Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 499/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. i i 2, art. 14 ust. 1, art. 2 ust. 3
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (spr.) Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia del. WSA Krzysztof Dziedzic po rozpoznaniu w dniu 10 marca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 23 stycznia 2019 r. sygn. akt II SA/Ke 773/18 w sprawie ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od A. T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 23 stycznia 2019 r., sygn. akt II SA/Ke 773/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę A. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z [...] listopada 2018 r. w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem.

Zaskarżoną decyzją, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: o.p.), organ utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z [...] lipca 2018 r., o nałożeniu na A. T., na podstawie m.in. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. – o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h.), kary pieniężnej w wysokości 24 000 zł za urządzanie gier hazardowych na automatach do gier: Csani Money Transfer [...] i Csani Money Transfer [...] usytuowanych w lokalu "[...]" ul. [...] w J.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że w wyniku czynności wykonywanych [...] kwietnia 2013 r. przez funkcjonariuszy policji KPP w J. ujawniono we wskazanym wyżej lokalu dwa urządzenia do gier. Na urządzeniach nie przeprowadzono eksperymentu kontrolnego, ale [...] września 2016 r. biegły sądowy R. R. przeprowadził ich badanie i sporządził opinie. Z opinii tych wynika, że w ramach badań wykonano oględziny urządzeń, sczytano dane z dysków twardych, podjęto próbę uruchomienia urządzeń. Ze względu na brak możliwości uruchomienia, nie rozegrano na nich gier. Analizę działania urządzeń przeprowadzono w oparciu o: wykonane badania tych urządzeń, analizę ich dokumentacji technicznej, ekspertyzy innych urządzeń Csani Money Transfers zajętych przez inne urzędy celne.

Z opinii dotyczącej urządzenia [...] organ wywiódł, że na podstawie wykonanych eksperymentów na planszy /aplikacji/ z grą Sizzling Hot - przeprowadzonych na innych badanych urządzeniach Csani Money Transfer -rozegrano szereg gier. Z kolei w opinii biegłego dotyczącej urządzenia [...], stwierdzono, że w ramach badania tego urządzenia dokonano oględzin jego wnętrza, sczytano dane z dysku twardego podłączonego do komputera sterującego urządzeniem, uruchomiono aplikację MTKiosk i uzyskano połączenie z mtkiosk.com dokonując wpłaty środków pieniężnych w kwocie 100 zł. W trakcie ekspertyzy nie można było dokonać przelania wpłaconych środków do CSANI - na ekranie pojawiała się informacja o komunikacji z serwerem i próbie przelania środków. Ze względu na brak możliwości wpłaty pieniędzy do CSANI nie uruchomiono i nie rozegrano gier.

Biegły uznał, że badane urządzenia umożliwiają rozgrywanie gier hazardowych i powinny podlegać przepisom ustawy o grach hazardowych, ponieważ: umożliwiały rozgrywanie gier losowych - wynik generowany jest przez program gry; korzystanie z urządzeń wymaga dokonania wpłaty środków płatniczych za pośrednictwem akceptora banknotów lub monetarki; urządzenie pracuje również w weekend, czyli dni, w których rynek Forex nie pracuje i w związku z tym nie powinien rysować się wykres lub wykres powinien być linia prostą (constans); aplikacja przypominająca grę Sizzling Hot umożliwia również zwiększanie wygranej poprzez podbijanie wygranej; wygrane punktowe przedłużają czas gry.

Organ odwoławczy podkreślił również, że przeprowadzone w toku postępowania przygotowawczego dowody z przesłuchania świadków potwierdzają, że ujawnione w lokalu automaty do gier umożliwiają gry hazardowe.

Organ nie zgodził się z zarzutem nieuprawnionego przyjęcia, że stwierdzone w czasie kontroli urządzenia, są urządzeniami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., stwierdzając, że urządzenia te są urządzeniami elektronicznymi, eksploatowane są w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do prowadzenia gry, a gry na urządzeniach zawierają element losowości, ponieważ wynik gry jest niezależny od zdolności i percepcji gracza. A. T. zeznała, że urządzenia typu CSANI były urządzeniami internetowymi tzn. wymagały podłączenia do sieci Internet. Działały one w oparciu o wykresy giełdowe. Dalej stwierdziła, że gra na tych urządzeniach umożliwiała wygraną. Z kolei A. T. zeznał, że powyższe urządzenia same wypłacały zysk klientom uczestniczącym w grach. Gdy zabrakło pieniędzy to urządzenia wydawały paragon i na podstawie tego paragonu firma "A." mogła przelać na konto klientowi. Dodał, że po wejściu na aplikację Foreks widniała nakładka w postaci owoców, tak jak w automatach do gier.

Dalej organ podał, że działalność prowadzona w zakresie urządzania gier na automatach miała miejsce poza kasynem gry, bez koncesji oraz rejestracji automatu, zaś za urządzającego grę na automatach należało uznać A. T., jako zarówno wynajmującą powierzchnię użytkową, jak i jednocześnie serwisanta.

Odnosząc się do dowodu w postaci opinii prawnej H. D. organ wskazał, że dotyczy ona kwalifikacji prawnej inwestycji dokonywanych za pośrednictwem platformy CSANI, nie zaś konkretnych automatów: Csani Money Transfer [...], Csani Money Transfer [...].

Odnosząc się do załączonej opinii technicznej z [...] listopada 2012 r. sporządzonej przez rzeczoznawcę mgr inż. Z. S. oraz prywatnej z [...] grudnia 2011 r. sporządzonej przez mgr inż. K. A. organ zauważył, że nie dotyczą one automatów zainstalowanych w lokalu przy ul. [...] w J. i dlatego nie są miarodajne w sprawie. Pierwsza z wymienionych opinii dotyczy bowiem urządzenia TERMINAL MTKIOSK, nr seryjny[...], a druga jest opinią prywatną, sporządzoną na zlecenie A. G. o treści: "Czy produkowane i używane przeze mnie urządzenia elektroniczne MTKiosk służą do organizowania gier losowych" i dotyczy ona oceny funkcjonalności urządzenia elektronicznego MTKiosk.

Skargę na powyższą decyzję wniosła A. T.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu administracyjnym (obecny tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325; dalej: p.p.s.a.), stwierdził m.in., że zakres podejmowanych przez skarżącą czynności wskazuje na to, że zasadne było uznanie jej za "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Odnosząc się do zarzutu, że objęte postępowaniem urządzenia nie są urządzeniami do gier hazardowych w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., Sąd stwierdził, że nie jest on trafny, gdyż kontrolowane urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu tego przepisu. Stanowisko to znajduje, według WSA, oparcie w poczynionych ustaleniach, opartych na zgromadzonych w sprawie dowodach, tj. oględzinach urządzeń i opinii biegłego. Sąd dodał, że sama skarżąca zeznała, że osoby podchodziły do tych urządzeń, wrzucały pieniądze i coś naciskały. Gra na tych urządzeniach umożliwiała wygraną. Z kolei z zeznań A. T. wynika, że powyższe urządzenia same wypłacały zysk klientom uczestniczącym w grach. Większość klientów wchodziła na aplikację Foreks gdzie widniał wykres giełdowy i nakładka w postaci owoców, tak jak w automatach do gier (k 36 akt administracyjnych). Z powyższych zeznań również można, zdaniem Sądu, wywnioskować, że urządzenia zainstalowane w skontrolowanym lokalu umożliwiały gry hazardowe oraz że gry takie się odbywały.

WSA podkreślił, że faktem jest, że na urządzeniach Csani Money Transfer [...] i Csani Money Transfer [...] nie przeprowadzono eksperymentu kontrolnego, gdyż nie było możliwości ich uruchomienia i z tego powodu biegły posiłkował się ekspertyzą innych urządzeń Csani Money Transfer, znajdujących się w dyspozycji innych urzędów celnych oraz opierał się na wykonanych eksperymentach na planszy (aplikacji) z grą Sizzling Hot, przeprowadzonych na tych innych badanych urządzeniach Csani Money Transfer. Jednak, zdaniem WSA, istotne jest to, że były to urządzenia tego samego typu, których zasady działania i sposób eksploatacji jest taki sam, jak urządzeń objętych niniejszym postępowaniem. Dlatego też twierdzenie, że opinia R. R. nie dotyczy tych urządzeń nie zasługuje według Sądu na akceptację. Za nie bez znaczenia Sąd uznał także okoliczność, że biegły badał oba urządzenia, więc mógł ocenić ich charakter przez porównanie z innymi urządzeniami tego samego typu. Ponadto choć biegły nie uruchomił urządzeń objętych niniejszym postępowaniem, to do jednego z nich dokonał wpłaty w wysokości 100 zł, a co do obu stwierdził, że są na nich zainstalowane programy pozwalające na połączenie z domeną mtkiosk.com, na której są dostępne aplikacje umożliwiające przeprowadzenie gier podobnych do gry Sizzling Hot, która jest jedną z gier losowych. Opinia biegłego z [...] września 2016 r. została sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 193 § 1 oraz art. 200 § 2 k.p.k.

Odnośnie do opinii załączonych przez stronę do akt sprawy Sąd podniósł, że organ odwoławczy dokonał ich wyczerpującej analizy, którą WSA podzielił, uznając, że przedstawione przez stronę opinie nie są miarodajne w stosunku do automatów, będących przedmiotem postępowania.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła A. T., zaskarżając to orzeczenie w całości.

Wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez oddalenie skargi w sytuacji, gdy organy naruszyły:

art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 235 o.p. w zw. z art. 8 i 91 u.g.h., poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dokonaną z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego oraz oczywiście błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów,

oraz art. 180 § 1, art. 181, art. 187 i art. 191 o.p. przez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach z opinii biegłego sądowego R. R., sporządzonej na potrzeby innych postępowań, mimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej tej opinii, dyskwalifikującej tę opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, między innymi poprzez fakt, że urządzenia objęte decyzją w trakcie badania przez biegłego nie zostały uruchomione, nie uzyskały połączenia z siecią i nie rozegrano na nich gier, ani nie ujawniono na nich oprogramowania służącego do rozgrywania gier hazardowych.

Wskazując na powyższe autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że opinia biegłego R. R. jest nieprzydatna do rozpoznania niniejszej sprawy, zaś Sąd I instancji arbitralnie uznał, że skoro urządzenia zajęte w lokalu skarżącej są tego samego typu jak te, co do których udowodniono, że można było na nich rozgrywać gry hazardowe, to zapewne na zajętych w lokalu skarżącej urządzeniach można było rozgrywać również gry hazardowe. Jednakże o fakcie możliwości rozegrania gry hazardowej nie decyduje typ urządzenia, a oprogramowanie na nim zainstalowane. Na urządzeniach objętych decyzjami organów podatkowych obu instancji nie ujawniono oprogramowania umożliwiającego rozegranie gier hazardowych, ani też nie zainstalowano żadnych dodatkowych elementów typowych dla automatów do gier.

Skarżąca kasacyjnie zrzekła się rozprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania, a także o przeprowadzenie rozprawy.

Wobec, zawiadomienia organu przez Przewodniczącą Wydziału II Izby Gospodarczej NSA – na podstawie art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1842) – o zamiarze skierowania skargi kasacyjnej na posiedzenie niejawne w składzie trzech sędziów w celu przyśpieszenia jej rozpoznania, organ w piśmie z 23 listopada 2020 r. wyraził zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej, które oparte zostały na podstawie określonej w pkt 2 art. 174 p.p.s.a., uzasadnia ich łączne rozpoznanie. Spór w sprawie sprowadza się bowiem do oceny prawidłowości zaakceptowania przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych organu, który uznał zasadność nałożenia na skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, podczas gdy - zdaniem autora skargi kasacyjnej - nie było faktycznych podstaw do uznania, że ujawnione w sprawie urządzenia były automatami do gier. W skardze kasacyjnej kwestionowane jest bowiem uznanie za miarodajną w sprawie opinii biegłego sądowego R. R.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie, zarzuty skargi kasacyjnej nie podważają prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa.

Przed przystąpieniem do rozważań nad zasadnością podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, należy poczynić uwagę natury ogólnej, mianowicie, że o skuteczności zarzutów opartych na podstawie przepisu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje każde uchybienie przepisów postępowania, lecz tylko i wyłącznie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie przywołanego przepisu, rozumieć zaś należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego I instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Wynikającym z przepisu art. 176 p.p.s.a. obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest więc, nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno się wiązać z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew stanowisku skarżącej brak jest podstaw, aby twierdzić, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w sposób, w jaki przedstawiono to w skardze kasacyjnej, zwłaszcza zaś, aby skutkiem zarzucanego ich naruszenia, był istotny - w przedstawionym powyżej rozumieniu tego pojęcia - wpływ na wynik sprawy.

Wbrew stanowisku strony skarżącej kasacyjnie, omawiane zarzuty, jak i przedstawione w ich uzasadnieniu argumenty, nie podważają trafności oceny Sądu I instancji, że ustalenia stanu faktycznego sprawy, które stanowiły podstawę wydania zaskarżonej decyzji, są prawidłowe. Trzeba mieć na uwadze, że dowód ze spornej w sprawie opinii technicznej biegłego sądowego R. R. stanowił przedmiot oceny organów w prowadzonym postępowaniu, a jej rezultat, w zestawieniu z innymi okolicznościami wykazanymi w sprawie, Sąd I instancji uznał za prawidłowy. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ocena ta była trafna, gdyż wszystkie dowody zebrane w postępowaniu, w tym z opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier sporządzonych w postępowaniu karno-skarbowym i dołączonych do akt sprawy administracyjnej, były zbieżne i potwierdzały ustalenie, że kontrolowane automaty były automatami do gier w rozumieniu art. 2 u.g.h.

I tak, odnośnie do automatu Csani Money Transfer [...], z omawianej opinii biegłego R. R. wynika jasno, że uruchomiono to urządzenie i uruchomiono na nim także aplikację MTKiosk oraz uzyskano połączenie z mtkiosk.com. Tę samą aplikację (MTKiosk) stwierdzono w urządzeniu Csani Money Transfer [...]. Dalej, w opinii wskazano, że urządzenia Csani Money Transfer działają w ten sposób, że po uruchomieniu urządzenia i załadowaniu systemu operacyjnego Windows, uruchamia się aplikacja MTKiosk, która oferuje usługi: doładowania telefonu, kantor, Internet, Przelewy i CSANI (dalej w ramach CSANI, po przelaniu środków, widoczne jest kolejne 5 plansz do wyboru, przypominających grę Sizzling HOT, która jest jedną z gier losowych). Wobec powyższego, należy uznać za prawidłową aprobującą ocenę wniosków zawartych w omawianej opinii biegłego, że skoro automat bezspornie zawierał aplikację umożliwiającą gry losowe, to należało uznać, że w istocie sam stanowił urządzenie, na którym można było takie gry urządzać. Za bez znaczenia należy uznać przy tym okoliczność, że sposób rozegrania gry Sizzling HOT biegły opisał posiłkując się przeprowadzeniem tej gry na innym automacie Csani Money Transfer, skoro zarówno sporne automaty, jak i urządzenie którym posłużył się biegły były wyposażone w tę samą aplikację (MTKiosk), umożliwiająca prowadzenie gier.

Poza tym - wbrew zarzutom skargi kasacyjnej - ustaleń faktycznych w sprawie nie dokonano wyłącznie na podstawie opinii biegłego, ale również na podstawie wyjaśnień - w tym wyjaśnień samej skarżącej - zgodnie z którymi na spornych automatach można było grać, oraz na podstawie zeznań męża skarżącej, serwisującego wszystkie automaty pozostające w jej dyspozycji, A. T., który również wprost stwierdził, że wskazane urządzenia same wypłacały zysk klientom uczestniczącym w grach. Tej okoliczności w sprawie nie podważano.

Trzeba mieć też na uwadze, że dowód z opinii biegłego jest jedynie środkiem dowodowym, który zostaje poddany przez organy ocenie, w związku z tym po stronie skarżącej istniało uprawnienie do składania przeciwdowodów, tj. dowodów podważających prawidłowość wniosków wynikających z opinii biegłego R. R. W sprawie co prawda wnioski dowodowe składano, jednakże m.in. z uwagi na to, że przedstawione przez skarżącą opinie dotyczyły innego typu automatów (mowa o terminalu MTKIOSK), zaś w jednej z nich sporządzający je biegły uznał brak swoich kompetencji w ocenie funkcjonalności platformy inwestycyjnej CSANI (opinia mgr inż. K. A.), trafnie nie zostały one uznane za miarodajne i skuteczne jako środek dowodowy w sprawie.

Innymi słowy, nie złożono żadnego dowodu potwierdzającego, że zajęte automaty Csani Money Transfer, wbrew wnioskom opinii biegłego sądowego R. R. wspartym wyjaśnieniami świadków, nie były urządzeniami, na których można było urządzać gry losowe.

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika, aby kontrolując legalność zaskarżonej decyzji WSA pominął te wzorce kontroli jej zgodności z prawem, które zobowiązywały do dokonania oceny, czy organ administracji dokonał wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym, w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy (art. 122 O.p.), czy zebrał i rozpatrzył w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy (art. 187 O.p.) oraz czy dokonał swobodnej jego oceny, zobowiązującej do uwzględnienia kryteriów wiedzy, doświadczenia życiowego oraz zasad logiki (art. 191 O.p.), czy też naruszył zasadę zaufania (art. 121 § 1 O.p.).

W analizowanym zakresie, stanowiska Sądu I instancji nie podważa to, że opinie biegłego sądowego sporządzone zostały w równolegle prowadzonym postępowaniu karno skarbowym i następnie włączone do akt sprawy administracyjnej. Z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem oraz treść art. 181 tej ustawy, zgodnie z którym, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Z przywołanych przepisów wynika, że organ administracji celnej jest uprawniony do wykorzystania w prowadzonym postępowaniu, bez potrzeby ponownego i bezpośredniego ich przeprowadzenia, materiałów (dowodów) z postępowania karno skarbowego, jak również postępowania kontrolnego, o ile dowody te, z punktu widzenia celu i przedmiotu postępowania, są istotne dla wyjaśniania wszystkich okoliczności sprawy oraz, o ile zostały prawidłowo włączone do akt postępowania podatkowego. Wymienionych okoliczności, zwłaszcza zaś prawidłowości włączenia do akt sprawy administracyjnej dowodu z opinii biegłego sądowego, strona skarżąca kasacyjnie nie podważyła.

Wobec uznania, że zarzuty skargi kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 265).