Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2015 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2009 r. i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia oddala skargę


UZASADNIENIE

M.L. (dalej "Skarżący") wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej "DIS" lub "organ odwoławczy") z dnia [...] października 2014 r. uchylającą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w W. (dalej "organ I instancji") z dnia [...] czerwca 2014 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za V, VI, VII, VIII, IX, X, XI 2009 r. i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że dowody ujawnione w aktach sprawy nie pozwalają na weryfikację prawidłowości wysokości zobowiązań podatkowych i określonych przez organ pierwszej instancji w skarżonej decyzji. Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji wynika, że podstawą do ustalenia obrotów osiąganych przez Skarżącego, w konsekwencji głównym dowodem w sprawie stało się opracowanie dokumentujące przejawy aktywności gospodarczej Skarżącego w Internecie przygotowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. [...] marca 2014 r. W oparciu o przedmiotowe opracowania ustalono, bowiem wysokość podstawy opodatkowania, wysokość podatku, jak również wartość, o której mowa w cytowanym powyżej art. 24 ust. 2 ustawy o VAT.

W ocenie organu odwoławczego opracowanie to może być uznane za ocenę, analizę dowodów. W aktach sprawy brak jest natomiast wydruków z poszczególnych aukcji, historii rachunków bankowych, zestawień transakcji, które takiej analizie zostały poddane. Znajduje się w nich, co prawda, zestawienie aukcji, prawdopodobnie przesłane przez właściciela portalu allegro, jednakże dane zawarte w zestawieniu odbiegają od danych zawartych w załączniku do decyzji. Ewidencji sprzedaży nie dostarczył również Skarżący.

Z uzasadnienia decyzji nie wynika wprost czy organ I instancji odstąpił od oszacowania obrotu. Uzasadnienie w tym zakresie natomiast winno się znaleźć w przedmiotowej decyzji. Ponadto, w ocenie DIS, w postępowaniu prowadzonym przed organem I instancji nie wykorzystano wszystkich możliwości zgromadzenia materiału dowodowego pozwalającego na ustalenie podstawy opodatkowania. Skoro bowiem znany był numer rachunku bankowego, na który były dokonywane wpłaty to zasadnym było wystąpienie na podstawie art. 182 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926, z późn. zm.; dalej "O.p.") do banku prowadzącego rachunek bankowy dla J.L. o przekazanie informacji o posiadanym rachunku bankowym a także obrotów i stanów na tym rachunku. Zasadnym było również podjęcie próby przesłuchania tej osoby, tj. matki Skarżącego w charakterze świadka na okoliczność udostępnienia rachunku bankowego. Przede wszystkim brak jednak w aktach sprawy wydruków, czy też danych na nośniku informacji (np. płycie CD) dotyczących zakończonych aukcji.

Z uwagi na potrzebę uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części, DIS uchylił decyzję organu I instancji. Wskazał w szczególności na potrzebę uzupełnienia materiału dowodowego o dowody, z których będzie wynikała ilość aukcji przeprowadzonych w danym okresie rozliczeniowym oraz kwoty transakcji. Zdaniem DIS, Organ I instancji powinien również odnieść się do ewentualnych wniosków dowodowych, których złożenie Skarżący zapowiedział w piśmie z dnia 13 października 2014r., choć jednocześnie zastrzegł, że - wbrew twierdzeniom Skarżącego - zgodnie z dyspozycją art. 200 § 1 O.p., żaden z organów nie jest obowiązany oczekiwać na złożenie przez Skarżącego dowodów.

Wobec uwag odwołania Skarżącego, iż w uzasadnieniu decyzji organu I instancji posłużono się określeniem "Ustawa o VAT" zamiast ustawy o podatku od towarów i usług organ odwoławczy zauważył, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w podstawie podjętego rozstrzygnięcia przywołał pełną nazwę aktu prawnego, który stał się podstawą decyzji i jednocześnie zaznaczył, iż w dalszej części decyzji będzie się posługiwał skrótem "Ustawa o VAT" i dlatego nie można czynić zarzutu organowi I instancji, iż przywołał nieistniejący akt prawny.

W skardze na przedmiotową decyzje Skarżący wniósł o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania podatkowego tj.: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1,art. 124, art. 180 § 1,art. 187 § 1,art. 188, art. 191, art. 210 § 4 O.p.

W uzasadnieniu wskazał, że DIS nie odniósł się do argumentacji przedstawionej w piśmie z dnia 20 października 2013 r. Z treści tego pisma, a także załączonych faktur i wyciągów bankowych wynika natomiast jednoznacznie, iż transakcje przypisane przez organ I instancji Skarżącemu zostały w istocie dokonane przez inny podmiot. Skarżący nie podnosił tych okoliczności poprzednio w czasie trwania postępowania, ponieważ otrzymywane od organu I instancji pytania dotyczyły wyłącznie działalności jego osobiście, a nie innych podmiotów gospodarczych.

Z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika również, że DIS pomimo dostrzeżenia, że w wielu transakcjach jako sprzedający widnieje inny podmiot niż Skarżący, nie nakazał organowi I instancji analizy powyższej kwestii w czasie ponownego rozpatrywania sprawy. Ograniczenie się wyłącznie do potrzeby odniesienia się do ewentualnych wniosków dowodowych, których złożenie Skarżący zapowiedział w piśmie z dnia 13 października 2014r., jest natomiast niewystarczające. Z uwagi zresztą na wagę powyższych okoliczności DIS powinien był odnieść się do nich również bezpośrednio.

W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Wskazał, że Skarżący zarzucając naruszenie procedury nie uzasadnia, jaki wpływ te naruszenia miały na wynik sprawy. W istocie nie podważa także słuszności wydania w sprawie decyzji na podstawie art. 233 § 2 O.p. Odnosząc się bezpośrednio do podniesionych zarzutów podniósł, że przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które ma wyjaśnić organ I instancji. Jednakże te wskazania nie powodują, że organ pierwszej instancji nie jest zobligowany do ustalenia wszystkich istotnych okoliczności sprawy także tych, które nie zostały wskazane w decyzji kasacyjnej.

Organ odwoławczy wskazał nadto, że postanowieniem z dnia [...] września 2014 r., nr [...] wyznaczono Stronie siedmiodniowy termin, liczony od dnia otrzymania tegoż postanowienia, do zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego. Ponieważ zgodnie z potwierdzeniem odbioru doręczenie ww. postanowienia nastąpiło w dniu 6 października 2014 r., zatem termin wynikający z ww. postanowienia upływał w dniu 13 października 2014 r. Strona natomiast w tym dniu nadała do wysyłki pismo z dnia 13 października 2014 r., w którym zapowiedziała wniesienie dowodów w sprawie, prosząc jednocześnie o dodatkowy tydzień. Pomimo, iż termin ten nie wynikał z żadnej regulacji prawnej, organ odwoławczy oczekiwał na wyjaśnienia Strony i dopiero w dniu [...] października 2014 r. wydał skarżoną decyzję (wysyłka ww. decyzji nastąpiła w dniu następnym, tj. 21 października 2014 r.). Strona natomiast swoje wyjaśnienia z dnia 20 października 2014 r. nadała w placówce pocztowej, które do Izby Skarbowej w W. wpłynęły dopiero w dniu 23 października 2014 r. Nawet zatem uznanie argumentacji Skarżącego za prawidłową, jakoby organ był zobowiązany czekać na dostarczenie kolejnych dowodów, nie daje podstaw do przyjęcia, iż rozstrzygnięcie mogłoby być inne, tj. aby wystąpiły naruszenia przepisów mające wpływ na wynik sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej powoływana jako "p.p.s.a") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów Sąd uznał, że odpowiada ona prawu i dlatego podlega oddaleniu.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia zasadności przekazania przez Organ odwoławczy sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, celem – w szczególności - wyjaśnienia wskazanych przez organ kasacyjny okoliczności faktycznych. Organ odwoławczy uznał bowiem, iż dowody ujawnione w akatch sprawy nie pozwalają na weryfikację prawidłowowści zobowiązań podatkowych określonych w decyzji pierwszoinstancyjnej.

Przy tak zakreślonych ramach sporu, w pierwszej kolejności zauważyć należy, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. został wydana na podstawie art. 233 § 2 O.p. Przepis ten stanowi, że organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postepowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując zaś sprawę do ponownego rozpatrzenia, organ odwoławczy winien wskazać okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym jej rozpatrzeniu.

Jednocześnie zaakcentować trzeba, że – jak podnosi się zgodnie tak w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowoadministracyjnym - zasadą jest merytoryczne rozstrzyganie sprawy przez organ odwoławczy. Powyższe oznacza, że skorzystanie przez organ odwoławczy z uprawnień kasacyjnych i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia stanowi swoistego rodzaju wyjątek od dwukrotnego, merytorycznego jej rozpatrzenia przez organ odwoławczy.

Dalej podkreślić trzeba, że komentowany przepis art. 233 § 2 O. p. ma charakter uznaniowy, a nie związany. Zastosowanie tego przepisu przez organ odwoławczy jest zatem możliwe, gdy wystąpią wskazane w nim przesłanki, tj. wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części (por. dla przykładu: wyrok NSA z 11 kwietnia 2005 r., FSK 1642/2004 LEX nr 181004 czy też wyrok WSA w Warszawie z 20 stycznia 2010 r., VIII SA/Wa 701/09, LexPolonica nr 2239838).

Jednocześnie podnieść należy, że w świetle art. 127 i art. 233 § 2 O. p., istota dwuinstancyjnego postępowania polega na tym, że organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty – ale tylko wtedy, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy, a ewentualnych braków nie można uzupełnić w trybie art. 229 O.p. i to z przyczyn leżących po stronie organu pierwszej instancji (por. dla przykładu: wyrok WSA w Warszawie z 2 lutego 2005 r., III SA/Wa 1251/04, LexPolonica nr 380134).

Z powyższej konstatacji wynika również, że to uznaniu organu odwoławczego ustawodawca pozostawił dokonanie oceny, czy zdoła uzupełnić materiał dowodowy we własnym zakresie lub zlecając przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję, czy też z uwagi na skalę niezbędnych do wykonania czynności oraz ich możliwy wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, konieczne jest "skasowanie" decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ (por.: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 września 2010 r., sygn. akt I SA/Po 7/10).

Jak już wskazano wcześniej, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które ma wyjaśnić organ pierwszej instancji. Jednakże wskazania te nie powodują, że organ pierwszej instancji nie jest zobligowany do ustalenia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, tj. także tych, które nie zostały wskazane w decyzji kasacyjnej. Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 października 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 335/10, który Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje, "dokonana w decyzji kasacyjnej przez organ odwoławczy interpretacja przepisów prawa materialnego, a także ocena zgromadzonego do tej pory materiału dowodowego, w zakresie w jakim nie stanowi wskazania okoliczności stanu faktycznego, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, nie wiąże organu pierwszej instancji, a co za tym idzie nie zwalnia go z samodzielnej oceny tych regulacji, które stanowią materialnoprawną podstawę wymiaru podatku, nie uwalnia także od obowiązku ponownego wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności stanu faktycznego oraz zajęcia stanowiska w powyższej kwestii, w kontekście poprawnie ustalonego stanu faktycznego".

Istotnym jest także, na co wskazuje również jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, że stanowisko organu odwoławczego, poza wskazaniami dotyczącymi konieczności przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, nie ma prawnie wiążącego charakteru z uwagi na brak w Ordynacji podatkowej zapisu analogicznego do art. 153 p.p.s.a. (por. dla przykładu: wyrok NSA z dnia 4.09.2008 r., sygn. akt II FSK 822/07; wyroki WSA w Gliwicach z dnia 26.05.2009 r. oraz z dnia 15.12.2008 r. o sygn. akt I SA/G1 1025/2008 i sygn. I SA/G1 640/2008).

W kontekście przedstawionych rozważań odnoszących się do "instytucji", o której mowa w art. 233 § 2 O. p., a więc przekazania sprawy przez organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, Sąd uznał, że zarzuty skargi są nieuzasadnione.

Z analizy uzasadnienia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. wynika, iż podstawą uchylenia decyzji organu I instancji i przekazanie jej do ponownego rozpatrzenia były, w szczególności, istotne braki w zgromadzonym materiale dowodowym, jak również niedostateczne uzasadnienie decyzji, które nie pozwoliły na pełne i rzetelne zweryfikowanie przypisanej podatnikowi podstawy opodatkowania, gdyż nie zgromadzono wszystkich dowodów, z których wynikała ilość aukcji przeprowadzonych przez Skarżącego w danym okresie rozliczeniowym oraz kwoty transakcji.

Organ odwoławczy podkreślił, iż w związku z pismem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2014 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w B. o udzielenie pomocy technicznej w udokumentowaniu przejawów aktywności gospodarczej w Internecie przez Skarżącego, została udzielona odpowiedź z dnia 24 marca 2014 r., w ramach której został przesłany arkusz informacyjny, z którego dane zostały szczegółowo opisane w decyzji organu pierwszej instancji i stały się podstawą do wydania decyzji. Inaczej mówiąc, przesłane przez inny organ podatkowy dane zostały uznane przez organ pierwszoinstancyjny za główny dowód w sprawie i stały się podstawą do ustalenia obrotów osiąganych przez Stronę. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy, "opracowanie to mogło być uznane za ocenę, analizę dowodów", jednak nie zmienia to faktu, że organ I instancji nie przeprowadził samodzielnego postępowania dowodowego na tę okoliczność. W konsekwencji, w aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dowodów, jak np. wydruków z poszczególnych aukcji, historii rachunków bankowych, zestawień transakcji, które takiej analizie zostały poddane. Co prawda w aktach sprawy znajduje się zestawienie aukcji, jak to określił DIS, "prawdopodobnie przesłanych przez właściciela portalu allegro", jednakże – jak zarazem słusznie dostrzegł Dyrektor DIS – był to materiał niepełny, gdyż przykładowo za maj 2009 r. w zestawieniu wyszczególniono 12 aukcji na kwoty od 117 zł do 310 zł, tymczasem, jako kwotę w tabeli nr 1 (na str. 3 decyzji organu I instancji) podano, jako całkowitą wartość sprzedanych towarów w PLN - 51 493 zł (maj 2009 r.). Co szczególnie istotne z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy, sprzeczności tych nie można jednak zweryfikować, z uwagi właśnie na niepełny materiał dowodowy.

Podobnie, podzielić należy opinie organu odwoławczego, że z uzasadnienia decyzji I instancji nie wynika wprost czy organ ten odstąpił od oszacowania obrotu, a niewątpliwie kwestia ta należy do fundamentalnych z punktu widzenia przyjętej podstawy opodatkowania. Tymczasem, jak słusznie wskazał DIS, skoro znany był numer rachunku bankowego na który były dokonywane wpłaty, to zasadnym było wystąpienie na podstawie art. 182 § 1 pkt 1 O.p. do banku prowadzącego rachunek bankowy dla J.L. o przekazanie informacji o posiadanym rachunku bankowym a także obrotów i stanów na tym rachunku. Zasadnym było również podjęcie próby przesłuchania matki Strony w charakterze świadka na okoliczność udostępnienia rachunku bankowego. Jak już wskazano wcześniej, brak w aktach sprawy wydruków czy też danych na nośniku informacji (np. płycie CD) dotyczących zakończonych aukcji uniemożliwił organowi odwoławczemu rzetelną ocenę w tym zakresie i – zgodnie z wymogami przepisu art. 127 O.p. – ponownie rozpoznać sprawę.

Już choćby ze względu na wskazane okoliczności, zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w W. jako organ odwoławczy miał uzasadnione podstawy aby w trybie przepisu art. 233 § 2 O.p. uchylić decyzję organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Jednocześnie Organ odwoławczy, zdaniem Sądu, prawidłowo wywiązał się z obowiązku wskazania co do zakresu przeprowadzenia postępowania dowodowego albowiem jednoznacznie określił, iż w ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ pierwszej instancji winien uzupełnić materiał dowodowy o te dowody, z których będzie wynikała ilość aukcji przeprowadzonych w danym okresie rozliczeniowym oraz kwoty transakcji.

Podkreślić przy tym należy, iż organ odwoławczy nie ograniczył w żaden sposób materii dowodowej, która mogłaby posłużyć organowi pierwszej instancji do ustalenia prawdy obiektywnej. Natomiast zwrócił uwagę, że w piśmie z dnia 13 października 2014 r. Strona zapowiedziała ewentualne wnioski dowodowe, co tym bardziej uzasadniało przekazanie sprawy, gdyż w przeciwnym wypadku organ odwoławczy mógłby narazić się na zarzut naruszenia przepisu art. 127 O.p., obligującym do dwukrotnego, merytorycznego rozpoznania sprawy przez organy podatkowe.

Reasumując dotychczasowe rozważania i ustalenia, Sąd nie podziela zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 233 § 2 O.p.

Zdaniem Sądu, nie zasługują także na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 O.p. W tym miejscu Sąd wskazuje, że Skarżący nie sprecyzował na czym naruszenie tych przepisów miało by polegać. Jak się wydaje, autor skargi upatruje ich naruszenia w tym, iż decyzja drugoinstancyjna została wydana w dniu [...] października 2014 r., tj. tego samego dnia, kiedy Strona nadała do wysyłki pismo z dnia 20 października 2014 r., o którym poinformowała w piśmie z dnia 13 października 2014 r.,

Odnosząc się do powyższego Sąd wskazuje, że postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. (nr [...]) wyznaczono Stronie, zgodnie z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, siedmiodniowy termin, liczony od dnia otrzymania tegoż postanowienia, do zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego. Stosownie do regulacji art. 12 § 1 O.p., jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu. Jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy (art. 12 § 5 O.p.).

Jak wynika z akt sprawy, zgodnie z potwierdzeniem odbioru doręczenie ww. postanowienia nastąpiło w dniu 6 października 2014 r., zatem termin wynikający z ww. postanowienia upływał w dniu 13 października 2014 r. Zaznaczyć należy, iż był to ostatni dzień terminu wynikający z art. 200 Ordynacji podatkowej. Strona natomiast w tym dniu nadała do wysyłki pismo z dnia 13 października 2014 r., w którym zapowiedziała wniesienie dowodów w sprawie, wnosząc jednocześnie o dodatkowy tydzień. Organ odwoławczy dopiero w dniu [...] października 2014 r. wydał skarżoną decyzję (wysyłka ww. decyzji nastąpiła w dniu następnym, tj. 21 października 2014 r.). Strona natomiast swoje wyjaśnienia z dnia 20 października 2014 r. nadała w placówce pocztowej, które do Izby Skarbowej w W. wpłynęły dopiero w dniu 23 października 2014 r. Dlatego też nie można podzielić tezy Skarżącego, że organ odwoławczy, wydając zaskarżoną decyzję z dnia [...] października 2014r., naruszył przepisy postępowania, tj. "120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 O.p."

Zdaniem Sądu, także zawarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ocena okoliczności sprawy jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody - konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co wyklucza naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej.

Również wynikająca z przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia została, zdaniem Sądu, wypełniona w sposób prawidłowy.

Okoliczność, iż Skarżący nie został przekonany, co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego, subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni.

Podzielić więc trzeba stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż o uchybieniu zasad postępowania, których naruszenie zarzuca Skarżący, nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez Stronę, w sytuacji, gdy oceniając materiał sprawy organ wywiódł prawidłowe wnioski, nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną.

Reasumując, ponieważ zaskarżona decyzja jest prawidłowa i odpowiada prawu, dlatego Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.