Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1629/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2022-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art 112b, art 112c
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
article: art. 33
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędzia WSA Borys Marasek (spr.), Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela, Protokolant st. sekretarz sądowy Arkadiusz Kmiotek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2015 r. do września 2019 r. i zabezpieczenia na majątku spółki 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a, art. 33 § 1, § 2 pkt 1 i 2, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., dalej: o.p.), po rozpoznaniu odwołania A spółki z ograniczoną odpowiedzialności z siedzibą w K. (dalej: skarżąca, spółka), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej: Naczelnik UCS) z dnia [...]r. nr: [...], [...], [...], [...], [...] określającą:

• za styczeń 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za luty 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za marzec 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za kwiecień 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za maj 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za czerwiec 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za lipiec 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za sierpień 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za wrzesień 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za październik 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za listopad 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za grudzień 2015 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za styczeń 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za luty 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za marzec 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwlokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za kwiecień 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za maj 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za czerwiec 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za lipiec 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za sierpień 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za wrzesień 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za październik 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za listopad 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za grudzień 2016 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za styczeń 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za luty 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za marzec 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za kwiecień 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za maj 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za czerwiec 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za lipiec 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za sierpień 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za wrzesień 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za październik 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za listopad 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za grudzień 2017 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za styczeń 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za luty 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za marzec 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za kwiecień 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za maj 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za czerwiec 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za lipiec 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za sierpień 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za wrzesień 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za październik 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za listopad 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za grudzień 2018 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za styczeń 2019 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za luty 2019 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za marzec 2019 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za kwiecień 2019 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za maj 2019 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za czerwiec 2019 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za sierpień 2019 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

• za wrzesień 2019 r.

– przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

– kwotę odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji naliczonych od zaległości podatkowej wynikającej z określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

oraz

• za styczeń 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm. – dalej u.p.t.u.) w kwocie [...] zł;

• za luty 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za marzec 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za kwiecień 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za maj 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za czerwiec 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za lipiec 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za sierpień 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za wrzesień 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za październik 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za listopad 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112e pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za grudzień 2017 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112e pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za styczeń 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za luty 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za marzec 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za kwiecień 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za maj 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za czerwiec 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za lipiec 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za sierpień 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za wrzesień 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za październik 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za listopad 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za grudzień 2018 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za styczeń 2019 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za luty 2019 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112e pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za marzec 2019 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za kwiecień 2019 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za maj 2019 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za czerwiec 2019 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za sierpień 2019 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

• za wrzesień 2019 r.

– przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. w kwocie [...] zł;

a także dokonującą w toku kontroli celno-skarbowych o nr: [...], [...], [...], [...] i [...], zabezpieczenia na majątku spółki na poczet powyższych zobowiązań podatkowych i odsetek za zwłokę w łącznej kwocie [...] zł za okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2019 r.

Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W wyniku kontroli przeprowadzonej w spółce w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w latach 2016-2019, stwierdzono nierzetelność faktur wystawionych przez B, na rzecz spółki na łączną kwotę netto [...] zł wraz z podatkiem VAT w kwocie [...] zł. Doprowadziło to Naczelnika UCS do przyjęcia stanowiska, że w sprawie zachodzi uzasadnione podejrzenie, iż faktury wystawione przez B nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji.

Pismem z dnia 10 listopada 2020 r., Naczelnik UCS zawiadomił spółkę, iż w dniu 8 stycznia 2020 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2015 r. do sierpnia 2019 r. w związku z wystąpieniem okoliczności określonych w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., tj. wszczęciem przez Prokuraturę Okręgową w K. postępowania w sprawie o przestępstwa skarbowe określone m.in. w art. 56 § 1, art. 61 § 1, art. 62 § 2 w związku z art. 7 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks kamy skarbowy (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 19 z późn. zm., dalej: k.k.s.).

W związku z tym Naczelnik UCS w dniu [...] r. wydał decyzję, mocą której określił spółce przybliżone kwoty podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące za okres od stycznia 2015 r. do 30 września 2019 r., a także odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i dodatkowe zobowiązanie podatkowe o którym mowa w art. 112c u.p.t.u. (w odniesieniu do okresu od stycznia 2017 r. do września 2019 r.).

Od decyzji pierwszoinstancyjnej spółka złożyła odwołanie, w którym wniosła o jej uchylenie w całości. Rozstrzygnięciu temu zarzuciła:

I. naruszenie prawa materialnego:

1) art. 33 § 2 w związku z § 1 o.p., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie i wydanie decyzji zabezpieczeniowej w sytuacji, gdy nie zachodzą przesłanki zabezpieczenia opisane w tym przepisie; a wobec spółki brak jest podstaw do przyjęcia, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie zapłacone, w sytuacji gdy skarżąca uiszcza wszystkie wymagalne zobowiązania o charakterze publicznoprawnym i nie dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję

2) art. 86 ust. 1 w związku z ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., art. 1, art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), poprzez naruszenie zasady neutralności podatku od wartości dodanej, skutkujące bezpodstawnym zakwestionowaniem prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez B, na etapie wydania decyzji o zabezpieczeniu;

II. naruszenie przepisów postępowania:

1) art. 191 o.p., poprzez uznanie, że zaszły podstawy do zabezpieczenia na majątku spółki kwoty [...] zł wraz z odsetkami;

2) art. 122 i art. 187 o.p., poprzez niewyczerpujące wyjaśnienie stanu faktycznego, w szczególności przez przyjęcie jako podstawy orzekania całkowicie niezasadnych przypuszczeń, iż istnieje obawa co do wykonania przez skarżącą przyszłych zobowiązań w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami, tylko dlatego, że spółka nie posiada nieruchomości i posiada niewystarczający majątek rzeczowy oraz, że dokonała nabyć w ramach tzw. "pustych faktur", podczas gdy z materiału dowodowego wynikają wnioski przeciwne, a dowodem tego jest chociażby analiza odnosząca się do sytuacji finansowej, realizacji zobowiązań, rosnącej dochodowości przedsiębiorstwa spółki;

3) art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 o.p., poprzez uznanie, że materiał dowodowy został w całości zebrany oraz oceniony w sposób prawidłowy, w granicach swobodnej oceny dowodów, podczas gdy ocena sprawy nastąpiła z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, w art. 122 o.p. ukształtowano zasadę prawdy obiektywnej (materialnej), a konkretyzacją tej regulacji jest właśnie art. 187 § 1 o.p. - przepis, z którego jasno wynika, że powinność zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego ciąży na organie podatkowym;

4) art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 o.p., poprzez naruszenie prawa materialnego wskazanego w pkt 1 i 2 zarzutów, poprzez tendencyjne prowadzenie postępowania dowodowego, dokonywanie dowolnej oceny materiału dowodowego, opierającej się nie na faktach i dowodach, lecz na prawdopodobieństwach, przypuszczeniach, dokonywanie tendencyjnej oceny, wybiórczo poddawanych tej ocenie fragmentów wyjaśnień kontrahenta Prezesa B J.G. i porównywanie ze sobą wyrwanych z kontekstu fragmentów wypowiedzi (zeznań tegoż kontrahenta), stanowiących odpowiedzi na różne pytania zadawane w trakcie różnych przesłuchań, w sytuacji gdy skarżąca nie została zapoznana z całością tych zeznań i wyjaśnień - co w konsekwencji przełożyło się na prymat interesu fiskalnego, z rozstrzygnięciem wszystkich wątpliwości na niekorzyść podatnika i prowadzeniem postępowania w sposób podważający zaufanie do organu I instancji, mającego wyłącznie na celu osiągnięcie a priori założonego celu, że dokonane przez spółkę transakcje nabycia i dostawy towarów, dokonywane były w celu nadużycia prawa;

5) art.120, art. 121 § 1 w związku z art. 180 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art.190, art. 191 o.p., poprzez:

a) przyjęcie przez organ w zaskarżonej decyzji, jedynie korzystnych dla organów podatkowych argumentów, i pominięcie okoliczności przychylnych dla skarżącej w postaci korzystnych prognoz, według wskaźnika bieżącej płynności finansowej, bieżącego regulowania zobowiązań, osiągania znacznego dochodu w prowadzonej działalności gospodarczej, niefigurowania w rejestrach czynnych egzekucji komorniczych,

b) prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organu I instancji, mającego wyłącznie na celu osiągnięcie a priori założonego celu, że dokonane przez skarżącą transakcje nabycia i dostawy towarów dokonywane były w celu nadużycia prawa,

c) poprzez naruszenie zasady legalizmu, polegające na oparciu skarżonej decyzji, o swobodne przypuszczenia, nieznajdujące odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym,

d) poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych i wykreowanie niezgodnego z rzeczywistością wizerunku spółki, jako podmiotu działającego w sposób nierzetelny.

Decyzją z dnia [...]r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, po przeprowadzeniu analizy stanu faktycznego, w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w aktach, oraz dokonując oceny prawnej w świetle obowiązujących przepisów prawa, stwierdził że zarzuty odwołania nie zasługują na uwzględnienie. Wskazał, że zabezpieczenie należności podatkowych polega na tymczasowym "zamrożeniu" składników majątkowych podmiotu kontrolowanego w celu zagwarantowania, że ewentualne (ustalone w toku kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego przed wydaniem decyzji określającej) zobowiązanie podatkowe, zostanie wykonane. Zabezpieczenie w toku kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, nie służy więc wyegzekwowaniu należności podatkowej (bo do zakończenia kontroli lub postępowania podatkowego, nie jest pewne jej istnienie oraz wysokość). Ma ono na celu zwiększenie prawdopodobieństwa zapłaty potencjalnej należności w przyszłości.

Organ wyjaśnił, że w trakcie toczącego się postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, gdy zachodzi taka konieczność w wyniku ujawnionych okoliczności, organ podatkowy może dokonać zabezpieczenia, bez wydawania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego, tj. z pominięciem art. 165 § 2 i § 4 o.p. (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 2070/11). Ponadto decyzja o zabezpieczeniu ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa, chyba że przyjęto zabezpieczenie, o którym mowa w art. 33d § 2 (art. 239c o.p.).

Organ odwoławczy, przytaczając treść art. 33 § 1, § 2 pkt 1 i 2, § 4 pkt 2 o.p., stwierdził iż dopuszczają one możliwość zabezpieczenia na majątku podatnika, zobowiązania zarówno przed terminem płatności, jak i przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, gdy zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane. Pojęcie "uzasadniona obawa" nie zostało zdefiniowane w przepisach, a w art. 33 o.p. wskazano, że uzasadniona obawa zachodzi wówczas, gdy podatnik, w szczególności trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, a także gdy dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W cytowanym przepisie zawarto jedynie przykładowe wyliczenie okoliczności, w których zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Ocena wystąpienia tej przesłanki w konkretnym przypadku, należy do organu podatkowego. Podkreślono przy tym, że organ podatkowy badając, czy dana przesłanka jest spełniona, nie musi jej wystąpienia dowodzić, wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, że "uzasadniona" obawa istnieje w dacie wydania decyzji o zabezpieczeniu. Organ przyjął, że dla uzasadnienia tej obawy, wystarczy samo stwierdzenie, że podatnik z uwagi na stan majątkowy, nawet przy dołożeniu maksimum dobrej woli, nie będzie w stanie uiścić należnego podatku.

W ocenie DIAS, nie ulega wątpliwości, że uzasadniona obawa musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta, odnoszona jest równocześnie do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło, a nawet nie wiadomo, czy w ogóle wystąpi.

Według organu odwoławczego, ten stan rzeczy sprawia, że kwestii zabezpieczenia nie sposób rozpatrywać w kontekście tradycyjnie pojmowanych dowodów. Problem "wykonania", bądź "niewykonania" zobowiązania podatkowego, jest materią dotyczącą rzeczywistości mającej się dopiero ziścić w przyszłości, zatem przedmiotem rozważań może być jedynie stan hipotetyczny, co sprawia, że ocenie podlegać będzie tylko możliwość ziszczenia się tego stanu (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2009 r. sygn. I FSK 1383/08, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 stycznia 2012 r. sygn. I SA/Gd 964/11). Okoliczności, które uzasadniają obawę co do wykonania przyszłego zobowiązania podatkowego, to takie działania podatnika lub sytuacje z nim związane, które wpływają na stan majątkowy podatnika w kontekście przewidywanych zobowiązań i możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji. Z uzasadnioną obawą niewykonania zobowiązania, mamy do czynienia m.in. w razie trudnej sytuacji finansowej podmiotu zobowiązanego, ewentualnie w przypadku działań skierowanych na wyzbywanie się majątku lub też w sytuacji, gdy stan majątkowy podatnika jest znacząco niewystarczający do zapłaty zaległości podatkowej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2014 r. sygn. II FSK 1884/12). Zauważono ponadto, że w tym przepisie nie zostały wskazane w sposób wyczerpujący, przyczyny uzasadniające obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane.

Przekładając powyższe na stan faktyczny sprawy, w pierwszej kolejności organ odwoławczy odniósł się do kwestii określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, wskazując na art. 33 § 4 o.p. mówiący że danymi dającymi podstawę do określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, mogą być informacje zebrane w trakcie prowadzonych postępowań, które w wyniku ich analizy, pozwolą na wnioskowanie o zasadności dokonania wymiaru podatku w wysokości większej od deklarowanej i zapłaconej przez podatnika.

Następnie w zaskarżonej decyzji, stwierdzono że w toku kontroli celno-skarbowej ustalono, że wystawione przez MUKS faktury, nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Zakupy dokonane przez spółkę od wspomnianego podmiotu w latach 2015-2019, stanowią ok. 54 % całości dokonanych zakupów i dotyczą nabycia usług reklamowych. Zauważono również, że B w okresie od 1 stycznia 2004 r. do 30 stycznia 2020 r. był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Został wykreślony z rejestru jako podatnik VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 u.p.t.u., tj. za brak składania deklaracji za 3 kolejne miesiące.

Wskazano następnie, że w dniu [...]r., Prokurator Prokuratury Okręgowej w K. wszczął śledztwo w sprawie przedkładania w okresie od 2013 r. do 2018 r. w Urzędzie Miasta K. w imieniu B, w celu uzyskania dotacji celowych od Miasta K., poświadczających nieprawdę dokumentów wskazujących na nieprowadzenie działalności gospodarczej przez ten podmiot. W ramach prowadzonego śledztwa sygn. akt [...], zostały postawione zarzuty Prezesowi Zarządu B J.G. związane m.in. z wystawianiem poświadczających nieprawdę dokumentów na rzecz m.in. skarżącej, dotyczące sprzedaży różnego rodzaju usług, w szczególności usług reklamowych, które to faktury nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych, a ich celem było pozorowanie realnego obrotu gospodarczego i wywiązywanie się ze zobowiązań podatkowych, które w rzeczywistości nie powstały, oraz umożliwienie innym podmiotom gospodarczym, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony, wskazany na nierzetelnych fakturach VAT, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

J.G., przesłuchany w dniu [...]r. w charakterze podejrzanego, przyznał się do zarzucanych mu czynów. Fragmenty tego przesłuchania, jak również kolejnych: z dnia [...]r., [...]r., [...]r. zostały przytoczone w zaskarżonej decyzji (s. 24-27). W swoich wyjaśnieniach, przedstawił okoliczności wystawiania nierzetelnych faktur, w tym zasady zwrotu do rąk Prezesa Zarządu skarżącej, kwot wynikających z faktur, przekazywanych przelewem na konto B.

DIAS zauważył, że na podstawie tych dowodów, organ I instancji uznał, że kwestionowane faktury z dużym prawdopodobieństwem nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Organ kontrolny zwrócił również uwagę na sytuację B na rynku sportowym w okresach objętych kontrolami celno-skarbowymi. Mianowicie zwrócił uwagę, że z ogólnie dostępnych informacji na stronach internetowych można wyczytać, iż Klub już w tym czasie borykał się z problemami finansowo-organizacyjnymi, które skutecznie uniemożliwiały mu realizowanie założonych celów sportowych. W tej sytuacji, jak zeznał J.G., biorąc pod uwagę możliwości drużyny B w okresach objętych kontrolami, nikt nie zapłaciłby za reklamę swojej firmy tak ogromnych kwot, tym bardziej, że od sierpnia 2015 r. nie posiadał on już w swoich szeregach seniorskiej - zawodowej drużyny, gdyż ona występowała już pod szyldem "C" S.A. (jedynym udziałowcem był B).

DIAS przychylił się do stanowiska Naczelnika UCS, że zebrany w toku kontroli materiał dowodowy, wskazuje na uzasadnione przypuszczenie, że skarżąca obniżyła podatek należy o podatek naliczony, wynikający z nierzetelnych faktur VAT, naruszając tym samym art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Wyjaśnił przy tym, że sama faktura VAT będąca w posiadaniu podatnika, nie tworzy automatycznie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Takie prawo daje jedynie prawidłowa pod względem materialnoprawnym faktura, co oznacza, że nie można uznać za dokument księgowy faktury, która sprzecznie z jej treścią, wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innych rozmiarach albo zaistniało między innymi podmiotami.

Ponadto organ wskazał na określenie dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., które zostało ustalone od przybliżonych zobowiązań podatkowych za poszczególne miesiące; dodając, że zebrany w toku kontroli materiał dowodowy, pozwala na wyliczenie przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych.

Przechodząc natomiast do kwestii powzięcia uzasadnionej obawy co do wykonania przez spółkę przewidywanego zobowiązania, organ stwierdził, że przesłanki mające go uzasadniać, zostały w art. 33 § 1 o.p. wymienione tylko przykładowo. Zatem organy podatkowe, mogą za pomocą wszelkich innych argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać wystąpienie "stanu obawy", o którym mowa we wskazanym przepisie. Podkreślono ponownie, że okoliczności te muszą być jedynie uprawdopodobnione.

W ocenie DIAS, w rozpoznawanej sprawie zaistniały podstawy do zastosowania zabezpieczenia na majątku spółki. Dokonując analizy sytuacji finansowej skarżącej podkreślono, że zabezpieczeniu podlega kwota przybliżonej należności głównej w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł, oraz kwotą dodatkowego zobowiązania podatkowego [...] zł, tj. łącznie kwota [...] zł. Według danych wynikających z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynika, że spółka jest właścicielem majątku ruchomego w postaci pojazdów: SKODA Roomster rok prod. 2010, VW Transporter T4 rok prod. 1998, KIA Picanto rok prod. 2011, TOYOTA Land Cruiser 150 rok prod. 2012, MERCEDES BENZ CLS 350 CDI 4MATIC rok prod. 2011. Przenalizowano także deklaracje VAT za kontrolowany okres pod kątem nabycia środków trwałych. Natomiast z pisemnego wykazu środków trwałych wynika, że spółka posiada: komputer o wartości [...] zł, samochód ciężarowy KIA, samochód osobowy TOYOTA o wartości [...] zł, ekspres do kawy o wartości [...] zł, kontener 20T o wartości [...] zł, kasę pancerną o wartości [...] zł, smartfon SONY o wartości [...] zł, samochód osobowy TOYOTA Avensis o wartości [...] zł, iPhone o wartości [...] zł, odtwarzacz + kolumny o wartości [...] zł, notebook o wartości [...] zł. Nie ujawniono w Elektronicznych księgach wieczystych własności nieruchomości spółki.

Jak wykazano, skarżąca wykazała następujące wartości dochodu w zeznaniach CIT-8: 2015 r. – [...] zł, 2016 r. – [...] zł, 2017 r. – [...] zł, 2018 r. – [...] zł, 2019 r. – [...] zł. Przedstawiła również dane wynikające ze sprawozdań finansowych spółki za lata 2015-2019 (s. 37-38 zaskarżonej decyzji).

Powołując się na informacje przekazane przez Sąd Rejonowy K. - [...] w K. [...] Wydział Gospodarczy, organ wskazał, iż do Sądu nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości/otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego spółki, a także brak jest wniosku dotyczącego jej rozwiązania w trybie art. 25a ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym.

Organ wskazał również, że spółka zatrudniała pracowników na podstawie umów o pracę, jak również na podstawie umowy zlecenia, a także, że skarżąca nie odpowiedziała na wezwanie organu I instancji, do złożenia oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (formularz ORD-HZ).

Organ podniósł, że w badanym okresie spółka składała deklaracje VAT-7, w których wykazywała kwoty do wpłacenia na rachunek bankowy urzędu skarbowego. Od stycznia 2018 r. składała także pliki JPK_VAT. Organ I instancji ustalił, że zarówno w rejestrach zakupów za lata 2015-2017, jak i w plikach JPK_VAT za okresy rozliczeniowe od stycznia 2018 r. do grudnia 2019 r. znajdują się informacje o nabyciu towarów i usług od różnych kontrahentów. Analiza przedmiotowych danych wskazuje, że od 47% do 70% nabyć towarów i usług wykazywanych przez skarżącą w kontrolowanym okresie, stanowią nabycia od B.

Przeprowadzając analizę powyższych ustaleń DIAS stanął na stanowisku zasadności decyzji zabezpieczającej. Przede wszystkim wskazał na zaniechanie złożenia przez spółkę oświadczenia ORD-HZ, co uzasadnia twierdzenie, że takie zachowanie nie świadczy o zamiarze dobrowolnego spłacenia przyszłych zobowiązań podatkowych. W dalszej kolejności organ zauważył, że spółka nie posiada nieruchomości. Natomiast wartość czterech z wymienionych wcześniej samochodów to ok. [...] zł, dodając, że Mercedes-Benz CLS 350 od 31 maja 2021 r. stanowi własność firmy leasingowej. Z kolei wartość środków trwałych to [...] zł.

Organ zwrócił również uwagę, że w zeznaniu CIT-8 za 2019 r., spółka wykazała dochód w kwocie [...] zł, natomiast dochód za 2020 r. wyniósł [...] zł. Zatem dochód w 2020 r. uległ zmniejszeniu w porównaniu z poprzednim rokiem o 70%, a ponadto dochód ten może pokryć jedynie 12% określonych przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych. Organ podniósł także, że majątek wykazany w sprawozdaniu finansowym za 2019 r., nie wystarczy nawet na zaspokojenie zaległości głównej. Natomiast uwzględniając odsetki od tych zaległości oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe, niedobór majątku przekroczy [...] mln zł. Brak odpowiedniego majątku, jak wskazał organ odwoławczy, znajduje potwierdzenie w protokole o stanie majątkowym zobowiązanego sporządzonym w dniu 16 lipca 2021 r. przez pracownika [...] Urzędu Skarbowego w K.

W opinii DIAS, obawa niewykonania przyszłego zobowiązania przez skarżącą, związana jest także z charakterem kwestionowanych transakcji. Mianowicie wynika ona, z faktu wykorzystania nierzetelnych faktur wystawionych przez B przy rozliczeniu podatku od towarów i usług, gdzie zakup usług od tego podmiotu w latach 2015-2019, stanowił ok. 54% całości zakupów. Takie działania, jak zauważył organ odwoławczy, powoduje ograniczenie ciężarów podatkowych poprzez zaniżenie zobowiązania w podatku od towarów i usług. Tymczasem okoliczność unikania regulowania zobowiązań powstających z mocy prawa, mieści się w hipotezie art. 33 § 1 o.p. Uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego istnieje bowiem nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań w prawidłowej wysokości. Organ zaznaczył też, że skarżąca posiada nieuregulowane zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2021 r. w kwocie [...] zł (odsetki [...] zł).

Podsumowując rozważania dotyczące przede wszystkim stanu finansowo-majątkowego spółki, organ stwierdził, że zestawienie go z przybliżoną kwotą zobowiązań określonych decyzją wraz z odsetkami za zwłokę, uprawdopodobnia stwierdzenie, że spółka może nie sprostać konieczności zapłaty tych należności, a tym samym uzasadnia obawę niewykonania tegoż zobowiązania w sposób wystarczający do dokonania zabezpieczenia. W konsekwencji DIAS przyjął, że zarzuty podniesione w odwołaniu nie zasługują na uwzględnienie.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, spółka zarzuciła:

I. naruszenie prawa materialnego:

1) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 33 § 2 w związku z art. 33 § 1 o.p. i wydanie decyzji zabezpieczeniowej w sytuacji, gdy nie zachodzą przesłanki zabezpieczenia opisane w tym przepisie;

2) art. 33 § 1 i 2 pkt 2 o.p. w związku z art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108 ust. 1 i 2 oraz art. 109 ust. 3 u.p.t.u., poprzez niewłaściwą wykładnię i zastosowanie, tj. uznanie, że w niniejszej sprawie ziściły się przesłanki zastosowania instytucji zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych oraz art. 1, art. 167 i art. 168 Dyrektywy VAT, skutkujące bezpodstawnym zakwestionowaniem prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez B na etapie wydania decyzji o zabezpieczeniu;

II. naruszenie przepisów postępowania:

1) art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., poprzez:

– uznanie, że postępowanie podatkowe nie zostało przeprowadzone z naruszeniem reguł zbierania kompletnego materiału dowodowego oraz oceny wszystkich zebranych dowodów, w kontekście ustalenia sytuacji majątkowej skarżącej dającej podstawy do zastosowania instytucji zabezpieczenia pod kątem możliwości zaspokojenia zobowiązań podatkowych;

– dowolną i nieodzwierciedlającą stanu faktycznego ocenę i bezpodstawne uznanie, że zaszły podstawy do zabezpieczenia kwoty [...] zł wraz z odsetkami na majątku spółki, mimo iż do czasu zabezpieczenia skarżąca na bieżąco regulowała swoje zobowiązania, a powołany w decyzji organu II instancji, argument o zaległościach skarżącej, jest konsekwencją egzekucji wszystkich wpływających na konto bankowe skarżącej dostępnych środków finansowych przez organ egzekucyjny działający w ramach niniejszego zabezpieczenia;

– naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 i art. 187 o.p., poprzez niewyczerpujące wyjaśnienie stanu faktycznego, w szczególności przez przyjęcie jako podstawy orzekania, całkowicie niezasadnych przypuszczeń, iż istnieje obawa co do wykonania przez skarżącą przyszłych zobowiązań w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami, tylko dlatego, że spółka nie posiada nieruchomości i posiada niewystarczający majątek rzeczowy oraz, że dokonała nabyć w ramach tzw. "pustych faktur", podczas gdy z materiału dowodowego wynikają wnioski przeciwne, a dowodem tego jest chociażby analiza odnosząca się do sytuacji finansowej, realizacji zobowiązań, rosnąca dochodowość przedsiębiorstwa spółki;

– uznanie przez organ II instancji, że nie doszło do naruszenia przez organ I instancji przepisów prawa materialnego oraz poprzez nieodniesienie się do wszystkich dowodów i argumentów skarżącej;

2) art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 o.p., poprzez uznanie, że materiał dowodowy został w całości zebrany oraz oceniony w sposób prawidłowy w granicach swobodnej oceny dowodów, podczas gdy ocena sprawy nastąpiła z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, w art. 122 o.p. ukształtowano zasadę prawdy obiektywnej (materialnej), a konkretyzacją tej regulacji jest w art. 187 § 1 o.p., z którego jasno wynika, że powinność zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, ciąży na organie podatkowym;

3) art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 o.p., poprzez naruszenie prawa materialnego wskazanego w pkt 1 i 2 zarzutów, poprzez tendencyjne prowadzenie postępowania dowodowego, dokonywanie dowolnej oceny materiału dowodowego, opierającej się nie na faktach i dowodach, lecz na prawdopodobieństwach, przypuszczeniach, dokonywanie tendencyjnej oceny, wybiórczo poddawanych tej ocenie fragmentów zeznań kontrahenta Prezesa B J.G. i porównywanie ze sobą wyrwanych z kontekstu fragmentów wypowiedzi / wyjaśnień tegoż kontrahenta, stanowiących odpowiedzi na różne pytania zadawane w trakcie różnych przesłuchań, w sytuacji gdy skarżąca nie została zapoznana z całością tych zeznań i wyjaśnień - co w konsekwencji przełożyło się na prymat interesu fiskalnego, z rozstrzygnięciem wszystkich wątpliwości na niekorzyść podatnika i prowadzeniem postępowania w sposób podważający zaufanie do organu I instancji, mającego wyłącznie na celu osiągnięcie a priori założonego celu, że dokonane przez spółkę transakcje nabycia i dostawy towarów, dokonywane były w celu nadużycia prawa;

4) art.120, art. 121 § 1 w związku z art. 180 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 190, art. 191 o.p., poprzez:

a) przyjęcie przez organ w zaskarżonej decyzji, jedynie korzystnych dla organów podatkowych argumentów, i pominięcie okoliczności korzystnych dla skarżącej, w postaci korzystnych prognoz według wskaźnika bieżącej płynności finansowej, bieżącego regulowania zobowiązań, osiągania znacznego dochodu w prowadzonej działalności gospodarczej, niefigurowania w rejestrach czynnych egzekucji komorniczych;

b) prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organu II instancji, mającego wyłącznie na celu osiągnięcie a priori założonego celu, że dokonane przez skarżącą transakcje nabycia i dostawy towarów dokonywane były w celu nadużycia prawa;

c) poprzez naruszenie zasady legalizmu, polegające na oparciu skarżonej decyzji o swobodne przypuszczenia, nieznajdujące odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym,

d) poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych, i wykreowanie niezgodnego z rzeczywistością wizerunku spółki, jako podmiotu działającego w sposób nierzetelny.

Wobec tych zarzutów skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej.

W pierwszej części uzasadnienia skarżąca podniosła, że powstanie zaległości w płatności podatku od towarów i usług, nie jest wynikiem złej kondycji finansowej spółki, lecz wykonaniem decyzji zabezpieczającej, bowiem organ podatkowy zajmuje wszystkie środki wpływające na konto bankowe skarżącej (zajęto już [...] zł).

Skarżąca nie zgodziła się również z poglądem, że wysokość i charakter zaległości, uzasadniają zastosowanie art. 33 § 1 i § 2 pkt 2 o.p. Takie podejście, w ocenie skarżącej, prowadziłoby do sytuacji, że samo uprawdopodobnienie faktu, że podatnik dokonał zaewidencjonowania faktur niemających potwierdzenia w zdarzeniach rzeczywistych, wystarczyłoby do dokonania zabezpieczenia w trybie art. 33 § 1 o.p. Tymczasem, w opinii skarżącej, takie okoliczności nie mogą stanowić wystarczającej podstawy zastosowania zabezpieczenia, o ile nie zostanie wykazane, że w zestawieniu z sytuacją majątkową strony, zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego.

Skarżąca zwróciła uwagę, że w związku z decyzją zabezpieczającą, dokonano zajęcia kont bankowych oraz środków trwałych (w tym środków transportu) spółki, co doprowadziło do pogorszenia jej sytuacji finansowej.

Spółka wyraziła pogląd, że określona w art. 33 § 1 o.p. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego, jaką jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, ma miejsce wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego, zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Natomiast, zdaniem skarżącej, organ podatkowy nie wykazał zaistnienia powyższej przesłanki zastosowania art. 33 § 1 o.p. w takim rozumieniu. Co więcej, w jej opinii, analiza płynności finansowej, jak i zadłużenia (wypłacalności) spółki, nie uzasadnia twierdzenia o wystąpieniu "uzasadnionej obawy", że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane.

Według skarżącej, organy podatkowe poddały lakonicznej ocenie kondycję finansową spółki. Nie odniosły się w tym względzie do tego, że skarżąca w 2018 r. i 2019 r. uzyskała odpowiednio zysk [...] zł i [...] zł. Świadczy to, zdaniem skarżącej, że jej sytuacja finansowa jest bardzo dobra, a zyskowność w latach 2015-2019 stałe rosła. Dochód uzyskany w ciągu tego czasu to [...] zł, który powiększył majątek spółki, stanowiący bazę do zaspokojenia należnych zobowiązań podatkowych.

W skardze zaznaczono, że podstawowym wskaźnikiem wykorzystywanym w analizie płynności przedsiębiorstwa, jest wskaźnik bieżącej płynności finansowej. Przedstawia on bowiem ogólny obraz zdolności regulowania bieżących (krótkoterminowych) zobowiązań podmiotu gospodarczego, poprzez upłynnienie posiadanych aktywów obrotowych (zapasów, należności krótkoterminowych, inwestycji krótkoterminowych). Jak wyjaśniono, im wyższa wartość wskaźnika, tym mniejszy jest udział zobowiązań bieżących w aktywach obrotowych. W praktyce przyjmuje się, że optymalna wartość wskaźnika powinna znajdować się, w przedziale 1,5-2,0. Skarżąca wskazała, że wskaźnik ten kształtował się następująco: 2015 r. – 1,05; 2016 r. – 1,14; 2017 r. – 1,07; 2018 r. – 1,44; 2019 r. – 2,11. Z zestawienia tego skarżąca wywiodła, że wzrost wskaźnika bieżącej płynności finansowej, świadczy o polepszającej się zdolności regulowania zobowiązań krótkoterminowych przez skarżącą, a więc o poprawie płynności firmy.

W końcowej części skargi skarżąca podniosła, że organy podatkowe, wskazując na wykorzystanie przez spółkę w rozliczeniu podatku od towarów i usług nierzetelnych faktur, oparły się nie na faktach i dowodach, lecz na przypuszczeniach i tendencyjnej ocenie zeznań Prezesa B J.G. Mianowicie przywołano jedynie te fragmenty przesłuchań, które miały potwierdzać z góry przyjęte założenia o posługiwaniu się przez skarżącą fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skarżąca dodała także, że ustalenia organu dotyczyły tylko jednego z dostawców skarżącej, tj. B, podczas gdy dostawcami spółki były też inne podmioty. Ponadto skarżąca zaznaczyła, że nie do zaakceptowania jest to, że zabezpieczenie zostało zastosowane wobec spółki z uwagi na ujawnione nieprawidłowości występujące po stronie innego podmiotu niż skarżąca. Skarżąca zaakcentowała, że okoliczność ta nie może stanowić wystarczającej przesłanki zastosowania zabezpieczenia. Na potwierdzenie prawidłowości tego stanowiska skarżąca przywołała m.in. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. sygn. SK 40/12, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 marca 2021 r. sygn. I FSK 673/19.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko oraz argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji, w toku postępowania, nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.

Skarga okazała się zasadna, jednak z innych przyczyn niż wskazane przez skarżącą spółkę.

Spór w sprawie dotyczy zasadności zabezpieczenia na majątku skarżącej spółki, przybliżonej kwoty podatku od towarów i usług wraz z odsetkami, a ponadto ustalenia zasadności zabezpieczenia przybliżonej kwoty dodatkowego zobowiązania w tym podatku.

Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych, o którym mowa w art. 33-46 Ordynacji podatkowej, ma na celu zabezpieczenie przyszłych interesów wierzyciela podatkowego.

Zgodnie z art. 33 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe może być, przed terminem płatności, zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zgodnie z § 2 art. 33 o.p., zabezpieczenia, w okolicznościach wymienionych w § 1, można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji:

1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego;

2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego;

3) określającej wysokość zwrotu podatku.

Z kolei § 3 wskazuje, że w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę, należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu.

Zgodnie z § 4, w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, organ podatkowy, na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania, określa w decyzji o zabezpieczeniu:

1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1;

2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2.

Analiza art. 33 o.p. prowadzi do wniosku, że zabezpieczenie dotyczy zobowiązań podatkowych przed terminem ich płatności, a w przypadku wskazanym w § 2 tego przepisu, również takich sytuacji, gdy nie została jeszcze wydana decyzja określająca lub ustalająca zobowiązanie podatkowe, bądź określająca wysokość zwrotu podatku. Odróżnia to zatem tę instytucję od zabezpieczenia uregulowanego w art. 154-166 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1427 z późn. zm., dalej u.p.e.a.), które zasadniczo dotyczy ustalonych i wymagalnych wierzytelności publicznoprawnych. Postępowanie zabezpieczające nie dąży do wykonania zobowiązania podatkowego, a jedynie do zagwarantowania odpowiednich środków na jego zaspokojenie w przyszłości.

Przesłanką ustanowienia zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika przed terminem jego płatności, jest uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, w szczególności trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Sąd podziela stanowisko organu, że sformułowanie "uzasadniona obawa" jest klauzulą generalną umożliwiającą organom podatkowym dokonanie kwalifikacji zdarzenia prawnego, stosownej do okoliczności sprawy. Ordynacja podatkowa nie formułuje zamkniętego katalogu przypadków, kiedy zabezpieczenie winno być dokonane, ogranicza się jedynie do wskazania dwóch przykładowych przypadków, na co wskazuje użycie sformułowania "w szczególności". Wskazane przypadki to: trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych, lub zbywanie majątku mające na celu utrudnienie lub udaremnienie egzekucji. Wykazanie przez organ podatkowy istnienia któregokolwiek ze wskazanych przypadków, stanowi jednoczesne wykazanie istnienia przesłanki "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 lipca 2021 r., sygn. I SA/Gl 411/21, opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Katalog zachowań, które mogą wywołać "uzasadnioną obawę" niewykonania zobowiązania podatkowego jest niewątpliwie szerszy. W kontekście przyszłej realizacji zobowiązania podatkowego, oznacza sytuację, w której organ podatkowy ma obiektywne podstawy do uznania, że podatnik zobowiązania nie wykona. Dokonanie zabezpieczenia, na podstawie art. 33 § 2 o.p., jest możliwe jeszcze przed wydaniem decyzji, która określi bądź ustali wysokość zabezpieczanego zobowiązania podatkowego. Warunkiem zastosowania tej instytucji, zgodnie z art. 33 § 4 o.p., jest określenie w decyzji o zabezpieczeniu, przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, a w przypadku, gdy zobowiązanie podatkowe ma zostać określone, także określenie kwoty odsetek należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy określa zobowiązanie podatkowe na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania. Postępowanie w tym zakresie ma jedynie charakter pomocniczy względem postępowania podatkowego, a w razie niezaspokojenia dobrowolnie zobowiązania podatkowego, także względem postępowania egzekucyjnego w administracji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 stycznia 2020 r., sygn. I SA/Gd 1752/19 i przywołane tam wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2015 r., sygn. II FSK 1195/14 oraz z dnia 26 lutego 2015 r., sygn. I FSK 63/14, opubl. w CBOSA).

Dokonując zabezpieczenia, organ podatkowy nie ma obowiązku ustalenia prawdy materialnej, o której to mowa w art. 187 § 1 o.p. Nie ma on zatem obowiązku zgromadzenia całości materiału dowodowego w sprawie. Regulacja instytucji zabezpieczenia znajduje się poza Działem IV Ordynacji podatkowej zatytułowanym Postępowanie podatkowe (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 lipca 2021 r., sygn. I SA/Gl 411/21, opubl. w CBOSA). Nie jest zatem zasadny zarzut skarżącej spółki, naruszenia art. 122 i 187 § 1 o.p. Obowiązkiem organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie wysokości podstawy opodatkowania. Podkreślić należy, że art. 33 § 4 o.p. mówi o przybliżonej kwocie zobowiązania i kwocie odsetek, a więc o tymczasowej wysokości zobowiązania i odsetek za zwłokę.

W ocenie Sądu, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w rozpoznawanej sprawie wystąpiły przesłanki do wydania decyzji w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania wraz z odsetkami za zwłokę i dokonania w tym zakresie zabezpieczenia na majątku skarżącej spółki. Samo bowiem wystąpienie uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania, odnosi się do hipotetycznego stanu, mogącego zaistnieć w przyszłości (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. I FSK 1383/08, opubl. w CBOSA). Organy powinny jedynie uprawdopodobnić, że istnieje obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2017 r., sygn. I FSK 1880/15, i z dnia 9 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1548/17, opubl. w CBOSA). W niniejszej sprawie, dane posiadane przez organ były tego rodzaju, że uzasadniały uznanie, iż istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wskazał, że obawa niewykonania przez skarżącą określonych przybliżonych zobowiązań w podatku od towarów i usług wynika z faktu, że skarżąca:

-nie złożyła oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz rzeczach ruchomych i zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (pomimo prawidłowo doręczonego wezwania organu podatkowego),

-nie posiada nieruchomości, które mogłyby stanowić zabezpieczenie w postaci hipoteki,

-jest właścicielem 4 samochodów, w tym jednego osobowego (data produkcji 2012 r.) i 3 ciężarowych (data produkcji 1998, 2010, 2011 r.), których łączną wartość organ ustalił na kwotę ok. [...] zł,

-dysponuje środkami trwałymi o łącznej wartości [...] zł,

-uzyskała dochód wykazany w zeznaniu ClT-8 za 2020 r. w kwocie [...] zł, który uległ zmniejszeniu w porównaniu z poprzednim rokiem, tj. 2019 o 70% (wykazany dochód w kwocie [...] zł),

-wykazała w księgach podatkowych faktury, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wystawione w okresie od stycznia 2015 r. do września 2019 r. przez B na łączną kwotę netto [...] zł oraz podatek VAT w kwocie [...] zł,

-posiada w [...] Urzędzie Skarbowym w K. nieuregulowane zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2021 r. w kwocie [...] zł (odsetki [...] zł),

-ujęcie w bilansie przybliżonych kwot zaległości podatkowych za poszczególne lata 2015-2019, sprawi iż wykazany majątek będzie niewystarczający na pokrycie zobowiązań skarżącej spółki, co oznacza zagrożenie wypłacalnością i konieczność rozważenia zgłoszenia wniosku o upadłość wynikającą z art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe,

-zakupy dokonane przez skarżącą spółkę w latach 2015-2019 od B, stanowią ok. 54% całości dokonanych zakupów w okresie objętym kontrolami celno-skarbowymi. Zatem ponad połowa dokonanych przez skarżącą spółkę zakupów, nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Niezasadny jest zatem zarzut skarżącej, że organ podatkowy wziął pod uwagę tylko samą okoliczność ewidencjonowania przez skarżącą spółkę, faktur niemających potwierdzenia w zdarzeniach rzeczywistych, choć do powodów, których zaistnienie może rodzić obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, należy także okoliczność dokonania przez podatnika obniżenia podatku należnego VAT na podstawie fikcyjnych faktur (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 909/17, opubl. w CBOSA). W tym zakresie Sąd wskazuje, że organ dokonał szczegółowej analizy protokołów zeznań, którymi dysponował, w tym zeznań Prezesa Zarządu B J.G., któremu w ramach śledztwa prowadzonego w sprawie sygn. akt [...], zostały postawione zarzuty związane m.in. z wystawianiem poświadczających nieprawdę dokumentów na rzecz m.in. skarżącej spółki, dotyczące sprzedaży różnego rodzaju usług, w szczególności usług reklamowych, które to faktury nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych, a ich celem było pozorowanie realnego obrotu gospodarczego i wywiązywanie się ze zobowiązań podatkowych, które w rzeczywistości nie powstały, oraz umożliwienie innym podmiotom gospodarczym, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony, wskazany na nierzetelnych fakturach VAT, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W postępowaniu tym J.G., przesłuchany w charakterze podejrzanego, przyznał się do zarzucanych mu czynów, w swoich wyjaśnieniach, przedstawił okoliczności wystawiania nierzetelnych faktur. Niemniej jednak Sąd podziela stanowisko organu, że zestawienie wskazanych przez organ okoliczności, dodatkowo uprawdopodobnia obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, dając możliwość zastosowania art. 33 § 1 i 2 o.p.

Organ był władny uznać, że treść wyjaśnień prezesa klubu sportowego, w powiązaniu z pozostałymi danymi ujawnionymi w wyniku kontroli celno-skarbowej, uprawdopodabniają stwierdzenie, że skarżąca spółka, rozliczając podatek, dokonała obniżenia podatku należnego w oparciu o faktury, które nie uprawniały do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z tych faktur wynikające. Oczywiście organ kwestii tej nie przesądził, bowiem nie mógł tego uczynić w przedmiotowym postępowaniu. Postępowanie w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych, nie służy rozstrzyganiu o przesłankach pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia, naliczonego podatku od towarów i usług, co czyni niezasadnymi zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przepisów dotyczących prawa do odliczenia oraz zarzuty naruszenia zasady neutralności tego podatku. Skarżąca będzie miała możliwość kwestionowania powyższego w postępowaniu wymiarowym. Decyzja wydawana na podstawie art. 33 o.p. jest odrębną decyzją, nieprzesądzającą treści decyzji wymiarowej. Istotą tej decyzji jest dokonanie zabezpieczenia, a nie rozstrzygnięcie co do wysokości zobowiązania podatkowego (zob. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 stycznia 2013 r., sygn. I SA/Gl 845/12, opubl. w CBOSA).

Organy podatkowe dokonały wnikliwej oceny sytuacji finansowej skarżącej spółki. Poczyniły szczegółowe ustalenia w zakresie posiadanych aktywów i zobowiązań. Argumenty skarżącej spółki odnoszące się do jej sytuacji majątkowej, finansowej, nie mogły odnieść skutku, bowiem nie uwzględniają okoliczności, w jak znacznej wysokości może zostać ustalona kwota zaległości podatkowej. Ocenie w tym postępowania nie podlega to, czy bez uwzględnienie hipotetycznego zadłużenia, spółka posiada płynność finansową, ale to, czy w sytuacji wiążącego rozstrzygnięcia, że zaległość podatkowa istnieje, skarżąca będzie w stanie tę płynność zapewnić. Dane przedstawione przez organ II instancji, wskazują że istnieje uzasadniona obawa zapłaty tych zobowiązań.

Dla dokonania zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego, nie jest również istotny fakt, że wobec skarżącej spółki nie toczy się żadna egzekucja komornicza oraz, że skarżąca do czerwca 2021 r. regulowała bieżące zobowiązania podatkowe.

Sformułowania: "zobowiązanie (...) może być zabezpieczone" oraz "zabezpieczenia (...) można dokonać" w pełni uzasadniają przyjęcie, że "rozstrzygnięcie w przedmiocie zabezpieczenia jest w każdym przypadku przedmiotem uznania organu podatkowego. Uznanie to obejmuje ocenę (w rozsądnym zakresie) istnienia ustawowych przesłanek oraz, przede wszystkim, skorzystanie bądź nieskorzystanie z zabezpieczenia w razie ich stwierdzenia" (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2017 r., sygn. I FSK 1052/15, opubl. w CBOSA).

Sąd natomiast uchylił zaskarżoną decyzję z przyczyn dotyczących określenia i ustalenia przybliżonej kwoty dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2017 r. do września 2019 r, wyliczonego na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. oraz zabezpieczenia tej kwoty na majątku skarżącej spółki.

Zgodnie bowiem z art. 112c ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., w zakresie, w jakim, w przypadkach, o których mowa w art. 112b ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 oraz ust. 2a u.p.t.u., odpowiednio - zaniżona kwota zobowiązania podatkowego, zawyżona kwota zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, zawyżona kwota różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, lub wykazanie kwoty zwrotu różnicy podatku lub kwoty zwrotu podatku naliczonego, lub kwoty różnicy podatku do obniżenia za następne okresy rozliczeniowe, w miejsce wykazania kwoty zobowiązania podatkowego podlegającego wpłacie na rachunek urzędu skarbowego, wynikają w całości lub w części z obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, wynikające z faktur, które stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności, wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego w części dotyczącej podatku naliczonego wynikającego z powyższych faktur wynosi 100%.

W związku z wydaniem przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyroku z dnia 15 kwietnia 2021 r., w sprawie C-935/19 Grupa Warzywna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (opubl. Lex 3160548), dokonując wykładni art. 112c ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., należy mieć na uwadze, że wobec przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, z dniem 1 maja 2004 r., prawo wspólnotowe stało się częścią porządku prawnego obowiązującego w Polsce. Zgodnie z art. 267 lit. b Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. nr 90, poz. 864/2), Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej właściwy jest do orzekania w trybie prejudycjalnym w sprawie wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne wspólnoty. W związku z powyższym, interpretując prawo krajowe, sąd krajowy zobowiązany jest dokonać tego z uwzględnieniem regulacji wspólnotowych oraz orzeczeń TSUE, które m.in. dokonują ich wiążącej wykładni. Każdy sąd krajowy, w ramach swojej jurysdykcji, zobowiązany jest stosować prawo unijne w całości i udzielać ochrony prawom, jakie system unijny przyznaje jednostce. Analogicznie, sąd krajowy zobowiązany jest odmówić zastosowania każdego przepisu prawa krajowego sprzecznego z prawem unijnym, bez względu na to, czy będzie to przepis krajowy wcześniejszy, czy też późniejszy, w stosunku do normy prawa unijnego, a także bez względu na to, czy chodzi o normę zawartą w akcie o charakterze ustawodawczym lub administracyjnym, czy też o praktykę sądową. Odebranie sądowi krajowemu kompetencji do uczynienia wszystkiego, w momencie stosowania prawa unijnego, co jest konieczne dla odmowy zastosowania przepisów prawa krajowego, które mogłyby ograniczać pełną efektywność i skuteczność prawa unijnego, byłoby niezgodne z podstawami i charakterem prawa unijnego (tak TSUE w wyroku z dnia 9 marca 1978 r., w sprawie C-106/77 Amministrazione delle Finanze dello Stato przeciwko Simmenthal SpA., EU:C:1978:49). Również w doktrynie prawa Unii Europejskiej przyjmuje się, że orzeczenia prejudycjalne wywołują skutek erga omnes, uzyskując przy tym w istocie charakter precedensowy, co wynika z faktu, że wyrok wstępny jest wiążący dla każdego sądu krajowego, pod warunkiem, że nie zwróci się on do TSUE z własnymi pytaniami (por. P. Dąbrowska-Kłosińska, Skutki wyroków prejudycjalnych Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w postępowaniu przed sądami krajowymi w świetle orzecznictwa Trybunału i prawa Unii Europejskiej [w:] A. Wróbel (red.), Zapewnienie efektywności orzeczeń sądów międzynarodowych w polskim porządku prawnym; Wolters Kluwer 2011, s. 405). Przyjęcie przez sąd krajowy interpretacji odmiennej od wyrażonej w orzeczeniu TSUE, uznać zatem należy za niedopuszczalne, gdyż skutkowałoby to zawłaszczeniem przez ten sąd wyłącznej kompetencji Trybunału do dokonywania wiążącej wykładni prawa unijnego. Co więcej, niezastosowanie się do wykładni dokonanej przez TSUE, mogłoby wiązać się z odpowiedzialnością odszkodowawczą (por. m.in. wyrok TSUE z dnia 13 czerwca 2006 r., w sprawie C-173/03 Traghetti del Mediterraneo SpA w upadłości przeciwko Republika Włoska, ZOTSiS 2006, nr 6A, poz. I-5177). Konsekwencją przyznania orzeczeniom wstępnym waloru precedensu, jest powstanie obowiązku po stronie krajowych organów sądowych, albo uznania i zastosowania treści wcześniejszego orzeczenia wstępnego TSUE, albo wystosowania własnego pytania prejudycjalnego (por. wyroki TSUE: z dnia 28 czerwca 2001 r., w sprawie C-118/00 Gervais Larsy przeciwko Institut National d'Assurances Sociales pour Travailleurs Indépendants (INASTI), ECR 2001, nr 6, poz. I-5063; z dnia 13 stycznia 2004 r., w sprawie C-453/00 Kühne & Heitz NV przeciwko Produktschap voor Pluimvee en Eieren, LEX nr 197199). Dokonanie wykładni przez TSUE, w praktyce oznacza obowiązek i konieczność zastosowania wykładni zgodnej (prounijnej) albo wręcz odmowę zastosowania prawa krajowego "niezgodnego z prawem unijnym" (por. m.in. w/w wyrok TSUE z dnia 9 marca 1978 r., w sprawie C-106/77 Simmenthal).

W wyroku z dnia 15 kwietnia 2021 r. w sprawie C-935/19, TSUE zajął się kwestią dopuszczalności oraz określeniem warunków, w jakich możliwe jest nakładanie na podatnika sankcji w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w całości podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyrokach z dnia 24 lutego 2022 r., sygn. I FSK 1843/18 i z dnia 22 października 2021 r., sygn. I FSK 489/21 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 lipca 2021 r., sygn. I SA/Gl 411/21 (opubl. w CBOSA), że wprawdzie rozważania TSUE w wyroku z dnia 15 kwietnia 2021 r. w sprawie C-935/19, odnosiły się do uregulowania w prawie polskim zawartego w art. 112b ust. 2 u.p.t.u., niemniej jednak zachowują one w pełni swoją aktualność także w sprawie uregulowania z art. 112c u.p.t.u.

W uzasadnieniu tego wyroku TSUE wskazał, że "zgodnie z art. 273 dyrektywy VAT państwa członkowskie są upoważnione do przyjęcia przepisów w celu zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobiegania oszustwom podatkowym. W szczególności w braku przepisów prawa Unii w tej kwestii państwa członkowskie mają kompetencję do dokonania wyboru sankcji, które uznają za odpowiednie, w przypadku nieprzestrzegania warunków przewidzianych w przepisach Unii w celu skorzystania z prawa do odliczenia VAT (wyrok z dnia 8 maja 2019 r., EN.SA., C-712/17, EU:C:2019:374, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo)" (pkt 25), "państwa członkowskie są jednak zobowiązane wykonywać swe kompetencje z poszanowaniem prawa Unii i jego ogólnych zasad, a zatem z poszanowaniem zasady proporcjonalności (wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r., Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 59 i przytoczone tam orzecznictwo)" (pkt 26), "sankcje takie nie mogą zatem wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia celów obejmujących zapewnienie prawidłowego poboru podatku i zapobieganie oszustwom podatkowym. Dla dokonania oceny, czy sankcja jest zgodna z zasadą proporcjonalności, należy uwzględnić w szczególności charakter i wagę naruszenia, którego ukaraniu służy ta sankcja, oraz sposób ustalania jej kwoty (wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r., Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 60)" (pkt 27). TSUE analizując regulację sankcji, zawartą w art. 112b u.p.t.u., uznał "że sposób ustalania omawianej sankcji, stosowany automatycznie, nie daje organom podatkowym możliwości zindywidualizowania nałożonej sankcji w celu zapewnienia, by nie wykraczała ona poza to, co jest niezbędne do realizacji celów polegających na zapewnieniu prawidłowego poboru podatku i zapobieganiu oszustwom podatkowym" (pkt 35). Podsumowując rozważania, TSUE przyjął, że "art. 273 dyrektywy VAT i zasadę proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przepisom krajowym, które nakładają na podatnika, który błędnie zakwalifikował transakcję zwolnioną z VAT jako transakcję podlegającą temu podatkowi, sankcję wynoszącą 20% kwoty zawyżenia zwrotu VAT nienależnie żądanej, w zakresie, w jakim sankcja ta ma zastosowanie bez rozróżnienia zarówno w sytuacji, w której nieprawidłowość wynika z błędu w ocenie popełnionego przez strony transakcji co do podlegania przez dostawę opodatkowaniu, który to błąd cechuje brak przesłanek wskazujących na oszustwo i uszczuplenia wpływów do skarbu państwa, jak i w sytuacji, w której nie występują takie szczególne okoliczności" (pkt 37).

Odnosząc uwagi TSUE do regulacji zawartej w art. 112c u.p.t.u., wskazać należy, że przepis ten nie różnicuje stanów faktycznych, uzasadniających nałożenie dodatkowego zobowiązania podatkowego. Ustawodawca przyjął automatyzm. W każdej sytuacji określonej w tym przepisie, wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego określa się w wysokości 100 % podatku naliczonego wynikającego z powyższych faktur. Zatem sankcja ta dotyczy każdej sytuacji faktycznej, bez względu na sposób postępowania podatnika. Takie same konsekwencje miałoby zachowanie podatnika polegające na świadomym udziale w oszustwie podatkowym poprzez jego organizowanie i kierowanie, jak i niedopełnienie aktów staranności przez podmiot, który w ten proceder został wciągnięty przez nieuczciwych kontrahentów. Zatem nie rozróżnia się charakteru i wagi naruszenia. Nie uwzględnia się okoliczności sprawy. Tymczasem, zgodnie z powyżej wskazanym stanowiskiem TSUE, nie w każdej sytuacji wskazanej w art. 112c u.p.t.u., określenie dodatkowego zobowiązania podatkowego, przewidzianego w tym przepisie jest dopuszczalne. Naruszeniem zasady proporcjonalności oraz art. 273 Dyrektywy VAT, byłoby zastosowanie art. 112c u.p.t.u. w każdej sytuacji, automatycznie, bez uwzględnienia takich okoliczności faktycznych, jak np. to, czy podatnik naruszył przepisy podatkowe w skutek niedochowania aktów staranności, bez celowego i świadomego udziału w oszustwie podatkowym, swoim zachowaniem dążąc do zapobieżenia uszczupleniom podatkowym, podejmując współpracę z organami podatkowymi oraz organami ścigania.

Należy wskazać, że organ podatkowy w zaskarżonej decyzji, nie analizował dopuszczalności zastosowania art. 112c u.p.t.u w kontekście zasady proporcjonalności oraz reguł przewidzianych w art. 273 Dyrektywy VAT. Tymczasem Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w całości podziela stanowisko, że "analiza wyroku w sprawie C-935/19 wskazuje uniwersalne zasady, którymi organy powinny się kierować przy nakładaniu sankcji. Zdaniem TSUE, istotne jest, by decyzje o sankcjach nakładanych na podatnika uwzględniły sytuacje, które doprowadziły do nieprawidłowości w opodatkowaniu, szczególnie gdy nieprawidłowości te są wynikiem oszustwa i uszczuplenia wpływów Skarbu Państwa. Z tego powodu uznać należy za błędne stanowisko, że ustalenie sankcji, o której mowa w art. 112c u.p.t.u., jest obligatoryjne w wypadku nieprawidłowości w rozliczeniu podatku i nie zwalnia to organu podatkowego od prowadzenia postępowania dowodowego w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, w celu ustalenia powodów, które doprowadziły do uszczuplenia należności podatkowych. Odmienne stanowisko, sprowadzające się do konieczności wydawania obligatoryjnych decyzji w zakresie ustalenia sankcji w każdej sytuacji, bez uwzględnienia przyczyny uszczuplenia podatku, jest wadliwe, albowiem narusza ono zasadę proporcjonalności i neutralności", "organ orzekający o sankcjach należnych od skarżącej spółki na podstawie art. 112c (...), nie może uchylić się od przeprowadzenia postępowania dowodowego, które powinno prowadzić do jednoznacznej odpowiedzi, czy ewentualne zaniżenie należności podatkowych, które spowodowało wszczęcie kontroli, było wynikiem okoliczności, które uzasadniają zastosowanie przepisów sankcyjnych (...) dopiero wynik postępowania wymiarowego pozwoli na zindywidualizowanie nałożonej sankcji i określenie jej wysokości, co nie jest możliwe na etapie postępowania prowadzonego w trybie art. 33 O.p. Skoro określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego jest wartością "szacunkową", bowiem na tym etapie nie musi być znana dokładna wielkość zobowiązania podatkowego, to jednak nie może ono prowadzić do określenia podatnikowi przybliżonej kwoty zabezpieczenia (sankcji), która może być ustalona dopiero po zakończeniu postępowania wymiarowego, przy założeniu, że nie jest sankcją o charakterze obligatoryjnym" (tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 lipca 2021 r., sygn. I SA/Gl 411/21, opubl. w CBOSA).

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną, stosownie do art. 153 p.p.s.a.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja, w części określającej skarżącej przybliżoną kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług, narusza przepisy prawa materialnego oraz procesowego. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. podlegała uchyleniu.

Sąd uchylił zaskarżoną decyzję w całości, uznając iż, w związku z brakiem wyodrębnienia w rozstrzygnięciu sumy przybliżonych kwot zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług i sumy odsetek za zwłokę, od sumy przybliżonych kwot dodatkowych zobowiązań w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u.; w przypadku uchylenia zaskarżonej decyzji w zakresie przybliżonych kwot dodatkowych zobowiązań w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u., pozostała jej część nie charakteryzowałaby się samodzielnością w obrocie prawnym.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a.