Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 705/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 24, art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 106, art. 111 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Protokolant Referent stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości straty za 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Lu 705/11

UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] określającą P. S. / podatnik / wysokość straty w działalności gospodarczej w 2009 r. w kwocie [...]

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż podatnik w rozpatrywanym roku podatkowym prowadził działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów. Na podstawie przesłanych przez firmę A. w Ł. faktur zakupu oraz dołączonych do faktur paragonów z kasy fiskalnej, dokumentujących zakup oleju napędowego na stacji paliw w L. organ podatkowy stwierdził, że opisane w tych dokumentach zakupy nie dokumentują rzeczywistych transakcji i nie są powiązane z przychodem podatnika z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonano analizy dokumentów, dotyczących zakupu paliwa na stacji paliw B. z uwzględnieniem ilości zakupionego paliwa, godzin zakupu, numerów rejestracyjnych pojazdów, dokonywania zakupu paliwa do poszczególnych pojazdów w odstępie kilku bądź kilkunastu minut, braku wskazania numerów rejestracyjnych pojazdów na paragonach dotyczących zakupu paliwa oraz faktu, że w większości przypadków zbiorcze faktury wystawiane były na podstawie kilku paragonów dokumentujących zakup w dniach wcześniejszych. Podatnik nie wyjaśnił wiarygodnie, takiego sposobu dokumentowania zdarzeń. Zmieniał twierdzenia. W tych okolicznościach stwierdzono brak związku tych zakupów z działalnością gospodarczą podatnika. Także informacje od kontrahentów podatnika nie dowodzą zakupu paliwa do wskazywanych samochodów, we wskazywanym czasie. Zakwestionowane podatnikowi koszty uzyskania przychodów to 16.734,77 zł.

W zeznaniu o wysokości uzyskanego dochodu za rok 2009 podatnik wykazał stratę z działalności gospodarczej w wysokości 222.337,10 zł, która podlegała zmniejszeniu do 205.602,33 zł. Podatnik w zeznaniu podatkowym zawyżył koszty uzyskania przychodów w stosunku do wykazanych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2009 r. o 440, 87 zł. Natomiast po analizie faktur zakupu paliwa na stacji B. i dołączonych do nich paragonów z kasy fiskalnej, stwierdzono zawyżenie kosztów podatkowych o 16.293,90 zł. Te same samochody tankowane były w ciągu dnia kilkakrotnie, w odstępie nawet kilku lub kilkunastu minut. Tankowania cystern miały miejsce w godzinach, w których cysterny powinny odbierać mleko od rolników na terenie gmin znacznie oddalonych od L. W toku dwukrotnych przesłuchań podatnika nie uzyskano wiarygodnych wyjaśnień.

W warunkach art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa / Dz.U.05.8.60 ze zm. - o.p. / zwrócono się do "C." w Polsce o udostępnienie informacji, dotyczących posiadaczy kart programu lojalnościowego, które w 2009 r. były używane w związku z zakupem oleju napędowego dodatków do oleju, płynów na stacji B. w L.. Z odpowiedzi wynika, że w znacznej liczbie przypadków, wskazane na paragonach, na podstawie których dokonywane były w 2009 r. zakupy na stacji B. w L., numery kart programu lojalnościowego dotyczyły różnych numerów kart wydanych różnym osobom fizycznym. Program lojalnościowy B. {...}, od września 2009r. Payback, był adresowany do osób fizycznych, nie do przedsiębiorców. Firma D. P. S. karty tego rodzaju nie posiadała.

Przy określaniu straty dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów uznawane są w oparciu o art. 22 i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych / Dz.U.00.14.176 ze zm. dla rozpatrywanego roku podatkowego - u.p.d.o.f. /. Kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f. Wskazana wyżej definicja nie oznacza jednak, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione przez podatnika. Aby dany wydatek mógł zostać uznany za taki koszt koniecznym jest wykazanie, iż określony wydatek został rzeczywiście przez podatnika poniesiony, w związku z jego poniesieniem podatnik może spodziewać się z dużym prawdopodobieństwem wystąpienia przychodu, bo jego celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie czy zachowanie źródła przychodu. Istotnym jest czy poniesiony wydatek jest właściwie udokumentowany. / FSK 358/04, I SA/Kr 1551/10 / Koszt podatkowy musi być poniesiony. / FSK 113/04, I SA/Lu 151/09 / W sytuacji, gdy podatnik faktycznie poniesie wydatek i udowodni fakt jego poniesienia w sposób niebudzący wątpliwości, organ podatkowy jest obowiązany uznać konkretny wydatek za koszt uzyskania przychodu. Podatnik ma obowiązek przedstawić organowi podatkowemu wiarygodne dowody poniesienia kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Organ podatkowy nie ma nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów poniesienia wydatku, związku wydatku z przychodem, kiedy sam podatnik nie przedstawia wiarygodnego wyjaśnienia, dowodów. Do kosztów podatkowych zalicza się te wydatki, które wynikają z rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych i mają odzwierciedlenie w prawidłowych, rzetelnych dowodach źródłowych. / I SA/Bk 584/08 / W sprawach, w których przedmiotem są koszty uzyskania przychodów, ciężar dowodu, a właściwie jego prezentacja spoczywa na stronie. / A. Hanusz: "Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu", Przegląd podatkowy 9/2004, s. 126 - 128 / Wydatki są kosztem uzyskania przychodów, zmniejszają podstawę opodatkowania jedynie wtedy, gdy podatnik przedstawi lub wskaże źródła, środki dowodowe na okoliczność ich faktycznego poniesienia, w celu osiągnięcia przychodu oraz związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym przychodem. O tym czy dany wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów nie może decydować sam fakt posiadania faktur i uwzględnienia ich przez podatnika w prowadzonej ewidencji dla potrzeb podatkowych. / II FSK 294/09 / W sytuacji, w której podatnik nie udowodni, że rzeczywiście poniósł wydatek związany z osiągniętym przychodem brak jest podstaw do zaliczenia go w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Organ podatkowy ma obowiązek badać czy księgi podatnika, dokumenty źródłowe są zgodne z rzeczywistością. / II FSK 1493/05, III SA/Łd 134/1999 /

Podatnik nie wykazał, by wydatki w kwocie 16.293,90 zł, opisane w fakturach B., były kosztem podatkowym. Podatnik zmieniał swoje twierdzenia / dotyczące posiadania ilości paliwa w zbiornikach o łącznej pojemności 6600 litrów w K. na terenie Zakładów M. /. Nie wyjaśnił wątpliwości, dotyczących kilkukrotnego tankowania samochodów w ciągu jednego dnia, nawet w odstępie kilku bądź kilkunastu minut, tankowania paliwa do cystern, które według wyjaśnień podatnika znajdowały się na terenie gmin znacznie oddalonych od L. Poza fakturami, wystawionymi na podstawie paragonów z kasy fiskalnej, dokumentującymi zakupy w 2009 r. na stacji B. w L. przez inne osoby fizyczne, na karty lojalnościowe o różnych numerach, nie przedstawił żadnych dowodów, potwierdzających dokonanie przez firmę podatnika zakupu paliwa na stacji B. w L. do pojazdów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Faktury zakupu paliwa na stacji B. w L. wystawione w dniach następnych na podstawie paragonów z kasy fiskalnej, dokumentujących zakup w dniach wcześniejszych przez osoby fizyczne, w tym posiadaczy kart lojalnościowych, nie dowodzą nabycia paliwa przez firmę podatnika. Wystawienie faktur nie następowało przy okazji tankowania pojazdów wykorzystywanych w działalności gospodarczej podatnika. Opisane w okazanych fakturach transakcje nie miały w rzeczywistości miejsca, nie zostały zawarte między podmiotami figurującymi w tych fakturach, między firmą podatnika a B. w L. Podatnik w toku wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego / art. 200 § 1 o.p. / podał, że 7 lat temu posiadał prywatnie kartę lojalnościową, aktualnie takiej karty nie posiada. W związku z tym przyjąć należy, iż w 2009 r. nie dokonywał zakupów paliwa i innych rzeczy na stacji BP w L. do samochodów wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej przy użyciu karty wydanej w ramach programu lojalnościowego. Całkowicie nieprawdopodobne i nieracjonalne byłoby tankowanie do dużych samochodów ciężarowych, posiadających zbiorniki paliwa o pojemności rzędu kilkuset litrów, kilkunastu lub kilkudziesięciu litrów paliwa. Informacje uzyskane z C. uzasadniają natomiast stanowisko, iż sporne faktury były wystawiane na podstawie paragonów, wystawianych w związku z transakcjami dokonywanymi w pewnym okresie czasu przez osoby trzecie, które nie żądały wystawienia faktury. Podatnik dysponuje innym źródłem zaopatrzenia prowadzonego przedsiębiorstwa transportowego w paliwo, dysponuje stosowną infrastrukturą, co wydaje się całkowicie zrozumiałe, ma uzasadnienie w dążeniu do zmniejszenia kosztów prowadzonej działalności, lepszej organizacji świadczonych usług. Zmiana przez podatnika twierdzeń w tym zakresie nosi w sposób ewidentny znamiona dostosowywania przyjętej linii obrony do ustaleń czynionych przez organ podatkowy w miarę postępu postępowania dowodowego.

Podatnik złożył skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Domagał się jej uchylenia.

Wskazał art. 22 u.p.d.o.f. i uzasadniał, iż legalna definicja kosztów podatkowych w sposób zrozumiały wykłada istotę ponoszenia kosztów uzyskania przychodu. Ustawodawca pozostawia podatnikowi możliwość decydowania o wysokości kosztów. Negacja kosztów ma swoje miejsce w art. 23 u.p.d.o.f. Aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt, konieczne jest jedynie udokumentowanie poniesionego kosztu w formie faktury i nie ma obowiązku innego sposobu udowadniania. Podatnik, posiadający tabor samochodowy, nie jest zobligowany do dodatkowego udowadniania, że paliwo napędza silniki samochodów. Ciężar dowodowy spoczywa na organach podatkowych zgodnie z art. 187 o.p. Kwestia kart lojalnościowych, dokumentujących zakupy paliwa, nie może być wiarygodnym dowodem. Karty lojalnościowe wydawane są wszystkim chętnym, którzy dokonują zakupów w różnych placówkach handlowych. Stacje B. są placówkami partnerskimi sieci E., sieciówek ubraniowych i tym podobnych. Karty punktowe są pozbawione cech identyfikacyjnych, punkty przyznawane są do karty. Powszechny dostęp kart punktowych PAYBACK dyskwalifikuje twierdzenie, że transakcje były pozorne, gdyż dokonane przez inne osoby. Zainteresowani zbieraniem punktów znajdą sposób na skorzystanie z doładowania karty. Odkrycie prawdy materialnej przez organy podatkowe było możliwe, gdyby uważnie przeanalizowano wszystkie twierdzenia podatnika. Nie zostały wzięte pod uwagę okoliczności, przemawiające na korzyść podatnika. Przedsiębiorca, ponoszący stratę w roku podatkowym, jest postrzegany jako potencjalny przestępca skarbowy. Generowanie dochodu lub straty w prowadzonej działalności jest ściśle związanie ze stanem gospodarki kraju. Czynnikiem decydującym o kondycji firm są ceny nośników energii, na które nie mamy wpływu. Tym samym organy podatkowe naruszyły art. 122 o.p. przez niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Wyrażona w tym przepisie zasada prawdy obiektywnej jest jedną z najważniejszych zasad postępowania, ma bowiem olbrzymi wpływ na kształtowanie całego postępowania, zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej wynika dla organu podatkowego obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób uzyskać rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

4. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie jest zasadna i jako taka nie podważa legalności zaskarżonej decyzji.

5. W tej sprawie, wbrew zarzutom podatnika, organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające tak, jak tego wymaga Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 120 o.p. działał na podstawie przepisów prawa. Zgodnie z art. 121 § 1 o.p. prowadził czynności w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego. Zgodnie z art. 122 o.p. podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zgodnie z art. 123 § 1 o.p. zapewnił stronie czynny udział w każdym stadium postępowania. Umożliwił stronie wypowiedzenie się co do zebranych dowodów, materiałów. Umożliwił stronie zgłoszenia żądań, podjęcie inicjatywy dowodowej. Zgodnie z art. 124 o.p. wyjaśnił stronie przesłanki, jakimi kierował się przy załatwieniu sprawy. Zgodnie z art. 180 § 1 o.p. dopuścił jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i było zgodne z prawem. Zgodnie z art. 187 § 1 o.p. zebrał kompletny materiał dowodowy, który wyczerpująco, wszechstronnie rozpatrzył. Zgodnie z art. 188 o.p. nie prowadził dowodów zbędnych dla sprawy. Zgodnie z art. 191 o.p. ustalił wszystkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy na podstawie wszechstronnej oceny całego, kompletnego materiału dowodowego, przeprowadzonej w granicach swobodnej oceny dowodów, w sposób spójny, logiczny, odpowiadający zasadom doświadczenia życiowego. Zgodnie z art. 210 § 4 o.p. w uzasadnieniu decyzji wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę i na których oparł rozstrzygnięcie. Wskazał przyczyny, dla których odmówił mocy dowodowej pozostałym dowodom i nie podzielił argumentów strony. Wyjaśnił podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

6. Zgodne z prawem postępowanie wyjaśniające pozwoliło organowi podatkowemu w warunkach legalności ustalić okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Pozwoliło w warunkach legalności ustalić rozmiar zawyżenia przez podatnika kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji pozwoliło organowi podatkowemu zgodnie z prawem zastosować art. 24 o.p. i określić podatnikowi poniesioną stratę w rozpatrywanym roku podatkowym w niższej wysokości od wykazanej w zeznaniu dla podatku dochodowego od osób fizycznych.

7. Poza sporem była okoliczność, że podatnik dysponował fakturami opisującymi zakupy paliwa, wystawianymi na podstawie paragonów fiskalnych.

Podatnik prezentował stanowisko, że jest to wystarczające udokumentowanie poniesienia wydatków w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie transportu towarów, które pozwala kwalifikować te wydatki jako koszty podatkowe w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Wskazywał na oczywistość konieczności nabywania paliwa do samochodów w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie transportu towarów.

Organ podatkowy nie zgodził się z tym stanowiskiem podatnika. Ustalił materialną nieprawidłowość przedstawionych faktur, wystawianych na podstawie paragonów fiskalnych i na tej podstawie faktycznej odmówił zastosowania art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

8. Na gruncie u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodów co do zasady definiuje art. 22 ust. 1. Koszty uzyskania przychodów to na gruncie prawa podatkowego kategoria wydatków, pozostających w związku z efektem działalności gospodarczej, który w określonych konkretnie okolicznościach potencjalnie może być osiągnięty. Zaliczenie konkretnego wydatku podatnika do kosztów uzyskania przychodów jest uzależnione od powiązania poniesionego wydatku z działalnością gospodarczą podatnika. Ten związek przyczynowy między wydatkiem a przychodem nie musi być bezpośredni. Wystarczy, że będzie potencjalny. Wydatek będący kosztem uzyskania przychodów musi być właściwie udokumentowany. Oczywiście udokumentowanie wydatku ma odzwierciedlać rzeczywisty przebieg zdarzeń. To udokumentowanie ma być nie tylko formalnie prawidłowe, ale ma być również prawidłowe w rozumieniu materialnym. Podsumowując, kosztem uzyskania przychodów będzie tylko taki wydatek, który: został poniesiony przez podatnika; jest definitywny / rzeczywisty /; pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub może mieć inny wpływ na wielkość przychodów osiągniętych lub zamierzonych; został właściwe udokumentowany. Za koszty uzyskania przychodów ustawodawca uznał tylko te wydatki, które mają związek z działalnością gospodarczą, które mają lub mogą mieć wpływ na wielkość przychodu podatnika. Podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, kiedy wiarygodnie wykaże ich rzeczywisty związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz ich wpływ na rozmiar osiąganych czy planowanych przychodów, choćby potencjalny. To, że koszt uzyskania przychodów musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów oznacza, że wydatek musi być poniesiony w taki sposób, by racjonalnie działający przedsiębiorca mógł w związku z nim spodziewać się z dużym prawdopodobieństwem wystąpienia przychodu w konkretnych warunkach. Ocena czy w konkretnym stanie faktycznym zachodzi związek poniesionego kosztu z celem w postaci osiągnięcia przychodów będzie wynikiem ustalenia czy poniesiony wydatek przyczynił się lub racjonalnie rzecz oceniając mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawodawca nie stawia wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz by był poniesiony w celu jego osiągnięcia. Zatem kosztem uzyskania przychodów są racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki podatnika, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których poniesienie zmierza do osiągnięcia przychodów. Podatnik każdorazowo powinien wykazać celowość poniesienia wydatku czyli, że poniesione wydatki, które zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, w racjonalnej ocenie mogły co najmniej hipotetycznie przynieść przychód. Ta racjonalność wydatku ma być oceniana przy uwzględnieniu konkretnej sytuacji danego podatnika. Wydatek będzie kosztem uzyskania przychodów, kiedy był poniesiony celowo w prowadzonej działalności gospodarczej, służącej osiągnięciu przychodu. Każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodem. Ocena czy w konkretnym przypadku między wydatkiem a możliwością uzyskania przychodu zachodzi związek przewidziany w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. musi być oparta na ustaleniu czy poniesiony wydatek przyczynił się lub mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodu przez podatnika. Musi istnieć racjonalna podstawa takiego związku wydatku z przychodem. Tylko taki wydatek podatnika będzie kosztem uzyskania przychodów, który został poniesiony w celu uzyskania przychodu podatnika. O tym czy określony wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów decyduje rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Dowody w postaci umów, rachunków, faktur czy paragonów odzwierciedlać muszą faktyczne zdarzenia gospodarcze. Oznacza to, że muszą istnieć możliwości sprawdzenia, powiązania dokumentów księgowych, umów, faktur, dowodów zapłaty czy innych dokumentów sporządzanych przez uczestników obrotu gospodarczego z określonymi czynnościami faktycznymi, które mają dokumentować. Podatnik powinien wiarygodnie wykazać, że określone czynności faktycznie zaistniały i wiążą się z nimi poniesione, ściśle określone wydatki. Okoliczności, że podpisano kontrakt, wystawiono faktury, nawet dokonano zapłaty, same nie stanowią przesądzających dowodów, że czynność została rzeczywiście wykonana, a poniesiony wydatek rzeczywiście pozostawał w związku z działalnością gospodarczą podatnika i to w związku celowym w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów musi opierać się na udowodnieniu konkretnych, rzeczywistych zdarzeń.

Za przedstawionymi rozważaniami na gruncie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. ma rację organ podatkowy, kiedy zakwestionował podatnikowi wysokość kosztów uzyskania przychodów.

9. W przedstawionych okolicznościach faktycznych i prawnych kontrolowanej sprawy podatkowej należy zgodzić się z organem podatkowym, że sam fakt dysponowania przez skarżącego podatnika fakturami, wystawianymi na podstawie paragonów fiskalnych, nie dowodzi wydatku, stanowiącego koszt podatkowy w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Prawidłowo organ podatkowy wskazał w swej argumentacji na treść paragonów fiskalnych, wykazane w nich ilości nabywanego paliwa, czas nabycia, brak wskazania konkretnego nabywcy czy pojazdu. W dalszej kolejności organ podatkowy prawidłowo wyczerpał dostępnie źródła dowodowe dla zweryfikowania realnej możliwości tankowania konkretnych pojazdów skarżącego podatnika w czasie, ilościach, miejscu, opisanych w paragonach fiskalnych. Prawidłowo w tej kwestii twierdzenia skarżącego podatnika porównywał z informacjami od jego kontrahentów na okoliczność kiedy, jakie trasy pokonywały konkretne samochody firmy skarżącego podatnika. Na podstawie całokształtu kompletnego materiału dowodowego, ocenionego w granicach ustawowej swobody, spójnie, logicznie, zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego, organ podatkowy ustalił, że faktury wystawiane na podstawie paragonów fiskalnych nie dokumentują rzeczywistego nabycia paliwa przez firmą skarżącego podatnika, rzeczywistych wydatków skarżącego podatnika w prowadzonej działalności gospodarczej oraz, że tylko odmienne twierdzenia skarżącego podatnika nie są wiarygodne.

Należy podzielić tok argumentacji organu podatkowego, który w rezultacie doprowadził do odmowy wiarygodności odmiennym twierdzeniom skarżącego podatnika. Zasadnie organ podatkowy argumentuje, że same te twierdzenia, pozbawione podstawy w jakichkolwiek innych wiarygodnych dowodach, nie stanowią wiarygodnego, logicznego, zgodnego z zasadami doświadczenia życiowego wyjaśnienia dla nabywania paliwa przez skarżącego podatnika / jego pracowników / na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie paragonów fiskalnych. W tej argumentacji prawidłowo organ podatkowy wskazuje na brak racjonalnego, przez to wiarygodnego wyjaśnienia dla dokonywania zakupów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie paragonów fiskalnych, wielokrotnie, w krótkich odstępach czasu, w stosunkowo niewielkich ilościach biorąc pod uwagę zużycie paliwa przez pojazdy używane w transportowej działalności gospodarczej skarżącego podatnika, do pojazdów w odległych miejscach w dacie nabycia paliwa według paragonów fiskalnych. Prawidłowo organ podatkowy uwzględnia te okoliczności w całokształcie.

Prawidłowa materialnie faktura, o której stanowi art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług / Dz.U.04.54.535 ze zm. dla okresów rozliczeniowych 2009 r. – u.p.t.u. / jest dokumentem, bezpośrednio opisującym czynność w obrocie gospodarczym, nie jest dokumentem opisującym paragony fiskalne. Stosownie do art. 111 ust. 1 u.p.t.u. paragony fiskalne są wystawiane osobom fizycznym, nieprowadzącym działalności gospodarczej oraz rolnikom ryczałtowym. W tym stanie prawnym faktury wystawione na podstawie paragonów fiskalnych nie odpowiadają treści art. 106 u.p.t.u., w rzeczywistości opisują nabycie dokonane przez podmioty z art. 111 ust. 1 u.p.t.u., które nie żądały wystawienia faktury w warunkach art. 106 ust. 4 u.p.t.u.

Podsumowując, odpowiada prawu stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym w okolicznościach kontrolowanego postępowania podatkowego faktury wystawiane na podstawie paragonów fiskalnych nie dowodzą wydatków rzeczywiście poniesionych przez skarżącego podatnika w ramach prowadzonej transportowej działalności gospodarczej, nie są materialnie prawidłowe. W konsekwencji organ podatkowy w warunkach legalności zmniejszył skarżącemu podatnikowi kwotę kosztów uzyskania przychodów, spełniającą wymogi z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. i określił stratę w mniejszej wysokości od zadeklarowanej przy zastosowaniu art. 24 o.p.

10. Podatnik nie zgadza się z przedstawionym w zaskarżonej decyzji rezultatem swobodnej oceny całokształtu kompletnego materiału dowodowego i na tej podstawie ze zmniejszeniem wysokości kosztów uzyskania przychodów, spełniających warunki z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Podatnik niezgadzając się z takim stanowiskiem, argumentami organu podatkowego poprzestał na twierdzeniach odmiennych. Poprzestał na twierdzeniach, że nabywał paliwo do działalności gospodarczej na podstawie paragonów fiskalnych. Nie przedstawił organowi podatkowemu konkretnych źródeł dowodowych, wiarygodnych dowodów, pozwalających przypisać tym twierdzeniom podatnika walor wiarygodności.

Podatnik pomija w swej argumentacji, że dla zastosowania art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie wystarczy jakikolwiek dokument opisujący wydatek, że sam fakt dysponowania fakturami, wystawianymi na podstawie paragonów fiskalnych, nie stanowił podstawy faktycznej zaliczenia wydatków opisanych w tych fakturach do kosztów podatkowych w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Podatnik pomija, że faktura jest dokumentem prywatnym, który nie korzysta z domniemania zgodności ze stanem rzeczywistym. Pomija, że wobec zasadnych wątpliwości organu podatkowego co do materialnej prawidłowości tych faktur, był zobowiązany przedstawić organowi podatkowemu konkretne źródła dowodowe czy konkretne wiarygodne dowody na okoliczność materialnej prawidłowości faktur wystawianych na podstawie paragonów fiskalnych. Paragony fiskalne, na podstawie których wystawiano faktury, nie dowodzą nabycia dokonywanego przez skarżącego podatnika w związku z prowadzoną transportową działalnością gospodarczą. Za takim stanowiskiem organu podatkowego przemawia treść samych paragonów fiskalnych oraz prawne przesłanki ich wystawiania przewidziane w art. 111 ust. 1 u.p.t.u. Wreszcie podatnik pomija, że o zaliczeniu wydatku do kosztu podatkowego w warunkach art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. decyduje między innymi prawidłowe, wiarygodne udokumentowanie faktu poniesienia wydatku. Nie wystarczy samo twierdzenie skarżącego podatnika, że prowadząc działalność gospodarczą w zakresie transportu towarów, dysponując środkami transportu, musiał nabywać paliwo do napędu pojazdów, by możliwe było prowadzenie działalności gospodarczej. Innymi słowy organ podatkowy nie miał obowiązku prowadzić postępowania wyjaśniającego na okoliczność źródeł zaopatrywania się w paliwo do napędu pojazdów przez skarżącego podatnika. Wywody skarżącego podatnika o stosowaniu w obrocie handlowym kart, stanowiących zachętę do dokonywania zakupów u konkretnego sprzedawcy nie dowodzą, że rzeczywiście nabywał paliwo opisane w fakturach wystawianych na podstawie paragonów fiskalnych. W rezultacie nie dowodzą, że nabywał paliwo do prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie paragonów fiskalnych.

11. Podatnik ma prawo zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych w warunkach art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Podatnik, który chce z tego prawa skorzystać ma obowiązek zadbać o takie udokumentowanie poniesionego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, które w razie wątpliwości organu podatkowego, pozwoli wiarygodnie odtworzyć rzeczywisty przebieg zdarzeń w obrocie gospodarczym i w ten sposób pozwoli wiarygodnie wykazać organowi podatkowemu prawidłowość zastosowania przez podatnika art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych w warunkach art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie może być oparte na domniemaniach czy założeniach. Zaliczenie wydatku do kosztu podatkowego w takich warunkach byłoby dowolne i jako takie nie spełniałoby kryterium legalności.

12. Z tych względów niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U.02.153.1270 ze zm. /.