Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1969/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-03-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 190
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a)
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, Protokolant Joanna Tararuj-Młynik, po rozpoznaniu w dniu 17 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. Sp. j. [...] z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 520/14 w sprawie ze skargi D. Sp. j. [...] z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P.) z dnia 30 maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, październik i listopad 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. Sp. j. [...] z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. kwotę 2.400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie.

1.1. Wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Po 520/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, oddalił skargę D. spółka jawna [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 30 maja 2012 r. wydaną wobec strony w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, październik i listopad 2005 r.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że decyzją z dnia 26 stycznia 2012 r., wydaną po dwukrotnym uchyleniu wcześniejszych decyzji tego organu, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. określił spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, październik i listopad 2005 r.

1.2.1. Organ pierwszej instancji zakwestionował skarżącej, na podstawie art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej powoływana również jako: "ustawa o VAT" lub "u.p.t.u.") odliczenie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez [...] "C." P. A., W.; Z. "R." M. A., L.; "S." J. L., K.. Zdaniem bowiem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał, że firmy P. A., M. A. oraz J. L. nie prowadziły faktycznie działalności gospodarczej, a rzeczywistym celem ich istnienia było stworzenie wiarygodnych pozorów prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem w celu wystawiania tzw. "pustych faktur" VAT. Osoby te nie dysponowały złomem, zatem nie mogły dokonać dostaw wykazanych na spornych fakturach. Podatek wykazany na fakturach nieodzwierciedlających faktycznych transakcji gospodarczych był zaś podatkiem należnym do zapłaty przez osoby je wystawiające, co wynika wprost z art. 108 ustawy o VAT.

1.3. Po rozpatrzeniu odwołania strony, zaskarżoną decyzją z dnia 30 maja 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

1.3.1. Organ odwoławczy podzielił ustalenie organu podatkowego pierwszej instancji, że sporne faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Firmy P. A., M. A. oraz J. L. działały we wzajemnych powiązaniach mających na celu uprawdopodobnienie obrotu złomem, podczas gdy faktycznie działalność tych firm polegała na wprowadzaniu do obiegu prawnego faktur sprzedaży nie obrazujących rzeczywistego obrotu tym towarem.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej, spółka, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zarzuciła mu naruszenie:

- art. 121 ust. 1, art. 122 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej powoływana również jako: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p."), poprzez błędną ocenę dowodów zebranych w sprawie, z przekroczeniem granic swobodnej ich oceny;

- art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej.

2.3. Wyrokiem z dnia 6 grudnia 2012 r., o sygn. akt I SA/Po 688/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę spółki.

2.3.1. Zdaniem Sądu pierwszej instancji w sprawie dowiedziono, że wystawcy faktur nie dysponowali złomem, nie mogli więc zrealizować dostaw na rzecz spółki. Firmy "C." i "R.", nie prowadziły faktycznie działalności gospodarczej, a rzeczywistym celem ich istnienia było stworzenie wiarygodnych pozorów prowadzenia działalności gospodarczej, w zakresie handlu złomem w celu wystawiania tzw. "pustych faktur VAT". Dostawy złomu, które ewentualnie były realizowane na rzecz spółki nie mogły zatem pochodzić od wystawców spornych faktur, a jeśli jakieś dostawy miały miejsce, to źródło ich pochodzenia musiało być inne, niż towary będące własnością A.

2.3.2. W niniejszej sprawie też, według WSA w Poznaniu, skarżąca na podstawie obiektywnych przesłanek wiedziała lub powinna była wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego związane były z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur. Skarżąca musiała mieć świadomość nadużyć, jakie występują w obrocie złomem. W tym stanie rzeczy, zdając sobie sprawę z możliwych negatywnych konsekwencji swojego postępowania, skarżąca winna zachować szczególną ostrożność przy doborze kontrahentów.

2.4. Wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2014 r. o sygn. akt I FSK 616/13 Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej spółki, uchylił zaskarżony wyrok z 6 grudnia 2012 r. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu.

2.4.1. Za zasadny Sąd kasacyjny uznał zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej powoływana również jako "P.p.s.a."), i art. 3 § 1 P.p.s.a. wyrażający się w trudnościach w zrozumieniu stanowiska Sądu pierwszej instancji zawartego w uzasadnieniu, co tyczyło się dobrej wiary skarżącej.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po ponownym rozpoznaniu sprawy, po raz kolejny, nie uznał zasadności skargi strony.

3.2. W pisemnych motywach wyroku Sąd pierwszej instancji za niezasadny uznał zarzut niewłaściwego zastosowania w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Zdaniem bowiem tego Sądu podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku, wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Tymczasem w sprawie zakwestionowane zostały faktury wystawione przez M. A. i P. A., nie odzwierciedlające faktycznych transakcji gospodarczych, a podatek VAT wykazany na tych fakturach stanowił kwotę należną do zapłaty przez te osoby na podstawie art. 108 ustawy o VAT.

3.3. Zdaniem Sądu okoliczności sprawy świadczyły także o tym, że spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że faktury VAT mające stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego związane były z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur. Dla poprawności rozliczenia podatku od towarów i usług istotne są bowiem, według WSA, działania podatników polegające na samokontroli przejawiającej się m.in. w skutecznej weryfikacji dostawców w zakresie rzetelności źródła dostawy oraz zgodności faktury ze stanem faktycznym. Podatnik dobierając sobie samodzielnie partnerów handlowych ponosi także ewentualne ryzyko z tym związane. To w interesie nabywcy winno zatem leżeć sprawdzenie potencjalnego kontrahenta na tyle wnikliwie, aby ryzyko z nim związane ograniczyć do minimum. Tym samym samo sprawdzenie dokumentów rejestracyjnych jak to miało miejsce w przypadku kontrahenta – P. A., M. A. - na początku współpracy, nie daje gwarancji, iż kontrahenci ci działają legalnie w obrocie gospodarczym oraz, że dokonują faktycznych transakcji opisanych na fakturach przez niego wystawionych.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem spółka, zastępowana przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, wywiodła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Kwestionując w niej w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zarzuciła naruszenie w nim:

I. Przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 i art. 3 § 1 P.p.s.a., poprzez brak właściwego uzasadnienia stanowiska Sądu oraz nieprzeprowadzenie właściwej kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z prawem, co spowodowało dokonanie przez Sąd błędnej oceny co do prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego i zasadności odmowy skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur.

II. Prawa materialnego, tj.:

1) błędną wykładnię

a) przepisów VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1997 r., w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) - dalej powoływana również jako "VI Dyrektywa", tj.: art. 1 ust. 1, art. 17 ust. 2 lit. a) w brzmieniu wynikającym z art. 28f ust. 1 tej dyrektywy, art. 18 ust. 1 lit. a), w brzmieniu wynikającym z art. 28f pkt 2 tej dyrektywy, który odsyła do wymogów zawartych w art. 22 ust. 3 VI Dyrektywy w brzmieniu wynikającym z jej art. 28h i art. 22 ust. 8, w brzmieniu wynikającym z art. 28h, tej dyrektywy;

b) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT;

- polegającą na błędnym ustaleniu przesłanek uzasadniających odmowę prawa do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z zakwestionowanych w sprawie faktur.

2) niewłaściwe zastosowanie wskazanych wyżej w pkt 1) przepisów VI Dyrektywy i ustawy o VAT, polegające na przyjęciu, że wskazane przez Sąd pierwszej instancji okoliczności faktyczne tj. brak skutecznej weryfikacji źródła pochodzenia dostarczanego skarżącej złomu oraz ograniczenie się skarżącej do sprawdzenia jedynie dokumentów rejestracyjnych dostawców, uzasadniają zakwestionowanie prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z zakwestionowanych w sprawie faktur.

Mając na uwadze podniesione zarzuty w skardze kasacyjnej wniesiono o:

- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania;

- zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną zastępujący Dyrektora Izby Skarbowej radca prawny, uznając za niezasadny wywiedziony przez spółkę środek zaskarżenia, wniósł o jego oddalenie i zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie mogła doprowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku, orzeczenie Sądu pierwszej instancji mimo bowiem wadliwego uzasadnienia odpowiada prawu.

5.1. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej [art. 1 § 1 ustawy z dnia 22 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 1647, ze zm., dalej powoływana również jako "P.u.s.a.")]. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 P.u.s.a.). Artykuł 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. stanowi z kolei, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

5.1.1. Zakres ponownej kontroli sądowoadministracyjnej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. w dużym stopniu jednak zdeterminowany był zapadłym w sprawie prawomocnym wyrokiem NSA o sygn. akt I FSK 616/13. Zgodnie bowiem z art. 190 P.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Nie obejmuje natomiast ocen dotyczących stanu faktycznego (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (...), 2004, s. 268; T. Ereciński (w:) T. Ereciński (red.), J. Gudowski, M. Jędrzejewska, Komentarz do kodeksu postępowania cywilnego. Część pierwsza (...), t. 1, s. 828; por. również wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. akt II OSK 342/05, LEX nr 190953).

To ostatnie stwierdzenie wymaga jednak uzupełnienia z uwagi na szczególny charakter spraw przed sądami administracyjnymi, a zwłaszcza spraw podatkowych. Należy zgodzić się ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z 17 września 2008 r., w sprawie I FSK 1042/07 (publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że związanie sądu w zakresie oceny stanu faktycznego musi uwzględniać specyfikę rozstrzygnięć w sprawach podatkowych, gdzie wojewódzki sąd administracyjny nie dokonuje samodzielnie ustaleń stanu faktycznego. Rolą tego sądu jest natomiast kontrola legalności zaskarżonego aktu. Sąd zatem bada, czy organ administracji publicznej w sposób prawidłowy zastosował i dokonał wykładni prawa materialnego jak i prawa procesowego. Obowiązkiem sądu pierwszej instancji jest ocena, czy organ dokonując ustaleń faktycznych, niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy, prawidłowo zastosował przepisy procesowe odnoszące się do postępowania dowodowego, zasady prawdy materialnej, swobodnej oceny dowodów. Rezultat kontroli w tym zakresie znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia sądu pierwszej instancji.

5.2. W świetle powyższych rozważań dotyczących art. 190 P.p.s.a., niezbędnym jest przypomnienie, jakich ocen dotyczących prawa procesowego dokonał Naczelny Sąd Administracyjny wydanym poprzednio wyroku, bowiem wykładnia i subsumpcja mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego odnosiła się do przyjętego konkretnego stanu faktycznego.

5.2.1. Mianowicie w wyroku z dnia 3 kwietnia 2014 r. wskazano, że "(...) wbrew temu, co twierdzi skarżąca z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika wyraźne stanowisko tego Sądu, co do oceny zaistniałego stanu faktycznego. Sąd ten stwierdził wyraźnie, że zgromadzone dowody i ich całościowa ocena wyklucza przyjęcie, że podmioty "C." P. A. i "R." M. A. dostarczali do skarżącej złom. Faktury wystawione przez ww. podmioty są tzw. fakturami pustymi. Podkreślono, że podmioty te nie prowadziły faktycznie działalności gospodarczej, a rzeczywistym ich celem było stworzenie wiarygodnych pozorów prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem w celu wystawienia tzw. pustych faktur VAT. (...) Fakt wystawiania pustych faktur potwierdzono w decyzjach organów podatkowych wystawionych na rzecz kontrahentów skarżącej, a określających im zobowiązanie w VAT w oparciu o treść art. 108 ustawy o VAT. Powyższe ustalenia znalazły odzwierciedlenie zarówno w uzasadnieniu wyroku Sądu pierwszej instancji, jak uzasadnieniach decyzji organów podatkowych."

5.2.2. W powyższym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z literalnego brzmienia cytowanego przepisu wynika jednoznacznie, że wystąpienie przesłanki wskazanej w tym przepisie powoduje, iż zakwestionowana w ten sposób faktura nie daje prawa do odliczenia jej odbiorcy. Możliwość kwestionowania prawa do odliczenia z tzw. "pustych faktur" znajduje ponadto oparcie w treści art. 86 ust. 1 u.p.t.u., który stanowi, że kwota podlegająca odliczeniu jest podatkiem (zapłaconym na poprzednim etapie obrotu). Obowiązek zapłaty podatku następuje natomiast w konsekwencji dokonania czynności opodatkowanej, a mianowicie czynności podlegającej opodatkowaniu (art. 5 u.p.t.u.) przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1 u.p.t.u.). Za czynność podlegającą opodatkowaniu nie sposób natomiast uznać wystawienia "pustej faktury", która to czynność nie może być również uznana za element działalności gospodarczej. Z tego też względu transakcja fikcyjna (udokumentowana "pustą fakturą") z przyczyn o charakterze zarówno podmiotowym jak i przedmiotowym nie może być uznana za czynność opodatkowaną (generującą kwotę podatku naliczonego). Wystawca "pustej faktury" nie dokonuje bowiem świadczenia stanowiącego czynność podlegającą opodatkowaniu. Nie działa również w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

5.2.3. Z art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. jednoznacznie więc wynika, iż sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. Musi być to bowiem faktura prawidłowa pod względem podmiotowym i przedmiotowym, tj. dokumentująca faktyczną transakcję między wymienionymi w niej stronami. W przeciwnym wypadku, gdy choć jeden z elementów udokumentowanego nią stosunku prawnego nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, organy podatkowe mają prawo by taką fakturę kwestionować, a w konsekwencji pozbawić podatnika prawa do odliczenia z takiej faktury. Jednym z takich przypadków jest niewątpliwie sytuacja, w której podatnik otrzymuje towar wskazany na fakturze, lecz jego faktycznym dostawcą nie jest podmiot wskazany w tym dokumencie. Nie dochodzi bowiem do rzeczywistego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel pomiędzy wystawcą faktury, a jej odbiorcą. Jak też sytuacja w której w ogóle nie dochodzi do dostawy towarów, a wystawiana jest jedynie faktura mająca taką dostawę udokumentować.

5.3. Interpretacja powołanych wyżej przepisów krajowych o podatku od towarów i usług, jako że Rzeczpospolita Polska jest od 2004 r. członkiem Unii Europejskiej powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami tej organizacji międzynarodowej i orzecznictwem TSUE (Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej), jako organem powołanym do interpretacji Traktatów oraz prawa pochodnego. Z orzecznictwa tego wynika, że aby zakwestionować prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, w przypadku rzeczywistego nabycia towaru ale nie od wystawcy faktury, niezbędne jest wykazanie w prowadzonym przez organy postępowaniu, że wiedział ona lub przy zachowaniu należytej staranności powinien był wiedzieć, że nabywa towary nie od podmiotu uwidocznionego na fakturze, jako wystawca.

5.3.1. TSUE w wyrokach z dnia 31 stycznia 2013 r. C-642/11 i C-643/11 orzekł, m.in., że:

Prawo Unii należy interpretować w ten sposób, że art. 167 i art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112, a także zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu, mimo że w rektyfikacji decyzji podatkowej skierowanej do wystawcy tej faktury zadeklarowany przez tego ostatniego podatek od wartości dodanej nie został skorygowany. Jeżeli jednak, wziąwszy pod uwagę oszustwa podatkowe lub nieprawidłowości popełnione przez wskazanego wystawcę lub na etapie obrotu poprzedzającym czynność służącą jako podstawa do odliczenia, czynność ta zostanie uznana za faktycznie niezrealizowaną, należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana

czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej, zaś sprawdzenie tego jest zadaniem sądu odsyłającego.

W wyrokach tych dobitnie stwierdzono (teza 59), że krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione, na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z przestępstwem lub nadużyciem (zob. podobnie wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, a także wyroki: w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben i David, pkt 42; w sprawie C-285/11 Bonik, pkt 37).

5.4. Oznacza to, co już wyżej sygnalizowano, że w przypadku stwierdzenia, że w sprawie czynności udokumentowane fakturami rzeczywiście miały miejsce nie zwalania to organów podatkowych od dokonania ustaleń, czy skarżący "nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej czynności dostawca dopuścił się oszustwa podatkowego lub że inna czynność, dokonana przed czynnością przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT". W sytuacji jednak, gdy z wystawieniem faktur nie wiąże się, jak w niniejszej sprawie, żadna dostawa, czy też świadczenie usługi brak dobrej wiary po stronie odbiorcy faktury jest oczywisty. Podzielić należy bowiem pogląd NSA wyrażony w wyroku z 16 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1287/13 (publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że nie ma potrzeby badania dobrej wiary, czy inaczej rzecz ujmując należytej staranności podatnika, w sytuacji, gdy organ wykaże, iż wykonania usług czy dostawy towarów w ogóle nie było, ponieważ oczywiste jest, że w takiej sytuacji podatnik mający wiedzę o niewykonaniu czynności, nie może jednocześnie twierdzić, że nie miał wiedzy o jakichś nadużyciach prawa przez swojego kontrahenta, sam w tej czynności uczestnicząc.

5.5. W konsekwencji o ile zgodzić należało się z autorem skargi kasacyjnej, że brak skutecznej weryfikacji źródła pochodzenia dostarczanego skarżącej złomu oraz ograniczenie się skarżącej do sprawdzenia jedynie dokumentów rejestracyjnych dostawców, nie uzasadniają zakwestionowania prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z zakwestionowanych w sprawie faktur, to jednak w związku tym, że rozważania co do dobrej wiary skarżącej były w sprawie zbędne z uwagi na to, że w sprawie z wystawianymi fakturami nie łączyły się żadne dostawy, zarzuty skargi kasacyjnej nie mogły odnieść pożądanego skutku dla strony skarżącej.

5.5.1. Sąd pierwszej instancji bowiem dokonał wykładni powołanych w pkt II. 1) przepisów prawa materialnego w sposób zbieżny z wykładnią z poprzedniego wyroku NSA. Skoro natomiast z ustalonego stanu faktycznego wynikało, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, to skarżąca nie mogła dokonać odliczenia podatku naliczonego z tych faktur wynikającego.

5.6. Z przedstawionych powodów, orzeczono jak w sentencji, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a.