Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1368/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-08-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust 1, ust 6, art. 12 ust 3
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) WSA Urszula Zięba Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia 11 października 2019r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 28 lutego 2019r., nr [...] w sprawie określenia [...] Sp. z o. o. z/s w K., wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2015r. w kwocie [...]zł.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Postanowieniem nr [...] z dnia 15.07.2016r. o wszczęciu postępowania kontrolnego, doręczonym w dniu 26.08.2016r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wszczął wobec [...] sp. z o.o. z/s w K. postępowanie kontrolne w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za 2015r. oraz podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2015r. Zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, [...] w dniu 05.06.2001r. została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS pod nr [...]. W okresie objętym postępowaniem kontrolnym oraz w trakcie trwania postępowania kontrolnego udziałowcami [...] sp. z o.o. byli: M. F. posiadający 982 udziały o łącznej wartości nominalnej [...] zł, co stanowi 82,52% kapitału zakładowego skarżącej spółki oraz R. F. posiadająca 208 udziałów o łącznej wartości nominalnej [...] zł, co stanowi 17,48% kapitału zakładowego skarżącej spółki. Organem uprawnionym do reprezentowania skarżącej spółki jest zarząd. Do składania oświadczeń woli i podpisywania w imieniu i na rzecz skarżącej spółki uprawniony jest każdy członek zarządu działający samodzielnie. Jedynym członkiem zarządu skarżącej spółki w 2015r. była R. F. (od 25.10.2017r. M. F.). W 2015r. [...] prowadziła działalność gospodarczą w K., ul. [...], ul. [...] oraz w B.-B., ul. [...]. Nieruchomości oraz budynki i budowle, wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej były użytkowane przez [...] sp. z o.o.: w K., ul. [...], na podstawie umowy najmu zawartej w dniu 31.12.2008r. z firmą [...], jako wynajmującym; w K. przy ul. [...], na podstawie umowy najmu zawartej w dniu 30.03.2012r. z firmą [...] F. R. [...] jako wynajmującym; w B.-B. przy ul. [...], na podstawie umowy leasingu operacyjnego zawartej w dniu 20.12.2007r. z [...] jako leasingodawcą. Przedmiotem działalności [...] sp. z o.o. w 2015r. była między innymi: sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek, konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli, sprzedaż hurtowa i detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. W dniu 29.10.2015r., po uprzednim wykupie od leasingodawcy, Sp. [...] sprzedała nieruchomość w B.-B. na rzecz K. sp. z o.o., spółka komandytowa, Al. [...]. [...], [...], co zostało potwierdzone aktem notarialnym Repertorium A Nr [...].

Równolegle z ww. postępowaniem kontrolnym, prowadzone było przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., a następnie przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., wobec Sp. [...], postępowanie kontrolne w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług za 2012, 2013 i 2014r. oraz postępowanie kontrolne wobec udziałowców [...] sp. z o.o., tj. R. F. i M. F. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za 2012, 2013, 2014 i 2015r.

W złożonym do [...] Urzędu Skarbowego w K. zeznaniu o wysokości uzyskanego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w roku podatkowym 2015 [...], [...] wykazała: przychody w kwocie [...]zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie [...]zł podstawę opodatkowania (dochód) w kwocie [...]zł, strata w kwocie [...]zł.

W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w K. dokonał ustaleń opisanych i ocenionych pod względem faktycznym i prawnym w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, które w efekcie końcowym doprowadziły do stwierdzenia, że Sp. [...] w złożonym zeznaniu CIT-8 za 2015r. zawyżyła: koszty uzyskania przychodów o kwotę łączną [...] zł, na którą składają się:

- kwota [...]zł - w związku z dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, udokumentowanych fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje firma [...], [...], ul. [...], NIP [...]

- kwota [...]zł - w związku z ujęciem w kosztach uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturą VAT, na której jako wystawca widnieje [...] sp. z o.o. oraz dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych udokumentowanych fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje [...] sp. z o.o., [...], ul. [...], NIP [...]

- kwota [...]zł - w związku z dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, udokumentowanych fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje firma Usługi [...], [...], [...], NIP [...],

- kwota [...]zł - w związku z dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, udokumentowanych fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje [...] sp. z o.o., [...], ul. [...], NIP [...]

- kwota [...]zł - w związku z dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, udokumentowanych fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje [...] sp. z o.o., [...], [...] [...], NIP [...]

- kwota [...]zł - w związku z dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, udokumentowanych fakturą VAT, na której jako wystawca widnieje F.H.U. [...] J. C., [...], ul. [...], NIP [...]

- kwota [...]zł - w związku z ujęciem w kosztach uzyskania przychodów wydatków, udokumentowanych fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje [...] spółka z o.o., [...], ul. [...], NIP [...]

- kwota [...]zł - w związku z ujęciem w kosztach uzyskania przychodów wydatków, udokumentowanych fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje [...] spółka z o.o., [...], ul. [...], NIP [...]

- kwota [...]zł - w związku z ujęciem w przychodach sprzedaży, udokumentowanej fakturą VAT, na której jako odbiorca widnieje [...] [...] NIP [...]

- kwota [...]zł - w związku z ujęciem w przychodach sprzedaży, udokumentowanej fakturami VAT, na których jako odbiorca widnieje [...]

- kwota [...]zł - w związku z ujęciem w przychodach sprzedaży udokumentowanej fakturą VAT, na której jako odbiorca widnieje [...] F. R. [...] ul. [...], [...], NIP [...]

Na podstawie całokształtu zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego, w tym, m.in. przesłuchań świadków, dowodów pozyskanych od innych organów podatkowych oraz analizy dokumentacji źródłowej Sp. [...] – organ I instancji stwierdził, że skarżąca spółka zawyżyła deklarowane koszty uzyskania przychodów o wydatki dokumentowane fakturami VAT na dostawy towarów i wykonanie usług, w których jako sprzedawcy wskazane są:

- [...] sp. z o.o., [...], ul. [...], NIP [...]

- [...] 1 J. P., [...], ul. [...], NIP [...]

- [...] sp. z o.o., [...], ul. [...], NIP [...]

- Usługi H. J. [...] [...], ul. [...]/9, NIP [...]

- F.H.U. [...] J. C., [...], ul. [...], NIP [...]

- [...] sp. z o.o., [...] [...], NIP [...]

- [...] sp. z O.O., [...], ul. [...], NIP [...]

- [...] sp. z o.o., [...], ul. [...], NIP [...]

Wydatki udokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na rzecz Sp. [...] przez ww. podmioty, zostały zaliczone przez skarżącą spółkę w 2015r. bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów albo poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych (inwestycji w obcym środku trwałym), w kwocie łącznej [...] zł.

Przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie wykazało, że faktury VAT, dokumentujące nabycie przez ww. Spółkę towarów i usług, wykazanych w fakturach, wystawionych przez ww. podmioty, nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W konsekwencji faktury te tylko formalnie odpowiadały wymogom prawa, natomiast dane w nich zawarte nie potwierdzały zdarzeń gospodarczych, które opisywały. Zatem w świetle powyższego, Sp. [...], zaliczając do kosztów podatkowych wydatki na zakup towarów i usług lub odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych (inwestycji w obcym środku trwałym) w kwocie łącznej [...] zł, których nabycie udokumentowano zakwestionowanymi w niniejszej sprawie fakturami, wystawionymi przez ww. podmioty, naruszyła przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w 2015r. (tj. Dz. U. z 2014r., poz. 851 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p."). Nadto, w związku z zakwestionowaniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Sp. [...] wydatków udokumentowanych fakturami, na których, jako wystawcy widnieją, m.in. firmy [...]. z o.o. oraz [...] sp. z o.o., z uwagi na fakt, iż faktury te nie dokumentują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, wykazane przez [...] przychody w kwocie łącznej [...] zł, z tytułu dalszej odsprzedaży towarów, uprzednio nabytych fakturowo od ww. podmiotów, nie są przychodami należnymi w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Organ I instancji ustalił też, że strona skarżąca w kontrolowanym okresie na podstawie umowy z dnia 23 grudnia 2008r. nabyła od M. F., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą [...], ul. [...] K., wierzytelność stanowiącą roszczenie o zwrot nakładów od Spółdzielni Mieszkaniowej [...] na wzniesienie budynku o łącznej powierzchni użytkowej 848 m2 posadowionego na nieruchomości, stanowiącej działkę nr [...] przy ul. [...], za cenę w kwocie [...]mln złotych, w dniu 17 grudnia 2012r. zbyła udział wynoszący 59,21% opisanej wyżej wierzytelności na rzecz R. F., prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą [...] F. R. [...] za cenę w kwocie [...]zł, w porozumieniu z dnia 31 grudnia 2012r., zawartym pomiędzy skarżącą spółką, a [...] F. R. [...], o wzajemnej kompensacie należności wobec skarżącej spółki z tytułu nabycia części ww. wierzytelności, zobowiązała się do dokonania zapłaty za skarżącą spółkę za faktury VAT, wystawione w 2012r. przez następujące podmioty:

- Usługi H. J. [...], o łącznej wartości brutto [...] zł,

- [...] J. P., o łącznej wartości brutto [...] zł.

- [...] Sp. z o.o., o łącznej wartości brutto [...] zł,

- [...] Sp. z o.o., o łącznej wartości brutto [...] zł,

- [...] A. W., o łącznej wartości brutto [...] zł,

- Drukarnia [...] o łącznej wartości brutto [...] zł.

W przedmiocie współpracy [...] sp. z o.o. z podmiotami: [...] sp. z o.o., [...] J. P., [...] sp. z o.o.. Usługi Handlowe J. M., PPUH S. A. W., organ I instancji podał, że zebrane dokumenty i wyjaśnienia wskazują, że transakcje te nie zostały dokonane przez ww. podmioty, a jedynie wprowadzono do obiegu prawnego fikcyjne faktury VAT. Jak ustalono, działalność przedmiotowych firm, ograniczała się do tworzenia dowodów źródłowych, w tym faktur VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i miały nadać procederowi charakter legalności i zgodności z obowiązującymi przepisami prawa. Tym samym, wydatek dokumentowany fakturami VAT, wystawionymi przez ww. podmioty oraz dokonywane w latach 2012-2015 odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcych środkach trwałych, dokumentowanych fakturami VAT, wystawionymi przez ww. podmioty, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Zebrany w trakcie postępowania kontrolnego, prowadzonego za 2012r. materiał dowodowy, został poddany wszechstronnej analizie, a następnie szczegółowo opisany w wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. decyzji nr [...] z dnia 20 listopada 2017r., określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012r. Wskazano również, że Wojewódzki Sąd Administracyiny w Krakowie, wyrokiem z dnia 27.06.2019r. o sygn. akt I SA/Kr 1044/18 oddalił skargę [...] sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 13.07.2018r., nr [...] dotyczącą określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012r., którą utrzymano w mocy ww. decyzję organu I instancji. Ww. decyzja organu I instancji wraz z fakturami VAT, wystawionymi przez podmioty wskazane w porozumieniu, zawartym pomiędzy Skarżącą Spółką, a [...] F. R. [...] o wzajemnej kompensacie należności i zobowiązań oraz fakturami VAT, wystawionymi w 2013r. i 2014r. przez ww. podmioty, na podstawie, których skarżąca spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych, zostały w dniu 9 stycznia 2019r. włączone postanowieniem wydanym przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego do akt niniejszego postępowania, prowadzonego wobec [...] sp. z o.o. w podatku dochodowym za 2015r. Poza fakturami VAT, wystawionymi przez wymienione powyżej podmioty, wskazane w porozumieniu z dnia 31.12.2012r. o wzajemnej kompensacie należności i zobowiązań, zawartym pomiędzy skarżącą spółką, a [...], podmioty takie, jak: [...] sp. z o.o., I. sp. z o.o. Usługi [...], [...] G. sp. z o.o. i V. sp. z o.o. w 2013r., 2014r. i 2015r. wystawiały na rzecz [...] sp. z o.o. faktury VAT, które, jak ustalono, nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Tym samym, dokonywane przez skarżącą spółkę na ich podstawie wydatki i odpisy amortyzacyjne, nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów. Zatem, uwzględniając powyższe ustalenia, dokonano wyliczenia prawidłowej podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i należnego podatku dochodowego za 2015r. [...] sp. z o.o. w sposób szczegółowo przedstawiony na str. 8 omawianej decyzji organu II instancji.

Od powyższej decyzji Sp. [...] wniosła odwołanie z dnia 28.03.2019r., w którym zaskarżając w całości ww. decyzję organu I instancji, zarzuciła jej:

1) naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. naruszenie:

a) art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019r. poz. 900 ze zm., dalej: "o.p."), poprzez prowadzenie postępowania kontrolnego w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego, w szczególności, poprzez subiektywną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego, polegającą na przyjmowaniu tylko takiej jego części, która potwierdzała z góry przyjęte, niekorzystne dla skarżącego podatnika stanowisko, przy pominięciu i kwestionowaniu pozostałej, niepasującej do forsowanej tezy, części materiału dowodowego,

b) art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 o.p.

- poprzez niepodjęcie wszystkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz rzetelnego rozpatrzenia niniejszej sprawy, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, a także dokonanie jego subiektywnej i wybiórczej analizy oraz sprzecznych z zasadami doświadczenia życiowego wnioskowań, co doprowadziło w konsekwencji do stwierdzenia, iż doszło do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na zakup usług udokumentowanych fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wystawionymi przez: [...] sp. z o.o.; [...] J. P., N. sp. z o.o., Usługi [...], F.H.U. J. J. C., [...] sp. z o.o., P. sp. z O.O., [...] sp. z o.o.,

- poprzez przyjęcie, iż strona skarżąca miała świadomość nieprawidłowego charakteru transakcji, udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, bowiem dopuściła się zaniechań, wskazujących na brak należytej staranności przy zakwestionowanych transakcjach, których standardowe dochowanie, pozwalałoby na stwierdzenie, że uczestniczy w oszustwie podatkowym.

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, ti.:

art. 15 ust. 1 i ust. 6 u.p.d.o.p., poprzez niewłaściwą wykładnię i błędne założenie, iż w świetle przedstawionych okoliczności, podatnikowi nie przysługuje prawo zaliczenia do kosztów podatkowych, wydatków na zakup usług i towarów od wymienionych w zaskarżonej decyzji podmiotów, jako udokumentowanych fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Mając powyższe na względzie, wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Skarżąca spółka w uzasadnieniu odwołania, wskazała również na kilka wyroków sądów administracyjnych, mających dodatkowo uzasadnić jej argumentację.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, DIAS w K. wydał decyzję z dnia 11 października 2019r., o której mowa na wstępie. W uzasadnieniu wskazano, że podstawowe znaczenie w przedmiotowej sprawie ma rozstrzygnięcie będącej przedmiotem sporu kwestii, czy istnieją uzasadnione podstawy do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów Spółki w 2015r. - w myśl przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 6 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym w 2015r., kwoty w łącznej wysokości [...] zł.

Następnie organ odwoławczy wskazał na zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Na materiał ten składały się m.in.: dowody pozyskane od innych organów, dowody włączone z równolegle prowadzonych postępowań kontrolnych wobec podmiotów powiązanych osobowo i kapitałowo ze Sp. [...], zeznania świadków: M. F. - większościowego udziałowca [...] sp. z o.o., W. M. - dyrektora zatrudnionego w Spółce na kontrakcie menadżerskim, T. W. -współpracującego z [...] sp. z o.o., J. K. - pracownika administracyjnego zatrudnionego, jako kasjer w firmie [...] F. M. [...] na pół etatu i w firmie [...] F. R. [...] na pół etatu, M. C. - prezesa zarządu [...] sp. z o.o., K. L. - właściciela I. sp. z o.o., M. M. i P. B. - prezesa i wiceprezesa - V. sp. z o.o., A. K. - prezesa [...] sp. z o.o. oraz ustalenia dokonane wobec ww. kontrahentów Sp. [...].

W świetle ww. obszernego materiału dowodowego, organ II instancji uznał, że ww. podmioty faktycznie nie wykonały na rzecz Sp. [...] dostaw towarów i usług, dokumentowanych wystawionymi fakturami VAT, a także [...] sp. z o.o. faktycznie nie dokonywała dostaw towarów na rzecz [...] F. R. [...] oraz czeskich podmiotów [...] Powyższe ustalenia organu odwoławczego zostały oparte na szczegółowych ustaleniach dotyczących poszczególnych podmiotów, na co wskazał on szczegółowo w treści omawianej decyzji.

W przedmiocie transakcji [...] sp. z o.o. z [...] sp. z o.o. ustalono, że faktury VAT, wystawione przez Sp. [...] na rzecz Sp. [...] dotyczą czynności, które faktycznie nie zostały dokonane przez wystawcę faktur, co potwierdziły m.in. następujące okoliczności:

- brak jest jakiegokolwiek kontaktu z [...] sp. z o.o., jak również osobami ją reprezentującymi. Wskazany przez [...] sp. z o.o. adres siedziby, tj. W., ul. [...] [...], był adresem nieistniejącym, aktualnie siedzibą spółki jest miasto W.;

- ww. spółka za lata 2012-2015 nie złożyła sprawozdań finansowych;

- [...] sp. z o.o. była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w okresie od stycznia 2012r. do stycznia 2013r., wykreślenie z urzędu nastąpiło z dniem 01.02.2013r. Spółka złożyła deklaracje VAT-7 za okresy rozliczeniowe od stycznia 2012r. do stycznia 2013r., z których wynika, iż w okresach, w których zgodnie z wystawionymi fakturami miała mieć miejsce sprzedaż usług dla [...] sp. z o.o., wykazywano wartość dostaw towarów oraz świadczenia usług w kwotach znacznie niższych, niż te, na które opiewały faktury VAT, wystawione m.in. na rzecz [...] sp. z o.o.;

- [...] sp. z o.o. nie dokonała wpłat kwot podatku, wynikających ze złożonych deklaracji podatkowych;

- [...] sp. z o.o. nie złożyła zeznań podatkowych CIT-8 za lata 2012-2015;

- [...] sp. z o.o. nie posiadała środków trwałych, specjalistycznego sprzętu, odpowiedniej bazy materiałowej, brak jest materialnych dowodów na korzystanie z usług podwykonawców;

- pracownicy zatrudnieni w [...] sp. z o.o. nie mają wiedzy na temat rzekomych prac budowlanych, wykonywanych w K. na obiektach [...] oraz [...] F. R. [...], użytkowanych przez [...] sp. z o.o. na podstawie zawartej umowy najmu. Ś. M. [...] kojarzy M. F. jedynie z sytuacją dotyczącą zmiany samochodu przez A. W.. Podobnie świadek G. Z., który zeznał, iż z A. W. kilka razy zatrzymywał się pod salonem [...] [...], ale jego zdaniem miało to związek z problemami, które A. W. miał ze swoim samochodem i naprawami z tym związanymi. Natomiast R. B., według wpisu w KRS, prezes zarządu [...] sp. z o.o., zeznał, że nie jest w stanie nic powiedzieć na temat faktur, wystawionych przez [...] sp. z o.o. na rzecz [...] sp. z o.o., ani potwierdzić czy prace opisane w tych fakturach zostały wykonane;

- A. W. (prokurent firmy [...], w związku z orzeczonym w lipcu 2011r. (na okres 10 lat) zakazem prowadzenia działalności na własny rachunek oraz pełnienia funkcji członka rady nadzorczej, reprezentanta lub pełnomocnika w spółce handlowej, przedsiębiorstwie państwowym, spółdzielni, fundacji lub stowarzyszeniu, powoływał osoby, które faktycznie były tylko figurantami, a osobą decyzyjną, rzeczywiście zarządzającą [...] sp. z o.o., był właśnie A. W., który jak wynika z KRS, był prokurentem tej spółki. A. W., jak sam zeznał, miał orzeczony zakaz prowadzenia działalności gospodarczej i nikomu innemu (poza P. ) nie wystawiał faktur kosztowych, ani żadnych innych (więc nie wystawiał ich również na rzecz [...] sp. z o.o.);

- w fakturach VAT, na których, jako wystawca widnieje [...] sp. z o.o. jedynie w sposób ogólnikowy wpisano zakres wykonywanej usługi, nie znalazły się w nich opisy lub zakresy wykonanych robót czy usług, które można by było w jednoznaczny sposób ustalić i zweryfikować, brak jest również protokołów odbioru z wykonania robót budowlanych. Wystawione faktury VAT są jedynym dokumentem, mającym poświadczać zakres rzekomo wykonanych prac;

- w dokumentacji źródłowej Sp. [...], stwierdzono brak dowodów w postaci umów oraz protokołów odbioru na wykonywane prace remontowo- budowlane przez [...] sp. z o.o., jak również brak wypływu środków pieniężnych z kasy i rachunków bankowych Sp. [...], uprawdopodabniających dokonanie zapłaty za usługi wykazane w fakturach wystawionych przez Sp. [...]

- bardzo ogólnikowe zeznania świadka M. F. - w 2012 i 2013r. większościowego udziałowca Sp. [...], na okoliczność wykonania usług wykazanych w fakturach wystawionych przez [...] sp. z o.o.

W tym stanie faktycznym, wydatki dokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na rzecz strony przez [...] sp. z o.o. oraz dokonywane na ich podstawie odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcych środkach trwałych, w łącznej kwocie [...]zł, w ocenie organu II instancji nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów [...] sp. z o.o. w 2015r.

W zakresie transakcji [...] sp. z o.o. z [...] J. P., organ odwoławczy podał m.in., że brak wiedzy M. F. - większościowego udziałowca Sp. [...] - na temat firmy [...] 1 J. P. i wykonywanych przez nią prac, jak również treść zeznań świadków W. M. i T. W. nie potwierdzają, że rzeczywiście doszło do transakcji Sp. [...] z [...] 1 J. P.. Z uwagi na ww. okoliczność oraz to, że: Sp. [...] nie posiadała żadnych protokołów odbioru robót; zapłaty miały być dokonywane według dokumentów źródłowych KP dołączonych do faktur - w formie gotówkowej przez Sp. [...], a według zapisów na koncie [...] [...] rozrachunki z [...] F. R. [...], przez [...] F. R. [...] w ramach rozliczenia nabytej wierzytelności – w sprawie uznano, że nie ma dowodów na to, iż usługi te faktycznie zostały wykonane przez wystawcę ww. faktur, ponieważ brak jest wypływu środków, zarówno z rachunków bankowych i z kasy Sp. [...], jak i z rachunków bankowych i z kasy firmy [...] F. R. [...]. Natomiast w dokumentacji źródłowej Sp. [...], poza fakturami, wystawionymi przez [...] 1 J. P. oraz zapisami w księgach rachunkowych na kontach nr [...] K. rozrachunki z [...] l J. P. oraz [...], brak jest innych dowodów potwierdzających, bądź uprawdopodabniających faktyczne nabycie usług od firmy [...] 1 J. P.. Organ II instancji ocenił ponadto poniższe dowody:

- informacje przekazane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...];

- zeznania świadków: M. F. - większościowego udziałowca Sp. [...], W. M. - dyrektora zatrudnionego na kontrakcie menadżerskim w Sp. [...], T. W. - współpracującego ze Sp. [...]

- brak siedziby firmy [...] 1 J. P. pod wskazanym adresem oraz brak kontaktu z tym podatnikiem.

Biorąc pod uwagę powyższe, organ odwoławczy uznał, że okoliczności te nie potwierdzają, iż faktycznie doszło do zakupu przez Sp. [...] usług budowlanych od firmy [...] 1 J. P., opisanych w zakwestionowanych w niniejszej sprawie fakturach VAT, od ww. kontrahenta Spółki. Wobec powyższego stwierdzono, że faktury VAT, wystawione przez [...] l J. P. na rzecz Sp. [...] dotyczą czynności, które faktycznie nie zostały dokonane przez wystawcę ww. faktur. W tym stanie faktycznym, wydatki dokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na rzecz strony przez [...] 1 J. P. oraz dokonywane na ich podstawie odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcych środkach trwałych, w łącznej kwocie [...]zł, nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów Sp. [...] w 2015r.

Natomiast w zakresie transakcji Sp. [...] z firmą F.H.U. [...] J. C. ustalono, że z danych zamieszczonych w ww. fakturze VAT, wystawionej przez [...] J. C. na rzecz Sp. [...] wynika, iż zapłata za fakturę, dokonana była w formie gotówkowej. Natomiast brak jest dokumentów, potwierdzających wypływ środków z rachunku bankowego lub z kasy Sp. [...]. W prowadzonych księgach rachunkowych Spółki, formą zapisów transakcji z firm [...] było rozliczenie zapłaty z tytułu opisanej faktury poprzez konto 202-2-1-6812 rozrachunki z [...] J. C.. W dokumentacji źródłowej [...], poza powyższą fakturą oraz zapisem na koncie rozrachunkowym, brak jest innych dowodów potwierdzających, że doszło do zawarcia transakcji.

Według DIAS w K., treść zeznań świadka J. C. w zestawieniu z brakiem wiedzy w zeznaniach, złożonych przez M. F. i W. M. na temat firmy [...] J. C. i wykonywanych przez nią prac na rzecz [...], w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje na to, że rzeczywiście nie doszło do transakcji pomiędzy tymi podmiotami. W tym stanie faktycznym, wydatki dokumentowane fakturą VAT, wystawioną na rzecz strony przez F.H.U. [...] J. C. oraz dokonywane na jej podstawie odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcych środkach trwałych, w łącznej kwocie [...]zł, w ocenie organu II instancji nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów Sp. [...] w 2015r.

Z kolei w przedmiocie transakcji Sp. [...] z N. sp. z o.o.. [...], ul. [...]. NIP [...] ustalono, że:

- [...] sp. z o.o. - pod adresem wskazanym, jako jej siedziba - nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Do czerwca 2013r. siedziba ww. spółki, mieściła się w wirtualnym biurze w K., gdzie jak ustalono nikt z ramienia tej spółki nie przebywał. Ww. spółka uregulowała jedynie należność za 2012r. z tytułu najmu lokal, przeznaczonego na adres siedziby, natomiast za 2013r. należność nie została uregulowana. [...] poza adresem w K., nie wskazała innego miejsca wykonywania działalności gospodarczej. Od 2015r. adresem siedziby Sp. [...] było miasto K., a z dniem 29 grudnia 2016r. [...] została wykreślona z KRS;

- [...] sp. z o.o. złożyła tylko deklaracje dla podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012r. Za kolejne lata deklaracje podatkowe nie były składane. W składanych deklaracjach ww. spółka wykazywała milionowe obroty, przy jednoczesnym deklarowaniu kwot do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy lub wpłat nieadekwatnych do wykazywanego obrotu;

- [...] sp. z o.o. nie dysponowała zasobami finansowymi, nie posiadała środków trwałych, zaplecza magazynowego, nie zatrudniała pracowników, w tym prezesów zarządu.

- D. B. - zgodnie z KRS jedyny udziałowiec oraz prezes zarządu [...] sp. z o.o. w okresie 20.01.2012r. do 15.03.2013r. - poza ogólnym stwierdzeniem, że działalność spółki, polegała na handlu stalą, prętami żebrowanymi, nie posiadał żadnej wiedzy w przedmiocie zakresu oraz rozmiarów prowadzonej przez [...] sp. z o.o. działalności gospodarczej. Nie posiadał także wiedzy, czy ww. spółka zatrudniała pracowników lub korzystała z usług innych firm, albo osób. Ww. świadek nie potrafił wskazać fakturowych dostawców i odbiorców tej spółki, nie interesował się tym, skąd pochodził towar, ani nigdy nie widział towarów kupowanych i sprzedawanych przez [...]. D. B. nie wiedział, czy towar fizycznie był dostarczany do [...], czy był rozładowywany i składowany, ani nie miał wiedzy, czy spółka dysponowała jakimkolwiek majątkiem. Ww. świadek nie miał również wiedzy, w jaki sposób towar był dostarczany do nabywców, w jaki sposób odbywały się płatności, w jaki sposób dostarczane były faktury do nabywców, ani skąd pochodziły środki na zakup towarów. Ponadto, co istotne, D. B. zeznał, że jego zdaniem, obrót towarem w [...] sp. z o.o. był fikcyjny, a spółka była "słupem". Ww. świadek nigdy nie był w siedzibie [...], Natomiast jak wskazał, do podpisywania umów, do płatności w banku, kontaktów z kontrahentami i innych, upoważniony był A. O.. D. B. podpisywał faktury, które przywoził mu A. O. i za to otrzymywał wynagrodzenie;

- J. W. - zgodnie z KRS jedyny udziałowiec i prezes zarządu [...] sp. z o.o. w okresie od 15.03.2013r. do 18.11.2014r. - o tym, że jego dane osobowe figurują w KRS w związku ze spółką [...], dowiedział się od pracowników urzędu skarbowego w związku z kontrolą w Sp. [...]. Ww. świadek nie znał spółki [...], jak zeznał nie pełnił w niej żadnej funkcji, nigdy nie podpisywał i nie składał żadnych dokumentów do KRS dotyczących ww. spółki, a w latach 2012-2013 nie prowadził żadnej działalności gospodarczej;

- Jak wynika z czynności przeprowadzonych przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K., w I kwartale 2012r. i w kwietniu 2012r., kontrahentami Sp. [...], od których miała ona dokonywać nabyć towarów, były podmioty nieprowadzące faktycznej działalności gospodarczej, lecz tylko wystawiające faktury VAT, niedokumentujące realnych zdarzeń gospodarczych. Za pozostałe okresy rozliczeniowe 2012r. oraz za kolejne lata, w trakcie czynności kontrolnych, prowadzonych zarówno przez organ I instancji, jak i przez inne organy podatkowe, nie udało się pozyskać dokumentacji podatkowej Sp. [...] i podjęte czynności nie ujawniły miejsca przechowywania dokumentacji księgowej tej Spółki. W dokumentacji Sp. [...], poza fakturami VAT i dowodami KP, brak jest materialnych dowodów (tj. np. ofert handlowych, specyfikacji towarów lub usług, kalkulacji cen, zamówień itp.), które mogłyby potwierdzić, czy chociaż uprawdopodobnić, że pomiędzy Sp. [...], a Sp. [...] rzeczywiście doszło do zawarcia umowy sprzedaży towarów i usług;

- Brak posiadania przez [...] sp. z o.o. potencjału gospodarczego, nieruchomości, środków transportu, umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej w takim zakresie i rozmiarze, jaki jest opisany w wystawionych fakturach;

- K. L. (który zgodnie z zeznaniami D. B. miał być zatrudniony w [...] sp. z o.o. na stanowisku menadżera), nic nie wiedział na temat działalności ww. Spółki, nie znał nikogo z jej pracowników, poza D. B., ani nie wiedział, z jakich środków była finansowana jej działalność.

W tym stanie faktycznym, w ocenie organu II instancji, wydatki dokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na rzecz Sp. [...] przez Sp. [...] oraz dokonywane na ich podstawie odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcych środkach trwałych, nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów Sp. [...] w 2015r. W kontekście powyższych ustaleń, uznano również, że wystawiona przez Sp. [...], faktura VAT nr [...] z dnia 02.04.2015r., mająca dokumentować sprzedaż podestu samojezdnego na rzecz [...] S.R.O., nie dokumentuje czynności faktycznie dokonanych pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami. Dlatego też, DIAS w K. stwierdził, że w niniejszej sprawie, w związku z zakwestionowaniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatków udokumentowanych fakturami, na których, jako wystawca widnieje Sp. [...], z uwagi na fakt, iż faktury te nie dokumentują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, wykazany przez Sp. [...] w 2015r. przychód z tytułu dalszej odsprzedaży towaru, uprzednio nabytego fakturowo od ww. podmiotu, nie jest przychodem należnym w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. zgodnie, z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. [...] nie dowiodła faktycznego nabycia towaru od ww. podmiotu, a zatem uzasadnione było stwierdzenie braku podstaw do uznania przychodu, wynikającego ze spornej faktury - wystawionej przez Spółkę na rzecz [...].O. - w kwocie [...]zł za przychód należny w rozumieniu ww. przepisu.

W dalszej kolejności, w zakresie transakcji [...] sp. z o.o. z [...] spółka z o.o. ustalono, że:

- [...] sp. z o.o. faktycznie w żadnej formie nie pośredniczyła w sprzedaży przez Sp. [...] obiektu w B.-B., jak również w żadnej formie nie uczestniczyła w wynajmie przez [...], obiektu w K., co wynika wprost z zeznań świadków: A. K., W. M. oraz z zeznań M. F.;

- prezes zarządu [...] - M. M. oraz wiceprezes zarządu - P. B., nie posiadają żadnej wiedzy na temat umów podpisanych na pośrednictwo w zbycie i wynajmie nieruchomości z [...]

- na ww. umowach podpisana jest osoba niebędąca pracownikiem [...]

- stwierdzono brak udzielonych pełnomocnictw osobom trzecim w zakresie pośrednictwa w zbycie i wynajmie nieruchomości przez prezesa i wiceprezesa [...], w tym również dla A. K. i A. W.;

- nabywca nieruchomości w B.-B. - [...] sp. z o.o. Sp. k., nie potwierdził uczestnictwa w zakupie nieruchomości osób trzecich, w tym firm i biur pośrednictwa;

- M. F. - większościowy udziałowiec [...] nie potwierdził udziału [...] w wynajmie obiektu przy ul. [...] na salon sprzedaży [...];

- brak wiedzy prezesa zarządu [...] sp. z o.o. - M. M. oraz wiceprezesa zarządu - P. B., odnośnie płatności zgodnie z zapisami zawartymi w umowach na rzecz [...] (brak przelewów na rachunek bankowy [...]

- rozbieżności w zeznaniach M. F., W. M., A. K., M. M. oraz P. B., co do transakcji pośrednictwa w zbyciu i wynajmie nieruchomości;

- podpis osoby niebędącej pracownikiem spółki [...] na fakturach VAT, wystawionych przez [...]

- podpis osoby niebędącej pracownikiem spółki [...] na dowodach KP, potwierdzających przyjęcie przez [...] wpłat gotówkowych od [...] za niezrealizowaną usługę pośrednictwa w zbyciu i wynajmie nieruchomości (według zapisów w zawartych umowach);

- w dokumentacji źródłowej [...] brak dowodów w postaci wypływu środków pieniężnych z rachunków bankowych [...], uprawdopodabniających dokonanie zapłaty za usługi wykazane w fakturach, wystawionych przez [...]

- wpłaty gotówkowe na rzecz [...] za niezrealizowane usługi pośrednictwa w zbyciu i wynajmie nieruchomości, [...] miała realizować ze środków pieniężnych za fikcyjną transakcję, opisaną wcześniej w omawianej decyzji, od czeskiego podmiotu [...]

W tym stanie faktycznym, wydatki dokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na rzecz Sp. [...] przez Sp. [...] w łącznej kwocie [...]zł, w ocenie organu II instancji, nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów [...] sp. z o.o. w 2015r.

W zakresie transakcji Sp. [...] z firmą Usługi H. J. [...],. - organ II instancji zwrócił uwagę na poniższe okoliczności:

- brak było jakichkolwiek dowodów na to, by ktokolwiek odbierał usługi rzekomo wykonywane przez tą firmę. M. F. wskazuje, że miał to być W. M. i S. O. za pośrednictwem, których miał przekazywać też zapłaty za te usługi. Również [...] wskazał, że on z tą firmą nie miał kontaktu, wskazując, że kontakt ten miał W. M.. Brak było jakiegokolwiek dowodu na przekazywanie środków pieniężnych do tej firmy pomimo, że Spółka przedstawiła dowody KP na tą okoliczność;

- nie bez znaczenia był również fakt, że zakres rzekomo świadczonych usług w latach 2012-2014, obejmuje różne branże (od usług odśnieżania, robót budowlanych, wykonania reklam świetlnych, banerów po sprzedaż zestawów komputerowych, mebli, wyposażenia specjalistycznego do warsztatu samochodowego). Z doświadczenia życiowego wiadomo jednak, że firmy nie specjalizują się w tak wielu dziedzinach, szczególnie firmy jednoosobowe, których obecności na rynku w tych branżach nie da się znaleźć, choćby w internecie;

- zadłużenie J. M., w tym, m.in. z tytułu zaległości w zapłacie czynszu za najem mieszkania. Natomiast, chociażby według zasad logiki i doświadczenia życiowego, przedsiębiorca rzeczywiście prowadzący działalność gospodarczą i dokonujący dostaw towarów i usług w takim rozmiarze, jaki wynika z treści zakwestionowanych w przedmiotowej sprawie faktur VAT, na których, jako sprzedawca widnieje firma Usługi H. J. [...], powinien uzyskiwać dochody, pozwalające mu na regulowanie zobowiązań, np. za najem mieszkania. Zaznaczono, że zgodnie ze znajdującymi się w dokumentacji źródłowej [...] dokumentami KP dołączonymi do faktur VAT, w których, jako sprzedawca, wskazana jest firma Usługi H. J. [...], tylko [...] w okresie od lutego 2012r. do września 2013r., miała wypłacić na rzecz J. M. w gotówce, kwotę prawie 1,5 min zł. Jeżeli [...] faktycznie otrzymałby od [...] pieniądze w takiej wysokości, to zapewne spłaciłby swoje zadłużenie z tytułu czynszu za najem mieszkania i mógłby zaspokoić swoje podstawowe potrzeby życiowe;

- wykorzystywanie danych firmy Usługi H. J. [...] przez inne osoby do wystawiania fikcyjnych faktur - po śmierci J. M. (w dniu 16.06.2014r.), do Urzędu Skarbowego w B.:

- w dniu 25.07.2014r. została złożona deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7K za II kwartał 2014r., w której, jako podatnika wskazano J. M., w poz. 19 wskazano sześciocyfrową wartość dostawy towarów i świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowaną stawką 23%, w poz. 55 wykazano kwotę podatku do przeniesienia na następny okres oraz w pkt H deklaracji, jako datę wypełnienia wskazano 24.07.2014r. i w poz. 67 umieszczono odcisk pieczęci firmowej Usługi [...] wraz z odręcznym nieczytelnym podpisem;

- w dniu 29.10.2014r. została złożona deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7K za III kwartał 2014r., w której, jako podatnika wskazano J. M., NIP [...], w poz. 19 wskazano sześciocyfrową wartość dostawy towarów i świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowaną stawką 23%, w poz. 48 wykazano kwotę podatku, podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w kwocie [...]zł oraz w pkt H deklaracji, jako datę wypełnienia wskazano 23.10.2014r. i w poz. 67 umieszczono odcisk pieczęci firmowej Usługi H. J. [...] wraz z odręcznym nieczytelnym podpisem, istotnie różniącym się od podpisu umieszczonego w poz. 67 deklaracji VAT-7K za II kwartał 2014 r.;

- brak złożenia do właściwego organu podatkowego zeznania o wysokości uzyskanego dochodu za lata 2012-2014;

- brak zatrudniania pracowników, a przecież chociażby zasady logiki i doświadczenia życiowego wskazują, że przedsiębiorca faktycznie prowadzący działalność gospodarczą i dokonujący dostaw towarów i usług w takim rodzaju i rozmiarze, jaki jest wykazany na zakwestionowanych w niniejszej sprawie fakturach, na których, jako sprzedawca, widnieje firma Usługi H. J. [...], zatrudnia wielu pracowników do prowadzenia swojej działalności, którym wypłaca wynagrodzenie za pracę. Tymczasem [...] [...] nie figurował w ewidencji właściwego urzędu skarbowego, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych;

- sytuacja osobista i majątkowa J. M. - zgodnie z informacjami pozyskanymi od współmieszkańców bloku, w którym mieszkał - był on osobą samotną, nadużywającą alkoholu, żyjącą w skrajnym ubóstwie, a jego źródłem dochodu (utrzymania) było zbieractwo butelek, puszek i złomu.

W tym stanie faktycznym, wydatki dokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na rzecz strony przez Usługi H. J. [...] oraz dokonywane na ich podstawie odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcych środkach trwałych, w łącznej kwocie [...]zł, w ocenie organu II instancji nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów Sp. [...] w 2015r.

Natomiast w zakresie transakcji Sp. [...] z [...] spółka z o.o., organ odwoławczy zwrócił uwagę m.in. na:

- brak faktycznego dokonania przez [...] sp. z o.o. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (nitów) na rzecz szwedzkiej firmy A. S., a co za tym idzie brak kompensaty w postaci części samochodowych ([...]);

- sfałszowanie umowy handlowej zawartej pomiędzy Sp. [...], a szwedzką firmą A. S.;

- uczestnictwo [...] w łańcuchu stworzonym pomiędzy podmiotami krajowymi z wykorzystaniem danych podmiotu ze [...], którego celem było dokonanie oszustwa podatkowego, polegającego na uzyskaniu nienależnego zwrotu podatku VAT;

- brak złożenia przez [...] deklaracji podatkowych VAT-7K za III i IV kwartał 2015r. oraz CIT-8 za 2015r.;

- brak wiedzy M. F. - większościowego udziałowca [...] na temat transakcji dotyczącej nabycia części samochodowych od [...]

- brak wiedzy M. F. - na temat transakcji dotyczącej sprzedaży części samochodowych na rzecz [...].;

- fakt skazania J. T. prawomocnym wyrokiem na 4 lata pozbawienia wolności, który w trakcie odbywania kary wynikającej z ww. wyroku, nabył czeską spółkę [...]

- brak przelewów na rzecz [...] z rachunków bankowych [...]. (stwierdzono jedynie przelewy realizowane z prywatnego konta J. T., mające uprawdopodobnić transakcje handlowe pomiędzy ww. podmiotami);

- odpowiedź czeskiej administracji podatkowej, z której wynika m. in., że [...]. nie posiadała odpowiednich technicznych, materialnych, ani osobowych zasobów do przechowywania towaru i miała siedzibę w biurze wirtualnym. Ww. podatnik nabył status nierzetelnego płatnika VAT w dniu 12.08.2017r. i został wykreślony w drodze likwidacji w dniu 11.09.2017r. Nadto, [...]. nie deklarowała dostawy towaru do innych państw członkowskich w informacjach podsumowujących, złożonych za listopad i grudzień 2015r.

Zdaniem organu odwoławczego, ww. zebrane dowody, wskazują na łańcuch podmiotów ([...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o., [...] F. R. [...], [...]., PHU KCH M. C.), uczestniczących w fikcyjnym obrocie towarem. Zatem, w świetle powyższego stwierdzono, że zarówno faktury VAT, wystawione przez [...] sp. z o.o. na rzecz [...] sp. z o.o., jak i faktury VAT wystawione przez [...] sp. z.o.o. na rzecz [...]. oraz [...] F. R. [...], nie dokumentują czynności faktycznie dokonanych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami. W tym stanie faktycznym, wydatki dokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na rzecz [...] sp. z o.o. przez [...], w łącznej kwocie [...]zł, nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów [...] w 2015r.

Ponadto, w kontekście powyższych ustaleń DIAS w K. stwierdził, że w mniejszej sprawie w związku z zakwestionowaniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatków udokumentowanych fakturami, na których jako wystawca widnieje [...] sp. z o.o., z uwagi na fakt, iż faktury te nie dokumentują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, wykazany przez [...]. w 2015r. przychód, z tytułu dalszej odsprzedaży towaru, uprzednio nabytego fakturowo od ww. podmiotu, nie jest przychodem należnym w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. zgodnie, z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. [...] nie dowiodła faktycznego nabycia towaru od ww. podmiotu, a zatem uzasadnione jest stwierdzenie braku podstaw do uznania przychodu kwocie łącznej [...] zł - wynikającego z ww. faktur, wystawionych przez Spółkę na rzecz [...]. oraz [...] F. R. [...], za przychód należny w rozumieniu ww. przepisu.

W zakresie transakcji [...] z firmą [...] sp. z o.o., ustalono m.in., że:

- Sp. [...] nie posiadała środków trwałych, specjalistycznego sprzętu, odpowiedniej bazy materiałowej;

- brak jest materialnych dowodów na korzystanie z usług podwykonawców;

- Sp. [...] nie zatrudniała pracowników, nie składała informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT -11);

- brak jest ewidencji księgowej pod wskazanym w KRS adresem, jako miejsce jej przechowywania;

- w dokumentacji źródłowej [...] brak jest dowodów w postaci wypływu środków pieniężnych z kasy i rachunków bankowych [...] (za wyjątkiem przelewu za fakturę [...]/2015), uprawdopodabniających dokonanie zapłaty za transakcje, wykazane w fakturach wystawionych przez [...]

- rozbieżności w zeznaniach M. F. oraz K. L., co do miejsca postawienia hali;

- na działce przy ul. [...], na której według zeznań M. F. w 2014r. miała być postawiona hala nabyta od [...], brak hali o takich wymiarach jak w umowie;

- brak wiedzy M. F. na temat producenta hali, będącej przedmiotem transakcji z [...] oraz danych technicznych ww. hali;

- brak wiedzy M. F. na temat tego, kto dokonał prac związanych z budową hali;

- brak wiedzy M. F. na temat tego, gdzie został zamontowany świetlik i płyta kompozytowa, kto dokonał montażu;

- brak protokołów odbioru prac budowlanych;

- brak wiedzy M. F. na temat transakcji dotyczącej sprzedaży części samochodowych, które miała zakupić [...] od [...].

W świetle powyższego, w ocenie organu odwoławczego, zgromadzone w przedmiotowej sprawie dowody, m.in. w postaci dokumentów, przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], zeznań świadków: M. F., K. L. oraz ustalenia dokonane wobec firmy [...], nie potwierdzają, że faktycznie doszło do nabycia przez [...] od [...] towarów i usług, wskazanych w fakturach, wystawionych przez [...]. Dlatego też, faktury wystawione przez [...] na rzecz [...] nie dotyczą czynności faktycznie dokonanych, pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami. W tym stanie faktycznym, wydatki dokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na rzecz [...] przez [...] oraz dokonywane na ich podstawie odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcych środkach trwałych, w łącznej kwocie [...]zł, nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów [...] w 2015r.

W oparciu o całokształt zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego – zdaniem organu II instancji – dowiedziono, że firmy: [...] sp. z o.o., [...] J. P., [...] sp. z o.o., Usługi H. J. [...], [...] sp. z o.o., F.H.U. [...] J. C., [...] sp. z o.o. i [...] sp. z o.o., nie mogły dokonać dostaw towarów i wykonać usług, wskazanych w fakturach wystawionych przez ww. kontrahentów na rzecz [...].

Oceniając zgromadzone w przedmiotowej sprawie dowody dotyczące rzekomych transakcji dokonanych, pomiędzy Spółką, a ww. podmiotami, DIAS w K. uznał, że poczynione ustalenia w sposób jednoznaczny i bezsporny wskazują, że faktury VAT, wystawione przez ww. podmioty, mające dokumentować dostawę towarów oraz świadczenie usług na rzecz Spółki, nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w kształcie wynikającym z tych faktur; natomiast rzekome transakcje dokonane pomiędzy Spółką, a [...] F. R. [...] oraz czeskimi podmiotami [...].O. i [...]. wskazują, że faktury VAT wystawione przez Spółkę, mające dokumentować dostawę towarów na rzecz ww. podmiotów, nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, na co wskazują, m.in. następujące okoliczności:

- Zaistniały w przedmiotowej sprawie stan faktyczny, wskazuje na fakt, że kwalifikowanie przez [...] do kosztów uzyskania przychodów, wydatków dokumentowanych fakturami niedokumentującymi realnych zdarzeń gospodarczych, nie miało charakteru incydentalnego, lecz świadczy o specyficznej metodologii prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę;

- Zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, że Spółka była podmiotem działającym w ramach mechanizmu, którego celem było uzyskiwanie korzyści majątkowych związanych z nierzetelnym rozliczaniem podatku dochodowego od osób prawnych, poprzez wykorzystywanie przy rozliczaniu tego podatku faktur VAT, wystawionych przez ww. podmioty - niedokumentujących rzeczywistych operacji gospodarczych, lecz mających tylko uprawdopodobnić przeprowadzenie takich czynności;

- Na fikcyjność dokonywanych operacji gospodarczych, wskazuje charakterystyczny sposób działania poszczególnych firm, zaangażowanych w te transakcje, stwarzających jedynie formalne pozory istnienia, jednakże w rzeczywistości nieuczestniczących w obrocie gospodarczym;

- Na podstawie dokonanych w przedmiotowej sprawie ustaleń i zgromadzonych dowodów dowiedziono, że m. in. [...] sp. z o.o., [...] 1 J. P., [...] sp. z o.o., Usługi H. J. [...], [...] sp. z o.o., nie mogły dokonać dostawy towarów oraz usług wskazanych w fakturach, wystawionymi przez te podmioty na rzecz Spółki, ponieważ nie dysponowały żadnym majątkiem trwałym, nie posiadały sprzętu budowlanego, nie zatrudniały pracowników lub jak w przypadku [...] sp. z o.o. pracownicy nie mają wiedzy o jakichkolwiek inwestycjach prowadzonych w K.. Brak też jest dowodów, by firmy te zlecały przedmiotowe prace kolejnym podwykonawcom;

- Ograniczenie się przez ww. podmioty wyłącznie do wystawiania faktur, podczas gdy nie dysponowały bazą techniczną, ani pracowniczą, która umożliwiałaby im dostarczenie towarów lub wykonanie usług budowlanych, przy braku jakichkolwiek dowodów, że zostały one wykonane, niewątpliwie daje podstawy do uznania, że w rzeczywistości firmy te były podmiotami, wystawiającymi puste faktury, nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu transakcji, będących ich przedmiotem;

- W przypadku [...] sp. z o.o. ustalono, że podmiot ten nie mógł dokonywać dostaw towarów oraz usług, objętych wystawionymi przez niego fakturami, ponieważ analogicznie, jak w przypadku [...] sp. z o.o., podmiot ten nie posiadał środków finansowych, majątku trwałego, zaplecza technicznego, niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej, nie zatrudniał pracowników, a zgromadzone dowody wskazują, iż nabycie towarów będących następnie przedmiotem odsprzedaży, w tym do [...] sp. z o.o., dokumentowane było fakturami VAT, na których, jako wystawcy, widnieją podmioty nieprowadzące rzeczywistej działalności gospodarczej;

- Podobnie [...] sp. z o.o. nie mogła dokonywać dostaw towarów na rzecz [...] sp. z o.o., bowiem jak jednoznacznie wykazano na podstawie zebranego materiału dowodowego, była ona jednym z ogniw łańcucha stworzonego, pomiędzy podmiotami krajowymi z wykorzystaniem danych podmiotu ze [...], którego celem było dokonanie oszustwa podatkowego, polegającego na uzyskaniu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług;

- Zeznania prezesa i wiceprezesa [...] sp. z o.o. oraz brak dokonania przelewów przez [...] sp. z o.o. na rachunek bankowy [...] sp. z o.o. nie potwierdzają, że [...] sp. z o.o. dokonała na rzecz [...] sp. z o.o. dostaw usług dokumentowanych wystawionymi fakturami VAT;

- Wszystkie ww. firmy nie mogły zostać poddane kontroli, zarówno w toku niniejszego postępowania, jak i w toku czynności podejmowanych przez inne organy podatkowe, celem zweryfikowania spornych czynności, ponieważ w rzeczywistości nie funkcjonowały pod wskazywanymi przez nie adresami. Pozyskanie dokumentacji księgowej ww. podmiotów nie było możliwe;

- Podmioty te nie składały deklaracji dla podatku VAT za 2012r. oraz zeznań podatkowych za lata 2012-2014 (Usługi H. J. [...], deklaracji dla podatku VAT za okres od lutego 2013r. - 2015r. i nie złożyły zeznań podatkowych [...] za okres od 2012r. do 2015r. w podatku dochodowym od osób prawnych oraz nie dokonały wpłat z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych i podatku VAT za ww. okres (E. sp. z o.o.). Złożyły deklarację dla podatku od towarów i usług [...] jedynie za II kwartał 2015r. i nie odnotowano złożenia deklaracji CIT-8 ([...] sp. z o.o.);

- Charakterystyczne jest, że płatności, pomimo zaangażowania dużych sum pieniędzy, przyjmowały formę gotówkową. Zapłata w formie gotówki budzi wątpliwości, co do rzetelności transakcji, ponieważ jest to sposób zapłaty, stwarzający wrażenie zamiaru ukrycia - poprzez taką formę zapłaty rzeczywistych intencji stron uczestniczących w nabyciu towaru i usługi;

- Cechą charakterystyczną ww. podmiotów, wystawiających faktury VAT na rzecz Spółki jest okoliczność, że ich działalność była przedmiotem zainteresowania różnych organów podatkowych bądź organów ścigania;

- Istotnym argumentem są zeznania osób upoważnionych do reprezentacji tych podmiotów, z których wynika, iż nie dysponowały one wiedzą o rozmiarach, o zakresie działalności, kontrahentach, sytuacji majątkowej, posiadanych składnikach majątku, zatrudnionych osobach, charakterze rzekomo świadczonych usług, miejscach ich świadczenia, od kogo zostały zakupione towary i usługi, będące następnie przedmiotem odsprzedaży;

- Działalność tych firm, ograniczała się w istocie do tworzenia dowodów źródłowych, w tym faktur VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i miały nadać procederowi charakter legalności i zgodności z obowiązującymi przepisami prawa.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem organu II instancji uznać trzeba, że tego typu firmy, biorące udział w opisywanym procederze, nie przedstawiałyby obrazu wiarygodnego i rzetelnego kontrahenta w realnych, prawdziwych relacjach oraz zgodnych z prawem transakcjach.

W ostatniej części omawianej decyzji, organ odwoławczy odniósł się szczegółowo do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania i nie znalazł dla nich poparcia, uznając, że postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone, zgodnie z zasadami, wynikającymi z Ordynacji podatkowej. W konsekwencji decyzja organu I instancji była prawidłowa i należało ją utrzymać w mocy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca ww. decyzję zaskarżyła w całości i zarzuciła jej naruszenie:

1) przepisów prawa procesowego, ti.:

art. 121 § 1 o. p. - poprzez prowadzenie postępowania kontrolnego w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego, w szczególności poprzez subiektywną i wybiorczą ocenę materiału dowodowego, polegającą na przyjmowaniu tylko takiej jego części, która potwierdzała z góry przyjęte, niekorzystne dla podatnika stanowisko przy pominięciu i kwestionowaniu pozostałej, niepasującej do forsowanej tezy części materiału dowodowego.

b) art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 §1, art. 191 o. p.

- poprzez niepodjęcie wszystkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz rzetelnego rozpatrzenia niniejszej sprawy, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, a także dokonanie jego subiektywnej i wybiorczej analizy oraz sprzecznych z zasadami doświadczenia życiowego wnioskowań, co doprowadziło w konsekwencji do stwierdzenia, iż doszło do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na zakup usług udokumentowanych fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych - wystawionymi przez: [...] sp. z o.o. w L., [...] 1 J. P. w K., [...] sp. z o.o. w K., Usługi H. J. [...] w C., FHU [...] J. C. w K., [...] sp. z o. o. w K., [...] sp. z o. o. w P., [...] sp. z o. o. w P.,

- poprzez przyjęcie, iż strona miała świadomość nieprawidłowego charakteru transakcji, udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, bowiem dopuściła się zaniechań, wskazujących na brak należytej staranności przy zakwestionowanych transakcjach, których standardowe dochowanie, pozwalałoby na stwierdzenie, że uczestniczy w oszustwie podatkowym bez sformułowania w tym zakresie treści tych zaniechań oraz nie wskazując podstawy prawnej, obligującej podatnika do podejmowania oczekiwanych przez organ czynności.

2) przepisów prawa materialnego, ti.:

- art. 15 ust 1 i 6 u.p.d.o.p. - poprzez niewłaściwą wykładnię i błędne założenie, iż w świetle przedstawionych okoliczności, Spółce nie przysługuje prawo zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na zakup usług i towarów od wymienionych wyżej podmiotów, jako udokumentowanych fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W uzasadnieniu skargi, strona skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji, cytując szeroko jej fragmenty. Dodał, że argumentacja skargi, ograniczała się tylko do polemiki z ustaleni organów obu instancji, poprzez zaprzeczanie, poczynionym ustaleniom i przyjęcie, iż strona skarżąca prawidłowo dokonywała rozliczeń, przy jednoczesnym braku wskazania i nie przedłużeniu jakichkolwiek dowodów, potwierdzających zasadność przyjętej przez Spółkę tezy. Nadto, na marginesie dodano, że działalność gospodarcza, prowadzona wcześniej przez Sp. [...], tj. w szczególności w 2012r. oraz w 2014r. była już przedmiotem oceny WSA w Krakowie. Wyrokami WSA w Krakowie: z dnia 27.06.2019r. o sygn. akt I SA/Kr [...] i z dnia 04.10.2019r. o sygn. akt I SA/Kr [...], oddalono skargi Sp. [...] na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.: z dnia 13.07.2018r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2012r. i z dnia 05.04.2019r., nr [...] w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2014r. W konsekwencji, organ II instancji wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że kontrola sądowa zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2019, poz. 2167) sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że sąd administracyjny bada, czy zaskarżona decyzja narusza konkretny przepis prawa.

Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm. dalej; p.p.s.a.) skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub też naruszenia dającego podstawę do wznowienia postępowania bądź też istotnego naruszenia przepisów postępowania administracyjnego, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 w/w ustawy). Nie każde więc naruszenie prawa stanowi podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji, ale tylko takie, które jest na tyle istotne, że mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie, oceniając pod tym kątem zaskarżoną przez [...] sp. z o.o., decyzję organu odwoławczego, Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji lub stwierdzenia jej nieważności. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie

Oceniając stan faktyczny ustalony przez organy obydwu instancji, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie. Dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy podatkowej musi być dominującym celem postępowania podatkowego, a zwłaszcza tej jego części, która nazywana jest postępowaniem dowodowym (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004, s. 236 i n.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Dowodem w sprawie podatkowej jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Op.). Według art. 181 Op. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 O.p. oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 Op.). Ocena ta ma zatem charakter swobodny, winna być jednak oparta na wszechstronnym rozważeniu całego materiału dowodowego. Zasada swobodnej oceny dowodów nakłada na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnych ich związku (zob. Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1966, s. 174 i nast.).

Zgodnie natomiast z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Co istotne, obowiązek dowodzenia wynikający z art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. nie ma nieograniczonego charakteru (por. wyrok NSA z 28 maja 2013r., sygn. akt: II FSK 2078/11), a organ nie ma obowiązku prowadzenia dalszego postępowania dowodowego, jeżeli dana okoliczność zostanie stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.). Nie jest zatem tak, że należy prowadzić dalej postępowanie dowodowe, mimo że całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia (zob. np. wyrok NSA z 18 lipca 2012r., sygn. akt: I FSK 1534/11).

Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy, Sąd uznaje ustalony w sprawie stan faktyczny za prawidłowy a w konsekwencji nie do zaakceptowania jest stanowisko autora skargi, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania przez niego wskazanych oraz jakichkolwiek innych przepisów traktujących o postępowaniu podatkowym, które to naruszenia jeśli wystąpią a strona ich nie wskaże, sąd bierze pod uwagę z mocy wskazanego wcześniej art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzygając w granicach danej sprawy. Nie ma podstaw by przyjąć, że pozostały poza zakresem zainteresowania organów niewyjaśnione okoliczności, a pojawiające się wątpliwości rozstrzygnięto na niekorzyść strony. Organy podatkowe, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, zebrały materiał dowodowy, a następnie, bez przekroczenia ustawowych granic, poddały go szczególnie drobiazgowej oraz wnikliwej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w całościowym i kompletnym uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji, podobnie jak wcześniej decyzji organu I instancji. Przytaczanie ponownie zawartych tam ustaleń faktycznych byłoby bezcelowe i praktycznie łączyło by się z wprowadzeniem do niniejszego uzasadnienia Sądu kilkudziesięciu stron opisu stanu faktycznego, co zapewne nie służyłoby przejrzystości tego dokumentu.

Oceniając jednak całokształt dowodów zgromadzonych w przedmiotowej sprawie, dotyczących nabycia przez [...] sp. z o.o. towarów i usług, wskazanych w fakturach wystawionych przez: Sp. [...], [...] 1 J. P. , Sp. [...], Usługi H. J. [...], F.H.U. [...] [...] sp. z o.o., [...] spółka z o.o., oraz [...] sp. z o.o. , uznać trzeba, że poczynione ustalenia w sposób jednoznaczny i bezsporny wskazują, że faktury VAT wystawione przez ww. podmioty, mające dokumentować dostawę towarów oraz świadczenie usług na rzecz Spółki, nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w kształcie z nich wynikającym.

Faktury te, zdaniem organów, nie dokumentują czynności, które opisują, a czynności te w takiej formie nie miały miejsca.

Natomiast Skarżąca twierdzi, że usługi zostały wykonane , towary dostarczone przez wystawców ww. faktur, a Skarżąca uiściła za powyższe opłaty. Na potwierdzenie powyższego Skarżąca powołuje się na dokumentacje fotograficzną, która ma to potwierdzić. Niemniej jednak podnieść należy, że organy nie kwestionowały istnienia określonych robót lub usług, a jedynie fakt, że nie zostały one wykonane przez pomioty, których faktury zostały zakwestionowane. W tym zakresie Skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu na potwierdzenie rzetelności wystawionych faktur, jak również nie przedstawiła żadnych konkretnych zarzutów ( poza tymi związanymi z dokumentacją zdjęciową ) na obalenie tez organów.

Skarżąca sformułowała wiele ogólnych zarzutów, koncentrujących się przede wszystkim na próbie wykazania, że organy zebrały niewystarczający materiał dowodowy i dokonały jego dowolnej oceny, kwestionując rzeczywisty charakter obrotu gospodarczego.

Zarzuty dotyczące naruszenia przepisów materialnoprawnych są jedynie konsekwencją ww. domniemanej wadliwej oceny, co do wykazania zaistnienia przesłanek ich zastosowania.

Dokonując oceny stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe.

W ocenie Sądu w rozpoznanej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny. Stan faktyczny i prawny sprawy w tym zakresie zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w O.p., a w szczególności w art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art.188, art.193 i art.194 O.p., zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie.

Organ II instancji rozważył całość zebranego materiału dowodowego, odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez Skarżącą twierdzeń, a w obszernych uzasadnieniach rozstrzygnięć organy obydwu instancji wnikliwie i wręcz szczegółowo wyjaśnił, jakim dowodom odmówiły wiarygodności, a także wskazały na dowody, którym dano wiarę i dlaczego.

Należy też jeszcze raz podkreślić, że Skarżąca nie zdołała podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze, neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe oraz dowody zebrane w toku kontroli podatkowej i innych postępowaniach, włączone jako dowody do niniejszego postępowania podatkowego. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje Skarżąca, nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym.

Obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy wynika z art. 122 O.p., który nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym. Konkretyzację tej zasady stanowi art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Sąd podkreśla, że organy podatkowe podjęły wystarczające działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a Skarżąca na żadnym z etapów postępowania nie została pozbawiona, zagwarantowanego w art. 123 O.p., prawa czynnego udziału w tym postępowaniu, w tym również przed wydaniem zaskarżonej decyzji.

Sąd nie miał także wątpliwości, że materiał dowodowy sprawy został zgromadzony zgodnie z wynikającą z art. 180 § 1 O.p., a uszczegółowioną w art. 181 tejże ustawy, zasadą nakazującą jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone skrupulatnie, dokładnie, zbadano każdą okoliczność mogącą przyczynić się do prawidłowego wyjaśnienia stanu faktycznego.

W kontekście sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia art.187 §1 oraz art. 121 O.p. Sąd wskazuje, że w postępowaniu podatkowym nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających, iż faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje gospodarcze, jeżeli strategia podatnika opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Nadto Sąd wskazuje, iż zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest słuszny tylko wówczas, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, a zatem gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski, naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego, dopuściły się organy podatkowe. Tego natomiast Skarżąca nie wykazała.

Dodać także należy, że stosownie do treści art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W orzecznictwie podnosi się, że postępowanie dowodowe, powinno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawno-podatkowego stanu faktycznego, czyli musi obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. W świetle tegoż art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma podstaw do poszukiwania elementów stanu faktycznego, które nie mają żadnego odniesienia do prawno-podatkowego stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, czyli nie zmierzają do ustalenia (lub zaprzeczenia) warunków hipotezy określonej normy materialnego prawa podatkowego, która ma mieć w sprawie zastosowanie. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym, sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy prawa materialnego podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 28 lutego 2008 r., sygn. I FSK 256/07, wyrok NSA z dnia 9 sierpnia 2010 r., sygn. akt I GSK 993/09). Takie stanowisko nawiązuje do treści art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 180 § 1 tej ustawy, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem to, co nie może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, nie jest dopuszczane, jako dowód. Należy też mieć na względzie, że chodzi o okoliczności, mające znaczenie dla sprawy. Gdy więc pewne okoliczności nie mają znaczenia dla sprawy, to żądania skarżącego, dotyczącego przeprowadzenia dowodu, nie należy uwzględniać. Dodać trzeba, że organy podatkowe nie są zobligowane do przeprowadzania wszystkich wnioskowanych w toku postępowania, dowodów. Obowiązek ten dotyczy tylko tych dowodów, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a wnioskowana okoliczność nie została w sposób wystarczający, udowodniona innymi dowodami. Organ nie był zatem zobowiązany do niekończącego się uzupełniania materiałów dowodowych, a te dowody, które zostały w toku postępowań przeprowadzone, były na tyle wiarygodne, spójne i rzetelne, że należało dać im wiarę i na ich podstawie prawidłowo przyjąć stan faktyczny sprawy i orzec, co do jej istoty. Tym bardziej , że jak już wyjaśniano okoliczność że dane prace usługi były wykonane nie można automatycznie powiązać z zakwestionowanymi fakturami . Zatem zarówno dokumentacja zdjęciowa jak i ewentualna wizja lokalna ( o którą wnosiła Skarżąca) nie mogła przyczynić się do wyjaśnienia, że konkretne prace zostały wykonane przez danego przedsiębiorcę co ma potwierdzenie w konkretnej fakturze. Dowodami tymi można było jedynie wykazać stan określonych robót.

Wobec powyższych uwag nie mogła odnieść zamierzonego skutku argumentacja skargi ukierunkowana na wykazanie, że na rzecz Skarżącej w rzeczywistości wykonano usługi i dostarczono towary objęte spornymi fakturami.

Nie mogą zyskać aprobaty Sądu zarzuty skargi w istocie sprowadzające się do gołosłownego kwestionowania ustalonego przez organy stanu faktycznego. Odnosząc się do nich ponownie stwierdzić należy, że nie zasługują one na uwzględnienie, bowiem stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób wystarczający do sformułowania zawartych w decyzjach ocen. Organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy, zarówno we własnym zakresie, jak i przez prawidłowe włączenie do akt niniejszej sprawy dowodów uzyskanych również przez inne organy, w tym w trakcie kontroli podatkowej. Materiał ten potwierdza podstawową okoliczność, że podmioty wystawiające faktury Skarżącej nie miały w rzeczywistości możliwości wykonania udokumentowanych spornymi fakturami usług i dostawy towarów, zaś ich działania ograniczały się w zasadzie do wystawiania faktur VAT dokumentujących sprzedaż, których podmioty te nie dokonywały. Wykazano bowiem niezbicie, że podmioty wystawiające kwestionowane faktury nie były zaangażowane w objęte nimi zdarzenia gospodarcze.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę, że Skarżąca kwestionując ustalenia organów i twierdząc, że zakwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia, nie posiadała umów na wykonywane prace, a także żadnych innych dowodów w sprawie podmiotów prowadzących procesy budowlane. Skarżąca nie przedstawiła również żadnych dokumentów świadczących o normalnym, biznesowym kontakcie z wystawcami faktur, jak zamówienia i oferty handlowe, porozumienia, zlecenia, listy przewozowe, potwierdzenia przyjęcia/wydania towaru. Wystawcy faktur nie dokumentowali też w swoim zakresie faktur VAT zakupu i sprzedaży, zawartych umów, potwierdzeń płatności czy rejestrów sprzedaży i zakupu VAT. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem Skarżącej , że powodem zakwestionowania faktur był jedynie fakt braku majątku trwałego, sprzętu budowlanego, zatrudnionych pracowników. Podstawa rozstrzygnięć nie były bowiem jakieś jednostkowe zdarzenia lecz całokształt różnych i licznych okoliczności, który był oceniane we wzajemnym powiązaniu.

Symptomatyczne jest chociażby to, że jeden z wystawców J. M. pomimo prowadzenia działalności o dużych rozmiarach (milionowy obrót) posiadał jednocześnie zadłużenie z tytułu czynszu za najem mieszkania , a zgodnie z informacjami pozyskanymi od współmieszkańców bloku, w którym mieszkał - był on osobą samotną, nadużywającą alkoholu, żyjącą w skrajnym ubóstwie, a jego źródłem dochodu (utrzymania) było zbieractwo butelek, puszek i złomu. Informacje te należało uznać za wiarygodne albowiem składane przez osoby niezwiązane ze sprawą . Jednocześnie jego dane były wykorzystywane przez inne osoby do wystawiania fikcyjnych faktur nawet po jego śmierci (w dniu 16.06.2014r.) W świetle tak jednoznacznych ustaleń nie można mieć wątpliwości, że Firma Usługi H. J. [...] , prowadzona jako jednoosobowe przedsiębiorstwo nie mogła wystawiać faktur a tym bardziej wykonywać usług po śmierci jej jedynego przedstawiciela.

Z kolei D. B. - jedyny udziałowiec oraz prezes zarządu [...] sp. z o.o. w okresie 20.01.2012r. do 15.03.2013r. wprost zeznał, że obrót towarem w [...] sp. z o.o. był fikcyjny, a spółka była "słupem". Ww. świadek nigdy nie był w siedzibie [...], Natomiast jak wskazał, do podpisywania umów, do płatności w banku, kontaktów z kontrahentami i innych, upoważniony był A. O.. D. B. podpisywał faktury, które przywoził mu A. O. i za to otrzymywał wynagrodzenie. N. J. Wach - zgodnie z KRS jedyny udziałowiec i prezes zarządu [...] sp. z o.o. w okresie od 15.03.2013r. do 18.11.2014r. - o tym, że jego dane osobowe figurują w KRS w związku ze spółką [...], dowiedział się od pracowników urzędu skarbowego w związku z kontrolą w Sp. [...]. Ww. świadek nie znał spółki [...], jak zeznał nie pełnił w niej żadnej funkcji, nigdy nie podpisywał i nie składał żadnych dokumentów do KRS dotyczących ww. spółki, a w latach 2012-2013 nie prowadził żadnej działalności gospodarczej. Pomimo tego, że ww. okoliczności związane są z okresem poprzedzającym 2015 będącym przedmiotem niniejszej kontroli, to jednak jednoznacznie wskazuje, że nie mamy do czynienia z poważnym, rzeczywistym podmiotem gospodarczym a jedynie tzw. słupem, którego głównym zadaniem jest wstawianie tak zwanych pustych faktur. Pozostałe okoliczności wykazane przez organy odnoszą się wprost do 2015 r. w sposób jednoznaczny wykazują, że również w tym roku Spółka nie prowadziła realnej działalności gospodarczej- nie dysponowała zasobami finansowymi, brak zaplecza magazynowego, środków trwałych, brak zatrudnienia pracowników, w tym prezesów zarządu.

Podkreślić ponadto należy, że podmioty te nie składały deklaracji podatkowych ([...] J. P., Usługi H. J. [...] lub je składały, jednakże wykazywane w nich wartości nie znajdują pokrycia w ujawnionych fakturach VAT (E. sp. z o.o., [...] sp. z o.o). Cechą charakterystyczną ww. transakcji jest również to, iż płatności pomimo zaangażowania znacznych sum pieniędzy miały formę gotówkową, a analiza dokumentów Skarżącej nie ujawniła wypłat środków pieniężnych z konta.

Opisany w niniejszej decyzji stan faktyczny wskazuje na fakt, iż zaliczenie przez [...] sp. z o.o. do kosztów uzyskania przychodów, wydatków dokumentowanych fakturami niedokumentującymi realnych zdarzeń gospodarczych, nie miało charakteru incydentalnego, lecz świadczy o specyficznej metodologii prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, iż [...] sp. z o.o. była podmiotem działającym w ramach mechanizmu, którego celem było uzyskiwanie korzyści majątkowych, związanych z nierzetelnym rozliczaniem podatku od towarów i usług poprzez wykorzystywanie przy rozliczaniu podatku od towarów i usług faktur VAT, wystawionych przez podmioty, o których mowa w niniejszej decyzji, niedokumentujących rzeczywistych operacji gospodarczych, a jedynie mających uprawdopodobnić przeprowadzenie takich czynności. Na fikcyjność dokonywanych operacji gospodarczych wskazuje charakterystyczny sposób działania poszczególnych firm zaangażowanych w te transakcje, stwarzających jedynie formalne pozory istnienia, jednakże w rzeczywistości nieuczestniczących w obrocie gospodarczym. Na podstawie dokonanych w sprawie ustaleń i zgromadzonych dowodów dowiedziono, iż . [...] sp. z o.o., [...] 1 J. P., [...] sp. z o.o., Usługi H. J. [...], [...] sp. z o.o., nie mogły dokonać dostawy towarów oraz usług, wskazanych w fakturach wystawionych przez te podmioty na rzecz [...] sp. z o.o., ponieważ podmioty te nie dysponowały żadnym majątkiem trwałym, nie posiadały sprzętu budowlanego, nie zatrudniały pracowników. Brak też jest natomiast dowodów, by firmy te zlecały przedmiotowe prace kolejnym podwykonawcom. Ograniczenie się przez ww. podmioty wyłącznie do wystawiania faktur, podczas gdy nie dysponowały bazą techniczną, ani pracowniczą, która umożliwiałaby im dostarczenie towarów, lub wykonanie usług budowlanych, przy braku jakichkolwiek dowodów, że zostały one przez ww. firmy wykonane, niewątpliwie daje podstawy do stwierdzenia, że w rzeczywistości firmy te były podmiotami wystawiającymi puste faktury, nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu transakcji będących ich przedmiotem. Również [...] sp. z o.o. nie mogła dokonywać dostaw towarów na rzecz [...] sp. z o.o., gdyż jak jednoznacznie wykazano na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, była ona jednym z ogniw łańcucha stworzonego pomiędzy podmiotami krajowymi, z wykorzystaniem danych podmiotu ze [...], którego celem było dokonanie oszustwa podatkowego polegającego na uzyskaniu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług. Natomiast zeznania prezesa i wiceprezesa [...] sp. z o.o., jak również brak dokonania przelewów przez [...] sp. z o.o. na rachunek bankowy [...] sp. z o.o. potwierdzają, że [...] sp. z o.o. nie dokonała na rzecz [...] sp. z o.o. dostaw usług udokumentowanych wystawionymi fakturami VAT.

Podkreślić również trzeba, że wszystkie ww. firmy nie mogły zostać poddane kontroli zarówno w toku przedmiotowego postępowania, jak i w toku czynności podejmowanych przez inne organy podatkowe, celem zweryfikowania spornych czynności, ponieważ w rzeczywistości nie funkcjonowały pod wskazywanymi przez nie adresami. Pozyskanie dokumentacji księgowej ww. podmiotów nie było możliwe. Istotnym argumentem są także zeznania osób upoważnionych do reprezentacji ww. podmiotów, z których wynika, iż nie dysponowały one wiedzą o rozmiarach, zakresie działalności, kontrahentach, sytuacji majątkowej, posiadanych składnikach majątku, zatrudnionych osobach, charakterze rzekomo świadczonych usług, miejscach ich świadczenia, od kogo zostały zakupione towary i usługi, będące następnie przedmiotem odsprzedaży. Zatem, działalność tych firm ograniczała się w istocie do tworzenia dowodów źródłowych, w tym faktur VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i miały nadać procederowi charakter legalności i zgodności z obowiązującymi przepisami prawa. Tego typu firmy, biorące udział w opisywanym procederze, nie przedstawiałyby więc obrazu wiarygodnego i rzetelnego kontrahenta w realnych, prawdziwych relacjach oraz zgodnych z prawem transakcjach.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności i szczegółowo co do każdej istotnej dla sprawy okoliczności, rozważony i opisany stan faktyczny, dotyczący nabycia przez [...] towarów i usług, wskazanych w fakturach VAT wystawionych przez: Sp. [...] UP S. J. [...], Sp. [...], Sp. [...], Sp. [...] oraz Sp. [...], Sąd uznał, że wszystkie poczynione ustalenia wskazywały, że faktury VAT, wystawione przez ww. podmioty, mające dokumentować dostawę towarów oraz świadczenie usług na rzecz Spółki, nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego, tj. między innymi dowodów pozyskanych od innych organów, dowodów włączonych z równolegle prowadzonych postępowań kontrolnych wobec podmiotów powiązanych rodzinnie i kapitałowo ze Skarżącą, zeznań świadków, a także ustaleń dokonanych wobec ww. kontrahentów Spółki, organy w dostateczny sposób wykazały, że ww. podmioty nie wykonały na rzecz Skarżącej dostaw towarów i usług dokumentowanych wystawionymi fakturami VAT. Nie można uznać za prawidłową faktury, która sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami.

Po analizie akt postepowania, Sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni podziela konstatacje organu, zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Zebrany materiał dowodowy jest wystarczający i został poddany wszechstronnej analizie, zaś strona miała zapewnione prawo czynnego udziału w każdym stadium postępowania i mogła w sposób dowolny wypowiadać się co do zebranego materiału dowodowego jak i formułować wnioski - zważywszy, od pewnego czasu w toku postępowania była reprezentowana przez zawodowego pełnomocnika. Z tak zebranego materiału dowodowego organ wyprowadził wnioski logicznie poprawne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego, zatem jego ocena była zgodna z oceną dowodów dokonaną na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej. Natomiast rozbieżność stanowisk odnośnie oceny stanu faktycznego niniejszej sprawy pomiędzy tut. organem a Skarżącą, nie stanowi o naruszeniu przepisów Ordynacji podatkowej.

W decyzji tej organ odwoławczy prawidłowo ocenił też zasadność zarzutów skarżącego w przedmiocie sugerowanego naruszenia przepisów postępowania, prowadzącego do błędnego ustalenia stanu faktycznego, sformułowanych w ustawie Ordynacja podatkowa.

W skierowanej do sądu skardze Skarżąca koncentrowała się jednak na podkreślaniu, że działała w dobrej wierze i dochowała należytej staranności przy dokonywania zakwestionowanych transakcji. Organ jednakże w decyzjach wydanych w obydwu instancjach szczegółowo opisał schemat działania podmiotów z którymi połączyła swoją działalność skarżący oraz szczegółowo, odwołując się do konkretnych faktów przedstawił dowody w oparciu o które ustalił każdą z istotnych dla ustalenia takiego stanu rzeczy, okoliczności.

W świetle poczynionych w stanie faktycznym sprawy ustaleń, organ odwoławczy miał pełne podstawy by uznać, że podatnik wiedział o tym, że uczestniczy w procederze obrotu fakturami nieodzwierciedlającymi faktycznych zdarzeń gospodarczych między wskazanymi w nich podmiotami. Udowodnił bowiem, że zakwestionowane transakcje nie miały miejsca, a zatem zła czy dobra wiara nie były okolicznością, która wymagała ustalenia. Nie ma ona też istotnego znaczenia z punktu widzenia uregulowań podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony (brak dokumentów źródłowych u wystawcy faktur) dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, tzn. ich wystawca nie był sprzedawcą usług i towarów w nich wymienionych. Bez znaczenia zatem pozostaje twierdzenie Skarżącej spółki, że nie może jej obciążać nierzetelność kontrahentów, w tym np. w zakresie prowadzenia dokumentacji firmy. Istotne jest bowiem tylko to czy faktura odzwierciedla obrót ze wskazanym w niej kontrahentem. Jeśli natomiast tak jak w przedmiotowej sprawie, zostanie stwierdzone, że przedstawione przez podatnika faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji (co faktycznie miało miejsce), to na podatniku spoczywa obowiązek wykazania za pomocą innych dowodów zarówno faktu dokonania zakupu towarów i usług od skonkretyzowanego sprzedawcy, poniesienia na jego rzecz z tego tytułu określonych kosztów oraz wpływu tego kosztu na możliwość uzyskania przychodu. Tego natomiast Skarżąca w sprawie nie uczyniła, nie wykazała bowiem, kto był faktycznym sprzedawcą towarów i usług, opisanych w zakwestionowanych fakturach.

Za prawidłowe należy też uznać korzystanie przez organ z dowodów pochodzących z innych postępowań. Takie uprawnienie wynika z art. 180 § 1 o.p., który to stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co nie jest sprzeczne z prawem. Organ może skorzystać zatem z ustaleń poczynionych w toku innych postępowań, a ustalone tam okoliczności nie będą posiadać mniejszej mocy dowodowej od ustaleń poczynionych w toku właściwego postępowania (wyrok NSA z dnia 5 lutego 2019 r., I FSK 102/17). Organy podatkowe są uprawnione do korzystania z dowodów zebranych w innym postępowaniu, ale wiąże się to każdorazowo właśnie z koniecznością dokonania ich oceny. Organ podatkowy może w zakresie ustaleń stanu faktycznego i wyciągniętych na tej podstawie wniosków podzielić ustalenia i oparte na nich stanowisko wyrażone w decyzji wydanej wobec innego podatnika, z tym że nie dlatego, iż był nim związany, tylko dlatego, iż samodzielnie na podstawie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego doszedł w zakresie ustalenia poszczególnych elementów stanu faktycznego do analogicznych wniosków.( wyrok WSA w Opolu z dnia 30 maja 2019r, I SA/Op 58/19).

W świetle postanowień art. 181 oraz art. 180 O.p. nie istnieje również prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu. Dowody zgromadzone w innym postępowaniu są środkiem dowodowym dopuszczalnym w postępowaniu podatkowym. Dowody takie, mimo, że nie przeprowadzone bezpośrednio przez organ podatkowy, podlegają tak jak i pozostałe dowody jego ocenie.

W kontekście ujawnionych okoliczności nie tylko odnosząc się do jednoznacznego w swojej wymowie zebranego w sprawie materiału dowodowego, który nie nosi znamion niekompletnego ale kierując się również wiedzą, doświadczeniem życiowym, logiką i zdroworozsądkowym podejściem do sprawy, nie można racjonalnie przyjąć, że wykonanie prac i dostarczenie towarów objętych spornymi fakturami zostało dokonane przez podmioty, które je wystawiły. Organy ustaliły szereg okoliczności, które wskazują, że działalność każdego z wystawców kwestionowanych faktur odbiegała od standardów prowadzenia rzetelnej działalności gospodarczej.

Tym samym, za całkowicie niezasadne Sąd uznał sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 121 i art. 122 w zw. z art. 180§1, art. 187§1 i art. 191 O.p.

Reasumując zatem i oceniając stan faktyczny ustalony w postępowaniu podatkowym, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. W konsekwencji, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Przesądzenie o prawidłowości przyjętych za podstawę zaskarżonego orzeczenia ustaleń faktycznych umożliwiło w tej sytuacji ocenę procesu subsumcji tego stanu faktycznego pod mające zastosowanie w sprawie przepisy prawa materialnego.

W świetle tych wszystkich okoliczności oraz wykazanego przez organy podatkowe schematu, w oparciu o który funkcjonowały podmioty, które wystawiły zakwestionowane faktury zasadnie przyjęto w zaskarżonej decyzji, że strona skarżąca wiedziała lub przy należytej staranności powinna była wiedzieć, że transakcje tymi fakturami objęte statuowały oszustwo podatkowe, mające na celu nieuprawnione osiągnięcie korzyści finansowych wynikających z nadużycia prawa.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.