Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2018/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 62 par. 4, art. 55 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: par. 10
journal: Dz.U. 2005 nr 165 poz 1373
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu  informacji, które muszą być zawarte w rachunkach.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA -Marek Olejnik, Sędziowie: Sędzia WSA - Marta Semiczek, Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant: Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi : A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: zaliczenia wpłaty z dnia 7 maja 2013 r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2013 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: zaliczenia wpłaty z dnia 7 maja 2013 r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług (VAT) za marzec 2013 roku.

W stanie faktycznym sprawy w dniu 18 kwietnia 2013 r.(przed upływem terminu płatności VAT za marzec) do Urzędu Skarbowego w Z. wpłynęła:

- deklaracja A sp. z o.o. (dalej: Spółką, podatnikiem lub skarżącą) z wykazanym w niej podatkiem VAT za marzec 2013 r. w kwocie 339.686,- zł. oraz

- wniosek Spółki o odroczenie terminu płatności podatku VAT za marzec 2013 r. (w kwocie 300.000,- zł) do dnia 15 lipca 2013 r. (zwany dalej wnioskiem o odroczenie).

Ponieważ wniosek z 18.04.2013 r. o odroczenie nie był kompletny, organ pismem z dnia 25.04.2013 r. wezwał Spółkę do jego uzupełnienia o wskazane dokumenty w trybie art. 169 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. - dalej: OP). Podatnik uzupełnił wniosek o odroczenie w dniu 10.05.2013 r. Niezależnie od toczącego się postępowania w sprawie udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej, Spółka dokonała na poczet przedmiotowej zaległości w podatku VAT za marzec 2013 r. następujących wpłat:

1) w dniu 6 maja 2013 r. – kwoty 227.000,- zł.;

2) w dniu 6 maja 2013 r. – kwoty 7.000,- zł.;

3) w dniu 7 maja 2013 r. – kwoty 66.000,- zł.;

4) w dniu 13 maja 2013 r. – kwoty 1.020,57- zł

Postanowieniami z dnia: [...] (poz.1-3) i [...] (poz.4) Naczelnik Urzędu Skarbowego (US) w Z. zaliczył powyższe wpłaty zgodnie z art. 62 § 4 w zw. z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej (OP) na należność główną w podatku VAT za marzec 2013 r., odsetki za zwłokę i koszty upomnienia:

- wpłatę z dnia 6 maja 2013r. kwoty: 227.000 zł na: należność główną: 226.215,65 zł. oraz odsetki za zwłokę: 784,35 zł.;

- wpłatę z dnia 6 maja 2013 r. kwoty: 7.000 zł na: należność główną: 6.975,78 zł. oraz odsetki za zwłokę: 24,22 zł.;

- wpłatę z dnia 7 maja 2013 r. kwoty: 66.000 zł na: należność główną: 65.751,80 zł. oraz odsetki za zwłokę: 248,20 zł.;

- wpłatę z dnia 13 maja 2013r. kwoty: 1.20,57 zł na: należność główną: 1.005,77 zł; odsetki za zwłokę 6 zł i koszty upomnienia 8,80 zł.

Odsetki za zwłokę naliczono od dnia następującego po upływie terminu płatności podatku do dnia zapłaty.

Postanowienia te Spółka (zastępowana przez doradcę pod. M. S.) zaskarżyła zażaleniami, zarzucając organowi naruszenie § 10 rozporządzenia Ministra Finansów (MF) z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1373), przez wadliwe jego zastosowanie, co spowodowało niewłaściwe określenie odsetek za zwłokę.

Spółka zarzuciła też niezastosowanie art. 120 OP, w wyniku czego organ podatkowy określając wysokość odsetek za zwłokę niewłaściwie dokonał zarachowania zapłaconej kwoty. Podniosła, że decyzja, którą Naczelnik US odmówił odroczenia terminu zapłaty zaległości w podatku VAT za marzec 2013 r. została doręczona podatnikowi po upływie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku (wniosek z 18.04.2013r.; decyzję z dnia [...] doręczono w dniu 20.06.2013 r.), w związku z czym odsetki za zwłokę nie powinny być naliczone od dnia złożenia wniosku do dnia doręczenia decyzji. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonych postanowień i zwrot naliczonych odsetek za zwłokę.

W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienia Naczelnika US w sprawie zaliczenia.

Na marginesie jedynie należy wyjaśnić, że rozpoznając złożony w dniu 18 kwietnia 2013 r. wniosek Spółki o odroczenie terminu zapłaty podatku VAT za marzec 2013 r. – Naczelnik US w Z. decyzją z dnia [...] odmówił odroczenia terminu zapłaty zaległości w podatku VAT za marzec 2013 r. w kwocie 300.000 zł. Spółka zaskarżyła powyższą decyzję a Dyrektor Izby Skarbowej – decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję odmawiającą odroczenia terminu zapłaty zaległości w podatku VAT za marzec 2013 r. Decyzja ta została w zaskarżona do WSA we Wrocławiu i będzie przedmiotem odrębnej oceny.

W dniu 19 czerwca 2013 r. Spółka złożyła korektę deklaracji VAT za marzec 2013 r. zmniejszając kwotę zobowiązania (z kwoty: 339.686 zł) do kwoty: 339.334,zł.

Wydane w sprawie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] – utrzymujące w mocy postanowienia Naczelnika US w Z. w sprawie zarachowania wpłaconych kwot na poczet zaległości w podatku VAT za marzec 2013 r. zostały zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W skardze Spółka podtrzymała zarzuty zgłaszane w dotychczasowym postępowaniu i dodatkowo zarzuciła naruszenie:

- art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 OP – poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i utrzymanie w mocy postanowienia, które bezpodstawnie nalicza kwoty nienależnych odsetek;

- art. 53 § 1, § 3 i § 4 OP – poprzez niewłaściwe zastosowanie, co spowodowało wadliwe zaliczenie wpłaty na poczet zaległego podatku, poprzez bezprawne naliczenie nienależnej kwoty odsetek;

- art. 58 OP w związku z § 10 rozporządzenia Ministra Finansów (MF) z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, (...) poprzez niezastosowanie tego przepisu;

- art. 120 i art. 121 § 1 OP – poprzez niezastosowanie tych przepisów, co spowodowało, że organ podatkowy niewłaściwie naliczając i pobierając kwotę odsetek dokonał wadliwego zarachowania wpłaconej kwoty na zaległość główną i odsetki, co spowodowało, że organ nie działał na podstawie przepisów prawa i tak prowadzone postępowania nie może budzić zaufania do organu podatkowego.

W związku z powyższym Spółka wniosła o:

- uchylenie zaskarżonych postanowień Dyrektora IS z dnia [...] oraz poprzedzających je postanowień Naczelnika US w Z. o zarachowaniu wpłat na zaległość w podatku VAT za marzec 2013 r.

- zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Odpowiadając na skargę organ podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

W rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu sprowadza się do oceny poprawności podjętego przez organ podatkowy postanowienia z dnia [...] w przedmiocie zaliczenia dokonanej przez stronę w dniu 7 maja 2013 r. wpłaty w kwocie 66.000,- zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. oraz odsetki od tej zaległości. Podstawowy zarzut skargi odnosi się do tej części rozstrzygnięcia, która dotyczy zarachowania części wpłaconych przez spółkę kwot - na odsetki za zwłokę. Według skarżącej spółki, zarachowanie wpłat przed rozpoznaniem wniosku strony i wydaniem decyzji, z pominięciem skutków toczącego się postępowania o odroczenie terminu zapłaty podatku, skutkowało nienależnym zaliczeniem części wpłaconych kwot na odsetki.

Zarzuty skargi odnoszą się do wszystkich czterech postanowień Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] o zarachowaniu wpłaconych kwot na zaległość w podatku VAT za marzec 2013 r., którymi organ zaliczył wpłacone (w dniach 6, 7 i 13 maja 2013 r.) kwoty nie tylko na należność główną ale też na odsetki za zwłokę w podatku VAT za marzec 2013 r., stąd argumentacja uzasadnienia (co do zasady) odnosić się będzie do wszystkich zaskarżonych rozstrzygnięć.

Kwestionowanie rozstrzygnięcia w zakresie zaliczenia wpłat na odsetki, wynika z faktu, że niezależnie od dokonanych tytułem zaległości wpłat, spółka, składając deklarację VAT za marzec 2013 r., równocześnie złożyła wniosek o odroczenie terminu płatności podatku, który na dzień wydania postanowień o zarachowaniu nie został jeszcze rozpoznany. Tymczasem dokonane przez stronę wpłaty (z dnia 6,7 i 13 maja 2013 r.) uregulowały w całości ciążące na spółce zobowiązanie, zatem organ niezwłoczne (w dniu [...] i [...]) wydał postanowienia o zarachowaniu.

Postępowanie wnioskowe o ulgę (o odroczenie terminu zapłaty podatku) pozostawało w toku (z uwagi na konieczność uzupełnienia wniosku), przy czym w dacie zarachowania wpłat nie upłynął jeszcze 2 miesięczny termin na doręczenie rozstrzygnięcia dotyczącego "odroczenia", którego przekroczenie - zgodnie z § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 w sprawie naliczania odsetek za zwłokę (...), skutkuje wyłączeniem naliczania odsetek za okres od wszczęcia postępowania do doręczenia stronie rozstrzygnięcia w sprawie ulgi. Postępowanie instancyjne w zakresie ulgi toczyło się niezależnie od zarachowania i na obecnym etapie jest przedmiotem odrębnej skargi wniesionej do WSA.

Oceniając działanie organów podatkowych, zwłaszcza w kontekście podnoszonych przez stronę zarzutów, w pierwszej kolejności wskazać trzeba na charakter orzeczenia będącego przedmiotem skargi oraz kontroli sądu.

W przedmiotowej sprawie spór dotyczy jedynie postanowień o zaliczeniu, zatem Sąd musi ocenić, czy wpłaty dokonywane przez podatnika po terminie płatności podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. zasadnie zostały w części zarachowywane przez organ na odsetki za zwłokę. Spółka domaga się, aby organ w postępowaniu dotyczącym zaliczenia uwzględnił skutki nierozpoznanego (na dzień wydania postanowień o zaliczeniu) wniosku strony o odroczenie terminu zapłaty podatku. Natomiast sprawa, dotycząca odroczenia terminu zapłaty podatku za marzec 2013 r. i skutków wynikających z niedoręczenia decyzji w tym zakresie przed upływem 2 miesięcy od złożenia przez stronę wniosku o ulgę, może być przedmiotem odrębnego postępowania i odrębnej oceny Sądu.

O odrębności tych postępowań świadczą - charakter, forma i odrębna podstawa prawna podjętych przez organ rozstrzygnięć. Zaliczenie wpłat następuje z urzędu w formie postanowienia wydanego na podstawie art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej. Należy przy tym podkreślić, że postanowienia "o zarachowaniu" nie mają charakteru merytorycznego ale są wyrazem czynności o charakterze materialno – technicznym, informującym podatnika o tym, jak organ zaliczył wpłacone przez niego kwoty. Natomiast zasadniczo różne od niego jest - postępowanie o odroczenie terminu zapłaty podatku. Wszczynane jest wnioskiem podatnika i rozstrzygane w formie decyzji wydawanej na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 i art. 67b § 1 pkt 1 OP. Odrębnie należy też oceniać skutki, jakie rozstrzygnięcia te wywołują w sferze praw podatnika i przysługujących stronie środków zaskarżenia. Należy zatem podkreślić, że są to dwa różne postępowania, dwa różne rozstrzygnięcia i wynikające z nich dla podatnika skutki, muszą być oceniane odrębnie.

Uwagi te były konieczne, ponieważ zarzuty jakie podniesione zostały w skardze na postanowienia o zarachowaniu (podkreślenie Sądu) odnoszą się w istocie do decyzji w przedmiocie odroczenia terminu płatności podatku i okresów wyłączenia naliczania odsetek za zwłokę, będących następstwem doręczenia decyzji w sprawie odroczenia, po upływie dwóch miesięcy od dnia wniesienia podania o ulgę (§ 10 pkt 2 rozporządzenia MF z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, (...).

Podkreślić zatem należy, że przedmiotem dokonywanej przez Sąd oceny legalności jest (w tym postępowaniu) jedynie zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika US w Z. z dnia [...] w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 7 maja 2013 r. w kwocie 66.000,- zł na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę z tytułu podatku VAT za marzec 2013 r., nie zaś decyzja Dyrektora IS we W. z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika US w Z. z dnia [...] odmawiającą odroczenia terminu zapłaty zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. w kwocie 300.000,- zł., która to decyzja "ulgowa" podlegać będzie odrębnej ocenie Sądu w innym postępowaniu w związku z wniesioną od niej skargą do Sądu.

Koncentrując się na przedmiocie zaskarżenia - oceny jego legalności należy dokonać w świetle przepisów, które miały zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 62 § 1 i § 4 OP, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty (§ 1). Do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2 OP. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie (§ 4). W świetle art. 55 § 2 OP,. jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Należy przy tym uwzględnić następstwo czasowe, które miało w tej sprawie znaczenie dla oceny legalności podejmowanych przez organ czynności. Zobowiązanie podatkowe wynikało ze złożonej w dniu 18 kwietnia 2013 r. deklaracji VAT – za marzec 2013 r. Zaległość podatkowa z tego tytułu (w kwocie 300.000,- zł) powstała w dniu 26 kwietnia 2013 r. Na poczet tej zaległości podatnik dokonał czterech wpłat w dniach: 6, 7 i 13 maja 2013 r., przy czym ostatnia wpłata wygasiła w całości zaległość podatkową wraz z należnymi od zaległości odsetkami. Organ niezwłocznie - (czterema) postanowieniami z dnia [...] i [...] – wydanymi na podstawie art. 62 § 4 w zw. z art. 55 § 2 OP – zaliczył wpłacone kwoty na poczet zadeklarowanego zobowiązania, co skutkowało wygaszeniem w całości zaległości spółki w podatku VAT za marzec 2013 roku.

Istotne jest przy tym, co akcentowano już wcześniej, że postanowienia o zaliczeniu wpłat na poczet zaległości podatkowych nie są rozstrzygnięciami merytorycznymi ale postanowieniami o charakterze materialno – technicznym, porządkującym i informującym podatnika o tym, jak organ zarachował wpłacone przez niego kwoty. Warto również podkreślić, że wydanie w trybie przepisów art. 62 §1 i § 4 OP postanowienia o zaliczeniu danej wpłaty na poczet zaległości podatkowych nie powoduje wygaśnięcie zobowiązania, bowiem wygaśnięcie zobowiązania następuje w całości lub w części wskutek zapłaty, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 OP. Postanowienie o zarachowaniu wpłaty nie kreuje więc nowego stanu faktycznego i prawnego a jedynie potwierdza wykonanie czynności o charakterze rachunkowo – technicznym. Postanowienia te odnoszą się do zaległości i wpłat istniejących na dzień dokonania zaliczenia, co nie oznacza, że rozliczenie to, ze względu na będące w toku postępowania (np. w sprawie odroczenia terminu zapłaty podatku czy innych ulg podatkowych) nie ulegnie zmianie w wyniku ich zakończenia. Jednak skutki tych merytorycznych rozstrzygnięć (np. w sprawie odroczenia terminu zapłaty zaległości) można będzie ocenić dopiero po ich zakończeniu.

Podkreślić należy, że w spornej tu sprawie, w terminach dokonanych wpłat i datach wydanych postanowień o ich zaliczeniu ([...] i [...]), nie było jeszcze zakończone postępowanie w sprawie odroczenia terminu zapłaty podatku, zainicjowane wnioskiem spółki z dnia 18 kwietnia 2013 r. Nie upłynął też jeszcze dwumiesięczny termin do jego załatwienia, który zgodnie z § 10 pkt 2 rozporządzenia MF z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek (...), skutkowałby wyłączeniem naliczania odsetek za zwłokę w okresie od wniesienia podania o ulgę do dnia doręczenia tej decyzji (nawet odmownej). Organ nie miał zatem żadnych podstaw aby w dacie wydania spornych postanowień, wyłączyć z naliczania odsetek okres postępowania w sprawie o odroczenie terminu zapłaty podatku.

Zaznaczyć należy, że sporne w sprawie postanowienia o zaliczeniu wydane zostały w dniach [...] i [...] zaś termin załatwienia wniosku strony o odroczenie upływał 18 czerwca 2013 r. i nic nie wskazywało na opóźnienie. Nie było więc jakichkolwiek przesłanek aby wydając postanowienia o zaliczeniu dokonanych wpłat, odstąpić od naliczenia odsetek, antycypując na ponad miesiąc, że wniosek o ulgę nie zostanie załatwiony w terminie. Tym bardziej, że organ niezwłocznie podjął działania w celu jego załatwienia i tylko z uwagi na niekompletność wniosku (wymagającą uzupełnienia w trybie art. 169 § 4 OP), organ wydał decyzję ulgową przed samym upływem 2 miesięcy ([...]), doręczając ją jednak (w dniu 20 czerwca 2013 r.) tj. 2 dni po upływie 2 miesięcy od złożenia wniosku.

Ta okoliczność, że decyzja w sprawie odroczenia terminu zapłaty podatku nie została doręczona w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia przez stronę wniosku w tej sprawie z oczywistych względów nie mogła być jeszcze znana organowi wydającemu w dniach [...] i [...] postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości.

Skoro zatem w dacie dokonanych przez podatnika wpłat (6,7 i 9 maja 2013 r.) ani w dacie wydania postanowień organu o zarachowaniu ([...] i [...]) nie było decyzji ulgowej ani nie upłynął 2 miesięczny termin do jej wydania, to nie istniała żadna przesłanka aby organ wydając w sprawie materialno – techniczne postanowienia o zaliczeniu, odstąpił od rozrachowania wpłaconych przez podatnika kwot na należność główną i odsetki od zaległości jak nakazuje to przepis art. 62 § 4 w zw. z art. 55 § 2 OP. Podkreślić przy tym należy, że dokonane przez spółkę wpłaty wygasiły w całości zaległość w podatku VAT za marzec 2013 r. już w dniu 13 maja 2013 r. (ostatnia wpłata) zatem po tym terminie nie biegły już żadne odsetki, których wyłączenie miałoby nastąpić z uwagi na niewydanie decyzji ulgowej, której termin załatwienia przypadał na 18 czerwca 2013 r. (nie wliczając okresu opóźnienia spowodowanego złożeniem przez stronę niekompletnego wniosku).

Ponadto, okoliczności odnoszące się do skutków podatkowych decyzji ulgowej (w przedmiocie odroczenia terminu zapłaty podatku – art. 67a § 1 pkt 1 i pkt 2 OP), w tym w zakresie przerw w naliczaniu odsetek spowodowanych doręczeniem decyzji ulgowej po upływie 2 miesięcy (§ 10 rozporządzenia RM w sprawie naliczania odsetek ...) wykraczają poza zakres zaskarżonego postanowienia, nie mogą zatem być przedmiotem oceny Sądu w objętym sporem postępowaniu, dotyczącym oceny legalności postanowień w przedmiocie zaliczenia wpłat na poczet zaległości - art. 62 § 4 OP (podkreślenie Sądu).

Bezzasadny jest zatem zarzut skargi wywodzony z naruszenia art. 58 OP w związku z § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę (...) poprzez niezastosowanie tego przepisu. Wydany na podstawie delegacji z art. 58 OP przepis § 10 ww. rozporządzenia - jednoznacznie odnosi się wyłącznie do decyzji odmawiających odroczenia terminu płatności lub rozłożenia na raty zaległości podatkowych, zatem zarzuty naruszenia wskazanych przepisów mogą dotyczyć decyzji, do których normy te mają zastosowanie. Skoro postanowienie o zaliczeniu nie rozstrzyga kwestii merytorycznych a jedynie monitoruje i aktualizuje stan zaległości podatnika na dzień wydania postanowienia, to oceny skutków innego (niezakończonego) postępowania nie można odnosić do postanowień o zaliczeniu dokonanych przez podatnika wpłat. Zatem zarzut ten należy ocenić jako bezpodstawny.

Nie można też uwzględnić zarzutu niewłaściwego zastosowania art. 53 § 1, § 3 i § 4 OP, z czego skarżący wywodzi bezprawne naliczenie nienależnych odsetek. Wskazane przepisy określają zasady naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Istnienie zaległości determinuje więc naliczenie odsetek. Skoro nie ulega wątpliwości, że na dzień wydawania postanowień o zarachowaniu ([...] i [...]) zaległość podatkowa istniała i w dacie wydanych postanowień nie było podstaw do uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, to organ podatkowy (zgodnie z art. 62 § 4 w związku z art. 55 § 2 OP) obowiązany był - tak jak to uczynił -rozrachować wpłacone kwoty odpowiednio na należność główną i odsetki za zwłokę od zaległości.

Wbrew zarzutom skargi, złożenie wniosku o odroczenie zapłaty podatku nie skutkowało niepowstaniem zaległości w terminie płatności podatku. Zadeklarowane zobowiązanie (w nieuregulowanej kwocie), z dniem płatności przerodziło się z mocy prawa w zaległość podatkową i okoliczność tę musiał uwzględnić organ I instancji dokonując (postanowieniami z dnia [...] i [...]) zaliczenia wpłaconych kwot na zaległość i odsetki. Nie można zatem zarzucać wadliwości postanowieniom o zaliczeniu, wywodząc ich wadliwość z decyzji ulgowej w sprawie odroczenia terminu zapłaty podatku, co do której organ procedował odrębnie i wynikające z niej dla podatnika skutki (w tym w zakresie okresów bezodsetkowych) organ powinien uwzględnić po jego zakończeniu. Zgodne z prawem działanie organu czyni i ten zarzut skargi niezasadnym.

Podobnie należy ocenić zarzuty procesowe – odwołujące się do naruszenia wynikających z art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasad postępowania. Dokonując zaliczenia wpłaconych kwot zgodnie z dyspozycją obowiązujących w tym zakresie przepisów (art. 62 § 4 w związku z art. 55 §2 OP) organ działał zgodnie z prawem (art. 120 OP). Postępowanie prowadzone było z udziałem strony a organ działał niezwłocznie informując podatnika o zaliczeniu wpłacanych przez spółkę kwot w przewidzianej prawem formie. Postanowienia zawierające wszystkie niezbędne elementy rozstrzygnięcia doręczano stronie z pouczeniem o terminie i środkach zaskarżenia. Takie działanie nie podważa zarzucanego w skardze zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 OP), stąd Sąd również ten zarzut uznał za niezasadny.

W konsekwencji więc, utrzymanie w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. postanowienia Naczelnika US w Z. z dnia [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty w kwocie 66.000,- zł na należność główną i odsetki za zwłokę - nie narusza przepisów art. 62 § 4 w związku z art. 55 § 2 OP. Zasadnie zatem – na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 OP – organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie o zarachowaniu dokonanych wpłat na zaległości w podatku VAT za marzec 2013 r.

Z uwagi na powyższe – Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu – oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U . z 2012 r. poz. 270).