Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1433/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14c par 1, par 2, art.14 par 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1433/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 lutego 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Urszula Zięba, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2014 r., sprawy ze skargi Spółdzielni Mieszkaniowej w N., na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta N., z dnia 14 maja 2013 r. Nr [...], w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Burmistrza Miasta N. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych).


UZASADNIENIE

Spółdzielnia Mieszkaniowa w N. zwróciła się do Burmistrza Miasta z prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie stosowania § 4 ust. 1 uchwały nr XXVI/210/2012 z dnia 30 listopada 2012r. Rady Miasta Nowy Targ w sprawie: wyboru metody ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia wysokości stawki tej opłaty, w związku z art. 6i ustawy z dnia 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Spółdzielnia spytała, czy w przypadku, gdy na terenie danej nieruchomości (zabudowanej budynkiem wielolokalowym) w jednym z lokali mieszkaniec zamieszkuje przez część miesiąca, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi za ten miesiąc od danej nieruchomości jest wymagana w pełnej wysokości od każdego z mieszkańców, ustalonej jako opłata miesięczna przez Radę Miasta Nowy Targ, jakby mieszkaniec ten zamieszkiwał przez pełny miesiąc kalendarzowy, czy też opłata może być wyliczona stosunkowo do faktycznej ilości dni zamieszkiwania tej osoby w danej nieruchomości, czy też w ogóle nie powstaje obowiązek jej zapłaty, jeśli każda zmiana ilości osób zamieszkujących daną nieruchomość w trakcie miesiąca, stanowiąca podstawę obliczenia i uiszczenia przez właściciela nieruchomości (zarządcę) wymaganej opłaty, zostanie udokumentowana terminowym złożeniem przez właściciela nieruchomości (zarządcę) nowej deklaracji (deklaracji korygującej)?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca podał, że należna gminie opłata jest w każdym przypadku w wysokości stanowiącej iloczyn opłaty miesięcznej, ustalonej (w tym przypadku) przez Radę Miasta Nowy Targ na podstawie art. 6k ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, oraz liczby osób (wyrażonej jako liczba całkowita) zamieszkujących daną nieruchomość.

Spółdzielnia zaznaczyła, że wątpliwości budzi interpretacja obowiązków nałożonych art. 6i pkt 1 i art. 6m ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach w zestawieniu z brzmieniem art. 6m ust. 2 tej ustawy.

Zgodnie z art. 6i pkt 1 i art. 6m ust. 1 ww. ustawy, jeśli na danej nieruchomości zamieszka pierwszy mieszkaniec, choćby ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego, obowiązek ponoszenia przez właściciela nieruchomości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje już za ten miesiąc, w pełnej wysokości, przy czym właściciel nieruchomości, w terminie 14 dni od dnia zamieszkania pierwszego mieszkańca jest obowiązany złożyć stosowną deklarację.

Natomiast zgodnie z art. 6m ust. 2 ustawy, zaprzestanie (także czasowe) zamieszkiwania na danej nieruchomości przez mieszkańca, lub jednego z mieszkańców, rodzi obowiązek złożenia przez właściciela nieruchomości nowej deklaracji i to w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany. Jednocześnie w zdaniu drugim tego przepisu doprecyzowano, że zmienioną wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi uiszcza się za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana.

W ocenie wnioskodawcy zaprzestanie zamieszkiwania jednego z mieszkańców na terenie danej nieruchomości jest ewidentną przesłanką do zmiany danych będących podstawą ustalenia wysokości należnej opłaty, gdyż zgodnie z § 1 ust. 1 uchwały nr XXVI/210/2012 Rady Miasta Nowy Targ z dnia 30 listopada 2012r. w sprawie wyboru metody ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia wysokości stawki tej opłaty - podstawą naliczania opłat jest ilość osób zamieszkujących daną nieruchomość. Zmniejszenie ilości osób zamieszkujących na danej nieruchomości powoduje zmniejszenie należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, a zmniejszenie wysokości opłaty jest ewidentnie jej zmianą. Tym samym zaprzestanie zamieszkiwania przez jedną z osób na danej nieruchomości, choćby w przedostatnim dniu miesiąca kalendarzowego, zgodnie ze zdaniem drugim ww. art.6m ust.2 skutkuje brakiem uiszczenia opłaty od tej osoby za cały ten miesiąc. Jedynym warunkiem jest wywiązanie się właściciela nieruchomości z 14 dniowego terminu złożenia nowej deklaracji.

Jednocześnie, jeśli zaprzestanie zamieszkiwania na terenie danej nieruchomości (lub jej części) dotyczy jej jedynego mieszkańca i data zaprzestania zamieszkiwania (data wystąpienia zmiany) nie jest tożsama z ostatnim dniem miesiąca kalendarzowego oraz właściciel nieruchomości wywiąże się z ww. 14 dniowego terminu złożenia nowej deklaracji, to zgodnie z art.6i pkt 2, art. 6j ust. 3 i ust. 4, art.6m ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, oraz § 2, § 3 i § 4 uchwały nr XXVI/210/2012 Rady Miasta Nowy Targ z dnia 30 listopada 2012r. w sprawie wyboru metody ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia wysokości stawki tej opłaty, zdaniem wnioskodawcy, właściciel nieruchomości obowiązany jest naliczyć opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi za dany miesiąc oraz złożyć stosowną deklarację, według zasad obowiązujących dla nieruchomości (lub części nieruchomości) niezamieszkałych, w których nie zamieszkują mieszkańcy a powstają odpady komunalne, gdyż zgodnie z art. 6m ust.2 ww. ustawy nie jest naliczana opłata według zasad obowiązujących dla nieruchomości zamieszkałych. Bezspornym, zdaniem wnioskodawcy, jest fakt, że w czasie, gdy na nieruchomości zamieszkują mieszkańcy na terenie tej nieruchomości (lub jej części) powstają odpady komunalne.

Reasumując, zdaniem wnioskodawcy, treść ww. przepisów nie dopuszcza możliwości stosunkowego rozliczania przez właściciela nieruchomości należnej gminie opłaty z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi, w zależności od ilości dni w ciągu miesiąca kalendarzowego, w czasie których osoba (osoby) zamieszkują lub czasowo nie zamieszkują na terenie danej nieruchomości, niezależnie od powodu, przy czym powstanie kilka przypadków szczegółowych:

1) zamieszkiwanie przez osobę (osoby) na danej nieruchomości, od dowolnego dnia danego miesiąca do ostatniego dnia danego miesiąca kalendarzowego, rodzi obowiązek naliczenia (w tym złożenia deklaracji) i zapłaty przez właściciela nieruchomości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w pełnej wysokości od takiej osoby (osób) za dany miesiąc, określonej przez radę gminy w stosownej uchwale;

2) zaprzestanie zamieszkiwania (w tym czasowe, w obrębie danego miesiąca, także z powodu pobytu w zamkniętej placówce leczniczej, sanatorium itp.) przez osobę (osoby) na danej nieruchomości, od dowolnego dnia danego miesiąca kalendarzowego, nie rodzi obowiązku naliczenia i zapłaty przez właściciela nieruchomości opłaty od tej osoby (osób) za dany miesiąc za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o ile właściciel nieruchomości dotrzyma 14 dniowego terminu od daty wystąpienia zmiany, na złożenie nowej deklaracji (także w przypadku, gdy zaprzestanie zamieszkiwania będzie następować cyklicznie, w tym w każdym miesiącu kalendarzowym);

3) zaprzestanie zamieszkiwania (w tym czasowe, w obrębie danego miesiąca, także z powodu pobytu w zamkniętej placówce leczniczej, sanatorium itp.) przez jedyną lub przez ostatnią z osób zamieszkujących uprzednio na danej nieruchomości (lub jej części), od dowolnego dnia danego miesiąca kalendarzowego, nie rodzi obowiązku naliczenia i zapłaty przez właściciela nieruchomości opłaty od tej osoby (osób) za dany miesiąc za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o ile właściciel nieruchomości dotrzyma 14 dniowego terminu od daty wystąpienia zmiany, na złożenie nowej deklaracji, rodzi jednak obowiązek naliczenia i zapłaty przez właściciela nieruchomości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi ustalonej według zasad określonych dla nieruchomości (lub ich części) niezamieszkałych, w których powstają odpady komunalne (także w przypadku, gdy zaprzestanie zamieszkiwania będzie następować cyklicznie, w tym w każdym miesiącu kalendarzowym);

4) zamieszkiwanie przez jedyną osobę (wszystkie osoby) na danej nieruchomości (lub jej części), od drugiego dnia danego miesiąca do przedostatniego dnia danego miesiąca kalendarzowego (oraz krócej), nie rodzi obowiązku naliczenia i zapłaty przez właściciela nieruchomości opłaty od tej osoby (osób) za dany miesiąc za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o ile właściciel nieruchomości dotrzyma 14 dniowego terminu od daty wystąpienia zmiany, na złożenie nowej deklaracji, rodzi jednak obowiązek naliczenia i zapłaty przez właściciela nieruchomości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi ustalonej według zasad określonych dla nieruchomości (lub ich części) niezamieszkałych, w których powstają odpady komunalne (także w przypadku, gdy zamieszkiwanie będzie następować cyklicznie, w tym w każdym miesiącu kalendarzowym);

5) zamieszkiwanie przez osobę (osoby) na danej nieruchomości (lub jej części), od drugiego dnia danego miesiąca do przedostatniego dnia danego miesiąca kalendarzowego (oraz krócej), nie rodzi obowiązku naliczenia i zapłaty przez właściciela nieruchomości opłaty od tej osoby (osób) za dany miesiąc za gospodarowanie odpadami komunalnymi (także w przypadku, gdy zamieszkiwanie będzie następować cyklicznie, w tym w każdym miesiącu kalendarzowym), o ile właściciel nieruchomości dotrzyma 14 dniowych terminów od dat wystąpienia zmian, na złożenie nowych deklaracji, a na danej nieruchomości zamieszkują przez cały miesiąc inne osoby, od których istnieje obowiązek naliczenia i zapłaty przez właściciela nieruchomości opłaty za dany miesiąc za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W interpretacji indywidualnej z 14 maja 2013r. nr [...] Burmistrz Miasta uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że niemożliwe jest stosunkowe rozliczanie przez właściciela nieruchomości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i zamieszkiwanie przez osobę na danej nieruchomości od dowolnego dnia danego miesiąca kalendarzowego, rodzi obowiązek podatkowy. Za nieprawidłowe zostało natomiast uznane stanowisko, że zaprzestanie zamieszkiwania przez osobę na danej nieruchomości, od dowolnego dnia danego miesiąca, nie rodzi obowiązku podatkowego za miesiąc, w którym zaprzestano mieszkać.

Organ po przeanalizowaniu stanu faktycznego oraz stanowiska przedstawionego we wniosku zgodził się z twierdzeniem wnioskodawcy, że zgodnie z art. 6i pkt 1 i art. 6m ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, jeśli na danej nieruchomości zamieszka pierwszy mieszkaniec, choćby ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego, obowiązek ponoszenia przez właściciela nieruchomości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje już za ten miesiąc, w pełnej wysokości, przy czym właściciel nieruchomości, w terminie 14 dni od dnia zamieszkania pierwszego mieszkańca jest obowiązany złożyć stosowną deklarację.

Zgodnie natomiast z art. 6m ust. 2 ustawy z dnia 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, zaprzestanie zamieszkiwania na danej nieruchomości przez mieszkańca, lub jednego z mieszkańców, rodzi obowiązek złożenia przez właściciela nieruchomości nowej deklaracji i to w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany. Zdaniem organu zaprzestanie zamieszkiwania przez jedną z osób na danej nieruchomości, choćby w przedostatnim dniu miesiąca kalendarzowego, zgodnie z art. 6i ust. 1 skutkuje obowiązkiem uiszczenia opłaty od tej osoby za cały miesiąc. Przepis art. 6i wyraźnie mówi, że obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstanie za każdy miesiąc, w którym na danej nieruchomości zamieszkuje mieszkaniec. Podobnie jest w przypadku zamieszkiwania przez jedną osobę (wszystkie osoby) na danej nieruchomości od drugiego dnia danego miesiąca do przedostatniego dnia danego miesiąca kalendarzowego (oraz krócej).

Organ zgodził się również z wnioskodawcą, że treść ww. przepisów nie dopuszcza możliwości stosunkowego rozliczania przez właściciela nieruchomości należnej gminie opłaty z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi, w zależności od ilości dni w ciągu miesiąca kalendarzowego, w czasie których osoba (osoby) zamieszkują lub czasowo nie zamieszkują na terenie danej nieruchomości, niezależnie od powodu, przy czym powstanie kilka przypadków szczegółowych.

W tym miejscu organ zwrócił uwagę na mogące się pojawić problemy ze zdefiniowaniem pojęcia mieszkaniec, bowiem ustawa nie zawiera definicji legalnej pojęcia "mieszkańca zamieszkującego daną nieruchomość". Tymczasem na gruncie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach pojęcie "zamieszkanie przez mieszkańca" ma znaczenie kluczowe, dlatego też należy ustalić, co oznacza i jak należy je rozumieć. W pierwszej kolejności organ wskazał, że nie można skorzystać tu z pojęcia "miejsca zamieszkania" osoby fizycznej, zawartego w art. 25 Kodeksu cywilnego, gdyż odwołuje się ono do miejscowości, a nie konkretnego lokalu mieszkalnego (nieruchomości), przewiduje także konieczność badania zamiaru stałego pobytu osoby. Natomiast w przedmiotowej sytuacji wystarczającym jest samo przebywanie na danej nieruchomości, zarówno stałe jak i czasowe. Następnie organ wskazał na możliwość posłużenia się przepisami z zakresu ewidencji ludności. Przyjęcie powyższego rozwiązania umożliwiłoby ustalenie faktu zamieszkania na danej nieruchomości za pomocą dokumentów - zbiorów meldunkowych. Wadą takiego rozwiązania jest jednak to, że znaczna liczba osób nie dopełnia obowiązku meldunkowego oraz że fakt zameldowania nie przesądza o faktycznym miejscu zamieszkania danej osoby. Poza tym organ zwrócił uwagę na zniesienie od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązku meldunkowego. Wskazał w związku z tym, że ustalając treść pojęcia "mieszkańca", nie należy odwoływać się ani do "miejsca zamieszkania", ani do "zameldowania". W tym zakresie znaczenie decydujące ma bowiem jedynie przebywanie (bytowanie) osób na nieruchomości, ponieważ taki stan powoduje, że na nieruchomości powstają odpady komunalne, których dotyczy ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Potwierdzenie powyższego rozumienia pojęcia "mieszkańca" wynika z zawartej w przepisie art. 2d rozporządzenia WE nr 763/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. w sprawie spisów powszechnych ludności i mieszkań (Dz. Urz. UE L z 2008 r., póz. 218, s. 14), definicji "miejsca zamieszkania", zgodnie z którą jest to miejsce, w którym osoba zazwyczaj spędza czas przeznaczony na odpoczynek, niezależnie od czasowych nieobecności związanych z wypoczynkiem, urlopem, odwiedzinami u przyjaciół i krewnych, interesami, leczeniem medycznym lub pielgrzymkami religijnymi. Reasumując pobyt np. w sanatorium nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Następnie organ zwrócił uwagę na pojęcie "nieruchomości zamieszkałe" wskazując, że rozumie się przez to nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, o których mowa w art. 6c ust. 1 ustawy, a więc nieruchomości przeznaczone do stałego bytowania ludzi, spożywania przez nich posiłków, do przechowywania majątku itp. Organ wyjaśnił także co rozumie się przez "nieruchomości niezamieszkałe" i "nieruchomości mieszane".

Reasumując, w ocenie organu, obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje za każdy miesiąc, w którym na danej nieruchomości zamieszkuje mieszkaniec. W przypadku zmiany danych będących podstawą ustalenia wysokości należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi lub określonej w deklaracji ilości odpadów komunalnych powstających na danej nieruchomości właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć nową deklarację w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany.

Po wezwaniu Burmistrza Miasta do usunięcia naruszenia prawa Nowotarska Spółdzielnia Mieszkaniowa wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji i zasądzenia kosztów postępowania.

Zdaniem strony skarżącej indywidualna interpretacja Burmistrza narusza art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84, art. 168 Konstytucji oraz art. 6i w związku z art. 6m ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Przyjęcie interpretacji Burmistrza za prawidłową oznaczałoby, że zmiana miejsca zamieszkania czy też pobytu wynikająca z różnych przyczyn, chroniona art. 52 Konstytucji, powoduje ujemne reperkusje finansowe dla mieszkańców Polski w zależności od miejsca zamieszkania i sposobu naliczania opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi na rzecz gminy przyjętymi przepisami prawa miejscowego, podczas gdy obowiązki podatkowe, a za takie należy uważać ww. opłaty, mogą być przyjęte przepisami rangi ustawowej. Powyższe w sposób oczywisty narusza art. 84 Konstytucji, jak również art. 32 Konstytucji. Zmiana miejsca zamieszkania na terenie tej samej gminy może powodować nawet kilkukrotne naliczenia opłat - podatku za gospodarowanie odpadami - od tej samej osoby. Strona skarżąca zauważyła, że powyższe rozwiązanie sposobu naliczania opłat pozostaje w sprzeczności z brzmieniem art. 6m ust. 2 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, z którego wyraźnie wynika, że każdorazowa zmiana danych stanowiących podstawę do ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi (a więc przede wszystkim zmiana liczby mieszkańców danej nieruchomości) obliguje właściciela danej nieruchomości do złożenia nowej deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od zaistnienia zmiany, a opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zmienionej wysokości uiszcza się za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana. Zatem zmiana okoliczności faktycznej, jakim jest zmiana liczby osób w danym lokalu zgłoszona w obowiązującym trybie powoduje, że opłata wynikająca z tej zmiany jest uiszczana za miesiąc, w którym ta zmiana nastąpiła.

W ocenie strony skarżącej każde inne stosowanie powyższego przepisu powoduje, że wydana interpretacja narusza powołane przez skarżącego przepisy ustawy zasadniczej.

Odpowiadając na skargę Burmistrz Miasta wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie lecz z innych powodów niż w niej wskazano.

Przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie organu mające charakter interpretacji indywidualnej, wydane na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w zw. z art. 14 b i 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwana dalej "O.p.". Wskazany art. 14j§1 O.p. stanowi, że interpretacje indywidualne stosownie do swojej właściwości wydaje wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa. Do tych interpretacji odnoszą się odpowiednio wszystkie inne przepisy rozdziału 1a, w których jest mowa o interpretacjach indywidualnych, w tym interpretacjach wydawanych przez Ministra Finansów.

Zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie; stosownie zaś do § 2 tego przepisu, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Należy zaznaczyć, że postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, co wynika z art. 14b § 1 O.p. Treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego. Wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b-14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedstawi we wniosku. A zatem organ rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko strony). Opisany we wniosku stan faktyczny sprawy może odnosić się do zdarzeń już zaistniałych lub zdarzeń przyszłych. Organ wydający interpretację nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku i w stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14j w zw. z art. 14b § 3 i 4 i art. 14c § 1 zd. 1 i § 2 O.p.). Organ nie ma możliwości modyfikowania lub weryfikowania stanu faktycznego przedstawionego przez stronę z danymi rzeczywistymi.

Sąd zauważa także, że ocena stanowiska wnioskodawcy musi być jednoznaczna i nie może budzić wątpliwości. Poprzez odesłanie zawarte w art. 14h O.p. do przepisu art. 121 O.p. określającego zasadę zaufania do organów podatkowych, organy wydające interpretację indywidualną mają obowiązek odniesienia się do wszystkich istotnych argumentów wnioskodawcy, jeżeli uznały, że jego stanowisko jest nieprawidłowe. Uzasadnienie musi być wyczerpujące i kompleksowo odnosić się do zawartego stanowiska w kontekście przedstawionego stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego. Należy podkreślić, że bezwzględnym wymogiem jest by interpretacja była jednoznaczna i wyjaśniała stronie w sposób zupełny jej sytuację prawną (zob. wyrok NSA z dnia 6 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2616/11, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Trafnie wskazał w wyroku z dnia 15 stycznia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 1798/12, www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że organ podatkowy powinien uzasadnić stawianą tezę przy użyciu argumentacji prawnej, w sposób, który pozwalałby wnioskodawcy, a w razie wniesienia skargi na indywidualną interpretację do sądu administracyjnego, także i temu sądowi, poznać przyczyny, dla których stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznanej sprawy należy stwierdzić, że organ nie odpowiedział na zadane przez wnioskodawcę pytanie, które koncentrowało się wokół zasad naliczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zależności od ilości dni w ciągu miesiąca, w czasie których osoba zamieszkuje lub czasowo nie zamieszkuje na terenie danej nieruchomości. W obrębie tego problemu wnioskodawcy przedstawił bowiem pięć przypadków szczegółowych, pięć zdarzeń przyszłych. Organ wydający interpretację, poza zacytowaniem przepisów, nie odniósł się do tych wskazanych przez Spółdzielnię sytuacji szczegółowych. Jak to już zostało wcześniej wspomniane, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie natomiast negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Właśnie w sytuacji, gdy organ nie zgadza się ze stanowiskiem wnioskodawcy, uzasadnienie interpretacji nabiera istotnego znaczenia. Nie może ono w takiej sytuacji ograniczać się do zacytowania treści przepisów i ogólnikowego odniesienia się do problemu postawionego przez wnioskodawcę. Organ wydający interpretację jest zobligowany dokonać oceny każdej z kwestii przedstawionych we wniosku, co do których wnioskodawca zajął stanowisko. Rzeczą organu jest wskazać, dlaczego w świetle zacytowanych przepisów pogląd wnioskodawcy jest wadliwy. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c §2 O.p. musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie przepisy te znajdują zastosowanie, a także, dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Warto w tym miejscu odwołać się do stanowiska WSA w Krakowie zawartego w wyroku z dnia 1 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 618/09 (Lex nr 510707), że "przedstawienie stanowiska organu podatkowego w indywidualnej interpretacji powinno polegać przede wszystkim na jasnej i zrozumiałej odpowiedzi organu na zadane we wniosku pytanie (pytania) oraz wskazaniu, w jaki sposób należy rozumieć konkretny przepis określający skutki podatkowe dla wnioskodawczyni i jak go należy stosować w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Uzasadnienie prawne polega natomiast na wytłumaczeniu, z jakich przyczyn organ zastosował w danym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) konkretny przepis i dlaczego interpretuje wskazany przepis w sposób odmienny niż to uczynił wnioskodawca. (...) Brak uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, może polegać natomiast nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie ogólnych tez dotyczących wykładni analizowanego przepisu z pominięciem przedstawienia toku zastosowanego przez organ rozumowania prawniczego. Przyjęta przez organ określona teza, co do sposobu rozumienia interpretowanego przepisu musi bowiem zostać poparta argumentacją (uzasadnieniem) prawniczą. W przeciwnym razie to na sąd administracyjny przerzucony zostałby ciężar uzasadnienia prawidłowości przyjętego przez organ stanowiska".

A zatem prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać nie tylko przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko, ale również wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego (zdarzenia czy zdarzeń przyszłych), ze wskazaniem jego znamion, istotnych dla zakresu stosowania powołanych przepisów. W rozpoznanej sprawie, Burmistrz Miasta N. szczegółowo opisał treść wniosku o wydanie interpretacji, zacytował mające w jego ocenie zastosowanie w sprawie przepisy ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, jednak w ogóle nie odniósł tych przepisów do wskazanych przez stronę zdarzeń przyszłych i nie dokonał oceny stanowiska wnioskodawcy, koncentrując się na wyjaśnieniu jak należy zdefiniować na gruncie wskazanej ustawy pojęcie "mieszkańca zamieszkującego daną nieruchomość" oraz co oznaczają pojęcia "nieruchomości zamieszkałe, nieruchomości niezamieszkałe, nieruchomości mieszane", mimo że kwestie te nie stanowiły istoty przedstawionego przez stronę skarżącą problemu. Burmistrz Miasta N.nie zastosował się zatem do wynikającego z cytowanych przepisów Ordynacji podatkowej nakazu odniesienia się w całości do zadanego pytania, przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych oraz przedstawienia motywów, jakimi kierował się, uznając stanowisko wnioskodawcy w części za nieprawidłowe. Wydana w sprawie interpretacja nie stanowi rzetelnej informacji dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także czy i dlaczego wyrażony przez niego pogląd w zakresie podanych przypadków szczegółowych zasługuje albo nie zasługuje na aprobatę. Organ nie odpowiedział bowiem na konkretnie sformułowane przez skarżącego pytanie i wątpliwości, nie zawarł stanowiska co do całości przedstawionego we wniosku problemu, a zatem nie wypełnił dyspozycji art. 14c§1 i §2 O.p.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Burmistrz Miasta N. powinien zatem należycie uzasadnić sporządzoną pisemną indywidualną interpretację oraz uwzględnić wskazania i dokonaną przez Sąd ocenę prawną obowiązków organów w zakresie wydawania i uzasadniania interpretacji. Z uwagi na stwierdzone uchybienia, Sąd nie dokonywał oceny zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz przepisów Konstytucji. Mimo że Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej w sprawach skarg na interpretacje indywidualne również z punktu widzenia poprawności merytorycznej w zakresie dokonanej wykładni prawa, to jednak nie jest uprawniony dokonywać interpretacji za organ interpretacyjny. Obowiązkiem Sądu jest wytknięcie ewentualnego błędu wykładni, który doprowadził organ do zajęcia stanowiska niezgodnego z prawem. Sąd nie może natomiast dokonać oceny interpretacji indywidualnej jeśli nie zawiera ona w istocie zasadniczych elementów jakim są: ocena stanowiska wnioskodawcy oraz uzasadnienie prawne tej oceny. Sąd nie może też, z pominięciem interpretacji dokonanej przez organ, ocenić prawidłowości stanowiska strony. Kontroli Sądu nie jest bowiem poddawane stanowisko wnioskodawcy, a interpretacja indywidualna wydana przez właściwy organ. Sąd bada, czy zaskarżona interpretacja została wydana zgodnie z przepisami prawa i z uwzględnieniem wszystkich okoliczności faktycznych wskazanych przez wnioskodawcę na etapie jej wydawania. A zatem tylko w sytuacji, gdy z treści interpretacji wynika, że organ na etapie wydawania interpretacji wziął pod uwagę wszystkie istotne unormowania i elementy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i ocenił ich znaczenie, Sąd ma przesłanki do zbadania merytorycznej prawidłowości stanowiska organu. W sprawie, jak to już zostało wskazane, Sąd takich możliwości nie miał. Końcowo tylko jeszcze wymaga zauważenia, że zgodnie z art. 14f§2 O.p. w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Ponownie rozpoznając sprawę, organ zobligowany zatem będzie również rozważyć, czy z uwagi na przedstawienie we wniosku pięciu przypadków szczegółowych (zdarzeń przyszłych), z którym strona skarżąca łączy obowiązek lub brak obowiązku naliczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, nie jest zasadne pobranie opłaty za wydanie interpretacji od każdego z przedstawionych zdarzeń przyszłych. Sąd zauważa przy tym, że pobranie opłaty od każdego przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, nie oznacza, że w zakresie każdego z tych zdarzeń organ jest zobowiązany rozstrzygnąć w formie odrębnej interpretacji. Powyższy przepis reguluje bowiem jedynie sposób pobierania opłaty.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na zasadzie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W oparciu o treść art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis od skargi.