Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 230/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2020-09-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121-124, art. 128, art. 200 par. 2 pkt 1 i 3, art. 210 par. 1 pkt 6, art. 240 par. 1 pkt 4-5
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Protokolant: st. asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2020 r. sprawy ze skargi B. J. i K. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w wyniku wznowienia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2020 r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta B. z [...] listopada 2019 r., odmawiającą po wznowieniu postępowania uchylenia decyzji tego Burmistrza z [...] stycznia 2018 r.

Z akt sprawy wynika, że Burmistrz Miasta B. decyzją z [...] stycznia 2018 r. ustalił B. J. i K. J. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. Decyzja została doręczona na adres podatników.

Następnie 3 czerwca 2019 r. B. i K. J. złożyli korekty "Informacji w sprawie podatku od nieruchomości" za 2018 r. wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego w trybie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: O.p.). Jako przesłankę wznowienia wskazali nowe okoliczności faktyczne nieznane organowi w dniu wydania decyzji, to jest: "rzeczywiste wielkości powierzchni zajmowanej na prowadzenie działalności gospodarczej". W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego wyjaśnili między innymi, że B. J. prowadziła w 2018 r. działalność gospodarczą pod nazwą A B. J.. W swoim piśmie podatnicy powołali się również na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15. W trakcie postępowania organ pierwszej instancji uzyskał od Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. informację, że B. J. była w latach 2017-2019 zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i za ten okres składała deklaracje VAT-7 oraz płaciła podatek. W zakresie podatku dochodowego podatniczka wykazała w 2018 r. przychody przekraczające 1,7 mln zł i koszty działalności gospodarczej w wysokości ponad 1,1 mln zł.

Burmistrz Miasta B. decyzją z [...] listopada 2019 r. odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej z [...] stycznia 2018 r. W uzasadnieniu Burmistrz wskazał między innymi, że podstawę wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 r. dotyczącego zabudowanej nieruchomości podatników stanowiła ewidencja gruntów i budynków, w której ujawniono trzy budynki przemysłowe o powierzchniach zabudowy: 507 m2, 518 m2 oraz 614 m2, a także informacje podatkowe złożone przez B. i K. J., w tym informacja z 20 lutego 2009 r., w której ujawniono zmianę sposobu użytkowania części budynku usługowego — po zmianie podatnicy wykazali budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 524,66 m2 oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 1.757,97 m2. Powyższa zmiana sposobu użytkowania budynków posadowionych na nieruchomości, będącej przedmiotem opodatkowania, została również zgłoszona przez stronę w Starostwie Powiatowym w B.. Od tego czasu strony nie składały korekt informacji w sprawie podatku od nieruchomości, ani nie wnosiły o zmianę sposobu opodatkowania nieruchomości. Organ podatkowy nie miał również informacji o zmianach w ewidencji gruntów i budynków dotyczących ww. nieruchomości. W tej sytuacji Burmistrz uznał, że złożone wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania korekty informacji podatkowych nie stanowiły nowych dowodów lub okoliczności, które spełniałyby kryteria uzasadniające zmianę ostatecznej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Zdaniem organu nie były to również okoliczności, o których istnieniu strona nie miała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego. Burmistrz podkreślił, że opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy, nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych gruntach i w budynkach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Istotne znaczenie dla wywołania określonych skutków podatkowych miał sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, co w sprawie nie było sporne.

Po rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Kolegium podkreśliło, że okoliczności podniesione przez podatników były im znane w czasie wydania decyzji w trybie zwykłym. Tymczasem podstawa wznowienia, wynikająca z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., dotyczyła tylko takich nowych okoliczności faktycznych, bądź takich dowodów, co do których strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, to jest nie były jej wówczas znane. Na poparcie tego stanowiska Kolegium powołało szereg orzeczeń sądów administracyjnych oraz poglądy wyrażone w literaturze.

Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika B. i K. J., który wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie następujących przepisów:

(1) art. 233 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., poprzez jego niezastosowanie i nie uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, w sytuacji gdy skarżący wykazali istnienie nowych okoliczności faktycznych, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a których uwzględnienie, gdyby były znane organowi, spowodowałoby rozstrzygnięcie sprawy w inny sposób od przyjętego w decyzji kończącej wznowione postępowanie;

(2) art. 133 § 1 w zw. z art. 145 § 1 zw. z art. 92 § 1 O.p. i art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), polegające na tym, że w aktach spraw brak jest informacji, by decyzja wymiarowa została doręczona współwłaścicielowi nieruchomości;

(3) art. 122 w zw. z art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 2 pkt 1 i 3 O.p., polegające na tym, że w toku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji kierował swoje zapytania tylko i wyłącznie wobec jednego podatnika, z pominięciem drugiego współwłaściciela nieruchomości, a także przez to, że organ pierwszej instancji, przed wydaniem decyzji, nie stworzył obu stronom możliwości wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego;

(4) art. 122 w zw. z art. 124 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p., polegające na tym, że organ nie wyjaśnił w sposób dostateczny odpowiedzi na zarzut przedłożony przez podatnika, a dotyczący zmiany sposobu wykorzystywania nieruchomości na cele prowadzonej działalności gospodarczej, co miało istotny wpływ na ustalenie należnego podatku od nieruchomości;

(5) art. 121 O.p poprzez przeprowadzenie postępowania bez udziału wszystkich stron, czego nie zauważył organ I instancji.

W uzasadnieniu zwrócono między innymi uwagę, że postępowanie podatkowe powinno toczyć się z udziałem wszystkich współwłaścicieli nieruchomości, w tym także małżonków pozostających w rozdzielności majątkowej. Na poparcie tego stanowiska pełnomocnik powołał wyrok NSA z 12 lutego 2007 r., II FSK 244/06. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji kierował swoje zapytania wyłącznie do jednego podatnika, nie zawiadomił wszystkich stron o prawie do wypowiedzenia się co do zebranych dowodów, a także nie doręczył wszystkim stronom swojej decyzji. W konsekwencji strony nie mogły w toku postępowania powoływać faktów i dowodów mających znaczenie w sprawie o wznowienie postępowania podatkowego, co w istotny sposób ograniczyło możliwość realizacji ich uprawnień i ochrony ich praw.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu braku doręczenia decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji wszystkim wskazanym w niej adresatom, Kolegium podniosło, że wspomniana decyzja została skierowana na jeden wspólny adres dwóch współwłaścicieli (współmałżonków) i została odebrana przez jednego z nich. Doręczenie decyzji było zatem prawidłowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

W punkcie wyjścia zauważyć należy, że wznowienie postępowania jest szczególnym, jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania administracyjnego. Jest wyjątkiem od ogólnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych, wyrażonej w art. 128 Op., służącej ochronie ogólnego porządku prawnego. Celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami, usunięcie ewentualnych wadliwości tego postępowania oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w jego wyniku.

Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Wznowienie postępowania nie jest też środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, niezależnie od stopnia tej wadliwości. Instytucja ta ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi enumeratywnie wskazanymi w art. 240 O.p. (zob. wyrok NSA z dnia 14 września 2018 r. o sygn. akt II FSK 2687/16, LEX nr 2570171).

W rozpoznawanej sprawie skarżący, jako podstawę prawną wznowienia postępowania, wskazali art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Stosownie do tego unormowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. O zaistnieniu wymienionej wyżej podstawy wznowienionej możemy mówić, gdy łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki: a) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, b) są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie, c) nie były znane organowi, który wydał decyzję, d) istniały w dniu wydania decyzji.

W orzecznictwie przyjmuje się zasadnie, że strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te — tak jak w rozpatrywanej sprawie — mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż naruszałoby to zasadę stałości decyzji (wyroki NSA z 9 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2701/13 oraz z 13 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2675/12, a także — Ordynacja Podatkowa Komentarz, Babiarz S., Dauter B., Kabat A., Hauser R., Niezgódka-Medek M., Rudowski J. WKP, 2017). Strona może zatem powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody, których nie mogła wskazać w postępowaniu podatkowym prowadzonym w trybie zwykłym.

W niniejszej sprawie skarżący, jako nową okoliczność w rozumieniu cytowanego art. 240 § 1 pkt 5 O.p., powołali fakt, że w analizowanym okresie — to jest w 2018 r. — rzeczywista powierzchnia budynków zajmowana na prowadzenie działalności gospodarczej przez B. J. była mniejsza od przyjętej w decyzji wymiarowej z [...] stycznia 2018 r. Jednocześnie z wnioskiem zadeklarowali w jakiej części posiadane przez nich budynki były faktycznie wykorzystywane w tej działalności.

Tymczasem — uwzględniając powyższą interpretację art. 240 § 1 pkt 5 O.p. — zmiana sposobu użytkowania przedmiotowej nieruchomości była skarżącym dobrze znana przed wydaniem decyzji wymiarowej wydanej w postępowaniu zwykłym. Już zatem z tego względu okoliczności powołane przez skarżących nie wypełniały przesłanki opisanej w ww. przepisie, a w konsekwencji — ich wniosek o uchylenie decyzji Burmistrza Miasta B. z [...] stycznia 2018 r. nie mógł być uwzględniony.

Ponadto — jak słusznie wskazał organ pierwszej instancji — samo ograniczenie rozmiarów działalności gospodarczej prowadzonej przez B. J. nie mogło mieć wpływu na wymiar podatku od nieruchomości. Przede wszystkim — jak przyjmuje się zgodnie w orzecznictwie i literaturze — przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (m.in. powołany przez Burmistrza wyrok NSA z 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 3049/12). Podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Liczy się zatem to, czy nieruchomość jest (technicznie) zdatna do prowadzenia działalności, nie zaś to, czy przedsiębiorca jest w stanie i chce ją wykorzystać w pełnym zakresie. Po drugie zamiar wyłączenia części nieruchomości z działalności powinien zyskać formalny wyraz. Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity: Dz.U. z 2019 r. poz. 725 ze zm.) "podstawę (...) wymiaru podatków (...) stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków". Organy podatkowe przy dokonywaniu wymiaru podatku od nieruchomości związane są zatem treścią ewidencji. O ile organ ewidencyjny nie został poinformowany o zmianie sposobu użytkowania budynku (nieruchomości), a właściciel (współwłaściciel) nadal ją wykorzystuje w swojej działalności gospodarczej (co w niniejszej sprawie było okolicznością niesporną), organy podatkowe nie mogą przyjmować — wbrew treści ewidencji — że nieruchomość nie jest wykorzystywana w tej działalności.

Należy podkreślić, że Burmistrz Miasta B. wydając decyzję wymiarową z [...] stycznia 2018 r., uwzględnił ujawnioną w 2009 r. zmianę sposobu użytkowania części budynku usługowego, który przeznaczono na cele mieszkalne. Od tego czasu strona, aż do wniosku o wznowienie postępowania, nie podnosiła zmian w sposobie gospodarowania nieruchomością. Podatnicy, mimo wezwań organu pierwszej instancji, nie wskazali również na żadne okoliczności, które mogłyby potwierdzać taką zmianę w 2018 r. (zmiany w ewidencji środków trwałych, odliczanie odpisów amortyzacyjnych, kwestia uwzględniania w działalności kosztów utrzymania nieruchomości). Organ pierwszej instancji, a za nim również organ odwoławczy, prawidłowo zatem uznały, że w niniejszej sprawie niezaistniała przesłanka zawarta w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi należy w pierwszej kolejności wskazać, że pełnomocnik skarżących błędnie łączy kwestię pominięcia strony w postępowaniu podatkowym, z przesłanką opisaną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Niezależnie od tego, czy takie pominięcie miało rzeczywiście miejsce, zarzuty strony z formalnego punktu widzenia nie mogły okazać się skuteczne. Pełnomocnik nie dostrzega, że wady postępowania w tym zakresie mogły ewentualne wyczerpywać inną przesłankę uprawniającą do wznowienia postępowania, zawartą w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., a odnoszącą się do sytuacji, gdy strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu wymiarowym. Tę jednak przesłankę wznowienia uwzględnia się wyłącznie na wyraźny wniosek strony, złożony we właściwym czasie (art. 241 § 2 ust. 1 O.p.). Rzecz jasna wniosek taki nie był przedmiotem rozpoznania przez organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie. W konsekwencji za bezzasadne należy uznać zarzuty pominięcia podatnika w postępowaniu wymiarowym (zwykłym), zawarte w pkt 2 skargi, to jest: zarzuty naruszenia art. 133 § 1 w zw. z art. 145 § 1 zw. z art. 92 § 1 O.p. i art. 3 ust. 4 u.p.o.l.

Również doręczenie podatnikom, przez organ pierwszej instancji, jednej decyzji w trakcie postępowania wznowieniowego, nie stanowiło takiego naruszenia procedury podatkowej, które prowadzi do konieczności wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Należy zwrócić uwagę, że organ pierwszej instancji 23 maja 2019 r. wystosował do skarżących wezwania zobowiązując ich do wypowiedzenia się w przedmiocie podstawy wznowienia postępowania. Skarżący odpowiedzieli na to wezwanie w terminie, jednym pismem z 30 maja 2019 r. Kolejne pismo organu (postanowienie w przedmiocie wznowienia postępowania z [...] lipca 2019 r.) odebrała B. J., następne zaś (wezwanie do złożenia wyjaśnień z 5 sierpnia 2019 r., postanowienia w przedmiocie wyznaczania nowych terminów zakończenia postępowania z 5 sierpnia, 5 września i 7 października 2019 r. oraz postanowienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z 16 października 2019 r.) odebrał kuzyn skarżących — K. S.. Wszystkie pisma były wysyłane na wspólny adres skarżących i wywoływały ich reakcję. W szczególności skarżący udzielili wspólnej odpowiedzi na wezwanie z 5 sierpnia 2019 r., w terminie wyznaczonym przez organ. Również we właściwym terminie K. J. zapoznał się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym oświadczając, że nie będzie przedstawiał dodatkowych dokumentów (k. 37 akt administracyjnych). Z kolei decyzja Burmistrza Miasta B. została doręczona na wspólny adres skarżących i odebrana przez wspomnianego wyżej K. S. 15 listopada 2019 r. Odwołanie od tej decyzji, podpisane przez małżonków J., zostało wniesione w ostatnim dniu terminu. Z powyższych okoliczności wynika, że podatnicy brali aktywny, osobisty udział w postępowaniu, wspólnie i w odpowiednim czasie składali wyjaśnienia na wniosek organu oraz wnieśli odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. W tej sytuacji doręczanie przez Burmistrza pism (w tym decyzji) łącznie dla obu małżonków (podatników) nie miało wpływu na wynik sprawy. Oznacza to, że również zarzuty wymienione w pkt 3 i 5 skargi, naruszenia art. 121, art. 122, art. 123 § 1 oraz art. 200 § 2 pkt 1 i 3 O.p., okazały się bezzasadne.

Odnosząc się na zakończenie do zarzutu naruszenia art. 122 w zw. z art. 124 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p., wskazać należy, że zajęcie przez organ umotywowanego stanowiska, odmiennego od prezentowanego przez podatnika, nie narusza przedmiotowych uregulowań. Zgodnie z ich treścią organ podatkowy ma obowiązek działać w granicach prawa, a swoje ustalenia i działania należycie uzasadnić. Obowiązek ten nie nakłada na organy przymusu przyjmowania w każdym czasie punktu widzenia podatników, tak na stan faktyczny sprawy, jak i interpretację przepisów prawa.

Mając na względzie powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), oddalił skargę.

PJ