Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1884/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust 1, ust 2 pkt 1 lit a w zw z art.888 ust 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 188
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1884/14 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 grudnia 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Ewa Michna (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2015 r., sprawy ze skargi D.S., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 25 września 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień wrzesień i grudzień 2009 r., , , - s k a r g ę o d d a l a -,


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 25 września 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 30 września 2013 r. [...], którą określono skarżącemu D.S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towaru i usług za miesiące: luty, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, grudzień 2009 r.

Decyzje te wydano w następującym stanie faktycznym:

Organ I instancji ustalił, że skarżący, w objętym kontrolą okresie, prowadził działalność gospodarczą pod firmą "D" D.S. w zakresie handlu złomem i zużytymi katalizatorami. Katalizatory nabywane były od osób fizycznych oraz od firm prowadzących działalność gospodarczą. Jednakże część faktur VAT dokumentujących nabycie katalizatorów – wystawiona przez: T. Skup Złomu i Metali Kolorowych M.O. w G. (3 faktury), P. K.S. w P. (15 faktur), "F" J.F. w I. (1 faktura), nie potwierdzała, zdaniem organu, rzeczywistych transakcji gospodarczych. Stąd też skarżący odliczając podatek naliczony w deklaracjach VAT-7 za miesiące: luty, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, grudzień 2009 r. zawyżył podatek naliczony podlegający odliczeniu w łącznej kwocie 177 748 zł. Z uwagi na ww. nieprawidłowości, organ kontroli skarbowej w ww. decyzji określił skarżącemu wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w prawidłowej wysokości.

W uzasadnieniu wskazanej na wstępie decyzji z dnia 25 września 2014 r. organ odwoławczy ponownie oceniając zgromadzony materiał dowodowy wskazał w odniesieniu do każdej z firm, że:

1. M.O. (T.) nie zakupiła katalizatorów w firmach widniejących na fakturach jako jej dostawcy, gdyż firmy te katalizatorów nie posiadały, z uwagi na fakt, że nie prowadziły działalności gospodarczej (firmy: P. Sp. z o.o, "R." s.c., Międzynarodowy i Krajowy Transport Drogowy "R". R. O.) lub były to firmy nieistniejące (P. R.). Tym samym skoro T. nie zakupiła katalizatorów to nie mogła ich również sprzedać skarżącemu. Żadna z przesłuchiwanych osób, które użytkowały pomieszczenia w bezpośrednim sąsiedztwie firmy T.nie widziały by firma ta handlowała złomem, czy katalizatorami. Nigdy żadna z tych osób nie widziała samochodów, na których znajdowałby się złom czy katalizatory. T.nie posiadała zezwolenia na zbieranie i transport złomu i katalizatorów. Podczas oględzin placu i pomieszczeń użytkowanych przez T.nie stwierdzono złomu i katalizatorów ani na placu, ani wewnątrz pomieszczeń.

Nie stwierdzono katalizatorów również w trakcie spisywania w styczniu 2009 r. protokołów o stanie majątkowym i protokołów zajęcia w czasie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec M.O.. Przesłuchiwana w charakterze podejrzanej M.O.przyznała, że wystawiała fikcyjne faktury VAT mające dokumentować sprzedaż złomu. Potwierdziła jednocześnie, że otrzymywała fikcyjne faktury zakupu złomu i katalizatorów z firm R.O., tj. R., R. s.c. i P. Sp. z o.o. Fakt, że ww. firmy R.O. wystawiały fikcyjne faktury "kosztowe" na sprzedaż katalizatorów potwierdzili również przesłuchani w charakterze podejrzanych: S.O. i K.S.;

2. Firma "P" K.S. nie dysponowała katalizatorami zafakturowanymi dla skarżącego, gdyż jej działalność opierała się w dużej części na "zakupie" takiego złomu katalizatorów, który w rzeczywistości nie istniał, a miał być przedmiotem dalszej odsprzedaży (w tym do firmy skarżącego). W sprawie tej wykazano, że nie miały w rzeczywistości miejsca transakcje K.S. z firmami: "T" M.O., "P" T. Sp. z o.o. oraz N. S.C. Brak rzeczywistych czynności w przypadku transakcji między firmą P. a firmą T. , potwierdziła M.O.. Fakt, że rzeczywistej sprzedaży na rzecz K.S. nie realizowała również Spółka "P" wynikał z zeznań prezesa i jedynego jej udziałowca R.O., który wprost zeznał, że dla firmy "P" przez cały 2009 r. wystawiał fikcyjne faktury działając właśnie jako ta Spółka. Fakt, że sporne faktury firmy "P" K. S. są fikcyjne został potwierdzony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w decyzji nr [...] z dnia 15 marca 2013 r. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2009 r.;

3. Firma F. J. F. za maj 2009 r. tj. za miesiąc, w którym wystawiono sporną fakturę, a także za pozostałe miesiące 2009 r. złożyła "zerowe" deklaracje VAT-7. J.F. w pisemnych wyjaśnieniach stwierdził, że nie zna firmy skarżącego oraz że w 2009 r. nie osiągnął żadnych obrotów, nie wystawił żadnych faktur w tym również na rzecz skarżącego. Firma "F" nie posiadała zezwolenia na zbieranie i transport odpadów i nie występowała z wnioskiem o uzyskanie takiego pozwolenia. Nie było możliwe przeprowadzenie czynności sprawdzających w firmie "F", jak również nie było możliwe przesłuchanie J.F., z uwagi na fakt, że nie odbierał kierowanej do niego korespondencji bądź nie stawiał się na wyznaczone terminy przesłuchania. Skarżący nigdy nie był w siedzibie ani w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej tej firmy i nie wiedział ani czy posiadała ona zaplecze do magazynowania i transportu katalizatorów, ani też nie znał źródła pochodzenia zużytych katalizatorów mających być mu sprzedanych;

Ponadto organ zaznaczył, że skarżący nie dochował należytej staranności i mógł przypuszczać, a najprawdopodobniej był świadomy istnienia nielegalnego procederu wystawiania faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji przez powołane wyżej podmioty. Skarżący nie dysponował żadnymi dowodami (prócz faktur i częściowych dowodów w postaci przelewów bankowych ale tylko dla firmy "P") mającymi potwierdzać faktyczne nabycie spornych towarów. Nie wykazał się też należytą staranności kupiecką wymaganą w obrocie gospodarczym. Pomimo że sprzedaż katalizatorów była koncesjonowana skarżący nie zweryfikował żadnego z ww. kontrahentów pod tym kątem, nie wiedział również jakie było źródło pochodzenia tych towarów. Ponadto z żadną z ww. firm skarżący nie zawierał pisemnych umów na dostawy towarów, jak również nie posiadał żadnej korespondencji związanej z kwestionowanymi transakcjami. Skarżący nie miał też żadnej dokładnej wiedzy na temat tych kontrahentów.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji.

Skarżący podniósł zarzuty naruszenia:

1. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), polegające na błędnej wykładni skutkującej pozbawieniem go prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający ze spornych faktur;

2. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług przez jego zastosowanie, w sytuacji gdy wszystkie zakwestionowane faktury dokumentują faktyczne transakcje;

3. art. 86 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług przez nieuwzględnienie istotnego faktu - wbrew fundamentalnej zasadzie neutralności podatku VAT znajdującej poparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych, że skarżący dokonując transakcji z działał w dobrej wierze i dochował należytej staranności wobec czego nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że może uczestniczyć w nadużyciu (oszustwie) podatkowym i w konsekwencji bezprawne pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia VAT-u;

4. art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2015 r., poz. 613) polegające na ocenie zgromadzonego materiału dowodowego z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów poprzez pominięcie istotnych dla sprawy dowodów i oparciu rozstrzygnięcia tylko na dowody i fakty, które przemawiają na niekorzyść skarżącego;

5. art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez uwzględnienie jedynie tych okoliczności, które przemawiały na niekorzyść skarżącego oraz poprzez brak zebrania w sposób wyczerpujący materiału zgromadzonego w sprawie i rozpatrzenie go z pominięciem części materiału co narusza zasadę prawdy obiektywnej;

6. art. 188 Ordynacji podatkowej polegające na nieuwzględnieniu wszystkich wniosków dowodowych skarżącego i bezzasadne uznanie ich za nieistotne w sprawie, co skutkowało odebraniem skarżącemu prawa do czynnego udziału w postępowaniu, uniemożliwiło poznanie całokształtu stanu faktycznego sprawy i zrealizowanie zasady prawdy obiektywnej;

7. art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie, że księgi podatkowe skarżącego są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie;

8. art. 191 ustawy i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez ocenę zgromadzonego materiału dowodowego z naruszeniem zasad swobodnej oceny dowodów co doprowadziło organ do błędnych ustaleń, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zaś strona skarżąca wykazała brak przezorności i należytej staranności we współpracy z kontrahentami;

9. art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez pominięcie i nieodniesienie się do części zarzutów podniesionych w odwołaniu;

10. art. 22 ust. i, art. 24 ust 1 i 2 ustawy o rachunkowości oraz art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie, że księgi podatkowe skarżącego są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie a zakwestionowane faktury nie spełniają warunku właściwego udokumentowania.

W uzasadnieniu zarzutów skarżący opisał szeroko tok postepowania i przedmiot ustaleń. Zaprzeczył, aby odliczany podatek naliczony dotyczył transakcji nie mających miejsca w rzeczywistości. Wskazał, że wnioskował o przesłuchanie jako świadków R.O. i I.P., P.S., K.S.. W ocenie skarżącego organy wybiórczo potraktowały zeznania niektórych świadków (K.S.), co naruszyło art. 121 §1 Ordynacji podatkowej. M.O. zeznała przy tym, że nabywała złom od osób prywatnych. Dodatkowo, zdaniem skarżącego, organy błędnie ustaliły brak tzw. dobrej wiary w zakwestionowanych transakcjach. Fakt przestępczego procederu M.O., K.S. i J.F. nie mógł negatywnie rzutować na ocenę uprawnień podatkowych skarżącego – tym bardziej, że dokumenty dotyczące tych transakcji były prawidłowe i nie wiązały się z oczywistymi wątpliwościami co do rzetelności kontrahentów.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie argumentując jak dotychczas.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie była zasadna.

Przedmiotem sporu była prawidłowość prowadzonego w sprawie postepowania w zakresie ustaleń faktycznych co do braku rzetelności faktur VAT stanowiących podstawę odliczenia podatku naliczonego. Strony spierały się również co do oceny, czy skarżący mógł się powołać na dobrą wiarę przy zawieraniu zakwestionowanych przez organ transakcji.

Dodać też należy, że w sprawie skarżącego wydano również decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. opartą na bardzo podobnym stanie faktycznym (zakwestionowano faktury zakupu katalizatorów w firmie "P" K.S.). Skarga na decyzje organu odwoławczego została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2015 r., I SA/Kr 1876/14.

Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej. Organy zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Organy obu instancji wskazały bowiem na podstawie jakich dowodów zostały ustalone istotne dla sprawy fakty, którym dowodom i wyjaśnieniom dały wiarę, a które zostały odrzucone, z jakich powodów i dlaczego nie podzielono argumentacji skarżącego. W konsekwencji organy zasadnie przyjęły, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji. W takiej sytuacji, gdy organy podatkowe wykażą, że nie doszło do rzeczywistego nabycia towarów – nie można się powoływać na dobrą wiarę. Jeżeli nie ma przedmiotu transakcji (dostawy lub świadczenia usług) to oczywistym jest, że podatnik powołujący się na fakt nabycia przez siebie towarów lub usług przy uzasadnianiu prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT dokumentujących takie transakcje – nie może powoływać się na dobrą wiarę. Skoro nie było towaru lub usługi to "nabywca" musiał o tym wiedzieć.

Podkreślić należy, że uzasadnienia decyzji odwołują się do bardzo konkretnych czynności dowodowych (oględziny, przesłuchania) i opisują w sposób, spójny, przekonujący i logiczny tok rozumowania organów przy ocenie zgromadzonego materiału dowodowego. To raczej skarżący powołując wyrywkowo fragmenty zeznań, cytując orzeczenia sądów a także odwołując się do przepisów niezwiązanych bezpośrednio z przedmiotem sporu (przepisy prawa cywilnego i ustawy o rachunkowości) próbuje podważać ustalenia faktyczne przedstawione w decyzji.

Akta sprawy dowodzą, że organy podatkowe oparły się na dowodach z dokumentów wzbogaconych zeznaniami skarżącego jak i jego kontrahentów (przesłuchiwanych jako podejrzanych) tj. M.O., K.S., S.O.. Ponadto zgromadzono dokumenty pochodzące z akt innych postępowań włączone do postępowania w przedmiotowej sprawie.

Zarzut Skarżącego, że w sprawie nastąpiło przekroczenie zasad wynikających z art. 121, art. 122, art. 187, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej, z tego względu, że dokonano oceny dowodów przejawiającej się w szczególności na oparciu rozstrzygnięcia tylko o dowody i fakty, które przemawiają na niekorzyść skarżącego, co miało wpływ na wynik postępowania, nie znajduje odzwierciedlenia w zbadanych aktach postępowania.

W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania, celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrały dowody w sposób rzetelny i skrupulatny oraz wnikliwie rozpatrzyły cały zgromadzony materiał dowodowy. W efekcie dokonane przez organ ustalenia faktyczne, Sąd uznał za prawidłowe.

To skarżący, jak już Sąd zauważał, w sposób wyrywkowy powołuje się na zeznania świadków - np. zeznania M.O., która miała nabywać złom od osób prywatnych, w sytuacji gdy przedmiotem ustaleń nie było nabywanie złomu od M.O., ale katalizatorów.

Za nietrafny należy uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej, mówiący o tym, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu, należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, z uwagi na to, że w ramach postępowania podatkowego, prowadzonego przez organ pierwszej instancji. Organ usiłował przeprowadzić wnioskowane przesłuchania świadków K.S. i P.S., ale kilkakrotnie wzywani na przesłuchania – świadkowie nie stawili się.

Należy podkreślić, że organ administracyjny nie może w postępowaniu podatkowym doprowadzać świadków na przesłuchania. Jest to uprawnienie przysługujące sądowi lub organom ścigania w postępowaniu karnym. Organ administracyjny może oczywiście wymierzyć świadkowi karę porządkową, ale do organu (a później do sądu administracyjnego kontrolującego prawidłowość prowadzonego postepowania) należy ocena czy brak wymierzenia kary porządkowej niestawiającemu się na wezwania świadkowi i uzupełnienia materiału dowodowego w oparciu o inne czynności - uzasadnia zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Wprawdzie organy podatkowe powinny mieć na względzie przede wszystkim zasadę ustalania prawdy obiektywnej (tzn. nie mogą przeprowadzać dowodów wyłącznie na korzyść własnych tez), ale też powinny kierować się zasadą szybkości postępowania. Jeżeli więc nie jest możliwe (lub bardzo utrudnione w sposób znacznie przewlekający postępowanie) przeprowadzenie przesłuchania wnioskowanego świadka, to organy mogą zastąpić ten dowód innym pozwalającym na zweryfikowanie tez dowodowych strony postępowania.

Zdaniem Sądu, skoro organy dysponowały zeznaniami K.S. odebranymi w toku innych postepowań – to mogły w ten sposób uzupełnić materiał dowodowy w zastępstwie wnioskowanych przesłuchań. Skarżący nawet nie uprawdopodobnił, aby w zeznaniach tych pojawiały się jakieś luki, sprzeczności wymagające ponownego przesłuchania.

Zasadnie również organ odmówił przesłuchania I.P. na okoliczność nabywania przez niego katalizatorów w T.. Przedmiotem ustaleń było bowiem nabycie przez skarżącego katalizatorów, a nie przez wnioskowanego świadka.

Zasadnie również organy odmówiły przesłuchania R.O. – skoro w sprawie nie chodziło o jakiekolwiek transakcje świadka ze skarżącym.

Nie można się zgodzić z twierdzeniem skarżącego, że rozstrzygnięcia organu pierwszej i drugiej instancji opierały się tylko na tych dowodach i faktach, które przemawiają na jego niekorzyść, a w szczególności, że nie uwzględniono zeznań (wyjaśnień) S.O. oraz K.S.. Organy w uzasadnieniu decyzji w sposób wyraźny wskazywały sposób oceny gromadzonych w aktach dowodów. Nie sposób przy tym zaaprobować stanowiska skarżącego, że skoro K.S. posiadał faktycznie pewne ilości zużytych katalizatorów, to z uwagi na brak możliwości ustalenia, które faktury wystawione przez niego dokumentowały transakcje faktyczne, a które były "puste", wątpliwości nie można interpretować na jego niekorzyść. Wbrew tym twierdzeniom, w przedmiotowej sprawie, z uwagi na potrzebę jednolitej oceny przez organy podatkowe tych samych transakcji, wzięto pod uwagę ww. ostateczną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, w której w oparciu o metodę rozchodu złomu katalizatorów, począwszy od tego złomu, który był pierwszy do dyspozycji podatnika, tj. metodę FIFO, przyporządkowano rzeczywiste zakupy do najbliższych występujących po nich transakcji sprzedaży. Ww. organ podatkowy, orzekając w ten sposób, miał pełną wiedzę na temat kontrahentów K.S. i uznał, że okoliczności zafakturowania przez niego sprzedaży dla poszczególnych podmiotów są na tyle porównywalne, że nie można przyjąć jednoznacznie, z którym kontrahentem transakcje rzeczywiście miały miejsce, a z którym nie. Zachodziła jednak konieczność rozstrzygnięcia tej kwestii. Przyjęto zatem wyżej wskazaną metodę, która wobec zaistniałych okoliczności jest logiczna i uzasadniona. Działań tych nie sposób zakwestionować. To jednak oznaczało, że na 24 faktury wystawione przez firmę P. na rzecz Skarżącego w 2009 r. – 17 uznano za "puste". W toku przedmiotowego postępowania, Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów , które podważałyby te ustalenia i pozwoliły stwierdzić, że wszystkie transakcje z firmą P. K.S. miały rzeczywiście miejsce. Po dokonaniu oceny całego materiału dowodowego w tym ww. decyzji, nie można było przyjąć, że istniały niejasności związane ze stanem faktycznym sprawy, na podstawie których należało przyjąć, że skarżący faktycznie nabył zużyte katalizatory w 2009 r. A zatem, nie można się zgodzić z twierdzeniem skarżącego, że organy w żaden sposób nie wykazały, że nie mógł on nabyć tych właśnie katalizatorów, które firma P. posiadała.

Odnosząc się natomiast do zarzutu skarżącego wedle którego nie podziela on stanowiska organu odwoławczego, że brak wniesienia odwołania przez K.S.od decyzji w jego sprawie, stanowi akceptację ustaleń ww. organu podatkowego, należy wskazać, że logicznym jest przyjęcie, że jeżeli podatnik nie składa środków zaskarżenia od negatywnej dla siebie, w skutkach, decyzji, to godzi się z ustaleniami faktycznymi zawartymi w tej decyzji. Postępowanie administracyjne nie wiąże się z koniecznością ponoszenia kosztów wszczynania postępowania odwoławczego – co powoduje, że z reguły strony (pouczane o przysługujących im uprawnieniach) składają odwołania lub zażalenia, jeśli nie są zadowolone lub przynajmniej nie zgadzają z rozstrzygnięciami. Oczywistym jest, że brak zaskarżenia konkretnej decyzji może wynikać również z innych przyczyn, ale skarżący nawet nie uprawdopodobnił aby tak było. Powołanie się przez organy na decyzję wydaną dla K.S. przez inny organ ma i też ten walor, że dowodzi, że nawet w innym postępowaniu (prowadzonym w sposób niezależny) ustalono analogiczne okoliczności faktyczne.

Nie można się również zgodzić z argumentacją skarżącego wskazująca na naruszenie art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. DZ. U. z 2013 poz. 330) z uwagi na przyjęcie, że zakwestionowane faktury podatnika nie spełniają warunku właściwego udokumentowania, bowiem są rzetelne a więc zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej oraz kompletne i nie zawierają błędów rachunkowych. Faktura VAT nie jest wekslem, nie tworzy sama z siebie zobowiązania lub uprawnienia – aby być podstawą rozliczeń podatkowych faktura musi dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Nierzetelność faktur jest stanem obiektywnym i nie może być inaczej oceniana na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a inaczej na gruncie ustawy o rachunkowości.

Odnosząc się do sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia prawa materialnego – 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 powołanej ustawy w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. wskazano, że w przypadku, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe tzn. prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi. W tym znaczeniu w podatku od towarów i usług nie obowiązuje legalna teoria dowodów. Faktura nie jest absolutnym dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można by przeciwstawić innych dowodów. W przypadku powzięcia wątpliwości, co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem (por. ww. wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 listopada 2015 r., I SA/Kr1876/14 i powołane tam orzecznictwo).

Odnosząc się natomiast do argumentacji podatnika związanego z jego dobrą wiarą, to Sąd ponownie podkreśla, że skoro skarżący w ogóle nie nabył żadnych towarów (bo ich nie było) to trudno dowodzić jakąkolwiek dobrą wiarę. Skarżący nie wskazywał, aby np. w jego imieniu działali menadżerowie co teoretycznie usprawiedliwiałoby niewiedzę o oszukańczych praktykach. Zebrany materiał dowodowy potwierdzał przy tym – ocenie Sądu – że skarżący najprawdopodobniej był świadomy istnienia nielegalnego procederu wystawiania faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji, z zamiarem uszczuplenia należności Skarbu Państwa. Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczące dobrej wiary, przywołane w skardze, nie odnosi się do takiego stanu faktycznego, w ramach którego nie dochodzi do nabycia towaru. W tym kontekście należałoby powołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2013 r., I FSK 1557/12, w którym stwierdzono wprost, że w sytuacji, gdy obrót sprowadza się wyłącznie do przekazywania faktur, w ślad za którymi nie przekazywany jest towar, kuriozalne są twierdzenia o dobrej wierze nabywcy. Nie można bowiem w ten sposób konwalidować obrotu "pustymi fakturami".

Wobec powyższego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 720 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.