Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 123/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2013-07-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 6, art. 2 pkt 14, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i ust. 2, art. 29 ust. 1,  art. 29 ust. 4, art. 29 ust. 10,art. 41 ust. 1, art. 43 ust 1 pkt 10 i pkt 10a lit. b
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 124, art. 125, art. 200 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lipca 2013 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] na podstawie art. 2 pkt 6 i pkt 27b, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 2, art. 19 ust. 1 i 16, art. 29 ust. 1, ust. 4 i ust. 10, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT") oraz art. 3 pkt 4, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 23 § 2, art. 63 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 193 § 2 i § 4 i § 6, art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej: "O.p."), po przeprowadzeniu postępowania podatkowego wszczętego z urzędu w dniu [...] września 2011 r., określił [...] za styczeń 2009 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł.

Przedstawiając przebieg postępowania organ wyjaśnił, że na podstawie udzielonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] upoważnienia z dnia [...] kwietnia 2011 r. przeprowadzono w Firmie [...] - [...] kontrolę podatkową w zakresie rzetelności deklarowania podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług za okres od grudnia 2008 r. do lutego 2009 r. Następnie wszczęto postępowanie podatkowe w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2009 r. W sprawie zebrano następujący materiał dowodowy:

- protokół kontroli doraźnej z dnia [...] maja 2011 r. przeprowadzonej na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] kwietnia 2011 r. do kontroli w zakresie rzetelności deklarowania podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług - kontrolą objęto okres od [...] grudnia 2008 r. do [...] lutego 2009 r.,

- protokół badania ksiąg podatkowych z dnia [...] października 2011 r. za miesiąc styczeń 2009 r. sporządzony przez pracownika Urzędu Skarbowego w [...],

- protokół kontroli podatkowej z dnia [...] kwietnia 2009 r. przeprowadzonej na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] marca 2009 r. do kontroli w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku przed dokonaniem zwrotu za okres od [...] września 2008 r. do [...] stycznia 2009 r. (włączony do akt sprawy postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] grudnia 2011 r.).

Z analizy materiału dowodowego wynika, że w prowadzonej ewidencji sprzedaży za styczeń 2009 r. w poz. od 1 do 14 [...] zaewidencjonowała następujące kwoty:

- sprzedaż ze stawką 7%: wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł,

- sprzedaż ze stawką 22%: wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł. W rejestrze sprzedaży za styczeń 2009 r. pod poz. 3 zaewidencjonowano fakturę VAT nr [...] z [...] czerwca 2011 r. o wartości netto [...] zł i podatku VAT [...] zł (wartość brutto [...] zł), za nieruchomość - lokal usługowy położony w [...] przy ul. [...], wystawioną dla nabywcy: [...], [...], [...]. Sprzedaży dokonano w dniu [...] stycznia 2009 r., płatność nastąpiła przelewem w dniu [...] września 2011 r.

Podatniczka przedmiotową nieruchomość nabyła od [...] - [...], sp. j., [...], na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] czerwca 2008 r. i faktury VAT nr [...] z dnia [...] czerwca 2008 r. o wartości netto [...] zł i podatku VAT [...] zł. Podatek zawarty w wymienionej fakturze został rozliczony w deklaracji podatkowej VAT-7 za czerwiec 2008 r. Po zakupie [...] poddała przedmiotową nieruchomość adaptacji na potrzeby prowadzonej firmy. Z faktur VAT dotyczących prac adaptacyjnych strona odliczyła łącznie netto [...] zł i podatek naliczony [...] zł. W dniu [...] stycznia 2009 r. [...] dokonała przeniesienia własności przedmiotowej nieruchomości na rzecz [...] [...] na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] stycznia 2009 r. Z aktu notarialnego wynika, że w dniu [...] stycznia 2009 r. dokonano podziału majątku wspólnego małżonków [...] i jednoczesnego przeniesienia i przekazania własności nieruchomości położonej w [...], o powierzchni [...] ha, na rzecz [...] [...] w celu zwolnienia z długu. Wartość majątku wspólnego określono na kwotę [...] zł i przeniesiono na własność [...], która w celu zwolnienia z długu wynoszącego [...] ([...] zł : [...]) powstałego po przeniesieniu na nią całego majątku wspólnego, przeniosła na [...] [...] wymienioną nieruchomość. Wartość nieruchomości, jak wynika z aktu notarialnego wynosi [...] zł z uwagi na jej obciążenie hipoteką zwykłą w kwocie [...] zł. Podatniczka, składając w dniu [...] lutego 2009 r. deklarację podatkową VAT-7 za styczeń 2009 r. w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług, nie zadeklarowała podatku należnego od przekazanej nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...]. Nie okazała również powołanego aktu notarialnego w trakcie kontroli podatkowej. Po zakończeniu kontroli doraźnej przeprowadzonej na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] kwietnia 2011 r., strona w dniu [...] czerwca 2011 r. złożyła korektę deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2009 r. W korekcie tej podwyższyła podstawę opodatkowania o kwotę [...] zł i podatek należny o kwotę [...] zł.

Organ I instancji, dokonując porównania wartości początkowej środka trwałego - nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...], przyjętej do amortyzacji w wysokości [...] zł, z wartością tej nieruchomości określoną przez stronę w korekcie deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2009 r., w wysokości netto [...] zł i VAT [...] zł, stwierdził, że zaniżono jej wartość, a tym samym podstawę opodatkowania i podatek należny.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] stwierdził zaniżenie wartości nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...], a tym samym zaniżenie podstawy opodatkowania i podatku należnego. Wobec powyższego organ I instancji określił wysokość obrotu (podstawę opodatkowania) i wysokość podatku należnego za styczeń 2009 r. w ten sposób, że do zaewidencjonowanych przez podatnika kwot podstawy opodatkowania i podatku należnego doliczył kwoty podstawy opodatkowania i podatku należnego zaniżonej wartości przedmiotowej nieruchomości.

W odwołaniu z dnia [...] lutego 2012 r. strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji.

Strona nie zgodziła się ze stwierdzeniem organu I instancji, że przekazała przedmiotową nieruchomość na potrzeby osobiste, aby następnie przekazać ją małżonkowi. Zdaniem strony w niniejszej sprawie doszło do odpłatnej dostawy towarów, bowiem w zamian za zwolnienie z długu o wartości [...] zł przeniosła prawo do dysponowania towarem - nieruchomością położoną w [...] - na [...] [...] - jej małżonka. Wobec powyższego niewłaściwie zastosowano normę prawną wynikającą z art. 29 ust. 10 ustawy o VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie należało określić podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie strony w sprawie mamy do czynienia ze spłatą przez [...] zobowiązania wobec [...] [...] w kwocie [...] zł, zatem z tej kwoty należy odjąć podatek w celu ustalenia podstawy opodatkowania. Zdaniem strony, w wyniku błędnego ustalenia stanu faktycznego i zastosowania niewłaściwej normy prawa podatkowego organ I instancji błędnie ustalił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 29 ust. 1 i ust. 4, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że dług [...] wobec swojego męża [...] [...] powstał wskutek podziału majątku wspólnego małżonków wynoszącego [...] zł. Nieruchomość położoną w [...] przy ul. [...], stanowiącą odrębny majątek, [...] kupiła w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, następnie ją wyremontowała i odliczała podatek VAT wynikający z faktur związanych z zakupami dotyczącymi ulepszenia nieruchomości, łącznie o wartości netto [...] zł i podatku VAT [...] zł. Nieruchomość ta po zakończeniu remontu została w dniu [...] grudnia 2008 r. wprowadzona do ewidencji środków trwałych ze wskazaniem wartości netto [...] zł. Następnie podatniczka przeniosła aktem notarialnym z dnia [...] stycznia 2009 r. własność tej nieruchomości na [...] [...] w zamian za dług, wskazując jako wartość rynkową tej nieruchomości [...] zł z uwagi na obciążenie jej hipoteką zwykłą w wysokości [...] zł.

W korekcie deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2009 r. z dnia [...] czerwca 2011 r. - złożonej po kontroli doraźnej - [...] podwyższyła podstawę opodatkowania o kwotę [...] zł i podatek należny o [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnił, że w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ustawodawca określił na potrzeby podatku od towarów i usług, pojęcie towarów, przez które rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. – dalej: "Kodeks cywilny"), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Wobec powyższego przeniesienie własności przez dłużnika na rzecz wierzyciela jest w istocie spełnieniem świadczeń wobec wierzyciela. Przeniesienie takie zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT ma charakter odpłatny, gdyż w wyniku dobrowolnie zawartej umowy pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem, dłużnik pomniejsza swoje zobowiązania wobec wierzyciela o wartość towarów, co do których nastąpiło przeniesienie prawa własności. Jednocześnie w wyniku przeniesienia prawa własności wierzyciel rozporządza powyższym prawem jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tym samym czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady, odpłatna dostawa towarów jest opodatkowana 22% stawką podatku z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W przepisach ustawy, jak również w rozporządzeniach wykonawczych przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, jak również zwolnień od podatku. Zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

- dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

- pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - w świetle przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a) lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Organu II instancji zaznaczył, że w chwili dokonywania przeniesienia własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu w dniu [...] stycznia 2009 r. nie upłynął okres dłuższy niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, tj. od oddania do używania po jej ulepszeniu w dniu [...] grudnia 2008 r. [...] poniosła również nakłady na adaptację wymienionej nieruchomości (w kwocie netto [...]), zaś ulepszenia te stanowiły ponad 30% wartości początkowej ([...] x [...] zł wartość netto nabytej nieruchomości = [...] zł). Poza tym [...] przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do zakupu nieruchomości jak i poniesionych nakładów (z tytułu zakupu nieruchomości od firmy [...] - podatek naliczony wyniósł [...] zł, a z tytułu wydatków związanych z jej adaptacją [...] zł). Tym samym nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnień od podatku, a zatem dostawa przedmiotowej nieruchomości na rzecz [...] [...] w zamian za zwolnienie z długu podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie wynikająca z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT kwotę należną z tytułu sprzedaży strony ustaliły w akcie notarialnym z dnia [... stycznia 2009 r. Analizując przepis art. 29 ust. 4 ustawy o VAT organ stwierdził, że dla celów opodatkowania sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT nie są brane pod uwagę obciążenia hipoteczne nieruchomości, o których mowa w powołanym akcie notarialnym z dnia [...] stycznia 2009 r.

Z akt sprawy wynika, że [...] przedmiotową nieruchomość nabyła od [...], sp. j., [...], na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] czerwca 2008 r. Wartość tej nieruchomości ustalono na kwotę brutto [...] zł, w tym cena netto [...] zł oraz podatek VAT [...] zł. Firma – [...] wystawiła na rzecz firmy [...] fakturę VAT z dnia [...] czerwca 2008 r. tytułem sprzedaży wyżej opisanej nieruchomości o wartości netto [...] zł oraz podatku VAT [...] zł. Z badanych ksiąg podatkowych Firmy [...] [...] wynika, że wartość księgowa nieruchomości położonej w [...], przy ul. [...], na dzień [...] grudnia 2008 r. została zwiększona o poniesione nakłady na jej adaptację o wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł.

Podatniczka w dniu [...] grudnia 2008 r., tj. miesiąc przed przeniesieniem przedmiotowej nieruchomości na [...] [...] aktem notarialnym z dnia [...] stycznia 2009 r. przyjęła przedmiotową nieruchomość do używania na podstawie protokołu przyjęcia z dnia [...] grudnia 2008 r. jako środek trwały powstały z nakładów inwestycyjnych i określiła jej wartość na kwotę netto [...] zł netto, w której zawiera się kwota nabycia netto [...] zł oraz łączna wartość nakładów inwestycyjnych poniesionych na jej rzecz netto [...] zł.

Strona odliczyła zarówno podatek naliczony w kwocie [...] zł wynikający z faktury z dnia [...] czerwca 2008 r. wystawionej przez [...] tytułem sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, jak i podatek naliczony o wartości [...] zł wynikający z faktur dotyczących poniesionych na tę nieruchomość nakładów inwestycyjnych.

Zatem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, kwota należna z tytułu stanowi wartość brutto nieruchomości [...] (zakup nieruchomości - wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł - brutto [...] zł + nakłady inwestycyjne - wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł = brutto [...] zł, w sumie brutto [...] zł). W sprawie podstawą opodatkowania jest kwota [...] zł stanowiąca wartość netto jaka wynika z faktur dokumentującej jej zakup w kwocie [...] zł oraz faktur dokumentujących nakłady inwestycyjne na jej ulepszenie w kwocie [...] zł. W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, zatem podatek należny stanowi kwotę [...] zł, wg wyliczenia: wartość netto [...] zł x 22%.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnił, że organ I instancji w myśl art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT uznał, że przeniesienie własności posiadanej przez podatniczkę nieruchomości położonej w [...] na rzecz męża podatniczki [...] [...] w zamian za zwolnienie z długu jest przekazaniem na potrzeby osobiste przedmiotowej nieruchomości. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia.

Na podstawie art. 29 ust. 10 ustawy o VAT, w związku art. 2 pkt 27b) lit. a ustawy o VAT, organ I instancji określił cenę nabycia przedmiotowej nieruchomości wraz z poniesionymi kosztami remontu, na kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł. Zgodnie z art. 29 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Zdaniem organu odwoławczego, pomimo błędnego określenia przez organ I instancji charakteru dostawy, tj. wskazania jako podstawy prawnej art. 7 ust. 2 zamiast ust. 1 i art. 29 ust. 10 zamiast 29 ust. 1 ustawy o VAT, w niniejszej sprawie stan faktyczny jak i określona kwota niezaewidencjonowanego podatku należnego oraz kwota zobowiązania za styczeń 2009 r. są ustalone prawidłowo. W niniejszej sprawie doszło bowiem, do odpłatnej dostawy towaru - przedmiotowej nieruchomości, a nie jak uznał organ I instancji do nieodpłatnego jej przekazania.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że podstawą prawną w przedmiotowej sprawie winna być norma zawarta w art. 29 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Przepisy te stanowią, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika pomniejszone o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 2 pkt 27b) lit. a ustawy o VAT ustawodawca nakazuje porównać ceny w odniesieniu do terytorium całego kraju. Jednakże w poszczególnych regionach kraju ceny rynkowe nie są takie same. Dla identycznych rozmiarów i charakteru zabudowy dwóch nieruchomości, ale położonych w mniej lub bardziej atrakcyjnym miejscu w danej miejscowości bywają różne ich wartości. Z wyjaśnień organu I instancji z dnia [...] lutego 2012 r. wynika, że w bazie urzędu nie odnotowano transakcji kupna-sprzedaży nieruchomości o podobnej wielkości i zabudowie jak nieruchomość będąca przedmiotem niniejszej sprawy. Należy też podkreślić, że [...] dokonała adaptacji odpowiedniej do rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, co również wpływa na jej specyfikę, nie mająca odpowiedników wśród innych nieruchomości będących przedmiotem obrotu. Ustawodawca przewidział taką ewentualność w art. art. 2 pkt 27b) lit. a ustawy o VAT i przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową w odniesieniu do towarów - określił kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy. Zatem dane wynikające z prowadzonej ewidencji, dotyczące wartości nieruchomości położonej w [...], pozwoliły na określenie rzeczywistej podstawy opodatkowania w sprawie. Na tle powyższego zarzut strony, że w sprawie błędnie ustalono stan faktyczny z uwagi na niewłaściwe zastosowanie normy prawnej art. 29 ust. 10 ustawy o VAT zamiast art. 29 ust. 1 ustawy o VAT jest niezasadny.

Organ odwoławczy zgodził się ze stroną, że organ I instancji powinien zastosować art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Sytuacja ta nie wpływa jednak w żadnej mierze na prawidłowo ustalony przez ten organ stan faktyczny sprawy, jak również na wysokość określonego przez niego zobowiązania w podatku od towarów i usług. Organ nie zgodził się natomiast ze stroną, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, wartość do zapłaty (obrót) w niniejszej sprawie stanowi kwota [...] zł, tj. dług (zobowiązanie), który powstał po stronie [...] po podziale majątku wspólnego małżonków. Organ stwierdził, że pomimo zastosowania prawidłowej podstawy prawnej, tj. art. 29 ust. 1 ustawy o VAT pełnomocnik błędnie wywodzi, że obrotem - kwotą należną z tytułu sprzedaży jest jedynie powstałe po podziale majątku wspólnego małżonków zobowiązanie w kwocie [...] zł.

W skardze z dnia [...] stycznia 2013 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] w całości oraz o zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono rażące naruszenie prawa poprzez:

- niewłaściwe zastosowanie normy wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT,

- naruszenie ogólnych zasad postępowania administracyjnego wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 oraz w art. 125 O.p.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że w sprawie doszło do odpłatnej dostawy towarów, bowiem skarżąca w zamian za zwolnienie z długu o wartości [...] zł przeniosła prawo do dysponowania towarem - nieruchomością położoną w [...] na jej małżonka. Zdaniem strony właśnie w tej wysokości winno zostać określone przez organy zobowiązanie podatkowe. Natomiast w niniejszej sprawie ustalono wartość zobowiązania w podatku od towarów i usług na kwotę [...] zł, co narusza ogólne zasady postępowania wyrażone w art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 oraz w art. 125 O.p.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy podatkowe czynności procesowe, polegające na zebraniu materiału dowodowego i jego ocenie, nie dają podstaw do zanegowania wyprowadzonych z nich wniosków, znajdujących odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Postępowanie podatkowe było prowadzone zgodnie z normami zawartymi w art. 120, art. 121 i art. 122 O.p. Stosownie do art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zgodnie z zasadą określoną w art. 121 § 1 O.p. postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zasada ta nie zmienia reguł dowodowych, nie można jej także rozumieć w taki sposób, że jej zastosowanie w konkretnym przypadku prowadziłoby do wydania rozstrzygnięcia pozostającego w oczywistej sprzeczności z treścią prawa materialnego. Taki stan rzeczy naruszałby zarówno zasadę legalizmu, jak i konstytucyjną zasadę państwa prawa oraz powszechności i równości w zakresie opodatkowania. W rozpoznawanej sprawie zasady te nie zostały naruszone. Postępowanie budzące zaufanie do organów podatkowych to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne. Przepis art. 124 O.p. stanowi, że organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. W badanej sprawie organy działając zgodnie z art. 125 O.p. podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu fatycznego, dopuszczono wszystkie znane dowody i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy. Organ odwoławczy dokonał też prawidłowo subsumpcji ustalonego stanu faktycznego do właściwych norm prawa podatkowego, co wystarczająco zostało przedstawione w zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy, działając na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), prowadził postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 O.p.) i podejmował wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Jednocześnie strona miała możliwość czynnego uczestniczenia w postępowaniu odwoławczym i zapoznania się z ustaleniami poczynionymi na każdym jego etapie oraz wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (pismo z dnia [...] marca 2011 r., w trybie art. 123 § 1 O.p. oraz pismo z dnia [...] października 2012 r. w trybie art. 200 § 1 O.p.). Zatem zarzuty dotyczące naruszenia przepisów dotyczących zasad postępowania podatkowego nie znajdują uzasadnienia.

Spór pomiędzy stroną skarżącą a organami podatkowymi obu instancji sprowadza się w istocie do rozstrzygnięcia, jaką wartość należało przyjąć za podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu przeniesienia własności nieruchomości, stanowiącej środek trwały związany z prowadzoną przez [...] działalnością gospodarczą, na rzecz innej osoby - w niniejszym przypadku małżonka podatniczki prowadzącego firmę [...] - w zamian za zwolnienie z długu:

a) kwotę długu [...] wynikającą z aktu notarialnego z dnia [...] stycznia 2009 r. (karty od 14 - 28 akt adm.), powstałego po stronie podatniczki wskutek podziału majątku wspólnego małżonków, którą wskazała strona w odwołaniu, czy

b) kwotę zadeklarowaną przez podatniczkę w korekcie deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2009 r. z dnia [...] czerwca 2011 r., tj. kwotę netto [...] zł (karta 165 akt). Jako uzasadnienie przyczyn złożenia korekty deklaracji VAT-7 za styczeń 2009 r. podatniczka podała brak ujęcia sprzedaży środka trwałego w pierwotnej deklaracji ze wskazaniem, że wartość środka trwałego, tj. nieruchomości ujętej w przedmiotowej korekcie wynika z aktu notarialnego z dnia [...] stycznia 2009 r., na mocy którego nastąpiło przekazanie własności nieruchomości na rzecz jej małżonka. Z aktu tego wynika, że wartość przekazanej przez podatniczkę nieruchomości wynosi [...] zł z uwagi na jej obciążenie hipoteką zwykłą w kwocie [...] zł (§ 7 pkt 1 aktu notarialnego) zabezpieczającą kredyt udzielony jej przez [...] Spółka Akcyjna, do spłaty którego zobowiązał się mąż podatniczki (§ 7 pkt 2 aktu notarialnego), czy,

c) kwotę wartości przedmiotowej nieruchomości, określoną - na podstawie protokołu przyjęcia tej nieruchomości przez podatniczkę do używania z dnia [...] grudnia 2008 r. jako środek trwały powstały z nakładów inwestycyjnych - na kwotę [...] zł netto, w której zawiera się kwota nabycia [...] zł netto oraz łączna wartość nakładów inwestycyjnych poniesionych na jej rzecz [...] zł netto (karta 72).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, w której organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie.

Prawidłowo zatem organ powołując przepisy art. 2 pkt 6, art. 2 pkt 14, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust 1 pkt 10 oraz pkt 10a lit. b ustawy o VAT oraz posiłkując się treścią art. 453 Kodeksu cywilnego wywiódł, że w chwili dokonywania przeniesienia własności przedmiotowej nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu w dniu [...] stycznia 2009 r. nie upłynął okres dłuższy niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, tj. od oddania do używania po jej ulepszeniu w dniu [...] grudnia 2008 r. Skarżąca poniosła również nakłady, na adaptację nieruchomości (w kwocie netto [...]), zaś ulepszenia te stanowiły ponad 30% wartości początkowej ([...] x [...] zł wartość netto nabytej nieruchomości = [...] zł). Poza tym [...] przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do zakupu nieruchomości jak i poniesionych nakładów (z tytułu zakupu nieruchomości od firmy [...] - podatek naliczony wyniósł [...] zł, a z tytułu wydatków związanych z jej adaptacją [...] zł).

Wobec powyższego zasadnie organ uznał, że nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnień od podatku zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o VAT, a zatem dostawa przedmiotowej nieruchomości na rzecz [...] w zamian za zwolnienie z długu podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT według podstawowej, 22% stawki podatku VAT.

W rozpatrywanej sprawie kwotę należną z tytułu sprzedaży strony ustaliły w akcie notarialnym z dnia [...] stycznia 2009 r., a wartość nieruchomości położonej w [...] określono w wysokości [...] zł z uwagi na jej obciążenie hipoteką zwykłą w kwocie [...] zł, zabezpieczającą kredyt udzielony [...] przez [...] Spółka Akcyjna.

Dokonując analizy przepisu art. 29 ust. 4 ustawy o VAT prawidłowo organ stwierdził w zaskarżonej decyzji, że dla celów opodatkowania sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT nie są brane pod uwagę obciążenia hipoteczne nieruchomości, o których mowa w akcie notarialnym z dnia [...] stycznia 2009 r.

Bez znaczenia w niniejszej sprawie są wzajemne zobowiązania małżonków wynikające z ich wzajemnych rozliczeń dotyczących majątku prywatnego opisane w akcie notarialnym z dnia [...] stycznia 2009 r. Dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług istotna jest jedynie dokonana przez skarżącą na rzecz [...] [...] dostawa przedmiotowej nieruchomości wykorzystywanej do prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej. Należy przy tym podkreślić, że w efekcie strona nie tylko została zwolniona z długu, ale również nie musi spłacać hipoteki, bo te zobowiązanie przejął nabywca nieruchomości – małżonek strony.

Podkreślić należy, że podatniczka odliczyła zarówno podatek naliczony w kwocie [...] zł wynikający z faktury z dnia [...] czerwca 2008 r. wystawionej przez [...] tytułem sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, jak i podatek naliczony o wartości [...] zł wynikający z faktur dotyczących poniesionych na tę nieruchomość nakładów inwestycyjnych.

Skarżąca w dniu [...] grudnia 2008 r., tj. miesiąc przed przeniesieniem przedmiotowej nieruchomości na [...] [...] aktem notarialnym z dnia [...] stycznia 2009 r. przyjęła przedmiotową nieruchomość do używania na podstawie protokołu przyjęcia z dnia [...] grudnia 2008 r. jako środek trwały powstały z nakładów inwestycyjnych i określiła jej wartość na kwotę netto [...] zł, w której zawiera się kwota nabycia netto [...] zł oraz łączna wartość nakładów inwestycyjnych poniesionych na jej rzecz netto [...] zł.

Prawidłowo zatem organ wskazał, że przy określaniu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie uwzględnia się obciążeń hipotecznych, tym samym obrotem (podstawą opodatkowania) w niniejszej sprawie jest kwota [...] zł. Zatem podatek należny stanowi kwotę [...] zł, wg wyliczenia: wartość netto [...] zł x 22%.

Zdaniem Sądu nie znajdują uzasadnienia zarzuty skargi dotyczące ignorowania przez organ odwoławczy normy zawartej w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie skarżącej bez dodatkowego wyjaśnienia i uzasadnienia do wartości wskazanych w ewidencji środków trwałych - organ określił podstawę opodatkowania jako sumę ceny zakupu nieruchomości i nakładów inwestycyjnych łącznie na kwotę [...] zł brutto.

Sąd zauważa, że wyjaśnienia w powyższym zakresie zawarte są na str. od 11 do 15 zaskarżonej decyzji (karty od 178 do 181) i dokładnie wskazują zarówno przepisy jak i zasady na jakich organ oparł swoje uzasadnienie w sprawie.

Ponadto w zaskarżonej decyzji organ dokonał prawidłowej interpretacji art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i na jej podstawie uwzględnił koszty mające w sprawie bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) i podwyższył ją o wskazane przez podatniczkę nakłady inwestycyjne. Zatem chybione jest twierdzenie skarżącej, że organ odwoławczy nie wziął pod uwagę kosztów (adaptacyjnych) określając obrót - kwotę należną.

W rozpatrywanej sprawie organ odwoławczy stwierdził jedynie błędne zastosowanie przez organ I instancji podstawy prawnej, nie natomiast błędne ustalenie stanu faktycznego. Zarówno prawidłowo ustalony stan faktyczny jaki i prawidłowe określenie zobowiązania podatkowego uzasadniło stwierdzenie organu odwoławczego, że postępowanie podatkowe przeprowadzone zostało zgodnie z regułami procesowymi, a rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji znalazło podstawy w prawie materialnym. Organ I instancji w wydanej decyzji na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT uznał, że przeniesienie własności posiadanej przez podatniczkę przedmiotowej nieruchomości położonej w [...] na rzecz męża podatniczki w zamian za zwolnienie z długu jest przekazaniem na potrzeby osobiste przedmiotowej nieruchomości. Na podstawie art. 29 ust. 10 ustawy o VAT organ I instancji określił cenę nabycia przedmiotowej nieruchomości wraz z poniesionymi kosztami remontu, na kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł. Jednakże pomimo błędnego określenia przez organ I instancji charakteru dostawy, tj. wskazania jako podstawy prawnej art. 7 ust. 2 zamiast ust. 1 i art. 29 ust. 10 zamiast 29 ust. 1 ustawy o VAT, w niniejszej sprawie stan faktyczny jak i określona kwota niezaewidencjonowanego podatku należnego oraz kwota zobowiązania za styczeń 2009 r., są ustalone prawidłowo. Doszło bowiem, do odpłatnej dostawy towaru - przedmiotowej nieruchomości, a nie jak uznał organ I instancji do nieodpłatnego jej przekazania. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu mając powyższe na względzie stwierdził, że podstawą prawną w przedmiotowej sprawie winna być powołana i opisana powyżej norma zawarta w art. 29 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zgodził się zatem ze stroną, że organ I instancji powinien zastosować przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT uznając tym samym, że przedmiotowa transakcja ma charakter odpłatnej dostawy towarów. Prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że zmiana podstawy prawnej nie wpływa w żadnej mierze na prawidłowo ustalony przez organ I instancji stan faktyczny niniejszej sprawy, jak również na wysokość określonego przez ten organ zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że strona zarówno w odwołaniu jaki i w skardze zarzuca przede wszystkim nieprawidłowe określenie zobowiązania podatkowego, które w ocenie Sądu zostało przez organy określone prawidłowo.

Dokonane ustalenia i zebrany materiał dowodowy w pełni uzasadniają rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji, która nie narusza przepisów prawa procesowego i materialnego. Mając na względzie argumentację pozostałych zarzutów podniesionych w skardze, brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2012r., poz. 270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.