Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1561/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2009-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 29 ust. 4
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Marek Olejnik, Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 listopada 2009 r. sprawy ze skargi A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] kwietnia 2009 r., A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością we W. (dalej: Spółka/Strona/Skarżąca) wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie, w trybie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j:Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz.60 z późn. zm.) – dalej w skrócie: Op, interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie otrzymanego rabatu. W piśmie przedstawiła następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła w dniu [...] października 2007 r. jako klient – kupujący coroczną umowę kupna – sprzedaży dotyczącą chipów do drukarek laserowych i atramentowych z zagranicznym podmiotem (dalej Kontrahent) z siedzibą na terytorium W. B. Przedmiotem umowy było ustalenie zasad udziału Spółki w Programie zaproponowanym przez Kontrahenta, dotyczącym premiowania jej w związku z dokonywaniem u niego zakupów chipów do drukarek laserowych i atramentowych. Mocą wspomnianej umowy, Spółka zobowiązała się do zakupu docelowej, określonej w sztukach liczby chipów w ciągu 12 pełnych miesięcy. Realizacja Programu następowała w okresie: listopad 2007 r. - październik 2008 r. Z treści zawartej umowy wynikało, iż Spółka była premiowana przez Kontrahenta w dwojaki sposób, tj:

1) uzyskała 5% rabat na ceny chipów, obowiązujący od 1-szego dnia miesiąca następującego po podpisaniu umowy (rabat uwzględniany przy określaniu cen z tytułu dokonywania wewnątrzwspólnotowych dostaw na rzecz Spółki);

2) niezależnie od ww. rabatu - Spółka uzyskała prawo do 5% dodatkowej wartości (tak literalnie brzmi zapis umowny), liczonej od wartości comiesięcznego zakupu chipów od kontrahenta w ciągu 12-miesięcznego okresu obowiązywania umowy; umowa wyraźnie stanowi, iż ww. kredyt (sformułowanie umowne) nie zostanie udzielony w przypadku nieosiągnięcia docelowej liczby zakupu chipów w okresie realizacji Programu (przy czym wprowadzono możliwość objęcia programem dodatkowego 13 miesiąca, jeśli byłby on potrzebny na osiągnięcie wymaganego poziomu zakupów).

Zapytanie Spółki dotyczy sposobu premiowania wskazanego w pkt 2. Ponadto z umowy wynika, iż rabaty (a więc w obu ww. postaciach) mają zastosowanie tylko wówczas, gdy Spółka opłaca faktury wystawiane przez Kontrahenta w odpowiedni i terminowy sposób. Dodatkowo, Kontrahent zobowiązał się do informowania Spółki, w odstępach kwartalnych, o przysługującej kwocie rabatu i zakupionej liczbie chipów. Na bazie ww. zapisów umownych, w okresie rozliczeniowym objętym Programem, tj. listopad 2007 r. - październik 2008 r., Spółka osiągnęła wymagany poziom zakupów (dotyczący ilości chipów). W związku z powyższym, Kontrahent zagraniczny - na podstawie zawartej umowy - przyznał Spółce dodatkowy rabat, zwany też przez niego "kredytem", obliczony w wysokości 5% wartości zakupów w okresie objętym Programem. Powyższe zdarzenie zostało przez Kontrahenta zagranicznego udokumentowane w drodze wystawienia noty kredytowej "Credit Note" z dnia [...] stycznia 2009 r., obejmującej okres listopad 2007 r. - październik 2008 r., którą Spółka otrzymała w dniu [...] stycznia 2009 r. Ponieważ otrzymanie ww. kredytu (rabatu) uzależnione zostało od osiągnięcia określonego pułapu zakupów, a także od dokonywania terminowych płatności - rabat ten ma charakter bonusa, tj. premii pieniężnej za dobrą współpracę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy rabat (zwanym też w umowie kredytem), jaki Spółka otrzymała w kwocie 5% wartości zakupów w okresie obowiązywania Programu z tytułu przekroczenia ustalonego limitu zakupów w ww. okresie należy traktować - na gruncie ustawy o VAT - jako:

a) rabat skutkujący koniecznością korekty obrotu Spółki z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć chipów dokonanych w okresie obowiązywania Programu, czy też jako;

b) wynagrodzenie należne Spółce tytułem świadczenia przez niego usługi polegającej na osiągnięciu określonego poziomu zakupów w okresie objętym Programem, dokumentowane fakturą VAT wystawianą przez Spółkę tytułem wykonania usługi;

c) czynność nie stanowiącą usługi, a więc nie objętą w ogóle regulacją ustawy o VAT, dokumentowaną notą obciążeniową, wystawioną na podstawie otrzymanej "Credit Note" przy zastosowaniu kursu przeliczeniowego średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, tj. dzień otrzymania faktycznej zapłaty wynagrodzenia na rachunek Spółki?

Zdaniem Spółki, w świetle najnowszego orzecznictwa sądów administracyjnych, można stwierdzić, iż otrzymywane przez niego od zagranicznego Kontrahenta świadczenie w postaci 5% wartości zakupu chipów w okresie objętym Programem - stanowi czynność niepodlegającą VAT, dokumentowaną zwykłą notą księgową. Spółka nie świadczy bowiem na rzecz zagranicznego Kontrahenta żadnej usługi, natomiast przyznanie dodatkowego bonusa ma związek wyłącznie z osiągnięciem określonego poziomu zakupów w danym okresie, a także terminowym i odpowiednim opłacaniem faktur za dostawy towarów od zagranicznego kontrahenta. Zauważyła, iż na chwilę obecną współistnieją w analizowanej materii różne linie interpretacyjne. W ocenie Spółki, świadczenie pieniężne, jakie otrzymała ona na podstawie umowy w kwocie stanowiącej 5% wartość od comiesięcznego zakupu chipów w ciągu 12-miesięcznego okresu obowiązywania umowy - powinno zostać potraktowane jako premia pieniężna nie podlegająca ustawie o VAT, dokumentowana notą księgową obciążeniową, wystawioną przez Spółkę na podstawie otrzymanego w miesiącu styczniu 2009 r. dokumentu "Credit Note". Mając jednak na uwadze niejednoznaczność stanowisk w ww. materii, Spółka wniosła o udzielenie odpowiedzi na wskazane pytanie dotyczące prawidłowego na gruncie ustawy o VAT sposobu zakwalifikowania i udokumentowania faktu otrzymania 5% wartości, o której wyżej mowa. Jednocześnie, przyjmując założenie, iż prawidłowym byłoby potraktowanie wspomnianego wynagrodzenia jako wynagrodzenia z tytułu świadczonej przez Spółkę usługi, w ocenie Spółki należałoby uznać, iż momentem wykonania takiej usługi byłby moment wystawienia wspomnianej "Credit Note" (w tej bowiem dacie nastąpiło ostateczne rozliczenie, a tym samym potwierdzenie spełnienia określonych umownie warunków), który z kolei rozpoczynałby bieg 7-dniowego terminu do wystawienia przez Spółkę faktury VAT. W związku z powyższym, obowiązek podatkowy powinien powstać w dacie wystawienia faktury VAT. Jako właściwy kurs należałoby przyjąć kurs z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku, tzn. dzień wystawienia przez Spółkę faktury VAT.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2009 r. Nr [...] na podstawie art. 14b § 1 i § 6 O.p. oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.06.2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) uznał stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia [...] kwietnia 2009 r. za nieprawidłowe. Wskazał organ na przepis art. 29 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 - dalej przywołana jako ustawa o ptu), stwierdzając, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Art. 29 ust. 4 ustawy o ptu stanowi, iż podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zdaniem organu, otrzymana nota kredytowa dokumentuje udzielony przez Kontrahenta zagranicznego rabat. Bowiem przyznany rabat jest wyliczany w stałym procencie za zakupy dokonane przez Spółkę, w ściśle określonym czasie (listopad 2007 r. - październik 2008 r.) - dotyczy konkretnego okresu. Przedmiotowy rabat, mający bezpośredni wpływ na wartość dostaw, prowadzi do obniżenia ceny towarów. Spółka ma możliwość ustalenia, o ile nastąpiło obniżenie ceny każdej jednostkowej transakcji udokumentowanej fakturą, nawet jeżeli jest ich więcej niż jedna w okresie rozliczeniowym. Tym samym, przyznany rabat może być przyporządkowany do konkretnej dostawy. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przyznany rabat udokumentowany notą kredytową przez Kontrahenta zagranicznego, należy traktować jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o ptu, który zmniejsza podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, zgodnie z art. 31 ust. 3 tej ustawy. Organ wskazał także na § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), zgodnie z którym, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zdaniem organu, jeżeli zatem nabywca towarów nabył prawo do rabatu, a fakt ten został uzgodniony z Kontrahentem, ustalono ostateczną kwotę rabatu przyznanego nabywcy oraz został on o tym fakcie, jak i o wysokości przyznanego rabatu powiadomiony przez Kontrahenta zagranicznego w formie pisemnej, fakt ten można uznać za wystarczającą przesłankę determinującą konieczność (a zarazem i termin) wystawienia wewnętrznej faktury korygującej.

W związku z powyższym, jeśli więc po wystawieniu faktury dokumentującej wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (oraz po wystawieniu faktury wewnętrznej) zaistniała podstawa do skorygowania tej transakcji z powodu udzielenia rabatu, nabywca takiej faktury winien wystawić wewnętrzne faktury korygujące do wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów.

Zatem, w przypadku otrzymania od Kontrahenta rabatu w związku z dokonanymi wewnątrzwspólnotowymi nabyciami towarów, Zainteresowany obowiązany jest do wystawienia wewnętrznych faktur korygujących do każdego z nabyć, w związku z którymi został on udzielony, w miesiącu jego otrzymania. Reasumując, rabat (zwany też w umowie kredytem) jaki Spółka otrzymała w kwocie 5% wartości zakupów w okresie obowiązywania Programu z tytułu przekroczenia ustalonego limitu zakupów w ww. okresie, należy traktować - na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - jako rabat, skutkujący koniecznością korekty obrotów Spółki z tytułu dokonanych wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów.

W wyniku dokonania przez stronę wezwania do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej.

W skardze od powyższej interpretacji indywidualnej strona wnosząc o jej uchylenie, zarzuciła naruszenie:

- przepisów prawa materialnego tj. art. 29 ust. 4 oraz art. 31 ustawy o ptu a także § 13 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, przez uznanie, że regulacje te znajdują zastosowanie w przedmiotowej sprawie;

- przepisu art. 5 i art. 8 ustawy o ptu – przez stwierdzenie, iż analizowana transakcja podlega podatkowi od towarów i usług, bądź ewentualnie przez odmowę uznania otrzymanej dodatkowej 5% wartości za wynagrodzenie za świadczoną przez spółkę usługę;

- przepisów prawa proceduralnego tj. art. 121 O.p. i 122 O.p. przez dokonanie odmiennych ustaleń co do stanu faktycznego dotyczącego przedmiotowej transakcji dla celów podatku od towarów i usług oraz dla celów podatku dochodowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko wyrażone w przedmiotowej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej powoływanej jako p.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy także wskazać, że sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, ale nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, a także powołaną podstawą prawną (art. 134 §1 p.p.s.a.).

Oceniając zaskarżoną interpretację, w świetle powyżej wskazanych kompetencji należy stwierdzić, że nie narusza ona prawa.

Istota sprawy sprowadza się do udzielenia odpowiedzi, czy rabat rozliczany w okresie rocznym jaki Spółka otrzymała w kwocie 5 % wartości zakupów związany z wewnątrzwspólnotowym nabyciem przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru od kontrahenta unijnego stanowi rabat skutkujący koniecznością obrotu Spółki, czy też jest wynagrodzeniem należnym Spółki tytułem świadczenia przez nią usługi polegającej na osiągnięciu określonego poziomu zakupów czy może jest czynnością nie objętą w ogóle regulacją podatku od towarów i usług. Rozstrzygnięcie powyższego zagadnienia jest niezbędne w celu dokonania oceny, czy organy podatkowe udzielając odpowiedzi na pytanie podatnika, prawidłowo dokonały analizy i interpretacji przepisów prawa podatkowego znajdujących zastosowanie do stanu faktycznego opisanego przez podatnika we wniosku. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest zatem charakter przyznawanych Spółce przez jej kontrahenta unijnego świadczeń pieniężnych, nazywanych zamiennie w umowie zawartej z kontrahentem zagranicznym rabatem/kredytem/ oraz skutki otrzymania tych świadczeń dla rozliczania Spółki w zakresie podatku od towarów i usług.

Organ podatkowy stanął na stanowisku, że otrzymana przez Spółkę nota kredytowa dokumentuje udzielony przez kontrahenta zagranicznego rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o ptu. Z kolei zdaniem Spółki świadczenie pieniężne jakie otrzymała powinno zostać potraktowane jako premia pieniężna nie podlegająca podatkowi od towarów i usług bądź też jako wynagrodzenie za świadczenie usługi.

Odnosząc się do zasadności przyjętego przez organ stanowiska w pierwszym rzędzie należy rozważyć czym jest rabat. Pojęcie to jest bardzo szerokie i obejmuje bonifikatę, upust, bonus (premię), i skonto, co wynika z przepisu art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 - dalej przywołana jako ustawa o ptu), zgodnie z którym obrót stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zmniejsza się m.in. o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont). Rabat to zniżka oznaczona procentowo lub kwotowo od ustalonej ceny określonego towaru. Udzielana najczęściej nabywcom płacącym gotówką, kupującym duże ilości towaru jednorazowo lub w określonym czasie. Wśród rabatów wyróżnia się między innymi rabaty ilościowe będące obniżką cen w zamian za zakup dużych ilości produktu.

Należy zgodzić się ze stroną skarżącą, że orzecznictwo sądów administracyjnych nie jest jednolite w zakresie kwalifikacji uzyskanego rabatu jako rabatu o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o ptu czy też jako wynagrodzenia z świadczenie usługi. Jednak ugruntowany został pogląd co należy rozumieć pod pojęciem rabatu wymienionym w art. 29 ust. 4 ustawy o ptu. W przypadku, kiedy wypłacony rabat związany jest z konkretną dostawą towaru to mamy do czynienia z rabatem, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ wysokość rabatu ma wpływ na wartość tej dostawy, a w konsekwencji na cenę dostawy, co z kolei powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania (obrotu). Z kolei, kiedy z istniejących pomiędzy stronami kontraktów jednostkowych kupna-sprzedaży nie wynika, że rabat zostanie wypłacony nabywcy w związku z realizacją konkretnej dostawy, i kiedy następnie po zrealizowaniu kontraktów jednostkowych, w oderwaniu od tych jednostkowych transakcji w związku z tym, że pomiędzy stronami doszło do uzyskania określonego pułapu obrotów również w wyniku terminowych płatności dochodzi jednak do wypłacenia premii pieniężnej, to nie mamy do czynienia z rabatem lecz ze świadczeniem pieniężnym nie wpływającym na obniżenie obrotu, z nieodpłatnym świadczeniem nieekwiwalentnym i nie podlegającym opodatkowaniu w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy przy tym podkreślić, że o tym czy mamy do czynienia z rabatem, którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o ptu decydują każdorazowo okoliczności związane z treścią kontraktu i sposobem jego realizacji, przy czym prawem i obowiązkiem organów podatkowych jest dokonywanie oceny stosunków prawnych, zdarzeń czy stanów rzeczy danego rodzaju pod kątem skutków, jakie wywierają one w zakresie obowiązków podatkowych.

Zdaniem Sądu, w świetle stanu faktycznego opisanego przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji, analiza obowiązujących przepisów podatkowych prowadzi do uznania, iż uzyskany przez Spółkę rabat/kredyt stanowi rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o ptu, który stosuje się odpowiednio do ustalenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 31 ustawy o ptu. Tym samym, stanowisko organu zaprezentowane w treści interpretacji należy uznać za prawidłowe. O prawidłowości powyższego stanowiska świadczy wynik wykładni językowej pojęcia rabat, którym jest zarówno bonifikata, opust czy skonto. Są to więc formy obniżenia - z uwagi na obowiązkowe lub uzgodnione przez strony transakcji warunki handlowe - ceny towarów. Taką samą funkcję pełni upust, który zgodnie z opisem dokonanym przez podatnika, rozliczany jest w drodze obniżenia ceny towaru - na podstawie noty korygującej. Okoliczność, iż rozliczany jest w okresie rocznym, po dokonaniu zapłaty za zrealizowane dostawy towarów, nie pozbawia go charakteru równoznacznego z rabatem. Dodatkowo, wysokość upustu określona jest jako procentowa miesięczna wartość nabytych towarów, co niewątpliwie świadczy o powiązaniu upustu z nabyciem towarów od kontrahenta.

Gdyby rabat ten miał postać materialną, np. nabywca otrzymywałby za zrealizowany poziom obrotów nagrodę rzeczową, to zasadnym byłoby twierdzenie, że taki sposób premiowania zakupów nie może być traktowany jako rabat lub upust, jednak przyznana kwota pieniędzy, jako rabat/kredyt za osiągnięcie określonego poziomu zakupów, stanowi w istocie zmniejszenie dotychczasowego świadczenia nabywcy z tytułu zakupu towaru i ze względu na swą gospodarczą istotę powinien być traktowany jako rabat. W związku z powyższym, zdaniem Sądu, przyznany rabat pomniejsza obrót będący podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem - tak jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie - rabat stanowi konkretna kwota pieniędzy, ustalona jako z góry umówiony procent od zrealizowanych obrotów przez nabywcę towaru (5% od miesięcznej wartości obrotów), to nie można racjonalnie twierdzić, że procent ten nie jest związany z określoną dostawą towaru. Procent z danej liczby zawsze jest bowiem konkretną i policzalną kwotą, bez względu na fakt, czy jest obliczany od sumy poszczególnych kwot wynikających ze zrealizowanego obrotu, czy od kwoty pojedynczej faktury dokumentującej dostawę towaru. Tym samym, jeżeli dostawca udziela rabatu w wysokości 5 % po zakończeniu roku i ustaleniu wielkości zrealizowanych obrotów - to rabat ten w naturalny sposób łączy się z konkretną i dokonaną dostawą towaru w tym okresie i stanowi rabat o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o ptu.

W ocenie Sądu podzielić należy także stanowisko organu, że udzielenie rabatu związane z osiągnięciem określonego pułapu obrotów nie jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o ptu, który stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Zatem istotnym było ustalenie, czy czynność nabycia przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, spełnia definicję świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o ptu, lub dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o ptu. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o ptu, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o ptu, w tym również przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej i zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotów działających w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z powołanego unormowania wynika, że pojęcie świadczenie usług ma szeroki zakres, nie obejmuje przy tym wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Istotne z punktu widzenia zaistniałego sporu jest to, że art. 8 ust. 1 ustawy o ptu stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o ptu, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Podobnie, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w myśl powołanej ustawy, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego innego niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu (art. 9 ust. 1 ustawy o ptu). Jak wynika z treści wniosku, otrzymany przez Spółkę rabat związany jest z ściśle z dokonywanym od kontrahenta nabyciem towarów. Zatem czynność ta, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, już podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy podkreślić, iż na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie jest dopuszczalne, aby ta sama sytuacja faktyczna stanowiła zarówno dostawę (czy wewnątrzwspólnotowe nabycie) towarów, jak i świadczenie usług. Zdaniem Sądu, nabycie przez Stronę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, nie stanowi odrębnej czynności opodatkowanej jako świadczenie usług, bowiem jest efektem dokonywanych przez Stronę zakupów towaru od kontrahenta. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy, że zrealizowanie na rzecz Kontrahenta określonego poziomu obrotu za świadczenie usług, gdyż na uzyskanie określonego poziomu obrotów, a w konsekwencji rabatu od obrotu, składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, iż czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Zatem, zakup przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, nie stanowi świadczenia usług, gdyż opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towarów, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów), drugi raz - jako zakupu (świadczenia usług) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Powyższy pogląd jest zgodny z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, w szczególności w wyrokach NSA z 5 grudnia 2008 r. sygn. akt I FSK 1527/07, wyrok WSA w Kielcach z dnia 27 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Ke 100/08 niepubl.). Z powołanych tamże orzeczeń wynika w szczególności, iż w ramach zawieranych umów, gdzie osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowego spełnienia świadczeń pieniężnych, sprzedawca wypłaca premię pieniężną bonus lub nagrodę - nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości, a niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją. Aby premię pieniężną można było uznać za usługę, jej otrzymanie - oprócz przekroczenia pułapu obrotu - uzależnione winno być od wykonania przez nabywcę dodatkowych świadczeń, stosownej ekspozycji, czynności o charakterze marketingowym, ewentualnie zobowiązania się nabywcy pod rygorem np. zapłaty kary pieniężnej do osiągnięcia określonego pułapu obrotów, przy czym istnienie obowiązku podatkowego należałoby rozpatrywać w odniesieniu do tych dodatkowych świadczeń.

Za niezrozumiały należy uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organ art. 121 i 122 O.p przez dokonanie odmiennych ustaleń co do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego. Po myśli art. 14 c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym, przy czym jak wynika z brzmienia art. 14b § 3 O.p. to składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy. Jak wynika z treści art. 14c § 1 w związku art. 14b § 3 O.p. Minister Finansów nie dokonuje żadnych ustaleń stanu faktycznego sprawy, lecz obowiązany jest do dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy i interpretacji przepisów prawa podatkowego, w tym przypadku z zakresie podatku od towarów i usług, co też uczynił.

Mając na względzie powyższe - na podstawie art. 151 p.p.s.a. – Sąd skargę oddalił.