Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 429/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2010-12-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 3, art.  44 ust. 4,
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 23 par. 1, 2, art. 210 par. 1 pkt 6, par. 4,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: par. 9 ust. 2,
journal: Dz.U. 2003 nr 152 poz 1475
law: Rozporządzenie z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów
article: art. 151,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: par. 3, par. 2 pkt 1 ust. 1 lit. c,
journal: Dz.U. 2003 nr 212 poz 2075
law: Rozporządzenie MInistra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu  przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z  urzędu

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędzia, WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 grudnia 2010r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz doradcy podatkowego P. Z.kwotę 732 (siedemset trzydzieści dwa) złote, w tym 132 (sto trzydzieści dwa) złote podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...].

nr [...] uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K.

z dnia [...]. nr [...] w sprawie określenia M. P. zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. w kwocie 3 683 zł i określił to zobowiązanie w kwocie 3 148 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że M. P. prowadząc firmę pn. Handel Samochodami, Pośrednictwo w Handlu Samochodami Auto-Komis na dzień likwidacji działalności, tj. na dzień 31 października 2004r. sporządziła remanent likwidacyjny, który zawierał dwie pozycje: poz. 1 samochody osobowe (ilość - 0 szt. , cena zakupu – 0 zł), poz. 2 kasa fiskalna wartość netto 1049 zł, VAT 230 zł.

Podatniczka była opodatkowana na zasadach ogólnych i dla celów ewidencyjnych prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów. Była czynnym podatnikiem VAT.

W toku kontroli, przeprowadzonej wobec podatniczki w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2003-2004, stwierdzono brak dokumentacji podatkowej zarówno za 2003r. jak i 2004r. Zgodnie z wyjaśnieniami podatniczki w dniu 6 grudnia 2004r. prowadzona przez podatniczkę w 2004r. podatkowa księga przychodów i rozchodów oraz dokumenty źródłowe, na podstawie których dokonywane były zapisy w księdze zostały skradzione. Na potwierdzenia powyższego podatniczka przedłożyła postanowienie z dnia 28 grudnia 2004r. Komendy Powiatowej Policji w Końskich o umorzeniu dochodzenia z powodu niewykrycia sprawcy przestępstwa.

Z uwagi na brak dokumentacji podatkowej wartość przychodu ustalono na podstawie faktur VAT sprzedaży przekazanych przez Urząd Celny w K. oraz Wydziały Komunikacji, a także na podstawie przesłuchań świadków będących nabywcami sprzedawanych przez podatniczkę samochodów. Wysokość kosztów uzyskania przychodów ustalono na podstawie holenderskich dowodów nabycia samochodów oraz dokumentów SAD przesłanych przez Urząd Celny w K..

Organ wskazał na przepis art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim.

Postępowanie kontrolne wykazało, że remanent likwidacyjny złożony do Urzędu Skarbowego w K. został sporządzony przez podatniczkę w sposób nieprawidłowy i niezgodny ze stanem faktycznym, bowiem na dzień likwidacji działalności Podatniczka posiadała 14 samochodów, których wartość zakupu ustalono na podstawie dokumentów SAD oraz deklaracji AKCU, które organ szczegółowe przedstawił.

Wartość remanentu likwidacyjnego według cen zakupu wyniosła 61 167,19 zł. Wartość tę ustalono w oparciu o odtworzoną w trakcie postępowania kontrolnego dokumentację, w tym m.in. dokumenty przesłane przez Urząd Celny w K..

W przypadku 7 samochodów cenę zakupu stanowiła cena nabycia pojazdu (ustalona na podstawie dowodu zakupu) powiększona o zapłaconą akcyzę. W związku z brakiem dokumentów potwierdzających nabycie pozostałych 7 samochodów do ustalenia ceny zakupu przyjęto wysokość zapłaconej akcyzy.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]. uchylił decyzję Dyrektora UKS w K. nr [...] z dnia [...]. określającą podatniczce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. i określił to zobowiązanie w wysokości niższej. Organ odwoławczy w wyniku analizy materiału zgromadzonego w sprawie oraz przeprowadzonego postępowania uzupełniającego podwyższył przychód oraz koszty uzyskania przychodu z prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej. W wyniku powyższych ustaleń zmianie uległa wysokość przychodu oraz dochodu za miesiące lipiec-wrzesień 2004r. (3 miesiące poprzedzające miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności).

Organ odwoławczy przedstawił obliczenie wskaźnika procentowego oraz dochodu z remanentu likwidacyjnego:

Przychód za miesiące lipiec - wrzesień 2004r. – 865 509,39 zł

Koszty uzyskania przychodów za miesiące lipiec - wrzesień 2004r. – 420 142,61 zł

Dochód za miesiące lipiec - wrzesień 2004r. – 445 366,78 zł

Wskaźnik udziału dochodu w przychodach:

445 366,78 zł : 865 509,39 zł x 100 - 51,46%

Dochód ustalony z remanentu likwidacyjnego: 61 167,19 zł x 51,46% - 31.476,64zł

Zgodnie z przepisem art. 44 ust. 4 w/w u.p.d.o.f. podatek od dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 3, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% tego dochodu. Podatek jest płatny w terminie płatności zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności. Uwzględniając brzmienie ww. przepisu art. 44 ust. 4, 10% zryczałtowany podatek od dochodu z remanentu likwidacyjnego wynosi 3 148 zł.

Organ odwoławczy wskazał także na przepisy art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3 i § 4, art. 54, art. 55 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej dotyczące kwestii zaległości podatkowych oraz odsetek.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. M. P. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do rozpoznania temu organowi.

W uzasadnieniu skargi skarżąca stwierdziła, że zaskarżona decyzja narusza prawo oraz przytoczyła treść art. 23 Ordynacji podatkowej. W jej ocenie organy podatkowe stwierdzając, iż odstępują od oszacowania podstawy opodatkowania, nie zgromadziły dowodów potwierdzających to co następnie stwierdzają i oszacowały wartość sprzedaży jednego z samochodów.

Ponadto według skarżącej organy podatkowe przyjęły wysokość kosztów działalności w kwocie odpowiadającej wyłącznie cenie zakupionych samochodów podwyższonej o cło i akcyzę przy jednoczesnym całkowitym pominięciu jakichkolwiek kosztów, których ponoszenie było konieczne w przypadku wykonywania takiej jak działalność gospodarcza skarżącej: transportu samochodów, badań technicznych, opłat za recykling i rejestrację samochodów itp. Zdaniem skarżącej gdyby organy podatkowe konsekwentnie do odtworzenia wartości przychodu odtworzyły również i te koszty można by twierdzić, iż zasadne było odstąpienie od oszacowania. Jeżeli koszty te nie są znane, a nie można ich było odtworzyć, należało je oszacować. Wysokość średniego dochodu na remanencie likwidacyjnym przyjęto z kolei z decyzji za tamten rok mającej te same wady co decyzje zaskarżone.

W piśmie procesowym z dnia 11 grudnia 2010r. skarżąca podtrzymała zarzuty skargi. Ponadto uzupełniając skargę zarzuciła, że ponieważ dokumentacja rachunkowa uległa zniszczeniu, organ kontroli skarbowej przeprowadził postępowanie zmierzające do odtworzenia dowodów dotyczących wielkości sprzedaży skarżącej, nie podjęto jednak w toku postępowania porównywalnych środków zmierzających do odtworzenia tych dowodów, który służyć mogłyby, zdaniem skarżącej potwierdzeniu jej uprawnień w zakresie obniżenia podatku naliczonego o kwoty podatku należnego. Wskazując art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej skarżąca podniosła, że organy także przekonująco nie uzasadniły, dlaczego odstępują od oszacowania dochodów, w sytuacji, gdy w sprawie już na etapie postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji dość oczywiste stało się, iż nie zostaną odtworzone wszystkie, albo chociaż prawie wszystkie dowody poniesienia kosztów przez skarżącą. Na etapie postępowania odwoławczego z kolei nie uwzględniono formułowanych co prawda szeroko, ale prawidłowo wniosków dowodowych mających na celu odszukanie najpierw źródeł dowodu, następnie samych dowodów ponoszenia wydatków nierozerwalnie związanych z osiąganymi przychodami. Bez "pomocy" organu podatkowego (czy organów podatkowych) skarżąca nie była w stanie przedstawić tych dowodów głównie z uwagi na to, iż wraz z dokumentacją podatkową utraciła wiedzę o podmiotach, u których nabywała towary i usługi.

Dodatkowo argumentowała, że w odniesieniu do transakcji przypadających w miesiącach maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2004 r. organy podatkowe nieprawidłowo ustaliły podstawę opodatkowania i podatek VAT stosując normę zawartą w art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Aby uniknąć powtarzania argumentacji dotyczącej samego opodatkowania tym podatkiem w odniesieniu do którego w tym okresie sąd prowadzi postępowanie w sprawach o sygnaturach I SA Ke od 307 do 313 /10 stwierdziła, iż skoro należny podatek VAT nie stanowi w żadnym przypadku przychodu, błędne określenie jego wysokości powoduje iż kwota przychodu liczona z jego uwzględnieniem również jest nieprawidłowa. Zadaniem organów podatkowych jest ustalenie prawdy obiektywnej i wydanie w oparciu o nią decyzji administracyjnej. Zadaniu temu organy nie sprostały. Błędy w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodu w całym 2004r. mają bezpośredni wpływ na wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od zapasów zgromadzonych na koniec prowadzenia działalności.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał argumentacje zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości ustalenia przez organy podstawy opodatkowania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. w sytuacji braku u podatniczki dokumentacji podatkowej.

Rozpoznając skargę wskazać należy, że przepisy prawa materialnego determinują potrzebę i niezbędność ustalanych faktów i przeprowadzanych dowodów, a zatem ramy postępowania administracyjnego. W tym przypadku są to przepisy art. 24 ust. 3, art. 44 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - (tj. Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej ustawa o p.d.o.f.

Stosownie do art. 24 ust. 3 ustawy o p.d.o.f. ,, W razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim.

W sprawie nie jest kwestionowany fakt zlikwidowania przez M. P. działalności gospodarczej z dniem 31.10.2004r. (decyzja Wójta Gminy R.M. z dnia [...].), a także sporządzanie przez podatniczkę na dzień 31.10.2004r. remanentu likwidacyjnego zawierającego w pozycji 1 samochody osobowe - 0 szt, wartość 0,00zł oraz w pozycji 2 - kasa fiskalna o wartości netto 1049,00zł podatek VAT 230,00zł.

Sąd kontrolując pod względem z godności z prawem zaskarżoną decyzję stwierdza, że skarżąca zarzutami skargi nie podważyła skutecznie ustalonego przez organy obu instancji stanu faktycznego sprawy. W szczególności Sąd nie znajduje podstaw do kwestionowania wyników przeprowadzonego postępowania kontrolnego, które wykazało, że remanent likwidacyjny złożony do Urzędu Skarbowego w Końskich został sporządzony przez podatniczkę w sposób nieprawidłowy i niezgodny ze stanem faktycznym. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ zawarł szczegółowe zestawienie obejmujące opis 14 samochodów pozostałych na dzień 31.10.2004r., cenę ich nabycia oraz kwoty zapłaconego podatku akcyzowego, wskazując, w sposób uprawniony, że wartość remanentu likwidacyjnego ustalonego według cen zakupu wynosi 61167,19 zł. Wartość ta, co wynika z analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie jest dowolna, a znajduje oparcie w odtworzonej w trakcie postępowania kontrolnego dokumentacji podatkowej, w tym dokumentach przesłanych przez Urząd Celny w K., dokumentów SAD oraz dokumentów AKCU. Podatniczka kwestionując wymiar zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. podnosi w skardze zarzuty, które ocenić należy jako co najwyżej polemikę z prawidłowymi ustaleniami faktycznymi dokonanymi przez Sąd oraz prawidłowym zastosowaniem i interpretacją wyżej powołanych przepisów prawa materialnego.

Sąd wbrew zarzutowi skargi po analizie akt sprawy nie stwierdza bowiem, aby organ dopuścił się błędów w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów w całym roku 2004, w szczególności przychodu oraz dochodu za miesiące lipiec-wrzesień 2004r. (3 miesiące poprzedzające miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności). W tym miejscu wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wyrokiem z dnia 22 grudnia 2010r., sygn. akt I SA/Ke 430/10 oddalił skargę podatniczki, potwierdzając prawidłowość określenia przez organ odwoławczy zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za cały 2004r. Fakt powyższy znany jest Sądowi z urzędu.

Z uwagi na powyższe także zarzut skargi o naruszeniu przez organ art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z zm.), dalej jako Ordynacja podatkowa uznać należy za pozbawiony całkowicie podstaw. Przepis art. 23 § 1 Ordynacja podatkowa stanowi, że organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli brak jest niezbędnych danych do jej określenia, a także gdy dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Instytucja szacowania, o której mowa w powołanym przepisie ma charakter wyjątkowy gdyż polega na przybliżonym określeniu wartości podstawy opodatkowania. Ustalona w tym trybie podstawa opodatkowania nie jest tożsama z podstawą faktycznie zaistniałą, jedynie powinna maksymalnie zbliżać się do tej wielkości. W sytuacji zatem, gdy organy są w stanie określić rzeczywistą wielkość podstawy opodatkowania, poprzez ustalenie faktycznych wartości poszczególnych transakcji, to wówczas szacowanie pozbawione jest podstaw. Przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi bowiem, że organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. W judykaturze prezentowany jest pogląd, że ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej jest możliwe także wtedy, gdy brak jest ksiąg podatkowych i gdy przy pomocy dowodów uzupełniających możliwe jest ustalenie rzeczywistej podstawy opodatkowania (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2005r., sygn. akt II FSK 12/05, Lex 173028, wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2009r., sygn. akt III SA/Wa 233/09, Lex nr 526431, wyroki WSA w K. z dnia 11 czerwca 2010r., sygn. akt I SA/Ke 98/10 oraz z dnia 27 maja 2010r., sygn. akt I SA/Ke 128/10).

Tym samym nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącej, iż organy zobowiązane były do oszacowania podstawy opodatkowania. Wprawdzie ewidencja podatkowa zaginęła, jednak w toku postępowania organ uzyskał szereg dokumentów m.in. kserokopie faktur sprzedaży, dokumenty SAD, decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w K. dotyczące określenia kwoty podatku akcyzowego, dowody zakupów samochodów z zagranicy. W konsekwencji odstąpienie od szacowania podstawy opodatkowania i wykorzystanie trybu określonego w art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej należało uznać za prawidłowe, nawet mimo braku ewidencji. Ponadto, wbrew zarzutom skargi, organ nie koncentrował się tylko na działaniach, które pozwoliły na zwiększenie podstaw opodatkowania lecz brał pod uwagę cały materiał zgromadzony w sprawie uwzględniając zmniejszenia tej podstawy. Widocznym i jednocześnie korzystnym dla skarżącej wyrazem tego jest fakt, czego nie zauważa, że Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji określił zobowiązanie podatkowe w niższej wysokości w porównaniu do decyzji organu I instancji.

Odnosząc się do dalszych zarzutów skargi dotyczących nie uwzględnienia formułowanych na etapie postępowania odwoławczego wniosków dowodowych mających na celu odszukanie najpierw źródeł dowodu, następnie samych dowodów ponoszenia wydatków nierozerwalnie związanych z osiągniętymi przychodami – (pismo z dnia 11 listopada 2009r.) należy przypomnieć, że wbrew poglądowi skarżącej, to na niej właśnie spoczywa ciężar udowodnienia dokonania wydatku pozostającego w związku z osiągniętymi przychodami, a do organów podatkowych należna ich ocena (art. 22 ust. 1 ustawa o p.d.o.f.). Wprawdzie zasadniczo wskazuje się, że ciężar dowodu spoczywa na organie podatkowym lecz od reguły tej przewidziano szereg istotnych wyjątków. Istnieją bowiem sytuacje gdy we własnym interesie inicjatywę dowodową powinna przejąć sama strona. Dotyczy to w szczególności okoliczności, kiedy strona korzysta z uprawnień, ulg czy zwolnień.

W bardzo reprezentatywny sposób wypowiedział się jakkolwiek innej w kwestii - na tle podatku VAT wykazania uprawnienia do obniżenia podatku należnego - Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 marca 2008r., sygn. I FSK 453/07 (dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl), przywołując dotychczasowe poglądy judykatury i doktryny prawa podatkowego. Sąd w tym wyroku, aktualnego również na gruncie niniejszej sprawy, wskazał, że w sytuacji gdy podatnik utracił dokumentację w wyniku kradzieży samochodu, w którym się znajdowała, mimo że z przepisu § 9 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.) wynika obowiązek przechowywania przez podatnika na stałe dokumentacji rachunkowej w miejscu wykonywania działalności lub miejscu wskazanym przez podatnika jako jego siedziba - podatnik winien swoje uprawnienie wykazać stosownymi duplikatami tych faktur. Organ nie ma w takiej sytuacji obowiązku poszukiwania nie tylko kontrahentów podatnika, lecz również dokumentów księgowych tych kontrahentów wystawianych na rzecz tegoż podatnika nawet gdy starania samego podatnika napotykają na utrudnienia (zob. też wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2010r., sygn. akt I SA/Bd 12/10; wyrok WSA w Poznaniu z 18 października 2007r., sygn. akt I SA/Po 1165/07 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl oraz wyrok WSA w Gliwicach z 14 maja 2009r., sygn. akt III SA/GL 1535/08, Lex nr 515016).

W orzecznictwie sądowym można również spotkać pogląd, że trudności po stronie podatnika obligują organy do podjęcia stosownych działań poszukiwawczych (zob. np. wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2009r., sygn. akt I FSK 1448/08, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia. Strona nie powoływała się bowiem na utrudnienia. Przy czym, zdaniem Sądu, wniosek skarżącej (wyżej opisany) trudno zakwalifikować jako wniosek dowodowy. Strona nie wskazuje bowiem przedmiotu tego wniosku, którym w niniejszej sprawie mogły być jedynie dokumenty (duplikaty bądź oryginały faktur), będące w posiadaniu konkretnych podmiotów. Wyraźną intencją strony jest zaś przerzucenie ciężaru dowodzenia i realizacji czynności poszukiwawczych za stronę; mówiąc wprost przerzucenie ciężaru odtworzenia skradzionej dokumentacji podatkowej. Skutki utraty zaś przez podatnika jego dokumentacji księgowej znajdującej się poza miejscem wykonywania działalności lub miejscem wskazanym przez podatnika jako jego siedziba, w sytuacji - jak w niniejszej sprawie - braku niezwłocznych działań podatnika zmierzających do jej odtworzenia, nie mogą obciążać organów podatkowych, poprzez obligowanie ich do działań zmierzających do poszukiwania tej dokumentacji, której posiadanie przez podatnika jest niezbędne dla udokumentowania jego uprawnienia podatkowego. Obowiązek przechowywania dokumentacji księgowej oraz jej odtwarzania w celach dowodowych w przypadku jej utraty ciąży na podatniku, a w przypadku stwierdzenia przez organ podatkowy, w ramach toczącego się postępowania, zwłoki w tym zakresie, skutkującej trudnościami w pozyskaniu stosownych duplikatów utraconych dokumentów, nie przeradza się w obowiązek ciążący na tym organie (por. wyrok NSA z dnia 14 marca 2008r., I FSK 447/07; wyrok NSA z dnia 30 lipca 2009r., I FSK 1291/08; wyrok NSA z dnia 30 lipca 2009r., I FSK 1287/08).

Jeżeli w rozpoznawanej sprawie skarżąca poniosła jeszcze inne, poza podwyższonymi przez organ odwoławczy wydatkami w okresie lipiec-wrzesień 2004r. na diagnostykę pojazdów, badania techniczne, wjazd na giełdę, opłatę skarbową, składki na ubezpieczenie społeczne, to na niej spoczywał ciężar wykazania istnienia tego wydatku, tym bardziej, że dokumentacja skarżącej zaginęła. Ona zaś była bierna w odtworzeniu utraconej dokumentacji podatkowej. Organy natomiast co wynika z zaskarżonej decyzji przeprowadziły w zakresie ustalenia wysokości osiągniętego przychodu i kosztów tego przychodu szczegółowe postępowanie dowodowe. Naczelną zasadą postępowania administracyjnego w tym także podatkowego jest wynikająca z art. 122 Ordynacja podatkowa zasada prawdy obiektywnej. Według tej zasady obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze staniem rzeczywistym, lub jeśli okaże się to niemożliwym w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistego. Dążąc zatem do realizacji tego celu organy powinny w pierwszej kolejności ustalić mające znaczenie z punktu widzenia prawa materialnego fakty a następnie dowody pomocne do ich ustalenia. Kolejny etap to przeprowadzenie tychże dowodów tak dostępnych z urzędu jak i tych wnioskowanych przez stronę oraz ich ocena. Te same obowiązki w zakresie dokładnego ustalenia stanu faktycznego ciążą na organie odwoławczym wobec dwuinstancyjności postępowania podatkowego wynikającej z art.127 Ordynacji podatkowej. Dwuinstancyjność to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni prawa. Dokonane w ten sposób ustalenia muszą znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniach wydanych decyzji zgodnie z dyspozycją art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Wymogom tym sprostały organy obu instancji. Wobec powyższego w całkowitej sprzeczności z treścią zaskarżonej decyzji pozostają zarzuty skargi, że organy podatkowe przyjęły wysokość kosztów działalności w kwocie odpowiadającej wyłącznie cenie zakupionych samochodów podwyższonej o cło i akcyzę przy jednoczesnym całkowitym pominięciu jakichkolwiek kosztów, których ponoszenie było konieczne w przypadku wykonywania takiej jak jej działalności gospodarczej - transportu samochodów, badań technicznych, opłat za recykling i rejestrację samochodów itp. Skoro wymienione koszty uzyskania przychodu ustalone zostały w oparciu o dokumenty źródłowe to chybiony jest również zarzut skargi o niezasadności odstąpienia od oszacowania.

Decyzja organu II instancji wyjaśnia wszelkie istotne dla rozstrzygnięcia fakty dotyczące księgi przychodów i rozchodów, mechanizm ustalenia zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego, ustalając ten podatek w wysokości prawidłowej w granicach wyznaczonych przez przepisy prawa materialnego, a to art. 44 ust. 4, ustawy o p.d.o.f.

Prawidłowość ustalenia podstawy opodatkowania, na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, w rozpoznawanej sprawie potwierdzają także, wbrew odmiennej argumentacji skargi, decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. określające podatniczce podatek VAT za maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik 2004r. WSA w K. wyrokami z dnia 22 grudnia 2010r., sygn. akt I SA/Ke 307/10 – 331/10 ocenił powyższe decyzje jako zgodne z prawem i skargi oddalił. Powyższy fakt znany jest Sądowi z urzędu.

Mając na uwadze powyższe, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania postępowania organów podatkowych i na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a, oddalił skargę. Stosownie do § 3 w zw. z § 2 pkt 1 ust. 1 lit c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075) Sąd przyznał wynagrodzenie w przedmiotowej sprawie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej w kwocie 732 zł.