Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 886/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 148 par. 1, art. 149, art. 150 par. 1 pkt 1, 2, 3 i 4, art. 162 par. 1-3
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Beata Sobocha, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 listopada 2020 r. sprawy ze skargi A.D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...]wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Skarżącej A. D. ("Podatnik", "Strona") zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. od dochodu uzyskanego ze źródła przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm., dalej "u.p.d.o.f."). Postanowienie to zostało skierowane na adres: [...]W., ul. [...]i uznane za doręczone w trybie art. 150 O.p. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019r., poz. 900 ze zm.; dalej: "O.p).

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. Powyższa decyzja została skierowana na adres: [...]Z., ul. [...]i uznana za doręczoną w trybie art. 150 O.p. w dniu 12 września 2019 r.

Skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika, pismem z dnia 9 grudnia 2019r. wniosła drogą elektroniczną o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok, od dochodu uzyskanego ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. oraz odwołanie od tej decyzji.

We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Skarżąca wskazała, że powzięła wiedzę o istnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2019 r. dopiero w dniu 2 grudnia 2019 r., w związku z rozmową telefoniczną z pracownikiem Urzędu Skarbowego w O., który poinformował o ww. decyzji. Dlatego pełnomocnik Strony udał się w dniu 3 grudnia 2019 r. do siedziby Urzędu Skarbowego W. w celu zapoznania się z aktami postępowania.

Zdaniem Skarżącej, w sprawie nie można uznać za skuteczne doręczenia w trybie art. 150 § 4 O.p., ponieważ organ wystosował decyzję na adres: ul. [...][...]Z., który to adres był wówczas nieaktualny. Również postanowienie z dnia 26 kwietnia 2019 r. zostało nieprawidłowo doręczone. Z akt sprawy wynika, że uznano je za doręczone w sposób zastępczy w dniu 16 maja 2019r., tj. w dniu, w którym Podatnik pod wskazanym adresem nie zamieszkiwał. W wyniku nieprawidłowego doręczenia zarówno postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, jak i decyzji określającej, Skarżąca nie wiedziała i nie mogła wiedzieć o istnieniu decyzji i biegnącym w związku z tym terminem ustawowym na wniesienie odwołania.

W odwołaniu od decyzji z dnia [...] sierpnia 2019 r. zarzucono naruszenie prawa procesowego skutkujące stwierdzeniem nieważności decyzji, tj.: art. 247 § 1 pkt 1 w zw. z art. 17 § 1 oraz art. 18, art. 18a i 18b O.p. poprzez prowadzenie postępowania i wydanie skarżonej decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., podczas gdy organem właściwym miejscowo w związku ze złożonym zgłoszeniem aktualizacyjnym ZAP-3 był Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego W., co skutkuje nieważnością tej decyzji. Z ostrożności procesowej Skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 17 § 1;art. 18a § 1, art. 145 § 1, art. 150 § 4 w zw. z art. 165 § 4, art. 212, art. 120, art. 122, art. 180 i art. 187, art. 191 O.p., art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] marca 2020 r. nr [...]na podstawie art.162 § 1i 2, art. 163 § 2 O.p. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem organu Strona nie uprawdopodobniła braku winy w niedochowaniu terminu do złożenia odwołania. Nie może zasługiwać na akceptację próba przerzucenia przez pełnomocnika na organ podatkowy odpowiedzialności za rzekome doręczenie decyzji pod nieaktualnym adresem, skoro zgodnie z danymi wskazanymi przez Stronę na formularzu ZAP- 3 doręczenie decyzji z dnia [...] sierpnia było prawidłowe. W ocenie organu, skoro decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019r. została skierowana do Skarżącej za pośrednictwem operatora pocztowego listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru na adres: [...]Z. ul.[...]., zaś adres ten został zgłoszony przez Stronę na druku ZAP-3 i był ważny od dnia 14 sierpnia 2019 r. do dnia 12 września 2019 r., to należało uznać, że doręczenie w trybie art. 150 O.p. było prawnie skuteczne. Przesyłka została prawidłowo uznana za doręczoną z dniem 12 września 2019 r. .

Strona w skardze z dnia 6 kwietnia 2020 r. zakwestionowała postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...]marca 2020 r. wnosząc o jego uchylenie i o zobowiązanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej do przywrócenia terminu na wniesienie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz jego rozpatrzenie. Nadto Skarżąca zwróciła się o zasądzenie kosztów postępowania.

Strona zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa:

- art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy Podatnik spełnił przesłanki do przywrócenia terminu, w związku z czym obowiązkiem Organu było merytoryczne rozpatrzenie wniesionego odwołania,

- art. 162 § 1 O.p. poprzez odmowę przywrócenia terminu na wniesienie odwołania od decyzji określającej w sytuacji, gdy w sprawie zaistniały przesłanki do przywrócenia tego terminu, gdyż podatnik nie tylko uprawdopodobnił ale poprzez załączenie skanu zgłoszenia aktualizacyjnego osoby fizycznej będącej podatnikiem ZAP- 3 w związku ze zmianą miejsca zamieszkania udowodnił, że uchybienie nastąpiło bez jego winy, lecz w wyniku nieprawidłowego doręczenia zarówno postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, jak i decyzji określającej, w związku z czym Podatnik nie wiedział i nie mógł wiedzieć o istnieniu decyzji i biegnącym w związku z tym terminem ustawowym na wniesienie odwołania,

- art. 150 O.p. poprzez uznanie decyzji określającej za doręczoną w trybie zastępczym, w sytuacji, gdy została ona wysłana na nieprawidłowy (nieaktualny) adres Podatnika.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należy oddalić.

Na wstępie wyjaśnić należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie art. 15zzs 4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID- 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374), to jest na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei z mocy art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.) - zwanej dalej "P.p.s.a." - sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie; kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57 a, który nie ma rozpoznawanej sprawie zastosowania

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia 23 sierpnia 2019 r., wydane w trybie art. 162 § 1 O.p.

Zgodnie z tym przepisem w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (art. 162 § 1 O.p). Na mocy art. 162 § 2 O.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin. Z kolei art. 162 § 3 O.p. stanowi, iż przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne.

W ocenie Sądu Skarżąca zachowała termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu, ponieważ – jak twierdzi - powzięła wiedzę o wydaniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. decyzji w wyniku przeprowadzonej w dniu 2 grudnia 2019. rozmowy telefonicznej z pracownikiem urzędu, a nadto z faktu doręczenia Stronie w dniu 2 grudnia 2019 r. przesyłki listowej nadanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. zawierającej zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, w związku z wydanym tytułem wykonawczym z dnia [...] listopada 2019 r,. na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu z dnia [...] sierpnia 2019 r.

Jako przyczynę uchybienia termonowi, a tym samym okoliczność uprawdopodobniającą brak winy Strony w niedochowaniu terminu, Skarżąca wskazała nieskuteczność doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r., z uwagi na skierowanie jej na nieaktualny adres tj. adres: [...][...]Z.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że prawidłowość doręczenia Stronie decyzji z dnia [...] sierpnia 2019 r. była przedmiotem oceny w odrębnym postepowaniu zakończonym postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2020 r., w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] sierpnia 2019 r. W postanowieniu tym organ uznał, że doręczenie decyzji z dnia [...] sierpnia 2019 r. w trybie art. 150 O.p. było prawnie skuteczne. Co istotne, Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 listopada 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 887/20 oddalił skargę Skarżącej na to postanowienie, uznając za prawidłowe stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela ocenę prawną zawartą w powołanym wyżej wyroku.

Ponownie zatem wskazać należy, że decyzja z dnia [...] sierpnia 2019 r. doręczona została Skarżącej w trybie art. 150 § 4 O.p. Zgodnie z uregulowaniem "doręczenia zastępczego" zastosowanego w sprawie, tj. art. 150 § 1 pkt 1 O.p., w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego. Zgodnie z art. 150 § 2 O.p. zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Z kolei art. 150 § 3 O.p. stanowi, że w przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy. Zgodnie z art. 150 § 4 O.p. w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Decyzję uznano w sprawie za doręczoną, zaś datą doręczenia w trybie art. 150 O.p. był 12 września 2019 r.

Sąd wskazuje, że z akt sprawy wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...]została skierowana do Skarżącej A. D. przy udziale operatora pocztowego listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru na adres: [...]Z. ul.[...]. Adres ten został zgłoszony przez Podatnika na druku ZAP-3 i był ważny od dnia 14 sierpnia 2019 r. do 12 września 2019 r. (597, 615, 616 akt administracyjnych), czego Skarżąca skutecznie nie zakwestionowała. Zarówno w czasie wydania spornej decyzji, jej ekspedycji jak i uznania decyzji za doręczoną adresem rejestracyjnym (zamieszkania) i korespondencyjnym Strony był adres: ul.[...]. Tym samym trafny jest pogląd, że adres ten był właściwy do dokonania doręczeń pism (w tym ww. decyzji) w okresie od dnia 14 sierpnia 2019 r. do dnia 12 września 2019 r Doręczenie decyzji z dnia [...] sierpnia 2019 r. było zatem prawnie skuteczne.

Zarzut naruszenia art. 150 O.p. należy zatem ocenić jako niezasadny.

Znamienne, że jak trafnie sygnalizował organ w zaskarżonym postanowieniu, Strona na przestrzeni 2019 r. aż sześciokrotnie zmieniała adres rejestracyjny, co może świadczyć o celowym działaniu unikania odbierania korespondencji kierowane do niej przez organ podatkowy

Zdaniem Sądu, skoro przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa i może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, to kryterium braku winy z art. 162 § 1 O.p. należy wiązać z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Nie ulega wątpliwości, że tego wymogu szczególnej staranności Strona nie dopełniła ignorując kierowaną do niej korespondencję na adres, który sama zadeklarowała jako aktualny w okresie od 14 sierpnia do 12 września 2019 r.

W następstwie powyższego nie zostały wypełnione warunki uprawniające organ do przywrócenia terminu. Z tych powodów zarzut naruszenia art. 162 § 1 O.p. należy uznać za chybiony.

Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów dotyczących nieważności decyzji z dnia 23 sierpnia 2019 r. (tj. zarzuty naruszenia art. 247 § 1, art. 15 § 1, art. 17 § 1 O.p.), należy stwierdzić, że wykraczają one poza zakres niniejszego postępowania, dotyczącego prawidłowości podjęcia przez organ postanowienia o odmowie przywróceniu terminu.

Z tych powodów Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.