Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 465/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2009-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art.14b par.1, 3 pkt 1,2, 165a par.1,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art.145 par.1 pkt 1 lit. a ic, 200, 152, 135,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.6 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art.55(1)
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Jagiełło,, Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Andrzej Stolarski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2009r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa A. w M. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia[...] .; II. określa, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości; III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz Przedsiębiorstwa A. w M. kwotę 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem, zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 9 maja 2008r. Przedsiębiorstwo A. Spółka z o.o. w M. zwróciło się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. We wniosku tym Spółka zadała następujące pytania:

1) czy majątek wniesiony do Spółki w postaci aportu jest przedsiębiorstwem w rozumieniu przepisów art. 551 Kodeksu cywilnego i tym samym czy jego wniesienie jako aport do Spółki jest czynnością wyłączoną spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

2) czy w przypadku uznania majątku za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, do jego nabycia (w postaci wniesienia go przez Burmistrza aportem do Spółki) ma zastosowanie art. 91 ust. 9 ustawy VAT?

3) czy w przypadku zastosowania art. 91 ust. 9 ustawy VAT Spółka po wniesieniu aportu nie musi dokonywać korekty ze względu na fakt wykorzystywania nabytego majątku tak przez ZWiK jak i Spółkę wyłącznie do czynności opodatkowanych?

Udzielając odpowiedzi na drugą część pytania pierwszego Minister Finansów wydał w dniu [...] interpretację indywidualną nr[...] . Uznał w niej stanowisko przedstawione przez podatnika za prawidłowe. Wyjaśnił, że jeśli warunki wynikające z przepisu art. 55 1 Kodeksu cywilnego zostaną spełnione, czynność, o której mowa we wniosku, będzie nosiła znamiona zbycia przedsiębiorstwa, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Odpowiadając na pytanie drugie i trzecie Minister Finansów wydał w dniu [...] interpretację indywidualną nr[...] , w której również uznał stanowisko przedstawione przez podatnika za prawidłowe. Wyjaśnił przy tym, że zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, doszło do aportu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, co wypełnia dyspozycję art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym w sprawie dojdzie do zastosowania art. 91 ust. 9 tej ustawy.

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że postanowieniem z dnia [...] nr [...] Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie dotyczącej wniosku z dnia 9 maja 2008r. Przedsiębiorstwa A. z o.o. w M. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w zakresie części pierwszej pytania pierwszego, dotyczącej ustalenia czy majątek wniesiony do Spółki w postaci aportu jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr. 16 poz. 93 ze zm). Postanowienie to zostało utrzymane w mocy zaskarżonym postanowieniem Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2008r. nr IBPP3/443Z-6/08/KO.

Uzasadniając to postanowienie organ podniósł, że w przedmiotowym wniosku (uzupełnionym pismami z dnia 1 lipca 2008r. i z dnia 4 sierpnia 2008r.) wyjaśniono, że na mocy aktu notarialnego z dnia 31 stycznia 2007r. Burmistrz Gminy utworzył Przedsiębiorstwo A. Sp. z o.o., zwane dalej Spółką. Akt notarialny o utworzeniu Spółki został zawarty w związku z likwidacją przez Gminę działającego w formie zakładu budżetowego Zakładu A. w K. zwanego dalej ZWiK. Przekształcenie nastąpiło w trybie art. 22 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej. W dniu zawarcia aktu notarialnego tj. 31 grudnia 2007r. powstała Spółka w organizacji do której w tym dniu został wniesiony wkład niepieniężny. Spółka (jako jeszcze spółka z o.o. w organizacji) rozpoczęła działalność z dniem 1 stycznia 2008r., natomiast osobowość prawną uzyskała w dniu 4 lutego 2008r., w związku z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego. W postanowieniu w sprawie wpisu do KRS-u Sąd zaznaczył, że Burmistrz wniósł aport na pokrycie kapitału zakładowego. W postanowieniu tym brak jest innych danych co do powstania Spółki. Cały majątek należący do zlikwidowanego ZWiK został wniesiony przez Burmistrza jako aport niepieniężny do nowoutworzonej Spółki w celu pokrycia jej kapitału zakładowego. Majątek ten obejmował:

1) środki trwałe ZWiK (budynki i lokale, obiekty inżynierii lądowej i wodnej, kotły, maszyny energetyczne, maszyny, urządzenia, aparaty ogólnego oraz specjalistycznego zastosowania, urządzenia techniczne, środki transportu, narzędzia, przyrządy, ruchomości, wartości niematerialne i prawne),

2) użytkowanie wieczyste gruntów będących w trwałym zarządzie ZWiK,

3) know-how w działalności zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków,

4) wymagane przez przepisy prawa, tj. art. 16 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, zezwolenie udzielone przez gminę na prowadzenie tej działalności

5) umowy zawarte z odbiorcami usług.

Wraz z dokonaniem aportu nastąpiło przejście zakładu pracy na nowego pracodawcę (Spółkę) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy. Przedmiotem działalności ZWiK oraz następnie Spółki jest wykonywanie powierzonego jej zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego dostarczania wody oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Spółka posiada wymagane zezwolenie na prowadzenie tej działalności. Spółka zatem ma ten sam przedmiot działalność jak ZWiK oraz prowadzi tą działalności przy wykorzystaniu tego samego majątku, który należał do ZWiK jako podatnika podatku VAT.

Zdaniem wnioskodawcy Gmina dokonała likwidacji formy prawnej ZWiK w trybie art. 22 ustawy o gospodarce komunalnej. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu gmina może dokonać likwidacji ZWiK w celu zawiązania spółki kapitałowej przez wniesienie aportem na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Likwidacja, o której mowa w powołanym przepisie, to likwidacja formy prawnej prowadzenia gospodarki komunalnej i utworzenia w jej miejsce nowej formy prawnej jej prowadzenia. Zbiorowe dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków należy do zadań własnych gminy. Z mocy prawa jest ona obowiązana do prowadzenia takiej działalności. Gmina ma jedynie możliwość wyboru formy prawnej prowadzenia swojej gospodarki komunalnej czyli zadań własnych. Ma również możliwość dokonywania zmian tej formy prawnej. W przedstawionym stanie faktycznym Gmina dokonała więc zmiany formy prawnej prowadzonej gospodarki komunalnej z zakładu budżetowego na spółkę prawa handlowego. W ocenie Spółki, majątek wniesiony przez Gminę na pokrycie kapitału zakładowego Spółki, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Przepis ten przykładowo wskazuje na zbiór składników majątkowych mogących stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego i majątek wniesiony do Spółki spełnia wymienione wyżej przesłanki. Majątek ten to funkcjonalna całość, która przed dokonaniem likwidacji formy prawnej ZWiK w trybie art. 22 ustawy o gospodarce komunalnej stanowiła zespół składników majątkowych służących do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty gminnej w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W związku zaś z likwidacją ZWiK w majątku nie dokonano żadnych zmian co do składników majątkowych wchodzących w jego skład. Oznacza to, iż do Spółki zostało wniesione całe przedsiębiorstwo, które przed likwidacją formy prawnej ZWiK działało w obrocie gospodarczym. Wraz ze zbyciem przedsiębiorstwa w postaci dokonania aportu nastąpiło przejście zakładu pracy na Spółkę w trybie art. 231 Kodeksu pracy. Wszyscy pracownicy ZWiK stali się więc pracownikami Spółki. Oznacza to, że aport obejmował nie tylko majątek w postaci środków trwałych, praw wieczystego użytkowania gruntów, know-how w działalności zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków, zezwolenia udzielonego przez gminę na prowadzenie tej działalności (art. 16 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym odprowadzaniu ścieków), umów zawartych z odbiorcami usług, a także zakładu pracy w rozumieniu Kodeksu pracy. W ocenie Spółki, powyższe składniki majątkowe bez wątpienia stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Odejście od formy prawnej zakładu komunalnego w żadnym razie nie miało wpływu na kwalifikację majątku jako przedsiębiorstwa, którego zbycie jest wyłączone spod opodatkowania podatkiem VAT. Przedsiębiorstwo, o którym mowa w Kodeksie cywilnym oraz ustawie VAT to przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym a nie podmiotowym. Nie ma zatem znaczenia kto prowadzi lub posiada dane przedsiębiorstwo, ważne jest zaś to czy dany zespół składników majątkowych może służyć do prowadzenia działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku Spółka pismem z dnia 1 lipca 2008r. poinformowała, że ZWiK w K. działający jako zakład budżetowy sporządzał bilans. Z kolei w piśmie z dnia 4 sierpnia 2008r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, Spółka poinformowała, że w myśl uchwały Rady Miejskiej, likwidacja formy prawnej prowadzenia przez Zakład działalności (Rada w uchwale posługiwała się zamiennie pojęciami przekształcenia i wniesienia wkładu niepieniężnego) nastąpiła z dniem 1 stycznia 2008r. Zespół składników majątkowych, nieprzerwanie służących zbiorowemu dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków w Gminie, wniesiony został aportem do Spółki na mocy aktu notarialnego z dnia 31 grudnia 2007 r. Stąd też nie mogło dojść do likwidacji przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 ustawy VAT w zw. art. 55 1 Kodeksu cywilnego. Ponadto przedmiotem aportu wniesionego przez Gminę K. do Spółki było funkcjonujące nieprzerwanie przedsiębiorstwo, służące realizacji celów zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Przedsiębiorstwem tym zarządzała wcześniej Gmina za pośrednictwem Zakładu budżetowego. W przedmiotowym stanie faktycznym zakład budżetowy został zlikwidowany (likwidacja sensu stricto), a przedsiębiorstwo wniesione zostało przez Gminę w formie wkładu niepieniężnego do nowo utworzonej Spółki. Spółka zaznaczyła, że z uwagi na fakt, iż przedmiotem wkładu było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT i art. 55 1 Kodeksu cywilnego, sposób zawiązania Spółki nie ma większego znaczenia w przedmiotowej sprawie, każda bowiem czynność przeniesienia własności przedsiębiorstwa z jednego podmiotu na drugi pozostaje poza VAT.

W ocenie organu, analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy przedmiotowa transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Powołując się na treść art. 3 pkt 1 , 2 i 3 ww. ustawy organ przytoczył znaczenie pojęć: ustawa podatkowa, przepisy prawa podatkowego oraz podatki. W jego ocenie pod pojęciem prawa podatkowego należy rozumieć wszelkie normy prawne zarówno ustawowe, jak i wydane na podstawie upoważnienia ustawowego, które regulują wszystkie elementy konstrukcyjne tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku. Oznacza to, że przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być wyłącznie przepisy prawa podatkowego w rozumieniu ww. przepisów art. 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Pojęcie przepisów prawa w rozumieniu wskazanego artykułu nie obejmuje natomiast swym zakresem przepisów ustawy Kodeks cywilny. Brak jest zatem podstaw do wydania na podstawie art. 14 b Ordynacji podatkowej interpretacji w sprawie przepisów Kodeksu cywilnego.

W końcowej części postanowienia organ nadmienił, że powołany przez stronę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lutego 2008r. sygn. akt II FSK 2/07 wiąże w konkretnej sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Wyroki Sądu nie mają zatem mocy orzeczenia prawnego powszechnie obowiązującego i wiążą strony tylko w indywidualnej sprawie, w związku z którą zostały wydane.

Na powyższe rozstrzygnięcie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach złożyła Spółka. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzuciła mu naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, oraz art. 13 § 1 pkt 2 w zw. z art. 14b ust. 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wyjaśniła, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka prosiła o potwierdzenie prawidłowości dokonanej przez nią wykładni przepisu ustawy o VAT, powołującego się na pojęcie zdefiniowane w ustawie niepodatkowej, tj. w Kodeksie cywilnym. Natomiast przyjęcie takiej interpretacji, jakiej dokonał organ, jest równoznaczne z przyjęciem, iż niektóre przepisy prawa podatkowego, wykorzystujące pojęcia zdefiniowane w ustawach niepodatkowych, nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. W szczególności przepis art. 6 ustawy o VAT należałoby uznać za wyłączony z zakresu przepisów ustaw podatkowych, w odniesieniu do których podatnik ma prawo wnioskować o wydanie indywidualnej interpretacji, podobnie jak odwołujące się do pojęcia przedsiębiorstwa przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - skoro przepis art. 4a pkt 3 tej ustawy również odsyła do przepisów Kodeksu cywilnego. W ocenie Spółki takie wnioskowanie stanowi znaczne zawężenie dyspozycji norm wynikających z przepisów art. 14a i następnych Ordynacji podatkowej. W nieuzasadniony bowiem sposób ogranicza uprawnienia podatników wynikające z tych przepisów, jednocześnie zwalniając organy podatkowe z obowiązku wydawania indywidualnej interpretacji w każdej sytuacji, gdzie interpretowany przepis podatkowy posługuje się nazewnictwem lub zasobem pojęciowym zdefiniowanym w ustawie niepodatkowej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska strona przytoczyła fragmenty uzasadnień do wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2007r. sygn. akt III SA/Wa 1737/07, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 12 kwietnia 2007r. sygn. akt I SA/Rz 633/06 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lutego 2008r. sygn. akt II FSK 2/07. Odnosząc się do ostatniego z wymienionych wyroków skarżąca zakwestionowała stanowisko organu, iż orzeczenie NSA jest wiążące jedynie w bieżącej sprawie. Wprawdzie organ ma prawo odrzucenia argumentacji NSA, niemniej z uwagi na zasady postępowania, którymi pozostaje związany jako organ podatkowy, powinien wyjaśnić szczegółowo, dlaczego argumentację zawartą w tymże wyroku uznaje za niesłuszną bądź błędną.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej indywidualnej interpretacji. Podniósł ponadto, że przepis art. 122 Ordynacji podatkowej nie znajduje zastosowania, zgodnie bowiem z art. 14h ustawy Ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1 i 1a, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. A zatem zarzut naruszenia ww. przepisu nie znajduje uzasadnienia. Odnosząc się do powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych organ zwrócił uwagę na treść art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który oznacza, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy. Podstawą zatem orzekania przez sąd jest materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed wymienionymi organami. Organ wskazał również na art. 153 ww. ustawy. W jego ocenie nie mają wpływu na rozstrzygniecie przedmiotowej sprawy powołane przez stronę wyroki, gdyż zapadły w indywidualnych sprawach i nie stanowią źródła powszechnie obowiązujących przepisów prawa, wiążą strony tylko w indywidualnej sprawie, w związku z którą zostały wydane.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga jest zasadna albowiem zaskarżone postanowienie narusza prawo.

Kontroli Sądu w niniejszej sprawie zostały poddane rozstrzygnięcia organu podatkowego wydane w związku z wystąpieniem Przedsiębiorstwa w K. Spółka z o.o. w M., zwanego dalej Spółką, z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Rozstrzygnięcia te miały charakter formalny i polegały na odmowie wszczęcia postępowania. W ocenie bowiem organu podatkowego, Spółka wystąpiła z wnioskiem o udzielenie interpretacji nie przepisów prawa podatkowego, a przepisów prawa cywilnego, tj. art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ( Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Stosownie do treści art. 14 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz.U. z 2005r. nr 8, poz.60 ze zm.) zwanej dalej OP, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Normatywny przedmiot interpretacji indywidualnej stanowią więc przepisy prawa podatkowego. Wyjaśnienie zakresu pojęcia "przepisy prawa podatkowego" zawarte zostało w art. 3 ust. 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią przez przepisy te należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Istotą sporu w niniejszej sprawie było zatem ustalenie czy art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U.Nr. 16 poz. 93 ze zm.) może być uznany za przepis prawa podatkowego zgodnie z ustawową definicją tego pojęcia zawartą w cytowanym wyżej art. 3 pkt 2 ustawy OP.

Treść art. 3 pkt 2 OP budziła wątpliwości co do jego zgodności z art. 217 Konstytucji RP. W wyroku z dnia 9 listopada 1999r. w sprawie K 28/98 Trybunał Konstytucyjny stwierdził zgodność tego przepisu z Konstytucją wskazując jednocześnie sposób w jaki należy go prawidłowo odczytywać. Wskazał, że przepis ten nie posługuje się pojęciem " ustawa podatkowa" w mówi tylko o " ustawach dotyczących podatków". Pojęcia te nie są równoznaczne a użyty przez ustawodawcę zwrot " ustawy dotyczące podatków" obejmuje nie tylko ustawy podatkowe w rozumieniu art. 3 pkt 1 , OP , ale także wszelkie inne ustawy których treścią są sprawy podatkowe, nawet jeśli wykraczają one poza zakres spraw wymienionych w art. 3 pkt 1 OP. Konkludując Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że " dopiero tak rozumiane " ustawy dotyczące podatków" są uzupełniane przepisami wykonawczymi i razem z nimi tworzą kategorię "przepisów prawa podatkowego".

Takie rozumienie pojęcia przepisu prawa podatkowego zaakceptowane zostało w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jako przykład wskazać można orzeczenia w sprawach IIISA/Wa 1243/06 – Lex nr. 248709, IIISA/Wa 1737/07 – Lex nr. 340479 czy dostępne na stronie internetowej NSA orzeczenie ISA/Rz 633/06 gdzie Sąd stwierdza, że "przez pojęcie prawa podatkowego należy rozumieć wszelkie normy prawne zarówno ustawowe jaki wydane na podstawie upoważnienia ustawowego, które regulują wszystkie elementy konstrukcyjne tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku."

W niniejszej sprawie do tak rozumianego pojęcia przepisu prawa podatkowego należy zaliczyć art. 551 Kodeksu cywilnego.

Ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U Nr. 54, poz. 535 ze zm.) nie zawiera definicji przedsiębiorstwa mimo, że pojęciem tym posługuje się w art. 6. Spowodowało to konieczność wypracowania takiej definicji, gdyż pojęcie to zakreśla ramy podmiotowe przepisu. A zatem brak definicji uniemożliwiał prawidłowe rozstrzygnięcie zakresu podmiotowego w zwolnieniu od podatku VAT przyznanego tym przepisem.

Tak doktryna jak i orzecznictwo sądów administracyjnych wypracowało jednolity pogląd, iż na potrzeby przepisów ustawy VAT (ale też innych ustaw podatkowych) należy stosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 kc. Taki pogląd zaprezentował np. Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniach : I FSK 267/06 (nie publikowane), I FSK 688/07 , IIISA 1492/01, II FSK 1022/06 czy WSA w Poznaniu ISA/Po 638/08 - dostępne na stronie internetowej NSA. Pogląd taki zaprezentował też Tomasz Michalik w publikacji "VAT Komentarz" Rok 2007, wydawnictwo Beck, czy też Komentarz "Ustawa o VAT" autorstwa Zdzisława Modzelewskiego i Grzegorza Mularczyka , wydawnictwa LexisNexis. Pogląd ten stał się tak powszechny, że również organy podatkowe definiując na potrzeby ustawy VAT definicję przedsiębiorstwa posługiwały się przepisem kodeksu cywilnego. Co istotne zastosowanie tej definicji do zinterpretowania dyspozycji art. 6 ustawy VAT było oczywiste również dla organu orzekającego w sprawie niniejszej. Udzielając bowiem interpretacji na pozostałe pytania zadane przez skarżąca Spółkę w szczególności w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki odpowiedziały, że jeśli zakład spełniał wymogi przedsiębiorstwa o jakich mowa w art. 551 kc, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Okoliczności te świadczą zdaniem Sądu o tym, że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług art. 551 kc stał się przepisem prawa podatkowego mimo zamieszczenia go w ustawie wykraczającej poza ramy spraw wymienionych w art. 3 pkt 1 OP.

Skoro zatem przepis art. 551 kc jest przepisem prawa podatkowego to niezasadnym było odmówienie wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie na podstawie art. 165a § 1 OP.

Z powyższych względów należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" w związku z art. 135 P.p.s.a uchylić zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji.

O wstrzymaniu wykonania zaskarżonych rozstrzygnięć Sąd orzekł na podstawie art. 152 ustawy P.p.s.a., zaś o kosztach na podstawie art. 200 ustawy P.p.s.a.