Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 3/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 76 par 1, art.76a par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3 par 2, art.151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 3/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 4 kwietnia 2012r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Inga Gołowska, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2012r., sprawy ze skargi "A" S.A. w D., na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 17 października 2011r. Nr [...], w przedmiocie zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2003,2004 i 2005 na poczet zaległości z tytułu podatku od, nieruchomości za grudzień 2010r. oraz na poczet bieżących zobowiązań podatkowych za 2011r., - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

Postanowieniem nr [...] z dnia 17 października 2011 r., po rozpatrzeniu zażalenia "A" Spółki Akcyjnej z siedzibą w D. (skarżącej), Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 76 § 1, art. 76a § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 5, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.) utrzymało w mocy postanowienie nr [...] Prezydenta Miasta K. z dnia 15 czerwca 2011 r. w sprawie zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2003, 2004 i 2005 na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za grudzień 2010 r. oraz na poczet bieżących zobowiązań podatkowych za 2011 r.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następujących okolicznościach faktycznych.4

Postanowieniem z dnia 15 czerwca 2011 r. Prezydent Miasta K., działając na podstawie art. 76 § 1 oraz 76a § 1 O.p.:

1) zaliczył nadpłatę za 2003 r. w kwocie łącznej 1.994.544,70 zł (z czego należność główna wynosi 1.204.555,70 zł, zaś odsetki 789.989,00 zł) na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za grudzień 2010 r. w kwocie 1.484.759,00, pozostałą kwotę na poczet bieżących zobowiązań podatkowych za 2011 r.,

2) zaliczył nadpłatę za 2004 r. w kwocie łącznej 1.766.500,00 zł (z czego należność główna wynosi 1.133.292,70 zł, zaś odsetki 633.208,00 zł) na poczet bieżących zobowiązań podatkowych za 2011 r.

3) zaliczył nadpłatę za 2005 r. w kwocie łącznej 1.610.513,00 zł (z czego należność główna wynosi 1.142.327,70 zł, zaś odsetki 468.186,00 zł) na poczet bieżących zobowiązań podatkowych za 2011 r.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, iż skarżąca dokonała wpłaty różnicy pomiędzy podatkiem deklarowanym, a określonym w decyzjach z dnia 30 września 2008 r. dotyczących podatku od nieruchomości za lata 2003-2008 w łącznej kwocie 9.757.344,10 zł. Dalsze postępowanie podatkowe wykazało, iż skarżąca dokonała nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2003-2005 w łącznej kwocie 5.263.680,70 zł. Uprawniało to organ do dokonania zaliczenia nadpłaty na zaległe i bieżące zobowiązania podatkowe skarżącej.

Skarżąca wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz o wydanie prawidłowego rozstrzygnięcie w tym zakresie. W zażaleniu zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj:

1. art. 78 § 3 pkt 1 O.p. poprzez brak wyliczenia kwoty należnego skarżącej oprocentowania od nadpłaty,

2. art. 76 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zaliczenie kwoty nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych, w przypadku, w którym nie było ku temu podstaw prawnych.

Postanowieniem z dnia 17 października 2011 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie Prezydenta Miasta K. z dnia 15 czerwca 2011 r.

Organ odwoławczy streścił dotychczasowy przebieg postępowania oraz przytoczył treść relewantnych przepisów prawa. SKO uznało, iż w sytuacji, w której skarżąca posiadała zaległość podatkową w podatku od nieruchomości za grudzień 2010 r., organ miał obowiązek z urzędu zaliczyć część nadpłat na poczet owej zaległości w celu jej pełnego uregulowania. Następnie stwierdzono, że w świetle art. 76 § 1 O.p., bieżące zobowiązania podatkowe to również zaliczki na podatek i raty wynikające z konstrukcji podatku. Dlatego też słusznie przyjęto, iż podatek od nieruchomości zadeklarowany przez skarżącą na rok 2011 zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. jest bieżącym zobowiązaniem podatkowym (podobnie jak jego raty, aż do upływu terminu ich płatności). W dalszej kolejności, organ odwoławczy podniósł, że ustalenie wysokości oprocentowania nadpłaty powinno być przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego, co uzasadnia m.in. orzecznictwo sądów administracyjnych (wyrok NSA z 28 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 1964/04, wyrok WSA w Krakowie z 20 lutego 2004 r., sygn. akt I SA/Kr 452/02). Zasada ta znajduje zastosowanie także w realiach niniejszej sprawy, której przedmiotem nie jest przecież ustalenie wysokości oprocentowania nadpłaty (SKO powołuje także wyrok NSA z 19 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 264/08).

Pismem z dnia 18 listopada 2011 r. wniesiono do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz o zwrot kosztów postępowania.

W skardze sformułowano zarzuty naruszenia prawa materialnego:

1) art. 76 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe uznanie za prawidłowe zaliczenia kwoty nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych, co do których termin płatności jeszcze nie minął w przypadku, w którym nie było ku temu podstaw prawnych,

2) art. 78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 76 § 1 O.p. poprzez uznanie, że ustalenie wysokości oprocentowania nadpłaty winno zostać dokonane w odrębnym postępowaniu zakończonym decyzją podatkową oraz poprzez brak rozstrzygnięcia kwestii oprocentowania należnego skarżącej w zaskarżanym postanowieniu.

Ponadto przedstawiono zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz art. 125 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady szybkości działania w postępowaniu.

Skarżąca uznała, że powyższe uchybienia doprowadziły do utrzymania w mocy nieprawidłowego postanowienia Prezydenta Miasta K. z dnia15 czerwca 2011 r.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 76 § 1 O.p. skarżąca podniosła, że raty podatku od nieruchomości na rok 2011 nie stanowią bieżącego zobowiązania podatkowego, co uniemożliwia zaliczenie kwoty nadpłaty na ich poczet. W przekonaniu skarżącej, podatnik nie jest zobowiązany do zapłaty podatku przed dniem upływu terminu płatności (podatek nie jest jeszcze wymagalny). Pojęcie bieżącego zobowiązania podatkowego obejmuje więc jedynie te istniejące zobowiązania podatkowe, które aktualnie powinny być zapłacone przez podatnika (wymagalne). Skarżąca wskazuje, że w literaturze podnosi się również, iż organy skarbowe mogą dokonać zaliczenia nadpłaty dopiero w dniu, w którym zobowiązanie stało się wymagalne, czyli w ostatnim dniu, w którym powinna nastąpić wpłata. Ponadto skarżąca zauważa, że ratalny system płatności podatku od nieruchomości jest elementem konstrukcyjnym tego podatku, wynikającym m.in. z jego majątkowego charakteru, stąd brak ustawowego uzasadnienia dla jego uregulowania przed terminem płatności w drodze zaliczenia nadpłaty. Czynność ta pozbawiła ponadto skarżącą możliwości dysponowania własnym kapitałem przed terminem płatności podatku.

Na uzasadnienie zarzutu naruszenia art. 78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 76 § 1 O.p. podano, iż oprocentowanie od nadpłaty przysługuje podatnikowi z mocy prawa, zaś obowiązek rozstrzygnięcia o wysokości nadpłaty nie jest uzależniony od złożenia przez podatnika wniosku w tym zakresie. Stąd organ podatkowy dysponujący odpowiednimi danymi, winien wyliczyć wysokość oprocentowania, a postanowienie o zaliczeniu nadpłaty winno zawierać orzeczenie dotyczące wysokości oprocentowania od nadpłaty (na poparcie swojego stanowiska skarżąca przywołuje wyroki WSA w Krakowie z dnia 14 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 520/07 oraz WSA w Warszawie z 13 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 261/10, jak również WSA w Bydgoszczy z 26 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 923/09). Ponadto w przekonaniu skarżącej, Prezydent Miasta K. w piśmie z dnia 12 lipca 2011 r. ustosunkował się do jej zarzutów w przedmiocie oprocentowania od nadpłaty uznając, iż w jego ocenie nie jest ono skarżącej należne. Należało więc uznać, że postępowanie w tym zakresie zostało przeprowadzone, czego SKO nie uwzględniło.

Na zakończenie skarżąca wskazała, że niemożność uzyskania zwrotu należnego jej oprocentowania jak i kierowanie sprawy do oddzielnego postępowania narusza zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ponadto odwlekanie rozpoznania tego zagadnienia przez organy podatkowe narusza zasadę szybkości postępowania.

W odpowiedzi na skargę z dnia 16 grudnia 2011 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2012 r. skarżąca podniosła, iż w postanowieniu Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 kwietnia 2011 r. (brak w aktach podatkowych) znalazło się zalecenie do organu I instancji o konieczności rozstrzygnięcia kwestii oprocentowania nadpłaty. W ponownie wydanym postanowieniu (które stanowi przedmiot zaskarżenia) zalecenie to nie zostało wykonane, zaś organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu nie odniósł się do tego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne powołane są do badania zgodności z prawem decyzji, postanowień, czynności i innych aktów administracyjnych. Sądy te kontrolują, czy organy administracyjne wydające zaskarżone akty nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, mającego bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czy też stanowiącego podstawę wznowienia postępowania, albo naruszenia prawa uzasadniającego ich nieważność. Jedynie wówczas jest możliwe uchylenie kwestionowanej decyzji bądź stwierdzenie jej nieważności w trybie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Jednocześnie zgodnie z art. 134 p. p.p.s.a., sądy te nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria nie wykazała, by zaskarżone postanowienie naruszało prawo w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Przed przystąpieniem do analizy zarzutów skargi wypada zauważyć, że w świetle obowiązujących przepisów, nadpłatę scharakteryzować można jako nienależne świadczenie podatkowe. Określeniu temu odpowiada formuła art. 72 § 1 pkt 1 O.p., uznająca za nadpłatę kwotę podatku nadpłaconego lub zapłaconego nienależnie. Los prawny nadpłaty podatku dzielą też odsetki za zwłokę, jeżeli wpłata je także obejmowała lub jeżeli część wpłaty na nie zaliczono (art. 72 § 2 o.p.). W ujęciu tym mieszczą się wszystkie sytuacje dotyczące podatnika świadczącego na rzecz organu podatkowego bez podstawy prawnej (A. Huchla, uwagi do art. 72 [w:] H. Dzwonkowski, A. Huchla, C. Kosikowski, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, ABC 2003).

W pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutu skargi, zgodnie z którym niezasadne miałoby być stanowisko organów podatkowych, iż niewymagalne jeszcze raty podatku od nieruchomości stanowią "bieżące zobowiązanie podatkowe" w rozumieniu art. 76 § 1 O.p., co uprawniało organ do zaliczenia nadpłaty podatku na poczet tych rat.

Sąd przypomina, iż zgodnie z art. 76 § 1 O.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a O.p., oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem art. 76 § 2 O.p.

Wypada również zwrócić uwagę, że stosownie do art. 6 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1992r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. jedn. Dz.U. nr 95, poz. 613 z 2010 r. ze zm. – dalej u.p.o.l.) osoby prawne są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości – bez wezwania – na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia.

W tym kontekście należy zauważyć, iż podatki opłacane w ratach to świadczenia, które powstają po doręczeniu decyzji ustalającej kwotę roczną podatku lub z mocy prawa, gdzie roczna kwota podatku obliczona jest przez podatnika w deklaracji. W obu przypadkach roczna kwota podatku, na zasadach uregulowanych w ustawie regulującej dany podatek, jest dzielona na raty. Zgodnie z poglądami wyrażanymi w orzecznictwie sądowym (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 24 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Łd 2/08, LEX nr 476804) każda z tych rat jest więc zobowiązaniem bieżącym w rozumieniu przepisu art. 76 §1 O.p. W uzasadnieniu tego wyroku znalazło się stwierdzenie, że bieżące zobowiązania to te, które już powstały, ale nie upłynął jeszcze ich termin płatności. Orzekający w sprawie Sąd podziela to zapatrywanie prawne.

Należy mieć również na uwadze, iż użyte w art. 76 § 1 O.p. pojęcia "zobowiązań zaległych", "bieżących" oraz "zobowiązań przyszłych", definiowane są z perspektywy współczesności. Zaległościami podatkowymi, o których mowa w art. 76 § 1 O.p., mogącymi być przedmiotem zaliczenia nadpłaty, są takie zobowiązania, których termin płatności upłynął zanim organ podatkowy zadecyduje o nadpłacie (por. art. 51 § 1 O.p.). Z kolei "zobowiązanie przyszłe" to takie, które nie istnieje w chwili decydowania o nadpłacie (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia z dnia 8 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1561/07, LEX nr 492006).

Nie ma więc – w ocenie Sądu – racji strona skarżąca, twierdząc, że skoro nie upłynęły kolejne raty płatności podatku od nieruchomości, to mamy do czynienia z zobowiązaniem przyszłym. Nie można bowiem twierdzić, że o bieżącym charakterze podatku rozstrzyga wyłącznie wymagalność jego płatności, za którą dodatkowo należy uznawać ostatni dzień terminu zapłaty podatku. Taka rozumowanie prowadziłoby do uznania, że zobowiązanie podatkowe ma charakter bieżący w jednym tylko momencie, tj. w tym, w którym staje się wymagalne, a więc wyłącznie w dniu terminu płatności.

Tymczasem całokształt przepisów u.p.o.l. (art. 10 ust. 1, art. 11a ust. 2), sugeruje, że podatek od nieruchomości jest podatkiem rocznym. Jego wymiar jest przecież ustalany w stosunku rocznym, ale osoby prawne są zobowiązane składać deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy (por. G. Dudar, L. Etel, Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych [w:] G. Dudar, L. Etel, S. Pesnarowicz, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, ABC 2008). Nie bez znaczenia jest fakt, że w odniesieniu do osób prawnych zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje z mocy samego prawa i jest kształtowane w wymiarze rocznym, nie zaś innym (zob. P. Borszowski, Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Komentarz, Warszawa 2011, str. 141).

Powyższe musi prowadzić do uznania, że w systematyce podatku od nieruchomości przez zaległość podatkową należy rozumieć takie zobowiązania, których termin płatności upłynął, a przez zobowiązania przyszłe – takie, które jeszcze nie powstały, tj. niedotyczące aktualnego roku podatkowego i jednocześnie niebędące zaległością podatkową. Pozostałe zobowiązania, czyli w istocie zobowiązanie podatkowe dotyczące "aktualnego" roku, o ile nie upłynął jeszcze termin płatności raty (w jej zakresie) jest zobowiązaniem bieżącym. Pogląd taki wyraził między innymi Leonard Etel w Komentarzu LEX do art. 76 O.p., stwierdzając, że bieżące zobowiązania to te, które już powstały, ale nie upłynął jeszcze ich termin płatności. Autor ten stwierdził także, iż bieżące zobowiązanie to również zaliczki na podatek i raty wynikające z konstrukcji podatku. Należy przy tym stwierdzić, że podatnik ma łatwość ustalenia prawidłowej wysokości podatku (czy to z uwagi na złożenie deklaracji przez osobę prawną, czy w kontekście decyzji, o której mowa art. 21 § 1 pkt 2 kierowanej do osoby fizycznej) i może ją uiścić także przed dniem, w którym zobowiązanie staje się wymagalne.

Z tego względu zarzut naruszenia art. 76 § 1 O.p. w powyższym zakresie nie podlega uwzględnieniu. Nie zmienia tego również stwierdzenie skarżącej, iż może dojść do zmian w stanie faktycznym, dotyczącym podatku od nieruchomości. W tym zakresie przepisy u.p.o.l. przewidują bowiem odpowiednie rozwiązania. Zarzuty natomiast o braku możliwości dysponowania środkami finansowymi z uwagi na zaliczenie nadpłaty na poczet bieżącego zobowiązania (w rozumieniu wskazanym przez Sąd), stanowią w istocie postulaty de lege ferenda i nie mogą zmieniać obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, których zastosowanie jest obowiązkiem Sądu.

W kolejnym zarzucie skargi, zakwestionowano twierdzenia organu podatkowego, iż ustalenia wysokości oprocentowania nadpłaty winno zostać dokonane w odrębnym postępowaniu zakończonym decyzją podatkową. Ten zarzut naruszenia art. 78 § 1 w zw. z art. 76 § 1 O.p. został rozszerzony także o podważenie braku w zaskarżonym postanowieniu rozstrzygnięcia kwestii oprocentowania należnego skarżącej spółce.

Należy zwrócić więc uwagę na treść art. 78 § 1 O.p., który stanowi, iż z zastrzeżeniem odrębnych przepisów, nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Należy więc zauważyć, iż w sytuacji gdy powstał obowiązek zwrotu podatku (tak jak gdy powstała nadpłata), powinien być zwracany przez organ podatkowy w całej kwocie, łącznie z oprocentowaniem. Uregulowania prawne zawarte w art. 76, art. 76a, 76b O.p. odwołują się w swojej treści do takich prawnopodatkowych instytucji jak nadpłata (zwrot podatku) i ich oprocentowanie, zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę, i zawierają umocowanie prawne, które pozwala w oparciu o powyższe przepisy na dokonanie rachunkowych operacji z uwzględnieniem wysokości tych elementów, określonej w odrębnych rozstrzygnięciach organu podatkowego lub z rozstrzygnięć tych bezpośrednio wynikających. Zwrot samej nadpłaty powstającej z mocy prawa wraz z należnym oprocentowaniem jest w zasadzie czynnością materialno - techniczną. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela jednak pogląd prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym w momencie kwestionowania przez podatnika wysokości wypłaconego mu oprocentowania lub odmowy dokonania takiej wypłaty w ogóle, może się on domagać skutecznie wydania odrębnej decyzji w trybie art. 207 O.p., konieczne jest bowiem precyzyjne i jednoznaczne wyjaśnienie w odrębnym postępowaniu podatkowym, czy i w jakiej konkretnie kwocie przysługuje skarżącemu oprocentowanie od stwierdzonej nadpłaty podatku (zob. m. in. wyrok NSA z 22 lipca 1999 r., sygn. akt I SA/Ka 2475/97, lex nr 42399; wyrok NSA z 15 stycznia 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 1028/96.; wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 2008r. sygn. akt I FSK 514/07, wyrok NSA z dnia 8 listopada 2011r. sygn. akt II FSK 833/10, wyrok NSA z dnia 19 maja 2009 r. sygn. akt I FSK 264/08, wyrok WSA w Warszawie z 8 stycznia 2004 r., sygn. akt III SA 434/03.; wyrok WSA w Krakowie z 20 lutego 2004 r., I SA/Kr 451/02, oraz wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 1964/04 – publ. orzeczenia.nsa.gov.pl). Brak decyzyjnego rozstrzygnięcia tej kwestii prowadziłoby do pozbawienia podatnika możliwości dochodzenia swych praw. Podobny pogląd w tej kwestii został już uprzednio wyrażony tak w orzecznictwie sadów administracyjnych jak i doktrynie (wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2004 r., sygn. III SA 808/02 Lex 108579, Barbara Adamiak, Janusz Borkowski, Ryszard Mastalski, Janusz Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2008, str. 405 i nast.).

W sytuacji sporu, który wystąpił w niniejszej sprawie oprocentowanie nie stanowi zatem tylko czynności materialno-technicznej, polegającej na jej wyliczeniu, lecz wymaga wydania decyzji administracyjnej. Jeżeli więc organ podatkowy w odrębnym, samodzielnym akcie administracyjnym (decyzji podatkowej) rozstrzygał o wysokości przysługującego Spółce zwrotu podatku za poszczególne miesiące, tak również, jeżeli stało się to przedmiotem sporu, powinien we władczy sposób rozstrzygnąć o wysokości odsetek od przysługujących jej kwot zwrotu podatku (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2976/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Podobne stanowisko zaprezentował m.in. WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Po 1/11, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

Sąd zgadza się ponadto z twierdzeniem, wyrażonym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 kwietnia 2010r. w sprawie III SA/Wa 261/10, który stwierdził, iż "dokonanie zwrotu nadpłaty wraz z oprocentowaniem jest czynnością materialno – techniczną, realizacją prawa podatnika wynikającego wprost z ustawy. Jeżeli jednak organ odmawia podatnikowi oprocentowania nadpłaty, albo podatnik kwestionuje wysokość otrzymanego oprocentowania, to w tym zakresie organ powinien wydać decyzję administracyjną. W odmowie przyznania podatnikowi oprocentowania od nadpłaty (części oprocentowania) przejawia się bowiem władztwo administracyjne, w którym organ autorytatywnie określa pozycję prawną strony. Nie można zatem przyjąć, iż odmowa wypłaty podatnikowi oprocentowania lub części oprocentowania mieści się w pojęciu czynności materialno – technicznej".

W skardze znalazł się również pogląd, iż organ I instancji orzekł w istocie o odmowie przyznania oprocentowania. Skarżąca wywodzi to z zawartego w "ustosunkowaniu" się do zarzutów zażalenia (k. 11-13 akt podatkowych) stwierdzenia organu I instancji, z którego ma wynikać, iż jego rozstrzygnięcie nosi cechy rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, tak co do nadpłaty, jak i co do wysokości oprocentowania nadpłaty.

Sąd na obecnym etapie postępowania, nie ma uprawnień do badania charakteru takiego stwierdzenia. Należy bowiem zauważyć, iż z akt sprawy nie wynika, by to pismo stało się przedmiotem odwołania skarżącej, a następnie rozstrzygnięcia organu odwoławczego. Pismo to zostało sporządzone już po wniesieniu zażalenia na postanowienie o zaliczeniu nadpłaty, stąd z obiektywnych względów nie mogło determinować treści postanowienia.

Dlatego też w ocenie Sądu, organ odwoławczy zasadnie przekazał Prezydentowi Miasta wniosek w przedmiocie zwrotu oprocentowania nadpłaty. Organ pierwszej instancji w razie uznania, że wydał już decyzję w sprawie, umorzy postępowanie wywołane tym wnioskiem. Także w razie zajęcia innego stanowiska przez organ podatkowy, skarżąca będzie mogła przeprowadzić instancyjną i sądową kontrolę tego rozstrzygnięcia.

Zasadnie skarżąca podniosła, że SKO uchylając poprzednie postanowienie organu I instancji w przedmiocie nadpłaty i nakazując w ponownie wydanym postanowieniu orzeczenie co do oprocentowania, nie odniosło się do braku takiego wyrzeczenia. W tym zakresie w zaskarżonym postanowieniu, powinno znaleźć się jakiekolwiek stwierdzenie, że organ I instancji nie wykonał wytycznych organu odwoławczego. Jak jednak wynika z niniejszego uzasadnienia, wytyczne te były błędne, zaś zaskarżone postanowienie SKO jest prawidłowe. Wobec powyższego wskazane uchybienie, nie miało wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia.

Z tych przyczyn, na zasadzie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalono.