Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 1288/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2016-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pk 3, art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 193, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi O. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2010 (gm. P.) oddala skargę


UZASADNIENIE

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Wójt Gminy P. decyzją z dnia

[...] czerwca 2015 r. nr [...], określił O. S.A. (dalej powoływana jako: "skarżąca Spółka") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 19 012 zł. z powodu nie uwzględnienia przez Spółkę w deklaracji za 2010 r. wartości budowli linii kablowej położonej w kanalizacji kablowej.

W uzasadnieniu organ I instancji podał, że wykazana w deklaracji na podatek od nieruchomości wartość budowli wynosząca 1 666,41 zł za 2010 r. była znacznie niższa niż w 2007 r. i związku z tym kilkukrotnie wzywał Spółkę do złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2010 r., jednakże Spółka tego

nie uczyniła. Po dokonaniu analizy wyniku kontroli przeprowadzonej w skarżącej Spółce przez UKS w W., ustalono, że Spółka nie wykazała wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, gdyż podatnik uznał, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie spełniają przesłanek budowli, określonych w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych

(Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako u.p.o.l.) i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z takim poglądem

nie zgadza się organ I instancji, wskazując że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno-użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Z uwagi na brak możliwości ustalenia wartości budowli w oparciu o przesłaną przez Spółkę płytę CD organ odmówił jej mocy dowodowej i ponowił wezwanie

do określania wartości linii telekomunikacyjnych ułożonych w kanalizacji kablowej

na terenie gminy P. Spółka nie określiła wartości tychże budowli, dlatego też wartość budowli – kabli mieszczących się w kanalizacji kablowej obliczono

na podstawie różnicy wartości budowli deklarowanej w 2008 r. a 2007 r. oraz wyjaśnieniami skarżącej Spółki z dnia [...] marca 2008 r. Podkreślono, że deklaracja

z lat wcześniejszych zawierająca podstawę opodatkowania, uzupełniona wyjaśnieniami strony co do okoliczności, iż jedyną przyczyną zmiany wartości budowli jest wyłączenie z niej wartości posadowionych w kanalizacji kabli, stanowi podstawę do określenia prawidłowej podstawy opodatkowania i w konsekwencji może stanowić podstawę rozstrzygnięcia. W tej sytuacji wyjaśnienie strony

co do niezmienności stanu faktycznego (równoznaczne z tym jest jego

nie kwestionowanie), jest wystarczającym dowodem pozwalającym na rozwianie wątpliwości w zakresie podstawy opodatkowania.

Z decyzją nie zgodziła się skarżąca Spółka i w złożonym odwołaniu zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 193 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia

1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) oraz w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z powodu nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych Spółki w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu. Niewłaściwe ustalenie podstawy opodatkowania doprowadziło

do naruszenia art. 210 § 4 o.p., co uniemożliwia Spółce ustosunkowanie się

do wnioskowania organu. Zdaniem Spółki, uzasadnienie faktyczne decyzji w zakresie przedmiotu oraz w zakresie podstawy opodatkowania jest całkowicie oderwane

od stanu faktycznego, który w istocie nie został ustalony. W opinii skarżącej Spółki

w sytuacji, w której właścicielem kanalizacji przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogą zostać uznane

za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości.

Decyzją z dnia [...] września 2015 r., Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Kolegium w uzasadnieniu wskazało, że według autora odwołania w sytuacji gdy linie kablowe będące własnością skarżącej Spółki zostały umieszczone

w kanalizacji kablowej, której własność Spółka przeniosła na spółkę córkę T. Sp. z o. o., to linie te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie ma już właściciela całości techniczno-użytkowej budowli stanowiącej sieć telekomunikacyjną tj. nie ma podatnika. Według organu I instancji powyższa okoliczność nie ma wpływu na obowiązek podatkowy i nie ma przeszkód prawnych aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną całość użytkowo-techniczną, nadającą się do określonego użytku

a pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust 1 i 2 u.p.o.l. należy również rozumieć właścicieli części budowli nawet w sytuacji gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli.

W powyższym sporze Kolegium rację przyznało organowi I instancji. Okoliczność, czy linie kablowe położone są w kanalizacji kablowej należącej

do podatnika czy też do innego podmiotu jest indyferentna dla ustalenia przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości. W tym zakresie Kolegium w całości podzieliło pogląd zaprezentowany w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 14 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Bk 270/12 w którym Sąd stwierdził, że sieć telekomunikacyjna lub elektroenergetyczna stanowi budowlę niezależnie od tego, jaka jest jej konstrukcja (np.: napowietrzna lub podziemna), ani kto jest właścicielem jej poszczególnych części; część budowli np. kable mogą być umiejscowione w ziemi lub na słupach, albo przebiegać przez kanalizację techniczną należącą do innego podmiotu niż właściciel sieci telekomunikacyjnej. W przypadku sieci telekomunikacyjnej lub elektroenergetycznej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania. Opodatkowaniu będzie zatem podlegać każdy

z elementów budowli sieci telekomunikacyjnej lub elektroenergetycznej stanowiącej integralną całość techniczno-użytkową. Kolegium podkreśliło, że ustawodawca

nie definiuje użytego w ustawie Prawo budowlane pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej rozumianej jako całość techniczno-użytkowa. Pojęcia całości techniczno-użytkowej nie można utożsamiać z rzeczą

i jej częściami składowymi w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Ani prawo budowlane, ani ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odwołują się bowiem

do art. 45 i 47 k.c. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć,

iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być wykorzystywany samodzielnie do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową.

Analizując przepisy u.p.o.l. oraz Prawa budowlanego, Kolegium stwierdziło,

że budowlą na potrzeby podatku od nieruchomości jest obiekt budowlany stanowiący całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Całość techniczno-użytkową dotyczy wszystkich składników budowli, które są ze sobą powiązane po to, aby budowla mogła być wykorzystana do prowadzenia określonej działalności gospodarczej,

w tym przypadku działalności telekomunikacyjnej. Sam kabel teletechniczny, niebędący obiektem budowlanym, nie jest odrębnym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Stanowi on jednak nierozerwalną część budowli sieciowej. Aby można było prowadzić działalność gospodarczą w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych, niezbędnym jest połączenie w pewną całość wszystkich elementów - zbudowanie sieci. Budowla telekomunikacyjna,

na którą składają się m.in. linie kablowe wraz z kanalizacją kablową, ma więc

bez wątpienia charakter sieci technicznej, o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a jako taka składa się z powiązanych ze sobą w związku funkcjonalnym różnych elementów. Ten związek funkcjonalny został w orzecznictwie Sądu Najwyższego określony mianem "gospodarczej całości". Skoro więc linie kablowe są w tym przypadku elementem powiązanym funkcjonalnie z całością sieci technicznej, nie mogą być uznawane oddzielnie za samodzielną budowlę. Są one funkcjonalnie powiązane z pozostałymi elementami sieci i tylko w ten sposób mogą być efektywnie wykorzystywane.

Kolegium podkreśliło, że powyższe stanowisko opera się na licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, w tym także NSA. Przyjąć zatem należało, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno-użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości

na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w stanie prawnym obowiązującym do końca lipca 2010 r. Przedstawiona ocena prawna, jako wynik przeprowadzonej wykładni prawa, wskazuje na przedmiot opodatkowania w sprawie, nie naruszając konstytucyjnej zasady jego określoności. Stwierdzić zatem należy,

że skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to stanowią zatem (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (por. również wyroki NSA z dnia 27 maja 2010 r., II FSK 1674/09, z dnia 13 maja 2010 r., II FSK 2167/08; z dnia 13 maja 2010 r., II FSK 1581/09; z dnia 13 maja 2010 r., 2168/08; z dnia 27 maja 2010 r., II FSK 2051/09). Nie ma przy tym znaczenia, że poszczególne elementy jednego obiektu budowlanego znajdują się w posiadaniu różnych podmiotów - przedmiotem opodatkowania jest kompletna budowla bez względu na liczbę właścicieli. Brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do tego aby rozpatrywać przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości przez pryzmat cywilistycznego pojęcia "rzecz" i "część składowa" rzeczy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122, art. 187 i art. 193 o.p.

w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Kolegium podkreśliło, że organ pierwszej instancji przyjmował do akt sprawy dowody z dokumentów prywatnych spółki (płyta CD, która wg pełnomocnika skarżącej zawiera wyciąg z ewidencji środków trwałych położonych na terenie województwa podlaskiego), jednakże z danych tych nie wynikała wartość kabli w kanalizacji kablowej położonej w gminie P. za 2010 r. Twierdzenia pełnomocnika spółki, że przedstawione organowi podatkowemu dane pozwalają

na określenie wartości kabli znajdujących się w kanalizacji kablowej są gołosłowne

i w ocenie Kolegium mają na celu jedynie przedłużenie postępowania

i doprowadzenie do przedawniania zobowiązania podatkowego w podatku

od nieruchomości za 2010 r., bowiem w trakcie postępowania, pełnomocnik pomimo wielokrotnych wezwań nie potrafił określić tej wartości. Również analiza przesłanej przez pełnomocnika spółki na nośniku CD w formacie pdf tabel zawierających nieczytelne dane dla całego województwa podlaskiego, bez liczb porządkowych, bez wskazania miejsc położenia środków trwałych, i procentowych udziałów gmin, prowadzi do jednoznacznego wniosku, że przesłane dane są zupełnie nieprzydatne dla określania wartości linii kablowych znajdujących się w kanalizacji kablowej.

Kolegium podkreśliło, że organ I instancji przedstawił stan faktyczny i wskazał wyraźnie, że Spółka nie wykazała do opodatkowania w 2010 r. budowli w zakresie linii kablowych, umieszczonych w kanalizacji kablowej, które to linie kablowe po raz ostatni wykazała w 2007 r. W sytuacji gdy znana jest organom podatkowym wartość początkowa budowli oraz nie było zmian w środkach trwałych, które mogły mieć wpływ na tę wartość, powołanie biegłego w celu ustalenia wartości budowli jest niedopuszczalne (por. wyrok WSA w Łodzi z 18 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 522/14).

Zdaniem Kolegium, organ I instancji, w sposób prawidłowy ustalił i wyjaśnił podstawę faktyczną swoich rozstrzygnięć. Z treści zaskarżonej decyzji wynika zatem wprost, że organ I instancji oparł się, przy ustalaniu stanu faktycznego, na dowodach przedstawionych przez Spółkę, to jest dane wynikające ze złożonych przez Spółkę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r., 2008 r. i 2010 r. a także wyjaśnień Spółki zawartych w pismach z dnia [...] marca 2008 r., [...] marca 2008 r. oraz z [...] maja 2008 r. W niniejszej sprawie wartość początkową budowli pozostałych we władaniu podatnika, można było ustalić analizując jego deklaracje podatkowe, a także wyjaśnienia udzielane przez spółkę. W wyniku umowy ze spółką T. Sp. z o. o. podatnik pozbył się części posiadanych środków trwałych, pozostawiając jedynie linie kablowe w kanalizacji kablowej, których wartość deklarował zatem w 2007r. Organ podatkowy mógł przyjąć prawidłową wartość budowli dla potrzeb ustalenia wielkości podstawy opodatkowania w 2010r. W ten sposób można było ustalić poszukiwane wartości linii telekomunikacyjnych umieszczonych w kanalizacji kablowej, położonych na terenie gminy P.

W skardze złożonej do Sądu pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji wskazując na naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 122,

art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 o.p. - przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechania dowodu z ewidencji środków o trwałych oraz naruszenie art. 2 ust. 1

pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.,

gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż w 2010 r. - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się -

nie stanowią one dla Skarżącej budowli w rozumieniu u.p.o.l.

W ocenie autora skargi, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wskazano, jakich obiektów Spółka nie wykazała do opodatkowania w 2010 r., choć zdaniem organu należało je uwzględnić. Tym samym nie wiadomo jakich obiektów dotyczy spór, a w konsekwencji czy podstawa opodatkowania została ustalona podatnikowi prawidłowo. Zdaniem Spółki organ powinien uwzględnić przedłożony przez nią wyciąg z ewidencji środków trwałych w postaci elektronicznej (płyta CD).

Zdaniem skarżącej Spółki, argumentacja organu opiera się na orzecznictwie sądowym, które odnosiło się do sytuacji, w której własność kanalizacji i linii kablowych pokrywa się. Orzecznictwo to nie jest zatem adekwatne w przedmiotowej sprawie. Jednocześnie argumentacja ta nie uwzględnia tego, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. W przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty, jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, iż dla takiej sytuacji ustawodawca

nie przewidział podatnika. Skoro zaś norma prawnopodatkowa musi być, zgodnie

z art. 217 Konstytucji RP, zbudowana w taki sposób, by określony został zarówno przedmiot opodatkowania, jak i podatnik (podmiot podatku), to nieokreślenie podatnika oznacza niepełną normę prawnopodatkową, co z kolei wyklucza opodatkowanie. Jeśliby za organem przyjąć, że linie kablowe stanowią wraz

z kanalizacją całość techniczno-użytkową, to w sytuacji, w której mają one różnych właścicieli, nie ma podatnika podatku od nieruchomości z tego tytułu.

W odpowiedzi na skargę, Kolegium podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie: Czy linie kablowe stanowią samodzielny przedmiot opodatkowania podatkiem

od nieruchomości, w sytuacji, gdy kanalizacja kablowa znajduje się w rękach innego właściciela. Skarżąca Spółka stoi na stanowisku, że linie kablowe nie mogą być przedmiotem odrębnego opodatkowania, zaś organy reprezentowały stanowisko odmienne.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według ustawodawcy podatkowego budowlą jest obiekt budowlany

w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane, obiektem budowlanym

jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami

i urządzeniami. Z kolei definicja budowli dla potrzeb ustawy Prawo budowlane została zawarta w art. 3 pkt 3 tej ustawy (brzmienie obowiązujące w 2010 r.). Wśród desygnatów budowli w przepisie tym wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. W załączniku do tej ustawy doprecyzowano, że są to takie sieci jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe (kategoria XXVI w załączniku). Stan prawny w tym zakresie uległ zmianie dopiero z dniem 17 lipca 2010 r., na skutek nowelizacji Prawa budowlanego przez zmianę art. 3 pkt 3 (wskazanie, że budowlą są m.in. obiekty liniowe) i dodanie przepisu art. 3 pkt 3a, który definiuje pojęcie obiektu liniowego i stanowi, że jednym z takich obiektów liniowych jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Nie ulega zatem wątpliwości, że w świetle przepisów obowiązujących

do 17 lipca 2010 r., sieć telekomunikacyjna jest budowlą na gruncie u.p.o.l. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie te budowle tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sprzedaż kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu

z jednoczesnym pozostawieniem linii kablowych we własności skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność sprzedaży nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Organy podatkowe zasadnie zatem, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowały podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność skarżącej Spółki. Orzekający w tej sprawie Sąd w pełni podziela zatem pogląd wyrażony

m.in. w wyroku tut. Sądu z dnia 24 lutego 2016 r., I SA/Bk 908/15, wyroku WSA

w Łodzi z dnia 3 czerwca 2015 r. I SA/Łd 288/15, czy też wyrok WSA w Rzeszowie

z dnia 10 listopada 2015 r., I SA/Rz 289/15 (dostępne w bazie orzeczenia.nsa.gov.pl.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że opodatkowaniu podlega także część budowli związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obowiązek podatkowy ciąży zatem na właścicielach całej budowli, jak też właścicielach poszczególnych części tej budowli, składających się na budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową.

Skarżąca spółka w skardze wskazała, że w wyroku z 27 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1498/12 NSA przyjął, że nie można opodatkować części budowli jaką stanowią kable położone w kanalizacji kablowej z tego tylko powodu, że właścicielem kanalizacji kablowej jest inny podmiot niż właściciel kabli. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie podziela tego stanowiska. Po pierwsze powołane w tym wyroku orzeczenia NSA odnosiły się do innego stanu faktycznego,

a mianowicie do sytuacji, gdy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zostały kable światłowodowe podwieszone na trakcji energetycznej, niebędącej własnością skarżącej spółki. Po drugie nie jest kwestią sporną, że kanalizacja kablowa,

jak i ułożone w niej kable, stanowią całość techniczno-użytkową i dalej są wykorzystywane przez skarżącą Spółkę zgodnie z przeznaczeniem, dla którego budowla powstała.

Końcowo zaznaczenia wymaga, że z dniem 17 lipca 2010 r. nastąpiła zmiana stanu prawnego, która doprowadziła do zdefiniowania w art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane pojęcia obiektów liniowych. Od tego mementu ustawodawca definiuje takie obiekty jako m.in. kanalizację kablową, zastrzegając jednak, że kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Wobec powyższego organy zgodnie z obowiązującymi przepisami określiły wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości

za 2010 r. z tytułu budowli będących własnością Spółki (linii kablowych) jedynie za okres siedmiu miesięcy tego roku podatkowego.

Tym samym, pozbawione podstaw okazały się zatem zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 210 § 4

w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 o.p. - przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie,

w tym zaniechania dowodu z ewidencji środków o trwałych.

W sprawie bezspornym jest, że Spółka była w 2010 r. właścicielem linii kablowych, umieszczonych w kanalizacji kablowej, będącej własnością innego podmiotu. Nie budzi również wątpliwości, że Spółka nie zadeklarowała w 2010 r.

ww. budowli do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organy prawidłowo

zaś ustaliły, że Spółka zaniżyła w 2010 r. podstawę opodatkowania w stosunku do lat poprzednich, jedynie na skutek wyłączenia z niej wartości kabli telekomunikacyjnych.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość,

o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Sposób ustalania podstawy opodatkowania

w przypadku budowli wymaga zatem szczególnej aktywności ze strony podatnika, która nie zawsze może zostać zastąpiona przez organ podatkowy. Zaznaczyć także należy, że w odniesieniu do podatku od nieruchomości, dokonane odpisy amortyzacyjne nie rzutują na wartość budowli w podatku od nieruchomości, skoro wartość tę bierze się - dla określenia podstawy opodatkowania - w pełnej wysokości (bez dokonanych odpisów amortyzacyjnych).

Z akt sprawy wynika, że organ I instancji uzyskał od skarżącej Spółki płytę CD, która miała zawierać wyciąg z ewidencji środków trwałych położonych na terenie województwa podlaskiego, m.in. na terenie gminy P. Z danych tych

nie wynikała jednak wartość kabli w kanalizacji kablowej położonej w gminie P. za 2010 r. Organ stwierdził, że przedstawiona płyta CD zawiera nieczytelne dane

dla całego województwa podlaskiego, bez liczb porządkowych, bez wskazania miejsc położenia środków trwałych i procentowych udziałów gmin. Dane te są zatem nieprzydatne dla określenia wartości linii kablowych na potrzeby kontrolowanego postepowania. Pomimo ponownego wezwania z [...] września 2014 r. do określenia wartości budowli na dzień 1 stycznia 2010 r. podatnik nie przedstawił tych danych, pomimo, że dysponował takimi danymi na co wskazują deklaracje na podatek

od nieruchomości składane za wcześniejsze lata. Skarżąca Spółka nie udzieliła również odpowiedzi na wezwanie z [...] marca 2015 r.

Organ dokonując ustalenia podstawy opodatkowania w podatku

od nieruchomości, zestawił wartości budowli podane przez skarżącą Spółkę

w deklaracjach za 2007 r., 2008 r. i 2010 r. oraz uwzględnił sprzedaż części budowli na rzecz T. Sp. z o.o. Szczegółowe ustalenia w tym zakresie przedstawiono w uzasadnieniu decyzji organu I instancji (s. 7-11 decyzji). W ocenie Sądu, taki sposób wyliczenia podstawy opodatkowania, przy braku współpracy ze strony skarżącej Spółki, jest prawidłowy. Trzeba podkreślić, że w toku postępowania podatkowego skarżąca Spółka nie przedstawiła żadnego dowodu podważającego przyjętą wartość budowli w 2010 r., nie wskazywała też na jakiekolwiek zmiany

w stanie posiadania budowli (poza przeniesieniem na rzecz T. Sp. z o.o. kanalizacji kablowej). Organy w wydanych decyzjach nie obciążyły podatkiem żadnych nowych obiektów budowlanych. Zanegowano jedynie wyłączenie przez skarżącą Spółkę z podstawy opodatkowania część budowli stanowiących linie kablowe.

Biorąc pod uwagę stawiane zarzuty trzeba zauważyć, że zgodnie z art. 180

§ 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się

do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami tymi mogą być

w szczególności (o czym stanowi art. 181 o.p.) księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane

w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 omawianej ustawy oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W świetle przytoczonej regulacji deklaracja podatkowa może być źródłem danych dotyczących wartości podstawy opodatkowania. Dopuszczalność ustalenia wartości linii kablowych w oparciu o pierwotną deklarację dotyczącą podatku od nieruchomości za inne lata zyskała aprobatę NSA wyrażoną m.in. w wyroku z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 502/12.

Podatek od nieruchomości należny od osób prawnych podlega samoobliczeniu, co wiąże się z koniecznością samodzielnego ustalenia przez podatnika wszystkich elementów składających się na zobowiązanie podatkowe,

tj. przedmiotu, podstawy opodatkowania oraz – przy uwzględnieniu wynikającej

z uchwały właściwej rady gminy stawki – obliczenia wysokości podatku. Reguła ta ma wpływ na ocenę zakresu obowiązków podatnika, w kontekście ustalania poszczególnych elementów konstrukcyjnych podatku. Co do zasady, ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 o.p., spoczywa

na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony.

W szczególności jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe

lub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się też uwagę

na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt

II FSK 182/11).

W kontrolowanej sprawie organy wypełniły wymogi stawiane im przez przepisy postępowania podatkowego. Zebrany i dostępny materiał dowodowy zapewnił możliwość wydania decyzji, w której dokonano prawidłowego wymiaru podatku

od nieruchomości. Ustaleń tych nie podważyły zarzuty stawiane przez skarżącą Spółkę.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem i orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270

ze zm.).