Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1404/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20  ust.3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi K. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...].08.2008 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej we W., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...].01.2008 r. (nr [...]) ustalającą K. H. za 2002 rok – zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 6.135 zł.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie źródeł pochodzenia majątku oraz dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że D. i K. małżonkowie H. w roku 2002 ponieśli wydatki oraz zgromadzili mienie w łącznej kwocie 153.344,34 zł, natomiast na pokrycie ogółu wydatków dysponowali majątkiem 136.983,77 zł.

Pośród wydatków poniesionych przez małżonków organ kontroli skarbowej stwierdził: (1) wydatki na utrzymanie 3-osobowej rodziny – 9.710 zł, (2) wydatki związane z eksploatacją samochodu – 10.800 zł, (3) wydatki na zakup samochodu Audi TTR – 125.000 zł, (4) zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych skarżącego i jego żony – 4.206,20 zł i 482,90 zł, (5) składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne podatnika i jego żony 2.071,04 zł i 950,40 zł, (6) zapłacony podatek od nieruchomości od nieruchomości położonej w J. przy ul. S. – 93,80 zł oraz (7) opłata za prowadzenie rachunku bankowego – 30 zł.

W zakresie majątku stanowiącego źródło finansowania wydatków organ pierwszej instancji przyjął: (1) przychód K. H. a z tytułu wynagrodzenia za pracę – 8.373,33 zł, (2) dochód K. H. a ze sprzedaży 400 sztuk akcji WBK – 21.994,00 zł, (3) zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych na rzecz D. H. i K. H. (sumarycznie) – 97,20 zł. (4) przychód D. H. z tytułu wynagrodzenia za pracę - 3.800 zł, (5) dochód D. H. z zasiłków z ubezpieczenia społecznego oraz z renty – 2.327,47 zł, (6) przychód ze sprzedaży samochodu Audi A3 – 34.000 zł (7) odszkodowanie z tytułu uszczerbku na zdrowiu wypłacone D. H. – 31.131 zł. (8) środki pieniężne zgromadzone na dzień 31 grudnia 2001 r. na rachunku bankowym K. H. – 30,00 zł oraz (9) zasoby pieniężne małżonków H. w wysokości 35.230,77 zł wynikające ze stwierdzonej nadwyżki źródeł finansowania nad poniesionymi wydatkami za 2001 r.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie uwzględnił w rozliczeniu kwot oszczędności gotówkowych przechowywanych w domu oraz skrytce bankowej, które według twierdzeń małżonków stanowiły pozostałość po oszczędnościach zgromadzonych na dzień 1.01.2001 r. w wysokości 306.000 zł, na które złożyło się: 250.000 zł z tytułu wygranej za granicą w kasynie w roku 1991 oraz 56.000 zł, stanowiące odszkodowanie wypłacone D. H. przez PZU w J. . Kwotę odszkodowania 56.000 zł organ ujął w bilansie roku 2001, natomiast – jego zdaniem – wygrana w kasynie jako nie zgłoszona do opodatkowania, nie mogła uczestniczyć w rozliczeniu.

Przytoczone ustalenia doprowadziły Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej do wniosku, że wydatki małżonków H. w kwocie 16.360,57 zł nie znalazły pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz wcześniejszych, pochodzących ze źródeł opodatkowanych lub zwolnionych od podatku. Biorąc pod uwagę, że między małżonkami istniał ustrój wspólności majątkowej, organ przyporządkował połowę kwoty odpowiadającej wydatkom nie mającym pokrycia – K. H. i ustalił podatek według stawki 75%. Jako podstawę rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał przepisy art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W złożonym odwołaniu K. H. zarzucił naruszenie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 68 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Według strony organ podatkowy uchybił unormowaniu art. 9 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym (Dz. U. z 1989 r. Nr 27, poz. 147 ze zm.) uznając, że przepis ten zwalniając od podatku wygrane z loterii i gier losowych lub zakładów zatwierdzonych przez właściwy organ państwowy – nie miał zastosowania do wygranej w grze urządzonej za granicą (na terytorium Republiki Federalnej Niemiec).

Dyrektor Izby Skarbowej we W., utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji wyjaśnił, że w zakresie opodatkowania dochodów ze źródeł nieujawnionych organy muszą wykazać zgromadzenie przez podatnika w roku podatkowym określonego majątku ponad opodatkowane lub wolne od opodatkowania wpływy z legalnych źródeł i zasoby z lat wcześniejszych. Z kolei na podatniku ciąży obowiązek ujawnienia źródeł finansowania wydatków (nabytego mienia), gdyż dysponuje potrzebną do tego wiedzą.

Podkreślił organ, że przedmiotem kontroli były lata 2001 – 2004, natomiast decyzje podatkowe podjęte zostały za lata 2002 – 2004. Za okres 2001 roku wydano wynik kontroli, gdyż po uwzględnieniu kwoty odszkodowania 56.000 zł na dzień 1.01.2001 r. wyliczono za ten rok nadwyżkę przychodów nad wydatkami, nadto uwzględnioną w rozliczeniu kolejnego okresu.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. powołując się na przepisy art. 1 ust. 1, art. 6 ust. 1 pkt 8, art. 7 ust. 8 obowiązującej w roku uzyskania dochodu z wygranej w berlińskim kasynie (1991 r.) ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegały dochody osiągnięte przez Polaków za granicą, gdy wynikało to z umowy międzynarodowej, której RP jest stroną, tj. z umowy z Republika Federalną Niemiec podpisaną w dniu 18 grudnia 1972 r. w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1975 r. Nr 31, poz. 163 ze zm.). Zgodnie z art. 19 tej umowy dochody nie wymienione wyraźnie w poprzednich artykułach osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w Państwie umawiającym się mogą być opodatkowane tylko w tym państwie, a więc w przedmiotowej sprawie w Polsce. Zdaniem organu, zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 9 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym z roku 1972, dotyczyło tylko wygranych w grach, loteriach i zakładach zatwierdzonych przez polski organ państwowy, co wykluczało z obszaru zwolnienia wygraną uzyskaną za granicą. W konsekwencji wygrana w Berlinie, jako nie zgłoszona do opodatkowania, nie mogła być uwzględniona w rozliczeniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu K. H. zarzucił naruszenie: art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z powodu wymiaru podatku pomimo braku do tego podstaw; art. 9 ust. 1 pkt 9 ustawy z 1972 roku o podatku dochodowym poprzez przyjęcie, że przewidziane tam zwolnienie nie dotyczy wygranych w loteriach, grach i zakładach urządzanych za granicą; art. 33 pkt 1 i pkt 10 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego przez traktowanie wydatków dokonywanych przez K. H. z jego majątku osobistego jako wydatków dokonywanych wspólnie przez K. H. i D. H. ; art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej na skutek niewyjaśnienia sprawy i pominięcie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że ponieważ ustawa o podatku dochodowym z 1972 r. obejmowała opodatkowaniem wszelkie dochody bez względu na miejsce położenia źródła przychodów, to analogiczny, uwzględniający źródła zagraniczne, powinien być zakres zwolnienia określonego w art. 9 ust.1 pkt 9. Stwierdzono, że ustając wydatki roku 2004 organy nie miały wątpliwości, iż w zakresie w jakim przenosiły uzyskane w tym okresie przychody – były finansowane z wygranej K. H. , czyli jego majątku osobistego. Tymczasem nie poczyniono jakichkolwiek ustaleń, do jakiego majątku wchodziły określone składniki majątkowe, a przez to któremu z małżonków można by je przypisać w przedmiotowym postępowaniu. Pominięto również w rozliczeniach okoliczność wynikającą z zeznań, a mianowicie uzyskanie przez D. H. znacznego spadku po ojcu w 1997 roku. Wniosła strona o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu wniósł o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 13.01.2009 r. (sygn. akt I SA/Wr 1078/08) Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W.

Sąd stwierdził, że przy wydaniu decyzji doszło do naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy z dnia z dnia 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 9 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ podatkowy nieprawidłowo bowiem przyjął, że wymieniony przepis ustawy o podatku dochodowym z roku 1972, statuujący zwolnienie od podatku, nie odnosi się do wygranych z loterii, gier i zakładów urządzonych za granicą. W konsekwencji w rozliczeniu przychodów i wydatków roku podatkowego należało uwzględnić oszczędności pochodzące z wygranej w kasynie w Berlinie.

Na skutek skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej we W., Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8.10.2010 r. (sygn. akt II FSK 935/09) uchylił wyrok sądu pierwszej instancji w całości i przekazał mu sprawę do ponownego rozpoznania.

W motywach orzeczenia Sąd kasacyjny stwierdził, że wykładnia przepisu art. 9 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzi do wniosku, że skoro ustawodawca zwolnił od podatku wygrane z loterii i innych gier losowych lub zakładów zatwierdzonych przez właściwy organ państwa to dotyczyć to może tylko tych loterii i zakładów, które zatwierdzone zostały przez właściwy, polski organ państwa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po ponownym rozpatrzeniu sprawy zważył, co następuje:

Skarga nie była zasadna. Według art. art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. – zwanej dalej "p.d.o.f."), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wskazanych w ustawie. Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 p.d.o.f. , źródłami przychodów są tak zwane inne źródła, do których przepis art. 20 ust. 1 zalicza między innymi przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Na podstawie art. 20 ust. 3 p.d.o.f., wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Przedstawiony obok sposób opodatkowania ma charakter szczególny, albowiem dokonywa się na podstawie znamion zewnętrznych, którymi są poniesione w roku podatkowym wydatki oraz wartość zgromadzonego w tym roku mienia. Chodzi przy tym o takie wydatki i zgromadzone mienie, które nie znajdowały pokrycia w posiadanym przez podatnika majątku pochodzącym ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. W ten sposób ustawodawca zdaje się zakładać, że skoro podatnik poczynił w roku podatkowym wydatki oraz zgromadził określone mienie, to dysponował odpowiednimi przychodami, które pozwoliły na ich sfinansowanie oraz że konieczne jest opodatkowanie tych przychodów, jeżeli się okaże, że nie pochodziły ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od podatku. W konsekwencji, na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 7 p.d.o.f., ustala się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 75% dochodu z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w źródłach ujawnionych. Zmierzając zatem do ustalenia, czy podatnik uzyskał w roku podatkowym przychody ze źródeł nieujawnionych, należy ustalić wysokość poniesionych w tym roku wydatków oraz wartość zgromadzonego majątku, a następnie wielkości te przyrównać do zgromadzonego w roku podatkowym i w latach wcześniejszych mienia, pochodzącego ze źródeł już opodatkowanych, bądź wolnych od podatku. Z przepisów procesowych Ordynacji podatkowej, wynika ogólna reguła dowodowa, według której ciężar udowodnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa co do zasady na organie podatkowym. Jednakże w niektórych przypadkach konstrukcja przepisów materialnoprawnych wymusza udowodnienie przez podatnika określonych, najczęściej korzystnych dla niego faktów. Tego rodzaju asymetria w rozłożeniu ciężaru dowodowego ma miejsce w postępowaniach dotyczących opodatkowania przychodów z nieujawnionych źródeł. Obowiązkiem podatnika a nie organu jest wykazanie w tym postępowaniu - pokrycia wydatków w majątku opodatkowanym lub wolnym od opodatkowania. Przechodząc do szczegółowej oceny zagadnień, będących przedmiotem sporu, to należy wskazać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu rozpoznając ponownie sprawę, związany jest wykładnią prawa zawartą w powołanym powyżej wyroku NSA z dnia 8.10.2010 r., stosownie do treści art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej "p.p.s.a."). Dokonana w niniejszej sprawie przez Sąd wyższej instancji wykładnia prawa, rozumiana jako wyjaśnienie treści przepisów w granicach określonych podstawami kasacyjnymi, determinuje ocenę skargi w zakresie pierwszoplanowych jej zarzutów. Tak więc ponownie rozpoznając sprawę, Sąd nie stwierdził naruszenia art. 20 ust. 3 p.d.o.f. w związku z art. 9 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym. Za Naczelnym Sądem Administracyjnym stwierdzić należy, że skoro ustawodawca nie wskazał w sposób wyraźny, że zwolnienie, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym dotyczy także wygranych w grach losowych i zakładach wzajemnych organizowanych w innych państwach, to przyjąć trzeba że wygrane uzyskane w innych państwach podlegały opodatkowaniu. Przy wykładni art. 9 ust. 1 pkt 9 wymienionej ustawy dochodowej z 1972 roku, należy mieć na uwadze, że jest to akt prawa krajowego, który reguluje stosunki krajowe. W tym też kontekście należy odczytywać zwrot "zatwierdzonych przez właściwy organ państwa". W myśl art. 3 ustawy z 20 maja 1976 r. o grach losowych i totalizatorach (Dz. U. Nr 19, poz. 122 ze. zm.), gry losowe i totalizatory mogą być prowadzone wyłącznie na zasadach ustalonych w ustawie. Skoro więc ustawodawca zwolnił od podatku wygrane z loterii i innych gier losowych lub zakładów zatwierdzonych przez właściwy organ państwa, to dotyczyć to może tylko tych loterii i zakładów, które zatwierdzone zostały przez właściwy, polski organ państwa. Ustawodawca zwolnił tego rodzaju dochód z opodatkowania z zastrzeżeniem, że zachowane zostaną rygorystyczne, określone przez Państwo, warunki prowadzenia loterii i innych gier losowych lub zakładów (mają być zatwierdzone przez właściwy organ państwa).

Ze względu na to, że wygrana K. H. w kasynie nie została zgłoszona do opodatkowania, a jak powyżej wywiedziono, nie korzystała również ze zwolnienia podatkowego, to nie mogła stanowić mienia (zgromadzonego w latach poprzednich), w którym pokrycie – zgodnie z art. 20 ust. 3 p.d.o.f. – mogły mieć wydatki roku 2002. Jak bowiem wynika z tego przepisu, możliwość pokrycia wydatków poniesionych w danym roku podatkowym środkami majątkowymi zgromadzonymi przez stronę w latach poprzednich dotyczy tylko tego mienia, które posiada walor legalności. Unormowanie art. 20 ust. 3 p.d.o.f. należy bowiem interpretować w ten sposób, że mienie zgromadzone w latach poprzednich musi pochodzić wyłącznie z przychodów opodatkowanych lub zwolnionych z obowiązku podatkowego (wyrok NSA z 12.12.2006 r., sygn. akt II FSK 71/06, publ. LEX 263485).

Nie można było podzielić dalszego zarzutu skargi, że bezpodstawnie pominięto w rozliczeniu otrzymaną przez D. H. darowiznę od ojca 96.000 USD (według K. H. był to spadek), gdyż według twierdzeń samych małżonków H. , kwota ta nie stanowiła oszczędności posiadanych na dzień 1.01.2002 r., z których miały być finansowane wydatki w latach następnych, a w tym w 2003 roku. Jak wynikało z wyjaśnień D. H. oraz K. H. , na zgromadzone na początek kontrolowanego okresu (lata 2001-2004) oszczędności, składały się wyłącznie odszkodowanie w kwocie 56.000 zł oraz 250.000 zł jako pozostałość wygranej K. H. w kasynie w Niemczech w roku 1991. Skoro zatem organy posiadały zgodne oświadczenia stron, które – jak należy przyjąć – orientowały się skąd posiadały zgromadzone zasoby pieniężne, to nie można skutecznie zarzucać organom wadliwych ustaleń w tym zakresie tym bardziej, że wskazanie źródeł finansowania wydatków roku podatkowego jest ciężarem dowodowym podatnika, co powyżej już przedstawiono.

Nieuzasadniony był również zarzut zaniechania ustaleń odnośnie rodzaju wydatków i tego któremu z małżonków należało je przypisać, w sytuacji gdy finansowane były z wygranej K. H. , stanowiącej jego majątek osobisty. Ubocznie należy odnotować, że zarzut ten nie był formułowany w postępowaniu przed organami podatkowymi, zaś w skardze nie wskazano konkretnie, jakie wydatki (majątek) nieprawidłowo zostały przypisane obojgu małżonkom.

Wskazać przeto trzeba, że w postępowaniu podatkowym mającym za przedmiot opodatkowanie dochodu z nieujawnionych źródeł, nie jest przedmiotem szczegółowego badania organów, z jakich konkretnie zasobów finansowych podatnik ponosił określone wydatki. Niewątpliwe jest jednak, że obciąża organy obowiązek ustalenia majątku zgromadzonego przez podatnika. Należy wszakże zauważyć, że kontrolujący dokonując ustaleń w przedmiocie nabytego przez małżonków majątku, wzywali każdego z nich odrębnie o złożenie oświadczeń o stanie majątkowym na dzień 1.01.2001 r. oraz na dzień 31.12.2004 r. (pisma z dnia 8.06.2007 r. kierowane do D. H. oraz K. H. ). Tymczasem w odpowiedzi małżonkowie złożyli wspólne oświadczenia majątkowe, wykazując m.in. na dzień 1.01.2001 r. oszczędności 306.000 zł, a na dzień 31.12.2004 r. – 140.000 zł (przy piśmie z dnia 3.09.2007 r.). Przy tym należy odnotować, że w każdym z odwołań pełnomocnik stron wywodził, iż "kwota 250.000 zł, wykazana przez małżonków H. jako składnik ich majątku (podkreślenie Sądu) istniejącego w dniu 1.01.2001 r., powinna być uwzględniona w rozliczeniach dotyczących lat następnych, bowiem stanowiła ona mienie pochodzące z przychodu wolnego od opodatkowania. Oznacza to, że całość wydatków, jakie małżonkowie w latach 2002-2004 ponieśli, znajduje pokrycie m.in. we wcześniej uzyskanych przychodach, zwolnionych od podatku dochodowego".

Z powyższego nie wynika, że oszczędności gotówkowe przechowywane na początek roku 2001 (według stanu na dzień 1.01.2001 r.) stanowiły osobisty majątek któregoś z małżonków. Z kolei okoliczność, że w chwili uzyskania przychodu (z wygranej) dziesięć lat wcześniej (w roku 1991) przychód ten wszedł do majątku osobistego K. H. , co podnosi się w skardze, żadną miarą nie dyskwalifikuje stanowiska małżonków (obok przedstawionego), odnoszącego się do początku kontrolowanego okresu.

Dodać także trzeba, że również żądania złożenia oświadczeń o poniesionych w poszczególnych latach okresu 2001-2004 wydatkach, kierowane były odrębnie do każdego z podatników (pisma Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 29.05.2007 r.), podczas gdy D. H. i K. H. wspólnie deklarowali posiadany i nabyty w poszczególnych latach majątek (oświadczenia przy piśmie z dnia 7.08.2007 r.). Jeżeli organ wzywa podatnika do złożenia oświadczenia o stanie majątkowym, to trudno dopatrywać się wadliwości oceny polegającej na przypisaniu zadeklarowanego majątku temuż podatnikowi. Skoro wezwani odrębnie małżonkowi złożyli wspólne wykazy mienia, nie zaznaczając przy tym odrębnie traktowanych składników majątku, ani też nie sprostowali wykazów w innym miejscu, to bez naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej organy przyjęły, że wykazany w oświadczeniach majątek D. H. i K. H. był majątkiem wspólnym i podlegał w równych częściach uwzględnieniu przy opodatkowaniu w trybie art. 20 ust. 3 p.d.o.f. Niezasadny zarazem był zarzut naruszenia art. 33 pkt 10 K.r.o., skoro fakt posiadania majątku odrębnego małżonka, który byłby przypisany drugiemu z nich – nie został ujawniony.

Dotąd powiedziane uzasadniało oddalenie skargi K. H. a jako nieuzasadnionej na podstawie art. 151 p.p.s.a.