Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2773/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 70, art. 21 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 września 2017 r. sprawy ze skargi S. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z [...] lipca 2016r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Dyrektor IS), po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Skarżącego S. C., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. (Naczelnik US) z [...] marca 2016r. określającą małżonkom S. i M. C. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. w kwocie [...] zł.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

Po przeprowadzeniu kontroli podatkowej zakończonej protokołem z dnia 15 listopada 2013r., Naczelnik US postanowieniami z [...] stycznia 2014r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec S. C. oraz wobec M. C. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009r. W toku postępowania podatkowego organ I instancji ustalił, iż małżonkowie S. i M. C. złożyli 23 lutego 2010r. wspólne zeznanie podatkowe PIT-37 za 2009r., w którym wykazali nadpłatę w wysokości [...] zł.

Ponadto organ I instancji w oparciu o ustalenia poczynione w toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec P. K. za okres od grudnia 2006r. do grudnia 2011r. stwierdził, że P. K. jako niezarejestrowany przedsiębiorca prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży części i akcesoriów samochodowych, motocyklowych, usług odrestaurowania pojazdów samochodowych i motocyklowych z gwarancją, a także sprzedaży samochodów i motocykli za pośrednictwem portali aukcyjnych. W latach 2007-2011 z rachunków bankowych prowadzonych przez [...] i [...], P. K. dokonał na rachunek bankowy należący do Skarżącego przelewów środków pieniężnych w łącznej kwocie [...] zł.

W 2009r. P. K. wpłacił na konto Skarżącego łącznie [...] zł, dokonując następujących wpłat: 1) 11 lutego 2009r. - [...] zł, tytuł wpłaty: P.; 2) 24 lutego 2009r. - [...] zł, tytuł wpłaty: P.; 3) 28 lipca 2009r. - [...] zł, wpłacający: P. K.; 4) 28 lipca 2009r. - [...] zł, tytuł wpłaty: P.; 5) 18 września 2009r. - [...] zł, tytuł wpłaty: P., wpłacający: P. K.; 6) 28 września 2009r. - [...] zł, wpłacający: P. K.; 7) 22 października 2009r. - [...] zł, tytuł wpłaty: P.; 8) 17 listopada 2009r. - [...] zł, tytuł wpłaty: P.; 9) 27 listopada 2009r. - [...] zł, tytuł wpłaty: P.; 10) 23 grudnia 2009r. - [...] zł, tytuł wpłaty: P..

W oparciu o powyższe ustalenia oraz zgromadzony materiał dowodowy, Naczelnik US decyzją z [...] listopada 2014r. określił małżonkom S. i M. C. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. w kwocie [...] zł.

Decyzją z [...] lutego 2015r. Dyrektor IS, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Skarżącego, uchylił w całości powyższą decyzję organu I instancji z [...] listopada 2014r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Od powyższej decyzji M. C. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który prawomocnym postanowieniem z [...] czerwca 2015r., sygn. akt III SA/Wa 1203/15, odrzucił skargę.

W toku ponownie przeprowadzonego postępowania Naczelnik US pismem z 23 lipca 2015r. wezwał S. i M. C. do przedłożenia historii rachunku bankowego o numerze [...] (...)[...] za okres od 1 stycznia 2008r. do 31 grudnia 2012r. wraz ze wskazaniem początkowych i końcowych sald za poszczególne lata. Powyższe wezwanie zostało doręczone pełnomocnikowi Skarżącego 30 lipca 2015r., natomiast M. C. w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2015r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p.") w dniu 13 sierpnia 2015r. Z uwagi na brak odpowiedzi na ww. wezwanie organ I instancji postanowieniem z [...] sierpnia 2015r. zażądał od [...] S.A. przekazania historii rachunku bankowego należącego do Skarżącego za okres od 1 stycznia 2008r. do 31 grudnia 2012r. wraz ze wskazaniem początkowych i końcowych sald za poszczególne lata. Przy piśmie z 14 września 2015r. [...] S.A. przesłał wydruk historii rachunku bankowego za lata 2008-2012.

Na podstawie historii rachunku bankowego nr [...] (...)[...] należącego do Skarżącego ustalono, że na rachunek ten w latach 2008-2012 P. K. dokonał łącznie 46 wpłat na łączną kwotę [...] zł, w tym: w 2008r. - 11 wpłat na łączną kwotę [...] zł; w 2009r. - 10 wpłat na łączną kwotę [...] zł; w 2010r. - 14 wpłat na łączną kwotę [...] zł; w 2011r. - 9 wpłat na łączną kwotę [...] zł; w 2012r. – 2 wpłaty na łączną kwotę [...] zł.

W oparciu o poczynione ustalenia Naczelnik US decyzją z [...] marca 2016r. określił S. i M. C. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazał, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu, gdyż w dniu [...] października 2015r. wszczęto dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013r. poz. 186 ze zm.; dalej: "k.k.s."). Następnie pismem z 27 października 2015r. skierowanym do Skarżącego (doręczonym 12 listopada 2015r.) oraz pismem z 27 października 2015r. skierowanym do M. C. (doręczonym w trybie art. 150 O.p. – 17 listopada 2015r.), powiadomiono podatników, że uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego od osób fizycznych za 2009r. z uwagi na wystąpienie przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Na dzień wydania decyzji postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe nie zostało zakończone. Ponadto bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na okres od 8 kwietnia 2015r. do 27 stycznia 2016r. ze względu na wniesienie skargi na decyzję Dyrektora IS z [...] lutego 2015r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, którego prawomocne orzeczenie wpłynęło do Dyrektora IS w dniu 27 stycznia 2016r. (art. 70 § 6 pkt 2 w zw. z art. 70 § 7 pkt 2 O.p.).

Naczelnik US wskazał następnie, że w oświadczeniu z 24 września 2013r. Skarżący wskazał, iż: posiada rachunek bankowy o nr [...] (...)[...]; nie prowadził działalności gospodarczej; nie prowadził sprzedaży w formie sklepu internetowego lub przy pomocy portali aukcyjnych; korzystał z konta internetowego P. K. z zamiarem sprzedaży samochodu [...].

Organ I instancji nie dał wiary zeznaniom i wyjaśnieniom Skarżącego oraz zeznaniom świadka P. K. o wykorzystaniu konta Skarżącego do rozliczeń pomiędzy P. K. a A. S.. Ponadto oceniając całokształt okoliczności faktycznych sprawy oraz zgromadzony w sprawie materiał dowodowy stwierdził, że z uwagi na brak przesłanek wskazujących, iż pieniądze wpłacane na konto Skarżącego rzeczywiście należały do zmarłego w dniu [...] czerwca 2012r. A. S., kwota pieniężna w łącznej wysokości [...] zł wpłacona w 2009r. przez P. K. na konto Skarżącego jako przysporzenie majątkowe stanowi przychód Skarżącego z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f.") i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. na podstawie art. 27 ust. 1 tej ustawy.

Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie oraz zarzucając naruszenie:

- art. 70 § 1 O.p. poprzez określenie zobowiązania podatkowego, pomimo jego przedawnienia;

- art. 187 § 1, art. 191 w zw. z art. 122 O.p. poprzez dokonanie oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a także wbrew zebranym w sprawie dowodom, w zakresie ustalenia, że pieniądze przelane na rachunek bankowy Skarżącego przez P. K. były przeznaczone dla Skarżącego i powiększyły przychód jego i jego żony w danym roku podatkowym;

- art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że środki pieniężne przekazane Skarżącemu przez P. K. zostały postawione do jego dyspozycji i w konsekwencji stanowiły jego przychód.

W uzasadnieniu odwołania Skarżący podniósł, że zawiadomienie o zawieszeniu postępowania karno-skarbowego nie zostało doręczone Skarżącemu i o jego istnieniu dowiedział się dopiero z treści decyzji. Ponadto organ podatkowy w żaden sposób nie ustalił w jakim rozmiarze A. S. prowadził działalność gospodarczą. Jednocześnie podniósł, że niezrozumiały jest argument organu, iż wpłaty dokonywane przez P. K. nie wpływały na rachunek bankowy Skarżącego regularnie. Również argumenty, że sposób postępowania ze środkami pieniężnymi pochodzącymi od P. K. nie różnił się od sposobu postępowania z innymi środkami oraz że wypłaty pieniędzy z rachunku dokonywała również M. C. nie są przekonywujące. Wskazał, że rachunek bankowy prowadzony był dla Skarżącego oraz jego żony M. C. Na rachunek ten wpływały pieniądze z wynagrodzenia za pracę oraz pieniądze przekazane przez P. K. Zdaniem Skarżącego jest więc rzeczą oczywistą, że pieniądze na rachunku stanowiły zapis elektroniczny i nie da się fizycznie oddzielić środków pochodzących od P. K. od innych środków zgromadzonych na tym rachunku. Ponadto fakt, że Skarżący nie posiada dowodu na przekazanie pieniędzy A.S. oraz że członkowie rodziny A. S. nie znają Skarżącego i P. K., a także sposób przekazywania pieniędzy, jednoznacznie implikuje stwierdzenie, że A. S. zależało na tym, by nikt nie dowiedział się o sposobie w jaki pozyskuje środki finansowe ze sprzedaży części samochodowych. Dlatego rodzina A. S. nie zna ani Skarżącego ani P. K.. Natomiast fakt, że Skarżący nie brał pokwitowania przekazanych pieniędzy nie może dziwić choćby z tego powodu, że nie przekazywał swoich pieniędzy więc nie musiał otrzymywać pokwitowań. Zdaniem Skarżącego również argument, że stan majątkowy A. S. nie pozwalał przyjąć, by dysponował on większą ilością gotówki uznać należy za chybiony, gdyż po pierwsze wcale nie musiał on zarobionych pieniędzy przeznaczać na własne wydatki, a po drugie wiedząc o nielegalnym charakterze prowadzonej działalności gospodarczej, byłoby rzeczą nieroztropną z jego strony, gdyby afiszował się z posiadanymi ze sprzedaży pieniędzmi. Jednocześnie zarzucił, że organ w ogóle nie zbadał, czy pieniądze, które wpłynęły na rachunek bankowy Skarżącego od P. K. zostały użyte przez Skarżącego na jakieś jego własne cele, co uzasadniałoby twierdzenie organu, iż środki te stanowiły jego przychód i podlegają opodatkowaniu. Zdaniem Skarżącego, zebrany w sprawie materiał dowodowy nie podważa zgodnej wersji przyjętej przez P. K. i S. C., że pieniądze te były przekazywane A. S. Zatem, skoro pieniądze przelane na rachunek Skarżącego nie były dla niego przeznaczone, to nie stanowiły jego przychodu i w rezultacie brak było podstaw do określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazaną na wstępie decyzją z [...] lipca 2016r. Dyrektor IS utrzymał w mocy powyższą decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego i wskazał, że ogólne zasady przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p. reguluje art. 70 § 1 O.p. Przepis ten stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z powyższego wynika, iż co do zasady - o ile nie doszło do zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania - termin przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009, upłynął z dniem 31 grudnia 2015r. Jednakże w myśl art. 70 § 6 ust. 1 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 17 lipca 2012r. w sprawie P 30/11, stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającego z art. 2 Konstytucji. W końcowej części uzasadnienia Trybunał zawarł uwagi dotyczące art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym w kolejnych latach. Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że konieczna jest nowelizacja tego przepisu w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu.

Odnosząc się do uwag Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku w sprawie P 30/11, należy przyjąć, że istotne dla uznania skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest poinformowanie podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe przed upływem biegu terminu przedawnienia.

Jak wynika z akt sprawy postanowieniem z [...] października 2015r., nr [...] Naczelnik US w O. wszczął dochodzenie w sprawie podania nieprawdy w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2009r. PIT-37 przez S. i M. C., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. Powyższe zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zawiesza bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Następnie pismem z 27 października 2015r. skierowanym do Skarżącego oraz pismem z 27 października 2015r. skierowanym do M. C., powiadomiono podatników, że uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego od osób fizycznych za 2009r. na skutek wystąpienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Postanowieniem z [...] października 2015r. nr [...] Naczelnik US w O. przedstawił Skarżącemu zarzut, iż w okresie od 23 lutego 2010r. do 24 września 2013r. w O. podał nieprawdę w złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2009 r. PIT-37, tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. Postanowieniem z [...] października 2015r. nr [...] Naczelnik US w O. przedstawił również M. C. zarzut, iż w okresie od 23 lutego 2010r. do 24 września 2013r. w O. podała nieprawdę w złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2009r. PIT-37, tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s.

Dyrektor IS wskazał, że z bazy danych organu podatkowego wynika, iż w dniu 27 października 2015r., tj. w dniu wydania zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. S. i M. C. zamieszkiwali pod adresem P., [...]. Organ podatkowy I instancji kierując się informacjami dotyczącymi adresu zamieszkania podatników wynikającymi z ewidencji podatników i płatników prowadzonej zgodnie z ustawą z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i indentyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012r. poz. 1314 ze zm.) na ten adres skierował ww. zawiadomienia. Zgodnie z art. 148 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania przedmiotowego zawiadomienia) pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy.

Przesyłka z zawiadomieniem z 27 października 2015r. skierowanym do Skarżącego została skutecznie jemu doręczona w dniu 12 listopada 2015r. (tom II karta nr 198). W konsekwencji zarzut o nie doręczeniu zawiadomienia jest bezzasadny. Z akt sprawy w sposób jednoznaczny wynika bowiem, że opisane na wstępie zawiadomienie zostało doręczone Skarżącemu w dniu 12 listopada 2015r.

Jednocześnie Dyrektor IS podniósł, że w dniu 23 grudnia 2014r. do Naczelnika US w O. wpłynęło pismo Skarżącego z 19 grudnia 2014r. informujące o zmianie z powodów rodzinnych miejsca zamieszkania od 1 grudnia 2014r. na adres: R., ul. [...],[...]. Również w tym samym dniu, wpłynęło pismo M. C. z 19 grudnia 2014r. informujące o zmianie miejsca zamieszkania od 15 listopada 2014r. na adres: R., ul. [...],[...]. Zgodnie z art. 146 O.p. w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu elektronicznego, jeżeli wniesiono o zastosowanie takiego sposobu doręczenia albo wyrażono na to zgodę. W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1 pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy.

O zmianie adresu pobytu w toku postępowania podatkowego Skarżący i M. C. powiadomili Naczelnika US w O. pismami z dnia 19 grudnia 2014r. Pomimo jednak wskazania miejsca pobytu w R., ul. [...], pełnomocnik Skarżącego w odwołaniu z 30 listopada 2015r. nadal przywołuje adres zamieszkania Skarżącego: P., [...], a Skarżący osobiście odbiera korespondencję kierowaną przez organ pierwszej instancji na adres zamieszkania, tj. zawiadomienie z 27 października 2015r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r.

Wszczęte w dniu 27 października 2015r. postępowanie karne skarbowe w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. w stosunku do Skarżącego i M. C. zostało zawieszone postanowieniem Naczelnika US w O. z [...] listopada 2015r. nr [...], które to postanowienie zostało zatwierdzone przez Dyrektora IS w W. w dniu [...] grudnia 2015r.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor IS stwierdził, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. uległ zawieszeniu z dniem 27 października 2015r. w związku z wystąpieniem przesłanki wskazanej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., a zatem zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. należy uznać za bezpodstawny.

Dyrektor IS stwierdził następnie, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do tego czy dokonywane przez P. K. wpłaty na rachunek bankowy Skarżącego stanowią jego przychód. Bezspornym natomiast jest, że na rachunek bankowy Skarżącego prowadzony przez [...] S.A. w 2009r. dokonano łącznie 10 wpłat w łącznej kwocie [...] zł.

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z pismem Naczelnika US W. z 28 lutego 2013r. (przesłanym wraz z kserokopiami protokołu przesłuchania strony z 10 grudnia 2012r., zestawienia transakcji w [...] i [...] S.A. oraz wydruku danych identyfikacyjnych i adresowych osoby fizycznej) u P. K. przeprowadzono kontrolę podatkową za okres od grudnia 2006r. do grudnia 2011r. w zakresie rozliczenia podatku VAT oraz podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. W toku kontroli stwierdzono, że P. K. w latach 2007-2011 dokonywał wpłat przelewem na rachunek bankowy Skarżącego.

Przesłuchany w trakcie powyższej kontroli, w charakterze świadka w dniu 10 grudnia 2012r., przez pracowników Urzędu Skarbowego W., Skarżący potwierdził fakt przekazania ww. kwot na jego konto bankowe przez P. K. Skarżący zeznał, że P. K. wpłacał pieniądze na jego rachunek bankowy w celu przekazania ich A. S.. Kwoty do [...] zł pobierał z bankomatu, natomiast wypłatę powyżej [...] zł realizował w oddziale banku. Z A. S. spotykał się pod bankiem lub przy stacji PKP O. Ostatni raz przekazał gotówkę A. S. najprawdopodobniej w styczniu 2012r. Pieniądze przekazywane były z "ręki do ręki". Skarżący nie posiada dowodów potwierdzających przekazanie pieniędzy. Ponadto zeznał, że nie prowadzi działalności gospodarczej. Pomiędzy nim a P. K. nie została zawarta żadna umowa, nie czerpał żadnych zysków z przekazania gotówki zarówno od P. K. jak i od A. S.. Z A. S. jak i z P. K. nie jest spokrewniony.

Organ odwoławczy wskazał, że w toku kontroli podatkowej jak i postępowania podatkowego Skarżący nie okazał dowodów potwierdzających przekazanie środków pieniężnych na rzecz A. S..

Z kolei przesłuchanie A. S. w charakterze świadka okazało się niemożliwe z uwagi na jego zgon, który nastąpił w dniu [...] czerwca 2012r.

Dyrektor IS, wskazał następnie, że pismami z 26 lutego 2014r. organ I instancji wezwał Skarżącego oraz M. C. do stawiennictwa osobistego w dniu 18 marca 2014r. celem przesłuchania. W pismach zawarto pouczenie o prawie odmowy wyrażenia zgody na przesłuchanie i o związanej z tym możliwością niestawienia się na wezwanie - art. 159 § 1a O.p. Pisma powyższe doręczono 3 marca 2014r. W wyznaczonym terminie M. C. nie zgłosiła się na przesłuchanie. Natomiast ustanowiony przez Skarżącego pełnomocnik, pismem z 17 marca 2014r. wniósł o zmianę terminu przesłuchania z 18 marca 2014r. na inny termin przypadający po 21 marca 2014r. Swój wniosek pełnomocnik uzasadnił faktem udzielenia pełnomocnictwa dopiero na dzień przed terminem przesłuchania, co uniemożliwiało rzetelne zapoznanie się ze sprawą. Ponadto wskazał, że na dzień 21 marca 2014r. o godz. 9.00 wyznaczoną ma rozprawę przed Sądem Rejonowym [...], o sygn. akt [...] zmianę odnotować w bazie OSO oraz na obwolucie akt sprawy. Przychylając się do powyższego wniosku, pismem z 19 marca 2014r. organ I instancji ponownie wyznaczył termin przesłuchania Skarżącego na 15 kwietnia 2014r. W wyznaczonym terminie wpłynął kolejny wniosek pełnomocnika z 14 kwietnia 2014r. o umożliwienie Skarżącemu złożenia wyjaśnień na piśmie. Swój wniosek pełnomocnik uzasadnił pilnymi czynnościami zawodowymi Skarżącego. Uwzględniając ów wniosek, pismem z 7 maja 2014r. (doręczonym 20 maja 2014r.) organ I instancji wezwał Skarżącego do udzielenia wyczerpujących odpowiedzi pisemnych (w zakresie podanym w treści pisma) oraz przedłożenia wszelkich dokumentów potwierdzających te wyjaśnienia, a także złożenie innych wyjaśnień, które zdaniem Skarżącego mogą mieć znaczenie dla sprawy (tom I, k. 198-199 akt podatkowych).

W dniu 2 czerwca 2014r. pełnomocnik Skarżącego, działając w imieniu Skarżącego, złożył wyjaśnienia (pismo z 26 maja 2014r. – tom I, k. 220 akt podatkowych), z których wynika, że w latach 2008-2012 Skarżący uzyskiwał wyłącznie wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę. Oprócz konta bankowego o nr [...] (...)[...] nie posiadał i nie posiada innych rachunków bankowych. Znajomość z P. K. trwa od lat 90-tych. Poznali się w sklepie P. K. w F. Obaj byli posiadaczami samochodów marki [...], dlatego też nawiązali kontakt w celu wymiany doświadczeń w zakresie eksploatacji i remontów samochodów tej marki. Skarżący, codziennie dojeżdżał do pracy w W. przez O.. Według złożonych wyjaśnień przekazywanie pieniędzy dla A. S. na konto bankowe Skarżącego, stanowiło dla P. K. oszczędność czasu, ponieważ nie musiał osobiście jeździć do O.. Skarżący był informowany przez P. K., że pieniądze wpływające na jego konto bankowe stanowią rozliczenie za sprzedane części samochodowe. Oprócz ww. kwot, wpłaconych na konto bankowe, nie otrzymał od P. K. innych kwot w gotówce. Z P. K. kontaktowali się telefonicznie. Z A. S. skontaktował go P. K., gdy po raz pierwszy miał pomóc w przekazaniu pieniędzy. Pieniądze wpływały na jego konto, ponieważ obawiał się wozić gotówkę pociągiem, a P. K. prosił go kilka razy o przekazanie pieniędzy, tak aby nie musiał sam specjalnie jeździć do O. Nie kontaktował się z A. S., to P. K. dzwonił do niego i informował, iż przelał pieniądze oraz wskazywał gdzie i kiedy ma się stawić po nie. Przekazanie pieniędzy A. S. odbywało się pod oddziałem banku lub przed stacją kolejową w O. osobiście. A. S., nie kwitował odbioru pieniędzy, ponieważ nie było takiej potrzeby.

Z uwagi na fakt, że Skarżący wskazywał, iż wpłaty dokonane przelewem na jego rachunek bankowy dotyczą przekazania pieniędzy za sprzedane części samochodowe będące własnością A. S., organ pierwszej instancji dodatkowo przesłuchał w charakterze świadków: G. T. S. - żonę A. S.; A.M. S. - matkę A. S. oraz Z. S. - kolegę A. S..

G. S. zeznała, że z mężem A. S. mieszkała w O. przy ul. [...]. Mąż nadużywał alkohol, a w latach 2007-2012 pracował dorywczo. Utrzymywali się z pomocy rodziców. A. S. prowadził "coś" z matką, ale nie wiedziała dokładnie co i w jakich latach. Wcześniej, mąż prowadził szrot przy trasie [...]. Mąż zginął śmiercią tragiczną. Nie zna osób, z którymi mąż utrzymywał kontakty. Mąż nie dysponował gotówką, chodził do matki po pieniądze. Nie pamięta czy w latach 2007-2012 mąż zajmował się sprzedażą części samochodowych oraz czy w ww. latach na ich podwórku znajdowały się części samochodowe oraz czy stały krótkotrwale obce pojazdy samochodowe. G. S. zeznała, że nie zna Skarżącego ani jego żony M. C.. Nie zna też P. K., jak i nie wie czy jej mąż znał P. K.. Nie była świadkiem przekazywania pieniędzy mężowi przez S. C. lub jego żonę. Jej zdaniem mąż nie mógł dysponować większą kwotą gotówki w latach 2007-2012. Nie wie, czy mąż mógł być kolejnym ogniwem w przekazywaniu pieniędzy pomiędzy Skarżącym a innymi osobami. Odpowiadając na pytania pełnomocnika Skarżącego zeznała, że z mężem nie mieli wspólnego budżetu, nie miała wiedzy jakie pieniądze miał mąż.

Zdaniem Dyrektora IS, zeznania złożone przez G. S., znajdują potwierdzenie w zeznaniach A. S. (matki A. S.), która zeznała, że syn był zameldowany w jej mieszkaniu, natomiast mieszkał w starym domu do remontu. Nie wie z jakich środków finansowych w latach 2007-2012 utrzymywał się syn. Nie wie czy w ww. latach zajmował się sprzedażą części samochodowych. Z pisma Urzędu Miasta w W. domyśliła się, że zajmował się emigrantami z Ukrainy. W latach 2007-2012 syn i synowa mieszkali razem. Zeznała, że A. S. zaczął więcej pić przed śmiercią. Nie zna osób, z którymi syn utrzymywał kontakty koleżeńskie, biznesowe. Żył bardzo skromnie. W latach 2007-2012 na posesji znajdowały się jakieś stare samochody, graty, złomowe rzeczy. Zeznała również, że nie zna Skarżącego i jego żony M. C., nigdy nie słyszała również o P. K.. Nie była świadkiem przekazywania pieniędzy synowi przez inne osoby. Syn nie mówił jej o rozliczeniach finansowych pomiędzy nim a Skarżącym lub P. K.. Zeznała, że syn nie mógł dysponować większą kwotą gotówki w latach 2007-2012, nie miał pieniędzy, nie miał na utrzymanie rodziny, żył bardzo biednie. Mieszkał w ubogich warunkach. Był zbieraczem starych mebli i starych rzeczy. Jeździł ze złomem. Zeznała też, że nie ma wiedzy, czy syn mógł być kolejnym ogniwem w przekazywaniu pieniędzy pomiędzy Skarżącym a innymi osobami.

Przesłuchany w charakterze świadka Z. S. zeznał, że A. S. był jego kolegą, utrzymywał się z handlu częściami samochodowymi i starociami na [...]. Kupował używane samochody, rozbierał je u siebie na placu i w wynajętym miejscu, a potem sprzedawał. A. S. kupował samochody za środki własne. Nie mówił skąd. To były drobne sumy. Kupował samochody od 50 do 300 zł, np. [...]. Z. S. zeznał, że prowadził z A. S. wspólne interesy. Pięć miesięcy przed śmiercią, A. S. założył na niego firmę [...], trudniącą się skupem starych używanych samochodów. Według umowy A. S. miał za niego płacić składki do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, ok. 400 zł. Firma działała do śmierci A. S.. A. S. płacił mu od każdego samochodu 50 zł. Otrzymał w sumie ok. 400-500 zł. A. S. mógł sprzedać ok. ośmiu samochodów w okresie 5 miesięcy. Zgodził się założyć działalność na swoje dane osobowe, ponieważ był bezrobotny i chciał zarobić parę groszy. Ponadto zeznał, że A.S. całe życie handlował częściami samochodowymi. Złom na trasie [...] zlikwidował po 2000r. Od 2000r. zajmował się sprzedażą części samochodowych wraz z chłopakiem o imieniu A.. W latach 2007-2012 A. S. miał własny dom. Nie uchodził za osobę majętną. Mieszkał w podpiwniczonym, starym, drewnianym przedwojennym budynku, do dużego remontu. Z. S. zeznał, że nie zna Skarżącego, M. C. i P. K. i nic mu te nazwiska nie mówią. Nie wie również, czy A. S. znał Skarżącego lub jego żonę M.C. Nie jest możliwe aby A. S. mógł dysponować większą kwotą gotówki w latach 2007- 2012. Pomagała mu matka. Na pytanie o to ile w jego opinii A. S. mógł zarobić pieniędzy na częściach w latach 2007-2012 – zeznał: "to były nieduże pieniądze, nigdy nie miał pieniędzy". Zeznał też, że nie wie czy A. S. mógł być kolejnym ogniwem w przekazywaniu pieniędzy pomiędzy Skarżącym a innymi osobami. Nigdy nie słyszał aby A. S. mówił, że ma do odebrania od kogoś pieniądze przy banku lub przy stacji PKP w [...]. A. S. miał starego [...] czarnego. Nie mówił mu za jakie pieniądze kupił. To był stary samochód z lat 80-tych lub początek 90-tych. Na pytania pełnomocnika Skarżącego zeznał, że A. S. nadużywał alkoholu. Często pili razem. Był alkoholikiem od lat 70/80 tych.

Pismem z 3 sierpnia 2014r. pełnomocnik Skarżącego wystąpił o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków:

- P. K. celem ustalenia dokonywania sprzedaży części samochodowych stanowiących własność A. S. i przekazywania A. S. środków pochodzących z tych transakcji za pośrednictwem wypłat z rachunku bankowego Skarżącego;

- A. B. celem ustalenia faktu współpracy w prowadzonej przez A. S. działalności w zakresie handlu używanymi częściami do samochodów osobowych oraz skali tej działalności.

Przesłuchany w charakterze świadka 9 września 2014r. A. B. zeznał, że A. S. był jego kolegą. Poznał go rok przed śmiercią. Mieszka od posesji A. S., ok. 500 m. Pomagał A. S. w drobnych pracach gospodarczych. W ramach przysługi koleżeńskiej A. S. pomógł mu założyć działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych (remonty, hydraulika, elektryka), szukał kontaktów, zleceń. Nie pracował z nim fizycznie, nie wystawiał rachunków. A. B. nie płacił mu wynagrodzenia. Na pytanie o środki finansowe, z których utrzymywał się A. S. wraz z rodziną w latach 2007-2012 – zeznał: "może robił sobie jakieś własne interesy w branży samochodowej. Na podwórku u niego stały jakieś samochody. Czasami pomagałem mu rozkręcić koło, takie drobiazgi, ale co on z tym robił dalej, to nie wiem". Zeznał też, że na placu u A. S. widział od dwóch do pięciu samochodów. Nie wie czyje to były samochody, ale wyglądały na stare, używane, tzw. szrot. Mógł handlować częściami. Nie woził z A. S. części samochodowych, najwyżej pomagał mu załadować do busa. A. S. mieszkał z żoną i synem. Nie unikał alkoholu. Nie widywał się z nim codziennie, widział się z nim ze dwa razy w tygodniu". A. S. miał [...] ze skrzynią, przywoził do palenia drewno i jakieś futryny. W czasie obecności u A. S. nie widział osób, które przyjeżdżały po części samochodowe. Ze słyszenia wie, że kiedyś A. S. miał komis samochodowy, wyjeżdżał za granicę i coś przywoził, nie wie co, ale to był jakiś handel obwoźny. A. S. w domu miał antyki, fortepian, antyczne kredensy, zegary i komody. W jego ocenie A. S. był przedsiębiorczy. A. B. zeznał, że nie zna Skarżącego, M. C. i P. K.. Również na pytanie dotyczące znajomości A. S. z P. K. zeznał, iż nie słyszał takiego nazwiska. Na pytanie czy według jego wiedzy A. S. mógł dysponować gotówką w granicach od [...] zł wzwyż rocznie – zeznał: "ja nie zauważyłem tego aby u niego była większa gotówka. Jak płacił za piwo miał 100-200 zł przy sobie. Nie wyobrażam sobie, aby miał takie pieniądze, chyba że miał gdzieś na koncie. Nie wykluczam, że miał takie pieniądze, ale ja ich nie widziałem. Żona robiła zakupy, on jej dawał pieniądze. On utrzymywał całą rodzinę, on dbał aby rodzina funkcjonowała, małżonka wydawała pieniądze przeważnie na kosmetyki, nie pracowała zawodowo. Na utrzymaniu miał żonę i dziecko". Zeznał też, że A. S. nie był w dobrych relacjach z żoną. Nie wie czy A. S. mógł być kolejnym ogniwem w przekazywaniu pieniędzy pomiędzy innymi osobami. Na zadane pytanie czy A. S. mówił mu, że ma do odebrania pieniądze przy banku lub przy stacji PKP w S. - zeznał "nie absolutnie, pierwszy raz słyszę". Na pytania pełnomocnika Skarżącego zeznał, że nie wie skąd A. S. miał samochody do handlu, do rozbiórki. Na zadane pytanie "czy mówiło się, że Pan A. S. może być wyżej podczepiony i mógł z kimś współpracować, czy miał kontakty ze światem przestępczym" zeznał "nie słyszałem, może miał może nie miał. Nie wykluczam, że mógł mieć, nie chwalił się tym". Na kolejne pytanie czy mówił o swoich wspólnikach – zeznał: "może coś mówił jak był pod wpływem alkoholu". Nie wie czy części do handlu miał z samochodów czy ze szrotów. Miał jakiś garaż, ale nie wie co w nim było, a samochody stały na podwórku.

Przesłuchany w charakterze świadka 9 października 2014r. P. K. zeznał, że w latach 2007-2011 mieszkał w W. i tam prowadził sklep. Ze Skarżącym poznali się dzięki wspólnym zainteresowaniom, przy okazji napraw samochodów marki [...] Kwoty pieniężne wpłacone na przestrzeni lat 2007-2011 na konto bankowe Skarżącego przeznaczone były dla znajomego A. S.. A.S. kiedyś prowadził szrot z częściami zamiennymi, a kiedy zostało mu mnóstwo części po rozwiązaniu działalności pomagał mu przy ich sprzedaży za pośrednictwem platformy Allegro. P. K. oświadczył, że założył konto na Allegro i tam sprzedawał jego części. A. S. był mieszkańcem O., a Skarżący gminy C. i dojeżdżał do pracy do W.. Prosił go o przekazanie pieniędzy dla A. S., aby nie musiał jeździć do O. w celu przekazania pieniędzy. Przelewał pieniądze na konto Skarżącego, a on wypłacał je i przekazywał A. S. w drodze do pracy. Było to w okolicach dworca PKP bądź okolicach banku. Pieniądze przeznaczone dla A. S. wpłacał na konto bankowe Skarżącego, ponieważ A. S. nie chciał otrzymywać pieniędzy na swoje konto bankowe z uwagi na ukrywanie ich przed żoną. Oprócz kwot przekazywanych na konto bankowe nie przekazywał żadnych innych pieniędzy w gotówce Skarżącemu lub jego żonie M. Ze Skarżącym kontaktował się telefonicznie. Gdy przelał pieniądze na konto Skarżącego, to dzwonił do niego i informował go o tym. Po potwierdzeniu otrzymania pieniędzy przez Skarżącego, świadek umawiał A. S. ze Skarżącym w dogodnym dla A. S. miejscu. Wydaje mu się, że pieniądze były wypłacane z banku lub bankomatu w O. bądź w C.. Skarżący nie czerpał z tego tytułu żadnych zysków. Była to przyjacielska pomoc. On sam również bezpłatnie dokonywał sprzedaży dla A. S., który zwracał mu tylko ewentualne koszty ogłoszeń. Poznali się na szrocie A. S. znajdującym się w miejscowości O. albo O., przy trasie [...]. P. K. miał stary samochód i jeździł po części do niego. A. S. zamknął szrot około 2000r. Dostarczał mu używane części samochodowe. Współpraca trwała od 2006r. od jesieni, a zakończyła się na początku 2012r. Na pytanie o to w jaki sposób A. S. dostarczał towar do handlu, jaki to był towar - zeznał, że na początku były to części do samochodów starszych 15-20 letnich. Później jak zaczęły się lepiej sprzedawać, to zaczął przywozić towar do nowszych samochodów. Podejrzewał, że mógł brać od kogoś części do nowszych samochodów, ale A. S. twierdził, że to jego części. A. S. miał problemy z alkoholem. Nie przekazywał mu pieniędzy osobiście, ponieważ mieszkał w W., a A. S. w O.. Jest to odległość około 50 km. Kiedy A. S. dostarczał mu towar, nie miał go jeszcze sprzedanego i nie miał pieniędzy, a kiedy części zostały sprzedane za kilka dni, to A.S. musiałby czekać do następnego zamówienia nawet miesiąc. Dlatego, aby A. S. dostał szybciej pieniądze przekazywał je na konto Skarżącego, który przekazywał je dalej A. S. Na zadane pytanie o to jakie posiada dokumenty związane z tą sprawą np. zawarte umowy lub prowadzoną korespondencję z A.S. lub Skarżącym – zeznał: "byli to jego znajomi i nie było potrzeby zawiązywać umowy". Odpowiadając na pytania pełnomocnika Skarżącego zeznał, że w jego ocenie A. S. nie był zamożny. Na początku współpracy wydawało mu się, że miał więcej pieniędzy, ale później wraz z rozwojem sprzedaży miał wrażenie, że majątek A. S. zmniejsza się mimo, że sprzedaż rosła. Stąd wnioskował, że chyba pośredniczył w sprzedaży nie swoich części. W pewnym okresie A. S. zaczął informować go, że ma jakieś długi. Poprosił go, aby nie przekazywał mu pieniędzy ze sprzedaży części, tylko trzymał na własnym koncie, gdyż są bezpieczne i stąd później były dwie duże wypłaty po około [...] zł w krótkim odstępie czasu. Poinformował go, że musi te pieniądze komuś przekazać czy oddać. Na pytanie o to z czego wynika jego podejrzenie, że części w drugiej fazie współpracy nie należały do A. S. - zeznał, że jak zaczęło się sprzedawać więcej części to u A. S. było widać, że ma mniej pieniędzy niż wcześniej, choć logicznym jest, że powinien mieć ich więcej. W jego ocenie nie były to też takie kwoty, które zdołałby "przepuścić" na alkohol. Na pytanie o to czy żona Skarżącego wiedziała o przekazywaniu pieniędzy przez Skarżącego dla A. S. - zeznał, że on z nią na ten temat nie rozmawiał i mogła o tym nie widzieć. Wykonywał przelewy dla Skarżącego będąc przekonanym, że jest to jego osobiste konto, dopiero w trakcie wynikłych spraw w Urzędzie Skarbowym dowiedział się, że jest to ich wspólne konto. M. C. nie miała nic wspólnego z przekazywaniem pieniędzy dla A. S..

Dyrektor IS podniósł, że przesłuchani w sprawie świadkowie wskazali, iż A. S. nadużywał alkoholu. Świadkowie: G. S., A. S., A. B. oraz Z. S. nie znali Skarżącego, jego żony M. i P. K.. Z zeznań G. S., A. S. oraz Z. S. wynika, iż nie byli obecni przy przekazywaniu pieniędzy przez Skarżącego. Świadkowie nigdy nie słyszeli, aby A. S. miał do odbioru pieniądze przy banku lub przy stacji PKP O.

Z analizy historii rachunku bankowego należącego do Skarżącego przesłanej przez [...] S.A. wynika, iż:

- w dniu 11.02.2009r. dokonano wpłaty kwoty [...] zł, w dniu 14.02.2009r. oraz w dniu 18.02.2009r. dokonano transakcji kartą płatniczą w kwotach odpowiednio [...] zł i [...] zł;

- w dniu 24.02,2009r. dokonano wpłaty kwoty [...] zł, w dniu 25.02.2009r. w placówce banku [...] S.A. dokonano wypłaty kwoty [...] zł;

- w dniu 28.07.2009r. dokonano wpłaty kwot [...] zł i [...] zł, w dniu 29.07.2009r. w placówce banku [...] S.A. dokonano wypłaty kwoty [...] zł;

- w dniu 18.09.2009r. dokonano wpłaty [...] zł:, w dniu 24.09.2009r. dokonano transakcji kartą płatniczą w kwotach odpowiednio [...] zł i [...] zł;

- w dniu 28.09.2009r. dokonano wpłaty kwoty [...] zł, w tym samym dniu w placówce banku [...] S. A. dokonano wypłaty kwoty [...] zł:

- w dniu 22.10.2009r. dokonano wpłaty kwoty [...] zł, w tym samym dniu i w dniu 23.10.2009r. dokonano transakcji kartą płatniczą w kwotach odpowiednio [...] zł i [...] zł;

- w dniu 17.11.2009r. dokonano wpłaty kwoty [...] zł, w dniu 18.11.2009r. dokonano transakcji kartą płatniczą w kwocie [...] zł;

- w dniu 27.11.2009r. dokonano wpłaty kwoty [...] zł, w tym samym dniu w placówce banku [...] S.A. dokonano wypłaty kwoty [...] zł;

- w dniu 23.12.2009r. dokonano wpłaty kwoty [...] zł, w dniu 24.12.2009r. dokonano transakcji kartą płatniczą w kwocie [...] zł.

Zdaniem Dyrektora IS, powyższe daje podstawy do stwierdzenia, że Skarżący otrzymywał na rachunek bankowy środki pieniężne od P. K. Sposób wypłaty środków pieniężnych przekazanych na konto bankowe przez P. K. niczym nie różnił się od sposobu postępowania z pozostałymi środkami pieniężnymi. Małżonkowie C. swobodnie dysponowali środkami pieniężnymi na koncie. Dokonywali wypłat w różnych kwotach i w różnych terminach, z bankomatów w [...] C., w O. oraz w bankomatach w O. przy ul. [...], w W. przy ul. [...]

Zdaniem Dyrektora IS, przeprowadzone postępowanie nie dowiodło, aby środki te były przekazane A. S.. W swych wyjaśnieniach z 26 maja 2014r. pełnomocnik Skarżącego wskazał, że Skarżący nie czerpał żadnych korzyści z tytułu wyświadczenia "drobnej koleżeńskiej przysługi" na rzecz P. K.. Również P.K. w toku przesłuchania w charakterze świadka w dniu 9 października 2014r. zeznał, że Skarżący nie otrzymywał żadnych gratyfikacji, nie czerpał żadnych zysków za użyczanie swego konta bankowego przez okres sześciu lat. Według zeznań świadka, była to przyjacielska pomoc, którą on również świadczył nieodpłatnie na rzecz A.S. W ocenie Dyrektora IS, zebrany materiał dowodowy, w tym dowody z przesłuchania świadków, nie pozwoliły na uznanie, że wpłaty dokonywane przez P. K. na konto bankowe Skarżącego były przekazywane A.S.

Z zeznań P. K. wynika, że Skarżący wypłacał środki pieniężne w banku lub w bankomacie w O. bądź sporadycznie w bankomacie w C. Natomiast Skarżący zeznał, że kwoty do [...] zł pobierał z bankomatu, natomiast wypłatę powyżej [...] zł realizował w oddziale banku, a w celu przekazania gotówki umawiał się z A. S. pod bankiem lub przy stacji PKP O. Z przesłanej przez bank historii rachunku bankowego wynika, iż kwoty poniżej [...] zł były wypłacone w bankomacie w W. przy ul. [...], bądź przelewane za pomocą przelewów bankowych. Stąd też wynikało, iż Skarżący podróżował z gotówką z W. do O., aby rzekomo przekazać te kwoty A. S.. Ponadto, zauważyć należy, iż podróżowanie środkami komunikacji z gotówką w znacznej wysokości wiązało się z dużym ryzykiem dla osoby przewożącej środki pieniężne. Nie sposób zrozumieć, iż proceder przekazywania środków pieniężnych przez P. K. na rachunek bankowy Skarżącego, które w konsekwencji miały być przeznaczone dla A. S. można nazwać drobną koleżeńską przysługą. W ocenie organu odwoławczego taka przysługa, mogłaby być wyświadczona jednorazowo, a nie na przestrzeni lat 2008-2012 w łącznej kwocie [...] zł.

Zdaniem Dyrektora IS okoliczność czy przychód uzyskany przez Skarżącego został wykorzystany przez niego na własne cele nie ma żadnego wpływu na fakt powstania przychodu po stronie Skarżącego. Przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje na ich otrzymanie lub postawienie do dyspozycji, co zostało uczynione przez P. K., tak więc podstawę opodatkowania określono na podstawie zebranych w trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego wiarygodnych dowodów tj. wydruków rachunków bankowych.

Dyrektor IS zauważył, że Skarżący - mimo możliwości w postępowaniu podatkowym - nie wskazał żadnych okoliczności, z których można by było wywieść racjonalny przebieg przekazania gotówki. Ponadto Skarżący pomimo wezwania nie zgłosił się na przesłuchanie w charakterze strony. Nie wskazał on zatem rzeczywistego przebiegu przekazania kwot, które pozwoliłyby zainicjować działanie organu podatkowego dowodzące, że środki pieniężne faktycznie przekazano zmarłemu w dniu [...] czerwca 2012r. A. S.

Organ odwoławczy podkreślił, że wprawdzie art. 187 § 1 O.p. nakłada na organy podatkowe ciężar dowodzenia określonych faktów, to nie nakłada on na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów i nie zwalnia strony z powinności współudziału w realizacji tego. Na podatniku ciąży obowiązek wykazania, za pomocą wszelkich dostępnych mu źródeł dowodowych, że dana transakcja finansowa miała jednak miejsce i przebieg taki jak twierdzi podatnik. Skarżący nie spełnił tego obowiązku.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 70 § 1 O.p. poprzez określenie zobowiązania podatkowego pomimo jego przedawnienia;

- art. 187 § 1, art. 191 w zw. z art. 122 O.p. poprzez dokonanie oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a także wbrew zebranym w sprawie dowodom, w zakresie ustalenia, że pieniądze przelane na rachunek bankowy Skarżącego przez P. K. były przeznaczone dla Skarżącego i powiększyły przychód jego i jego żony.

Zdaniem Skarżącego, w dniu 27 października 2015r. nie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż zawiadomienie o wszczęciu postępowania karnoskarbowego zostało wysłane na adres, który w dniu wysłania korespondencji, nie był adresem Skarżącego, gdyż w tym czasie zamieszkiwał on w R. i o fakcie tym poinformował Urząd Skarbowy już w 2014r. Ze względu na powyższe zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie mogło spowodować wysłanie korespondencji do Skarżącego do P..

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, co wynika z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016r. poz. 1066 ze zm.). Sąd rozpoznający skargę na akt administracyjny dokonuje jego oceny mając na uwadze wyłącznie stan prawny obowiązujący w dniu podjęcia aktu, jak i stan sprawy istniejący na ten dzień, a wynikający z akt administracyjnych (art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm., dalej: "P.p.s.a."). Podstawą orzekania Sądu jest więc materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed organami obydwu instancji.

Aby usunąć z obrotu prawnego decyzję wydaną przez organ administracji konieczne jest stwierdzenie, że doszło do naruszenia przepisu prawa materialnego o wpływie na wynik sprawy, bądź przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, albo też przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt dotknięty jest jedną z wad wymienionych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych ustawach (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję co do jej zgodności z prawem, tj. w granicach określonych przepisami ustaw powołanych wyżej, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przede wszystkim wskazać należy, że zdaniem Sądu, organy trafnie przyjęły, iż zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. (termin płatności – 30 kwietnia 2010r.), którego ustawowy termin przedawnienia upływałby, zgodnie z art. 70 § 1 O.p., z dniem 31 grudnia 2015r., nie uległo przedawnieniu i nie było przeszkód do wydania decyzji pierwszoinstancyjnej w dniu 25 marca 2016r. oraz decyzji drugoinstancyjnej w dniu 18 lipca 2016r.

Po pierwsze należy mieć bowiem na względzie, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 oraz § 7 pkt 2 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Termin przedawnienia biegnie natomiast dalej od następnego dnia po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności.

Przywołane przepisy jednoznacznie wiążą skutki prawne w zakresie instytucji przedawnienia zobowiązania podatkowego z dwoma zdarzeniami: wniesieniem skargi do sądu administracyjnego oraz z doręczeniem organowi odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, nie precyzując, o jakiego rodzaju orzeczenie chodzi. Taka regulacja jest w pełni racjonalna i wiąże się z istotą postępowań sądowoadministracyjnych dotyczących spraw podatkowych. Skargę do sądu administracyjnego może wnieść tylko jedna strona takiego postępowania, czyli co do zasady podatnik; nie może tego natomiast uczynić organ podatkowy, którego działanie lub bezczynność jest przedmiotem skargi. W pewnym uproszczeniu można przyjąć, że w interesie podatnika jest to, by termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upłynął. Aby zapobiec sytuacjom, w których podatnicy wnoszą skargi, a następnie np. nie uzupełniają braków formalnych tych skarg, czy też cofają skargi dzień przed terminem rozprawy, tylko po to, by doprowadzić do upływu terminu przedawnienia, art. 70 O.p. wiąże skutki nie tylko z wydaniem przez sąd wyroku, ale także innego orzeczenia, w tym postanowienia o odrzuceniu skargi, jak też postanowienia o umorzeniu postępowania na skutek cofnięcia skargi. Oznacza to, że każde wniesienie skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą zobowiązania podatkowego wywoła skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania, bez względu na dalsze losy tej skargi /merytoryczne rozpoznanie, umorzenie, odrzucenie/ (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2016r., sygn. akt II FSK 3550/14, LEX nr 2205261, dostępne też na http://orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: "CBOSA").

Dodać należy, że treść przepisu art. 70 § 6 pkt 2 O.p. wskazuje jednoznacznie, że podstawą zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest "wniesienie skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania".

Przepis nie wprowadza zatem żadnych dystynkcji co do charakteru decyzji, od których wniesienie skargi skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Wobec tego, niezależnie od tego, czy decyzja ma charakter ustalający (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.), czy określający (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), przepis nie różnicuje skutków wniesienia od tych decyzji skarg do sądu administracyjnego, w zakresie istotnym dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Brzmienie przepisu art. 70 § 6 pkt 2 O.p. wskazuje, że chodzi o każdą decyzję dotyczącą istoty sprawy, bez względu na jej charakter, a warunkiem zawieszenia, jest wniesienie skargi na tę decyzję do sądu administracyjnego (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z 5 października 2016r., sygn. akt I SA/Bd 421/16, LEX nr 2151946, CBOSA).

Nie ulega też wątpliwości, że określony w przepisie art. 70 § 6 pkt 2 O.p. skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia następuje także w wypadku zaskarżenia decyzji kasacyjnej, a nie tylko określającej zobowiązanie podatkowe. Treść art. 70 § 6 pkt 2 i § 7 pkt 2 O.p. wskazuje jednoznacznie, że chodzi o każdą decyzję dotyczącą istoty sprawy, wydaną w ramach danej sprawy podatkowej, byleby tylko została zaskarżona do sądu administracyjnego. Odmienna wykładnia, a w zwłaszcza taka, która przewidywałaby zawieszenie biegu terminu przedawnienia jedynie na skutek skargi wniesionej od decyzji wymiarowej prowadziłaby do nieuprawnionej możliwości "regulowania" biegu ustawowego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przez stronę, poprzez wykorzystywanie do tego celu skarg na decyzje kasacyjne (por. wyrok WSA w Łodzi z 7 maja 2010r. sygn. akt I SA/Łd 818/09 i oddalający skargę kasacyjną od tego orzeczenia wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 października 2011r. sygn. akt I FSK 1229/10, orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA; zob. też wyrok WSA w Gdańsku z 18 maja 2016r., sygn. akt I SA/Gd 1824/15; LEX nr 2053414).

Ponadto z perspektywy art. 70 § 6 pkt 2 O.p., możliwe jest również wielokrotne wystąpienie skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia tego samego zobowiązania podatkowego, w sytuacji wniesienia kolejnych skarg do sądu administracyjnego, na decyzje dotyczące tego zobowiązania. Przepis ten, nie zawiera bowiem regulacji, która ograniczałaby skutek zawieszenia tylko do jednokrotnego wniesienia skargi do sądu. Należy również zauważyć, że stosownie do treści art. 70 § 7 pkt 2 O.p., bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Na dalszy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, może mieć zatem wpływ zaistnienie nowej sytuacji faktycznej i prawnej, spowodowanej wniesieniem kolejnej skargi do sądu administracyjnego, co z mocy prawa skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z 5 października 2016r., sygn. akt I SA/Bd 421/16, LEX nr 2151946, CBOSA).

Jak wynika z akt sprawy, decyzją z [...] lutego 2015r. Dyrektor IS w W., po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Skarżącego, uchylił w całości decyzję Naczelnika US w O. z [...] listopada 2014r. (określającą małżonkom S. i M. C. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r.) i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W dniu 8 kwietnia 2015r. skargę na decyzję Dyrektora IS w W. z [...] lutego 2015r. wniosła żona Skarżącego – M. C. (tom II, k. 32 akt podatkowych). Postanowieniem z [...] czerwca 2015r., sygn. akt III SA/Wa 1203/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił powyższą skargę z uwagi na nieuiszczenie wpisu sądowego. Odpis postanowienia z [...] czerwca 2015r., ze stwierdzeniem jego prawomocności doręczony został Dyrektorowi IS w W. w dniu 27 stycznia 2016r. (tom II, k. 187-188 akt podatkowych). Dodać należy, że Sądowi z urzędu znana jest okoliczność, iż po doręczeniu M. C. postanowienia z [...] czerwca 2015r., sygn. akt III SA/Wa 1203/15, wystąpiła ona pismem z 6 sierpnia 2015r. o przyznanie jej prawa pomocy w zakresie obejmującym zwolnienie od kosztów sądowych oraz ustanowienie pełnomocnika (adwokata) celem wniesienia skargi kasacyjnej od tego postanowienia. W związku z niekompletnością wniosku o przyznanie prawa pomocy była ona dwukrotnie wzywana do podania informacji niezbędnych do oceny zasadności wniosku (wezwanie z 14 września 2015r. i wezwanie z 25 września 2015r. [doręczone 14 października 2015r.]). Postanowieniem z [...] listopada 2015r., sygn. akt III SA/Wa 1203/15 zwolniono Skarżącą od wpisu od skargi kasacyjnej oraz odmówiono przyznania prawa pomocy w pozostałym zakresie (dostępne w CBOSA).

Z powyższego wynika, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na okres od 8 kwietnia 2015r. do dnia 27 stycznia 2016r. (i zaczął biec dalej od 28 stycznia 2016r. z uwzględnieniem ilości dni jaką obejmował okres zawieszenia).

Po drugie, należy mieć na względzie, że w myśl art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został powiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Postanowieniem z [...] października 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wszczął dochodzenie w sprawie podania nieprawdy w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2009r. PIT-37 przez S. i M.C., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. Powyższe zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zawiesza bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W dniu 16 października 2015r. Naczelnik US w O. wydał też postanowienia o przedstawieniu Skarżącemu oraz M. C. zarzutów, iż w okresie od 23 lutego 2010r. do 24 września 2013r. w O. podali nieprawdę w złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2009 r. PIT-37, tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. Jak wynika z akt sprawy treści tych postanowień o przedstawieniu zarzutów nie ogłoszono Skarżącemu ani M. C. (tom II, k. 201-205 akt podatkowych).

O zawieszeniu z dniem 16 października 2015r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. na skutek wystąpienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., Naczelnik US powiadomił Skarżącego, działając na podstawie art. 70c O.p., pismem z 27 października 2015r. (doręczonym Skarżącemu 16 listopada 2015r.), stosując poprawną formułę powiadomienia (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 marca 2017r., sygn. akt I FSK 1196/15, CBOSA). Ponadto jak wynika z akt sprawy postępowanie karnoskarbowe nie zostało zakończone przed wydaniem zaskarżonej decyzji Dyrektora IS z [...] lipca 2016r. (tom II, k. 292 akt podatkowych). Dodać należy, że dla skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie ma znaczenia (podnoszona w odwołaniu) okoliczność nie zawiadomienia podatnika o zawieszeniu postępowania karnoskarbowego. Podatnik ma być powiadomiony o wszczęciu postępowania karnoskarbowego oraz o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie postępowania karnoskarbowego. Z kolei dla określenia okresu zawieszenia biegu terminu przedawnienia istotna jest data wszczęcia postępowania karnoskarbowego oraz data prawomocnego zakończenia tego postępowania (art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70 § 7 pkt 1 O.p.).

W związku z argumentacją skargi wskazać należy, że zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru, przesyłka zawierająca zawiadomienie z 27 października 2015r. (wystosowane w oparciu o art. 70c O.p.), po dwukrotnym awizowaniu (w dniu 3 listopada 2015r. oraz w dniu 12 listopada 2015r.) została osobiście odebrana przez Skarżącego S. C. w dniu 16 listopada 2015r., co potwierdził on własnoręcznym podpisem (tom II k. 197-198 akt podatkowych). Okoliczność, że przesyłka została wysłana na adres widniejący jako adres zamieszkania Skarżącego w ewidencji podatników, a nie na adres podany w toku postępowania podatkowego, nie ma znaczenia, skoro Skarżący faktycznie osobiście tę przesyłkę odebrał, czyli niewątpliwie skutek doręczenia nastąpił. Kwestia właściwego adresu podlega natomiast badaniu, w sytuacji, gdy nie dochodzi do faktycznego doręczenia przesyłki, a organ bada czy możliwe jest przyjęcie fikcji doręczenia, o której mowa w art. 150 O.p.

W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, że skoro Skarżący osobiście faktycznie w dniu 16 listopada 2015r. odebrał ww. zawiadomienie z 27 października 2015r., to Skarżący został w dniu 16 listopada 2015r. skutecznie powiadomiony o zawieszeniu z dniem 16 października 2015r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. w związku ze wszczęciem w dniu 16 października 2015r. postępowania karnoskarbowego, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Niewątpliwie w dniu 16 listopada 2015r. pozyskał on informacje w tym zakresie.

Zauważyć ponadto należy, że zarówno przyczyna zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, jak też skutek wszczęcia postępowania karnoskarbowego są wyraźnie określone w przepisie prawa (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.). Podatnik na co dzień spotyka się z koniecznością stosowania szeregu przepisów podatkowych, o których w ogóle nie jest specjalnie informowany. Przyjmuje się - i nie wzbudza to zastrzeżeń konstytucyjnych - że powinien je znać przy wypełnianiu swoich powinności podatkowych, w tym z zakresu zobowiązań podatkowych, zwłaszcza w ramach ich samoobliczania.

Ponadto, mając na uwadze, że w niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 w zw. z art. 70 § 7 pkt 2 O.p., z uwagi na wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora IS w W. z [...] lutego 2015r. (o czym powyżej), uznać należy, że kolejny raz o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania, jak też o przyczynie zawieszenia, tj. wszczęciu w dniu 16 października 2015r. dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s., Skarżący został poinformowany (przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r.) poprzez doręczenie pełnomocnikowi Skarżącego w dniu 1 kwietnia 2016r. decyzji Naczelnika US w O. z [...] marca 2016r. (tom II, k. 267 akt podatkowych). Natomiast M. C. została o powyższym zawiadomiona w dniu 14 kwietnia 2016r., poprzez doręczenie jej decyzji Naczelnika US w O. z [...] marca 2016r. (zwrotne potwierdzenie odbioru pomiędzy kartą nr 267 a kartą nr 266, tom II akt podatkowych). Kolejną informację w tym zakresie podatnicy otrzymali poprzez doręczenie decyzji Dyrektora IS w W. z [...] lipca 2016r. (doręczonej pełnomocnikowi Skarżącego w dniu 20 lipca 2016r., a M. C. w dniu 1 sierpnia 2016r. – k. 303 i 304 akt podatkowych, tom II).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 czerwca 2015r., sygn. akt I FSK 691/14 (CBOSA) zawiadomienie o przypadku określonym w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie zawsze będzie się odbywać w terminie liczonym według art. 70 § 1 O.p., a to z uwagi na możliwość nałożenia się na jego bieg innych jeszcze przewidzianych w tym artykule przyczyn powodujących nierozpoczęcie, zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia.

W świetle powyższego za niezasadny należało uznać podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest zasadność przypisania przez organy podatkowe Skarżącemu faktu uzyskania w 2009r. przychodu z innych źródeł w związku z przelewami dokonanymi na rzecz Skarżącego przez P. K. oraz określenia z tego tytułu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Skarżącego zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw do przyjęcia, że uzyskał on przysporzenie majątkowe, stanowiące dla niego przychód podlegający opodatkowaniu. Skarżący podważa przy tym prawidłowość prowadzenia postępowania dowodowego, a także kwestionuje kompletność materiału dowodowego i prawidłowość ustaleń faktycznych dokonanych na jego podstawie.

Zdaniem Sądu, podniesione przez Skarżącego zarzuty w tym zakresie nie zasługiwały na uwzględnienie.

Nie ulega wątpliwości, że w świetle przepisów regulujących postępowanie dowodowe organy podatkowe obciąża obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego stanowiącego podstawę ustaleń faktycznych (art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p.). Zgodnie z tymi przepisami, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz ocenić na jego podstawie, czy dana okoliczność została udowodniona. Przez rozpatrzenie całego materiału dowodowego należy rozumieć: "Uwzględnienie wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu, jak i uwzględnienie wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, a mających znaczenie dla oceny ich mocy i wiarygodności" (W. Siedlecki, Uchybienia procesowe w sądowym postępowaniu cywilnym, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1971, s. 100). Dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Przyjęcie tej zasady w postępowaniu podatkowym oznacza, iż organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekając na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Organy podatkowe powinny przy tym działać na podstawie przepisów prawa, a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 120 i art. 121 § 1 O.p.).

Postępowanie przeprowadzone w rozpoznanej sprawie odpowiadało wskazanym wyżej cechom.

Dodać należy, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje przy tym otwarty system dowodów. Jak bowiem stanowi art. 180 § 1 O.p., jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przepis art. 181 O.p. wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i w istotny sposób ogranicza zasadę bezpośredniości. W świetle tego przepisu dopuszczalnym jest wykorzystanie w postępowaniu podatkowym dowodów i materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach. Stanowisko takie należy uznać za ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 29 listopada 2012r., I FSK 2142/11, z 27 czerwca 2013r. II FSK 2181/11; CBOSA).

Wskazać też należy, że dowody z odrębnych postępowań, na przykład dowody z dokumentów czy też dowód z protokołu przesłuchania świadka, mogą być wykorzystywane jako dowody w postępowaniu podatkowym pod warunkiem zapewnienia stronie czynnego udziału podczas ich wykorzystywania (por. wyroki NSA: z 11 kwietnia 1985r., SA/Wr 90/85, publ. POP 1996, nr 2, poz. 39 oraz z 6 września 2007r., II FSK 110/07, CBOSA). Jak wynika z akt sprawy Skarżący miał możliwość zapoznania się ze znajdującymi się w aktach rozpoznawanej sprawy, dokumentami włączonymi z innych postępowań (tj. prowadzonych wobec P. K.).

W rozpoznanej sprawie organy podatkowe uwzględniły zatem nie tylko materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu prowadzonym wobec Skarżącego (w tym dowody z zeznań świadków), ale też w postępowaniach prowadzonych wobec P. K.

Ponadto wskazać należy, że organy podatkowe są zobowiązane do gromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego sprawy, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest niezbędne. Gromadzenie dowodów, które nie mogą nic wnieść do sprawy jest niezasadne i sprzeczne z zasadą ekonomiki postępowania. W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że zgromadzony materiał dowodowy umożliwiał ustalenie wszystkich niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych, zatem nie doszło w omawianym zakresie do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu organy podatkowe zbierając materiał dowodowy w sprawie nie naruszyły zasady prawdy materialnej. Dowody te zostały ocenione prawidłowo, tak jak wymaga tego zasada swobodnej oceny dowodów. Wynik poczynionych ustaleń oraz ich kwalifikacja w świetle przepisów prawa materialnego znalazł odzwierciedlenie w uzasadnieniach wydanych w sprawie decyzji.

W ocenie Sądu, wbrew też zarzutom skargi organy podjęły szerokie działania procesowe i zgromadziły obszerny materiał dowodowy przy udziale dokumentów zgromadzonych w innych postępowaniach oraz dowodów przeprowadzanych samodzielnie. Stan faktyczny w rozpoznawanej sprawie został ustalony prawidłowo, przy uwzględnieniu wszystkich dowodów zebranych w toku postępowania, a ocena dowodów dokonana przez organy podatkowe nie ma cech dowolności. Jest przy tym zgodna z zasadami wiedzy, doświadczenia i logiki.

Wskazać też należy, że z art. 122 i art. 187 O.p. wynika, iż co do zasady, to na organie podatkowym spoczywa obowiązek aktywnego poszukiwania i gromadzenia dowodów i ustalania na ich podstawie istotnych w sprawie faktów, ale nie jest to obowiązek nieograniczony. Reguła ta doznaje wyjątku, gdy podatnik przejmuje inicjatywę procesową. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada bowiem, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por.: wyroki NSA z 17 lutego 2000r., I SA/Ka 1150/99, z 13 stycznia 2000r., I SA/Ka 960/98, z 21 czerwca 2011r., I FSK 1090/11, z 18 stycznia 2012r. I FSK 343/11). Nie można przyjąć, że wobec bierności strony cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy administracji spoczywa na tych organach (por. wyrok NSA z 24 stycznia 2012r., II FSK 1451/10, CBOSA). Strona postępowania w ramach zasady współdziałania powinna podjąć również wszelakie kroki celem przedstawienia swojej argumentacji, a także powinna przedkładać dowody, dokumenty i informacje na potwierdzenie tej argumentacji i mające znaczenie w danej sprawie. Wyrażona bowiem w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej zobowiązująca organy podatkowe do podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy nie zwalnia podatnika z obowiązku aktywności i nie oznacza, że ciężar dowodowy obciąża tylko organy podatkowe, biorąc pod uwagę, że to podatnik ma największą wiedzę w zakresie działań przez siebie podejmowanych.

Jak wynika z akt sprawy, Skarżący w toku postępowania wniósł jedynie o przesłuchanie jako świadka P. K. oraz A. B., a poza tym cała aktywność Skarżącego w toku postępowania sprowadzała się w istocie do kwestionowania działań i ustaleń organu podatkowego. Skarżący nie stawił się na przesłuchanie w charakterze strony, nie udzielił nawet osobiście wyjaśnień w odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego z 7 maja 2014r. (tom I, k. 199 akt podatkowych). Stanowisko podatnika w odpowiedzi na to wezwanie przedstawił jedynie pełnomocnik Skarżącego (tom I, k. 220 akt podatkowych). Zauważyć należy, ze wniosek o przesłuchanie świadków w osobach P. K. oraz A. B., pełnomocnik Skarżącego złożył dopiero po uprzednim poznaniu zakresu pytań jakie organ podatkowy może zadawać w niniejszej sprawie (tj. po otrzymaniu ww. wezwania z 7 maja 2014r.).

Poza sporem w niniejszej sprawie jest, że w latach 2008-2012 na rachunek bankowy nr [...] (...)[...] należący do Skarżącego (do którego uprawnienia do korzystania miała również M. C., co wynika z wyciągów z tego rachunku) dokonano wpłat z rachunków bankowych należących do P. K. Dokonano łącznie 46 wpłat na łączną kwotę [...] zł, w tym w 2009r. dokonano 10 wpłat na łączną kwotę [...] zł.

Wyjaśnić należy, że według ustalonego poglądu doktryny i judykatury, o przychodzie podatkowym możemy mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego (por. wyrok WSA w Gdańsku z 7 grudnia 2011r., I SA/Gd 1116/11, LEX nr 1134339). A zatem, za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny (por. wyrok NSA z 14 lutego 2013r., II FSK 1269/11, LEX nr 1358238). Z tego względu do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się np. środków finansowych uzyskanych z tytułu zawarcia umowy kredytu (pożyczki), gdyż w takich przypadkach kredytobiorca otrzymuje co prawda do swojej dyspozycji określoną kwotę pieniędzy, jednak jest zobligowany do jej zwrotu w określonym terminie (por. wyrok NSA z 27 listopada 2008r., II FSK 1184/07, LEX nr 480129). Aby opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych miało miejsce, musi być obecny element przysporzenia odnoszący się do majątku podatnika.

Ustawodawca uściśla ogólne pojęcie przychodu w przepisach art. 11 u.p.d.o.f. Definicja przychodu wyprowadzona z tego przepisu ma charakter generalny, a zatem będzie ona w użyciu wówczas, gdy zastosowania nie będą znajdować regulacje szczegółowe, inaczej opisujące danego rodzaju przychód. Powoływany przepis należy interpretować w powiązaniu z przepisami art. 10 oraz art. 12 - 20 u.p.d.o.f., co pozwala na ustalenie, czy dana kwota lub świadczenie przynależy do któregokolwiek ze źródeł przychodów podatkowych, w tym również do źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Z treści art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. wynika, że źródłami przychodów obok wymienionych w ust. 1 w pkt od 1 do 8 są również tzw. inne źródła, których przykładowy katalog znajduje się w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Przy czym ustawa nie definiuje w sposób szczególny na użytek "innych źródeł" pojęcia przychodu. Art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. doprecyzowuje ten przepis wskazując przykładowo, jakie przychody wyczerpują pojęcie "innych źródeł". Katalog tych przychodów jest katalogiem otwartym, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę określenia "w szczególności".

W związku z tym zastosowanie znaleźć musi definicja ogólna zawarta w art. 11 ust.1 u.p.d.o.f., zgodnie z którą przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 29 ust. 3 wskazanej ustawy, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przychód z innych źródeł powstanie zatem w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika określonego świadczenia. Z treści wskazanego przepisu wynika, że opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których następuje przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy.

W uchwale z 16 października 2006r., sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że o ile w prawie cywilnym nie ma świadczenia bez świadczącego, o tyle w podatkach dochodowych nie jest istotne, kto świadczył, ani czy w ogóle działanie innego podmiotu było źródłem przysporzenia majątkowego. W tym zakresie, wskazać należy, że na podstawie art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają zasadniczo wszelkiego rodzaju dochody. Wobec powyższego, jeżeli dla objęcia opodatkowaniem bardziej znaczącym od źródła przychodów jest sam fakt osiągnięcia dochodu, to tym bardziej nie jest ważne, czy osiągnięty dochód był następstwem działania (zaniechania) innej osoby, czy też nie (zobacz wyrok NSA sygn. akt II FPS 7/10). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazywano, że pojęcie to ma szerszy zakres, niż w prawie cywilnym, jak stwierdził NSA w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002r., sygn. akt FPS 9/02 (CBOSA), "Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". Podobne stanowisko zajmował później NSA w uchwale z 16 października 2006r. sygn. akt II FPS 1/06 (CBOSA), a wcześniej Sąd Najwyższy m.in. w wyrokach z 6 sierpnia 1999r., sygn. akt III RN 31/99 (CBOSA) i 13 czerwca 2002r., sygn. akt III RN 106/01 (CBOSA) oraz Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 28 stycznia 2000r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, (CBOSA) i z 10 kwietnia 2000r., sygn. akt III SA 2252/99, (CBOSA). Zarówno na tle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotem opodatkowania jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Jak podkreślał NSA w cytowanej powyżej uchwale "Skoro bowiem nie jest ważne źródło przychodów, lecz sam fakt osiągnięcia dochodu, to tym bardziej nie jest ważne, czy osiągnięty dochód był następstwem działania (zaniechania) innej osoby, czy też nie".

Mając powyższe na uwadze uznać należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. nie wymaga wskazania (ustalenia) źródła (tytułu prawnego) przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie przepisów u.p.d.o.f. (na zasadach ogólnych).

Zatem dla zastosowania wskazanej normy prawnej wystarczające jest wykazanie, że podatnik otrzymał i dysponował określoną kwotą pieniędzy, co wynika z treści art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. i zakwalifikowanie tej czynności faktycznej jako przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.

Otrzymanie przez podatnika pieniędzy lub postawienie ich do jego dyspozycji winno się wiązać z wręczeniem mu znaków pieniężnych, bądź uznaniem określoną kwotą rachunku bankowego podatnika. Przetransferowanie pieniędzy na rachunek podatnika jest formą wręczenia pieniędzy. Skutkiem przelewu bankowego jest otrzymanie pieniędzy przez beneficjenta (zob. wyrok WSA w Gliwicach z 10 listopada 2011r., I SA/Gl 328/11, LEX nr 1149896).

Jak już wskazano powyżej, w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że na konto bankowe Skarżącego, przekazywane były przez prawie 6 lat znaczne kwoty z rachunków bankowych P. K. Środkami tymi niewątpliwie dysponował więc Skarżący oraz jego żona M. C. Sposób dysponowania tymi środkami nie różnił się od sposobu dysponowania innymi środkami, które wpływały na przedmiotowy rachunek bankowy Skarżącego. Małżonkowie S. i M. C. swobodnie dysponowali środkami pieniężnymi na koncie. Dokonywali wypłat w różnych kwotach i w różnych terminach w oddziale banku oraz z bankomatów w [...] C., w O. przy ul. [...] i w W. m.in. przy ul. [...], przy ul. [...], przy u. [...], przy ul. [...].

Zdaniem Skarżącego, wpłacone na rachunek bankowy środki pieniężne nie stanowiły dla niego przychodu, albowiem P. K. dokonywał wpłat tych środków celem ich przekazania przez Skarżącego A. S. Stanowiły one bowiem należności za części samochodowe, które A. S. dostarczał P. K. celem sprzedaży.

Zdaniem Sądu, skoro Skarżący twierdzi, że środki wpłacone na jego rachunek bankowy nie stanowiły jego przychodu albowiem należały do innej osoby, to zatem na Skarżącym spoczywał ciężar wykazania, iż środki te nie stanowiły dla niego przysporzenia, gdyż nie stanowiły one jego własności.

W ocenie Sądu, Skarżący nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów, że środki te należały do innej osoby, tj. A. S., a on jedynie użyczył P. K. swojego rachunku bankowego do dokonywania rozliczeń z A.S. Skarżący nie przedstawił żadnej umowy, z której wynikałoby, że zobowiązał się do przekazania A. S. kwot otrzymanych od P. K. Skarżący nie posiada też jakichkolwiek pokwitowań odbioru tych pieniędzy przez A. S. Przy czym A. S. nie może potwierdzić wskazywanych przez Skarżącego okoliczności, gdyż zmarł [...] czerwca 2012r. Z kolei P. K. przesłuchany w charakterze świadka, wskazuje wprawdzie, że A. S. dostarczał mu części samochodowe celem ich sprzedaży, a należne mu z tego tytułu środki pieniężne P. K. wpłacał na rachunek bankowy Skarżącego, aby ten następnie jadąc do pracy do W. lub wracając z pracy przekazał je gotówką w O. A. S., który nie chciał ujawniać swoich dochodów, jednakże w świetle zgromadzonego materiału dowodowego zeznania te uznać należy za niewiarygodne. Przede wszystkim skoro, jak twierdzi P. K. oraz Skarżący, A. S. nie chciał ujawniać swoich dochodów, to w ogóle niezrozumiałym jest, że godził się aby te środki przepływały przez rachunek bankowy Skarżącego. Ponadto, skoro A. S. dostarczał P. K. części samochodowe za tak znaczne kwoty (przykładowo w okresie od marca do maja 2008r. wpłaty dokonane na rachunek Skarżącego przez P. K. wyniosły [...] zł [dwie wpłaty w marcu po [...] i dwie wpłaty w maju po [...]), to oznacza to, że A. S. musiał kilkukrotnie przyjeżdżać do P. K. celem dostarczenia mu tych części, a tym samym nie było przeszkód, aby należności za te części przekazać mu przy każdej z dostaw. Zwłaszcza, że niewątpliwie aby pozyskać kolejne części samochodowe niezbędne mu były środki pieniężne na ten cel.

Zasadnie podniósł również Naczelnik US, że wyjaśnienia Skarżącego oraz P. K. są także nielogiczne z tego powodu, iż jak wskazał Skarżący z P. K. spotykał się towarzysko, np. w weekendy na rodzinnym grilu. Nie stało zatem na przeszkodzie, aby udając się na spotkanie towarzyskie P. K. zajechał do O. i przekazał pieniądze rzekomemu właścicielowi. Ponadto jak wskazali świadkowie, A. S. jeździł do W. na Koło handlować starociami, mógł w związku z tym przy okazji wizyt na [...] przyjechać do P. K. po pieniądze. Nadto skoro A. S. dostarczał towar P.K. do handlu, to w jego interesie leżało również odebranie pieniędzy. Z zeznań świadków wynika nadto, że A. S. miał busa, jeździł na Koło sprzedawać starocie, wyjeżdżał na Ukrainę, matka pożyczyła mu pieniądze na kupno samochodu, trudno w związku z tym dać wiarę zeznaniom P. K. że A. S. nie posiadał prawa jazdy i przyjeżdżał do niego z towarem zawsze jako pasażer w towarzystwie nieznanych mu kierowców.

Ponadto oceniając wiarygodność zeznań P. K., jak też wyjaśnień Skarżącego, należy mieć na względzie, że przesłuchani w charakterze świadków G. S. (żona A. S.), A. S. (matka A. S.) oraz koledzy A. S.: Z. S. oraz A. B., nie potwierdzili uzyskiwania przez A. S. tak znacznych kwot pieniędzy w latach 2008-2012. Z zeznań tych jednoznacznie wynika, że A. S. takimi kwotami nie dysponował, otrzymywał od matki A. S. używane ubrania, jedzenie i nieznaczne kwoty na papierosy, ponadto nadużywał alkoholu, handlował starymi meblami oraz częściami do starych używanych samochodów i w tym celu kupował stare używane samochody, które demontował (np. [...], za które płacił od [...] do [...] zł). W utrzymaniu rodziny pomagali zaś rodzice żony A. S.. Z zeznań tych nie wynika, aby A. S. dokonywał w latach 2008-2012 sprzedaży części samochodowych na dużą skalę, nie wynika z nich też aby zajmował się sprzedażą nowych części samochodowych. Świadkowie ci nie byli obecni przy przekazywaniu pieniędzy przez Skarżącego. Wskazani świadkowie nigdy nie słyszeli aby A. S. miał do odbioru pieniądze przy banku lub przy stacji PKP O. Nie znali ani Skarżącego, ani jego żony M. C., ani P. K., który wedle wyjaśnień Skarżącego miał sprzedawać dostarczane przez A. S. części samochodowe o tak znacznej wartości przez tak znaczny okres czasu. Wskazani świadkowie nie potwierdzili przypuszczeń P. K. o pośredniczeniu A. S. w przekazywaniu pieniędzy innym osobom z tytułu sprzedaży części samochodowych, ani sugerowanych przez P. K. kłopotów finansowych A. S. związanych z grami hazardowymi. Podnoszone przez P. K. przypuszczenia i sugestie nie zostały potwierdzone żadnymi dowodami.

Jak słusznie też podniósł Dyrektor IS, z zeznań P. K. wynika, że Skarżący wypłacał środki pieniężne w banku lub w bankomacie w O. bądź sporadycznie w bankomacie w C.. Natomiast Skarżący zeznał, że kwoty do [...] zł pobierał z bankomatu, natomiast wypłatę powyżej [...] zł realizował w oddziale banku, a w celu przekazania gotówki P. K. umawiał go z A. S. pod bankiem lub przy stacji PKP O.. Z przesłanej przez bank historii rachunku bankowego wynika zaś, iż kwoty poniżej [...] zł były wypłacane również w bankomacie w W. przy ul. [...], bądź przelewane za pomocą przelewów bankowych. Stąd też wynikało, iż Skarżący – pomimo że podnosił, iż nie chciał podróżować z gotówką – to jednakże podróżował z gotówką z W. do O., aby rzekomo przekazać te kwoty A. S.. Przy czym niewątpliwie podróżowanie środkami komunikacji z gotówką w znacznej wysokości wiązało się z dużym ryzykiem dla osoby przewożącej środki pieniężne.

Słusznie też podniósł Naczelnik US, że w sumie w latach 2007-2012 P. K. przelewał na konto bankowe Skarżącego środki pieniężne 48 razy w kwotach od [...] do [...] zł (zauważenia wymaga, że rok 2007 był przedmiotem badania w postępowaniu prowadzonym wobec P. K.). Tak więc Skarżący angażując swój prywatny czas, jadąc z pracy pociągiem z W. do C. (odległość 39 km), w ramach "drobnej koleżeńskiej przysługi" musiał wysiąść z pociągu w O., udać się do banku, wypłacić pieniądze w bankomacie (w kwocie do [...] zł) lub w oddziale banku (kwoty powyżej [...] zł), spotkać się z A. S. w dogodnym dla niego miejscu, tj. pod oddziałem banku lub udać się na stację PKP w O., ewentualnie w Ś.. Przy czym stacja O. leży w odległości 3 km od centrum miasta. Następnie wsiąść z powrotem do pociągu i udać się do C. (11 km) i z C. do miejsca zamieszkania (7,7 km). O ile sporadyczność takich działań raczej nie budziłaby wątpliwości, o tyle tak duża częstotliwość przez okres sześciu lat podważa ich realność. Tym bardziej, że jak wynika z zeznań, Skarżącego nie łączyły z A. S. żadne więzy rodzinne ani towarzyskie, byli to dla siebie obcy ludzie, którzy nie mieli nawet swoich numerów telefonów, a spotkania umawiał P. K.

Zatem nie sposób zrozumieć, że proceder przekazywania środków pieniężnych przez P. K. na rachunek bankowy Skarżącego, które w konsekwencji miały być przeznaczone dla A. S. można nazwać drobną koleżeńską przysługą. Taka przysługa, mogłaby być wyświadczona jednorazowo, a nie na przestrzeni kilku lat (w latach 2008-2012 przekazaniu miałaby podlegać łącznie kwota [...] zł).

O braku wiarygodności twierdzeń Skarżącego oraz P. K. we wskazanym zakresie świadczy również okoliczność, że tak znaczne kwoty Skarżący przekazywał innej osobie bez dokonywania przez tę osobę jakichkolwiek pokwitowań odbioru tych pieniędzy, biorąc pod uwagę, że ich przekazywanie wg wyjaśnień Skarżącego miało następować poza systemem bankowym. Przy czym za całkowicie niezrozumiałe należy uznać podnoszone przez Skarżącego argumenty, że nie żądał pokwitowań, gdyż przekazywał pieniądze, które do niego nie należały. Zdaniem Sądu, w sytuacji gdy dana osoba jedynie pośredniczy w przekazywaniu pieniędzy pomiędzy dwoma podmiotami, tym bardziej uzasadnione jest zadbanie o to, aby posiadać potwierdzenie rzeczywistego dokonania ich przekazania, zwłaszcza gdy są to tak znaczne kwoty. Niezbędne jest to bowiem na wypadek ewentualnych sporów, co do kwestii przekazania środków pieniężnych osobie uprawnionej do ich otrzymania.

Zwrócić też należy uwagę, że z analizy historii należącego do Skarżącego rachunku bankowego nr [...] (...)[...] (konto: "[...]") z lat 2008-2012 wynika, iż na rachunek ten poza wpłatami dokonywanymi przez P. K., wpływały też wynagrodzenia za pracę małżonków C. oraz wszelkie inne należne im środki pieniężne z różnych tytułów (np.: 9 marca 2009r. zwrot z podatku PIT za rok 2008 w kwocie [...] zł; 12 maja 2009r. wpłata dokonana przez PZU – świadczenie z polisy; 20 maja 2009r. dwie wpłaty dokonane przez PZU - świadczenie z polisy; 15 marca 2010r. zwrot z podatku PIT za rok 2009 w kwocie [...] zł). Z rachunku tego były też regulowane opłaty za energię, telefon itp. (np. 12 marca 2009r. dwie wpłaty na rzecz PGE Zakład Energetyczny po [...] zł; 12 października 2009r. przelew na rzecz [...] sp. z o.o. na kwotę [...] zł). Sporadycznie płacono z tego rachunku bankowego kartą płatniczą za dokonywane zakupy (np. 9 stycznia 2009r. zakup na kwotę [...] zł PKN stacja nr [...] K.; kolejny zakup dopiero 15 lutego 2010r. na kwotę [...] zł BP K.; 24 marca 2010r. zakup na kwotę [...] zł PKN stacja nr [...] K.; 31 marca 2010r. zakup na kwotę [...] zł PKN stacja nr [...] O.; 14 kwietnia 2010r. zakup na kwotę [...] zł PKN stacja nr [...] O.; 22 kwietnia 2010r. zakup na kwotę [...] zł [...] C.). Sukcesywnie natomiast wypłacano z tego rachunku bankowego środki pieniężne – w kwotach łącznie wyższych niż wpłaty dokonywane przez P. K. (zarówno w bankomatach, jak i w oddziale banku). W istocie wszelkie nadwyżki środków były wypłacane. Z historii tego rachunku wynika ponadto, że Skarżący – wbrew temu co wskazywał w postępowaniu przed organami podatkowymi – posiadał jeszcze dwa inne rachunki bankowe, tj.: rachunek nr [...] (...)[...] (o czym świadczy m.in. przelew dokonany 12 marca 2009r. na kwotę 200 zł, tytuł: "spłata zadłużenia karty") oraz rachunek nr [...] (...)[...] (o czym świadczy m.in. wpłata dokonana 29 sierpnia 2011r. na kwotę 2000 zł, tytuł: "zasilenie konta", jak też wpłata dokonana 28 października 2011r. na kwotę 2000 zł, tytuł: "przelew z sezam oszcz."). Z powyższego wnioskować można, że Skarżący posiadał jeszcze rachunek bankowy związany z posiadaniem karty kredytowej, za pomocą której płacił za zakupy i z tego tytułu powstawało zadłużenie oraz odrębny rachunek oszczędnościowy, na którym gromadził środki pieniężne i z którego zasilał ujawniony organom podatkowym rachunek nr [...] (...)[...]. Okoliczności te również świadczą o niewiarygodności wyjaśnień Skarżącego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uzasadniała na gruncie logiki i doświadczenia życiowego, w granicach dopuszczalnej swobody w ocenie materiału dowodowego wynikającej z art. 191 O.p., przyjęcie wniosku, że przedmiotowe środki finansowe nie zostały przekazane na rachunek bankowy Skarżącego celem przekazania ich A. S.

Dodać należy, że Skarżący w toku postępowania przed organami podatkowymi, nie wskazywał innych powodów (tytułów) otrzymania przedmiotowych środków pieniężnych na swój rachunek bankowy.

W konsekwencji istniały podstawy do uznania, że otrzymanie przez Skarżącego przedmiotowych środków pieniężnych - z chwilą wpływu na rachunek bankowy - skutkowało powstaniem przychodów podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 11 ust. 1 i art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.

W niniejszej sprawie zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego, jest otrzymanie środków pieniężnych. Podkreślić w tym miejscu należy, że obowiązek podatkowy powstaje zawsze z mocy prawa w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie podatkowej. W niniejszej sprawie jest to uzyskanie przychodu na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Obowiązek podatkowy ma przy tym charakter obiektywny w tym znaczeniu, że jego powstanie jest niezależne od zamiaru i woli podatników.

Natomiast podnoszona w skardze konieczność ustalenia czy otrzymane przez Skarżącego środki pieniężne zostały wykorzystane przez niego na własne cele, w ocenie Sądu, nie ma żadnego wpływu na fakt powstania przychodu po stronie Skarżącego. Przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje na otrzymanie lub postawienie do dyspozycji środków pieniężnych, co zostało uczynione przez P. K. w momencie dokonania przelewów na rachunek bankowy Skarżącego. Dodać należy, że podstawę opodatkowania określono na podstawie zebranych w trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego wiarygodnych dowodów, tj. wydruków rachunków bankowych.

Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom Skarżącego, zgromadzony materiał dowodowy nie rodzi jakichkolwiek wątpliwości, które wymagałyby wyjaśnienia i przeprowadzania kolejnych dowodów. Odnosząc się do podniesionej przez pełnomocnika Skarżącego na rozprawie argumentacji, iż żona i matka A. S. nie były zainteresowane ujawnieniem posiadania przez A. S. znacznych kwot pieniędzy z uwagi na skutki podatkowe z tytułu spadkobrania, wskazać należy, że posiadania przez A.S. znacznych kwot pieniędzy nie potwierdziły nie tylko G. S. i A. S., ale także znajomi A. S., tj. Z. S. i A. B.. Z zeznań tych osób jednoznacznie wynika, że A.S. nie dysponował tak znacznymi środkami pieniężnymi, a poza tym charakter prowadzonej przez A. S. działalności w latach 2008-2012 nie pozwalał na przyjęcie uzyskiwania przez niego tak znacznych dochodów.

W ocenie Sądu, dokonana przez organy ocena materiału dowodowego sprawy nie wykracza poza granice wyznaczone przepisami art. 191, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Organy przeprowadziły szczegółowe postępowanie wyjaśniające i zgromadziły pełny materiał dowodowy pozwalający na poczynienie ustaleń faktycznych. Zgromadzone zaś dowody wszechstronnie oceniły zgodnie z art. 187 i art. 191 O.p., czego potwierdzeniem są szczegółowe i analityczne uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji.

Zdaniem składu orzekającego rozpatrującego niniejszą sprawę, organy podatkowe nie uchybiły obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a dokonane w konsekwencji tych ustaleń konstatacje są usprawiedliwione i nie przekraczają granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w sprawie, zgodnie z wymogami postępowania dowodowego. Na podstawie całego materiału dowodowego, zebranego po wyczerpaniu możliwie wszystkich źródeł dotarcia do prawdy obiektywnej, ustaliły, w drodze wszechstronnej jego analizy, fakty istotne z punktu widzenia przedmiotu zaskarżonych rozstrzygnięć i wydały decyzje, dokonując subsumpcji tych faktów pod prawidłowe przepisy prawa. Organy zapewniły także Skarżącemu czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwiły jemu wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Zdaniem Sądu, ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej, została przeprowadzona w oparciu o zasady logiki i doświadczenia życiowego, znalazła też swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ocena ta dokonana została na podstawie całości zebranego i ujawnionego stronie materiału dowodowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Organy ustosunkowały się do zebranych dowodów oraz dokonały oceny każdego z zebranych dowodów z osobna, jak też i we wzajemnym ze sobą powiązaniu, wyprowadzając poprawne merytorycznie wnioski. Organy działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Postępowanie było staranne i merytorycznie poprawne. Organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Stąd też Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania, w tym art. 122, art. 187 i art. 191 O.p.

Reasumując stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa, zaś zarzuty skargi są niezasadne. W ocenie Sądu, Skarżący nie podważył skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów. Negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania – nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych przeciwdowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.