Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 151/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2009-06-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 108 par. 2 pkt 2 lit a i d, art. 151a,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 200, art.225
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska,, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant sarszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 czerwca 2009r. sprawy ze skargi L. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 27 lutego 2009r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe spółki z.o.o. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, 2. określa, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 4. wpis od skargi ustala na kwotę 500 (pięćset) złotych i zwraca skarżącemu 90 ( dziewięćdziesiąt) złotych tytułem nadpłaconego wpisu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...]. nr [...].Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...].. nr [...].w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej L. R. jako byłego członka zarządu za zaległości L. Sp. z o.o. w K. z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2004r. w kwocie 11.707 zł oraz odsetek za zwłokę wyliczonych od terminu płatności zobowiązania podatkowego do dnia wydania decyzji w wysokości 7.174 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę w wysokości 776 zł wyliczonych na dzień złożenia zeznania podatkowego, tj. 31 marca 2005r., od nieuregulowanej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych.

W uzasadnieniu powyższej decyzji organ wskazał, iż decyzją z dnia [...].. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. określił dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością L. z siedzibą w K., ul. M. [...]. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT za luty 2004r. w kwocie 11.707 zł oraz wysokość odsetek od w/w zaległości w kwocie 4.956 zł obliczonych na dzień wydania decyzji.

Spółka nie dokonała jednak zapłaty należnego podatku w ustawowym terminie, tj. do dnia 25 marca 2004r., Zobowiązanie zostało przyjęte zgodnie ze złożoną przez Spółkę deklaracją VAT-7 za luty 2004r.

W kolejnej decyzji z dnia 2 września 2008r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. określił dla spółki L. kwotę odsetek za zwłokę w wysokości 776,00 zł, wyliczonych na dzień złożenia zeznania podatkowego CIT-8, tj. na dzień 31 marca 2005r., od nieuregulowanej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za luty 2004r.

Według ustaleń organu podatkowego pierwszej instancji egzekucja w stosunku do Spółki L. okazała się bezskuteczna, ponieważ Zarząd Spółki nie ujawnił aktualnego miejsca siedziby lub działalności Spółki, a dane zgłoszone do KRS i ewidencji organu podatkowego są niezgodne ze stanem faktycznym. Ponadto ustalono, że w okresie, kiedy powstała zaległość, obowiązki prezesa Zarządu Spółki pełnił L. R..

Postanowieniem z dnia [...].. organ I instancji połączył postępowania podatkowe wszczete w sprawach orzeczenia o odpowiedzialności L. R. za zaległości podatkowe spółki L. z tytułu podatku VAT za luty 2004r. oraz z tytułu odsetek za zwłokę od nieuregulowanej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za luty 2004r.

Wyjaśniając specyfikę instytucji odpowiedzialności podatkowej osób trzecich tj. odwołując się do treści przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, organ wskazał, iż ustawodawca przewidział tak pozytywne, jak negatywne przesłanki przeniesienia odpowiedzialności na członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Aby można było orzec o odpowiedzialności na podstawie ww. przepisu koniecznym jest, by organ podatkowy wykazał jedynie pozytywne przesłanki przeniesienia odpowiedzialności tj. okoliczność pełnienia obowiązków przez członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji. Ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa bowiem na członku zarządu, co organ podkreślił powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego ( sygn. I FSK 1015/05 i I FSK 575/05).

Organ wyjaśnił dalej, jak należy rozumieć przesłankę bezskuteczności egzekucji i stwierdził, że postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do Spółki L. w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2004r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]., wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego K.-K.w dniu 14 maja 2004r., wykazało, iż egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Zastosowano bowiem środek egzekucyjny w postaci zajęcia konta bankowego, który okazał się nieskuteczny, gdyż na rachunku bankowym brak było środków. Z uwagi na zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej, łączne prowadzenie egzekucji przejął Komornik Sądowy Rewiru III przy Sądzie Rejonowym w K., który postanowieniem z dnia 21 czerwca 2006r. sygn. akt III KM 591/06 umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu bezskuteczności egzekucji. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, iż egzekucja jest bezskuteczna, gdyż "Spółka L. pod wskazanym adresem nie prowadzi żadnej działalności, brak jest jakichkolwiek ruchomości podlegających zajęciu. Konta bankowe, do których kierowana była egzekucja, zostały zlikwidowane ponieważ powstały na tych rachunkach debety. W Krajowym Rejestrze Sądowym ustalono, iż Spółka nadal posługuje się adresem K., ul. M. [...].. Jej właścicielem był L. R., który umową sprzedaży z dnia 10 lutego 2005r. zbył wszystkie udziały w spółce za kwotę 30.000,00zł. Prowadzone w dalszym ciągu postępowanie egzekucyjne przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. również okazało się bezskuteczne. Dnia 20 grudnia 2006r. sporządzony został przez poborcę skarbowego raport o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych w siedzibie Spółki, ponieważ firma nie istnieje, według właściciela budynku położonego w K. przy ul. M. [...].firma L. nie wynajmowała pomieszczeń, nie istnieje i nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem. Bezskuteczność egzekucji wobec Spółki L. potwierdzają, jak wskazał organ, kolejne postanowienia Komornika Sądowego Rewiru III przy Sądzie Rejonowym w K. z dnia 27 lutego 2007r. sygn. akt III KM 599/05 oraz III KM 255/06, wydane w prowadzonych postępowaniach egzekucyjnych na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przeciwko Spółce L.. Z uzasadnienia ww. postanowień wynika m. in., że Spółka L. nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej od początku 2005 roku. Nie pozostawiła w siedzibie firmy żadnego majątku ruchomego. Egzekucja z rachunków okazała się bezskuteczna.

Ponadto organ ustalił, że uchwałą Nr 1 Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników zmieniło treść umowy spółki z dnia 22 maja 2002r. w ten sposób, że Zarząd Spółki określono jako jednoosobowy i składający się z Prezesa Zarządu, na którego zaś zgodnie z uchwałą nr 4 powołany został L. R.. Dlatego uznano, że w okresie, w którym upływały termin płatności zobowiązania Spółki L. w podatku od towarów i usług za luty 2004r. tj. 25 marca 2004r. oraz termin płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za luty 2004r. tj. 22 marca 2004r. jedynym członkiem zarządu tej Spółki był L. R.. Funkcję prezesa zarządu Spółki L. R. objął w dniu 19 lutego 2004r., co bezsprzecznie wynika z aktu notarialnego rep. A 716/2004. Ze stanowiska członka zarządu został on natomiast skutecznie odwołany w dniu 10 lutego 2005r., co potwierdza znajdujący się w aktach sprawy protokół uchwały z odwołania Członków Zarządu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Jak wyjaśnił organ odwoławczy fakt, iż L. R. został powołany na członka zarządu Spółki w dniu 19 lutego 2004r. nie ma istotnego znaczenia, bowiem okolicznością niekwestionowaną jest to, że zaległości podatkowe były zobowiązaniami Spółki L. z tytułu podatku VAT oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za luty 2004r., a termin płatności tych zobowiązań upływał odpowiednio 25 i 22 marca 2004r. Zaś odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu

Z tych przyczyn organ drugiej instancji uznał, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. w sposób wystarczający wykazał bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki oraz okoliczność pełnienia przez L. R. obowiązków członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych, które przerodziły się w dochodzoną zaległość podatkową Spółki. Zatem organ pierwszej instancji słusznie podjął decyzję o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej na L. R. jako jedynego członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe.

Jednocześnie organ odwoławczy wskazał , że L. R. w toku postępowania podatkowego nie wykazał okoliczności, które mogłyby stanowić podstawę do uwolnienia go od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Podczas prowadzonego postępowania nie wskazał bowiem mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Przy czym organ, opierając się na wyroku WSA w Warszawie z dnia 20 września 2006r., sygn. akt III SA/Wa 3277/05, podkreślił, iż tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności wypełniłoby przesłankę zwalniającą stronę od odpowiedzialności. Wskazanie przez stronę świadków tj. nowych właścicieli Spółki L. – A. K. oraz R. F., jak również twierdzenie strony, że Spółka L. prowadzi nadal działalność gospodarczą, osiągając zyski, nie stanowi, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K., wskazania mienia i czyni bezskutecznym zarzut nie ustalenia przez organ, czy Spółka L. posiada obecnie majątek ruchomy i nieruchomy, który umożliwiałby zaspokojenie zaległości podatkowych. Organ odwoławczy podkreślił nadto, że organ podatkowy pierwszej instancji podjął stosowne działania celem stwierdzenia, czy istnieje jakikolwiek majątek Spółki oraz, czy mógłby on służyć zaspokojeniu zaległości podatkowych podatniczki. Podjęto także próby ustalenia aktualnego adresu siedziby Spółki L.. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wystąpił do właściwych urzędów skarbowych o przesłuchanie w charakterze świadków nowych właścicieli Spółki L. tj. A. K. i R. F.. Zawiadomienia o terminie złożenia zeznań nie zostały jednak podjęte przez adresatów.

Organy nie uwzględniły twierdzeń strony, iż w sprawie zachodzi przesłanka braku jej winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego we właściwym ku temu czasie, albowiem w czasie pełnienia funkcji prezesa zarządu oraz w chwili odwołania z tego stanowiska i sprzedaży udziałów, kondycja finansowa Spółki była dobra, osiągała ona zysk i brak było podstaw do ogłoszenia jej upadłości. Odnośnie argumentów strony o dobrej kondycji finansowej Spółki przedstawionymi w piśmie L. R. z dnia 27 września 2007r., organ wyjaśnił, iż nawet gdyby uznać je za prawdziwe, to odpowiedzialność strony jako członka zarządu wynikająca z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, pełniącego funkcję w czasie, o którym mowa w § 2 tego przepisu tj. upływu terminu płatności - jest oczywista. Przesłanki egzoneracyjne, o których mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej do takiej sytuacji nie mają zastosowania, za czym przemawia także, zdaniem organu, treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008r. sygn. akt IIFSK 1606/06. Niemniej jednak, w ocenie organów podatkowych, dobrej kondycji finansowej Spółki L. przeczy dokonana przez organy analiza bilansu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2004r. oraz rachunku zysków i strat sporządzonego w wariancie porównawczym roku 2003 i 2004. Z analizy tej wynika, iż już na koniec 2003r. spółka L. była niewypłacalna. Zobowiązania Spółki na koniec 2003r. wynosiły 1.410.128,64 zł, zatem przewyższały wartość majątku Spółki, która na dzień 31 grudnia 2003r. stanowiła kwotę 1.319.398,25 zł. Spółka w 2003r. poniosła stratę w wysokości 94.257,69 zł. Takie wskaźniki bilansowe, jak stwierdził organ, obligowały zatem Zarząd Spółki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości niezwłocznie po sporządzeniu bilansu za 2003r. (I kwartał 2004r.). Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że sytuacja finansowa Spółki w roku 2004 nie uległa poprawie. Również i na koniec tego roku wartość zobowiązań Spółki tj. 1.293.423,82 zł przewyższyła wartość całego majątku Spółki wynoszącą 1.212.512,71 zł. Spółka L. zamknęła rok 2004 zyskiem w wysokości 9.819,28 zł, który jednak nie kompensował strat poniesionych w latach poprzednich (strata brutto -72.696,77 zł). Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono poza tym, iż Spółka L. nie regulowała także innych zobowiązań.

Powyższe okoliczności świadczą, w opinii organu odwoławczego, o zaistnieniu w okresie, w którym jedynym członkiem zarządu Spółki L. był L. R., przesłanki wymienionej w art. 10 i 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60 poz. 535 ze zm.) do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub przeprowadzenia postępowania układowego. Z akt sprawy wynika zaś, że L. R., nie złożył do właściwego Sądu takiego wniosku. Nie wskazał on również w toku postępowania w sprawie okoliczności, które świadczyłyby o tym, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy.

W konkluzji organ drugiej instancji stwierdził, iż L. R. nie wykazał żadnej przesłanki, która mogłaby uwolnić go od odpowiedzialności za zaległości Spółki L. w podatku od towarów i usług oraz odsetek z tytułu nieuregulowanej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych.

Odnośnie twierdzeń skarżącego, iż podał w piśmie z 27 września 2007r. wszelkie posiadane przez niego informacje na temat działalności Spółki po sprzedaży udziałów i odwołaniu go z funkcji Prezesa Zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej w K. podniósł, że organ podatkowy pierwszej instancji celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a przede wszystkim okoliczności wskazanych przez stronę w powyższym piśmie, wezwał stronę do osobistego zgłoszenia się w dniu 26 maja 2008r. w Drugim Urzędzie Skarbowym. L. R. pomimo odebrania powyższego wezwania w dniu 14 maja 2008r. nie zgłosił się do organu podatkowego, jak również nie uzgodnił nowego, dogodnego terminu złożenia wyjaśnień.

L. R. wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. w całości zaskarżając powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Zarzuciła decyzji naruszenie przepisów postępowania, a to: art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezbadanie stanu faktycznego niniejszej sprawy w sposób wystarczający do wydania rozstrzygnięcia, dowolne zebranie materiału dowodowego i dokonanie dowolnej jego oceny oraz przyjęcie, iż organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo i wyczerpująco przeprowadził postępowanie dowodowe, które to pozwala na ustalenie odpowiedzialności skarżącego, równocześnie przyjęcie owych ustaleń za podstawę rozstrzygnięcia. Zarzucił nadto naruszenie art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne przyjęcie, że zachodzą przesłanki uzasadniające odpowiedzialność skarżącego, jako byłego członka Zarządu za zobowiązania podatkowe Spółki tj. bezskuteczność egzekucji wobec Spółki oraz pełnienie funkcji członka Zarządu w czasie powstania zobowiązań podatkowych, z których wynikły zaległości podatkowe, bezpodstawne przyjęcie, że nie zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, a w szczególności niezasadne przyjęcie, iż Spółka nie posiada mienia, które umożliwia egzekucję zaległości podatkowych, a także niezasadne przyjęcie, iż skarżący odpowiada za zobowiązania Spółki podczas, gdy w momencie, w którym skarżący ustępował z funkcji członka Zarządu Spółki L. brak było jakichkolwiek przesłanek do wszczęcia postępowania układowego lub upadłościowego, a zatem zachodzi przesłanka braku winy skarżącego za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego we właściwym ku temu czasie. Nadto L. R. postawił zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż skarżący nie udowodnił zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, podczas, gdy rzeczą organów podatkowych jest omówić i ocenić dowody stosownie do dyspozycji art. 191 Ordynacji podatkowej w szczególności pod kątem, czy dane z nich wynikające pozwalają ustalić odpowiedzialność skarżącego.

Wskazując na powyższe uchybienia autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji z dnia [...].. nr [...].i rozstrzygnięcie co do meritum sprawy, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto wniósł o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania wywołanego wniesieniem niniejszej skargi według norm prawem przewidzianych.

Strona w uzasadnieniu skargi wskazała, że zaskarżona decyzja została wydana w oderwaniu od przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego i w sposób sprzeczny z przepisami Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim treści zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił, iż bezpodstawnie uznano w niej, że zaistniały przesłanki określone w art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, uzasadniające subsydiarną odpowiedzialność skarżącego jako byłego członka Zarządu za zaległości podatkowe spółki L.. Na podstawie powołanych przepisów, w opinii strony, to na organie podatkowym spoczywa ciężar wykazania tych przesłanek tj. bezskuteczności egzekucji oraz okoliczności pełnienia obowiązków członka Zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową. W niniejszej sprawie nie zostało wykazane zaistnienie w/w przesłanek.

Jak zauważył skarżący, Dyrektor Izby Skarbowej w K. w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odwołuje się w całości do okoliczności ustalonych przez organ pierwszej instancji. Tymczasem w tym zakresie organ pierwszej instancji nie poczynił żadnych nowych ustaleń, co do ustalenia bezskuteczności egzekucji, przyjmując jedynie ustalenia z poprzednio uchylonej decyzji. Przede wszystkim należy zauważyć, iż organ podatkowy jedynie pozornie podjął kroki w celu ustalenia i przesłuchania w charakterze świadków nowych właścicieli Spółki L. Sp. z o.o. Organ poprzestał jedynie na skierowaniu wezwań do w/w świadków oraz z uwagi na ich niepodjęcie, pominął dowód z ich przesłuchania. W konsekwencji organ podatkowy nie podjął żadnych działań w celu ustalenia, czy Spółka posiada majątek umożliwiający prowadzenie egzekucji, pomimo przekazania przez skarżącego informacji na temat nabywców udziałów Spółki w piśmie z dnia 27 września 2007r.

Organ podał, iż egzekucja w stosunku do spółki L. okazała się bezskuteczna, ponieważ nowy zarząd Spółki nie ujawnił aktualnego miejsca siedziby lub działalności, a dane zgłoszone do KRS i ewidencji organu podatkowego są niezgodne ze stanem faktycznym. Takie ustalenia organu, w opinii skarżącego, powinny skutkować poszukiwaniem członków zarządu. Ich adresy są bowiem jawne i udostępnione w KRS. Nie zgodził się skarżący na obciążenie go odpowiedzialnością za nieudzielanie przez obecny zarząd Spółki stosownych informacji i nieaktualizowanie danych. W zakresie bezskuteczności egzekucji organ powołał się dokładnie na te same przesłanki, które wskazał w decyzji z dnia 12 listopada 2007 r. tj. na postanowienie Komornika sygn. III KM 591/06. Tymczasem, zdaniem strony, organ podatkowy w celu ustalenia niewątpliwego stanu faktycznego winien podjąć więcej działań celem przeprowadzenia tak istotnych dla sprawy dowodów np. skierować kolejne wezwanie, nałożyć grzywnę.

Strona powołała się na wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2008r., sygn. II FSK 328/07 "i stwierdziła, że organ podatkowy musi zabiegać o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Dopiero prawidłowe ustalenie stanu faktycznego, z zachowaniem przy tym reguł płynących z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, zgodnie z twierdzeniami skargi, pozwoli na prawidłowe zastosowanie norm prawa materialnego, i prawidłową ich wykładnię, na poparcie których to twierdzeń strona odwołała się do wyroku WSA Warszawa z dnia 5 października 2006r., sygn. V SA/Wa 1214/06). Natomiast ustalenia oparte na niekompletnym materiale dowodowym należy, w opinii autora skargi, który powołał wyrok WSA z Białegostoku z dnia 12 kwietnia 2006r., sygn,. I SA/Bk 69/06, uznać za dowolne, a w konsekwencji za sprzeczne z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122) i zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191).

Stąd skarżący stwierdził, że nie zostały poczynione dostateczne ustalenia odnośnie bezskuteczności egzekucji wobec Spółki L. i tym samym nie wykazano zaistnienia podstawowej przesłanki odpowiedzialności skarżącego za jej zaległości podatkowe.

Organy podatkowe nie ustaliły nadto, czy istotnie egzekucja jest bezskuteczna, a zatem czy Spółka L. nie posiada obecnie majątku ruchomego ani nieruchomego, który umożliwiałby zaspokojenie zaległości podatkowych. Organ nie przesłuchał bowiem obecnych wspólników i członków zarządu Spółki na okoliczność jej kondycji finansowej i posiadanego majątku. Z wiedzy posiadanej przez skarżącego wynika, że Spółka L. nadal prowadzi działalność gospodarczą i osiąga zysk, co wskazał w piśmie z dnia 27 września 2007r. z bilansem i dołączonymi do niego dokumentami. O prowadzeniu przez Spółkę działalności i osiąganiu zysków świadczą składane do Urzędu Skarbowego zeznania podatkowe za lata 2006 i 2007. Nie dokonały zatem organy podatkowe stosownych ustaleń odnośnie majątku Spółki, mimo podania przez skarżącego informacji na temat jej działalności. Organ nie ustalił więc, czy pierwotny dłużnik nie wywiąże się z ciążącego na nim zobowiązania.

W przekonaniu skarżącego, w sprawie nie zostało nadto prawidłowo ustalone, czy zachodzą przesłanki egzoneracyjne, wyłączające odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. Strona zgodziła się, że obowiązek wykazania tych okoliczności spoczywa na członku Zarządu, jednakże podkreśliła, że nie może to oznaczać przerzucenia ciężaru dowodu w całości na członka Zarządu i zwolnienia organów podatkowych z obowiązku dokonywania ustaleń faktycznych w tym przedmiocie. Strona powołała się na orzecznictwo Sądów na poparcie swoich twierdzeń tj. wyrok NSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2007r. sygn. II FSK 1260/06 i wyrok WSA w Gliwicach z dnia 3 grudnia 2007r., sygn. I SA/GI 708/07.

Zdaniem autora skargi, nie zostało wykazane także, że w chwili pełnienia przez skarżącego funkcji Prezesa Zarządu i w chwili odwołania go z tego stanowiska istniały podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. W czasie pełnienia funkcji Prezesa Zarządu i w chwili odwołania z tego stanowiska i sprzedaży udziałów kondycja finansowa Spółki była dobra, Spółka osiągała zysk i brak było podstaw do ogłoszenia jej upadłości w oparciu o art. 10 i 11 Prawa upadłościowego i naprawczego. O braku podstaw do ogłoszenia upadłości i płynności finansowej Spółki świadczy, jak podniósł skarżący, choćby fakt, że na koniec 2004r. Spółka osiągnęła zysk w kwocie 9.819,28 zł. Sytuację finansową Spółki L. R. przedstawił w wyjaśnieniach z dnia 27 września 2007r. Zgodnie z wyliczeniami skarżącego Spółka w latach 2004-2006 corocznie osiągała zysk. Z analizy sprawozdania finansowego za rok 2004 wynika, iż Spółka L. zamknęła rok obrotowy zyskiem, podobnie było w roku 2005. Spółka nie złożyła sprawozdania finansowego za rok 2006 i 2007, natomiast do Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wpłynęły zeznania o wysokości osiągniętego dochodu przez podatnika podatku od osób prawnych za rok podatkowy 2006 i 2007. W złożonym zeznaniu CIT-8 za rok 2006 spółka wykazała dochód w wysokości 33.150,65 zł. Natomiast dopiero zeznanie podatkowe za rok 2007 podpisane przez Prezesa Zarządu – A. K. wykazywało stratę w wysokości 8.528,32 zł. Zatem po odwołaniu skarżącego z funkcji Prezesa Zarządu Spółka jeszcze przez kolejne dwa lata funkcjonowała prawidłowo i przynosiła dochód. O płynności finansowej Spółki w chwili odwołania skarżącego z funkcji Prezesa Zarządu świadczy także, zdaniem strony, fakt, że R. F. i A. K. zdecydowali się kupić jej udziały. Gdyby Spółka już wtedy znajdowała się w złej kondycji finansowej i ciążyłyby na niej liczne zobowiązania wobec innych podmiotów, zasady logicznego rozumowania przeczyłyby dokonaniu takiej transakcji. Ponadto po sprzedaży udziałów i przekazaniu nowym wspólnikom wszelkich dokumentów księgowych nie podjęli oni decyzji o złożeniu wniosku o ogłoszeniu upadłości. Na podstawie przedłożonych dokumentów musieli zatem ocenić sytuację finansową spółki jako dobrą i zdecydowali się na kontynuowanie jej działalności. Powyższe świadczy zatem o tym, że gdy skarżący ustępował z funkcji Prezesa Zarządu Spółki L., brak było jakichkolwiek przesłanek do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego, a zatem zachodzi przesłanka braku winy skarżącego za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego we właściwym ku temu czasie.

Organ podatkowy nie wykazał, że sytuacja finansowa spółki była zła. Prowadzi to do wniosku, że skarżący nie ponosi odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Skarżący nie może odpowiadać za ewentualne późniejsze pogorszenie kondycji finansowej Spółki, w okresie, gdy nie wchodził już w skład jej organów i nie miał wpływu na jej działalność. Potwierdzać ma to również, w opinii strony, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2005r., sygn. akt I FSK 266/05, M. Podat. 2006/3/40.

Dlatego też L. R. stwierdził, że organ podatkowy nie rozważył w sposób dostateczny i niewątpliwy, czy w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki egzoneracyjne określone w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast skarżący wykazał, że zaistniały przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe.

Z uwagi na powyższe skarżący podniósł także, że organ podatkowy naruszył art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż skarżący nie udowodnił zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych, gdy tymczasem to rzeczą organów podatkowych jest omówić i ocenić dowody stosownie do dyspozycji wskazanej normy prawnej, w szczególności pod kątem, czy dane z nich wynikające pozwalają ustalić odpowiedzialność skarżącego. Ustalenia oparte na niekompletnym materiale dowodowym należy uznać za dowolne, a w konsekwencji za sprzeczne z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) i zasadą swobodnej oceny dowodów. W niniejszej sprawie należało przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe polegające na przesłuchaniu nowych członków zarządu celem ustalenia faktu istnienia, bądź nie bezskuteczności egzekucji.

W odpowiedzi na powyższą skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można rozstrzygnięcie naruszające prawo materialne w stopniu mającym wpływ na jego treść lub jeśli chodzi o prawo procesowe w stopniu mogącym mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Nadto zgodnie z dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. przy rozstrzyganiu sprawy sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi.

Skarga zasługuje na uwzględnienie choć nie z przyczyn w niej podniesionych.

Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja organu podatkowego orzekająca o odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2004r. w kwocie 11.707 zł oraz ustalajacej wysokość odsetek od w/w zaległości podatkowej w kwocie 4.956 zł obliczonych na dzień wydania decyzji oraz od nieuregulowanej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za luty 2004r.

Zgodnie z art. 108 § 2 pkt 2 lit a) i d) ustawy z dnia 29.VIII.1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jedn. DZ.U. z 2005r. Nr. 8 poz. 60 ze zm.) dalej OP postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji: określającej wysokość zobowiązania podatkowego (lit a), określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę (lit. d).

Nie jest sporne, że organ podatkowy wydał dwie decyzje : pierwszą określającą wysokość zobowiązania podatkowego i drugą która określała wysokość odsetek za zwłokę. Z przedłożonych przez organ podatkowy akt nie wynika jednak czy decyzje te zostały doręczone spółce L.. Tym samym kontroli sądu nie można poddać okoliczności czy postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako osoby trzeciej zostało wszczęte zgodnie z dyspozycją art. 108 § 2 pkt 1 i 2 lit. a i d OP.

W aktach sprawy znajduje się odpis pełny z rejestru przedsiębiorców KRS, zgodnie z którym na dzień 11 marca 2008r. siedziba spółki znajdowała się w K. przy ul. M. [...]. (k. 37 akt adm.). Jednakże z pisma Komornika Sądowego Rewiru III przy Sądzie Rejonowym w K., sygn. III KM 591/06, z dnia 21 czerwca 2006r. (k. 34 akt. adm.), wynika, iż L. Sp. z o.o. pod wskazanym adresem nie prowadzi żadnej działalności.

Wynika z nich ponadto, iż w chwili wydawania decyzji wymiarowych, spółka L., pod adresem, na który przedmiotowe decyzje były adresowane, nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej.

Przepis art. 151a Ordynacji podatkowej stanowi, iż jeżeli podany przez m .in. osobę prawną adres jej siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. Organ podatkowy, posiadając wiedzę, iż pod wskazanym w rejestrze przedsiębiorców KRS adresem spółka L. nie prowadzi żadnej działalności, powinien zatem postąpić zgodnie z dyspozycją powołanego wyżej przepisu.

Rozpoznając sprawę ponownie organ doręczy w sposób określony w rozdziale 5 Działu IV OP spółce L. decyzję określające jej zobowiązania podatkowe tj. decyzje o numerach [...].i [...].. Prawidłowe doręczenie tychże decyzji pozwoli dopiero wszcząć i prowadzić przedmiotowe postępowanie.

Marginalnie wskazać należy, że pismo skarżącego dnia 27.IX.2007r. na które powołuje się organ nie zostało przez niego podpisane. Obowiązkiem zatem organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy będzie wezwanie skarżącego do podpisania pisma, bowiem dopiero pismo podpisane może wywierać skutki procesowe.

Uchybienie przez organy przepisowi art. 108 § 2 pkt 2 lit. a i d OP mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( np. badanie terminu przedawnienia ) co uzasadniało wyeliminowanie wadliwego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego w myśl dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.

W związku z powyższym rozpoznanie merytorycznych zarzutów skargi było przedwczesne.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach wydano w oparciu o art. 200 p.p.s.a zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot poniesionych kosztów obejmujących wpis 500 zł, wynagrodzenie pełnomocnika 240 zł i opłatę skarbową od pełnomocnictwa 17 zł. Ponieważ skarżący uiścił wpis w kwocie 590 zł, Sąd po ustaleniu, iż winien on wynosić 500 zł ( na podstawie § 2 ust. 3 pkt 12 rozp. Rady Min. Z dnia 16.XII.2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisy w postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. Nr.221, poz. 2193 ze zm.), zarządził zwrot skarżącemu kwoty 90 zł tytułem nadpłaconego wpisu na podstawie art. 225 p.p.s.a.