Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 3461/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję w części

SENTENCJA

Sygnatura akt 3 I SA/Wr 3461/02 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 grudnia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska Sędziowie NSA Krystyna Anna Stec NSA Józef Kremis (sprawozdawca) Protokolant Katarzyna Dziok po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi A S.A. we W., obecnie działających pod firmą B S.A. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty wynikającej z długu celnego I. uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odsetek wyrównawczych; II. oddala dalej idącą skargę. III.


UZASADNIENIE

Sygnatura akt 3 I SA/Wr 3461/02

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] (Nr [...]) Dyrektor Urzędu Celnego we W. uznał zgłoszenie celne A S.A. za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej oraz stawki celnej, orzekł o niedoborze cła, powiadomił dłużnika o zarejestrowaniu kwoty wynikającej z długu celnego oraz wezwał go do zapłaty cła wraz z odsetkami wyrównawczymi.

Rozpoznając odwołanie od pierwszoinstancyjnego rozstrzygnięcia, Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z dnia [...] (Nr [...]) utrzymał je w mocy, zmieniając jedynie podstawę prawną w zakresie aktów prawnych zawierających wyjaśnienia do Taryfy celnej (z zarządzenia Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 19 września 1997 r. na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r.).

Organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji wyjaśnił, że A Spółka Akcyjna zgłosiła w Urzędzie Celnym we W. w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu towar określony przez stronę jako chlorek choliny o stężeniu 50%, przypisując mu kod PCN 2923 10 00 0 ze stawką celną 0%, przedkładając rachunek, świadectwo przewozowe EUR 1 oraz deklarację wartości celnej. Zgłoszenie to -jako odpowiadające wymogom formalnym - przyjęto, a towar został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu. Następnie organ celny pierwszej instancji - działając na podstawie art. 83 § 1 i § 3 Kodeksu celnego - przeprowadził kontrolę, wskutek której powziął wątpliwość co do prawidłowości klasyfikacji taryfowej wspomnianego towaru. Po wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania organ ten uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Celnej we W. stwierdził, że Taryfa celna, stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217 z późn. zm.), zgodna jest z międzynarodowymi zasadami klasyfikacji. Podkreślił, że dążąc do ustalenia prawidłowego kodu PCN, należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, zawartymi w części wstępnej Taryfy celnej, przy czym klasyfikacja ta podlega pewnym warunkom określającym zasady, zgodnie z którymi dany towar zawsze klasyfikowany jest do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę, do każdego bowiem towaru przypisany jest odpowiedni kod z przyporządkowaną stawką celną. Wskazał nadto na art. 85 § 1 Kodeksu celnego (według którego wiążący jest stan towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego) i na Wyjaśnienia do taryfy celnej (załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. -Dz. U. Nr 74, poz. 830 z późn. zm.), będące wykładnią taryfy celnej i stanowiące pomoc interpretacyjną.

Organ odwoławczy ustalił, jako okoliczność niesporną że przedmiotem importu był chlorek choliny o stężeniu 50%. Wskazując, że przyjęta przez stronę podpozycja 2923 10 00 0 obejmuje cholinę oraz jej sole, podniósł, iż sporny chlorek choliny przygotowany został w sposób inny niż wymieniony w uwadze nr 1 do działu 29, gdy tymczasem zgodnie z tą uwagą (którą w uzasadnieniu zacytowano w pełnym brzmieniu) pozycje działu 29 obej-mująjedynie związki chemiczne, mieszaniny i produkty tam wymienione.

W ocenie organu celnego, po wykluczeniu taryfikacji z pozycji wskazanej przez stronę, właściwą do kwalifikacji celnej wymienionego wcześniej towaru staje się pozycja 2309, obejmująca produkty używane do karmienia zwierząt. Na podstawie certyfikatu składu, wyników badań laboratoryjnych i faktury ustalono, że chlorek choliny jest czynnikiem wzrostu u niektórych zwierząt, cholina wchodzi w skład fosfolipidów, a także jest czynnikiem zmniejszającym odkładanie się tłuszczów w wątrobie w przypadku nieprawidłowego odżywiania. Wywiedziono, iż zgodnie z wyjaśnieniami do taryfy celnej, do pozycji 2309 klasyfikowane powinny być preparaty do wyrobu pasz treściwych i uzupełniających. Preparaty te, znane w handlu jako "premiksy". są zazwyczaj mieszankami składającymi się z kilku

2

Sygnatura akt 3 I SA/Wr 3461/02

substancji (czasami zwanymi dodatkami), których rodzaj i proporcje różnią się w zależności od przewidywanej produkcji zwierzęcej. Substancje te dzielą się na trzy rodzaje:

1) ułatwiające trawienie i zapewniające dobre wykorzystanie paszy przez zwierzęta i chroniące ich zdrowie, są to witaminy lub prowitaminy, aminokwasy, antybiotyki, kokcydiostatyki, pierwiastki śladowe, emulgatory, substancje smakowe, substancje pobudzające apetyt itd.;

2) konserwujące pasze (szczególnie substancje tłuszczowe) aż do momentu spożycia jej przez zwierzę, są to stabilizatory, przeciwutleniacze itd.;

3) służące jak nośnik i składające się z jednej łub kilku organicznych substancji odżywczych (mąka lub mączka maniokowa lub sojowa, śruty, drożdże, różne pozostałości przemysłu spożywczego itd.) lub substancje nieorganicznych (np. magnezyt, kreda, kaolin, sól, fosforany).

Stężenie opisanych substancji i rodzaj nośnika wyznaczone są przy tym tak, aby zapewnić przede wszystkim równomierne rozprowadzanie i wymieszanie substancji z paszą do której zostały dodane.

W ocenie organu odwoławczego sporny towar z pewnością spełnia zakres przedmiotowy pkt 1 wyjaśnień, a z akt sprawy wynika, że importowany przez stronę chlorek choliny nanoszony jest na nośnik organiczny lub nieorganiczny, nie jest natomiast przygotowywany w sposób określony w wyjaśnieniach do pozycji 2923 Taryfy celnej.

Organ odwoławczy uznał za chybiony zarzut nieuwzględnienia wyników badań laboratoryjnych, gdyż to właśnie rezultat tych badań pozwolił ustalić, jaki towar faktycznie sprowadzono, wskazany zaś w protokole badań kod PCN nie był wiążący dla organu wydającego decyzję celną. Jeśli zaś chodzi o dowody zebrane w sprawie, to - według organu drugiej instancji - ich oceny dokonano stosownie do dyspozycji art. 191 Ordynacji podatkowej.

Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem Spółka wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, domagając się uchylenia decyzji organu odwoławczego i zarzucając:

1) błędne zastosowanie kodu Taryfy celnej, i tym samym naruszenie postanowień tej Taryfy;

2) oparcie rozstrzygnięć na zapisach i wyjaśnieniach Komunikatu Prezesa GUC, które nie są prawem materialnym a stanowią jedynie wykładnię wewnętrzną Urzędu Celnego.

W uzasadnieniu skargi strona podtrzymała twierdzenia, iż sprowadzony towar to substancja chemiczna (cholina i jej sole), przypisanie zaś tego towaru do działu 29 Taryfy celnej jest nadinterpretacją tego aktu. Zdaniem strony, nie ulega wątpliwości, że sporny towar nie jest przeznaczony jako preparat do karmienia zwierząt, jego obiektywne przeznaczenie i cechy konstrukcyjne wskazują, iż jest to składnik chemiczny kwalifikowany jako cholina i jej sole, stąd wskazany przez stronę kod PCN jest właściwy. Podniesiono, że stanowisko takie zajęło również Laboratorium Urzędu Celnego; Komunikat Prezesa GUC zaś nie jest źródłem prawa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do dyspozycji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.), sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Pra-

Sygnatura akt 3 I SA/Wr 3461/02

wo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W sprawach tych stosuje się jedynie dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych (art. 97 § 2).

Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy).

Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., zwanej dalej w skrócie "upsa"), w tym także na decyzje wydane na podstawie przepisów prawa celnego.

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).

W ocenie Sądu, zawarty w skardze wniosek o uchylenie kwestionowanej decyzji zasługuje na częściowe uwzględnienie.

Z akt sprawy wynika, iż organy celne obu instancji uznały dokonane przez importera zgłoszenie celne za nieprawidłowe, wskutek czego zmieniły klasyfikację importowanego towaru - określonego przez stronę jako chlorek choliny o stężeniu 50% - z kodu PCN 2923 10 00 0 z zerową stawką celną, na kod PCN 2309 90 95 9 ze stawką celną 20%. Konsekwencją tego było uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenie kwoty długu celnego (art. 65 § 4 pkt 2b ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - Dz. U. Nr 23, poz. 117 z późn. zm.).

W tym stanie rzeczy istota sporu sprowadza się przede wszystkim do rozstrzygnięcia, który ze wskazanych kodów PCN jest - w świetle obowiązujących przepisów prawa -właściwy dla importowanego towaru.

Według art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących.

Sporną zaś w sprawie kwestię taryfy celnej i klasyfikacji towarów reguluje przede wszystkim przepis art. 13 Kodeksu celnego. Zgodnie z treścią § 1 powołanego artykułu "Cła określane są na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych". Omawiany przepis art. 13 Kodeksu celnego zawierał ustawową delegację dla Rady Ministrów do ustanowienia, w drodze rozporządzenia, taryfy celnej (§6) oraz dla Prezesa GUC do ogłoszenia w formie zarządzenia wyjaśnień do taryfy celnej (§ 7), zapewniających jednolitą i właściwą interpretację Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, Scalonej Nomenklatury oraz Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego.

Według stanu prawnego, adekwatnego do daty zgłoszenia celnego, obowiązującymi w tym zakresie były przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830 z późn. zm.), wydane na podstawie wskazanych wcześniej delegacji ustawowych. Unormowania te odzwierciedlają postanowienia umów międzynarodowych, pozostając w zgodzie w szczególności z Międzynarodową konwencją w sprawie

4

Sygnatura akt 3 I SA/Wr 3461/02

zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzoną w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62; oświadczenie rządowe z dnia 30 grudnia 1996 r. - Dz. U. Nr 11, poz. 63). Na mocy tej Konwencji Polska zobowiązała się (art. 3) do stosowania Ogólnych Reguł Interpretacji Systemu Zharmonizowanego, a także wszystkich uwag dotyczących sekcji, działów i podpozycji, jak i do tego, że nie będzie modyfikowała zakresu sekcji, działów, pozycji lub podpozycji Systemu Zharmonizowanego (z zastrzeżeniem takiego przystosowania tekstowego, jakie może być konieczne dla efektywnego stosowania Systemu Zharmonizowanego w ustawodawstwie krajowym) oraz że będzie przestrzegała kolejności cyfrowych Systemu Zharmonizowanego. Wspomniana Konwencja nawiązuje też do Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej, sporządzonej w Brukseli w dniu 15 września 1950 r. (Dz. U. z 1978 r. Nr 11, poz. 43; oświadczenie rządowe o przystąpieniu - Dz. U. z 1978 r. Nr 11, poz. 44). Zarówno postanowienia Konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów (art. 10), jak i Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej (CCC), występującej pod roboczą nazwą Światowej Organizacji Celnej - WCO (art. III lit. d) świadczą o tym, że interpretacje dokonywane przez właściwe organy mają charakter wykładni wiążącej.

W kontekście przywołanych regulacji należy stwierdzić, iż w sprawie, której istota sprowadza się przede wszystkim do oceny prawidłowości taryfikacji celnej sprowadzonego towaru, organy celne zasadnie przyjęły w niniejszej sprawie, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowią unormowania Kodeksu celnego oraz wymienionych aktów wykonawczych do tej ustawy, odzwierciedlających międzynarodowe uregulowania

Ogólne Reguły Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, zamieszczone na początku Taryfy celnej, stanowią, że klasyfikacja towarów podlega wskazanym w nich zasadom. Ustanowione tam reguły stanowią usystematyzowany, spójny system klasyfikacji towarowej, w którym każdy towar może być klasyfikowany tylko do jednej pozycji określonej w nomenklaturze. Nadto do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Zgodnie z regułą 1 ORINS, tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów zaś prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, dalsze reguły Ogólnych Reguł mają zaś zastosowanie o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Za pierwszeństwem reguły 1 w stosunku do ogólnych reguł interpretacyjnych, oznaczonych numerami od 2 do 6, przemawia także chronologiczny układ tych uwag.

W ocenie Sądu, organy celne, kierując się pierwszą, podstawową regułą zasadnie zakwestionowały taryfikacje dokonaną przez importera. Trafnie bowiem organy celne obu instancji wskazały, że zgodnie z zamieszczoną w sekcji VI Taryfy celnej ("Produkty przemysłu chemicznego i przemysłów pokrewnych") uwagą 1 do działu 29 ("Chemikalia organiczne"), "Jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, pozycje tego Działu obejmująjedynie:

a) odrębne chemicznie zdefiniowane związki organiczne, także zanieczyszczone;

b) mieszaniny dwóch lub więcej izomerów tego samego związku organicznego (także zanieczyszczone), z wyjątkiem mieszanin izomerów węglowodorów alifatycznych (innych niż stereoizomery), nasyconych lub nienasyconych (Dział 27);

c) produkty z pozycji 2936 do 2939, lub estry i etery cukrów i ich sole z pozycji 2940 oraz produkty z pozycji 2941 również nie zdefiniowane chemicznie;

d) produkty

wymienione powyżej w (a), (b) i (c), rozpuszczone w wodzie;

e) produkty wymienione powyżej w (a), (b) i (c), rozpuszczone w innych rozpuszczalnikach pod warunkiem, że roztwór stanowi normalną i konieczną metodę przygotowywania tych produktów jedynie ze względu na bezpieczeństwo lub transport i że rozpuszczalnik ten nie powoduje iż produkt ten staje się bardziej odpowiedni dla celów specyficznych niż ogólnego użytkowania;

5

Sygnatura akt 3 I SA/Wr 3461/02

f) produkty wymienione powyżej w (a), (b), (c), (d) i (e) z dodatkiem stabilizatora (włączając środek przeciwzbrylający) niezbędnego dla utrzymania ich trwałości lub transportu;

g) produkty wymienione powyżej w (a), (b), (c), (d), (e) i (f), z dodatkiem środka przeciwpyłowego, substancji barwiącej lub zapachowej dla ułatwienia ich identyfikacji lub ze względów bezpieczeństwa, pod warunkiem, że dodatki te nie uczynią produktu bardziej odpowiednim dla niektórych zastosowań specjalnych niż do zastosowania ogólnego;

(h) następujące produkty, rozcieńczone do stężeń standardowych, dla produkcji barwników azowych: sole dwuazoniowe, sprzęgacze do tych soli oraz dwuazowalne aminy i ich sole".

Analogiczna uwaga zamieszczona została też w Wyjaśnieniach do taryfy celnej; w "Uwagach ogólnych" pod lit. A w uwadze 1 do działu wskazano nadto, że "odrębny, chemicznie zdefiniowany związek jest pojedynczym związkiem organicznym o znanej strukturze, który nie zawiera innych substancji celowo dodanych podczas produkcji lub po jej zakończeniu (włącznie z oczyszczaniem)".

Jeżeli zatem organy celne - na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału, w tym certyfikatu składu, wyników badań laboratoryjnych i faktury - organy celne prawidłowo ustaliły, iż przedmiotem importu był chlorek choliny o stężeniu 50% (50% chlorku choliny, 50% nośnika organicznego), to nie powinno budzić wątpliwości, że nie było podstaw do zaliczenia spornego towaru do odrębnych, chemicznie zdefiniowanych związków organicznych w rozumieniu działu 29.

Mając na uwadze powyższe niekwestionowane ustalenia, należy zgodzić się z organem celnym, że sporny towar nie odpowiada wymogom związków chemicznych, mieszanin i produktów określonych w lit. a)-h) przywołanej uwagi 1 do działu 29 Taryfy celnej. W szczególności nie jest mieszaniną o której mowa w lit. b), ani nie jest produktem w rozumieniu lit. c)-h). Wprawdzie pod lit. d) wymieniano w omawianej uwadze produkty z dodatkiem stabilizatora (włączając środek przeciwzbrylający) niezbędnego dla utrzymania ich trwałości lub transportu, strona nie twierdziła jednakże, iż nośnik roślinny, na który naniesiono syntetycznie otrzymany chlorek choliny, traktować należy jako tak pojmowany stabilizator.

Mimo że nie obalono w sprawie twierdzeń strony, że celem nośnika organicznego (z kolb kukurydzy i buraków cukrowych) jest pochłanianie wilgoci, to jednak - w ocenie Sądu - dokonana przez organy celne taryfikacja jest uzasadniona. Odróżnić bowiem należy stabilizator od nośnika (bazy) organicznej.

Przemawia za tym brzmienie pozycji Taryfy celnej. I tak w dziale 23 kod PCN 2309 obejmuje produkty używane do karmienia zwierząt, kod 2309 90 odnosi się do produktów pozostałych, przy czym kod 2309 90 95, to "zawierające w masie 49% lub więcej chlorku choliny na bazie organicznej lub nieorganicznej". A zatem taryfa celna jednoznacznie wskazuje na zasadność taryfikacji choliny w stężeniu 50% na bazie organicznej do działu 23, kodu PCN 2309 90 95.

Ponadto wyjaśnienia do Taryfy celnej (pozycja 2309) wskazują, iż do pozycji tej klasyfikowane powinny być preparaty do wyrobu pasz treściwych i uzupełniających. Zgodnie z tymi wyjaśnieniami - jak trafnie wskazał organ celny - preparaty te znane w handlu jako "premiksy" zazwyczaj są mieszankami składającymi się z kilku substancji (czasami zwanymi dodatkami), których rodzaj i proporcje różnią się w zależności od przewidywanej produkcji zwierzęcej. Substancje te dzielą się na trzy rodzaje:

ułatwiające trawienie i zapewniające dobre wykorzystanie paszy przez zwierzęta i

chroniące ich zdrowie, są to witaminy łub prowitaminy, aminokwasy, antybiotyki,

6

Sygnatura akt 3 I SA/Wr 3461/02

kokcydiostatyki, pierwiastki śladowe, emulgatory, substancje smakowe, substancje pobudzające apetyt itd.;

konserwujące pasze (szczególnie substancje tłuszczowe) aż do momentu spożycia jej przez zwierzę, są to stabilizatory, przeciwutleniacze itd.;

służące jak nośnik i składające się z jednej lub kilku organicznych substancji odżywczych (mąka lub mączka maniokowa lub sojowa, śruty, drożdże, różne pozostałości przemysłu spożywczego itd.) lub substancje nieorganiczne (np. magnezyt, kreda, kaolin, sól, fosforany).

A zatem i powołane wyjaśnienia wyraźnie odróżniają stabilizatory od nośników. Podnieść też trzeba, że w myśl reguły 3(a) ORINS, pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Uznać należy, że określenie bazy (nośnika) organicznego jest bardziej szczegółowe od stabilizatora, jeśli wziąć pod uwagę zawarte w wyjaśnieniach do Taryfy celnej brzmienie pozycji 2309 i uwag do tej pozycji. Zgodnie z nimi pozycja ta obejmuje bowiem produkty do wytwarzania pasz treściwych lub uzupełniających.

W ocenie Sądu, należy zgodzić się z organami celnymi, że chlorek choliny w stężeniu 50% na bazie organicznej odpowiada opisowi preparatu do wyrobu pasz treściwych lub uzupełniających opisanemu w wyjaśnieniach (II-C). Jak bowiem ustalono na podstawie materiału zgromadzonego w sprawie, chlorek choliny stosowany jest w żywieniu zwierząt (cholina jest czynnikiem wzrostu u niektórych zwierząt, zmniejsza odkładanie się tłuszczu w wątrobie w przypadku nieprawidłowego odżywiania, stosowana jest do produkcji "premik-sów") i jest substancją aktywną na nośniku.

Zgodzić należy się też ze stanowiskiem organów celnych, co do tego, że opinia wyrażona przez laboratorium nie jest wiążąca. Okoliczności sprawy przeczą nadto twierdzeniom strony, iż kwestionowane orzeczenie zapadło na podstawie Komunikatu Prezesa GUC. Zdaniem Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji, co do taryfikacji, jest wyczerpujące, gdyż dokonano prawidłowych ustaleń stanu faktycznego, wskazano dowody, na których oparto orzeczenie i przytoczono właściwe materialnoprawne podstawy rozstrzygnięć.

W takim stanie rzeczy podniesione w skardze zarzuty co do taryfikacji spornego towaru należało uznać za chybione.

W ocenie Sądu - w składzie rozpoznającym sprawę - kwestionowana decyzja jest jednakże wadliwa w zakresie orzeczenia o odsetkach wyrównawczych (art.134 § 1 ustawy Prawom o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Z decyzji Dyrektora Urzędu Celnego we W. wynika, że organ pierwszej instancji wezwał dłużnika do zapłaty kwoty wynikającej z długu celnego wraz z odsetkami wyrównawczymi, powołując w tym zakresie jako podstawę prawną rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. (Dz. U. Nr 143, poz. 958 z późn zm.) w sprawie określenia wypadków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania. Organ odwoławczy natomiast, rozpoznając niniejszą sprawę wskutek odwołania, w ogóle nie odniósł się do orzeczenia o odsetkach wyrównawczych. Kontrolowana decyzja - utrzymująca w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie - wymyka się zatem w tym zakresie spod kontroli, nie spełnia bowiem wynikającego z art. 210 Ordynacji podatkowej (w związku z art. 262 Kodeksu celnego) wymogu uzasadnienia faktycznego i prawnego.

Należy podnieść, że według § 3 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów, wydanego na podstawie art. 222 § 5 Kodeksu celnego, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, z wyjątkiem, gdy:

7

Sygnatura akt 3 I SA/Wr 3461/02

1) dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania;

2) kwota odsetek wyrównawczych, naliczonych w odniesieniu do towarów objętych tym samym zgłoszeniem celnym, nie przekracza równowartości 20 EURO.

Z akt sprawy wynika tymczasem, że w toku postępowania strona skarżąca przedstawiła organowi celnemu skierowaną do niej decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia 6 lutego 1997 r., z której wynika, że organ celny zmienił taryfikację chlorku choliny z kodu 2309 90 79 na kod 2923 10 10 0. Zdaniem Sądu - mimo że powołana decyzja z 1997 r. została wydana w stanie prawnym obowiązującym pod rządami Prawa celnego - organ celny powinien uwzględnić fakt, że wcześniej organy celne w stosunku do tej samej strony i do tego samego towaru dokonywały odmiennych taryfikacji. Wobec tego rozważenia wymagało, czy okoliczność ta nie świadczy o braku zaniedbania ze strony dłużnika celnego, co do podania nieprawidłowych danych odnośnie do taryfikacji celnej sprowadzonego towaru.

Wobec dostrzeżonego w postępowaniu sądowym uchybienia organów celnych we wskazanym zakresie, należało - stosownie do dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) upsa -orzec jak w punkcie I wyroku.

Ze względu zaś na bezzasadność zarzutów co do taryfikacji spornego towaru, skargę w pozostałym zakresie oddalono na podstawie art. 151 upsa.

Mimo częściowego uchylenia zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że nie ma podstaw do

zasądzenia na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, nie zaistniały bowiem prze

słanki do zastosowania art. 200 ustawy, zaś odsetki wyrównawcze nie tylko nie były objęte

zarzutami skargi, ale i nie wpływały na wartość przedmiotu sporu w celu pobrania wpisu (vi-

de art. 206 upsa).