Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3940/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
659
Hasła tematyczne: Przewlekłość postępowania
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 149 par. 2, art. 154 par. 6, art. 190,
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia WSA del. Ewa Rojek, Protokolant Magdalena Gródecka, po rozpoznaniu w dniu 18 czerwca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 września 2014 r. sygn. akt III SAB/Wa 40/14 w sprawie ze skargi M. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na przewlekłe prowadzenie postępowania Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie w przedmiocie rozpatrzenia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od kwietnia do grudnia 2003 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 5 września 2014 r., sygn. akt III SAB/Wa 40/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi M. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "spółka", "strona", "skarżąca") na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie w przedmiocie rozpatrzenia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od kwietnia 2003 r. do grudnia 2003 r. wymierzył temu organowi na podstawie art. 154 § 6 w zw. z art. 149 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie "p.p.s.a.") grzywnę w wysokości 15 959,65 zł

2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez sąd pierwszej instancji wynika, że Prezydent [...] decyzją z dnia 12 grudnia 2008 r. (sprostowaną decyzją z dnia 17 grudnia 2008 r.) określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za okres od 1 kwietnia 2003 r. do 31 grudnia 2003 r. za nieruchomości będące współwłasnością skarżącej i G. [...]sp. z o.o. w wysokości 647 084 zł.

Skarżąca w dniu 29 grudnia 2008 r. wniosła odwołanie od powyższej decyzji, które Prezydent [...] w dniu 20 stycznia 2009 r. przekazał Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w Warszawie.

3. Spółka w dniu 24 kwietnia 2013 r. – po uprzednim wezwaniu Samorządowego Kolegium Odwoławczego do usunięcia naruszenia prawa – wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w przedmiocie rozpoznania odwołania od ww. decyzji Prezydenta [...] żądając:

a) wyznaczenia Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu terminu na wydanie aktu oraz zwrot kosztów postępowania;

b) stwierdzenia, że niezałatwienie sprawy w terminie miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa;

c) wymierzenia grzywny na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a., w wysokości maksymalnej określonej art. 154 § 6 p.p.s.a.

Skarżąca podkreśliła, że przewlekłość postępowania ma charakter ciągły i notoryczny, organ lekceważy wszystkie podawane terminy zakończenia sprawy, a opieszałość Samorządowego Kolegium Odwoławczego naraża spółkę na dodatkowe koszty; kara winna być adekwatna do strat, jakie ponosi spółka w związku z opóźnieniem w wydaniu decyzji. Strony od trzech lat nie informowano o nowym terminie załatwienia sprawy, a postępowanie odwoławcze trwa już ponad 4 lata. Skarżąca pismami z 16 września 2010r., 11 stycznia 2011 r., 18 maja 2011 r., 22 sierpnia 2011r. i 5 listopada 2012 r. wnosiła o rozpoznanie odwołania w najszybszym terminie, ale nie doprowadziło to do zakończenia sprawy i wydania decyzji; spółka nie otrzymała też informacji o podjętych czynnościach zmierzających do uzyskania materiału dowodowego.

4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 14 sierpnia 2013 r. zobowiązał Samorządowe Kolegium Odwoławcze do rozpatrzenia odwołania w terminie dwóch miesięcy od dnia otrzymania akt postępowania wraz z odpisem prawomocnego wyroku, stwierdził, że bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, a także wymierzył grzywnę w wysokości 35 216,70 zł oraz zasądził zwrot kosztów postępowania.

4.2. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 3614/13 – po rozpoznawaniu skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego – uchylił zaskarżony wyrok w części dotyczącej punktu trzeciego wyroku (wymierzenia grzywny) i w tym zakresie przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. NSA w uzasadnieniu wskazał, że w zakresie wysokości grzywny ustawodawca wprowadził pewną swobodę określając jedynie jej górną granicę. W tej sytuacji koniecznym staje się zindywidualizowanie grzywny, czyli wskazanie przyczyn, które legły u podstaw jej wymierzenia w konkretnej wysokości. Zdaniem NSA temu wymogowi nie uczyniono zadość w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Nie można bowiem uznać, że wystarczającym uzasadnieniem dla wymierzenia grzywny w maksymalnej wysokości jest stwierdzenie, że będzie ona stanowić dolegliwość dla samego organu, co jednocześnie będzie wpływało dostatecznie mobilizująco na inne organy podatkowe. Uzasadnienie zindywidualizowania grzywny musi uwzględniać charakter stwierdzonych uchybień w konkretnym przypadku, jak i ocenę, czy powoływane przez organ przyczyny "usprawiedliwiające" stan bezczynności mogą mieć wpływ na jej wysokość. Tego rodzaju rozważań nie zawiera uzasadnienie zaskarżonego wyroku. NSA podkreślił, że podczas rozprawy organ wskazał, że rocznie do Kolegium wpływa ok. 50 000 spraw, z czego rozstrzyganych jest jedynie ok. 17 000, co niewątpliwie ma znaczenie dla terminowości ich załatwiania. Według NSA okoliczność ta nie ma znaczenia dla oceny bezczynności czy przewlekłości postępowania, jednak może już mieć wpływ na wysokość wymierzonej temu organowi grzywny. NSA podkreślił również, że w dotychczasowej praktyce, do wymierzenia grzywny Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w sprawach z zakresu zobowiązań podatkowych dochodziło sporadycznie, a ich wysokość w znaczny sposób odbiegała od jej maksymalnej granicy, co potwierdza analiza dotychczasowego orzecznictwa w sprawach z zakresu bezczynności organu podatkowego. W sprawach, w których uznano, że bezczynność Samorządowego Kolegium Odwoławczego miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wymierzał organowi grzywnę w wysokości 2 000 zł. Reasumując NSA nakazał, aby WSA ponownie orzekając o wysokości grzywny, wskazał na zindywidualizowane przyczyny, które spowodowały jej wymierzenie w konkretnej wysokości.

4.3. Wyrokiem z dnia 5 września 2014 r. sąd pierwszej instancji, mając na względzie art. 149 § 1 i art. 154 § 6 p.p.s.a., jak również będąc związanym, na podstawie art. 190 p.p.s.a., stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 24 kwietnia 2014 r. wymierzył Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu grzywnę w wysokości pięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim (połowa maksymalnego wymiaru prawem przewidzianego). W ocenie sądu pierwszej instancji o orzeczeniu grzywny w takiej wysokości zadecydowały następujące okoliczności:

a) czas, w którym Samorządowe Kolegium Odwoławcze pozostawało w bezczynności, tj. 69 miesięcy;

b) wydanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzji w dniu 1 września 2014r., tj. cztery dni przed rozprawą wyznaczoną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w której uchylono decyzję Prezydenta [...] z dnia 17 grudnia 2008 r. i umorzono postępowanie w sprawie w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r.;

c) brak podejmowania działań przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze zmierzających do rozpatrzenia odwołania spółki i zakończenia postępowania w sprawie w okresie pomiędzy wydaniem przez WSA wyroku z dnia 14 sierpnia 2013 r., w którym sąd stwierdził, że bezczynność organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, w konsekwencji czego wymierzył grzywnę w maksymalnej wysokości, a rozpoznaniem przez NSA skargi kasacyjnej organu, tj. do dnia 24 kwietnia 2014 r.;

d) lekceważenie podawanych skarżącej terminów zakończenia sprawy, a następnie brak informowania przez lata spółki o nowym terminie załatwienia sprawy, choć skarżąca postulowała pismami z 16 września 2010 r., 11 stycznia 2011 r., 18 maja 2011 r., 22 sierpnia 2011 r. i 5 listopada 2012 r. o rozpoznanie odwołania w najszybszym terminie, brak poinformowania o podejmowanych czynnościach, zmierzających do uzyskania materiału dowodowego;

e) okoliczność przesłania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze akt administracyjnych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz obszerność akt sprawy;

f) dużą ilość spraw rozpatrywanych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze na przestrzeni około sześciu lat przed wydaniem decyzji z dnia 1 września 2014 r., w której uchylono decyzję Prezydenta [...] z dnia 17 grudnia 2008 r. i umorzono postępowanie w sprawie w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r.

5. Od powyższego orzeczenia Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło skargę kasacyjną żądając jego uchylenia i wymierzenia grzywny w wysokości 2 000 zł, ewentualnie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 149 § 2 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wymierzenie Kolegium grzywny w wysokości rażąco niewspółmiernej w stosunku do przyczyn zaistniałego stanu bezczynności w załatwieniu sprawy podatkowej z powodu:

a) błędnej oceny, iź postanowienie Prezydenta [...] z dnia 15 kwietnia 2013 r. o zaliczeniu nadpłaty nie miało żadnego prawnego związku z decyzją podatkową, która powinna określać właściwą wysokość zobowiązania niezależnie od tego, czy, kiedy i w jaki sposób wydane zostanie postanowienie na podstawie art. 76a Ordynacji podatkowej, podczas gdy w sytuacji posiadania przez stronę postępowania nadpłaty podatku, która ex lege podlegała zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej wydanie tego postanowienia było konieczne dla uznania, że zaskarżona decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego za 2003 r. została wykonana;

b) braku nadania właściwego wymiaru i znaczenia ogólnej możliwości w okresie bezczynności terminowego załatwiania spraw przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie w kontekście wpływu do Kolegium ilości spraw znacznie przekraczającej możliwości kadrowe tego organu, a także okoliczności zakończenia przez Kolegium postępowania w sprawie poprzez wydanie decyzji z dnia 1 września 2014 r. o uchyleniu decyzji Prezydenta [...] z dnia 17 grudnia 2008 r. i umorzeniu postępowania w sprawie oraz braku ustaleń, czy i kiedy decyzja Kolegium zawierająca takie rozstrzygnięcie mogła być najszybciej przez podatkowy organ odwoławczy wydana,

c) pominięcia okoliczności przemawiających na korzyść organu, w tym wysokości grzywien wymierzanych temu organowi dotychczas w podobnych sprawach, jak również praktyki orzeczniczej sądów administracyjnych w ogóle w tego typu sprawach, a także braku jakiegokolwiek uzasadnienia w zakresie adekwatności wysokości grzywny do możliwości finansowych Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie;

2) art. 190 p.p.s.a. poprzez częściowe pominięcie przez sąd pierwszej instancji wskazań Naczelnego Sądu Administracyjnego z wyroku z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 3614/13, co do konieczności ponownego rozpoznania sprawy w zakresie wymierzenia Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w Warszawie grzywny z uwzględnieniem przyczyn "usprawiedliwiających" stan bezczynności, w tym wysokości dotychczas orzekanych przez WSA w Warszawie grzywien w podobnych sprawach, które były znacznie niższe od grzywny orzeczonej w zaskarżonym niniejszą skargą wyroku.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna organu nie zasługiwała na uwzględnienie. Podniesione w niej bowiem zarzuty naruszenia przepisów postępowania (art. 149 § 2, art. 141 § 4 oraz art. 190 p.p.s.a.) nie zostały oparte na usprawiedliwionych podstawach.

6.1. W pierwszej kolejności rozważenia wymaga zarzut naruszenia art. 190 p.p.s.a. polegający na pominięciu przez sąd pierwszej instancji przy ocenie wysokości wymierzonej organowi grzywny oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonej w wyroku z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 3614/13, dotyczącej przyczyn bezczynności organu oraz dotychczasowej praktyki sądowej w tym zakresie.

Zgodnie z powołanym w podstawach skargi kasacyjnej art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przepis ten reguluje konsekwencje uwzględnienia skargi kasacyjnej przez NSA i uchylenia zaskarżonego orzeczenia w całości lub w części przy jednoczesnym przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania. Zdanie pierwsze powołanego przepisu adresowane jest do sądu, któremu sprawa została przekazana. Ratio legis tego unormowania sprowadza się do przyspieszenia postępowania sądowoadministracyjnego, poprzez uznanie, że pomimo uchylenia orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, pewne kwestie sporne zostały już ostatecznie przesądzone. Powoduje to w konsekwencji zawężenie granic ponownego rozpoznania sprawy.

Z kolei zdanie drugie art. 190 p.p.s.a. stanowi, że nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przepis ten reguluje zatem konsekwencje uwzględnienia skargi kasacyjnej. Zdanie to skierowane jest bezpośrednio do strony, która składa skargę kasacyjną po ponownym rozpoznaniu sprawy przez sąd pierwszej instancji, a w sposób pośredni do sądu drugiej instancji rozpoznającego ten środek odwoławczy. Oparcie skargi kasacyjnej, wbrew powyższemu zakazowi, na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, nie powoduje odrzucenia wspomnianego środka odwoławczego w trybie art. 178 lub art. 180 p.p.s.a. Badanie zgodności podstawy kasacyjnej z treścią wykładni, zawartej w orzeczeniu sądu, stanowi bowiem element merytorycznego rozpoznania sprawy. Jego wynikiem może więc być - w razie dostrzeżenia zakazanej sprzeczności - oddalenie, a nie odrzucenie skargi kasacyjnej (por. wyroki NSA: z dnia 31 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 600/05; z dnia 27 września 2007 r., sygn. akt II GSK 280/07; z dnia 2 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1448/13; publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej w skrócie "CBOSA").

6.2. Przy wykładni art. 190 p.p.s.a. należy również mieć na uwadze, że w stanie prawnym mającym zastosowanie w sprawie skarga kasacyjna w postępowaniu sądowoadministracyjnym została wprawdzie oparta na modelu kasacyjnym, lecz nie w jego czystej postaci, gdyż sąd odwoławczy dysponuje w ograniczonym zakresie uprawnieniami do orzekania reformatoryjnego, a sąd pierwszej instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy związany jest oceną prawną wyrażoną przez sąd odwoławczy w uzasadnieniu orzeczenia uchylającego zaskarżone orzeczenie i przekazującego sprawę do ponownego rozpoznania (por. H. Knysiak - Molczyk, Skarga kasacyjna w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Warszawa 2009, str. 438). Istotą związania oceną prawną wyrażoną przez sąd odwoławczy jest niewątpliwie zapewnienie większej jednolitości orzecznictwa oraz ograniczenie ponownego zaskarżenia orzeczenia wydanego przez sąd pierwszej instancji. Przesłanką takiego uregulowania jest też założenie, że sąd odwoławczy ma możność dokonania trafniejszej oceny i wykładni przepisów prawnych niż sąd pierwszej instancji (por. T. Ereciński, W sprawie związania Sądu Najwyższego oceną prawną (art. 389 k.p.c.), PiP 1961, nr 8-9, str. 388). Ponadto orzeczenie kasatoryjne ma zapewniać prawidłowy przebieg postępowania toczącego się po przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania i zapobiegać popełnieniu przez sąd pierwszej instancji tych uchybień, które doprowadziły do uchylenia jego orzeczenia.

Przyjęty model postępowania odwoławczego w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi powoduje, że przepis art. 190 p.p.s.a. nie jest jedynym uregulowaniem, które wyraża kwestię związania przyjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładnią prawa. W związku z odesłaniem zawartym w art. 193 p.p.s.a., który stanowi, że jeżeli nie ma szczególnych przepisów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, do postępowania tego stosuje się odpowiednio przepisy postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, odpowiednie zastosowanie znajdą art. 153 i art. 141 § 4 p.p.s.a. Pierwszy z nich stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem rozstrzygnięcia. Co do zasady przepis ten będzie miał zastosowanie w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w razie orzekania reformatoryjnego na podstawie art. 188 p.p.s.a. Drugi z przepisów, w zakresie mającym znaczenie dla sprawy, stanowi, że jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. W razie uwzględnienia skargi kasacyjnej i uchylenia orzeczenia w całości lub w części i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, przepis art. 141 § 4 p.p.s.a., stosowany odpowiednio, pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na zawarcie wskazań co do dalszego postępowania, gdyby okazało się, że Sąd ten nie dokonał wykładni przepisów prawa lub dokonana wykładnia przepisów prawa była niewystarczająca do zapewnienia prawidłowego przebiegu postępowania toczącego się po przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania. Z mocy odpowiedniego stosowania art. 153 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, jak i sąd pierwszej instancji, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wskazaniami co dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, podobnie jak dokonaną wykładnią prawa na podstawie art. 190 p.p.s.a. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny w składzie obecnym wyraża pogląd o szerokim interpretowaniu użytego w art. 190 p.p.s.a. zwrotu "wykładnia prawa", nie ograniczającym się tylko do wykładni w sensie ustalenia jednoznacznej normy na podstawie określonego przepisu prawa materialnego lub procesowego. Wykładnią prawa w rozumieniu tego przepisu będzie również ustalenie, że określony stan faktyczny przyjęty przez sąd pierwszej instancji mieści się w hipotezie danej normy prawnej (por. wyroki NSA: z dnia 19 grudnia 2012r., sygn. akt II FSK 880/11; z dnia 8 kwietnia 2014r., sygn. akt II OSK 2686/12; z dnia 26 czerwca 2014r., sygn. akt II GSK 830/13; publik. CBOSA).

Takie rozumienie wskazanych wyżej przepisów art. 141 § 4, art. 153 i art. 190 p.p.s.a. oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu kasatoryjnym może nie tylko przeprowadzić krytykę orzeczenia sądu pierwszej instancji w kontekście zarzutów skargi kasacyjnej, dokonując prawidłowej wykładni prawa na tle przyjętego przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego, ale także narzucić temu sądowi określony sposób postępowania, który wyeliminuje powstałe w toku rozpoznania sprawy uchybienia i wątpliwości.

6.3. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w uzasadnieniu orzeczenia tego Sądu z dnia 24 kwietnia 2014 r. znalazła się zarówno wiążąca ocena prawa, jak również wiążące sąd pierwszej instancji wskazania co do dalszego postępowania. Wiążąca ocena dotyczyła stwierdzenia, że stosownie do art. 3 § 2 pkt 8 oraz art. 149 § 1 p.p.s.a. skarga w tej sprawie wymagała nie tylko stwierdzenia bezczynności organu ale także, że miała ona miejsce z rażącym naruszeniem prawa, co upoważniało do wymierzenia organowi grzywny. Należy jedynie przypomnieć, że zgodnie z wiążącą oceną wyrażoną w uzasadnieniu tego wyroku sprawa, która powinna zostać załatwiona maksymalnie w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania odwołania, czyli 20 kwietnia 2009 r., po upływie 5 lat nadal oczekiwała na rozstrzygnięcie. W tej sytuacji w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można uznać, że usprawiedliwione jest twierdzenie organu o podjęciu czynności procesowych w celu rozpatrzenia sprawy. W tej sytuacji za prawidłowe uznano stwierdzenie przez sąd pierwszej instancji, że bezczynność organu ma charakter rażącego naruszenia prawa. Oceny tej nie mogły zmienić powoływane przez organ okoliczności, takie jak ilość spraw rozpoznawanych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie, czy też oczekiwanie na rozstrzygnięcie sprawy związanej z zaliczeniem nadpłaty na poczet zaległości strony z tytułu podatku od nieruchomości. Za usprawiedliwione uznano również stwierdzenie sąd pierwszej instancji, że postanowienie w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych ma charakter jedynie deklaratoryjny. Ponadto skoro organ uważał, że wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ, mógł zawiesić postępowanie w trybie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Wobec tej oceny stan bezczynności nie budzi wątpliwości, a jego okres powoduje, że usprawiedliwione jest twierdzenie sądu pierwszej instancji, że bezczynność Samorządowego Kolegium Odwoławczego miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Na tym tle nie wymagają rozważenia również obecnie podnoszone okoliczności mające wpływ na powstałą bezczynność tego organu, a dotyczące ilości spraw wpływających do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie, jego obsady personalnej, czy też przebiegu postępowania w sprawie. Okoliczności te zostały w sposób dostateczny oraz wiążący rozważone i ocenione w poprzednim postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

6.4. Ponownej oceny na tle zarzutów skargi kasacyjnej wymaga jedynie ocena zrealizowania przez sąd pierwszej instancji wskazań zawartych w powoływanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 3614/13 w zakresie wysokości grzywny wymierzonej organowi z tego tytułu na podstawie art. 149 § 2 oraz art. 154 § 6 p.p.s.a. W sprawie nie budziło bowiem wątpliwości, że grzywna powinna zostać organowi odwoławczemu wymierzona, sporna pozostawała jedynie jej wysokość. W tym zakresie stwierdzono, że wystarczającym uzasadnieniem dla wymierzenia grzywny w maksymalnej wysokości jest stwierdzenie, iż będzie ona stanowić dolegliwość dla samego organu, co jednocześnie będzie wpływało dostatecznie mobilizująco na inne organy podatkowe. W ocenie wyrażonej w tym wyroku zindywidualizowanie grzywny musi uwzględniać charakter stwierdzonych uchybień w konkretnym przypadku, jak i ocenę, czy powoływane przez organ przyczyny "usprawiedliwiające" stan bezczynności mogą mieć wpływ na jej wysokość.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznając ponownie sprawę sąd pierwszej instancji do tych wskazań się zastosował oraz w sposób dostateczny wyjaśnił motywy, którymi się kierował wymierzając organowi grzywnę w wysokości pięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim (tj. w kwocie 15 959,65 zł odpowiadającej połowie maksymalnego wymiaru prawem przewidzianego). Dodatkowo, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, ocenę w tym zakresie szczegółowo wyjaśnił w obszernych motywach uzasadnienia zaskarżonego wyroku. W tym zakresie odniósł się również szczegółowo do wskazań poprzedniego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego uwzględniając nie budzący wątpliwości stan bezczynności organu odwoławczego, rodzaj i ilość rozpoznawanych spraw przez organ odwoławczy oraz stosowaną dotychczas praktykę orzeczniczą.

6.5. Zgadzając się z oceną wyrażoną w zaskarżonym wyroku należało jedynie na wstępie przypomnieć, że stosownie do art. 154 § 6 p.p.s.a. – przepis ten nie został powołany w podstawach skargi kasacyjnej - grzywnę wymierza się do wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie odrębnych przepisów. Zgodnie z obwieszczeniem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia11 lutego 2013 r. w sprawie przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w 2012 r. i w drugim półroczu 2012 r. (M.P. z 2013 r. poz. 89) przeciętne wynagrodzenie miesięczne wyniosło w 2012 r. 3 521,67 zł.

Wysokość grzywny sąd miarkuje w zależności od stopnia winy organu w niewykonaniu wyroku albo niewydaniu aktu lub niedokonaniu czynności. Nie bez wpływu pozostaje i to, czy organ po wniesieniu skargi wykonał ciążące na nim z mocy prawomocnego wyroku obowiązki. Należy podkreślić, że również w przypadku, gdy postępowanie sądowoadministracyjne zainicjowane skargą na bezczynność zostaje umorzone, gdyż przed wydaniem wyroku organ administracji wydał decyzję lub postanowienie, akt albo dokonał czynności, ale stwierdzone zostanie, że bezczynność miała miejsce sąd administracyjny nie może poprzestać na umorzeniu postępowania, ale zgodnie z treścią art. 149 § 1 i § 2 p.p.s.a. powinien rozstrzygnąć również o tym, czy bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa oraz, czy istnieją podstawy do orzeczenia organowi administracji grzywny. Ukształtowana w ten sposób podstawa nakładania grzywny w art. 154 p.p.s.a. ma charakter dyscyplinujący i represyjny wobec organu. W tym kontekście nie jest zasadny również zarzut skargi kasacyjnej co do wysokości wymierzonej grzywny przez sąd pierwszej instancji.

6.6. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej ustalając wysokość grzywny sąd miał na uwadze istotne okoliczności faktyczne sprawy, które poddał wnikliwej analizie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego za przyjętą w sprawie wysokością grzywny trafnie przemawiały powołane przez sąd pierwszej instancji okoliczności. Po pierwsze bowiem, przy określaniu wysokości grzywny należało uwzględnić stopień bezprawności w przewlekłości prowadzonego postępowania podatkowego. Jak wskazywała strona, najpierw dochodziło do lekceważenia podawanych skarżącej terminów zakończenia sprawy, a następnie braku informowania o nowych terminach załatwienia sprawy, choć spółka postulowała pismami z 16 września 2010 r., 11 stycznia 2011 r., 18 maja 2011 r., 22 sierpnia 2011r. i 5 listopada 2012 r. o rozpoznanie odwołania w najszybszym terminie. Łączny okres pozorowanej aktywności procesowej Samorządowego Kolegium Odwoławczego wyniósł prawie 6 lat. Ten okres jest rażąco długi, a z akt nie wynikają żadne przyczyny takiej bezczynności. Po drugie, brak było działań Samorządowego Kolegium Odwoławczego zmierzających do rozpatrzenia odwołania spółki i zakończenia postępowania w sprawie w okresie pomiędzy wydaniem przez WSA wyroku z dnia 14 sierpnia 2013 r., w którym sąd stwierdził że bezczynność organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, w konsekwencji czego wymierzył grzywnę w maksymalnej wysokości, a rozpoznaniem przez NSA skargi kasacyjnej organu, tj. do dnia 24 kwietnia 2014 r. Po trzecie, również obszerność akt sprawy nie usprawiedliwia tak znaczącego – blisko sześcioletniego - opóźnienia w rozpatrzeniu odwołania skarżącej. Z akt nie wynika bowiem, aby Samorządowe Kolegium Odwoławcze podjęło jakiekolwiek czynności procesowe w sprawie, co wskazuje, że trudności faktyczne bądź prawne nie były rzeczywistą przyczyną opóźnienia. Wydanie w dniu 1 września 2014 r. decyzji o umorzeniu postępowania w sprawie, w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r., uniemożliwiło ocenę stopnia zawiłości prawnej i faktycznej sprawy. Podkreślić jedynie należy, że w tym wypadku nie podejmowanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze czynności, do których zobowiązywały organ odwoławczy przepisy ustrojowe i procesowe ostatecznie doprowadziły do utraty przez właściwą gminę dochodów podatkowych w podatku od nieruchomości w wysokości 674 084 zł.

Wskazane okoliczności rozważone przez sąd pierwszej instancji usprawiedliwiały w sposób dostateczny wysokość wymierzonej grzywny oraz stanowiły o zrealizowaniu wytycznych w zakresie zindywidualizowania jej wysokości.

6.7. Również wbrew zarzutom skargi kasacyjnej sąd pierwszej instancji odniósł się do przyczyn opóźnień wywołanych ilością spraw podlegających rozpoznaniu oraz postępowaniami w innych sprawach tego rodzaju. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego ocena w tym zakresie również zasługuje na akceptację. Trafnie bowiem stwierdzono, że wpływ do Samorządowego Kolegium Odwoławczego 50 000 spraw dotyczy lat 2012-2013, natomiast w 2008 r. (w czasie kiedy skarżąca złożyła odwołanie) wpływ ten kształtował się na znacznie niższym poziomie: ok. 24 000, załatwienie – ok. 12 000 spraw, następnie w 2009 r. wpływ wyniósł 30 000, załatwienie – ok. 13 000 spraw. Powyższe okoliczności potwierdzają, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze było w ostatnich sześciu latach obciążone rosnącą z roku na rok ilością spraw. Argument dużej ilości rozpatrywanych przez organ nie może jednakże stanowić uzasadnienia dla działania niezgodnego z prawem, jakim jest ewidentne i rażące naruszanie ustalonych ustawowo terminów załatwienia spraw przewidzianych przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz doprowadzenie do przedawnienia zobowiązania podatkowego należnego od skarżącej, stanowiącego zasilenie budżetu gminy.

Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie mogła mieć dotychczasowa praktyka co do wysokości orzekanych kar grzywny. Przeanalizowane przez Naczelny Sąd Administracyjny sprawy z tego zakresu wskazywały w każdym przypadku na indywidualne podejście i wymierzanie wysokości grzywny w stosunku do zaniedbań jakich dopuszcza się Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie ( por. wyroki WSA w Warszawie z dnia 8 lipca 2014r., sygn. akt III SAB/Wa 6/14 – grzywna w wysokości 1000zł; z dnia 29 października 2014r., sygn. akt III SAB/Wa 21/14 – grzywna w wysokości 2000zł; z dnia 11 lutego 2015r., sygn. akt IV SAB/Wa 71/14 – grzywna w wysokości 6000zł.). Wyroki w tych sprawach są prawomocne, co oznacza, że organ zgodził się w tych sprawach z podstawami i wysokością nałożonej grzywny. Obok indywidualnego charakteru orzeczenia o nałożeniu grzywny usprawiedliwionego okolicznościami każdej rozpoznawanej sprawy zwraca uwagę to, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie pogodziło się z istniejącym stanem bezprawności w zakresie terminowości załatwiania spraw.

W tej sytuacji należało zgodzić się z oceną wyrażoną w zaskarżonym wyroku, że w tym wypadku wymierzenie grzywny w wysokości pięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim – wcześniej nie stosowanej w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych – uzasadnione jest opisanymi powyżej okolicznościami faktycznymi, które nie były dotychczas spotykane w takim wymiarze. Ponownie podkreślić należy, że realne zagrożenie sankcją ma na celu przede wszystkim zdyscyplinowanie organu i doprowadzenie do sprawnego i terminowego załatwiania wniosków stron postępowania. Wobec tego orzeczona grzywna jest adekwatna do rażącej bezczynności organu odwoławczego, potwierdzonej stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonego w wiążącym w sprawie wyroku z dnia 24 kwietnia 2014r., sygn. akt II FSK 3614/13.

6.8. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.