Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 29/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2016-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 4 pkt 1, 2, 7, 8, 10, art. 5 ust. 1, art. 18 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2003 nr 86 poz 789
law: Ustawa z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym
article: art. 2a, art. 8 ust. 1, art. 5-7
journal: Dz.U. 2015 poz 460
law: Ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) Sędziowie WSA Małgorzata Fita WSA Grzegorz Wałejko Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia [...] r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej – O.p.) oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia [...] r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm., dalej – u.p.o.l.) Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania P. S.A. z siedzibą w W. od decyzji Wójta Gminy T. z dnia [...] r. w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2012 r. w kwocie [...]zł, uchyliło w całości decyzję organu I instancji i określiło wysokość zobowiązania w tym podatku na kwotę [...]zł.

W uzasadnieniu Kolegium przypomniało, że w dniu [...] r. do organu I instancji wpłynęła deklaracja na podatek od nieruchomości za rok podatkowy 2012 r. w której wykazano do opodatkowania: powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 487.264.96 m2, pozostałe grunty o pow. 68.195,41 m2, budynki mieszkalne o pow. 4.728,19 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 42.361,46 m2, budynki związane z prowadzeniem świadczeń zdrowotnych o pow. 390,20 m2, garaże i budynki gospodarcze wykorzystywane dla potrzeb bytowych niezwiązanych z działalnością gospodarczą 799,00 m2, budynki pozostałe o pow. 514,20 m2, wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej [...] zł oraz łączną kwotę zobowiązania w podatku od nieruchomości w kwocie [...]zł. W trakcie roku podatkowego 2012 podatnik składał szereg korekt deklaracji za w/w rok podatkowy, w których wykazał do zapłaty podatek od nieruchomości w kwotach: [...] zł, [...] zł, [...] zł i [...] zł.

W wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających organ I instancji stwierdził, że podatnik w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich składników majątkowych podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, położonych na terenie gminy T.. Z tego powodu wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia P. S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2012.

W ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego zobowiązano Spółkę do dostarczenia wykazu: wartości budowli, powierzchni użytkowej budynków i gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości oraz wartości budowli, powierzchni gruntów wyłączonych z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a-c u.p.o.l. Następnie powiadomiono podatnika o przeprowadzeniu dowodu z dokumentów w postaci: map zasadniczych z terenu P. (obręb M. , K. i P. ), wyciągu z ewidencji gruntów i budynków, opracowanych danych przez Główny Urząd Geodezji i Kartografii. Spółka przy pismach z dnia 5 i 13 grudnia 2013 r. przedstawiła stosowne wykazy przedmiotów do opodatkowania, a w dniu 7 stycznia 2014 r. złożyła wyjaśnienie w tej sprawie. Postanowieniem z dnia 10 stycznia 2014 r. organ I instancji zobowiązał podatnika do udzielenia informacji w zakresie wskazania zarządcy infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1594 z późn. zm., dalej – u.t.k), zarządzającego tą infrastrukturą na wymienionych działkach, do złożenia regulaminów udostępnienia infrastruktury kolejowej przez zarządców tej infrastruktury w roku 2012 i dokumentu uprawniającego do zarządzania tą infrastrukturą w roku 2012 - świadectwa bezpieczeństwa (autoryzacji bezpieczeństwa). Stosowne dokumenty i dowody strona skarżąca przedstawiła przy piśmie z dnia 24 stycznia 2014 r. Postanowieniem z dnia 16 stycznia 2014 r. zobowiązano podatnika do przedstawienia wykazu wartości budowli znajdujących się w posiadaniu P. O. W. i F. w K., na mocy zawartej umowy dzierżawy w dniu [...] r. pomiędzy P. S.A. a L. Z. P. G. w C.. Stosowny wykaz strona przedstawiła przy piśmie z dnia [...] r. W ramach dalszych czynności procesowych podjęto postępowanie w kierunku zbadania czy: P. S.A., P. C. S.A. oraz L. Z. O. P. G. w C., w roku podatkowym 2012 byli zarządcami infrastruktury kolejowej zgodnie z przepisami u.t.k. "udostępniającymi infrastrukturę kolejową" oraz czy posiadały wymagany do zarządzania tą infrastrukturą dokument - autoryzację bezpieczeństwa. W piśmie z dnia 19 maja 2014 r. Urząd Transportu Kolejowego poinformował, że wykaz wszystkich wydanych przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego autoryzacji bezpieczeństwa jest dostępny w formie załącznika na stronie internetowej www.utk.gov.pl, w zakładce Bezpieczeństwo Systemu Kolejowego.

Po przeprowadzeniu powyższych czynności, organ I instancji wydał decyzję, w której podał, że podatnikiem podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2012 jest P. S.A. jako osoba prawna będąca właścicielem, użytkownikiem wieczystym oraz współużytkownikiem wieczystym gruntów, budynków i budowli, położonych na terenie gminy T.. Część gruntów, budynków i budowli była przedmiotem umowy dzierżawy (P. C. S.A.), jednak w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem z tytułu wydzierżawionych obiektów pozostawała w danym czasie P. S.A.

W ocenie organu I instancji, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do zastosowania ustawowego zwolnienia z podatku od nieruchomości na zasadach określonych w art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. w części dotyczącej budowli należących do infrastruktury kolejowej i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem tego organu, infrastruktura kolejowa będąca w posiadaniu podatnika i dzierżawcy (P. C. S.A.) nie podlegała obowiązkowi jej udostępnienia. Podatnik ani inny podmiot nie był zarządcą infrastruktury kolejowej i nie realizował obowiązków ciążących na zarządcy takiej infrastruktury w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowym. Dzierżawioną przez P. C. S.A. (w roku 2012) infrastrukturę kolejową należało zaliczyć do bocznicy kolejowej, która nie była udostępniona na zasadach ustawy o transporcie kolejowym. Podatnik ani inny podmiot (dzierżawcy) nie przedstawili w toku prowadzonego postępowania podatkowego ani jednej umowy na okoliczność udostępnienia infrastruktury kolejowej w trybie art. 29 u.t.k., zawartej pomiędzy zarządcą a przewoźnikiem. Podatnik ani inny podmiot nie posiadał autoryzacji bezpieczeństwa dla zarządcy infrastruktury kolejowej, które jest jedynym dokumentem uprawniającym do zarządzenia infrastrukturą kolejową. W internetowym wykazie Urzędu Transportu Kolejowego zarządców infrastruktury kolejowej, którzy posiadają autoryzacje bezpieczeństwa, nie są wymieniani: P. S.A., P. C. S.A., C. Sp. z o.o., P. O. W. i F. w K.. Z powyższego wynika, że żaden z w/w podmiotów nie posiadał w roku 2012 uprawnień do zarządzania na terenie gminy T. infrastrukturą kolejową i co za tym idzie nie miał obowiązku jej udostępniania. Ponadto ustalono, że opodatkowane budowle infrastruktury kolejowej służyły wyłącznie do wykonywania własnych przewozów i przeładunków kontenerów P. C. S.A., nie zaś do realizowania zadań licencjonowanych przewoźników kolejowych.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji pełnomocnik strony wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania z powodu naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a-c u.p.o.l. poprzez wadliwe uznanie, że:

- podatnik ani inny podmiot nie był zarządcą infrastruktury kolejowej i nie realizował obowiązków ciążących na zarządcy takiej infrastruktury;

- udostępnienie infrastruktury kolejowej w oparciu o umowę dzierżawy, bez zachowania wymogów wynikających z art. 29 u.t.k., nie stanowi podstawy do uznania, że poszczególne budowle są zwolnione z opodatkowania;

- na działce nr [...] położonej w miejscowości P. sklasyfikowanej jako Tk - tereny kolejowe na części, na której znajduje się nasyp bez toru kolejowego (prowadzący do granicy państwa), może być prowadzona działalność gospodarcza, gdyż nie zaistniały względy techniczne;

- droga północna, drogi i chodniki ul. [...], drogi, place i parkingi z zagospodarowaniem terenu i ogrodzeniem nr inwent. [...], drogi dojazdowe od strony zachodniej oraz parking dla samochodów ciężarowych podlegają opodatkowaniu mimo posiadania przymiotu drogi publicznej.

W dniu [...] r. strona reprezentowana przez nowego pełnomocnika złożyła pismo, w którym w całości podtrzymała zarzuty zawarte w odwołaniu z dnia [...] r. Do złożonego pisma procesowego dołączono odpisy dwóch decyzji: Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia [...] r. o stwierdzeniu naruszenia przez P. C. S.A. przepisu z zakresu kolejnictwa, tj. art. 5 ust 3 u.t.k. polegającego na łączeniu przez P. C. S.A. działalności w zakresie przewozów kolejowych z faktycznym wykonywaniem funkcji przypisanych zarządcy infrastruktury kolejowej i Wójta Gminy T. z dnia [...] r. w sprawie umorzenia postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2007. W dniu [...] r. strona złożyła pismo, w którym stwierdziła, że brak posiadania dokumentu uprawniającego do zarządzania infrastrukturą kolejową, tj. autoryzacji bezpieczeństwa, nie wyklucza stosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Dołączyła stanowisko Prezesa UTK dotyczące obowiązków zarządcy infrastruktury kolejowej, protokół kontroli Prezesa UTK z dnia [...] r. i regulamin korzystania przez licencjonowanych przewoźników kolejowych z budynków i budowli służących do obsługi przewozu rzeczy - stanowiący załącznik do uchwały nr [...].

Samorządowe Kolegium Odwoławcze (Kolegium) zakwestionowało zastosowanie do roku podatkowego 2012 r. stawek podatkowych (dla gruntów i budynków) wynikających z uchwały Rady Gminy T. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie gminy T. na 2012 r. Kolegium uzasadniało, że powyższy akt prawa miejscowego wszedł w życie w trakcie rozpatrywanego roku podatkowego (12 stycznia 2012 r. - Dz. Urz. Woj. Lub. z dnia 29 grudnia 2011 r. Nr 205, poz. 3271), a więc należało mieć na względzie art. 20a ust. 1 u.p.o.l. i stosownie skorygować decyzję organu I instancji w tym zakresie.

Kolegium nie podzieliło zarzutów odwołania co do zasadniczego przedmiotu sporu - prawa do zwolnienia podatkowego. Przypomniało, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a-c u.p.o.l. zwalnia się z podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest zobowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom lub c) tworzy linię kolejową o szerokości torów większej niż 1435 mm. Zdaniem Kolegium, ocena istnienia przesłanek do zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie powołanego przepisu wymaga posłużenia się przepisami ustawy o transporcie kolejowym, gdyż w niej właśnie zostały zdefiniowane wszystkie pojęcia wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a -c u.p.o.l. Jeśli chodzi o zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a i b u.p.o.l., jest to zwolnienie przedmiotowo – podmiotowe, natomiast zwolnienie z pkt 1 lit. c u.p.o.l. jest zwolnieniem czysto przedmiotowym. Ze zwolnienia z pkt 1 lit. a ww. ustawy może korzystać tylko zarządca infrastruktury kolejowej, a z pkt 1 lit. b przewoźnik, pod określonymi dodatkowymi warunkami. Prowadzi to do wniosku, że organ podatkowy dla prawidłowego zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest nie tylko uprawniony, ale i zobowiązany do ustalenia czy podmiot zamierzający korzystać ze zwolnienia podatkowego jest po pierwsze zarządcą infrastruktury kolejowej, a po drugie czy jest zobowiązany do udostępnienia jej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, a w zasadzie czy faktycznie ją udostępnia według reguł wynikających z ustawy o transporcie kolejowym.

Kolegium stwierdziło, że podatnik - P. S.A. ani dzierżawca infrastruktury kolejowej - P. C. S.A. w roku podatkowym 2012 nie posiadali statusu zarządcy infrastruktury kolejowej w zrozumieniu u.t.k., ponieważ nie posiadali dokumentu uprawniającego do zarządzania infrastrukturą kolejową, tj. "autoryzacji bezpieczeństwa". Natomiast wyłącznie faktyczne wykonywanie funkcji przypisanych zarządcy infrastruktury kolejowej przez P. C. S.A., ale bez zezwolenia, tj. autoryzacji bezpieczeństwa, nie wystarczy. Warunkiem statusu zarządcy omawianej infrastruktury w świetle prawa, jak to wynika z art. 18 ust. 1 pkt 1 u.t.k., jest uzyskanie odpowiedniego zezwolenia, zwanego autoryzacją bezpieczeństwa. Skoro ani strona, ani dzierżawca infrastruktury kolejowej w 2012 r. nie mieli takiego zezwolenia, to brak było podstaw do zwolnienia z podatku od nieruchomości w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Spółka przedstawiła jedynie obowiązujący od dnia [...] r. regulamin dostępu do infrastruktury torowej dla licencjonowanych przewoźników kolejowych na terenie administrowanym przez C. Sp. z o.o. (obowiązujący od dnia [...] r.).

Ponadto Kolegium argumentowało, że z regulacji art. 10 ust 1 dyrektywy 2004/49/WE w sprawie bezpieczeństwa kolei wspólnotowych oraz zmieniającej dyrektywę Rady 95/18/WE w sprawie przyznania licencji przedsiębiorstwom kolejowym oraz dyrektywy 2001/14/WE w sprawie alokacji zdolności przepustowej infrastruktury kolejowej i pobierania opłat za użytkowanie infrastruktury kolejowej oraz certyfikacji w zakresie bezpieczeństwa wynika, że aby uzyskać dostęp do infrastruktury kolejowej przedsiębiorstwo kolejowe musi posiadać certyfikat bezpieczeństwa. W celu dopuszczenia do zarządzania i eksploatowania infrastruktury kolejowej, zarządca infrastruktury musi uzyskać certyfikat - autoryzację w zakresie bezpieczeństwa w państwie członkowskim, w którym jest zarejestrowany (art. 11 dyrektywy 2004/49/WE). Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że brak certyfikatu bezpieczeństwa lub autoryzacji bezpieczeństwa wyklucza status zarządcy infrastruktury kolejowej. Kolegium wyjaśniło też, że udostępnienie infrastruktury kolejowej, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l polega na przydzieleniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwieniu mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej. Z art. 29 ust. 2 u.t.k. wynika, że zarządca infrastruktury jest zobowiązany do udostępnienia infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów, z zachowaniem zasad równego ich traktowania. Samo posiadanie licencji nie uprawnia jeszcze przedsiębiorcy do dostępu do infrastruktury kolejowej. Przewoźnik nabywa prawo do korzystania z przydzielonych i wyznaczonych tras w rozkładzie jazdy pociągów po złożeniu stosownego wniosku i zawarciu odpowiedniej umowy. Niezłożenie takiego wniosku jest równoznaczne z brakiem istnienia obowiązku udostępniania infrastruktury kolejowej. Przyjęcie poglądu, że obowiązek udostępniania infrastruktury kolejowej należy rozumieć w sposób abstrakcyjny (tzn. zarządca ma jedynie obowiązek pozostawania w gotowości do udostępnienia tej budowli w każdym czasie licencjonowanym przewoźnikom kolejowym) - jak to wynika ze stanowiska strony - prowadziłoby w istocie do zwolnienia tych składników infrastruktury, które są udostępniane także innym podmiotom aniżeli licencjonowani przewoźnicy kolejowi.

Wobec tego strona w roku podatkowym 2012 nie spełniła wszystkich koniecznych warunków do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, określonego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Opinia prof. dr hab. B. B. i dr A. B.-R. nie wiąże organu podatkowego co do sposobu wykładni i zastosowania prawa podatkowego.

Z kolei budowle, o których mowa w pkt II i XII decyzji organu I instancji oraz grunty z pkt III, IV tej decyzji, ze względu na ich charakter zostały zaliczone do bocznic kolejowych w rozumieniu art. 4 pkt 10 u.t.k. Nie są one objęte zwolnieniem z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a-c u.p.o.l., ponieważ nie wchodzą w skład infrastruktury kolejowej, podlegającej obowiązkowi jej udostępnienia. Bezpośrednim dowodem na okoliczność prawidłowego zaliczenia tych przedmiotów opodatkowania do bocznic jest uzasadnienie decyzji Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia [...] r. o naruszeniu przez P. C. S.A. przepisów z zakresu kolejnictwa, gdzie stwierdzono, że "zgodnie z pismem P. C. S.A. z dnia [...] r na mocy umowy [...] z dnia [...] r., Spółka ta (P. C. S.A.) dzierżawi w rejonie przeładunkowym M. składniki majątkowe tworzące m.in. 5 bocznic kolejowych (M. - punkt utrzymania taboru, M. T., M. - U. T2 terminal przeładunkowy, M. P., M. K.) dedykowanych przeładunkom towarów, na które składają się m.in. budynki, budowle, tory kolejowe, drogi, chodniki czy sieci trakcyjne. Tą samą umową objęte są składniki majątkowe składające się na inne bocznice kolejowe - przykładowo na bocznice R. czy bocznice W. ".

W dalszej kolejności Kolegium wywodziło, że zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte na pasy drogowe dróg publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Drogi publiczne, w myśl art. 2 ustawy o drogach publicznych, dzielą się na drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. Natomiast opodatkowane zaskarżoną decyzją drogi dojazdowe, parkingi i inne drogi nie zostały zaliczone do żadnej kategorii dróg publicznych i stanowią pasy drogowe dróg wewnętrznych podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Odnośnie działki o nr [...] położonej w miejscowości P. o pow. 8.61 ha Kolegium wyjaśniło, że organ I instancji opodatkował jedynie część tej działki o pow. 39.400 m2, gdyż pozostała korzysta ze zwolnienia z omawianego podatku. W toku postępowania podatkowego strona nie przedstawiła dowodów na okoliczność zaistnienia jakichkolwiek "względów technicznych". Przez "względy techniczne" należy rozumieć sytuację, gdy przedmiot opodatkowania nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika.

Natomiast co do opodatkowania gruntów, na których jest usytuowana linia kolejowa [...] oraz szerokotorowa linia kolejowa nr [...] K.-T., Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji i stwierdziło, że zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ze zwolnienia od podatku od nieruchomości korzysta wyłącznie ta część powierzchni gruntów (co znalazło zastosowanie w wyliczeniu powierzchni gruntów wyłączonych z opodatkowania), na której są usytuowane budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej (linie kolejowe), udostępnione licencjonowanym przewoźnikom.

W przypadku zaś budowli dzierżawionych przez P. O. W. i F. w K. Kolegium przypomniało, że na mocy umowy z dnia [...] r. pomiędzy P. S.A. a L. Z. P. G. w C. zostały wydzierżawione obiekty budowlane dla potrzeb P. O. W., F. i C. w K.. Dzierżawca - L. Z. P. G. w C. w roku podatkowym 2012 nie był podmiotem uprawnionym do zarządzania infrastrukturą kolejową z uwagi na brak autoryzacji bezpieczeństwa.

Na powyższą decyzję strona złożyła skargę, w której wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzuciła naruszenie:

- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w związku z art. 4 pkt 1, 1a, 2,7, 9 i 10 oraz art. 5 ust. 1 i art. 18 ust. 1 pkt 1 u.t.k. poprzez uznanie, że nie jest uprawniona do zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości w odniesieniu do gruntów i budowli wymienionych w decyzji Wójta (punkty III, IV, V i XIII), gdyż nie spełniają one przesłanek podmiotowo-przedmiotowych do zastosowania tego zwolnienia, tj. budowle wchodzące w skład nieruchomości nie stanowiły infrastruktury kolejowej, nie istniał obowiązek udostępnienia nieruchomości, nie było zarządcy infrastruktury kolejowej;

- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. poprzez uznanie, że zwolnieniu podlegają grunty, na których znajduje się infrastruktura kolejowa, wyłącznie w tej części, w jakiej są one faktycznie zajęte przez budowle infrastruktury kolejowej wraz z budowlami służącymi do prowadzenia i obsługi ruchu kolejowego;

- art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, c u.p.o.l. poprzez uznanie, że działki nr [...] oraz [...] powinny zostać opodatkowane stawką jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą w sytuacji, gdy nie mogą one być wykorzystywane w prowadzonej działalności z przyczyn technicznych;

- art. 2 ust. 3 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 lit. a u.p.o.l. w związku z art. 1, art. 2 ust. 1 i art. 4 pkt 1 i 2 u.p.o.l. poprzez uznanie, że "droga dojazdowa od strony zachodniej" oraz "droga północna M. ", podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle;

- art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 194 § 1 i 3 O.p. poprzez błędną i wybiórczą ocenę zebranego materiału dowodowego, nieuwzględnienie decyzji Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia [...] r., w której PUTK wprost potwierdził, że przedsiębiorstwo P. C. wykonywało czynności zarządzania infrastrukturą kolejową, było zarządcą infrastruktury kolejowej w rozumieniu odpowiednich przepisów.

W obszernym uzasadnieniu podatnik zasadniczo wykazywał, że zostały spełnione wszystkie konieczne warunki do zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym mówi art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż brak autoryzacji bezpieczeństwa w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym nie ma żadnego prawnego znaczenia z punktu widzenia spornego zwolnienia podatkowego. Liczy się stan faktyczny, który został potwierdzony w uzasadnieniu decyzji Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia [...] r. i w ekspertyzie prawnej prof. dr hab. B. B. oraz dr A. B. - R.. Ponadto, w przekonaniu strony skarżącej, pojęcie "być obowiązanym do udostępnienia infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym" oznacza pozostawanie w gotowości do udostępnienia tej infrastruktury, a nie jej faktyczne udostępnienie na potrzeby transportu kolejowego w rozumieniu przepisów u.t.k.

W ocenie strony skarżącej, bocznice, które są zaliczone do infrastruktury kolejowej, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Strona skarżąca kwestionowała również opodatkowanie części działek (oznaczonych w ewidencji gruntów jako Tk - teren kolejowy), przez które przebiega linia kolejowa nr [...] K.-T. i linia kolejowa [...]. Argumentowała przy tym, że nawet jeśli te tereny faktycznie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, to z uwagi na występowanie względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie powinny zostać opodatkowane według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

Zdaniem strony skarżącej, opodatkowane drogi, wbrew stanowisku organów podatkowych, podlegają zwolnieniu na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Mają one publiczny charakter i należą do infrastruktury kolejowej.

W przekonaniu strony skarżącej, zaskarżona decyzja narusza zasadę prawdy materialnej i zasadę swobodnej oceny materiału dowodowego przez pominięcie szeregu przedstawionych przez stronę dowodów o zasadniczym znaczeniu dla wyniku sprawy. Kwestionowane w skardze decyzje wymiarowe zostały wydane z rażącym naruszeniem art. 194 § 1 O.p., wprost sprzecznie z decyzją Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia [...] r., z której wynika, że P. C. w roku podatkowym 2012 była zarządcą infrastruktury kolejowej.

Odpowiadając na skargę, Kolegium wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zdaniem strony skarżącej, przesłanki zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., spełniają przedmioty opodatkowania wymienione w decyzji organu I instancji:

- pkt III: 1), 19)-20) i 25) tory stacyjne, 2) droga dojazdowa M. III, 3)-10), 15) i 24) toki podsuwnicowe, 11)-13) układy torów, 14) sieć hydrantowa, 16) przepust kolejowy, 17), 18) tory główne dodatkowe, 22) tory główne, 21) plac kontenerowy, 23) tor, 26) most kolejowy i 27) droga kolejowa;

- pkt IV: 1)-7) działki oznaczone jako tereny kolejowe, na których znajdują się tory kolejowe i budowle związane z działalnością gospodarczą, 8) działka oznaczona jako grunty orne, która opodatkowana jest jedynie podatkiem rolnym, 9) działka oznaczona jako grunty orne, na której znajduje się droga oraz budowle stacji benzynowej, 10)-11) działki oznaczone jako tereny kolejowe, na których prowadzona jest działalność gospodarcza;

- pkt V: 1)-3) działki, na których położone są linie kolejowe, opodatkowane z wyłączeniem infrastruktury udostępnionej innym licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, 4)-5) działka nr [...], na części której przebiega linia kolejowa dwutorowa [...] oraz linia kolejowa nr [...], szerokotorowa, jednotorowa, a na pozostałej części nie ma budowli, znajduje się jedynie nasyp bez toru, prowadzący do granicy państwa, przy czym część tej działki o pow. 0,8149 ha podlega zwolnieniu w związku z faktem, iż znajduje się na niej udostępniona innym przewoźnikom infrastruktura kolejowa, 6) działka, która w całości podlega zwolnieniu od opodatkowania bowiem stanowi linię kolejową [...] oraz szerokotorową linię kolejową nr [...];

- pkt XIII: 1) rampa z zadaszeniem, 2) kanalizacja deszczowa, 3) kanalizacja sanitarna 4) i 12) przyłącza wodociągowe, 5) i 9) drogi, place parkingi, drogi dojazdowe, 6) przyłącza kablowe, 7), 8), 10) oświetlenie dróg, placów, torów, rozjazdów, terenu, 11) sieć rozdzielcza.

Poza tym, w ocenie strony skarżącej, nie mogą być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawki jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą grunty niewykorzystywane do działalności gospodarczej ze względów technicznych, tj. działki nr: [...], [...], [...], [...] i [...] sklasyfikowane jako drogi i działka nr [...] sklasyfikowana jako tereny kolejowe, na której brak jest budowli stanowiących infrastrukturę kolejową.

Strona skarżąca wyraża również przekonanie, że opodatkowane przez organ drogi podlegają zwolnieniu podatkowemu, gdyż mają one charakter dróg publicznych.

Oceniając stanowisko organu w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że nie naruszył on przepisów postępowania podatkowego. Zasadniczo przecież spór koncentruje się na kwestii ściśle prawnej. Wobec tego zarzuty formułowane przez stronę skarżącą, dotyczące przepisów proceduralnych, należy ocenić jako nieadekwatne do stanu analizowanej sprawy. Podkreślić trzeba, że do obowiązków organu podatkowego należy prawidłowe zastosowanie prawa i ma on obowiązek uczynić to kierując się wyłącznie obowiązującym stanem prawnym, nie zaś przekonaniem podatnika, zmierzającym do zminimalizowania wysokości należnego podatku. Strona skarżąca u podstaw zarzutów proceduralnych w zasadzie polemizuje z organami podatkowymi na temat sposobu zastosowania materialnego prawa podatkowego, przedstawiając własną ocenę prawną ustalonego w sprawie stanu faktycznego w kwestii zarządcy infrastruktury kolejowej, obowiązku jej udostępniania, budowli dróg wewnętrznych. Wbrew przekonaniu strony skarżącej, z uzasadnienia kontrolowanej decyzji wynika jednoznacznie, że organ nie pominął żadnego dowodu, który mógłby mieć wpływ na rozstrzygnięcie o opodatkowaniu.

Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego przypomnieć należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości:

1) budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.

Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko przyjęte w sprawach sygn.: I SA/Lu 265/15, I SA/Lu 66/16, dotyczących tego samego podatnika, tego samego podatku, z tym że za inne lata podatkowe i tych samych zagadnień prawnych w porównywalnych okolicznościach faktycznych. W związku z tym należy powtórzyć stronie skarżącej, że dla potrzeb stosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w pełni zasadnie organ posłużył się regulacjami ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. Nr 86, poz. 789 ze zm., dalej – u.t.k.). Jej art. 4 stanowi, że pod pojęciem infrastruktury kolejowej należy rozumieć linie kolejowe oraz inne budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami, usytuowane na obszarze kolejowym, przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury. Zarządca infrastruktury to natomiast podmiot wykonujący działalność polegającą na zarządzaniu infrastrukturą kolejową, na zasadach określonych w ustawie. Funkcje zarządcy infrastruktury kolejowej lub jej części mogą przy tym wykonywać różne podmioty (pkt 1 i 7). W art. 5 ust. 1 u.t.k. wyjaśniono, że zarządzanie infrastrukturą kolejową polega na: 1) budowie i utrzymaniu infrastruktury kolejowej; 2) prowadzeniu ruchu pociągów na liniach kolejowych; 3) utrzymywaniu infrastruktury kolejowej w stanie zapewniającym bezpieczne prowadzenie ruchu kolejowego; 4) udostępnianiu tras pociągów dla przejazdu pociągów na liniach kolejowych i świadczeniu usług z tym związanych; 5) zarządzaniu nieruchomościami wchodzącymi w skład infrastruktury kolejowej. Z art. 5 ust. 2 tej ustawy wynika zaś, że zarządca infrastruktury zarządza infrastrukturą kolejową oraz zapewnia jej rozwój i modernizację. Wymogi formalne, jakie spełniać muszą podmioty związane z transportem kolejowym określone zostały z kolei w art. 18 ust. 1 u.t.k. Mówi on o tym, że dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową jest autoryzacja bezpieczeństwa (pkt 1), a przewoźników kolejowych do wykonywania przewozów, o których mowa w ust. 3 i użytkowników bocznic kolejowych do eksploatacji tych bocznic, jest świadectwo bezpieczeństwa (pkt 3). Z kolei w myśl art. 18 ust. 2 u.t.k. z obowiązku uzyskania autoryzacji bezpieczeństwa zwolnieni są: 1) zarządcy: a) których linie kolejowe są funkcjonalnie oddzielone od reszty systemu kolei i są przeznaczone do prowadzenia pasażerskich przewozów aglomeracyjnych i wojewódzkich przewozów pasażerskich w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym lub wpisane do rejestru zabytków lub do inwentarza muzealiów; b) których linie turystyczne są eksploatowane w celach wykonywania przewozów rekreacyjno-wypoczynkowych i okolicznościowych, w tym kolei wąskotorowych; c) których linie wąskotorowe są eksploatowane w celu przewozu rzeczy; 2) zarządcy infrastruktury kolejowej, która jest wyłącznie użytkowana przez właścicieli do prowadzenia własnych przewozów towarowych (zarządcy prywatnej infrastruktury kolejowej). Według zaś art. 18a u.t.k. autoryzację bezpieczeństwa dla zarządcy wydaje Prezes Urzędu Transportu Kolejowego, przy czym, co wynika z art. 13 ust. 1a pkt 1 tej ustawy, do zadań Prezesa UTK, w zakresie nadzoru nad podmiotami, których działalność ma wpływ na bezpieczeństwo ruchu kolejowego i bezpieczeństwo eksploatacji kolei, należy wydawanie, przedłużanie ważności, zmiana i cofanie autoryzacji bezpieczeństwa, certyfikatów bezpieczeństwa i świadectw bezpieczeństwa, o których mowa w art. 18, oraz prowadzenie i aktualizacja rejestrów tych dokumentów.

W ramach tak zarysowanego stanu prawnego należy w pierwszej kolejności zauważyć, że zwolnienia podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a do c u.p.o.l. mają zróżnicowany charakter. O ile bowiem nie budzi wątpliwości, że zwolnienie wynikające z pkt 1 lit. c jest zwolnieniem czysto przedmiotowym (linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm), o tyle dwa pozostałe zwolnienia z pkt 1 lit. a, b mają charakter przedmiotowo-podmiotowy. Ze zwolnienia z pkt 1 lit. a może bowiem korzystać tylko zarządca infrastruktury kolejowej, a z pkt 1 lit. b przewoźnik, w obu przypadkach po spełnieniu jeszcze dodatkowych warunków.

Dla prawidłowego zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. wymagany jest w pierwszej kolejności status zarządcy infrastruktury kolejowej, a następnie obowiązek udostępniania jej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym.

W świetle powyższego brak autoryzacji bezpieczeństwa bądź świadectwa bezpieczeństwa, co jest w sprawie niesporne, wyklucza zastosowanie zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., bowiem w tej regulacji podatkowej mowa jest o zarządcy infrastruktury kolejowej nie jakimkolwiek, ale ściśle według art. 4 pkt 7 u.t.k., a więc o podmiocie wykonującym działalność polegającą na zarządzaniu infrastrukturą kolejową, na zasadach określonych w tej ustawie. Powyższych dokumentów - autoryzacji bezpieczeństwa bądź świadectwa bezpieczeństwa – nie zastępuje pisemne stanowisko Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia [...] r.

Skoro strona skarżąca czy dzierżawca przedmiotów opodatkowania, należących do infrastruktury kolejowej, nie legitymują się autoryzacją bezpieczeństwa bądź świadectwem bezpieczeństwa, traci na znaczeniu zagadnienie dotyczące obowiązku udostępniania tej infrastruktury. Jedynie dla dopełnienia oceny prawnej należy odnotować różnice w wykładni pojęcia obowiązku udostępniania omawianej infrastruktury na gruncie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Według jednego zapatrywania, przesłanka nabycia prawa do zwolnienia podatkowego, polegająca na obowiązku udostępnienia przez zarządcę infrastruktury licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu, ma charakter faktyczny, a to oznacza, że nie chodzi w niej o hipotetyczną możliwość udostępnienia zarządzanej infrastruktury kolejowej lecz o faktyczne udostępnienie jej na potrzeby publicznego transportu kolejowego (por. orzeczenie sygn. II FSK 330/09 czy sygn. II FSK 606/09). Natomiast w myśl drugiego poglądu, sformułowanie to należy rozumieć zgodnie z jego dosłownym brzmieniem, które znaczy tyle, że zarządca ma obowiązek pozostawania w gotowości do udostępniania budowli w każdym czasie licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Inaczej mówiąc zwolnione od podatku są te budowle, co do których zarządca ma obowiązek ich udostępnienia, jeśli zwróci się o to właściwy podmiot. Należy zwrócić uwagę, że czym innym jest być zobowiązanym do udostępniania budowli, a czym innym jest udostępniać budowle (por. wyrok sygn. II FSK 260/09 czy sygn. II FSK 2014/10).

Jednak dla wyniku analizowanej sprawy zasadnicze znaczenie ma okoliczność, niepodważona skutecznie przez stronę skarżącą, że przedmioty przyjęte do opodatkowania nie pozostają w zarządzie spełniającym wymogi u.t.k., a o takim właśnie stanowi sporny art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

Jeśli chodzi o zwolnienie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów, na których znajduje się infrastruktura kolejowa, podkreślić należy, że w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. ustawodawca wprowadził, z zastrzeżeniem określonych warunków, zwolnienie budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej, a ponadto zwolnienie zajętych pod nie gruntów. Z kolei u.t.k., definiując w art. 4 pkt 1 infrastrukturę kolejową, obejmuje tym pojęciem określone budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi przez nie gruntami, usytuowane na obszarze kolejowym. Obszar kolejowy to - zgodnie z art. 4 pkt 8 u.t.k. - powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Porównanie treści przytoczonych wyżej przepisów ustawy podatkowej oraz u.t.k. nie pozostawia zatem wątpliwości, iż nie wszystkie działki objęte obszarem kolejowym korzystają ze zwolnienia podatkowego (nawet pomimo oznaczenia ich w ewidencji gruntów i budynków jako tereny kolejowe - Tk). Z punktu widzenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. muszą być to grunty zajęte pod składniki infrastruktury kolejowej.

Odnosząc się do gruntów niewykorzystanych przez stronę skarżącą do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na linię kolejową [...] oraz linię kolejową nr [...], przypomnieć należy, że organy podatkowe część nieruchomości, na której znajdują się te linie, zwolniły od podatku od nieruchomości. Pozostałą część gruntów prawidłowo opodatkowały wg stawki właściwej dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Twierdzenie strony skarżącej o istnieniu względów technicznych nie ma żadnego uzasadnienia. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W odniesieniu do gruntów wymienianych przez stronę skarżącą (działki nr: [...], [...], [...], [...] i [...] sklasyfikowane jako drogi i działka [...] sklasyfikowana jako tereny kolejowe, na której brak jest budowli stanowiących infrastrukturę kolejową), brak jest dowodów, pozwalających zasadnie przyjąć, że względy techniczne w sposób trwały i obiektywny wykluczają możliwość ich wykorzystywania do działalności, jaką prowadzi strona skarżąca.

Organy prawidłowo także stwierdziły, że drogi opisywane przez stronę skarżącą nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako drogi publiczne. To, że drogi są ogólnie dostępne nie świadczy jeszcze o tym, że są drogami publicznymi. Zgodnie z art. 2a ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (dla stanu prawnego obowiązującego w 2012 r. Dz.U. z 2007 Nr 19 poz.115 ze zm., obecnie Dz.U. z 2015 r. poz. 460 ze zm. - u.d.p.), drogi publiczne stanowią własność Skarbu Państwa (jako drogi krajowe) lub jednostek samorządu terytorialnego (jako drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne). Jak zaś stanowią art. 5-7 u.d.p., zaliczenie danej drogi do określonej kategorii dróg publicznych następuje na podstawie rozporządzenia odpowiedniego ministra bądź uchwały organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego. Jeżeli natomiast droga nie została zaliczona do żadnej z kategorii dróg publicznych to, zgodnie z art. 8 ust. 1 u.d.p., stanowi drogę wewnętrzną. Nie stanowi tym samym drogi publicznej.

Przechodząc zaś do kwestii bocznic kolejowych w rozumieniu art. 4 pkt 10 u.t.k., również zgodzić się należy z organami, że nie są one objęte zwolnieniem z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a-c u.p.o.l. Po pierwsze, z uzasadnienia decyzji Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia [...] r. o naruszeniu przez P. C. S.A. przepisów z zakresu kolejnictwa, wynika, że "zgodnie z pismem P. C. S.A. z dnia [...] r. na mocy umowy [...] z dnia [...] r. Spółka ta (P. C. S.A.) dzierżawi w rejonie przeładunkowym M. składniki majątkowe tworzące m.in. 5 bocznic kolejowych (M. - punkt utrzymania taboru, M. T. , M. - U. T2 terminal przeładunkowy, M. P., M. K.) dedykowanych przeładunkom towarów, na które składają się m.in. budynki, budowle, tory kolejowe, drogi, chodniki czy sieci trakcyjne. Tą samą umową objęte są składniki majątkowe składające się na inne bocznice kolejowe - przykładowo na bocznice R. czy bocznice W. ". Po drugie, jeśli chodzi o bocznice kolejowe, ich definicja zawarta została w art. 4 pkt 10 u.t.k., który stanowi, że jest to droga kolejowa połączona z linią kolejową i służąca do wykonywania załadunku i wyładunku wagonów lub wykonywania czynności utrzymaniowych pojazdów kolejowych lub postoju pojazdów kolejowych oraz przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej; w skład bocznicy kolejowej wchodzą również urządzenia sterowania ruchem kolejowym oraz inne urządzenia związane z bezpieczeństwem ruchu kolejowego, które są na niej usytuowane. Z kolei art. 4 pkt 10a u.t.k. definiuje pojęcie użytkownika bocznicy kolejowej jako podmiot działający w obrębie bocznicy kolejowej będący jej właścicielem lub władającym nią na podstawie innego tytułu prawnego. Droga kolejowa to nawierzchnia kolejowa wraz z podtorzem i budowlami inżynieryjnymi oraz gruntem, na którym jest usytuowana (art. 4 pkt 1a). Linia kolejowa zgodnie z art. 4 pkt 2 u.t.k., to droga kolejowa mająca początek i koniec wraz z przyległym pasem gruntu, na którą składają się odcinki linii, a także budynki i budowle, urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami. Pamiętając, że infrastruktura kolejowa to - w myśl art. 4 pkt 1 u.t.k. - linie kolejowe oraz inne budynki, budowle i urządzenia wraz zajętymi pod nie gruntami usytuowane na obszarze kolejowym przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury, zasadniczo bocznice należy zaliczyć do infrastruktury kolejowej. Jednak powyższy wniosek nie przemawia za zasadnością stanowiska strony skarżącej, skoro - jak to zostało wyjaśnione wyżej - nie jest ona zarządcą omawianej infrastruktury, a więc nie może na niej spoczywać obowiązek jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom. Ponadto art. 2 ust. 2 u.t.k. przewiduje, że do bocznic kolejowych stosuje się przepisy tej ustawy z wyjątkiem m.in. rozdziału 6, dotyczącego obowiązku i zasad udostępniania infrastruktury kolejowej oraz opłat za korzystanie z tej infrastruktury. Zatem w przypadku bocznic kolejowych nie można mówić o obowiązku udostępniania dla potrzeb stosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Znajduje to potwierdzenie w definicji użytkownika bocznicy, zawartej w art. 4 u.t.k. Jest to bowiem osoba, która prowadzi na niej działalność w zakresie załadunku towarów. Nie jest to więc zarządca infrastruktury kolejowej zobowiązany do jej udostępniania (por. sprawa sygn. I SA/Rz 320/12).

Na zakończenie należy stwierdzić, że w świetle powyższych wywodów strona skarżąca, co do zasady, nie była uprawniona do skorzystania z omawianego zwolnienia podatkowego tylko z tego powodu, że określone przedmioty opodatkowania, należące do infrastruktury kolejowej, zostały udostępnione licencjonowanym przewoźnikom, skoro nie miała ona statusu zarządcy tej infrastruktury. Pomimo tego, organ I instancji zwolnił jednak od opodatkowania niektóre przedmioty opodatkowania, powołując się wyłącznie na ich udostepnienie licencjonowanym przewoźnikom. Rozstrzygnięcie tej treści, korzystne dla strony skarżącej, nie mogło zostać zakwestionowane w ramach sądowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji w tym znaczeniu, że nie mogło być powodem jej uchylenia.

Natomiast strona skarżąca całkowicie pomija, że art. 18 ust. 1 pkt 1 u.t.k. wyraźnie stanowi o tym, że autoryzacja bezpieczeństwa jest dokumentem uprawniającym do zarządzania infrastrukturą kolejową, a zatem przy braku takiego dokumentu nie jest ona zarządcą w świetle prawa, co ma bezpośrednie przełożenie na zakres stosowania spornego zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione wyżej okoliczności faktyczne i prawne, niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualnie Dz.U. z 2016 r. poz. 718.).