Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 288/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 197, art. 210 par 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 14 ust. 2
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Małgorzata Fita,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr.), Protokolant Referent stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi A SA na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz A SA kwotę [...] zł (...złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania "A" Spółka Akcyjna w C., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] lipca 2010r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 rok w kwocie 883.948,00 zł.

Z akt sprawy wynika, że po wszczęciu w dniu 5 maja 1998 roku kontroli podatkowej w "A" S.A. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków i innych należności pieniężnych budżetu państwa za 1997 rok, Inspektor Kontroli Skarbowej określił Spółce podatek dochodowy od osób prawnych za 1997 rok w kwocie 2.115.416,00 zł oraz zaległość podatkową w kwocie 1.817.511 zł.

Istotą ustaleń w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych były stwierdzone powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania (Dz. U. Nr 106 z 1993 r. poz. 482 ze zm.), które miały wpływ na wartość transakcji sprzedaży nieruchomości należących do Spółki na rzecz "B" Spółka z o. o. w C. udokumentowanej fakturą nr [...] z dnia [...] maja 1997 r. (wartość netto 951 074,85 zł VAT 202 113,52 zł, wartość brutto 1 153 188,37 zł) oraz na wartość transakcji sprzedaży na rzecz tego samego podmiotu maszyn i urządzeń do produkcji tektury i opakowań wraz z wytwornicą pary udokumentowanej fakturą Nr [...] z dnia [...] maja 1997 r. (wartość netto 2.680 124,24 zł, VAT 589 627,33 zł, wartość brutto 3 269 751,57 zł). Akcjonariuszami Spółki "A" S.A. w C. w 1997 r. był G. P. (12500 akcji), M. P. (13000 akcji), A. P.(12500 akcji) L. P. (7000 akcji), S. R. (5000 akcji). Udziałowcami Spółki "B" Spółka z o.o. w C. w 1997 r. byli G. P.(40 udziałów) M. P.(26 udziałów), A. P.(34 udziały). W decyzji stwierdzono, iż transakcje pomiędzy wymienionymi podmiotami dokonane zostały na warunkach korzystniejszych odbiegających od ogólnie stosowanych w czasie i miejscu wykonania świadczenia, a wykazane dochody były niższe od tych jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymieniony związek nie istniał.

Z uwagi na brak transakcji porównywalnych na rynku lokalnym i ponadlokalnym, za podstawę oszacowania dochodu przyjęto wycenę nieruchomości ustaloną przez Spółkę oraz marżę zysku transakcyjnego netto w wysokości 7,26 % ustaloną na podstawie pozostałych transakcji dokonanych przez Spółkę z podmiotami niezależnymi.

Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] grudnia 1998r. uchyliła przedmiotową decyzję, zalecając między innymi zmianę metody szacowania dochodu.

W wyniku prowadzonego postępowania, uwzględniając stanowisko Izby Skarbowej, w dniu [...] marca 1999 r. wydano decyzję określającą "A" S.A. w C. podatek dochodowy od osób prawnych za 1997 r. w kwocie 1 910 263,00 zł oraz zaległość podatkową w kwocie 1 590 165,00 zł. Izba Skarbowa w dniu [...] czerwca 1999r. uchyliła w/w decyzję uznając, że przyjęta metoda oszacowania dochodu nie została w skarżonej decyzji należycie uzasadniona. Ponadto uznano, iż w przedmiotowej sprawie zasadne jest powołanie biegłego w celu wydania opinii o wartości rynkowej sprzedanych nieruchomości oraz maszyn i urządzeń.

W dniu [...] września 2001r. została wydana decyzja określająca Spółce podatek dochodowy od osób prawnych za 1997 r. w kwocie 1 175 361,00 zł, zaległość podatkową w kwocie 855 263,00 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 1 529 568,10 zł. Decyzję wydano uwzględniając operaty szacunkowe rzeczoznawców powołanych do wyceny nieruchomości, maszyn i urządzeń będących przedmiotem transakcji pomiędzy "A" SA w C. a "B" Spółka z o.o. w C. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] grudnia 2001 r. podtrzymała te ustalenia.

Spółka zaskarżyła przedmiotową decyzję do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie, który wyrokiem sygn. akt I SA/Lu 95/02 z dnia 9 października 2002 r. uchylił wydaną w tej sprawie decyzję. W ocenie Sądu wartość rynkową praw majątkowych będących przedmiotem umowy sprzedaży linii należało ustalić w oparciu o co najmniej dwie opinie biegłych powołanych przez organ podatkowy.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 kwietnia 2004 r. uchylił wyrok w sprawie I SA/Lu 75/02 i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie do ponownego rozpoznania. WSA w Lublinie wyrokiem z dnia 29 września 2004 r. ( I SA/Lu 252/04) uchylił zaskarżoną decyzję, wskazując, że organy podatkowe nie rozpatrzyły i nie oceniły w całości materiału dowodowego oraz uchybiły przepisowi art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zwracając się do drugiej strony transakcji o zmianę lub wskazanie przyczyn podania takiej wartości transakcji. W wyniku uwzględnienia zaleceń Sądu przeprowadzono dodatkowe postępowanie zakończone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2006r. i utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2006 r.

Wyrokiem z dnia 30 października 2007 r. (I SA/Lu 194/07) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2006 r.

Uchylając zaskarżoną decyzję Sąd w pierwszej kolejności w odniesieniu do zarzutów skargi wskazał, że w sprawie nie mamy do czynienia z przedawnieniem zobowiązania podatkowego.

Omawiając przebieg postępowania egzekucyjnego, /podjętego wobec Spółki w trybie zabezpieczenia, następnie przekształconego w zajęcie egzekucyjne/ Sąd wskazał, iż w stanie prawnym obowiązującym do 31 sierpnia 2005 r., przerwa biegu terminu przedawnienia trwała do zakończenia postępowania egzekucyjnego w administracji (art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej).

Zakończenie postępowania egzekucyjnego należy oceniać na gruncie ustawy egzekucyjnej. W okolicznościach rozpatrywanej sprawy postępowanie egzekucyjne w administracji nie zostało zakończone w sposób przewidziany w ustawie egzekucyjnej – nie zostało umorzone (art. 59 § 1 - § 4 w brzmieniu do 29 listopada 2001 r. i następnie w brzmieniu od 1 stycznia 2004 r. ustawy egzekucyjnej). Zwrot podatnikowi wyegzekwowanej należności, wykreślenie hipotek przymusowych ustanowionych w trybie zabezpieczenia, nie stanowiły o zakończeniu postępowania egzekucyjnego w administracji, nie kończyły przerwy biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W tych okolicznościach sprawy po przerwie biegu terminu przedawnienia pierwszą czynnością egzekucyjną, postępowanie egzekucyjne w administracji w przedmiocie zobowiązania skarżącego podatnika w podatku dochodowym od osób prawnych, wszczęte na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 6 listopada 2001 r., nie zostało zakończone.

Skoro nie zakończyło się postępowanie egzekucyjne w administracji, nie zakończyła się przerwa biegu terminu przedawnienia, kiedy od 1 września 2005 r. wszedł w życie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w nowym brzmieniu.

Przerwa biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego podatnika w podatku od osób prawnych trwała do wejścia w życie nowelizacji Ordynacji podatkowej z dniem 1 września 2005 r. W ocenie Sądu, dopiero z tym dniem na nowo zaczął się bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego podatnika w podatku od towarów i usług, o którym stanowi art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r. Dopiero z tym dniem okoliczność, że nie zostało zakończone postępowanie egzekucyjne w administracji zobowiązania podatkowego w podatku od osób prawnych, przestała być prawną przeszkodą dla zakończenia przerwy biegu terminu przedawnienia.

Następnie Sąd wskazał na treść art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w stanie prawnym w roku 1997), który dotyczy przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych oraz innych rzeczy oraz sposobu ustalania wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, w sytuacji, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw. Powołując się na stanowisko NSA i WSA w wydanych wyrokach w sprawie niniejszej (sygn. FSK 76/04, I SA/Lu 252/04) Sąd wskazał na bezsporną okoliczność sprzedaży 14 maja 1997 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu z prawem własności budynków, budowli i urządzeń położonych na tym gruncie oraz 1 maja 1997 r. sprzedaży maszyn i urządzeń, tworzących linię do produkcji tektury i opakowań z wytwornicą pary, dokonanych przez skarżącego podatnika na rzecz spółki "B".

Sąd przypomniał, iż postępowanie organów w sprawie określenia przychodu ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu z prawem własności budynków, budowli i urządzeń na tym gruncie posadowionych już na wcześniejszych etapach postępowania (FSK 76/04, I SA/Lu 252/04), zawierało błędy i wskazał, że ponownie przeprowadzone postępowanie wyjaśniające organu podatkowego na okoliczność określenia rynkowej, przeciętnej w danych warunkach, ceny prawa wieczystego użytkowania gruntu z prawem własności budynków, budowli i urządzeń, nadal nie odpowiada ustawowym wymogom postępowania przed organami podatkowymi, ponieważ materiał dowodowy nie jest kompletny, a ten zgromadzony dotychczas nie został rozważony i oceniony wszechstronnie, wyczerpująco.

Zdaniem Sądu organ nie przeprowadził dowodów co do zakresu nakładów podatnika, dokonanych na nieruchomości, do daty sprzedaży. W ocenie Sądu twierdzenia biegłych: D. M. i B. M. dotyczące okazywanych im prac remontowych

i modernizacyjnych były dość ogólne, organ podatkowy nie odniósł się do znaczenia motywów skarżącego podatnika dokonania sprzedaży tych składników majątkowych, pominął, że zarówno biegli D. M. B. M., jak też P. W. przyjmowali do porównania nieruchomości o znacząco mniejszej powierzchni i wynik tych dwóch szacunków jest istotnie rozbieżny, organ pominął, że rzeczoznawcy wskazują jako istotną okoliczność dla wyceny fakt, że nieruchomość była przedmiotem zabezpieczenia hipotecznego. Sąd zauważył, że opinia D. M. i B. M. w klauzulach do opinii zawiera zapis, że nie uwzględnia obciążenia hipoteką, nie uzasadnia też podstaw przyjęcia stopnia wykorzystania nieruchomości do 80 % opiera stan nieruchomości na dzień 14 maja 1997 r. na oświadczeniach użytkowników, że opinia nie wyjaśnia czy brak transakcji porównywalnych dotyczy wyłącznie rynku lokalnego, czy także ponadlokalnego, czy były podejmowane próby znalezienia transakcji porównywalnych na rynku ponadlokalnym. Sąd zauważył też, że organy podatkowe nie podjęły próby zgromadzenia dowodów z akt sądowych postępowania upadłościowego, ustalenia syndyków prowadzących upadłości wskazywanych

w sprawie podmiotów, członków ich organów zarządzających celem przesłuchania, na okoliczność uzyskania materiału porównawczego do wyceny nieruchomości.

Sąd odniósł się również do spornego w sprawie określenie przychodu ze sprzedaży maszyn i urządzeń, składających się na linię do produkcji tektury i opakowań, co było przedmiotem analizy i wskazań Sądów w wymienionych wyżej wyrokach. Wskazując na błędy w prowadzonym na tę okoliczność dotychczasowym postępowaniu podatkowym, co znalazło swoje odzwierciedlenie w ww. wyrokach NSA i WSA, Sąd w wyroku z 30 października 2007 r. stwierdził, że ponownie przeprowadzone postępowanie wyjaśniające organu podatkowego na okoliczność określenia rynkowej, przeciętnej w danych warunkach, ceny linii do produkcji tektury, opakowań z wytwornicą pary, nadal nie odpowiada ustawowym wymogom postępowania przed organami podatkowymi. Materiał dowodowy został uznany za niekompletny, a ten zgromadzony dotychczas za niewyczerpująco rozważony i oceniony.

W ocenie Sądu organ podatkowy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie rozważył i nie ocenił twierdzeń biegłego K. K. w zakresie sposobu szacowania wartości maszyn i urządzeń wchodzący w skład linii do produkcji tektury, oraz jego wyjaśnień odnoszących się do podanego wyniku (np. iż nie jest w stanie ustalić wartości rynkowej linii z tego okresu). Organy podatkowe dysponowały w tym zakresie rozbieżnymi stwierdzeniami biegłego K. K., co do których nie podjęły próby wyjaśnienia (co do nakładów na linię, braku porównawczych transakcji oraz ewentualnych zaistniałych okoliczności mających wpływ na cenę linii). Bezzasadnie w ocenie Sądu organy twierdziły, że inne operaty szacunkowe linii do produkcji tektury i opakowań, nie zostały sporządzone przez biegłych na zlecenie organu, przez biegłych niezależnych i nie mogą być wzięte pod uwagę przez organ.

Wskazując na sposób przesłuchania przez organ podatkowy A. W., który sporządzał operat szacunkowy linii na dzień 1 maja 1997 r., oraz okoliczność, dokonania przez "C" montażu maszyn i urządzeń w ciąg technologiczny, Sąd wskazał, że organy podatkowe prowadząc postępowanie w stosunku do będącej przedmiotem sprzedaży linii produkcyjnej, nie przesądziły jednak jej stanu technicznego, jej zdolność produkcyjnej w dacie sprzedaży, pominęły, że zapisy umowy sprzedaży linii i protokołu wydania przedmiotu sprzedaży nabywcy, to dwa dokumenty o zasadniczo rozbieżnej treści w zakresie stanu technicznego linii.

Końcowo Sąd stwierdził, zwracając uwagę na konieczność prawidłowej interpretacji i stosowania art. 188 Ordynacji podatkowej, że na obecnym etapie postępowania podatkowego dowolne jest stwierdzenie organu podatkowego, że wartość wskazana w opinii biegłego K. K. oraz w opinii D. M. i B. M. spełnia kryteria określenia ceny rynkowej linii produkcyjnej do produkcji tektury, do opakowań z wytwornicą pary, prawa wieczystego użytkowania gruntu i prawa własności zabudowy tego gruntu, określone w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wykonaniu wyroku Sądu Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] października 2008r. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej

z dnia [...] czerwca 2006r. i przekazał temu organowi sprawę do ponownego rozpatrzenia z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania dowodowego, decyzją z [...] lipca 2010r. Dyrektor Urzędu kontroli Skarbowej określił "A" S.A. podatek dochodowy

od osób prawnych za 1997 rok w kwocie 883.948,00 zł.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ pierwszoinstancyjny podał, że celem ustalenia wartości rynkowej nieruchomości sprzedanej przez "A" S.A. na rzecz Spółki "B" Sp. z o.o., uwzględniając stanowisko WSA w Lublinie (I SA/Lu 194/07) oraz zastrzeżenia strony wnoszone w toku postępowania dokonano przesłuchań świadków i strony:

- A.W. (k.87-88 t.VII) i jego syna P.W.(k.307-309, t. IV), który dokonywał wyceny nieruchomości: zdaniem tego pierwszego, zabezpieczenie nieruchomości hipoteka pozostaje bez wpływu na wartość wycenianej nieruchomości, natomiast, zaś zdaniem drugiego może mieć ona wpływ na wartość nieruchomości, jednak sporządzony przez niego operat nie uwzględnia hipoteki, stwierdził też, że przyjęte w operacie do porównania nieruchomości były mniejsze od szacowanej nieruchomości, choć porównywalne,

- D. M. (k. 101-103, t. VII), która wyjaśniła, że dla porównania przyjęła transakcje na rynku lokalnym, przeznaczone w planie zagospodarowania pod produkcję i składnicę a stopień zużycia budynku ustaliła na podstawie wizji lokalnej i przedstawionych dokumentów. Jej zdaniem obciążenie hipoteczne pozostaje bez wpływu na wartość nieruchomości a wskaźnik niepewności wyceny może wystąpić według ogólnie przyjętych zasad do 30%,

- G. P. (k 127-130, t.VII), który twierdził o ogólnie złym stanie budynków w dacie ich sprzedaży i podał zakres prac wykonanych od dnia 14 maja 1997 r. do dnia oględzin przez D. M.

Przytaczając treść zeznań świadków oraz powołując się na cały zebrany dotychczas w sprawie materiał dowodowy organ ocenił, że operaty sporządzone przez biegłych: W. J. i J. R. nie mogą być podstawa do ustalenia wartości rynkowej omawianej nieruchomości. Operat sporządzony przez "D" W. J. obejmował wycena cała nieruchomość zakupiona przez "A" – część używana przez "A" i część zakupiona przez "B", przy czym została wyceniona we wrześniu 1996 i nie można jej odnieść do sprzedaży części majątku przez "A" w dniu 27 maja 1997 r. Organ wskazał też, ze została ona sporządzona na potrzeby wprowadzenia wartości majątku do ewidencji "A".

Wycena J. R. została sporządzona na potrzeby uzyskania udziałów kapitałowych – majątek wyceniony przez J. R. pokrywa akcje imienne akcjonariuszy "D" SA w C. Ocena ta nie odnosi się też do nakładów poniesionych pomiędzy czerwcem a grudniem 1997 r. na modernizację budynków i budowli. w kwocie 673.103,83 zł.

Zdaniem organu nie może być też przyjęta za podstawę ustalenia wartości nieruchomości opinia P. W. i A. W. – została bowiem sporządzona na zlecenie "A: i służyła m.in. do ustalenia opłaty skarbowej. Stoi też w sprzeczności do przyjętej wartości nieruchomości dla innych celów (potrzeb kredytowych, pokrycia akcji imiennych).

Skoro żaden z operatów sporządzonych przez: "E" W. J., J. R., P. W. i A. W. nie może być przyjęty jako podstawa wyceny nieruchomości będącej przedmiotem transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi kapitałowo, w tej sytuacji, zdaniem organu, jako podstawę do ustalenia tej wartości należało przyjąć operat sporządzony przez rzeczoznawców Biura Wycen Nieruchomości "F".

W odniesieniu do kolejnej spornej w dotychczasowym postępowaniu kwestii wartości sprzedaży na rzecz "B" maszyn do produkcji tektury i opakowań, na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 28 maja 1997 r. (wartość netto 2.680.124,24 zł + podatek VAT 589.627,33 zł, brutto 3.269.751,57 zł), zakupionych uprzednio przez spółkę

w okresie od listopada 1996 r. do marca 1997 r. w Hiszpanii i we Włoszech, organ podatkowy wskazał, że:

- łączna cena zakupu maszyn równa była cenie ich sprzedaży,

- operat sporządzony w dniu 30 kwietnia 1997 r. na zlecenie "B" przez W. W. i S.I., przed dniem zawarcia umowy, podawał łączną wartość linii tekturniczej i maszyn do produkcji opakowań tekturowych oraz wytwornicy pary jako kwotę 3.430.090,00 zł,

- wycena W.W. i H. K. (operat z dnia 30 stycznia 1998 r.) podawała wartość linii 8.471.000,00 zł (wartość te organ uznał za zawyżoną w świetle pozostałych operatów w sprawie oraz porównania z wartością zakupu i poniesionych nakładów),

- z operatu P.W. i A. W. wynikała wartość linii 2.641.300,00 zł (operat ten zdaniem organu podatkowego obejmował wycenę poszczególnych maszyn bez uwzględnienia synergicznego efektu łączenia maszyn w linię tekturniczą i nie może być podstawą wyceny transakcji),

- z operatu szacunkowego K..K. z czerwca 2001 r. wynikała wartość linii 3.447.000,00 zł, przy czym wycena ta zakładała sprawność linii, szacunkowo ustalała nakłady na linię

Mając na uwadze rozbieżności do wartości linii wynikające z operatów, zdaniem organu mające swoją przyczynę w celu dla jakiego zostały sporządzane), oraz mając na uwadze zastrzeżenia strony do opinii K. K. i zalecenia Sądu przesłuchano dodatkowo w charakterze strony (G. P. oraz świadków (K. K., W. J., A. W., P. W., K. K. i J. M., który uczestniczył w demontażu i montażu linii tekturniczej), celem wyjaśnienia stanu technicznego linii w dacie sprzedaży. Powołano też biegłych do sporządzenia wyceny nieruchomości oraz maszyn i urządzeń, zwrócono się też do S.C. "B":, która zakupiła przedmiotowy majątek o umożliwienie jego oględzin, co okazało się niemożliwe ze względu na zużycie maszyn i wymianę ich na nowsze. S.C. "B" wyjaśniła też, że zakupione budynki zostały od tego czasu odremontowane

i w znacznym stopniu zmodernizowane. "B" nie wskazała, pomimo wezwań organów dalszych nabywców maszyn, brak było też możliwości przeprowadzenia oględzin budynków, wobec czego urząd rozwiązał umowy z biegłymi. Powołano natomiast M. C. do sporządzenia operatu w zakresie ustalenia wartości rynkowej linii do produkcji tektury i opakowań wraz z wytwornica pary według cen obowiązujących w maju 1997 r. Z jego opinii wynikało (k.210-212, t.VII), ze opinia sporządzona przez K. K. zawiera wszystkie niezbędne obiekty wyceny, jednak z uwagi na to, że organ podatkowy nie uznał jej za w pełni wyjaśniająca okoliczności mające wpływ na cenę maszyn, o sporządzenie opinii zwrócono się też do Komisji Kwalifikacyjnej rzeczoznawców "E" w Ł. Biegły rzeczoznawca "E" mgr inz. R. C. opracował opinię z 27 maja 2010 r. (k.237-263, t.VII), z której wynikało, że wartość rynkowa przedłożonych linii nie przekraczała 2.700.000,00 zł. Zużycie maszyn w dniu sprzedaży ustalił on na 60-70 %, zaś w odniesieniu do wyceny K. K. wskazał, że zawiera ona błędy metodyki wyceny i nie spełnia wymogów zakreślonych przez zleceniodawcę. Opracowanie W. W. i S. I. uznał za nie spełniające kryteriów rzetelnej wyceny.

W odniesieniu do powyższego, mając na względzie wartość linii ustaloną przez R.C., różniącą się w sposób nieznaczny od wartości wskazanej na fakturze oraz okoliczność, ze dotychczas sporządzone operaty nie mogły stanowić podstaw wyceny, organ uznał wartość wskazaną w fakturze za poprawną.

Przyjęto natomiast zaniżenie przez Spółkę przychodu o kwotę 1.059.425,15 zł, stanowiącą różnicę pomiędzy wartością nieruchomości wg Biura Wycen Nieruchomości "F" w kwocie 2.010.500,00 zł a wartością wskazaną na fakturze nr [...] z 27 maja 1997 r.

Na koniec organ wskazał na niesporne w sprawie błędne rozliczenia, wynikające z ewidencji: 50,63 zł zwiększenia przychodów oraz 1.496,75 zł zwiększenia kosztów.

W odwołaniu od powyższej decyzji spółka zarzuciła naruszenie art. 14 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez określenie przychodu ze sprzedaży w maju 1997 r. użytkowania wieczystego nieruchomości "A" SA na rzecz "B" "na podstawie tylko jednej i to niejednoznacznej opinii rzeczoznawców majątkowych opracowanej bez uwzględnienia przy wycenie przeciętnych cen stosowanych na rynku przy sprzedaży rzeczy danego rodzaju".

Spółka kwestionowała też metodę, którą posłużył się rzeczoznawca przy wycenie nieruchomości – to jest metodę inwestycyjną przy podejściu porównawczym oraz podnosiła, że porównywane nieruchomości miały zdecydowanie mniejszą powierzchnię. Kwestionowała również charakter i rangę sporządzonej opinii.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzja z dnia [...] utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

W uzasadnieniu przedstawił chronologicznie tok postępowania w sprawie niniejszej, podtrzymując w pełni stanowisko i argumentację zawartą w decyzji pierwszoinstancyjnej. W odniesieniu do twierdzeń zawartych w odwołaniu wskazano, że powołanie biegłych do sporządzenia wyceny nastąpiło w ramach zamówienia publicznego i stanowiło akt administracyjny – operat nie jest więc dokumentem prywatnym. Rzeczoznawcy majątkowi – D. M. i B. M. dysponowały wiadomościami specjalnymi niezbędnymi do wyceny nieruchomości, zostały powołane zgodnie z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ w sprawie wymagane były wiadomości specjalne.

Cena sprzedaży nieruchomości przyjęta do wyliczenia podstawy opodatkowania jest wartością rynkową, określoną zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym wyjaśnienie D. M., w zakresie sporządzonej wyceny nieruchomości zawarte są w protokole przesłuchania z dnia 14 sierpnia 2008 r. Odnośnie nieruchomości przyjętych do porównania przy sporządzeniu wyceny organ wskazał, że w toku sporządzania tej wyceny podjęto próby znalezienia podobnych transakcji na rynku, jednak te transakcje, które miały miejsce w tamtym czasie dotyczyły nieruchomości zabudowanych mniejszymi budynkami. Wskazał jednocześnie, że sytuacja, że na rynku będą istniały do porównania podmioty identyczne, jest niemożliwa

Następnie organ wyjaśnił obszernie znaczenie opinii rzeczoznawcy jako dowodu w sprawie, oraz, że podlega ona ocenie organu jak każdy inny dowód w sprawie.

Wskazał, dlaczego nie zostały wzięte pod uwagę przez organ wyceny zawarte w operatach sporządzonych przez W. J., przez P. W. i A.W., J. R.

Na koniec organ odwoławczy podzielił stanowisko zawarte w decyzji pierwszoinstancyjnej w zakresie odstąpienia od skorygowania kwoty przychodu ze sprzedaży linii technologicznej na podstawie wyceny K. K. i przyjęcia do wyliczenia podstawy opodatkowania kwoty netto wynikającej z faktury nr 6/S/97 (2.618.124,24 zł).

W skardze na powyższą decyzję Spółka reprezentowana przez radcę prawnego wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej w całości, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania.

- art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie ustalenia, czy zastosowany środek egzekucyjny z dnia 31 sierpnia 2010 r. w postaci zajęcia wierzytelności zobowiązanego wywołał skutki prawne w zakresie przerwy biegu terminu przedawnienia,

- art. 153 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez przyjęcie, że wyrażenie poglądu przez WSA w uzasadnieniu prawomocnego wyroku wiąże organ administracji bez względu na możliwość zmiany stanu faktycznego i prawnego (zdaniem strony wskazane środki egzekucyjne przeprowadzono w toku bezprawnych postępowań egzekucyjnych),

- art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece poprzez bezzasadne przyjęcie, że ustalenia nieistnienia wpisanej hipoteki przymusowej a zabezpieczajacej zobowiązanie podatkowe dokonać można tylko w sytuacji wygaśnięcia wierzytelności zabezpieczonej hipoteką a nie także wygaśnięcia podstawy prawnej na podstawie której dokonano wpisu oraz braku przesłanki współkonstytuującej powstanie hipoteki,

- art. 2 pkt 13 ustawy o zamówieniach publicznych oraz art. 197 poprzez "wyrażenie błędnego poglądu, że udzielenie zamówienia publicznego rzeczoznawcy z danej dziedziny ma charakter aktu publicznoprawnego a nie odpłatnej umowy cywilnoprawnej",

- art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez bezpodstawne przyjęcie, że przyczyną odbiegania ceny nieruchomości (użytkowania wieczystego) od wartości rynkowej nie może być wartość obciążenia hipotecznego sprzedawanej nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Rozpoznając ponownie sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa.

Z ustaleń faktycznych organu podatkowego I instancji, podtrzymanych zaskarżoną decyzją wynika, że skarżąca Spółka w deklaracji ostatecznej CIT-8 za 1997r wykazała:

przychód ogółem - 29 285 341,44 zł

koszty uzyskania przychodu - 27 973 448,62 zł

dochód - 1 311 892,82 zł

odliczenia od dochodu:

1. art 18 ust 1 pkt 1 lit a - / darowizny / - 44.528,05 zł

2. odliczona ulga budowlana - 425.000 zł /budowa mieszkań na wynajem/

Razem odliczenia od dochodu - 469.528, 05 zł

podstawa opodatkowania - 842.364 zł

stawka podatku - 38%

należny podatek - 320.098 zł /zadeklarowany i uiszczony/.

Spółka sporządzając rozliczenie ostateczne uwzględniła koszty, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w kwocie 4.838.815,37 zł zamiast 4.839.651,87 zł. Różnica na zwiększenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów stanowi kwotę 836,50 zł /str. 5 uzasadnienia organu I instancji/.

Organy podatkowe zakwestionowały również kwotę odliczenia od dochodu w wysokości 425.000 zł z tytułu ulgi na budowę mieszkań na wynajem – art 18 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz. U z 1993r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm./ powoływana dalej jako p.d.o.pr., szczegółowo wskazując z jakich przyczyn wykazana kwota 425.000 zł nie stanowiła poniesionych nakładów na budowę (str. 42 decyzji organu I instancji i kwestia ta pozostaje poza sporem między stronami).

W ostateczności zaś przeprowadzone postępowanie dowodowe nie dało podstaw do kwestionowania ceny sprzedaży na rzecz "B" Sp. z o.o. maszyn do produkcji tektury

i opakowań na podstawie faktury VAT Nr [...] z dnia 28 maja 1997r./ uzasadnienie decyzji organu I instancji str. 21-40/.

W wyniku weryfikacji dowodów źródłowych, ewidencji finansowo księgowej ustalono jednak, że Spółka na podstawie aktu notarialnego Rep Nr [...] z dnia 14 maja1997r dokonała sprzedaży na rzecz "B" Sp. z o.o. w C. prawa wieczystego użytkowania nieruchomości składającej się z działek gruntu nr 49/50, 49/52, 49/54 o pow. 18 364 m 2 położonej w C. przy ul. W. wraz z prawem własności budynków, budowli

i urządzeń znajdujących się na tej nieruchomości oraz udziału wynoszącego 42/100 części w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 49/31 o pow. 5.957 m 2 położonej w C. przy ul. W. Sprzedana nieruchomość powstała w wyniku podziału nieruchomości obejmującej działki nr 49/38, 49/42, 49/43 i 49/44 o łącznej pow. 41.308 m2 zabudowanej budyniem produkcyjno – magazynowym oraz administracyjno – socjalnym. Tworzyła ona zwartą całość dawnych "G" i nabyta została przez stronę w dniu 2 września 1996r od Syndyka Masy Upadłości "G".

Na sprzedaż podatnik wystawił "B" Sp. z o. o. fakturę nr [...] z dnia 27 maja 1997r na wartość netto 951.047,85 zł oraz podatek VAT 202.113,52 zł – brutto - 1.153.188,37 zł. Spółka dokonując sprzedaży na rzecz "B" ww "nieruchomości" / budynków, budowli i gruntów / dokonała ich sprzedaży wg cen zakupu od podmiotu upadłego.

Tak określona cena sprzedaży, wg organów podatkowych, nie odzwierciedlała wartości rynkowej przedmiotu sprzedaży, a jej zaniżenie nastąpiło z uwagi na istniejące między stronami powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 11 ust 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powiązania te nie są kwestionowane przez stronę skarżącą, a ich istnienie nie budzi wątpliwości.

W toku postępowania dla ustalenia wartości rynkowej przedmiotu sprzedaży organy podatkowe korzystały z operatów szacunkowych przedstawianych przez stronę jak i operatu sporządzonego na zlecenie organu podatkowego.

Mając na uwadze wytyczne zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie w sprawie sygn. akt I SA/Lu 194/07 organ podatkowy ponownie prowadząc postępowanie przeprowadził szereg dowodów, w tym przesłuchał biegłą D. M.

W ostateczności organy podatkowe obu instancji przyjęły, iż wartość rynkowa przedmiotu sprzedaży nie może zostać ustalona na podstawie wskazanych w uzasadnieniu decyzji organu I instancji operatów szacunkowych, wobec czego określona została na podstawie opinii sporządzonej przez D. M. i B. M. z Biura Wycen Nieruchomości "F" (str. 21 decyzji I instancji oraz str. 7 decyzji organu odwoławczego).

Mając na uwadze powyższe organy podatkowe przyjęły, iż skarżąca Spółka z tytułu sprzedaży nieruchomości na rzecz podmiotu powiązanego - "B" sp. z o.o.

w C. zaniżyła przychody o kwotę 1.059. 425,15 zł stanowiącą różnicę pomiędzy wartością oszacowaną przez Biuro Wycen Nieruchomości "F" w kwocie 2.010.500 zł, a wartością wykazaną na fakturze nr 1/S/97 z dnia 27 maja 1997r.

W tak ustalonym stanie faktycznym, w pierwszej kolejności zauważyć zatem należy, iż ustalenia organów podatkowych m.in. w zakresie wartości rynkowej przedmiotów sprzedaży na rzecz "B" Sp. z o.o. były już przedmiotem oceny dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 30 października 2007 r. (I SA/Lu 194/07).

Art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej p.p.s.a.), stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Treść przytoczonego wyżej przepisu oznacza związanie sądu administracyjnego oraz organów administracyjnych oceną prawną, o której wyżej mowa, oraz że nie mogą one formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej w orzeczeniu sądowym poglądem i zobowiązane są do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Innymi słowy, ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez sąd, będzie on zawsze związany oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie zmieni się stan faktyczny, albo nie ulegną zmianie przepisy prawa.

Wskazać też należy, że na obecnym etapie postępowania, z uwagi na przyjęcie przez organ podatkowy pierwszej instancji do wyliczenia podstawy opodatkowania kwoty wynikającej z faktury nr [...] (2.618.124,24 zł) i odstąpienie od skorygowania kwoty przychodu z tytułu sprzedaży linii do produkcji tektury i opakowań, nie było sporu przed tutejszym Sądem pomiędzy stronami w powyższej kwestii. Brak sporu, poprawny i rzetelny tok prowadzenia w tej kwestii postępowania podatkowego, zgodnie z wytycznymi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zawartymi w wyroku z 30 października 2007 r. (I SA/Lu 194/07), który doprowadził organy podatkowe do logicznych i zgodnych ze zgromadzonym materiałem wniosków, podanych i wyjaśnionych w sposób szczegółowy i wyczerpujący w uzasadnieniu decyzji pierwszej instancji, zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej – czynią zbędnymi wywody Sądu w tej kwestii.

Sporna natomiast pozostaje kwestia zaniżenia przez skarżącą przychodu ze sprzedaży na rzecz "B" Sp. z o.o. w C. na podstawie aktu notarialnego Rep Nr [...]

z dnia 14 maja 1997r prawa wieczystego użytkowania nieruchomości składającej się z działek gruntu nr 49/50, 49/52, 49/54 o pow. 18 364 m 2 położonej w C. przy ul. W. wraz z prawem własności budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na tej nieruchomości oraz udziału wynoszącego 42/100 części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 49/31 o pow. 5.957 m 2 położonej w C. przy ul. W. /droga dojazdowa/. Jak wyżej wskazano ustalenie wartości rynkowej przedmiotu sprzedaży nastąpiło na podstawie operatu szacunkowego D. M. i B. M. - ww. Biuro Wycen Nieruchomości.

Stwierdzenie o przyjęciu tego właśnie operatu poprzedziły obszerne wywody organów podatkowych, z jakich przyczyn nie przyjęły one innych wycen rzeczoznawców: "E" W. Jednak, co wymaga podkreślenia, nie można zasadnie wywodzić, że skoro na uwzględnienie nie zasługują wymienione operaty, to przyjąć należy operat inny, bez uzasadnienia dlaczego właśnie ten posłużył organowi w poczynieniu ustaleń koniecznych do określenia wartości rynkowej transakcji.

Powołując się na wyniki zawarte w operacie sporządzonym przez D. M. i B. M.

z ww. Biura Wycen Nieruchomości organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji ograniczył się do podania końcowych wartości – wyników wyceny, podając, że ustalenia dotyczące tej wyceny zostały szeroko opisane w uzasadnieniu decyzji

I instancji. Tymczasem organ I instancji wykazując dlaczego żaden z wymienionych operatów nie może być przyjęty za podstawę wyceny, konkluduje jedynie krótko, iż "dlatego operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawców z Biura Wycen (...) przyjęto za podstawę do ustalenia tej wartości" ( strona 21 akapit 6 uzasadnienia).

W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że z uwagi na to, że opinia biegłego jest jednym ze środków dowodowych to podlega ogólnym regułom postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym (art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), jak również zasadom szczególnym dotyczącym przeprowadzania tego rodzaju dowodu (art. 197 § 1-3 Ordynacji podatkowej).

Stanowi ona taki sam materiał jak każdy inny dowód zgromadzony w sprawie. Opinia biegłego podlega zatem takiej samej ocenie jak każdy inny dowód. Organ podatkowy nie jest związany opinią biegłego i ma obowiązek jej oceny w kontekście całokształtu materiału dowodowego. Ocena wartości dowodowej opinii, jej wiarygodności i przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy należy do obowiązków organu, to bowiem organ podatkowy ostatecznie rozstrzyga sprawę (I SA/Gd 132/09). Przy ocenie opinii biegłego organ nie może ograniczyć się do powołania treści opinii, ani konkluzji zawartej w opinii biegłego, lecz obowiązany jest sprawdzić na jakich przesłankach biegły tę konkluzję oparł i skontrolować prawidłowość jego rozumowania (II SA 1302/83 , ONSA 1983 , nr 2 poz. 106), co powinno wynikać z uzasadnienia decyzji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika jednak by organ taką kontrolę przeprowadził. Nie wynika też, choć wskazuje na to organ odwoławczy, aby szersze wyjaśnienia w tej kwestii zawarł w swoim uzasadnieniu organ pierwszoinstancyjny.

Należy zdecydowanie podkreślić, że o przyjęciu wyniku opinii biegłego, która znajduje się w dyspozycji organu nie może decydować niemożność oparcia się na innych dowodach, lecz decydująca jest logiczna argumentacja organu, dlaczego ta właśnie opinia jest przydatna dla rozstrzygnięcia. Ocena dowodu, o której mowa w art. 191 ordynacji podatkowej, to nic innego jak swoisty osąd organu podatkowego o wartości materiału dowodowego. Opinia może posłużyć formułowaniu oceny przez organ, ale nie może jej całkowicie zastąpić. Nie stanowi zaś oceny materiału dowodowego w wyżej podanym znaczeniu przytoczenie fragmentów treści opinii bez wniosków z nich wynikających.

Z treści opinii wynika, iż biegłe określały wartość rynkową przedmiotu sprzedaży dwoma metodami: metodą dochodową / inwestycyjną/ i metodą porównawczą.

Obie te metody dały różne wyniki, lecz organy podatkowe przyjmując jedną z dwóch możliwych do przyjęcia metod, nie wyjaśniły dlaczego, ich zdaniem, przyjęta w decyzji jako właściwa metoda szacowania odpowiada dyspozycji art. 14 ust. 2 p.d.o.pr., na co zwracał uwagę WSA w uzasadnieniu wyroku w sprawie I SA/Lu 194/07. Organy w istocie nie wyjaśniły z jakich przyczyn operat szacunkowy opracowany przez D. M. i B. M. był miarodajny w sprawie.

Oczywistym jest również, że poszukiwanie na rynku transakcji podobnych nie oznacza konieczności znalezienia transakcji identycznych (tzw. warunki laboratoryjne), jak to podnosi organ odwoławczy (str. 13 uzasadnienia). Dlaczego jednak okoliczność ta nie miała znaczenia dla ustalenia wartości rynkowej w sprawie organ nadal nie wyjaśnił. Strona odwoływała się do okoliczności, iż nabyła prawo wieczystego użytkowania gruntów i własność budynków i urządzeń od Syndyka Masy Upadłości, co miało wpływ na wartość rynkową, że nabyte przedmioty transakcji są nieporównywalne z innymi na rynku lokalnym ze względu na wielkość i te okoliczności winny być wyjaśnione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z punktu widzenia przesłanek, o których mowa w art. 14 ust. 2 p.d.o.pr., a nie okoliczność dlaczego inne operaty nie mogły być podstawą wydania rozstrzygnięcia. Stwierdzenie zaś, że "fakt, że przedmiotowe nieruchomości stanowiły specyficzny przedmiot obrotu i że nie odnotowano sprzedaży identycznych nieruchomości nie oznacza, że ich cena rynkowa nie może być ustalona" w żadnym razie nie wyjaśnia, iż przyjęta przez organy wartość jest wartością rynkową, o której mowa w art. 14 ust. 1 i 2 p.d.o.pr. W istocie zatem organy podatkowe w ogóle nie dokonały oceny dowodu z opinii biegłych z uwzględnieniem art. 187 par 1 i art 191 Ordynacji podatkowej.

Mając na względzie powyższe, ponownie orzekając w sprawie, organ podatkowy, mając na względzie treść art. 187 § 1 oraz 191 Ordynacji podatkowej ustali wartość rynkową przedmiotu transakcji pomiędzy skarżącą a "B" Sp. z o. o. (prawa wieczystego użytkowania wieczystego gruntu oraz budynków i urządzeń)

w oparciu o zebrany materiał dowodowy w sprawie, po czym, stosownie do poczynionych w tym względzie ustaleń oraz oceny tak zebranego w sprawie materiału dowodowego, wyda adekwatne w sprawie rozstrzygnięcie, które uzasadni w sposób czyniący zadość wymogom określonym w przepisie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W odniesieniu do zarzutów skargi w zakresie naruszenia art. 2 pkt 13 ustawy o zamówieniach publicznych, wskazać należy, że co do zasady przesłanką powołania biegłego jest potrzeba zasięgnięcia wiadomości specjalnych. W niniejszej sprawie, ze względu na treść przepisu prawa materialnego – art. 14 ust. 3 p.d.o.pr. przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego było nieodzowne / art. 197 par. 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14 ust. 3 p.d.o.pr./ Nie ma sporu co do faktu, iż opracowujące operat szacunkowy przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia – mgr inż. D. M. i mgr inż. B. M. posiadały wiadomości specjalne w dziedzinie wyceny nieruchomości i trudnią się zawodowo taką wyceną. Strona nie kwestionuje tych okoliczności i wartości merytorycznej złożonego operatu /oświadczenie pełnomocnika złożone na rozprawie/. Nie budzi wątpliwości, iż o powołaniu na biegłego orzeka organ w formie postanowienia na piśmie. Poza brakiem wydania stosownego orzeczenia, wobec składających opinię stosowano wszystkie przepisy odnoszące się do biegłych, a strona w pełni korzystała ze swoich praw, przeciwstawiając złożonemu przez biegłe operatowi dowody w postaci innych operatów i nie żądając powołania innego biegłego. Brak wydania postanowienia w niniejszej sprawie nie stanowił więc takiego naruszenia prawa procesowego, które samo w sobie skutkowałoby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji, jako że sam ten fakt nie miałby wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wskazać należy, iż w tym zakresie zarówno organy podatkowe, jak i Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, stosownie do art. 153 p.p.s.a. związany jest poglądem prawnym wyrażonym w wyroku tut. Sądu w sprawie I SA/Lu 194/07.

Orzekając w ww. sprawie Sąd wyraził pogląd, iż "przerwa biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego podatnika w podatku od osób prawnych trwała do wejścia w życie nowelizacji Ordynacji podatkowej z dniem 1 września 2005 r. W ocenie Sądu, dopiero z tym dniem na nowo zaczął się bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego podatnika w podatku od towarów i usług, o którym stanowi art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. Dopiero z tym dniem okoliczność, że nie zostało zakończone postępowanie egzekucyjne w administracji zobowiązania podatkowego w podatku od osób prawnych, przestała być prawną przeszkodą dla zakończenia przerwy biegu terminu przedawnienia".

W takiej sytuacji przyjęcie, iż w sprawie nie nastąpiło przedawnienie spornego zobowiązania podatkowego, gdy w dniu 31 sierpnia 2010r skutecznie zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności skarżącej z tytułu zawartych umów z "H" S.A. w C. nie może być uznane za naruszające prawo. Prawidłowość wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec skarżącej Spółki na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na podstawie decyzji organu I instancji opatrzonego rygorem natychmiastowej wykonalności była przedmiotem oceny tut. Sądu w sprawie I SA/Lu 110/11 (dołączone do akt sprawy niniejszej postanowieniem tut. Sądu na rozprawie).

Kwestia zarzutów skarżącej wniesionych w trybie art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji była bowiem przedmiotem oceny organu egzekucyjnego /zarzuty nie zostały uwzględnione/, a następnie WSA w Lublinie w ww. sprawie I SA/Lu 110/11, który skargę Spółki na postanowienie w przedmiocie zarzutów oddalił, a wyrok ten jest prawomocny. Potwierdza to ocenę, iż zastosowany środek egzekucyjny skutecznie przerwał bieg terminu przedawnienia przed jego upływem.

Sąd nie podziela również zarzutu, iż do wydania rozstrzygnięcia doszło z naruszeniem art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece poprzez bezzasadne przyjęcie, że ustalenia nieistnienia wpisanej hipoteki przymusowej, a zabezpieczającej zobowiązanie podatkowe dokonać można tylko w sytuacji wygaśnięcia wierzytelności, bowiem jak wskazały organy podatkowe okoliczność istnienia hipoteki nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia z przytoczonych wyżej przyczyn ( skuteczne zastosowanie środka egzekucyjnego).

Sąd też w całości podziela zawarte w zaskarżonej decyzji wywody organów podatkowych, rozszerzone w odpowiedzi na skargę, co do braku wpływu hipoteki na wartość rynkową przedmiotu sprzedaży.

Mając zatem na uwadze, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów postępowania podatkowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i przy zastosowaniu art. 152 oraz art. 134 par 1 p.p.s.a Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję, orzekł o jej niewykonalności.

Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 tej ustawy.