Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1493/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1 pkt 1, ust. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 122, art. 180 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi K. C. i A. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] stycznia 2015r. Prezydent [...] W. wszczął z urzędu, wobec Skarżących K. i A. C., postępowanie w celu ustalenia podatku od nieruchomości za 2013r. (za miesiące VII-XII) za nieruchomość położoną w W. przy ul. K. [...].

Na wezwanie organu z 20 stycznia 2015r. Skarżący w dniu 2 lutego 2015r. przedłożyli informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych.

Decyzją z [...] lutego 2015r. Prezydent [...] W. ustalił Skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2013r. (miesiące VII-XII) na kwotę [...] zł. Jako podstawę opodatkowania przyjęto budynki mieszkalne o pow. 130,26m² oraz grunty pozostałe o pow. 441,20m², nabyte na podstawie aktu notarialnego z [...] czerwca 2013r. nr rep [...].

Skarżący wnieśli odwołanie od powyższej decyzji podnosząc, że wadliwie ustalono stan faktyczny sprawy w zakresie podstawy opodatkowania. W ocenie Skarżących organ nie wziął pod uwagę, że w informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych wskazali podstawę opodatkowania gruntów 227m² oraz w akcie notarialnym z [...] czerwca 2013r. nr rep [...] postanowiono, iż przysługuje im wyłączne prawo do korzystania z gruntu o pow. 227m².

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (Kolegium) decyzją z [...] marca 2016r. utrzymało w mocy powyższą decyzję. W uzasadnieniu wskazało, że z akt spawy wynika, iż Prezydent [...] W. ustalając wymiar podatku od nieruchomości za 2013r. (za miesiące VII-XII) za nieruchomość położoną przy ul. K. [...] w W. jako podstawę opodatkowania przyjął budynki mieszkalne o pow. 130,26 m² oraz grunty pozostałe o pow. 441,20 m². Organ odwoławczy wskazał, że w aktach sprawy znajduje się informacja w sprawie podatku od nieruchomości, złożona po raz pierwszy na formularzu IN-12 w dniu [...] lutego 2015r. W ww. formularzu wskazano jako przedmiot opodatkowania grunty pozostałe o pow. 227m² oraz budynki mieszkalne o pow. 130,26 m². Jednakże w aktach sprawy znajduje się również wypis z rejestru gruntów według stanu na dzień 9 kwietnia 2015r., z którego wynika, że nieruchomość położona w W. przy ul. K. [...], oznaczona w ewidencji gruntów jako działka nr [...] ma powierzchnię 888m², zaś Skarżącym przynależny jest udział 130260/262170 w tej nieruchomości. Także z księgi wieczystej KW nr [...] wynika, że wielkość udziału w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali przynależna Skarżącym wynosi 130260/262170.

Kolegium dodało, że w materiale dowodowym znajduje się również wypis z rejestru lokali, wg stanu z dnia [...] kwietnia 2015r., z którego wynika powierzchnia użytkowa lokalu 130,26m².

W ocenie organu odwoławczego z powyższych danych wynika, że organ pierwszej instancji dokonał prawidłowych ustaleń w zakresie podstawy opodatkowania dla nieruchomości objętej decyzją Prezydenta [...] W. z dnia [...] lutego 2015r.

Kolegium wyjaśniło, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.; dalej: "P.g.k.") - podstawą wymiaru podatków są dane wynikające z ewidencji gruntów, a organy muszą je respektować mimo ewentualnych różnic pomiędzy ewidencją, a stanem faktycznym. Organy podatkowe nie mogą więc dokonywać samodzielnej kwalifikacji przedmiotu opodatkowania, a wypis z ewidencji gruntów stanowi dokument urzędowy, o którym mowa w art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2015r., poz. 613) – dalej "O.p.". Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. wyrok NSA z 13 stycznia 2015r. sygn. akt II FSK 3182/12).

Odnosząc się zaś do podnoszonych przez Skarżących zarzutów organ odwoławczy wskazał, że pomimo wezwania Skarżący nie przedłożyli aktu notarialnego z [...] czerwca 2013r. nr rep A [...]. Niemniej jednak okoliczności, które dowód ten miałby potwierdzać nie mają znaczenia dla wymiaru podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał na wyrok NSA z 21 stycznia 2015r. sygn. akt II FSK 3205/12, w którym stwierdzono, że w niektórych przypadkach może być ustalony sądownie lub umownie sposób użytkowania nieruchomości, tzw. podział do korzystania (quo ad usum). Podział quo ad usum jest rodzajem podziału nieruchomości występującym w ramach stosunku współwłasności ułamkowej. Jest on możliwy, jeżeli nie sprzeciwiają mu się charakter i rodzaj nieruchomości, albo uzasadnione interesy współwłaścicieli. Podział do użytkowania jest instytucją specyficzną, całkowicie w zasadzie odformalizowaną, zupełnie pozbawioną charakterystycznych cech procedury podziałowej. Nie powstaje bowiem nowa nieruchomość, ani nie dochodzi do jakiejkolwiek ingerencji w granice istniejących działek gruntu. Nie jest to zatem podział sensu stricto, lecz porozumienie w zakresie rozdziału kompetencji właścicielskich do nieruchomości. W wyniku podziału quo ad usum współwłaściciel nabywa prawo polegające na możności wyłącznego korzystania z określonej części nieruchomości. Prawo to nie ma ani charakteru rzeczowego, ani obligacyjnego. Oznacza to, że jest umownym określeniem granic własnych wpływów właścicielskich w zakresie współwłasności ułamkowej. Podział quo ad usum może zostać dokonany na czas określony lub nieokreślony. W każdej jednak sytuacji podział ten będzie rozwiązaniem "tymczasowym" w tym sensie, że sposób jego dokonania nie przesądza w żaden sposób o ewentualnym przyszłym sposobie podziału nieruchomości wspólnej, ani o przyznaniu poszczególnych części nieruchomości określonym współwłaścicielom. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej pozostają bez znaczenia z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Umowny podział nieruchomości do używania (quo ad usum) nie powoduje, że strony stały się posiadaczami samoistnymi tej części nieruchomości, która przypadła im do używania, a w konsekwencji zastosowanie. Zatem podział quo ad usum sam w sobie nie rodzi żadnych skutków prawnopodatkowych.

Skarżący zaskarżyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie:

1. art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2014r., poz. 849 ze zm.) - dalej jako "u.p.o.l." - poprzez błędną wykładnię,

2. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez brak dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej, nie przeprowadzenie wszechstronnego postępowania dowodowego, rozstrzygnięcie w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy,

3. art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niestaranny i merytorycznie niepoprawny oraz nie rozstrzyganiu wątpliwości na korzyść podatnika,

4. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji podczas gdy zakres naruszonego prawa powodował co najmniej konieczność uchylenia przedmiotowej decyzji,

5. art. 210 § 4 O.p. poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonej decyzji, a w tym nie odniesienie się do argumentów podnoszonych przez Skarżących.

W uzasadnieniu skargi Skarżący podnieśli, że w akcie notarialnym zakupu przedmiotowej nieruchomości Rep. [...] z [...] czerwca 2013r. w paragrafie 7 wyraźnie postanowiono, iż właścicielom lokalu "[...]" przysługuje wyłączne prawo do korzystania z gruntu o obszarze 227m² co zostało uwidocznione na planie sytuacyjnym działki stanowiącym załącznik do aktu notarialnego. Powierzchnię gruntu o obszarze 227m² Skarżący objęli w posiadanie, z takiej powierzchni korzystają i od takiej powierzchni winien być naliczony podatek od nieruchomości. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, że działka [...] ma powierzchnię 0,888 ha (czyli 888m²) i ma czterech współwłaścicieli. Do lokalu "[...]", przynależy 227m², a do lokalu "[...]" - 661m². Takie udziały poszczególni współwłaściciele mają w faktycznym posiadaniu i użytkowaniu. W ocenie Skarżących naliczenie podatku od powierzchni gruntu, którego nie objęli w posiadanie jest niezasadne i niezgodne z podstawowymi zasadami powszechności równości opodatkowania. Skarżący podkreślili, że organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję oparł się wyłącznie na ewidencji gruntów, pomijając inne możliwe do przeprowadzenia dowody. Ewidencja gruntów nie zawiera bowiem informacji dotyczącej podatników, którzy faktycznie w określonej powierzchni użytkują i objęli grunt w posiadanie. Na podstawie danych zawartych w ewidencji, ustalany jest tylko właściciel lub władający gruntem. Natomiast określenie podatnika następuje na podstawie art. 3 ust. 1 u.p.o.l. Oznacza to, że w sytuacji, gdy organ podatkowy w toku postępowania podatkowego powziął wiadomość, iż dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków nie odzwierciedlają stanu faktycznego lub prawnego, ustalenie właściciela bądź innego podmiotu władającego nieruchomością winno nastąpić w oparciu o inne źródła informacji (zob. wyrok WSA w Gliwicach z 9 grudnia 2010r. I SA/GI 771/10).

Dodatkowo Skarżący podnieśli, że obowiązek podatkowy ciąży na samoistnym posiadaczu nieruchomości. W sytuacji, gdy posiadacz samoistny nie jest jej właścicielem to na nim, a nie na właścicielach ciąży obowiązek podatkowy (wyrok NSA z 11 września 2014r. II FSK 509/14; wyrok WSA w Kielcach z 12 lutego 2009r. I SA/Ke 467/08).

Skarżący powołali się również na wyrok z 23 lipca 2015r. II FSK 1577/13, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, bez potrzeby zmiany samej ewidencji.

Skarżący dodali również, że organ podatkowy opierając się na ewidencji gruntów wskazuje, iż działka [...] ma powierzchnię 888m². Pomija jednak, że działka ta ma czterech współwłaścicieli i do poszczególnych lokali przysługują różne powierzchnie. Zaskarżona decyzja wadliwa jest zatem również z tego powodu, że nie zostali nią objęci wszyscy współwłaściciele gruntu. W opinii Skarżących organ winien wydać jedną decyzję dotyczącą całej nieruchomości.

Poza tym Skarżący zarzucili, że organ w uzasadnieniu błędnie wskazał, iż byli wzywani do przedłożenia aktu notarialnego z [...] czerwca 2013r. nr rep. [...], gdyż wezwania takiego nie otrzymali.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasową argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, że sąd administracyjny, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2016r., poz. 1066 ze zm.) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2016r., poz. 718 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.") na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, należy stwierdzić, iż doszło do naruszenia bądź prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a.). Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (podatkowego) lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji.

W rozpoznawanej sprawie sądowej kontroli legalności poddana została decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. w przedmiocie ustalenia Skarżącym wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013r. (za miesiące VII-XII). Jako podstawę opodatkowania organy przyjęły budynki mieszkalne o pow. 130,26m² oraz grunty pozostałe o pow. 441,20m².

Z treści skargi wynika, że Skarżący kwestionują powierzchnię nieruchomości gruntowej przyjętą jako podstawę wymiaru podatku. Podnieśli, że przysługuje im jako właścicielom lokalu "[...]" wyłączne prawo do korzystania z gruntu o obszarze 227m², co zostało uwidocznione na planie sytuacyjnym działki stanowiącym załącznik do aktu notarialnego zakupu przedmiotowej nieruchomości z [...] czerwca 2013r. (Rep. [...]). Powierzchnię gruntu o obszarze 227m² objęli w posiadanie, z takiej powierzchni korzystają i od takiej powierzchni winien być naliczony podatek od nieruchomości. Skarżący podkreślili, że działka o numerze ewidencyjnym [...] ma powierzchnię 0,888 ha (888m²) i ma czterech współwłaścicieli. Do lokalu "[...]", przynależy 227m², a do lokalu "[...]" - 661m². Takie udziały poszczególni współwłaściciele mają w faktycznym posiadaniu i użytkowaniu.

Jak wynika z akt sprawy Skarżący są właścicielami lokalu mieszkalnego oznaczonego literą "[...]" (współwłasność małżeńska) oraz współwłaścicielami nieruchomości wspólnej, tj.: gruntu, na którym posadowiony jest budynek mieszkalny, w którym wyodrębniono własność lokali (lokal "[...]" należący do Skarżących oraz lokal "[...]" należący do innych osób, będących współwłaścicielami gruntu).

Zgodnie z wypisem z rejestru lokali z 9 kwietnia 2015r. powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego oznaczonego literą "[...]", usytuowanego w budynku położonym w W. przy ul. K. [...], którego to lokalu współwłaścicielami są wyłącznie Skarżący – wynosi 130,26m². Natomiast powierzchnia użytkowa budynku – wynosi 262,17m2. Z kolei z wypisu z rejestru gruntów z 9 kwietnia 2015r. wynika, że nieruchomość położona w W. przy ul. K. [...], oznaczona w ewidencji gruntów jako działka nr [...], na której to działce posadowiony jest budynek, w którym wyodrębniono własność lokali ("[...]" oraz "[...]"), ma powierzchnię 888m², zaś Skarżącym przynależny jest udział 130260/262170 w tej nieruchomości.

Zważyć w związku z powyższym należy, że stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty oraz budynki lub ich części.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości obciąża m.in. osoby fizyczne będące właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości gruntowych i budowlanych. Przepis art. 3 ust. 3 u.p.o.l. stanowi natomiast, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

Stosownie do treści przepisu art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5.

W myśl natomiast przepisu art. 3 ust. 5 u.p.o.l., jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym, wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku.

Analiza tych uregulowań prowadzi do wniosku, że w konsekwencji prawnego wyodrębnienia lokali w ramach jednego budynku, tj. utworzenia nieruchomości lokalowych, dla których urządzone zostały odrębne księgi wieczyste, obowiązek podatkowy od wyodrębnionych lokali w zakresie dotyczącym gruntu oraz części wspólnych budynku określa wyłącznie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Przede wszystkim wynika to z zastrzeżenia zawartego w ust. 4 tego artykułu, w myśl którego przepis ten nie ma zastosowania w okolicznościach opisanych w ust. 5, ale również z brzmienia samego ust. 5 wskazującego, że jest to regulacja lex specialis w stosunku do przepisu poprzedzającego. Powyższa konstatacja znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 listopada 2012r., sygn. akt II FSK 647/11 (por. także wyroki WSA w Warszawie z 8 października 2010r., III SA/Wa 1336/10 i WSA w Poznaniu z 28 marca 2013r., III SA/Po 617/12; wszystkie wymienione w uzasadnieniu orzeczenia są dostępne w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl.).

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 3 ust. 5 u.p.o.l. reguluje zagadnienia związane z opodatkowaniem nieruchomości w razie wyodrębnienia własności lokali. Przepis ten określa, w jaki sposób obowiązek podatkowy ciąży na właścicielach wyodrębnionych lokali, w zakresie tej części nieruchomości, która jest przedmiotem współwłasności właścicieli poszczególnych lokali, czyli gruntu i części wspólnych budynku.

Zauważyć bowiem należy, że ustanowienie odrębnej własności lokalu tworzy w stosunku do nieruchomości gruntowej, jak i części wspólnych budynku, współwłasność odmienną niż współwłasność nieruchomości zabudowanej, z której lokale nie zostały wyodrębnione. Tak też oba te rodzaje współwłasności potraktowała ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, odnosząc art. 3 ust. 5 u.p.o.l do sytuacji, w której wyodrębniono własność lokali. W takim bowiem przypadku zasadą jest właśnie odmienne traktowanie tego rodzaju współwłasności, która powstaje w wyniku wyodrębnienia lokali i istnieje, póki istnieje odrębna własność lokali.

Zatem wyodrębnienie w budynku własności poszczególnych lokali powoduje, iż zastosowanie znajdzie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Przepis art. 3 ust. 5 u.p.o.l. jest przepisem lex specialis względem art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w zakresie solidarnego obowiązku podatkowego. Przepis art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nie przewiduje solidarnego opodatkowania wszystkich współwłaścicieli lub posiadaczy, lecz wprowadza regułę proporcjonalnego opodatkowania właścicieli lokali. Proporcja wskazana w tym przepisie polega na tym, że ciążący na właścicielu lokalu podatek od gruntu i części wspólnych budynku jest ułamkiem wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku.

Właściciele nieruchomości lokalowych mają ułamkowo określony udział w tzw. nieruchomości wspólnej, która obejmuje części wspólne budynku oraz grunt, na którym posadowiono budynek, w którym wyodrębniono własność lokali. Nieruchomość wspólna jest przedmiotem tzw. przymusowej współwłasności ułamkowej, która polega na tym, że nie można żądać zniesienia współwłasności, dopóki trwa odrębna własność lokali. Współwłaścicielami nieruchomości wspólnej są właściciele lokali i oni też są podatnikami podatku od nieruchomości. Prawo własności tej nieruchomości przysługuje właścicielom lokali, co prowadzi do obciążenia ich podatkiem od nieruchomości na zasadach określonych w art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Właściciel nieruchomości lokalowej jest więc zobowiązany płacić podatek od lokalu i podatek od części nieruchomości wspólnej (wg proporcji stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku).

Zatem w rozpoznawanej sprawie proporcja, o której mowa w art. 3 ust. 5 u.p.o.l. w odniesieniu do gruntu przedstawia się następująco: (130,26/262,17) x 888m2 = 441,20m2 [w rejestrze gruntów wskazano ją jako udział wynoszący 130260/262170, tak więc 130260/262170 x 888m2 = 441,20m2].

W związku z argumentacją Skarżących wskazać należy, że postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości w przypadku właściciela lokalu mieszkalnego wyodrębnionego w budynku, nie toczy się z udziałem właścicieli innych lokali mieszkalnych w tym budynku, będących współwłaścicielami gruntu stanowiącego nieruchomość wspólną. Wobec właścicieli poszczególnych lokali winny być prowadzone odrębne postępowania podatkowe, kończące się wydaniem odrębnych decyzji ustalających podatek od danego lokalu i podatek od części ułamkowej nieruchomości wspólnej. Wyodrębnienie własności lokali powoduje, że możliwe jest ustalenie zobowiązania podatkowego w wysokości odpowiadającej udziałom w gruncie oddzielnie wobec każdego z właścicieli lokali, będących współwłaścicielami gruntu. Nie ma wówczas zastosowania art. 3 ust. 4 u.p.o.l., a norma wynikająca z art. 3 ust. 5 tej ustawy. Obowiązek podatkowy w zakresie wynikającym z art. 3 ust. 5 u.p.o.l. jest wyrażony ułamkiem, w którym w liczniku jest powierzchnia użytkowa lokalu, a w mianowniku powierzchnia użytkowa całego budynku. Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że w sytuacji gdy dany lokal, którego własność została wyodrębniona, jest przedmiotem współwłasności (np. współwłasność małżeńska), wówczas w tym zakresie znajdzie zastosowanie norma wynikająca z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. W rozpoznawanej sprawie lokal oznaczony literą "[...]" stanowi współwłasność Skarżących, organ podatkowy obowiązany był więc uwzględnić tę okoliczność, co też uczynił i doręczył decyzję ustalającą podatek od tej nieruchomości każdemu z małżonków.

Należy również podkreślić, że organ podatkowy dokonując wymiaru podatku obowiązany jest opierać się przede wszystkim na danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, co jednoznacznie wynika z treści art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. Dane te wskazują m.in. na przedmiot opodatkowania. Ustalenia organów podatkowych oparte o treść ewidencji gruntów stanowią istotny element określenia podatkowego stanu faktycznego. Dokonując tych ustaleń organ jest związany zakresem zapisów zawartych w ewidencji gruntów i nie jest uprawniony do ich weryfikacji. Pogląd odmawiający uprawnienia organom ustalającym wysokość podatku od nieruchomości do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów, jest ugruntowany w orzecznictwie sądowym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 czerwca 2012r. II FSK 2241/10, z 13 stycznia 2010r. II FSK 1243/08, z 5 listopada 2009r. II FSK 836/08, z 29 października 2009r. II FSK 854/08, z 1 października 2009r. II FSK 652/08, z 18 lutego 2010r. II FSK 1586/08, wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych: WSA w Warszawie z 3 października 2014r. III SA/Wa 642/14, WSA w Łodzi z 29 maja 2014r. I SA/Łd 49/14, WSA w Kielcach z 14 października 2010r. I SA/Ke 461/10, WSA w Krakowie z 27 stycznia 2010r. I SA/Kr 955/09, WSA w Poznaniu z 21 stycznia 2010r. III SA/Po 363/09).

Dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i zgodnie z tym przepisem stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju działań nie jest możliwe (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2015r. II FSK 3227/12, wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych: WSA w Szczecinie z 8 stycznia 2015r. I SA/Sz 1018/14, WSA w Gliwicach: z 27 maja 2014r. I SA/Gl 1152/13, z 1 grudnia 2014r. I SA/Gl 1127/13, WSA w Kielcach z 8 marca 2012r. I SA/Ke 411/11).

Sąd podzielając prezentowane powyżej poglądy stwierdza, że organy były uprawnione na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków określić krąg współwłaścicieli nieruchomości oraz przedmiot opodatkowania. Jak wynika z treści decyzji powierzchnia nieruchomości, stanowiąca podstawę do ustalenia wysokości podatku, określona została stosownie do danych z ewidencji gruntów i budynków. W oparciu o dane z ewidencji gruntów i budynków ustalono także współwłaścicieli nieruchomości. Podkreślenia przy tym wymaga, że Skarżący nie przedłożyli żadnego kontrdowodu (w postaci dokumentu), z którego wynikałoby, że dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków są nieprawidłowe.

Zaznaczyć jednocześnie należy, że dane dotyczące obszaru gruntu zawarte w ewidencji gruntów i budynków bezwzględnie wiążą organy podatkowe. W tym zakresie nie jest zatem możliwe przeprowadzenie dowodu przeciwko wypisowi z ewidencji gruntów i budynków przez organy podatkowe prowadzące postępowanie w sprawie na podstawie art. 194 § 3 O.p. Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Podatnik kwestionujący prawidłowość danych z ewidencji gruntów i budynków, powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję, którym obecnie jest starosta (art. 22 ust. 2 P.g.k.). Wobec powyższego kwestionowanie w postępowaniu podatkowym powierzchni nieruchomości czy też wielkości udziału (stosunek powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku – art. 3 ust. 5 u.p.o.l.), gdy powierzchnia ta i wielkość udziału wynika z ewidencji gruntów nie może mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Wskazać też należy, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika, są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji.

W rozpoznawanej sprawie Skarżący podnieśli, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Wskazali też, że na mocy zawartej w formie aktu notarialnego umowy przysługuje im wyłączne prawo do korzystania z gruntu o obszarze 227m². Działka nr [...] ma powierzchnię 888m2 i należy do czterech współwłaścicieli. Do lokalu "[...]" przynależy 227m2, a do lokalu "[...]" 661m2.

Zważyć zatem należy, że właściciel przestaje być podatnikiem podatku od nieruchomości jedynie wówczas, gdy można uznać, że przedmiot podatku od nieruchomości znajduje się w posiadaniu samoistnym innego podmiotu.

Zgodnie z art. 336 k.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Posiadanie jest stanem faktycznym, na który składają się dwa elementy, to jest faktyczna władza (corpus possessionis) i wola wykonywania tego władztwa dla siebie (animus rem sibi hebendi), przy czym w przypadku posiadacza samoistnego jest to władztwo nad rzeczą wykonywane dla siebie tak jak właściciel, to jest wykonywanie wszelkich praw jak właściciel, z wyłączeniem dopuszczenia właścicielskiego władztwa nad rzeczą dla innych osób.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (zob. wyrok NSA z 1 czerwca 2012r., II FSK 2372/10). Posiadaczem samoistnym jest tylko taki podmiot, który uważa się za uprawnionego do rozporządzenia nią (zob. postanowienie SN z 8 października 2008r., V CSK 146/08, publ. LEX 510987), a więc nie ma potrzeby liczenia się z uprawnieniami właścicielskimi innej osoby (zob. postanowienie SN z 29 września 2004r., II CK 550/03, LEX nr 182090).

Z przyjętej przez ustawodawcę definicji posiadacza samoistnego rzeczy (jest nim ten kto nią faktycznie włada jak właściciel) można wyprowadzić wniosek, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (por. postanowienie Sądu Najwyższego z 7 października 2011r., sygn. akt II CSK 17/11). Powołany przepis wymaga zatem, aby w takim przypadku podmiot korzystający z nieruchomości był posiadaczem samoistnym w rozumieniu art. 336 k.c., czyli faktycznie władał rzeczą jak właściciel, a więc używał jej, pobierał pożytki, dysponował rzeczą jak właściciel. Oznacza to brak potrzeby liczenia się z uprawnieniami właścicielskimi innej osoby (por. postanowienia Sądu Najwyższego z 29 września 2005r., III CK 332/05, publ. Lex 255625; z 29 września 2004r., II CK 550/03, publ. Lex 182090; z 18 września 2003r., I CK 74/02, publ. Lex 141416; z 7 kwietnia 1994r., III CRN 18/94, publ. Lex 137701; uchwała Sądu Najwyższego z 21 września 1993r., III CZP 72/93, publ. OSNC 1994, Nr 3, poz. 49).

Nieruchomość będąca przedmiotem współwłasności jest w posiadaniu samoistnym wszystkich jej współwłaścicieli. Natomiast posiadanie (korzystanie, używanie) nieruchomości przez część jej współwłaścicieli (nawet jeżeli jest to tylko jeden z wielu współwłaścicieli) nie jest z reguły posiadaniem samoistnym, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., bowiem zwykle wynika wyłącznie z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, to jest posiadającym nieruchomość i nieposiadającym. Jedynie w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością (jej częścią) z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom. Tylko w takiej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości mogą być równocześnie przepisy art. 3 ust. 1 pkt 2 i pkt 1 u.p.o.l. Wówczas opodatkowaniu podlegają tylko ci spośród współwłaścicieli, którzy posiadają nieruchomość bez respektowania uprawnień innych współwłaścicieli (por. wyrok WSA w Lublinie z 8 marca 2013r. I SA/Lu 577/12, LEX nr 1339765).

Natomiast podział quo ad usum (do wyłącznego korzystania) dokonany w wyniku umowy między współwłaścicielami, umożliwia poszczególnym współwłaścicielom na samodzielne korzystanie fizycznie wydzieloną do odrębnego korzystania częścią nieruchomości. W wyniku podziału "do korzystania" (quo ad usum) współwłaściciel nabywa wprawdzie prawo polegające na możności wyłącznego korzystania z określonej części nieruchomości, prawo to nie ma jednak ani charakteru rzeczowego, ani obligacyjnego. Jest zaś, jak zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 stycznia 2015r., sygn. akt II FSK 3205/12, umownym określeniem granic własnych wpływów właścicielskich w zakresie współwłasności ułamkowej. Podział quo ad usum może zostać dokonany na czas określony lub nieokreślony. W każdej jednak sytuacji podział ten będzie rozwiązaniem "tymczasowym" w tym sensie, że sposób jego dokonania nie przesądza w żaden sposób o ewentualnym przyszłym sposobie podziału nieruchomości wspólnej, ani o przyznaniu poszczególnych części nieruchomości określonym współwłaścicielom. Podział ten rodzi skutki jedynie w sferze obligacyjnej a nie zmienia stosunków własnościowych. Podział quo ad usum nie ogranicza sfery uprawnień właścicielskich w zakresie zarządu rzeczą wspólną, gdyż oznacza jedynie określenie sposobu współposiadania i korzystania z rzeczy wspólnej przysługującego każdemu ze współwłaścicieli z mocy art. 206 k.c. W wyniku dokonanego podziału współwłaściciele, pozostając współposiadaczami samoistnymi rzeczy wspólnej, uzyskują posiadanie zależne części rzeczy. W żadnym jednak razie nie przysługuje im żadne prawo rzeczowe do wydzielonej części rzeczy wspólnej (por. J. Ignatowicz (w:) Kodeks cywilny, Komentarz. Warszawa 1972, s. 257). Dokonanie podziału quo ad usum oznacza jedynie wewnętrzne "zorganizowanie" sposobu korzystania (przy współposiadaniu samoistnym) z rzeczy wspólnej. Każdy ze współwłaścicieli zachowuje prawo, o jakim mowa w art. 209 k.c., tj. może wykonywać wszelkie czynności i dochodzić wszelkich roszczeń, które zmierzają do zachowania wspólnego prawa i zachowuje prawo zarządu rzeczą wspólną w granicach określonych w art. 199 [czynności, które przekraczają zakres zwykłego zarządu] i art. 201 k.c. [czynności zwykłego zarządu rzeczą wspólną] (zob. wyrok NSA z 15 października 2009r., II OSK 1582/08).

Przytoczone wyżej uwagi, w kontekście stanu faktycznego sprawy prowadzą do wniosku, że organy podatkowe prawidłowo uznały, że podatnikami podatku od nieruchomości od lokalu "[...]" oraz od części gruntu (441,20m2) stanowiącego nieruchomość wspólną – są współwłaściciele tego lokalu "[...]". W wyniku dokonania umownego podziału quo ad usum nieruchomości gruntowej stanowiącej współwłasność w częściach ułamkowych i ustanowienia na rzecz Skarżących prawa do wyłącznego korzystania z części nieruchomości o pow. 227m2, pozostali współwłaściciele gruntu nie stali się samoistnymi posiadaczami części nieruchomości gruntowej odpowiadającej pozostałemu udziałowi Skarżących (wynoszącemu 214m2) we współwłasności nieruchomości wspólnej. Umowny podział nieruchomości do korzystania (quo ad usum) nie powoduje, że każdy ze współwłaścicieli stał się posiadaczem samoistnym tej części nieruchomości, która przypadła jemu do używania (korzystania), co by uzasadniało opodatkowanie na zasadzie art. 3 ust. 3 u.p.o.l., zgodnie z którym jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Podział quo ad usum sam w sobie nie rodzi żadnych skutków prawnopodatkowych. Nie można w świetle okoliczności faktycznych niniejszej sprawy orzec o współwłaścicielach lokalu "[...]", że wykonują uprawnienia właścicielskie w odniesieniu do części gruntu odpowiadającej pozostałemu udziałowi Skarżących we współwłasności, tak jak właściciele bez respektowania uprawnień właścicielskich Skarżących. Pomimo bowiem faktycznego posiadania tej części nieruchomości gruntowej (korzystania z niej) mają oni świadomość istnienia uprawnień właścicielskich Skarżących będących współwłaścicieli nieruchomości gruntowej. Posiadają tę część nieruchomości (korzystają z niej) zgodnie z wolą Skarżących i na zasadach przez nich określonych, wyrażonych w umowie. W ramach władztwa na rzeczą (nieruchomością gruntową) Skarżący zawarli umowę, w której zawarli postanowienia w przedmiocie podziału quo ad usum.

W ocenie Sądu to, że pozostali współwłaściciele nieruchomości z niej korzystają, jak i przyczyny tego stanu rzeczy, nie są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości. Wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania (korzystania) nieruchomości wspólnej pozostają bez znaczenia z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Stąd też wskazany przez Skarżących plan sytuacyjny działki stanowiący załącznik do aktu notarialnego (którego to planu kserokopię Skarżący przedłożyli w toku postępowania przed organami) jako odnoszący się do ustalonego podziału quo ad usum nie ma znaczenia w niniejszej sprawie.

W świetle powyższego za niezasadne należało uznać zarzuty podniesione w skardze. Organy podatkowe nie naruszyły przepisów art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jak też norm o charakterze procesowym, w tym art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Należy mieć na uwadze, że organy podatkowe są zobowiązane do gromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego sprawy, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest niezbędne. W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że zgromadzony materiał dowodowy umożliwiał ustalenie wszystkich niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych. Ustalono wszelkie fakty niezbędne dla rozstrzygnięcia, a zebrane dowody zostały ocenione zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom wynikającym z art. 210 § 4 O.p. W związku z argumentacją skargi wskazać jedynie należy, że jak wynika z akt sprawy organ wystosował do Skarżących wezwanie do przedłożenia aktu notarialnego, na treść którego Skarżący się powoływali, a którego nie przedłożyli organom podatkowym (i którym organy podatkowe nie dysponowały), jednakże wezwania tego Skarżący nie odebrali. Jak jednak podniosło Kolegium, okoliczność nieprzedłożenia tego aktu notarialnego nie miała znaczenia w niniejszej sprawie. Sama bowiem okoliczność dokonania podziału quo ad usum nie rodzi żadnych skutków prawnopodatkowych. Podział quo ad usum stanowi wyłącznie określenie fizycznego zasięgu korzystania przez poszczególnych współwłaścicieli z przedmiotu współwłasności.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.