Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1634/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1634/06 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 grudnia 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna (spr), Asesor: WSA Jarosław Wiśniewski, Asesor: WSA Maja Chodacka, Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2006r., sprawy ze skargi Grupy K. S.A. w K., na decyzję Izby Skarbowej w K., z dnia 20 stycznia 2003r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień 2000r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 4.885,92zł (cztery tysiące osiemset osiemdziesiąt pięć złotych 92/100).


UZASADNIENIE

I SA/Kr 1634/06

Uzasadnienie

Urząd Skarbowy w O. decyzją z dnia [...] maja 2002r., kończąc postępowanie wszczęte na wniosek Grupy K. S.A. w K., stwierdził nadpłatę w podatku od towarów i usług za kwiecień 2000r. w wysokości [...] zł., podczas gdy Grupa K. S.A. domagała się stwierdzenia nadpłaty w wysokości [...] zł., składając przy tym korektę deklaracji VAT-7 poprawiającą poprzednią deklarację, w której ujęła, jej zdaniem nieprawidłowo, jako sprzedaż zwolnioną- wartość [...] zł. wniesionego aportu do "A." Sp. z o.o.

W wniesionym odwołaniu Grupa K. S.A. zarzuciła naruszenie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zmianami) wskazując, iż wnoszenie aportów pozostaje poza zakresem ustawy, a więc poza zakresem opodatkowania i cytując przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2001 r. o sygn. akt FSA 1/01.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Izba Skarbowa w K. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję uzasadniając, iż zgodnie z §69 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109 poz. 1245), wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego, jest zwolnione z podatku. Jednocześnie Izba Skarbowa w K. podkreślała, że podstawową zasadą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest reguła, iż opodatkowanie rodzi prawo do odliczenia od podatku należnego, podatku naliczonego zawartego w nabytych towarach i usługach. Brak opodatkowania prowadzi natomiast do sytuacji, w której powyższa zasada potrącalności, nie będzie miała zastosowania. W związku z powyższym, zdaniem Izby Skarbowej w K., przy wykonywaniu czynności nie podlegających opodatkowaniu, nie można stosować przepisów cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w tym nie można stosować art. 19 tejże ustawy uprawniającego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W konsekwencji, nawet uznając, iż wniesienie aportu nie podlega przepisom ustawy, a więc nie jest opodatkowane - nie powstaje uprawnienie podatnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z nieopodatkowaną sprzedażą, analogicznie jak nie powstaje uprawnienie podatnika do odliczania podatku naliczonego związanego ze sprzedażą zwolnioną.

W wniesionej skardze, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i zasądzenia kosztów postępowania pełnomocnik (będący radcą prawnym) Grupy K. S.A. zarzucił naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 5a i art. 20 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz ww. §69 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999r. uzasadniając, że wszelkie obciążenia podatkowe mogą być nakładane na podatników jedynie ustawą, a nie aktem niższej rangi tj. rozporządzeniem. Na poparcie swoich argumentów Pełnomocnik Strony Skarżącej powołał ponownie wyrok z Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2001 r. o sygn. akt FSA 1/01, wskazując, iż co prawda dotyczył on poprzednio obowiązujących przepisów wykonawczych, ale z uwagi na identyczność brzmienia nowych i starych przepisów, powinien mieć on swoje zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Ponadto pełnomocnik Strony Skarżącej wskazywał, że wykonywanie czynności nie podlegających opodatkowaniu powinno być neutralne, a więc nie znajduje w sprawie zastosowania zasada proporcjonalnego odliczania podatku naliczonego związanego w części ze sprzedażą opodatkowaną, tym bardziej, że z uwagi na brak skatalogowania przez ustawodawcę czynności nie podlegających opodatkowaniu stosowanie proporcji w konkretnych przypadkach byłoby problematyczne.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w K., domagając się jej oddalenia, podtrzymała swoje stanowisko, argumentując jak w zaskarżonej decyzji.

W wyroku z dnia 30 czerwca 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, oddalając skargę, w całości podzielił poglądy prawne organów podatkowych, wskazując, że jedynie wykonanie czynności opodatkowanej rodzi prawo do odliczenia podatku naliczonego, a skoro w ustawie brak jest wyraźnego przepisu pozwalającego na odliczenie podatku naliczonego związanego ze sprzedażą nie podlegającą opodatkowaniu - to podatnik może jedynie zastosować zasadę proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem. Odmiennych wniosków nie można było, w ocenie Sądu, wyprowadzać z przytoczonego przez Stronę Skarżącą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2001 r. o sygn. akt FSA 1/01. Rozstrzygnięto w nim, bowiem jedynie tę kwestię, iż wkłady niepieniężne wnoszone do spółek kapitałowych na podstawie przepisów kodeksu handlowego nie były objęte przepisem art. 2 ust. 3 pkt 5a cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W wyroku tym nie zajęto jednak stanowiska w przedmiocie zasad obniżania podatku należnego o podatek naliczony związany ze sprzedażą opodatkowaną i niepodlegającą przepisom cytowanej ustawy.

W skardze kasacyjnej, wnosząc m.in. o uchylenie zaskarżonego wyroku, pełnomocnik Strony Skarżącej zarzucił naruszenie art. 19 ust.1 oraz art. 20 ust. 2 i 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że w związku z wniesieniem aportu, nabyto usługi notarialne opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ale podatek ten nie został odliczony. Strona Skarżąca nie nabyła innych towarów i usług w związku z wniesieniem aportu, którego to faktu nie wzięły pod uwagę zarówno organy podatkowe, jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie. Obowiązujące w 2000r. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przewidywały zasady proporcjonalności odliczenia podatku naliczonego w przypadku wystąpienia sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu, a nie sposób stosować w drodze analogii przepisy dotyczące sprzedaży zwolnionej i, znajdującej w tym przypadku zastosowanie, zasady proporcjonalności odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. W dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej, pełnomocnik Strony Skarżącej przytoczył orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, przytaczając orzecznictwo sądów administracyjnych i wskazując na zasadność argumentacji Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wyrokiem z dnia 4 lipca 2006r. o sygn. akt I FSK 1043/05 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wskazując, iż w orzecznictwie NSA jako sądu kasacyjnego ugruntowany został pogląd, że w wypadku gdy nabywane towary i usługi służyły choćby w części sprzedaży opodatkowanej (i jednocześnie w części sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu) obniżenie następowało o całą kwotę podatku naliczonego. W stanie prawnym obowiązującym w 2000r. w odniesieniu do sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu nie obowiązywały, bowiem zasady z art. 20 ust. 3-5 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym dotyczące proporcjonalnego podziału podatku naliczonego. Stanowisko to podzielił w całości skład orzekający w niniejszej sprawie wskazując tym samym, że Strona Skarżąca uprawniona była do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, nawet jeżeli podatek ten w części związany był również ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:

Przedmiotem sporu było wyłącznie zagadnienie stosowania w roku 2000 zasady proporcjonalnego odliczania podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i nie podlegającą opodatkowaniu w przypadku podatnika dokonującego sprzedaży opodatkowanej i nie podlegającej opodatkowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny uchylając zaskarżony ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 czerwca 2005 roku wyraził pogląd prawny, iż nie można w takim przypadku stosować zasady wynikającej z art. 20 ust. 3- 5 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 190. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zmianami) Sąd, któremu sprawa została przekazana, tj. orzekający w niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W oparciu więc o art. 145 §1 pkt 1 lit. a powołanej wyżej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji, orzekając jednocześnie o kosztach na zasadzie art. 200 cyt. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w tym określając koszty zastępstwa prawnego na zasadzie §6 i §14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez rad prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zmianami).