Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 273/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-06-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6553
Hasła tematyczne: Środki unijne
Skarżony organ: Prezes Agencji Rynku Rolnego
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 36 ust. 2, 3 i 6
journal: Dz.U. 2013 poz 50
law: Ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych
article: art. 6, art. 10, art. 61 § 4, art. 78 § 1, art. 79, art. 156 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1257
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 8, art. 30 § 1, 4 i 5
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska (spr.) Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia del. WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek Protokolant Marta Woźniak po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [A] sp. z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lutego 2017 r. sygn. akt V SA/Wa 401/16 w sprawie ze skargi [A] sp. z o.o. w W. na decyzję Agencji Rynku Rolnego z dnia 23 grudnia 2015 r. nr 11/2015/P w przedmiocie stwierdzenia odpowiedzialności płatnika podmiotu skupującego z tytułu uchybienia obowiązkowi uiszczenia opłaty naliczanej w związku z przekroczeniem przez dostawców hurtowych kwoty mlecznej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od [A] sp. z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 lutego 2017 r. sygn. akt V SA/Wa 401/16 oddalił skargę [A] Sp. z o.o. w W. na decyzję Prezesa Agencji Rynku Rolnego z dnia [...] grudnia 2015 r. w przedmiocie stwierdzenia odpowiedzialności płatnika, podmiotu skupującego z tytułu uchybienia obowiązkowi uiszczenia obowiązkowi uiszczenia opłaty naliczonej w związku z przekroczeniem przez dostawców hurtowych kwoty mlecznej.

Wyrok zapadł na tle następujących okoliczności sprawy:

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. Dyrektor Oddziału Terenowego Agencji Rynku Rolnego (ARR) w Warszawie – na podstawie art. 36 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych (Dz. U. 2013 r., poz. 50 ze zm.) – ustalił K. Z. należną opłatę w wysokości 2509,48 zł w związku z przekroczeniem przysługującej kwoty indywidualnej dostaw mleka o 2761 kg. Ponieważ decyzja stała się ostateczna, a rolnik nie wpłacił ww. kwoty na rachunek podmiotu skupującego, Dyrektor OT ARR w Warszawie decyzją z dnia [...] października 2015 r. – na podstawie art. 30 § 4, art. 47 § 4, art. 53 § 4 oraz 52 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz art. 18 ustawy z dnia 10 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o ARR i organizacji niektórych rynków rolnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1419) w zw. z art. 40 ust. 1 oraz art. 36 ust. 3 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych – stwierdził odpowiedzialność płatnika, tj. podmiotu skupującego [A] Sp. z o.o. w W. z tytułu niewpłacenia ww. kwoty na rachunek OT ARR w Warszawie wraz ze stosownymi odsetkami.

W uzasadnieniu wskazano, że skarżąca zobowiązana była do wniesienia przed 1 października 2015 r. opłaty w wysokości 899 833,09 zł (na rachunek bankowy OT ARR w Warszawie). Skoro wpłacono 897 323,61 zł, to uchybiono obowiązkowi określonemu w art. 36 ust. 3 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych, a zatem organ ustalił odpowiedzialność płatnika w warunkach i na zasadach określonych w art. 30 § 4 i art. 47 § 4 o.p.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. Prezes Agencji Rynku Rolnego utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę spółki na powyższą decyzję.

Sąd I instancji podzielił pogląd organu, że potraktowanie podmiotu skupującego jako płatnika musi być rozpatrywane zarówno na podstawie art. 8 o.p., jak i art. 36 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych. Niewątpliwie to Dyrektor OT ARR ustala w drodze decyzji wysokość należnej opłaty, jednakże to podmiot skupujący na mocy ustawy został upoważniony do żądania wykonania, w drodze egzekucji administracyjnej, obowiązku z niej wynikającego, w przypadku gdy dostawca hurtowy nie wniesie ustalonej w stosunku do niego opłaty dobrowolnie. Nadanie podmiotowi skupującemu przymiotu płatnika miało na celu usprawnienie poboru opłat i zapobieżenie możliwości uchylania się od ich płacenia przez dostawcę hurtowych.

WSA wskazał ponadto, że o tym, czy dany podmiot jest płatnikiem przesądzają zadania jakie wykonuje, bez względu na to, czy w przepisach go kreujących wyraźnie tak go określono. Decyduje zatem treść nałożonych przez przepisy prawa obowiązków i ich szczegółowa analiza. Kluczowe znaczenie w tym względzie mają art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji WE 595/2004 oraz art. 36 ust. 6 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych. Pierwszy z wymienionych przepisów czyni podmioty skupujące odpowiedzialnymi za pobieranie opłat, a nie tylko za ich przekazanie na rachunek bankowy właściwego oddziału terenowego Agencji. Natomiast art. 36 ust. 6 ustawy daje podmiotowi skupującemu (a nie organom) upoważnienie do żądania w drodze egzekucji administracyjnej wykonania obowiązku wynikającego z decyzji ustalającej w stosunku do dostawcy hurtowego wysokość należnej opłaty.

Dalej Sąd wskazał, że zgodnie z art. 30 § 4 o.p. organ ma obowiązek wydania decyzji o odpowiedzialności płatnika określającej wysokość niepobranego lub pobranego i niewpłaconego podatku, gdy stwierdzi, że płatnik nie wykonał obowiązków o których mowa w art. 8 ww. ustawy, to jest nie obliczył podatku, nie pobrał go i nie wpłacił we właściwym terminie organowi podatkowemu. Skoro ustawodawca jednoznacznie uzależnia wydanie decyzji o odpowiedzialności płatnika od stwierdzenia niewykonania obowiązków przez płatnika i zakresu niewykonania tych obowiązków, to tylko te okoliczności muszą być zbadane w postępowaniu podatkowym. Ustalenie, czy podatnicy od których płatnik miał pobrać podatek, zapłacili ten podatek w prawidłowej wysokości jest istotne dopiero na etapie wykonania decyzji o odpowiedzialności płatnika, a nie na etapie orzekania o niej.

Zdaniem WSA, w sprawie nie doszło do naruszenia art. 6, 7, 8, 9, 10 § 1, 77 § 1 i 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm.; dalej: k.p.a.). Decyzja organu I instancji o odpowiedzialności płatnika w związku z uchybieniem obowiązkowi określonemu w ustawie została wydana prawidłowo w oparciu o przepisy ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych oraz przepisy Ordynacji podatkowej. Natomiast zarzuty strony, iż z uzasadnienia przedmiotowej decyzji nie wynika, który rolnik nie dokonał wpłaty należnej opłaty, ani jaka kwota nie została wpłacona na konto podmiotu skupującego nie mogą stanowić podstawy do zmiany zaskarżonej decyzji. Według Sądu I instancji Dyrektor OT ARR w Olsztynie dokonał dokładnej analizy całości materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie oraz podjął wszelkie niezbędne kroki mające na celu ustalenie stanu faktycznego.

Odnosząc się do zarzutu strony odnośnie nieotrzymania od ARR tytułu wykonawczego (tj. oryginału decyzji określającej wysokość należnej opłaty wraz ze stwierdzeniem ostateczności i wykonalności), Sąd wskazał, iż w odpowiedzi na wniosek strony, Dyrektor OT ARR w Warszawie w dniu [...] listopada 2015 r. przekazał skarżącej spółce uwierzytelnioną kopię decyzji w sprawie ustalenia wysokości należnej opłaty wraz z zaświadczeniem dot. ostateczności tej decyzji.

Podsumowując, WSA zaakceptował stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, iż skarżąca spółka – jako podmiot uczestniczący w realizacji mechanizmu kwotowania produkcji mleka w oparciu o przepisy ustawy z dnia [...] kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych oraz rozporządzenia Komisji WE 595/2004 – zobowiązana była do wniesienia należnej kwoty na rachunek bankowy OT ARR w Warszawie przed dniem 1 października 2015 r.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła [A] Sp. z o.o. z siedzibą w W.

Skarżąc powyższy wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie wyroku i uchylenie decyzji organów obu instancji, oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

I naruszenie przepisów prawa procesowego:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 30 § 4 i § 5 o.p. oraz w zw. z art. 36 ust. 2 i 3 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych i art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) 595/2004 poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktyczno-prawnego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania przez WSA w Warszawie, że istniały przesłanki prawne do obciążenia odpowiedzialnością spółki jako płatnika, podmiotu skupującego z tytułu uchybienia obowiązkowi uiszczenia opłaty naliczonej w związku z przekroczeniem przez dostawców hurtowych kwoty mlecznej, chociaż z akt sprawy wynika, że spółka nie ponosi winy z tytułu niepobrania kwoty mlecznej;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 8 i art. 30 § 4 i § 5 o.p. oraz art. 36 ust. 2, ust. 3 i ust. 6 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych poprzez niekompletne wyjaśnienie podstaw prawnych rozstrzygania, w tym kluczowych kwestii odnoszących się do przesądzenia przez Sąd I instancji, że spółka jest płatnikiem i ponosi odpowiedzialność za niewypłacone przez dostawcę hurtowego (rolnika) opłaty za przekroczenie kwoty mlecznej (zwane karami mlecznymi), chociaż spółka nie dokonuje obliczenia kary mlecznej, nie jest jej doręczania z urzędu decyzja wymierzająca rolnikowi karę mleczną, a jedynie ma przekazać otrzymaną opłatę;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. oraz art. 6, art. 61 § 4, art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. poprzez błędne uznanie, że postępowanie w przedmiotowej sprawie było prowadzone zgodnie z prawem, chociaż na podstawie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że spółka nie została zawiadomiona o wszczęciu postępowania zgodnie z art. 61 § 4 k.p.a., które było obowiązkiem organu I instancji, czego nie dostrzegł WSA, a zatem już z tego powodu postępowanie było obarczone poważną wadliwością procesową, wobec wyłączenia stosowania art. 10 k.p.a.;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 6, art. 12, art. 80 k.p.a. w zw. z art. 30 § 4 i § 5 o.p. i art. 36 ust. 2, ust. 3, ust. 5, ust. 6 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych poprzez oddalenie skargi chociaż decyzja orzekająca o odpowiedzialności spółki była oczywiście przedwczesna, gdyż spółka nie ponosi winy za niepobranie i nieodprowadzenie kary mlecznej na rachunek właściwego organu, a obowiązkiem organu było rozważenie okoliczności wyłączającej jej odpowiedzialność;

II naruszenie przepisów prawa materialnego:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 8, art. 30 § 4 i § 5 o.p. oraz art. 36 ust. 2, ust. 3, ust. 6, ust. 8 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych i art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) 595/2004 polegające na:

- błędnej wykładni wskazanych wyżej przepisów i w konsekwencji niezasadne przyjęcie, że spółka jest płatnikiem w rozumieniu art. 8 o.p., chociaż prawidłowa wykładnia nie prowadzi do takiego wniosku, a podmiot skupujący jest jedynie zobowiązany do wpłacenia otrzymanych kwot i upoważniony do egzekucji kwot niedotrzymanych a ustalonych decyzją właściwego organu;

- błędnej wykładni, która doprowadziła do niewłaściwego zastosowania art. 30 § 4 o.p., chociaż decyzja o odpowiedzialności spółki była przedwczesna;

- niewłaściwym zastosowaniu art. 30 § 4 polegającym na niezastosowaniu art. 30 § 5 o.p., gdyż spółka nie ponosi winy w niepobraniu i nieodprowadzeniu kwoty mlecznej, a organ winien wydać decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Zdaniem skarżącej kasacyjnie spółki, powyższe uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor wskazał, że Sąd I instancji nie dostrzegł, iż podmiot skupujący nie jest płatnikiem w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Zarzucił, że nie ma przepisu nakładającego na podmiot skupujący odpowiedzialności za obliczenie, pobranie i wpłacenie opłaty za przekroczenie kwoty indywidualnej (KI). Jego zdaniem podmiot skupujący ponosi odpowiedzialność tylko za wpłacone przez producentów, a nieprzekazane kwoty należnej opłaty na konta właściwych organów. Tym samym podmiot skupujący nie może pełnić funkcji płatnika, gdyż nie dokonuje obliczenia kwoty mlecznej. Nie pobiera kwoty mlecznej, a wpłaty powinni dokonać sami rolnicy (dostawcy hurtowi). Ponadto, według skarżącej, skoro spółka dokonała szeregu czynności zmierzających do wyegzekwowania przez rolników wpłat należnej opłaty za przekroczenie KI, a pomimo tego część producentów mleka nie uiściła opłaty, nie ponosi ona winy w niepobraniu i nieodprowadzeniu kwoty mlecznej.

Powyższe uzasadniało zastosowanie art. 30 § 5 o.p.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ (obecnie: Dyrektor Generalny Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa) wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy. Naczelny Sąd Administracyjny, kontrolując zaskarżony wyrok, zobowiązany jest ograniczyć się do zbadania, czy wyrok ten uchybia przepisom wskazanym w skardze kasacyjnej w ramach podstaw z art. 174 p.p.s.a. Stosownie do tego przepisu skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Ze względu na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich, ani w inny sposób korygować.

Rozpoznając w tak zakreślonych granicach skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie należy stwierdzić, iż nie została ona oparta na usprawiedliwionych podstawach.

Wniesiony środek prawny oparty został na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 p.p.s.a. W takiej sytuacji NSA zasadniczo w pierwszej kolejności rozpoznaje podniesione w tej skardze zarzuty procesowe. Konieczność zachowania tej kolejności oceny zarzutów kasacyjnych wynika z tego, że prawidłowe odniesienie się do zarzutów związanych z naruszeniem prawa materialnego jest możliwe tylko w sytuacji, gdy w postępowaniu kasacyjnym zostanie stwierdzone, że stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości albo, że nie został skutecznie zakwestionowany w skardze kasacyjnej. Tak określony porządek oceny zarzutów kasacyjnych nie może być zachowany wówczas, gdy między zarzutami procesowymi i materialnymi zachodzi taki związek, że zarzuty podnoszące naruszenie prawa materialnego są nierozerwalnie złączone z zarzutami procesowymi, bo te drugie są pochodną lub konsekwencją pierwszych. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku niniejszej skargi kasacyjnej, bowiem w sprawie przedmiotem sporu był nie tyle stan faktyczny tylko interpretacja przepisów prawa i w ustalonym stanie faktycznym sprawy ich zastosowanie. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny łącznie rozpozna obie grupy zarzutów kasacyjnych.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów procesowych, które wskazują, że Sąd I instancji naruszył przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niekompletne wyjaśnienie podstaw prawnych rozstrzygania, w tym kluczowych kwestii odnoszących się do przesądzenia przez Sąd I instancji, że spółka jest płatnikiem i ponosi odpowiedzialność za niewpłacone przez dostawcę hurtowego opłaty za przekroczenie indywidualnej kwoty mlecznej.

NSA stwierdza, że nie jest to zarzut zasadny.

Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.

Mając na uwadze treść wskazanego przepisu podnieść należy, że z punktu widzenia określonych w nim wymogów, którym czynić powinno zadość uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego, nie ma podstaw, aby twierdzić, że w rozpatrywanej sprawie wymogom tym, Sąd I instancji uchybił.

Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli.

Wbrew stanowisku skarżącej kasacyjnie strony, uzasadnienie zaskarżonego wyroku realizuje funkcję kontroli trafności wydanego w sprawie orzeczenia, co wbrew sugestiom autora skargi kasacyjnej, nie pozbawia NSA możliwości skontrolowania zaskarżonego w zakresie, który wyznaczony został granicami wniesionego środka zaskarżenia.

NSA stwierdza, że wymóg zawarcia w uzasadnieniu wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia należy rozumieć w ten sposób, iż uzasadnienie winno pozwalać na skontrolowanie przez strony i sąd wyższej instancji, czy sąd orzekający nie popełnił w swoim rozumowaniu błędów, tj. winna zostać w nim uwidoczniona operacja logiczna, którą przeprowadził sąd, stosując określone normy prawne w rozstrzyganej sprawie. W sprawie będącej przedmiotem kontroli instancyjnej Sąd I instancji przedstawił istotę zarzutów podniesionych w skardze, a następnie odniósł się do nich się do nich przedstawiając argumenty, które w jego ocenie dawały podstawę do uznania prawidłowości wydanych przez organy rozstrzygnięć.

Wbrew stanowisku skarżącej w zakresie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, Sąd I instancji wskazał na przepisy będące ich podstawą. WSA wyjaśnił, że o tym, czy dany podmiot jest płatnikiem, przesądzają zadania jakie wykonuje, bez względu na to, czy w przepisach go kreujących wyraźnie tak go określono, wskazując, że decyduje o tym treść nałożonych przez przepisy prawa obowiązków i ich szczegółowa analiza. Kluczowe znaczenie w tym względzie mają, jak wyjaśnił, art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji WE 595/2004 oraz art. 36 ust. 6 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych.

Z punktu widzenia przedstawionych argumentów, w tym również zważywszy na przedmiot orzekania Sądu I instancji w rozpatrywanej sprawie, nie ma więc podstaw, aby skutecznie zarzucać, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku charakteryzuje się daleko posuniętymi deficytami, ponieważ Sąd I instancji w sposób dostateczny i logiczny wyjaśnił podstawy swego rozstrzygnięcia, a w konsekwencji takiego uznania, stwierdził, że skarżąca spółka – jako podmiot uczestniczący w realizacji mechanizmu kwotowania produkcji mleka w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych oraz rozporządzenia Komisji WE 595/2004 – zobowiązana była do pobrania od dostawców hurtowych opłat ustalonych w decyzji Dyrektora OT ARR oraz wniesienia ich na rachunek bankowy Oddziału Terenowego ARR w Warszawie przed dniem 1 października 2015 r.

W tym miejscu podkreślić należy, że nie można mylić dostateczności uzasadnienia z siłą jego przekonywania i trafnością wskazanych w nim argumentów. Zarzucana przez skarżącą wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez spółkę poglądu innego niż przedstawiony w uzasadnieniu nie stanowi jednak o naruszeniu przez Sąd art. 141 § 4 p.p.s.a.

Nieskuteczne okazały się również zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. oraz art. 6, art. 61 § 4, art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. (zawarte w pkt I ppkt 3 petitum skargi kasacyjnej) poprzez błędne uznanie, że postępowanie w przedmiotowej sprawie było prowadzone zgodnie z prawem, w sytuacji gdy spółka nie została zawiadomiona o wszczęciu postępowania zgodnie z art. 61 § 4 k.p.a.

Z tego powodu, zdaniem skarżącej, postępowanie było obarczone poważną wadliwością procesową, wobec wyłączenia stosowania art. 10 k.p.a.

Odnosząc się do powyższego, przypomnieć należy, że zgodnie z art. 61 ust. 4 k.p.a. o wszczęciu postępowania z urzędu lub na żądanie jednej ze stron należy zawiadomić wszystkie osoby będące stronami w sprawie. Zawiadomienie o wszczęciu postępowania stanowi wypełnienia gwarancji procesowej wynikającej z art. 10 ust. 1 k.p.a., który stanowi, że organy administracji publicznej obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Niewątpliwie wszczęcie postępowania z urzędu bez zawiadomienia o tym strony postępowania może stanowić naruszenie przepisów postępowania mogące mieć wpływ na wynik sprawy. Niemniej jednak naruszenie omawianego przepisu zawsze oceniane musi być w odniesieniu do stanu faktycznego konkretnej sprawy. Oznacza to, że nie zawsze naruszenie art. 61 ust. 4 k.p.a. będzie takim naruszeniem tego przepisu, który powodować będzie konieczność uchylenia decyzji. Zawiadomienie o wszczęciu postępowania administracyjnego ma umożliwić stronom realizację uprawnień procesowych określonych przepisami Kodeksu postępowania administracyjnego (np. art. 78 § 1, art. 79 k.p.a.) przez podejmowanie przez nie czynności procesowych mających wpływ na ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy administracyjnej. Z tego też względu nie jest istotna forma tego powiadomienia, lecz to, czy strony powzięły wiadomość o wszczęciu postępowania administracyjnego. W niniejszej sprawie, pomimo iż skarżąca nie została formalnie zawiadomiona o wszczęciu postępowania w sprawie, to w ocenie Sądu takie uchybienie nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Dla skuteczności zarzutu naruszenia zasady czynnego udziału stron w toczącym się postępowaniu administracyjnym, koniecznym jest nadto wykazanie, że zarzucane uchybienie uniemożliwiło stronie przeprowadzenie konkretnych czynności procesowych, a w następstwie realizację przysługujących jej praw i nie mogło być konwalidowane na późniejszych etapach tego postępowania, jak również, że naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy. Uchybienie art. 10 § 1 k.p.a. może zatem stanowić podstawę uchylenia decyzji jedynie wówczas, gdy wykaże się, że naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. Innymi słowy, strona musi wykazać, że gdyby do takiego uchybienia nie doszło, wynik sprawy byłby odmienny. Powyższe oznacza, iż w sytuacji, gdy skarżąca nie wskazuje na konieczność uzupełnienia postępowania dowodowego, w zakresie koniecznym dla rozstrzygnięcia sprawy i mającym istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie, uchybienie zasadzie czynnego udziału stron w postępowaniu nie stanowiło do skutecznego zarzutu naruszenia postanowień art. 10 §1 k.p.a.

Odnosząc się natomiast do zarzutów naruszenia prawa materialnego, uznać należy, że i one nie okazały się trafne. Skarżąca, zdaniem NSA, niezasadnie zarzuca błędną wykładnię art. 8, art. 30 § 4 i § 5 o.p. oraz art. art. 36 ust. 2, ust. 3, ust. 6, ust. 8 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych i art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) 595/2004, a w konsekwencji niezasadne przyjęcie, że spółka jest płatnikiem w rozumieniu art. 8 o.p., podczas gdy, jej zdaniem, podmiot skupujący jest zobowiązany jedynie do dokonania opłaty wniesionej uprzednio przez dostawcę hurtowego na rzecz podmiotu skupującego a nie do zapłaty ww. opłaty z góry bez względu na to czy dostawca hurtowy uprzednio wniesie tę opłatę na rzecz podmiotu skupującego. Według skarżącej, podmiot skupujący, jako że nie oblicza należnego podatku, nie może być potraktowany – w świetle art. 8 o.p. jako płatnik tylko jako inkasent.

Stanowisko to nie jest zasadne, a co za tym idzie w żaden sposób nie podważa trafności wydanego przez Sąd I instancji rozstrzygnięcia.

Zgodnie z zasadą określoną w art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji WE 595/2004 przed dniem 1 października każdego roku podmioty nabywające i, w przypadku sprzedaży bezpośredniej, producenci odpowiedzialni za opłaty wyrównawcze wpłacają do właściwego organu należną kwotę zgodnie z zasadami ustanowionymi przez państwo członkowskie; podmioty nabywające są odpowiedzialne za pobieranie opłat z tytułu nadwyżek w dostawach uiszczanych przez producentów na podstawie art. 79 rozporządzenia (WE) nr 1234/2007, zgodnie z art. 81 ust. 1 tego rozporządzenia. Natomiast w myśl ust. 2 tego przepisu w przypadku niewywiązania się z terminu płatności określonego w ust. 1 należne sumy zostają obciążone odsetkami rocznymi, w wysokości równej trzymiesięcznym stopom referencyjnym obowiązującym na dzień 1 października każdego roku, zgodnie z załącznikiem 2, zwiększonym o jeden punkt procentowy.

Z powyższej regulacji wynika, jak trafnie w sprawie przyjęto, że podmioty skupujące są odpowiedzialne za pobieranie opłat z tytułu nadwyżek w dostawach uiszczanych przez producentów, a w przypadku braku dokonania płatności opłaty wyrównawczej w terminie, są obowiązane od kwoty tej zapłacić odsetki. Przepis art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji WE 595/2004 czyni zatem podmioty skupujące odpowiedzialnymi za pobieranie opłat, a nie tylko za ich przekazywanie na rachunek bankowy organu. Na gruncie ustawodawstwa krajowego podmiotom tym przyznano szerokie uprawnienia, co wynika z regulacji zawartych w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych (Dz. U. 2013 poz. 50).

Zgodnie z treścią art. 36 ust 2 ww. ustawy dostawca hurtowy, w terminie określonym w art. 15 ust. 1 rozporządzenia, o którym mowa w pkt 1 załącznika, jest obowiązany do wniesienia podmiotowi skupującemu opłaty ustalonej w decyzji, o której mowa w ust. 1 pkt 2 (wydanej przez właściwego miejscowo dyrektora oddziału terenowego Agencji). Opłatę, o której mowa w ust. 2, podmiot skupujący, jest obowiązany przekazać na rachunek bankowy oddziału terenowego Agencji właściwego ze względu na miejsce zamieszkania albo siedzibę dostawcy hurtowego w terminie określonym w art. 15 ust. 1 rozporządzenia 596/2004, tj. przed 1 października każdego roku (art. 36 ust 3 ustawy o organizacji rynku mleka).

Natomiast zgodnie z art. 36 ust 6 ustawy o organizacji rynku mleka do żądania wykonania, w drodze egzekucji administracyjnej, obowiązku wynikającego z decyzji ustalającej wysokość należnej opłaty dla dostawcy hurtowego, upoważniony został podmiot skupujący wskazany w tej decyzji.

Z powyższych regulacji wynika bezsprzecznie, że podmiot skupujący ma uprawnienie nie tylko do pobrania i przekazania opłaty ale także do żądania wykonania obowiązku zapłaty od dostawcy hurtowego na drodze egzekucji administracyjnej. Tym samym uprawnienia podmiotu skupującego są szersze niż uprawnienia organu administracyjnego.

Ustawa o organizacji rynku mleka, w sprawach nieuregulowanych w ustawie do opłat, odsyła (w art. 40 ust. 1 i 2) do odpowiedniego stosowania przepisów działu III ustawy z dnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) z wyłączeniem przepisów dotyczących umarzania należności, odraczania płatności oraz rozkładania na raty, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 2 rozporządzenia Komisji WE 595/2004. Uprawnienia organu podatkowego przysługują dyrektorowi oddziału terenowego Agencji (I instancja) i Prezesowi (II instancja).

W art. 8 o.p. zawarta została definicja płatnika. Zgodnie z treścią tego przepisu "Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu." Jak wskazuje się w literaturze "płatnik to podmiot, który pośredniczy przy wykonywaniu zobowiązania podatkowego między podatnikiem a organem podatkowym. Wprowadzenie instytucji płatnika miało na celu usprawnienie poboru podatków i zapobieżenie możliwości uchylania się od ich płacenia przez podatników. W tym sensie płatnicy wykonują funkcje zlecone na rzecz państwa, którego prawidłowe funkcjonowanie jest uzależnione od sprawnego dopływu dochodów do właściwych budżetów. Rolą płatnika jest odciążenie podatnika od bezpośredniego kontaktu z organami podatkowymi. Można uznać, że płatnicy wykonują za podatników czynności dotyczące wywiązywania się przez nich z zobowiązań podatkowych. Ich zadania polegają bowiem na wykonaniu trzech materialno-technicznych operacji: obliczeniu należnego od podatnika podatku, pobraniu go z jego środków i wpłaceniu w wyznaczonym przepisami prawa podatkowego terminie do właściwego organu podatkowego "Ordynacja podatkowa Komentarz" Wyd. XI S. Babiarz i inn.... (zob. też K. Chustecka, Instytucja płatnika w świetle przepisów i orzecznictwa, "Rejent" 2009/6, s. 9; także J. Sawczuk, Odpowiedzialność podatkowa i zabezpieczenie realizacji obowiązków ciążących na płatniku, "Studia Prawnicze KUL" 2013/1(53), s. 111–142; T. Janicki, Obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, Prz. Pod. 2016/3, s. 12 i n.).

Zgodnie z art. 30 § 1 o.p. płatnik, który jest zobowiązany do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu, a nie wykonał powyższych obowiązków odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a niewpłacony.

Jednocześnie § 4 wyżej powołanego przepisu stanowi, iż w sytuacji, gdy organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa powyżej wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.

Mając na uwadze powyższe przepisy, trafnie w sprawie uznano, że potraktowanie podmiotu skupującego jako płatnika musi być rozpatrywane łącznie na podstawie zarówno art. 8 ordynacji podatkowej, jak i art. 36 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych. W tej sytuacji zauważyć należy, że po pierwsze odpowiednie stosowanie przepisów oznacza, że określone przepisy mogą mieć zastosowanie, mimo że – tak jak w przypadku niniejszej sprawy – treść art. 8 op., nie odpowiada wprost powinnościom płatnika będącego podmiotem skupującym, a po wtóre o tym czy dany podmiot jest płatnikiem, przesądzają zadania jakie wykonuje, bez względu na to, czy w przepisach go kreujących wyraźnie tak go określono. Decyduje zatem treść nałożonych przez przepisy prawa obowiązków i ich szczegółowa analiza. Kluczowe znaczenie w tym względzie mają, jak słusznie wskazał Sąd I instancji przedstawione wyżej przepisy art. 15 ust. 1 Rozporządzenia Komisji WE 595/2004 oraz art. 36 ust. 6 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych.

W ich świetle pobór należności realizowany jest w oparciu o dwupłaszczyznowe zestawienie uprawnień i obowiązków – pomiędzy organem podatkowym a płatnikiem (podmiotem skupującym) i pomiędzy płatnikiem a podatnikiem (dostawcą hurtowym).

Rola organu w tej kwestii sprowadza się zatem do ustalenia w drodze decyzji odpowiedzialności podmiotu skupującego za niewykonanie obowiązku pobrania i uregulowania na rachunek organu opłaty wynikającej z przekroczenia kwot indywidualnych przez dostawców hurtowych, od których to podmiot skupujący opłaty te ma obowiązek pobrać lub wyegzekwować. Mając na względzie odpowiednie zastosowanie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa wynikające z art. 40 ust. 1 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych, zgodzić należy się ze stanowiskiem organu, słusznie zaakceptowanym przez Sąd I instancji, że najbliżej ustrojowej pozycji podmiotu skupującego na gruncie jej przepisów jest płatnik, zdefiniowany w art. 8 o.p.

Skoro bowiem treść przepisu art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) 595/2004 mającego bezpośrednie zastosowanie wskazuje wyraźnie na rolę podmiotu nabywającego (skupującego) jako pobierającego opłatę, a ustawodawstwo krajowe daje mu uprawnienia przymusowego wykonania decyzji, to – zachowując odpowiednie stosowanie Ordynacji podatkowej - nie można uznać, że podmiot ten jest inkasentem. Podmiot skupujący odpowiada bowiem za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony (art. 30 § 1 o.p.), nie zaś jedynie, jak w przypadku inkasenta, za podatek niewpłacony (art. 30 § 2 o.p.).

Reasumując, zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 8, art. 30 § 4 i § 5 o.p. oraz art. 36 ust. 2, ust. 3, ust. 6 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych i art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) 595/2004, uznać należało za nieuzasadniony. W tym miejscu zauważyć należy , że przepis art. 36 ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych nie zawiera jednostki redakcyjnej wskazanej przez autora skargi kasacyjnej jako "ust. 8" zatem zawarty w pkt II ppkt 1 petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia tego przepisu jest oczywiście błędny.

Nie można też podzielić stanowiska skarżącej, co do niewłaściwego zastosowania art. 30 § 4 o.p. wobec nieuwzględnienia art. 30 § 5 o.p. gdyż spółka nie ponosi winy w niepobraniu i nieodprowadzeniu opłaty wynikającej z przekroczenia kwot indywidualnych. W takiej sytuacji, zdaniem skarżącej kasacyjnie Spółki organ winien wydać decyzję o odpowiedzialności samego podatnika, gdyż opłata nie została pobrana z winy dostawcy hurtowego, który jej nie uiścił mimo że, jak wskazała dokonała szeregu czynności zmierzających do jej "wyegzekwowania" od rolników poprzez, między innymi, przeprowadzoną szeroką akcję informacyjną wyjaśniającą obowiązki rolników w zakresie uiszczania opłat, jak też wystąpiła do rolników z wezwaniami do zapłaty indywidualnie określonych kwot za przekroczenie KI.

Strona w tym zakresie odwołuje się do wyżej wskazanego art. 30 § 5 o.p., który stanowi, że przepisów § 1 \-5 nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika. W tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Mając na uwadze treść powołanych wyżej przepisów jak i pozostający poza sporem fakt nieprzekazanej w całości kwoty należnej opłaty na konto organu wskazać należy, że zarzuty skarżącej co do nieuwzględnienia art. 30 § 5 o.p. są chybione. Za pobranie podatku odpowiada tylko płatnik. Odpowiedzialność płatnika wyłącza jedynie wina podatnika. Jak wyjaśnił NSA w wyroku z dnia 11 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 2669/10, którego tezę podziela skład orzekający w niniejszej sprawie – odpowiedzialność płatnika nie jest odpowiedzialnością za zobowiązanie podatkowe ciążące na podatniku. Odpowiada on za własne działanie (bądź zaniechanie działania) związane z wykonywaniem przez niego ustawowych obowiązków płatnika, a nie za zobowiązanie osoby trzeciej (podatnika), co wynika z art. 30 § 4 o.p. Odpowiedzialność majątkowa płatnika nie wynika w związku z tym z zachowania (działania, zaniechania działania ) innego podmiotu (tj. podatnika), ale jest związana właśnie z zachowaniem płatnika, który ponosi ciężar tej odpowiedzialności."

Z art. 30 § 4 o.p. wynika, że ustawodawca jednoznacznie uzależnia wydanie decyzji o odpowiedzialności płatnika od stwierdzenia niewykonania obowiązków przez płatnika i ustalenia zakresu niewykonania tych obowiązków. Okoliczności te muszą być zbadane w postępowaniu podatkowym. To, że dostawca hurtowy nie uiścił płatnikowi stosownej opłaty nie zwalnia płatnika z ponoszenia odpowiedzialności. Jest to bowiem jedynie okoliczność faktyczna równoznaczna z niepobraniem należnej opłaty, a nie okoliczność wyłączająca odpowiedzialność płatnika za zobowiązanie ciążące na dostawcy hurtowym, o czym stanowi art. 30 § 5 o.p.

To strona jako podmiot nabywający (skupujący) ma odpowiednie instrumenty prawne do wyegzekwowania należnej opłaty i w ten sposób odpowiada za swoje działania, a raczej za brak działań. Skarżąca jako podmiot skupujący uczestniczący w realizacji mechanizmu kwotowania mleka w oparciu o przepisy ustawy o organizacji oraz rozporządzenia Komisji (WE) 595/2004 posiada informacje dotyczące należnych opłat i ma prawne możliwości do przymusowego wykonania decyzji nakładających takie opłaty. Zasadnie zatem w sprawie przyjęto, że jako podmiot skupujący posiada status płatnika.

W konsekwencji, ponieważ żaden z zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej nie okazał się zasadny, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę oddalił.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z §14 ust 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 poz. 1804).