Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 118/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-05-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 65 ust. 1a, i ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: par 4
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska - Urbaniak, Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko - Jabłońska, Protokolant - st. sekr. sąd. Agnieszka Małyszko, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 maja 2014 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) października 2013 r., nr (...) w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym; oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w W. po rozpatrzeniu odwołania z dnia 24 grudnia 2012 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P., nr (...), z dnia (...) listopada 2012 r. umarzającej postępowania podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do maja 2008 r. oraz określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy czerwiec 2008 r. po uwzględnieniu zapłaconej akcyzy przy nabyciu oleju opałowego w kwocie 10 187.00 zł. - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał, że dniach od 09 września 2009 r. do 30 września 2009 r. oraz w dniach od 05 października 2009 r. do 28 października 2009 r. oraz w dniu 02 listopada 2009 r. pracownicy Urzędu Celnego w P. przeprowadzili kontrolę podatkową wobec D. Sp. z o.o. z siedzibą przy ul. (...) w P.. Zakresem kontroli podatkowej objęto prawidłowość obrotu paliwami płynnymi w okresie od dnia 01 stycznia 2008 r. do dnia 30 czerwca 2008 r. Przedmiotem wykonywanej działalności gospodarczej Podatnika była sprzedaż hurtowa paliw oraz prowadzenie stacji paliw w W. przy ul (...) Podatnik posiadał koncesję wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na obrót paliwami ciekłymi na okres od dnia 15 stycznia 2005 r. do dnia 15 stycznia 2015 r.

Zakupu oleju opałowego dokonywano na podstawie faktur VAT:

1. w P. C. Sp. z o.o. z siedzibą w S. w ilości 236 605 1;

2. w B. J. F. z siedzibą w W. w ilości 151 209 1;

3. w O. Sp. z o.o. z siedzibą w P. w ilości 164 224 1.

Z przeprowadzonych czynności sprawdzających sporządzono protokoły, z których wynika, że ilości sprzedaży paliw płynnych przez kontrahentów Podatnika odpowiadają ilościom wykazanym w fakturach VAT zakupu przedstawionych przez Podatnika.

Jak ustalono w toku kontroli podatkowej Podatnik w okresach rozliczeniowych objętych kontrolą podatkową dokonał sprzedaży hurtowej oleju opałowego na podstawie paragonów fiskalnych oraz faktur VAT w łącznej ilości 536 385 l pobierając od nabywców wymagane prawem oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego wyrobu do celów opałowych. Podatnik przekazywał do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie do dnia 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy miesięczne zestawienia oświadczeń wraz z ich kopiami.

Na podstawie przedłożonych do kontroli dowodów oraz ustalonej w toku kontroli wielkości zakupu i sprzedaży oleju opałowego dokonano rozliczenia, z którego wynika, iż nieudokumentowany rozchód wyniósł 5 762 litrów.

Podatnik nie zgłosił zastrzeżeń do protokołu kontroli podatkowej.

Postanowieniem, nr (...), z dnia (...) kwietnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. w dniu 19 kwietnia 2009 r. wszczął z urzędu postępowanie wobec Podatnika w sprawie określenia wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu podatku akcyzowego za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2008 r. do czerwca 2008 r.

Pismem z dnia 23 kwietnia 2012 r. wystąpił do Podatnika o złożenie wyjaśnień oraz dokumentów sprzedaży wraz z oświadczeniami nabywców o przeznaczeniu oleju opałowego w zakresie niedoboru oleju opałowego.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją nr (...) z dnia (...) listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy czerwiec 2008 r. w kwocie 11 524,00 zł, określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy czerwiec 2008 r. po uwzględnieniu zapłaconej akcyzy przy nabyciu oleju opałowego w kwocie 10 187.00 zł oraz umorzył postępowania podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do maja 2008 r.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy I instancji przytoczył art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29. poz. 257, z późn. zm.) zgodnie z którym, opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju oraz art. 10 ust. 2 tej ustawy, regulujący podstawę opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w kwocie na jednostkę wyrobu. Jak ustalił organ podatkowy I instancji ilość oleju opałowego, którego rozchód nie został udokumentowany wynosi 5 762 litry.

Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Celnego w P. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym na podstawie art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, przy czym zastosował stawkę podatku akcyzowego uwzględniając przepisy ustawy o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825, ze zm.), tj. stawkę akcyzy w kwocie 2 000 zł/1 000 l.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki t.j. po ponownym rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu sprawy organ II instancji zajął stanowisko, iż zgodnie z brzmieniem art. 154 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, ze zm.), jeżeli obowiązek podatkowy w sytuacjach innych niż wymienione w ust. 1-3 powstał przed dniem wejścia w życie ustawy, tj. przed dniem 01 marca 2009 r. i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. W rozpoznawanej sprawie obowiązek podatkowy powstał w dniu 30 czerwca 2008 r.

Z tego względu podstawę prawną określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym stanowiły przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.) oraz wydane na podstawie art. 65 ust. 2 ustawy rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825, ze zm.).

Na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy podatnicy są obowiązani składać w urzędzie celnym deklaracje dla podatku akcyzowego za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy podatnicy są obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwej izby celnej. W przypadku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych podatnicy są również obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne (art. 19 ust. 2 ustawy). Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne dokonuje się nie później, niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wpłaty dzienne dokonywane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane przy rozliczeniu akcyzy, o której mowa w ust. 1, za dany miesiąc rozliczeniowy (art. 19 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 62 ust. 1 ustawy do paliw silnikowych i olejów opałowych w rozumieniu ustawy zalicza się wyroby wymienione w poz. 1-12 załącznika nr 2 do ustawy oraz pozostałe wyroby przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU i kod CN.

Podstawą opodatkowania paliw silnikowych i olejów opałowych, zgodnie z art. 64 ustawy o podatku akcyzowym jest liczba litrów gotowego wyrobu w temperaturze 15°C, a w przypadku ciężkich olejów opałowych, gazu płynnego i metanu jest liczba kilogramów gotowego wyrobu.

Stawki w podatku akcyzowym zostały określone w art. 65 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka akcyzy na paliwa silnikowe wynosi 2 000 zł od 1 000 litrów gotowego wyrobu, na oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe 233 zł od 1 000 litrów gotowego wyrobu, na ciężkie oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe 60 zł od 1 000 kilogramów, a na gaz płynny i metan używany do napędu pojazdów samochodowych 700 zł od 1 000 kilogramów gotowego wyrobu.

W myśl art. 65 ust. 1 lit. a pkt 1 w przypadku użycia olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe, które nie spełniają warunków określonych w odrębnych przepisach, w szczególności wymogów w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia, użycia ich niezgodnie z przeznaczeniem, a także sprzedaży ich za pomocą odmierzaczy paliw ciekłych, stawka akcyzy wynosi dla olejów opałowych lub olejów napędowych przeznaczonych na cele opałowe - 2 000 zł od 1 000 litrów gotowego wyrobu.

Stosownie do treści art. 65 ust. 2 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia, obniżać stawki akcyzy określone w ust. 1 oraz różnicować je w zależności od rodzaju wyrobu, a także określać warunki ich stosowania, uwzględniając kryteria ustawowe.

Zgodnie ze wskazaną powyżej delegacją ustawową Minister Finansów wydał w dniu 22 kwietnia 2004 r. rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825, ze zm.), w którym obniżył stawki akcyzy, wymienione w art. 65 ust. 1 ustawy oraz określił warunki stosowania tych obniżonych stawek.

Na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia stawki akcyzy określone w art. 65 ust. 1, art. 69 ust. 4, art. 70 ust. 4, art. 71 ust. 4, art. 72 ust. 4 i art. 75 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości określonej w załączniku nr 1 do rozporządzenia - dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia stawki akcyzy, określone w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia, stosuje się dla olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe, z których 30% lub więcej objętościowo destyluje w 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa od 890 kg/m3, w przypadku gdy oleje te są zabarwione na czerwono i oznaczone znacznikiem.

Do olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe, posiadających cechy fizyczne określone w powołanym przepisie miały zastosowanie, zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, stawki akcyzy określone w poz. 2 lit. a) załącznika nr 1 do rozporządzenia, tj. stawka 232 zł/1000 l gotowego wyrobu.

Ponadto przepisy rozporządzenia, w celu skorzystania z preferencyjnej stawki akcyzy obligowały sprzedających wyroby wymienione w poz. 2 lit. a) załącznika nr 1 do rozporządzenia, aby w przypadku tej sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym nie mającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - uzyskali od nabywcy oświadczenie o przeznaczeniu nabywanych wyrobów, uprawniające do stosowania obniżonych stawek; oświadczenie mogło być złożone w wystawianej fakturze VAT, a jeżeli było składane odrębnie, powinno zawierać dane dotyczące nabywcy, datę złożenia tego oświadczenia oraz powinno być dołączone do kopii faktury VAT. Jeżeli sprzedaż była dokonywana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, podatnik zobligowany był do uzyskania od nabywcy oświadczenia stwierdzającego, że nabywane wyroby będą przeznaczone na cele opałowe; oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca był obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu, potwierdzającego tę sprzedaż.

Paragraf 4 ust. 1 rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego stanowi bowiem, iż podatnik sprzedający wyroby wymienione w poz. 2 lit. a) załącznika nr 1 do rozporządzenia jest obowiązany w przypadku tej sprzedaży:

1. osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym nie mającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów, uprawniającego do stosowania stawek wymienionych w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia; oświadczenie może być złożone w wystawianej fakturze VAT. a jeżeli jest składane odrębnie, powinno zawierać dane dotyczące nabywcy, datę złożenia tego oświadczenia oraz powinno być dołączone do kopii faktury VAT;

2. osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej - do uzyskania od nabywcy oświadczenia stwierdzającego, iż nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe; oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu, potwierdzającego tę sprzedaż.

Na mocy § 4 ust. 2 rozporządzenia oświadczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, powinno zawierać co najmniej:

1. imię i nazwisko nabywcy. PESEL i NIP;

2. adres zamieszkania nabywcy;

3. określenie ilości nabywanego oleju opałowego;

4. określenie ilości posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się urządzenia, jeżeli jest ono inne niż adres wymieniony w pkt 2;

5. wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych;

6. datę i miejsce wystawienia oświadczenia oraz podpis składającego oświadczenie.

W myśl § 4 ust. 4 rozporządzenia podatnik sprzedający wyroby wymienione w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do dnia 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy miesięczne zestawienie oświadczeń, wraz z ich kopiami; oryginały oświadczeń winny być przechowywane przez podatników do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego i udostępniane w celu kontroli.

Stosownie do § 4 ust. 5 rozporządzenia zestawienie, o którym mowa w ust. 4, powinno zawierać:

1. nazwę i siedzibę podmiotu, obowiązanego do przedłożenia zestawienia;

2. wyszczególnienie dat składanych oświadczeń;

3. datę oraz podpis przedkładającego zestawienie.

Organ wskazał, iż w okresie objętym postępowaniem podatkowym Podatnik nie składał do Urzędu Celnego w P. deklaracji dla podatku akcyzowego AKC-3.

Przekazywał natomiast do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie do dnia 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy miesięczne zestawienia oświadczeń wraz z ich kopiami.

Organ podkreślił, że w świetle obowiązującego stanu prawnego na sprzedawcy ciąży obowiązek spełnienia szeregu warunków, w tym formalnych, celem opodatkowania sprzedaży oleju opałowego na zasadach preferencyjnych, związanych z przeznaczeniem tego towaru. Brak dokumentów spełniających przesłanki określone w § 4 ust. 1 rozporządzenia uniemożliwia podatnikowi skorzystanie z obniżonej stawki podatku akcyzowego dla oleju opalowego przeznaczonego na cele opałowe. Wskazane wyżej oświadczenia muszą być prawidłowe zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym.

W rozporządzeniu Minister Finansów określił minimum elementów, które powinny być zawarte w oświadczeniu, aby można było uznać je za prawnie skuteczne. Oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego stanowią podstawę korzystania z obniżonej stawki podatkowej przez podatnika. Tym samym podatnik, który chce korzystać z obniżonej stawki podatkowej jest zobowiązany do odbioru i posiadania oświadczeń do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Mając na uwadze cel oświadczeń z punktu widzenia podatnika, tj. korzystanie z preferencji podatkowych, w Jego interesie leży dołożenie należytej staranności w dopełnieniu warunków określonych przepisami rozporządzenia.

Oświadczenia stanowią dla organów podatkowych informację o ilości sprzedaży oleju opałowego z zastosowaniem obniżonej stawki podatku akcyzowego. Norma prawna, a zatem reguła postępowania, która wynika z przepisów § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia wskazuje wyraźnie na konkretnego jej adresata, a mianowicie sprzedawcę, któremu następnie norma ta nakazuje uzyskiwać od oznaczonego nabywcy (osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą albo nieprowadząca działalności gospodarczej) oświadczenie o ściśle określonej treści co do jej minimum ze wskazaniem konkretnego skutku, a mianowicie, że oświadczenie to uprawnia do stosowania stawki obniżonej zamiast stawki określonej w art. 65 ust. la pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Spełnienie tego wymogu, a więc przyjęcie przez sprzedawcę oświadczenia zawierającego dane w zakresie wymaganym przez prawodawcę, konieczne jest zatem dla sprzedaży oleju opałowego z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatku akcyzowego

Niedochowanie przez sprzedawcę wymogów określonych w § 4 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia, skutkuje brakiem podstaw do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

Organ wyjaśnił, że norma prawna zawarta w § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia stanowi wytyczne co do sposobu postępowania nie tylko przez sprzedawcę podczas transakcji sprzedaży wyrobów opałowych, lecz stanowi dla organów podatkowych ścisłą wskazówkę zachowania się w czasie kontroli, zgodnie z przyjętą w tym przepisie regułą w przedmiocie szczegółowości wymagań formalnych z tytułu dokonanych przez podatnika transakcji sprzedaży wyrobów akcyzowych, by móc ustalić, czy sprzedawca nabył prawo do zastosowania niższej stawki podatku akcyzowego. Przepis ten wiąże podmioty stosujące ten przepis, co uzasadniają użyte w tym przepisie zwroty: "powinno zawierać dane", "powinno być dołączone", "powinno zawierać co najmniej". Dane, jakie muszą zawierać oświadczenia, pełnią określoną funkcję, mają mianowicie na celu umożliwienie kontroli prawdziwości oświadczeń i rzeczywistego przeznaczenia (zużycia) wyrobów akcyzowych.

Zdaniem organu w sprawie istotna jest okoliczność, że Spółka nie kwestionowała ustaleń kontroli podatkowej i nie zgłosiła zastrzeżeń do protokołu kontroli podatkowej. Na etapie postępowania przed organem podatkowym I jak i II instancji nie wniosła nowych dowodów do sprawy, nie złożyła dodatkowych wyjaśnień i uwag.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w okresie rozliczeniowym objętym postępowaniem wystąpił nieudokumentowany rozchód 5 762 litrów oleju opałowego przy jednoczesnym braku dokumentów sprzedaży oraz braku dokumentów spełniających przesłanki o których mowa w § 4 ust. 1 rozporządzenia.

Organ nie znalazł także podstaw do uwzględnienie zarzut przewlekłego prowadzenia postępowania przez organ podatkowy I instancji.

Postanowieniem z dnia (...) kwietnia 2010 r. wszczęto z urzędu postępowanie wobec Podatnika w sprawie określenia wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu podatku akcyzowego za poszczególne okresy rozliczeniowe.

Wobec konieczności wnikliwej analizy dowodów zebranych w aktach sprawy, przed wydaniem rozstrzygnięcia, organ podatkowy I informował Spółkę 23 września 2011 r. i 23 kwietnia 2012 r. o niezałatwieniu sprawy w ustawowym terminie podając przyczyny niedotrzymania terminu oraz wskazując nowy termin jej załatwienia.

Naczelnik Urzędu Celnego w P. zakończył postępowanie w sprawie w dniu (...) listopada 2012 r.

Organ wyjaśnił, że terminy z art. 139 Ordynacji podatkowej mają charakter procesowy i mogą być przedłużane na zasadach określonych w art. 140 Ordynacji.

W skardze z dnia 12 grudnia 2013 r. skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie D. Spółka z o.o. z siedzibą w P. zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Celnej w W., nr (...), z dnia (...) października 2013 r. wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania.

W uzasadnieniu skargi Spółka zarzuciła organowi nieprawidłowe zastosowanie w sprawie ustawa o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r.

Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, że jej obowiązkiem było wyegzekwowanie od kupującego olej opałowy, oświadczenia zawierającego imię i nazwisko nabywcy, PESEL i NIP, adres zamieszkania, określenie ilości nabywanego oleju opałowego, określenie posiadanych ilości urządzeń grzewczych oraz miejsca, gdzie znajdują się te urządzenia, wskazanie typu i rodzaju urządzeń grzewczych, datę i miejsce wystawienia oświadczenia oraz podpis składającego oświadczenie. Nie podzieliła stanowiska, iż w sytuacji, gdy oświadczenie zawiera niepełne lub nieprawdziwe dane powinna odmówić sprzedaży oleju opałowego po cenie zawierającej podatek obliczony na podstawie uprzywilejowanej stawki. Podkreśliła, że wśród elementów, jakie powinno zawierać oświadczenie brak jest punktu, który nakłada na nabywcę obowiązek oświadczenia, że jest świadomy odpowiedzialności karnej wynikającej z art. 233 §1 Kodeksu karnego za zeznanie nieprawdy lub jej zatajenie a żadne przepisy nie nakładają na Spółkę obowiązku weryfikowania tego czy oświadczenia zawierają prawdziwe dane.

Skarżąca podniosła także, iż udział strony w każdym etapie postępowania, w tym zapoznanie się z materiałem przed wydaniem decyzji jest uprawnieniem strony, a nie jej obowiązkiem a zatem Spółka nie może ponosić żadnych konsekwencji z tytułu braku reakcji na zakreślony jej termin zapoznania się z materiałem zebranym w trakcie postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się w działaniu organu administracji naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy ani też naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się do zarzutów sprecyzowanych w skardze Sąd przede wszystkim wskazuje, iż organy obu instancji zastosowały w sprawie prawidłowo ustawę o podatku akcyzowym w jej brzmieniu z dnia 23 stycznia 2004 r.

Zgodnie z art. 154 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r.:

1. Jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 168, powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe.

2. Jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 168, powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, lecz do tego dnia nie nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy, stosuje się przepisy niniejszej ustawy.

3. Jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych znajdujących się w składzie podatkowym nie powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy niniejszej ustawy, przyjmując, że obowiązek podatkowy powstał z chwilą wprowadzenia tych wyrobów akcyzowych do składu podatkowego.

4. Jeżeli obowiązek podatkowy w sytuacjach innych niż wymienione w ust. 1-3 powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe.

5. Jeżeli wyroby akcyzowe zharmonizowane w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 168, zostały, jako wyroby zwolnione od akcyzy, wyprowadzone ze składu podatkowego przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe.

Przepis ten ma na celu wyeliminowanie wątpliwości co do braku zastosowania nowych przepisów w sytuacji, kiedy obowiązek podatkowy w akcyzie powstał pod rządami ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r., tj. do 28 lutego 2009 r.

W rozpoznawanej sprawie bezspornie obowiązek podatkowy w akcyzie za okres rozliczeniowy – czerwiec 2008 r. powstał w dniu 30 czerwca 2008 r.

Sąd wskazuje, iż organ w sposób prawidłowy ustalił stan faktyczny sprawy. Należycie zebrał i rozważył materiał dowodowy. Ustalenie organu, iż na koniec okresu rozliczeniowego styczeń – czerwiec 2008 r. ujawniono 5.762 litry oleju, na który Spółka nie przedstawiła dokumentów sprzedaży i oświadczeń nabywców o przeznaczeniu tego oleju na cele opałowe – znajduje pełne uzasadnienie w tym materiale. Wywody organu są logiczne i spójne a stan ten nie był przez Stronę skutecznie kwestionowany.

Z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji w żadnej mierze nie wynika, by brak reakcji Strony na kierowane do niej przez organ wezwania w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej był oceniony na jej niekorzyść. Istotnie, jak podnosi Skarżąca w skardze, wypowiedzenie się w kwestii zebranego przez organ materiału dowodowego jest tylko i wyłącznie uprawnieniem strony. Nie skorzystanie z tego uprawnienia przez Stronę ma tylko ten skutek, iż nie uzupełniła ona postępowania dowodowego i nie zaprezentowała swego stanowiska co do dowodów zgromadzonych przez organ.

Co do zarzutu dotyczącego braku obowiązku Skarżącej wyegzekwowania od kupującego prawidłowego oświadczenia i skutków niezłożenia przez Stronę takiego oświadczenia należy wskazać, że w sprawie tej wypowiadał się, na gruncie przepisów art. 65 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym i § 4 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny.

NSA wskazał wprost, iż Minister Finansów miał prawo wynikające z treści delegacji zawartej w art. 65 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym do ustalenia warunków stosowania stawki niższej wynikającej z art. 65 ust. 1 ustawy. Niespełnienie warunków rozporządzenia, brak rzetelnego oświadczenia - uniemożliwia zastosowanie stawki niższej i w konsekwencji implikuje zastosowanie stawki, o której mowa w art. 65 ust. 1a pkt. Tak więc Sprzedawca oleju opałowego przeznaczonego na cele opałowe ma usprawiedliwione przepisami prawo żądania od nabywcy okazania dokumentu tożsamości (wyrok z dnia 28 maja 2013 r., sygn. I GSK 266/12).

Oświadczenie zawierające nieprawdziwe lub niepełne dane należy traktować na równi z jego brakiem, co z kolei uniemożliwia skorzystania z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego( wyrok z dnia 28 maja 2013 r., sygn. I GSK 1463/11).

W wyroku z dnia 24 maja 2013 r., sygn. IGSK 413/12, NSA przesądził, iż

Skarżący - będąc zobowiązany na mocy § 4 ust. 1 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825) do uzyskania od nabywców oleju opałowego oświadczeń umożliwiających identyfikację tychże nabywców - miał w świetle przepisów o ochronie danych osobowych prawo pozyskiwać dane osobowe, to miał prawo również domagać się ich weryfikacji przez wgląd do dokumentu identyfikacyjnego nabywcę (paszport, dowód osobisty), a w razie odmowy okazania winien odstąpić od sprzedaży (wyrok z dnia 24 maja 2013 r., sygn. I GSK 413/12).

Podzielając przytoczone stanowisko NSA Wojewódzki Sąd Administracyjny Warszawie także ten zarzut skargi uznał za niezasadny.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.