Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 472/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2010-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 90, art. 108
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2010 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2004 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniami z dnia 27 kwietnia 2009 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2004 r.

Decyzjami z dnia 10 listopada 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2004 r., w sposób odmienny od wykazanego przez podatnika w deklaracjach VAT-7.

W następstwie rozpoznania odwołań wniesionych przez A.G. od powyższych decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia 16 marca 2010 r. utrzymał w mocy decyzje organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy, podobnie jak Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że w toku postępowania stwierdzone zostało, iż podatnik w związku z wynajmem lokali mieszkalnych na rzecz G. i E.D. zaniżył wartość sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT, wartość sprzedaży opodatkowanej 7% stawką tego podatku oraz zaniżył podatek należny obliczony wg tej stawki. Organ uznał bowiem, że podatnik nieprawidłowo zastosował jedną stawkę w wysokości 22% do opłaty z tytułu czynszu i zużycia wody, podczas gdy pierwsza z opłat stanowi sprzedaż zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, druga natomiast podlega opodatkowaniu siedmioprocentową stawką podatku.

Organ zakwestionował także prawo podatnika do obniżenia należnego podatku VAT o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez "A" M.G., G.M. sp. jawna oraz "B" S.A. uznając, że całość przedmiotu dzierżawy nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej prowadzonej przez A.G. w 2004 r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje bowiem, że A.G. od maja do października 2004 r. jedynie w ograniczonym zakresie wykonywał czynności opodatkowane, a w listopadzie i grudniu 2004 r. wykonywał tylko czynności zwolnione od podatku. W konsekwencji organ, za miesiące od maja do października 2004 r. określił podatek naliczony do odliczenia wg procentowego udziału składników przedmiotu dzierżawy służących sprzedaży opodatkowanej w łącznej wartości składników przedmiotu dzierżawy. Jednocześnie organ stwierdził, że w miesiącu listopadzie i grudniu 2004 r. podatnikowi w ogóle nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, albowiem w tym czasie nie dokonywał żadnej sprzedaży opodatkowanej.

Organ odwoławczy potwierdził również prawidłowość stanowiska organu I instancji, który w decyzji za wrzesień 2004 r. stwierdził zawyżenie podatku naliczonego o podatek wynikający z faktury wystawionej za wywóz nieczystości uznając, że podatnik rezygnując z dniem 30 września 2004 r. z wywozu śmieci, w rzeczywistości nie nabył przedmiotowej usługi.

Ponadto zdaniem organu podatkowego, podatnik w miesiącu grudniu 2004 r. bezpodstawnie dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "C" S.A. i "D" sp. z o.o., albowiem w tym okresie nie wykonywał on rozmów z telefonów stacjonarnych. Dodatkowo zakwestionowano prawo podatnika do odliczenia w tym miesiącu podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "E" sp. z o.o. i "F" S.A. uznając, że węgiel został nabyty na potrzeby własne do palenia w piecu grzewczym w cegielni w [...], natomiast reklama zamówiona w spółce "F" dotyczyła podatnika, jako producenta ściennych materiałów ceramicznych, których produkcja nie została uruchomiona.

Organ uznając, że zakup usług doradztwa i rachunkowości od A.W. związany był zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i zwolnioną, pozbawił podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez te osobę, w pełnej wysokości.

Dyrektor Izby Skarbowej za prawidłowe uznał również to, że organ I instancji, w decyzjach za miesiące od maja do sierpnia i grudzień 2004 r. określił podatnikowi podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT. Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo bowiem stwierdził, że faktury wystawione i wprowadzone do obrotu przez podatnika z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych i opłaty za wodę, z wykazanym 22% podatkiem, wypełniają przesłanki zastosowania trybu art. 108 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Organ zgodził się także ze stanowiskiem, że wobec nie wystawienia w miesiącach od września do listopada 2004 r. faktur z tytułu najmu lokali mieszkalnych, wobec podatnika należało zastosować treść art. 19 ust. 13 pkt 1 lit c) ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił również uwagę, że jakkolwiek organ I instancji przywołał w treści decyzji uchylony art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, to jednak całość rozstrzygnięcia została oparta na treści art. 86 ust. 1 tegoż aktu prawnego, co wynika z argumentacji podniesionej w uzasadnieniach decyzji. Organ odwoławczy przypomniał także, że korzystając z uprawnienia reformatoryjnego jako podstawę swojego rozstrzygnięcia podał przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i wskazał, że przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie miał w niniejszej sprawie zastosowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A.G. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzających ją decyzji organu I instancji. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT nieuwzględniającą obowiązujących w dniu wydania decyzji przepisów prawa wspólnotowego i orzecznictwa ETS.

Mając na względzie treść art. 19 ust. 1 ustawy o VAT skarżący wywiódł, że prawo do odliczenia całości podatku naliczonego przysługuje mu z samego faktu, iż prowadzona przez niego w 2004 roku działalność gospodarcza była opodatkowana podatkiem VAT. Zdaniem skarżącego, zgodnie z przepisami prawa wspólnotowego i orzecznictwem ETS, które w rozpoznawanej sprawie winny znaleźć zastosowanie, dla prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest konieczne istnienie bezpośredniego związku pomiędzy nabyciem towaru lub usługi, a wykonywaniem czynności opodatkowanych. Prawo to przysługuje podatnikowi wtedy, gdy nabywane towary i usługi służą szeroko rozumianemu przedsiębiorstwu podatnika.

Zaznaczył również, że ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego poprzez odwołanie się w ustawie o VAT do kategorii kosztów uzyskania przychodu stanowiło regulację niezgodną z prawem wspólnotowym.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje

Skarga podatnika nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie była kwestia zasadności pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) – dalej zwana ustawą o VAT. W szczególności skarżący kwestionował rozstrzygnięcie organu podatkowego w zakresie pozbawienia go prawa do odliczenia podatku z faktur wystawionych przez spółki "A" i "B". W tej kwestii organ podatkowy stał na stanowisku, że podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez te podmioty nie podlegał w całości odliczeniu od podatku należnego, albowiem wydatki poniesione na ten cel jedynie w części służyły wykonywaniu przez podatnika czynności opodatkowanych.

Przechodząc do analizy trafności rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej wskazać należy na treść przepisów ustawy o VAT regulujących prawo podatnika do obniżenia należnego podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W powyższym przepisie sformułowana została fundamentalna zasada podatku VAT uprawniająca podatnika podatku od towarów i usług do pomniejszenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Oznacza to zatem, że podatnik może określić zobowiązanie podatkowe jako różnicę pomiędzy kwotą podatku należnego od dokonanej przez niego sprzedaży towarów lub usług, a sumą kwot podatku naliczonego temu podatnikowi, wynikających z dokumentów stwierdzających nabycie towarów i usług. Należy przy tym podkreślić, że możliwość skorzystania z powyższego uprawnienia istnieje o tyle, o ile w danym okresie rozliczeniowym wystąpiła kwota podatku należnego, a w konsekwencji również czynność podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem oraz istnieje związek nabywanych towarów lub usług ze sprzedażą opodatkowaną.

Podatek od towarów i usług obciąża konsumpcję. W związku z tym jego ciężarem nie powinni być obciążeni podatnicy VAT w tym zakresie, w jakim wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności opodatkowanej. W tym przypadku nie występują oni bowiem w charakterze konsumentów zakupionych dóbr. Przepis art. 86 ust. 1 ustawy przyjmuje zatem zasadę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez czynności opodatkowane należy rozumieć w tym przypadku czynności, które faktycznie zostały (bądź zostaną) objęte opodatkowaniem, a nie czynności, które, co do zasady, podlegają opodatkowaniu, lecz w danej konkretnej sytuacji nie są opodatkowane. Wynika stąd, że jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku. W przypadku gdy towary i usługi tylko częściowo służą do wykonywania czynności opodatkowanych, prawo do odliczenia przysługuje tylko w tej części. Podkreślenia wymaga zatem, że odliczeniu podlega tylko taki podatek naliczony, który jest związany z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Takie rozumienie treści art. 86 ust. 1 pozostaje w zgodzie z przepisami prawa wspólnotowego. Zarówno bowiem art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady, jak i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE odwołują się do konieczności istnienia związku pomiędzy prawem do odliczenia podatku uiszczonego przy nabyciu towaru lub usługi, a wykonywaniem czynności opodatkowanych. Ta wzajemna relacja nie była również kwestionowana w orzecznictwie ETS. Tytułem przykładu można przytoczyć orzeczenie z dnia 22 lutego 2001 r., Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excise w sprawie C-408/98, w którym Trybunał stwierdził, że przepisy dyrektyw, dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego, powinny być interpretowane w ten sposób, aby warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku było, co do zasady, istnienie bezpośredniego i niezwłocznego związku pomiędzy daną transakcją "wejściową" (z którą związany jest podatek naliczony) a daną "wyjściową" transakcją opodatkowaną. Istnienie takiego związku jest konieczne, aby podatnik był uprawniony do odliczenia VAT, a także dla ustalenia zakresu tego odliczenia. Podobnie Trybunał wypowiedział się w sprawie C-98/98 pomiędzy Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc (Wielka Brytania) stwierdzając, że istnienie bezpośredniego związku pomiędzy konkretną transakcją zakupu i konkretną transakcją sprzedaży jest niezbędnym wymogiem powstania prawa do odliczenia podatku.

W związku z powyższym należy uznać, że dla powstania prawa do odliczenia wystarczające jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym a tą częścią działalności podatnika, która jest przedmiotem opodatkowania VAT. W związku z tym VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług bezpośrednio związanych z tą częścią działalności, która jest przedmiotem podatku VAT, może w całości podlegać odliczeniu.

Przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie można natomiast interpretować w ten sposób, że gwarantuje on podatnikowi uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego w każdym przypadku, gdy podatnik prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT. Nie można przy tym prawa do odliczenia wywodzić wyłącznie z faktu "bycia" podatnikiem tego podatku. Prawo do odliczenia powstaje bowiem dopiero wówczas, gdy podatnik dokonuje czynności opodatkowanych tj. sprzedaży towarów lub usług, w wyniku czego po jego stronie powstaje podatek należny, a jednocześnie wydatki ponoszone na towary i usługi, przy nabyciu których naliczony został podatek VAT, pozostają w związku ze sprzedażą opodatkowaną. Innymi słowy, prawo do odliczenia nie powstaje, jeżeli podatnik bądź to nie dokonuje czynności opodatkowanych bądź też, wprawdzie dokonuje sprzedaży opodatkowanej, jednakże pomiędzy tą sprzedażą, a ponoszonymi przez podatnika wydatkami żaden związek nie występuje.

W kontekście poczynionych uwag za trafne należy uznać ustalenie organu w przedmiocie braku uprawnienia do odliczenia w całości podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez spółki "A" i "B", a dokumentujących zawarcie umów dzierżawy. Jak wynika bowiem z dokonanych ustaleń faktycznych przeważająca cześć przedmiotów dzierżawy nie była wykorzystywana przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych. W ocenie Sądu organ podatkowy wykazał, że pomiędzy poniesionymi z tego tytułu wydatkami a prowadzoną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną brak było związku tego rodzaju, który uprawniałby do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Jak wynika z dokonanych ustaleń faktycznych, na podstawie umów zawartych z dwoma spółkami A.G. dzierżawił grunty, budynki, budowle, maszyny, urządzenia, środki transportu. Z końcem roku 2003 podatnik zakończył produkcję cegły, która była sprzedawana przez podatnika w roku 2004. Ponadto w lutym 2004 r. dokonywał sprzedaży pustaków i gliny; w sierpniu 2004 r. podatnik świadczył jedynie usługi w zakresie prac remontowych i remontowo-porządkowych, a w październiku 2004 r. obok usług remontowych, usługi konsultacji i doradztwa technicznego. Od listopada 2004 r. skarżący poza wykonywaniem czynności zwolnionych z opodatkowania tj. wynajmowaniem lokali oraz dzierżawieniem gruntów, nie dokonywał innej sprzedaży. Zarówno w 2004 jak i w 2005 r. podatnik nie wznowił produkcji cegieł, natomiast z deklaracji VAT-7 za miesiące od stycznia do sierpnia 2005 r. wynika, że A.G. nie dokonał żadnej sprzedaży, a w dniu 31 sierpnia 2005 r. zlikwidował działalność.

Ponadto, jak wskazał na to organ podatkowy, w 2004 roku podatnik zwalniał pracowników, ograniczając zatrudnienie z dotychczasowych 26 do 8 osób. Dodatkowo przedmiot dzierżawy znajdował się w stanie uniemożliwiającym uruchomienie produkcji z uwagi na niekompletność maszyn i urządzeń. Podatnik w 2004 roku nie nabywał również surowców niezbędnych do produkcji cegły i pustaków; nie poniósł także żadnych znaczących nakładów ani nie podjął udokumentowanych działań, które wskazywałyby na zamiar wznowienia produkcji.

Powyższe ustalenia prowadzą tym samym do wniosku, że w kontrolowanym okresie podatnik nie tylko nie prowadził, ale również nie miał zamiaru kontynuować prowadzonej wcześniej działalności produkcyjnej. W kontrolowanym okresie działalność podatnika ograniczała się do sprzedaży wcześniej wyprodukowanych materiałów budowlanych, dzierżawienia i najmowania pomieszczeń oraz świadczenia usług remontowo budowlanych i usług o charakterze doradczym. Niewątpliwie przedmiot dzierżawy obejmujący budynki i maszyny służące produkcji cegieł i pustaków nie był zatem w całości wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak zostało trafnie stwierdzone podatnik czynił to jedynie w ograniczonym zakresie, szczegółowo określonym przez organ podatkowy. Konsekwencją takiego ustalenia musiało być zatem stwierdzenie, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zawarcie umów dzierżawy przysługiwało podatkowi tylko w tej części, w jakiej przedmiot tych umów służył wykonywaniu przez podatnika działalności opodatkowanej. W pozostałym zakresie, z uwagi na brak tego związku, podatnik nie miał prawa do pomniejszenia należnego podatku VAT. Trafnie przy tym zaznaczył organ odwoławczy, że z uwagi na brak działalności opodatkowanej w miesiącu listopadzie i grudniu 2004 r., konieczne było odmówienie podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczanego w pełnej wysokości, wynikającej z faktur wystawionych przez spółkę "A" za listopad i grudzień 2004 r. i spółkę "B" za grudzień 2004 r.

Jakkolwiek skarżący nie podnosił żadnych zarzutów odnoszących się do pozostałych kwestii zawartych w zaskarżonej decyzji, to jednak mając na względzie treść art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm) – dalej w skrócie p.p.s.a., Sąd poddał ocenie także pozostałe ustalenia organu odwoławczego w zakresie rozliczenia podatku VAT za okres od maja do grudnia 2004 roku. W następstwie dokonanej analizy Sąd doszedł do przekonania, że również w tym zakresie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie narusza prawa.

Słusznie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z uwagi na brak związku poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną, należało pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego za grudzień 2004 r., a wynikającego z faktur wystawionych przez "C" S.A. i "D" sp. z o.o., albowiem w tym okresie nie wykonywał on rozmów z telefonów stacjonarnych. Z tej samej przyczyny organ zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "E" sp. z o.o. i "F" S.A. Organ stwierdził bowiem, że nabycie towaru i usługi nie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych; w pierwszym bowiem przypadku węgiel został nabyty przez podatnika na potrzeby własne, natomiast w drugim, reklama zamówiona w spółce "F" odnosiła się do podatnika, jako producenta ściennych materiałów ceramicznych, których produkcja nie została uruchomiona.

Sąd w pełni aprobuje także ustalenie organu podatkowego co do pozbawienia skarżącego prawa do obniżenia podatku należnego za miesiąc wrzesień 2004 r., o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej z tytułu wywozu nieczystości. Jak to zostało trafnie zaakcentowane, A.G. rezygnując z dniem 30 września 2004 r. z wywozu odpadów, w rzeczywistości nie nabył przedmiotowej usługi. Tymczasem stosownie do treści z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotą podatku naliczonego, o jaki pomniejszeniu podlega podatek należny, jest suma podatku określona w fakturze otrzymanej z tytułu nabycia towaru lub usługi. Innymi słowy, odliczeniu podlega ta kwota podatku naliczonego, która nie tylko została wykazana w fakturze VAT, ale wynika ona z faktu nabycia towaru lub usługi.

Za prawidłowe należy także uznać ustalenia organu co do określenia prawidłowej wysokości podatku z tytułu świadczenia usług wynajmu lokali mieszkalnych G. i E.D., wraz z usługą dostarczenia wody. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe (poz. 4 załącznika nr 4 do w/w ustawy). Jak stanowi natomiast art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, usługi w zakresie rozprowadzania wody są opodatkowane stawką 7% (poz. 138 załącznika nr 3 do w/w ustawy). Zatem wykazana w fakturach opłata z tytułu czynszu najmu stanowiła sprzedaż zwolnioną od podatku, natomiast opłata za dostawę wody podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7%. Tym samym niewłaściwe było opodatkowanie tych usług jednolitą stawką podatku w wysokości 22%.

Jednocześnie, mając na uwadze treść art. 108 ust. 1 i 2 ustawy o VAT prawidłowo, w decyzjach za miesiące od maja do sierpnia i grudzień 2004 r. określono podatnikowi podatek do zapłaty. Jak stanowi bowiem ta norma, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od podatku należnego. Zatem pomimo tego, że usługi wynajmu lokali były zwolnione z opodatkowania, a usługa dostawy wody opodatkowana siedmioprocentową stawką podatku, A.G., jako wystawca faktury jest zobowiązany do zapłaty podatku wynikającego z wystawionego dokumentu.

Równocześnie zastrzeżeń Sądu nie budzi rozstrzygnięcie w zakresie rozliczenia podatku w miesiącach od września do listopada 2004 r., w związku z zaniechaniem wystawienia przez podatnika faktur VAT i nie ujęciem w ewidencji i deklaracji VAT kwot otrzymanych z tytułu najmu.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit c) ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu świadczenia usług wymienionych w poz. 138 i poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy. W oparciu o ustalony stan faktyczny i powyższą normę organ podatkowy prawidłowo uznał, że w każdym z poszczególnych miesięcy po stronie podatnika powstał obowiązek podatkowy, w związku z najmem pomieszczeń. W konsekwencji, podatnik nie wystawiając faktur VAT i nie wykazując podatku należnego w ewidencji i deklaracji, w każdym ze wskazanych miesięcy zaniżył wartość sprzedaży zwolnionej od podatku, wartość netto sprzedaży opodatkowanej 7% stawką podatku VAT oraz zaniżył podatek należny obliczony wg tej stawki.

Właściwie organ podatkowy ocenił również kwestię rozliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez A.W. W myśl bowiem art. 90 ust. 1 – 3 ustawy o VAT W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Mając na uwadze, że świadczone przez A.W. usługi w zakresie doradztwa i rachunkowości, należało powiązać zarówno z dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną, zasadne było pozbawienie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w pełnej wysokości. Prawidłowe rozliczenie przez podatnika podatku naliczonego winno bowiem zostać dokonane z uwzględnieniem procentowego udziału wartości sprzedaży opodatkowanej w ogólnej wartości sprzedaży.

Reasumując, organy podatkowe obu instancji prawidłowo uznały, że w zakresie w jakim wydatek poniesiony w związku z zawarciem umów dzierżawy ze spółkami "A" i "B" nie służył wykonywaniu czynności opodatkowanych, skarżącemu nie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o wysokość podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie, w tej części. Również w pozostałym zakresie rozliczenie podatku VAT z poszczególne miesiące od maja do grudnia 2004 r. znajduje oparcie w przywoływanych przepisach, a tym samym zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi oddalił ją na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm).