Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 180/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-03-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżone interpretacje
Powołane przepisy: article: art. 5 b ust. 2, art. 8 ust.1, 2, art.11 ust.1, art.17 ust.1 pkt 9, art.44 ust. 1, 3
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 180/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 marca 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2012 r., sprawy ze skarg:, 1. T. M. W., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 23 listopada 2011 r. Nr [...], 2. B. J. R., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 23 listopada 2011 r. Nr [...], i, 3. A. R., na interpretacje indywidualne Ministra Finansów, z dnia 17 listopada 2011 r. Nr [...] oraz, z dnia 23 listopada 2011 r. Nr [...], w przedmiocie sposobu opodatkowania przychodów w spółce komandytowo akcyjnej I. uchyla zaskarżone interpretacje indywidualne, II. określa, że zaskarżone interpretacje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz A.R. kwotę 914 zł (dziewięćset czternaście złotych) a na rzecz B. J. R. i T. M. W. kwoty po 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

We wnioskach z dnia 24 sierpnia 2011 r. T.M.W., B. J. R. i A.R. wystąpili o udzielenie pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia akcji spółki kapitałowej w zamian za aport oraz określenia momentu i sposobu opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo- akcyjnej i obowiązku wpłacania zaliczek. Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcy, będący osobami fizycznymi planują przystąpić do spółek komandytowo-akcyjnych jako akcjonariusze przez nabycie ich akcji (odpłatne lub nieodpłatne), wniesienie wkładu i objęcie akcji lub w wyniku przekształcenia spółki prawa handlowego w spółkę komandytowo-akcyjną. Wnioskodawcy będą posiadali akcje imienne lub na okaziciela. Jako akcjonariusze spółki komandytowo-akcyjnej wnioskodawcy będą mieli udział w jej zyskach, które otrzymać mogą faktycznie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy. W trakcie działalności spółka komandytowo-akcyjna wnosić będzie aporty (tj. wkłady niepieniężne) do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych (spółek kapitałowych), w zamian za co wydane będą udziały lub akcje tych spółek o określonej wartości nominalnej. Przedmiotem wkładu niepieniężnego nie będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jeśli przedmiotem wkładu niepieniężnego byłyby udziały lub akcje w spółkach kapitałowych, to aport niepieniężny dokonany przez spółkę komandytowo-akcyjna nie będzie spełniać warunków, o których mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem spółka komandytowo-akcyjna nie wnosiłaby aportem więcej niż 50% akcji lub udziałów w spółkach mających osobowość prawną (spółkach kapitałowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. czy dywidenda otrzymana przez wnioskodawcę z SKA stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust.1 p. 3 ustawy PIT ?

2. czy przychód po stronie wnioskodawcy nie powstanie w momentach, o których mowa w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? tj. innymi słowy czy przychód u wnioskodawcy, w razie zaistnienia opisanych zdarzeń przyszłych, nie powstanie w dniu:

1) zarejestrowania spółki kapitałowej albo

2) wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo

3) wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego ?

3. czy w związku z posiadaniem przez wnioskodawcę statusu akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej, w razie zaistnienia opisanych zdarzeń przyszłych, przychód po jego stronie powstanie jedynie w momencie faktycznego otrzymania przez niego dywidendy ?

4. czy w związku z tym, zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić jedynie za miesiąc, w którym faktycznie otrzyma wypłatę dywidendy z SKA?

5. Jak należy określić podstawę opodatkowania (przychody oraz koszty uzyskania przychodu) dla faktycznie otrzymanych dochodów akcjonariusza?

Zdaniem wnioskodawców, co do pkt 1-2, w związku z posiadaniem przez nich statusu akcjonariusza, przychód po ich stronie powstanie jedynie w momencie faktycznego otrzymania dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej. Przychód nie powstanie w momentach, o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy spółka komandytowo-akcyjna wniesie wkład niepieniężny do spółek kapitałowych (niestanowiący przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części) i w zamian obejmie akcje bądź udziały tych spółek. Zatem zdaniem wnioskodawców tak samo jak w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytowo-akcyjną towarów i usług nie powstaje u niej przychód w dacie ich sprzedaży (lub w dacie wystawienia faktury) tak samo w związku z objęciem przez spółkę komandytowo-akcyjną udziałów lub akcji o określonej wartości nominalnej nie powstanie przychód w dniu:

- zarejestrowania spółki kapitałowej albo

- wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo

- wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Moment powstania przychodu u wnioskodawców jako akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej jest zawsze taki sam niezależnie od przedmiotu działalności spółki komandytowo-akcyjnej i niezależnie od transakcji i zdarzeń gospodarczych mających miejsce w spółce komandytowo-akcyjnej. Jest to moment otrzymania dywidendy przez akcjonariusza.

W odniesieniu do pkt 3 – 4 zdaniem wnioskodawców , nie są oni zobowiązani do wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy. Obowiązek taki ciąży na nich jedynie za miesiąc, w którym otrzymali oni faktycznie wypłatę dywidendy z SKA, tj. za miesiąc, w którym nastąpi przelanie na ich rachunek bankowy kwoty dywidendy bądź pobranie jej w gotówce w kasie SKA.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią koszty uzyskania przychodów. Podstawę opodatkowania stanowić będzie przypadająca proporcjonalnie na akcjonariusza część dywidendy wypłaconej w danym roku przez SKA. Nie ma bowiem możliwości w przypadku akcjonariusza określania wysokości jego dochodu poprzez różnicę między przychodami SKA a kosztami ich uzyskania, proporcjonalnie do jego udziału w zysku.

Interpretacjami indywidualnymi z dnia 23 listopada 2011r. znak: [...], [...] i [...], oraz z dnia 17 listopada 2011r. znak: [...], Minister Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) uznał stanowisko przedstawione we wnioskach za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał, że spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychody podlegają rozliczeniu u jej wspólników (w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej zarówno u komplementariuszy, jak i akcjonariuszy), proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Zatem wniesienie przez spółkę komandytowo-akcyjną do spółki kapitałowej aportu w postaci wkładów niepieniężnych powoduje powstanie u wnioskodawcy przychodu z kapitałów pieniężnych proporcjonalnie do jego udziału w zysku (zarówno gdy wnioskodawca uczestniczy bezpośrednio jak i pośrednio w zyskach spółki) w momentach o których mowa w art. 17 ust. 1a w/w. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w chwili:

1) zarejestrowania spółki kapitałowej albo

2) wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo

3) wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Co do pozostałych kwestii spornych organ wskazał, że wnioskodawcy planują przystąpić do spółek komandytowo-akcyjnych jako akcjonariusze, przez nabycie ich akcji (odpłatnie lub nieodpłatnie), wniesienie wkładu i objęcie akcji lub w wyniku przekształcenia spółki prawa handlowego w SKA. Wnioskodawcy będą posiadali akcje imienne lub na okaziciela. Jako akcjonariusze SKA będą mieli udział w ich zyskach, który otrzymać mogą faktycznie na podstawie uchwały walnego zgromadzenie o wypłacie dywidendy. Z tytułu uczestnictwa w tych spółkach wnioskodawcy uzyskają co do zasady przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (chyba że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikuje przychód uzyskany z danego zdarzenia prawnego do innego źródła przychodu). Moment uzyskania tego przychodu wnioskodawcy winni ustalić według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (jako przychód należny), z uwzględnieniem charakteru zdarzeń gospodarczych powstałych w trakcie prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej. Przy czym, wnioskodawcom przysługuje prawo do pomniejszenia tego przychodu o koszty jego uzyskania. Zarówno przychód, jak i koszty jego uzyskania wnioskodawcy powinni ustalać na podstawie prowadzonych przez spółkę ksiąg rachunkowych proporcjonalnie do wysokości ich prawa do udziału w zysku spółki. Od tak ustalonego dochodu powinni w trakcie roku podatkowego odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy. Na gruncie prawa podatkowego obowiązki akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej kształtowane są odrębnie od obowiązków akcjonariusza w spółce akcyjnej.

Dochód z dywidendy, o którym mowa w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, w rzeczywistości jest dochodem spółki, który uprzednio wszyscy wspólnicy/akcjonariusze mieli obowiązek opodatkowywać w ciągu roku, jako dochód z działalności gospodarczej. Ustawodawca rezygnując z opodatkowania spółki komandytowo-akcyjnej jednym podatkiem (np. od osób prawnych) przyjął, że opodatkowaniu w praktyce podlega "dochód tej spółki" (przychody spółki, pomniejszone o koszty uzyskania przychodów) rozdzielony na każdego ze wspólników (niezależnie od podmiotowości prawnej tego wspólnika). Przyjęcie odmiennej koncepcji oznaczałoby, że część dochodu uzyskanego w ramach spółki komandytowo-akcyjnej, w trakcie roku podatkowego mogłaby być w ogóle nieopodatkowana.

Pismami z dnia 23 listopada i 6 grudnia 2011r. wnioskodawcy wezwali organ do usunięcia naruszenia prawa.

Organ podatkowy pismami z dnia 16 i 30 grudnia 2011r. udzielił odpowiedzi na w/w wezwania, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnych.

T. M. W., B. J. R. i A.R. złożyli skargi na powyższe interpretacje do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając:

- naruszenie art. 8 ust. 1 i 2, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 17 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędne przyjęcie, iż po stronie akcjonariusza SKA w przypadku dokonania przez SKA aportu do spółek kapitałowych, przychód powstanie w momencie (i) zarejestrowania spółki kapitałowej albo wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego ;

- art. 14b § 1 w zw. z art. 14a oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez rozszerzającą interpretację nieprecyzyjnych przepisów prawa podatkowego dotyczących opodatkowania akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych, naruszającą zasadę in dubio pro tributario oraz nieuwzględnienie orzecznictwa sądowego, w tym w szczególności orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego;

- art. 2 Konstytucji RP poprzez złamanie zasady impossibile nulla obligatio est, a także

- art. 21 ust. 1, art. 32 oraz art. 64 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady równości wobec prawa oraz naruszenie zasady ochrony własności i praw majątkowych. Interpretacje wskazują bowiem, iż na podstawie interpretowanych przepisów, Państwo Polskie ma prawo opodatkować (dochód) strony, mimo, że majątek ten zgodnie z przepisami prawa handlowego nie może stanowić własności strony. Jednocześnie w interpretacjach wprost wskazano, iż ten sam majątek należny zgodnie z prawem handlowym (jako dywidenda) podmiotowi nie jest już u tego podmiotu opodatkowany. W rezultacie interpretacja nakłada na stronę obowiązek podatku od majątku (dochodu), który zgodnie z prawem handlowym nie może być własnością strony, lecz będzie własnością innego podmiotu prawa.

W oparciu o powyższe skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonych interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Postanowieniem z dnia 27 marca 2012r. sąd połączył sprawy wynikające z powyższych interpretacji o sygn. od I SA/Kr 180/12 do I SA/Kr 183/12 do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. I SA/Kr 180/12.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi, sąd w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.

Skargi są uzasadnione. Punktem wyjścia dla tej oceny stał się ukształtowany już pogląd orzecznictwa sądowo – administracyjnego, zgodnie z którym skoro spółka komandytowo-akcyjna nie posiada osobowości prawnej , to akcjonariusze będący osobami fizycznymi nie mogą uzyskiwać z niej dochodu w postaci dywidendy w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód akcjonariusza winien być zatem opodatkowany jako przychód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 przywołanej ustawy. Istota sporu ogniskuje się także wokół zagadnienia określenia momentu opodatkowania uzyskanego przez skarżących przychodu oraz obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego. W ocenie składu orzekającego odwoływanie się w interpretacjach do brzmienia art. 44 i nast. oraz 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla określenia momentu uzyskania rzeczonego przychodu i zasad uiszczania zaliczek na podatek dochodowy jest nieprawidłowe. Wedle art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Dalej zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 podatnik prowadzący działalność gospodarczą ma obowiązek uiszczania co miesiąc zaliczek na podatek dochodowy, począwszy od miesiąca w którym dochód ten przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Z kolei art. 44 ust. 1 pkt 1 tego samego aktu prawnego odwołuje się do art. 14 ust. 1 zgodnie z którym, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. A zatem w przypadku przychodów z działalności gospodarczej nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Przychodem są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie pojęcia "kwota należna", znaczenie tego pojęcia w zasadzie determinuje bowiem rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. W przepisach podatkowych brak jest definicji pojęcia "kwota należna". Konieczne jest zatem odwołanie się do wykładni językowej. W myśl Słownika języka polskiego - "należny" to "przysługujący, należący się komuś". Z kolei czasownik "należeć się" oznacza tyle, co "przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę". Nie można zatem mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 lutego 2009. sygn. akt I SA/Gd 771/08, opubl. LEX nr 487265). "Kwoty należne" są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin "kwota należna" jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem "wymagalne świadczenie (wierzytelność)" (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2007r. sygn. akt II FSK 1028/06, opubl. LEX nr 377519). Podzielić należy zapatrywanie skarżących , że zgodnie z art. 126 § l pkt 2 ksh w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo - akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § l w zw. z art. 126 § l pkt 2 ksh prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia przez zgromadzenia wspólników do wypłaty akcjonariuszom. Oznacza to, że prawo do dywidendy (w rozumieniu ksh, a nie ustawy o p.d.o.f.) powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia część zysku została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Jednocześnie zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 ksh uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Akcjonariuszowi spółki komandytowo - akcyjnej przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale. Z tą chwilą, (a więc dopiero po spełnieniu określonych w ksh przesłanek ), akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku. Wierzytelność ta jest skonkretyzowana przedmiotowo i podmiotowo i od momentu powstania przyjmuje postać roszczenia o wypłatę dywidendy. Stanowi także przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest bowiem przychodem z udziału w spółce nie będącej osobą prawną w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. Ponadto w myśl art. 348 § 2 k.s.h. w zw. z art. 126 § 1 pkt 1 k.s.h. akcjonariuszem uprawnionym do quasi-dywidendy będzie jedynie ten, któremu przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. A zatem prawo do zysku jest związane z akcją, nie zaś z osobą akcjonariusza, tak więc o przysługiwaniu bądź nie roszczenia o wypłatę dywidendy decydować będzie fakt czy w chwili powzięcia uchwały o podziale zysku dana osoba była uprawnionym z akcji. Do czasu spełnienia w danym roku przesłanek powstania roszczenia o wypłatę dywidendy akcjonariusz nie posiada uprawnienia żądania świadczenia od spółki, ma jedynie podstawy do oczekiwania , że w jego majątku powstawać będzie co roku roszczenie o wypłatę quasi- dywidendy. ( wyrok WSA we Wrocławiu z 22.07.2009 r. , I SA/Wr 1063/09 ) Moment powstania przychodu u wnioskodawców jako akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej jest więc zawsze taki sam , niezależnie od transakcji i zdarzeń gospodarczych mających miejsce w tej spółce. Zgodzić należy się także ze skarżącymi, że sposób powstawania przychodu u akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej nie pozostaje bez wpływu na zastosowanie wobec niego przepisów dotyczących wpłacania zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 44 ust. l pkt 1 u.p.d.o.f. jako konsekwencji uznania, że uzyskuje on przychody, których źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Po raz kolejny przywołać tu należy stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wyrażone w wyroku z dnia 22 lipca 2009 r., który stwierdził , że skoro u akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej w trakcie roku podatkowego nie powstaje przychód należny, to tym samym niemożliwe jest zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 ustawy o p.d.o.f. Przychód ten powstaje dopiero w momencie powstania roszczenia akcjonariusza o wypłatę dywidendy. Z związku z tym sąd ten przyjął, że w takiej sytuacji konieczne jest zastosowanie reguły ogólnej przewidzianej w art. 9 ust. 2 ustawy o p.d.o.f. , przy czym biorąc pod uwagę, że w odniesieniu do uzyskanego przychodu z zysku, u akcjonariusza nie wystąpią koszty uzyskania przychodu, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należna. Powyższe stanowisko WSA we Wrocławiu podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 marca 2011 roku, sygn. akt II FSK 1925/09, co powinno determinować kwestię określenia momentu opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej oraz obowiązku (a raczej jego braku) odprowadzania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Ponieważ zgodnie z art. 44 ust.3 pkt 1 ustawy o p.d.o.f. obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku, to w sytuacji gdy akcjonariusz nie uzyska przychodu (dochodu) w ciągu roku podatkowego, obowiązek zaliczki nigdy nie powstanie. Natomiast uzyskanie przychodu, rodzi obowiązek wpłacenia zaliczki za ten miesiąc, w którym dochód powstał i wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym. Analogiczny pogląd jakkolwiek na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wypowiedział Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z 16 stycznia 2012 r. sygn. II FPS 1/11. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią koszty uzyskania przychodów , a podstawę opodatkowania będzie stanowić przypadająca proporcjonalnie na akcjonariusza część quasi dywidendy wypłaconej w danym roku przez spółkę komandytowo- akcyjną ; przepisy kodeksu spółek handlowych określają wszak , co wyżej wywiedziono – prawo akcjonariuszy do zysku spółki komandytowo – akcyjnej analogicznie do przepisów regulujących zasady udziału w zyskach spółki akcyjnej. ( wyrok W.S.A. w Krakowie z 20.12.2007 r. sygn. akt I SA/Kr 1181/07 )

Zważywszy na przedstawione argumenty , uprawniona jest konstatacja, iż Minister Finansów dokonał nieprawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, to jest art. 5b ust.2 , 8 ust. 1 , 14 ust. 1, 17 ust 1a , 24 i art. 44 ust. 1 i 3 oraz 9 ust. 2 ustawy o p.d.o.f., co miało wpływ na wydane przez niego indywidualne interpretacje prawa podatkowego. Orzeczono zatem jak w sentencji wyroku w oparciu o art. 146 § 1 ustawy o p.p.s.a . O zwrocie kosztów postępowania sądowego rozstrzygnięto na podstawie art. 200 ustawy o p. p.s.a.

W ponownie udzielonych interpretacjach indywidualnych Minister Finansów uwzględni przedstawioną wyżej wykładnię prawa.