Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1765/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6 pkt 1, art. 70c, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 56 § 2, art. 62 § 2, art. 113 § 1
journal: Dz.U. 2013 poz 186
law: Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy - tekst jednolity.
article: art. 130, art. 132 § 2
journal: Dz.U. 1997 nr 89 poz 555
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego.
article: art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska, sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. W 2008 r. M. K. (nazywany dalej: "skarżący") prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej pod numerem [...] prowadzonej przez Wójta Gminy [...].

2. W dniach od 18 października 2012 r. do 22 stycznia 2013 r. pracownicy Urzędu Skarbowego w [...] przeprowadzili kontrolę podatkową u skarżącego w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia 17 października 2012 r.

Przesłankę do wszczęcia kontroli wobec Podatnika stanowił wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] nr [...] z dnia [...] marca 2012 r. o przeprowadzenie kontroli podatkowej w Firmie [...]., w zakresie podatku od towarów i usług za 2008 r., w szczególności pod kątem sprawdzenia rzetelności transakcji udokumentowanych 9 fakturami VAT wystawionymi na rzecz R., [...], na ogólną kwotę netto 661.570,10 zł, podatek VAT wg stawki 7% 46.309,90 zł, obrót brutto 707.880 zł.

Przeprowadzona przez organ podatkowy kontrola podatkowa ujawniła nieprawidłowości zarówno w zakresie podatku należnego, jak i naliczonego, skutkujące uznaniem ksiąg podatkowych za okres od 1 lutego 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. za nierzetelne w części dotyczącej sprzedaży i zakupów. Stąd Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wydał decyzję nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r. o dokonaniu zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2008r. wraz z należnymi odsetkami na majątku podatnika w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z dnia 17 czerwca 1966r. (Dz. U. z 2012r., poz. 1015, z późn. zm.). W związku z ustaleniami kontroli podatkowej skarżący nie skorzystał z prawa wynikającego z art 81b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz . 749, z późn. zm., nazywanej dalej: "O.p."), do skorygowania deklaracji.

3. Postanowieniem z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe wobec skarżącego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od lutego do grudnia 2008 r.

4. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] określił skarżącemu za:

- luty 2008 r. - kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 7.187 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 10.626 zł,

- marzec 2008 r. - kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 5.535 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 11.279 zł,

- kwiecień 2008 r. - kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 17.911 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 24.668 zł,

- maj 2008 r. - kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 18.439 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 23.752 zł,

- czerwiec 2008 r. - kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 7.363 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 14.838 zł, kwota zwrotu podatku bez zmian,

- lipiec 2008 r. - kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 1.101 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 11.923 zł,

- sierpień 2008 r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 8.345 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty zwrotu podatku w kwocie 15.000 zł, kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 14.904 zł,

- wrzesień 2008 r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie 4.983 zł, w miejsce nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 13.000 zł i kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości w wysokości 14.316 zł,

- październik 2008 r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 2.689 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty zwrotu podatku w kwocie 17.000 zł i kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 17.555 zł,

- listopad 2008 r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie 625 zł, w miejsce nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 16.000 zł i kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 15.838 zł,

- grudzień 2008r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 4.846 zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty zwrotu podatku w kwocie 20.000 zł i kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 16.635 zł.

2) Podatek podlegający zapłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za:

luty 2008r. w kwocie 6.542 zł,

kwiecień 2008r. w kwocie 5.888 zł,

maj 2008r. w kwocie 2.450 zł,

czerwiec 2008r. w kwocie 5.600 zł,

lipiec 2008r. w kwocie 5.600 zł,

sierpień 2008r. w kwocie 7.000 zł,

wrzesień 2008r. w kwocie 4.200 zł,

październik 2008r. w kwocie 4.410 zł,

listopad 2008r. w kwocie 4.620 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że skarżący nie uwzględnił w rejestrze sprzedaży i w deklaracji VAT-7 za luty, listopad i grudzień 2008 r. części należności otrzymanych od B. Z. za wykonane usługi przy budowie domu mieszkalnego położonego w [...]. Stwierdzone nieprawidłowości spowodowały zaniżenie podatku należnego w rozliczeniu deklaracji VAT-7 za luty 2008 r. o 3.271,03 zł, za listopad 2008 r. o 3.271,03 zł oraz za grudzień 2008 r. o 4.579,44 zł.

Stwierdzono również, że w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT-7 Strona nie uwzględniła należności za prace remontowo-konserwatorskie wykonane w budynku dworku w S. na rzecz K. R. Z przedłożonych do kontroli dokumentów źródłowych wynikało, że w 2008 r. skarżący wystawił dla K. R. faktur VAT na łączną wartość netto: 348.598,14 zł, podatek VAT (7%): 24.401,86 zł. W wyniku porównania wpłat dokonanych przez nabywcę usług w 2008 r. stwierdzono, że skarżący błędnie zadeklarował obrót i podatek należny. Podatnik nie zaewidencjonował otrzymanych należności w marcu i czerwcu 2008 r., w których to miesiącach winien zadeklarować kwoty netto: 18.691,60 zł i podatek VAT: 1.308,40 zł, natomiast w rozliczeniu za sierpień, wrzesień i październik 2008 r. błędnie zadeklarował obrót o podatek należny. W wyniku stwierdzonych nieprawidłowości skarżący zaniżył podatek należny w marcu 2008 r. o 1.308,40 zł, w czerwcu 2008 r. o 1.308,40 zł oraz zawyżył podatek należny w sierpniu 2008 r. o 1818,70 zł, we wrześniu 2008 r. o 320,56 zł i w październiku o 477,56 zł.

Skarżący nie uwzględnił również w rozliczeniu podatkowym otrzymanych należności za usługi remontowo - budowlane wykonane na rzecz A. i R. H.S. W toku postępowania kontrolnego ustalono, że skarżący wykonywał prace budowlane na rzecz Państwa H.S. przy remoncie posesji w [...] i w budynku położonym w [...], gmina [...], co nie miało odzwierciedlenia w wystawionych fakturach VAT sprzedaży. Nieruchomości te wykorzystywane były na potrzeby mieszkaniowe. W związku z powyższym, skarżący zaniżył podatek należny w deklaracji VAT-7 za lipiec 2008 r. o 3.925,23 zł, wrzesień 2008 r. o 1.635,51 zł oraz za listopad 2008 r. o 327,10 zł.

Nadto ustalono, że w rejestrze sprzedaży i deklaracjach VAT-7 skarżący uwzględnił do opodatkowania faktury VAT sprzedaży niedokumentujące faktycznie wykonanych usług remontowo-konserwatorskich na rzecz R. H.S. na nieruchomości położonej w [...]. W roku 2008 strona wystawiła na rzecz ww. kontrahenta 9 faktur VAT na łączną wartość netto: 661.570,10 zł, podatek VAT: 46.309,90 zł.

W ocenie organu pierwszej instancji stan budynku w czerwcu 2009 r. po zakończeniu umowy najmu z Ambasadą [...] wskazywał, że nie były w nim prowadzone żadne prace remontowe w 2008 r., w tym również wykazywane przez stronę. Powyższe potwierdzały również dowody zgromadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec R. H.S. włączone do akt postępowania postanowieniem nr [...] i nr [...] z dnia [...] października 2013 r., tj. umowa najmu przedmiotowej nieruchomości przy [...], zawarta pomiędzy R. H.S. a S. Sp. z o.o. w dniu 18 maja 2009 r., w której został określony wykaz prac administracyjno-remontowych do wykonania w budynku, wg finansowego udziału Wynajmującego i Najemcy, a także protokół zdawczo-odbiorczy z dnia 31 sierpnia 2009 r., sporządzony przez rozpoczęciem najmu budynku.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynikało, że na potrzeby nowego najemcy (S. Sp. z o.o.) właściciel budynku przeprowadził szereg prac adaptacyjnych, wymianę wyjść instalacji elektrycznej i teleinformatycznej. W wyniku analizy informacji uzyskanych od kontrahentów strony stwierdzono, że skarżący zlecał im prace w innych obiektach należących do Państwa H.S. Faktury VAT wystawione na rzecz R. H.S. (ujęte w ewidencji sprzedaży i wprowadzone do obiegu gospodarczego) uznano za faktury "puste", tj. niedokumentujące faktycznych czynności.

Biorąc powyższe pod uwagę organ pierwszej instancji dokonał rozliczenia, uwzględniając dyspozycję art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, stwierdzając, że skarżący jest obowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 46.309,90 zł, wynikającego z przedmiotowych faktur VAT.

Organ pierwszej instancji zakwestionował również prawo skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dotyczących zakupów niezwiązanych ze sprzedażą opodatkowaną. Otrzymane zaliczki oraz towary i usługi nabyte rzekomo przez stronę w celu realizacji remontu budynku przy ul. w W. nie zostały wykorzystane do remontu tego budynku, ani do innych prac remontowo-budowlanych prowadzonych przez skarżącego w 2008 r. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że materiały budowlane, które strona wskazała jako wykorzystywane do remontu budynku przy [...]., remontu dworku w Strzegocinie oraz budowy domu mieszkalnego Pana Z. przy [...], faktycznie zostały dostarczone na teren innej budowy prowadzonej przez Państwa H.S. przy [...]. Przedsiębiorcy, wystawiający faktury za wykonane usługi i dostarczone towary, w informacjach przekazanych na wniosek organu pierwszej instancji wskazali miejsca wykonania usług na rzecz Państwa H.S. - w G. gm. [...] oraz w W. przy [...] przekazanych przez wystawców faktur informacji wynikało, że to A. H.S. dokonywała zakupu towarów i usług do realizowanych przez siebie inwestycji, wskazując jako nabywcę skarżącego, płaciła za towary i usługi, zlecała wykonanie robót. Pieniądze przekazywane przez A. H.S. na rachunek bankowy strony, skarżący w dniu ich wpływu lub w następnym wypłacał w kilku transzach po 3.000 zł, lub podejmował jednorazowo gotówką. Mając na uwadze art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o VAT organ pierwszej instancji zakwestionował zasadność obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT na łączną kwotę 117.897,91 zł.

Stwierdzono również, że skarżący w rejestrze nabyć za sierpień 2008 r. nie zaewidencjonował faktury VAT nr [...] z dnia 4 sierpnia 2008 r., na wartość netto: 5.600 zł i VAT 1.232 zł, wystawionej przez Zakład [...], NIP [...], a dokumentującej nabycie elementów balustrady. Zakupiony towar zamontowany został w S. na tarasie budynku Pana R. Faktura VAT wystawiona przez Stronę w dniu 1 października 2008 r. dokumentowała, między innymi, obrót z tytułu montażu balustrad. W związku z tym Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w kwocie 1.232 zł.

5. Pismem z dnia 17 marca 2014 r. skarżący wniósł odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] lutego 2014 r., wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji w celu przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów, których przeprowadzenia odmówiono.

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 70 O.p. poprzez przyjęcie, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego,

- art. 193 i 194 O.p., poprzez błędne ustalenie, iż księgi skarżącego były prowadzone nierzetelnie i nieuznanie ich za dowód w postępowaniu podatkowym,

- art. 21 O.p., poprzez błędne ustalenie, iż Strona, mimo ciążącego na niej obowiązku, nie zapłaciła w całości lub w części podatku,

- art. 187 i 191 O.p., poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący dowodów w sprawie, bądź pominięcie niektórych zgromadzonych dowodów,

- art. 86 ustawy o VAT, poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że Stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w zakresie, w jaK. nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

6. Dyrektor Izby [...] po rozpatrzeniu zarzutów odwołania z dnia [...] marca 2014 r. utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] lutego 2014 r.

DIS uznał, że w zaskarżonej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów. Ocenił każdy z nich z osobna i w powiązaniu ze sobą. Dokonując takiej oceny słusznie wywiódł, że Strona nie świadczyła usług rentowych w budynku przy [...].

Organ pierwszej instancji w skarżonej decyzji w sposób dokładny i szczegółowy opisał każdą sporną transakcję i wskazał przyczyny, dla których zakwestionował rzetelność wystawionych przez stronę faktur VAT, jak również jej uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony dotyczący zakupu towarów niewykorzystanych do transakcji opodatkowanych podatkiem VAT. Ilość podjętych czynności procesowych oraz szeroki zakres prowadzonego postępowania dowodowego, świadczy, w ocenie organu odwoławczego, o rzetelnym zrealizowaniu przez organ I instancji obowiązków określonych w treści art. 187 § 1 O.p.

W ocenie DIS również zarzuty dotyczące naruszenia art. 121, art. 122 oraz art. 188 O.p. poprzez wydanie postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...] o odmowie przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków: A. H.S. oraz R. H.S., były chybione.

7. Pismem z dnia 15 lipca 2014 r. skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję DIS z dnia [...] czerwca 2014 r., wnosząc o jej uchylenie wraz z decyzją ją poprzedzającą.

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił:

1) naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 120 O.p., poprzez naruszenie zasady legalizmu i praworządności,

b) art. 121 O.p., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

c) art. 122 O.p., poprzez naruszenie zasady podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia prawdy obiektywnej,

d) art. 187 i 191 O.p., poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący dowodów w sprawie, bądź pominięcie niektórych zgromadzonych dowodów,

2) naruszenie prawa materialnego, tj.:

a) art. 70 O.p. poprzez przyjęcie, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku VAT za miesiące od lutego do listopada 2008 roku,

b) art. 193 O.p. poprzez błędne ustalenie, iż księgi Skarżącego są prowadzone nierzetelnie i nie uznanie ich za dowód w postępowaniu podatkowym,

c) art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004, Nr 54, poz. 535, ze zm., nazywanej dalej: "ustawa VAT") poprzez przyjęcie, że skarżący wystawił faktury nie potwierdzające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych,

d) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy VAT, poprzez jego błędne zastosowanie przez przyjęcie, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o wysokość podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków na zakup towarów i usług wykorzystanych do świadczenia usług przez skarżącego,

e) art. 29 ust. 1 ustawy VAT oraz art. 99 ust. 12 ustawy VAT, poprzez ich błędne zastosowanie przez określenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT, kwot zobowiązania podatkowego, kwot zwrotu podatku, kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w sposób odmienny niż wykazany w deklaracjach podatkowych skarżącego.

W uzasadnieniu skargi skarżący zakwestionował prawidłowość doręczenia zawiadomienia o zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Pismo nr [...] pracownik organu pierwszej Instancji próbował dostarczyć skarżącemu w dniu 9 grudnia 2013 roku, w godzinach wieczornych, w miejscu zamieszkania. W sytuacji, gdy pracownik Organu nie zastał skarżącego w domu, nakłonił żonę skarżącego do odbioru pisma, pomimo oporu z jej strony, która była zaskoczona i zdezorientowana domową wizytą pracownika organu podatkowego. Ponieważ działo się to podczas dłuższej nieobecności skarżącego w domu, który w tym czasie przebywał za granicą (nie była to "chwilowa nieobecność adresata w mieszkaniu"), w sprawie nie mógł być zastosowany tryb doręczenia z art. 132, tj. dorosłemu domownikowi, a gdyby go nie było - administracji domu, dozorcy domu lub sołtysowi, jeżeli podejmą się oddać pismo adresatowi. Żona skarżącego, wbrew opinii organów, nie zobowiązała się do oddania pisma mężowi. W dniu następnym zwróciła pismo w Urzędzie Skarbowym, gdzie została nakłoniona do podpisania pisma o tym, ze o treści pisma poinformowała męża, który miał stawić się w Urzędzie Skarbowym za sześć dni. Żona skarżącego nie zrozumiała pisma, poinformowała tylko męża o tym, że pracownicy Urzędu zmusili ją do odbioru pisma, którego treści nie rozumie, a skarżący telefonicznie poprosił żonę o to, aby zwróciła pismo do Urzędu.

Następnie DIS doręczył pismo ("poświadczoną za zgodność z oryginałem kopię drugiego egzemplarza" pisma nr [...] z dnia 9 grudnia 2013 r.) przy piśmie z 20-go grudnia 2013 r., tym razem skarżącemu, w dniu 2 stycznia 2014 r. I to w tym dniu, w istocie skarżący dowiedział się o wszczęciu postępowania karnoskarbowego. Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku VAT za okres luty - listopad 2008 roku nie został zawieszony i upłynął w dniu 31 grudnia 2013 r. W konsekwencji decyzja z dnia [...] lutego 2014 r. oraz decyzja z dnia[...] czerwca 2014 r. została wydana z naruszeniem art. 70 O.p.

Organy obu instancji błędnie ustaliły, że faktury VAT wystawione przez skarżącego w 2008 r. na rzecz R. H.S. nie potwierdzały faktycznego wykonania usług remontowo - budowlanych w budynku przy [...], tj. nie dokumentowały rzeczywistych operacji gospodarczych, czemu przeczą dowody zgromadzone w sprawie, które organy pominęły, a nie dowodzą tezy dowodów powołanych przez organy. Nadto organy nie przeprowadziły szeregu dowodów, które mogłyby przyczynić się do pełnego wyjaśnienia rzeczywistego stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie.

Organy nie kwestionowały zawarcia samej umowy o roboty budowlane, a pisemną umowę zawartą przez skarżącego z R. H.S., jako dowód przyjęły. Uznały jednak, iż skoro zakres faktycznie wykonanych robót wskazany przez M. K., co znalazło odzwierciedlenie w wystawionych przez skarżącego fakturach, był większy, to oznacza to, że skarżący w ogóle żadnych robót przy ul. nie wykonywał. Zdaniem organów miał o tym świadczyć także brak załącznika nr 3 (kosztorys).

Skarżący zauważył, że sporządzenie umowy bez załączników, choć wspomina się o nich w treści umowy to normalna praktyka rynkowa. Skarżący jest jednoosobowym przedsiębiorcą budowlanym, który sporządzając umowy o roboty budowlane posługuje się wzorcem umowy. W umowie z klientem - osobą fizyczną najważniejsze dla stron są ustalenia ustne towarzyszące realizacji danego przedsięwzięcia. Zakres prac w przypadku generalnego remontu, jest kwestia płynną niemal zawsze odbiega od pierwotnych założeń, niemal zawsze jest szerszy.

Zatem, w ocenie skarżącego, nie mógł stanowić dowodu na niewykonanie przez skarżącego prac remontowych w budynku przy [...]., brak załączników do umowy o roboty budowlane i szerszy zakres, niż pierwotnie planowano, faktycznie wykonanych/zafakturowanych prac.

DIS błędnie wywodził, że zeznanie R. H.S. o tym, iż przedmiotowy budynek był w złym stanie technicznym (zabrudzenia i zakurzenia ścian, i podłóg, wykładziny, brak płytek itp.) w połowie 2009 roku, kiedy Ambasada [...] przekazywała budynek po zakończeniu najmu dowodzi o braku prac remontowych, wykonywanych w roku 2008 przez skarżącego.

Należy wskazać, że powyższe nie zostało szczegółowo potwierdzone w protokole zdawczo - odbiorczym, który przygotował H.S., a którego podpisania odmówiła Ambasada [...].

Skarżący podkreślił, że w tym zakresie organy bezkrytycznie dały wiarę tej części zeznań H.S., zaś odmówiły powołania dowodu z zeznań tego świadka na okoliczność wykonywania remontu przez skarżącego, czy też nie dały wiary taK. zapewnieniom składanym przez świadka w innych postępowaniach. Zatem, w ocenie skarżącego, nie może stanowić dowodu na niewykonanie przez pana K. prac remontowych w budynku przy [...]., zeznanie świadka H. o złym stanie budynku po jego zwrocie przez najemcę - Ambasadę [...].

Podobnie, zdaniem skarżącego, tezy o nie prowadzeniu prac przy [...] przez skarżącego nie można było wywieść z faktu, iż przed rozpoczęciem użytkowania tej nieruchomości przez nowego najemcę (S. sp. z o.o.) zostały w budynku przeprowadzone prace adaptacyjne, polegające na gruntownej przebudowie nieruchomości. Było to niezbędne, ze względu na potrzeby nowego najemcy dostosowania nieruchomości do jego indywidualnych potrzeb, jakże różnych od potrzeb Ambasadora [...], na co wskazują wyjaśnienia składane przez państwa H. oraz przedstawicieli spółki S. w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]. Zatem, w ocenie skarżącego, nie mogły stanowić dowodu na niewykonanie przez skarżącego prac remontowych w budynku przy [...]., zeznania świadka H. oraz przedstawicieli firmy S. o konieczności adaptacji (częściowej przebudowy) nieruchomości, na potrzeby jej nowego najemcy.

Skarżący wskazał, że wykonane na potrzeby nowego najemcy budynku przy [...] - firmy S., adaptacja i przebudowa budynku w 2009 roku, czyniły całkowicie nieprzydatnym dowód z oględzin budynku przeprowadzony w roku 2012.

Z kolei organy podatkowe pominęły dowody świadczące niezbicie o tym, że skarżący wykonywał prace remontowe w roku 2008, w budynku przy ul. w W.

Skarżący składał szereg wniosków dowodowych, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy pierwszej Instancji, a mianowicie:

- o dołączenie do akt sprawy faktur wystawionych przez firmę P. B. K., o nr. [...] na łączną kwotę 75.000,00 PLN brutto (za naprawy ścian, prace malarskie, roboty wewnętrzne) oraz P. nr. [...] na łączną kwotę 39.890,29 PLN brutto (zakup wykładziny dywanowej wraz z ułożeniem) dokumentujące prace przeprowadzone po opuszczeniu budynku przez Ambasadę [...] w połowie 2009 roku, które jednoznacznie potwierdzają, że poza niezbędnymi naprawami ścian po demontażu stałych elementów oraz adaptacjami dokonanymi, zgodnie z uzgodnieniami z firmą S. w budynku przy [...] nie były przeprowadzone żadne inne prace remontowe,

- o dołączenie do akt umowy najmu z firmą S. znajdującej się w aktach postępowania prowadzonego przez US [...] nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług R. H. - S. za 2008 i 2009 rok, w której przyszły najemca jednoznacznie stwierdza, iż wnosi jedynie o odświeżenie/odmalowanie ścian w budynku przy [...], co jednoznacznie wskazuje, iż nie miał on zastrzeżeń do stanu ścian /tynków wewnątrz oraz innych istotnych uwag technicznych do stanu budynku w maju 2008 roku, kiedy to przedstawiciele S. oglądali przedmiotową nieruchomość,

- o przesłuchanie M. R. na okoliczność prac projektowych w budynku przy ul. (projektu zagospodarowania wnętrz w tym łazienek) oraz nadzoru autorskiego nad ich wykonywaniem w 2008 roku,

- o przesłuchanie A. H.S. na okoliczność potwierdzania zakresu prac wykonywanych przez Skarżącego w przedmiotowym budynku oraz czasu ich wykonywania,

- o przesłuchanie R. H.S. na okoliczność potwierdzania szczegółowego zakresu prac wykonywanych przez Skarżącego w budynku przy ul. oraz czasu ich wykonywania, - o dołączenie do akt sprawy decyzji z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], który prowadził postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych małżonków H.S. za 2008 roku. Organ, w decyzji (o umorzeniu postępowania podatkowego) z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] ustalił, że małżonkowie H.S. ponieśli koszty remontu nieruchomości przy ul., które przewyższyły uzyskany z najmu przychód,

- wystąpienie do Ambasady [...] w W. w celu potwierdzanie zakresu prac wykonywanych przez Pana R. H.S. w budynku przy [...] w 2008 roku, potwierdzenia wykonawców którzy w/w prace wykonywali oraz czasu ich wykonywania.

Wnioski dowodowe skarżącego nie zostały uwzględnione, organy obu instancji uznały bowiem, że w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego zgromadzono szereg dowodów, a zgromadzony materiał dowodowy pozwala na podjęcie rozstrzygnięcia oraz brak jest przesłanek przemawiających za uwzględnieniem argumentów o konieczności przeprowadzenia w sprawie kolejnych dowodów.

TaK. argumentem jest konieczność przestrzegania przez organy podatkowe przepisów prawa, w tym Ordynacji podatkowej, które zobowiązują je do przestrzegania zasady legalizmu i praworządności, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nakazują podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia prawdy obiektywnej, a także zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący dowodów w sprawie oraz nie pomijanie niektórych już zgromadzonych dowodów.

Dowodów takich nie mogą zastąpić dywagacje i domniemania Naczelnika Urzędu Skarbowego (zaaprobowane przez DIS), który na podstawie oględzin i zdjęć satelitarnych wykonanych cztery lata po wykonaniu remontu dowodzi, iż takowego w ogóle nie było. Podobnie fakt transportowania i składowania materiałów na posesji przy ul. w W. na potrzeby remontu w budynku przy [...]., Organy podatkowe oceniają, jako dowód nie wykonania usług remontowo - budowlanych w budynku przy [...], niezasadnie nie dając wiary wyjaśnieniom Skarżącego że, na posesji przy [...], gdzie mieściła się w tym czasie Ambasada [...], nie było możliwości składowania materiałów potrzebnych do remontu i nie weryfikuje tego faktu zeznaniami świadka R. H.S. i jego żony.

Organy poczyniły błędne ustalenia, co do zasadności odliczenia przez skarżącego podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług i ich związku z wykazanymi obrotami i czynnościami opodatkowanymi.

Zarówno Naczelnik Urzędu, jak i DIS błędnie ustalili, że towary i usługi nabyte przez skarżącego nie zostały wykorzystane do remontu budynku przy [...]. oraz do remontu dworku w S. i budowy domu przy [...].

Wszelkie ustalenia dotyczące zakresu prac w budynku przy [...], czynione przez R. H., w związku z koniecznością dostosowania go do potrzeb prowadzenia biura firmy S., jednoznacznie dowodzą dużego zakresu przebudowy i zmian jakie w tym budynku dokonano w okresie od lipca do września 2009 r., tj. po opuszczeniu obiektu przez dotychczasowego najemcę. Powyższe jednoznacznie wskazuje, iż bieżący wygląd nieruchomości (wygląd podczas dokonywania oględzin w ramach kontroli podatkowej w 2012 r.) aranżacje i wyposażenie w istotny sposób odbiegają od stanu sprzed przebudowy w 2009 r.

Wbrew twierdzeniom DIS zebrany w sprawie materiał nie dowodzi, iż posiadane przez skarżącego faktury wystawione przez M. K., nie dokumentują rzeczywiście wykonanych przez niego usług. Zaś wywody organu odnośnie braku ekonomicznego uzasadnienia dla prowadzonych prac pozbawione są jakichkolwiek podstaw. W jego ocenie, w przedmiotowym postępowaniu, organy nie udowodniły, iż zaewidencjonowane przez Skarżącego faktury zakupu nie dokumentują poniesionych wydatków na potrzeby wykonywanych przez skarżącego usług.

Zdaniem organów podatkowych odmowa przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącego uzasadniona była tym, że okoliczności mające znaczenie dla sprawy zostały już stwierdzone wystarczająco innymi dowodami.

W ocenie Skarżącego rozumowanie takie jest błędne i niezgodne z przepisami Ordynacji podatkowej oraz orzecznictwem sądów administracyjnych w tym zakresie. W świetle art. 188 O.p. może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony, jeżeli jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony. Dowód należy odrzucić, gdy jest fałszywy lub nie pozostaje w związku z badanym faktem. Natomiast inne działania procesowe noszą cechy dowolności i nie mają wiele wspólnego z zasadą swobodnej oceny dowodów.

Zatem odmowa przeprowadzenia dowodów stanowi istotne naruszenie przepisów postępowania podatkowego, gdyż uniemożliwiła prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sposób nie budzący wątpliwości i wydanie prawidłowej decyzji.

8. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

9. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., nazywanej dalej: "p.p.s.a.") w związku ze złożeniem przez Rzecznika Praw Obywatelskich do Trybunału Konstytucyjnego wniosku z dnia 22 października 2014 r. (zarejestrowany pod sygn. akt K 31/14) o zbadanie zgodności:

1) art. 114a k.k.s. z art. 2 i art. 45 ust. 1 Konstytucji RP;

2) art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jaK. przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie, a nie przeciwko osobie z art. 2 Konstytucji RP.

10. Postanowieniem z dnia 10 maja 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podjął zawieszone postępowanie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga nie jest zasadna.

4. W pierwszej kolejności należało odnieść się do najdalej idącego zarzutu, tj. przedawnienia. Skarżący zarzuca, że nie został prawidłowo powiadomiony o wszczęciu przeciwko niemu dochodzenia karno-skarbowego i zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT.

Rozpatrując ten zarzut odnieść się należy do orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, zgodnie z którym przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. interpretować należy w ten sposób, że wszczęcie śledztwa lub dochodzenia zawiesza bieg terminu przedawnienia, jeśli podatnik został o tym fakcie zawiadomiony lub z okoliczności sprawy wynika, kiedy dowiedział się o toczącym się postępowaniu i jego przedmiocie, którym musi być podejrzenie popełnienie przestępstwa lub wykroczenia związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Dla skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia wystarczające jest, by informacja o przerwaniu biegu terminu przedawnienia dotarła do podatnika przed upływem tego terminu w jakiejkolwiek potwierdzonej formie.

Na podstawie powyższego orzeczenia w licznych wyrokach sądów administracyjnych przyjmuje się, że dla skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie jest konieczne wszczęcie postępowania karnoskarbowego ad personam. Przesłanką zawieszenia przedawnienia zobowiązania jest bowiem samo wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Dla skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia podatnik z chwilą upływu terminu przedawnienia musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego (por. wyrok NSA z 8 marca 2017 r., I FSK 1196/15).

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, to uznać należy, że dla skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie było konieczne wszczęcie postępowania karnoskarbowego ad personam. Z akt wynika, że postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...], Urząd Skarbowy w P. wszczął dochodzenie:

1) w sprawie o przestępstwo polegające m.in. na narażeniu na uszczuplenie podatku od towarów i usług za miesięczne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2008 r. w łącznej kwocie 70.728 zł, w wyniku nierzetelnie prowadzonych rejestrów sprzedaży i nabyć za okres od lutego do grudnia 2008 r. i złożenia deklaracji VAT-7 za ww. okresy rozliczeniowe zawierających dane niezgodne z prawdą, tj. o popełnienie czynu z art. 56 § 2 K.k.s,

2) w sprawie o przestępstwo skarbowe za nierzetelne wystawienie faktur VAT w okresie luty - listopad 2008 r., które nie potwierdzały faktycznego wykonania usług, określone w art. 62 § 2 K.k.s.;

3) w sprawie o przestępstwo skarbowe za niewystawienie faktur dotyczących otrzymanych należności z tytułu usług remontowo - budowlanych, określone w art. 62 § 1 K.k.s.;

4) w sprawie o przestępstwo skarbowe za podanie danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym, wprowadzając w błąd właściwy organ podatkowy, określone w art. 76 § 2 K.k.s.

Treść postanowienia z dnia 9 grudnia 2013 r. o przedstawieniu zarzutów ogłoszono skarżącemu w dniu 7 stycznia 2014 r. Jednakże w dniu 9 grudnia 2013 r. skierowano do skarżącego wezwanie do osobistego stawiennictwa jako podejrzanego w prowadzonej we wskazanym powyżej zakresie sprawie karnej skarbowej, którego odbiór potwierdziła własnoręcznym podpisem małżonka strony - M.K., w dniu 9 grudnia 2013 r.

W aktach sprawy znajdowało się również zawiadomienie z dnia 9 grudnia 2013 r., nr [...], zgodnie z którym na podstawie art. 121 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiadamiał, że z dniem 9 grudnia 2013 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, m. in. w podatku od towarów i usług za okres od lutego 2008 r. do grudnia 2008 r., na skutek wystąpienia przesłanki wskazanej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zawiadomienie zostało doręczone małżonce skarżącego w dniu 9 grudnia 2013 r. (wraz z ww. wezwaniem).

Przy piśmie z dnia 9 grudnia 2013 r. M.K. zwróciła do urzędu odebraną przez siebie korespondencję adresowaną do skarżącego, wskazując, że odmawiała jej przyjęcia, ponieważ nie była upoważniona do odbioru korespondencji w imieniu męża, który przebywa za granicą. Zwrócona korespondencja przekazana została w czterech otwartych kopertach.

W aktach sprawy znajduje się jednakże skierowane w dniu 10 grudnia 2013 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. pismo M. K., z którego wynika, iż zapoznała się z treścią wezwania nr [...] i poinformowała o niej swego męża, który zobowiązał się stawić na powyższe wezwanie w dniu 16 grudnia 2013 r.

Pismem z dnia 16 grudnia 2013 r. skarżący złożył wniosek o ponowne przesłanie zwróconych przez jego małżonkę do urzędu pism, w związku z faktem, iż w dniach 9-14 grudnia 2013 r. przebywał za granicą.

Z materiału zgromadzonego w sprawie wynikało, że przesyłka zawierająca oba ww. pisma z dnia 9 grudnia 2013 r. została doręczona dorosłemu domownikowi, a więc zgodnie art. 132 § 2 K.p.k., w związku z art. 113 § 1 K.k.s.

Zgodnie z art. 132 § 2 k.p.k. doręczenie w razie nieobecności adresata w jego mieszkaniu ma nastąpić do rąk dorosłego domownika. Nie jest tu wymagane posiadanie przez niego szczególnego upoważnienia do odbioru pisma, gdyż wynika ono z samej ustawy. Składnia komentowanego przepisu przemawia też za poglądem, że nie jest warunkiem doręczenia, aby domownik podjął się oddać pismo adresatowi.

Domownikiem jest krewny lub powinowaty adresata, który razem z nim mieszka (w tym samym mieszkaniu lub domu), niezależnie od tego, czy równocześnie prowadzi z nim wspólne gospodarstwo domowe, a także osoba obca wspólnie z nim zamieszkała, jeżeli została włączona do wspólnoty domowej i prowadzenia wspólnego gospodarstwa.

Osoba odbierająca pismo w trybie art. 132 § 2 potwierdza odbiór zgodnie z art. 130 K.p.k. Doręczenie takie jest tak samo skuteczne, jak doręczenie pisma osobiście adresatowi. Datą doręczenia pisma jest data oddania go dorosłemu domownikowi, administracji domu, dozorcy domu lub sołtysowi.

Mając na uwadze powyższe, zarzuty skarżącego odnośnie prawidłowości doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres objęty skarżoną decyzją były bezpodstawne.

W ocenie Sądu doręczenie pism z dnia 9 grudnia 2013 r. (wezwanie w sprawie o przestępstwo skarbowe oraz zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia), dokonane zostało prawidłowo. Po pierwsze doręczenie zostało dokonane pod adresem zamieszkania strony, po drugie odbioru dokonała osoba będąca dorosłym domownikiem podczas chwilowej nieobecności adresata. Tym samym, w ocenie Sądu, formalno-prawne warunki uznania doręczenia zastępczego za prawidłowe, nie zostały naruszone.

Wbrew twierdzeniom skarżącego nieobecność w miejscu stałego zamieszkania w okolicznościach tej sprawy była niewątpliwie "chwilowa", ponieważ trwała zaledwie kilka dni i istniały uzasadnione podstawy do domniemania, że powróci on w najbliższych dniach do domu. Gdyby tak nie było, Podatnik byłby obowiązany do ustanowienia pełnomocnika do doręczeń, czego jednak nie uczynił. Prawidłowości doręczenia korespondencji w żaden sposób nie zmienia fakt jej odesłania na adres urzędu po uprzednim zapoznaniu się z treścią pism i przekazaniu tej treści adresatowi.

W ocenie Sądu prawidłowe, na gruncie przepisów zarówno O.p. i K.p.k., doręczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dnia 9 grudnia 2013 r. pozwalało na stwierdzenie, że zostały one doręczone prawidłowo, a strona w związku z powyższym była zawiadomiona o toczącym się wobec niej postępowaniu karnym-skarbowym, a co za tym idzie nie mogła skutecznie powoływać się na treść art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Fakt niezwłocznego zawiadomienia o treści ww. pism potwierdzało pismo małżonki skarżącego z dnia 10 grudnia 2013 r., wskazujące możliwy termin stawiennictwa.

Wobec powyższego nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r., pomimo przedstawienia skarżącemu zarzutów w postępowaniu karnym-skarbowym w dniu 7 stycznia 2014 r., ponieważ miało miejsce zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem 9 grudnia 2013 r., stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. W ocenie Sądu skarżący został prawidłowo poinformowany o toczącym się postępowaniu karnym-skarbowym przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres od stycznia do listopada 2008 r.

5. Przechodząc do pozostałych zarzutów skargi, podnieść należy, że istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do dwóch kwestii:

1) czy wystawione przez Stronę faktury VAT na rzecz R. H.S. potwierdzają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze,

2) czy skarżącemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących poniesienie wydatków na zakup towarów i usług, które mogłyby być wykorzystane przy świadczeniu usług remontowo-budowlanych na rzecz R. H.-S. przy ul. w W., B. Z. przy ul. w W. oraz K.R. w S.

W ocenie Sądu, organy podatkowe, a więc: NUS i DIS i prawidłowo ustalili, że faktury sprzedaży VAT, wystawione przez Skarżącego w 2008 roku na rzecz R. H.S., nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skarżący nie okazał dowodów zakupu towarów i usług, które umożliwiałyby realizację usług określonych w spornych fakturach, natomiast te przez niego okazane, w świetle całego materiału dowodowego dokumentują nabycia dokonane w istocie przez Państwa H.S. na potrzeby prac prowadzonych w innych należących do nich nieruchomościach. Nadto żaden z dostawców materiałów budowlanych wykorzystanych rzekomo przez Stronę przy tej inwestycji nie wskazał, aby przewoził materiały budowlane lub świadczył usługi na [...].

Strona nie dysponowała zatem materiałami budowlanymi, które mogłyby posłużyć realizacji inwestycji w budynku przy ul. w W. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że roboty te nie zostały wykonane przez Stronę. Świadczą o tym również inne dowody zebrane w toku prowadzonego postępowania podatkowego, tj. umowa najmu przedmiotowej nieruchomości zawarta pomiędzy R. H.S. a S. Sp. z o.o. w dniu 18 maja 2009 r. oraz sporządzony w dniu 31 sierpnia 2009 r. protokół zdawczo-odbiorczy, z których wynika ogólny zły stan techniczny budynku, zmuszający jego właściciela do dokonania generalnego remontu.

Stronie nie przysługiwało również prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących poniesienie wydatków na zakup towarów i usług, które zgodnie ze wskazaniem Strony miały być wykorzystane przy świadczeniu usług remontowo-budowlanych na rzecz R. H.S. przy [...], ponieważ nie odzwierciedlają one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

6. Z akt sprawy i prawidłowo zgromadzonego w nich materiału dowodowego wynika, że skarżący Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynikało, że nieruchomość położona przy [...], składająca się z budynku mieszkalnego o łącznej powierzchni użytkowej 400 m2 wraz z garażem i ogrodem, należąca do R. H.S. nieprzerwanie od lat sześćdziesiątych do czerwca 2009 r. była wynajmowana przez Ambasadę [...] na siedzibę placówki dyplomatycznej.

W dniu 12 kwietnia 2010 r. R. H.S. przesłuchany w charakterze strony w toku postępowania podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] zeznał, że po wygaśnięciu umowy z dniem 30 czerwca 2009 r. budynek znajdujący się przy [...] został oddany przez najemcę w złym stanie technicznym, zwłaszcza jeśli chodzi o powierzchnię ścian i podłóg. Po okresie najmu właściciel zmuszony był do przeprowadzenia kapitalnego remontu wnętrz budynku. Po zakończeniu umowy najmu w dniu 25.06.2009 r. sporządził on protokół zdawczo-odbiorczy, lecz pracownicy Ambasady odmówili jego podpisania. Z tego protokołu wynika stan pomieszczeń znajdujących się w piwnicy, parterze, piętrze i na poddaszu oraz stan elewacji i ogrodu, tj. ściany pomieszczeń, piwnic są zabrudzone i zakurzone, miejscami z łuszczącą się farbą na ścianach i poplamione, z widocznymi przeróbkami instalacji i zużytą wykładziną a ściana zewnętrzna świetlika nosi ślady przenikania wody przeciekającej z nieszczelnej ślusarki. Odnotowano również, iż ściany parteru i piętra są brudne, odrapane, a wykładziny wytarte i pofałdowane, brak płytek na ścianie w WC, pęknięcia tynku na połączeniu ściany z sufitem, miejscowe ubytki listw cokołowych.

W ocenie Sądu opisany stan budynku w czerwcu 2009 r. nie wskazywał zatem na to, aby były w nim prowadzone prace remontowe w 2008 r., w tym także wykonane przez skarżącego.

Postanowieniem z dnia [...] października 2013 r., nr [...] i nr [...] do akt sprawy włączono dowody zgromadzone w toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec kontrahenta Strony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], w tym umowę najmu nieruchomości przy [...], zawartą pomiędzy R. H.S. S. Sp. z o.o. w dniu 18 maja 2009 r., zawierającą m.in. wykaz prac adaptacyjno-remontowych do wykonania w budynku, wg finansowego udziału Wynajmującego (R. H.S.) i Najemcy (S. Sp. z o.o.). Wskazano, iż wynajmujący poniesie koszty z tytułu naprawy dachu, osuszenia murów w piwnicy, odświeżenia (przemalowania elewacji), przełożenia części instalacji, np. rura w piwnicy. Ustalono co do zasady, że najemca będzie uczestniczył w kosztach przekraczających zwykły zakres prac, tj. obejmujących zatrudnienie projektanta w celu sporządzenia profesjonalnego projektu, adaptację instalacji elektrycznej, telefonicznej na potrzeby S. Sp. z o.o., wyburzenie części ścian, odświeżenie części ścian; przebudowę toalet; przeniesienie kuchni z parteru do piwnicy, urządzenie kuchni, wstawienie szklanych ścian (na parterze), wstawienie dodatków zwiększających atrakcyjność wnętrz zgodnie z sugestiami projektanta.

W protokole zdawczo-odbiorczym z dnia 31 sierpnia 2009 r., sporządzonym przed rozpoczęciem najmu budynku, strony zawarły oświadczenie, że w nieruchomości nie znajdują się żadne przedmioty i urządzenia należące do Wydającego, a wszelkie dokumenty wymienione w protokole stanowią jego integralną część. Według załączonego do protokołu pisma przewodniego z dnia 4 grudnia 2012 r. S. Sp. z o.o. informuje, że przekazuje kserokopię protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 31 sierpnia 2009 r. (sporządzony przed rozpoczęciem najmu budynku), ujmującego stan budynku przy ul. i jego pomieszczeń, stan liczników oraz jego wyposażenie oraz wykonane prace adaptacyjne. Jednak przekazany przez S. Sp. z o.o. protokół zdawczo-odbiorczy obejmuje jedynie pierwszą i ostatnią stronę dokumentu, opisującą stan ogrodu, ogrodzenia i bramy wjazdowej oraz stan liczników mediów. Z ostatniej strony protokołu wynika, że została do niego sporządzona dokumentacja fotograficzna, a protokół zawiera 27 załączników stanowiących jego integralną część, których firma S. Sp. z o.o. nie przedłożyła. Nie udostępnił ich także H.-S. pomimo, że w tej sprawie był wezwany pismem nr [...] oraz nr [...] z dnia 15 października 2013 r.

Z przesłanych i znajdujących się w aktach sprawy dokumentów wynika, że R. H.S. przeprowadził szereg prac adaptacyjnych na potrzeby nowego Najemcy budynku przy [...] - S. Sp. z o.o.:

Piętro: likwidacja drzwi między pokojami od strony południowej; likwidacja łazienki - w ramach jej powierzchni zostały zaaranżowane 2 toalety z osobnymi wejściami oraz pomieszczenie z umywalkami.

Parter: likwidacja drzwi za kominkiem z holu do pokoju; zmniejszenie drzwi między pokojami od strony południowej z dwuskrzydłowych na jednoskrzydłowe, całkowita zmiana funkcjonalności (łącznie z przestawieniem ścian) w ciągu łazienka, kuchnia i spiżarnia (ściana szczytowa równoległa do P.). W efekcie tej przebudowy zlikwidowano łazienkę na parterze a w jej miejsce powstała mała toaleta. Pozostałą przestrzeń po likwidacji wszelkich wyjść gazowo-hydraulicznych podzielono na dwa pokoje; z dotychczasowego holu wydzielono ścianą działową pokój spotkań dla klientów (znajdował się tam kominek). Piwnica: całkowita zmiana funkcjonalności (łącznie z przestawieniem ścian) i robieniem dodatkowych wyjść hydrauliczno-sanitarnych w celu aranżacji kuchni wraz z pomieszczeniem socjalnym do spożywania posiłków; stworzono dodatkową łazienkę z wejściem z korytarza od strony północnej, wydzielono dodatkowe pomieszczenie dla informatyka od strony północnej, zmieniono funkcjonalność pokoi od strony południowej, tj. zlikwidowano drzwi z korytarza i wybito dodatkowe drzwi pomiędzy, tak że wszystkie pomieszczenia od strony południowej znajdowały się w amfiladzie, zamontowano dodatkowe wentylacje w oranżerii, zabudowano rury znajdujące się w piwnicy, tak by pomieszczenia te mogły pełnić funkcję biurową. W całym budynku zmieniono wyjścia instalacji elektrycznej (dodatkowe gniazda, oświetlenie) oraz teleinformatycznej (gniazda telefoniczne) na potrzeby S. Sp. z o.o. W przedmiotowym protokole zapisano również stan liczników mediów: energii elektrycznej, wody, gazu.

Na dowód zakupu materiałów budowlanych oraz usług wykorzystanych m.in. do prowadzenia robót budowlanych, skarżący przedłożył w toku kontroli podatkowej faktury VAT, które w dniach 7 listopada 2012 r., 14 listopada 2012 r. i 19 listopada 2012 r. zostały przez niego opatrzone adnotacjami wskazującymi inwestora i obiekty, przy budowie i remontach, w których zostały one wykorzystane. Z adnotacji znajdujących się na fakturach wynika, że do remontu budynku przy ul. wykorzystał on materiały zakupione na podstawie faktur VAT wystawionych przez wiele podmiotów o różnym zakresie działalności gospodarczej. Dodatkowo w dokumentacji skarżącego znajdowały się faktury VAT wystawione przez podmioty, co do których skarżący nie wskazał miejsca wykorzystania zakupionych na ich podstawie towarów i usług, a z których treści wynikało, że mogłyby zostać wykorzystane do remontu budynku przy ul. w W.:

Na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli i postępowania podatkowego dokonano następujących ustaleń w sprawie usług rzekomo wykonanych przez skarżącego na rzecz R. H.S. oraz nabyć towarów i usług, dokonanych przez skarżącego w celu ich realizacji:

1) wymiana stolarki okiennej oraz drzwiowej:

W rejestrach nabyć skarżący ujął m.in. fakturę VAT nr [...] z dnia 29 września 2008 r., na wartość netto: 10.011,58 zł i VAT: 2.202,55 zł, wystawioną przez S.B. S.B., która dokumentuje nabycie m.in. ościeżnicy (1 szt.), drzwi (1 szt.) oraz skrzydła OPTIMA (1 szt.). Według wskazań skarżącego nabyte materiały wykorzystano do remontu przy [...]. W toku postępowania podatkowego skarżący nie okazał innych dokumentów dotyczących nabycia drzwi wewnętrznych w ilości niezbędnej dla wymiany w budynku przy [...]. Z kolei jedyne faktury dokumentujące zakup stolarki okiennej, zostały przyporządkowane przez skarżącego do innej inwestycji.

Wobec braku dowodów potwierdzających zakup drzwi oraz stolarki okiennej oraz braku dowodów potwierdzających ich montaż, w ocenie Sądu DIS zasadnie stwierdził, że skarżący nie dokonał wymiany drzwi w budynku przy [...]. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynikało, aby skarżący prowadził w 2008 r. inną inwestycję, do wykorzystania której wykorzystałaby zakupione na podstawie ww. faktury VAT towary, zatem nie przysługiwało mu odliczenie podatku VAT z tytułu ich nabycia,

2) wymiana wykładziny:

W rejestrach nabyć skarżący zaewidencjonował fakturę VAT nr [...] z dnia 22 sierpnia 2008 r., wystawioną przez M., na wartość netto: 5.607,48 zł i VAT: 392,52 zł, w treści której wpisano: Roboty budowlano-montażowe I etap oraz fakturę VAT nr [...] z dnia 10 września 2008 r., wystawioną przez P. s.c. na wartość netto: 1.741,81 zł i VAT: 383,20 zł, dokumentującą zakup lakieru do parkietu.

Pismem z dnia 5 listopada 2012 r. K. S. poinformował, że w dniu 7 sierpnia 2008 r. A. H.S. wraz z architektem M.R. złożyła zamówienie nr [...] na materiał i usługę kompleksową ułożenia podłogi w domu przy ul. Pani H.S. wpłaciła zaliczkę w kwocie 6.000 zł na materiał, po czym na Jej prośbę wystawca faktury zmienił dane do zamówienia i faktury, wskazując: M. M. K.

Wraz z ww. pismem kontrahent skarżącego przekazał uwierzytelnione dowody w postaci: potwierdzenia zapłaty z rachunku A. H.S. kwoty 6.000 zł, dwa zamówienia nr [...] z dnia 7 sierpnia 2008r. (na jednym zamawiającym jest A. H.S., a na drugim - skarżący), dotyczące parkietu i środków chemicznych wraz z usługą układania, cyklinowania i lakierowania parkietu na kwotę brutto: 28.203,80 zł. Na zamówieniu widnieją ręczne adnotacje: 6.000 zł przelew 18 sierpień 2008 r., 8.000 zł przelew 5 styczeń 2009r., dostawa 7.01. - tylko parkiet, chemia później, B., wjazd od [...], w lewo, w polną drogą, tel. [...], będzie ktoś do pomocy przy rozładunku. Według informacji przekazanej przez K. S., dostawa parkietu na [...] miała miejsce w 2009 r., natomiast Podatnik w toku kontroli złożył pisemne oświadczenie, że roboty przy ul. zakończyły się w 2008r.

W rejestrach zakupu skarżącego nie stwierdzono faktur VAT dokumentujących nabycie wykładziny. Z protokołu oględzin budynku przy [...] z dnia 28 września 2012 r. wynikało, że na poddaszu, I piętrze i parterze znajduje się wykładzina dywanowa, ale jest ona zużyta, miejscami wytarta, pofałdowana, zabrudzona, miejscami było jej brak. W żadnym z pomieszczeń nie stwierdzono położenia parkietu. Położenia parkietu nie przewidywała również zawarta umowa, nie wskazał tej usługi również skarżący jako wykonanej w ramach realizacji umowy. Zgodnie z dokonanymi ustaleniami takiej usługi skarżący nie wykonywał. Do protokołu przesłuchania z dnia 10 czerwca 2013 r. skarżący zeznał, że "to Pani A. H. zamawiała wykładzinę i ona za nią zapłaciła", również ona zamawiała i zapłaciła zaliczkę na materiał na parkiet.

Wobec braku dowodów dokumentujących zakup wykładziny oraz biorąc pod uwagę dokumentację dotyczącą okoliczności wystawienia faktury nr [...] z dnia 22 sierpnia 2008 r. na kwotę 6.000 zł przez K. S., w ocenie Sądu DIS prawidłowo stwierdził, że skarżący nie dokonał wymiany wykładziny przy [...].

Mając na uwadze, że skarżący nie wskazał innej sprzedaży opodatkowanej, do realizacji której zostałyby wykorzystane towary i usługi zakupione na podstawie ww. faktur VAT należy stwierdzić, że skarżącemu nie przysługiwało uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Materiał i usługi wyszczególniony w fakturach VAT nr [...] z dnia 22 sierpnia 2008 r. oraz nr [...] z dnia 10 września 2008 r. zakupione zostały przez Państwa H.S. na potrzeby prac w budynku przy ul. i nie miały związku z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą,

3) remont drogi wewnętrznej i parkingu:

W rejestrach nabyć za listopad 2008r. i deklaracji VAT-7 skarżący uwzględnił do odliczenia podatek wynikający z 2 faktur VAT wystawionych przez K. Sp. z o.o., nr [...] z dnia 18 listopada 2008 r. na wartość netto: 5.467,35 zł i VAT: 1.202,81zł, dokumentującą zakup kostki system "nostalit" - czerwonej, w ilości 153,16m2 oraz nr [...] z dnia 13 listopada 2008 r., na wartość netto: 8.566,31 zł, VAT: 1.884,59 zł, dokumentującą zakup płyt "Toscania" w ilości 116,64m2 oraz obrzeży chodnikowych (70 szt.). Na kopii faktury Podatnik dokonał adnotacji "Pan H.P.", jednak Strona nie potrafiła wskazać, gdzie towar został wykorzystany.

Na wniosek organu pierwszej instancji K. Sp. z o.o. przekazała informację, iż ww. towar został dostarczony na adres: [...]. Nazwa tej ulicy widnieje również na dowodzie WZ z dnia 17.11.2008r. nr 02/08 - wydania 153,16m2 kostki Nostalit i palet w ilości 14 szt. Z przekazanej informacji i adnotacji zawartych w fakturach wynika, że zapłat za towary dokonano kartą, natomiast rachunek bankowy skarżącego nie dokumentuje zapłat za pomocą karty kwot wynikających z ww. faktur VAT. W piśmie z dnia 11 grudnia 2012 r. skarżący wyjaśnił, że w przypadku, gdy dokonywała zapłaty przy użyciu karty, płatności są odnotowywane w historii rachunku okazanego do kontroli, natomiast w przypadku dokonywania zakupów przez Panią H.S. ona płaciła za towar i dodał:, ja otrzymywałem od niej faktury".

Na dowód wykonania usługi ułożenia kostki brukowej, skarżący okazał fakturę nr [...] z dnia 23 grudnia 2008 r., wystawioną przez D. R., na kwotę netto: 11.475,00 zł i VAT: 2.524,50 zł, za wykonanie prac ogólnobudowlanych, jednocześnie oświadczając, że nie pamięta, którego obiektu dotyczy faktura i taką adnotację zawarł na kopii faktury w dniu 19 listopada 2012 r., znajdującej się w aktach sprawy.

Do protokołu przesłuchania w charakterze świadka z dnia 2 października 2012 r. przeprowadzonego w Urzędzie Skarbowym [...] D. R. zeznał, że nie pamięta miejsca wykonania usługi. Zeznał, że poleciła go A. H., aby wykonał taras, schody na zewnątrz i podjazd do garażu. Z kolei pismem z dnia 2 listopada 2012 r. skierowanym do Urzędu Skarbowego w P. D. R. złożył oświadczenie, że ww. faktura dokumentuje ułożenie kostki brukowej oraz tarasu z podkładów kolejowych na nieruchomości położonej w W. przy ul., której właścicielem jest A. H. Zaznaczył, że materiały do wykonania usługi znajdowały się pod tym adresem.

Podatnik do protokołu przesłuchana w dniu 11 grudnia 2012 r. zeznał, że firma Pana R. obłożyła ściany boczne tarasu podkładami kolejowymi, a on wykonał taras przylegający do budynku mieszkalnego Państwa H.S. przy [...] ułożył na tarasie płyty betonowe, barwione o wym. 40x45cm.

Podatnik podczas przesłuchania w dniu 11 grudnia 2012 r. zeznał, że zlecił odkrycie ścian piwnicy budynku przy [...]. Natomiast Pan B. nie potwierdził tego faktu i wyjaśnił, iż wystawiona przez niego faktura nr [...] z dnia 30 kwietnia 2008 r. dotyczyła budowy przy [...]. Po zapoznaniu skarżącego z informacją przekazaną przez P.B., do protokołu przesłuchania strony z dnia 11 grudnia 2012 r. skarżący zeznał, że zlecił P B. przygotowanie wykopu pod ławy fundamentowe tarasu przy ul. ,wywóz ziemi, gruzu i przywóz piasku zasypowego.

W świetle zgromadzonych ww. dowodów, materiały zakupione przez A. H. - kostka i płyty oraz usługa ułożenia kostki brukowej oraz tarasu z podkładów kolejowych w oparciu o faktury VAT, na których jako nabywcę określono Stronę zostały wykorzystane przez Państwa H.S. do robót prowadzonych na należącej do nich nieruchomości przy [...], których nie prowadził Skarżący. Nie przysługuje mu zatem uprawnienia do odliczenia podatku wnikającego z ww. faktur VAT, ponieważ towary i usługi zakupione na ich podstawie nie służyły Jej sprzedaży opodatkowanej.

W protokole oględzin budynku przy [...] z dnia 28 września 2012 r. zapisano: chodniki - od furtki do drzwi wejściowych chodnik ułożony z szarej kostki brukowej, wokół domu chodnik z czerwonej płyty chodnikowej (jeden rząd). Od bramy wjazdowej wzdłuż domu i ogrodzenia (część ogrodzona płytą) ułożona droga z czerwonej kostki brukowej - mocno zniszczona i poprzesuwana.

Strona przedłożyła również fakturę VAT nr [...] z dnia 5 września 2008 r. wystawioną przez P., na wartość netto: 10.141.61 zł i VAT: 2.231,10 zł, dotyczącą nabycia gresu, granitu brązowo - kremowego, granitu brązowo - kremowego stopnica oraz granitu brązowo - kremowego coki.

W toku kontroli skarżący wyjaśnił, że płytki granitowe zostały ułożone w wejściu do budynku przy [...]. Z protokołu oględzin budynku z dnia 28 września 2012r. wynikało, że od frontu przed wejściem do budynku znajdują się trzy schodki wyłożone granitem, a od furtki do drzwi wejściowych ułożony jest chodnik z szarej kostki brukowej. Kontrolujący na podstawie internetowych zdjęć nieruchomości ustalili, że kolor płyt granitowych na schodkach zbliżony jest do koloru kostki brukowej, tj. szary. Zatem w ocenie Sądu brak jest potwierdzenia, że płytki granitowe koloru brązowo - kremowego zostały wykorzystane przy posesji na [...].

W świetle zgromadzonego materiału dowodowego oraz biorąc pod uwagę określony przez skarżącego w piśmie z dnia 5 listopada 2012 r. zakres robót wykonanych przy [...], polegający m.in. na ułożeniu płyt i kostki betonowej wokół budynku, organ podatkowy nie dał wiary temu, że usługa remontu drogi wewnętrznej i parkingu przy ul. została wykonana przez Stronę w 2008 r. Skarżący nie okazał bowiem faktur VAT potwierdzających zakup towarów i usług umożliwiających wyświadczenie przedmiotowej usługi. Jak ustalono, materiały zakupione przez A. H.- S., tj. kostka i płyty na podstawie faktur VAT nr [...] z dnia 18 listopada 2008r. i nr [...] z 13 listopada 2008 r. i usługa ułożenia kostki brukowej oraz wyłożenia tarasu z podkładów kolejowych na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 23 grudnia 2008 r. zostały w istocie wykorzystane do prac remontowo budowlanych prowadzonych przez Państwa H.S. na nieruchomości przy [...]. Usługi te nie były świadczone przez skarżącego. Z materiału dowodowego nie wynikało również, aby strona remontowała drogę wewnętrzną i parking na innych nieruchomościach. W ocenie Sądu zakupy udokumentowane ww. fakturami VAT nie służyły zatem czynnościom opodatkowanym skarżącego, więc nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający.

4) położenie nowych tynków gipsowych:

W ewidencji nabyć zaewidencjonowano fakturę nr [...] z dnia 12 sierpnia 2008 r., na wartość netto: 9.897,62 zł i VAT: 2.177,62 zł, wystawioną przez P. S. B. i dokumentującą zakup m.in. tynku maszynowego. Po uwzględnieniu zwrotu palet na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 29 sierpnia 2008 r. Podatnik uwzględnił do odliczenia kwotę netto: 9.457,62 zł i podatek VAT: 2.080,68 zł.

Z dowodów WZ przekazanych przez kontrahenta skarżącego, dotyczących dostawy 80 szt. (opakowań 30 kg) tynku maszynowego wynika, że dokonała ich firma C. Sp. z o.o. na [...].

W toku kontroli skarżący oświadczył, że nie posiada agregatu do tynku maszynowego i pożyczyła go od J. L., jednak w materiałach okazanych przez stronę nie stwierdzono dokumentów świadczących o wypożyczeniu agregatu do tynków.

W piśmie z dnia 5 listopada 2012 r. wymieniającym zakres prac wykonanych przy [...], skarżący wskazał, że prace wykonane na parterze polegały na skuciu popękanych tynków, a następnie położeniu nowych i ich pomalowaniu. Na piętrze zaś, poza postawieniem ścian G/K, o których mowa w punkcie wyżej ściany zostały zeskrobane, a miejsca spękań, tynki skute i ponownie nałożone nowe, wyrównano posadzki betonowe i położono nowe deski parkietowe.

Powyższe świadczy o tym, że prace miały polegać na skuciu popękanych tynków i położeniu w tym miejscu nowych. Podatnik nie wykazał jednak, aby w budynku przy [...] nakładano nowe tynki, do czego wymagany byłby agregat do tynków maszynowych.

Pismem z dnia 3 grudnia 2012 r. S. B. złożył wyjaśnienia dotyczące transakcji zawartych w 2008 r. ze skarżącym i przekazał wraz z wystawionymi na rzecz skarżącego fakturami posiadane dowody WZ z naniesionym nazwiskiem Inwestora (m.in. "P. C."). Pismem z dnia 4 grudnia 2012 r. kontrahent Strony udzielił informacji, że nie transportował sprzedawanych Stronie towarów na ulicę W przypadku adnotacji na dowodzie WZ: "P. C." towar był dostarczany na ulicę.

W ewidencji nabyć zaewidencjonowano faktury VAT nr [...] z dnia 8 września 2008 r. na wartość netto: 1.639,34 zł i VAT: 360,65 zł, tytułem: zaliczka oraz nr [...] z dnia 19 listopada 2008 r. na wartość netto: 120,90 zł i VAT: 26,60 zł, dokumentujące zakup tynku akryl, pigmentu ceresit biały i żółty, wystawione przez K. Sp. z o.o. Na fakturach wskazano jako formę płatności: karta oraz terminy zapłaty odpowiednio: 8 września 2008 r. i 19 listopada 2008 r. W wyniku analizy historii rachunku bankowego należącego do skarżącego nie stwierdzono jednak jego obciążenia kwotami należności wynikającymi z ww. faktur, ani zapłaty za powyższe faktury kartą należącą do skarżącego. Powyższe wskazuje, że uiszczenia tych należności dokonał inny podmiot.

W rejestrze zakupu skarżący zaewidencjonował i wykazał w deklaracjach VAT-7 faktury VAT wystawione przez:

J. C. Sp. Jawna faktura VAT nr [...] z dnia 13 listopada 2008 r" na wartość netto: 104,92 zł i VAT: 23,08 zł, dokumentująca nabycie farby akryl ceramik mat,

S.-M. Sp. z o.o. faktura VAT nr [...] z dnia 6 listopada 2008 r., na wartość netto: 406,02 zł i VAT: 89,32 zł, dokumentująca nabycie śnieżki emulsji i lakierobejcy ekskluzywnej dąb i sosna oraz nr [...] z dnia 12 grudnia 2008 r., na wartość netto: 153,03 zł i VAT 33,67 zł, dokumentująca nabycie folii malarskiej, pędzla ławkowiec, gruntu super do tynków.

Z treści faktur wynika, że należności z tytułu nabycia towarów w nich wykazanych zostały uiszczone kartą płatniczą jednak analiza historii rachunku bankowego skarżącego nie potwierdziła, aby takie transakcje miały miejsce.

Według oświadczenia, złożonego przez skarżącego w dniu 5 listopada 2012 r., a także do protokołu przesłuchania z dnia 11 listopada 2012 r., dokonywał on zakupu materiałów do wykonywanych remontów. W przypadku dokonywania zakupów przez Panią H.S., ona dokonywała zapłat, skarżący zaś otrzymywał od niej faktury. Fakt ten potwierdziła Pani H.S., która w toku przesłuchania w charakterze świadka w dniu 2 sierpnia 2013 r. zeznała, że dokonując zapłaty za towary dotyczące budowy na posesji przy [...] oraz na [...] otrzymywała faktury, w których jako nabywcę wskazywano skarżącego.

W ewidencjach nabyć skarżącego zaewidencjonowano faktury nr [...] z dnia 13 listopada 2008 r., na wartość netto: 2.571,48 zł i VAT: 565,72 zł oraz nr [...] z dnia 20 grudnia 2008 r., na wartość netto: 6.980,09 zł i VAT: 1.500,15 zł, wystawione przez B. C. M. O., M. s.c., NIP [...], dokumentujące nabycie farb i taśm malarskich.

W toku kontroli ustalono, że wyszczególnione na ww. fakturach farby, np. farba wewnętrzna matowa formuła ceramiczna 184 jest koloru beżowego, wpadającego w żółty, natomiast farba wewnętrzna matowa formuła ceramiczna 185 jest koloru morelowego.

Ponadto ww. faktury oraz inne dokumenty zakupu towarów, które skarżący wskazał jako materiały służące do remontu budynku przy ul., otrzymał w dniu 12 listopada 2008 r., tj. po dacie wystawienia ostatniej faktury (nr 24/2008) na rzecz nabywcy usług.

W piśmie z dnia 5 listopada 2012 r. o zakresie prac wykonanych przy ul. w W., skarżący wskazał: "Prace wewnętrzne w piwnicy polegały na wymurowaniu ścianek działowych łazienki, pomieszczenia gospodarczego od części korytarza. Wysokość piwnicy ok. 2,20 - 2,50 m, łącznie wykonano ok. 15 mb ścian z cegły pełnej i kratówki z otynkowaniem tych ścian. W piwnicy po zewnętrznych ścianach odkułem zawilgocony tynk i uzupełniłem to nowym tynkiem. Ściany następnie pomalowano".

W toku kontroli, w dniu 12 kwietnia 2012 r. do protokołu przesłuchania skarżący zeznał, że w czasie kiedy wykonywał remont, inne ekipy w budynku nie pracowały. Słyszał jedynie, że podczas jego nieobecności, w piwnicy budynku była awaria kanalizacji, którą usuwał prawdopodobnie Pan M. w K. Z kolei do protokołu przesłuchania w charakterze strony w dniu 10 czerwca 2013 r. Skarżący zeznał, że w styczniu 2009r. w budynku przy ul. w W. wykonywał głównie malowania i poprawki po elektrykach, osuszanie ścian do malowania głównie w piwnicy, ponieważ była tam wilgoć.

Na podstawie dokumentów przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] pismem z dnia 14 grudnia 2012 r., nr [...] w postaci kopii faktury nr [...] z dnia 7 maja 2008 r., wystawionej przez M., wystawionej na rzecz H.S., tytułem malowania mieszkania przy [...], na wartość netto: 10.500,00 zł i VAT: 735,00 zł oraz protokołu przesłuchania w dniu 10 maja 2012 r. w charakterze świadka M. M. ustalono, że w budynku przy [...] w kwietniu 2008 r. wykonał on usługę malowania piwnicy oraz klatki schodowej do piwnicy. W zakres prac wchodziło szpachlowanie dziurek, malowanie ścian i sufitów.

W trakcie przesłuchania w charakterze strony w dniu 12 kwietnia 2010 r. R. H.S. zeznał, że umowa najmu z Ambasadą [...] wygasła z dniem 30 czerwca 2009 r., budynek oddany przez Ambasadę był w złym stanie technicznym, zwłaszcza powierzchnie ścian i podłóg.

Zgodnie z przekazanymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] przy piśmie z dnia 14 grudnia 2012r., nr [...] dowodami w postaci kopii 4 faktur VAT wystawionych w 2008 r. przez P.B. K. L., na rzecz R. H.S. oraz jego pisma z dnia 12 kwietnia 2012 r., prace remontowe wykonywane przez Pana K. w budynku przy [...] dotyczyły głównie piwnic (doprowadzenia ich do normalnego stanu po zalaniu przez kanalizację). Roboty wykonywał od połowy 2007 roku, ponieważ użytkownikiem budynku była Ambasada [...], tym samym miał do niego ograniczony dostęp.

Strona podczas przesłuchania w dniu 11 grudnia 2012 r. nie wymieniła innej firmy niż M., która w 2008 r. wykonywała prace remontowe w budynku przy [...].

Z powyższego wynikało, że skarżący, wykonując z przerwami prace remontowe w budynku od połowy marca 2008 r. do końca 2008 r., o czym świadczą faktury VAT wystawione w miesiącu kwietniu, maju, czerwcu, lipcu, sierpniu, wrześniu, październiku i listopadzie 2008 r., nie spotkał i nic nie wiedział o pracach wykonywanych jednocześnie przez P. B. K.

Mając na uwadze opisany w protokole zdawczo-odbiorczym z dnia 25 czerwca 2009 r. stan pomieszczeń budynku przy ul. [...] oraz fakt zakupu drogich farb formuły ceramicznej przez Panią H.S., a nie przez skarżącego, dostawy tynku maszynowego na [...] a nie na [...], brak udokumentowania posiadania lub wypożyczenia agregatu tynkarskiego służącego do położenia nabytego tynku po skuciu spękanego, organ odwoławczy stwierdza, że roboty określone w umowie - położenie nowych tynków gipsowych w budynku przy [...] nie zostały wykonane w 2008 r. przez skarżącego. W związku z tym, iż materiały zakupione na podstawie ww. faktur VAT nie zostały wykorzystane przez Skarżącego do świadczenia w budynku przy ul. usługi polegającej na położeniu tynków gipsowych, a z akt sprawy nie wynika, aby skarżący świadczył inną usługę z wykorzystaniem tych materiałów, nie przysługiwało mu uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dotyczących zakupu tynku maszynowego i farb, ponieważ zakupy te nie służyły czynnościom opodatkowanym.

5) wymiana stropu na I kondygnacji: W rejestrach nabyć skarżącego zaewidencjonował faktury VAT wystawione przez:

M. Sp. z o.o. nr [...] z dnia 16 października 2008 r" na wartość netto: 1.639,34 zł i VAT: 360,66 zł, dotyczącą przedpłaty na oświetlenie i nr [...] z dnia 18 listopada 2008 r., na wartość netto: 2.083,57 zł i podatek VAT: 458,37 zł, dotyczącą zakupu opraw stropowych. Na fakturach zawarto adnotację sposób zapłaty - karta kredytowa. Skarżący w toku kontroli na kopii faktury VAT nr [...] dokonał adnotacji, że oprawy stropowe zostały wykorzystane do remontu budynku przy [...],

R. s.c., nr [...] z dnia 24 listopada 2008 r., na wartość netto: 887,82 zł i VAT: 195,33 zł, dokumentującą nabycie opraw stropowych halogenowych, kinkiet oświetleniowych halogen (należność zapłacono kartą płatniczą w dniu 17 listopada 2008 r.) i nr 1594/2008 z dnia 26 listopada 2008 r., na wartość netto: 1.704,09 zł i VAT: 374,91 zł, dokumentującą nabycie opraw stropowych żarowych (należność zapłacono kartą płatniczą w dniu 26 listopada 2008 r.).

Zgodnie z odręczną adnotacją na kopii faktury, sporządzoną w dniu 19 listopada 2012 r. Skarżący nie pamiętał, na potrzeby której inwestycji zostały zakupione ww. materiały.

W wyniku analizy historii rachunku bankowego Strony nie stwierdzono dokonania zapłat za ww. towary, ani kartą kredytową, ani kartą płatniczą należącą do Podatnika. Zgodnie z zeznaniami Strony zapłaty dokonywali Państwo H.S. Pismami z dnia 5 listopada 2012 r. i 19 grudnia 2012 r. Spółka M. udzieliła informacji, że zaliczka, której uiszczenie potwierdza faktura nr [...] z dnia 16 października 2008 r. została rozliczona dostawą towarów w 2009 r.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Podatnik nie udowodnił, iż nabyte towary służyły do remontu budynku przy [...]. Ponadto w pkt 4 pisma z dnia 5 listopada 2012 r. opisał zakres robót związanych z wymiana stropu w sposób następujący: "Naprawa stropu na piętrze/strych: prace polegały na odkryciu miejsc gdzie było zawilgocenie i zagrzybienie, a mocne spękania i rozwarstwienia stropu zostały naprawione betonem" i wskazał, że do remontu zużył beton w ilości 1 m3. W aktach sprawy nie stwierdzono faktur dotyczących nabycia betonu, skarżący nie dysponował zatem materiałem niezbędnym do zrealizowania ww. usługi. Mając na uwadze, że nie stwierdzono, aby materiały zakupione na podstawie ww. faktur VAT zostały przez Stronę wykorzystane do innych czynności opodatkowanych, jak również fakt uiszczania należności za faktury przez H.S. należy stwierdzić, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku wynikającego z ww. faktur VAT.

6) wymiana więźby i pokrycia dachowego:

W rejestrach nabyć skarżący zaewidencjonował fakturę VAT nr [...] z dnia 2 lipca 2008 r. na wartość netto: 9.982,00 zł i VAT: 2.196,04 zł, wystawioną przez D.S. M. L., dokumentującą zakup 14,26 m3 więźby dachowej oraz faktury nr [...] z dnia 18 lipca 2008 r. na wartość netto: 26.097,55 zł, i VAT: 5.741,46 zł i nr [...] z dnia 30 lipca 2008 r., na wartość netto: 12.846,48 zł, VAT: 2.826,22, wystawione przez S. S. B. dokumentujące nabycie dachówki i elementów do jej montażu. Ww. faktury wystawione przez S. S. B. zawierają w uwagach do dokumentu zapis: "C.".

W toku kontroli podatkowej skarżący wskazał, że ww. materiały zostały wykorzystane podczas prac przy budynku położonym w [...]. W dniu 7 listopada 2012 r. skarżący dokonał na fakturze nr [...] z dnia 30 czerwca 2008 r. adnotacji: "nie pamiętam towaru na fakturze, zakupiła Pani H. i ona zapłaciła. Ja otrzymałem od niej fakturę". Z kolei kontrahent skarżącego S. B. oświadczył, że w 2008 r. jego firma nie dokonywała transportu towarów na [...], a w przypadku adnotacji na dowodzie WZ "C." towary były transportowane na ulicę [...].

W piśmie z dnia 5 listopada 2012 r. strona określiła wymiary budynku przy [...]: 11m x 13m. Natomiast w toku przesłuchania w charakterze strony w dniu 10 czerwca 2013 r. zeznała, że nie pamięta wymiarów dachu budynku. Duże zużycie drzewa na wykonanie więźby dachowej uzasadniła wzmacnianiem sufitu i założeniem podwalin pod konstrukcję dachową.

W toku kontroli ustalono, że budynek jest pokryty papą nie posiada wypuszczonego okapu, a połacie dachu nachylone są pod kątem kilku stopni. Powyższe wskazuje, że powierzchnia połaci dachowych zbliżona jest do powierzchni budynku, tj. 143 m2.

Kontrolujący ustalili ponadto, że przy wykorzystaniu więźby dachowej o standardowych wymiarach w obiektach indywidualnych budownictwa mieszkaniowego, tj. krokwie 7 cm x 14 cm, elementy opaski i jętki 14 cm x 14 cm, łaty 4 cm x 5 cm — ilość zużytego drewna do wykonania więźby dachowej tego typu dachu nie przekracza 5m3. Zatem ilość zakupionego towaru wskazuje na wykonanie więźby dachowej i pokrycia dachowego na innym budynku niż przy [...].

Mając na uwadze wskazanie na fakturach VAT Inwestora, a także fakt, iż budynek przy ul. [...] pokryty jest papą a nie dachówką a także okoliczność braku dowodów wskazujących na zapłatę za ww. materiały przez skarżącego, DIS stwierdził, że zakupione przez skarżącego materiały nie zostały przeznaczone na wymianę pokrycia dachowego w tym budynku. Nie stwierdzono nadto w dokumentacji przedłożonej przez skarżącego innych dokumentów, które mogłyby potwierdzać nabycie towarów lub usług na potrzeby wymiany więźby i pokrycia dachowego. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu Skarżący nie wyświadczył na rzecz Pana H.S. usługi polegającej na wymianie więźby i pokrycia dachowego. Mając na uwadze, że z dokumentacji podatkowej skarżącego nie wynikało, aby wymieniał on więźbę dachową i kładł dachówki na innym budynku, zakupione materiały nie zostały przez niego wykorzystane do czynności opodatkowanych, w konsekwencji nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z ww. faktur VAT.

7) wykonanie zabudowy szaf wnękowych:

W ewidencjach nabyć skarżący zaewidencjonował 5 faktur wystawionych przez S.., na łączną wartość netto: 116.732,77 zł i VAT: 25.681,20 zł, dokumentujących wykonanie stałej zabudowy wg projektu. Były to faktury: nr [...] z dnia 22 lipca 2008 r., na wartość netto: 8.581,96 zł, VAT: 1.888,03 zł, nr [...] z dnia 24 września 2008 r., na wartość netto: 40.983,61 zł, VAT: 9.06,39zł, nr [...] z dnia 15 października 2008 r., na wartość netto: 27.868,85zł, VAT: 6.131,15zł, nr [...] z dnia 6 listopada 2008 r., na wartość netto: 6.511,47 zł, VAT: 1.432,52zł oraz nr [...] z dnia 28 listopada 2008 r., na wartość netto: 32.786,88 zł, VAT: 7.213,11 zł.

Na kopii faktury nr [...] z dnia 28 listopada 2008 r. skarżący dokonał adnotacji: "Szafy były przez moją firmę ustawione, tylko tylne elementy i boczne, a montażem frontów zajmował się Pan H. Ustawienie szaf było na piętrze - 2 szafy w przygotowanych wnękach. Zapłaty dokonała pani H.".

Na podstawie materiałów dowodowych w postaci protokołu przesłuchania w charakterze świadka W. T. z dnia 3 października 2012 r., protokołu oględzin budynku przy [...] z dnia 28 września 2012 r., protokołu przesłuchania Pana H.S. z dnia 12 kwietnia 2010 r., protokołu zdawczo- odbiorczego z dnia 25 września 2009 r. ustalono, że:

na dzień 28 września 2012 r. w żadnym pomieszczeniu nie stwierdzono stałej zabudowy,

na dzień 25 czerwca 2009 r. w budynku przy [...] nie było żadnych przedmiotów i urządzeń należących do Ambasady,

w okresie wynajmu budynku dla Ambasady, całe wyposażenie budynku było jej własnością

zapisy w protokole zdawczo-odbiorczym budynku świadczą o licznych śladach po demontażu mebli i półek, natomiast wynajmujący wnosi w tym protokole o usunięcie m.in. mebli i wyposażenia kuchennego oraz szafki z łazienki na parterze,

W. T. zeznał, że nie zawierał umowy ze skarżącym. Meble wykonał na podstawie otrzymanej dokumentacji od Inwestora, której obecnie już nie posiada. Nie pamięta, aby jego firma wykonywała pomiar i montaż mebli, ale w przypadku montażu, na fakturze wpisuje się tę usługę jako osobną pozycję (na fakturach nie ma takich pozycji). Materiał wybierał Inwestor, który dokonał również zapłaty. Meble wykonane były z drogich materiałów o wysoK. standardzie. Na podstawie kwot wynikających z faktur zeznał, że wskazana w nich stała zabudowa obejmowała: szafę, garderobę albo meble do łazienki, meble kuchenne do dużej kuchni, dużą szafę, meble do łazienki lub mebel pod R.TV oraz bibliotekę.

Z zeznań kontrahenta wynika zatem, że stała zabudowa wykonana przez niego obejmowała szereg mebli, wykonanych z materiałów o znacznej wartości, służących umeblowaniu kilku pomieszczeń, co stoi w sprzeczności z ustaleniami dotyczącymi tego, ze wyposażenie w budynku przy [...] należało do Ambasady.

Z zeznań skarżącego wynikało, że nie montował on ww. szaf, jedynie pracownicy jego firmy wnosili dwa transporty dostarczonych mebli. Zeznał również, że widział na [...] zakupione w 2008 r. meble kuchenne, szafki górne i dolne, zamontowane w kuchni na parterze, co stoi w sprzeczności z zapisem w protokole zdawczo-odbiorczym o tym, że wyposażenie kuchni było własnością Ambasady.

W ocenie Sądu mając na uwadze powyższe ustalenia, nie ulega wątpliwości, że skarżący nie wykonywał zabudowy szaf wnękowych w budynku przy [...]. w W., co potwierdziły zeznania i wyjaśnienia skarżącego, W. T. i R. H.S. oraz zapisy w protokole zdawczo-odbiorczym z dnia 25 września 2009 r. Zakupione na podstawie ww. faktur VAT elementy stałej zabudowy nie zostały również wykorzystane przez skarżącego do świadczenia innych usług opodatkowanych, zatem nie przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający,

8) wymiana instalacji elektrycznej:

Pismem z dnia 5 listopada 2012 r. skarżący, wyszczególniając roboty wykonane w budynku przy [...], w pkt. 15 wskazał: wymieniono część okablowania elektrycznego, nowe położono w rurach plastikowych. W wyniku analizy ewidencji VAT nabyć nie stwierdzono, aby skarżący zaewidencjonował faktury VAT dokumentujące zakup materiałów służących do wykonania instalacji elektrycznej - przewodów, gniazd, przełączników, puszek, rozdzielni. Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdził, że usługa, udokumentowana fakturą nr [...] nie została wykonana w budynku przy [...], ponieważ skarżący nie posiadał materiałów niezbędnych do dokonania wymiany instalacji elektrycznej,

9) wymiana instalacji CO i Wod. Kan. wraz z sanitariatami, remont łazienek:

W ewidencjach nabyć skarżący ujął m.in. 2 faktury VAT wystawione przez P., nr [...] z dnia 26 sierpnia 2008 r., na wartość netto: 10.655,74 zł i VAT: 2.344,26 zł, dokumentującą wpłatę zaliczki oraz fakturę VAT nr [...] z dnia 25 września 2008 r., na wartość netto: 24.882,55 zł i VAT: 5.474,16 zł, dotyczące nabycia towarów do wyposażenia łazienek, m.in. umywalki, miski wiszącej, brodzika, miski ustępowej wiszącej, deszczownicy, zestawu natryskowego, wanny. Towar z magazynu P. odebrał skarżący, jednak nie montował on osobiście ww. urządzeń. W dniu 14 listopada 2012 r. na kopii ww. faktury skarżący dokonał adnotacji: "Zapłaty dokonała Pani H., moja firma nie montowała wymienionych urządzeń".

W toku przeprowadzonych w dniu 28 września 2012 r. przez pracowników Urzędu Skarbowego [...] oględzin budynku przy [...] nie stwierdzono wanny, brodzików z wyposażeniem, sedesów wiszących ani spłuczek montowanych do ściany. W budynku znajdowały się umywalki i sedesy stojące, mocowane do podłogi, a spłuczki przymocowane były do sedesów. Powyższe dowody nie potwierdzają zamontowania towarów wyszczególnionych na ww. fakturze VAT w budynku przy [...].

W wykazie prac adaptacyjnych przeprowadzonych w budynku na potrzeby S. Sp. z o.o., o których mowa w protokole zdawczo-odbiorczym z dnia 31 sierpnia 2009 r. opisano, że na parterze całkowitej zmianie uległa funkcjonalność ciągu (łącznie z przestawieniem ścian): łazienka, kuchnia i spiżarnia (ściana szczytowa równoległa do [...]), co w efekcie spowodowało likwidację łazienki na parterze, a w jej miejsce zrobienie małej toalety.

Na podstawie zaewidencjonowanej faktury VAT nr [...] z dnia 12 sierpnia 2008 r. wystawionej przez P., na wartość netto: 10.135,23 zł, VAT: 2.229,75 zł ustalono, że poza nabyciem glazury, dekorów dokumentuje ona zakup materiałów do wyposażenia łazienek, w tym: front baterii wannowo-prysznicowej, mieszaczy podtynkowych, przycisków spłukujących.

W toku przeprowadzonych w dniu 28 września 2012 r. oględzin budynku przy [...] nie stwierdzono zamontowania ww. towarów zakupionych na podstawie faktury nr [...]. Ponadto w toku kontroli sprawdzono na stronie internetowej producenta wygląd glazury i gresu INVERNO, udokumentowanego fakturą nr [...], których również nie stwierdzono w toku przeprowadzonych oględzin budynku.

Ponadto w ewidencji nabyć za 2008 r. zostały zaewidencjonowane i odliczone w deklaracjach VAT-7 faktury VAT wystawione przez P., dotyczące zakupu wyposażenia łazienek, m.in. przycisku do spłuczki, syfonu umywalkowego, umywalki oraz fug, na łączną wartość netto: 4.025,63 zł i VAT: 885,65 zł: nr [...] z dnia 12.08.2008r., nr [...] z dnia 10 października 2008 r., nr [...] z dnia 21.10.2008 r., nr [...] z dnia 24 października 2008 r., nr [...] z dnia 24 października 2008 r. i nr [...] z dnia 26 listopada 2008 r. W przypadku faktur nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], należność za ww. faktury została uregulowana kartą płatniczą, jednak w historii rachunku bankowego Podatnika nie odnotowano takich płatności. W historii tego rachunku nie stwierdzono również przelewu stanowiącego zapłatę za fakturę nr [...]. Płatność za fakturę nr [...] została dokonana kartą płatniczą VISA, należącą do Państwa H.S.

W ewidencji nabyć podatnik zaewidencjonował również fakturę VAT nr [...] z dnia 29 września 2008 r., wystawioną przez W.H.E. W. D. H. M. Sp. j. na wartość netto: 1.724,95 zł i VAT: 379,49 zł, dokumentująca zakup materiałów wykończeniowych, (kolanka, trójniki, kratka łazienkowa, unigrunt atlas, rury kan. i in.) oraz fakturę VAT nr [...] z dnia 8 grudnia 2008 r. wystawioną przez P., na wartość netto: 4.000,00 zł i VAT: 880,00 zł, dokumentującą montaż luster. Na kopii faktury w dniu 9 listopada 2012 r. skarżący dokonał adnotacji: "Pan H. [...] w łazienkach piwnicy, parter i piętro".

Pismem z dnia 16 listopada 2012 r. K. M. poinformowała, że na potrzeby tej transakcji w oparciu o specyfikację przygotowane zostały lustra - pocięto całe tafle na konkretny wymiar. Pismem z dnia 21 listopada 2012 r. kontrahent skarżącego wyjaśnił dodatkowo, że transakcja ograniczała się jedynie do sprzedaży luster, natomiast nie obejmowała ich montażu.

Skarżący dokonał również obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, wystawionych przez P., nr [...] z dnia 24 września 2008 r. na wartość netto: 11.712,42 zł i VAT: 2.576,73 zł, dokumentującej zakup materiałów hydraulicznych, nr [...] z dnia 30 października 2008 r., dokumentującej zakup grzejników C. C. (łazienkowych), grzejników C. T., pieca Viola, podgrzewacza wody, zaworów i innych elementów do montażu ww. urządzeń oraz nr [...] z dnia 24 grudnia 2008 r. na wartość netto: 4.219,37 zł i VAT: 928,26 zł, dokumentującej zakup materiałów hydraulicznych.

Na fakturze nr [...] z dnia 24 września 2008 r. jako sposób zapłaty wskazano przelew do dnia 24.10.2008 r., jednak z analizy rachunku bankowego skarżącego nie wynikało, aby był on obciążany w celu uiszczenia należności w wysokości wynikającej z tej faktury.

W dniu 14 listopada 2012 r. skarżący dokonał adnotacji na kopii faktury nr [...] z dnia 30 października 2008 r., że dotyczy ona prac wymienionych w pkt 13 i 14 pisma z dnia 5 listopada 2012 r. oraz że białego montażu dokonywał pan H. W toku kontroli podatkowej ustalono, że piec Viola 200 27 KW jest olejowym kotłem grzewczym, natomiast w budynku przy [...] zainstalowany był piec gazowy, co wynika zarówno z zapisu w protokole zdawczo-odbiorczym z dnia 25 czerwca 2009 r. i z dnia 31 sierpnia 2009 r. stan licznika gazowego: 69864, jak i z oględzin budynku, udokumentowanych protokołem z dnia 28 września 2012 r., z których wynika, że w budynku zamontowane są grzejniki Purmo.

10. W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdził zatem zainstalowania przez Stronę towarów wyszczególnionych w ww. fakturach w budynku przy ul. [...]. Strona wprost stwierdziła, że instalacji białego montażu dokonywał Pan H. S. Trudno również dać wiarę temu, że piec, zamontowany rzekomo przez skarżącego w październiku 2008 r. został jeszcze przed opuszczeniem budynku przez Ambasadę w czerwcu 2009 r. zdemontowany i wymieniony na piec gazowy, co pociągnęło za sobą konieczność ponownej wymiany grzejników i całej instalacji. Z akt sprawy nie wynikało również, aby skarżący świadczył usługi z wykorzystaniem ww. materiałów w innych budynkach. W związku z tym skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur VAT.

Skarżący uwzględnił w ewidencjach nabyć faktury VAT wystawione przez Kominki – K., nr [...] z dnia 9 października 2008 r. na wartość netto: 10.280,37 zł, VAT: 719,63 zł, tytułem: usługa budowlana I etap oraz fakturę VAT nr [...] z dnia 23 grudnia 2008 r., na wartość netto: 9.345,79 zł i VAT: 654,21 zł, tytułem: usługa budowlana II etap. W dniu 19 listopada 2012 r. Skarżący zamieścił na kopiach ww. faktur adnotacje: "Pan H. G.".

W wyniku analizy rachunku bankowego skarżącego nie stwierdzono jednak płatności za ww. faktury. Pismem z dnia 6 listopada 2012 r. J.K. złożył wyjaśniania, z których wynika, że w dniu 17 kwietnia 2008 r. zawarł ze skarżącym umowę o dzieło, której przedmiotem było sprawdzenie wentylacji kominowej oraz sprzedaż wraz z usługą podłączenia i zabudowy wkładu grzewczego firmy S. model Arte Bh w wersji standard. Usługa została wykonana w miejscowości G., przy [...]. Właścicielem budynku była A. H.S., która dokonała płatności za faktury, o czym świadczy przesłana w załączeniu do pisma kopia wydruku z rachunku bankowego kontrahenta i kopia dowodu KP.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że ww. faktury VAT nie dokumentują nabycia usług wykorzystanych przy remoncie nieruchomości przy [...]. Podatnik wskazał bowiem inne miejsce ich wykorzystania, jednak w dokumentacji skarżącego brak jest faktur VAT wystawionych tytułem świadczenia usług na rzecz Państwa H.S. na nieruchomościach innych niż budynek przy [...]. W związku z powyższym, Stronie nie przysługuje uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z ww. faktury, dokumentującej nabycie towarów niewykorzystanych do czynności opodatkowanych.

Skarżący wskazał również na inne faktury dokumentujące nabycie towarów i usług, które miały być wykorzystane do remontu budynku przy [...], ale których wykonanie nie wynika ani z zawartej umowy, ani z oświadczenia dotyczącego zakresu wykonanych tam robót.

Skarżący okazał do kontroli fakturę VAT nr [...] z dnia 20 października 2008 r., na wartość netto: 5.500,00 zł i VAT: 1.210,00 zł, wystawioną przez A. J. M., tytułem: montaż stacjonarnego systemu alarmowego, bez wskazania obiektu, w którym system został zamontowany. Pismem z dnia 3 grudnia 2012 r. M. J. udzielił informacji, że faktura dokumentuje wykonanie usługi montażu stacjonarnego sytemu alarmowego w budynku mieszkalnym przy [...]. Z akt sprawy wynikało, że R. H.S. przedłożył w Urzędzie Skarbowym [...] fakturę VAT nr [...] z dnia 2 kwietnia 2008 r., dotyczącą montażu systemu alarmowego w budynku przy ul. [...] przez S. Sp. z o.o., opiewającą na kwotę brutto: 2.836,50 zł.

W ewidencji nabyć Strona zaewidencjonowała dwie faktury: nr [...] z dnia 6 sierpnia 2008 r., na wartość netto: 11.626,40 zł i VAT: 14.184,21 zł i nr [...] z dnia 30 grudnia 2008 r. na wartość netto: 17.439,60 zł i VAT: 3836,71 zł, dokumentujące usługę montażu instalacji klimatyzacyjnej, wystawione przez A. W. K., NIP [...]. Podatnik wskazał, że dotyczą one inwestycji H.S.

Na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r., wystawca faktury poinformował, że montaż systemu klimatyzacji został wykonany w budynku o charakterze mieszkalnym w W. przy [...] należącym do H. S. Zapłaty za usługę dokonała A. H.S. Mając na uwadze, że budynek przy [...] w 2008r. był siedzibą Ambasady [...], informacja przekazana przez M.J. odnośnie instalacji klimatyzacji w budynku mieszkalnym była niezgodna ze stanem faktycznym. Podobnie stwierdzenie W.K., że jest to "obiekt o charakterze mieszkalnym" nie odzwierciedlał rzeczywistości.

Umowa o robotach budowlanych z dnia 24 stycznia 2008 r. zawarta pomiędzy skarżącym a R. H.S., jak również zakres robót w budynku przy [...]. wyszczególniony przez skarżącego w piśmie z dnia 5 listopada 2012 r. nie obejmował montażu systemu alarmowego ani klimatyzacji.

Mając na uwadze całość zgromadzonego materiału dowodowego, z którego wynikał brak faktycznego wykonania przez skarżącego poszczególnych robót wskazanych w ww. umowie i piśmie, w ocenie Sądu skarżący nie instalował w budynku przy [...] systemu alarmowego i klimatyzacji. Skoro bowiem, jak dowiedziono, skarżący nie wykonał usług wynikających z umowy, natomiast wystawione przez niego faktury dokumentowały rzekomo ich wykonanie, bezpodstawnym byłoby przyjęcie, że wykonał w zamian inne usługi, o których umowa nie wspominała.

Skarżący nie wskazał również innego obiektu, w którym dokonałby montażu systemu alarmowego i klimatyzacji. Z materiału dowodowego nie wynikało zatem, aby dokonał sprzedaży tej usługi, w związku z czym ww. nabycia nie dotyczą sprzedaży opodatkowanej strony, zatem faktury ich dotyczące nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Skarżący, dokonując adnotacji na kopiach poszczególnych faktur wskazał również na faktury wystawione przez K.-B. P.P.U.H. C. P., jako dokumentujące nabycie towarów wykorzystanych przy remoncie w budynku przy [...]. Były to faktury: nr [...] z dnia 3 października 2008 r., na wartość netto: 1.459,44 zł, VAT: 321,08 zł, dokumentująca nabycie płytki podłogowej, nr [...] z dnia 3 listopada 2008 r., na wartość netto: 489,80 zł, VAT: 107,76 zł, dokumentująca nabycie parapetów, nr [...] z dnia 3 listopada 2008 r., na wartość netto: 138,91 zł i VAT: 30,56 zł dokumentująca nabycie płytki cokołowej, klamry do gąsiora, dachówki miedzianej, nr [...] z dnia 4 listopada 2008 r., na wartość netto: 168,00 zł i VAT: 36,96 zł, dokumentująca nabycie płytki podłogowej opisana przez stronę: "[...]". Płatność za ostatnią z faktur dokonana kartą nie została odnotowana w historii rachunku bankowego skarżącego.

Skarżący odliczył również podatek naliczony z faktury nr [...] z dnia 22 października 2008 r., wystawionej przez P. NIP [...] na wartość netto: 6.540,00 zł i VAT: 1.438,80 zł, dokumentującą nabycie bramy garażowej z napędem i montażem, płatności dokonano gotówką. Na fakturze brak informacji o miejscu zamontowania bramy. W dniu 14 listopada 2012 r. strona dokonała na fakturze adnotacji: "H. P.".

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego i oświadczeń skarżącego z dnia 10 listopada 2012 r. i 14 listopada 2012 r. w ocenie Sądu zasadnie uznano, że zakres prac wykonanych w 2008 r. przez skarżącego nie wskazywał na wykonanie remontu lub budowy budynków usługi związanej z zakupem i montażem bramy garażowej. Ponadto umowa najmu z dnia 18 maja 2009 r., protokół zdawczo- odbiorczy z dnia 25 czerwca 2009 r. i z dnia 31 sierpnia 2009 r., zeznania Pana H. S. z dnia 12 kwietnia 2010 r. wskazywały, że w budynku przy [...] nie były prowadzone jakiekolwiek prace remontowe w 2008 r., w tym prace przy wykorzystaniu płytek podłogowych, cokołowych, parapetów, parapetów, nie była też montowana brama garażowa, zatem nabycia te nie miały związku z czynnościami opodatkowanymi. Z akt sprawy nie wynikało również, aby skarżący świadczył usługi na rzecz innych podmiotów, z wykorzystaniem ww. materiałów. W związku z tym skarżącemu nie przysługiwało uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dotyczących nabycia bramy garażowej i płytek.

Oprócz omówionych powyżej faktur, w ewidencji nabyć ujęto fakturę VAT nr [...] z dnia 17 marca 2008 r. na wartość netto: 457,68 zł i VAT: 375,15 zł, wystawioną przez P., dokumentującą zakup deski calówki (06,61m3). Na kopii faktury skarżący dokonał adnotacji, że dotyczy ona sprzedaży na rzecz R. H.

Skarżący dokonał również obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia 23 maja 2008 r., na wartość netto: 5.405,00 zł i VAT: 1,189,10 zł, wystawionej przez D.S. M.L., na zakup deski calówki w ilości 11.50m3. Na kopii faktury skarżący dokonał adnotacji, że 35% wartości materiału dotyczy remontu budynku przy [...] dla Pana H., natomiast 65% materiału dotyczy robót wykonywanych dla Pana Z.

Mając na uwadze, że podatnik faktycznie prowadził prace remontowe na rzecz Pana Z. zasadnie stwierdzono, że stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tej faktury w części odpowiadającej 35%, co stanowi netto: 1.892,00 zł i VAT: 416,34 zł, ponieważ nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi świadczonymi przez stronę.

W rejestrze zakupu i w deklaracji VAT-7 za sierpień 2008 r. skarżący uwzględnił do odliczenia fakturę VAT nr [...] z dnia 27 sierpnia 2008 r., wystawioną przez O. W. C., na wartość netto: 4.410,00 zł, VAT: 970,20 zł, dokumentującą nabycie posadzki cementowej w ilości 315 m2. W dniu 14 listopada 2012 r. skarżący dokonał adnotacji na kopii faktury, że "nie pamięta dokładnie", gdzie została wylana taka ilość posadzki.

Wystawca faktury w odpowiedzi na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. z dnia 25 października 2012 r. nr [...], pisemnie poinformował, że dla skarżącego wykonał jednorazowo usługę budowlaną polegającą na wylaniu posadzki cementowej na powierzchni ok. 315m2, materiały potrzebne do jej wykonania zakupił zlecający. Wykonanie rozliczenie usługi nastąpiło w ciągu jednego dnia, tj. 27 sierpnia 2008 r., bez podpisywania umowy. Należność za fakturę opłacono gotówką. Nie pamięta adresu nieruchomości, jej rodzaju oraz właścicieli. Strona w toku kontroli także nie wskazała miejsca wykonania ww. usługi. Natomiast do protokołu przesłuchania w charakterze strony w dniu 10 czerwca 2013 r. odpowiedziała, że "Nie jest fizycznie możliwe, aby w pomieszczeniach mieszkalnych czy biurowych wylać jednorazowo taką ilość posadzki, gdyż potrzebne jest do tego przygotowanie dużej ilości izolacji termicznej i dużej ilości instalacji centralnego ogrzewania. Nie pamiętam takiego faktu".

Mając na uwadze powyższe, organy zasadnie uznały, że nie jest możliwe wskazanie do jakich czynności opodatkowanych zostały wykorzystane ww. faktury VAT wystawione przez O. W. C., tym samym podatek VAT z nich wynikający nie podlegał odliczeniu.

Podatnik dokonał również obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT: nr 4905/08 z dnia 12 grudnia 2008 r., na wartość netto: 59,02 zł i VAT: 12,98 zł, wystawionej przez I. D. Sp. z o.o. z siedzibą w W., dokumentującej nabycie środka do usuwania cementu i zaprawy klejowej,

-nr [...] z dnia 17 grudnia 2008 r., wystawionej przez H. Sp. z o.o. z siedzibą w W., na wartość netto: 87,46 zł i podatek VAT: 19,24 zł, dokumentującej nabycie wkręt płyt gips.,

nr [...] z dnia 18 grudnia 2008 r., na wartość netto: 2.886,43 zł i podatek VAT: 635,01 zł, wystawionej przez G. – L., dokumentując a nabycie lamp i kinkietów,

nr [...] z dnia 17 grudnia 2008 r., na wartość netto: 103,61 zł, podatek VAT: 22,79 zł, dotyczącej zakupu papieru ściernego oraz nr [...] z dnia 19 grudnia 2008r., na wartość netto: 239,07 zł i podatek VAT: 52,59 zł, dotyczącej nabycia kanału płaskiego, papieru ściernego, kolanek i in., wystawionych przez S. Sp. z o.o. z siedzibą w W.

Podatnik nie wskazał inwestycji, przy realizacji której wykorzystał zakupione powyżej materiały. Dodatkowo z zapisów na fakturach wynikało, że płatności realizowane były kartą kredytową albo kartą płatniczą jednak na rachunku bankowym skarżącego nie odnotowano jednak transakcji na ww. kwoty.

W ewidencji nabyć za 2008 r. skarżący zaewidencjonował faktury VAT, wystawione przez P., które w dniu 16 kwietnia 2012 r. wskazał w Urzędzie Skarbowym [...] jako wykorzystane do remontu domu przy [...], natomiast w dniu 14 listopada 2012 r. nie określił miejsca wykorzystania materiałów, dokonał adnotacji, że nie pamięta :

nr [...] z dnia 31 października 2008 r. na wartość netto: 7.960,525 zł i VAT: 1.751,31 zł, na podstawie której zakupiona została m.in. taśma budowlana, klej do styr, narożnik, fuga, wkręty, kołek, silikon, uszczelni, taśma, blachowkręty, gwoździe papowe, płyta wiórowa, klej gipsowy, płyta GKB, profile, styropian, płyty OSB, schody nożycowe, faktura zawiera uwagi do dokumentu "budowa P. C.",

nr [...] z dnia 28 listopada 2008 r. na kwotę netto: 2.100,21 zł i VAT: 642,05 zł, na zakup materiałów budowlanych wykończeniowych, m.in. gips szpach., wkręty drewn., blachowkręty, zaprawa murarska, śnieżka grunt., emulsja, kołki, kolanka kanaliz., rurki kanaliz., pianka montażowa, sposób zapłaty: przelew - 7 dni, faktura zawiera uwagi do dokumentu: "P. H.", w dniu 14 listopada 2012 r. na kopii faktury skarżący dokonał adnotacji: "R.",

Mając na uwadze zeznania innych kontrahentów strony, odnoszące się do sposobu realizacji płatności, jak również zeznania strony z dnia 10 czerwca 2013 r. w ocenie Sądy płatności za ww. towary dokonali Państwo H.S., którzy w istocie zakupili ww. towary na własne potrzeby. Ponadto skarżący nie realizował postanowień umowy zawartej z R. H.S.i nie świadczył wynikających z niej usług w budynku przy [...], zatem faktury dokumentujące rzekome nabycia towarów na potrzeby tej inwestycji nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nie zostały wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Skarżący wskazał, że do budowy domu mieszkalnego na rzecz B. Z. w W. przy [...] wykorzystał materiały budowlane zakupione od P. na podstawie faktur VAT na łączną wartość netto: 90.256,26 zł i podatek VAT: 22.750,94 zł: nr [...] z dnia 29 lutego 2008 r" nr [...] z dnia 31 marca 2008 r., nr [...] z dnia 17 kwietnia 2008 r" nr [...] z dnia 30 kwietnia 2008 r., nr [...] z dnia 29 maja 2008 r., nr [...] z dnia 30 czerwca 2008 r. oraz nr [...] z dnia 29 sierpnia 2008 r. Faktury te dokumentowały zakup m.in. cegły, walcówki, prętów żebrowanych, wełny, bloczków fundamentowych, zaprawy murarskiej, kleju do szpachli. Na fakturach zawarto uwagi do dokumentu: "C.". Fakt dokonywania dostaw ww. towarów na miejsce inne niż inwestycja potwierdził sprzedawca, który złożył pisemne oświadczenie, że w 2008 r. dokonywał dostaw na rzecz strony na [...]. Na [...] transportu stali dokonała "S." z P. W przypadku adnotacji "C." na dowodzie WZ towary były dowożone dla [...], w przypadku zapisu: "[...]" - dla inwestycji prowadzonej przez Pana Z., w przypadku zapisu na dowodzie "R." towary były dostarczane do S. Z oświadczenia kontrahenta, co potwierdzają zapisy na fakturach, wynika niezbicie, że, wbrew twierdzeniom skarżącego, w pobliżu inwestycji Pana Z. istniała możliwość składowania materiałów budowlanych, brak jest zatem przyczyn, dla których miałyby one być transportowane na [...]. Zatem, w ocenie Sądu, trafny był wniosek, że towary zakupione na podstawie ww. faktur VAT nie zostały wykorzystane przez stronę przy realizacji inwestycji przy [...], ale zostały dostarczone na [...], i wykorzystane przez Państwa H.S. do remontu znajdującego się na tej posesji budynku.

Na dowód zakupu materiałów budowlanych, wykorzystanych do prowadzonych prac remontowo- remontowo - konserwacyjnych na rzecz K.R., w toku prowadzonej kontroli skarżący wskazał m.in. zaewidencjonowaną w rejestrze zakupów za sierpień i wykazaną w deklaracji VAT-7 fakturę VAT nr [...] z dnia 30 sierpnia 2008 r., wystawioną przez P., na wartość netto: 4.978,36 zł i podatek VAT: 1.095,24 zł, dokumentującą nabycie cegieł. Na fakturze widnieje forma płatności: przelew, jednak należność z niej wynikająca nie została uregulowana przy użyciu rachunku bankowego Strony, bowiem taka transakcja nie została na nim odnotowana. Na fakturze wpisano w polu uwagi do dokumentu: "P. C.". W dniu 14 listopada 2012 r. skarżący dokonał adnotacji na fakturze: "Pan R.". Zapis ten nie odzwierciedlał miejsca rzeczywistego wykorzystania ww. towarów.

Nie był on zgodny z adnotacją widniejącą na fakturze, w świetle oświadczenia wystawcy faktury, złożonego w dniu 4 grudnia 2012 r., że towary oznaczone na fakturach: "C." były przewożone na ulicę W., cegła zakupiona na podstawie ww. faktury została dostarczona na [...], a nie do S. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynikało, aby skarżący świadczył przy [...] usługi, do których wykonania wykorzystywałby cegłę. Stąd należy stwierdzić, że Podatnik zawyżył podatek naliczony o jego wartość wynikającą z ww. faktury VAT nr [...], niedokumentującej nabycia towarów wykorzystanych przez Stronę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wobec powyższych prawidłowych ustaleń w zakresie okazanych do kontroli faktur VAT dokumentujących nabycia towarów i usług wskazanych przez stronę jako zakupionych w celu realizacji umowy dotyczącej remontu w budynku przy ul. [...], jak również faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług mogących potwierdzać rzeczywiste świadczenie usług przez stronę, w ocenie Sądu towary i usługi zakupione przez skarżącego w celu realizacji remontu budynku przy ul. [...] nie zostały wykorzystane do remontu tego budynku. Skarżący nie okazał dowodów zakupu towarów i usług, które umożliwiałyby realizację usług określonych w spornych fakturach, zatem należy stwierdzić, że nie dysponował materiałami budowlanymi, które mogłyby posłużyć realizacji inwestycji w budynku przy ul. [...].

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdzał, że roboty te nie zostały wykonane przez stronę. Świadczyły o tym również inne dowody zebrane w toku prowadzonego postępowania podatkowego, tj. umowa najmu przedmiotowej nieruchomości zawarta pomiędzy R. Sp. z o.o. w dniu 18 maja 2009 r. oraz sporządzony w dniu 31 sierpnia 2009 r. protokół zdawczo-odbiorczy.

Z ustaleń kontroli wynikało, że faktury wystawione przez skarżącego, dokumentujące usługi budowlane i remontowe na obiekcie położonym w [...]. nie zostały tam wykonane.

Jak wynikało z zebranego materiału dowodowego materiały budowlane, których zakup dokumentują faktury wystawione na rzecz strony zostały przewiezione:

przez S.- na [...]

przez K. Sp. z o .o. na [...]

Żaden z kontrahentów nie wskazał, aby przewoził materiały budowlane lub świadczył usługi na [...]

Podmioty, które wystawiły faktury na rzecz skarżącego w przekazywanych informacjach jako miejsce wykonanych usług wskazały:

[...]

[...]

[...]

Podatnik w toku przeprowadzonej kontroli wskazał miejsce zamontowania okien dachowych (G.), a w przypadku faktur potwierdzających zakup dachówki i innych materiałów do montażu dachu oświadczył, że nie pamięta towaru, a faktury dostał od Pani H.S., która za faktury zapłaciła.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że faktury zaksięgowane przez skarżącego mające dokumentować zakup usług dla wykonania remontu obiektu położonego w [...]., gdzie jako nabywca widniała strona, dokumentowały wykonanie usług w innych nieruchomościach należących do R. H.S.

Z protokołu zdawczo - odbiorczego spisanego przez R. H.S. po zakończeniu najmu nieruchomości przez Ambasadę [...] wynikał ogólny zły stan techniczny budynku. Opisane w nim pomieszczenia były zaniedbane z licznymi śladami znaczącego zużycia. Zmusiło to Pana H.S. do przeprowadzenia generalnego remontu wnętrz budynku.

W ocenie Sądu, DIS zasadnie nie dał wiary wyjaśnieniom, że położona kilka miesięcy wcześniej wykładzina uległa zniszczeniu, albo że niedawno położona na ściany farba uległa skruszeniu.

Nadto, w ocenie Sądu, brak było ekonomicznego uzasadnienia dla podejmowania generalnego remontu w przedmiotowej nieruchomości, bowiem umowa z Ambasadą [...] obowiązywać miała do końca 2008 r., nie było zatem potrzeby przeprowadzania remontu z dwóch powodów. Po pierwsze łatwiej i sprawniej jest przeprowadzić gruntowny remont w pustym obiekcie. Po drugie przeprowadzenie remontu po opuszczeniu obiektu przez dotychczasowego najemcę, przy dalszym zamiarze jego wynajmowania, mogłoby uwzględniać potrzeby i sugestie nowego najemcy, bez konieczności ponoszenia zbędnych, ale znaczących w tym przypadku kosztów.

Okoliczności te wskazują, że faktury sprzedaży VAT, wystawione przez stronę w 2008 roku, nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wobec takich ustaleń stwierdzić należało, że skarżący, z uwagi na brak towarów i usług umożliwiających świadczenie usług opisanych w umowie nie wykonywał żadnych prac w budynku przy ul. [...]., a jedynie wystawił puste faktury. Strona nie wskazała w toku postępowania innych źródeł nabycia towarów i usług, które potwierdzałyby rzeczywisty charakter usług świadczonych na rzecz kontrahenta.

Skoro transakcje wynikające z zakwestionowanych faktur polegały wyłącznie na wystawianiu i przepływie faktur VAT bez fizycznego wykonania usług, słusznie zdaniem DIS, w zaskarżonej decyzji zastosowano normę prawną, wynikającą z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Czynność, która ma jedynie swój obraz w dokumentacji, lecz nie została w rzeczywistości przeprowadzona, nie rodzi ani obowiązku podatkowego, ani prawa do odliczenia podatku, powoduje natomiast konieczność zapłaty podatku wykazanego na fakturze z mocy art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Faktury zaewidencjonowane w rejestrach nabyć Strony, mające dokumentować zakup towarów i usług dla remontu budynku przy [...], w których jako nabywca widnieje Strona, dokumentują wykonanie usług na innych nieruchomościach Państwa H.S.- w miejscowości G. k. S. oraz w W. przy [...]. Wykonanie robót podmiotom, które wystawiły faktury, wskazując nabywcę - Podatnika, zlecała A. H.S. i ona dokonywała zapłat za usługi oraz zakupione towary.

7. Reasumując wskazać należy, że w niniejszej sprawie ustalenia poczynione zostały zgodnie z przepisami zawartymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej, a w szczególności z zasadą, iż organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122). W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane, w myśl art. 187 § 1 O.p., w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 O.p. dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ jako dowód może dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O. p.).

Sąd nie uznaje więc za uzasadnione twierdzeń skarżącego co do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie ustalania stanu faktycznego oraz przywołanych w skardze zasad ogólnych postępowania.

Podkreślić należy, że ocena dowodów należy do organu, który nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonuje oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania, opartego na zebranym materiale dowodowym. Sąd nie może podważać dokonanej oceny, jeżeli organ nie naruszył zasad logiki, doświadczenia życiowego, traktował dowody jako zjawiska obiektywne i dokonał oceny dowodów we wzajemnym powiązaniu.

W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że:

- należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania,

- materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie,

- ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, a rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (por. B. Adamiak "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz", Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 1996 r., str. 376-378). Pogląd ten pozostaje aktualny również w odniesieniu do unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej z uwagi na identyczne brzmienie przepisu regulującego zasadę swobodnej oceny dowodów. Zatem dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przekroczone przez organ orzekający, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń.

W niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia granicy swobodnej oceny dowodów, bowiem organ odwoławczy rozważył całość zebranego materiału dowodowego, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

8. W ocenie Sądu zarzuty w zakresie nieuwzględnienia wniosków dowodowych Strony, są niezasadne. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika wszystkie złożone przez Skarżącego wnioski dowodowe (z dnia 9 sierpnia 2013 r., z dnia 2 września2013 r., z dnia 16 grudnia 2013 r.) zostały wzięte pod uwagę w postępowaniu organów.

Postanowieniem z dnia [...] października 2013 r., doręczonym Stronie w dniu 18.10.2013 r. organ I instancji włączył do akt niniejszego postępowania: faktury złożone przez Stronę przy wniosku dowodowym z dnia 2 września2013 r., wystawione przez P. B. K. oraz P., uwierzytelnione kserokopie m.in.: umowy najmu z dnia 30.05.2005 r., zawartej pomiędzy Panem R. H.S. S. Sp. z o.o., decyzji nr [...] z dnia [...] marca 2013 r., wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]dla małżonków R. i A. H.S. Dokumenty wymienione w złożonej skardze zostały zatem włączone do akt niniejszej sprawy.

Pismem z dnia 14 sierpnia 2013 r. organ I instancji wystąpił również do Ambasady [...] o przesłanie informacji w zakresie wskazanym przez Stronę. Pismem z dnia 28 sierpnia2013 r. Ambasada [...] poinformowała, że nie jest w stanie udzielić tak szczegółowych wyjaśnień w sprawie, ponieważ od czasu opuszczenia posesji przy [...] w lipcu 2009 r. kilkukrotnie nastąpiły zmiany personelu dyplomatycznego, jak i miejscowego i nie posiada ona informacji na temat wyboru firm, kosztorysów, ani godzin pracy itp.

Odnośnie wniosków Strony o przesłuchanie świadków, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r" nr [...], [...] organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania A. H.S. na okoliczność potwierdzenia zakresu prac wykonywanych przez Stronę w budynku przy [...] w 2008 roku oraz czasu ich wykonywania, a także M. R. na okoliczność prac projektowych i nadzoru autorskiego wykonanych w 2008 roku w tym budynku. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania R. H.S. oraz A.H.S., wnioskowanego przez Stronę w piśmie z dnia 16 grudnia 2013 r.

W ocenie Sądu, w uzasadnieniu tych postanowień organ I instancji zasadnie wskazał, że w toku prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego zgromadzono szereg dowodów dotyczących zakresu prac przy [...] i terminu ich wykonania. Wyjaśnienia w tym zakresie składała również Strona. A. H.S. została nadto przesłuchana w toku postępowania w dniu 2 sierpnia 2013 r. Ponadto ww. postanowieniem z dnia 15.10.2013 r. do akt sprawy został włączony m.in. protokół przesłuchania M. R. w charakterze świadka, sporządzony w dniu 2 stycznia 2010 r.

9. Wobec podzielenia przez ustaleń faktycznych poczynionych przez organy obu instancji, za niezasadne uznać należy zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego.

Skoro usługi udokumentowane spornymi fakturami nie zostały wykonane, organ postąpił prawidłowo uznając, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy VAT, poprzez przyjęcie, że Skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o wysokość podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków na zakup towarów i usług wykorzystanych do świadczenia usług przez Skarżącego. Organ nie naruszył art. 29 ust. 1 ustawy VAT oraz art. 99 ust. 12 ustawy VAT, prawidłowo określając podstawy opodatkowania podatkiem VAT, kwot zobowiązania podatkowego, kwot zwrotu podatku, kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w sposób.

W zaskarżonej decyzji prawidłowo zastosowano również art. 108 ust. 1 ustawy VAT poprzez przyjęcie, że Skarżący wystawił faktury nie potwierdzające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych,

10. Z uwagi na powyższe, uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.