Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2019/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art 141 par. 4, art. 190
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 180 par. 1, art. 181
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia WSA del. Małgorzata Fita, (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 11 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "C." sp. z o.o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 czerwca 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 336/17 w sprawie ze skargi "C." sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.) z dnia 26 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "C." sp. z o.o. w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I FSK 2019/17

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 26 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 336/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę C. sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 26 czerwca 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Przedstawiony przez Sąd stan faktyczny sprawy

1. Decyzją z 11 grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. określił skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za czerwiec 2009 r. Powodem wydania tej decyzji były ustalenia postępowania podatkowego, z których wynika, że Spółka w tym miesiącu dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z 7 faktur wystawionych przez N. na dostawę 337 telewizorów, które to faktury nie odzwierciedlają faktycznie dokonanych czynności przez firmę widniejącą na nich jako sprzedawca. Podstawą prawną wydanej decyzji stanowił art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej – u.p.t.u.).

2. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie powyższej decyzji oraz umorzenie postępowania. Zarzuciła jej naruszenie art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 193 § 6 oraz art. 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej - O.p.) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego i bezzasadną odmowę skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur.

3. Decyzją z 26 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Podkreślił, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje jedynie wtedy, gdy faktura, na której jest on wskazany odzwierciedla faktycznie dokonaną czynność. W rozpoznawanej sprawie sporne faktury takich czynności nie potwierdzały.

Organ odwoławczy stwierdził, że z zebranego w tej sprawie materiału dowodowego, w tym dowodów zgromadzonych w czasie postępowania prowadzonego wobec P. N., włączonych do materiału dowodowego rozpoznawanej sprawy wynika, że nie prowadził on żadnej działalności gospodarczej. Wskazują na to zeznania świadków oraz fakt, że P. N. nie posiadał zaplecza magazynowego ani transportowego, nie zatrudniał pracowników, jego działalność miała być prowadzona w lokalu mieszkalnym zajmowanym przez 4 osoby. P. N. nie przedłożył też dokumentacji podatkowej, handlowej, dotyczącej przewozu i odbioru towaru. Nie wywiązywał się z obowiązków podatnika podatku od towarów i usług.

Niezależnie od powyższego organ ustalił, że: skarżąca nie zawierała z N. pisemnych umów, nie weryfikowała kontrahenta pod względem jego rzetelności - opierając się jedynie na informacjach zamieszczonych na portalach internetowych, a należność za towar wpłacała na konto osoby trzeciej. Takie zachowanie, w ocenie organu odwoławczego, wyklucza uznanie, że strona dołożyła należytej staranności podczas dokonywania transakcji z kontrahentem.

Z uwagi na powyższe, zgodził się z organem pierwszej instancji, że skarżącej, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur.

Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego w całości, umorzenie postępowania podatkowego oraz zasądzenie kosztów postępowania. Podobnie jak w odwołaniu zarzuciła naruszenie art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 193 § 6 i art. 210 § 4 O.p. oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i art. 2 ust. 1 lit. a) u.p.t.u. w zw. z art. 168 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że: - organ podatkowy bezzasadnie odmówił przeprowadzenia wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę; - oparł się jedynie na nieprawidłowych ustaleniach dokonanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. dotyczących P. N.; - nie zawnioskował z urzędu o wznowienie postępowania, zmianę lub stwierdzenie nieważności decyzji wydanej przez ten organ; - nie wziął pod uwagę dowodów korzystnych dla strony, ani faktu sprzedaży zakupionego towaru w firmie B. B. K. Zdaniem Spółki, skoro dopełniła ona wszelkich formalności niezbędnych do odliczenia podatku z otrzymanych od P. N. faktur, to powinna móc ten podatek odliczyć.

5. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

6. Wyrokiem z dnia 3 grudnia 2014 r. sygn. III SA/Gl 1230/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną decyzję. Uznał bowiem, że decyzja organu odwoławczego i zawarte w niej stanowisko jest niespójne i niejednoznaczne, oraz że w zasadniczej części sprowadza się do zreferowania i oceny stanowiska organu pierwszej instancji, bez wyraźnego stwierdzenia, że ustalenia te organ podziela, co może uzasadniać zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności. Organ nie wskazał jednocześnie, dlaczego tylko część ustaleń faktycznych uznano za istotne. Przy takim stanie sprawy Sąd uznał za uzasadnione zarzuty naruszenia przepisów postępowania, za przedwczesne uznając jednocześnie wypowiadanie się, co do prawidłowości zastosowania przez organ odwoławczy norm prawa materialnego.

7. Powyższy wyrok został przez organ odwoławczy zaskarżony do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uwzględnił wniesioną przez niego skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia nie przystaje do stanu faktycznego sprawy, zrekonstruowanego na podstawie znajdującego się w aktach materiału dowodowego. Wskazał, że Sąd pierwszej instancji przy ocenie zachowania przez skarżącą należytej staranności w realizacji spornych transakcji: - nieprawidłowo uznał, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie wykazały braku takiej staranności; - nie wziął pod uwagę okoliczności dokonywania przez nią płatności za rzekomo nabyty od N. towar na rachunki bankowe osób trzecich; - wadliwie przyjął, że stanowisko organów co do zakresu nierzetelności spornych faktur i dalszych jego następstw jest niespójne i niejednoznaczne oraz niezasadnie dopatrzył się w działaniu organu odwoławczego naruszenia zasady dwuinstancyjności. Wskazując na powyższe Sąd odwoławczy wskazał, że ponownie rozpoznając sprawę, Sąd pierwszej instancji powinien dokonać kontroli legalności zaskarżonej decyzji w odniesieniu do okoliczności faktycznych znajdujących odzwierciedlenie w materiale dowodowym sprawy.

8. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie uwzględnił skargi.

Podał, że na zasadzie art. 190 ustawy z 30 sierpnia 2012 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718, dalej – P.p.s.a., aktualnie DZ.U. 2017 r. poz. 1369 ze zm.) jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Wskazując na takie związanie stwierdził, że organy podatkowe zasadnie zastosowały w tej sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. i odmówiły skarżącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, na których jako wystawcy figuruje N., ponieważ faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami, a skarżącą podczas ich dokonywania nie dołożyła należytej staranności w celu uniknięcia udziału w oszustwie podatkowym.

Sąd nie dopatrzył się zarzucanego przez stronę naruszenia przez organy przepisów prawa procesowego, tj. art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 191 i art. 193 § 6 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Stwierdził, że organy prawidłowo zgromadziły w tej sprawie materiał dowodowy, prawidłowo go oceniły, czemu organ odwoławczy dał wyraz w zaskarżonej decyzji, sporządzonej stosownie do wymogów, o których mowa w art. 210 § 4 O.p. Sąd podał, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny sprawy może zostać ustalony również na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ lub w innym postępowaniu, w których mogą znajdować się materiały pozwalające na odtworzenie stanu faktycznego sprawy, w zakresie niezbędnym do zastosowania norm prawa materialnego. Wyjaśnił, że nie ma w tej sprawie znaczenia, że postępowanie karnoskarbowe przeciwko członkom zarządu skarżącej Spółki nie zostało prawomocnie zakończone, nie jest to bowiem zagadnienie wstępne uniemożliwiające rozstrzygnięcie sprawy podatkowej.

Odnosząc się do ustaleń faktycznych sprawy, Sąd podkreślił, że z punktu widzenia przesłanek prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego nie jest istotna okoliczność, że skarżąca rzeczywiście dysponowała towarem ujętym w zakwestionowanych fakturach i że go potem sprzedała. Organ tej okoliczności nie kwestionował. Istotne jest, że skarżąca nie nabyła tego towaru od wystawcy faktur N. Z tego też względu powołana przez skarżącą dokumentacja reklamacyjna zakupionego towaru, dowody jego ubezpieczenia i magazynowania nie miały w tej sprawie znaczenia.

Natomiast jeśli chodzi o kwestię związaną z nabyciem wskazanego w fakturach towaru (telewizorów), Sąd zgodził się z organami, że z ustalonego przez nie stanu faktycznego wynika, że skarżąca nie mogła zakupić go od firmy N.

Zdaniem Sądu, organy zasadnie wskazały na dowody zebrane w postępowaniu przeprowadzonym w stosunku do N., zakończonym decyzją ostateczną z dnia 5 stycznia 2012 r. wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., w której organ ten określił firmie P. N. podatek do zapłaty w trybie art. 108 u.p.t.u., m.in. za czerwiec 2009 r., stwierdzając brak jakichkolwiek dowodów wskazujących na faktyczne prowadzenie przez niego w tym okresie działalności gospodarczej. Sąd wskazał, że z zebranych dowodów wynika, że P. N. nie posiadał zaplecza magazynowo-transportowego ani pracowników, w II kwartale 2009 r. nie dokonywał on ani wewnątrzwspólnotowych ani krajowych nabyć towarów, w toku postępowania nie przedłożył też dokumentacji podatkowej, handlowej ani dotyczącej przewozu i odbioru towaru. Okoliczność nieprowadzenia przez niego działalności w badanym okresie potwierdziła także A. W. - jego partnerka życiowa.

Sąd zwrócił również uwagę na to, że skarżąca Spółka przekazywała środki finansowe na rachunek J. P., która zeznała, że miała je potem przekazywać w formie gotówki P. N. Jednak analiza jej rachunku pokazuje, że środki, które skarżąca wpłacała na jej konto, były tego samego dnia przelewane na konto S. P. Raz dokonano wypłaty gotówki z tego konta korzystając z bankomatu.

Pozorowanie działalności przez N. potwierdzili także: właściciel firmy transportowej, z której usług miała korzystać skarżąca przy dostawie i nabyciu towarów i jego kierowca, z zeznań których wynika, że firma N. nie korzystała z ich usług.

Sąd zgodził się z organem odwoławczym również, co do tego, że skarżąca nie dołożyła należytej staranności w celu uniknięcia udziału w oszustwie podatkowym. Stwierdził, że sprawdzenie przez Spółkę jedynie opinii zamieszczonych na portalach internetowych oraz wykonanie kserokopii decyzji o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej, brak wiedzy co do siedziby kontrahenta, telefoniczne zawieranie umów, nieznajomość źródła nabywanego towaru, czy brak pisemnej korespondencji i płacenie za towar na rachunek osoby trzeciej wskazują, że sposób prowadzenia interesów przez skarżącą Spółkę odbiegał od elementarnych standardów stosowanych przez profesjonalnych i doświadczonych uczestników obrotu gospodarczego. Zwłaszcza, że wartość transakcji w czerwcu 2009 r. stanowiła kwotę brutto 1.016.828 zł.

Z tych powodów uznał zarzuty skargi za niezasadne i oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.

9. W skardze kasacyjnej złożonej od powyższego wyroku pełnomocnik Spółki zaskarżył go w całości. Zarzucił mu:

1. na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a. art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie rozstrzygnięcia, które nie zawiera podstawy prawnej oraz faktycznej oraz jej wyjaśnienia, a ponadto pominięcie w treści uzasadnienia omówienia zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, które wynikały z treści skargi złożonej przez skarżącą;

b. art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo wadliwego jej uzasadnienia, polegającego na niewskazaniu przez organ faktów, które uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

c. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie zaskarżonej decyzji, w sytuacji gdy organy obu instancji dopuściły się w toku postępowania naruszenia przepisów postępowania tj. art. 121 § 1 art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych wskutek braku podejmowania działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a także poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów,

2. na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit a) u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w okolicznościach niniejszej sprawy, z uwagi na fakt, że zakwestionowane przez organy obu instancji transakcje pomiędzy N. P. N., a skarżącą miały charakter rzeczywisty, a nie fikcyjny.

Wobec powyższych zarzutów, pełnomocnik na podstawie art. 176 § 1 ust. 3 w zw. z art. 185 § 1 P.p.s.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

10. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu podatkowego wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

11. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że na ocenę zasadności wniesionej skargi kasacyjnej zasadniczy wpływ miało to, że niniejsza sprawa była już przedmiotem rozstrzygania przez tutejszy Sąd. Naczelny Sąd Administracyjny we wcześniejszym wyroku z dnia 26 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 942/15, uchylając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 1230/14, wskazał na uchybienia tego Sądu w zakresie sposobu oceny postępowania przeprowadzonego przez organy podatkowe w tej sprawie.

W wyroku tym Sąd odwoławczy uznał za zasadne zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p. stwierdzając, że: przy ocenie zachowania przez skarżącą należytej staranności w realizacji spornych transakcji Sąd pierwszej instancji pominął bezsporną okoliczność dokonywania przez nią m.in. w czerwcu 2009 r. płatności za rzekomo nabyty od N. towar na rachunki bankowe osób trzecich; nieprawidłowo uznał, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie wykazały braku należytej staranności skarżącej w prawidłowym doborze kontrahenta; wadliwie przyjął, że stanowisko organów co do zakresu nierzetelności spornych faktur i dalszych jego następstw jest niespójne i niejednoznaczne oraz nieprawidłowo dopatrzył się w działaniu organu odwoławczego naruszenia zasady dwuinstancyjności. Naczelny Sąd Administracyjny podał, że analiza treści uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wskazuje, że decyzja ta zawiera rozważania i wnioski dotyczące zakresu nierzetelności spornych faktur, przesłanek, którymi organy kierowały się stwierdzając brak dochowania przez Spółkę należytej staranności w kontaktach handlowych z zakwestionowanym kontrahentem oraz stwierdzenie, że organ odwoławczy podziela ustalenia faktyczne i ich ocenę, poczynione przez organ pierwszej instancji. Konkludując, Sąd ocenił, że powyższe w sposób jednoznaczny zaprzecza zatem stanowisku Sądu pierwszej instancji o wadach, czy też lukach tej decyzji we wspomnianym zakresie.

Zgodnie z art. 190 P.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przepis ten reguluje konsekwencje uwzględnienia skargi kasacyjnej przez ten Sąd i uchylenia zaskarżonego orzeczenia w całości lub w części przy jednoczesnym przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania. Zdanie pierwsze tej normy prawnej adresowane jest do sądu, któremu sprawa została przekazana. Ratio legis tego unormowania sprowadza się do przyspieszenia postępowania sądowoadministracyjnego, poprzez uznanie, że pomimo uchylenia orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, pewne kwestie sporne zostały już ostatecznie przesądzone. Powoduje to w konsekwencji zawężenie granic ponownego rozpoznania sprawy. Rozpoznając skargę kasacyjną od ponownie wydanego orzeczenia sądu pierwszej instancji, Naczelny Sąd Administracyjny jest również związany wykładnią prawa dokonaną we wcześniej wydanym orzeczeniu kasacyjnym. Związanie to wynika w sposób pośredni ze zdania drugiego tego przepisu, gdyż nie można oprzeć ponownej skargi kasacyjnej na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa dokonaną przez ten sąd.

Wykładnia prawa, o której mowa, obejmuje prawo materialne, jak i procesowe. Pojęcie wykładni prawa należy rozumieć również jako wiążącą ocenę prawidłowości zastosowania przepisów postępowania odnoszących się do postępowania dowodowego, więc przesądzenia, że ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny jest prawidłowy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1469/08 i z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 115/16, CBOSA). Moc wiążąca wyroku oznacza, że dana kwestia kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Odnosi się to zarówno do wykładni prawa, jego zastosowania w zaistniałym stanie faktycznym, jak również oceny tego stanu (por. Jagielska, Jagielski, Stankiewicz (w:) R. Hauser, M. Wierzbowski (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, C.H. Beck, Warszawa 2013 r., s. 625).

W zaskarżonym w tej sprawie wyroku Sąd pierwszej instancji prawidłowo zastosował się do wskazówek zawartych w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, do czego był zobowiązany z mocy art. 190 i art. 170 P.p.s.a.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej nie zarzucił naruszenia tych przepisów.

Zarzucił natomiast naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 121 § 1 art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez zaakceptowanie przez Sąd pierwszej instancji: nieprawidłowo sporządzonego uzasadnienia decyzji; niepełnych ustaleń dotyczących pochodzenia towaru, który skarżąca sprzedawała; błędnego oparcia się na dowodach zebranych w toku postępowania podatkowego dotyczącego N.; niepoczynienia ustaleń dotyczących posiadania przez P. N. magazynów i pracowników oraz błędnej ocenie, że fakt płacenia przez skarżącą na konto osoby trzeciej ma wpływ na ocenę należytej staranności Spółki.

Tak sformułowane i uzasadnione zarzuty wskazują na to, że pełnomocnik Spółki w ogóle nie odnotował, że Sąd pierwszej instancji miał obowiązek zastosowania się do powołanego wcześniej art. 190 P.p.s.a. Być może gdyby to zrobił, zwróciłby uwagę, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 942/15, przesądził, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji sporządzone zostało zgodnie z wymogami ustawowymi. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił wagę okoliczności płacenia za towar, rzekomo nabyty od P. N. na konto osoby trzeciej, w kontekście wykazania przez organy braku należytej staranności skarżącej przy realizacji spornej transakcji. Nie podzielając tym samym stanowiska Sądu pierwszej instancji, który stwierdził, że ocena organów, co do zakresu nierzetelności spornych faktur i dalszych jej następstw jest niespójna i niejednoznaczna.

W obecnie zaskarżonym wyroku, Sąd pierwszej instancji w pełni podporządkował się powyższej ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego. Niezależnie od tego odniósł się do zarzutów Spółki dotyczących zarówno nieustalenia przez organy podatkowe skąd pochodził towar, który skarżąca następnie sprzedawała, jak i oparcia decyzji na materiale dowodowym uzyskanym w toku postępowania prowadzonego w stosunku do innej osoby, z którego wynika brak możliwości nabycia przez skarżącą towaru od firmy P. N. Prawidłowo wskazał, że dla oceny możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktury, o której mowa w art. 86 ust. 1 O.p., faktura ta musi odzwierciedlać faktycznie dokonaną czynność. W toku postępowania, w którym bada się prawidłowość skorzystania przez podatnika z prawa do takiego odliczenia ocenia się zatem jedynie to, czy doszło do transakcji wskazanej właśnie w tej fakturze. Organ nie ma obowiązku poszukiwania faktycznego dostawcy towaru wskazanego w takim dokumencie, a tym bardziej uznania, że skoro towar został sprzedany to na pewno pochodził od osoby w nim wskazanej. Przy przyjęciu rozumowania pełnomocnika skarżącej za prawidłowe, podatnik mógłby "zalegalizować" każdy sprzedany przez siebie towar. Sąd pierwszej instancji prawidłowo również wyjaśnił, że organy podatkowe mają pełne prawo do wykorzystywania w prowadzonym przez siebie postępowaniu dowodów zebranych w innym postępowaniu, ponieważ przepisy art. 180 § 1 i art. 181 O.p. realizują koncepcję otwartego postępowania dowodowego.

Niezasadny jest między innymi dlatego zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Sąd pierwszej instancji odniósł się do zarzutów skargi. Niezależnie od tego, uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszystkie pozostałe wymogi, o których stanowi ten przepis. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną rozstrzygnięcia. Z jego treści jasno wynikają powody, dla których sąd pierwszej instancji uznał zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem, co umożliwia dokonanie kontroli instancyjnej. To, że zdaniem pełnomocnika skarżącej uzasadnienie wyroku jest zbyt lakoniczne nie stanowi podstawy do uwzględnienia zarzutu naruszenia powyższej regulacji. Zarzut naruszenia tego przepisu nie służy też kwestionowaniu przyjętego przez sąd stanu faktycznego, czy formułowanych przez niego ocen, co w uzasadnieniu skargi kasacyjnej usiłuje robić pełnomocnik Spółki krytykując zaaprobowanie przez Sąd pierwszej instancji ustaleń organów podatkowych.

Mając na uwadze powyższe, za niezasadne uznać należy także zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego uzasadnia art. 204 pkt 1 i art. 205 P.p.s.a.