Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3416/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-06-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 59 par. 1 pkt 8, art. 70 par. 6 pkt 1, art. 70 par. 1, art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191 w zw. z art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 15 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji w części i określenia wysokości zobowiązania podatkowego, różnicy oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w podatku od towarów i usług za wskazane okresy 2005, 2006, 2007 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz W. W. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w okresie od 22 września 2010 r. do 19 października 2010 r. oraz od 25 do 29 października 2010 r. przeprowadził w firmie W. W. (dalej jako: "Strona" lub "Skarżący") prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą E. Przedsiębiorstwo [...] kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od października 2005 r. do grudnia 2007 r.

W związku z przeprowadzoną kontrolą Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z [...] kwietnia 2011 r. oraz [...] września 2011 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2006 r., styczeń, luty, wrzesień i listopad 2007 r., kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień i październik 2006 r., kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i grudzień 2007 r., a ponadto nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za grudzień 2005 r., okres od stycznia do kwietnia 2006 r., od czerwca do grudnia 2006 r., od stycznia do października 2007 r. i grudzień 2007 r.

W toku postępowania podatkowego organ ustalił, że w kontrolowanym okresie Skarżący:

1) nieprawidłowo rozliczył podatek należny z tytułu zaliczek otrzymywanych od kontrahentów (podatek rozliczano w miesiącu wystawienia faktury, a nie w miesiącu otrzymania zaliczki);

2) nie wykazał w rejestrach sprzedaży i nie rozliczył w deklaracjach podatkowych VAT-7 podatku należnego z tytułu sprzedaży n/w nieruchomości:

- działka gruntu nr [...] w obrębie R. na kwotę 50.000 zł (Rep. Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2006r.);

- działka gruntu nr [...] w obrębie R. na kwotę 95.000 zł (Rep. Nr [...] z dnia [...] kwietnia 2007r.);

- działka zabudowana nr [...] w obrębie R. na kwotę 207.000 zł (Rep. Nr [...] z dnia 20 czerwca 2007r.);

- działka zabudowana nr [...] w obrębie R. na kwotę 220.000 zł (Rep. Nr [...] z dnia 10 lipca 2007r.);

3) bezpodstawnie odliczył podatek naliczony z faktur wystawionych przez E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. Strona nie posiadała żadnej dokumentacji - poza fakturami - że usługi rzeczywiście zostały wykonane.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. określił Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2006 r., styczeń, luty, wrzesień, listopad 2007 r.; kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, październik 2006 r. oraz kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, grudzień 2007 r., a także nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za grudzień 2005 r., poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2006 i 2007 r.

W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, że Skarżący pomimo rozliczania podatku należnego w miesiącu wystawienia faktury był obowiązany do wystawienia faktur za zaliczki w miesiącu ich otrzymania.

Ponadto w ocenie organu z czynności majątkowych z udziałem Skarżącego wynika, iż w latach 2003 – 2010 dokonał on transakcji kupna bądź sprzedaży nieruchomości, których charakter należało uznać za zorganizowany. Natomiast ich powtarzalność pozwalała stwierdzić, że Skarżący dokonywał czynności nabycia i zbycia nieruchomości z zamiarem osiągnięcia zysku. W związku z czym organ zakwalifikował je jako czynności o charakterze gospodarczym podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i uznał, iż zaniżono podatek należny o kwoty należne z tytułu sprzedaży nieruchomości za sierpień 2008 r. o kwotę 9.015 zł, za kwiecień 2007 r. o kwotę 17.128 zł, za czerwiec 2007 r. o kwotę 13.538 zł oraz za lipiec 2007 r. o kwotę 14.388 zł.

W kwestii faktur wystawionych przez E. Sp. z. o.o. organ stwierdził, iż nie stanowią one podstawy do obniżenia przez podatnika podatku należnego. W treści wystawionych faktur podane zostały tylko ogólne informacje na temat wykonanych usług na rzecz P. Brak jest dowodów potwierdzających wykonanie ww. usług, czyli umów, zakresów zamówień, kosztorysów oraz innych dowodów wskazujących na rzeczywiste transakcje. Ponadto z dokumentacji źródłowej i księgowej nie wynika, że należność za usługi została zapłacona i został faktycznie poniesiony wydatek.

Organ biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, zgodnie z art. 193 § 4 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako: "O.p.") uznał rejestry sprzedaży prowadzone dla potrzeb podatku od towarów i usług za nierzetelne w następujących okresach i zakresie :

- zaniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego poprzez nieujęcie sprzedaży nieruchomości w miesiącach sierpień 2006 r., kwiecień 2007 r., czerwiec 2007 r., lipiec 2007 r.,

- zaniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego w miesiącu grudniu 2007 r. poprzez nieopodatkowanie wpłaty w wysokości 80.000 zł dokonanej przez S.S. w dniu 6 grudnia 2007 r.

- zawyżenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez E. Sp. z o. o. w miesiącach: październik 2006 r., grudzień 2006 r., styczeń 2007 r., lipiec 2007 r., październik 2007 r., listopad 2007 r. i grudzień 2007 r.

Ponadto za wadliwie prowadzone organ uznał rejestry sprzedaży za okresy od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 r. poprzez ujęcie wpłacanych zaliczek w innych miesiącach niż miesiąc otrzymania zaliczki.

Skarżący w odwołaniu z 16 grudnia 2011 r. od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] listopada 2011r. nie przedstawił stricte merytorycznych zarzutów. W jej treści podniósł, że zasadniczym powodem dla unieważnienia wydanej decyzji jest naruszenie właściwości miejscowej, gdyż od 2011 r. właściwym do jego rozliczeń podatkowych jest Naczelnik Urzędu Skarbowego W. W związku z czym w ocenie Skarżącego wszystkie wydane w niniejszej sprawie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. akty administracyjne są nieważne. Ponadto jego zdaniem nastąpiło przedawnienie zobowiązania.

Jego zdaniem przedmiotową decyzję wydano w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego, którego wynik (protokół kontroli z dnia 29 października 2010 r.) został oprotestowany jako nierzetelny i wadliwy. Wskazał ponadto, że zawarte w protokole kontroli ustalenia prowadzą do nieuprawnionych w sensie logicznym i merytorycznym wniosków, że dokonane dostawy nieruchomości podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wykonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie skarżącego transakcje opisane w protokole kontroli w żaden sposób nie wyczerpują znamion działalności gospodarczej, ponieważ ani nie odbywały się regularnie w ustalonych odstępach czasowych, ani często, ani też nie skutkowały osiągnięciem przez niego zysku.

W dalszej części odwołania wskazał, że zaskarżona decyzja wpisuje się w proceder mataczenia i naciągania faktów do z góry obranego celu. Jego zdaniem w poprzednich kontrolach nie kwestionowano sposobu fakturowania zaliczek (nie uznano go za wadliwy - sposób rozliczania zaliczek wynikał z braku dostępu do bankowości internetowej - na zaliczki wpłacone pod koniec miesiąca wystawiano faktury po otrzymaniu wyciągu z konta na początku następnego miesiąca), ani też transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez firmę E. Sp. z o.o. (niezasadnie podważono prawdziwość oświadczenia dotyczącego płatności za ww. faktury i niezasadnie nieuwzględniono ustaleń kontroli przeprowadzonej w tej. firmie).

Skarżący pismem z dnia 29 grudnia 2011 r. uzupełnił powyższe odwołanie wyjaśniając, że nie prowadzi działalności w B. przy ul. [...], gdyż od 2011 r. jest to lokal wykorzystywany wyłącznie dla celów prywatnych, wcześniej w minimalnym i cząstkowym zakresie był używany jako dom pokazowy. Natomiast działalność prowadzona jest w W., przy ul. [...]. Ponownie podniósł, że właściwym organem podatkowym w sprawach podatku od towarów i usług jest dla niego Naczelnik Urzędu Skarbowego W.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] października 2012 r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] listopada 2011 r. w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za styczeń 2007 r. w kwocie 12.232 zł i luty 2007 r. w kwocie 6.033 zł oraz nadwyzki podatku naliczonego za te miesiące w kwocie 0 zł i określił za styczeń 2007 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 2.778 zł oraz określił zobowiązanie podatkowe za luty 2007 r. w kwocie 3.255 zł, natomiast w pozostałej częsci utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Organ odwoławczy w związku z zarzutami Skarżącego na wstępie odniósł się do kwestii dotyczącej właściwości organu podatkowego. Stwierdził, że zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości organu podatkowego. Zdaniem organu skoro w 2010 r. właściwym dla rozliczeń Strony w podatku od towarów i usług był Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. i skoro w tym czasie (przed zmianą właściwości organu) została wszczęta u Skarżącego kontrola w sprawie podatku od towarów i usług za okresy od października 2005 r. do grudnia 2007 r., to Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (również po zmianie właściwości) pozostał organem właściwym do wszczęcia postępowania ww. sprawie i wydania stosownej decyzji.

Natomiast w kwestii wystąpienia zdarzenia powodującego przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, w szczególności co do rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2005 r. do listopada 2006 r., podniósł, że w związku z postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] grudnia 2010 r., znak: [...] wszczynającym dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe popełnione w warunkach czynu ciągłego polegającego na nierzetelnym prowadzeniu ksiąg rachunkowych w okresie od 1 października 2005 r. do 31 grudnia 2007 r. przez Skarżącego, doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Jednocześnie organ podkreślił, iż o toczącym się postępowaniu karnym-skarbowym Strona wiedziała od stycznia 2011 r., gdyż świadczą o tym składane przez nią w toku postępowania pisma z dnia 24 i 25 stycznia 2011 r.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej opodatkowania dokonanych przez Skarżącego dostaw nieruchomości organ podkreślił, iż Strona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług ogólnobudowlanych i w kontrolowanym okresie świadczyła usługi budowy domów w zabudowie szeregowej i domów jednorodzinnych oraz wg zaświadczeń Burmistrza Miasta i Gminy P. z dnia 31 grudnia 2005 r., z dnia 28 grudnia 2005 r. i z dnia 30 grudnia 2010 r. o dokonaniu zmiany wpisu do ewidencji działalności gospodarczej m.in. jako przedmiot działalności Strony wymienione zostało "kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek".

Organ rozstrzygając kwestię, czy już w momencie nabycia przedmiotowej nieruchomości Strona działała z zamiarem jej odsprzedaży podniósł, iż Skarżący działki ([...], [...], [...] i [...]) nabył jako niezabudowane w dniu 27 stycznia 2006 r. za kwotę 285.917 zł., a następnie odsprzedał je w ciągu 18 miesięcy za kwotę 572.000 zł. Z powyższego wynika, że Skarżący uzyskał przychód w wysokości 286.083 zł.

W ocenie organu trudno znaleźć uzasadnienie dla argumentacji Strony, że wszystkie dokonane transakcje miały służyć zabezpieczeniu potrzeb lokalowych Strony lub bliskich jej osób, jeżeli jednocześnie weźmie się pod uwagę charakter prowadzonej przez Stronę działalności, treść postanowień z umowy o współpracę zawartej w dniu [...] czerwca 2003 r. z K.S. i P.K., od których Strona nabyła przedmiotowe działki, ilość dokonywanych transakcji obrotu nieruchomościami (zakupów i sprzedaży), a także osiągnięty realny zysk z tej działalności. Wynikające z wiążących Stronę umów zobowiązanie (nabycia na określonych warunkach nieruchomości należących do ww. osób) przeczy twierdzeniom Strony, że sporne nieruchomości nabyła w innym niż komercyjny obrót przeznaczeniem.

W dalszej części uzasadnienia decyzji organ drugiej instancji odnosząc się do kwestii dotyczącej odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez E. Sp. z o.o. wyjaśnił, że fakt wystawienia faktury przez podmiot, który nie wykonał rzeczywiście usługi (nie dostarczył towaru), a jedynie firmuje jej wykonanie (dostawę), nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego.

Organ podkreślił, że z ustaleń kontroli wynika, że Strona nie posiadała w swoich urządzeniach księgowych żadnych (poza spornymi fakturami) dokumentów potwierdzających wykonanie kwestionowanych usług - umów, zakresów zamówień, kosztorysów, dokumentów potwierdzających koszty materiałów reklamowych, koszty dystrybucji informacji i materiałów reklamowych, koszty organizacji kampanii informacyjnej oraz reklamowej, koszty przygotowania i publikacji artykułów zawartych w broszurach, koszty zakupu: papieru, materiałów drukarskich, taśm filmowych, koszty wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w projekt a także koszty wyjazdów związanych z filmami reklamowymi na Teneryfie, w Rumunii i na Słowenii.

Ponadto w dokumentacji Strony nie ma także oświadczeń o wyrażeniu zgody na wykorzystanie wizerunku osób, z którymi przeprowadzono wywiady i dokumentów z których wynikałoby, że należność za usługi została całkowicie uregulowana.

W związku z powyższym w ocenie organu zważywszy na to, że Strona jest jednocześnie właścicielem i prezesem jednoosobowego zarządu ww. Spółki i że nie posiada w swoich urządzeniach księgowych żadnych dokumentów, z których wynikałby zakres zleconych Spółce prac (kosztorysów, dokumentów potwierdzających poniesione koszty materiałów reklamowych i ich dystrybucji, pracowników zaangażowanych w projekty, wyjazdów), relatywnie niskie wartości poniesionych przez kontrahenta kosztów przy nabyciu usług lub towarów służących realizacji opisanych w fakturach przedsięwzięć do ich wartości wskazanej w kwestionowanych fakturach świadczy, iż wystawione przez Spółkę faktury są dokumentami, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej jako: "ustawa o VAT") i że w związku z tym nie dają Stronie prawa do odliczenia wynikającego z nich podatku.

W ocenie organu nie znajduje zatem uzasadnienia argumentacja Strony, że zarzut organu podatkowego o nierzetelnym prowadzeniu ewidencji i ksiąg podatkowych jest niesprawiedliwy (niezasadny) i służy podważeniu jego autorytetu jako podmiotu prowadzącego określoną działalność na rynku.

Ponadto zdaniem organu twierdzenie o nierzetelności ksiąg podatkowych należy uznać za uzasadnione, skoro Strona wbrew regule art. 19 ust. 11 ustawy o VAT rozliczała podatek od otrzymywanych zaliczek, nie wykazała sprzedaży przedmiotowych nieruchomości i odliczyła podatek naliczony z faktur, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń.

Ponadto organ podniósł, że zaskarżona decyzja pozostaje w ścisłym związku z decyzją z dnia [...] listopada 2011 r., którą Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uchylił (po uprzednim wznowieniu postępowania) swoją decyzję z dnia [...] kwietnia 2007 r., w sprawie określenia podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2006 r. w kwocie 14.910 zł, oraz określił za grudzień 2006 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 0 zł oraz kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości 25.099 zł. Tym samym skutki wynikającego z tej decyzji rozliczenia zostały uwzględnione w skarżonej decyzji w rozliczeniu podatku za styczeń 2007 r. Następnie decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. uzupełnioną i sprostowaną decyzją z dnia [...] sierpnia 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] listopada 2011 r., i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Wskutek powyższego zostały wyeliminowane (czasowo) skutki prawne rozliczenia przedstawionego w ww. decyzji.

Z uwagi na fakt, iż na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2012 r., Strona w dniu 14 września 2012 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, do czasu rozpoznania sprawy przez ten sąd i uprawomocnienia się wyroku w tej sprawie, organ podatkowy nie ma możliwości wykonania zaleceń wynikających z decyzji z dnia [...] lipca 2012 r., i nie może zakończyć postępowania. Oznacza to konieczność uwzględnienia powyższej kwestii na tym etapie postępowania i zweryfikowania skarżonej decyzji poprzez uwzględnienie w rozliczeniu podatku za styczeń 2007 r. (i następne okresy) rozliczenia dokonanego w decyzji z dnia [...] kwietnia 2007 r.

Skarżący niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Nie przedstawiając zaskarżonej decyzji istotnych merytorycznych zarzutów podniósł, że:

Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymując decyzję organu pierwszej instancji w części w sposób nierzetelny i niepełny interpretuje stanowisko podatnika w sprawie;

decyzja Dyrektora Izby Skarbowej W. jest "patologicznym skutkiem przyjęcia protokołu pokontrolnego z dnia 29 października 2010 r. za wiarygodny" - protokół pokontrolny wykonano pośpiesznie, nierzetelnie i wadliwie;

organy podatkowe obydwu instancji celowo pomijają istotny fakt, że rozliczenie podatku od towarów i usług objęte zakresem skarżonej decyzji było przedmiotem wielokrotnych kontroli skutkiem których albo nie stwierdzono żadnych uchybień (kontrola US W.), lub też skutki których zostały wyeliminowane (np. w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości w W. w zw. z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2012 r.);

skarżona decyzja przedmiotowo i formalnie opiera się na zdarzeniach, dla których w części możliwość kontroli, jak i wydawania prawomocnych decyzji, wyekspirowała;

działanie organu odwoławczego, w zakresie w jakim podtrzymuje on ustalenia organu pierwszej instancji dotyczące rozliczenia podatku od towarów i usług, jest bezprawne (termin przedawnienia tych zobowiązań upłynął z dniem 31 grudnia 2011 r.) - oznacza to, że organ drugiej instancji w zupełności zignorował treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 października 2012 r.;

decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2012 r. jest w tym zakresie nieważna;

wszczęte w dniu 13 grudnia 2010 r. dochodzenie w sprawie karnej skarbowej narusza wymogi formalne, gdyż Skarżący nie został skutecznie w 2010 r. powiadomiony o wszczęciu postępowania ww. sprawie, a wymogu skutecznego zawiadomienia nie może wypełniać enigmatyczne wezwanie w celu przesłuchania w charakterze świadka (które się nie odbyło, a o powodach Skarżący nie został poinformowany);

sprawa karna-skarbowa powinna być umorzona z powodów, dla których została zawieszona (istnienia trwałej przeszkody do orzekania);

w uzasadnieniu skarżonej decyzji (dla wykazania rzekomego zysku) dokonano konfabulacji porównując łącznie (a nie osobno) wartość wszystkich spornych transakcji (zakupów i sprzedaży);

organ drugiej instancji niewłaściwie zinterpretował w sprawie kwestię właściwości miejscowej ignorując treść zapisów w Zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej (dom w B. przy ul. [...] pełnił funkcję pomocniczą - główna siedziba firmy znajduje się w W. przy ul. [...] i jest to jedyny adres działalności od końca grudnia 2010 r.);

poruszany przez organy podatkowe problem rzekomo nierzetelnych rozliczeń wpłaconych zaliczek wynika z nierespektowania oczywistego faktu, że w okresie 2005- 2007 nie istniała możliwości potwierdzenia transakcji przez telefon czy internet;

w sprawie ważnym jest, że każda zaliczka została zaksięgowana, a podatek odprowadzony; zaś różnice wynikające z księgowania są nieznaczące (gdyby były, określono by zobowiązania i należne za zwłokę odsetki);

działania organów podatkowych zmierzają do nieuzasadnionego wykazania opóźnień w księgowaniu zaliczek i wywodzenia z tego faktu w sposób nieuczciwy zarzutu o nierzetelne prowadzenie księgowości;

nieuzasadnione jest - w świetle kontroli przeprowadzonej w E. Sp. z o.o. i bez podważenia wyniku tej kontroli - twierdzenie organów podatkowych, że faktury tego podmiotu, stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane;

na potwierdzenie dokonania czynności do akt sprawy zostały przedłożone liczne egzemplarze czasopisma "B.", ulotki, filmy DVD, publikacje.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

Skarżący pismem z 17 maja 2013 r. ustosunkowując się do odpowiedzi organu na złożoną przez niego skargę stwierdził, iż Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie zbadał rzetelnie całej sprawy. Wskazał, że kontrola podatkowa została wszczęta nie w jego firmie lecz dotyczyła głównie jego prywatnej aktywności, posuwając się do patologicznego kreowania zdarzeń i ich nadinterpretacji w celu niszczenia jego firmy.

Ponadto jego zdaniem wybiórczość transakcji i ich nierzetelna analiza stały się podstawą sporządzenia patologicznego protokołu pokontrolnego z rażącymi błędami i wszczęciem dalszych opresyjnych i bezprawnych działań Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i Dyrektora Izby Skarbowej w W. Wskazał, iż organ odwoławczy w swoim bezkrytycznym stanowisku wobec jego firmy i osoby także w ogóle nie uwzględnił treści wyroku WSA z dnia 9 października 2012 r.

W jego ocenie odnośnie podatku VAT, jak i kontroli w tym zakresie, podlega pod właściwość US W., który prezentuje dla odmiany cywilizacyjne standardy kontroli i poszanowania podmiotowości. W jego ocenie na siłę szukano tzw. haka, przeprowadzono skrycie kontrolę krzyżową wszystkich jego podwykonawców, aby udowodnić, że wykorzystał potencjał swojej firmy do prywatnych transakcji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Skargę należało uwzględnić, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się także na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz. 1270 ze zm.), dalej – "p.p.s.a.", stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Kontroli Sądu poddana została decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy, w latach 2005, 2006 i 2007 r.

Z punktu widzenia oceny zgodności z prawem wskazanego zobowiązania w pierwszej kolejności ma znaczenie kwestia, czy nie uległo ono przedawnieniu, zgodnie bowiem z art. 59 § 1 pkt 8 O.p. przedawnienie powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego.

Organ odwoławczy w kwestii tej wyjaśnił, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania Skarżącego uległ zawieszeniu, ponieważ postanowieniem z [...] grudnia 2010r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe popełnione w warunkach czynu ciągłego polegającego na nierzetelnym prowadzeniu ksiąg w okresie od 1 października 2005r. do 31 grudnia 2007r.

Okoliczność, że postępowanie takie wszczęto wynika z treści włączonych do akt niniejszej sprawy następujących dokumentów:

– kserokopii sporządzonego 13 grudnia 2010r. wezwania Skarżącego do osobistego stawienia się w dniu 4 stycznia 2011r. w charakterze świadka w sprawie nierzetelnego prowadzenia ksiąg w okresie od 1 października 2005r. do 31 grudnia 2007r., tj. o przestępstwo z art. 61 § 2 w związku z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego;

– kserokopii potwierdzenia odbioru tego wezwania w dniu 23 grudnia 2010r. przez pełnoletniego domownika Skarżącego;

– pisma Skarżącego z 28 grudnia 2010r. zatytułowane "pismo urzędowe – skarga na kontynuowanie oszczerczych zarzutów rzekomego nierzetelnego prowadzenia mojej firmy – w świetle wezwania mnie 04.01.2011r. na przesłuchanie". W piśmie tym Skarżący wywodził, że zarzut jest niezasadny. Jednakże wnosił też o przełożenie jego przesłuchania "w charakterze świadka" na termin po 20 stycznia 2011r.

Z uwagi na powyższe Sąd zauważa, iż godnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Kwestia skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie powyższego przepisu była przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 17 lipca 2012r. sygn. akt P 30/11 orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie Trybunał Konstytucyjny stwierdził, iż z treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wynika, że skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie (in rem), o którym podatnik nie jest informowany. W związku z tym podatnik nie wie o zajściu przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia. Powstaje wówczas stan niepewności co do sytuacji prawnej podatnika, który nie wie, czy jego zobowiązanie podatkowe wygasło. O tym, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karne podatnik dowiaduje się dopiero z chwilą wydania postanowienia o przedstawieniu mu zarzutów (w fazie postępowania in personam), co może być bardzo rozciągnięte w czasie. Może się też w ogóle o tym nie dowiedzieć, jeżeli postępowanie zakończy się na etapie "w sprawie", co następuje, gdy nie ma uzasadnionego podejrzenia, że przestępstwo popełniła konkretna osoba. Trybunał Konstytucyjny stwierdził również, że zasada ochrony zaufania obywatela do państwa wymaga, by podatnik nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. Trybunał uznał, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania karnego skarbowego, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem 5-letniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., narusza zasadę ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, gdyż o zmianie swojej sytuacji faktycznej i prawnej podatnik dowiaduje się po tym, jak ta zmiana już nastąpiła.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, iż określone skarżoną decyzją zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2005r., oraz za okres styczeń-listopad 2006r., o ile nie nastąpiło zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia, uległoby przedawnieniu z końcem 2011r. Jednocześnie w związku z wniesieniem w dniu 19 listopada 2012r. przez Stronę skargi do sądu administracyjnego, zawieszeniu zgodnie z art.. art. 70 § 6 pkt. 2 O.p. uległ termin przedawnienia zobowiązania za grudzień 2006r. oraz kolejne okresy podatkowe 2007r, dla których termin przedawnienia upływał z końcem 2012r., z wyjątkiem zobowiązania za miesiąc grudzień 2007r.

W ocenie Sądu, w oparciu o włączone do akt dokumenty związane z postępowaniem karnym-skarbowym, wśród których brakuje dowodu doręczenia Skarżącemu postanowienia o wszczęciu tegoż postępowania, nie można przyjąć, że w sposób odpowiadający wymaganiom wynikającym z powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, Skarżący został zawiadomiony o toczącym się postępowaniu karnym-skarbowym, które ma wpływ na bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego.

W skierowanym do niego wezwaniu na przesłuchanie Skarżący został określony jako świadek i tak też – jak wynika z jego pisma – pozycję swoją zrozumiał. W świetle ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego konieczne jest natomiast poinformowanie podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego skutkującego przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Istotna jest bowiem świadomość podatnika, że nastąpiło zdarzenie, które w ten sposób wpływa na bieg terminu przedawnienia obciążającego go zobowiązania podatkowego.

Jakkolwiek w treści pisma stanowiącego odpowiedź na wezwanie na przesłuchanie Skarżący pisze o wezwaniu "w sprawie rzekomego nierzetelnego prowadzenia ksiąg" i uznaje "zarzut powyższy" za niezasadny, zdaniem Sądu, brak jest podstaw do uznania, że Skarżący rzeczywiście miał wiedzę o wszczęciu wobec niego postępowania karnego skarbowego, skoro jednocześnie pisał o sobie jako o świadku w sprawie. Podkreślić należy, że z treści wezwania na przesłuchanie w charakterze świadka nie wynika, iż chodzi o nierzetelne prowadzenie ksiąg dokumentujących działalność gospodarczą prowadzoną przez Skarżącego.

W aktach sprawy znajduje się przy tym informacja dotycząca posiadania przez Skarżącego zaległości z tytułu poszczególnych podatków (k.13 akt administracyjnych na odwrocie). W rubryce "postępowanie w sprawach o przestępstwa lub wykroczenia skarbowe" zaznaczono "nie figuruje". Adnotacja ta opatrzona została pieczęcią oskarżyciela skarbowego i datą 1 lutego 2012r.

Ze względu na wynikłe niejasności i powstałe wątpliwości w zakresie niestwierdzenia przez organ podatkowy faktu przedawnienia zobowiązania, Sąd w dniu 23 kwietnia 2013r skierował do Dyrektora Izby Skarbowej w W. wezwanie celem doręczenia dokumentów, z których wynikałoby, że strona postępowania została poinformowana przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług o toczącym się wobec niej dochodzeniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub inne okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania objętego wniesioną skargą (k. 195 akt sądowych). Organ nie dostarczył Sądowi żadnych nowych dokumentów potwierdzających tę okoliczność.

W konsekwencji dokonując oceny na podstawie zgromadzonych w sprawie dowodów Są uznał, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p., której realizacji służy nałożony na organy podatkowe obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego i jego wyczerpującego rozpatrzenia (art. 187 § 1 O.p. ). Nie został bowiem ustalony stan faktyczny sprawy pozwalający na stwierdzenie, czy Skarżącego obciąża przypisane mu zobowiązanie, czy też wygasło ono w części na skutek przedawnienia.

Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy nie tylko w zakresie istnienia zobowiązania za okres objęty przedawnieniem, ale także znaczenie dla wysokości zobowiązań w pozostałych (nieprzedawnionych) okresach rozliczeniowych, z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług.

Odnosząc się kolei do podjętego w sprawie rozstrzygnięcia dotyczącego zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2006r. oraz kolejne okresy rozliczeniowe 2007r., które nie mogło ulec przedawnieniu ze względu na wniesienie skargi do sądu administracyjnego, należy zauważyć, iż w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., utrzymanej zasadniczo w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., w uzasadnieniu wskazane zostało do zapłaty na podany rachunek US w P. należne zobowiązanie podatkowe w łącznej kwocie 38.929,00 zł oraz nienależnie otrzymana kwota zwrotu podatku od towarów i usług w łącznej wysokości 164.361,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Podkreślić należy, iż uzasadnienie decyzji podatkowej jest jej immanentną częścią zawierającą podstawy faktyczne oraz prawne jej wydania, jak również zawiera stosowne pouczenie o przysługujących podatnikowi środkach zaskarżenia (patrz art. 210 § 4 O.p.).

Wobec powyższego, w związku z wydaniem przez organ drugiej instancji decyzji reformatoryjnej, modyfikującej w części wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe styczeń - luty 2007r., winna zostać skorygowana także ogólna kwota wskazanych w decyzji organu pierwszej instancji do zapłaty kwoty zobowiązań, mająca wpływ także na wysokość należnych odsetek, czego zaniechał organ odwoławczy dokonując wyliczenia należnego zobowiązania na s. 17 skarżonej decyzji tylko za dwa wyżej wskazane okresy rozliczeniowe. Ponadto w decyzji tej organ uchylił zobowiązanie w kwocie wyższej niż wynikająca z decyzji organu pierwszej instancji tj. w wysokości 12.232,00 zł, podczas gdy wykazana kwota w uchylonej części decyzji to 12.132,00 zł. Dodać należy, iż błędu tego organ drugiej instancji nie sprostował w formie stosownego postanowienia.

Kolejną kwestię na jaką należy zwrócić uwagę jest uzasadnienie działania w ww. zakresie organu odwoławczego, który dokonując zmiany wysokości zobowiązania powołał się na okoliczność zaskarżenia do sądu administracyjnego decyzji wydanych w odrębnym postępowaniu dotyczącym zobowiązania Skarżącego w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. i wynikających z tego faktu skutków. W sprawie tej zostało jednak w dniu 7 maja 2013 r wydane orzeczenie o sygn. akt III SA/Wa 2916/12, które stało się prawomocne. Fakt ten, jak również, w przypadku stwierdzenia przedawnienia części zobowiązania podatkowego Skarżącego konieczność skorygowania jego wysokości z uwzględnieniem przedawnionych okresów, oraz inne formalne błędy skarżonej decyzji wymagają ponownego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy w celu zapewnienia jej zgodności z zasadami wynikającymi z art. 120 i 121 § 1 O.p. – tj, działania na podstawie prawa i w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Odnosząc się z kolei do meritum rozpatrywanej sprawy Sąd pragnie wskazać na niektóre okoliczności dotyczące przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania dowodzącego dokonywania przez Skarżącego profesjonalnego obrotu nieruchomościami oraz wystawiania tzw. "pustych faktur". W ocenie Sądu, w postępowaniu tym należy uwzględnić przede wszystkim aktualne orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE, jak również polskich sądów administracyjnych.

W świetle powyższego, w pierwszym przypadku – dla stwierdzenia dokonywania przez Skarżącego profesjonalnego obrotu nieruchomościami – będzie miało istotne znaczenie dowiedzenie, czy obrót nieruchomościami był dokonywany z (do) majątku osobistego podatnika oraz czy działał on w charakterze podatnika VAT ze świadomością późniejszej (od)sprzedaży, czy też jako osoba prywatna.

Skarżący uznał, że sprzedając przedmiotowe działki nie będzie działał jako podatnik VAT, ponieważ nabywając je nie działał z zamiarem częstotliwego wykonywania czynności polegających na obrocie nieruchomościami oraz że realizuje swoje prawo własności w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Rozstrzygając powyższe zagadnienie sporne należy odwołać się do tez wyroku TSUE z 15 września 2011r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska – Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W wyroku tym TSUE m.in. stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, także sama liczba i zakres dokonanych transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 112 , a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

TSUE odmiennie natomiast ocenił sytuację, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112. Działania takie mogą polegać przykładowo na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych, które nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym nie można uznać ich za czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy 112.

Zgodnie z powyższym wyrokiem TSUE, obowiązkiem organu było dokonanie oceny, czy w świetle opisanych okoliczności faktycznych, w celu dokonania spornej sprzedaży działki, Skarżący podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Przyjęcie, iż tak się stało, w pełni zasadnym czyniłoby uznanie go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą – handlową w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT.

Zdaniem Sądu, aktualne pozostają w tym względzie wskazówki zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, określającym kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządzaniem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Konieczne jest zatem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca w stosunku do tego gruntu prawo własności. Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Istotna w tym przypadku jest ocena, czy Skarżący w celu dokonania spornej sprzedaży nieruchomości podjął aktywne działania, które można uznać za charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Przejawem aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, mogącej wskazywać, iż jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg przykładowo przytoczonych wyżej okoliczności, a nie stwierdzenie wystąpienia jedynie niektórych (pojedynczych) z nich.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie zawiera analizy opisanych przez Skarżącego zdarzeń z punktu widzenia powyższych przykładów aktywności podmiotu dokonującego profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Organ podatkowy tym samym nie uzasadnił w sposób wyczerpujący, ani dokonanej oceny stanowiska Skarżącego dotyczącego możliwości uznania go za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży przedmiotowej działki, ani też stanowiska własnego.

Kwestia świadomości podatnika działania w charakterze podatnika VAT ma jeszcze bardziej istotne znaczenie w drugim przypadku – wystawiania tzw. pustych faktur i prawa do odliczenia wykazanego w nich podatku.

Zdaniem Sądu, przy braku przekonywującego uzasadnienia faktycznego sprawy (wykazania że kwestionowane transakcje faktycznie nie miały miejsca), Skarżący nie może ponosić negatywnych skutków podatkowych, nawet gdyby jego działania okazały się niezgodne z prawem, gdyż założenia systemowe podatku VAT charakteryzuje m. in. oderwanie od prawnej kwalifikacji zdarzeń gospodarczych, o ile dana transakcja (dostawa lub usługa) faktycznie miała miejsce, co ma na celu ochronę nadrzędnej zasady tego systemu – neutralności podatku VAT, którą gwarantuje prawo podatnika tego podatku do odliczenia podatku naliczonego.

W tym zakresie należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, przede wszystkim wyroku z dnia 26 września 2012 r. w sprawie 324/11 (tzw. wyrok węgierski), jak również innych wyroków Trybunału (wyrok z 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11), a także orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1200/11 oraz z dnia 13 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 790/11), czy też Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (przykładowo z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1443/11),

W przypadku, gdy dana transakcja faktycznie miała miejsce, tzn. rzeczywiście nastąpiło wykonanie usługi lub dostawa towaru, nawet między fikcyjnymi lub podstawionymi podmiotami, w świetle powołanego wyżej orzecznictwa oznacza, iż organy podatkowe dokonując analizy transakcji gospodarczych pod względem skutków w podatku od towarów i usług i pozbawienia prawa podatnika VAT do odliczenia podatku naliczonego są obowiązane dowieść iż podatnik ten uczestniczył lub miał świadomość uczestniczenia w przestępstwie lub też nie zachował należytej staranności jakiej można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie.

W ocenie Sądu organy podatkowe nie wykazały jednoznacznie, iż opisane transakcje faktycznie nie miały miejsca, gdyż nie zanegowały ich wykonania pozostając na ustaleniu, że jakieś transakcje faktycznie były lecz nie dowodzą one skali wykazanego przez Skarżącego obrotu. Organy nie przeprowadzając w tym zakresie wnikliwego postępowania dowodowego, w szczególności przez brak przesłuchania świadków wskazanych przez Stronę, w sposób przekonujący nie wywiodły także dlaczego nie mało to istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Działanie takie można uznać za naruszające dyspozycję art. 122, 187 § 1 i 191 O.p. w związku z art. 210 § 4 O.p. które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Sąd w pełni podziela natomiast ustalenia faktyczne poczynione w pozostałym zakresie przez organy podatkowe, tj. w zakresie skutków podatkowych dokonanych przedpłat i ich rozliczenia.

W odniesieniu do wskazanych w skardze pozostałych zarzutów Sąd, w ramach sprawowanej kontroli w zakresie zgodności z prawem działań organów administracji publicznej, nie stwierdził po ich stronie takich działań lub ich braku, które mogłyby stanowić istotne naruszenie przepisów prawa mających wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. W szczególności Sąd nie dopatrzył się podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji ze względu na wskazane przez Stronę naruszenie przez organy podatkowe swojej właściwości i w tym zakresie w pełni podziela pogląd oraz argumentację Dyrektora Izby Skarbowej.

Reasumując, ponownie rozpatrując sprawę Skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej w W. w oparciu o całość dokumentów dotyczących postępowania karnego-skarbowego, zbada kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącego w podatku od towarów i usług za grudzień 2005r.,oraz za okres styczeń-listopad 2006 r., uwzględniając w pełni treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012r. sygn. akt P 30/11, jak również odniesie się do pozostałych wskazanych przez Sąd nieprawidłowości i okoliczności sprawy.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Zakres, w jakim uchylona decyzja nie może być wykonana określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

Na wniosek Skarżącego, Sąd zasądził na jego rzecz koszty postępowania sądowego stosownie do art. 200 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi.