Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 653/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: Sędziowie: Protokolant: WSA Stanisław Grzeszek (spr) WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk WSA Urszula Zięba Iwona Sadowska-Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2006r. sprawy ze skarg Agencji Handlowo- Usługowej "C." S.C.Zakład Pracy Chronionej- W.G. i B. P. na decyzje Izby Skarbowej z dnia 5 marca 2003r. Nr [...], Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień i grudzień 2000r skargi oddala


UZASADNIENIE

Po przeprowadzeniu kontroli skarbowej przez Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług w Agencji Handlowo-Usługowej, Zakład Pracy Chronionej "C." spółka cywilna W.G., B. P. w O. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzje:

1. z dnia [...] sierpnia 2002 r. Nr [...] określającą za miesiąc wrzesień 2000 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 6.398,00 zł, zaległość podatkową w wysokości 121.202,00 zł, odsetki za zwłokę w wysokości 74.295,00 zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 42.930,00 zł,

2. z dnia [...] sierpnia 2002 r. Nr [...] określającą za miesiąc grudzień 2000 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 1.469,00 zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 40.666,00 zł.

Organ pierwszej instancji stwierdził na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że zaistniały okoliczności, o których mowa w § 50 ust. 4 pkt 5 lit.c rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, co w konsekwencji skutkuje brakiem uprawnienia do obniżenia, w oparciu o art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatku należnego o następujące kwoty podatku naliczonego z faktur VAT otrzymanych w miesiącu wrześniu 2000 r.:

1. 1.888,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].09.2000 r. /za dzierżawę ciągu do produkcji soków/,

2. 1.850,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].09.2000 r. /za dzierżawę ciągu do produkcji soków/,

3. 127.600,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia 28.09.2000 r. /zakup ciągu technologicznego do produkcji M.z osprzętem/,

4. 8.580,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].09.2000 r. /opłata leasingowa za homogenizator typ CH 020/,

5. 1.848,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].09.2000 r. /opłata leasingowa za zbiornik ze stali KO z mieszadłem i pompą ssąco-tłoczącą/,

6. 528;00 zł z faktury VAT nr: [...] z dnia [...]09.2000 r. /za dzierżawę samochodu ciężarowego M.

7. 528,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].09.2000 r. /za dzierżawę samochodu ciężarowego M.

8. 280,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].09.2000 r. /opłata za leasing samochodu ciężarowego M.

Natomiast w rozliczeniu za miesiąc grudzień 2000 r. z tych samych przyczyn spółka nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o następujące kwoty podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych w tym miesiącu faktur VAT:

1. 1.707,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia[...].12.2000 r. /opłata za leasing homogenizatora typ CH 020/,

2. 1.735,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].12.2000 r. /opłata za leasing pasteryzatora/,

3. 1.735,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].12.2000 r. /opłata za leasing pasteryzatora/,

4. 537,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...]12.2000 r. /opłata za leasing wirówki, rata za grudzień 2000 r./,

5. 537,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].12.2000 r. /opłata za leasing wirówki, rata za grudzień 2000 r./,

6. 367,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].12.2000 r. /opłata leasingowa za zbiornik ze stali KO/,

7. 528,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...]12.2000 r. /opłata za dzierżawę samochodu ciężarowego M.

8. 528,00 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...].12.2000 r. /opłata za dzierżawę samochodu ciężarowego M.

9. 280,19 zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...]12.2000 r. /opłata za leasing samochodu ciężarowego M.

Organ kontroli skarbowej kwestionując prawo do odliczenia podatku naliczonego uznał, że transakcje związane z wyżej wymienionymi maszynami i samochodami dokonane zostały dla pozoru w celu obejścia przepisów podatkowych.

Od powyższych decyzji zostały złożone odwołania z dnia [...] sierpnia 2002r. uzupełnione pismem wspólnika W, G. z dnia [...] sierpnia 2002r., w których spółka wydanym decyzjom zarzuciła:

• niewyjaśnienie okoliczności faktycznych i sprzeczności w ustaleniach organu kontroli skarbowej,

• brak należytego uzasadnienia decyzji,

• nieprzeprowadzenie dowodów, z których wynikałoby, że celem podatnika było obejście przepisów podatkowych,

• brak w uzasadnieniu decyzji wskazania powodów, wedle których organ uznał, iż czynności związane z maszynami i samochodami mają charakter czynności pozornych,

• dowolność przy ocenie materiału dowodowego,

• oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie na powiązaniach rodzinnych i kapitałowych, a pominięcie faktu dokonywania przez spółkę transakcji z niepowiązaną kapitałowo i rodzinnie spółką C.I.

Izba Skarbowa po analizie akt sprawy i zarzutów podniesionych w odwołaniach decyzjami z dnia [...] marca 2003 r. o numerach [...] i [...] uchyliła w całości decyzje organu pierwszej instancji i określiła:

1. za miesiąc wrzesień 2000 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 21,901,00zł, zaległość podatkową w wysokości 105.699,00 zł, odsetki za zwłokę w wysokości 64.792,00 zł,

2. za miesiąc grudzień 2000 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 33.060,00zł oraz ustaliła dodatkowe zobowiązanie w wysokości 38.961,00 zł.

Organ odwoławczy uznał, że brak jest przesłanek do stwierdzenia pozorności transakcji dotyczących ciągu technologicznego do produkcji soków, homogenizatora oraz samochodów ciężarowych M.

W związku z tym stwierdzono, że transakcje objęte kontrolą, a dotyczące w/w środków trwałych dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Tym samym brak jest przesłanek do zastosowania przepisu § 50 ust.4 pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. i pozbawienia spółki prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących te transakcje w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2000 r.

Natomiast w stosunku do transakcji dotyczących ciągu technologicznego do produkcji M.oraz zbiornika ze stali KO, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że transakcje te nie dokumentują faktycznych operacji gospodarczych, a mają charakter czynności pozornych.

Za pozornością dokonanych transakcji dotyczących linii technologicznej do produkcji M.w ocenie organów obu instancji przemawiają następujące okoliczności:

• niewiarygodność wartości figurującej na fakturze sprzedaży z E. do C z dnia [...] września 2000 r. /580.000 zł netto/ oraz wyceny dokonanej przez Biuro Ekspertyz Technicznych wykonanej w dniu [...] września 2000 r., w której oszacowano wartość ciągu wg poziomu cen z III kw. 2000 r. na kwotę 553.000 zł - 592.000 zł, gdy tymczasem biegli sądowi na zlecenie Prokuratury Okręgowej w Krakowie ustalili wartość na poziomie netto 68.700 zł, a wartość tego ciągu wykazana w fakturze sprzedaży z Centrum Kapitałowego do PPHU R.sp. z o.o. wynosiła 24.400 zł,

• udział w zakwestionowanych transakcjach firm powiązanych osobowo tj. C.i Centrum Kapitałowe , którymi faktycznie kierował R.P., oraz firm R.i E.które reprezentował L.Sz.,

• do faktury sprzedaży z dnia [...] września 2000 r z firmy E. do firmy C. podpisanej przez L. Sz. dołączono protokół zdawczo-odbiorczy podpisany przez W. R., który jak zeznał działał na polecenie L. Szl.i sporządził go w K. pod dyktando Pana R. P. nie przywożąc ze sobą przedmiotowego ciągu, którego on nigdy nie widział,

• transakcje sprzedaży związane z tym ciągiem dokonane zostały na przestrzeni dwóch miesięcy, ale tylko spółka C. była jego użytkownikiem,

• wykorzystanie przez C. statusu zakładu pracy chronionej, w związku z czym spółka nie odprowadziła należnego podatku ze sprzedaży ciągu /zaniechanie wpłaty/, a mogła dokonywać odliczeń podatku naliczonego z tytułu zakupu i leasingu od firmy G. Centrum Kapitałowe,

• rozwiązanie umowy leasingu wynikało z osiągnięcia celu jakim było obniżenie podatku należnego o podatek naliczony, co potwierdza, iż wolą stron nie było przeniesienie własności, czy zmiana posiadacza środków trwałych, a obejście przepisów w taki sposób, aby umożliwić stronom transakcji uzyskanie maksymalnych korzyści kosztem Skarbu Państwa.

Biorąc po uwagę powyższe uznano, że rzeczywiste transakcje gospodarcze związane z przedmiotowym ciągiem technologicznym polegały na jego sprzedaży przez Centrum Kapitałowe spółka z o.o. do C.a następnie jego sprzedaży do Gliwickiego Centrum Kapitałowego i wzięciu go w leasing przez spółkę C.

W związku z powyższym stwierdzono brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT z dnia [...]września 2000 r. nr [...] wystawionej przez E. Service spółka z o.o.

Natomiast w odniesieniu do transakcji dotyczących zbiornika ze stali KO z mieszadłem i pompą ssąco-tłoczącą, organ odwoławczy uznał za rzeczywiste transakcje pomiędzy firmami C.i Centrum Kapitałowe polegające na sprzedaży tego zbiornika przez C.do Centrum Kapitałowego i wzięcia go w leasing przez tą pierwszą firmę.

W związku z tym uznano prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktury nr [...] z dnia [...] września 2000 r. wystawionej przez Centrum Kapitałowe spółka z o.o. na opłatę leasingową.

Organ odwoławczy uznał natomiast, że faktury sprzedaży z C.do Korporacji Gospodarczej "P." oraz sprzedaży z Korporacji do Centrum Kapitałowego nie dokumentowały faktycznych operacji gospodarczych.

Ustalenia te pozostały jednak bez wpływu na rozliczenia podatkowe spółki C..

Odnośnie rozliczenia za miesiąc grudzień 2000 r. organ odwoławczy uznał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. w kwocie 1.707,42, nr [...] z dnia[...] grudnia 2000 r. w kwocie 1.735,44 zł, nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. w kwocie 537,62 zł, nr [...] z dnia 1 grudnia 2000 r. w kwocie 367,75 zł, nr [...] z dnia[...] grudnia 2000 r. w kwocie 528,00 zł, nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. w kwocie 528,00 zł i nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. w kwocie 280,19 zł. przyjmując, że transakcje te dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a zatem brak jest przesłanek do zastosowania § 50 ust.4 pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r.

Organ odwoławczy uznał za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. w kwocie 1.735,44 zł oraz z faktury VAT nr [...] r. z dnia [...] grudnia 2000 r. w kwocie 537,62 zł z uwagi na fakt, iż faktury te dokumentują drugi raz czynności dokumentowane fakturami VAT nr [...]z dnia [...] grudnia 2000 r. i nr [...] r. z dnia [...]grudnia 2000 r.

Organ drugiej instancji uznał także, że spółka nie miała podstaw do skorygowania obrotu i podatku należnego z wystawionej faktury korygującej nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. do nr [...] z dnia [...] października 2000r. na sprzedaż ciągu do produkcji M., gdyż w ocenie organu pomiędzy C. jako sprzedającym, a G.Centrum Kapitałowym jako kupującym nie doszło do rozwiązania umowy sprzedaży. Zgodnie bowiem z §43 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. fakturę korygującą wystawia się w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. W powyższej sprawie nie doszło do zwrotu przedmiotowego ciągu technologicznego, a spółka C.była w jego fizycznym posiadaniu w związku z zawartą umową leasingu.

Brak było zatem podstaw do wystawienia faktury korygującej jak również do pomniejszenia obrotu i podatku należnego o wartości zawarte w tej fakturze.

Na decyzje ostateczne Izby Skarbowej w Krakowie zostały wniesione skargi z dnia [...]kwietnia 2003 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie, w których zaskarżonym decyzjom zarzucono:

- niewłaściwe przyjęcie, że czynności zawierane pomiędzy C.Centrum Kapitałowe oraz R.i E. dotyczące ciągu technologicznego do produkcji M.oraz sprzedaży zbiornika ze stali KO oraz pomiędzy C. Centrum Kapitałowe spółka z o.o., R.. Brin Grup oraz P. dotyczące pasteryzatora, wirówki, zbiornika ze stali KO miały charakter czynności pozornych i podjętych w celu obejścia ustawy podatkowej,

- nieuwzględnienie podnoszonego przez skarżącą spółkę braku uprawnienia po stronie organu podatkowego do stwierdzania nieważności czynności prawnych,

- niewyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, że kwestionowane czynności podejmowane były z zamiarem obejścia prawa,

- dowolność w ocenie zebranego materiału dowodowego,

- brak należytego uzasadnienia decyzji tj. wskazanie w uzasadnieniu decyzji jedynie ogólnikowych twierdzeń i zasad prawnych bez ich odniesienia do okoliczności sprawy oraz wskazania, jakie fakty organ uznał za udowodnione i dlaczego, jak też brak należytego uzasadnienia prawnego decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedziach na skargi z dnia [...] grudnia 2003 r. podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonych rozstrzygnięciach i wniósł o oddalenie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 111 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi postanowił sprawy o sygn. akt I SA/Kr 653/03 i I SA/Kr 654/03 połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić pod sygn. akt I SA/Kr 653/03.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu skarg zważył, co następuje:

Skargi nie są zasadne.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / zwanej dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 P.p.s.a. wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Organy podatkowe orzekające w sprawie przyjmując za podstawę prawną przepisy art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. / oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm. / uznały, że skarżąca spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w kwocie 127.000,00 zł z faktury nr [...] z dnia [...] września 2000 r. wystawionej przez firmę E.Service sp. z o.o. na zakup ciągu technologicznego do produkcji M.z osprzętem.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika, iż podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług / art. 19 ust. 1 /, jednakże w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego /§ 50 ust. 4 pkt 5 lit. c/.

Organy dokonując oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego stwierdziły, że transakcja z udziałem firm R.oraz E.S. zostały zawarte dla pozoru.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu skarg o braku uprawnienia po stronie organów podatkowych do oceny ważności czynności prawnej i wywodzenia z faktu tego konsekwencji zanim orzeczenie takie nie zostanie wydane w postępowaniu sądowym.

Autonomia prawa podatkowego oznacza uznanie, że organom podatkowym przysługuje pewna swoboda w określaniu, jakie skutki podatkowe wywierają stany faktyczne podlegające ocenie. W stanie prawnym dotyczącej niniejszej sprawy prawo podatkowe nie przyznawało organom podatkowym generalnej normy kompetencyjnej do podważania skutków umów lub orzekania nieważności czynności cywilnoprawnej. Jednak z drugiej strony ukształtował się w orzecznictwie Sądu Najwyższego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, iż organy podatkowe mogą określać pewne skutki podatkowe pewnych stanów faktycznych/ por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 lutego 1994 r. sygn. akt III ARN 84/94, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 1998 r. sygn. akt I SA/Łd 1054/97, z dnia 17 lipca 1998 r. sygn. akt III SA 683/97/.

Skład orzekający w niniejszych sprawach podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 27 stycznia 1997 r. sygn. akt I SA/Ka 2784/95, zaakceptowany także w wyroku WSA w Warszawie z dnia 20 grudnia 2004 r. sygn. akt III SA 1959/03, iż umowy cywilnoprawne nie mogą zmieniać obowiązków, jakie wynikają z prawa podatkowego, a organy podatkowe – w ramach przysługujących im uprawnień – są władne ocenić skuteczność czynności cywilnoprawnych z punktu widzenia prawa daninowego.

Ocena treści i celu umowy cywilnoprawnej, np. czy nie zmierza ona do obejścia obowiązku podatkowego, nie może być bowiem traktowana jako naruszenie swobody kształtowania treści umów gospodarczych. Prawo podatkowe jest bowiem w systemie prawa, gałęzią w pełni samodzielną, a umowy cywilnoprawne nie mogą ograniczać stosowania prawa podatkowego.

Również Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 maja 2004 r. sygn. akt K 4/03 uznając za niezgodny z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji RP przepis art. 24 b § 1 Ordynacji podatkowej /powodem stwierdzenia niekonstytucyjności była niedostateczna jasność i niejednoznaczność przepisów/, nie miał zastrzeżeń do samej idei przyznania organom podatkowym instrumentów pozwalających na przeciwdziałanie próbom nielegalnego, nieuczciwego obniżania obciążeń podatkowych przez nadużywanie w tym celu prawa cywilnego. Podobnie w ustnym uzasadnieniu do najnowszego orzeczenia z dnia 14 czerwca 2006 r. sygn. akt K 53/05, w którym nie dopatrzono się niezgodności z Konstytucją RP art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, Trybunał Konstytucyjny zaznaczył, że organy podatkowe mogą samodzielnie ustalać treść, zgodny zamiar stron oraz cel umów. Obowiązek wystąpienia do sądu mają tylko wówczas, gdy powstały co do tego uzasadnione wątpliwości, a stwierdzenie istnienia bądź nieistnienia np. umowy lub obowiązków z niej wynikających jest niezbędne do określenia ich skutków podatkowych.

Wobec powyższego w rozpoznawanych sprawach organy podatkowe miały uprawnienie, przy zastosowaniu wydanego z ustawowego upoważnienia przepisu § 50 ust. 4 pkt 5 lit. c rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i którego konstytucyjność nie została nigdy zakwestionowana, do oceny dla celów podatkowych, czy przedmiotowe transakcje są ważne w świetle art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego. Przy czym skład orzekający w sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 16 września 2004 r. sygn. akt FSK 488/04, M. Podat. 2005/3/43, iż warunkiem wystarczającym do zastosowania powyższego przepisu rozporządzenia wykonawczego było stwierdzenie, że do danej czynności maja zastosowanie przepisy jednego z dwóch wymienionych w nim artykułów Kodeksu cywilnego.

Organy podatkowe uznały opisane wyżej transakcje dotyczące ciągu technologicznego do produkcji M.za czynności prawne pozorne / art. 83 K.c./.

Oświadczenie woli jest nieważne, jeżeli zostało złożone drugiej stronie za jej dla pozoru. Zakwalifikowanie czynności prawnej jako dokonanej dla pozoru wymaga wyjaśnienia i ustalenia, która ze stron złożyła oświadczenie woli dla pozoru. Czynności pozorne charakteryzują się następującymi cechami 1. złożenie oświadczenia woli jedynie dla pozoru, 2. złożenie tego oświadczenia drugiej stronie, 3. zgoda adresata oświadczenia woli na to, że czynność nie wywrze żadnego skutku prawnego.

Obowiązek wyjaśnienia powyższych okoliczności spoczywał na organach podatkowych, które w świetle art. 122 Ordynacji podatkowej są obligowane w toku postępowania podatkowego do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

W ocenie Sądu organy podatkowe z powyższego obowiązku w pełni się wywiązały. W przedmiotowej sprawie został zebrany bardzo obszerny materiał dowodowy, który dawał podstawy do stwierdzenia, że w rzeczywistości, to spółka Centrum Kapitałowe dokonała sprzedaży ciągu technologicznego do produkcji M.bezpośrednio spółce C. a transakcje z udziałem firm R.I i E.Service były transakcjami pozornymi. Organy pierwszej i drugiej instancji w obszernych uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć wskazały na okoliczności towarzyszące tym transakcjom, które w ocenie Sądu uzasadniały przyjęcie stanowiska o pozorności dokonanych czynności. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji, przedstawiając stosowny schemat, pokazał, że firmy uczestniczące w transakcjach, działały w "łańcuchu" podmiotów wystawiających faktury VAT i otrzymujących faktury VAT dotyczące przedmiotowego ciągu technologicznego. Z analizy transakcji gospodarczych dokonywanych w tym "łańcuchu", wynika, że w istocie rzeczy ich zamiarem nie było racjonalne ułożenie stosunków cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami tych transakcji dyktowane racjami ekonomicznymi, lecz takie ukształtowanie czynności kupna i sprzedaży, które zewnętrznie formalnie miały cechy niesprzeciwiające się zapisom ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ale które w istocie zmierzały do zwrotu podatku naliczonego, wykorzystując fakt, iż jednym z podmiotów tego "łańcucha" jest spółka posiadająca status zakładu pracy chronionej i z tego tytułu korzystająca z określonych preferencji podatkowych.

Jak wynika ze zgromadzonych dowodów w sprawie wszystkie transakcje kupna i sprzedaży zostały dokonane w okresie od 1 do 30 października 2000 r., protokoły zdawczo-odbiorcze związane z tymi transakcjami miały charakter fikcyjny, faktycznie tylko skarżąca spółka była w jego posiadaniu i użytkowaniu, spółka C. nie dokonała zapłaty za zakupiony ciąg spółce E.na przestrzeni miesiąca cena ciągu technologicznego wzrosła z 20.000,00 zł do 580.000,00 zł, udział w transakcjach brały podmioty powiązane personalnie.

Powyższe okoliczności towarzyszące zakwestionowanym transakcjom zostały szczegółowo opisane w zaskarżonych decyzjach z powołaniem się na źródłowy materiał dowodowy. Dlatego zarzut skarg, co do cyt. "braku należytego uzasadnienia decyzji i wskazania jedynie ogólnikowych twierdzeń i zasad prawnych bez ich odniesienia do okoliczności sprawy" należy uznać za całkowicie chybiony.

Przedstawiona przez organy obu instancji ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów i nie uchybia wskazaniom wiedzy ani regułom życiowego doświadczenia, zaś wyprowadzone wnioski z tej oceny są logiczne i wszechstronne.

Z wyżej wyłuszczonych powodów Sąd uznaje za zasadne także stanowisko organu odwoławczego w kwestii oceny charakteru transakcji dotyczących zbiornika ze stali KO z mieszadłem i pompą ssąco-tłoczącą oraz pasteryzatora, wyprowadzonej z analizy zgromadzonego w tym zakresie bogatego materiału dowodowego znajdującego odzwierciedlenie w szczegółowym uzasadnieniu rozstrzygnięć obu instancji odnoszących się do rozliczenia podatku VAT za miesiąc grudzień 2000r., mając na uwadze, iż ustalenia organów podatkowych w tym zakresie nie miały wpływu na rozliczenie podatkowe skarżącej spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień i grudzień 2000 r.

W skardze na decyzję dotyczącą miesiąca grudnia 2000 r. spółka zarzuciła, iż organy podatkowe bezpodstawnie pozbawiły ją prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o § 50 ust. 4 pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. z faktur VAT dokumentujących transakcje dotyczące pasteryzatora, wirówki, zbiornika ze stali KO, gdy tymczasem organ odwoławczy w swoim rozstrzygnięciu, jakkolwiek stwierdził pozorność czynności prawnych dotyczących pasteryzatora, wirówki i zbiornika KO, to jednocześnie wskazał, że ustalenia w tym zakresie były obojętne dla rozliczenia podatkowego za miesiąc grudzień 2000 r. W związku z czym uznał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentującego transakcje dotyczące w/w urządzeń, zakwestionowanego w decyzji organu pierwszej instancji /strona 18 decyzji z dnia [...] marca 2003 r. Nr [...] /.

Zaskarżoną decyzją za miesiąc grudzień 2000 r. organ odwoławczy dokonał weryfikacji rozliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2000 r. uznając za zasadne zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. i nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. /opłaty leasingowe/, gdyż bezspornie ustalono, że dokumentują one drugi raz czynności udokumentowane wcześniej innymi fakturami VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. i nr [...]z dnia [...]grudnia 2000 r.

Skarga w tym zakresie zarzutów nie zawiera, a Sąd badając powyższą kwestię z urzędu, uznaje za prawidłowe stanowisko organu odwoławczego.

Izba Skarbowa uznała także, że spółka nie miała podstaw do skorygowania obrotu i podatku należnego za miesiąc grudzień 2000 r. z wystawionej faktury korygującej na sprzedaż ciągu technologicznego do produkcji M.

Również w tym zakresie rozstrzygniecie organu drugiej instancji nie zostało zakwestionowane w skardze sądowej.

Po zapoznaniu się z treścią uzasadnienia przyjętego stanowiska zawartego w uzasadnieniu organów obu instancji oraz materiałem źródłowym zgromadzonym w sprawie, z którego wynika, że w dokumentacji księgowej firmy G. Centrum Kapitałowe brak jest faktury korygującej nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. do faktury sprzedaży nr [...] z dnia [...] października 2000 r., skarżąca spółka zaprzestała regulowania należności za faktury dotyczące rat leasingowych od grudnia 2000 r. a G. Centrum Kapitałowe zaprzestało wystawiania faktur na te raty dopiero od miesiąca lutego 2001 r. i od tego miesiąca rozpoczęto dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, Sąd uznał za zasadne stanowisko, że faktycznie nie doszło do rozwiązania umowy sprzedaży ciągu technologicznego do produkcji M.i w związku z tym brak było podstaw do wystawienia faktury korygującej i pomniejszenia obrotu i podatku należnego za miesiąc grudzień 2000 r. o kwoty wykazane w tej fakturze.

Reasumując należy stwierdzić, że organy prawidłowo uznały, iż w rozpoznawanych sprawach skarżąca spółka miała zamiar osiągnąć cel sprzeczny z wolą ustawodawcy, który tak sformułował zasady rządzące podatkiem od towarów i usług, aby nie stanowił on źródła bezpodstawnego przysporzenia nienależnych korzyści żadnej ze stron stosunku prawnopodatkowego. Taka ocena opisanej wyżej działalności, w której skarżąca spółka brała udział jako "jedno z ogniw łańcucha" firm, dążąc do uzyskania zwrotu podatku od towarów i usług w wyniku czynności zawierających elementy pozornego działania, zdaniem składu orzekającego w tych sprawach, znajduje potwierdzenie w zebranym zgodnie z art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, materiale dowodowym. Została ona w sposób logiczny, spójny i bardzo szczegółowy wywiedziona w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji jak i decyzji organu pierwszej instancji. Ocena powyższa mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów, do której organy uprawnione są na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej.

Wobec braku przesłanek do uwzględnienia skarg Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm. / orzekł jak w sentencji.