Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 209/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2009-06-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 42 ust. 1, ust. 3, ust. 4 pkt 2 i 5, art. 97 ust. 10 i ust. 17
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 28 c (A) (a)
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Marzena Łozowska Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi T. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 9 lutego 2009 r., nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2006r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 9 lutego 2009r nr PP-II-44070-055/08/AM Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kluczborku z dnia 10 marca 2008r. nr PP/44000-44/08 wydanej w przedmiocie określenia Panu T. L. za miesiąc październik 2006r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 52.803 zł, w tym kwotę do zwrotu w wysokości 3.583 zł, kwotę do przeniesienia w wysokości 49.220 zł ,utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Z ustaleń poczynionych w sprawie w wyniku kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w Kluczborku, w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2006r., z danych zawartych w systemie [...] wynikało, że kontrahent skarżącego będący nabywcą jego towarów – [...] Berlin, [...] był aktywnym podatnikiem podatku od wartości dodanej tylko do 20.09.2006r.

Działając zatem na podstawie art. 42 ustawy o VAT organ pierwszej instancji stwierdził, że podatnik, dokonując dostawy (18 okien drewnianych i 1 drzwi drewnianych) na kwotę 8.460 euro w przeliczeniu na walutę krajową 32.756,27 zł.( wg średniego kursu sprzedaży NBP- 3,8719) na rzecz w/w kontrahenta niemieckiego, nieprawidłowo zastosował stawkę 0 % VAT (dla sprzedaży wykazanej fakturą nr 55/06 z dnia 24.10.2006r.). Podatnik dokonał bowiem zakwestionowaną dostawę na rzecz kontrahenta, który nie posiadał prawidłowego i ważnego numeru VAT nadanego przez państwo członkowskie właściwe nabywcy w chwili dokonywania transakcji. W związku z tym organ I instancji stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Dlatego też brak było podstaw do zastosowania przez niego stawki 0% VAT dla tej transakcji, a sprzedaż należało opodatkować stawką krajową w wysokości 22% (podatek VAT -5.907 zł).

Dodatkowo także stwierdzono, iż dokumenty nie spełniają warunków, o których mowa w art. 42 ust.4 pkt 2 i 5 ustawy o podatku o VAT, gdyż oświadczenie odbiorcy nie zawiera adresu, pod który faktycznie zostały przewiezione towary oraz nie wpisano jakim środkiem transportu dostarczono towar (rodzaj i numer rejestracyjny środka transportu). Do dostawy wystawiono dokument CMR, jednak nie dokumentuje on dostarczenia towaru, bowiem brak w nim potwierdzenia ze strony odbiorcy towarów.

Biorąc powyższe ustalenia pod uwagę, decyzją z dnia 10 marca 2008r. nr PP/44000-44/08, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kluczborku określił w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2006r. -nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 52.803 zł., w tym kwotę do zwrotu w terminie 60 dni w wysokości 3.583 zł. oraz kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 49.220 zł. ( w miejsce zadeklarowanej kwoty do zwrotu w wysokości 3.583 zł. oraz kwoty do przeniesienia w wysokości 55.127 zł.)

Od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącego złożył odwołanie, w którym zarzucił organowi I instancji:

1) naruszenie przepisu art. 42 ust. 4 pkt 2 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez uznanie, iż niewłaściwie udokumentowano dostawę wewnątrzwspólnotową, co w konsekwencji spowodowało utratę prawa do zastosowania stawki VAT 0% przy dostawie wewnątrzwspólnotowej.

W tej kwestii pełnomocnik strony przyznając fakt, że na dokumencie SAD nie było oznaczonego miejsca rozładunku towaru, jak również brakowało na odpowiednich dokumentach oznaczenia numeru rejestracyjnego pojazdu, którym towar był dostarczony wskazywał, że transport odbywał się własnym środkiem transportu, a stwierdzone uchybienia, w świetle przepisu art. 42 ustawy o VAT nie mogą skutkować utratą uprawnienia do stosowania stawki preferencyjnej 0% VAT przy dostawie wewnątrzwspólnotowej. Zdaniem pełnomocnika dla zachowania prawa do stosowania stawki 0% przy dostawie wewnątrzwspólnotowej, wystarczające jest by podatnik wykazał przy pomocy wszelkich środków dowodowych, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Skoro zatem pracownicy organu w toku czynności kontrolnych ustalili, że w przedmiotowej sprawie miała miejsce płatność przelewem na konto Firmy należącej do T. L. to dowodzi, że towar został dostarczony.

2) błędne ustalenia faktyczne dokonane przez Urząd Skarbowy w Kluczborku, poprzez uznanie, że w dniu dokonania transakcji, tj. 24.10.2006 r. w/w kontrahent nie był czynnym podatnikiem podatku VAT w Niemczech, a przez to nie zastosowanie przepisu art. 42 ust. 1 ustawy o VAT.

Według pełnomocnika, w ustalonym stanie faktycznym i na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ podatkowy błędnie uznał, że kontrahent niemiecki [...] Berlin DE [...] w momencie dokonania transakcji nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Okoliczności tej nie potwierdza bowiem żaden z zebranych dowodów, a poczynione ustalenia poprzez system [...], wskazują jedynie na to, że wprawdzie niemiecka Firma z dniem 20.09.2006 r. przestała być czynnym podatnikiem w podatku od wartości dodanej, jednakże nie zwierają żadnych danych odnośnie zagadnienia, z jaką datą kontrahent niemiecki został wykreślony z rejestru. Okoliczność ta ma w ocenie pełnomocnika o tyle istotne znaczenie, że niemieckie prawo podatkowe dopuszcza przypadki wykreślania z rejestru podatników czynnych z datą wsteczną, co oznacza, że podatnik zostaje wykreślony z rejestru w określonym momencie ze skutkiem wstecznym. Skoro zatem przepisy podatkowe umożliwiają zastosowanie stawki 0% przy dostawie wewnątrzwspólnotowej i jednocześnie przepisy podatkowe innego państwa wspólnotowego umożliwiają wykreślenie podatnika czynnego z rejestru, to- zdaniem pełnomocnika- na państwie podatnika będącego dostawcą spoczywa obowiązek skonstruowania takich narzędzi prawnych by możliwa była weryfikacja rzeczywistego stanu prawnego dotyczącego kontrahenta z innego państwa unijnego.

Dodatkowo podniesiono w tej kwestii, że pracownicy biura rachunkowego w którym prowadzona jest obsługa podatkowa skarżącego, sprawdzili w systemie [...], czy niemiecki kontrahent jest czynnym podatnikiem i z ustaleń tych wynikało, że w dniu dokonania transakcji, kontrahent ten na pewno był czynnym podatnikiem.

3) brak podania w zaskarżonej decyzji podstawy prawnej nieuwzględnienia uprawnień strony do zastosowania stawki 0%, co jest okolicznością uniemożliwiająca pozostanie zaskarżonej decyzji w obiegu prawnym.

4) nieuwzględnienie przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 347.1), a w szczególności jej art. 9 ust 1.

Zdaniem pełnomocnika, zasadą przyjętą przez Prawo Wspólnotowe, jeśli chodzi o opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej przy dostawie wewnątrzwspólnotowej, jest opodatkowanie tym podatkiem odbiorcy tej dostawy, a odbywa się to w ten sposób, że dostawca nie nalicza podatku od wartości dodanej stosując stawkę 0 %, natomiast podatek ten nalicza odbiorca. Skoro zatem, jak wskazywał dalej pełnomocnik, niemiecki kontrahent naliczył i odprowadził należny podatek w kraju właściwym dla niego, tj. w Republice Federalnej Niemiec, to w świetle regulacji unijnych pozbawienie skarżącego prawa do zastosowania stawki 0% VAT narusza wspólnotową zasadę neutralności podatku VAT. Zaś w takim przypadku, gdy występuje kolizja przepisów unijnych z przepisami krajowymi, pierwszeństwo w stosowaniu mają przepisy unijne.

W tej kwestii wskazano także, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie orzekał, że jeżeli przy transakcji wewnątrzwspólnotowej, nabywca naliczył podatek VAT i odprowadził go do właściwego organu podatkowego, to dostawca ma prawo do nienaliczania tego podatku (wyrok ETS z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03: Optigen Ltd. (C-354/03), Fulcrum Electronics Ltd. (C-355/03), Bond Haus Systems Ltd. (C-484/03).

W wyniku rozpoznania powyższego odwołania strony, organ odwoławczy uznając jego zarzuty za niezasadne, podtrzymał w całości stanowisko organu I instancji.

Wskazując na poszczególne uregulowania ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.-zwanej ustawa VAT) zważono, iż aby zachodziła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów muszą zostać spełnione warunki dotyczące zarówno dostawcy towarów, jak i jego nabywcy. Oznacza to, że dostawca musi być podatnikiem podatku VAT, który zgłosił zamiar dokonywania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów i jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 ust 1 ustawy o VAT. Również nabywca towarów (zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy o VAT) musi być:

1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie wymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe zharmonizowane, które zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4) podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Jedynie zatem w sytuacji, gdy podatnik VAT zarejestrowany jako podatnik VAT UE dokona wywozu towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, a nabywcą towarów będzie jeden z wyżej wskazanych nabywców, to dojdzie do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej WDT).

Jednakże, aby WDT można byłoby opodatkować stawką 0%- zgodnie z przepisem art. 42 ust. 1 ustawy o VAT- muszą zostać spełnione dalsze warunki, a mianowicie :

1) podatnik musi dokonać dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podać ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jednocześnie zauważono, że w tym zakresie ustawodawca uregulował w zasadzie zamknięty katalog dokumentów, które potwierdzają dokonanie wywozu towarów i jego dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego. Zgodnie z przepisem art. 42 ust 3 ustawy o VAT- dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są :

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) kopia faktury,

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jak wynika z brzmienia powołanego przepisu dowodami dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy co do zasady mogą być tylko dokumenty wyraźnie wskazane w tym przepisie. Na pewne odstępstwa w tym zakresie pozwala jedynie przepis ust. 4 powołanego przepisu, w myśl którego, w przypadku, gdy wywóz towaru dokonywany jest bez udziału podmiotów trzecich (przez nabywcę albo dostawcę) podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3 ( czyli kopii faktury oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku) zamiast posiadania dokumentów przewozowych (art. 42 ust.3 pkt 1), powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;

2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby lub miejsca zamieszkania nabywcy;

3) określenie towarów i ich ilości;

4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego (art. 42 ust 4 ustawy o VAT),

W tym stanie prawnym, organ odwoławczy, na gruncie niniejszej sprawy stwierdził, że zakwestionowana faktura VAT dokumentująca dostawę wewnątrzwspólnotową wystawiona została dla odbiorcy posługującego się nieaktywnym numerem identyfikacyjnym, gdyż jak wynikało z systemu [...] kontrahent niemiecki stracił swoją aktywność z dniem 20.09.2006r. Dodatkowo w związku z zarzutami odwołania organ odwoławczy skierował także do niemieckiej administracji podatkowej wniosek o udzielenie informacji na podstawie art. 27-Rozporządzenia Rady nr 1798/2003 z dnia 7 października 2003r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające rozporządzenia (EWG) nr 218/92 (Dz.U.UE.L.03.264.1) - w sprawie danych rejestracyjnych nabywcy towarów wynikających z zakwestionowanej faktury- K.C., [...] BERLIN, nr DE [...]

Zapytanie to dotyczyło kwestii, kiedy dokonano wyrejestrowania powyższego podmiotu, a także tego, czy podatnik o numerze DE [...] mógł posługiwać się nazwą [...] BERLIN.

Z odpowiedzi na powyższe zapytanie uzyskano informację, że nr DE [...] został przyznany przedsiębiorstwu jednoosobowemu K.C. Z uwagi na zakończenie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa jednoosobowego nr identyfikacji podatkowej został z datą 20.09.2006r. unieważniony, a wcześniej był ważny (aktywny) od 14.05.2004 do 20.09.2006r.

Biorąc pod uwagę zarówno fakt, iż w dacie dokonania transakcji podmiot niemiecki był nieaktywny oraz fakt, że nr DE [...] został przydzielony przedsiębiorstwu jednoosobowemu K.C. nie [...] K., zdaniem organu odwoławczego brak było podstaw prawnych pozwalających na uznanie, że sporna transakcja była dostawą wewnątrzwspólnotową.

W ocenie organu, podatnik nie dopełnił bowiem warunków do zastosowania 0 % stawki VAT, ponieważ na fakturze zamieszczono dane odbiorcy, który w momencie dokonania transakcji miał nieaktywny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, a także nazwa nabywcy uwidoczniona na fakturze nie odpowiadała nazwie podatnika, któremu nadano wskazywany na fakturze numer identyfikacyjny.

Odnosząc się natomiast do zarzutu pominięcia przy rozpatrywanej sprawie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 347.1 dalej zwanej Dyrektywa 2006 ) poprzez nieuwzględnienie faktu, że nabywca naliczył podatek VAT i odprowadził go do właściwego organu podatkowego, co według pełnomocnika skutkowało, że także dostawca ma prawo do nienaliczania tego podatku ( neutralność w podatku VAT), w ocenie organu zarzut ten także nie zasługiwał na uwzględnienie. Zdaniem organu odwoławczego nie została naruszona zasada neutralności podatku, gdyż rozwiązania prawne zastosowane w polskiej ustawie o VAT gwarantują osiągnięcie zakładanych przez Dyrektywę skutków. Zwrócono przy tym uwagę, że właśnie wynikający z samej Dyrektywy obowiązek posługiwania się przez podatników ważnym i prawidłowym numerem identyfikacyjnym VAT umożliwia państwom członkowskim weryfikację obrotów pomiędzy poszczególnymi podatnikami posiadającymi siedzibę w różnych krajach i nadzorowanie prawidłowości rozliczeń z tego tytułu. Dlatego tak dużą rolę przywiązuje się do formalnych wymogów faktury w legislacjach poszczególnych państw członkowskich, w tym w ustawodawstwie polskim.

Nadto, to same przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE wskazują na to, że faktury VAT dokumentujące dostawę wewnątrzwspólnotową podlegają wymogom formalnym, w tym konieczności wskazania numeru identyfikacji podatkowej pod jakim podatnik dostarczył towar i numeru identyfikacji podatkowej pod jakim je dostarczono. Formalizm ten ma na celu zapewnienie prawidłowego i jednoznacznego stosowania zwolnienia i zapobieganie uchylaniu się od opodatkowania lub nadużycia prawa (art. 226 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. 06.347.1).

W tej sytuacji, organ odwoławczy uznał, iż już wyżej wskazywane naruszenia przy dostawie wewnątrzwspólnotowej pozbawiały podatnika prawa do zastosowania do dostawy zerowej stawki podatkowej, a zatem drugorzędną kwestią były stwierdzone przez organ I instancji braki w dokumentacji przewozowej, czego nie neguje też sam pełnomocnik w odwołaniu. Niemniej skonstatowano, że organ I instancji także prawidłowo stwierdził, iż dokumenty dokumentujące sporną dostawę nie spełniają warunków, o których mowa w art. 42 ust.4 pkt 2 i 5 ustawy o podatku o VAT. Albowiem oświadczenie odbiorcy nie zawiera adresu, pod który faktycznie zostały przewiezione towary oraz nie wpisano jakim środkiem transportu dostarczono towar (rodzaj i numer rejestracyjny środka transportu). Do dostawy wystawiono dokument CMR, jednak nie dokumentuje on dostarczenia towaru, gdyż brak w nim potwierdzenia ze strony odbiorcy towarów. Z tego względu sam fakt wskazywanej przez pełnomocnika zapłaty za dostarczone towary podnoszony w uzasadnieniu odwołania nie jest wystarczającym dowodem potwierdzającym dokonanie transakcji (wewnątrzwspólnotowej), zwłaszcza, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają takiego warunku.

Dodatkowo zauważono także, że wpłatę wskazaną przez podatnika (z dnia 2.11.2006r.) trudno zidentyfikować, jako dotyczącą kwestionowanej faktury. Kwota zapłaty nie odpowiada kwocie należności za towary i została dokonana przez inną osobę. Natomiast oświadczenie, iż wpłata z tego dnia dotyczy m.in. faktury nr 55/06 z dnia 24.10.2006r. zostało przesłane przez [...] K. faksem z dnia 17.12.2007r., czyli w czasie kontroli i pochodzi od osoby, która- jak ustalono- w dniu dostawy nie była podatnikiem podatku od wartości dodanej- nie posiadała numeru identyfikacyjnego. W oświadczeniu tym brak również takiego numeru identyfikacyjnego.

W skardze Wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący wnosząc o uchylenie w całości decyzji organu I i II instancji lub ewentualnie ich uchylenie i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, podnosił zarzuty:

1) naruszenia przepisów prawa materialnego tj. przepisu art. 99 ust. 12 oraz 42 ust. 1 i 4 pkt 2 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz.535), poprzez błędne jego zastosowanie,

2) błędnych ustaleń faktycznych dokonanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kluczborku oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu przez uznanie, że w dniu dokonania transakcji tj. 24.10.2006r. kontrahent niemiecki [...] K. [...] Berlin DE [...] nie był czynnym podatnikiem podatku VAT w Niemczech, a przez to niezastosowanie art. 42 ust. 1 ustawy o VAT.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji nie znajduje oparcia w przepisach prawa oraz stanie faktycznym sprawy. Skarżący nie zgadza się bowiem ze stwierdzeniem organów podatkowych obu instancji, że w momencie dokonania transakcji kontrahent niemiecki [...] K. Berlin DE [...] nie był czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Republice Federalnej Niemiec oraz, że dostawy wewnątrzwspólnotowe dokonane przez Skarżącego nie zostały udokumentowane w sposób nie budzący żadnych wątpliwości.

Wskazuje także na okoliczność, iż nie zgromadzono żadnego materiału dowodowego, na podstawie którego można by uznać, że na dzień dokonania transakcji dostawy wewnątrzwspólnotowej tj. 24.10.2006r. kontrahent niemiecki nie był czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej. Zdaniem Skarżącego organy podatkowe nie ustaliły bowiem, w jakiej dacie [...] K. Berlin DE [...] została wykreślona z rejestru czynnych podatników VAT w Republice Federalnej Niemiec, natomiast na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego nie sposób uznać, że kontrahent niemiecki w momencie dokonania transakcji nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ponieważ organ podatkowy I instancji ustalił tylko poprzez System [...], że niemiecka Firma z dniem 20.09.2006 r. przestała być czynnym podatnikiem w podatku od wartości dodanej. Informacja ta została jedynie potwierdzona przez niemiecki organ podatkowy, w odpowiedzi na zapytanie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu. Organ niemiecki potwierdził tylko informację wynikającą z [....], natomiast nie podał z jaką datą kontrahent niemiecki został wykreślony z rejestru czynnych podatników. Zwrócono bowiem uwagę na fakt, że niemieckie prawo podatkowe dopuszcza przypadki wykreślania z rejestru podatników czynnych z datą wsteczną, co oznacza, że podatnik zostaje wykreślony z rejestru w określonym momencie ze skutkiem wstecznym.

Na dowód wstecznego wykreślenia niemieckiego kontrahenta z czynnych podatników, załączono do skargi wydruk zapytania z systemu [...] o dane historyczne kontrahenta z którego wynikało, że w dacie 13.03.2007r. dokonano jakiejś zmiany. Zdaniem pełnomocnika to właśnie wówczas, z tą datą wykreślono podatnika niemieckiego, co oznacza, że wykreślenia dokonano wstecz (tj. od 20.09.2006r.).

Skarżący stoi też na stanowisku, że dla celów zastosowania preferencyjnej stawki VAT 0 % dostawca ma obowiązek sprawdzić, czy podany mu przez nabywcę numer VAT UE jest "właściwy i ważny". Powołał się w tym względzie na zapis art. 97 ust. 17 ustawy o VAT, zgodnie z którym na wniosek zainteresowanego biuro wymiany informacji podatkowych potwierdza zidentyfikowanie podmiotu na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego. Potwierdzenie to może być dokonane przez naczelnika urzędu skarbowego, a wnioski o udzielenie takiej informacji składa się na piśmie, faksem, telefonicznie albo pocztą elektroniczną.

Dalej wskazuje, że pracownicy biura rachunkowego w którym prowadzona jest obsługa podatkowo- księgowa jego firmy sprawdzili telefonicznie w systemie [...], że kontrahent niemiecki był, w dacie dokonanej na jego rzecz dostawy, czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Ponadto nie zgodził się ze stwierdzeniami organów podatkowych, że transakcja dostawy wewnątrzwspólnotowej została nieprawidłowo udokumentowana. Jego zdaniem z przepisu art. 42 ust. 1 ustawy o VAT nie można wyprowadzić wniosku, że niezachowanie warunku zawartego w tym przepisie skutkuje utratą uprawnienia do zastosowania stawki 0% przy dostawie wewnątrzwspólnotowej. Podnosi bowiem, że dla zachowania prawa do stosowania stawki 0% przy dostawie wewnątrzwspólnotowej, podatnik powinien wykazać przy pomocy wszelkich środków dowodowych, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Skoro zatem, pracownicy Urzędu Skarbowego w Kluczborku ustalili w toku czynności kontrolnych, że w przedmiotowej sprawie miała miejsce płatność przelewem, dokonana przez kontrahenta niemieckiego na rzecz Skarżącego za dostarczony towar, to organ w swej decyzji winien odnieść się w jaki sposób miało to wpływ na wydaną przez niego decyzję tej treści. Zdaniem Skarżącego skoro otrzymał on zapłatę za dostarczony towar, to dowodzi to, że został on faktycznie dostarczony.

Dodatkowo podniesiono, że organ I instancji wydając decyzję nie podał podstawy prawnej, na podstawie której pozbawiono Skarżącego prawa do zastosowania stawki 0 %, a organ odwoławczy nie odniósł się do tego zarzutu mimo, iż Skarżący podniósł go w odwołaniu. Zdaniem Skarżącego okoliczność ta winna stać się podstawą do uchylenia zaskarżonych decyzji, jako wydanych z naruszeniem art. 210 § 1 pkt. 1 i 6 Ordynacji podatkowej.

Końcowo podniesiono, że stanowisko organu podatkowego I instancji wyrażone w decyzji nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa wspólnotowego, gdyż narusza zasadę neutralności podatkowej. Zasadą przyjętą przez Prawo Wspólnotowe jest, że przy dostawie wewnątrzwspólnotowej opodatkowany jest odbiorca tej dostawy. Dlatego też dostawca nie nalicza podatku od wartości dodanej stosując stawkę 0 %, natomiast podatek ten nalicza odbiorca. Skoro zatem niemiecki kontrahent [...] K. Berlin DE [...] naliczył i odprowadził należny podatek w kraju właściwym dla niego, tj. w Republice Federalnej Niemiec, to równocześnie skarżący miał też prawo do zastosowania przy dostawie towarów na jego rzecz zerowej stawki podatkowej.

Wskazano w tym względzie na to, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie orzekał, że jeżeli przy transakcji wewnątrzwspólnotowej, nabywca naliczył podatek VAT i odprowadził go do właściwego organu podatkowego, to dostawca ma prawo do nienaliczania tego podatku (wyrok ETS z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03: Optigen Ltd. (C-354/03), Fulcrum Electronics Ltd. (C-355/03), Bond Haus Systems Ltd. (C-484/03).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o jej oddalenie podtrzymał w całości swoją dotychczasową argumentację faktyczną i prawną. Dodatkowo odnosząc się do zarzutów skargi wskazywał, że nieprawdziwe są twierdzenia Skarżącego, iż pracownicy biura rachunkowego dokonali telefonicznie sprawdzenia kontrahenta w BWiP w Koninie, ponieważ każde -nawet telefoniczne- zapytanie jest rejestrowane przez system [...]. Dopuszczenie pracownika BWIP do danych z obcego państwa następuje po podaniu danych polskiego podatnika (który składa zapytanie), później danych kontrahenta z UE. Każde zapytanie ma swój nr systemowy i jest rejestrowane przez [...]. Zatem gdyby Skarżący lub biuro rachunkowe działające w jego imieniu złożyło takie zapytanie (chociażby telefoniczne) to w systemie [...] zarejestrowane byłoby takie zdarzenie. Dowodem na to, że z takim zapytaniem nie wystąpiono jest Raport o zgromadzonych informacjach o kontrahencie z UE (k.30-31). Z części raportu- zlecenia sprawdzeń numeru VAT (dla DE 135666482)- wynika jednoznacznie, że o tego podatnika z Niemiec pytano pięciokrotnie. Dwukrotnie w 2005r. (raz za pośrednictwem BWIP a raz za pośrednictwem Urzędu Skarbowego w Kluczborku) oraz trzykrotnie za pośrednictwem BWIP w 2007r. Zgodnie z tym raportem Skarżący (czy też biuro rachunkowe) nigdy nie składał zapytania o dane rejestracyjne kontrahenta z Niemiec a same zapytania- jak wynika z w/w raportu- składano w 2005r., czyli przed datą kwestionowanej transakcji bądź w grudniu 2007r., zatem również po dacie tej transakcji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu stanął też na stanowisku, że zarówno system [...] wskazujący, iż kontrahent z Niemiec był aktywny do 20.09.2006r., jak i odpowiedź uzyskana z administracji niemieckiej w wyniku zapytania z art. 27 Rozporządzenia Rady nr 1798/2003 z dnia 7 października 2003r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające rozporządzenia (EWG) nr 218/92 (Dz.U.UE.L.03.264.1) były wystarczającymi dowodami na to, że kontrahent Skarżącego był nieaktywny w dniu dokonywania transakcji, a zatem zarzut niepełności zgromadzonego materiału dowodowego uznano za niezasadny.

Odnosząc się natomiast do zarzutu pominięcia przy rozpatrywanej sprawie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej zauważono, że przepisy tej Dyrektywy mogą odnosić się wyłącznie do stanu faktycznego po 1.01.2007r., gdyż dopiero z tym dniem weszła ona w życie.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu w niniejszej sprawie nie ma jednak kolizji przepisów unijnych z przepisami prawa krajowego, gdyż rozwiązania prawne zastosowane w polskiej ustawie o VAT gwarantują osiągnięcie zakładanych przez obowiązujące wówczas uregulowania art. 28 c (A)(a) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17.05.1077 w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych- wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L nr 145.1 zwanej dalej Dyrektywa VAT) [obecnie kwestie te reguluje art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006].

Organ dodatkowo zauważył, że w świetle prawa podatkowego samo rozliczenie podatku od wartości dodanej przez nabywcę towaru nie warunkuje prawa dostawcy towaru do zastosowania lub niezastosowania przez niego stawki 0% VAT. Tym bardziej, iż w niniejszej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca. Wprawdzie pełnomocnik wywodzi, że podatek od spornej dostawy został zadeklarowany i zapłacony przez nabywcę (kontrahenta z Niemiec), lecz nie wskazano na jakiej podstawie miałoby dojść do uregulowania należności podatkowej, w sytuacji gdy już w miesiącu październiku 2006r. podatnik ten był nieaktywny, zatem nie miał takiego obowiązku.

Na rozprawie pełnomocnik skarżącego podtrzymał w całości żądania skargi oraz zawartą w niej argumentację prawną, jednocześnie cofając zawarte w niej wnioski o przeprowadzenie dowodów z:

• przedłożenia pierwszego raportu z systemu [...] sporządzonego przez Urząd Skarbowy w Kluczborku, po złożeniu przez Skarżącego deklaracji VAT-UE za IV kwartał 2006r., w której wykazał transakcje kwestionowane przez organ podatkowy jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów,

• zwrócenia się do właściwego niemieckiego organu podatkowego o podanie informacji z jaką datą została wydana decyzja o wykreśleniu z rejestru czynnych podatników VAT [...] Berlin [...]

Dodatkowo na pytanie Sądu oświadczył, że do dnia dzisiejszego nie została zapłacona przez kontrahenta niemieckiego całość zapłaty za sporną dostawę i kwestia ta jest przedmiotem odrębnego postępowania sądowego.

Pełnomocnik organu odwoławczego wnosił i wywodził jak w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - dalej: [p.p.s.a.], stosowne do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, dla wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego aktu niezbędne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Ocena legalności zaskarżonego aktu dotyczy stanu faktycznego i prawnego na dzień jego wydania.

Przeprowadzona we wskazanym zakresie kontrola zaskarżonej decyzji nie wykazała naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego ani prawa procesowego w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Rozpatrzenie zarzutów skargi należało rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem właściwie ustalony stan faktyczny w oparciu o prawidłowo przeprowadzone i rozpatrzone dowody, a także w zgodzie z wymogami formalnymi dają dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego.

Zgodnie z przepisami zawartymi w dziale IV Ordynacji podatkowej organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.). W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane w myśl art. 187 § 1 o.p. w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ jako dowód może dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.).

Mając na uwadze powyższe Sąd zauważa, że stan faktyczny sprawy został ustalony jednoznacznie i sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji.

Przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe jednoznacznie potwierdziło brak przesłanek do opodatkowania dostaw towarów stawką 0% przewidzianych dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT).

Zgodnie z art. 41 ust. 3 u.p.t.u. w przypadku WDT stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42. Zgodnie z tym przepisem warunkiem skorzystania z tej stawki jest to, aby:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed złożeniem deklaracji za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99 ustawy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Te warunki muszą być spełnione łącznie Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Dalsze ustępy omawianego przepisu przewidują szczególne zasady dotyczące gromadzenia, przechowywania oraz przedstawiania dokumentacji, za pomocą której można wykazać spełnienie owych wymogów. Jak wskazał WSA w Opolu w wyroku z dnia 30 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Op 61/07 dotyczącym tożsamej kwestii, "pod pojęciem "właściwy" należy rozumieć "przypisany do", natomiast pojęcie "ważny" oznacza "prawnie skuteczny". Innymi słowy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych jest właściwy i ważny, gdy jest przypisany do konkretnego podmiotu prawa podatkowego, który używa go jako właściwy, wywołując za jego pomocą skutki prawne".

Aby zatem wywóz towaru do innego państwa członkowskiego mógł być opodatkowany stawką 0%, muszą być spełnione warunki odnoszące się do podmiotu będącego nabywcą w innym państwie oraz muszą być spełnione przesłanki uznania WDT za opodatkowaną według stawki 0%, wynikające z art. 42 u.p.t.u. (por. J.Zubrzycki, Leksykon VAT 2007, Wyd. Unimex, str. 236).

Dokumenty przedstawione przez skarżącą w konfrontacji ze zgromadzonymi przez organy podatkowe informacjami uzyskanymi od niemieckiej administracji skarbowej zaprzeczają tezie podatnika o dokonywaniu dostaw na rzecz podmiotu posiadającego status podatnika VAT, opodatkowanego w kraju przeznaczenia i posiadaniu na fakturze prawidłowych numerów identyfikacyjnych kontrahenta. Ta okoliczność została dowiedziona przez organy w sposób bezsporny. Niewątpliwie numer VAT UE DE [...] kontrahenta określonego na fakturze jako [...] K Berlin, nie należał do tego podmiotu, gdyż przypisany był, co potwierdziła niemiecka administracja skarbowa do przedsiębiorstwa jednoosobowego K.C. – [...] Berlin, przy czy numer ten był ważny dla tego podmiotu jedynie w okresie od 14.05.2004 do 20.09.2006r. i został unieważniony ze względu na zakończenie działalności gospodarczej.

A zatem, w toku postępowania dowodowego organy bezspornie wykazały, iż wskazywany na spornej fakturze numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, nie tylko należał do zupełnie innego podatnika, ale także w jego wypadku w dacie dostawy utracił już swoją ważność.

Te ustalenia faktyczne nie budzą wątpliwości. Bezzasadny jest zatem, zawarty w skardze zarzut naruszenia przepisów postępowania w zakresie gromadzenia dowodów, ich rozpatrzenia, kompletności materiału dowodowego, braku przeprowadzenia szczególnego postępowania wyjaśniającego przez służby skarbowe zarówno polskie jak i niemieckie. Organ odwoławczy dokonał oceny zgromadzonych dowodów w oparciu o cały materiał dowodowy, przeprowadził ją w sposób pełny, wszechstronny, odniósł się do każdego z nich rozpatrując je w korelacji do innych, uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego, wskazując, które z dowodów uwzględniono, a którym odmówiono wiarygodności. Nie naruszono zatem art.120, art. 121, art. 122 w związku z art. 187 § 1 o.p.; przeprowadzonej przez organy ocenie dowodów nie można postawić zarzutu dowolności, a przez to naruszenia art. 191 o.p. Jej efektem jest trafny wniosek organów, że wskazany w fakturze odbiorca towarów nie posiadał ważnego i właściwego numeru VAT UE. Słusznie przyjęto, że Spółka nie dowiodła, aby towary zostały dostarczone skonkretyzowanemu nabywcy na terytorium Niemieckiej Republiki Federalnej, który w dacie dostawy był zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, posiadającym właściwy i ważny numer identyfikacyjny. Jak zauważył Dyrektor, kontrahent wskazany na fakturach nie prowadził w kontrolowanym okresie działalności pod numerem VAT DE 135666482 i nie mógł być odbiorcą dostaw realizowanych przez Spółkę. Wskazany w fakturze nabywca nie mógł być zatem uznany ani za podatnika podatku od wartości dodanej zidentyfikowanego dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Niemieckiej Republiki Federalnej. Te warunki, z uwagi na niewątpliwy brak identyfikacji nabywcy dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, nie zostały w sprawie spełnione. Jak wynika z art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., posłużenie się przez obie strony dostawy swoimi numerami identyfikacyjnymi (rzetelnymi) i udokumentowanie tego na fakturze dostawy, jest okolicznością potwierdzającą wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji.

Prawidłowa jest zatem ocena o niespełnieniu warunków do zastosowania zerowej stawki VAT, określonych w art. 42 ust. 1 pkt 1) i 2) u.p.t.u., zwłaszcza z uwagi na brak – po stronie nabywcy - właściwego i ważnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadanego przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierającego dwuliterowy kod dla podatku od wartości dodanej, który zostałby podany na fakturze stwierdzającej dostawę towaru. W takiej sytuacji rozliczenie podatkowe kwestionowanych transakcji musiało nastąpić tak, jak przy dostawie krajowej, czyli według stawki obowiązującej na te towary w Polsce, co też w sprawie uczyniono. Nie można w tej sytuacji zasadnie twierdzić o naruszeniu art. 41 ust. 3 i art. 42 ust. 1 u.p.t.u.. Z tych samych powodów bezzasadny jest zarzut naruszenia przez organy art. 42 ust. 11, gdyż warunki tam określone, np. korespondencja handlowa, również dotyczą nabywcy, czy też dokumentów potwierdzających zapłatę za towar. Spółka takich wiarygodnych dokumentów dotyczących dostawy towarów na rzecz kontrahenta posiadającego prawidłowy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nie przedłożyła.

Zasadnie także organy podatkowe wskazywały na naruszenie zasad dokumentowania dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Dokumenty posiadane przez Skarżącego nie spełniały warunków, o których mowa w art. 42 ust.4 pkt 2 i 5 ustawy o podatku o VAT, tj. oświadczenie odbiorcy nie zawiera adresu, pod który faktycznie zostały przewiezione towary oraz nie wpisano jakim środkiem transportu dostarczono towar (rodzaj i numer rejestracyjny środka transportu), co zresztą nie było kwestionowane przez skarżącą. Do dostawy wystawiono wprawdzie dokument CMR, jednak nie dokumentuje on dostarczenia towaru, bowiem brak w nim potwierdzenia ze strony odbiorcy towarów.

Sam zaś fakt zapłaty za dostarczone towary podnoszony w uzasadnieniu zarówno odwołania, jak i skargi nie jest wystarczającym dowodem potwierdzającym dokonanie transakcji (wewnątrzwspólnotowej), zwłaszcza, że zarówno przepisy ustawy o VAT nie zawierają takiego warunku, jak i przedłożona w tym względzie dokumentacja i tak nie pozwalała na zidentyfikowanie wskazywanej wpłaty do kwestionowanej faktury. Kwota zapłaty nie odpowiadała bowiem kwocie należności za towary i została dokonana przez inną osobę. Natomiast oświadczenie, iż wpłata z tego dnia dotyczy m.in. faktury nr 55/06 z dnia 24.10.2006r. zostało przesłane już w czasie prowadzonej kontroli przez [...] K. faksem z dnia 17.12.2007r. i jak słusznie podkreślały organy , pochodzi od osoby, która- jak ustalono- w dniu dostawy nie była podatnikiem podatku od wartości dodanej- nie posiadała numeru identyfikacyjnego. Także w samym oświadczeniu brak również takiego numeru identyfikacyjnego. Dodatkowo jedynie w tym miejscu można zauważyć, iż na rozprawie w dniu 19.06.2009r. sam pełnomocnik skarżącej przyznał, iż kwestia zapłaty należności wynikającej z zakwestionowanej przez organy podatkowe faktury, stanowi przedmiot odrębnego postępowania sądowego.

Sąd zauważa też, iż na tle ustalonego w sprawie stanu faktycznego, a następnie jego oceny prawnej dokonanej w oparciu o ustawodawstwo krajowe, nie doszło do naruszenia prawa wspólnotowego we wskazywanym w skardze zakresie.

Słusznie przy tym zauważył organ odwoławczy, że z uwagi na moment powstania w niniejszej sprawie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w sprawie zastosowanie mogłyby mieć uregulowania VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17.05.1077 w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych- wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L nr 145.1), a nie wskazywanej w skardze Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L z 2006 r. Nr 347, poz. 1), obowiązującej dopiero z dniem 1 stycznia 2007r.

Z treści art. 28 C(A) (a) VI Dyrektywy wynika, że zwolnieniu podlega dostawa wewnątrzwspólnotowa dokonana na rzecz innego podatnika lub osoby prawnej nie będącej podatnikiem. Oznacza to, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest ustalenie przez dostawcę statusu swojego klienta.

Podkreślić przy tym należy, że VI Dyrektywa pozostawiła państwom członkowskim określenie warunków zwolnienia z opodatkowania, a zatem sposób w jaki wywóz towarów powinien zostać udokumentowany należy do poszczególnych państw członkowskich.

Przepisy VI Dyrektywy określają również minimum danych, które powinny znaleźć się na fakturze. Do obowiązkowych elementów dla celów podatku od wartości dodanej, zgodnie z art. 22 (3)(6), należy m. in. data wystawienia; kolejny numer nadany w ramach jednej lub kilku serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę; numer identyfikacji podatkowej VAT, określony w ust. 1 lit. c, pod jakim podatnik dostarczył towary; w przypadku, gdy klient obowiązany jest uiścić podatek od dostarczonych towarów lub wykonywanych usług, lub gdy dostarczono mu towary określone w art. 28 c (A) – numer identyfikacji podatkowej VAT określony w ust. 1 lit c pod jakim dostarczono mu towary lub wykonano usługi; pełna nazwa (nazwisko) i adres podatnika i jego klienta, numer identyfikacyjny osoby zobowiązanej do zapłaty podatku.

Zatem również w świetle przepisów VI Dyrektywy, faktura VAT, dokumentująca dostawę wewnątrzwspólnotową, powinna zawierać m.in. numer identyfikacji podatkowej VAT pod jakim podatnik dostarczył towary i numer identyfikacji podatkowej pod jakim dostarczono towary, pełną nazwę i adres podatnika. Są to zatem niezbędne elementy, które powinny być wymienione na fakturze w celu zapewnienia prawidłowego i jednoznacznego stosowania zwolnienia i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania lub nadużycia prawa, o jakich mowa w art. 28 c (A) VI Dyrektywy.

Wprowadzenie tych wymogów do polskiej ustawy o VAT nie narusza zasad określonych w VI Dyrektywie, albowiem to Dyrektywa nałożyła na państwa członkowskie obowiązek wprowadzenia stosownych regulacji mających zapewnić wyeliminowanie nadużyć i niepożądanych zjawisk, a uczciwemu podatnikowi dano do ręki instrumenty pozwalające na skorygowanie popełnionych błędów.

Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie VI Dyrektywa nie została naruszona, gdyż rozwiązania prawne zastosowane w polskiej ustawie o VAT gwarantują osiągnięcie zakładanych przez Dyrektywę skutków. Posługiwanie się przez podatników prawidłowym i ważnym numerem identyfikacyjnym VAT umożliwia państwom członkowskim weryfikację obrotów pomiędzy poszczególnymi podatnikami posiadającymi siedzibę w różnych krajach i nadzorowanie prawidłowości rozliczeń z tego tytułu.

Faktura potwierdzająca dostawę towarów lub świadczenie usług musi być wystawiona zgodnie z art. 22(3)VI Dyrektywy. Dlatego też przywiązuje się dużą rolę do formalnych wymogów faktury w legislacjach poszczególnych państw członkowskich, w tym w ustawodawstwie polskim. Kwestie dotyczące posiadania faktury spełniającej określone warunki formalne były przedmiotem rozstrzygnięcia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w połączonych sprawach 123/87 i 330/87 pomiędzy Lea Jovion a Société anonyma d’étude et degestion immobiliere (EGI) a państwem belgijskim. W orzeczeniu Trybunał stwierdził, że państwa członkowskie mają prawo uzależnić odliczenia podatku naliczonego od faktu posiadania faktury spełniającej określone wymogi formalne. Jednocześnie Trybunał opowiedział się, iż takie szczegóły nie mogą jednak powodować z uwagi na liczbę lub naturę techniczną, iż prawo do odliczenia stałoby się praktycznie niemożliwe lub nadmiernie trudne do wykonania.

Zatem uzależnienie przez polskiego ustawodawcę prawa do zwolnienia z podatku VAT od posiadania faktury spełniającej określone wymogi, gdy wymogi te jednocześnie stanowią minimum tego, co zgodnie z Dyrektywą powinna zawierać faktura, nie naruszają prawa do zwolnienia z podatku VAT i nie uniemożliwiają, ani nie utrudniają wykonywania tego prawa. Posłużenie się bowiem przez obie strony dostawy swoimi numerami identyfikacyjnymi i udokumentowanie tego na fakturze dostawy jest okolicznością potwierdzającą wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji (wyrok WSA w Opolu z dnia 9 marca 2005r., sygn. akt I SA/Op 348/05 – niepublikowany).

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie nie doszło także do naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada neutralności VAT dla podatnika tego podatku wyraża się tym, że poprzez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ciężaru tego podatku. Oznacza to, że podatek VAT nie powinien obciążać podatników uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami, gdyż ciężarem tego podatku powinien być obciążony ostateczny ich beneficjent. Realizacja zasady neutralności VAT wyraża się zatem w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług dla celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego (zob. Leksykon VAT Rewolucja w VAT od 1 maja 2004r. UNIMEX Oficyna Wydawnicza str. 8).

Pomijając już omówioną wyżej kwestię, związaną z faktem nieposiadania w ogóle przez ujawnionego na fakturze z nazwy niemieckiego kontrahenta, nadanego mu numeru identyfikacji podatkowej dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowej, nawet przy przyjęciu twierdzeń strony, iż faktycznym odbiorcą towaru był Pan K. C. - jako jednoosobowe przedsiębiorstwo, to i tak w sytuacji, gdy w dacie 20.09.2006r. był on już nieaktywnym podatnikiem (obojętnie czy wykreślono go w tym dniu, czy też z datą wsteczną, jak twierdzi pełnomocnik skarżącej) nie podlegał on obowiązkowi rozliczenia powyższej transakcji przed niemieckimi organami skarbowymi, gdyż w tej dacie przestał na nim ciążyć takowy obowiązek. Z dniem 20.09.2006r. stał się bowiem on, z czynnego podatnika VAT, ostatnim konsumentem dostawy, a zatem jak każdy ostateczny nabywca, nie miał prawa do rozliczenia podatku VAT z tego nabycia. Dlatego też w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia zasady neutralności VAT, natomiast przyjęcie koncepcji pełnomocnika skarżącej, iż skarżącemu przysługiwało skuteczne prawo do opodatkowania dostawy przy zastosowaniu zerowej stawki VAT (przewidzianej dla dostawy wewnątrzwspólnotowej), przy jednoczesnym braku obowiązku ze strony jej odbiorcy, do rozliczenia jej w innym państwie członkowskim, prowadziłoby do naruszenia innej z ważnych wspólnotowych zasad podatku od wartości dodanej, a mianowicie powszechności opodatkowania, gdyż dostawa taka nie byłaby w ogóle opodatkowana.

Wbrew zarzutom skarżącej, trafnie oceniono także zagadnienie wskazywanej przez skarżącą staranności w potwierdzeniu przez nią wiarygodności odbiorcy. W ocenie Sądu nie była wystarczająca, a wręcz jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego, w ogóle nie doszło do sprawdzenia wiarygodności niemieckiego kontrahenta.

Jak bowiem zauważył organ odwoławczy, co nie było dalej kwestionowane w skardze, brak jest jakiegokolwiek potwierdzenia twierdzeń podatnika, jakoby pracownicy biura rachunkowego prowadzącego jego sprawy dokonali telefonicznie sprawdzenia kontrahenta w BWiP w Koninie. Zwrócono bowiem uwagę na fakt, iż każde -nawet telefoniczne- zapytanie jest rejestrowane przez system [...]. Dopuszczenie pracownika BWIP do danych z obcego państwa następuje po podaniu danych polskiego podatnika (który składa zapytanie), później danych kontrahenta z UE. Każde zapytanie ma swój nr systemowy i jest rejestrowane przez [...]. Zatem gdyby Skarżący lub biuro rachunkowe działające w jego imieniu złożyło takie zapytanie (chociażby telefoniczne) to w systemie [...] zarejestrowane byłoby takie zdarzenie. Dowodem na to, że z takim zapytaniem nie wystąpiono jest Raport o zgromadzonych informacjach o kontrahencie z UE (k.30-31). Z części raportu- zlecenia sprawdzeń numeru VAT ( dla DE [...])- wynika jednoznacznie, że o tego podatnika z Niemiec pytano pięciokrotnie. Dwukrotnie w 2005r. (raz za pośrednictwem BWIP a raz za pośrednictwem Urzędu Skarbowego w Kluczborku) oraz trzykrotnie za pośrednictwem BWIP w 2007r. Zgodnie z tym raportem Skarżący (czy też biuro rachunkowe) nigdy nie składał zapytania o dane rejestracyjne kontrahenta z Niemiec a same zapytania- jak wynika z w/w raportu- składano w 2005r., czyli przed datą kwestionowanej transakcji bądź w grudniu 2007r., zatem również po dacie tej transakcji.

Słusznie także Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę na okoliczność, że ponieważ kwestionowana transakcja dotyczy października 2006r. a wysyłka informacji (weryfikacja nr VAT kontrahenta i komunikaty o obrotach podatników) za dany kwartał jest wysyłana przez wszystkie państwa UE na koniec kwartału następującego po kwartale, którego dotyczy (art. 25 Rozporządzenia Rady nr 1798/2003 z dnia 7 października 2003r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające rozporządzenia (EWG) nr 218/92 (Dz.U.UE.L.03.264.1), to informacje z Niemiec na temat transakcji i nr VAT dotyczące IV kwartału 2006r. były wysyłane pod dopiero pod koniec I kwartału 2007r. Dlatego też w systemie [...] dopiero od kwietnia 2007r. po weryfikacji dostaw polskich kontrahentów z numerami VAT kontrahentów z UE pojawia się komunikat, że dostawa miała miejsce na rzecz kontrahenta z nr DE 135666482 który był nieaktywny w IV kwartale 2006r.

Nie zmienia to jednakże faktu, iż podatnik miał prawo zwrócenia się w dacie dokonywania dostawy na rzecz kontrahenta wspólnotowego, o udzielenie informacji o jego zarejestrowaniu i ważności numeru identyfikacji podatkowej, czego nie uczynił.

Skoro z przedstawionych powyżej powodów zarzuty skargi okazały się bezzasadne, jak również kontrola legalności zaskarżonej decyzji dokonana w ramach art. 134 § 1 p.p.s.a. nie doprowadziła do stwierdzenia, by zaskarżona decyzja naruszała prawo materialne lub procesowe w stopniu powodującym konieczność jej uchylenia, Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.