Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1168/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-04-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 14 d
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Krzysztof Winiarski, Protokolant Milena Olczyk – Rudek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi Miejskiego Zakładu Budynków Mieszkalnych Sp. z o. o. w B. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z dnia [...]. nr [...] działający za Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał za nieprawidłowe stanowisko A sp. z o.o. w B. dotycząca skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych związanych z pomniejszeniem zaliczek uiszczanych przez członków Wspólnoty Mieszkaniowej na fundusz remontowy i utrzymanie nieruchomości wspólnej.

W uzasadnieniu tej interpretacji wskazano na wstępie, że strona we wniosku wskazała następujący stan faktyczny. Wspólnota Mieszkaniowa zarządzana przez wnioskodawcę osiąga dochody z wynajmu powierzchni reklamowych. W bieżącym roku, na rocznym zebraniu wspólnoty jej członkowie przyjęli w planie rocznym, że dochód netto uzyskany z reklam pomniejszy kwotę miesięcznych zaliczek na fundusz remontowy i utrzymanie nieruchomości wspólnej wpłacanych przez poszczególnych właścicieli na konto wspólnoty. Ponadto ustalono, że w przypadku wystąpienia nadpłaty z tytułu wpłaconych w roku ubiegłym zaliczek na media właściciele mogą otrzymać zwrot bezpośrednio na konto osobiste pozostałych po rozliczeniu kwot (dotychczas były one potrącane przy wpłatach bieżących).

W związku z powyższym postawiono m.in. pytanie: Czy kwotę, o którą pomniejszono zaliczki na fundusz remontowy i utrzymanie nieruchomości wspólnej należy traktować jako przychód poszczególnych właścicieli z innych źródeł (art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), podlegający wykazaniu w informacji rocznej PIT-8C?

Zdaniem wnioskodawcy przeznaczenie dochodu uzyskanego z wynajmu powierzchni reklamowych na zmniejszenie zaliczek wpłacanych przez właścicieli na fundusz remontowy i utrzymanie nieruchomości wspólnej nie może być zakwalifikowane jako uzyskanie przychodów z innych źródeł. Członkowie Wspólnoty nie otrzymują żadnych kwot z tego tytułu, a jedynie ustalają wysokość zaliczek na niższym poziomie. Taki sposób przeznaczenia dochodów z reklam, nie będzie, zdaniem strony, skutkował koniecznością zapłaty przez właścicieli podatku dochodowego od osób fizycznych i tym samym nie spowoduje konieczności sporządzania przez Wspólnotę informacji PIT-8C.

Ocenę stanowiska wnioskodawcy, uznanego za nieprawidłowe, organ interpretacyjny rozpoczął od przytoczenia treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy wynika natomiast, że jednym ze źródeł przychodu są "inne źródła". Za przychody z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Wobec powyższego organ interpretacyjny stwierdził, że zawarty w przytoczonym art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog jest katalogiem otwartym, o czym świadczy użycie sformułowania "w szczególności". Oznacza to, że o przychodzie podatkowym z innych źródeł można mówić w każdym przypadku, w którym u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Istota bowiem przychodu podatkowego polega właśnie na tym, że ma on charakter trwałego przysporzenia w majątku podatnika. Świadczeniodawca wyraża wolę nieodpłatnego przekazania świadczenia świadczeniobiorcy i w konsekwencji świadczenie to przekazując powoduje, że świadczeniobiorca osiąga korzyść majątkową. Przysporzenie ma jednak konkretny wymiar finansowy nie tylko w momencie wypłaty, ale i w momencie zmniejszenia zobowiązania, jakie musiałoby być zapłacone, gdyby nie przekazane świadczeniobiorcy środki pieniężne. Tak też dzieje się w przedstawionym stanie faktycznym. Wspólnota Mieszkaniowa otrzymuje bowiem przychód w postaci środków pieniężnych z tytułu wynajmu powierzchni reklamowych, "a następnie decyduje się umieścić ten przychód na rachunku funduszu remontowego, ale na indywideulanych kontach księgowych swoich członków". Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że środki pochodzące z tych kont będą zaliczane na poczet zobowiązań jakie członkowie posiadają wobec Wspólnoty Mieszkaniowej w związku z należnościami z tytułu remontu i utrzymania nieruchomości wspólnej. Dochodzi zatem do zmniejszenia zobowiązań członka wobec Wspólnoty, gdyż nie musi on płacić całej kwoty, którą go obciążono, a jedynie uiścić część tej należności. Tym samym należność, którą byłby zobowiązany zapłacić właściciel mieszkania zostanie w części pokryta ze środków przekazanych mu przez Wspólnotę z jej dochodów. Wynika stąd, że gdyby nie otrzymane środki, właściciel byłyby zobowiązany do poniesienia wydatków w pełnej wysokości.

Organ interpretacyjny skonstatował zatem, że środki przekazane na indywidualne konta stanowią przychód członków Wspólnoty, gdyż są dla nich realnym przysporzeniem w majątku, powodującym że zmniejszają się ciążące na nich zobowiązania bez dokonywania uszczerbku w ich majątku, do którego musiałoby dojść, gdyby nie otrzymane od Wspólnoty świadczenie. Konstatacji tej nie zmienia fakt, że środki te są wykorzystywane na pokrycie wydatków ponoszonych na nieruchomość wspólną. Brak jest bowiem podstaw prawnych, aby w przedmiotowej sprawie wyłączyć z opodatkowania dochód ze względu na jego przeznaczenie.

Mając na uwadze, że omawiane przychody nie mieszczą się w katalogu zwolnień wymienionym w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ interpretacyjny stwierdził, że podlegają one opodatkowania, a na wnioskodawcy ciąży, wynikający z art. 42 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek sporządzania informacji PIT-8C.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona wskazała, że kwestionowana przez nią interpretacja jest błędna i powinna zostać zmieniona poprzez przyjęcie, że dochód z najmu powierzchni reklamowych nie stanowi przychodu z innych źródeł skutkującego obowiązkiem zapłaty przez właścicieli lokali podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca podkreślił bowiem, że członkowie Wspólnoty nie otrzymują w istocie żadnych środków pieniężnych stanowiących przysporzenie w ich majątku, a jedynie ustalają wysokość zaliczek na bundzu remontowy w niższej wysokości. Ustalenie niższej wysokości zaliczek na fundusz remontowy wynika zaś z pozyskania przez Wspólnotę dodatkowych środków pieniężnych z najmu powierzchni wspólnych nieruchomości.

Wnioskodawca stwierdził, iż tok rozumowania przyjęty przez organ prowadzi do wniosku, że w każdym przypadku ustalania niższej wysokości zobowiązania ciążącego na podatniku, różnica pomiędzy dotychczasową i nową wysokością tego zobowiązania stanowiłaby przysporzenie w majątku, skutkujące obowiązkiem zapłaty podatku. Interpretacja taka stoi w opozycji do przepisów prawnych określających zasady funkcjonowania wspólnoty mieszkaniowej, a w szczególności przepisów art. 22 ust. 2 i 3 pkt 3 w związku z art. 13 ust. 1 i art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, zgodnie z którymi o wysokości opłat na pokrycie kosztów zarządu decydują właściciele lokali w formie uchwały podjętej w trybie w/w ustawy. Jeżeli zatem wolą właścicieli lokali jest ustalenie niższej wysokości opłat na pokrycie kosztów zarządu lub fundusz remontowy, to bez znaczenia dla oceny spawy są przyczyny uzasadniające podjęcie decyzji tej treści. Z formalnoprawnego punktu widzenia obojętne jest bowiem to, czy ustalenie niższych opłat na pokrycie kosztów zarządu wynika np. z pozyskania nowych źródeł środków pieniężnych, czy też obniżenia kosztów zarządu, implikującego możliwość określenia zobowiązania członków Wspólnoty na niższym poziomie. Ustawa nie wskazuje także sposobu spełnienia świadczenia pieniężnego z w/w tytułu przez członków wspólnoty. Zdaniem strony niezależnie od tego czy właściciel dokona zapłaty bezpośrednio w kasie wspólnoty, poprzez obciążenie swojego rachunku bankowego lub też spełni świadczenie poprzez zarachowanie na jego poczet środków pieniężnych zdeponowanych na jego indywidualnym koncie we wspólnocie dokonuje uiszczenia skutkującego uszczerbkiem w jego majątku.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ interpretacyjny podtrzymał stanowisko przedstawione w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Nawiązując do zarzutów sformułowanych przez stronę wskazano, że Wspólnota Mieszkaniowa jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej jest samodzielnym podatnikiem podatku od osób prawnych. Otrzymane przychody z tytułu wynajmu powierzchni reklamowych stanowią więc przychód Wspólnoty, a po przekazaniu na indywidualne konta członków – przychód osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że członkowie wspólnoty nie otrzymują środków pieniężnych, gdyż istotne jest to, że zmniejszyły się ich zobowiązania wobec Wspólnoty. Zobowiązania te musieliby oni ponieść w wyższej wysokości, gdyby nie ustalono zaliczki na niższym poziomie. Obniżenie zaliczki wynikało z pozyskania przez Wspólnotę Mieszkaniową środków pieniężnych z najmu powierzchni reklamowych Wspólnoty. Nawiązując do przytoczonych przez stronę w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa przepisów ustawy o własności lokali organ interpretacyjny wskazał, że zgodnie z tymi regulacjami wysokość opłat na fundusz remontowy i utrzymanie nieruchomości zależy od właścicieli Jednakże w opisanym stanie faktycznym Wspólnota Mieszkaniowa uzyskała przychód, który został przeznaczony na zmniejszenie wysokości zaliczek na fundusz remontowy i utrzymanie nieruchomości. Zaznaczono jednocześnie, że dla ustalenia czy daną kwotę, o którą pomniejszono zaliczki na fundusz remontowy i utrzymanie nieruchomości wspólnej należy traktować jako przychód poszczególnych właścicieli nie ma znaczenia fakt, że o zmianie wysokości opłaty zadecydowali sami właściciele. Właściciele lokali uiszczają zaliczki na poczet funduszu remontowego i utrzymania nieruchomości w niższej wysokości, a zatem przekazane na indywidualne konta we wspólnocie kwoty nie mogą stanowić uszczerbku w ich majątkach, lecz stanowią realne korzyści majątkowe.

W skardze na powyższą interpretację, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, A sp. z o.o. w B. podniósł zarzut naruszenia art.9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 22 ust. 2 i 3 w zw. z art. 13 ust. 1 i art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Wobec tych zarzutów strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi, w którym ponowiono argumentację przedstawioną w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, strona wyraziła pogląd, że dochód z najmu powierzchni reklamowych nie stanowi przychodu z innych źródeł, skutkującego obowiązkiem uiszczenia przez właścicieli podatku dochodowego od osób fizycznych, jako że członkowie Wspólnoty nie otrzymują w istocie żadnych środków pieniężnych stanowiących przysporzenie w ich majątku, a jedynie ustalają wysokość zaliczek na fundusz remontowy w niższej wysokości. Skarżąca wskazała jednocześnie, iż ustalenie niższej wysokości zaliczek na fundusz remontowy wynika zaś z pozyskania przez Wspólnotę Mieszkaniową dodatkowych środków pieniężnych z najmu powierzchni wspólnych nieruchomości. W ocenie strony tok rozumowania przyjęty przez organ prowadzi do wniosku, że w każdym przypadku ustalania niższej wysokości zobowiązania ciążącego na podatniku, różnica pomiędzy dotychczasową i nową wysokością tego zobowiązania stanowiłaby przysporzenie w majątku, skutkujące obowiązkiem zapłaty podatku. Interpretacja taka stoi w opozycji do przepisów prawnych określających zasady funkcjonowania wspólnoty mieszkaniowej, a w szczególności przepisów art. 22 ust. 2 i 3 pkt 3 w związku z art. 13 ust. 1 i art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, zgodnie z którymi o wysokości opłat na pokrycie kosztów zarządu decydują właściciele lokali w formie uchwały podjętej w trybie w/w ustawy. Jeżeli zatem wolą właścicieli lokali jest ustalenie niższej wysokości opłat na pokrycie kosztów zarządu lub fundusz remontowy, to bez znaczenia dla oceny spawy są przyczyny uzasadniające podjęcie decyzji tej treści. Z formalnoprawnego punktu widzenia obojętne jest bowiem to, czy ustalenie niższych opłat na pokrycie kosztów zarządu wynika np. z pozyskania nowych źródeł środków pieniężnych, czy też obniżenia kosztów zarządu, implikującego możliwość określenia zobowiązania członków Wspólnoty na niższym poziomie. Ustawa nie wskazuje także sposobu spełnienia świadczenia pieniężnego z w/w tytułu przez członków wspólnoty. Zdaniem strony niezależnie od tego czy właściciel dokona zapłaty bezpośrednio w kasie wspólnoty, poprzez obciążenie swojego rachunku bankowego lub też spełni świadczenie poprzez zarachowanie na jego poczet środków pieniężnych zdeponowanych na jego indywidualnym koncie we wspólnocie dokonuje uiszczenia skutkującego uszczerbkiem w jego majątku.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej odrzucenie, wskazując, że zaskarżona interpretacja została doręczona wnioskodawcy po upływie terminu określonego w art. 14 d Ordynacji podatkowej. Wydano ją bowiem – na skutek wniosku z dnia 6 czerwca 2008 r. – w dniu [...] r. i doręczono w dniu 11 września 2008 r., czyli - w świetle uchwały NSA z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. akt I FPS 2/08) po upływie ustawowego terminu do wydania interpretacji, gdyż jego zachowanie wymaga doręczenia interpretacji przed upływem 3 miesięcy od daty wpływu wniosku. W związku z niezachowaniem przez organ terminu do wydania interpretacji, uznaje się, zgodnie z art. 14 o § 1 Ordynacji podatkowej, że w obrocie prawnym znajduje się potwierdzająca stanowisko wnioskodawcy, czyli tzw. interpretacja "milcząca".

Wobec powyższego pismo z dnia [...] r. zatytułowane "interpretacja indywidualna" stwierdzające nieprawidłowość stanowiska przedstawionego we wniosku nie może zostać uznane za interpretację indywidualną, o której mowa w art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej. W rozumieniu art. 14 o § 1 tej ustawy w obrocie prawnym znajduje się bowiem "milcząca" interpretacja przepisów prawa podatkowego odpowiadająca stanowisku wnioskodawcy.

W tym stanie rzeczy organ interpretacyjny stwierdził, że niniejsza skarga dotyczy dokumentu, który w świetle uchwały NSA nie wywołuje skutków prawnych, wobec czego nie może być przedmiotem zaskarżenia. Skarga do sądu przysługuje bowiem na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4 a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Tym samym wniesiona skarga - jako bezprzedmiotowa - jest niedopuszczalna.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja wydana została z naruszeniem prawa.

Postępowanie interpretacyjne a następnie sądowoadministracyjne, zainicjowane przez stronę skarżącą, dotyczy indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej na podstawie art. 14 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w treści ustawy. Kryterium kontroli wykonywanej przez te sądy określa art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiący, że jest ona sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona interpretacja wydana została z naruszeniem prawa, które miało wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest indywidualna interpretacja prawa podatkowego dotycząca skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych związanych z pomniejszeniem zaliczek uiszczanych przez członków Wspólnoty Mieszkaniowej na fundusz remontowy i utrzymanie nieruchomości wspólnej.

Zawarty w odpowiedzi na skargę wniosek o odrzucenie skargi nakazuje rozpocząć niniejsze rozważania od przeprowadzenia sądowej kontroli aspektów proceduralnych związanych z wydaniem zaskarżonej interpretacji. Abstrahując w tym miejscu od szczegółowych dywagacji na temat istnienia przedmiotu zaskarżenia w sytuacji, gdy zgodnie z art.14 o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) w obrocie prawnym zaistniała interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie, wskazać należy iż Sąd stwierdził, iż termin na wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego został w niniejszej sprawie zachowany.

W ocenie składu orzekającego 3-miesięczny termin, o którym mowa w art. 14 d Ordynacji podatkowej jest terminem, który ustawodawca przewidział na dokonanie całości postępowania interpretacyjnego zakończonego nadaniem przesyłki zawierającej interpretację (na adres wnioskodawcy lub też – w sytuacji, gdy strona reprezentowana jest przez pełnomocnika – na adres tegoż pełnomocnika), względnie doręczeniem interpretacji w inny, określony w art.144 Ordynacji podatkowej sposób.

Aktualnie obowiązująca regulacja dotycząca interpretacji indywidualnych nie przewiduje dla interpretacji formy postanowienia czy też decyzji, a jej wydanie wymaga podjęcia czynności, dla której zaistnienia wystarczające jest sporządzenie przez uprawniony do tego organ odpowiedniej treści pisma. W tym stanie rzeczy dla uznania, że zachowany został termin do wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wystarczające jest ustalenie, czy pismo to, jako odzwierciedlenie podjętej czynności, zostało nadane w odpowiedniej placówce pocztowej przed upływem terminu określonego w art. 14 d Ordynacji podatkowej. Niewydanie interpretacji w terminie ustawowym określonym w art. 14 d Ordynacji podatkowej skutkuje (zgodnie z dyspozycją art. 14 o § 1 Ordynacji podatkowej) uznaniem, że wydana została interpretacja zgodna ze stanowiskiem wnioskodawcy (skutek o charakterze materialnym) oraz utratą uprawnienia organu do wydania interpretacji indywidualnej (skutek o charakterze procesowym). Oznacza to, że omawiany termin ma dwojaki charakter, gdyż wyznacza okres, w którym organ interpretacyjny w drodze odpowiedniej czynności ma ukształtować uprawnienia lub obowiązki wynikające z przepisu prawa podatkowego wywołujące określone skutki prawne w stosunku do wnioskodawcy w odniesieniu do aktualnego lub przyszłego stosunku materialnego i jednocześnie zakreśla czas przewidziany do dokonania czynności procesowej (wydania interpretacji). Podkreślić trzeba, że termin do wydania interpretacji nie jest terminem instrukcyjnym, nie podlega wydłużeniu ani przedłużeniu. Jest zatem terminem ustawowym, zawitym, po upływie którego podjęcie czynności jest niedopuszczalne i nie wywołuje skutków prawnych. Stwierdzić jednakże należy, iż dla zaistnienia interpretacji indywidualnej wskutek jej "wydania" nie jest konieczne doręczenie jej wnioskodawcy przed upływem omawianego terminu. Data doręczenia interpretacji nie ma znaczenia dla zachowania terminu jej wydania, jest natomiast istotna dla możliwości jej wzruszenia oraz skutków podatkowych, o których mowa w art. 14 l i art. 14 m Ordynacji podatkowej, dlatego też informacja o dacie doręczenia (a nie jej wydania) przekazywana jest organom wymienionym w art. 14 i § 2 Ordynacji podatkowej.

Wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego oznacza więc – jak wykazano powyżej – sporządzenie jej w wymaganej prawem treści i formie, a dniem jej wydania jest dzień dokonania tej czynności (jej uzewnętrznienie) wynikający z umieszczonej na piśmie zawierającym interpretację, daty. Zaznaczyć jednakże trzeba, iż samo sporządzenie interpretacji czy opatrzenie jej datą, a także data przekazania pisma do doręczenia go wnioskodawcy w trybie art. 144 Ordynacji podatkowej nie jest wystarczające dla stwierdzenia, że interpretację wydano zgodnie z wymogiem określonym w art. 14 d Ordynacji podatkowej. Organ interpretacyjny musi bowiem dysponować bądź dowodem nadania pisma (na prawidłowy adres wnioskodawcy lub jego pełnomocnika) bądź jego doręczenia w inny sposób, przed dniem upływu omawianego terminu.

Dochowanie terminu, o którym mowa w art. 14 d Ordynacji podatkowej należy oczywiście oceniać, stosując zasady ogólne regulujące terminy w postępowaniu podatkowym, w tym art. 12 § 3 (w myśl którego terminy określone w miesiącach kończą się z upływem tego dnia w ostatnim miesiącu, który odpowiada początkowemu dniowi terminu, a gdyby takiego dnia w ostatnim miesiącu nie było - w ostatnim dniu tego miesiąca) oraz art. 12 § 5 (zgodnie z którym jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy). Z akt sprawy wynika, iż wniosek o wydanie interpretacji wpłynął do organu właściwego w dniu 6 czerwca 2008 r., a interpretację opatrzoną datą [...] r., nadano w urzędzie pocztowym w dniu 8 września 2008 r., co zważywszy, że 6 i 7 września 2008 r. wypadały odpowiednio w sobotę i niedzielę, nakazuje stwierdzić, iż termin na wydanie zaskarżonej interpretacji został zachowany.

Nadmienić także należy, iż teza wskazanej w odpowiedzi na skargę uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. akt I FPS 2/08) ma następującą treść: "w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r., pojęcie "niewydanie postanowienia" użyte w art. 14 b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst. jedn. - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi przepis § 1 powołanego artykułu". Orzeczenie to dotyczy zatem stanu prawnego obowiązującego w 2005 r., a więc przed nowelizacją wprowadzoną z dniem 1 lipca 2007 r. i odnosi się do regulacji, która przewidywała dla interpretacji podatkowej formę postanowienia, wchodzącego do obrotu prawnego z chwilą doręczenia. We wspomnianej uchwale NSA wyraził pogląd, że samo sporządzenie postanowienia przy braku jej doręczenia nie może być utożsamiane z wydaniem interpretacji, o której stanowił ówcześnie obowiązujący art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu tej uchwały odniesiono się także do norm prawnych regulujących interpretację przepisów prawa podatkowego w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r., wykazując ich zbieżność, stwierdzając, że zwrot "wydać interpretację" jest ścisłym odpowiednikiem wyrażenia "udzielić interpretacji" i konstatując, że "zmiana brzmienia stosownych przepisów Ordynacji podatkowej nie stwarza wobec tego podstaw do innego – niż przedstawione wcześniej – rozumienia pojęcia "niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14 d (art. 14 o § 1 znowelizowanej Ordynacji podatkowej)".

Podkreślić jednocześnie trzeba, że "związanie uchwałą 7 sędziów dotyczy samej uchwały, nie zaś jej uzasadnienia, a już z pewnością nie całości jej uzasadnienia" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 października 2007 r., sygn. akt IV SA/Wa 1213/07, LEX nr 369415), a "wykładnia podana w sentencji uchwał, wykraczająca poza te granice, jak również te poglądy prawne, które zostały wyrażone w uzasadnieniu uchwały, które nie mają bezpośredniego związku z "zajętym stanowiskiem" są pozbawione mocy wiążącej" (por. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 307425, LEX nr 307425). Oznacza to, że Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, dotyczącą stanu prawnego obowiązującego w 2008 r., w tym art. 14 d Ordynacji podatkowej obowiązującego od 1 lipca 2007 r. nie był związany uchwałą NSA dotyczącą stanu prawnego obowiązującego w 2005 r., a tym samym nie był zobligowany do zastosowania trybu określonego w art. 269 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Stan faktyczny, którego dotyczy zaskarżona interpretacja związany jest w istocie ze skutkami podatkowymi, jakie dla osób fizycznych – członków Wspólnoty Mieszkaniowej – wywiera uzyskanie przychodu z wynajmu części wspólnych nieruchomości. Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ interpretacyjny potwierdził, że przychody z tytułu wynajmu powierzchni reklamowych stanowią przychód Wspólnoty Mieszkaniowej, która jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej jest samodzielnym podatnikiem podatku od osób prawnych. Twierdzenie, że przychód ten po przekazaniu na indywidualne konta członków Wspólnoty staje się przychodem właścicieli poszczególnych lokali organ interpretacyjny wywiódł zasadniczo z faktu, iż właściciele lokali część kwoty opłat z tytułu utrzymania nieruchomości uiszczają z przychodu otrzymanego z najmu powierzchni reklamowych. Innymi słowy, organ przyjął, że uzyskują oni w ten sposób przysporzenie majątkowe w postaci środków pieniężnych, którymi regulują swoje zobowiązania finansowe wynikające z art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali, zgodnie z którym właściciel lokalu zobowiązany jest uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej.

Art. 9 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) stanowi, iż przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych może pochodzić z innych źródeł, które są przez ustawodawcę wymienione przykładowo w art. 20 ust. 1 wspomnianej ustawy. I tak za przychody tej kategorii ustawodawca uważa w szczególności kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Otwarty katalog omawianych przychodów, a więc brak ustawowych wskazań pozwalających na jednoznaczne zakwalifikowanie konkretnych przysporzeń do przychodów z innych źródeł nakazuje indywidualnie oceniać poszczególne stany faktyczne z punktu widzenia dopuszczalności uznania, że podatnik osiągnął przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie stwierdzenie organu interpretacyjnego, że każdy z właścicieli lokali uzyskał opodatkowany przychód wynika wyłącznie z faktu, że elementem stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji nie jest (podjęta zgodnie z art.22 ust. 2 i 3 pkt 3 ustawy o własności lokali) uchwała właścicieli lokali o obniżeniu opłat na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną należnych od poszczególnych członków Wspólnoty. Przychód osiągnięty przez Wspólnotę z najmu części wspólnych nieruchomości został jednakże przeznaczony na utrzymanie nieruchomości wspólnej, wskutek czego udział właścicieli lokali w finansowaniu tychże kosztów faktycznie zmalał.

Co do zasady "przychodem jest kwota rzeczywiście przez podatnika osiągnięta, otrzymana lub postawiona do dyspozycji podatnika" (por. uchwała NSA O/Z w Białymstoku z dnia 1 października 2003 r., sygn. akt SA/Bk 730/03, LEX nr 90256). W niniejszej sprawie przychód osiągnięty przez Wspólnotę z najmu części wspólnych nieruchomości został przeznaczony na utrzymanie nieruchomości wspólnej, wskutek czego udział właścicieli lokali w finansowaniu tychże kosztów faktycznie zmalał. Zdaniem składu orzekającego, okoliczność, iż nie podjęto uchwały, która zawierałaby jednoznacznie brzmiący zapis, iż od konkretnego momentu właściciele lokalu obowiązani są uiszczać należność z tytułu kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej w konkretnej wysokości (niższej niż określona we wcześniej obowiązującej uchwale nie może być wystarczającą przesłanką stwierdzenia, iż właściciele lokali uzyskali (podlegający opodatkowaniu) przychód "z innego źródła". Przesłanką taką nie może być także techniczny aspekt przypisania stosunkowo rozdzielonej kwoty uzyskanej z najmu powierzchni reklamowych do indywidualnych kont poszczególnych właścicieli lokali. W przedstawionych okolicznościach faktycznych za bezpodstawną uznać należy, przyjętą przez organ interpretacyjny tezę, że konkretny wymiar finansowy omawianych kwot można wyprowadzić z (zaistniałego na skutek otrzymania przychodu z najmu powierzchni) "zmniejszenia zobowiązania, jakie musiałoby być zapłacone, gdyby nie przekazane świadczeniobiorcę środki pieniężne".

Negując zatem twierdzenie, iż opisane przez wnioskodawcę w stanie faktycznym zdarzenie skutkowało otrzymaniem przez osoby fizyczne przysporzenia majątkowego, co jest zasadniczym warunkiem uzyskania przychodu ze źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, iż wyczerpana została przesłanka uchylenia zaskarżonej interpretacji w oparciu o art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi i zobowiązania organu interpretacyjnego do uwzględnienia stanowiska Sądu w ramach ponownego wydawania ponownej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a orzeczenie w przedmiocie wykonalności zaskarżonego orzeczenia wydano w oparciu o art. 152 powołanej ustawy.