Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 474/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2005-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122 i 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Liwacz, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski, asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.), Protokolant pomocnik sekretarza sądowego, Małgorzata Antoniuk, po rozpoznaniu w dniu 12 października 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2001 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] określającą dla spółki z o.o. "K." wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 01 stycznia do 31 grudnia 2001r.

Z uzasadnienia decyzji wynikało, iż powodem jej wydania było ustalenie, że Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania o kwotę [...] zł zaliczając do kosztów uzyskania wydatki z tytułu używania samochodu osobowego pracownika dla celów Spółki w błędnej wysokości, czym - zdaniem organów - naruszony został art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z określonego dowodu księgowego [...] wynikało bowiem, iż wyliczona "kilometrówka" wynosiła [...] zł, natomiast zaksięgowano (na koncie [...]) kwotę [...] zł. Koszty z konta [...], w tym błędnie zaksięgowana kilometrówka za lipiec zostały po zakończeniu roku obrotowego odniesione do wyniku finansowego roku 2001 i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tego roku. Zdaniem Spółki błąd został istotnie popełniony, ale nie miał wpływu na wysokość podstawy opodatkowania za 2001r., gdyż cała różnica w kwocie [...] zł została wykazana w robotach w toku na dzień 31 grudnia 2001 r., co wynikało z protokołu inwentaryzacji tych robót.

Organ odwoławczy wskazał, że przepisy dotyczące zasad rachunkowości nie są podatkowotwórcze. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodu, z jakich dochód został osiągnięty. Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 ustawy dochodem jest nadwyżka sumy przychodów, nad kosztami ich uzyskania, w roku podatkowym.

Bezsporne w sprawie było osiągnięcie przez Spółkę w 2001 r. przychodu w sumie [...] zł, wykazanego w deklaracji CIT-8, i poniesienie kosztów uzyskania przychodów w sumie [...] zł w tym "kilometrówki" zawyżonej o [...] zł.

Organ podatkowy nie zgodził się z wywodami Spółki, że zawyżenie to zostało skorygowane przy wyliczeniu zmiany stanu produktów, która w 2001 r. stanowiła w Spółce wartość ujemną i wynosiła [...] zł. Zebrany w sprawie materiał dowodowy tego nie potwierdził.

W skardze Spółka dowodziła, że ostatecznego sprostowania pomyłki przy dowodzie [...] dokonała w 2002r. dowodem [...], gdzie kwota [...] zł została przeniesiona z robót w toku na zmniejszenie stanu kasy.

Odpowiadając na skargę organ podkreślił, że wbrew twierdzeniom Spółki wartość robót w toku nie została zwiększona o sporną kwotę. W rachunku zysków i strat Spółka ujęła tę kwotę w pozycji "koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki" (poprzednio były to delegacje i koszty wynagrodzeń) .

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 maja 2004r. sygn. akt I SA/Bd 24/04 uznał skargę za zasadną wywodząc, że z załącznika do spisu robót w toku zawierającego opis wynikało, iż pozycja druga spisu dotyczyła dowodu księgowego [...] w kwocie, na którą opiewała ([...] zł) "koszty delegacji na rozpoczęte badania sprawozdań finansowych", tego samego dowodu dotyczyła poz. 3 w zakresie różnicy ([...] zł) - wynagrodzenia pracowników wraz ze składkami ZUS. Poleceniem księgowania z 20 lipca 2002 r., a więc przed rozpoczęciem kontroli dokonana została korekta związana z błędnym zapisem dokumentu [...].

Uznając argumenty podatnika o zawyżeniu stanu robót w toku, przy jednoczesnym zawyżeniu kosztów poniesionych w 2001 r. z powodu niekwestionowanej omyłki, rzeczywiście - zdaniem Sądu - należałoby uznać, że zdarzenia te nie wpłynęły na koszty uzyskania przychodów 2001 r. Uzasadnienie do takiego postępowania znajdowało oparcie w art. 54 ustawy o rachunkowości. Ponownie badając sprawę organy podatkowe powinny ustalić, z jakiego tytułu nastąpiła korekta w lipcu 2002 r., w szczególności czy nastąpiła ona z tego tytułu, na który powołuje się Spółka czy też innego. Organy nie miały podstaw by bez zbadania dokumentów przyjąć, że zawyżenie kosztów produkcji w toku na dzień 31 grudnia 2001 r. o kwotę [...] zł nie miało miejsca. By dokonać istotnych ustaleń na tę okoliczność organy winny przeanalizować nie stan na kontach, z których dokonane operacje nie będą wynikały, ale dokumenty źródłowe by ustalić jakich rachunków dotyczyło zmniejszenie kosztów - czy "kilometrówka" wypłata wynagrodzeń wiązała się z przychodami roku 2001. Dopiero takie ustalenia pozwolą na ocenę prawidłowości twierdzeń skarżącej.

Rozstrzygnięcie Sądu zostało zaskarżone do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że kontrola legalności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] Nr [...], dokonana została w oderwaniu od stanu prawnego sprawy, zarówno jeśli chodziło o prawo materialne jak i przepisy procesowe regulujące postępowanie podatkowe. Była to zatem quasi kontrola legalności decyzji. Rozstrzygnięcie było wynikiem własnej oceny stanu faktycznego sprawy dokonanej przez Sąd. Przy czym była to ocena niekonsekwentna. Z jednej strony Sąd doszedł do przekonania, że błędne księgowanie nie spowodowało u Spółki w 2001 r. "zaniżenia" podstawy opodatkowania, z drugiej polecił organowi podatkowemu prowadzenie postępowania wyjaśniającego bez dokonania oceny przedstawionych przez niego argumentów faktycznych i prawnych, które uzasadniały wydanie zaskarżonej decyzji.

Sąd odniósł się wprawdzie do art. 54 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), który oczywiście mógł być wykorzystany przy dokonywaniu oceny stanu faktycznego, ale nadał mu treść inną niż normatywna. Korekta oczywiście błędnego zapisu księgowego nie była "otrzymaniem informacji o zdarzeniu mającym istotny wpływ na treść sprawozdania finansowego..." w rozumieniu tego przepisu (por. Igor Komanicki, Kwoty do podziału w spółce kapitałowej, "Przegląd prawa handlowego" 2001, nr 11, s. 27, LEX nr 31373).

NSA podkreślił, iż zawarte w uzasadnieniu wyroku dyspozycje skierowane do organu podatkowego, co do konieczności uzupełnienia postępowania wyjaśniającego nie zawierały wskazania podstawy prawnej (przepisu procesowego naruszonego przez ten organ) i zostały sformułowane - zważywszy na argumenty organu - jakby obok postanowień art. 181 w zw. z art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej, które to przepisy jako istotny dowód w postępowaniu podatkowym wymieniały księgi rachunkowe.

W takiej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny nie odniósł się do postawionych przez Dyrektora Izby Skarbowej zarzutów naruszenia przez WSA przepisów prawa materialnego. Zgodnie z art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tego rodzaju zarzuty mogą być uzasadnione wyłącznie błędną interpretacją lub niewłaściwym zastosowaniem przepisów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w ogóle nie oceniał zaskarżonej decyzji w zakresie jej zgodności z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.); nie mógł zatem wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów w określony sposób naruszyć.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § l i art. 203 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

W dniu 27 września 2005 do Sądu wpłynęło pismo procesowe Spółki "K." w którym podniesiono, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B z dnia [...] podjęta została na skutek:

- błędnej interpretacji art. 9 ust. 1 i art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz art. 4 ust. 1 i 2 i art. 24 ust. 2 ustawy o rachunkowości,

- nie uwzględnienia w czasie kontroli art. 10 ustawy o rachunkowości w szczególności funkcji konta księgi głównej,

- niewłaściwego zastosowania art. 15 ust. 1 i art. 16 ustawy o datku dochodowym od osób prawnych oraz art. 54 ustawy o rachunkowości,

- naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa art. 122, 121, 187 przez podawanie nieprawdziwych faktów i nierzetelnych ustaleń kontroli.

W związku z powyższym wniesiono o :

1. podtrzymanie wyroku wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 27 maja 2004r. sygn. akt I SA\Bd 24/04 o uchyleniu w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] i zasądzenie odsetek od 31 marca 2002r. z tytułu niesłusznie pobranego podatku w kwocie [...] zł przez II Urząd Skarbowy w B. do dnia jego zwrotu na konto spółki,

2. zasądzenie na rzecz spółki K.

- kosztów postępowania sądowego przez WSA w Bydgoszczy w kwocie [...] zł,

- zwrot zasądzonych przez NSA od spółki na rzecz Izby Skarbowej w B. kosztów postępowania kasacyjnego w kwocie [...] zł,

- zwrot kosztów zastępstwa prawnego zapłaconych przez spółkę na rzecz kancelarii P. w B. w kwocie [...] zł,

- kosztów egzekucyjnych zapłaconych na rzecz II Urzędu skarbowego w B. w kwocie [...] zł,

- prowizja bankowa z tyt. rozliczenia blokady środków na rachunku bankowym spółki dokonane na podstawie tyt. egzekucyjnego II Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] [...] zł. Łącznie kwota [...] zł.

W uzasadnieniu wskazano, iż komentarzem zasad funkcjonowania kont syntetycznych Zakładowego Planu Kont jest "Rachunkowość i Plan Kont dla Spółek Kapitałowych" wydana przez spółkę z o.o. w W. pod redakcją Ewy Jakubczyk. Ewidencja rachunkowa spółki w 2001r. i latach następnych była i jest prowadzona zgodnie z tymi "Zasadami rachunkowości". Jest to również spełnienie zasad art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 4 ust. 1 i 2 a także art. 24 ustawy o rachunkowości. Dalej spółka wyjaśnia w oparciu o powołane publikacje jaka jest funkcja konta "Produkcja w toku"- otóż ustalone drogą inwentaryzacji koszty usług (produkcji) w toku, korygują (pomniejszają) zaliczone na te konta koszty. Według tej zasady i zgodnie z art. 20 ust. 3 pkt 1 i art. 24 ust. 2 ustawy o rachunkowości została zaewidencjonowana pomyłka w kosztach "kilometrówki" według dowodu [...]. Zawyżenie pozostałych kosztów (kilometrówki) według dowodu [...] w kwocie [...] zł zostało skorygowane (zmniejszone) jeszcze w tym miesiącu lipcu 2001r. dowodem [...] w kwocie zbiorczej [...] zł zgodnie z art. 20 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Na zbiorczą kwotę [...] zł składają się :

- pomyłka ewidencyjna dow. [...] [...] zł

- koszty płac [...] zł

Kserokopie powołanych dowodów – wydruk konta "[...]" i polecenia księgowania ([...]) załączono do pisma.

Ponownie podkreślono, iż wydruk konta "Roboty w toku" potwierdza, iż na dzień 31 grudnia 2001r. stan robot w toku stanowił kwotę [...] zł i był zgodny ze spisem inwentaryzacyjnym przeprowadzonym na dzień bilansowy, w którym ujęta została kwota pomyłki wg dowodu [...] w kwocie [...] zł. Powtórzono również argument, iż ujęcie kwoty pomyłki [...] zł w robotach w toku na dzień 31 lipca 2001 r. i na dzień 31 grudnia 2001r. spowodowało zmniejszenie tych kosztów rodzajowych , które nie stanowiłyby kosztów uzyskania przychodów . W konsekwencji operacja ta nie miała wpływu na wynik bilansowy za 2001r. stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując spółka podniosła, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. została podjęta na podstawie:

- nierzetelnych zebranych dowodów w czasie przeprowadzenia kontroli i nie uwzględnienia "Zasad polityki rachunkowości Spółki" wynikających z art. 10 ustawy o rachunkowości a odnoszących się do funkcji konta "Produkcja w toku". W związku z tym naruszony został art.181 w związku z art. 3 pkt 4 i art. 121 Ordynacji podatkowej w związku z niekompetencją organów skarbowych w B. Z tych powodów organa skarbowe nie znajdując na wydruku dotyczącym konta "Produkcja w toku" z 2001 r. (karta 151 akt podatkowych) zapisu omyłkowej kwoty [...] zł zwiększającego stan robót w toku uznały, iż zwiększenie robót w toku kwotą [...] zł nie nastąpiło. Jest to oczywistą nieprawdą bowiem zapis zwiększający roboty w toku został dokonany na koncie "Roboty w toku" według dowodu nr [...] z 31 lipca 2001r. w zbiorczej kwocie [...] zł na którą składa się omyłka z dowodu [...] – [...] zł i koszty płacowe – [...] zł. Na podstawie źle odczytanego dowodu – karta 151 akt administracyjnych Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał, iż nie istnieje zwiększenie wartości robót w toku o omyłkową kwotę [...] zł a schemat księgowań związanych z omyłkową kwotą [...] zł oparty o faktyczne zapisy na kontach i dowody źródłowe [...], [...], [...] uznał za hipotetyczny;

- nie uwzględnienia art. 10 ustawy o rachunkowości w oparciu o który prawidłowo prowadzone były księgi rachunkowe przez spółkę oraz posługując się nieprawidłowo odczytanym dowodem -151 akt administracyjnych DIS dokonał błędnej interpretacji art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych .

W odpowiedzi na pismo procesowe skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 10 października 2005r. podkreślił, iż podtrzymuje w całości stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę z dnia 13 lutego 2004r. oraz w skardze kasacyjnej z dnia 13 lipca 2004r. i ponowił wniosek o oddalenie skargi.

Organ odpowiadając na zarzuty skarżącej wskazał, iż zasady rachunkowości obowiązujące w Spółce , nigdy nie były kwestionowane przez organy podatkowe, dlatego załączone przy piśmie procesowym z dnia 26 września 2005r. trzy strony z Zakładowego Planu Kont Spółki oraz kserokopie dwóch stron książki "Rachunkowość i Plan Kont dla Spółek Kapitałowych" nie mają wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, bowiem przedmiotem kontroli organu pierwszej instancji były dowody źródłowe i wynikające z nich zapisy w księgach rachunkowych.

Organ podniósł , iż zasady rachunkowości przyjęte przez Spółkę nie powinny mieć wpływu na ustalenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych tzn. od sposobu ujmowania zdarzeń gospodarczych przez Spółkę w księgach rachunkowych nie powinna zależeć wysokość podatku, bowiem przepisy dotyczące zasad prowadzenia rachunkowości nie są podatkowotwórcze.

Podkreślono, iż w piśmie procesowym z dnia 26 września 2005r. Spółka pomijając cały zgromadzony materiał dowodowy oraz własne wyjaśnienia składane przed organami podatkowymi i przed Sądem stwierdza, że zawyżenie pomyłki w kosztach "kilometrówki" skorygowała od razu jeszcze w tym samym miesiącu , tj. w lipcu 2001r. dowodem nr [...] w kwocie zbiorczej [...] zł. Dowód ten nie został przedłożony wcześniej w związku z tym organ odwoławczy nie może się do niego odnieść nie mniej w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej jest to kolejna argumentacja Spółki, która nie ma odzwierciedlenia w faktach i materiale źródłowym i jest kolejną próbą wykreowania nowego stanu faktycznego i dostosowania do niego ewidencji księgowej Spółki.

Reasumując organ podatkowy wskazał, iż nie tylko z zasad rachunkowości ale przede wszystkim z zasad szeroko pojętej logiki wynika, że skoro Spółka poniosła w ciągu roku określoną , bezsporną kwotę kosztów, to skoro twierdzi, że wartość kosztów z jednego tytułu zawyżyła to z innego tytułu zaniżyła.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Podkreślić należy, iż Naczelny Sąd Administracyjny uchylając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2004r. wskazał jedynie na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1lit c ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Podkreślił jednocześnie, iż mając na uwadze fakt, iż WSA nie oceniał zaskarżonej decyzji w zakresie jej zgodności z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych brak było możliwości odniesienia się do zarzutu (postawionego w skardze kasacyjnej) naruszenia przez sąd I instancji prawa materialnego.

Sąd dokonując ponownie kontroli legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] w świetle dokonanych ustaleń faktycznych oraz podstaw prawnych decyzji nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § l pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze z zm.) wynika zaś, że zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z nie budzących wątpliwości i niespornych ustaleń w zakresie okoliczności stanu faktycznego sprawy wynika, iż skarżąca na podstawie dowodu księgowego nr [...] z dnia [...] ujęła na koncie [...] omyłkowo kwotę [...] zł zamiast [...] zł. W ocenie skarżącej pomyłka ta nie miała jednak wpływu na wysokość zadeklarowanego w 2001r. dochodu albowiem powstała różnica (w kwocie [...] zł) została uwzględniona w wykazanych na dzień 31 grudnia 2001r. robotach w toku w wartości [...] zł. Zdaniem organów podatkowych korekta taka nie miała miejsca w konsekwencji czego nastąpiło zawyżenie kosztów uzyskania przychodów za 2001r. W odpowiedzi na argumentację Dyrektora Izby Skarbowej zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak również w uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca spółka podniosła w piśmie procesowym z dnia 26 września 2005r., iż korekta nastąpiła już w dniu 31 lipca 2001r. za dowodem [...], na podstawie którego na koncie "Roboty w toku" ujęto zbiorczą kwotę [...] na którą składała się m.in. omyłka z dowodu [...] tj. kwota [...] zł.

Przy tak ustalonych okolicznościach faktycznych sprawy istotą sporu między podatnikiem a organami podatkowymi jest kwestia czy skarżąca dokonała faktycznego skorygowania omyłkowego zaksięgowania kwoty [...] zł zamiast [...] zł poprzez uwzględnienie różnicy pomiędzy tymi kwotami w wysokości [...] zł w wykazanych na dzień 31 grudnia 2001r. robotach w toku czy też korekta taka nie miała miejsca i w konsekwencji nastąpiło zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł.

W toku postępowania skarżąca jako podstawowy argument podnosiła kwestię zgodności dokonanych operacji z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (j.t. DZ. U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) podkreślając, iż nie mogła dokonywać księgowań w inny sposób albowiem taki właśnie wynika z przepisów powołanej ustawy oraz z zasad rachunkowości opracowanych dla spółki co w jej mniemaniu jest również zgodne z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654) podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...). Odrębne przepisy o których mowa w powołanym przepisie to przede wszystkim ustawa z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości i wydane na jej podstawie akty wykonawcze. Przepisy ustawy o rachunkowości określają zasady rachunkowości oraz tryb badania sprawozdań finansowych przez biegłych rewidentów i choć niekiedy posługują się takimi samymi terminami (np. koszty, rezerwy), to jednak co słusznie podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej nie są przepisami "podatkowotwórczymi". Przychodami i kosztami mającymi wpływ na jego wysokość są tylko te przychody i koszty które zostały wyraźnie określone w przepisach prawa podatkowego. Źródłem opodatkowania nie mogą być w rezultacie zapisy w księgach handlowych. Dlatego podnoszone w tym aspekcie argumenty skarżącej są zupełnie niezasadne. Przepisy dotyczące ksiąg handlowych i innych urządzeń księgowych nie mogą modyfikować obowiązków podatkowych, gdyż ich funkcja polega na rejestrowaniu przebiegu zdarzeń gospodarczych i odpowiadających im operacji finansowych ( por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego : z dnia 30 czerwca 1993r. sygn. akt III SA 238/93 Mon. Pod. 3/94, str. 80; z dnia 02 kwietnia 1996r. sygn. akt SA/Ka 1405/95, POP 2/1998, poz. 56).

Mając na uwadze poczynione wyżej uwagi podkreślić należy, iż organy podatkowe słusznie poddały zgromadzony materiał dowody analizie i ocenie w kontekście treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. w aspekcie poniesienia wydatku. Ustawa nie definiuje pojęcia "poniesione", stanowi tylko, że warunkiem uznania kosztu za koszt podatkowy jest jego poniesienie przez podatnika. Przez poniesienie kosztu należy rozumieć zarówno poniesienie wydatku jak i zakwalifikowanie faktycznie zrealizowanego odpisu lub innego zmniejszenia aktywów lub zwiększenia strat ("Podatek dochodowy od osób prawnych", Komentarz 2004, UNIMEX Wrocław 2004, s.291). Wydatek i odpisy faktycznie poniesione to wydatek i odpisy niewątpliwie, rzeczywiście zrealizowane tzn. takie, które podatnik jest w stanie udokumentować.

Skarżąca w skardze podnosiła, iż zawyżenie kosztów z tytułu tzw. "kilometrówki" o kwotę [...] zostało "skorygowane" przy wyliczeniu zmiany stanu produktów, która to zmiana w 2001r. stanowiła u podatnika wartość ujemną tj. kwotę – [...] zł. Ze schematu księgowań dołączonego przez skarżącą do odwołania od decyzji organu pierwszej instancji wynikało, iż aby skorygować błąd spowodowany zaksięgowaniem w niewłaściwej kwocie dokumentu [...] z 2001r. skarżąca dokonała zwiększenia wartości robót w toku przez co zmniejszony został koszt własny sprzedaży usług. W ocenie Sądu zasadne jest stanowisko organów podatkowych, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza wykonania operacji przedstawionych zarówno w schemacie księgowań załączonym do odwołania jak również opisanym w treści skargi i pism procesowych. Przedstawione przez skarżącą operacje księgowe nie mają odzwierciedlenia w księgach rachunkowych za 2001r.

Skoro organy bezsprzecznie ustaliły, iż koszt w kwocie [...] zł (zawyżenie "kilometrówki") nie został przez skarżącą poniesiony w 2001r. bowiem był jedynie wynikiem błędu rachunkowego, to sporna kwota nie może stanowić kosztu podatkowego ani w roku 2001 , ani w latach następnych. Zgodnie bowiem z zasadą generalną wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione.

Na marginesie już tylko Sąd wskazuje, iż wyjaśnienia skarżącej zawarte w skardze i kolejnych pismach procesowych są niekonsekwentne albowiem nie mają odzwierciedlania w dowodach źródłowych (oświadczenie pracownika o faktycznie poniesionych kosztach "kilometrówki" k-19 akt administracyjnych; wydruki z ksiąg rachunkowych) natomiast znacząca wydaje się okoliczność dokonania w dniu 10 kwietnia 2003r. (dwa dni po podpisaniu protokołu z kontroli podatkowej) korekty zeznania rocznego CIT-8 za 2001r. z wyjaśnieniem , iż korekta dotyczy zawyżenia kosztów uzyskania przychodów m.in. o kwotę [...] zł administracyjnych w związku z błędem w zapisie komputerowym dokumentu [...] (k-87-90 akt administracyjnych).

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.