Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 562/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jakub Pinkowski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2006 r. spraw ze skarg J. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2005 r. nr [...] nr [...] nr [...] nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty należności podatkowych w podatku od towarów i usług oddala skargi


UZASADNIENIE

Trzema zaskarżonymi decyzjami z [...] grudnia 2005 - wydanymi na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm., powoływanej dalej jako Op), a także art. 11 ust. 2 oraz art. 11c ust. 2 i ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.; dalej uptu z 1993 roku - Dyrektor Izby Celnej (DIC) w W., po rozpatrzeniu odwołań J. sp. z o. o (zwanej dalej Spółką) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] listopada 2004 roku oraz z dnia [...] grudnia 2004 roku, uchylił zaskarżone decyzje w części dotyczącej określenia kwoty wynikającej z długu celnego jako dotyczącej kwestii już uprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, a w części określającej podstawę opodatkowania oraz kwotę należności podatkowych w prawidłowej wysokości - utrzymał je w mocy.

Ponadto, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Op oraz art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 11 ust. 2, art. 11c ust. 2 i ust. 4, a także art. 15 ust. 4 uptu z 1993 roku, jedną - również zaskarżoną - decyzją z [...] grudnia 2005 roku DIC w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] grudnia 2004 roku w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Z motywów zaskarżonych decyzji wynika, że organy celne zakwestionowały wykazaną przez Spółkę w zgłoszeniach celnych wartość celną dopuszczonych do obrotu towarów i ostatecznymi decyzjami określiły prawidłową wartość zaimportowanych towarów, co wpłynęło na wysokość należnego podatku od towarów i usług. Dlatego też, Naczelnik Urzędu Celnego wydał powołane wyżej decyzje w przedmiocie określenia należności w tym podatku. Jednakże w decyzjach z [...] listopada 2004 roku oraz z dnia [...] grudnia 2004 roku, oprócz należności podatkowych określił również kwoty wynikające z długu celnego pomimo tego, że kwestia ta została już poprzednio rozstrzygnięta innymi decyzjami ostatecznymi. Wskazaną wadliwość wyeliminował organ odwoławczy uchylając decyzje organu I instancji w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego.

W odwołaniach Spółka zarzuciła tym decyzjom naruszenie:

- art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 120 Op poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie art. 11 ust. 2 oraz art. 11c ust. 2 i ust. 4 uptu z 1993 roku, tj. bezpodstawne zastosowanie tych przepisów, mimo ich nieobowiązywania w dacie wydania decyzji;

- art. 15 ust. 4 uptu z 1993 roku poprzez nieprawidłowe określenie przez organy celne podstawy opodatkowania w imporcie towarów;

- art. 65 § 5 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 roku Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm., dalej Kodeks celny), w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 roku - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623 ze zm.; dalej ustawa wprowadzająca), ponieważ decyzje organu celnego utrzymujące w mocy decyzje organu pierwszej instancji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, zostały wydane po upływie 3 lat od przyjęcia zgłoszenia celnego, czyli po upływie terminu do wydania takiej decyzji;

- art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 roku, Nr 90, poz. 864; powoływanego dalej jako "Akt akcesyjny"), poprzez obniżenie wartości celnej wskazanej przez Skarżącą w zgłoszeniu celnym, które było niezgodne z regułami odnoszącymi się do ustalania wartości towarów dla potrzeb celnych;

- art. 23 § 1 i § 9 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego, w związku z art. 26 ustawy wprowadzającej, poprzez przyjęcie, że otrzymany po dokonaniu sprzedaży i przyjęciu zgłoszenia celnego upust miał wpływ na wartość celną importowanego towaru;

- § 2 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 roku - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz. U. Nr 80, poz. 908 ze. zm.), poprzez niezastosowanie opinii 15.1 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, zgodnie z którą upust przyznany wstecz nie może zostać wzięty pod uwagę przy ustalaniu wartości celnej importowanego towaru.

Mając powyższe na uwadze skarżąca Spółka wnioskowała o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji, umorzenie postępowania w sprawie i przyjęcie podstawy opodatkowania z tytułu importu towaru w wysokości podanej przez nią w zgłoszeniach celnych.

DIC w W., powołując się na art. 31 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302), wykazał właściwość organów celnych do orzekania w sprawach w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Wyjaśnił następnie, że zgodnie z art. 6 ust. 7 uptu z 1993 roku obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Natomiast w myśl postanowień art. 2 § 2 Kodeksu celnego, wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego. Zgłaszający obowiązany jest do dokonania zgłoszenia celnego w formie pisemnej, deklarując właściwe dane stanowiące podstawę do określenia kwoty wynikającej z długu celnego (art. 64 § 1 Kodeksu celnego). Przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie towaru procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 3 Kodeksu celnego). Obowiązek w podatku od towarów i usług ciąży w takiej sytuacji na podatniku, który zgodnie z art. 11 ust. 1 uptu z 1993 r. obowiązany jest do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, że kwoty podatku zostały wyliczone nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości (art. 11 ust. 2 uptu z 1993 roku). Zgodnie zaś z postanowieniami art. 15 ust. 4 tej ustawy, podstawą opodatkowania towaru w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Zatem w sytuacji, gdy prawomocnym orzeczeniem stwierdzono, że zarówno wartość celna towaru, jak i kwota cła została w zgłoszeniu celnym wykazana nieprawidłowo, koniecznym stało się określenie wysokości zobowiązania podatkowego, powstałego z mocy z prawa w chwili powstania długu celnego, w prawidłowej wysokości. W związku z powyższym, zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego w rozpatrywanych sprawach zasadnie zaskarżonymi decyzjami skorygował podstawę opodatkowania i określił podatek w prawidłowej wysokości na podstawie przepisów obowiązujących w dniu powstania obowiązku podatkowego.

DIC uznał za bezzasadne zarzuty strony dotyczące naruszenia przez organy podatkowe art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Op przez zastosowanie przepisów uptu z 1993 roku. Zdaniem organu odwoławczego zasadnicza reguła intertemporalna przewiduje stosowanie przepisów obowiązujących w dniu zaistnienia zdarzenia, z którym przepis prawa wiąże powstanie określonych skutków prawnych.

Odnośnie zarzutów co do prawidłowości określenia wartości celnej organ odwoławczy stwierdził, iż mogły być one podnoszone w postępowaniu zakończonym ostatecznymi decyzjami w sprawie określenia długu celnego, niniejsze postępowanie dotyczy zaś określenia zobowiązania podatkowego, dlatego odstąpił od uzasadnienia kwestii nie stanowiącej przedmiotu niniejszego postępowania.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka powtórzyła zarzuty zawarte w odwołaniach. Dodatkowo zarzut naruszenia art. 2 Aktu akcesyjnego uzupełniła poprzez wskazanie, iż organy orzekające naruszyły też art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny oraz art. 145 ust. 2 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej rozporządzenie nr 2454/93), poprzez brak uwzględnienia przepisów prawa wspólnotowego przy ustalaniu wartości celnej towarów.

Ponadto wskazała na naruszenie następujących przepisów prawa procesowego:

- art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 Op przez niewłaściwe zastosowanie w sprawie przejawiające się w braku merytorycznego ustosunkowania się do postawionego przez Skarżącą w odwołaniach od decyzji wydanych przez organ pierwszej instancji zarzutu oparcia rozstrzygnięć wydanych przez organ pierwszej instancji na wartości celnej towaru ustalonej w sposób wadliwy, tj. z naruszeniem art. 23 § 1 i § 9, art. 65 § 5 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego, art. 2 Aktu Akcesyjnego, a także § 2 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r.- Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej.

Zdaniem Spółki, zaskarżone decyzje oraz decyzje organu I instancji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług wydane zostały bez podstawy prawnej. Zgodnie bowiem z art. 175 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.; dalej uptu z 2004 roku), z dniem 1 maja 2004r. utraciła moc uptu z 1993 roku, co w ocenie Skarżącej oznacza, norma wynikająca z art. 11 ust. 2 tej ustawy nie mogła być podstawą działania organu podatkowego przy wydawaniu rozstrzygnięć w datach wydania zarówno zaskarżonych decyzji, jak i utrzymanych nimi w mocy decyzji organu pierwszej instancji. Zdaniem Skarżącej, przepisy art. 11 ust. 2 oraz art. 11c ust. 2 i ust. 4 uptu z 1993 r. należały do kategorii przepisów prawa procesowego, określając zakres uprawnień organu celnego przy orzekaniu o należnościach z tytułu podatku od towarów i usług. Biorąc pod uwagę, że przepisy uptu z 2004 roku nie zawierają żadnej regulacji intertemporalnej dotyczącej stosowania uchylonych przez nią przepisów prawa, organy administracji powinny po jej wejściu w życie działać w oparciu o nowe przepisy prawa, tj. stosować nowe przepisy o postępowaniu w zakresie orzekania o należnościach z tytułu podatku od towarów i usług.

Spółka zwróciła uwagę, iż wbrew stanowisku wyrażonemu w zaskarżonych decyzjach organy podatkowe nie orzekały również na podstawie przepisów obowiązujących w chwili dokonania zgłoszeń celnych, lecz na podstawie art. 11 ust. 2 uptu z 1993 roku w brzmieniu obowiązującym dopiero od dnia 1 września 2003 roku, tj. po dokonaniu zgłoszeń celnych. Stan prawny zastosowany przez organy podatkowe w niniejszych w sprawach nie obowiązywał zatem ani w dniach dokonania zgłoszeń celnych, ani w dniach wydania rozstrzygnięć. W ocenie skarżącej, zaskarżone decyzje zostały zatem wydane z naruszeniem zasady legalizmu, określonej w art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Op.

Skarżąca Spółka podniosła nadto, iż rozstrzygnięcia organów dotyczące wartości celnej zostały wydane z naruszeniem prawa, a ustalenia z nich wynikające nie mogą stanowić podstawy dla określenia jej podatku należnego z tytułu importu towarów w wysokości innej niż zadeklarowana przez nią w zgłoszeniu celnym. Na potwierdzenie tej okoliczności przedstawiła obszerny wywód, powołując się przy tym na przepisy art. 23 § 1 i § 9 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Spółka podtrzymała także swoje stanowisko, że organy celne bezzasadnie zakwestionowały zadeklarowaną przez nią w zgłoszeniu celnym wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie towarów, która została przez nią określona w sposób prawidłowy i nie wyjaśniły, dlaczego nie podzieliły argumentacji Spółki odnośnie zarzutu naruszenia art. 15 ust. 4 uptu z 1993 roku.

Wskazując na przepisy art. 2 Aktu akcesyjnego oraz art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską Spółka podniosła także, iż zarówno Wspólnotowy Kodeks Celny, jak i rozporządzenie nr 2454/03 są w chwili obecnej (i były w chwili wydawania zaskarżonej decyzji) powszechnie obowiązującymi przepisami prawa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym rozporządzenie nr 2454/93 precyzuje ogólne postanowienia Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Sąd administracyjny jako sąd Państwa Członkowskiego powinien więc rozważyć podczas orzekania w niniejszej sprawie znaczenie przepisów wspólnotowych dla rozstrzygnięcia zawisłej przed nim sprawy, tj. wskazanych art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 145 ust. 2 rozporządzenia nr 2454/93.

Postawione przez Spółkę zaskarżonym decyzjom zarzuty naruszenia art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op sprowadzają się natomiast do tego, że jej zdaniem organ odwoławczy nie odniósł się należycie do jej zarzutów i argumentacji przedstawionych w trakcie postępowań podatkowych.

Odpowiadając na skargi, Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o ich oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po połączeniu spraw o sygn. akt III SA/Wa 562/06, III SA/Wa 563/06, III SA/Wa 564/06, III SA/Wa 565/06 do łącznego rozpoznania a także rozstrzygnięcia na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze. zm., dalej ppsa), zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ppsa), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ppsa, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Nadto zgodnie z art. 134 ppsa Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Dokonując oceny zaskarżonych decyzji pod kątem ich zgodności z prawem Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygniecie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji.

Przede wszystkim nie można zgodzić się ze Skarżącą, że zaskarżone decyzje zostały wydane bez podstawy prawnej, a więc są dotknięte wadą kwalifikującą do stwierdzenia ich nieważności w trybie art. 247 § 1 pkt 2 Op. Wprawdzie, jak słusznie podniesiono w skardze, zawarte w nich rozstrzygnięcia zostały oparte na normie nieobowiązującego art. 11 ust. 2 uptu z 1993 roku, lecz bezsporne jest zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak również w piśmiennictwie, że przesłanka z art. 247 § 1 pkt 2 Op nie zachodzi, gdy w decyzji nie powołano podstawy prawnej albo powołano ją błędnie, jak to uczyniono w niniejszych sprawach. Istotne jest bowiem rzeczywiste istnienie wspomnianej podstawy (zob. B. Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja Podatkowa. Komentarz., Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 634-635 oraz wyrok NSA z dnia 16 czerwca 1999 r., sygn. akt III SA 5540/98, Mon. Pod. z 2000 r., nr 7, s. 40).

Odnosząc się do tego zarzutu wskazać należy, że zasady opodatkowania podatkiem od towarów usług określone w uptu VAT z 2004 roku stanowią w znacznej mierze kontynuację zasad obowiązujących w polskim systemie podatkowym od 1993 roku. Z dyspozycji obowiązującego w dniu wydania zaskarżonych decyzji przepisu art. 33 ust. 2 uptu z 2004 r. wynika nadto, że prawodawca przewidział dla organów administracji publicznej identyczne uprawnienia do tych, które im przyznano na podstawie art. 11 uptu z 1993 roku. Uznać zatem należy, że nie do przyjęcia jest koncepcja luki w prawie prowadząca w konsekwencji do stwierdzenia braku podstawy prawnej do określenia innej wysokości zobowiązania podatkowego od tej, która wynikała ze zgłoszenia celnego złożonego pod rządami uptu z 1993 roku, gdy organ podatkowy stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo. W takiej sytuacji naczelnik urzędu celnego uprawniony jest do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości na podstawie art. 33 ust. 2 uptu z 2004 roku. Tak więc błędne powołanie w zaskarżonych decyzjach nieobowiązującego w dacie ich wydania przepisu art. 11 ust. 2 uptu z 1993 roku, przyznającego organom podatkowym takie same uprawnienia jak art. 33 ust. 2 uptu z 2004 roku, który powinien być powołany, nie oznacza braku podstawy prawnej do wydania decyzji.

Faktem jest, że ustawodawca nie wypowiedział się w przepisach przejściowych i końcowych ustawy o VAT z 2004 r. (Dz. XIII, rozdział 2) na temat skutków wejścia w życie nowej ustawy dla stanów prawnych zaistniałych pod rządem poprzedniej ustawy, w odniesieniu do dodatkowego zobowiązania podatkowego. Milczenie ustawodawcy w tym względzie oznacza założenie bezpośredniego stosowania nowego prawa (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2005 r., sygn. akt OSK 994/04). Wnioskować stąd należy, iż nie ma żadnych przeszkód do przyjęcia bezpośredniego działania nowego prawa w odniesieniu do zdarzeń zaistniałych pod rządami poprzedniej ustawy. Prawidłowość takiego stosowania prawa potwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 31 marca 1998 roku w sprawie o sygn. akt K 24/97, akcentując dopuszczalność bezpośredniego stosowania nowego prawa w sytuacji, gdy nowe unormowanie nie zaskakuje adresatów, którzy powinni się liczyć z konsekwencjami naruszeń dotychczasowych przepisów. Wobec powyższego wszelkie zarzuty skargi dotyczące wydania zaskarżonych decyzji bez podstawy prawnej są niezasadne.

Zważywszy na zaprezentowany przez DIC pogląd, według którego w przypadku braku przepisów przejściowych stosuje się przepisy obowiązujące w dniu zaistnienia zdarzenia wyjaśnić należy, że konieczność stosowania przepisów obowiązujących w dacie wystąpienia zdarzeń powodujących skutki podatkowe dotyczy przepisów materialnych prawa podatkowego, w myśl zasady lex retro non agit. Natomiast przepisy procesowe i ustrojowe stosuje się według stanu prawnego istniejącego w dacie wydania decyzji.

Nie sposób też podzielić stanowiska Spółki odnośnie naruszenia art. 15 ust. 4 uptu z 1993 roku. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Skoro wartość celna i dług celny zostały określone odrębnymi decyzjami ostatecznymi, co jest niesporne, organy orzekające w niniejszych sprawach zobowiązane były do podstawy opodatkowania przyjąć wielkości wynikające z tych decyzji. Nie wystarczy do podważenia prawidłowości wysokości podstawy opodatkowania opinia Skarżącej, według której rozstrzygnięcia organów celnych dotyczące wartości celnej, zostały wydane z naruszeniem prawa. Jak wiadomo, tylko zmiana ostatecznej decyzji lub jej wyeliminowanie z obrotu prawnego może wywrzeć skutek prawny, a nie ocena prawidłowości decyzji dokonana przez stronę lub organ. Poza tym większość decyzji zmieniających wartość celną poddana była kontroli sądów administracyjnych, które nie dopatrzyły się naruszenia przepisów prawa.

Za chybiony należy uznać zarzut skargi, iż organy podatkowe nie wyjaśniły przyczyn, dla których nie podzieliły argumentacji Spółki w zakresie naruszenia art. 15 ust. 4 uptu z 1993 roku. DIC w zaskarżonych decyzjach wskazał bowiem przyczynę, dla której zobowiązany był wydać decyzje określające inną wysokość zobowiązania podatkowego niż wykazana przez stronę w zgłoszeniach celnych. Wyjaśnił także, w jaki sposób ustalił podstawę opodatkowania i wskazał podstawę prawną. Niezadowolenie Spółki z uzasadnienia decyzji wiązać należy raczej z bezskutecznością jej dążenia do ponownej oceny prawidłowości określenia wartości celnej w ramach postępowania w sprawie podatku od towarów i usług. Skarżąca Spółka zdaje się nie zauważać, iż organy podatkowe nie były uprawnione do zajęcia w zaskarżonych decyzjach stanowiska odnośnie spraw już rozstrzygniętych ostatecznymi decyzjami, lecz były tymi decyzjami związane.

Poza rozważaniami Sądu należy pozostawić zarzuty dotyczące prawidłowości określenia wartości celnej. Zgodnie z art. 134 ppsa sąd oceniając zaskarżony akt rozstrzyga w granicach danej sprawy [...], zaś granice rozpoznania sprawy przez sąd wyznacza treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. W rozpoznawanej sprawie zaskarżone zostały decyzje DIC dotyczące określenia zobowiązania podatkowego i w takim zakresie podlegają one kontroli sądowej. Jak już wspomniano, wartość celna została określona w odrębnych postępowaniach zakończonych ostatecznymi decyzjami, a więc tylko zaskarżenie tych decyzji mogło doprowadzić do rozpatrzenia przez Sąd argumentów dotyczących wartości celnej.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że organ I instancji naruszył przepisy postępowania, wszczynając - na podstawie art. 165 § 1, § 2 i § 4 oraz art. 13 § 1 pkt 1 Op w związku z art. 11c ust. 4 uptu z 1993 roku - postępowania w zakresie ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania, gdyż kwestia ta została wcześniej rozstrzygnięta prawomocnymi decyzjami. Uchybienie to nie miało jednak w ocenie Sądu istotnego wpływu na wynik sprawy, a jego skutki zostały w zasadzie wyeliminowane przez organ odwoławczy.

Zajmując się granicami prowspólnotowej wykładni nie sposób pominąć kwestii stosowania jej w przypadku stanów prawnych, które zaistniały przed dniem wejścia Polski do Unii Europejskiej. W wyroku z 19 sierpnia 2004 roku (sygn. akt I PK 489/03, OSNP z 2005 r., nr 6, poz. 78) Sąd Najwyższy wyjaśnił, iż do dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej nie miała zastosowania zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego (....). Z tego względu wskazany wyżej obowiązek prowspólnotowej wykładni przepisów prawa polskiego stosowanego do stanów faktycznych opartych na zdarzeniach zaszłych przed dniem akcesji nie może prowadzić do skutku contra legem w stosunku do obowiązujących w tym czasie przepisów polskich lub niestosowania tych przepisów, nawet gdyby były one niezgodne z treścią i celami aktów wspólnotowych. Stwierdzenie to nie zmienia jednak zasadniczego nakazu stosowania wykładni prowspólnotowej w odniesieniu do przepisów stosowanych do wskazanych stanów faktycznych, wskazując granice tej wykładni.

Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 ppsa., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.