Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 936/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-02-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jakub Pinkowski, Sędziowie WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Grażyna Nasierowska (spr.), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia[...] kwietnia 2004 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy odroczenia terminu rozpoczęcia ewidencjonowania usług przewozu osób i bagażu taksówkami osobowymi przy zastosowaniu kasy rejestrującej oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] kwietnia 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 48 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] stycznia 2004 r. odmawiającą odroczenia terminu rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu świadczonych usług przewozu osób i bagażu taksówkami osobowymi i bagażowymi.

Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy powołał się na przepis art. 48 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, stanowiący podstawę prawną rozpoznawania wniosków w sprawie odroczenia niektórych terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, w tym wniosku skarżącego z[...] grudnia 2003 r. "o odroczenie terminu instalacji kasy rejestrującej". Do przesłanek uzasadniających odroczenie wskazanego terminu ustawodawca zaliczył "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że są to pojęcia niezdefiniowane przez ustawodawcę, a wniosek należy rozpoznać z uwzględnieniem "konkretnych okoliczności w danej sprawie".

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślił, że termin rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących przez podatników świadczących usługi przewozu osób i ładunków taksówkami osobowymi i bagażowymi był kilkakrotnie przesuwany. Podatnicy świadczący wyżej wymienione usługi obowiązani byli pierwotnie rozpocząć ewidencjonowanie obrotu z tego tytułu już od 1 października 2002 r., a dzięki przedłużeniu terminu zwolnienia od tego obowiązku do 31 grudnia 2003 r. mogli podjąć starania zmierzające do zainstalowania kasy rejestrującej.

Dyrektor Izby Skarbowej – po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy i odniesieniu się do zarzutów postawionych w odwołaniu od decyzji organu I instancji – wskazał dowody, na podstawie których ustalił, że wnioskodawca posiadał możliwość wywiązania się z obowiązku rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu z tytułu świadczonych usług przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Stwierdził również, że podatnik nie przedstawił "wiarygodnych dowodów mogących świadczyć o chęci zainstalowania kasy rejestrującej".

Pismem z [...] maja 2004 r. skarżący złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] kwietnia 2004 r., wnosząc o jej uchylenie. W obszernym uzasadnieniu skargi przedstawił swoje wątpliwości co do zasadności wydania przepisów dotyczących obowiązku prowadzenia obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących przez podatników świadczących usługi przewozu osób taksówkami, a także ich zgodności z Konstytucją RP. Skarżący wyjaśnił, że z dniem 1 maja 2004 r. przestała obowiązywać ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) – z wyłączeniem art. 9, który nie dotyczy taksówek – a tym samym przestaje obowiązywać stosowne rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących.

W tej sytuacji, skarżący zarzucił organom podatkowym naruszenie przepisów art. 32, art. 51, art. 84 i art. 92 Konstytucji RP i wystąpił "z prośbą o odroczenie terminu instalacji kasy rejestrującej do wydania orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny".

Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie w dniu [...] stycznia 2005 r. pełnomocnik skarżącego podtrzymał wnioski zawarte w skardze i oświadczył, że "organy podatkowe nie zbadały sprawy w sposób właściwy, nie wyjaśniając twierdzeń skarżącego o jego trudnej sytuacji materialnej, która była powodem niedotrzymania terminu zakupu i zainstalowania kasy fiskalnej". Do protokołu z posiedzenia sądowego załączył pismo z [...] lutego 2005 r., w którym podtrzymał argumentację przedstawioną na rozprawie i w zasadzie powtórzył zarzuty podniesione w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 - 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Kontroli Sądu poddana została decyzja wydana na podstawie art. 48 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Z dyspozycji powołanego przepisu wynika, że organ podatkowy – na wniosek podatnika – w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odraczać terminy przewidziane w przepisach prawa podatkowego, z wyjątkiem terminów enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. Wśród terminów, które nie mogą być odroczone nie wymieniono terminu rozpoczęcia ewidencjonowania obrotów i podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Instytucja odroczenia terminu przewidzianego w przepisach prawa podatkowego zbudowana jest na uznaniu administracyjnym. Ustalając przesłanki umorzenia, prawodawca użył zwrotów niedookreślonych "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", które odsyłają do systemu ocen pozaprawnych. Ocena, czy w konkretnym przypadku zachodzą wyjątkowe okoliczności wymienione w art. 48 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, została pozostawiona organowi administracji publicznej. Podkreślić należy, że nawet w wypadku zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, organ podatkowy może lecz nie musi odroczyć wskazanego przez wnioskodawcę terminu prawa podatkowego. Organ administracji publicznej posiada bowiem możliwość wyboru konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji, do której odnosi się dyspozycja normy prawnej (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2002, s.187).

W przypadku prawidłowego przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz dokonania na tej podstawie oceny stanu faktycznego, konkretne rozstrzygnięcie (pozytywne bądź negatywne) w sprawie odroczenia danego terminu należy do organu podatkowego. Sąd sprawuje tylko kontrolę legalności decyzji i w zasadzie nie jest uprawniony do badania słuszności rozstrzygnięcia dokonanego przez organ administracyjny.

Skład orzekający Sądu, po rozpoznaniu sprawy stwierdził, że rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie sposób zarzucić dowolności. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Po złożeniu wniosku o "odroczenie terminu instalacji kasy rejestrującej" organ podatkowy I instancji zebrał materiał dowodowy i przed wydaniem decyzji umożliwił podatnikowi wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Decyzje organów podatkowych odpowiadają prawu. Wydane zostały po dokonaniu oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego zgodnie z dyspozycjami wskazanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej i na podstawie własnej oceny sytuacji przedstawionej przez podatnika. Zastosowano właściwą podstawę prawną rozstrzygnięcia, a decyzje zawierają odpowiednie uzasadnienie faktyczne i prawne. Organ odwoławczy miał na uwadze wszystkie zarzuty postawione przez podatnika i odniósł się do jego argumentacji.

Sąd uznał, że argumentacja podniesiona przez skarżącego i jego pełnomocnika nie powoduje konieczności wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. Uzasadniając swoje decyzje organa podatkowe nie wyjaśniły co prawda w sposób wyczerpujący, że sytuacja majątkowa wnioskodawcy nie stanowi jedynej przesłanki mającej wpływ na rozpoznanie sprawy, ale wskazały przyczyny leżące u podstaw odmownego rozstrzygnięcia wniosku o odroczenie terminu rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu z tytułu świadczonych przez skarżącego usług przewozu osób i bagażu taksówką osobową przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Podkreślić jednocześnie należy, że argument dotyczący wpływu sytuacji majątkowej podatnika i jego zdolności płatniczych na możliwość zakupu kasy rejestrującej pojawił się dopiero na etapie postępowania odwoławczego.

W świetle znanych Sądowi okoliczności sprawy, tego rodzaju uchybienie nie może być traktowane jako wystarczająca przesłanka do uchylenia zaskarżonej decyzji. Ocena sytuacji majątkowej wnioskodawcy nie stanowi bowiem jedynej przesłanki mającej wpływ na ewentualne odroczenie terminu zainstalowania kasy rejestrującej. Szczególnie w sytuacji, gdy podatnik nie podnosił tej kwestii w trakcie postępowania podatkowego przed organem I instancji, a swoje żądanie oparł na innych podstawach, do których organa podatkowe odniosły się w sposób wyczerpujący.

Zauważyć ponadto należy, że wnioskodawca nie wykazał w żaden sposób, iż jego możliwości płatnicze nie pozwalają na poniesienie wydatku związanego z zakupem kasy rejestrującej. Kwestionując zasadność wprowadzenia obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej, nie podjął odpowiednich działań zmierzających do wywiązania się z tego obowiązku. Powoływał się co prawda na brak "technicznych możliwości" zainstalowania urządzenia w przewidzianym terminie. Organ podatkowy wykazał jednak, że możliwe było zarówno dokonanie zakupu kasy rejestrującej jak również jej zamontowanie, gdyby stosowne działania zostały przez podatnika podjęte choćby kilka dni przed upływem terminu zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W ocenie składu orzekającego Sądu, w świetle podniesionych przez skarżącego zarzutów, istotne znaczenie dla sprawy ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 września 2004 r., sygn. akt K 34/03 (publ. OTK-A 2004/8/84). Skarżący konsekwentnie wnosił bowiem "o zawieszenie obowiązku instalacji kasy rejestrującej do momentu wydania ostatecznej decyzji przez Trybunał Konstytucyjny" (zob. wniosek z [...] grudnia 2003 r.) lub "odroczenie terminu instalacji kasy rejestrującej do dnia [...] kwietnia 2004 r." (zob. pismo z[...] lutego 2004 r. zawierające odwołanie od decyzji organu I instancji). Swoją argumentację opierał przy tym na przekonaniu o niezgodności z Konstytucją RP przepisów dotyczących nałożenia na podatników prowadzących działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług przewozu osób i bagażu taksówkami osobowymi i bagażowymi obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł natomiast, że przepisy art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 234, poz. 1971 ze zm.) w zakresie, w jakim nakładają na podatników zwolnionych podmiotowo od podatku od towarów i usług lub wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku od towarów i usług obowiązek instalowania kas rejestrujących i prowadzenia ewidencji wartości sprzedaży przy zastosowaniu tych kas, są zgodne z art. 2, art. 7, art. 31 ust. 1, art. 87 ust. 1, art. 92 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, że sądowa kontrola legalności decyzji uznaniowych wydanych przez organ administracyjny ogranicza się do oceny zgodności z prawem przeprowadzonego postępowania administracyjnego poprzedzającego wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia (zob. m. in. wyroki: z 14 września 1999 r., sygn. akt III SA 7284/98, (LexPolonica); z 14 września 2001 r., sygn. akt III SA 1590/00, (LEX nr 79619); z 18 stycznia 2001 r., sygn. akt III SA 2992/99, (niepubl.); z 22 marca 2001 r., III SA 1310/00 (niepubl.); z 7 grudnia 2000 r. , I SA/Kr 1977/98, (POP 2002/3/80); z 24 października 2000 r., I SA/Ka 598/99 (publ. Orz. Sądów w sprawach gospodarczych 2001 nr 12, poz. 135).

Sąd stwierdził zatem, że zaskarżona decyzja została wydana w granicach art. 48 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a postępowanie podatkowe nie było obarczone wadami, które miały istotny wpływ na wynik sprawy i w konsekwencji powodowały konieczność jej uchylenia.

Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł, jak w sentencji.

s. Małgorzata Długosz – Szyjko s. Jakub Pinkowski s. Grażyna Nasierowska