Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1916/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 18, art. 54 par. 1, art. 59 par. 1 pkt 2 i 9
journal: Dz.U. 2014 poz 1619
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia WSA del. Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Protokolant Alina Buwaj, po rozpoznaniu w dniu 25 sierpnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Łd 186/13 w sprawie ze skargi D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 sierpnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Łd 186/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, oddalił skargę D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 sierpnia 2011 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco:

W dniu 16 listopada 2005r. Skarżącej – D. K. doręczono decyzję wydaną m.in. na podstawie art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p.") o zabezpieczeniu na jej majątku należności wynikających z przewidywanego zobowiązania podatkowego w podatku. Następnie dokonano także zajęcia zabezpieczającego należącego do Skarżącej samochodu F. z 1999 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego L. decyzją z dnia 21 listopada 2005 r. określił zobowiązanie Skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w wysokości 107.484 zł. Na jej podstawie wystawiono w dniu 22 grudnia 2005 r. tytuł wykonawczy nr [...], doręczony Skarżącej w dniu 9 stycznia 2006 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 28 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Łd 886/06, uwzględnił skargę D. K. na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi utrzymującą decyzję organu I instancji z dnia 21 listopada 2005 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r.

W następstwie powyższego wyroku decyzją z dnia 15 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uchylił w części decyzję organu I instancji z dnia 21 listopada 2005 r. i określił wysokość zobowiązania strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie 54.060 zł. Decyzja ta stanowiła podstawę do aktualizacji przez wierzyciela w dniu 23 lutego 2010 r. tytułu wykonawczego nr [...], stanowiącego podstawę prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego L. egzekucji.

Skarżąca wnioskami z dnia 25 listopada oraz 3 grudnia 2010 r. zwróciła się o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wskazując jako podstawę swojego żądania, wydanie w dniu 10 czerwca 2010 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowienia nakazującego wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 października 2009 r., wskazanie w tytule wykonawczym Nr [...] z dnia 22 grudnia 2005 r. obejmującym zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. błędnej kwoty należności, doręczenie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 22 grudnia 2005 r. po terminie przedawnienia egzekwowanego zobowiązana podatkowego (wraz z zawiadomieniem o zajęciu świadczenia emerytalnego, uznanym następnie przez organ egzekucyjny za nieważne), nieważność protokołu zajęcia zabezpieczającego z dnia 16 listopada 2005 r. z powodu rażącego naruszenia prawa i błędów formalnych oraz świadome działanie organu egzekucyjnego zmierzające do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. upływającego po kilku dniach od daty wystawienia tytułu wykonawczego, co pozbawiło skarżącą prawa do złożenia skargi na czynności egzekucyjne.

Naczelnik Urzędu Skarbowego L. postanowieniem z dnia 3 lutego 2011 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku skarżącej w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...].

W wyniku rozpatrzenia zażalenia na to postanowienie, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi postanowieniem z dnia 12 kwietnia 2011 r. uchylił ww. rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu organowi. Jako powód wskazał brak ustosunkowania się przez Naczelnika Urzędu Skarbowego L. do wniosku strony w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego z dnia 25 listopada 2010 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego L., po ponownym rozpatrzeniu wniosku o umorzenie postępowania, postanowieniem z dnia 9 czerwca 2011 r., na podstawie art. 123 § 1 K.p.a. oraz art. 59 u.p.e.a stwierdził, że nie wykazano zaistnienia zdarzeń, których skutkiem byłaby konieczność umorzenia postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny nie stwierdził również bezskuteczności egzekucji, gdyż zobowiązana posiada mienie i źródło dochodów, z których mogą być zaspakajane egzekwowane należności. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego L. za umorzeniem postępowania egzekucyjnego nie przemawiał także okoliczność wydania w dniu 10 czerwca 2010 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, sygn. akt l SA/Łd 1173/09, postanowienia nakazującego wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 października 2009 r. Organ egzekucyjny wykluczył również możliwość umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego. Stwierdził ponadto, że zaległość objęta tytułem wykonawczym Nr [...] jest wymagalna i nie uległa przedawnieniu.

Skarżąca w zażaleniu wskazała, że tytuł wykonawczy wystawiony 22 grudnia 2005 r. nr [...] doręczony został po terminie przedawnienia, któremu nie towarzyszyło zajęcie, jest nieprawomocny i nieskuteczny. Ponadto w jej ocenie nie wszczęto egzekucji w rozumieniu i w związku z art. 26 § 1 u.p.e.a., co stanowi zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego. Skarżąca podnosiła, iż organ egzekucyjny doręczył jej tytuł wykonawczy w dniu 9 stycznia 2006 r. nie dokonując, zgodnie z prawem skutecznego zajęcia egzekucyjnego, bowiem zajęcie zabezpieczające z dnia 16 listopada 2005 r. na połowie samochodu F., który nie stanowił i nie stanowi współwłasności małżeńskiej, jest niedopuszczalne i niezgodne z prawem.

Ponadto w ocenie Skarżącej doręczenie jej 16 listopada 2005 r. zarządzenia zabezpieczenia wraz z protokołem zabezpieczenia i decyzją o zabezpieczeniu jest niedopuszczalne i niezgodne z prawem, zatem nie może być, podstawą jakichkolwiek zajęć egzekucyjnych. Wskazała również, że decyzja zabezpieczająca wręczona stronie 16 listopada 2005 r. jest również niezgodna z prawem w rozumieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2010 r., sygn. akt FSK 112/09. Za niedopuszczalne uznała wykreślenie i przekreślenie klauzuli pouczenia, podstemplowane i podpisane przez kierownika działu egzekucji, pozbawiające stronę należnego prawa do zakwestionowania niedopuszczalności zabezpieczenia. Skarżąca podniosła również, że w rubryce "D" tytułu wykonawczego brak jest informacji o zabezpieczeniu ruchomości.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2011 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Nie stanowiła w jego ocenie przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego okoliczność wydania postanowienia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi sygn. akt l SA/Łd 1173/09 w sprawie wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 października 2009 r. Skutki wstrzymania ww. decyzji ustały w dniu 24 września 2010 r. tj. w dniu wydania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyroku w sprawie o sygn. akt l SA/Łd 1173/09.

Organ II instancji przedstawiając sekwencje zdarzeń wyjaśnił, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego L. w dniu 16 listopada 2005 r. dokonał zajęcia zabezpieczającego środka transportu, tj. samochodu osobowego marki F. na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z dnia 15 listopada 2005 r. wystawionego w oparciu o decyzję o zabezpieczeniu z dnia 10 listopada 2005 r. W dniu 22 grudnia 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego L. wystawił tytuł wykonawczy Nr [...] na podstawie decyzji z dnia 21 listopada 2005 r. Powyższą decyzję doręczono stronie w dniu 15 grudnia 2005 r. i w tym dniu nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia. Tytuł wykonawczy został wystawiony w dniu 22 grudnia 2005 r. (w ciągu 14 dni od dnia wygaśnięcia decyzji zabezpieczającej w dniu 15 grudnia 2005 r.). Doszło zatem do przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w egzekucyjne i tym samym do przerwania biegu terminu przedawnienia. Doręczenie odpisu tytułu wykonawczego w dniu 9 stycznia 2006 r. wraz z zawiadomieniem z dnia 27 grudnia 2005 r. o zajęciu świadczenia emerytalnego, nastąpiło już po zastosowaniu środka zabezpieczającego (przekształconego następnie w egzekucyjny), przerywającego bieg terminu przedawnienia.

Za niezasadne uznano twierdzenia, że tytuł wykonawczy z dnia 22 grudnia 2005 r. nr [...] jest nieprawomocny i nieskuteczny, Podobnie niezasadny był zarzut nie wszczęcia egzekucji w rozumieniu i w związku z art. 26 § 1 u.p.e.a.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi podkreślił ponadto, iż w odniesieniu do prawidłowości decyzji o zabezpieczeniu oraz czynności zabezpieczających wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 129/08, którym oddalił skargę kasacyjną strony od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 maja 2007 r., sygn. akt l SA/Łd 886/06.

Organ odwoławczy wskazał, iż wszystkie zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego kierowane do strony i dłużnika zajętej wierzytelności zawierały zawsze aktualną kwotę zaległości. Stwierdził również, że prowadzone wobec skarżącej postępowanie egzekucyjne nie może być umorzone z przyczyn, o których mowa w powołanym powyżej art. 59 § 2 u.p.e.a., bowiem w toku prowadzonego postępowania organ egzekucyjny ustalił, że strona posiada mienie i źródło dochodów, z których mogą być zaspakajane egzekwowane należności. W sytuacji natomiast, gdy zobowiązany posiada majątek, z którego może być prowadzona egzekucja, niedopuszczalne jest przyjęcie, że zachodzi bezskuteczność egzekucji.

W odniesieniu natomiast do zarzutów niedopuszczalnego i niezgodnego z prawem zajęcia zabezpieczającego dokonanego na połowie samochodu oraz uniemożliwienia stronie wniesienia skargi na czynności egzekucyjne Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że nie mogą być one przedmiotem rozpatrywania w toku postępowania w sprawie o umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Z kolei w odniesieniu do zawartego w zażaleniu zarzutu braku informacji w rubryce "D" tytułu wykonawczego, o zabezpieczeniu ruchomości wyjaśniono, że w rubryce tej zamieszcza się taką informację w przypadku ustanowienia hipoteki lub zastawu, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

W skardze Skarżąca powtórzyła argumentację zawartą w zażaleniu, dotyczącą dopuszczalności i skuteczności zajęcia zabezpieczającego, skuteczności jego przekształcenia w zajęcie egzekucyjne oraz przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. Podniosła ponadto, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi po raz kolejny nie odniósł się merytorycznie do braku podstaw prawnych dokonanych czynności egzekucyjnych oraz do niezgodnego z prawem i nieskutecznego zajęcia zabezpieczającego. W ocenie strony, niepodejmowanie od ponad 6 lat sprawy niedopuszczalności i nieskuteczności zajęcia zabezpieczającego z dnia 16 listopada 2005 r. jest rażącym naruszeniem art. 120, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. jako zaniechanie obowiązku zebrania i zbadania materiału dowodowego w sprawie. Skarżąca powołała również postanowienie Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2011 r. oraz wskazała, iż w świetle zawartego w nim stanowiska niezwykle ważnym jest rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego ogłoszone dnia 29 grudnia 2005 r. w Dz.U. Nr 260, poz. 2183, odnoszące się do merytorycznej kontroli decyzji zabezpieczającej. Zarzuciła także, iż zajęcie zabezpieczające było niedopuszczalne, nieskuteczne i nie miało oparcia w prawie, aby móc przekształcić się w zajęcie egzekucyjne. Dodatkowo zaznaczyła, że zajęcie egzekucyjne musi być poparte tytułem wykonawczym, do którego odnosi się egzekucja i tytuł wykonawczy powinien być, zgodnie z prawem, doręczony stronie przed terminem przedawnienia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując jednocześnie stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) - dalej jako "p.p.s.a." Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie stwierdził naruszenia art. 59 u.p.e.a.

Wskazał, iż wystąpiła w sprawie konieczność zawieszenia postepowania do czasu rozstrzygnięcia zagadnień wstępnych, obejmujących podnoszone zarzuty w skardze, tj. doręczenia tytułu wykonawczego po upływie terminu przedawnienia, wydania decyzji o zabezpieczeniu, którą należało uznać za nieważną oraz niewłaściwego sporządzenie protokołu zajęcia zabezpieczającego.

W świetle powyższych rozważań Sąd pierwszej instancji uznał, iż jest związany rozstrzygnięciami zapadłymi w sprawach:

- sygn. akt I SA/Łd 1173/09, wyrok z dnia 24 września 2010 r. gdzie Sąd potwierdził, że niezasadny jest zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. Za uprawniony Sąd przyjął wniosek, że z dniem 15 grudnia 2005 r. nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, gdyż zajęcie zabezpieczające przekształciło się z mocy prawa w zajęcie egzekucyjne, które to zajęcie zgodnie z art. 1a pkt 12 u. p. e. a. jest środkiem egzekucyjnym. NSA oddalając skargę kasacyjną od tego wyroku ( sygn. akt II FSK 489/11) potwierdził, że w rozpoznawanej sprawie decyzja o zabezpieczeniu wygasła z dniem doręczenia podatniczce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i wystawienia tytułu wykonawczego. Organ egzekucyjny nie stosował środka egzekucyjnego bowiem nastąpiło ono z mocy prawa poprzez przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne i nie zachodziła konieczność zawiadomienia podatniczki o tym fakcie,

- wyrokiem z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2546/10 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 sierpnia 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 368/10. Nie budziło jego wątpliwości, iż z uwagi na doręczenie Skarżącej decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. decyzja o zabezpieczeniu z dnia 10 listopada 2005 r. wygasła z mocy prawa (art. 33 § 4 pkt 2 O.p.). Sąd podzielił pogląd organu, iż wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu jest równoznaczne z utratą jej bytu prawnego. Decyzja, która wygasła z mocy prawa nie kształtuje już praw i obowiązków strony,

- wyrokiem z dnia 26 października 2011 r. sygn. akt III SA/Łd 743/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 maja 2011 r. w przedmiocie zawiadomienia o możliwości złożenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi podania w sprawie uznania protokołu zajęcia zabezpieczającego z dnia 16 listopada 2005 r. za nieważny z powodu rażącego naruszenia prawa. Oddalając skargę Skarżącej, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa przez organy podatkowe odnośnie żądań usunięcia skutków zastosowania zajęcia zabezpieczającego dokonanego na podstawie protokołu zajęcia zabezpieczającego z dnia 16 listopada 2005 r. z powodu rażącego naruszenia prawa i błędów formalnych oraz umorzenia postępowania egzekucyjnego dokonanego na podstawie protokołu zajęcia zabezpieczającego z dnia 16 listopada 2010 r. z powodu rażącego naruszenia prawa i błędów formalnych skutkujących przedawnieniem.

Z kolei w sprawie żądań Skarżącej uznania protokołu zajęcia zabezpieczającego z dnia 16 listopada 2005 r za nieważny z powodu rażącego naruszenia prawa i błędów formalnych oraz usunięcia protokołu zajęcia zabezpieczającego z dnia 16 listopada 2005 r. jako nieważnego z powodu rażącego naruszenia prawa i błędów formalnych organ pouczył skarżącą o sposobie i trybie wniesienia odrębnego podania do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi jako organu właściwego do załatwienia tego rodzaju sprawy.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżąca zaskarżyła w całości wyżej wymieniony wyrok zarzucając mu w trybie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1) naruszenie art. 151 p.p.s.a. przez oddalenie skargi w sytuacji gdy w ocenie Skarżącej Sąd powinien zaskarżone postanowienie uchylić w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, p.p.s.a., albowiem Sąd w wyroku zaakceptował naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 120 O.p. przez brak merytorycznej oceny zasadności umorzenia i stwierdzenie, ze Sąd jest związany wyrokiem WSA z dnia 26 października 2011 r. sygn. akt. III SA/Łd 743/11, podczas gdy okoliczności zaistniałe w sprawie uzasadniały merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy i skargi,

- art. 121 O.p. przez zaakceptowanie sposobu prowadzenie postępowania w niniejszej sprawie, które od początku w ocenie strony nacelowane było na odmowne załatwienie sprawy podatniczki, w tym poprzez brak ustosunkowania się do zarzutu wykreślenia pouczenia o sposobie odwołania w rezultacie czego pozbawiono stronę jej ustawowych uprawnień, co stanowiło naruszenie art. 120 O.p.,

- art. 187 §1 O.p. przez brak wyczerpującego rozważenia materiału dowodowego w tym okoliczności związanych z wykreśleniem pouczenia i zabezpieczeniem samochodu pomimo tego, że stanowił współwłasność dwóch osób, co stanowiło istotne naruszenie prawa,

2) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. przez wyartykułowanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, iż kontrola aktu administracyjnego nie wykazała aby zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do jego wyeliminowania z obrotu prawnego, bez podania jakie naruszenie stwierdzono uniemożliwiając w ten sposób kontrolę stopniowania zastosowaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego w tym postępowaniu według norm przewidzianych prawem.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną z dnia 4 czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie twierdząc, że skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw prawnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Wyrażona w tym przepisie zasada oznacza pełne związanie sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej.

W rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów stanowiących podstawę skargi kasacyjnej.

Na wstępie zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie autor skargi kasacyjnej we wskazanych podstawach tejże wadliwie wskazał przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Należy mieć bowiem na uwadze, że rozpoznawana sprawa dotyczy kwestii umorzenia administracyjnego postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 u.p.e.a. Natomiast stosownie do art. 18 u.p.e.a. w tym postępowaniu mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego nie zaś wskazanej w skardze kasacyjnej Ordynacji podatkowej.

W istocie zarzuty skargi kasacyjnej sprowadzają się do kwestii, że zarówno organy jak i sąd I instancji rozpoznający skargę zignorowali okoliczność, że egzekwowane zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia. Ustalenie, że taka okoliczność miała miejsce skutkowałoby obowiązkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 59 § 1 pkt 9 O.p.

Jednakże należy mieć na uwadze, co zasadnie wskazał Sąd pierwszej instancji, iż zdarzenia, które strona skarżąca wiąże z przedawnieniem egzekwowanego zobowiązania podatkowego podlegały wcześniejszej ocenie przedstawionej w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych. Natomiast zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Moc wiążąca orzeczenia określona w przywołanym wyżej przepisie w odniesieniu do sądów oznacza, że podmioty te muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (por. J. Kunicki, glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999 r., I CKN 169/98, OSP 2001, z. 4, poz. 63).

I tak zasadnie wskazał Sąd pierwszej instancji, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego stanowiącego przedmiot postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do Skarżącej została oceniona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 129/08, poprzez stwierdzenie "... iż z dniem 15 grudnia 2005 r. tj. z dniem doręczenia podatniczce decyzji wymiarowej, nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r...".

Kwestia dopuszczalności oceny nieważności wydanej w stosunku do Skarżącej decyzji o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego, która stanowiła podstawę dokonania zajęcia zabezpieczającego, przekształconego następnie w zajęcie egzekucyjne (przerywając bieg terminu przedawnienia wzmiankowanego zobowiązania podatkowego) została zbadana prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 368/10. Sąd pierwszej instancji przywołując powyższe orzeczenie zasadnie stwierdził, że wskazano tam, iż niemożliwym jest stwierdzenie nieważności decyzji o zabezpieczeniu, która wcześniej wygasła z mocy prawa.

Natomiast w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2011 r., sygn. akt III SA/Łd 743/11 stwierdzono, że w zakresie wniosków Skarżącej dotyczących uznania protokołu zajęcia zabezpieczającego z dnia 16 listopada 2010 r. za nieważny z powodu rażącego naruszenia prawa i błędów formalnych oraz o usunięcie wzmiankowanego protokołu zajęcia za nieważny z powodu rażącego naruszenia prawa i błędów formalnych, organ słusznie pouczył skarżącą o sposobie i trybie wniesienia odrębnego podania do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Odnosząc się do ostatniego z przywołanych wyroków Naczelny Sad Administracyjny zauważa, iż środkiem zaskarżenia właściwym dla oceny poprawności czynności egzekucyjnych takich jak sporządzenie protokołu zajęcia ruchomości jest określona w art. 54 § 1 u.p.e.a. skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora.

Skarga, o której mowa w art. 54 u.p.e.a. służy zaskarżaniu czynności o charakterze wykonawczym (zob. Dariusz Jankowiak w: Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Komentarz 2005, wyd. Unimex, Wrocław 2005 r., s. 390; zob. też wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 139/08, oraz wyrok NSA z 22 września 2010 r. sygn. II FSK 568/09 - oba publ. na: orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej jako "CBOSA").

W orzecznictwie sądowym jednolicie przyjmuje się, że w ramach skargi na czynności egzekucyjne można podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonywania tychże czynności egzekucyjnych (por. wyroki WSA w Warszawie z 14 marca 2008 r., III SA/Wa 85/08, z 30 stycznia 2008 r.; III SA/Wa 1262/07; z 28 stycznia 2008 r., III SA/Wa 1626/07, wszystkie publ. w CBOSA).

W efekcie stwierdzić należy, że wadliwość formalnoprawna protokołu zajęcia winna zostać zbadana w trybie postępowania, o którym wyżej mowa, nie stanowi ona bowiem jednej z przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego wymienionych w art. 59 u.p.e.a.

Zatem w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadne jest stwierdzenie, że wszystkie okoliczności, których skutki Skarżąca niesłusznie wiąże z przesłankami umorzenia postępowania egzekucyjnego określonymi w powyższym przepisie były przedmiotem oceny zawartej w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych.

W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., ze względu na brak usprawiedliwionych podstaw, oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto stosownie do treści art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).