Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1376/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 31zo ust. 8
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: art. 7, art. 8, art. 11, art. 15, art. 77 par. 1, art. 107 par. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Waldemar Michaldo (spr.) Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz WSA Jarosław Wiśniewski po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi D. K. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] z dnia 2 grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za okres od lipca do września 2020 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] na rzecz skarżącej kwotę 480,00 zł (słownie: czterysta osiemdziesiąt złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 2 grudnia 2020 r., sygn. [...] Zakład Ubezpieczeń Społecznych [...] odmówił D. K. prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne za okres od lipca 2020 r. do września 2020r.

W uzasadnieniu decyzji organ przytoczył przepis art. 31zo ust. 8 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.; dalej: ustawa o COVID-19) Następnie wskazał, że wnioskodawczyni w złożonym wniosku z 30 listopada 2020r. o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek oświadczyła, że prowadzi przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD 55.10.Z, podczas gdy zgodnie ze zgłoszeniem do bazy CEiDG kod jej przeważającej działalności to 46.31.Z, który nie uprawnia do zwolnienia z opłacania składek. W związku z powyższym, ZUS uznał, że w przedmiotowej sprawie nie przysługuje wnioskodawczyni zwolnienie z obowiązku opłacania należnych składek ubezpieczeniowych za okres od lipca 2020 r. do września 2020r.

Z wydaną przez organ decyzją nie zgodziła się D. K., zaskarżając ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W wywiedzionej skardze skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postepowania mających istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia:

1. naruszenie art. 31zo ust. 8 Ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 17 września 2020 r. (Dz.U.2020.1639) zmieniającej ww. ustawę z dniem 15 października 2020r. (Dz.U.2020.1842 t.j. z dnia 2020.10.20) poprzez odmowę jego zastosowania i nieuprawnione przyjęcie, iż zgodnie z normą cytowanego przepisu Ustawy za prowadzenie "przeważającej działalności" uznać należy li tylko przeważającą działalność ujawnioną w CEiDG, bez konieczności zweryfikowania faktycznie prowadzonej "przeważającej działalności", co do której utracono przychody na skutek pandemii COVID-19;

2. błąd w ustaleniach faktycznych - wynikający z nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego - polegający na bezpodstawnym przyjęciu, iż skarżąca prowadzi działalność oznaczoną jako rodzaj przeważającej działalności kodem 46.31.Z, podczas gdy prawidłowa ocena stanu faktycznego, poprzedzona przeprowadzeniem postępowania dowodowego, powinna prowadzić do ustaleń, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, której przeważającą działalnością jest prowadzenie hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania, odpowiadające kodowi PKD 55.10.Z

3. naruszenie art. 11 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, tj. zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść przedsiębiorcy;

4. naruszenie art. 6 Ustawy z dnia z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (dalej: "k.p.a."), w zw. z art. 180 k.p.a., tj. zasady praworządności;

5. naruszenie art. 7a k.p.a. w zw. z art. 180 k.p.a., tj. zasady rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść strony;

6. Naruszenie art. 8 k.p.a. w zw. z art. 180 k.p.a., tj. zasady pogłębiania zaufania obywateli do władzy publicznej;

7. naruszenie art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 8 k.p.a. w zw. z art. 1 1 k.p.a. w zw. z art. 180 k.p.a., poprzez niepełne i nieprzejrzyste sformułowanie uzasadnienia decyzji, które stanowi w zasadzie wyłącznie zacytowanie przepisu ustawy, bez wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których oparł się formułując konkretne ustalenia faktyczne, oraz przyczyn, dla których odmówił wiar/godności oświadczeniom i dowodom zgromadzonym w sprawie.

Podnosząc przedmiotowe zarzuty skarżąca wniosła uchylenie zaskarżonej decyzji ZUS oraz o zasądzenie od organu na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Zakład Ubezpieczeń Społecznych podtrzymał swoje stanowisko w niniejszej sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, ze zm.) Zgodnie z ust. 2 wymienionego artykułu, w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu. Stosownie do ust. 3, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W niniejszej sprawie ZUS [...] zawnioskował o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, z kolei pełnomocnik skarżącego mimo wezwana przez Sąd m.in. o wskazanie czy skarżąca wnosi o przeprowadzenie tzw. rozprawy zdalnej, nie odpowiedział w zakreślonym terminie na przedmiotowe wezwanie. Należy podkreślić, iż wskazane wezwanie zostało wystosowane pod rygorem przyjęcia, że strona nie ma możliwości technicznych uczestnictwa w rozprawie zdalnej.

Mając na uwadze powyższe Przewodniczący Wydziału I WSA w Krakowie zarządzeniem z 3 listopada 2021r. z skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, uznając rozpoznanie sprawy za konieczne z uwagi na obowiązek terminowego załatwienia sprawy. Przechodząc do rozpoznania przedmiotowej skargi Sąd uznał, że zasługuje ona na uwzględnienie.

W ocenie Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Wyjaśnić należy przy tym, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji strony skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak i argumenty organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę wraz z odpowiedzią organu na skargę.

Odnosząc się zaś do kwestii kognicji Sądu, należy wpierw przywołać art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137), stosownie do którego sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi p.p.s.a., stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Co więcej, pozostaje zobowiązany do wzięcia z urzędu pod rozwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodniesionych w skardze, pozostających jednak w związku z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

W myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę, uchyla decyzję administracyjną, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w przypadku wystąpienia przesłanek nieważności postępowania administracyjnego określonych w art. 156 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735, zwanej dalej "k.p.a."), lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części.

Zgodnie z art. 13 § 2 p.p.s.a., do rozpoznania sprawy właściwy jest wojewódzki sąd administracyjny, na którego obszarze właściwości ma siedzibę organ administracji publicznej, którego działalność została zaskarżona. Stosownie jednak do art. 13 § 3 p.p.s.a., Prezydent Rzeczypospolitej Polskiej może w drodze rozporządzenia przekazać wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu rozpoznawanie spraw określonego rodzaju należących do właściwości innego wojewódzkiego sądu administracyjnego, jeżeli wymagają tego względy celowości.

W myśl przywołanego przepisu, na mocy § 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 22 lutego 2017 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1773 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w dniu wniesienia skargi, rozpoznanie spraw z zakresu działania Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych dotyczących zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo ustawy o COVID-19, przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Przedmiotowa zaś sprawa dotyczy zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek wymienionych w art. 31zo ustawy o COVID-19.

Z uwagi na powyższe oraz fakt, iż miejsce zamieszkania skarżącej znajduje się na obszarze właściwości Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, uzasadniona jest zatem właściwość tut. Sądu w niniejszej sprawie.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna w zakresie w jakim doprowadziła do uchylenia zaskarżonej decyzji.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się w zasadzie do określenia, czy dla uznania, że płatnik objęty został zwolnieniem z obowiązku opłacenia nieopłaconych składek ubezpieczeniowych, o którym mowa w art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 decydującym jest kod PKD przeważającej działalności prowadzonej przez płatnika, ujawniony w określonej dacie w rejestrze REGON, czy też nadrzędne znaczenie w tym zakresie ma kod PKD określający działalność, jaką w rzeczywistości wykonywał wówczas ten podmiot. Prawidłowe ustalenie powyższej kwestii determinuje bowiem niezbędny zakres i kierunki postępowania administracyjnego prowadzonego przez organ, błędne zaś przesądzić musi finalnie o wadliwości przeprowadzonego postępowania.

W realiach niniejszej sprawy z zaskarżonej decyzji wynika, że skarżąca na dzień złożenia wniosku zgodnie z wpisem w CEIDG prowadziła przeważająca działalność gospodarczą klasyfikowaną pod kodem PKD 46.31.Z w związku z powyższym, w ocenie ZUS, skarżąca nie spełniała ustawowych przesłanek do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za sporne okresy. Z kolei skarżąca zarówno we wniosku z 30 listopada 2020r. jak i w skardze wskazała, że jej przeważającą działalnością , jest działalność oznaczona kodem PKD 55.10.Z.

Mając na uwadze oś sporu w niniejszej sprawie należy zauważyć, iż możliwość zwolnienia płatnika składek z obowiązku opłacania należnych składek ubezpieczeniowych za okres od lipca do września 2020 r. przewidziano art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19. Stanowi on w wersji aktualnej na dzień złożenia przez stronę wniosku (w dniu 30 listopada 2020 r.), iż płatnikowi składek prowadzącemu na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności kodami 49.39.Z, 55.10.Z, 77.39.Z, 79.11.A, 79.90.A, 82.30.Z, 90.01.Z, 90.02.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od lipca 2020 r. do września 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w pierwszym miesiącu kalendarzowym, za który składany jest wniosek o zwolnienie z opłacania tych składek, był niższy co najmniej o 75% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r. Z powyższego przepisu wynika, że przedsiębiorcy, których przeważającą działalnością jest działalność oznaczona jednym z ww. kodów PKD mogą skorzystać z prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za miesiąc okres lipiec 2020 r. - wrzesień 2020 r. jeżeli przychód z tej działalności, a zatem z działalności oznaczonej ww. kodem PKD uzyskany w pierwszym miesiącu kalendarzowym, za który składany jest wniosek o zwolnienie z opłacania tych składek był niższy co najmniej o 75% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019r. Oznacza to, że w 2019 r. przeważająca działalność skarżącego musiała być zaklasyfikowana pod tym samym numerem PKD, co w 2020 r.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, zasadnicze znaczenie ma kwestia wyjaśnienia pojęcia "przeważającej działalności" na gruncie wskazanych przepisów ustawy COVID-19, a następnie dokonanie prawidłowej wykładni tej regulacji.

Zagadnienie to było przedmiotem licznych rozważań sądów administracyjnych na gruncie zwolnień uregulowanych przepisami ustawy COVID-19, m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 10 czerwca 2021r. sygn. akt I SA/Kr 419/21.

Podzielając w całości przedstawioną w tym wyroku argumentację prawną i przyjmując ją za własną, Sąd orzekający w niniejszej sprawie posłuży się nią w dalszej części uzasadnienia. W ślad za wskazanym orzeczeniem nalży zauważyć, iż klasyfikacja PKD unormowana jest w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. nr 251, poz. 1885 ze zm.; dalej: rozporządzenie PKD). Rozporządzenie wydane jest na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 443, ze zm.; dalej: u.o.s.p.). W ww. akcie odnośnie przeważającej działalności, w załączniku Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji pkt 7, wyjaśniono jedynie, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Jednocześnie, wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi jest również numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3).

W ustawie o statystyce publicznej, ustawodawca w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4 wskazał, że wpisowi do Krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu.

W samej ustawie o statystyce nie ma definicji pojęcia "przeważającej działalności gospodarczej", ale w art. 46 u.o.s.p. zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze.

Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, określa § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.; dalej: rozporządzenie o metodologii).

Przepis § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, że wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. Następnie § 9 ust. 2 pkt 1 stanowi, że rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

W świetle przywołanych przepisów - jedynym możliwym sposobem odkodowania pojęcia "przeważającej działalności" jest przyjęcie go w znaczeniu wynikającym z ww. przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot musi obowiązkowo podać rejestrując firmę.

Zatem należy stwierdzić, że podmiot uprawniony do otrzymania ulgi to płatnik składek prowadzący na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Podkreślić należy, że ustawa o COVID-19 łącznie z ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie systemu ochrony zdrowia związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 (Dz. U. z 2020 r. poz. 567) i ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. z 2020 r. poz. 569) wchodzi w skład tzw. pakietu ustaw Tarczy Antykryzysowej 1.0, przyjętego przez Sejm RP dnia 28 marca 2020 r.

Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez Radę Ministrów, który ma ochronić polskie państwo i obywateli przed kryzysem wywołanym pandemią koronawirusa. Opiera się on na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego i inwestycjach publicznych. Tarcza ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także danie jej impulsu inwestycyjnego (https://www.gov.pl/web/tarczaantykryzysowa).

Właściwe zdefiniowanie pojęcia "przeważającej działalności" oraz dokonanie wykładni art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19 ma zatem doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej, która stanowi reakcję na negatywne skutki epidemii COVID-19. Jak wynika z przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne - rzeczywiste wsparcie dla podmiotów, które skutki epidemii - COVID-19 faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). Chodzi zatem o to, aby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień jako przeważającą działalność we wskazanym zakresie według podanego PKD.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 162), podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej jest wolne dla każdego na równych prawach. W orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r., VI SA/Wa 2215/05, LEX nr 257125; wyrok NSA z dnia z dnia 26 sierpnia 2014 r., II GSK 1010/13, LEX nr 1572566).

W zakresie charakteru prawnego wniosku przedsiębiorcy o wpisanie czy aktualizację danych do rejestru REGON, przywołać należy orzecznictwo Sądu Najwyższego. W wyroku z dnia 7 stycznia 2013 r., sygn. akt II UK 142/12 oraz w wyroku z dnia 23 listopada 2016 r., sygn. akt II UK 402/15 Sąd Najwyższy stwierdził że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. (...) Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa, jest zatem kwestią dowodową. SN stwierdził, że: "Sąd Apelacyjny odmawiając uwzględnienia wniosków dowodowych odnośnie do rodzaju faktycznie prowadzonej w spornym okresie działalności pozbawił go (stronę - przypisek Sądu) możliwości wykazania, że nie doszło do zaniżenia stopy procentowej składki na ubezpieczenia społeczne (...)". Powołane wyroki zapadły na gruncie ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych z dnia 30 października 2002 r. t.j. Dz.U. z 2019 poz. 1205), która w art. 2 pkt 10 definiuje "rodzaj działalności według PKD" jako rodzaj przeważającej działalności zakodowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności w rejestrze REGON. Wyroki dotyczą skutków prawnych podania w formularzu ZUS IWA rzeczywistego rodzaju działalności według PKD - niepokrywającego się z rejestrem REGON. SN wskazując na charakter wpisu do rejestru i wniosku o zmianę stwierdził, że "skoro kategoria ryzyka jest instytucją związaną ze stopniem zagrożeń zawodowych, to kreuje ją rzeczywisty stan rzeczy.

W takim też kontekście należy interpretować art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej. Przepis ten określa sposób ustalania przynależności płatnika do określonej grupy działalności według PKD oparty również na oświadczeniu wiedzy płatnika, tyle tylko że złożonym dla potrzeb statystycznych. Wskazana na wstępie i wynikająca z ustawy funkcja, jaką pełni zróżnicowanie stóp procentowych składek na ubezpieczenie wypadkowe, nakazuje uwzględniać rzeczywiste ryzyko zagrożeń zawodowych występujące u danego płatnika. Dlatego też z treści art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej nie można wywieść wniosku, że dane w zakresie PKD ujęte w rejestrze REGON w każdym przypadku są danymi prawidłowymi, a w konsekwencji, że zawsze podanie innego rodzaju działalności według PKD niż wynikający z rejestru REGON będzie podaniem nieprawdziwej informacji w rozumieniu art. 34 ust. 1 ustawy wypadkowej".

Jednocześnie wskazać należy, że organ ewidencyjny, ani później inny organ administracji publicznej, nie badają z urzędu zgodności zadeklarowanej działalności (zgodnie z PKD), z ewentualnymi czynnościami, które w ramach tej działalności podmiot gospodarczy zamierza faktycznie podjąć. Takie działania organów administracji publicznej naruszałyby swobodę prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe obszerne odniesienie się do charakteru wpisu do rejestru i jego znaczenia jest zdaniem Sądu istotne na gruncie właściwego odczytania art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19.

Mając na uwadze powyższe rozważania, w ocenie Sądu, przyjęty na podstawie ww. regulacji jedyny sposób weryfikacji warunku prowadzenia jako przeważającej działalności gospodarczej według podanego PKD - tj. wpis do rejestru REGON czy ewentualnie CEiDG, w rubryce przeważającej działalności, nie przyczynia się do realizacji celu ustawy o COVID-19, nie dochowuje zasady proporcjonalności, jak również w efekcie prowadzi do naruszenia zasady równości wobec prawa.

Jak już Sąd wskazywał wsparcie w ramach Tarczy Antykryzysowej jest reakcją na skutki epidemii COVID-19 i jest ukierunkowane na realne/faktyczne wsparcie dla podmiotów, które poniosły realne straty na skutek obostrzeń związanych z pandemią.

Zastosowany przez organ, jako jedyny sposób (dowód) spełnienia wymogu do otrzymania ulgi - wpis rejestrze REGON - nie znajduje uzasadnienia ani jako pełniący funkcję zabezpieczenia przed dostępem do skorzystania z ulgi podmiotów nieuprawnionych, ani jako uproszczenie procedur.

Wpis w rejestrach tych, jak już powiedziano, nie ma charakteru pewnego, tj. korzysta z domniemania prawdziwości, jednak jest ono wzruszalne, a zatem nie można takiego wpisu traktować jako gwarancji, że podmiot wnioskujący o ulgę na pewno spełnia wymóg ustawowy, co uzasadniałoby wyłączność takiego dowodu i przesądzało o prawidłowości postępowania organu. Zwłaszcza, że istnieje inna możliwość wykazania spełnienia wymaganego warunku. Ponadto, jak wskazano wpis w rejestrze jest oświadczeniem wiedzy przedsiębiorcy, podobnie jak oświadczenie we wniosku.

Zdaniem Sądu, wpisy w tych rejestrach, jako jedyny sposób weryfikacji spełnienia kryterium przyznania ulgi, nie wypełniają również swojej funkcji jako "uproszczenie" procedur. Nie ulega wątpliwości, że uproszczenie procedur ma ułatwić skorzystanie ze wsparcia (w tym skrócenie procedury), do czego jednak ww. sposób weryfikacji w sprawie nie prowadzi. Wpis w odpowiedniej rubryce rejestru jako jedyny warunek spełnienia wymogu, de facto powoduje wykluczenie ze wsparcia podmiotów, które w warstwie merytorycznej warunek do przyznania ulgi spełniają (prowadzą na dzień złożenia wniosku przeważającą działalność według podanych PKD), a jedynie nie spełniają warstwy formalnej (uchybiły obowiązkom statystycznym).

W tym miejscu przypomnieć należy, że rozporządzenie PKD mówi, że aby uniknąć zbyt częstych zmian, stosuje się zasadę stabilności. Zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca. Czyli wręcz wymaga się od przedsiębiorcy, by odczekał dwa lata zanim dokona zmiany w zakresie działalności przeważającej.

Tak więc, zdaniem Sądu, przyjęty przez organ sposób wykładni art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19, a co za tym idzie sposób weryfikacji spełnienia wymogu do przyznania ulgi na gruncie ustawy o COVID- 19 jest nieproporcjonalny do skutków, jakie wywołuje. Przyjęty sposób weryfikacji podmiotów uprawnionych nie może w skutkach prowadzić do wykluczenia z pomocy podmiotów, które w rzeczywistości warunek spełniają, co mogą wykazać w inny sposób.

Uproszczenie procedur nie może powodować, że wnioskodawcy nie będą mieli jednakowej możliwości skorzystania ze wsparcia.

W ocenie Sądu, oceny w zakresie równego prawa do wsparcia (bo o takie prawo chodzi), należy dokonać pomiędzy podmiotami, które faktycznie spełniają wymóg prowadzenia na dzień złożenia wniosku przeważającej działalności gospodarczej według podanych kodów PKD.

Wprowadzenie jako jedynego sposobu weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium - wymogu wpisu w rejestrze, w rubryce przeważającej działalności gospodarczej - doprowadziło więc do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji, tj. faktycznie/rzeczywiście prowadzą na dzień złożenia wniosku jako przeważającą działalność gospodarczą według PKD wymienionych w art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19 - zostały pozbawione dostępu do ulgi. Dokonany więc przez organ sposób wykładni art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19, sprowadzający się jedynie do sprawdzenia zapisu w odpowiedniej rubryce rejestru, prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy. Tym samym nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej.

Przyjęty przez organ sposób wykładni art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19, wywołuje więc wyłącznie negatywny wpływ na sytuację tożsamych podmiotów uprawnionych do wsparcia, ponieważ, jak już Sąd wskazywał, wpis w rejestrze, w rubryce zadeklarowanej przeważającej działalności, nie uzasadnia pominięcia faktycznie prowadzonej przez dany podmiot przeważającej działalności, skoro istnieje możliwość wykazania spełnienia warunku do przyznania ulgi w inny sposób, na podstawie innych dowodów/dokumentów.

Niezależnie od tego WSA w Krakowie w składzie orzekającym w niniejszej sprawie zauważa, iż na przeszkodzie dokonywania przez organ ustaleń faktycznych tylko i wyłącznie w oparciu o dane ujawnione w rejestrze REGON stoją także zasady prawidłowej wykładni przepisów prawa. Chociaż nie ulega wątpliwości, iż co do zasady metodą interpretacji stosowaną w pierwszej kolejności jest wykładnia językowa, sprowadzająca się do prostego odczytania sensu regulacji w oparciu o ich literalne brzmienie, tak słusznie wskazuje się w orzecznictwie, iż od powyższej zasady przewidziane są odstępstwa, w szczególności w sytuacji, gdy wykładnia językowa godziłaby w cel danej instytucji prawnej (zob. szerzej uchwała NSA z dnia 17 stycznia 2011 r., II FPS 2/10).

Warto w tym miejscu przywołać także inną uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w uzasadnieniu której, odwołując się do przykładów z orzecznictwa sądów administracyjnych, Sądu Najwyższego, jak i przedstawicieli doktryny, stwierdzono, że w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej. Mogłoby się bowiem okazać, że sens przepisu, który z językowego punktu widzenia wydaje się wprawdzie całkiem jasny, okaże się jednak wątpliwy, gdy skonfrontować go z innymi przepisami lub celem regulacji prawnej (zob. szerzej uchwała NSA z dnia 14 marca 2011 r., II FPS 8/10).

Z powyższych rozważań wysuwa się zatem wniosek, że o ile punktem wyjścia dla interpretacji przepisów prawa jest wykładnia językowa, tak nie ma ona charakteru absolutnego. Dlatego też, w przypadkach wątpliwych, zwłaszcza w sytuacji, gdy rezultaty powyższej wykładni podważają sens przepisów, zasadne jest skorzystanie z pozostałych metod wykładni, w tym w szczególności wykładni systemowej, odwołującej się do usytuowania przepisu w systemie prawa, oraz wykładni funkcjonalnej, która odwołuje się z kolei do funkcji, jaką ma pełnić dana regulacja.

Odnosząc powyższe rozważania do przedmiotu niniejszej sprawy, należy podkreślić, że przepisy ustawy o COVID-19, służyć miały m.in. złagodzeniu negatywnych skutków, jakie wywarł wybuch pandemii na polskich przedsiębiorców za sprawą wprowadzanych ograniczeń w prowadzeniu działalności gospodarczej, a to poprzez wprowadzenie zróżnicowanych środków pomocowych. Jednym z nich było właśnie ustanowienie możliwości okresowego zwolnienia przedsiębiorców działających w określonych branżach od obowiązku uiszczania należnych składek ubezpieczeniowych, o którym mowa w art. 31zo ustawy o COVID-19.

Jak trafnie zauważył m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w uzasadnieniu wyroku z dnia 14 maja 2021 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 174/21, z uwagi na cel ustawy, organy administracji publicznej powinny dążyć do udzielania pomocy wszystkim przedsiębiorcom, którzy rzeczywiście, a nie tylko formalnie spełniają kryteria do uzyskania pomocy. Pozbawienie tego wsparcia jedynie z uwagi na fakt, że przedsiębiorca nie uaktualnił we wskazanej dacie w rejestrze REGON właściwego kodu PKD dla przeważającej działalności gospodarczej, którą faktycznie prowadzi stanowi nie tylko zaprzeczenie ratio legis analizowanych regulacji, ale poddaje w wątpliwość także i konstytucyjne wartości demokratycznego państwa prawnego, równości i niedyskryminacji.

Pogląd powyższy Sąd podziela w całości i przyjmuje za swój własny. Nie można bowiem tracić z pola widzenia, że ograniczenie się w tym zakresie wyłącznie do językowej wykładni analizowanych przepisów, stanowiłoby wyraz akceptacji niedopuszczalnych dla sytuacji, w których przewidziane wsparcie trafiałoby do przedsiębiorców wskazujących w ewidencji jako kod PKD przeważającej działalności jeden z kodów określonych w § 10 ust. 1 rozporządzenia o COVID-19, podczas gdy w rzeczywistości nigdy takiej działalności nie prowadzili.

Niezależnie od dotychczas dostrzeżonych przez Sąd uchybień natury materialnoprawej należy także przypomnieć, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją z mocy art. 180 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 735; dalej: K.p.a.) oraz art. 123 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 423) mają zastosowanie przepisy k.p.a., a w tym zasady ogólne, stanowiące między innymi, że organy administracji publicznej winny: stać na straży praworządności (art. 7 k.p.a.), prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.), wypełniać wobec stron obowiązki informacyjne (art. 9 k.p.a.), zapewnić stronom udział w postępowaniu (art. 10 § 1 k.p.a.), a także działać wnikliwie i szybko (art. 12 § 1 k.p.a.). Przepis art. 77 § 1 k.p.a. nakłada też na organy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Dopiero zatem podjęcie niezbędnych ustaleń pozwala organowi na zajęcie stanowiska w sprawie. Organ winien przed wydaniem decyzji, zwrócić się do Skarżącego o złożenie stosownych wyjaśnień oraz przedłożenie odpowiednich dowodów na poparcie Jego twierdzeń na podstawie art. 79a k.p.a.

Zgodnie z art. 79a § 1 k.p.a., w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony. Przepisy art. 10 § 2 i 3 stosuje się.

W terminie wyznaczonym na wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, strona może przedłożyć dodatkowe dowody celem wykazania spełnienia przesłanek, o których mowa w § 1 (art. 79a § 2 k.p.a.).

Powyższy przepis stanowi uszczegółowienie zawartej w art. 10 k.p.a. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, a konkretnie wynikającego z niej obowiązku umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie dowodów, materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji.

Wprowadzenie art. 79a § 1 k.p.a. nie wyłącza skutków wynikających z art. 10 § 2 i 3 k.p.a. regulującego możliwość odstąpienia od zasady czynnego udziału stron w postępowaniu. Oznacza to, że organ nie będzie obowiązany do jego wykonania w sprawie, w której w ogóle odstąpi od stosowania przedmiotowej zasady, jednakże winien wówczas w decyzji uzasadnić swoje postępowanie w tym względzie.

Uzasadnienie zaskarżonej decyzji żadnego w tym względzie stanowiska nie zawiera, jest wyjątkowo lakoniczne, oprócz przytoczenia treści art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19, zawiera de facto dwuzdaniowe uzasadnienie odmowy przyznania prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania składek.

Ze względów wskazanych powyżej, zaskarżone rozstrzygnięcie ocenić zatem należy jako wadliwe formalnie i przedwczesne, przyjęto bowiem, że skarżąca podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o ulgę bez umożliwienia wykazania, że skarżąca spełnia kryterium prowadzenia na dzień złożenia wniosku przeważającej działalności według PKD wskazanych w art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19.

Jednocześnie, zdaniem Sądu, organ dokonał nieprawidłowej wykładni treści analizowanego przepisu, bowiem z jego językowego brzmienia wynika, że ulgę należy przyznać na wniosek płatnika prowadzącego, na dzień złożenia wniosku z opłacania składek, działalność gospodarczą oznaczoną według PKD 2007, jako rodzaj przeważającej działalności wymienionymi tam kodami.

Ustawodawca nie zastrzegł w tej regulacji, że chodzi o kod PKD wpisany jako rodzaj przeważającej działalności w odpowiednim rejestrze (w rozpoznawanej sprawie REGON). Takie rozumienie analizowanej regulacji jest wadliwe, pomija kwestię faktycznej przeważającej działalności danego podmiotu.

Rozpatrując ponownie sprawę organ zobowiązany będzie uwzględnić wyrażone w niniejszym uzasadnieniu stanowisko Sądu i przeprowadzi przy współudziale skarżącej postępowanie na okoliczność, czy w istocie wskazana przez nią we wniosku z dnia 30 listopada 2020r. działalności określona kodem PKD 55.10.Z była jej działalnością przeważającą .

Mając na uwadze powyższe, stwierdzając naruszenie wskazanych powyżej przepisów proceduralnych oraz art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID-19, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c P.p.s.a.

Mając na uwadze powyżej przedstawione naruszenia prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a.

O zwrocie kosztów postępowania orzeczono natomiast w pkt II sentencji wyroku na zasadzie art. 200 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.

Rozpatrując ponownie sprawę, organ zobowiązany będzie uwzględnić stanowisko prawne wyrażone w niniejszym uzasadnieniu. Organ powinien w szczególności wezwać Skarżącą do wyjaśnienia rozbieżności między kodem PKD wskazanym przez nią we wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania składek, a kodem PKD wynikającym z bazy REGON (na dzień 30 listopada 2020 r.) oraz do przedłożenia wszelkich dowodów, z których wynikałoby, że faktycznie prowadzona przez nią działalność gospodarcza w przeważającym zakresie odpowiada kodowi PKD 55.10.Z. Następnie organ winien dokonać oceny tak zgromadzonego materiału dowodowego, mając na uwadze prawidłową wykładnię przepisów rozporządzenia o COVID-19 oraz przepisów k.p.a., i wydać stosowne rozstrzygnięcie z uzasadnieniem odpowiadającym standardom wynikającym z art. 107 § 3 k.p.a.