Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1570/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 180
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1570/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 września 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędziowie: WSA Maja Chodacka, WSA Inga Gołowska, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2014 r., sprawy ze skargi G.C., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 25 lipca 2013 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007r., , , - s k a r g ę o d d a l a -, , , ,


UZASADNIENIE

Ponownie wydaną decyzją - z dnia 24 sierpnia 2012 r. nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, określił skarżącemu – G.C. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., z tytułu prowadzonej dzielności gospodarczej, w kwocie 3 52 917,00 zł.

W toku, wszczętego w dniu 20 lutego 2009 r. postępowania kontrolnego, ustalono, że skarżący w 2007 r. osiągnął przychód:

- z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej osobiście pod firmą "D" G. C.,

- jako udziałowiec (40 % udziałów) "M. D" s.c. G. C., M. C.,

- z tytułu umowy o pracę.

Faktycznym przedmiotem działalności firmy "D" była sprzedaż detaliczna i hurtowa materiałów budowlanych, natomiast "M.P.M. D" –usługa wybudowania szesnastu budynków mieszkalnych w zabudowie szeregowej w W. oraz wykonywanie robót budowlanych B.

Po analizie zgromadzonego materiału dowodowego, organ nie uznał za koszty uzyskania przychodów wynikających z fikcyjnych transakcji zawartych przez firmę "D'" z: Przedsiębiorstwem Budowlanym "B." Sp. z o. o. w K., P.P.H.U. "P." P. P. w T., "T." Sp. z o. o. w K, jak również przez Spółkę "M.P.M. D" z firmą P.P.H.U. "P." P. P., a także błędów rachunkowych stwierdzonych w dokumentacji firmy "D". Organ uznał natomiast prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów kwoty netto w wysokości 245 395,84 zł.

W zakresie fikcyjnych transakcji Przedsiębiorstwem Budowlanym "B." Sp. z o. o., organ ustalił m.in., że firma ta nigdy nie funkcjonowała pod adresem – ul. K. a, podobnie jak pod adresem Al. J.. Następnie ustalił, że siedziba ww. spółki znajdowała się w W. przy ul. D. Spółka pozostawała w likwidacji; za okres od stycznia do grudnia 2007 r. w złożonej deklaracji CIT-8 nie wykazała ani przychodów, ani kosztów ich uzyskania, jak również nie złożyła sprawozdania finansowego za 2007 r.. Natomiast wewnętrzna jednostka spółki – Przedsiębiorstwo Budowlane "B." Sp. z o.o. w W. Oddział w K. w likwidacji z siedzibą w K. nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i nie figurowała w 2007 r. w ewidencji tamtejszego urzędu. Przesłuchany w charakterze świadka likwidator Spółki – R.W. zeznał m.in., że w 2007 r. jako likwidator, zarządzał całkowicie wymienioną spółką oraz, że spółka nie prowadziła już żadnej działalności gospodarczej, nie posiadała żadnego majątku i nie był mu znany M.K.. Świadek nie rozpoznał również pieczęci firmy B. widniejącej na fakturach sprzedaży wystawionych w 2007 r. dla "D". Świadek M.Ś. – były prezes "B." Sp. z o.o. zeznał, że M.K. - podpisujący się z ramienia "B." na fakturach za 2007 r. pracował do 2002 r. w oddziale spółki w K. jako samodzielny dyrektor, a obecnie przebywał w W.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, organ nie dał wiary zeznaniom: skarżącego oraz M.C. i P.C.. M.K., nie mógł bowiem, jak podnosił skarżący, reprezentować ww. spółki w 2007 r. W tym czasie spółka występowała wyłącznie pod nazwą "B." Sp. z o.o. w likwidacji i takimi pieczęciami posługiwał się jej likwidator.

W związku z tym organ uznał, że skarżący zawyżył koszt uzyskania przychodu o wynikającą z fikcyjnych transakcji ze spółka "B." łączną wartość 254 959,40 zł.

W zakresie ustalenia transakcji z firmą P.P.H.U. "P." P.P., organ m.in. przesłuchał w charakterze świadka P. P., który zeznał, że mniej więcej od połowy 2007 r. działalność jego firmy polegała na wystawianiu tzw. "pustych faktur" sprzedaży, między innymi dla firm rodziny C. za co otrzymywał od około 10 % ich wartości. "Puste faktury" zakupu towarów i usług dostarczał mu do firmy S.Z. z firmy "A." K.Z.. Świadek M. P. - żona P. P., zeznała, że w okresie od stycznia 2007 r. do sierpnia 2008 r. przedmiotem dzielności gospodarczej jej męża było wykonywanie usług kominiarskich; nie prowadził on działalności w zakresie handlu drewnem i wyrobami z drewna, jak również usług w zakresie wykonywania usług transportu towarów, nie posiadał żadnych placów magazynowych i hal oraz środków transportu kołowego przystosowanego do transportu towarów.

Organ ustalił również, że "D." P. D. – wykazany na fakturach jako jedyny dostawca usług transportowych od II połowy 2007 r. dla "P", nie prowadził działalności gospodarczej w tym zakresie.

Z kolei samochody, jakimi dysponował P. P. w kontrolowanym okresie nie nadawały się do profesjonalnego przewozu drewna i ciężkich ładunków.

Świadek D. M. zeznał, że w 2007 r. nie świadczył nikomu usług transportowych i nie zna P. P..

Z uwagi na powyższe ustalenia, organ zakwestionował całość sprzedaży towarów i świadczenia usług transportowych ujętych w fakturach VAT wystawionych w II połowie 2007 r. przez "P." P. P. na rzecz m.in. "D" G. C. i uznał, że skarżący zawyżył w związku z tym koszt uzyskania przychodu o kwotę 208 480zł.

Odnośnie transakcji z "T." Sp. z o. o. organ ustalił, że firma ta do dnia 31 maja 2006 r. wynajmowała pomieszczenie biurowe przy ul. B. w K., przy czym do chwili obecnej nie uregulowała należności z tego tytułu. Z informacji uzyskanych z KRS wynikało, że spółka ta posiadała obecnie siedzibę w Wałbrzychu, a reprezentowali ją: T.P. – prezes zarządu i G.P. – wiceprezes zarządu.

Z informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego wynikało, że spółka ta zaprzestała składania deklaracji i zeznań podatkowych; ostatnią deklarację CIT-2 złożyła za okres od 1 stycznia 2005 r. do 30 czerwca 2005 r., a ostatnią deklarację VAT-7 - za czerwiec 2005 r. Spółka została umieszczona w bazie firm nierzetelnych lub nieistniejących.

Świadek T.P. podał, że w dniu 10 lutego 2005 r. wraz z żoną G.P. sprzedali S. P. 100 % swoich udziałów w "T." Sp. z o.o., oraz, że w tym czasie prezesem firmy był G. G.

Zeznania kolejnych świadków – G. G. i M. G. jednoznacznie potwierdziły, że w 2007 r. firma "D" G. C. nie mogła zawrzeć żadnych transakcji z "T.", ponieważ firma ta w tym czasie nie istniała pod adresem ul. B, jej działalność była w tym czasie zawieszona i nie było możliwości by ktokolwiek z "jej ramienia" mógł dokonywać sprzedaży towarów i wystawiać faktury VAT. Twierdzeń skarżącego w tym zakresie nie potwierdzili również zawnioskowani prze niego świadkowie – A. W. i A.S..

Tym samym, zdaniem organu, skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów, wynikające z tytułu fikcyjnych transakcji z T." Sp. z o.o., o łączną kwotę netto 52 300 zł.

W zakresie wzajemnych transakcji firmy "D" G. C. i "A" P. C. organ uznał, że towary wykazane we wszystkich fakturach wystawianych pomiędzy tymi firmami były przedmiotem rzeczywistego obrotu. Jednocześnie organ ustalił, m.in. w oparciu o zeznania świadków W. S. i B.C., że skarżący wystawiał faktury VAT o podwójnych numerach, różniące się kwotami sprzedanych towarów, asortymentem, na których wymieniał w sposób dowolny różnych odbiorców. Tym samym dokonywał on wadliwych zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz rejestrach VAT sprzedaży, poprzez ujmowanie w nich zapisów dotyczących tylko jednej faktury, zamiast dwóch. Skarżący zatem winien był wykazać wartość sprzedaży wynikającą z 5 faktur VAT wystawianych, w związku z transakcjami z "A" P. C. na łączną netto 50 348 zł, VAT 11 076,565 zł.

Jednocześnie organ stwierdził brak zapisu dotyczącego zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w kwotach wyrażonych w 11 fakturach VAT zakupu, wystawionych przez "A" w łącznej kwocie 234 547,84 zł.

Odnosząc się do transakcji "M.P.M. D" - w której skarżący miał 40 % udziału, z firmą P.P.H.U. "P." P. P., organ ustalił, że w deklaracji PIT- 36L skarżący zawyżył koszt uzyskania przychodów o kwotę 4 200 zł w związku z fikcyjną fakturą sprzedaży wystawioną dla "M.P.M. D". W związku z wcześniejszymi ustaleniami dotyczącymi działalności "P." organ kontroli skarbowej nie dał wiary zeznaniom M.C. i G. C., że mogli w ramach prowadzonej przez siebie firmy otrzymywać jakikolwiek towar czy usługę od "P".

Nadto przeprowadzona kontrola ujawniła, w podatkowej księdze przychodów i rozchodów firmy "D" oraz rejestrach VAT prowadzonych na potrzeby podatku od towarów i usług, że w odniesieniu do 62 faktur, wystąpiły błędy rachunkowe, błędy merytoryczne czy też brak lub podwójne ich wykazywanie.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący podniósł zarzut naruszenia:

– art. 120, art. 121 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Z 2012 r., poz. 749 ze zm.) poprzez ich niezastosowanie, tj. brak rozpatrzenia całego materiału dowodowego, naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, przyjęcie wszelkich wątpliwości na niekorzyść skarżącego z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej, naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych;

– art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopuszczenie dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, tj. dowodów z billingów rozmów telefonicznych pomiędzy P. P., a M. C. w roku 2007, które to rozmowy (o ile istnieją) mogłyby zweryfikować prawdziwość zeznań P. P. w przedmiocie wystawiana przez niego "pustych faktur" dla którejkolwiek z firm prowadzonych przez skarżącego;

– art. 180 ustawy Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie istotnych dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy,

– art. 191 ustawy Ordynacji podatkowej, przez zebranie całego materiału dowodowego, który pozwoliłby na przesądzenie czy okoliczność została udowodniona, tj. czy P. P. wystawiał puste faktury dla którejkolwiek z firm prowadzonych przez skarżącego.

Skarżący podniósł, że ustalenia organu I instancji wykraczają poza granice swobodnej oceny dowodów, a co do niektórych twierdzeń są wręcz dowolne. Jego zdaniem w rozpatrywanej sprawie konieczna była weryfikacja prawdziwości zeznań P. P. odnośnie rzekomego fałszowania przez niego faktur na prośbę M. C. Zeznania te nie znajdowały potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym.

Skarżący podał, że nie był świadomy nieprawidłowości występujących w jego firmie i tym samym nie godził się na nie. W okresie objętym postępowaniem, organizacją sprzedaży, księgowością oraz doradztwem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej w firmie skarżącej zajmował się W.S. i to jemu były powierzone wszelkie kwestie związane z księgowaniem faktur, skarżący bowiem nie posiadał wiedzy w zakresie księgowości. Skarżący wskazał, że w stosunkach między przedsiębiorcami funkcjonuje tzw. zasada wzajemnego zaufania, zatem w praktyce nie dokonywano wnikliwej analizowania faktur. Ponadto osoby odpowiedziane za wręczanie i przyjmowanie faktur nie posiadały fachowej wiedzy do ich weryfikacji.

Różnice wskazane w tabeli "Rozliczanie ilościowo – wartościowe towarów handlowych w firmie D za 2007 r. – towary niewiadomego pochodzenia", wynikały, zdaniem skarżącego, w całości lub w znacznej części z błędów, których przyczyną było doradztwo W.S., który w tym okresie zajmował się księgowością firmy "D". Zdaniem skarżącego, okoliczności, że podmioty dostarczające towar lub świadczące usługi posługiwały się dokumentami i fakturami, których nie księgowały czy wręcz fałszowały nie zmieniało realnego charakteru transakcji. Skarżący nie miał obowiązku każdorazowej weryfikacji swoich kontrahentów, a z możliwości sprawdzenia winien skorzystać dopiero w razie powzięcia uzasadnionych wątpliwości, tymczasem takich wątpliwości skarżący nie miał.

Decyzją z dnia 25 lipca 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracji w Krakowie skarżący domagał się uchylenia decyzji organu odwoławczego, podnosząc jak w odwołaniu.

Skarżący wniósł nadto:

dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do skargi - na okoliczności wskazane w treści uzasadnienia,

dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z akt postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową - sygn. akt [...] (wcześniej [...]), a w szczególności z zalegającej w tych aktach opinii grafologicznej - na okoliczności wskazane w treści uzasadnienia niniejszej skargi,

dopuszczenie dowodu z zeznań świadków: I.Ś., J.P., M. W., B. C.j - wszystkich na okoliczność wykazania, że księgowość firm skarżącego, w okresie objętym postępowaniem, była prowadzona przez W.S. i to on podejmował decyzje w zakresie organizacji sprzedaży, prowadzenia księgowości czy doradztwa podatkowego, jak również w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i w tym też zakresie zlecał swoim pracownikom poszczególne dyspozycje.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje.

Skarga nie była zasadna.

Przedmiotem sporu była prawidłowość przeprowadzonego postepowania dowodowego na okoliczność tzw. "pustych faktur" tj. dokumentów, które dotyczyły zakupów lub usług niewykonywanych w rzeczywistości. Dodatkowo skarżący powoływał się na zawinione działania księgowego – W.S..

Na wstępie należałoby zaznaczyć, że bardzo podobne ustalenia dowodowe ("puste faktury") oraz zarzuty skargi były już przedmiotem rozpatrywania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, który wyrokiem z dnia 28 stycznia 2014 r., I SA/Kr 1684/14 oddalił skargę skarżącego na decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. Podobnie wyrokiem z dnia 28 stycznia 2014 r., I SA/Kr 1326/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę skarżącego na decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r.

Ze względu na podobieństwo zarzutów i w znacznej mierze tożsamość ustaleń (zwłaszcza w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r.) należałoby powtórzyć za ww. orzeczeniami podstawowe założenia dokonywanej przez Sąd wykładni.

Odnosząc się więc do wniosków dowodowych zawartych w skardze to orzekający w sprawie Sąd ponownie podkreśla, że postępowanie przed sądem administracyjnym nie może zmierzać do dokonania ustaleń faktycznych. Sąd administracyjny nie przeprowadza więc w zasadzie postępowania dowodowego – kontroluje jedynie prawidłowość takiego postępowania przeprowadzonego przez organy administracyjne. Stosownie bowiem do treści art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Z uwagi na to, że w rozstrzyganej sprawie nie zachodziły przesłanki określone w treści tego przepisu, Sąd pominął dowody zgłoszone w skardze.

Odnosząc się z kolei do zarzutów skargi należałoby wskazać, że zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Postępowanie przez nie prowadzone winno być w taki sposób, by budziło zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1). Stosownie zaś do art. 122 powołanej ustawy w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu, zgodnie z art. 124 Ordynacji podatkowej.

Powołany w skardze art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej nakazuje jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W myśl z kolei art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Materiał dowodowy podlega ocenie zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego, wskazań wiedzy i logicznego rozumowania, zaś organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 Ordynacji podatkowej). Decyzja podatkowa winna zawierać oznaczenie organu podatkowego, datę jej wydania, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt od 1 do 6 Ordynacji podatkowej). W myśl art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja czyni zadość wszystkim wymogom, wynikającym z powyższych przepisów. Organy obu instancji zgromadziły obszerny materiał dowodowy i rzetelnie go oceniły, co odzwierciedlają uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji obu organów. W szczególności wnikliwej analizie zostały poddane wszystkie oświadczenia i wyjaśnienia skarżącego. Organy szczegółowo uzasadniały z jakich przyczyn nie uznały ich za wiarygodne. Wskazując na sprzeczności w relacjach podatnika i opierając się na pozostałych elementach materiału dowodowego, organy podatkowe wyjaśniły z jakich przyczyn uznały, iż doszło do nieprawidłowości dotyczących rozliczenia podatku należnego i naliczonego wynikających z odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo Budowlane "B." Sp. z o.o., "P." P. P., "T." Sp. z o.o., które nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych, niewykazania sprzedaży na rzecz firmy "A" P. C., błędów w zapisach w rejestrze zakupów oraz sprzedaży ( np. błędna stawka faktur, na odstawie których dokonano odliczenia, zaksięgowanie faktury dotyczącej 2006 r.), oraz różnic w zakresie "rozliczeń ilościowo-wartościowych", co wskazywało na niewykazaną sprzedaż.

W ocenie Sądu argumentacja skargi właściwie nie wykazuje naruszeń procedury w sposobie zbierania dowodów, ale skupia się na próbie przerzucenia odpowiedzialności za działalność skarżącego na W.S., który miał być pełnomocnikiem i doradcą skarżącego.

W rozpoznawanej sprawie szczególne znaczenie w kwestii ustaleń faktycznych ma zasada swobodnej oceny dowodów. Pomimo że nie została ona wprost wyartykułowana czy zdefiniowana w przepisach Ordynacji podatkowej powszechnie w orzecznictwie uznaje się, że wynika ona z powołanego już wyżej art. 191. Zasada ta oznacza, że organy podatkowe według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, oceniają wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2012 r., I GSK 1226/11, oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 marca 2012 r., I SA/Łd 1430/11). Organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 lutego 2012 r., III SA/Gl 2032/11). Organ administracyjny (podatkowy) nie jest krępowany kryteriami formalnymi, może swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2011 r., I FSK 225/11 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 lutego 2012 r., I SA/Wr 1092/11,; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 sierpnia 2012 r., I GSK 978/10).

Takie rozumienie zasady swobodnej oceny dowodów wyznacza również granice sądowej kontroli ustaleń faktycznych, poczynionych przez organy podatkowe. Jeżeli przy gromadzeniu i ocenie materiału dowodowego nie zostały naruszone przepisy proceduralne, dotyczące postępowania wyjaśniającego, zaś wnioski, jakie organy wysnuły z oceny całokształtu tego materiału nie naruszają zasad logiki, doświadczenia życiowego i wskazań wiedzy, ustalenia należy uznać za prawidłowe.

W orzecznictwie wskazuje się, że kontrola sądu administracyjnego w zakresie stosowania art. 191 Ordynacji podatkowej winna sprawdzać, czy wnioski przedstawiane przez organ podatkowy mieszczą się w granicach wyznaczanych przez zasadę swobodnej oceny dowodów; dopóki jej granice nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń (zob. ww. wyroki w sprawach I GSK 978/10 oraz III SA/Gl 2032/11).

Zdaniem Sądu organy orzekające w niniejszej sprawie, nie przekroczyły przy ocenie materiału dowodowego granic swobodnej oceny. Wszystkie ustalenia oparte są na analizie zgromadzonych dowodów, zaś sposób rozumowania organów, przedstawiony zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w uzasadnieniach wydanych decyzji obu instancji, zgodny jest z zasadami logiki, doświadczenia życiowego oraz wskazaniami wiedzy.

Skarżący w żaden sposób nie wykazał – ani dowodami, ani za pomocą zakwestionowania wywodów, przedstawionych w uzasadnieniach aktów administracyjnych – aby swobodna ocena dowodów została w niniejszej sprawie naruszona. Sama bowiem polemika z ustaleniami faktycznymi i przedstawianie alternatywnej wersji wydarzeń nie może wystarczać dla uznania, że doszło do naruszenia dyspozycji art. 191 Ordynacji podatkowej.

Należy podkreślić, iż organy zgromadziły obszerny materiał dowodowy, zleciły przeprowadzenie szeregu czynności innym organom podatkowym na terenie kraju, włączyły także obszerny materiał dowodowy zgromadzony przez Prokuraturę Okręgową. Na każdym etapie prowadzonego postępowania skarżący miał możliwość składania wniosków dowodowych.

Z zachowaniem przytoczonych wyżej reguł organy prawidłowo ustaliły, że faktury mające odzwierciedlać transakcje z Przedsiębiorstwem Budowlanym "B." Sp. z o.o. , z P." P. P., oraz z "T." Sp. z o.o. nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Ponad wszelką wątpliwość wykazane bowiem zostało, że siedziba spółki "B." mieści się w W. przy ul. D., znajduje się w likwidacji, a ponadto w 2007 r. spółka "B." Oddział w K. nie była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nie składała deklaracji VAT , natomiast Przedsiębiorstwo Budowlane "B." Sp. z o.o. w likwidacji z siedziba w Wałbrzychu za okres od stycznia do grudnia 2007 r. składała deklaracje CIT-8, nie wykazując przychodów oraz kosztów, deklaracje VAT-7 "zerowe". Dokonując tych ustaleń faktycznych organy zasadnie nie dały wiary zeznaniom skarżącego, aby jego firma mogła otrzymać od spółki "B." jakikolwiek towar czy usługę, zaś M.K.nie mógł reprezentować spółki "B.", ponieważ likwidator spółki nie zatrudniał w 2007 r. żadnej osoby, a Zakład Ubezpieczeń Społecznych nie potwierdził również wykonania obowiązków prawnych związanych z zatrudnieniem tej osoby w okresie wcześniejszym. Spółka "B." występowała wyłącznie pod nazwą "B." sp. z o.o. w likwidacji i takimi pieczątkami się posługiwała. W okresie objętym zaskarżoną decyzją likwidator spółki R.W. nie prowadził już żadnej działalności. Także, oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy obu instancji zasadnie nie dały wiary zeznaniom P.C., M.C. oraz skarżącego w zakresie transakcji z firmą "P." P. P.. Z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że firma skarżącego nie mogła nabyć od firmy "P." P. P. jakiegokolwiek towaru czy usługi. Zeznając w charakterze świadka w nin. postępowaniu oraz w charakterze świadka i strony w toku innych postępowań P. P. wskazał wprost , że w ramach prowadzonej pod tą firmą działalności w 2007 r. nie posiadał żadnych maszyn, środków transportu, a jego działalność gospodarcza, mniej więcej od połowy 2007 r. polegała na wystawianiu "pustych faktur, które opisywały fikcyjne transakcje i posłużyły m.in. w firmach należących do rodziny C. do zaniżenia podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz obniżenia podatku należnego o podatek naliczony VAT. Trzeba podkreślić, że twierdzenia te znajdują potwierdzenie w innych wiarygodnych dowodach, jak zeznaniach św. Z. N., św. S.S., św. M. P., św. D. M., który miał świadczyć usługi transportowe na rzecz skarżącego oraz protokole kontroli prowadzonej wobec P. P.. Powyższy materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż P. P. nie świadczył na rzecz skarżącego usług transportowych oraz nie dokonał sprzedaży na jego rzecz materiałów budowlanych. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji, jak poprzedzającej decyzjo organu I instancji Sąd uznał, że także ustalenia i ocena organów co do charakteru transakcji firmy skarżącego z firmą "T." Sp. z o.o. w K są prawidłowe. Ze zgromadzonego materiału dowodowego, a szczególnie z zeznań kolejnych prezesów spółki wynika bowiem w sposób nie budzący wątpliwości, że w 2007 r. "T." Sp.z o.o. w K. nie działała, a to jednoznacznie wskazuje na fikcyjny charakter transakcji zawieranych przez firmę skarżącego.

Z powyższego wynika, że organy podatkowe wnikliwie ustaliły stan faktyczny sprawy, co pozwoliło stwierdzić, że firmy "B." Sp. z o.o., PPHU "P." P.P. oraz PPHU "T." Sp.z o.o. nie dokonały na rzecz skarżącego sprzedaży towarów i usług.

Prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony podlega ograniczeniu wynikającemu z przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (tj. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz.1054 ze zm.), zgodnie z którym (w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. ) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stanowią czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie powstał obowiązek podatkowy u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług. Zatem nieuwzględnienie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tzw. fikcyjnych faktur nie może być oceniane jako naruszenie zasad neutralności VAT wynikającej z obowiązującej w 2007 r. Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Ustosunkowując się do zarzutu skarżącego, dotyczącego nie uwzględnienia w postępowaniu odwoławczym pisma z dnia 30 kwietnia 2013 r. przesłanego przez skarżącego wskazać należy, iż pismo to nie dotyczyło niniejszego postępowania w zakresie podatku od towarów i usług. W powoływanym piśmie skarżący zaznaczył, iż kwoty wynikające z przedmiotowych wyroków nie zostały uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów, dlatego prosi o uwzględnienie zasądzonych kwot. Należy wskazać, że kreślenie "koszty uzyskania przychodów" nie dotyczy rozliczenia w podatku od towarów i usług, lecz podatku dochodowego od osób fizycznych, dlatego też, zd. Sądu, organ odwoławczy prowadząc postępowanie prawidłowo nie uwzględnił tych kwot w rozliczeniu podatku od towarów i usług.

Jako kolejny skarżący podniósł zarzut naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej z uwagi na niedopuszczenie dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy tj. dowodu z bilingów rozmów pomiędzy M.C. a P. P. w 2007 r., które to rozmowy mogłyby zweryfikować prawdziwość zeznań P. P. w przedmiocie wystawiania przez niego" pustych" faktur dla firmy prowadzonej przez skarżącego. Skarżący podnosi również, że zeznania P. P. znajdują potwierdzenie jedynie w zeznaniach jego byłych pracowników, zatem ich wiarygodność należy oceniać z dużą ostrożnością. Jak już wyżej wskazano zgodnie z treścią art. 122 o.p. obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a art 187 w/w ustawy stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zatem jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem i to co nie może ( nawet potencjalnie) przyczynić się do wyjaśnienia, nie jest dopuszczalne jako dowód. Ponadto żądanie dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zatem jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności nie mające znaczenia dla sprawy, to żądanie strony dotyczące przeprowadzenia takiego dowodu nie może być uwzględnione. Co do dowodu z bilingów rozmów należy w pierwszym rzędzie wskazać, że zgodnie z treścią art 18a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. -Prawo telekomunikacyjne (Dz. U z 2004 Nr 171 poz 1800 ze zm.) "operatorzy publicznej sieci telekomunikacyjnych są obowiązani na własny koszt zatrzymywać i przechowywać dane, o których mowa wart. 180c, generowane w sieci telekomunikacyjnej lub przez ich przetwarzane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez okres 24 miesięcy, licząc od dnia połączenia lub nieudanej próby połączenia, a z upływem tego terminu dane te zniszczyć". A zatem w świetle tego przepisu bilingi, o które wnioskował skarżący w chwili złożenia wniosku już nie istniały, a ponadto, gdyby nawet taki dowód został przeprowadzony to mógłby jedynie dowieść faktu odbycia rozmów telefonicznych, co właściwie było bezsporne, a nie ich treści . Stąd też, zdaniem Sądu, organ zasadnie odmówił przeprowadzenia tego dowodu. Co do twierdzenia skarżącego, że zeznania P. P. znajdują jedynie potwierdzenie w zeznaniach byłych pracowników należy wskazać, że wbrew temu twierdzeniu okoliczność fikcyjnych transakcji skarżącego z P. P. potwierdzona została nie tylko dowodami wskazanymi przez skarżącego, ale także innymi dowodami a to :zeznaniami M. P., wydrukiem uzyskanym z Centralnej Bazy Pojazdów i Kierowców, zeznaniami D.M., który miał świadczyć usługi transportowe na rzecz skarżącego oraz protokołem kontroli prowadzonej wobec P. P.. Powyższy materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż P. P. nie świadczył na rzecz skarżącego usług transportowych oraz nie dokonał sprzedaży na jego rzecz materiałów budowlanych.

W kontekście powyższych wywodów zarzut skargi co do bezpodstawnego określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w szczególności poprzez błędne ustalenia faktyczne w przedmiocie przypisania fikcyjności transakcji z "B." Sp. z o.o., "P." P. P. oraz "T." Sp. z o.o. należało także uznać za nieuzasadniony.

Mając na uwadze przytoczone wyżej względy, wobec uznania wszystkich zarzutów skargi za nieuzasadnione, Sąd na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.