Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 635/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2018-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art 200
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 listopada 2018 r. sprawy ze skargi Z."K." S. K., P. K. Spółka jawna z siedzibą w C. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 maja 2018 r. nr [...] II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej Z."K." S. K., P. K. Spółka jawna z siedzibą w C. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, postanowieniem z dnia 12 lipca 2018 r. nr [...], utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 23 maja 2018 r. nr [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku wspólnego Zakładu Usługowego "[...]" St. [...] spółka jawna z siedzibą w C. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskiem z dnia 30 marca 2018 r. uzupełnionym w dniu 26 kwietnia 2018 r., Zakład Usługowy "[...]" St. [...] spółka jawna (dalej: "spółka" lub "skarżąca spółka") zwróciła się z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania - na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy - wniesienia aportu do spółki komandytowej w postaci składników majątkowych.

Jako podmiot zainteresowany wydaniem interpretacji, niebędącym stroną postępowania, wskazano Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Skarżąca spółka jest podmiotem prowadzącym działalność budowlaną i serwisową, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wspólnikami spółki są osoby fizyczne. Spółka powstała w 2002 r. z przekształcenia spółki cywilnej. Spółka ewidencjonuje zdarzenia

w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (PKPiR).

W ramach przedsiębiorstwa spółki na dzień 5 marca 2018 r. występowały trzy wyodrębnione organizacyjnie, finansowo oraz majątkowo zorganizowane części przedsiębiorstwa: Zakład Budowlany, Dział Najmu i Dział Nieruchomości. Zakład Budowlany świadczył usługi ogólnobudowlane i specjalistyczne w oparciu o własny

i zewnętrzny (wynajmowany od podmiotów powiązanych) sprzęt oraz kadrę i aktywa finansowe. Dział Najmu zajmował się świadczeniem usług najmu sprzętu spółki dla podmiotów zewnętrznych (powiązanych).

Do Działu Nieruchomości przypisany jest lokal biurowy o powierzchni [...] m2

wraz z pomieszczeniem przynależnym o powierzchni [...] m2 i udziałem w wysokość

0[...] w nieruchomości wspólnej położonej w miejscowości R., przy ulicy [...] nr [...] m. 1 o szacunkowej wartości [...] zł (operat szacunkowy z dnia 13 lutego

2018 r.). Wspólnicy wyodrębniają dla Działu Nieruchomości przychody i koszty poprzez ich oznaczenie w PKPiR w poz. 15 jako "nieruchomość". Lokal ten (pomieszczenie biurowe) był i jest przedmiotem najmu dla kilku podmiotów (powiązanych). Najem ten podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku 23%. Podatek od nieruchomości opłacany jest według stawek właściwych dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obsługą najmu - nadzorem zajmuje się wspólnik - S. K.. Ewidencja podatkowa umożliwia ustalenie przychodów/kosztów najmu

w każdym miesiącu oraz w całym roku podatkowym.

W dniu 5 marca 2018 r. na podstawie aktu notarialnego rep. A [...], spółka dokonała aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa w postaci Działu Najmu

i Działu Nieruchomości do Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k. (zainteresowany). Aport działu nieruchomości obejmował przedmiotowy lokal, należności, zobowiązania i dokumentację z nim związaną. Spółka ta powołana została w związku z narastającą od lat potrzebą uporządkowania kwestii wynajmu majątku między podmiotami powiązanymi z Grupy [...], w tym parku sprzętowego i lokalu biurowego oraz obniżenia kosztów ich obsługi i lepszego nim zarządzania na różnych budowach realizowanych przez powiązane podmioty (kwestia aportu Działu Najmu jako odrębnego ZCP była przedmiotem interpretacji indywidualnych wydanych dla wspólników i spółki: z dnia 15 stycznia 2018 r. nr [...]

i z dnia 16 stycznia 2018 r. nr [...] .AJ).

Celem wniosku jest potwierdzenie stanowiska spółki co do skutków podatkowych dokonanego aportu dla spółki w podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: "Czy dokonany aport działu nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT?".

Pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. organ wezwał skarżącą spółkę do usunięcia braków w złożonym wniosku - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Wniosek należało uzupełnić przez dokonanie następujących czynności:

1) wskazanie, czy przedmiotem wniosku jest zaistniały stan faktyczny, tj. czynność wniesienia aportu w postaci składników majątkowych dokonana w dniu 5 marca

2018 r., czy też zdarzenie przyszłe oraz stosowne przeredagowanie treści wniosku, tak aby wynikało z niej jednoznacznie czy dotyczy ona stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego;

2) wskazanie, jakich konkretnie obowiązków i praw zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k.) dotyczy wniosek (np. prawa do odliczenia podatku naliczonego) oraz:

a) podanie (w poz. 71) przepisów prawa podatkowego mających być w tej kwestii przedmiotem interpretacji indywidualnej;

b) postawienie pytania (poz. 77);

c) przedstawienie stanowiska w kontekście zadanego pytania (poz. 78);

d) dokonanie dopłaty stosownej kwoty (stanowiącej iloczyn kwoty [...]zł i liczby zainteresowanych wskazanych we wniosku) na rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej;

3) doprecyzowanie przedstawionego "zdarzenia przyszłego" (stanu faktycznego) poprzez wskazanie:

a) kiedy spółka (zainteresowany będący stroną postępowania) nabyła lokal biurowy wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem w nieruchomości wspólnej,

o których mowa we wniosku;

b) czy transakcja nabycia ww. nieruchomości była udokumentowana fakturą,

a jeżeli tak - czy była opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz czy Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego;

c) w jaki sposób przedmiotowe nieruchomości były wykorzystywane przez spółkę od momentu nabycia, w szczególności czy wszystkie były przedmiotem najmu

i od kiedy;

d) czy spółka poniosła wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ww. lokalu biurowego, a jeżeli tak:

- czy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego;

- czy ulepszenia te stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej, a jeśli tak - od kiedy w stanie ulepszonym lokal był wykorzystywany do czynności opodatkowanych;

e) na czym polegało wyodrębnienie organizacyjne i finansowe Działu Nieruchomości w przedsiębiorstwie spółki;

f) do realizacji jakich zadań gospodarczych przeznaczony był ww. Dział;

g) jakie konkretnie należności, zobowiązania i dokumentacja związane z Działem Nieruchomości były przedmiotem aportu;

h) czy przedmiotem aportu były prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę umów, a jeśli tak - jakie;

i) czy nastąpiło przejęcie pracowników w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666, ze zm.);

j) do jakich czynności nabywca (ww. spółka komandytowa) wykorzystuje (będzie wykorzystywać) przejęte składniki majątkowe?

Pismem z dnia 26 kwietnia 2018 r. spółka uzupełniła swój wniosek, udzielając odpowiedzi na pytania zawarte w ww. pkt 1 i 3 wezwania. Natomiast w odniesieniu

do pytania nr [...], zdaniem, organu spółka nie wskazała jednoznacznie jakich obowiązków i/lub praw zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k.) dotyczy wniosek i nie dokonała dopłaty odpowiedniej kwoty.

W konsekwencji, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem

z dnia 23 maja 2018 r. nr [...] pozostawił wniosek wspólny z dnia 30 marca 2018 r. bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu wskazał, że wyniku dokonanej analizy formalnoprawnej treści wniosku wspólnego oraz uzupełnienia, stwierdził, iż jego merytoryczne rozpatrzenie poprzez wydanie interpretacji indywidualnej było niemożliwe.

W zażaleniu na to postanowienie spółka zarzuciła naruszenie:

1) art. 169 § 1 i §4 w związku z art. 14h i 14g §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) – dalej: "o.p.", poprzez zastosowanie tych przepisów do złożonego wniosku w sytuacji, gdy nie istniały przesłanki do ich zastosowania;

2) art. 14b § 1 w związku z art. 14g § 1 i art. 14r § 1 o.p., poprzez ich błędną wykładnię

i zastosowanie polegającą na przyjęciu, że podmiot Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k. nie jest zainteresowanym uczestniczącym w tym samym zaistniałym stanie faktycznym, gdyż dokonana czynność nie może rodzić dla niego skutków podatkowych, a konsekwencji, iż nie jest zainteresowanym

w wydaniu "wspólnej" interpretacji podatkowej;

3) art. 14b § 3 w związku z art. 14r § 1 i §5 o.p., poprzez ich błędną wykładnię

i uznanie, że pytania formułowane we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej muszą odnosić się do każdego zainteresowanego z osobna, pomimo że przepisy o.p. nie ustanawiają w tym zakresie żadnego wymogu;

4) art. 14f § 1 w związku z art. 14r § 4, art. 14g § 1 i art. 169 § 2 o.p., poprzez przyjęcie jakoby wnioskodawcy nie wnieśli opłaty od wniosku i w tym zakresie nie uzupełnili wniosku, gdy stosowna opłata w kwocie [...]zł została dokonana,

a potwierdzenia przelewów załączono zarówno do wniosku, jak i do odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 kwietnia 2018 r.;

5) art. 120 oraz art. 121 § 1 o.p. w związku z art. 14r §5 i art. 14h o.p., poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny złożony przez zainteresowanych, mimo spełnienia wymogów prawnych co do możliwości wystąpienia z przedmiotowym wnioskiem oraz posiadanej przez organ legitymacji do jej wydania, poprzez co zainteresowani zostali pozostawieni w stanie niepewności co do prawidłowości braku opodatkowania realizowanych przez nich transakcji;

6) art. 2a o.p., poprzez wydanie rozstrzygnięcia na niekorzyść wnioskodawców

w sytuacji, gdy organ powziął wątpliwości czy Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k. jest zainteresowanym w wydaniu interpretacji podatkowej,

a także z ostrożności procesowej:

7) art. 165a § 1 w związku z art. 14h, art. 14b § 1 i art. 14r § 1 o.p., poprzez jego niezastosowanie, albowiem w sytuacji gdy organ interpretujący uznał, iż wniosek nie został złożony przez zainteresowanego w wydaniu interpretacji podatkowej, powinien odmówić wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji a nie pozostawić wniosek bez rozpatrzenia.

Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,

ww. postanowieniem z dnia 12 lipca 2018 r., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że w sprawie wystąpiły przesłanki pozostawienia wniosku wspólnego, złożonego przez Zakład Usługowy [...] & Syn St. [...] Sp.j. oraz Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k., bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w sprawie zadaniem organu była ocena, czy opisane we wniosku zagadnienia są związane ze sferą odpowiedzialności podatkowej zainteresowanych, ale także czy sposób skonstruowania problemowych zagadnień dawał możliwość wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju aktu i spełniającej funkcje przewidziane dla niego przez ustawodawcę dla wszystkich zainteresowanych.

W związku z tym, że złożony na formularzu ORD-WS wniosek nie spełniał

– zdaniem organu – ww. warunków, pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. wezwał spółkę do usunięcia braków – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. W udzielonej na wezwanie organu odpowiedzi, pomimo precyzyjne i jasno sformułowanego żądania w pkt 2, spółka nie wskazała jakich konkretnie obowiązków i praw nabywcy dotyczy wniosek, nie podała przepisów prawa mających przedmiotem interpretacji indywidualnej, nie zadała pytania/pytań i nie wyraziła własnego stanowiska w tej kwestii, jak również nie dokonała dopłaty stosownej kwoty, tym samym nie uzupełniła wniosku w zakresie niezbędnym

do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Organ odwoławczy wskazał przy tym, że z dniem 1 stycznia 2016 r. weszły

w życie przepisy dotyczące wniosków wspólnych, z których wynika możliwość składania wniosku wspólnego, który odnosi się do jednego, wspólnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w którym uczestniczy jednocześnie kilka podmiotów. Oznacza to, że nie każdy w jakiejkolwiek sprawie może wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej. Złożenie wniosku wspólnego przez kilka podmiotów, ma na celu wyeliminowanie zbędnej i sztucznie generowanej większej liczby wniosków do tego samego zagadnienia. Złożenie takiego wniosku nie zwalnia zatem któregoś z zainteresowanych z wykazania, że obligatoryjne elementy wniosku (opis stanu faktycznego, pytanie, stanowisko) odnoszą się do jego praw i/lub obowiązków podatkowych. Jednocześnie można postawić tezę, że w takim przypadku zadaniem organu jest wydanie rozstrzygnięcia dotyczącego praw i/lub obowiązków podatkowych wszystkich zainteresowanych.

Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy stwierdził, że zarówno pytanie, jak i stanowisko sformułowane w ww. wniosku wspólnym z dnia 30 marca 2018 r, nie odnosiły się do skutków podatkowych dla Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k. Dotyczyły one bowiem jedynie obowiązków podatkowych ciążących na skarżącej spółce jako wnoszącej aport (w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia aportu łub podlegania opodatkowaniu tej transakcji), a nie praw lub obowiązków podmiotu, do którego został wniesiony aport.

Jednocześnie, organ odwoławczy wskazał, że argumentacja spółki – przedstawiona w zażaleniu – sprowadza się do niedopuszczalnej tezy, iż organ zobowiązany był domniemać o wszelkich potencjalnych skutkach prawno-podatkowych, którymi może być zainteresowana ww. spółka komandytowa. Tymczasem byłoby to sprzeczne z istotą interpretacji indywidualnej wydawanej na wniosek zainteresowanego, w określonym przez niego zakresie. Wyznaczenie zakresu żądania następuje poprzez zadanie pytania, wyrażenie własnego stanowiska oraz wskazanie, jakie przepisy prawa podatkowego mają być przedmiotem interpretacji. Dopiero tak skonstruowany wniosek może stanowić podstawę merytorycznej analizy przez organ interpretacyjny. Natomiast w złożonym wniosku spółka podała wyłącznie przepis art. 6 ust. 1 u.p.t.u., zapytała "czy dokonany aport Działu Nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem

od towarów i usług?" i stwierdziła, że "dokonana czynność stanowi aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 6 ust. 1 u.p.t.u.".

Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że rolą organu interpretacyjnego nie jest poszukiwanie intencji podatnika, które zostały wyrażone w zaprezentowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Organ ma za zadanie jedynie odczytać przedstawiony we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, zapoznać się z treścią zaprezentowanej przez stronę oceny i w tak zakreślonych przez wnioskodawcę granicach, sformułować własną ocenę co do tego, czy wyrażone we wniosku stanowisko jest prawidłowe czy też nieprawidłowe. W związku z tym obowiązek dokładnego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), zadania pytania i przedstawienia do niego własnego stanowiska spoczywa wyłącznie na wnioskodawcy. To on ponosi również ewentualne konsekwencje tego, że ww. elementy wniosku wydania interpretacji indywidualnej zostały przez niego określone w sposób niepełny lub nieprecyzyjny.

Nadto, powołując się na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 lipca 2017 r. I SA/Po [...] organ odwoławczy wskazał, że z przepisów regulujących wnioski wspólne nie wynika, że złożenie wniosku wspólnego przez zainteresowanych uczestniczących w tym samym zdarzeniu przyszłym zwalnia któregoś z nich z wykazania, że rozstrzygnięcie organu odnosi się do jego praw i obowiązków podatkowych.

Organ odwoławczy wskazał również, że – wbrew zarzutom zażalenia – wydając zaskarżone postanowienie nie oceniał możliwości odliczenia podatku naliczonego

czy obowiązku korekt podatku naliczonego przez spółkę komandytową, ponieważ kwestie te nie zostały w ogóle poruszone we wniosku. Natomiast w uzupełnieniu spółka stwierdziła jedynie lakonicznie "Usługi Sprzętowo- Transportowe [...] Sp.k.

są stroną transakcji opisanej we wniosku (...) w sytuacji gdy transakcja podlegałaby ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ww. spółka uprawniona byłaby do odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego w fakturze wystawionej przez Zakład Usługowy "[...] & Syn" St. [...] Sp.J. zawierającej podatek od towarów i usług. W sytuacji gdy transakcja pozostawałby poza zakresem u.p.t.u. ww. spółka nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego ze względu na brak podatku należnego wykazanego w fakturze". W świetle powyższego, organ odwoławczy stwierdził, że - abstrahując od faktu nieusunięcia pozostałych braków formalnych - nawet gdyby przyjąć że ww. stwierdzenie może stanowić własne stanowisko zainteresowanych co do uprawnień przysługujących nabywcy, to i tak organ nie mógłby dokonać jednoznacznej oceny tego stanowiska

(tj. wskazać czy jest ono prawidłowe czy nieprawidłowe) z uwagi na warunkowy sposób jego sformułowania.

Jednocześnie, organ odwoławczy stwierdził, że w złożonym zażaleniu spółka wykazała dobitnie interes prawny nabywcy (zainteresowanego) związany z dokonaną transakcją. Niemniej jednak nie mogą być przedmiotem merytorycznej analizy podane na etapie zażalenia informacje, których nie przedstawiono we wniosku i jego uzupełnieniu. Braki formalne mogły zostać usunięte w trybie przewidzianym w art. 169 o.p., jednakże spółka – pomimo wezwania do uzupełnia wniosku – nie skorzystała z tej możliwości we właściwy sposób. Zatem fakt usunięcia tych braków w zażaleniu nie może stanowić podstawy do weryfikacji stanowiska organu.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, organ odwoławczy stwierdził, że skoro przedmiotowy wniosek wspólny z dnia 30 marca 2018 r. nie spełniał wszystkich wymogów formalnych umożliwiających wydanie rozstrzygnięcia dla obydwu podmiotów występujących z tym wnioskiem w trybie art. 14r w związku z art. 14b o.p., to obligowało to organ do pozostawienia podania bez rozpatrzenia w sprawie wydania interpretacji,

co wynika z treści art. 14g § 1 oraz art. 169 § 1 i § 4 o.p.

Organ odwoławczy wskazał przy tym, że hipotetycznie przyjmując, iż zostałaby wydana interpretacja indywidualna, to Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k. nie byłaby zainteresowana i nie mogłaby korzystać z funkcji ochronnej w zakresie,

w jakim organ wypowiedziałby się o obowiązkach spółki w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia aportu. Podobnie spółka, jako zbywca, nie posiadałby statusu zainteresowanego i nie mogłaby korzystać z ochrony, jaką daje interpretacja w zakresie przysługujących nabywcy uprawnień (np. do odliczenia podatku naliczonego) czy ciążących na nim obowiązków (np. korekty podatku na podstawie art. 91 ustawy). Zatem w rozpatrywanej sprawie z wniosku wspólnego obowiązkiem organu było wydanie rozstrzygnięcia w obydwu zakresach,

tj. skutków prawno-podatkowych zarówno dla Spółki, jak i dla spółki komandytowej. Jedynie wówczas tak wydane rozstrzygnięcie dawałoby każdej ze stron transakcji gwarancję prawidłowości stosowania przepisów prawa podatkowego.

Odnosząc się natomiast do kwestii opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej organ odwoławczy wskazał, że podniesiony wyżej aspekt sprawy w postaci różnych (odmiennych dla skarżącej spółki i spółki komandytowej) obowiązków/uprawnień prawno-podatkowych regulowanych na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług odrębnymi normami prawnymi wyznaczał odrębne stany faktyczne dla zainteresowanych.

Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że ani w treści wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku, jak i postanowienia I instancji, organ nie stwierdził,

że spółka w ogóle nie wniosła opłaty za wydanie interpretacji, czy też nie dał wiary załączonemu potwierdzeniu przelewu. Natomiast, opodatkowanie/wyłączenie

z opodatkowania czynności wniesienia przez spółkę aportu do spółki komandytowej, jak i prawo/brak prawa do odliczenia podatku naliczonego przez spółkę komandytową,

to stany zawierające odrębne okoliczności faktyczne, kształtowane przez odrębne normy prawne zawarte w art. 5 i art. 6 w zw. z art. 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) oraz odpowiednio w art. 86 tej ustawy. Podobnie, jako odrębny stan należy uznać kwestię obowiązku (lub jego brak) dokonania korekt podatku naliczonego na podstawie art. 91 ustawy przez spółkę komandytową jako następcę prawnego.

Tym samym, w wezwaniu wyraźnie wskazano, że konieczne jest dokonanie dopłaty brakującej kwoty w związku z wygenerowaniem "nowych stanów faktycznych" dla zainteresowanego niebędącego stroną. Organ podkreślił przy tym, że kwotę, która spółka powinna była dopłacić, należało ustalić jako iloczyn liczby "nowych" zidentyfikowanych stanów faktycznych i liczby zaineresowanych występujących

z wnioskiem (czyli 2). Przy czym pojedynczy stan faktyczny powinien być rozumiany jako okoliczności, do których można przypisać określoną normę prawną ustawy

o podatku od towarów i usług.

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji zasadnie wydał - na podstawie art. 14g § 1, art. 169 § 1 i 2 oraz 4 w związku z art. 14h o.p. - postanowienie o pozostawieniu wniosku wspólnego bez rozpatrzenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca Zakład Usługowy "[...] & Syn" St. [...] spółka jawna

z siedzibą w C. – reprezentowana przez doradcę podatkowego – wniosła

o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji i uznania, iż w sprawie doszło do wydania tzw. "milczącej interpretacji" albo do zobowiązania organu do merytorycznego rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia tj.:

1) art. 169 §1 i § 4 w związku z art. 14h i 14g §1 o.p. poprzez zastosowanie tych przepisów do wniosku złożonego przez skarżącą w sytuacji, gdy nie istniały przesłanki do ich zastosowania;

2) art. 14b §1 w związku z art. 14g §1 i w związku z art. 14r §1 o.p. poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie polegającą na przyjęciu, że podmiot Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k. nie jest zainteresowanym uczestniczącym w tym samym zaistniałym stanie faktycznym, gdyż dokonana czynność nie może rodzić dla niego skutków podatkowych a konsekwencji,

iż nie jest "zainteresowanym" w wydaniu wspólnej interpretacji podatkowej;

3) art. 14b §3 w związku z art. 14r §1 i 5 o.p., poprzez ich błędną wykładnię

i uznanie, że pytania formułowane we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej muszą odnosić się do każdego zainteresowanego z osobna, pomimo że przepisy o.p. nie ustanawiają w tym zakresie żadnego wymogu;

4) art. 14f §1 w związku z art. 14r §4 w zw. z art. 14g §1 i w związku

z art. 169 §2 o.p. poprzez przyjęcie jakoby skarżąca nie wniosła opłaty

od wniosku i w tym zakresie nie uzupełnili wniosku, gdy stosowna opłata

w kwocie [...]zł została dokonana a potwierdzenia przelewów załączono zarówno do wniosku jak i do odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 kwietnia 2018 r.;

5) art. 120 oraz art. 121 §1 o.p. w związku z art. 14r §5 i art. 14h o.p. poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny złożony przez zainteresowanych, mimo spełnienia wymogów prawnych co do możliwości wystąpienia z przedmiotowym wnioskiem oraz posiadanej przez organ legitymacji do jej wydania, poprzez co zainteresowani zostali pozostawieni

w stanie niepewności co do prawidłowości braku opodatkowania realizowanych przez nich transakcji;

6) art. 2a o.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia na niekorzyść wnioskodawców

w sytuacji, gdy organ powziął wątpliwości czy Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k. jest zainteresowanym w wydaniu interpretacji podatkowej;

ponadto z ostrożności procesowej spółka zarzuciła naruszenie:

7) art. 165a §1 w związku z art. 14h w związku z art. 14b §1 i w związku

z art. 14r §1 o.p. poprzez jego niezastosowanie, albowiem w sytuacji gdy organ interpretujący uznał, iż wniosek nie został złożony przez zainteresowanego

w wydaniu interpretacji podatkowej, winien odmówić wszczęcia postępowania

o wydanie interpretacji a nie pozostawić wniosek bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; zwanej dalej "P.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną

z zastrzeżeniem art. 57a. Art. 57a P.p.s.a. z kolei stanowi, że skarga na pisemną interpretację prawa podatkowego wydaną w indywidulanej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, sąd doszedł do przekonania, że narusza ono prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowość wydania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej postanowienia utrzymującego w mocy, wydane na podstawie art. 13 § 2a, art. 14g § 1, art. 169 § 1, § 2 i § 4 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, postanowienia tego organu o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Zakładu Usługowego "[...] & Syn" St. [...] Spółka jawna

o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Z treści skargi wynika bowiem, że skarżąca stoi na stanowisku, iż złożony przez nią wniosek wraz

z nadesłanym na wezwanie organu uzupełnieniem był kompletny i umożliwiał wydanie interpretacji.

Natomiast zdaniem organu interpretacyjnego pomimo wezwania jej do tego, skarżąca nie dokonała uzupełnienia wspólnego wniosku w zakresie umożliwiającym wydanie interpretacji w odniesieniu do zainteresowanego niebędącego stroną, tj. nie uzupełniła stanu faktycznego w tym zakresie, nie przedstawiła jednoznacznego stanowiska, nie przedstawiła pytania, nie wskazała dokładnie interpretacji jakich przepisów oczekuje i nie wniosła stosownej opłaty.

Z uwagi na tak zarysowany przedmiot sporu na wstępie wskazać należy,

że postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało

w Rozdziale 1a Działu II Ordynacji podatkowej, jednakże na mocy art. 14h tej ustawy ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów Ordynacji podatkowej, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 o.p. (w brzmieniu obowiązującym w chwili wydania zaskarżonego postanowienia) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy

i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej – wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 Ordynacji .podatkowej). Natomiast w sytuacji, gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 , organ wydaje postanowienie

o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia (art. 14g § 1 i § 3 Ordynacji .podatkowej).

Interpretacja indywidualna, w przeciwieństwie do interpretacji ogólnej (art. 14a Ordynacji podatkowej) ma charakter jednostkowy i konkretny w odniesieniu do podmiotu, który wystąpił o jej udzielenie. Jak wskazano powyżej, na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej w istocie dotyczy tylko indywidualnej, określonej sprawy danego podmiotu i dla niego wyłącznie, jako adresata wydanej interpretacji, wynik postępowania będzie miał znaczenie prawne – w kontekście ochrony prawnej z tytułu zastosowania się do tej interpretacji.

Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany),

to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Zdarzenie przyszłe musi więc być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny.

Organ podatkowy nie może ani domniemywać takich czy innych intencji (zamiarów) podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać go czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Organ, na podstawie wyczerpująco przestawionego zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, winien udzielić odpowiedzi kategorycznej, tj. z interpretacji musi wynikać wyraźna odpowiedź na zadane przez wnioskodawcę pytanie, a stanowisko powinno być poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym. Funkcją przypisaną interpretacji indywidualnej przez ustawodawcę jest bowiem dokonanie wykładni przepisów prawa podatkowego i wskazanie powodów dlaczego taki, a nie inny przepis znajdzie zastosowanie w konkretnie opisanej sytuacji. Interpretacja wydana

w indywidulanej sprawie nie może natomiast stanowić ogólnych rozważań nad ewentualnymi konsekwencjami podatkowymi, jakie mogą zaistnieć na gruncie stanu faktycznego zarysowanego ogólnikowo lub w sposób niedomknięty. Zadane pytanie zatem musi w sposób bezpośredni odnosić się do przedstawionego stanu faktycznego

i także nie może być sformułowane w sposób ogólnikowy, ani pozostawiający pole do domysłów, gdyż to zakres pytania z kolei wyznacza zakres oceny prawnej, ocena prawna natomiast jest przedmiotem analizy organu interpretacyjnego. Pomiędzy stanem fatycznym, zadanym pytaniem i oceną wnioskodawcy występuje ścisły związek polegający na tym, że w stanie fatycznym musi zawierać się zdarzenie, do którego odnosi się zadane pytanie, natomiast stanowisko własne wnioskodawcy powinno zawierać odpowiedź na postawione pytanie.

Podkreślić w tym miejscu należy, że indywidualna interpretacja podatkowa ma jednocześnie pełnić dwie funkcje - informacyjną oraz gwarancyjną (art. 14k Ordynacji podatkowej). Celem ustanowienia instytucji prawa do uzyskania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego było nie tylko zapewnienie podmiotom wymienianym we wskazanym przepisie (podatnikom, płatnikom

i inkasentom) poczucia pewności co do prawidłowości stosowania przez nich ściśle wskazanych przepisów podatkowych, stwarzających istotne wątpliwości interpretacyjne, lecz także pewności co do skutków zastosowania się do określonej interpretacji tych przepisów (vide np.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 09.10.2008 r., sygn. akt I FSK 1239/07). Nie można wydać interpretacji, która nie będzie spełniała poza funkcją interpretacyjną, funkcji gwarancyjnych, które są ściśle ze sobą związane. Jak to zasadnie stwierdził w swoim wyroku z dnia 27.06.2013 r. o sygn. akt

I FSK 864/12 Naczelny Sąd Administracyjny: "(...) ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktograficznej opisanej we wniosku, jak również to że ów zainteresowany będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób który je właściwie konkretyzuje. Bez niego co najwyżej mogłaby bowiem zostać zrealizowana funkcja informacyjna i to

w znacznym uproszczeniu, ale zupełnie już nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej".

W rozpoznawanej sprawie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest wnioskiem wspólnym, zatem zastosowanie znajduje art. 14r § 1 o.p. stosownie do którego z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny). Przepis ten został wprowadzony do Ordynacji podatkowej ustawą z dnia

10 września 2015 r. o zmianie ordynacji podatkowej oraz niektórych innych ustaw

(Dz. U. 2015 r. poz. 1649) i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. Lektura przepisu art. 14r § 1 o.p. prowadzi do wniosku, że z istoty wniosku wspólnego wynika, iż więcej niż jeden zainteresowany uczestniczy w tym samym zaistniałym stanie faktycznym lub zdarzeniu prawnym. Podkreślenia wymaga, że w uzasadnieniu projektu do ustawy z dnia 10 września 2015 r. wskazano, że: "W nowym art. 14r § 1-6 uregulowane zostały zasady występowania z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przez dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym stanie faktycznym lub mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny) – art. 14r § 1. W obecnym stanie prawnym przepisy regulujące instytucję indywidualnych interpretacji prawa podatkowego przyznają możliwość wystąpienia z wnioskiem

o wydanie interpretacji wyłącznie jednemu podmiotowi w jego indywidualnej sprawie. Zasada ta wyklucza możliwość złożenia wniosku o wydanie interpretacji przez kilka podmiotów, które są zaangażowane w dane zdarzenie i dla których z danego zdarzenia mogą wynikać skutki podatkowe. Oznacza to, iż każda ze stron danego zdarzenia,

w przypadku gdy chciałaby uzyskać stanowisko organu podatkowego co do skutków podatkowych wynikających dla niej z danego zdarzenia, musi złożyć odrębny wniosek

o wydanie interpretacji indywidualnej, przedstawiając w nim w istocie to samo zdarzenie, ale ze swojej perspektywy prawno-podatkowej. Aktualne rozwiązanie zbędnie i sztucznie generuje większą liczbę wniosków do tego samego zagadnienia, przy czym wobec często występującej różnej właściwości organów wydających interpretacje, związanej z miejscem zamieszkania lub siedzibą podatnika, to samo zagadnienie jest przedmiotem równoległej analizy w różnych organach. Z uwagi na powyższe proponuje się wprowadzenie nowej regulacji przewidującej, iż składającym wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej może być grupa podmiotów (dwóch lub więcej), w przypadku gdy w tym samym zdarzeniu będącym jego przedmiotem zaangażowanych jest więcej niż jeden podmiot - "wspólny wniosek", a skutki podatkowe z tego zdarzenia powstają dla zainteresowanych. Przykładem takich sytuacji, w których proponowane rozwiązanie może znaleźć zastosowanie, są zagadnienia dotyczące np. opodatkowania i stawki VAT, obowiązków płatnik-podatnik w podatkach dochodowych, wypłata przez spółkę udziałowcom dochodów z dywidendy oraz innych przychodów

z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zbycia wspólnego składnika majątku przez małżonków, zagadnienia dotyczące spadkobierców i obdarowanych, nabywców akcji prywatyzowanego przedsiębiorstwa. Wniosek może dotyczyć jednego podatku lub różnych podatków, jeżeli interpretacja przepisów różnych ustaw jest wzajemnie sprzężona np. VAT-PCC, podatek dochodowy - podatek od spadków i darowizn." Zatem zagadnienie opodatkowania podatkiem VAT zostało wprost przytoczone jako przykład do zastosowania instytucji wniosku wspólnego.

Tym samym za pozbawione podstaw należy uznać oczekiwanie organu ażeby wnioskodawca składający wniosek wspólny przedstawił dwa odrębne stany faktyczne, jeden od strony wnioskodawcy, a drugi natomiast od strony zainteresowanego niebędącego stroną. W rozpoznawanej sprawie zdarzeniem wymagającym oceny skutków podatkowych jest wniesienie przez wnioskodawcę – spółkę jawną aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa w postaci działu najmu i działu nieruchomości do spółki komandytowej – wskazanego we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej zainteresowanego. To samo zdarzenie rodzi potencjalne skutki z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od towarów i usług zarówno po stronie spółki wnoszącej aport, jak i po stronie spółki do której aport ten jest wnoszony.

We wspólnym wniosku, który wpłynął do organu interpretacyjnego dnia 30 marca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący stan faktyczny:

"Skarżąca spółka jest podmiotem prowadzącym działalność budowlaną

i serwisową, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wspólnikami spółki są osoby fizyczne. Spółka powstała w 2002 r. z przekształcenia spółki cywilnej. Spółka ewidencjonuje zdarzenia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (PKPiR).

W ramach przedsiębiorstwa spółki na dzień 5 marca 2018 r. występowały trzy wyodrębnione organizacyjnie, finansowo oraz majątkowo zorganizowane części przedsiębiorstwa: Zakład Budowlany, Dział Najmu i Dział Nieruchomości. Zakład Budowlany świadczył usługi ogólnobudowlane i specjalistyczne w oparciu o własny

i zewnętrzny (wynajmowany od podmiotów powiązanych) sprzęt oraz kadrę i aktywa finansowe. Dział Najmu zajmował się świadczeniem usług najmu sprzętu spółki dla podmiotów zewnętrznych (powiązanych).

Do Działu Nieruchomości przypisany jest lokal biurowy o powierzchni [...] m2

wraz z pomieszczeniem przynależnym o powierzchni [...] m2 i udziałem w wysokość

[...] w nieruchomości wspólnej położonej w miejscowości R., przy ulicy [...] nr [...] m. 1 o szacunkowej wartości [...] zł (operat szacunkowy z dnia 13 lutego

2018 r.). Wspólnicy wyodrębniają dla Działu Nieruchomości przychody i koszty poprzez ich oznaczenie w PKPiR w poz. 15 jako "nieruchomość". Lokal ten (pomieszczenie biurowe) był i jest przedmiotem najmu dla kilku podmiotów (powiązanych). Najem ten podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku 23%. Podatek od nieruchomości opłacany jest według stawek właściwych dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obsługą najmu – nadzorem zajmuje się wspólnik – S. K.. Ewidencja podatkowa umożliwia ustalenie przychodów/kosztów najmu w każdym miesiącu oraz w całym roku podatkowym.

W dniu 5 marca 2018 r. na podstawie aktu notarialnego rep. A [...], spółka dokonała aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa w postaci Działu Najmu

i Działu Nieruchomości do Usługi Sprzętowo-Transportowe [...]

Sp.k. (zainteresowany). Aport działu nieruchomości obejmował przedmiotowy lokal, należności, zobowiązania i dokumentację z nim związaną. Spółka ta powołana została w związku z narastającą od lat potrzebą uporządkowania kwestii wynajmu majątku między podmiotami powiązanymi z Grupy [...], w tym parku sprzętowego i lokalu biurowego oraz obniżenia kosztów ich obsługi i lepszego nim zarządzania na różnych budowach realizowanych przez powiązane podmioty (kwestia aportu Działu Najmu jako odrębnego ZCP była przedmiotem interpretacji indywidualnych wydanych dla wspólników i spółki: z dnia 15 stycznia 2018 r. nr [...]

i z dnia 16 stycznia 2018 r. nr [...] .AJ).

Celem wniosku jest potwierdzenie stanowiska spółki co do skutków podatkowych dokonanego aportu dla spółki w podatku VAT."

W przedmiotowym wniosku zadano pytanie: "czy dokonany aport działu nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT?"

Organ uznał, że wniosek nie jest zupełny i pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. wezwał wnioskodawcę do usunięcia w terminie 7 dni braków wniosku w zakresie: doprecyzowania czy przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe czy też zaistniały stan faktyczny (pytanie 1), wskazania obowiązków i praw zainteresowanego (pytanie 2) oraz doprecyzowania stanu faktycznego (pytanie 3). Organ uznał, że wezwanie

w odniesieniu do pytania 1 i 3 zostało przez wnioskodawcę wykonane, natomiast niewykonane w odniesieniu do pytania 2. We wskazanym pytaniu 2 organ zobowiązał wnioskodawcę do:

- wskazania, jakich konkretnie obowiązków i praw zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Usługi Sprzętowo-Transportowe [...] Sp.k.) dotyczy wniosek (np. prawa do odliczenia podatku naliczonego) oraz:

a) podania przepisów prawa podatkowego mających być w tej kwestii przedmiotem interpretacji indywidualnej;

b) postawienia pytania;

c) przedstawienia stanowiska w kontekście zadanego pytania;

d) dokonania dopłaty stosownej kwoty (stanowiącej iloczyn kwoty [...]zł i liczby zainteresowanych wskazanych we wniosku) na rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej.

W odpowiedzi na wezwanie dotyczące pytania 2 wnioskodawca wskazał,

że: "Usługi Sprzętowo- Transportowe [...] Sp.k. są stroną transakcji opisanej we wniosku zatem jej obowiązki i prawa wynikają z ogólnych zasad rozliczania podatku

od towarów i usług - w sytuacji gdy transakcja podlegałaby ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ww. spółka uprawniona byłaby do odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego w fakturze wystawionej przez Zakład Usługowy "[...] & Syn" St. [...] Sp. J. zawierającej podatek

od towarów i usług. W sytuacji gdy transakcja pozostawałby poza zakresem u.p.t.u.

ww. spółka nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego ze względu na brak podatku należnego wykazanego w fakturze".

Dalej skarżący wskazał, że przepisem prawa podatkowego mającym być w tej kwestii przedmiotem interpretacji indywidualnej jest art. 6 ust. 1 u.p.t.u.

Odnośnie do pytania wskazał: "czy dokonany aport Działu Nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług."

Odnośnie do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie, wskazał,

że w jego ocenie dokonana czynność stanowi aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 ust. 1 u.p.t.u..

Natomiast w kwestii opłaty wnioskodawca wskazał, że dniu złożenia wniosku dokonano stosownej opłaty.

Zatem w ten sposób uzupełniony wniosek jest obecnie przedmiotem oceny sądu. Odnoszenie się na tym etapie do zarzutu skarżącego odnośnie braku podstaw do zastosowania art. 169 § 1 o.p. i wzywania go do uzupełnienia wniosku należy uznać za bezprzedmiotowe skoro wnioskodawca wniosek uzupełnił.

Oceniając zatem czy tak uzupełniony wniosek spełniał wymogi z art. 14b § 3

w zw. z art. 14r § 1 o.p. uznać należy, za zasadne stanowisko skarżącego, w ocenie sądu, skarżący uzupełnił wniosek w zakresie wymaganym przez organ i w konsekwencji brak było podstaw do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jak już wskazano powyżej z wykładni art. 14r § 1 w zw. z art. 14b § 3 o.p. nie wynika ażeby we wniosku wspólnym wnioskodawca był zobowiązany do przedstawienia tego samego zdarzenia prawnego raz ze od strony wnioskodawcy – wnoszącego aport, oraz drugi raz od strony zainteresowanego – spółki, do której aport jest wnoszony. Podkreślenia wymaga, że w uzupełnieniu wniosku wnioskodawca przedstawił związek skutków prawnopodatkowych występujących po stronie wnioskodawcy i po stronie zainteresowanego, wskazując, przede wszystkim, że prawa

i obowiązki zainteresowanego jako strony transakcji wynikają z ogólnych zasad rozliczania podatku od towarów i usług, dalej wnioskodawca wskazał, że w sytuacji, gdy transakcja podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to spółka komandytowa uprawniona byłaby do odliczenia podatku wykazanego na fakturze wystawionej przez spółkę jawną. Zdaniem sądu w ten sposób uzupełniając wniosek wnioskodawca przedstawił jakie prawa i obowiązki prawnopodatkowe powstaną po stronie nabywcy aportu. Wnioskodawca bowiem wskazał wprost na prawo do odliczenia podatku naliczonego. W ocenie sądu możliwości uznania za uzupełniony wniosku nie niweczy zawarte w piśnie z dnia 26 kwietnia 2018 r. stwierdzenie o tym, że w sytuacji, gdy transakcja pozostawałaby poza zakresem u.p.t.u. spółka komandytowa nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego ze względu na brak podatku należnego wykazanego w fakturze. Zdanie to należy bowiem odczytywać nie jako alternatywne przedstawienie stanowiska jak to uczynił organ, lecz jako przedstawienie konsekwencji ustawowej zajętego przez organ stanowiska w odniesieniu do oceny stanowiska wnioskodawcy co do jego sytuacji prawnopodatkowej. W ocenie sądu zatem po uzupełnieniu wniosku nie zaistniała sytuacja, w której organ ażeby dokonać oceny prawidłowości stanowiska przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji wspólnej zmuszony by był do czynienia domniemań w zakresie intencji podatnika czy ustalania za niego stanu faktycznego. Jak słusznie bowiem wskazuje skarżący z istoty opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, że uznanie konkretnej czynności za podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem rodzi skutek w postaci obowiązku podatkowego po jednej stronie umowy i jednocześnie uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego po drugiej stronie umowy. Faktem jest, że wnioskodawca w odniesieniu do sytuacji prawnopodatkowej zainteresowanego nie wskazał na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących instytucję odliczenia podatku naliczonego, lecz na przepis dotyczący niestosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, jednak jak już wskazano powyżej z uzupełnionego stanu faktycznego bez większych wątpliwości wynika, że zdaniem wnioskodawcy nabywca aportu nie będzie miał możliwości odliczenia podatku naliczonego a to wobec tego, że w jego ocenie składniki wnoszonej aportem do spółki komandytowej będącej zobowiązanym jako zorganizowana część przedsiębiorstwa nie będą podlegały ustawie o podatku od towarów i usług. Zdaniem sądu zatem uzupełniony przez wnioskodawcę wniosek spełnia wskazywany przez organ wymóg wykazania, że rozstrzygnięcie organu będzie odnosiło się do praw i obowiązków podatkowych zainteresowanego. Odnosząc się natomiast do przywołanego przez organ wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 lipca 2017 r. w sprawie I SA/Po [...] wskazać należy, że zasadnie w wyroku tym sąd wskazał na konieczność wykazania we wniosku wspólnym, że rozstrzygnięcie organu będzie się odnosiło do każdego

z zainteresowanych, jednak zdaniem sądu, jak już powyżej wskazano w rozpoznawanej sprawie wymóg ten w uzupełnionym wniosku został spełniony.

Wskazać także należy, że wbrew twierdzeniom organu w przedmiotowej sprawie przedstawione przez wnioskodawcę pytanie o opodatkowanie opisanej we wniosku czynności wniesienia aportu umożliwia udzielenie przez organ interpretacyjny zupełnej odpowiedzi.

Natomiast w odniesieniu do opłaty od wniosku wskazać należy po pierwsze, że żądanie jej uzupełnienia nie zostało w sposób precyzyjny sformułowane, organ bowiem wezwał stronę do: "dokonania dopłaty stosownej kwoty (stanowiącej iloczyn kwoty [...]zł i liczby zainteresowanych wskazanych we wniosku) na rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej". Natomiast z treści art. 14r § 4 o.p. wynika, że opłata za wniosek wspólny jest ustalana jako iloczyn kwoty określonej zgodnie z art. 14f ([...] zł ) i liczby zainteresowanych wskazanych we wniosku. W sytuacji zatem, gdy tak jak

w rozpoznawanej sprawie wniesiona została opłata w wysokości [...] zł – dwóch zaineresowanych i jeden stan faktyczny - to jeżeli organ uznał, że opłata ta jest niewystarczająca, powinien wskazać w wezwaniu o jej uzupełnienie w związku z czym

i w jakiej wysokości należy opłatę uzupełnić.

Po drugie takie rozumienie art.14r § 4 o.p. jakie organ przedstawił w odpowiedzi na skargę tj. wniesienie opłaty w podwójnej wysokości zarówno od stanu faktycznego przedstawionego od strony wnioskodawcy, jak i od strony uczestniczącego w tej samej czynności zainteresowanego w sytuacji, gdy pytanie dotyczy opodatkowania tym samym podatkiem, pozostaje w sprzeczności z istotą wprowadzenia instytucji wspólnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych, gdyż organ pobierałby dwukrotnie wyższą opłatę aniżeli w sytuacji gdyby każda ze stron transakcji wystąpiła

z odrębnym wnioskiem o wydanie własnej interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się natomiast do podnoszonej przez organ oraz stronę kwestii statusu zainteresowanego wskazać należy, że wypowiedź organu w tym przedmiocie stanowi powielenie stanowiska zawartego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 kwietnia 2017 r. wydanego w sprawie I SA/Wr 1428/16, którym to wyrokiem postanowienie organu interpretacyjnego o pozostawieniu bez rozpatrzenia wspólnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zostało uchylone.

W uzasadnieniu tego wyroku sąd wskazał, że: "Tak więc sformułowanie pytań w sposób uzasadniający status zainteresowanego, nie oznacza automatycznie przedstawienia odrębnego stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego. Posiadanie statusu zainteresowanego przez kilka podmiotów powoduje – co do zasady – konieczność uiszczenia opłaty uzależnionej od liczby wnioskodawców (art. 14r § 4 O.p.). Każdy

z nich powinien mieć możliwość korzystania z funkcji ochronnej interpretacji. Należy zauważyć, że skarżąca nie byłaby zainteresowana i nie mogłaby korzystać z funkcji ochronnej interpretacji w zakresie, w jakim organ wypowiedziałby się o obowiązkach sprzedawcy (dostawcy towaru) w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów

i usług przedmiotowej transakcji. Podobnie tenże zbywca nie posiadał statusu zainteresowanego i nie mógłby korzystać z ochrony, jaką daje interpretacja, w zakresie uprawnień na gruncie ustawy u.p.t.u. przysługujących nabywcy towaru w zakresie odliczenia podatku naliczonego. Dlatego też sformułowanie oceny prawnej z punktu widzenia sytuacji prawnopodatkowej każdego z wnioskodawców, nie oznaczało samo przez się, że wystąpiły odrębne zdarzenia przyszłe. Odmienne do tego zapatrywanie organu było więc nieprawidłowe i bezpodstawnie organ przyjął, że skarżąca zalegała

z opłatą od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, co w konsekwencji spowodowało wydanie zaskarżonego postanowienia z naruszeniem art. 14g § 1

w związku z art. 169 § 1 O.p."

Zatem w wyroku tym zagadnienie "zainteresowania" zostało przez WSA we Wrocławiu powiązane z funkcją gwarancyjną interpretacji. Funkcja ta w istocie dla dwóch stron tej samej transakcji dla których sama ustawa przewiduje odmienne skutki prawnopodatkowe będzie odmienna. Z takim stanowiskiem należy się w pełni zgodzić. Wbrew jednak zarzutom skargi organ interpretacyjny nie uznał, że wnioskodawca bądź zainteresowany wskazany we wniosku wspólnym nie mają statusu zainteresowanego

w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wskazać także należy, że stanowisko WSA we Wrocławiu zawarte

w przywołanym powyżej wyroku co tego, że sformułowanie oceny prawnej z punktu widzenia sytuacji prawnopodatkowej każdego z wnioskodawców, nie oznaczało samo przez się, że wystąpiły odrębne zdarzenia przyszłe, jest w pełni zgodne z poglądem składu rozpoznającego przedmiotową sprawę.

W konsekwencji uznać należało, że organ interpretacyjny naruszył przepisy postępowania wskazane w skardze, a przede wszystkim art. 169 § 1 o.p. i niezasadnie pozostawił bez rozpatrzenia wniosek i wydanie interpretacji indywidualnej. Naruszenie to miało wpływ na rozstrzygnięcie zatem stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a sąd zobligowany był do uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Orzeczenie o kosztach zostało wydane w oparciu o treść art. 200 P.p.s.a., który statuuje zasadę odpowiedzialności organu za wynika postępowania sądowoadministracyjnego.