Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1759/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: 239b § 1 pkt 1 i 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Protokolant Paulina Marchewka po rozpoznaniu w dniu 14 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R.G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 2029/13 w sprawie ze skargi R.G. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] października 2013 r., nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od R.G. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I GSK 1759/14

U Z A S A D N I E N I E

Wyrokiem z dnia 3 czerwca 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę R. G. (dalej: Skarżący), na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Katowicach (dalej: DIC) z dnia [...] października 2013r., wydanego w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2013r., określającej kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że :

Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowieniem z dnia [...] lipca 2013r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z tego samego dnia, którą określił Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym wysokości 34.310,0 zł., z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki BMW X6 stwierdzając, że istnieje duże prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. Zaistniały do tego podstawy faktyczne i prawne bowiem organ posiada informacje, o toczących się wobec Skarżącego postępowaniach egzekucyjnych w zakresie innych należności pieniężnych. Dokonał on również darowizn nieruchomości na rzecz osób trzecich, jak również nie złożył oświadczenia ORD-HZ, mimo wezwania.

Po rozpoznaniu zażalenia DIC uznał zażalenia za nie uzasadnione i utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Powołując się na art. 239a i art. 239b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. 2012 poz. 749 z póż.zm., dalej: ordynacja podatkowa) wskazał, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie przesłanek określonych w §1 art. 239b ordynacji podatkowej. Stwierdzenie już jednej z tam wymienionych okoliczności daje organowi podatkowemu prawo nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, przy czym przesłanki te organ podatkowy obowiązany jest wykazać. W przypadku przesłanki określonej w art. 239b § 2 organ podatkowy jest zobowiązany jedynie do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

DIC uznał, na podstawie zebranego materiału dowodowego, iż na dzień wydania zaskarżonego postanowienia Skarżący posiada zaległości podatkowe z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej które objęte są postępowaniem egzekucyjnym, zalega również z zapłatą podatku od nieruchomości. Dokonał także darowizny czterech nieruchomości położonych w J. przy ul. [...], ul. [...] oraz 2a, ul. [...] oraz ul. [...] 6/20. Wezwany do złożenia oświadczenia co do posiadanych nieruchomości oraz praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, rzeczy ruchomych oraz zbywalnych praw majątkowych które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego, oświadczenia tego nie złożył.

Zdaniem DIC, odmowa złożenia przez Skarżącego oświadczenia na druku ORD-HZ co do swojej sytuacji majątkowej, wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 34.310,00 zł. wynikająca z decyzji wymiarowej w związku z prowadzonym przez ZUS postępowaniem egzekucyjnym obejmującym zaległości z tytułu nieopłaconych składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Ubezpieczeń Zdrowotnych i Fundusz Pracy (za różne okresy w latach 2010-2012), zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości, oraz dokonanie darowizn nieruchomości, potwierdzają prawidłowość rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Celnego w K.

Tym samym zdaniem DIC zostały spełnione przesłanki, określone w art. 239b §1 pkt 1 i 3 oraz § 2 ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania które miało istotny wpływ na wynik postępowania, to jest: art. 239a w zw. z art. 239b ordynacji podatkowej przez przyjęcie, iż w niniejszej sprawie istnieją przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia 9. września 2013 r., podczas gdy sam fakt prowadzenia wobec Skarżącego innych postępowań egzekucyjnych, nie może stanowić podstawy do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, art. 210 ordynacji podatkowej, poprzez brak należytego wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia jakimi motywami kierował się organ II instancji uznając, iż istnieje prawdopodobieństwo nie wykonania decyzji w przyszłości, art. 121 ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, art. 122 ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej, art. 120 ordynacji podatkowej, przez naruszenie zasady praworządności w trakcie postępowania, art. 187 § 1 ordynacji podatkowej, poprzez brak logicznej oceny całego zebranego materiału dowodowego, wyrażającej się w przyjęciu, iż okoliczności niniejszej sprawy uzasadniają nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, podczas gdy na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego nie sposób przyjąć, że zostało uprawdopodobnione jakoby zobowiązanie nie miało zostać w przyszłości wykonane.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 3 czerwca 2014r. oddalił skargę.

Zdaniem Sądu I instancji organy wykazały, że w dniu wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym określone decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w K z dnia [...].07.2013r. w wysokości 34.310,00 zł., z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki BMW X6, nie zostanie wykonane przez Skarżącego. Zaistniała tym samym przesłanka wynikająca z art. 239b § 2 ordynacji podatkowej, jak również określona w art. 239b § 1 pkt 1 i 3 ordynacji podatkowej, co skutkowało nadaniem decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Wskazał, iż Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S. Inspektorat w J. poinformował, iż Skarżący posiada zaległości z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które objęte są postępowaniem egzekucyjnym, a dotyczą one:

- Funduszu Ubezpieczeń Społecznych - z tytułu nieopłaconych składek za okres 06/2010- 07/2010, 04/2011, 09/2011-12/2011, 05/2012-06/2012 w kwocie 29.821.02 zł + należne odsetki za zwlokę (koszty upomnienia w kwocie 26,40 zł., koszty egzekucyjne w kwocie 1.858,20 zł),

- Ubezpieczenia Zdrowotnego - z tytułu nieopłaconych składek za okres 06/2010-08/2010, 02/2011-04/2011, 09/2011-12/2011, 05/2012-06/2012 w kwocie 10.757.87 zł. + należne odsetki za zwlokę (koszty upomnienia w kwocie 52,80 zł.: koszty egzekucyjne w kwocie 515,80 zł,

- Funduszu Pracy - z tytułu nieopłaconych składek za okres 03/2010, 06/2010-08/2010, 02/2011 - 04/2011, 09/2011-12/2011, 04/2012-06/2012 w kwocie 3.294,14 zł. + należne odsetki za zwłokę (koszty upomnienia w kwocie 52.80 zł.; koszty egzekucyjne w kwocie 168.30 zł.), na łączną kwotę 46.547,33 zł.

Wobec Skarżącego prowadzone jest również postępowanie egzekucyjne przez Naczelnika Urzędu Skarbowego J. przez co spełniona jest przesłanka do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określona w art. 239b § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej.

Spełniona została również przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej, bowiem Skarżący dokonał czynności polegających na zbywaniu mienia o znacznej wartości. Jak wynika z załączonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego informacji Skarżący dokonał następujących darowizn: w dniu 11.04.2013r., zabudowanych nieruchomości położonych w J. przy ul. [...] i 2a oraz przy ul. [...] o wartości 515.000,00 zł., w dniu 18.04.2013 r. lokalu mieszkalnego położonego w J. przy ul. [...] 6/20 o wartości 66.600,00 zł., w dniu 6.05.2013 r. udziału w zabudowanej nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] o wartości 83.400,00 zł.

Zdaniem Sądu instancji organy wykazały również prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie wynikające z decyzji z dnia 23.07.2013r. nie zostanie wykonane. Świadczą o tym posiadanie przez Skarżącego zaległości z różnych tytułów: z tytułu nieopłaconych zaległych składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Ubezpieczenia Zdrowotnego, Funduszu Pracy za różne okresy za lata 2010-2012 w łącznej kwocie 46.547,33 zł, prowadzenia także postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia 20.08.2013r. w którym podstawą wystawienia tytułu wykonawczego była decyzja organu celnego z dnia 23.07.2013r.

Wobec Skarżącego prowadzona jest również egzekucja sądowa co skutkowało zbiegiem egzekucji administracyjnej i sądowej. Nadto wezwany do złożenia oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego na przesłanym druku ORD-HZ, Skarżący nie odpowiedział.

Istniejące zaległości z różnych tytułów, wyzbywanie się mienia o znacznej wartości, braku oświadczenia o posiadanym majątku i prawach majątkowych uprawdopodabniają zdaniem Sądu I instancji możliwość nie wykonania przez Skarżącego zobowiązania w kwocie 34.310,00 zł wynikającego z nieostatecznej decyzji organu celnego I instancji.

Organy zasadnie więc nadały rygor natychmiastowej wykonalności decyzji organu celnego I instancji , bowiem spełnione zostały przesłanki wynikające z art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 ordynacji podatkowej.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł Skarżący, zaskarżając je w całości i wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I Instancji.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania które miało istotny wpływ na wynik postępowania, to jest:

a. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2012 poz. 270 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), w zw. z art. 239b § 1 pkt 1 i 3 i § 2 ordynacji podatkowej przez oddalenie skargi mimo niewłaściwego zastosowania przez organ wskazanego przepisu postępowania,

b. art. 145 § 1 pkt 1 lit, c p.p.s.a. w zw. z art. 121, art 122, art. 187§1 i art. 191 ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi mimo niezastosowania przez organy wskazanych przepisów, a w konsekwencji nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, mimo braku wszechstronnych ustaleń organów co do rzekomej sytuacji majątkowej strony postępowania, jej stosunku do wykonania nałożonego obowiązku oraz możliwości wykonania tego obowiązku w drodze przyszłej-egzekucji,

c. art. 191 ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego w sprawie przez uznanie, że dokonanie darowizny nieruchomości na 5 miesięcy przed nadaniem rygoru natychmiastowej wykonalności jest czynnością polegającą na zbywaniu majątku znacznej wartości w rozumieniu art. 239b § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej,

d. art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 239a ordynacji podatkowej oraz art. 239b § 2 ordynacji podatkowej oraz w zw. z art. 151 p.p.s.a. na skutek niedokonania w istocie kontroli zgodności z prawem działania organów podatkowych I i II instancji poprzez niedostrzeżenie przez Sąd I instancji naruszenia przez organy podatkowe obu instancji, przepisów regulujących postępowania podatkowe, a w szczególności art. 239a ordynacji podatkowej, poprzez nie dostrzeżenie niezastosowania tego przepisu przez organy podatkowe i art. 239b § 2 ordynacji podatkowej, poprzez nie dostrzeżenie, iż organy podatkowe nie uprawdopodobniły, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Zdaniem Skarżącego organy w nieprawidłowy sposób przyjęły, że okoliczności sprawy uzasadniały nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Natomiast Sąd I instancji nie dostrzegł naruszenia art. 239a oraz art. 239b § 2 ordynacji podatkowej. Naruszenie to polegało na pominięciu zasady, że decyzja nieostateczna nie podlega wykonaniu, a nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wymaga uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, iż zobowiązanie wynikające z takiej decyzji nie zostanie wykonane.

Podkreślił, iż stwierdzenie przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie stanowi jeszcze podstawy jej zastosowania, bowiem niezbędne jest wykazanie, iż w konsekwencji zaistnienia którejkolwiek z przesłanek zachodzi prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez Skarżącego.

W ocenie Skarżącego, Sąd I instancji niezasadnie przyjął, iż w przypadku zaistnienia przesłanki zawartej w art. 23 9b §1 pkt 1 i 3 ordynacji podatkowej organ podatkowy nie ma obowiązku podejmowania jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia, iż zobowiązany nie wykona decyzji nieostatecznej albowiem wystarczy, aby istniała zaległość podatkowa, stwierdzona decyzją nieostateczną, co do której ma być nadany rygor natychmiastowej wykonalności.

Ponadto, Sąd I instancji nie wykazał w dostateczny sposób, aby między sytuacją majątkową Skarżącego zobowiązanego do zapłacenia podatku akcyzowego w wysokości 34.310,00 zł., z tytułu nabycia wewnętrzwspólnotoweego samochodu marki BMW X6, a brakiem możliwości wyegzekwowania należności istniał związek przyczynowy, który wskazywał na bezskuteczność egzekucji. Okoliczności świadczące o istniejących zobowiązaniach z różnych tytułów nie uprawdopodabniają, zdaniem Skarżącego, możliwości niewykonania zobowiązania. Jak wskazał prowadzi on działalność gospodarczą pod firmą "G.", która przynosi wysoki dochód. Argumentował iż z zeznania podatkowego za 2012 roku wynika, że osiągnął dochód w wysokości 127.289,31 zł., a z analizy księgi przychodów i rozchodów za okres od listopada 2013 roku do stycznia 2014 roku oraz deklaracji VAT- 7 wynika, że firma zobowiązanego wykazuje regularny obrót. Wysokość podstawy opodatkowania podatkiem VAT wyniósła w listopadzie 2013 roku 1.083.967 zł, grudniu 2013 roku- 1.724.945 zł, styczniu 2014 roku 1.050.000 zł. Tak więc fakt posiadania zaległości płatniczych nie stanowi o tym, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, a tym samym może stanowić podstawę do nadania decyzji- nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Podkreślił też, iż w wyroku Sądu I instancji brak jest ustaleń co do sytuacji majątkowej zobowiązanego. Nie zostało bowiem ustalone czy Skarżący posiada jakikolwiek majątek, z którego możliwym byłoby wykonanie zobowiązania oraz czy posiadany majątek uprawdopodabnia skuteczność egzekucji.

Wskazał również, że w dniu 11 kwietnia 2013 roku, 18 kwietnia 2013 roku i 6 maja 2013 roku dokonał darowizn nieruchomości, co miało miejsce na kilka miesięcy przed określeniem kwoty zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i wydaniem rygoru natychmiastowej wykonalności. W trakcie dokonywania przedmiotowych darowizn Skarżący nie mógł mieć świadomości grożących mu negatywnych konsekwencji podatkowych. W ocenie Skarżącego czynności polegające, na zbywaniu majątku znacznej wartości, to czynności, które prowadzą do zbycia majątku, który ma znaczną wartość w odniesieniu do ogółu majątku Ustalenia Sądu I instancji w żaden sposób nie pozwalają na stwierdzenie pozostałej wartości majątku Skarżącego po dokonaniu darowizny.

DIC w odpowiedzi na skarge kasacyjną wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził.

Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że żaden z zarzutów kasacyjnych nie był skuteczny.

Nie uzasadniony jest zarzut określony w punkcie 1b i 1c skargi kasacyjnej, to jest naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit § p.p.s.a. w zw. z art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ordynacji podatkowej.

Nie ulega wątpliwości, że Skarżący, jak ustalono w toku postępowania posiada zaległości podatkowe w znacznej wysokości, zbywał nieruchomości na rzecz osób trzecich o dużej wartości, toczą się również wobec niego także postępowania egzekucyjne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Skarżący był wzywany do złożenia oświadczenia co do posiadanych nieruchomości, praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, rzeczy ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego na przesłanym druku ORD-HZ. Na powyższe wezwanie Skarżący nie odpowiedział. Nie kwestionował również powyższych ustaleń.

W tym stanie rzeczy nie sposób zarzucić, iż nie ustalono w toku postępowania sytuacji majątkowej Skarżącego, jak również w związku z tym możliwości wykonania tego obowiązku w toku egzekucji. Brak bowiem danych co do sytuacji majątkowej Skarżącego, fakt braku jego odpowiedzi na wezwanie do wskazania tego majątku, a jednocześnie posiadanie przez niego zaległości podatkowych, toczące się postępowania egzekucyjne, zbywanie nieruchomości uprawnia do stwierdzenia iż jest prawdopodobne iż Skarżący nie wykona zobowiązania wynikającego z decyzji.

Skarżący nie podjął żadnej inicjatywy w toku postępowania podatkowego, celem wykazania, iż posiada majątek, który po zbyciu nieruchomości pozwalałby w przyszłości na zaspokojenie jego zobowiązań. W treści skargi kasacyjnej Skarżący przytaczając dane dotyczące dochodu za 2012r. czy też obrotów firmy, których to danych nie podawał w toku postępowania, nie wskazuje w istocie również na rzeczywistą sytuację majątkową, odnosząca się do roku 2013. W odniesieniu do listopada 2013r. i stycznia 2014r. podaje tylko, iż firma wykazuje regularny obrót i wskazuje na podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Fakt iż we wskazanych okresach podstawa opodatkowania podatkiem VAT w prowadzonej działalności, była wysoka nie oznacza, iż a stan majątkowym Skarżącego jest na tyle dobry aby umożliwiał w przyszłości zaspokojenie wierzytelności.

Skarżący argumentował również, iż zbycie nieruchomości miało miejsce na 5 miesięcy przed nadaniem decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2013r., co stanowi o dowolnej ocenie materiału dowodowego. Jednakże zauważyć należy, iż wszczęcie postępowania co do zobowiązania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego miało miejsce w dniu 29 marca 2013r., a zbycie nieruchomości w dniach 11 kwietnia, 18 kwietnia i 6 maja 2013r. Nie ulega więc wątpliwości, iż zbycie powyższych nieruchomości miało związek z toczącym się postępowaniem dotyczącym określenia zobowiązania w podatku akcyzowym, wpływającym na możliwość uregulowania określonego w decyzji zobowiązania podatkowego.

Nie jest uzasadniony zarzut zawarty w pkt 1a skargi kasacyjnej kwestionujący prawidłowość zastosowania art. 239b § 1 pkt 1 i 3 ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 239b § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych.

Ustalono, że Skarżący, posiada zaległości z tytułu prowadzonej działalności i tych zaległości dotyczy postępowanie egzekucyjne. Są to zaległości dotyczące Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, z tytułu nieopłaconych składek za okres 06/2010- 07/2010, 04/2011, 09/2011-12/2011, 05/2012-06/2012 w kwocie 29.821.02 zł + należne odsetki za zwlokę (koszty upomnienia w kwocie 26,40 zł., oraz koszty egzekucyjne w kwocie 1.858,20 zł), Ubezpieczenia Zdrowotnego, z tytułu nieopłaconych składek za okres 06/2010-08/2010, 02/2011-04/2011, 09/2011-12/2011, 05/2012-06/2012 w kwocie 10.757.87 zł. + należne odsetki za zwlokę (koszty upomnienia w kwocie 52,80 zł., oraz koszty egzekucyjne w kwocie 515,80 zł, Funduszu Pracy, z tytułu nieopłaconych składek za okres 03/2010, 06/2010-08/2010, 02/2011 - 04/2011, 09/2011-12/2011, 04/2012-06/2012 w kwocie 3.294,14 zł. + należne odsetki za zwłokę (koszty upomnienia w kwocie 52.80 zł., oraz koszty egzekucyjne w kwocie 168.30 zł.), na łączną kwotę 46.547,33 zł. Wobec Skarżącego jest prowadzone jest również postępowanie egzekucyjne przez Naczelnika Urzędu Skarbowego J.

Zgodnie z art. 239 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości.

Skarżący, co również nie ulega wątpliwości, zbył w dniu 11 kwietnia 2013r. nieruchomości położone w J. przy ul. [...] i 2a oraz przy ul. [...] o wartości 515.000,00 zł., w dniu 18 kwietnia 2013 r. lokal mieszkalny położonego w J. przy ul. [...]6/20 o wartości 66.600,00 zł., w dniu 6 maja 2013 r. udział w zabudowanej nieruchomości położonej w J. przy ul. [...], o wartości 83.400,00 zł.

Nie jest też trafny zarzut zawarty w pkt 1d skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 3 § 2 pkt. 2 p.p.s.a. w zw. z art. 239a ordynacji podatkowej i art. 239b § 2 ordynacji podatkowej.

Wskazać należy, iż przepis art. 3 § 2 pkt. 2 p.p.s.a. jest przepisem ustrojowym. Przepis ten, określa zakres działania sądów administracyjnych wskazując, iż kontrola działalności administracji publicznej obejmuje m.in. postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie lub kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji nie naruszył powyższego przepisu, albowiem skontrolował, czy organy administracji w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy i władczo rozstrzygnął spór, a tym samym orzekł w zakresie wyznaczonym sądom administracyjnym.

Nadto, zgodzić należy się z Skarżącym, że zgodnie z art. 239a ordynacji podatkowej decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu. Jednakże należy zauważyć, iż podlega ona wykonaniu w sytuacji gdy decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Natomiast rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany decyzji nie ostatecznej w sytuacji gdy zostaną spełnione przesłanki określone w art. 239b § 1 i 2 ordynacji podatkowej. Z tego też względu nie uzasadniony jest zarzut naruszenia art. 239a ordynacji podatkowej.

Wskazać należy również, że zgodnie z art. 239b § 2 ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1-4 ordynacji podatkowej mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Jednak warunkiem nadania rygoru, po spełnieniu przesłanek określonych w art. 239b § 1 ordynacji podatkowej, jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 ordynacji podatkowej). Fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest wykazać, natomiast dla spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 ordynacji podatkowej wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to nie zostanie wykonane.

Przepis art. 239b § 2 ordynacji podatkowej należy odczytywać łącznie z przesłankami z art. 239b § 1 ordynacji podatkowej. Jeśli więc w sprawie zaistniała przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 i 3 ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy ustalił, że wobec Skarżącego toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, a także że Skarżący dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości (art. 239b § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej), to wymagane zgodnie z art. 239b § 2 ordynacji podatkowej jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Polega to na tym, że organ podatkowy musi wykazać, że istnienie powyższych okoliczności w postaci toczącego się postępowania egzekucyjnego, czy też zbywania majątku uniemożliwi wykonanie zobowiązania podatkowego określonej w decyzji nie ostatecznej.

Natomiast o ile w ocenie Skarżącego nie zaistniał stan prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej, powinien on wskazać okoliczności które te uprawdopodobnienie podważą.

Jak wynika natomiast z ustalonego stanu faktycznego sprawy, Skarżący wezwany do ujawnienia posiadanego majątku, a więc do oświadczenia się czy posiada nieruchomości, prawa majątkowe które mogłyby być przedmiotem hipoteki przymusowej, rzeczy ruchome oraz zbywalne prawa majątkowe które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego na wezwanie nie odpowiedział. Nie podjął również działań które pozwoliłoby na ocenę, braku zasadności uznania iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Tak więc Sąd I instancji zasadnie zaakceptował rozstrzygnięcie organów podatkowych w tym względzie. Mając bowiem na uwadze, iż wobec Skarżącego toczą się postępowania egzekucyjne, zbywa również on majątek w postaci nieruchomości, posiada zaległości z tytułu nie opłaconych składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Ubezpieczeń Zdrowotnych, Fundusz Pracy, a także zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, Skarżący nie wykazuje inicjatywy w postępowaniu celem dowodzenia swoich racji, nie składa oświadczeń niezbędnych dla zapoznania się z jego sytuacją majątkową, zasadne jest uznanie, iż przesłanka uprawdopodobnienia, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane została spełniona. Powyższe okoliczności świadczą bowiem o tym, iż Skarżący zamierza uchylać się od wypełnienia swoich obowiązków określonych w decyzji.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z art. 184 p.p.s.a. skargę oddalił. O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 204 pkt. 1 p.p.s.a.