Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 333/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2007-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 35 ust. 6
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Szczerbiński (sprawozdawca), Sędzia NSA Lidia Błystak, Asesor WSA Dagmara Dominik, Protokolant Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi A, Spółki Cywilnej I. S. i B. O. na decyzje Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] Nr [...] od [...] do [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do grudnia 2003 roku I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...] nr [...] od [...] do [...], II. orzeka, że decyzje wymienione w punkcie I nie mogą być wykonane, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącej A, Spółki Cywilnej I. S. i B. O. kwotę 7.380 zł (siedem tysięcy trzysta osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego w W. dwunastoma decyzjami z dnia [...] o numerach od [...] do [...] na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.) określił A, Spółce Cywilnej I. S. i B. O. zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2003 roku. Za styczeń 2003 r. zobowiązanie to określono w wysokości [...], gdy zadeklarowano je w wysokości [...], za luty w wysokości [...] przy zadeklarowanym w wysokości [...], za marzec odpowiednio w wysokości [...] i [...], za kwiecień [...] i [...], za maj [...] i [...], za czerwiec [...] i [...], za lipiec [...] i [...], za sierpień [...] i [...], za wrzesień [...] i [...], za październik [...] i [...], za listopad [...] i [...] oraz za grudzień 2003 r. w wysokości [...] zł przy zadeklarowanym zobowiązaniu w wysokości [...].

Stwierdzono bowiem w czasie przeprowadzonej kontroli na stacji paliw w S., gdzie Spółka prowadziła działalność gospodarczą, a następnie w toku postępowanie podatkowego, iż dokonywano sprzedaży oleju opałowego przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych, a także sprzedaży gazu propan-butan, która nie znajdowała odzwierciedlenia w ewidencjach księgowych, w związku z czym nie była opodatkowana całość sprzedawanego w poszczególnych miesiącach gazu propan-butan i nie odprowadzano do budżetu państwa podatku akcyzowego w należnej wysokości.

Ustalono, że w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2003 r. Spółka Cywilna A zakupiła olej opałowy w łącznej ilości [...] litrów oraz [...] litrów gazu płynnego propan-butan. Sprzedała w tym czasie [...] litrów oleju opałowego oraz [...] litra tego oleju, nie znajdującego odzwierciedlenia w ewidencjach księgowych, zaś odnośnie gazu propan-butan sprzedano go [...] litrów, nadto dokonano nieudokumentowanego rozchodu gazu w ilości [...] litrów. Olej opałowy sprzedawany był na stacji paliw wyłącznie przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych "Adast" o numerze fabrycznym [...]. Do magazynowania gazu płynnego propan-butan służyły dwa zbiorniki o pojemności [...] litrów, które można było napełniać do [...] pojemności, w związku z czym maksymalna użytkowa pojemność obu wynosiła [...] litrów. Olej opałowy z kolei przechowywano w ośmiu przenośnych zbiornikach z tworzywa sztucznego o pojemności od 1100 do 1200 litrów. W oparciu o te ustalenia oraz dokumenty i rejestry sporządzono bilans obrotów olejem opałowym i gazem płynnym za poszczególne miesiące 2003 r. z uwzględnieniem możliwości magazynowych i wyliczono za każdy miesiąc należny podatek akcyzowy w podanych wyżej kwotach. Przyjęto jednocześnie na podstawie § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r., powołanego na wstępie, że olej opałowy sprzedano w całości na cele inne niż opałowe, ponieważ był sprzedawany na stacji paliw wyłącznie przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych.

Decyzje te utrzymane zostały w mocy decyzjami Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] o numerach od [...] do [...].

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A, Spółka Cywilna I. S. i B. O. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej we W. oraz decyzji organu I instancji, podtrzymując zarzuty sformułowane w odwołaniu. Zarzucono, że przy wydawaniu decyzji naruszono art. 2, 45 ust. 1, 84 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 122, 180 § 1, 181, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie ich na podstawie § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego, powołanego na wstępie, który w części stanowiącej, że za sprzedaż wyrobów określonych w § 4 i 5 tego rozporządzenia dla celów innych niż opałowe uważa się również sprzedaż tych wyrobów na stacjach paliw przy użyciu odmierzaczy paliw ciekłych, jest niezgodny z powołanymi przepisami. Wniesiono też o przedstawienie pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu co do zgodności tego przepisu z wymienionymi normami Konstytucji. Zarzucono nadto, że decyzje wydane zostały z naruszeniem art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. a) i b) ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przez przyjęcie, że strona skarżąca dokonywała sprzedaży oleju opałowego przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych i jednocześnie zastosowanie w zakresie powstania obowiązku podatkowego normy wynikającej z art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. a), właściwej dla sprzedaży oleju opałowego w inny sposób, niż przy użyciu odmierzaczy paliw ciekłych, która określa moment powstania obowiązku podatkowego na chwilę sprzedaży oleju opałowego na cele inne niż opałowe, zamiast zastosowania właściwej dla tej sytuacji normy wynikającej z art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. b) przewidującej, że obowiązek podatkowy powstaje z dniem stwierdzenia posiadania oleju opałowego na cele inne niż opałowe. Naruszono też przepisy postępowania, nie wyjaśniając należycie i bezpodstawnie przyjmując, że strona skarżąca sprzedawała olej opałowy przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych, choć stosowane przez nią urządzenie nie spełniało wymaganych warunków technicznych, podobnie jak nie znajdowało się ono na stacji paliw, choć bezpodstawnie przyjęto, że było inaczej. Niezależnie od tego pominięto w toku postępowania posiadane przez stronę skarżącą oświadczenia nabywców oleju opałowego, uzyskane na podstawie § 6 rozporządzenia w sprawie podatku akcyzowego, z których jednoznacznie wynika, że nabywany olej przeznaczony był na cele opałowe. Prócz tego zawyżono ilość nabywanego i sprzedawanego przez stronę gazu propan-butan, a wszystkie wątpliwości przy ocenie dowodów rozstrzygano na korzyść Skarbu Państwa w myśl zasady in dubio pro fisco, nadto nie ustosunkowano się w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji do wszystkich zarzutów, podniesionych przez stronę w odwołaniu.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację. Stwierdzono, że używany przy sprzedaży oleju opałowego odmierzacz paliw ciekłych "Adast" model 8951.31A/SOP o numerze fabrycznym [...] posiadał aktualne świadectwo legalizacyjne, wydane przez Obwodowy Urząd Miar w K. i zamontowany był na terenie stacji paliw, prowadzonej przez stronę skarżącą w S. nr [...], która to stacja z kolei spełniała niezbędne warunki techniczne, określone przepisami rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 20 września 2000 r. (Dz. U. nr 98, poz. 1067 ze zm.). Sama umowa dzierżawy, zawarta przez stronę skarżącą w dniu [...] z Nadleśnictwem M., dotyczyła "stacji paliw", a wspomniane wyżej świadectwo legalizacyjne zawierało stwierdzenie, że odmierzacz paliw ciekłych znajduje się na stacji paliw. Ponieważ zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego każda sprzedaż oleju opałowego dokonana na stacji paliw przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych uważana jest za sprzedaż tego oleju dla celów innych niż opałowe, nie było potrzeby badania kwestii oświadczeń nabywców kupowanego w ten sposób oleju opałowego, a fakt złożenia przez nabywców takich oświadczeń, o których mowa w § 6 rozporządzenia, nie upoważniał podatnika do skorzystania z preferencji podatkowych, polegających na zwolnieniu z akcyzy oleju opałowego kupowanego na cele opałowe. Ponieważ dotychczas Trybunał Konstytucyjny nie orzekł, że § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego sprzeczny jest z normami wyższego rzędu, organy administracji podatkowej miały obowiązek go stosować. W toku postępowania wyjaśniono w niezbędnym zakresie wszystkie istotne okoliczności sprawy, w czym podatnik miał obowiązek współdziałać w szerszym zakresie, niż to czynił. Podatnik składał deklaracje dla podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży gazu płynnego propan-butan, ale z wyliczeń opartych na dokładnym zbadaniu jego dokumentacji księgowej za poszczególne miesiące wynika, że dokonał sprzedaży tego gazu nie znajdującego w części odzwierciedlenia w tej dokumentacji, w związku z czym zasadnie przyjęto, że była ona wyższa, niż deklarowana dla rozliczenia podatku akcyzowego. Zobowiązanie podatkowe określono zatem w prawidłowej wysokości w oparciu o te wyliczenia. Podniesiono jednocześnie, że ustalenia te zgodne były ze sporządzonym bilansem obrotów olejem opałowym i gazem płynnym propan-butan za poszczególne miesiące z uwzględnieniem możliwości magazynowych podatnika.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy przede wszystkim prawidłowości rozliczenia przez stronę skarżącą w poszczególnych miesiącach 2003 roku podatku akcyzowego w związku ze sprzedażą oleju opałowego na stacji paliw w S. przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych, przy czym ustalenia co do miejsca i sposobu sprzedaży tego oleju w świetle dowodów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego uznać należało za uzasadnione. Jednocześnie zarówno strona skarżąca, jak i strona przeciwna są zgodne co do tego, że z § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego, powołanego na wstępie wynika, że każda sprzedaż oleju opałowego dokonana na stacji paliw przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych musi być uważana za sprzedaż tego oleju dla celów innych niż opałowe, niezależnie od rzeczywistego przeznaczenia tego oleju przez nabywcę. W związku z takim złożeniem strona skarżąca sformułowała też wniosek o skierowanie przez sąd pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego odnośnie zgodności tego przepisu rozporządzenia Ministra Finansów z przepisami Konstytucji. Mówi on bowiem w ramach przepisu dotyczącego zwolnień podatkowych, że zwalnia się z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych, z wyjątkiem podmiotów sprzedających wyroby określone w § 4 i 5, dla celów innych niż opałowe, przy czym za sprzedaż dla celów innych niż opałowe uważa się również sprzedaż tych wyrobów na stacjach paliw przy użyciu odmierzaczy paliw ciekłych. W § 4 i 5 zaś w pierwszym rzędzie mowa jest o olejach opałowych, które powinny być prawidłowo oznaczone i zabarwione, przy czym nie było kwestionowane, że taki właśnie olej opałowy sprzedawała skarżąca Spółka.

W ocenie sądu stanowisko obu stron w rozpoznawanej sprawie, jakoby z § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia miało wynikać, że również sprzedaż oleju opałowego na cele opałowe, jeśli jest dokonywana na stacji paliw przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych, podlega podatkowi akcyzowemu w związku z zawartym w tej normie prawnej określeniem, iż uważa się taką sprzedaż za sprzedaż dla celów innych niż opałowe, nie jest uzasadnione. Pominięto bowiem istotną zasadę, że przy interpretacji przepisów prawnych należy szukać możliwości ich rozumienia w zgodzie z normami wyższego rzędu i przyjmować z kilku możliwych taką wykładnię, która z zasadą tą jest zgodna.

Zestawienie przepisu § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. z przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) doprowadza do odmiennych wniosków odnośnie mającego z niego wynikać zakresu obowiązku podatkowego, niż przyjęły to strony.

Nie sięgając nawet do rozważania struktury tej ustawy i istoty podatku akcyzowego zauważyć trzeba, że obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy, ciążący w szczególności na sprzedawcy wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 35 ust. 1 pkt 3 ustawy, skonkretyzowany został co do momentu swego powstania dla sprzedających oleje opałowe w art. 35 ust. 6.

Co prawda art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stanowi, że w drodze ustawy powinno następować nakładanie podatków i innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych oraz zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków, ale w orzecznictwie od dawna przyjęto, że nie jest to wyliczenie wyczerpujące, bowiem nie tylko te, ale wszystkie istotne elementy stosunku daninowego powinny być uregulowane bezpośrednio w ustawie, zaś do unormowania w drodze rozporządzenia mogą zostać przekazane tylko te sprawy, które nie mają istotnego znaczenia dla konstrukcji danej daniny. Istotne zaś znaczenie ma niewątpliwie określenie momentu powstania obowiązku podatkowego (por. np. wyroki Trybunału z dnia 9 lutego 1999 r. sygn. U 4/99, OTK ZU nr 1/1999, poz. 4, i z dnia 6 marca 2002 r. sygn. P 7/00, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 13, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2003 r. sygn. III SA 1411/01, RPP 2003//11/40 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 27 czerwca 2006 r. sygn. I SA/Bk 164/06, Lex nr 192868).

Zgodnie z art. 35 ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy w przypadku olejów opałowych oraz olejów napędowych, jeżeli sprzedaż dotyczy oleju zabarwionego na czerwono i oznaczonego znacznikiem, przeznaczonego na cele inne niż opałowe, powstaje: a) dla podatników sprzedających te wyroby, z zastrzeżeniem lit. b), z chwilą tej sprzedaży na cele inne niż opałowe, b) dla podatników sprzedających te wyroby na stacjach paliw przy użyciu odmierzaczy paliw ciekłych – z dniem stwierdzenia posiadania wyrobów na cele inne niż opałowe.

Wynika z tego jedynie, że dla podatników sprzedających oleje opałowe na stacjach paliw przy użyciu odmierzaczy paliw ciekłych obowiązek podatkowy przy sprzedaży tego wyrobu na cele inne niż opałowe powstaje wcześniej, a więc już w chwili stwierdzenia posiadania oleju opałowego na te cele, a nie dopiero z chwilą jego sprzedaży na cele inne niż opałowe. Nie wynika jednak z tego, aby w wypadku braku ustalenia, że podatnik taki posiada olej opałowy na cele inne niż opałowe, nie miałby w stosunku do niego powstawać obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w razie stwierdzenia, że olej opałowy na taki cel sprzedał, o czym mowa w art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. a). Ustawodawca nie określił natomiast w ustawie, aby kiedykolwiek miał powstać obowiązek podatkowy sprzedawcy oleju opałowego na stacji paliw przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych, jeżeli sprzedaje w ten sposób olej opałowy zgodnie z jego przeznaczeniem, to jest na cele opałowe.

Skoro tak istotnego elementu stosunku daninowego w zakresie podatku akcyzowego nie określił ustawodawca w ramach ustawy, to nie miał kompetencji tego uczynić Minister Finansów w ramach rozporządzenia wykonawczego. Dodać można, że takie rozumienie § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r., jakie przyjęły obie strony w rozpoznawanej sprawie, byłoby równoznaczne z ujawnieniem przekroczenia przez tego ministra swoich kompetencji, jak również przepisów ustawy podatkowej i Konstytucji we wskazanym w skardze zakresie, gdyż tożsame byłoby z przyjęciem, że każda sprzedaży oleju opałowego na stacji paliw przy użyciu odmierzacza paliw ciekłych jest ze sprzedażą tego oleju na cele inne niż opałowe niezależnie od rzeczywistego celu, w jakim nabywca oleju opałowego go kupuje i nawet wówczas, gdyby miał go zużyć zgodnie z jego przeznaczeniem na cele opałowe. Byłoby to w istocie rozszerzenie obowiązku podatkowego ponad jego zakres, określony w ustawie i to przy okazji normy prawnej przewidującej zwolnienie podatkowe w podatku akcyzowym podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych. Ponieważ Minister Finansów nie mógł zgodnie z prawem tego uczynić, określenie w § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego, że za sprzedaż dla celów innych niż opałowe uważa się również sprzedaż tych wyrobów na stacjach paliw przy użyciu odmierzaczy paliw ciekłych, należy rozumieć jedynie jako przypomnienie, że taka sprzedaż olejów opałowych na cele inne niż opałowe podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. a) niezależnie od tego, iż w konkretnej sytuacji brak jest pozytywnego stwierdzenia, że podatnik na stacji paliw posiada oleje opałowe na cele inne niż opałowe, o czym mowa w art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. b). Gdyby nie to przypomnienie i sprecyzowanie w normie rozporządzenia wykonawczego, to podatnicy dokonujący sprzedaży oleju opałowego na cele inne niż opałowe na stacjach paliw przy użyciu odmierzaczy paliw ciekłych mogliby podnosić – co prawda niezasadnie – że skoro dotyczy ich specjalny przepis określony w art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. b) ustawy, to nie dotyczy ich norma ogólniejsza sformułowana wyżej pod lit. a).

Takie rozumienie § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego, jakie przedstawiono wyżej, sąd uznał za uzasadnione, pozwala bowiem wyjaśnić ten przepis zgodnie z normami wyższego rzędu, a w szczególności z przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Spowodować to musiało uznanie, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem tego przepisu oraz art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. a) i b) ustawy z dnia 8 stycznia1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w sposób, mający wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). W konsekwencji tego w toku postępowania podatkowego odstąpiono od wyjaśnienia istotnych okoliczności faktycznych, przede wszystkim w zakresie ustaleń odnośnie przeznaczenia sprzedawanego przez skarżącą Spółkę oleju opałowego, a w szczególności na podstawie oświadczeń nabywców, o których mowa w § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego. Oświadczenia te w znacznej części zebrano w toku postępowania i dołączono do akt sprawy, ale odstąpiono od ich badania i oceny, powołując się na interpretację § 12 ust. 1 pkt 1, o której była mowa wyżej, a która sąd z podanych powodów uznał za wadliwą. Do pogłębienia ustaleń faktycznych w tym zakresie należy zatem powrócić w toku ponownego postępowania.

Podniesione w skardze zarzuty dotyczące niezadeklarowanej sprzedaży gazu propan-butan są bardzo ogólnikowe i sprowadzają się do stwierdzenia, że część gazu zużywana była na potrzeby własne strony skarżącej jako konsumenta. Tymczasem kwestię tę wyjaśniano w toku postępowania i stwierdzono, że Spółka nie posiadała środka trwałego w postaci kotła grzewczego, w którym można byłoby używać gaz propan-butan, zaś znajdujące się w aktach sprawy rozliczenia kupna i sprzedaży tego gazu są bardzo dokładne. Ogólnikowość sformułowanego zarzutu nie pozwoliła na uznanie go za uzasadniony w dotąd ustalonym stanie faktycznym.

W opisanej sytuacji, gdy sąd przyjął, że przepisy prawa będące podstawą zaskarżonej decyzji są zgodne z przepisami ustawy podatkowej z dnia 8 stycznia 1993r. oraz z przepisami Konstytucji, brak było powodów do kierowania w tej sprawie pytania do Trybunału Konstytucyjnego. Decyzje zaskarżone określające skarżącej Spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące 2003 roku oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji należało jednak uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, powołanej wyżej z powodów, również wyżej szczegółowo przedstawionych. Jednocześnie na podstawie art. 152 tej ustawy orzeczono, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane, a na podstawie jej art. 200 i art. 209 zasądzono na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.