (standardowym oraz 10 litrów w karnistrze. Skarżący podniósł, że paliwo to jest zwolnione jako przewożone przez niego dla potrzeb osobistych.

Skarżący w miesiącu maju 2015 roku wcześniej 12-krotnie przekraczał granice polsko- ukraińską przewożąc analogiczne ilości benzyny.

W tak ustalonym stanie faktycznym stanowisko organów celno- podatkowych co do braku podstaw do przyjęcia, iż przewożone paliwo powinno zostać zwolnione od należności przywozowych jest – co do zasady słuszne.

Kwestia powstania długu celnego co do towarów wprowadzanych na obszar celny w ramach importu została uregulowana w przepisach art. 40, art. 59 i art. 201 – 216 WKC i art. 230 – 234 Rozporządzenie Komisji (EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 1993.253.1 ze zm.), dalej RWKC. Jak to słusznie wskazały organy, każdy towar wprowadzany na obszar celny Unii Europejskiej jest przedstawiany organom celnym przez osobę, która wprowadza go na ten obszar i musi zostać zadeklarowany do odpowiedniej procedury celnej. Zgłoszenie towarów może nastąpić w różnych formach, przy czym jedną z tych form będzie również przekraczanie granicy poprzez przejście pasem zielonym, oznaczającym, że podróżny nie ma towarów podlegających należnościom przywozowym. Jest to również forma dokonania zgłoszenia celnego w ramach procedury dopuszczenia towarów do swobodnego obrotu z całkowitym zwolnieniem towarów od należności celnych przywozowych. Jeżeli czynność polegająca na przejściu zielonym pasem została spełniona, a towary przywiezione lub wyprowadzone nie spełniają warunków art. 230-232, dane towary uważane są za przywiezione bądź wywiezione z naruszeniem przepisów (art. 234 RWKC).

Nie jest zatem uprawnione stanowisko skarżącego, że nie dokonywał zgłoszenia celnego benzyny przewożonej jako bagaż podręczny.

Ujawnienie w trakcie rewizji celnej, że przewożone towary nie mogą być dopuszczone do obrotu bez uiszczenia należności celnych prowadzi do powstania długu celnego z uwagi na nielegalne wprowadzenie na obszar celny towarów (art. 202 WKC ).

W przedmiotowej sprawie nie budzi wątpliwości fakt, że towar wprowadzony przez Skarżącego na obszar celny podlega co do zasady należnościom celnym przywozowym (benzyna silnikowa) a jedynie kwestionowane jest, czy Skarżący może korzystać ze zwolnienia takiego towaru z uwagi na szczególne okoliczności, w jakich towar ten został na obszar celny wprowadzony.

Przepisy wspólnotowe przewidują bowiem szereg zwolnień towarów od należności celnych przywozowych, uregulowanych w Rozporządzeniu nr 1186/2009. W przepisie art. 41 przewiduje on, że towary znajdujące się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państw trzecich są zwolnione z należności celnych przywozowych, jeżeli przywożone towary są zwolnione z podatku od wartości dodanej (VAT) na mocy przepisów prawa krajowego przyjętych zgodnie z przepisami dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy.

Jednocześnie przepisy art.107 ust.1 lit. a i b Rozporządzenia przewidują zwolnienie od należności celnych przywozowych paliw przewożonych w standartowych zbiornikach i 10 litrowym kanistrze, przy czym państwo członkowskie może ograniczyć jego ilość do 200 litrów na pojazd i podróż. Na mocy art. 110 ust. 1 rozporządzenia paliwo nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia.

Przepisy te dookreślają zwolnienie paliwa stanowiącego bagaż podręczny pozwalając państwom członkowskim na wprowadzenie ograniczeń co do jego ilości, jak także wprowadzenie dalszych ograniczeń dla osób zamieszkałych w strefie nadgranicznej (art.109 ust.1).

Przepis art. 41 Rozporządzenia przewiduje zatem zwolnienie towarów znajdujących się w bagażu podręcznym podróżnych, jeżeli są one zwolnione na podstawie prawa krajowego od podatku od towarów i usług.

Zwolnienie zawarte w prawie krajowym musi być jednak ustanowione w oparciu o powołaną dyrektywę Rady.

Przedmiotowa dyrektywa w przepisie art. 4 stanowi, że państwa członkowskie zwalniają, przy zastosowaniu progów pieniężnych lub ograniczeń ilościowych, towary przywożone w bagażu osobistym podróżnych z VAT i akcyzy, pod warunkiem, że przywóz taki nie ma charakteru handlowego.

Jednocześnie wprowadza definicję bagażu podręcznego wskazując, że jest to całość bagażu, który podróżny może przedstawić organom celnym w momencie przybycia, jak również bagaż przedstawiany w późniejszym terminie tym samym organom, pod warunkiem posiadania dowodu, że bagaż został zarejestrowany jako bagaż towarzyszący przez przedsiębiorstwo odpowiedzialne za jego przewóz w momencie rozpoczęcia podróży. Paliwa innego niż paliwo, o którym mowa w art. 11, nie uznaje się za bagaż osobisty (art. 5).

Z definicji tej wynika, że paliwo, o którym mowa w art. 11 dyrektywy stanowi również bagaż osobisty. Przepis ten (art.11) stanowi natomiast o paliwie znajdującym się w standardowym zbiorniku paliwa oraz ilości paliwa nieprzekraczającej 10 litrów w przenośnym kanistrze.

Pojecie przywozu niehandlowego definiuje przepis art. 6 rozporządzenia wskazujący, że przewóz taki musi spełniać następujące cechy:

a) odbywa się okazjonalnie;

b) obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty.

Charakter lub ilość tych towarów nie może wskazywać na przywóz w celach handlowych.

Przedmiotowe przepisy dyrektywy nakazują zatem państwom członkowskim zwolnić towary wwożone przez podróżnego w jego bagażu podręcznym pojęcie to obejmuje także paliwo w standardowym baku i 10 litrowym kanistrze, ale nie więcej niż 200 litrów pod warunkiem, że są przywożone w celach niehandlowych czyli okazyjnie, z przeznaczeniem na własny użytek lub rodziny, zaś ilość tych towarów nie może wskazywać na przywóz w celach handlowych.

Należy zatem rozważyć, czy dokonano stosownej implementacji tych przepisów do prawa krajowego, a jeżeli tak, to czy zawarte w nim zwolnienie jest wprowadzone zgodnie z powołaną dyrektywą.

Zwolnienie bagażu podręcznego osoby podróżnej zostało w polskim prawie krajowym zdefiniowane w treści przepisu art. 56 ust.1 ustawy o VAT, który stanowi, że zwalnia się od podatku import towarów przywożonych w bagażu osobistym podróżnego przybywającego z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli ilość i rodzaj tych towarów wskazuje na przywóz o charakterze niehandlowym, a wartość tych towarów nie przekracza kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 300 euro. Jednocześnie przepis zawiera legalną definicję bagażu podręcznego w art.56 ust. 5 ustawy o VAT, który stanowi, że przez bagaż osobisty, o którym mowa w ust. 1, rozumie się cały bagaż, który podróżny jest w stanie przedstawić organom celnym, wjeżdżając na terytorium kraju, jak również bagaż, który przedstawi on później organom celnym, pod warunkiem przedstawienia dowodu, że bagaż ten był zarejestrowany jako bagaż towarzyszący w momencie wyruszenia w podróż przez przedsiębiorstwo, które było odpowiedzialne za jego przewóz. Bagaż osobisty obejmuje paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku dowolnego pojazdu silnikowego oraz paliwo znajdujące się w przenośnym kanistrze, którego ilość nie przekracza 10 litrów, z zastrzeżeniem art. 77.

Unormowania zawarte w przepisach unijnych i prawie krajowym są zatem tożsame. Zarówno na poziomie wspólnotowym, jak i prawa wewnętrznego wprowadzono zwolnienie towarów znajdujących się w bagażu podręcznym podróżnego, włączając w skład tego bagażu również paliwo przewożone w standardowym zbiorniku na paliwo oraz w 10 litrowym kanistrze. W obu tych regulacjach wskazano, że podstawą zwolnienia jest niehandlowe przeznaczenie tegoż paliwa (szerzej towarów z bagażu podręcznego), przez co należy rozumieć przewóz towarów okazjonalny i przeznaczony na użytek podróżnego, jego rodziny czy też prezenty.

Jednocześnie przepisy art. 77 ustawy o VAT zawierają dalsze obostrzenia dotyczące zwolnień przy imporcie paliw, przewidujące limit 200 litrów paliwa podlegający zwolnieniu, a także wskazanie, że paliwa są zwolnione od podatku, jeżeli są wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym zostały przywiezione. Towary te nie mogą zostać usunięte z tego środka transportu ani być składowane, chyba że jest to konieczne w przypadku jego naprawy, oraz nie mogą zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Przepis ten również odpowiada wyżej wskazanym regulacjom unijnym .

Analiza przesłanek zwolnienia paliwa przewożonego w zbiorniku samochodu i 10 litrowym kanistrze wskazuje, że jego podstawami są :

- niehandlowe przeznaczenie, co polega na okazjonalności nabycia i przeznaczenia dla siebie, członka rodziny lub na prezent,

- przy czym paliwo to nie może być usunięte ze środka transportu lub składowane i może być wykorzystywane jedynie przez środek transportu którym zostało przywiezione,

- jednocześnie górna granica zwolnienia to 200 litrów.

Tylko spełnienie tych przesłanek pozwala na skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego przez wskazane przepisy.

Celem oceny zasadności skargi należało wskazać, czy paliwo to zostało w takich warunkach wwiezione do Polski.

Przez pojęcie okazjonalności należy rozumieć taki stan, kiedy jakaś czynność zostaje wykonana przy okazji jakiegoś innego zdarzenia, jakiejś innej aktywności. Dana czynność nie jest w tym przypadku celem i motorem działania człowieka, ale odbywa się niejako na marginesie innej aktywności zdarzenia, osoba ją podejmująca wykorzystuje sytuację, w której się znalazła, wykorzystuje "okazję". Jednocześnie zwrot ten jest rozumiany również jako nieczęsto się zdarzający, nieczęsto spotykany (słownik Języka Polskiego Wyd. PWN, www.sjp.pwn.pl).

Rozważenie przesłanki okazjonalności przywozu paliwa będącego przedmiotem opodatkowania ma kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy co do istoty.

Organy podatkowe w przedmiotowej sprawie wykazały kilkanaście przywozów paliwa tylko w miesiącu maju 2015 roku, kiedy to Skarżący prawie co drugi dzień wyjeżdżał na Ukrainę i przywoził prawie za każdym razem stamtąd paliwo w ramach bagażu podręcznego w ilości ok. 80 litrów.

Sam fakt częstego wyjeżdżania poza obszar celny i przywóz paliwa może wskazywać na to, że przywóz paliwa odbywa się nie okazjonalnie – w celach handlowych. Oczywiście jest to jedna z przesłanek do oceny okazjonalności przywozu i rolą importera jest wykazanie, że towar powinien zostać zwolniony z należności.

Organy w przedmiotowej sprawie wzywały Skarżącego – jeszcze na etapie postępowania przed organami, do przedstawienia wszystkich dowodów mogących prowadzić do uznania, że przywóz towarów był niehandlowy i w swej istocie, pomimo częstotliwości przywozu paliwa, nie było ono wykorzystywane do celów handlowych ale wykorzystywane przez importera w samochodzie, w którym zostało wwiezione. Sytuacja taka mogłaby mieć miejsce w przypadku wykonywania długich przejazdów z granicy celnej do miejsca np. zamieszkania kierującego. Okoliczności takie może jednak wykazać tylko kierujący, zaś Pan M. B. nie wskazał i nie przedstawił żadnych dowodów, z których by wynikało, że przesłanki z art. 56 ust.1 ustawy o VAT zostały spełnione.

W tych okolicznościach Sąd uznał, że organy słusznie uznały, że nie została spełniona przesłanka do zwolnienia wwożonej benzyny od podatku VAT a tym samym pozostałych należności przywozowych.

Przeciwko niehandlowemu przeznaczeniu tegoż paliwa przemawia częstotliwość wyjazdów, bliska odległość miejsca zamieszkania Skarżącego od granicy – brak wykazania wykorzystania paliwa na przejazdy do miejsc położonych w Polsce w oddaleniu od granicy, brak wykazania za pomocą stanu licznika pojazdu wykorzystania paliwa na poruszanie się tym samochodem. Stan dowodów uprawniał organy do przyjęcia braku przesłanek z art. 56 ust. 1 ustawy o VAT, przy czym organy przeprowadziły wszystkie dowody jakie mogły zostać przeprowadzone z urzędu.

Organy wykazały, że w okresie od 1 do 23 maja 2015 r. Skarżący wwiózł do kraju 570 litrów paliwa, co przy założonym przeciętnym spalaniu 10l/100 km pozwala przejechać ok. 5700 km. Skarżący nie wykazał, aby przejechał taką odległość, co wskazuje, że paliwo, aby móc przywieźć je ponownie z Ukrainy, musiało być wypompowywane. Trzeba przy tym wziąć również pod uwagę, że samochód posiada zamontowaną instalację gazową, co pozwala poruszać się nim z uwzględnieniem dalszych oszczędności. Aby wykorzystać benzynę zakupioną w tym czasie (nie licząc gazu) Skarżący musiałby pokonywać dziennie ok. 350 km. Nie wykazał takich faktów. (por. wyrok NSA z dnia 22 października 2015 r., sygn. I GSK 335/14, http://orzeczenia.nsa.gov.pl)

Skarżący nie może skutecznie powoływać się na nieprzeprowadzenie przez organy dalszych czynności dowodowych w sprawie, skoro to on mógł je zgłosić i przedstawić. Jeżeli takie fakty miałyby miejsce, mógł wskazać, na jakich trasach poruszał się spalając przywiezione rzekomo okazjonalnie paliwo, ile kilometrów przejechał pomiędzy poszczególnymi wyjazdami na Ukrainę. Mógł w końcu wyjeżdżając z Polski za każdym razem zgłaszać ilość wywożonego paliwa, co nakazywało by organom inaczej ocenić ilość paliwa wwożonego. Z żadnej z tych możliwości importer nie skorzystał. Nie może się zatem powoływać aktualnie, że organy tego nie uczyniły. Przeprowadzenie takich czynności leżało poza możliwościami organów. Należy przy tym wskazać, że jakkolwiek organy mają obowiązek przeprowadzenia wszelkich dowodów niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy, to jednak jeżeli jakiś dowód jest w posiadaniu podatnika i może rodzić dla niego korzystne skutki, dowodzi on okoliczności na którą podatnik się powołuje, to wówczas na nim ciąży obowiązek przeprowadzenia takiego dowodu, wprowadzenia go do postępowania. Brak inicjatywy w tym zakresie nie może obciążać organu.

Wskazać także trzeba, że przepisy art. 77 i następne ustawy o VAT, dotyczące zwolnienia z należności przywozowych paliw silnikowych znajdujących się w zbiornikach pojazdów należy traktować jako uzupełnienie przepisów dotyczących zwolnienia z takich należności elementów bagażu podręcznego, za jaki to bagaż uznane być musi również przewożone paliwo. Świadczy o tym sformułowanie art. 56 ust. 5 ustawy o VAT, definiującej bagaż podręczny "z zastrzeżeniem art. 77". Ze sformułowania tego wynika, że definicja paliwa jako bagażu podręcznego musi być wykładana z uwzględnieniem ograniczeń z art. 77 ustawy o VAT. Takie rozumienie tego przepisu jest przy tym zgodne z treścią art. 5 dyrektywy Rady, definiującej paliwo w ilości do 200 litrów jako bagaż podręczny.

Powoływane przez Skarżącego przepisy dotyczące zwolnienia paliwa z należności przywozowych nie mogą być zatem rozpatrywane w oderwaniu od przepisów dotyczących zwolnienia z tych należności przywozowych dotyczących bagażu podręcznego. Paliwa podlegają bowiem zwolnieniu jako element bagażu podręcznego z restrykcjami określonymi w tych przepisach. Organy prawidłowo rozstrzygnęły te kwestie uznając, że tylko spełnienie warunku niehandlowego przeznaczenia paliw, w rozumieniu art. 56 ust. 6 ustawy o VAT, przy spełnieniu dalszych przesłanek z art. 77 ustawy o VAT (standardowy zbiornik, ilość do 200l), przy czym późniejsze wystąpienie pewnych okoliczności, np. wypompowanie paliwa ze zbiornika może skutkować powstaniem obowiązku zapłaty należności przywozowych wobec utraty prawa do zwolnienia.

Nie są również uprawnione twierdzenia podatnika, że organy procedowały na postawie wewnętrznych instrukcji, skoro na żaden taki akt organ II instancji się nie powołał, zaś wykładnia przepisów została przez niego przeprowadzona z uwzględnieniem przepisów powszechnie obowiązujących, nie zaś wewnętrznych aktów czy instrukcji.

Mając to na uwadze Sąd doszedł do przekonania, że Skarżący przewożąc paliwo w dniu 28 maja 2015r. nie posiadał uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia zawartego w przedmiotowym przepisie.

Dlatego też przedmiotowe paliwo podlegało podatkowi od towarów i usług z tytułu importu. W związku z tym, że zwolnienie opisane w tej ustawie nie miało do niego zastosowania, paliwo to na podstawie powołanego powyżej przepisu podlegało cłu.

Organy słusznie określiły również podatek akcyzowy od importu tego paliwa.

Przepis art.8 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym przewiduje, jako czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, import wyrobów akcyzowych. Art. 2 ust. 1 pkt 1 określa, że wyrobami akcyzowymi są m.in. wyroby energetyczne. Definicja wyrobów energetycznych zawarta jest w przepisie art. 86 u.p.a., który wskazuje, że są to wyroby wymienione w poszczególnych pozycjach nomenklatury scalonej, w szczególności zaś paliwami silnikowymi są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż, czy też używane do napędu silników spalinowych. Import benzyny jest zatem w myśl powołanych przepisów czynnością podlegającą opodatkowaniu, nawet jeżeli jest dokonany bez zachowania procedur i polega na czynnościach faktycznych (art. 5 u.p.a.).

Przepis art.35 ust. 1 u.p.a. przewiduje zwolnienie od akcyzy importu:

1) paliw silnikowych przewożonych w standardowych zbiornikach:

a) pojazdów silnikowych, w ilości nieprzekraczającej 600 litrów na pojazd,

b) pojemników specjalnego przeznaczenia, w ilości nieprzekraczającej 200 litrów na pojemnik,

c) statków powietrznych lub jednostek pływających;

2) paliw silnikowych znajdujących się w kanistrach przewożonych przez pojazdy silnikowe i w ilości nieprzekraczającej 10 litrów na pojazd zgodnie z warunkami określonymi w przepisach dotyczących przechowywania i transportu paliw;

Przepis ten, odmiennie niż przepisy dotyczące podatku od towarów i usług oraz cła, nie zalicza paliwa przewożonego w zbiorniku lub dodatkowym kanistrze do bagażu podręcznego. Przewiduje jedynie zwolnienie ilościowe. Ograniczenie tego zwolnienia zostało jednak zastrzeżone w przepisie art. 35 ust. 2, który nakazuje odpowiednie stosowanie przepisów art.33 ust.3-6 u.p.a.

Przepis ten przewiduje, że zwolnienie ma zastosowanie, pod warunkiem że paliwa silnikowe:

1) są wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym zostały przywiezione;

2) nie zostaną usunięte z tego środka transportu ani nie będą magazynowane, chyba że jest to konieczne w przypadku jego naprawy;

3) nie zostaną odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia.

Jeżeli wprowadzający na obszar celny nie wykaże zaistnienia tych warunków, to wówczas nie jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy.

W przedmiotowej sprawie w oparciu o wcześniej zgromadzony materiał dowodowy, a zwłaszcza ilość importowanej benzyny w czasie wcześniejszych wjazdów do kraju oraz informacji co do posiadanego przez importera pojazdu i braku informacji co do zwiększonego zużycia przez niego paliwa przy kierowaniu tym pojazdem (wyjazdy co najmniej 300 km dziennie) organy miały prawo uznać, że wwożone paliwo nie jest wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, którym jest wwożone.

Tym samym nie doszło do wykazania jego niehandlowego przeznaczenia na terenie kraju.

W takiej sytuacji nie stanowi naruszenia prawa, gdy w okolicznościach takich jak w niniejszej sprawie określiły one podatek akcyzowy od wwożonego paliwa.

Podatek ten wymierzany jest przy tym od ilości paliwa liczonego w litrach, nie zaś od jego wartości, w związku z czym odnośnie decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego nie zachodzą uchybienia, o których poniżej.

Jednocześnie Sąd nie kwestionuje, a wręcz potwierdza, że w przedmiotowej sprawie doszło do powstania długu celnego, co jest podstawą do określenia podatku akcyzowego (art. 10 ust. 2 u.p.a.), w związku z czym brak było podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji określającej podatek akcyzowy.

Zarówno jednak dług celny, jak też podatek od towarów i usług został określony w odniesieniu do przyjętej przez organy wartości celnej wwożonego na obszar celny paliwa.

Organy nie wyjaśniły jednak okoliczności dotyczących wartości celnej przedmiotowego paliwa, co do którego nie jest znana cena transakcyjna (ustalana w myśl art. 29 WKC) i musi być ustalona w oparciu o przepisy art. 30 lub 31 WKC. Nie przesądzając, która z metod wskazanych w tych przepisach powinna mieć w sprawie zastosowanie należy stwierdzić, że ustalając wartość celną towarów (wartość paliwa), organ w żaden sposób nie wskazał, na jakiej podstawie określił taką a nie inną wartość jednego litra paliwa, przyjmując ją na 4 złote. Wartość ta została wskazana jedynie w kalkulatorze taryfowym (narzędzie poglądowe do obliczeń), zaś w zaskarżonych decyzjach organ nie przedstawia podstaw do przyjęcia takiej kwoty. W aktach brak jest również dokumentów (dowodów), które wskazywały by na to, że taka właśnie wartość jest prawidłowa i powinna być ona podstawą określenia należności przywozowych.

W tej sytuacji Sąd był zmuszony uchylić zaskarżone decyzje dotyczące stwierdzenia powstania długu celnego, jak także określenia podatku od towarów i usług. Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy odniesie się do tej kwestii i wskaże, jaką metodą ustalenia tej wartości się posłużył, a także wskaże na dowody, na których oparł obliczenia.

Z tych względów sąd uchylił dwie zaskarżone decyzje na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., zaś na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę na decyzję w przedmiocie akcyzy.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 199 p.p.s.a. (w części dotyczącej skargi w przedmiocie podatku akcyzowego) i art. 200 p.p.s.a. odnośnie skarg na decyzje w przedmiocie długu celnego i podatku od towarów i usług. Koszty obejmują zwrot wpisu (2 razy po 50 złotych), wynagrodzenie pełnomocnika (2 razy po 120 złotych) i koszt opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.