Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 321/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2018-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 727
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne - tekst jednolity
article: art. 12
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak, Sędziowie WSA Jerzy Drwal (sprawozdawca), WSA Iwona Tchórzewska, Protokolant Referent stażysta Marcin Ścibor, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 30 października 2018 r. sprawy ze skargi B. Spółki akcyjnej z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie sprostowania zgłoszenia celnego oraz zwrotu cła I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz B. Spółki akcyjnej z siedzibą w B. kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] kwietnia 2018 r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...], którą odmówiono "firma A sprostowania zgłoszenia celnego oraz zwrotu kwoty należności celnych przywozowych.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w sprawie, której stan faktyczny przedstawia się następująco:

W dniu [...] września 2014 r. zgłoszony został do procedury dopuszczenia do obrotu towar w postaci: gazy ziemne i pozostałe węglowodory gazowe: propan pozostały, propan-butan o zawartości propanu 54,21%, zaklasyfikowany do kodu CN 2711 12 97 ze stawką celną 0,7% (dokument SAD nr [...]). Zgłoszenie celne zostało przyjęte przez organ celny, a dane w nim zawarte stanowiły podstawę do objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i określenia należności celnych i należności podatkowych.

W dniu [...] września 2017 r. do [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wpłynął wniosek firma A o dokonanie zmiany zgłoszenia celnego w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towaru oraz o zwrot należności celnych wraz z odsetkami. W uzasadnieniu wniosku skarżąca Spółka powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 26 maja 2016 r., w sprawie C-286/15, który dotyczył klasyfikacji mieszanin węglowodorów gazowych, względem których uzasadnione było dokonanie zmiany klasyfikacji taryfowej zgłoszonego towaru na kod CN 2711 19 00.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. odmówił sprostowania zgłoszenia celnego oraz zwrotu cła od towaru dopuszczonego do obrotu w UE na podstawie wymienionego zgłoszenia celnego wraz z odsetkami.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej Spółki decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że w związku ze zgłoszeniem celnym złożonym przez skarżącą powstał dług celny, określony na podstawie przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L nr 302 z dnia 19 października 1992, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne 2004 r. rozdz. 2, t. 4, str. 307, z późn. zm.). Z dniem 1 maja 2016 r. weszły w życie nowe unijne przepisy celne, to jest rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269/1 z dnia 10 października 2013 r. – dalej jako "UKC"), które w sprawie niniejszej w kwestiach proceduralnych mają bezpośrednie zastosowanie.

Skarżąca wniosła o weryfikację zgłoszenia celnego w części dotyczącej kodu towaru oraz o zwrot należności celnych przywozowych na podstawie art. 173 ust. 3, art. 116 ust. 1 lit. a, art. 117 ust. 1, względnie art. 121 ust. 2 UKC. Organ wyjaśnił, że w zgodnie z art. 121 ust. 1 lit. a UKC, wniosek o zwrot nadpłaconego długu celnego w przypadku nadpłaty należności składa się w terminie trzech lat od dnia powiadomienia o długu celnym, natomiast warunkiem dokonania sprostowania zgłoszenia celnego na wniosek strony, jest złożenie takiego wniosku w terminie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 173 ust. 3 UKC).

Odwołując się do przepisu art. 12 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L nr 343, s. 558 z dnia 29 grudnia 2015 r. – dalej jako: "RWUKC"), organ odwoławczy wskazał, że datą przyjęcia wniosku jest data jego złożenia lub w przypadkach, gdy wnioskodawca przedstawił dodatkowe informacje na żądanie organu celnego, data przekazania przez wnioskodawcę ostatniej żądanej informacji (art. 12 ust. 3 RWUKC). Ponieważ zgłoszenie celne w niniejszej sprawie przyjęto w dniu [...] września 2014 r., to termin na złożenie wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego upłynął z dniem [...] września 2017 r. Tymczasem wniosek o sprostowanie zgłoszenia wpłynął do organu pierwszej instancji w dniu [...] września 2017 r., a więc po terminie. Konsekwencją zaś wniesienia wniosku po upływie terminu winno być w takiej sytuacji wydanie decyzji o odmowie sprostowania zgłoszenia bez rozpoznawania tego, czy istotnie zachodziły wskazane we wniosku okoliczności uzasadniające zmianę klasyfikacji zgłoszonego towaru.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżąca Spółka zaskarżyła powyższą decyzję w całości i wniosła o jej uchylenie.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 12 § 6 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, w związku z art. 55 UKC i art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne, a także art. 92 ust. 2 Rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego, poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji przyjęcie, że w postępowaniu celnym datą złożenia wniosku, nadanego listem poleconym w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe, jest data faktycznego, fizycznego wpływu wniosku do właściwego organu celnego.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że datą istotną z punktu widzenia zachowania terminu dla wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego i zwrot nadpłaconych należności celnych jest dzień złożenia wniosku przez zgłaszającego, a nie dzień faktycznego, fizycznego wpływu wniosku do właściwego organu celnego. W przepisach UKC i rozporządzeń wykonawczych nie ma regulacji uzależniających zachowanie terminu do złożenia wniosku od jego kompletności. Przepisy art. 22 UKC i art. 12 RWUKC czynią z kompletności wniosku warunek jego przyjęcia, a nie złożenia przez wnioskodawcę. Pojęcia "przyjęcie wniosku" i "złożenie wniosku" określają dwa zupełnie różne zdarzenia prawne, których nie można traktować jako tożsame. W konsekwencji – w świetle art. 12 § 6 Ordynacji podatkowej – należało przyjąć, że przewidzianym w art. 173 ust. 3 i art. 121 ust. 1 lit. a UKC terminem na złożenie wniosku był dzień [...] września 2017 r. W niniejszej sprawie wniosek został zaś nadany przez skarżącą w placówce [...] [...] przed upływem trzyletniego terminu i to właśnie dzień nadania, a nie datę fizycznego wpływu wniosku do organu celnego winna zostać uznana za dzień złożenia wniosku. W konsekwencji należało przyjąć, że wniosek został złożony przez skarżącą przed upływem trzyletniego terminu przewidzianego w unijnym kodeksie celnym.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wyjaśnił, że przepisy art. 22 UKC oraz przepisy delegowane i wykonawcze do tego artykułu jednoznacznie wskazują, jak należy określić datę złożenia wniosku. Dlatego dopiero dostarczenie do organu kompletnego wniosku zawierającego wszystkie informacje niezbędne do wydania decyzji – oznacza złożenie wniosku. W niniejszej sprawie trzyletni termin upłynął z dniem [...] września 2017 r., natomiast wniosek zawierający wymagane elementy wpłynął do organu I instancji w dniu [...] września 2017 r., dlatego z tą datą nastąpiło jego formalne przyjęcie. Wniosek został zatem złożony po upływie terminu określonego w art. 121 ust 1 lit. a i art. 173 ust. 3 UKC.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa.

Stan faktyczny tej sprawy jest bezsporny. Skarżąca domagała się zwrotu należności celnych przywozowych uiszczonych na podstawie zgłoszenia celnego, które przyjęte zostało przez organ celny w dniu [...] września 2014 r. Natomiast wniosek o sprostowanie zgłoszenia celnego oraz o zwrot należności celnych nadany został przez skarżącą w polskiej placówce operatora pocztowego w dniu [...] sierpnia 2017 r., a do organu faktycznie wpłynął w dniu [...] września 2017 r. W takiej sytuacji, organy obu instancji uznały, że wniosek złożony został po terminie. Skarżąca twierdzi zaś, że termin został zachowany, skoro przed jego upływem nadała wniosek w polskiej placówce operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 1481, z późn. zm.). Za datę jego złożenia uznać więc należało datę nadania przesyłki w placówce pocztowej.

Tym samym spór w tej sprawie sprowadzał się w istocie do określenia daty skutecznego złożenia wniosku. Wymaga jednakże zwrócenia uwagi, że pismo skarżącej z dnia [...] sierpnia 2017 r. stanowiące wniosek, zawiera w istocie dwa wnioski: po pierwsze, wniosek o sprostowanie zgłoszenia celnego oraz po drugie, wniosek o zwrot należności celnych (z odsetkami). Są to dwie różne instytucje uregulowane odrębnie, dlatego konieczne jest przytoczenie przepisów dotyczących obu tych instytucji.

Materialnoprawne podstawy zwrotu należności celnych uregulowane zostały w art. 116 UKC. Zgodnie z art. 116 ust. 1 UKC, kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych podlegają zwrotowi lub umorzeniu z następujących powodów:

a) zawyżenie kwot należności celnych przywozowych lub wywozowych;

b) towary wadliwe lub niezgodne z warunkami umowy;

c) błąd właściwych organów;

d) zasada słuszności.

Skarżąca domagała się zwrotu należności celnych na podstawie określonej w art. 116 ust. 1 lit. a wskazując, że towar w postaci mieszaniny gazów węglowodorowych zadeklarowała do błędnej taryfy celnej, co spowodowało pobranie zawyżonych należności celnych. Zasady zwrotu zawyżonych kwot należności celnych przywozowych określone zostały w art. 117 UKC. Zgodnie z art. 117 ust. 1 UKC, kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest zwracana lub umarzana, jeżeli kwota odpowiadająca długowi celnemu, o której pierwotnie powiadomiono, przekracza kwotę należną lub gdy dłużnik został powiadomiony o długu celnym niezgodnie z art. 102 ust. 1 akapit drugi lit. c lub d.

Postępowanie w sprawie zwrotu i umorzenia należności celnych uregulowane zostało w art. 121 UKC. Zwrotu zawyżonych należności celnych przywozowych lub wywozowych dotyczy art. 121 ust. 1 lit. a UKC. Zgodnie z tym przepisem, wniosek o zwrot lub umorzenie zawyżonych kwoty należności celnych przywozowych składa się organom celnym w terminie trzech lat od dnia powiadomienia o długu celnym.

Sprostowanie zgłoszenia celnego uregulowane jest w art. 173 UKC. Zgodnie z tym przepisem zgłaszający, na wniosek, za zgodą organu celnego może po przyjęciu zgłoszenia celnego sprostować jedną lub kilka jego danych (ust. 1). Sprostowanie nie jest możliwe, jeżeli wnioskowano o nie po tym, jak organy celne zwolniły towary (ust. 2 lit. c). Zgodnie jednak z art. 173 ust. 3 UKC, na wniosek zgłaszającego, w terminie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, można wyrazić zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów, co umożliwi zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną.

Przytoczone przepisy dotyczące zwrotu zawyżonych należności celnych oraz sprostowania zgłoszenia celnego wskazują jedynie termin, w jakim można domagać się sprostowania zgłoszenia oraz zwrotu należności celnych, nie określają natomiast ani sposobu złożenia wniosku, ani sposobu liczenia terminu, w którym wniosek może być złożony. W szczególności nie określają przesłanek zachowania terminu.

Takich regulacji nie zawiera także przepis ogólny art. 22 UKC, który dotyczy decyzji wydawanych na wniosek. Zgodnie z ustępem pierwszym tego przepisu, składając wniosek o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego dana osoba dostarcza wszelkie informacje wymagane przez właściwe organy celne niezbędne do wydania tej decyzji. Przepis art. 22 ust. 1 UKC określa także organ właściwy w sprawach decyzji wydawanych na wniosek.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 UKC, organy celne niezwłocznie i nie później niż w terminie 30 dni od otrzymania wniosku o wydanie decyzji sprawdzają, czy spełnione są warunki przyjęcia tego wniosku.

Jeżeli organy celne stwierdzą, że wniosek zawiera wszelkie informacje, które są im niezbędne do wydania decyzji, powiadamiają wnioskodawcę, w terminie określonym w akapicie pierwszym, o przyjęciu wniosku.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 3 UKC, właściwe organy celne wydają decyzję, o której mowa w ust. 1, oraz powiadamiają o niej wnioskodawcę niezwłocznie i nie później niż w terminie 120 dni od daty przyjęcia wniosku, o ile nie przewidziano inaczej. Ustęp trzeci określa też obowiązki organów w przypadku, gdy organy celne nie mogą dotrzymać terminu na wydanie decyzji, a także warunki przedłużenia terminu na wydanie decyzji.

Należy zauważyć, że przepis art. 22 UKC używa trzech różnych pojęć: złożenie wniosku, otrzymanie wniosku i przyjęcie wniosku. Użycie kilku różnych pojęć jednoznacznie wskazuje na to, że kodeks odróżnia złożenie wniosku od jego otrzymania, a następnie przyjęcia przez organ. Wymaga przy tym zwrócenia uwagi, że przyjęcie wniosku uzależnione jest od spełnienia określonych warunków, które organ bada po otrzymaniu wniosku. Nie ulega więc wątpliwości, że złożenie, otrzymanie i przyjęcie wniosku nastąpić mogą w różnych datach.

Przepis art. 22 UKC określa obowiązki składającego wniosek o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego, wskazuje organ właściwy w sprawie oraz szczegółowo określa terminy, w których organ zobowiązany jest dokonać poszczególnych czynności związanych ze złożeniem wniosku, nie zawiera natomiast żadnych bliższych regulacji dotyczących terminów złożenia wniosku wskazanych w art. 121 ust. 1 lit. a i art. 173 ust. 3 UKC.

W unijnym kodeksie celnym brak jakichkolwiek bardziej szczegółowych przepisów dotyczących składania wniosków i terminów. Zgodnie z art. 55 ust. 2 UKC, który dotyczy okresów, dat i terminów, jeżeli przepisy prawa celnego nie przewidują szczególnych uregulowań, do okresów, dat i terminów zastosowanie mają zasady dotyczące okresów, dat i terminów znajdujące się w rozporządzeniu Rady (EWG, EURATOM) nr 1182/71 z dnia 3 czerwca 1971 r. określającym zasady mające zastosowanie do okresów, dat i terminów.

Zgodnie z art. 1 rozporządzenia Rady (EWG, EURATOM) nr 1182/71 z dnia 3 czerwca 1971 r. określającego zasady mające zastosowanie do okresów, dat i terminów (Dz. Urz. UE L 124, s. 1 z dnia 8 czerwca 1971 r.), o ile nie postanowiono inaczej, rozporządzenie stosuje się do aktów Rady lub Komisji, które są lub będą wydane na podstawie Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą lub Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Energii Atomowej.

Przepis art. 3 omawianego rozporządzenia dotyczy obliczania okresów, w szczególności terminu początkowego okresu wyrażonego w godzinach, dniach, tygodniach, miesiącach lub latach. Jeżeli okres wyrażony w dniach, tygodniach, miesiącach lub latach nalicza się od chwili zaistnienia wydarzenia lub wykonania czynności, do okresu nie zalicza się dnia, w którym miało miejsce to wydarzenie lub czynność. Zgodnie z art. 3 ust. 2 lit. c, okres wyrażony w tygodniach, miesiącach lub latach rozpoczyna się na początku pierwszej godziny pierwszego dnia okresu i wygasa wraz z upływem ostatniej godziny dnia ostatniego tygodnia, miesiąca lub roku, który jest takim samym dniem tygodnia lub przypada na tę samą datę, co dzień, w którym okres się rozpoczyna. Jeżeli w okresie wyrażonym w miesiącach lub latach dzień, w którym powinien wygasnąć okres, nie wystąpił w tym miesiącu, okres kończy się wraz z upływem ostatniej godziny ostatniego dnia tego miesiąca. Jeżeli ostatni dzień okresu wyrażonego inaczej niż w godzinach jest dniem ustawowo wolnym od pracy, niedzielą lub sobotą, okres wygasa wraz z upływem ostatniej godziny następnego dnia roboczego (art. 3 ust. 4 rozporządzenia nr 1182/71).

Przedstawione wyżej zasady obliczania terminów zawarte w rozporządzeniu nr 1182/71 także nie dają odpowiedzi na pytanie, jaką datę przyjmuje się za datę złożenia wniosku o zwrot należności celnych.

W takiej sytuacji sięgnąć zatem należało do przepisów wykonawczych i uzupełniających przepisy unijnego kodeksu celnego, a zatem do: rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE L nr 343, s. 1, z dnia 29 grudnia 2015 r. – dalej jako "rozporządzenie delegowane 2015/2446" lub "rozporządzenie delegowane" albo "RDUKC") oraz rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L nr 343, s. 558, z dnia 29 grudnia 2015 r. – dalej jako "rozporządzenie wykonawcze 2015/2447" lub "rozporządzenie wykonawcze" albo "RWUKC").

W rozporządzeniu delegowanym 2015/2446 (RDUKC) zawarty jest przepis ogólny art. 11, który dotyczy decyzji wydawanych na wniosek. Przepis ten odnosi się do art. 22 ust. 2 UKC. Przepis art. 11 RDUKC stanowi, że wniosek o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego przyjmuje się, jeżeli spełnione są warunki określone w tym przepisie, w szczególności dotyczące podmiotu składającego wniosek i organu właściwego. Powołany art. 11 rozporządzenia delegowanego określa szczegółowo warunki przyjmowania wniosków, nie wyjaśnia natomiast, w jaki sposób wniosek powinien być złożony i nie odnosi się do terminów składania wniosków.

Wnioski o zwrot i umorzenie należności celnych przywozowych lub wywozowych uregulowane zostały w art. 92 i nast. rozporządzenia delegowanego. Zgodnie z art. 92 ust. 2 RDUKC, wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych można składać z wykorzystaniem środków innych niż techniki elektronicznego przetwarzania danych, zgodnie z przepisami obowiązującymi w danym państwie członkowskim. Dalsze przepisy regulują kwestie wymogów dotyczących danych dla wniosku, sposobu powiadamiania o decyzji, wysyłania danych oraz przedłużenia terminu na podjęcie decyzji. Nie odnoszą się natomiast do kwestii terminu do złożenia wniosku.

Natomiast szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego zawiera rozporządzenie wykonawcze 2015/2447 (RWUKC). Przepis art. 12 tego rozporządzenia odnosi się do art. 22 ust. 2 UKC i określa przyjęcie wniosku. Zgodnie art. 12 ust. 1 RWUKC, jeżeli organ celny przyjmuje wniosek zgodnie z art. 11 ust. 1 rozporządzenia delegowanego 2015/2446, datą przyjęcia takiego wniosku jest data otrzymania przez organ celny wszystkich informacji wymaganych zgodnie z art. 22 ust. 2 akapit drugi kodeksu.

Jeżeli organ celny stwierdza, że wniosek nie zawiera wszystkich wymaganych informacji, żąda od wnioskodawcy dostarczenia tych informacji w rozsądnym terminie, który nie powinien przekraczać 30 dni (art. 12 ust. 2 RWUKC).

Jeżeli wnioskodawca nie przekaże organowi celnemu żądanych informacji w określonym terminie, wniosek nie zostaje przyjęty, a wnioskodawcę informuje się o tym fakcie.

Jeżeli wnioskodawca nie otrzyma informacji o przyjęciu lub odrzuceniu wniosku, uznaje się, że wniosek został przyjęty. Datą przyjęcia wniosku jest data jego złożenia lub – w przypadkach, gdy wnioskodawca przedstawił dodatkowe informacje na żądanie organu celnego zgodnie z ust. 2 – data przekazania przez wnioskodawcę ostatniej żądanej informacji (art. 12 ust. 3 RWUKC).

Przytoczone przepisy potwierdzają, że na gruncie UKC data złożenia wniosku nie jest równoznaczna z datą jego otrzymania przez organ oraz datą przyjęcia. Jak już wyżej wskazano, kodeks operuje trzema różnymi pojęciami (złożenie, przyjęcie, otrzymanie wniosku) i z każdym z tych pojęć łączy różne skutki. Przepis art. 12 rozporządzenia wykonawczego 2015/2447 określa szczegółowo datę przyjęcia wniosku, wskazując, że w określonych sytuacjach będzie nią data złożenia wniosku, nie wskazuje jednak, jaką datę uznaje za datę złożenia wniosku. Z art. 12 RWUKC wynika wprost, że złożenie wniosku i jego przyjęcie nastąpić mogą w różnych datach.

Pozostałe przepisy rozporządzenia wykonawczego dotyczące wniosku o zwrot lub umorzenie, to jest art. 172 RWUKC, który odnosi się do art. 22 ust. 1 kodeksu oraz art. 173 RWUKC, który dotyczy przedstawienia towarów jako warunku zwrotu lub umorzenia i odnosi się do art. 116 ust. 1 kodeksu, nie zawierają żadnych uregulowań dotyczących terminów składania wniosków o zwrot lub umorzenie należności celnych.

Przedstawione unormowania wskazują, że przepisy unijnego prawa celnego (a także przepisy unijne, do których kodeks odsyła), nie regulują wyczerpująco wszystkich zagadnień związanych ze składaniem wniosków o zwrot należności celnych oraz wniosków o sprostowanie zgłoszenia celnego.

Wynika to niewątpliwie z faktu, że zgodnie z art. 5 pkt 2 lit. a UKC, przepisy prawa celnego zawarte są nie tylko w kodeksie (UKC) oraz przepisach uzupełniających lub wykonawczych przyjętych na szczeblu unijnym, lecz także w przepisach uzupełniających lub wykonawczych przyjętych na szczeblu krajowym. Prawodawca unijny pozostawił bowiem pewną swobodę ustawodawcy krajowemu w zakresie uregulowania tych kwestii, które nie zostały uregulowane na gruncie przepisów wspólnotowych.

W prawie krajowym przepisy celne zawarte są w ustawie z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (j.t. Dz. U. z 2018 r. poz. 167, z późn. zm.). Przepisy tej ustawy mają charakter uzupełniający do unormowań unijnych, co wynika wprost z art. 1 tej ustawy. Przepisy te nie zawierają unormowań dotyczących złożenia wniosku o zwrot należności celnych lub o sprostowanie zgłoszenia celnego. Natomiast przepis art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, zawarty w rozdziale 6 ustawy, regulującym postępowanie w sprawach celnych, przewiduje zaś odpowiednie stosowanie do postępowania w sprawach celnych Ordynacji podatkowej, w szczególności jej art. 12.

Przepisy Ordynacji podatkowej mogą mieć zastosowanie do postępowania w sprawach zwrotu należności celnych tylko w zakresie, w którym przepisy celne unijne i krajowe danej kwestii nie regulują. Z uwagi na to, że w przepisach unijnego kodeksu celnego oraz wymienionych wyżej rozporządzeniach (delegowanym i wykonawczym) nie sprecyzowano, jaką datę uznaje się za datę złożenia wniosku o zwrot należności celnych i nie określono warunków zachowania terminu do złożenia wniosku, zastosowanie mieć będą uzupełniająco przepisy prawa krajowego, czyli przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), w zakresie wskazanym w art. 73 ustawy – Prawo celne.

Jak już wyjaśniono, z przepisu art. 92 ust. 2 rozporządzenia delegowanego nr 2015/2446 wynika, że wniosek o zwrot można składać z wykorzystaniem środków innych niż techniki elektronicznego przetwarzania danych, zgodnie z przepisami obowiązującymi w danym państwie członkowskim. Oznacza to, że wniosek o zwrot może być złożony także pisemnie, zgodnie z przepisami proceduralnymi państwa członkowskiego, czyli w rozpoznawanej sprawie wedle przepisów Ordynacji podatkowej, która ma odpowiednie zastosowanie do spraw celnych na podstawie art. 73 Prawa celnego. Odpowiednie stosowanie przepisów prawa oznacza natomiast, albo stosowanie odnośnych przepisów bez żadnych zmian, albo stosowanie ich z pewnymi zmianami, bądź też niestosowanie tych przepisów w ogóle.

Złożenie wniosku pisemnie nie oznacza obowiązku złożenia go fizycznie bezpośrednio w organie właściwym. Wniosek może zostać także przesłany pocztą, co wynika wprost z art. 12 Ordynacji podatkowej. Przepis ten może być stosowany do złożenia wniosku o zwrot należności celnych (a także do wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego) bez żadnych zmian, nie pozostaje bowiem w sprzeczności z unormowaniami unijnymi i nie reguluje zagadnień zastrzeżonych dla unormowań na poziomie unijnym, uzupełnia natomiast te unormowania w kwestiach proceduralnych.

Zgodnie z art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe lub w placówce pocztowej operatora świadczącego pocztowe usługi powszechne w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub otrzymane przez polską placówkę pocztową operatora wyznaczonego po nadaniu w państwie spoza Unii Europejskiej albo złożone w polskim urzędzie konsularnym.

Dla zachowania terminu wystarczy zatem dokonanie czynności przed upływem terminu. Data wpływu pisma do organu, czyli data otrzymania wniosku przez organ nie jest – w świetle art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej – miarodajna dla ustalenia, czy wniosek złożony został w terminie. W przypadku nadania pisma w polskiej placówce operatora wyznaczonego, datą złożenia wniosku będzie data jego nadania i ta data decydować będzie o zachowaniu terminu.

W doktrynie i orzecznictwie nie budzi wątpliwości to, że przepis art. 12 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie zarówno do terminów o charakterze materialnoprawnym, jak i terminów proceduralnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 27 lutego 2007 r., sygn. akt I GSK 654/06, z dnia 22 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1562/15 i z dnia 11 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1867/15 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 września 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 429/09). W powołanym wyroku z dnia 22 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1562/15, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że użycie w art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej zwrotu "nadanie pisma" bez określenia jego charakteru oznacza, że przepis ten powinien mieć zastosowanie do wszystkich pism procesowych i oświadczeń składanych przez podatników, a dotyczących ich zobowiązań podatkowych. Umieszczenie go w Dziale I Ordynacji podatkowej, normującym przepisy ogólne w przedmiocie zobowiązań podatkowych, przemawia – zdaniem NSA – za taką jego wykładnią, która dotyczy także uprawnień materialnoprawnych podatników. Natomiast w wyroku z dnia 11 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1867/15, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do ustalenia momentu złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku.

Rozważenia wymagało zatem, czy ugruntowane w orzecznictwie stanowisko co do zakresu stosowania art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej w sprawach podatkowych, w szczególności zaś stanowisko, że przepis ten dotyczy nie tylko pism procesowych składanych w toku postępowania, ale także wszystkich innych pism, oświadczeń i czynności o charakterze materialnoprawnym, odnieść można także do postępowania w sprawach dotyczących zwrotu należności celnych.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, przepis art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do wniosków o zwrot należności celnych, a więc czynności dokonywanych na podstawie przepisów prawa materialnego (unijnego kodeksu celnego). W konsekwencji uznać należało, że przepis ten stanowi podstawę ustalenia terminu złożenia wniosku o zwrot należności celnych i oceny zachowania tego terminu. Analogicznie przepis ten miałby także zastosowanie do wniosków o sprostowanie zgłoszenia celnego.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji można wnosić, że organ uznał, iż datą złożenia wniosku o zwrot należności celnych jest data faktycznego wpływu wniosku do organu, aczkolwiek stanowisko to nie zostało wyraźnie wypowiedziane. Niemniej jednak stwierdzić należy, że stanowisko to nie znajduje żadnego uzasadnienia w powołanych wyżej i szczegółowo omówionych przepisach. Żaden z tych przepisów nie uzależnia bowiem zachowania terminu do złożenia wniosku od daty fizycznego doręczenia (faktycznego wpływu) pisma do organu. Organ całkowicie pominął datę nadania wniosku w polskiej placówce operatora wyznaczonego, pomimo tego, że w aktach administracyjnych znajduje się koperta nadawcza wniosku z datą stempla pocztowego dokumentująca dokonanie tej czynności przez skarżącą.

Należało więc zauważyć, że wniosek o sprostowanie zgłoszenia celnego oraz o zwrot należności celnych wraz z odsetkami, noszący datę [...] sierpnia 2017 r., nadany został przez skarżącą w polskiej placówce operatora pocztowego w dniu [...] sierpnia 2017 r. (data stempla pocztowego na kopercie nadawczej – k. 1 akt administracyjnych), natomiast do organu faktycznie wpłynął [...] września 2017 r. (stempel organu w zakresie daty wpływu wniosku – k. 11 akt administracyjnych).

W konsekwencji, stanowisko organu przyjmujące za datę skutecznego złożenia wniosku, datę jego faktycznego wpływu do organu – nie znajduje uzasadnienia, tym bardziej, że organ swojego stanowiska w tym zakresie w istocie w ogóle nie uzasadnił.

W świetle przytoczonych przepisów nie jest również prawidłowe stanowisko organu, że o zachowaniu terminu decyduje data wpływu do organu uzupełnienia wniosku. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ utożsamia datę złożenia wniosku z datą jego przyjęcia przez organ, co nie ma uzasadnienia. Powoływany przez organ przepis art. 12 rozporządzenia wykonawczego 2015/2447 (RWUKC), dotyczący przyjęcia wniosku nie określa bowiem daty złożenia wniosku i o ile za datę przyjęcia wniosku w pewnych przypadkach uznaje datę jego złożenia, o tyle nie przesądza, że data przyjęcia wniosku decyduje o zachowaniu terminu do złożenia wniosku.

W konsekwencji, skoro w rozpoznawanej sprawie wniosek nadany został przez stronę listem poleconym w dniu [...] sierpnia 2017 r. w urzędzie pocztowym, to złożony został w terminie, bowiem trzyletni termin określony w art. 121 ust. 1 lit. a oraz art. 173 ust. 3 UKC upływał z dniem [...] września 2017 r.

Oznacza to, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które to naruszenia miały wpływ na treść zapadłych w sprawie rozstrzygnięć. Organ błędnie uznał, że do oceny zachowania terminu zastosowanie mają jedynie przepisy unijnego kodeksu celnego (UKC) oraz rozporządzeń: delegowanego (RDUKC) i wykonawczego (RWUKC), które – jak wyżej wykazano – nie regulują procedury złożenia wniosku o zwrot należności celnych, w tym także nie określają warunków zachowania terminu do złożenia wniosku, przez co nie odniósł się w ogóle do przepisów Ordynacji podatkowej, które mają zastosowanie w tej sprawie i nie ocenił przesłanek zachowania terminu określonego w art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, i w konsekwencji wyraził błędne stanowisko, że wniosek o zwrot należności celnych został w tej sprawie złożony z uchybieniem terminu określonego w art. 121 ust. 1 lit. a UKC.

Uznając zatem, że wniosek strony złożony został po terminie, organy obu instancji w ogóle nie rozważyły merytorycznej zasadności wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego i zwrotu należności celnych. Skutkuje to koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 – dalej jako: "p.p.s.a."). Z uwagi zaś na to, że tych samych uchybień dopuścił się także organ I instancji, Sąd – na podstawie art. 135 p.p.s.a. – uchylił także i jego decyzję stwierdzając, że jest to konieczne dla końcowego należytego załatwienia żądania strony, bez pozbawienia jej merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy w obu instancjach.

Rozpoznając sprawę ponownie organy uwzględnią zawartą w niniejszym uzasadnieniu ocenę prawną, co oznacza obowiązek merytorycznego rozstrzygnięcia wniosku skarżącej o sprostowanie zgłoszenia celnego i zwrot należności celnych.

Organy obu instancji winny mieć również na uwadze, iż żaden z przepisów unijnego kodeksu celnego nie uzależnia zwrotu zawyżonych należności celnych od uprzedniego złożenia przez stronę wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego. Zależności takiej nie można również wywieść z przepisów rozporządzenia delegowanego 2015/2446 (RDUKC) oraz rozporządzenia wykonawczego 2015/2447 (RWUKC), odnoszących się do zwrotu należności celnych.

Z przytoczonych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie – na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. –uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję organu pierwszej instancji, o czym orzekł w pkt I sentencji wyroku.

Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania zawarte w pkt II sentencji wyroku zapadło natomiast na podstawie przepisów art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz. 153). Na koszty te – w łącznej kwocie [...]zł – złożyły się: uiszczony przez skarżącą wpis od skargi w kwocie [...]zł, wynagrodzenie pełnomocnika będącego doradcą podatkowym w kwocie [...]zł oraz uiszczona przez stronę opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie [...]zł.