Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 50/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70, art. 70c, art. 70 par. 1 pkt 6, art. 240 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Agata Szczepanik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2020 r. sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. określił A. S.A. (dalej "Spółka", "Strona", "Skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w kwocie 1.352.429,00 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę w kwocie 108.712.00 zł od niezapłaconej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc maj 2007 r. w kwocie 1.091.452.00 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W., w wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z dnia [...] listopada 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., pismem z dnia 14 stycznia 2014 r. Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 18 czerwca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 526/14 oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r.

Spółka pismem z dnia 17 kwietnia 2019 r., wskazując jako podstawy prawną żądania art. 240 § 1 pkt 4 i pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) – dalej "O.p." wystąpiła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. o wznowienie podstępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r. W uzasadnieniu żądania wskazała, że w toku prowadzonego postępowania była reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, doradcę podatkowego K. T., na mocy pełnomocnictwa z dnia 15 listopada 2007 r., natomiast zawiadomienie z dnia 29 listopada 2012 r. nr 1433/PPIW4210-86/11/12/KO, w którym Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował Spółkę, iż bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu, zostało doręczone jedynie Spółce. Powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, wskazała, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie, należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. Natomiast uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę fakt, iż w niniejszej sprawie zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostało doręczone Spółce zamiast prawidłowo umocowanemu pełnomocnikowi, należy stwierdzić, że Strona nie z własnej winy nie brała udziału w toczącym się postępowaniu podatkowym, a zatem istnieje podstawa do wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Natomiast samo uchybienie w postaci pominięcia pełnomocnika Spółki w zakresie doręczania zawiadomienia miało istotne znaczenie procesowe, bo wprowadziło Spółkę w błąd co do daty przedawnienia, a w konsekwencji do możliwości zastosowania w sprawie różnych instrumentów i instytucji procesowych zarówno w postępowaniu podatkowym, jak i w postępowaniu egzekucyjnym. Zatem w świetle ww. uchwały, wskutek niedoręczenia pełnomocnikowi zawiadomienia, nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania Spółki w podatku CIT za 2007 r., a w konsekwencji termin przedawnienia zobowiązania Spółki w tym podatku upłynął z dniem 31 grudnia 2013 r. Tym samym, wszelkie czynności podejmowane w sprawie przez organy podatkowe i egzekucyjne po dacie przedawnienia zobowiązania podatkowego nie mogły wywołać jakichkolwiek skutków prawnych, powinny być uznane za nieskuteczne, zaś wyegzekwowane w ten sposób środki powinny zostać zwrócone Spółce.

W konsekwencji zarówno decyzja ostateczna Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r., jak i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2013 winny zostać uchylone, a postępowanie umorzone.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. uznając, że wniosek z dnia 17 kwietnia 2019 r. stanowi podstawę do wznowienia postępowania postanowieniem z dnia [...] czerwca 2019 r. wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie. W wyniku przeprowadzonego postępowania, decyzją z dnia [...] sierpnia 2019 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r. z uwagi na niestwierdzenie przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.

Od powyższej decyzji Strona pismem z dnia 4 września 2019 r. złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie:

1) art. 245 § 1 pkt 2 O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że w sprawie nie istnieją przesłanki do wznowienia postępowania, w szczególności przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

2) art. 241 § 2 pkt 1 O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że w okolicznościach sprawy miesięczny termin na wniesienie żądania o wznowienie postępowania powinien być liczony od daty doręczenia decyzji ostatecznej z dnia [...].12.2013 r., a nie od daty, kiedy Spółka powzięła wiadomość o wydaniu decyzji ostatecznej z naruszeniem prawa (tj. od dnia wydania uchwały NSA I FPS 3/18 z dnia 18 marca 2019 r.)

3) art. 245 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie wskutek błędnej wykładni art. 241 § 2 pkt 1 O.p., co skutkowało nieuchyleniem decyzji ostatecznej.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] sierpnia 2019 r. odmawiającą uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2013 r.

W uzasadnieniu swojej decyzji Organ drugiej instancji wskazał, że Organ pierwszej instancji po przeprowadzeniu postępowania wstępnego stwierdził, że brak jest możliwości wznowienia postępowania na podstawie wskazanej przez Spółkę przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. bowiem przedmiotowy wniosek o wznowienie został złożony po upływie miesięcznego terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p. W kwestii natomiast drugiej przesłanki wznowienia (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.) po wznowieniu postępowania, jego przeprowadzeniu, Organ pierwszej instancji decyzją odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z uwagi na brak spełnienia tej przesłanki.

Za prawidłowe Organ drugiej instancji uznał przyjęcie, że wniosek z dnia 17 kwietnia 2019 r. o wznowienie postępowania, w części dotyczącej przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., został wniesiony po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. W przedmiotowej sprawie, jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, ostateczna decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r. została prawidłowo doręczona Pełnomocnikowi Spółki K.T. w dniu 16.12.2013 r. i w tym dniu, zdaniem Organu odwoławczego, Spółka powzięła wiadomość o jej wydaniu. Okoliczność tę potwierdza również fakt, iż pismem z dnia 14 stycznia 2014 r. wniesiono skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Tym samym, w konsekwencji uchybienia miesięcznemu terminowi określonemu w art. 241 § 2 pkt 1 O.p. na wniesienie wniosku o wznowienie postępowania w oparciu o przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 4 Op. należało uznać, że wznowienie takiego postępowania było niedopuszczalne. W świetle powyższego zarzuty Spółki, że miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie winien być liczony od dnia 18 marca 2019 r., w którym to zapadła uchwałą NSA o sygn. akt I FPS 3/18 , a tym samym Strona powzięła wiadomość o wydaniu decyzji ostatecznej z naruszeniem prawa, należało uznać za bezpodstawne.

Zdaniem Organu odwoławczego, prawidłowo również organ pierwszej instancji rozpoznał brak spełnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Wbrew argumentacji Spółki, nie można, zdaniem Organu odwoławczego, uznać, że zmiana wykładni przepisów prawa dotyczących skuteczności zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zaprezentowana w powołanej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18.03.2019 r. sygn. akt I FPS 3/18, w której Sąd stwierdził, że "dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c (...) [O.p.] (...) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony", jest nowym dowodem lub nową okolicznością faktyczną, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op. O ile bowiem nowe dowody i okoliczności służą ustaleniu rzeczywistego stanu faktycznego, o tyle wykładnia prawa ma znaczenie już na innym etapie rozstrzygania sprawy. Nie jest to etap ustalenia faktów, lecz etap subsumpcji stanu faktycznego pod określona normę prawną. Podstawa wznowienia na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 dotyczy tylko tego pierwszego etapu.

Organ podkreślił również, że powołana przez Spółkę uchwała NSA z dnia 13.03.2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Jak wynika bowiem z jej uzasadnienia, uchwała ma zastosowanie do stanu prawnego obowiązującego po 15 października 2013 r. W tym bowiem dniu wszedł w życie (wprowadzony na podstawie art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30.08.2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne. Dz. U. z 2013 r" poz. 1149) przepis art. 70c Op. zgodnie z którym zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie (tj. zawiadomienie o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego) należy doręczyć podatnikowi, natomiast w przypadku ustanowienia pełnomocnika, wyznaczonemu pełnomocnikowi (ustanowionemu w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym). Tymczasem w niniejszej sprawie zawieszenie biegu terminu przedawnienia nastąpiło przed wejściem w życie przepisu, którego dotyczy ta uchwała.

W skardze z dnia 23 grudnia 2019 r. Skarżąca zaskarżyła w całości wskazaną decyzję zarzucając jej naruszenie przepisów prawa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 245 § 1 pkt O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji I instancji wydanej przy nieprawidłowym przyjęciu, że w sprawie nie istnieją przesłanki do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, tj. w szczególności przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p. (strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu oraz że po wydaniu Decyzji ostatecznej wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne), podczas gdy takie przesłanki w sprawie zaistniały, gdyż postępowanie zakończone Decyzją ostateczną było prowadzone z pominięciem strony, a w konsekwencji, że Decyzja ostateczna jest obarczona wadą z art. 240 § 1 O.p., co uzasadnia wznowienie tego postępowania;

- art. 241 § 2 pkt 1 O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie (contra legem, prowadzące do rezultatów ad absurdum), że w okolicznościach sprawy miesięczny termin na wniesienie żądania o wznowienie postępowania powinien być liczony od daty doręczenia decyzji ostatecznej (16 grudnia 2013 r.), a nie od daty, kiedy Spółka powzięła wiadomość o wydaniu Decyzji ostatecznej z naruszeniem przepisów prawa (18 marca 2019 r., tj. od dnia wydania uchwały NSA I FPS 3/18).

Mając na względzie powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej oraz o zasądzenie od Organu na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu dotyczy po pierwsze tego, czy w kontekście wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 uchwały w składzie Siedmiu Sędziów dotyczącej konieczności doręczania pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu podatkowym, zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c O.p. (celem ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 §6 pkt 1 O.p.), wystąpienie przez Skarżącą z wnioskiem o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 §1 pkt 4 O.p. w terminie 1 miesiąca od wydania przedmiotowej uchwały, zamiast w terminie 1 miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji (tj. dnia doręczenia decyzji ostatecznej z dnia [...] listopada 2013 r. w dniu 16 grudnia 2013 r.) nastąpiło z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 241 §2 pkt 1 O.p. (jak twierdzi Organ, z czym nie zgadza się Skarżąca) oraz po drugie tego, czy przesądzenie w oparciu o ww. uchwałę tego, że z uwagi na powiadomienie Strony (a nie ustanowionego w postępowaniu przez Stronę pełnomocnika) nie dochodzi do zawieszenia biegu terminu przedawnienia (art. 70 §6 pkt 1 O.p.) stanowi istotną dla sprawy nową okoliczność faktyczną (nieznaną organowi, który wydał decyzję ostateczną) w rozumieniu art. 240 §1 pkt 5 O.p. (Organ stoi na stanowisku, że nie stanowi to nowej okoliczności faktycznej wskazanej w tym przepisie, Skarżący przeciwnie uważa, że stanowi to taką okoliczność). Na tle tak zdefiniowanego sporu (dwupłaszczyznowego) rację należy przyznać Organowi.

W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Dlatego też postępowanie wznowieniowe toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p.

Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Dlatego też wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 O.p., a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 O.p.

Zgodnie z art. 240 §1 O.p. sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli:

1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe;

2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa;

3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132;

4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu;

5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję;

5a) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nieznane organowi, który wydał decyzję, wskazujące na wystąpienie unikania opodatkowania w rozumieniu art. 119a § 1 lub nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, lub możliwość zastosowania środków ograniczających umowne korzyści;

6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu;

7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji;

8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny;

9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

10) wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

11) orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji;

12) uprawnienia określone w art. 119j § 1 mają wpływ na treść decyzji.

W niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, że nie zachodzą inne przyczyny niż wskazane w art. 240 §1 pkt 4 i 5 O.p. Niezbędne jest rozważenie występowania wyłącznie przyczyn określonych w art. 240 §1 pkt 4 i 5 O.p.

Jeśli chodzi o przesłankę braku brania nie z własnej winy udziału w postępowaniu (art. 240 §1 pkt 4 O.p.), to zgodnie z art. 241 §2 pkt 1 O.p. wznowienie postępowania z tej przyczyny następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 17 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 53/20 termin określony w art. 241 § 2 pkt 1 o.p. jest terminem zawitym i nie podlega przywróceniu.

Mając na uwadze to, że postępowanie w przedmiocie wznowienia ma charakter nadzwyczajny, organy nie rozpatrują, jak w zwyczajnym postępowaniu podatkowym, sprawy administracyjnej we wszystkich jej aspektach. Skupiają się natomiast na spełnieniu warunków do wniesienia skutecznego wniosku a w dalszej kolejności na istnieniu bądź braku istnienia podstawy wznowienia, na którą powołuje się strona (wyrok WSA w Łodzi z 17.07.2020 r., I SA/Łd 53/20).

W tym zakresie zatem w pierwszej kolejności niezbędne było ustalenie przez Organy, czy termin na wniesienie żądania został dochowany (a w dalszej kolejności – w razie skutecznego wniesienia wniosku – ustalenie, czy podnoszona przez Skarżącą podstawa wznowienia wystąpiła, czy też nie wystąpiła). W ocenie Sądu Organy prawidłowo ustaliły, że przedmiotowy wniosek o wznowienie postępowania, który został złożony w dniu 17 kwietnia 2019 r., był wnioskiem spóźnionym.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na to, że art. 241 §2 pkt 1 O.p wprowadza 1-miesięczny termin na złożenie wniosku liczony "od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji".

Jak wskazuje się w orzecznictwie pojęcie "powzięcie wiadomości" o wydaniu decyzji użyte w art. 241 § 2 pkt 1 O.p., swym zakresem pojęciowym obejmuje szereg stanów faktycznych, przy czym przez powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji należy rozumieć uzyskanie informacji o treści rozstrzygnięcia zawartego w wydanej decyzji z jakiegokolwiek źródła oraz w jakikolwiek sposób (wyrok WSA w Gdańsku z 20.11.2019 r., I SA/Gd 1409/19). Pojęcie "powzięcie wiadomości" o wydaniu decyzji użyte w art. 241 § 2 pkt 1 O.p., swym zakresem pojęciowym obejmuje szereg stanów faktycznych, w których mieści się sytuacja doręczenia decyzji i złożenia od doręczonej decyzji odwołania przez stronę postępowania. Doręczenie decyzji, a następnie złożenie od niej odwołania jest wręcz kwalifikowaną formą powzięcia wiadomości. Przez powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji należy rozumieć uzyskanie informacji o treści rozstrzygnięcia zawartego w wydanej decyzji z jakiegokolwiek źródła oraz w jakikolwiek sposób (wyrok WSA w Warszawie z 6.02.2015 r., III SA/Wa 2012/14). Zwrot "powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji" należy rozumieć jako dowiedzenie się o wydaniu decyzji i o zawartym w niej rozstrzygnięciu (Wyrok WSA w Białymstoku z 20.03.2012 r., I SA/Bk 18/12).

Podkreślić należy, że ustawodawca określając początek terminu, od którego liczony jest 1-miesięczny okres na złożenie wniosku (o wznowienie postępowania z uwagi na przyczynę wskazaną w art. 240 §1 pkt 4 O.p.) wiąże go z powzięciem wiadomości o wydaniu decyzji (i zawartym w niej rozstrzygnięciu) nie wprowadzając w tym zakresie dodatkowych zastrzeżeń (w szczególności co do świadomości podatnika co do wadliwości tej decyzji). W tym zakresie zatem nie można zgodzić się ze Skarżącą, która w skardze neguje możliwość liczenia początku wskazanego terminu od daty powzięcia informacji przez Skarżącą o wydaniu decyzji (i jej rozstrzygnięciu) w ogóle (doręczenie pełnomocnikowi wskazanej decyzji ostatecznej nastąpiło w dniu 16 grudnia 2013 r.) twierdząc, że datą początkową powinna być informacja o wydaniu decyzji z naruszeniem przepisów sprawa skutkujących nieuczestniczeniem w postępowaniu przez stronę tego postępowania (tj. powzięcie informacji o wadliwości wskazanej decyzji wskutek wykładni zaprezentowanej w uchwale NSA z dnia 18 marca 2019 r.).

W tym miejscu Sąd zauważa również to, że ustawodawca wprowadził zamknięty katalog przyczyn, z powodu których może dojść do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną (art. 240 §1 O.p.). Wśród tychże przyczyn nie została wymieniona okoliczność podjęcia uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny. Skarżąca twierdząc, że datą początkową dla liczenia terminu, o którym mowa w art. 241 §2 pkt 1 O.p. powinno być powzięcie przez Skarżącą informacji o wydaniu decyzji z naruszeniem przepisów sprawa skutkujących nieuczestniczeniem w postępowaniu przez stronę tego postępowania, w istocie zmierza do tego, ażeby z powołaniem się na ww. uchwałę spowodować wznowienie postępowania podatkowego (czego ustawodawca nie dopuszcza – zastrzegając taką możliwość dla orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego oraz orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej). W tym celu zatem próbuje wyprowadzić z art. 241 §2 pkt 1 w zw. z art. 240 §1 pkt 4 O.p. normę prawną, która nie znajduje potwierdzenia w treści wskazanych przepisów (interpretacji contra legem) wywodząc, że nie wystarczy samo powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji (jak mowa w przepisie), lecz niezbędne jest oprócz powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji spełnienie dodatkowego warunku w postaci uzyskania informacji o naruszeniu przepisów prawa – co według Skarżącej wynika z cyt. wyżej uchwały - skutkujących niezawinionym nieuczestniczeniem w postępowaniu.

Skarżący zarzuca Organowi, iż błędnie utożsamia pojęcie "powzięcia wiadomości" z "doręczeniem rozstrzygnięcia". Nie można się zgodzić z tą oceną. Organ w zaskarżonej decyzji nie tyle utożsamia oba pojęcia, ile uznaje, że w niniejszej sprawie do powzięcia wiadomości wydaniu decyzji, doszło przez Skarżącą wraz z doręczeniem Jej tego rozstrzygnięcia. W braku informacji o wcześniejszym uzyskaniu przez Skarżącą informacji o wydaniu przedmiotowej decyzji ostatecznej, uzasadnione było przyjęcie, że Skarżąca uzyskała o niej wiedzę wraz z doręczeniem tej decyzji.

Skarżąca zarzuca, że przyjęcie zaproponowanej wykładni przepisu art. 241 §2 pkt 1 O.p. przez Organ w istocie pozbawiłoby praktycznego sensu stosowania wskazanego przepisu art. 240 §1 pkt 4 O.p. (wznawianie postępowań na jego podstawie byłoby w zasadzie uprawnieniem pustym). Otóż nie można się zgodzić z tym argumentem - można sobie wyobrazić wiele przykładów, gdy znajdzie on zastosowanie (przykładowo w sytuacji, gdy do doręczenia dochodzi w ramach fikcji doręczenia, o której mowa w art. 150 O.p. a podatnik nie brał udziału w postępowaniu nie z własnej winy, wówczas w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu takiej decyzji, byłby uprawniony do złożenia wniosku o wznowienie postępowania). Okoliczność, że w sytuacji podatnika doszło do przekroczenia wskazanego terminu nie oznacza, że norma z niego wynikająca stanowiłaby "uprawnienie puste".

Mając na uwadze powyższe zasadnie Organ przyjął w sprawie, że złożenie wniosku przez Skarżącą o wznowienie postępowania w terminie 1 miesiąca od dnia podjęcia przedmiotowej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (a nie w terminie 1 miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji ostateczne co było tożsame z doręczeniem wskazanej decyzji pełnomocnikowi Skarżącej) nastąpiło z przekroczeniem terminu, określonego w art. 241 §2 pkt 1 O.p.

Jeśli chodzi o przesłankę z art. 240 §1 pkt 5 O.p., Sąd również zgadza się z Organem, że w sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

O zaistnieniu omawianej podstawy z art. 240 §1 pkt 5 O.p. można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki:

1) Wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody;

2) Nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;

3) Nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję;

4) Nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji (por. S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2017, str. 1259).

Jak wskazuje się w orzecznictwie nowe okoliczności, o jakich stanowi art. 240 § 1 pkt 5 O.p., to zdarzenie niezależne od treści przepisów prawa, a tym bardziej od jego wykładni (Wyrok NSA z 21.04.2020 r., II FSK 45/20), Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa lub jego wykładnią (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1985/11, z dnia 23 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1593/17).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, że niewątpliwie Organ wydając decyzję z dnia [...] listopada 2013 r. wiedział o tym, że zawiadomienie z dnia 29 listopada 2012 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r.) zostało doręczone w dniu 30 listopada 2012 r. do Skarżącej, a nie do pełnomocnika (stosowne zawiadomienie oraz potwierdzenie doręczenia znajduje się w aktach administracyjnych). Składając wniosek o wznowienie postępowania z powodu występowania przesłanki określonej w art. 240 §1 pkt 5 O.p. Skarżąca nie tyle wskazuje na wyjście na jaw nowych okoliczności faktycznych lub dowodów, ile w oparciu o znane wcześniej okoliczności faktycznych (tj. doręczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia Skarżącej w sytuacji gdy miała ustanowionego pełnomocnika) powołując się na ww. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego wywodzi z tego odmienne skutki prawne (wywodząc, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie doszło). Z pewnością nie ma racji Skarżąca wskazując, że "to czy w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, czy też nie, jest kwestią obiektywna, niezależną od treści przepisów prawa, a tym bardziej od jego wykładni". Zważywszy, że kwestia zawieszenia biegu terminu przedawnienia wynika wprost z przepisów prawa (art. 70 §6 O.p.), a jak dowodzi cała skarga Skarżącej wykładnia wskazanego przepisu ma kluczowe znaczenie w sprawie i stanowi istotę wniosku, nie można uznać, że w niniejszej sprawie wyszły na jaw nowe okoliczność faktyczne lub dowody (nie wystąpiła zatem podstawa, o której mowa w art. 240 §1 pkt 5 O.p.) – co powoduje, że zasadne było odmówienie uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] listopada 2013 r. (jak zasadnie uczynił Organ pierwszej instancji, prawidłowość czego potwierdził Organ drugiej instancji).

Dodatkowo Sąd zauważa, że rację ma Organ wskazując w zaskarżonej decyzji na to, że uchwała z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 ma zastosowanie do stanu prawnego obowiązującego po 15 października 2013 r. (i w szczególności z jej treści oraz z treści jej uzasadnienia nie można wywodzić konieczności kierowania w stanie prawnym obowiązującym przed tą datą zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia do pełnomocnika podatnika, jeżeli był on ustanowiony w postępowaniu podatkowym).

Powyższa kwestia była już przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego. W tym względzie wystarczy wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 681/18, z którym to wyrokiem Sąd rozpoznający sprawę w niniejszym składzie w pełni zgadza się. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "problem zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na wszczęcie wiążącego się z niewykonaniem tego zobowiązania postępowania karnoskarbowego Naczelny Sąd Administracyjny rozważył w uchwale z dnia 18 marca 2019 r. (I FPS 3/18), stwierdzając, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie, należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet, jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony oraz że uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku, przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zarazem Naczelny Sąd Administracyjny zaznaczył (pkt 6.3.1. uzasadnienia uchwały), że stanowisko to odnosi się do stanu prawnego obowiązującego od dnia 15 października 2013 r., kiedy to w uwzględnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. (P 30/11) do porządku prawnego wprowadzono art. 70c O.p. Natomiast w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 24 lipca 2012 r. do dnia 14 października 2013 r., to jest w stanie prawnym ukształtowanym wymienionym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, ale przed wprowadzeniem do porządku prawnego art. 70c O.p., dla ziszczenia się warunku zawieszającego bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na wszczęcie postępowania karnoskarbowego istotna była wiedza, stan świadomości podatnika o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym, a nie sposób (forma), w jakim podatnik tę wiedzę posiadł - podatnika mogły więc poinformować zarówno organy podatkowe, jak organy kontroli skarbowej, a doręczenie stosownego zawiadomienia bezpośrednio podatnikowi, z pominięciem jego pełnomocnika, nie mogło być uznawane za bezskuteczne (pkt 6.3.5. uzasadnienia uchwały).

W rozpoznawanej sprawie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 skarżącą powiadomiono dnia 14 listopada 2012 r., zatem zastosowanie maja reguły zawiadomień obowiązujące w okresie od dnia 24 lipca 2012 r. do dnia 14 października 2013 r. Oznacza to, że zawiadomienia tego mógł dokonać zarówno organ podatkowy, jak i organ kontroli podatkowej oraz że mogło ono być dokonane zarówno do rąk pełnomocnika podatnika, jak i doręczone bezpośrednio podatnikowi.".

W rozpoznawanej przez tutejszy Sąd sprawie zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia ciążącego na Skarżącej, miało miejsce w dniu 29 listopada 2012 r. (zawiadomienie doręczone w dniu 30 listopada 2012 r.) – Tom IV, k. 12 akt administracyjnych, a więc przed wejściem w życie art. 70c O.p., co oznacza, że zawiadomienie to mogło zostać – w stanie prawnym wówczas obowiązującym - dokonane bezpośrednio do rąk podatnika-Skarżącej (również wówczas gdy w postępowaniu był ustanowiony pełnomocnik).

Mając na uwadze powyższe za niezasadny Sąd uznał podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 241 § 2 pkt 1 O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie (contra legem, prowadzące do rezultatów ad absurdum), że w okolicznościach sprawy miesięczny termin na wniesienie żądania o wznowienie postępowania powinien być liczony od daty doręczenia decyzji ostatecznej (16 grudnia 2013 r.), a nie od daty, kiedy Spółka powzięła wiadomość o wydaniu decyzji ostatecznej z naruszeniem przepisów prawa (18 marca 2019 r., tj. od dnia wydania uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I FPS 3/18). Organ zasadnie przyjął, że miesięczny termin na wniesienie żądania o wznowienie postępowania powinien być liczony od daty doręczenia Decyzji ostatecznej (16 grudnia 2013 r.).

W konsekwencji za niezasadny należało również uznać zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 245 § 1 pkt O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji I instancji wydanej przy nieprawidłowym przyjęciu, że w sprawie nie istnieją przesłanki do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, tj. w szczególności przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej (strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu oraz że po wydaniu Decyzji ostatecznej wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne), podczas gdy takie przesłanki w sprawie zaistniały, gdyż postępowanie zakończone Decyzją ostateczną było prowadzone z pominięciem strony, a w konsekwencji, że Decyzja ostateczna jest obarczona wadą z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, co uzasadnia wznowienie tego postępowania. Ze względu na stwierdzenie złożenia wniosku o wznowienie postępowania po terminie określonym w art. 241 §2 pkt 1 O.p. (co spowodowało, że brak było możliwość rozważania, czy wystąpiła przesłanka określona w art. 240 §1 pkt 4 O.p.) oraz stwierdzenie braku wystąpienia przesłanki określonej w art. 240 §1 pkt 5 O.p., zasadna była odmowa uchylenia decyzji ostatecznej przez Organ pierwszej instancji, a co za tym idzie również utrzymanie tej decyzji w całości przez Organ drugiej instancji.

W konsekwencji stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja opowiadała prawu.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) skargę oddalił.