Wyrok NSA, sygn. akt FSK 172/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Powołane przepisy: article: art. 59
journal: Dz.U. 1995 nr 74 poz. 368
law: Ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.
article: art. 7, art. 77 par. 1, art. 80
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz. 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępownaia administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 365 par. 1, art. 626[9]
journal: Dz.U. 1964 nr 43 poz. 296
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
article: art. 31-32
journal: Dz.U. 2001 nr 124 poz. 1361
law: Obwieszczenie Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 11 października 2001 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o księgach wieczystych i hipotece.
Teza: W sytuacji gdy sąd powszechny prawomocnym orzeczeniem wpisał do księgi wieczystej ograniczone prawo rzeczowe na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, sądowi administracyjnemu, rozpoznającemu w 2002 r. sprawę podatku od spadków i darowizn w związku z darowizną wspomnianego prawa spółdzielczego, nie wolno było dokonywać ustalenia, że przedmiot darowizny nie został skutecznie obciążony (art. 7, 77 § 1 i art. 80 K.p.a. w związku z art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm. - i z art. 365 § 1 K.p.c.).

TEZY

W sytuacji gdy sąd powszechny prawomocnym orzeczeniem wpisał do księgi wieczystej ograniczone prawo rzeczowe na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, sądowi administracyjnemu, rozpoznającemu w 2002 r. sprawę podatku od spadków i darowizn w związku z darowizną wspomnianego prawa spółdzielczego, nie wolno było dokonywać ustalenia, że przedmiot darowizny nie został skutecznie obciążony (art. 7, 77 § 1 i art. 80 K.p.a. w związku z art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm. - i z art. 365 § 1 K.p.c.).


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2004 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Romana Cz. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie z dnia 8 maja 2002 r. SA/Sz 2293/00 w sprawie ze skargi Romana Cz. na decyzję Izby Skarbowej w Sz. Ośrodek Zamiejscowy w K. z dnia 11 sierpnia 2000 r. (...) w przedmiocie odpowiedzialności płatnika za podatek od spadków i darowizn - uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Szczecinie; (...).


UZASADNIENIE

Decyzją z 2.05.2000 r., wydaną na podstawie art. 27, art. 30 par. 1, art. 51 par. 3 i art. 53 par. 1 i par. 4 Ordynacji podatkowej, art. , 1 ust. 1, art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 7, art. 9, art. 13 ust. 7, art. 14, art. 15 i art. 18 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz par. 1 pkt 2 lit. "a" i pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, Urząd Skarbowy w B. orzekł o odpowiedzialności notariusza Romana Cz. - jako płatnika - za podatek od darowizny dokonanej aktem notarialnym z dnia 3.07.1999 r. (...) pobrany przez niego w kwocie niższej od należnej.

Decyzja została utrzymana w mocy, podjętą w postępowaniu odwoławczym, decyzją Izby Skarbowej w Sz. Ośrodka Zamiejscowego w K. z 11 sierpnia 2000 r. (...).

Przedmiotem darowizny, której sprawa dotyczyła było spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Darczyńca obciążył obdarowanego poleceniem ustanowienia, na rzecz swoją i małżonka, prawa dożywotniego użytkowania przedmiotu darowizny. Polecenie zostało wykonane. O wartość ustanowionego prawa użytkowania Notariusz zmniejszył podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W ocenie organów podatkowych ograniczonego prawa rzeczowego, jakim było spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nie można było obciążyć prawem użytkowania, poza wyjątkiem sformułowanym w odrębnych przepisach dotyczących hipoteki. Takich możliwości nie przewidywało bowiem Prawo spółdzielcze.

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie, wyrokiem z 8 maja 2002 r. SA/Sz 2293/00, oddalił skargę Romana Cz. na decyzję Izby Skarbowej z 11 sierpnia 2000 r. wskazując, iż z przepisów ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze, w jej brzmieniu obowiązującym do dnia wejścia w życie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, wynikało, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym, którego istota polega na prawie używania lokalu mieszkalnego przydzielonego członkowi spółdzielni mieszkaniowej w budynku stanowiącym własność tej spółdzielni. Jest ono prawem zbywalnym, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji, zaś skuteczność jego zbycia zależy od przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni.

Określona w taki sposób treść spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oznaczała, iż możliwość rozporządzenia tym prawem została przez ustawodawcę ograniczona do możliwości jego zbycia, co czyniło uzasadnionym wniosek o niedopuszczalności jego obciążenia innym prawem, z wyjątkiem obciążenia hipoteką, co jednakże wynikało z przepisu szczególnego jakim był art. 65 ustawy o księgach wieczystych i hipotece.

Zdaniem Sądu nie stwarzał podstawy do ustanowienia użytkowania na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu również art. 265 par. 1 Kodeksu cywilnego. Prawo to nie ma bowiem charakteru samoistnego.

W takiej sytuacji dokonana przez skarżącego płatnika czynność notarialna ustanowienia użytkowania na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego była czynnością sprzeczną z prawem i w konsekwencji nie dawała podstawy do obniżenia podstawy opodatkowania o wartość użytkowania.

Bez wpływu na taką ocenę pozostawało dokonanie wpisu prawa użytkowania w dziale III księgi wieczystej, założonej dla będącego przedmiotem darowizny spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Od opisanego wyroku Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł rewizję nadzwyczajną do Sądu Najwyższego.

Sąd Najwyższy postanowieniem z dnia 7 stycznia 2004 r. III RN 172/02, na podstawie art. 102 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, umorzył postępowanie rewizyjne.

W terminie określonym w art. 102 par. 2 Przepisów wprowadzających (...) Roman Cz. wniósł skargę kasacyjną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie z 8 maja 2002 r. SA/Sz 2293/00, zarzucając Sądowi:

- rażące naruszenie prawa materialnego, a to art. 265 par. 1 Kodeksu cywilnego i art. 217 par. 2 Prawa spółdzielczego przez błędną ich interpretację; art. 7 ust. 1 i 2 w zw. z art. 13 ust. 3 i 7 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn,

- rażące naruszenie prawa postępowania mające wpływ na wynik tego postępowania, a to art. 7, art. 77 par. 1 i art. 80 Kpa.

W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał, iż

- wedle dyspozycji art. 265 Kodeksu cywilnego przedmiotem użytkowania mogą być wszelkie prawa, o ile są zbywalne i przynoszą pożytki,

- spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest prawem zbywalnym i przynoszącym pożytki;

- samo uzależnienie możliwości zbycia takiego prawa od zgody spółdzielni nie może stanowić argumentu przemawiającego za stanowiskiem Sądu. Nie ma bowiem przeciwwskazań by spółdzielnia wyraziła zgodę na ustanowienie użytkowania na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu.

W opinii skarżącego twierdzenie Sądu, iż użytkowanie może być ustanawiane jedynie na prawach samoistnych, stanowiło rażące naruszenie obowiązującego porządku prawnego. Sąd poprzestał jedynie na samej tezie, nie usiłując nawet powoływać podstaw prawnych dla jej uzasadnienia.

W rozpoznawanej sprawie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało skutecznie obciążone prawem użytkowania na rzecz darczyńcy i jej małżonka, zatem na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn wartość obciążenia stanowiła ciężar darowizny.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził i zważył, co następuje:

Zasadne były zarzuty skargi kasacyjnej, które odnosiły się do naruszenia przez Sąd, zaskarżonym wyrokiem, przepisów o postępowaniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, w 2002 do postępowania przed Sądem miały zastosowanie przepisy art. 7, art. 77 par. 1 i art. 80 Kpa.

Przepisy te nakładały na Sąd obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, rozpoznania w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i oceny na jego podstawie, czy dana okoliczność została udowodniona.

Tymczasem NSA - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie, zajmując się oceną działania notariusza na gruncie Prawa spółdzielczego, pominął bezsporną między stronami okoliczność, że obciążenie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego prawem użytkowania znalazło potwierdzenie w postaci wpisu w dziale III księgi wieczystej. Należy w związku z tym zauważyć, że wpis do księgi wieczystej jest orzeczeniem sądu powszechnego, które zgodnie z art. 365 par. 1 Kpc wiąże inne sądy.

Co więcej, jakkolwiek wpis może być dokonany na podstawie dokumentów określonych w art. 31 i art. 32 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece /t.j. Dz.U. 2001 nr 124 poz. 1361 ze zm./, to jednak sąd wieczystoksięgowy nie dokonuje go mechanicznie, lecz bada, czy istnieją merytoryczne podstawy do wpisu i czy nie istnieją przeszkody do jego dokonania. Wynikiem badania może być oddalenie wniosku o wpis na podstawie art. 626[9] Kpc. W sytuacji gdy sąd powszechny prawomocnym orzeczeniem wpisał do księgi wieczystej ograniczone prawo rzeczowe na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, sądowi administracyjnemu, rozpoznającemu sprawę podatku od spadków i darowizn w związku z darowizną wspomnianego prawa spółdzielczego, nie wolno było dokonać ustalenia, że przedmiot darowizny nie został skutecznie obciążony. Dokonanie takiego ustalenia w zaskarżonym wyroku stanowiło naruszenie art. 7, art. 77 par. 1 i art. 80 Kpa w zw. z art. 59 ustawy o NSA i w zw. z art. 365 par. 1 Kpc.

Skoro zasadny okazał się zarzut naruszenia przepisów postępowania sądowego, a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do błędnego ustalenia podstawy opodatkowania, to rozpatrywanie dalszych zarzutów zgłoszonych w skardze kasacyjnej okazało się zbędne.

Ze wskazanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 par. 1 i art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. 2002 nr 153 poz. 1270/, orzekł jak w sentencji.