Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 718/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e, art. 5
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14b par. 1, art. 121 par. 1 w zw. z art. 14h, art. 169 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant ref. staż. Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2013 r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz G. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. G. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej zwana: "Spółką") wniosła 6 sierpnia 2012r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług (dalej zwany: "VAT") w zakresie możliwości opodatkowania VAT, opisanych w tym wniosku składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, które nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej zwana: "Z.c.p.") w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Spółka, opisując istniejący stan faktyczny wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą jako deweloper obiektów komercyjnych. Oprócz dwóch nieruchomości wniesionych w formie aportu do K. sp. z o.o. w Spółce pozostają dalsze nieruchomości, na bazie których prowadzi działalność gospodarczą. Wniesiony wkład niepieniężny (aport), stanowi z punktu widzenia art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej zwana "k.c.") Z.c.p. Spółki.

W uchwale Nr 1 (REP [...]) o podwyższeniu kapitału K. sp. z o.o. zapisano: 1) wymienione składniki majątkowe stanowią Z.c.p. w rozumieniu art. 551 k.c., natomiast nie stanowią Z.c.p. w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054; dalej zwana: "u.p.t.u.") i ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej zwana "u.p.d.p."); 2) Skarżąca obciąży K. sp. z o.o. VAT należnym od ww. składników majątku wchodzących w skład wkładu niepieniężnego według stawki obowiązującej w dniu przeniesienia aportu na rzecz Spółki, a Spółka dokona zapłaty należnego VAT w ustawowym terminie.

Składniki majątku wniesione przez Spółkę do K. sp. z o.o. w formie wkładu niepieniężnego obejmowały: 1) własność nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę gruntu nr [...] o obszarze 0,4484 ha, położoną w S. (księga wieczysta KW nr [...] w Sądzie Rejonowym w O.), o wartości (bez VAT) 4.675.000zł, obciążona hipoteką umowną łączną do 4.083.970,50zł z tytułu kapitału kredytu, odsetek, kosztów opłat i prowizji z umowy kredytu na rzecz [...] S.A. w W. z 8 kwietnia 2011r. nr [...];) własność nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę gruntu nr [...] o obszarze 0,5500 ha, położoną w K. (księga wieczysta KW nr [...] w Sądzie Rejonowym w Z.), o wartości (bez VAT) 5.344.000 zł obciążona hipoteką umowną łączną do 4.458.300zł zabezpieczającą wszystkie wierzytelności pieniężne z tytułu umowy kredytowej z [...] S.A. z 11 października 2011r. nr [...]) kredyt związany z realizacją zadań Z.cz.p., objęty umowami kredytu z [...] S.A. w W.: 8 kwietnia 2011r. nr [...] i października 2011r. nr [...], do których Spółka przystąpiła 14 maja 2012r., o łącznej wartości 5.691.869,70. Ww. Bank nie wyraził zgody na przeniesienie kredytu na K., 4) środki pieniężne - 250.656zł; 5) wartości niematerialne i prawne w postaci umowy najmu z J. S.A. z siedzibą w K. jako najemcą, o wartości (bez VAT) 4.145,70zł z: a) 16 lipca 2010r. dotycząca nieruchomości w S., dla której Sąd Rejonowy w O. prowadzi księgę wieczystą KW nr [...]) 29 grudnia 2010r. dotycząca nieruchomości w K., dla której Sąd Rejonowy w Z. prowadzi księgę wieczystą KW nr [...]) umowa o zastępstwo inwestycyjne i organizacyjne z 30 marca 2011r. zawarta z L. sp. z o.o. sp. komandytowa z siedzibą w Warszawie; 7) dokumentacja techniczna budynków i budowli zlokalizowanych na nieruchomości w K., dla której Sąd Rejonowy w Z. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr [...], w szczególności decyzja o pozwoleniu na budowę nr [...], decyzja o pozwoleniu na użytkowanie nr [...], umowy przyłączeniowe, w tym umowa o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej, umowa o przyłączenie do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej; 8) dokumentacja księgowa wchodząca w skład przedsiębiorstwa. Księgi rachunkowe Spółki prowadzi biuro rachunkowe.

Wniesienie w formie wkładu niepieniężnego nieruchomości - składniki majątku trwałego są wyodrębnione: ze względu na lokalizację, w księgach rachunkowych ujęte są jako "Inwestycje w nieruchomości"; dla każdej nieruchomości prowadzone jest odrębne konto analityczne. Będące przedmiotem wkładu niepieniężnego wartości niematerialne i prawne nie stanowią składników aktywów Spółki w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości i u.p.d.p.

Spółka nie wyodrębniła: 1) składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego w odrębną jednostkę organizacyjną, 2) związanych z nimi funduszy (kapitałów) i zobowiązań (oprócz wykazanego kredytu) związanych z działalnością prowadzoną w oparciu o nieruchomości przewidziane do wniesienia w formie aportu do spółki K. sp. z o.o.

Spółka w związku z tym zapytała: czy składniki majątkowe: nieruchomości i wartości niematerialne i prawne wniesione przez nią do K. sp. z. o.o. z punktu widzenia przepisów u.p.t.u. należy traktować jak towar w rozumieniu art. 5 u.p.t.u. i ich aport opodatkować VAT, czy też jako Z.c.p. i w związku z tym do tak określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań będą miały zastosowanie przepisy art. 6 pkt 1 u.p.t.u.?

Spółka - mimo że zawarta w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. definicja Z.c.p., rodzi wątpliwości, czy charakter wyodrębnionych składników majątku wniesionych w formie aportu do spółki, z punktu widzenia przepisów u.p.t.u. należy traktować: 1) jak towar w rozumieniu art. 5 u.p.t.u., który podlega opodatkowaniu VAT (w związku z tym w Spółce wnoszącej aport wystąpił obowiązek naliczenia VAT należnego od wartości rynkowej poszczególnych składników majątku - art. 15 u.p.t.u., udokumentowany fakturą); 2) jako Z.c.p. i w związku z tym będą miały zastosowanie art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 u.p.t.u. (Spółka nie będzie miała obowiązku korekty VAT wynikającego z art. 91 ust. 1 – 9 u.p.t.u.) - stanęła na stanowisku, że składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania nie stanowią Z.c.p. w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. i na podstawie art. 5 u.p.t.u. podlegają opodatkowaniu VAT należnym w Spółce (wnosząca aport). Podstawę naliczenia VAT stanowi wartość rynkowa poszczególnych składników materialnych i niematerialnych wykazanych w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego K..

2. Minister Finansów (zwany dalej także "Ministrem") w interpretacji indywidualnej z 5 listopada 2012r. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Minister, po odwołaniu się do treści art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 6 pkt 1 u.p.t.u. oraz art. 55¹ i art. 55² k.c., stwierdził, że skoro wnioskodawca w stanie faktycznym podaje, że wymienione składniki majątkowe przekazane do K. stanowią Z.c.p. w rozumieniu art. 55¹ k.c. oraz, że po dokonaniu zbycia na rzecz ww. spółki ww. składników Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą na bazie posiadanych nieruchomości i w swoim stanowisku uważa, że składniki majątkowe nie stanowią części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 u.p.t.u., gdyż nie zostały wyodrębnione w odrębną jednostkę organizacyjną, należy uznać, że przekazanie przez Spółkę składników majątku, wypełniającego wymogi z art. 551 k.c. (Z.c.p.) na rzecz K. jest czynność niepodlegającą przepisom u.p.t.u. (art. 6 pkt 1 u.p.t.u.).

Wydanie przez Spółkę ww. składników majątkowych stanowiących Z.c.p. w rozumieniu art. 551 k.c., będzie czynnością wyłączoną spod działania przepisów u.p.t.u., a zatem niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Jeśli przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub Z.c.p. czynność ta nie podlega VAT. Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem, jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Skoro przepisy u.p.t.u. nie definiują terminu "przedsiębiorstwo", dla celów określenia zakresu tego pojęcia należy wykorzystać art. 551 k.c. W związku z tym składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Minister podkreślił, iż sądy administracyjne dokonując wykładni art. 6 ust. 1 u.p.t.u., kładą nacisk przede wszystkim na funkcjonalne powiązanie zespołu składników majątkowych, polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego, bez względu na to czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu, a także czy formalnie ma postać odrębnej struktury czy nie. W jego przekonaniu takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WK.

3. Minister Finansów, w odpowiedzi z 4 stycznia 2013r. na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, skierowane przez Spółkę 27 listopada 2012r. stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie ww. interpretacji w całości i zasądzenie na jej rzecz kosztów zastępstwa procesowego, wskazując na naruszenie art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e u.p.t.u. polegające na błędnym uznaniu, że przekazane aportem do K. składniki majątku należy traktować jako Z.c.p. i uznać za czynność niepodlegającą u.p.t.u. Należy bowiem zastosować definicję Z.c.p. wynikającą z art. 2 pkt. 27e u.p.t.u., a nie definicję przedsiębiorstwa z k.c., gdyż w stanie faktycznym nie mamy do czynienia z aportem całego przedsiębiorstwa, a jedynie ze składnikami majątku. Spółka przez odwołanie się do art. 2 pkt 27e u.p.t.u. wskazała, że przez Z.c.p. rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Spółki ww. aportu nie można uznać za Z.c.p., bo nie spełnia on łącznie wszystkich kryteriów: 1) nie stanowił zespołu składników materialnych i niematerialnych powiązanych ze sobą; w skład przedmiotu aportu nie wchodziły w ogóle jakiekolwiek zobowiązania; przedmiotem aportu były kredyty zaciągnięte na budowę wynajmowanych budynków, ale nie doszło do przejęcie długu, w myśl. art. 519 k.c.; przed dokonaniem aportu K. przystąpiła do kredytu jako dłużnik i wykonuje umowę kredytu jakby sama była kredytobiorcą; 2) składniki majątku będące aportem nigdy nie były wyodrębnione organizacyjnie w spółce, wszystkie umowy były podpisywane przez spółkę jako jedno przedsiębiorstwo, a nieruchomości nie były traktowane jako oddziały; 3) w ewidencji księgowej prowadziła jedynie analitykę konkretnych inwestycji dla celów bilansowych i podatkowych, nie przypisywała kosztów ogólnych do poszczególnych nieruchomości, księgi rachunkowe były prowadzone dla całego przedsiębiorstwa, bez wyodrębniania części przedsiębiorstwa, Spółka nie posiadała odrębnych rachunków bankowych przypisanych konkretnym nieruchomościom; 4) przedmiot aportu nie był wyodrębniony funkcjonalnie z majątku Spółki i nie był on przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych; 5) składniki majątku będące aportem nie umożliwiały w pełnym zakresie samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, bo do realizacji tych celów niezbędne jest jeszcze zarządzanie nieruchomościami, prowadzenie rozliczeń i wykonywanie dodatkowych prac zlecanych przez najemców nieruchomości, w skład aportu nie wchodziły także umowy ubezpieczenia nieruchomości, więc K. zobowiązana była ubezpieczyć nieruchomości we własnym zakresie.

W związku z tym Spółka stoi na stanowisku, że ww. składniki majątkowe wniesione aportem nie spełniają definicji Z.c.p. z art. 2 pkt 27e u.p.t.u. i aport podlega opodatkowaniu VAT, ze względu na niemożliwość zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Spółka wnosząc ww. aport działała jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., więc aport podlegał opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów (nieruchomości) na podstawie art. 7 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 i art. 2 pkt 6 u.p.t.u. i odpłatne świadczenie usług (wartości niematerialne i prawne) na podstawie art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 u.p.t.u. Za słusznością stanowiska Spółki przemawiają interpretacje indywidualne, które pozostają w sprzeczności z wykładnią prezentowaną w zaskarżonej interpretacji.

5. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

6. Skarżąca pismem z 19 listopada 2013r. wniosła o dopuszczenie dowodu w postaci interpretacji indywidualnej z 5 czerwca 2013r. nr IPPP3/443-254/13-5/RD wydanej względem K., w której Minister Finansów odnosząc się do tej samej czynności, przy identycznym stanie faktycznym zajął odmienne stanowisko niż w zaskarżonej interpretacji i potwierdził, że składniki majątku będące przedmiotem aportu nie stanowią Z.c.p. w rozumieniu u.p.t.u. i nie będzie miał do nich zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

7. Na rozprawie w dniu 26 listopada 2013r. Spółka cofnęła ww. wniosek dowodowy.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie z powodów w niej wskazanych.

2. Sąd podkreśla, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. W świetle art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej: "P.p.s.a."), kontroli sądów administracyjnych podlegają także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji indywidualnej ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na ocenę legalności wydanego aktu.

3. Sąd, dokonując kontroli legalności wydanej w sprawie interpretacji indywidualnej, z uwzględnieniem powyższych kryteriów, jak również biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny sprawy oraz sformułowane w skardze zarzuty oraz wspierające je argumenty stwierdza, że narusza ona przepisy prawa procesowego w stopniu, które mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy – na dokonanie wykładni przepisów prawa materialnego: art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

4. Spór skarżącej Spółki z organem udzielającym interpretacji indywidualnej, zainicjowany wnioskiem w trybie art. 14b § 1 O.p., dotyczy kwestii, czy wskazane przez Spółkę we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej składniki majątkowe: nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne wniesione w formie aportu do K. należy traktować jak towar w rozumieniu art. 5 u.p.t.u. i ich aport opodatkować VAT, czy też jako Z.c.p. i w związku z tym do tak określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

Skarżąca prezentuje stanowisko, że składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania nie stanowią Z.c.p. w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. W związku z tym podlegają opodatkowaniu VAT należnym.

Przeciwnego zdania jest Minister Finansów udzielający zaskarżonej interpretacji indywidualnej, który twierdzi, że wydanie składników majątkowych stanowiących Z.c.p. w rozumieniu art. 551 K.c. będzie czynnością wyłączoną spod działania przepisów u.p.t.u., a zatem niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

5. Sąd przechodząc do analizy stanu prawnego mającego zastosowanie w sprawie w pierwszej kolejności przytacza treść interpretowanych w sprawie przepisów, tj. art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Pierwszy z ww. przepisów art. 6 pkt 1 u.p.t.u. stanowi, że przepisów u.p.t.u. nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub Z.c.p. Nie wskazuje jednak, jak należy rozumieć ostatnie w ww. pojęć: "Z.p.c.".

Zgodnie z art. 2 pkt 27e u.p.t.u., pod pojęciem Z.c.p. należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanych wyżej przepisów należy wywieść, że Z.c.p. powinna:

- składać się z zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- być organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

- przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (składniki Z.c.p.),

- stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze (zespół składników składających się na Z.c.p.).

Zdaniem Sądu przy wykładni ww. przepisów należy wziąć również pod uwagę definicję słowa przedsiębiorstwo, którą posługują się przepisy k.c., a w szczególności art. 551 k.c.. Przepis ten stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

6. Zdaniem Sądu, Minister Finansów, choć odwołał się w treści zaskarżonej interpretacji indywidualnej do treści art. 6 pkt 1 u.p.t.u., jak również do treści art. 55¹ k.c. nie analizował przepisu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. i nie dał temu wyrazu w treści uzasadnienia zaskarżonej interpretacji indywidualnej, choć zdaniem skarżącej Spółki był to przepis prawny, który miał znaczenia do prawidłowego udzielenia odpowiedzi na zadane pytanie oraz na ocenę prawidłowości stanowiska wyrażonego przez skarżącą Spółkę.

Minister Finansów, koncentrując się na pierwszej części stanu faktycznego z wniosku o interpretację indywidualną (stwierdzając, że skarżąca Spółka podała, że wymienione składniki majątkowe przekazane do K. stanowią Z.c.p. w rozumieniu art. 55¹ k.c. oraz, że po do dokonaniu zbycia na rzecz ww. spółki ww. składników Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą na bazie posiadanych nieruchomości) pominął kwestię, że skarżąca Spółka w stanie faktycznym sprawy nie wskazywała, że ww. składniki mogą, bądź nie mogą stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania. Ta zaś kwestia jest najistotniejsza z punktu widzenia art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Spółka, przedstawiając stan faktyczny sprawy wskazała jedynie, że nie wyodrębniła będących przedmiotem aportu składników majątku w odrębną jednostkę organizacyjną, nie wyodrębniła również związanych z nimi funduszy (kapitałów) i zobowiązań (oprócz wskazanego kredytu) związanych z działalnością Spółki, prowadzoną w oparciu o nieruchomości przewidziane do wniesienia w formie aportu.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Minister Finansów powinien zastanowić się czy w okolicznościach faktycznych sprawy można było uznać, że wniesione aportem ww. składniki można uznać za zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionych w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e u.p.t.u.).

Zdaniem Sądu nieadekwatne do stanu faktycznego sprawy i do stanowiska skarżącej Spółki, jest stwierdzenie Ministra Finansów, że Spółka w swoim stanowisku uważa, że składniki majątkowe nie stanowią części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 u.p.t.u., gdyż nie zostały wyodrębnione w odrębną jednostkę organizacyjną. Takiego stwierdzenia nie ma ani w stanie faktycznym sprawy, ani w dość lakonicznym stanowisku Spółki. Skarżąca przedstawiając w sposób zwięzły swoje stanowisko odwołuje się w nim wyłącznie do treści art. 2 pkt 27e u.p.t.u., do którego Minister Finansów nie powołał ani w podstawie prawnej zaskarżonej interpretacji, ani w jej uzasadnieniu, naruszając tym samym przepis art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p.

W ocenie Sądu Minister, któremu wnioskodawca nakreślił stan faktyczny nie może polemizować z tym stanem, może co najwyżej, w trybie art. 14h w związku z art. 169 § 1 O.p. wyjaśnić rodzące się wątpliwości w zakresie okoliczności faktycznych zawartych we wniosku. Obowiązkiem Ministra Finansów, który nie stosuje ww. trybu przewidzianego w O.p. jest przyjęcie do wiadomości zakreślonego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej stanu sprawy i dokonanie w jego ramach wykładni przepisów - w rozpoznawanej sprawie przepisów u.p.t.u.

Minister powinien jednak wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne przedstawione we wniosku o interpretację indywidualną z punktu widzenia obowiązku, jaki spoczywa na nim względem wnoszącego wniosek, który powziął wątpliwość odnośnie sposobu opodatkowania wniesionego wkładu niepieniężnego w formie nieruchomości, a gdy informacje zawarte w stanie faktycznym są niewystarczające do uznania za prawidłowe lub nieprawidłowe stanowiska wnioskodawcy, powinien wezwać tegoż wnioskodawcę do doprecyzowania czy wskazanie danych, które umożliwią dokonanie ocen przez Ministra Finansów. Pamiętać też należy, że to wnioskodawca, opisując stan faktyczny, na tle którego ma być dokonana interpretacja bierze na siebie skutki wynikające z błędnego przedstawienia tego stanu, o ile okaże się on odmienny niż rzeczywistego. Stąd między innymi wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego już we wniosku o interpretację. Natomiast rzeczą organów podatkowych, które nie badają ani racjonalności, ani też wiarygodności opisanych zdarzeń, jest uwzględnienie wszystkich dostarczonych przez wnioskodawcę informacji, istotnych z punktu widzenia interpretowanego przepisu.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Minister Finansów powinien również zastanowić się czy w okolicznościach faktycznych podanych we wniosku o interpretację indywidualną można uznać, że w skład wnoszonego aportu wchodziły zobowiązania, które są niezbędnym elementem, aby uznać, że mamy do czynienia z Z.c.p. w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. Nie rozważanie tej okoliczności w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji nie może być uznane za prawidłowe w świetle art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14 O.p.

Minister Finansów powinien również uwzględnić dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych w zakresie możliwości uznania danych składników za Z.c.p. oraz wynikające z tego faktu kwestie podatkowe występujące na gruncie u.p.t.u., a w tym w szczególności wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 25 czerwca 2013r. sygn. akt I FSK 955/12, 12 czerwca 2013r. sygn. akt I FSK 1090/12, z 15 maja 2012r. sygn. akt I FSK 1223/11, 5 kwietnia 2012r. sygn. akt I FSK 1001/11, a następnie przeanalizować czy opisane we wniosku o udzielenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej składniki, które są przedmiotem zbycia – wniesienia aportem – pozwalały na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy.

8. Sąd, reasumując stwierdza, że Minister Finansów błędnie oparł zakres przeprowadzonej przez siebie analizy pojęcia "przedsiębiorstwa" wyłącznie na przepisach art. 55¹ i art. 55² k.c., pomijając w treści uzasadnienia zaskarżonej interpretacji, jak również w jej podstawie prawnej treść przepisu, o interpretację którego Spółka w szczególności występowała - art. 2 pkt 27e u.p.t.u., który zawiera definicję Z.c.p. i powinien być interpretowany łącznie z art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Nie doszło do ocen i analiz czy łącznie wszystkie opisane przez skarżącą Spółkę składniki spełniają przesłanki z ww. art. 2 pkt 27e u.p.t.u. w związku z art. 55¹ i 55² k.c.

W sposób nieuprawniony Minister Finansów zinterpretował również przedstawione przez skarżącą Spółkę elementy stanu faktycznego, bez jednoczesnego wyjaśnienia rodzących się wątpliwości, czy rzeczywiście stan faktyczny opisany we wniosku pozwala na udzielenie odpowiedzi na postawione przez skarżącą Spółkę pytanie.

Konsekwencją był przedwczesny i nienależycie uzasadniony w zaskarżonej interpretacji indywidualnej wniosek Ministra Finansów, że opisane we wniosku składniki materialne i niematerialne, wniesione jako aport nie podlegają przepisom u.p.t.u., na mocy art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

9. Sąd, mając powyższe na względzie, uznał, że zasadne jest, na mocy art. 146 § 1 w związku z art. 134 § 1 P.p.s.a. uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej (punkt pierwszy sentencji wyroku).

Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono na mocy art. 152 P.p.s.a. (punkt drugi sentencji).

Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania (punkt trzeci sentencji) zapadło na mocy art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.), strona skarżąca była reprezentowana przez adwokata.