Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1217/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-08-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Sylwia Zapalska(spr.) As.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant sekr.sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2006 r. sprawy ze skargi M.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2002 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. Nr [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego M.J. kwotę 700,00 zł (siedemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. wstrzymuje wykonanie decyzji wymienionych w punkcie I do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku /-/R.Wiatrowski /-/J.Małecki /-/S.Zapalska


UZASADNIENIE

M. J. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Spółka "A" w zakresie działalności gastronomicznej i turystycznej, świadcząc między innymi usługi hotelowe i jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Od 1999 r. realizuje budowę budynku, inwestycję, która ma służyć potrzebom prowadzonej działalności. Zgodnie z pierwotnymi założeniami w budynku poza pomieszczeniami o charakterze użytkowym miały się znajdować mieszkania przeznaczone na wynajem. Z części budynku, w którym pierwotnie miały znajdować się pomieszczenia mieszkalne, podatnik nie wykazywał podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług. W miesiącu [...] 2003 r. M. J. podjął decyzję, że całość budynku będzie przeznaczona i wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej - w zakresie hotelarstwa.

O tej zmianie podatnik poinformował pismami z dnia [...] i [...]2003 r. wraz z dołączonymi do korekty deklaracji VAT-7 za miesiące [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] 2001 oraz [...],[...],[...] 2002 r. i [...],[...],[...] 2003 r. wraz z szczegółowymi uzasadnieniami korekt.

W dniu [...]2003 r. podatnik złożył wniosek w Urzędzie Skarbowym o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2002 r. w kwocie odpowiadającej zwiększeniu podatku naliczonego w wysokości [...]zł. wraz z deklaracją korygującą VAT-7 za miesiąc [...].

W związku ze złożeniem korekty Naczelnik Urzędu Skarbowego na mocy upoważnienia z dnia [...]2003 r. przeprowadził kontrolę która wykazała, że równowartość wnioskowanej nadpłaty równa jest kwocie podatku VAT wykazanego w frakturze Nr [...] z dnia [...]2002 r. wystawionej przez Spółkę "B" w J. w związku z realizacją inwestycji w ramach korzystania z ulgi podatkowej związanej z budową mieszkań pod wynajem, realizowanej poza działalnością gospodarczą Spółki "A"

Decyzją z dnia [...]2005 r. o odpowiednim numerze Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2002 r. W uzasadnieniu decyzji zakwestionował prawo do wystawienia not korygujących i twierdził, że uprawnienie to przysługuje wyłącznie rzeczywistemu nabywcy towaru lub usługi w spornym przypadku małżonkom M. i M. J., którzy byli nabywcami usługi. Okoliczność, że w [...] 2003 r. cały budynek został wprowadzony w zakres działalności Spółki "A" M. J. skutkuje jedynie prowadzeniem tej części majątku wspólnego małżonków J. jako tzw. inwestycji w toku. Sporządzenie noty korygującej nie dotyczyło sprostowania pomyłki w nazwie nabywcy lecz wprowadzało zmianę co do nabywcy usługi.

Przytaczając art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług i § 48 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 269 ze zm.). Naczelnik podkreśla, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego przysługuje faktycznemu nabywcy, a podstawę obniżenia stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty, o których mowa w § 49.

Od powyższej decyzji wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik M. J. w którym zarzucił naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że nadpłata nie występuje oraz art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez błędne uznanie, że podatnikowi, nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego za miesiąc [...] 2002 r. o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury Nr [...] z dnia [...]2002 r. wystawionej przez "Spółkę "B" w J.. W konsekwencji domagał się uchylenia decyzji organu I instancji w całości.

W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik podniósł, że pierwotnie na części faktur nie wpisano jako nabywcy Spółkę "A" M. J. aby zapewnić prawidłowe określenie kwot wydatków związanych z ulgą podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu budowy mieszkań na wynajem, z której korzystali oboje małżonkowie M. i M.J.. Rezygnując z zamiaru wynajmowania pomieszczeń na cele mieszkaniowe podatnicy utracili prawo do ulgi budowlanej na wynajem, o czym zawiadomił M. J. Naczelnika Urzędu Skarbowego uprzednio odliczone od dochodów kwoty wydatków w zeznaniu i doliczył do dochodów w roku 2003. Konsekwencją zrezygnowania z ulgi budowlanej w podatku dochodowym jest konieczność doliczenia uprzednio odliczonych kwot do dochodów w roku 2003 i jest prawem odwołującego do uwzględnienia poniesionych wydatków w rozliczeniach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w tym w rozliczeniach dotyczących podatkuj od towarów i usług.

Wniesione odwołanie nie zostało uwzględnione i decyzją z dnia [...]2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję i podzielił pogląd zawarty w jej uzasadnieniu. Dyrektor podkreślił, że fakt zwrócenia przez małżonków M. i M. J. ulgi w podatku dochodowym z tytułu budowy na wynajem nie zrodził po stronie Spółki "A" prawa do dokonania korekty rozliczenia podatku od towarów i usług w sposób pozwalający uwzględnić nie odliczoną wcześniej kwotę podatku naliczonego, wynikającą z faktury wystawionej w związku z realizacją inwestycji w części przeznaczonej pierwotnie na cele mieszkaniowe. Dyrektor wyraża pogląd, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku naliczonego zgodnie z § 48 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) które również powołał organ I instancji przysługuje nabywcy, a podstawę obniżenia stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty. Nabywca towaru lub usługi który otrzymał fakturę lub fakturę korygująca zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążące się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi z wyjątkami może wystawić notę korygującą (por. 43 ust. 1 cytowanego rozporządzenia). Dyrektor podkreśla, że z chwilą otrzymania wyżej wymienionej faktury nabywcy M. i M.J. nie kwestionowali jej u wystawcy a zatem faktura w sposób prawidłowy wykazała odbiorców i nie zachodziły przesłanki do wystawienia noty korygującej. Ze stanu faktycznego wynika, iż M. J. prowadzący działalność gospodarczą w [...] 2002 r. nie był nabywcą towarów i usług wykazanych we fakturze związanej z realizacją inwestycji w części przeznaczonej na wynajem, wobec czego nie miał podstaw do wystawienia noty korygującej. Tym samym nie wystąpiły przesłanki do złożenia deklaracji korygującej i wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Powyższą decyzję zaskarżył pełnomocnik M. J. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargą opartą na zarzucie naruszenia:

- art. 19 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez błędne uznanie, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego za miesiąc [...] 2002 r. wynikającego z faktury [...]z dnia [...]2002 r.

- art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) poprzez błędne uznanie, że w sprawie w związku ze zmianą przeznaczenia części realizowanej inwestycji nie występuje nadpłata w rozumieniu tego przepisu. W konsekwencji pełnomocnik domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik polemizując ze stanowiskiem organu odwoławczego przytacza argumenty zawarte już uprzednio w odwołaniu do II instancji oraz na potwierdzenie tezy o prawie do odliczenia podatku naliczonego od składników majątkowych nabytych w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej powołuje orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 21 kwietnia 2005 r. wydane w sprawie HE o sygnaturze C-25/03 oraz orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2004 r.. sygn. akt 83/04, z dnia 21 kwietnia 2004 r., sygn. akt FSK 69/04 i z dnia 9 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 157/04. Powtarza również zawarte w odwołaniu stanowisko, że skoro konsekwencją rezygnacji przez skarżącego zamiaru wynajmowania na cele mieszkalne pomieszczeń w budowanym budynku i decyzji o przeznaczeniu tych pomieszczeń na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą była utrata ulgi w podatku dochodowym i konieczność doliczenia poprzednio odliczonych kwot do dochodów w 2003 r. to podatnik uzyskał prawo do uwzględnienia poniesionych wydatków w podatku od towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. (Dz.U.Nr 153, poz. 1269) – prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem.

Natomiast w myśl art. 5 Ordynacji podatkowej ustawie z 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) zobowiązanie podatkowe wynika z obowiązku podatkowego określonego ustawa i nie może być oparte na domniemaniach i wykładni rozszerzającej.

Niesporne jest, że M. J. w dniu [...]2003 r. wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT za miesiąc [...]2002 r. złożył deklaracje korygująca VAT-7 za ten miesiąc. Wnioskowana nadpłata równa jest kwocie podatku VAT wykazanego w fakturze Nr [...] z [...]2002 r. wystawionej przez Spółkę "C" w J. w związku z częścią inwestycji, budową mieszkań na wynajem i korzystaniem wnioskodawcy wraz z żoną z ulgi budowlanej w ramach podatku dochodowego od osób fizycznych. Budowa w tej części była realizowana poza działalnością gospodarczą Spółce "A".

Pełnomocnik M. J. w odwołaniu jak i w skardze twierdzi, że obowiązujący stan prawny dopuszcza obniżenie podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy wydatki zostały poniesione na budowę budynku mieszkalnego w części niezwiązanej z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, a następnie gdy co do tej części budynku podjęto decyzję o jej przeznaczeniu na działalność gospodarczą.

Spór zatem sprowadza się do zagadnienia, czy M. J. prowadzący działalność gospodarczą miał podstawy do wystawienia not korygujących w sytuacji gdy na fakturze jako nabywca zostali wskazani małżonkowie M. i M. J., lub M. J. jako osoba fizyczna bez podania Spółki "A", a w nocie korygującej dokonano zmiany nabywcy i wskazano Spółkę "A" M. J.. Sporne więc jest to, czy umniejszenie podatku należnego o podatek naliczony jest możliwe w przypadku, gdy towary i usługi nie zostały bezpośrednio zakupione w związku ze sprzedażą opodatkowaną, ale podatnik w okresie późniejszym podjął decyzję o ich wykorzystaniu do prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Art. 19 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U.Nr 11, poz. 50 ze zm.) na który powołują podatnik w odwołaniu, skardze i organy podatkowe w decyzjach w brzmieniu obowiązującym w 1993 r. stanowił, że podatni ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

Art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy cytowanej powyżej stanowi, że kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1, następuje nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny.

Następne zmiany tego artykułu przewidywały, że "jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 3, 3d, 3e i 3g, może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług za okresy wskazane w ust. 3, 3d, 3e i 3g, nie później jednak niż w ciągu roku, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu (kwartale), w którym podatnik nabył prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 3b).

Z gramatycznej wykładni art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług można przyjąć, że chodzi tu o bezpośredni związek dokonywanego nabycia ze sprzedażą opodatkowaną. Wykładnia przepisu powinna mieć charakter kompleksowy i jasny, gdyż w wielu przypadkach samo brzmienie słów, przy pomocy których sformułowany został dany przepis, nie wystarcza dla ustalenia właściwej treści normy prawnej. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku I SA/Po 1221/05, że wykładni powyższego przepisu należy dokonać przy uwzględnieniu podstawowej zasady, którą ma spełniać, a mianowicie zapewnienia neutralności podatku od towarów i usług. Zasada neutralności podatku od towarów i usług, wyrażona została w podstawowym prawie podatnika, jakim jest możliwość odliczenia podatku naliczonego. Zasada neutralności podatku od towarów i usług dla podatnika tego podatku oznacza to, że poprzez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik nie ponosi faktycznie ciężaru ekonomicznego tego podatku. Konstrukcja zobowiązania podatkowego w podatku VAT określona została jako wartość stanowiąca kwotę podatku należnego pomniejszoną o kwotę podatku naliczonego zapłaconego na wcześniejszych etapach obrotu. Możliwość potrącenia podatku naliczonego ma, więc charakter zasadniczy, stanowiący główny element odróżniający podatek od wartości dodanej od podatku obrotowego. Pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego powoduje, że w tym zakresie podatek ten przestaje być neutralny dla podatnika, stanowiąc dla niego ciężar publicznoprawny. Tak, więc neutralność podatku VAT sprowadza się do tego, że wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupionych przez niego towarów i usług nie stanowi dla niego ostatecznego kosztu, lecz że podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego.

Z tych względów wykładnia przepisu art.19 ust.3c ustawy o podatku od towarów i usług powinna zapewniać uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, tak by nie doszło do podwójnego opodatkowania tej samej transakcji. Pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, stanowiąc odstępstwo od zasady neutralności podatku od towarów i usług, oraz o podatku akcyzowym prowadzi do podwójnego opodatkowania określonej operacji gospodarczej: u wystawcy faktury, który wykazuje z jej tytułu zobowiązanie podatkowe oraz u podatnika otrzymującego fakturę, który nie będąc konsumentem finalnym, poprzez brak prawa do odliczenia podatku, ponosi jego ciężar podatkowy. Do sytuacji takiej nie należy doprowadzać w przypadku braku ku temu racjonalnych przesłanek, a zwłaszcza braku zagrożenia interesu Skarbu Państwa (por. wyrok NSA w sprawie FSK 1633/04). Wykładnia przepisów prawa podatkowego powinna być dokonywana w zgodzie z Konstytucją, co oznacza, że ustalony sens normy prawnej nie może być sprzeczny z konstytucyjnym porządkiem prawnym (por. R. Mastalski, Prawo podatkowe, Warszawa 2000, C.H. Beck, s. 100-102). Jeżeli zatem Konstytucja stanowi w art. 2, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej, dokonując wykładni przepisu określonego w ustawie, należy mieć na względzie aby dokonana wykładnia bezpodstawnie nie pozbawiła podatnika uprawnień wynikających z samej konstrukcji tego podatku.

W świetle przyjętej w ustawie z dnia 8 stycznia 1993r. ustawy o podatku od towarów i usług konstrukcji tego podatku opartej na zasadzie neutralności, nie ma żadnego aksjologicznego uzasadnienia dla pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, kiedy decyzję o przeznaczeniu nabytych towarów i usług podjął już po otrzymaniu faktur dokumentujących te zdarzenia.

Wyrażona w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o

podatku akcyzowym fundamentalna zasada potrącalności podatku naliczonego

powinna być pojmowana możliwie jak najszerzej tak aby zapewnić podatnikowi

podatku od towarów i usług możliwość odliczenia podatku naliczonego od należnego.

Wszelkie ograniczenia tej zasady powinny wynikać z przepisów prawa i być

stosowane ściśle. Natomiast z przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku

od towarów i usług oraz podatku akcyzowym nie wynika, że podatnik tego podatku

tracił uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji kiedy nabył towary i

usługi dla innych potrzeb niż działalność opodatkowana a następnie przeznaczył je

na działalność związaną ze sprzedażą opodatkowaną.

Rozpatrując sprawę Sąd doszedł do przekonania, że wyrażona w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym fundamentalna zasada potrącalności podatku naliczonego powinna być pojmowana możliwie jak najszerzej i znajdować zastosowanie także w odniesieniu do podatku naliczonego przy nabyciu towarów handlowych, dokonanym przez podatnika od towarów i usług w innym celu niż działalność opodatkowana, również wówczas, gdy towary i usługi takie zostaną następnie wykorzystane w działalności związanej ze sprzedażą opodatkowaną. Wskazać należy, że podatnik w chwili nabycia towarów i usług jak też w chwili ich przeznaczenia na działalność opodatkowaną podatkiem VAT wypełnił wszystkie atrybuty podatnika tego podatku i zachował roczny termin do złożenia korekty deklaracji podatku VAT.

Uniemożliwienie podatnikowi odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy w chwili nabycia towarów i usług posiadał wszystkie atrybuty podatnika podatku od towarów i usług stanowiłoby naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług, gdyż pozbawiałoby go prawa do odliczenia podatku naliczonego mimo, że nabyte towary i usługi pozostawałyby w szeroko rozumianym związku ze sprzedażą opodatkowaną.

Innym zagadnieniem jest tok w jaki sposób podatnik może takie umniejszenia podatku należnego o podatek naliczony dokonać. Za nieprawidłowe organy podatkowe uznały dokonanie not korygujących i wywiodły w zaskarżonej decyzji, że noty te nie prowadziły do usunięcia powstałych omyłek ale do zmiany nabywcy. Zgodnie z § 43 ust. 1 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002r., nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą jest uprawniony do wystawienia noty korygującej, jeżeli faktura lub faktura korygująca zawierała pomyłki. W rozpatrywanej sprawie bezsporne pozostaje, że umieszczenie na fakturach danych małżonków M. i M. J. lub samego M. J. bez wskazywania firmy, pod którą M. J. prowadzi działalność, było zamierzone ze względu na chęć skorzystania przez małżonków z ulgi w podatku dochodowym.

Brak możliwości sporządzenia noty korygującej nie może stać na przeszkodzie do skorzystania przez podatnika z jego fundamentalnego prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Należy zgodzić się z wyrażonym w orzecznictwie poglądem, że wykładnię przepisu podustawowego, który ogranicza prawo podatnika do skorzystania z tej kardynalnej zasady, jaką jest prawo do odliczenia (potrącenia) podatku naliczonego, nie powinno się tak rozumieć wykładanego przepisu, aby jego norma przy zachowaniu jej ratio legis nie godziła bezpodstawnie w ustawowe uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2005r., sygn. akt. FSK 1633/04). W sytuacji, gdy z ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, że chwili nabycia towarów i usług podatnik spełniał wszelkie atrybuty podatnika od towarów usług i że w konsekwencji przeznaczył powyższe towary i usługi na działalność opodatkowaną, to pomimo, że faktury wystawione były na oboje małżonków albo na M. J. bez oznaczenia firmy, nie może to stanowić podstawy do wyłączenia prawa do odliczenia podatku naliczonego. Nawet, gdyby przyjąć, iż przepisy prawa podatkowego nie przewidywały możliwości wystawiania not korygujących to brak regulacji prawnej umożliwiający podatnikowi skorzystanie z fundamentalnego prawa, jakim jest prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie może prowadzić do rozstrzygnięć niekorzystnych dla podatnika (in dubio pro tributario). Tym samym jest oczywistym, iż wszystkie przepisy podustawowe w tym również § 43 ust. 1 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. muszą być stosowane w taki sposób, aby nie naruszały fundamentalnej zasady wynikającej z art. 19 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W orzecznictwie ugruntował się pogląd, w pełni podzielany przez skład orzekający w przedmiotowej sprawie, zgodnie z którym zakup dokonany przez małżonków i udokumentowany fakturą nie powoduje utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy tylko jeden z małżonków jest podatnikiem podatku od towarów i usług (por. wyrok NSA z dnia 21.04.2004r., sygn. akt FSK 69/04, M.Podat. 2004/10/42,LEX nr 120966 , wyrok z dnia 8.06.2004r. FSK 157/04 POP 2005/1/17)

W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy powyższe oznacza, że dla złożenia korekt deklaracji w podatku od towarów i w konsekwencji skorzystania przez podatnika z prawa do umniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nie było niezbędne złożenie not korygujących. Przedmiotowe korekty mogły, bowiem zostać dokonane również na podstawie faktur wystawionych na małżonków M. i M. J. a także na podstawie faktur wystawionych na M. J. bez oznaczenia nazwy firmy. Podatnik zachował również termin jednego dnia na złożenie przedmiotowych korekt.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe powinny uwzględnić zakres zastosowania przepisu art. 19 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług w podanym wyżej znaczeniu.

Z tych też względów, wobec naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy należało orzec jak w pkt 1 sentencji wyroku na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.a) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia wyroku należało orzec na podstawie art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

/-/R.Wiatrowski /-/J.Małecki /-/S.Zapalska

LF