Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 904/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-10-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 34 ust. 1
journal: Dz.U. 1998 nr 144 poz 930
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 października 2014 r. sprawy ze skargi S.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej za okres od 28 sierpnia 2012 r. do 5 lipca 2013 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 marca 2014 r. o nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2012 r. S.J. prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług hotelarskich polegającą na sezonowym wynajmie pokoi gościnnych, opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej - złożyła za pośrednictwem urzędu pocztowego oświadczenie o zawieszeniu z dniem 28 sierpnia 2012 r. działalności gospodarczej, korzystając z uprawnienia wynikającego z treści art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 144, poz. 930 ze zm., dalej jako "ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym" - skutkującego niepobieraniem podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres trwania przerwy.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia 5 marca 2013 r. ustalił podatniczce miesięczną wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej na okres od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r. na kwotę 339,- zł.

Pismem z dnia 5 lipca 2013 r. S.J. zawiadomiła, że z dniem 6 lipca 2013 r. wznawia działalność.

Naczelnik urzędu skarbowego postanowieniem z dnia 30 stycznia 2014 r. wszczął wobec podatniczki postępowanie podatkowe w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej, w związku ze zgłoszoną przerwą w prowadzeniu działalności gospodarczej za okres od 28 sierpnia 2012 r. do 5 lipca 2013 r.

Decyzją z dnia 3 marca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił podatniczce uwzględnienia przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej za okres od 28 sierpnia 2012 r. do 5 lipca 2013 r., z powodu niedotrzymania terminu do zawiadomienia o zakończeniu przerwy. Powyższa decyzja stanowiła konsekwencję stwierdzenia, iż dzień 5 lipiec 2013 r. był ostatnim dniem przerwy w działalności, a zatem termin do zgłoszenia zakończenia przerwy upłynął w dniu 4 lipca 2013 r., natomiast przedmiotowe zawiadomienie S.J. nadała w urzędzie pocztowym w dniu 5 lipca 2013 r. tj. 1 dzień po ustawowym terminie.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 30 maja 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy uzasadniając swoje rozstrzygnięcie wskazał, że warunki do opodatkowania kartą podatkową zostały określone w rozdziale 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, a istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest kwestia dotycząca powiadomienia organu I instancji przez podatniczkę o zakończeniu przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, skutkującej okresowym zwolnieniem z ponoszenia zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Dyrektor izby skarbowej odnosząc się do stanu faktycznego sprawy wskazał, że S.J. pismem z dnia 24 sierpnia 2012 r. zawiadomiła naczelnika urzędu skarbowego o rozpoczęciu przerwy w wynajmie kwater od dnia 28 sierpnia 2012 r. co skutkowało niepobieraniem podatku dochodowego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy. Następnie pismem z dnia 5 lipca 2013 r. poinformowała, że wznawia wynajem pokoi gościnnych z dniem 6 lipca 2013 r., z czego wynika, że przerwa w prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej trwała od dnia 28 sierpnia 2012 r. do dnia 5 lipca 2013 r.

Organ odwoławczy stwierdził, że treść art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym przewiduje, że podatnik opłacający podatek dochodowy w formie kary podatkowej może skorzystać z prawa do przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, jednak ostatnim dniem, w którym możliwe jest zawiadomienie organu podatkowego o zakończeniu przerwy, jest dzień poprzedzający dzień zakończenia przerwy. Dniem, w którym podatniczka zamierzała podjąć działalność, był zgodnie z jej deklaracją 6 lipca 2013 r. Zatem ostatnim dniem, w którym nie podejmowała czynności podlegających opodatkowaniu, a więc ostatnim dniem przerwy był dzień 5 lipca 2013 r. Z powyższego wynika, iż dniem go poprzedzającym, czyli wcześniejszym, był dzień 4 lipca 2013 r. Organ nadmienił, że termin zawiadomienia o zakończeniu przerwy przypadał w czwartek, tj. zwykły dzień roboczy, natomiast podatniczka uchybiła terminowi do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o zakończeniu przerwy, składając przedmiotowe pismo za pośrednictwem urzędu pocztowego w dniu 5 lipca 2013 r., tj. z jednodniowym opóźnieniem. Nadto wskazano, że naczelnik urzędu skarbowego w decyzji z dnia 5 marca 2013 r. ustalającej wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2013 zawarł m.in. pouczenie dotyczące początkowego i końcowego terminu zgłaszania przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy, wskazał, że okoliczności, które przyczyniły się do uchybienia przez podatniczkę terminowi prawa materialnego, nie mogą być podstawą uchylenia spornej decyzji, jest to bowiem termin nieprzywracalny.

Dyrektor izby skarbowej wskazał, że twierdzenie podatniczki o konieczności zastosowania w przedmiotowej sprawie celowościowej wykładni art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym nie znajduje uzasadnienia, bo użyty przez ustawodawcę zwrot jest jasny i logiczny.

Organ podniósł, że wbrew twierdzeniom podatniczki w przedmiotowej sprawie nie miał zastosowania art. 34 ust. 3 i 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ponieważ strona nie złożyła wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, a tym samym nie mogła zgłosić jego zawieszenia na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Zatem organ I instancji prawidłowo uznał, że zawiadomienie złożone przez podatniczkę dotyczyło woli skorzystania z uprawnienia wynikającego z art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W związku z powyższym, mając na uwadze uregulowania art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, dyrektor izby skarbowej stwierdził, że zgłoszenie o zakończeniu przerwy w wynajmie pokoi gościnnych zostało złożone przez podatniczkę po ustawowo określonym terminie tj. po 4 lipca 2013 r. W tej sytuacji podatniczka nie podlega zwolnieniu z poboru podatku w formie karty podatkowej za okres zgłoszonej przerwy. W powyższym przepisie ustawodawca określił, że preferencja dotyczy całego okresu trwania przerwy, a nie jak twierdzi strona przerwy, która zaczyna się i kończy w tym samym roku podatkowym.

Organ odwoławczy uznał, że postępowanie spełnia wymogi procedury postępowania podatkowego: naczelnik urzędu skarbowego - zgodnie z dyspozycją normy art. 122 Ordynacji podatkowej - podjął niezbędne działania w celu rzetelnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, czego potwierdzeniem jest materiał dowodowy, który umożliwiał całościową, pełną ocenę stanu faktycznego. W konsekwencji ustalając stan faktyczny, organ I instancji uwzględnił dyspozycję art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, po czym dokonał jego oceny zgodnie z treścią art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie tej nie doszło do przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów. Wyraz dokonanej oceny dano w treści spornej decyzji, która zawiera wszystkie elementy składowe decyzji określone w art. 210 Ordynacji podatkowej. W jej uzasadnieniu prawnym powołano przepisy prawne stanowiące podstawę rozstrzygnięcia i przytoczono ich treść, a w uzasadnieniu faktycznym dokładnie opisano stan faktyczny sprawy. Niesłuszny jest także zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ prowadząc w sposób rzetelny postępowanie podatkowe i gromadząc wyczerpujący materiał dowodowy, naczelnik urzędu skarbowego w żaden sposób nie naruszył zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. O jej naruszeniu nie świadczy również podjęcie rozstrzygnięcia, które jest niezgodne z oczekiwaniami strony.

Organ podatkowy stwierdził również, że na podstawie upoważnienia z dnia 4 grudnia 2012 r. I Zastępca Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. był uprawniony do podpisania przedmiotowej decyzji. Decyzja organu I instancji nie została wydana - jak twierdzi podatniczka - na podstawie przepisów dotyczących ulg w spłacie zobowiązań podatkowych przewidzianych w Ordynacji podatkowej zastrzeżonych do zatwierdzenia i podpisywania przez naczelnika urzędu. Rozstrzygnięcie zostało podjęte w oparciu o przepisy prawa materialnego, zgodnie z którymi przerwa od opodatkowania stanowi preferencję wynikającą z art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Zgodnie z § 21 ust. 1 Regulaminu Organizacyjnego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 6 grudnia 2010 r. I Zastępca Naczelnika jest upoważniony do podejmowania rozstrzygnięć, podpisywania pism i zajmowania stanowiska we wszystkich sprawach z zakresu bezpośrednio nadzorowanych komórek organizacyjnych, niezastrzeżonych w niniejszym regulaminie lub w odrębnych przepisach do ostatecznej aprobaty naczelnika urzędu. Przedmiotowe postępowanie prowadzone przez organ I instancji leżało w zakresie zadań Referatu Orzecznictwa Podatkowego PP-1III, nad którym bezpośredni nadzór sprawuje I Zastępca Naczelnika.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku S.J. zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 maja 2014 r. i wniosła o jej uchylenie w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego tj. art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym poprzez jego błędne zastosowanie oraz naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 121, 122, 180, 188 i 187 § 1 i § 2 w zw. z art. 216 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w zw. § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. dalej jako "Ordynacja podatkowa").

Skarżąca podniosła, że organy podatkowe błędnie ustaliły stan faktyczny sprawy, błędne przyjmując datę zakończenia przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, co doprowadziło do niewłaściwego ustalenia dnia poprzedzającego dzień zakończenia przerwy i w konsekwencji w przyjęcia stanowiska, że w niniejszej sprawie skarżąca uchybiła terminowi do zgłoszenia zakończenia przerwy.

Skarżąca przywołując pojęcia przerwy za słownikiem języka polskiego wyjaśniła, że zakończenie przerwy miało miejsce w dniu 7 lipca 2013 r. i związane było z przyjazdem turystów, o czym skarżąca poinformowała organ pismem nadanym w urzędzie pocztowym dnia 5 lipca 2013 r. (omyłkowo wskazując, że wznowi działalność z dniem 6 lipca 2013 r.). W tak przedstawionym stanie faktycznym organ I instan0cji przyjął, że przerwa w prowadzeniu działalności zakończyła się 5 lipca 2013 r., zatem termin na poinformowanie Naczelnika upływał z dniem 4 lipca 2013 r. Błędnie ponadto wskazano w decyzji organu I instancji, że skarżąca zawiadomiła urząd skarbowy 6 lipca 2013 r., gdy z akt sprawy wprost wynika, że miało to miejsce 5 lipca 2013 r.

W ocenie strony, przerwa kończy się w chwili, gdy podatnik na powrót podejmie wykonywanie działalności gospodarczej (wcześniej można bowiem mówić jedynie o zamiarze zakończenia przerwy). Przyjąć więc należy, że podatnik zakończył przerwę w dniu, w którym wznowił (podjął) działalność gospodarczą, tj. 7 lipca 2013 r. W tej sytuacji, "dniem zakończenia przerwy" był 6 lipca 2013 r. (sobota), a "dniem poprzedzającym dzień zakończenia przerwy" był dzień 5 lipca 2013 r. Podatnik zawiadamiając w dniu 5 lipca 2013 r. urząd skarbowy o zamiarze zakończenia przerwy i wznowienia działalności z dniem 7 lipca 2013 r. - dochował terminu określonego w art. 34 ust. 1 ww. ustawy. Za taką wykładnią analizowanego przepisu przemawia też wykładnia celowościowa. Chodzi bowiem o to, aby podatnik zawiadomił organ zanim podejmie określone czynności (rozpocznie przerwę lub wznowi działalność) co jednocześnie umożliwia organom weryfikowanie stanu rzeczywistego z deklarowanym przez podatnika. Należy też pamiętać, że intencją ustawodawcy przyjmującego regulację w art. 34 ustawy, było umożliwienie odpisu zryczałtowanego podatku za okres, gdy podatnik na skutek przerwy - faktycznie nie osiągał dochodu.

Strona wskazała, że art. 34 ust. 1 przywoływanej ustawy nie przewiduje instytucji "odmowy uwzględnienia przerw w prowadzeniu działalności gospodarczej". Skutkiem spornej decyzji było opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem zatem jeśli taka była intencja organu to podstawą wydania decyzji winny być przepisy ogólne rozdziału 3 ustawy tj. art. 25 w zw. z art. 23 i dalsze.

Skarżąca podkreśliła, że skoro naczelnik uznał, że przerwa w pobieraniu podatku w formie karty podatkowej, jest sprawą z zakresu ulg w spłacie zobowiązań, decyzja została podpisana przez osobę nieuprawnioną (I Zastępca Naczelnika), bowiem zgodnie z § 20 ust. 17 Regulaminu Organizacyjnego Urzędu Skarbowego w S. zastrzeżone jest to do wyłącznej kompetencji naczelnika urzędu skarbowego i w konsekwencji decyzja ta dotknięta jest sankcją bezwzględnej nieważności (art. 247 § 1 O.p.). Prezentowanie zatem w zaskarżonej decyzji nieprawdziwych twierdzeń jakoby to strona błędnie interpretowała istotę spornej decyzji podważa zaufanie do organu odwoławczego.

Zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 34 ust. 1 ww. ustawy z uwagi na naliczenie podatku również za 2012 r., gdyż opodatkowanie w formie karty podatkowej następuje "na dany rok podatkowy" (art. 29 ustawy) a decyzja ustalająca wysokość podatku wydawana jest "odrębnie na każdy rok podatkowy" (art. 30 ustawy). W niniejszej sprawie, uchybienie w złożeniu zawiadomienia nie mogło skutkować ustaleniem (poborem) podatku za rok poprzedzający rok ustania przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, co do którego nie było wątpliwości, że przerwa ta była skuteczna. Na potwierdzenie powyższego skarżąca powołała wyrok NSA sygn. akt II FSK 1236/07 z 3 grudnia 2008 r. oraz wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 1461/04.

Z literalnej wykładni cyt. przepisu wprost wynika, że nie pobiera się podatku w danym roku. Tym samym organ naruszył ww. przepis nie uwzględniając przerwy, która miała miejsce w 2012 r. i nie była kwestionowana.

Zdaniem skarżącej, organ zobligowany był do przeprowadzenia dowodu, skoro z oświadczenia skarżącej, wyciągu z rejestru sprzedaży, wyciągu z rejestru gości (załączonych do odwołania) wynika, że przerwa, wobec rozpoczęcia działalności 7 lipca 2013 r., zakończyła się w dniu 6 lipca 2013 r.

W ocenie strony, organ odwoławczy odrzucił wskazywane przez skarżącą dowody nie podając argumentacji, którym dowodom dano wiarę, a którym nie i z jakich przyczyn przyjęto omyłkowo wskazaną datę jako datę zakończenia przerwy - w sytuacji, gdy również omyłkowo w ww. piśmie skarżąca wskazała, że "wznawia działalność – organ uznał, wbrew temu co wskazano w piśmie, iż skarżąca zgłosiła zakończenie przerwy traktując omyłkę jako oczywisty błąd. Tak samo organ odwoławczy potraktował, a właściwie pominął milczeniem, wskazanie w decyzji pierwszoinstancyjnej, że strona zawiadomienia dokonała w dniu 6 lipca 2013 r. (pomyłka organu I instancji była więc identyczna jak omyłka skarżącej z tym, że odnosiła się do daty zawiadomienia a nie daty zakończenia przerwy, czyli okoliczności przemawiającej "na korzyść" fiskusa). Takie postępowanie organu świadczy o naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów a także o przeprowadzeniu postępowania według zasady in dubio pro fisco.

W ocenie skarżącej organy podatkowe zaniechały ustalenia stanu faktycznego, bowiem skoro przeprowadzeniem przeciwdowodu wzruszyć można prawdziwość dokumentów urzędowych, to nie sposób uznać, że przeciwdowodu nie można przeprowadzić na okoliczność wskazaną przez skarżącą w zwykłym piśmie skierowanym do organu. Tym bardziej, że organy miały wiedzę o poziomie świadomości prawnej (podatkowej) osób zajmujących działalnością gospodarczą na niewielką skalę a także wieku i stanu zdrowia skarżącej (choroba nowotworowa – 4 operacje, ostatnia w lipcu 2011, chemioterapia, radioterapia, choroba serca) co w oczywisty sposób mogło mieć wpływ na zaistnienie wskazanej wyżej omyłki.

Kolejno skarżąca zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie art. 180 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z dokumentów załączonych do odwołania. Zdaniem strony organ powinien przesłuchać gości, których skarżąca przyjęła 7 lipca 2013 r. na okoliczność świadczenia usługi najmu - faktycznego podjęcia działalności, dowód ten ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 490/13). Organ naruszył art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem w uzasadnieniu decyzji nie zawarł uzasadnienia faktycznego odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę wniosków dowodowych. Nadto organ w powyższym zakresie również nie wydał postanowienia o odmowie przeprowadzenia ww. dowodów czym naruszył przepis art. 187 § 2 w zw. z art. 216 Ordynacji podatkowej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Organ niewyjaśniając stanu faktycznego sprawy naruszył przepisy procedury w tym art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Wskazane powyżej działania organu I instancji naruszyły również zasadę zaufania, tj. art. 121 § 1.

Strona skarżąca podniosła, że podczas rozmowy telefonicznej z pracownikiem organu przeprowadzonej 4 lutego 2014 r. poinformowano ją, że z uwagi na opóźnienie dopłata podatku dotyczyć będzie tylko jednego dnia, z tego powodu skarżąca zachowała bierność, będąc w przekonaniu, że sprawa jest mniejszej wagi, a aktach sprawy brak jest adnotacji urzędowej na tę okoliczność, mimo, że do sporządzenia notatki obligował art. 177 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga S.J. zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z art. 134 § 1 P.p.s.a., wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, sąd w pierwszej kolejności pragnie wskazać, że w przypadku, gdy w skardze zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatni

z wymienionych zarzutów.

Istota sporu sprowadzała się w niniejszej sprawie do udzielenia odpowiedzi na pytanie w jakim najpóźniej dniu skarżąca była obowiązana do złożenia pisma o zakończeniu przerwy w prowadzeniu działalności. Okoliczność powyższa bowiem ma charakter kluczowy i warunkuje istnienie, bądź też brak obowiązku skarżącej do zapłaty podatku w formie karty podatkowej za okres przerwy w prowadzeniu działalności.

Podkreślić należy, że karta podatkowa jest uprzywilejowaną formą opodatkowania, bowiem nie ustala się w niej podstawy opodatkowania ani też nie istnieją skale podatkowe. W wypadku podatku dochodowego płaconego w formie karty podatkowej rzeczywiste wyniki gospodarcze pozostają bez wpływu na wysokość tego podatku, która ustalana jest odpowiednio do przeciętnie osiąganych rezultatów. Innymi słowy opodatkowując uzyskiwane przychody w formie karty podatkowej - skarżąca miała obowiązek w okresie dokonywania rozliczeń w tej formie odprowadzać podatek dochodowy w ustalonej przez właściwy urząd skarbowy w decyzji wysokości bez względu na fakt osiągania przychodów z prowadzonej działalności. Jednocześnie wskazać należy, że ustawodawca przewidział wyjątek od tej zasady w art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, zgodnie z którym w przypadku zgłoszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności w danym roku podatkowym nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień przerwy, jeżeli podatnik zawiadomi o tej przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia i w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia.

Racje mają organy, że w świetle wyżej powołanego przepisu zgłoszenie przerwy w działalności gospodarczej - w terminach w nim określonych jest warunkiem nie pobierania podatku w formie karty podatkowej. Powyższy termin ma charakter materialny. Terminy takie wyznaczają okres, w czasie którego lub datę, do której mogą być kształtowane prawa lub obowiązki podmiotów w ramach stosunku prawnego, określanego przez przepisy prawa materialnego. Upływ takiego terminu powoduje wygaśnięcie praw i obowiązków o charakterze materialnoprawnym i uniemożliwia wzruszenie aktów, które takich praw i obowiązków dotyczyły. W związku z tym terminy materialne są nieprzywracalne. Zatem uchybienie terminowi - określonemu w przepisach prawa materialnego - wyklucza zastosowanie tychże przepisów.

Podkreślić należy, że podstawą prawidłowego zastosowania prawa materialnego jest wcześniejsze prawidłowe wyjaśnienie istotnych w sprawie okoliczności faktycznych. W ocenie organu skarżąca zawiadomiła organ o zakończeniu przerwy w prowadzeniu działalności z jednodniowym opóźnieniem, natomiast skarżąca twierdzi, że uczyniła to w terminie.

Z art. 34 ust. 1 ww. ustawy wynika, że podatnik jest zobowiązany do powiadomienia właściwego organu o zakończeniu przerwy w prowadzeniu działalności w dniu poprzedzającym dzień zakończenia tej przerwy.

Skarżąca wskazywała w toku postępowania, że popełniła oczywistą omyłkę pisarską w swoim piśmie podając, że wznawia działalność z dniem 6 lipca 2013 r., gdyż w rzeczywistości działalność rozpoczęła 7 lipca 2013 r.

Skoro skarżąca powoływała się na okoliczność, że w piśmie z dnia 5 lipca 2013 r. popełniła oczywistą omyłkę pisarską, co do daty podjęcia działalności, to w tym kontekście organ powinien przeprowadzić postępowanie, czy podatniczka podjęła działalność w terminie wskazanym w ww. piśmie, tj. w dniu 6 lipca 2013 r., czy w piśmie korygującym owe oświadczenie, tj. w dniu 7 lipca 2013 r.

Zdaniem sądu, skoro skarżąca wskazywała, że składając pismo zawierające oświadczenie o zakończeniu przerwy w prowadzeniu działalności - popełniła oczywistą omyłkę pisarską (wskazując błędnie datę rozpoczęcia działalności) – należało zweryfikować w postępowaniu dowodowym, kiedy rzeczywiście podatniczka zaczęła wykonywać czynności opodatkowane. Wskazać zatem należy, że przerwa w działalności gospodarczej to czas (okres), w którym dana działalność nie jest faktycznie wykonywana.

W ocenie sądu, prawdziwość twierdzeń dotyczących omyłki pisarskiej wynika z akt sprawy, bowiem z dołączonej do odwołania dokumentacji, tj. ewidencji sprzedaży za lipiec 2013 r., czy też wyciągu z rejestru gości wynika, że podjęcie czynności opodatkowanych nastąpiło w dniu 7 lipca 2013 r., więc ostatnim dniem przerwy był dzień 6 lipca 2013 r., wobec czego skarżąca zawiadamiając organ w dniu 5 lipca 2013 r. uczyniła to w terminie wynikającym z art. 34 ust. 1 cyt. ustawy.

Wobec powyższego sąd uznał, że stan faktyczny w sprawie, wbrew nakazowi wynikającemu z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, nie został prawidłowo ustalony. W konsekwencji powyższego sąd za zasadne uznał zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania w zakresie wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Poprzez takie działanie organ naruszył ustanowioną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu. zasada zaufania powinna się wyrażać w merytorycznej poprawności i staranności działań w toku postępowania dowodowego oraz równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników, nadto organ jest obowiązany dokonać oceny dołączonych do wniosku dokumentów (dowodów) w celu ustalenia prawdy obiektywnej. Podkreślić należy, że nie można w sposób drastyczny karać podatnika, w stanie prawnym, który dopuszcza by sądy i organy mogą sprostować oczywiste błędy pisarskie. Jakkolwiek terminy określone w art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym mają charakter materialny i nie podlegają przywróceniu, to art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organy obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego, gdzie organy podatkowe, prowadząc postępowanie dowodowe, wiedząc o zaistniałej omyłce pisarskiej, ustaliły stan faktyczny i prawny w sposób wybiórczy i jednostronny, czym naruszyły art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodać należy, że w niniejszej sprawie skarżąca nie uszczupliła należności skarbu państwa.

Wskazać ponadto należy, że błędny jest pogląd organów podatkowych, że w przypadku, gdy podatnik nie dochowa terminu przewidzianego w art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym - zryczałtowany podatek będzie płatny za cały okres przerwy (w skrajnym przypadku pięć lat - do upływu okresu przedawnienia), wykraczający poza - wynikający wprost z ustawy - okres roku podatkowego. W niniejszej sprawie, gdyby nawet uznać, że nastąpiło uchybienie w złożeniu zawiadomienia – nie mogłoby to skutkować ustaleniem podatku za 2012 r.

Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, organ odwoławczy powinien uwzględnić dokonaną przez sąd ocenę prawną, którą jest związany na mocy art. 153 P.p.s.a.

Uznając zatem, że zaskarżona decyzja oraz decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. zostały wydane z naruszeniem ww. przepisów postępowania, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.

Na podstawie art. 152 P.p.s.a. sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 i 209 P.p.s.a., sąd zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.