Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 2343/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2004-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: Sędziowie: Asesor Protokolant: NSA Józef Michaldo WSA Maria Zawadzka WSA Anna Znamiec (spr) Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2004r. sprawy ze skargi Wojewódzkiego Szpitala Psychiatrycznego w A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 31 lipca 2002r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 rok - uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji -


UZASADNIENIE

W dniu [...] .02 .2002 r. Wojewódzki Szpital Psychiatryczny w A. złożył do Urzędu Miejskiego w A. deklarację w podatku od nieruchomości za 2002 r. Kwota podatku od nieruchomości za 2002 r. została podana w wysokości [...] zł. W dniu [...] 03.2002 r. Wojewódzki Szpital Psychiatryczny w A. złożył korektę nr 1 do deklaracji podatku od nieruchomości za 2002 r. Jako kwotę podatku od nieruchomości za 2002 r. podatnik wskazał kwotę [...] zł. W uzasadnieniu podatnik podał, że korekta spowodowana jest faktem, że w korygowanej deklaracji błędnie wykazano, że Szpital w użytkowanych nieruchomościach prowadzi działalność gospodarczą. Szpital stwierdził, że publiczne zakłady opieki zdrowotnej udzielając świadczeń medycznych nie prowadzą działalności gospodarczej. Postanowieniem z dnia 13.03.2002 r. nr [...] Przewodniczący Zarządu Miejskiego w A. poinformował podatnika, że w terminie trzech dni od dnia doręczenia postanowienia może zapoznać się z aktami sprawy dotyczącymi złożonego wniosku w sprawie korekty podatku od nieruchomości za 2002 r. W dniu 19.03.2002 r. Wojewódzki Szpital Psychiatryczny w A. złożył oświadczenie, że zapoznał się z aktami sprawy. Szpital podtrzymał swoje stanowisko, iż grunty i budynki w których udzielane są świadczenia zdrowotne powinny być opodatkowane wg. stawek jak dla gruntów i budynków nie związanych z działalnością gospodarczą

Decyzją z dnia [...] .04.2002 r. nr [...] Przewodniczący Zarządu Miejskiego stwierdził brak nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2002 r. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy stwierdził, że Wojewódzki Szpital Psychiatryczny w A. należy zaliczyć do zakładów opieki zdrowotnej. Regułą jest, że publiczne zakłady opieki zdrowotnej prowadzone są w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej. Zakłady prowadzone w takiej formie uzyskują środki finansowe z prowadzenia działalności gospodarczej. Organ podatkowy wywiódł taki wniosek z analizy przepisu art. 54 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. Nr 91, póz. 408 z późn. zm.), który stanowi, że samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej może uzyskiwać środki finansowe z odpłatnych świadczeń zdrowotnych udzielanych na zlecenie np. organu który utworzył zakład, osób objętych ubezpieczeniem innym niż ubezpieczenia społeczne, instytucji ubezpieczeniowych, zakładów pracy, organizacji społecznych, innych zakładów opieki zdrowotnej, osób fizycznych nie objętych ubezpieczeniem lub za świadczenie nie przysługujące w ramach ubezpieczenia. Zgodnie z pkt 3 cyt. przepisu art. 54 ust. 1 ustawy samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej może uzyskiwać środki finansowe z wydzielonej części działalności gospodarczej innej niż wymieniona w pkt. 1, co potwierdza zdaniem organu podatkowego fakt, że wymienione w pkt 1 formy działalności należy traktować jak działalność gospodarczą. Ponadto organ podatkowy powołuje się na pismo Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 24.05.2000 r. zgodnie z którym wyłączenie samodzielnych zakładów opieki zdrowotnej spod regulacji ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 41, póz. 324 z późn. zm.) nie wyklucza faktu wykonywania przez te jednostki czynności, które noszą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej oraz na kolejne pismo Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Zdrowia z dnia 06.04.2000 r. w sprawie prowadzenia przez publiczne zakłady opieki zdrowotnej działalności gospodarczej. Organ podatkowy l instancji przyjął zatem, że nieruchomości związane z wykonywaniem działalności przez samodzielne zakłady opieki zdrowotnej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, póz. 31 z późn. zm.) Jednostki służby zdrowia są na gruncie cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych traktowane jako podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Organ podatkowy nie uwzględnił korekty deklaracji w podatku od nieruchomości za 2002 r.

Od powyższej decyzji Wojewódzki Szpital Psychiatryczny w A. złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. , zarzucając naruszenie art. 54 ust. 1 pkt 3 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, art. 120, 79 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatnik wniósł o uchylenie w całości decyzji organu podatkowego l instancji i stwierdzenie nadpłaty zgodnie ze złożoną korektą nr 1 deklaracji podatku od nieruchomości za 2002 r. W ocenie podatnika przedstawione przez organ podatkowy interpretacje prawa podatkowego zawarte w informacjach Ministra Finansów i Ministra Zdrowia nie mogą stanowić podstawy rozstrzygnięcia, gdyż nie są aktami prawa powszechnie obowiązującego. Prowadzenie przez zakłady opieki zdrowotnej działalności w celu osiągnięcia zysku nie należy do cech charakterystycznych działalności prowadzonej przez tego rodzaju podmioty, gdyż zakłady te realizują funkcje państwa w zakresie ochrony zdrowia, nawet na rzecz osób, które nie dysponują określonymi środkami. Zgodnie z zasada wyrażoną w art. 60 ust. 2 cyt. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, ujemny wynik finansowy zakładu nie może być podstawa zaprzestania działalności, jeżeli jego dalsze istnienie uzasadnione jest celami i zadaniami dla realizacji których został utworzony, a inny zakład nie może przejąć tych zadań w sposób zapewniający realizację tych zadań. Jako kolejny argument przemawiający za tym, że zakłady opieki zdrowotnej nie prowadzą działalności gospodarczej, odwołujący się powołuje się na przepisy ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym. Zakłady wpisywane są do działu II KRS, jeżeli zamierzają podjąć działalność gospodarcza powinny uzyskać wpis do działu l, który zawiera rejestr przedsiębiorców. Konsekwencją barku wpisu w dziale l jest brak prawnej możliwości prowadzenia działalności gospodarczej.

Decyzją z dnia 31.07.2002 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego l instancji. W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podnosi, że argumenty odwołującego się nie zasługują na uwzględnienie. Zgodnie z przepisem art. 49 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym zakłady opieki zdrowotnej podlegają obowiązkowi wpisu do rejestru, a zgodnie z art. 50 ustawy, jeżeli podmiot wpisany do rejestru podejmuje działalność gospodarczą podlega wpisowi do rejestru przedsiębiorców, przepis ten nie ma jednak zastosowania do samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. urzędowe interpretacje Ministra Finansów dokonywane w trybie art. 14 par. 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa służą realizacji art. 2 Konstytucji RP. Urzędowe interpretacje sprzyjają jednolitemu rozumieniu i stosowaniu praw, co nie oznacza, że stanowią one akty prawa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. powołuje się również na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24.09.2001 r. OPK 13/200, zgodnie z którą z samego faktu wyłączenia stosowania ustawy o działalności gospodarczej z 1988 r. do zakładów opieki zdrowotnej można już było wyprowadzić wniosek, iż działalność zakładów opieki zdrowotnej, którą określa się jako udzielanie świadczeń zdrowotnych mogła być działalnością gospodarczą. Była to działalność gospodarcza, choć nie objęta przepisami ustawy o działalności gospodarczej z 1988 r. Organ II instancji podziela pogląd organu podatkowego l instancji, iż poprzez użycie w art. 54 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej zwrotu "wydzielona działalność gospodarcza inna niż określona w pkt 1" wskazuje, że działalność określona w art. 54 ust. 1 pkt 1 ustawy jest działalnością gospodarczą.

Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. Wojewódzki Szpital Psychiatryczny w A. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenia art. 8 a ust. 1, art. 54 ust. 1 pkt 3 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, art. 120, 79 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W ocenie skarżącego decyzja powiela w całości uchybienia decyzji organu podatkowego l instancji, zatem argumenty wysuwane przez skarżącego są tożsame z argumentami zwartymi w odwołaniu. Skarżący podnosi, że nie można interpretować pojęcia "działalność gospodarcza" na gruncie ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, gdyż ustawa ta nie zawiera jego legalnej definicji, a zatem należy odwołać się do ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej. Działalność prowadzona przez zakłady opieki zdrowotnej nie może być kwalifikowana jako działalność gospodarcza, gdyż prowadzenie działalności w celu osiągnięcia zysku nie należy do cech charakterystycznych działalności prowadzonej przez zakłady.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone decyzje wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego i procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, póz. 31 z późn. zm.) obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które są właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem, są użytkownikami wieczystymi nieruchomości lub ich części, są posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego, a także umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa albo z ustanowionego zarządu bądź które posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części albo obiekty budowlane nie złączone trwale z gruntem, stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem nieruchomości wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych.

Na mocy przepisu art. 3 ust. 1 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m. in. : budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna, grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym,

Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 8 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz jednostki organizacyjne Lasów Państwowych są obowiązane składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi gminy właściwemu ze względu na miejsce położenia nieruchomości deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku i wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy za poszczególne miesiące, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Stwierdzić należy, że stosownie do treści przepisu art. 21 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, póz. 926 z późn. zm.) zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, bądź z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania podatek wykazany w deklaracji jest co do zasady podatkiem do zapłaty.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości dla podatników będących osobami prawnymi bądź jednostkami organizacyjnymi nie mającymi osobowości prawnej powstaje z mocy prawa.

W podatku od nieruchomości osoby prawne i jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej stosują więc technikę samoobliczenia podatkowego. Jeżeli organ podatkowy wskutek wszczętego postępowania podatkowego, stwierdził, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku albo że wysokość zobowiązania podatkowego była inna niż wykazana w deklaracji, organ powinien wydać na mocy przepisu art. 21 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, póz. 926 z późn. zm. w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2002 r.) decyzję, w której określiłby wysokość zaległości podatkowej, albo stwierdził nadpłatę.

Konieczność wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej albo stwierdzającej nadpłatę byłaby w tym przypadku spowodowana zakwestionowaniem przez organ podatkowy prawidłowości obliczenia podatku. Ma ona charakter deklaratoryjny i jest wynikiem podjęcia czynności sprawdzających, określonych w art. 272 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem organy podatkowe l instancji dokonują czynności sprawdzających, mających na celu między innymi ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podało nieprawidłową podstawę rozstrzygnięcia, a mianowicie przepis art. 79 par. 2b cyt. ustawy Ordynacja podatkowa na podstawie którego, jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty. Cytowany przepis nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Ponadto stwierdzić należy, że organy podatkowe wydały decyzje w przedmiocie stwierdzenia braku nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2002 r. podczas, gdy podatnik nie składał stosownego wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2002 r. , a jedynie złożył korektę deklaracji w podatku od nieruchomości za 2002 r. wraz ze stosownym wyjaśnieniem przyczyn dokonanej korekty.

W związku z powyższym orzeczono jak w sentencji na podstawie przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270)