Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 752/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 125 § 1 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr.), Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 października 2017 r. sygn. akt I SA/Po 17/17 w sprawie ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 października 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 3.600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Elżbieta Olechniewicz Ryszard Pęk Janusz Zubrzycki


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Wyrokiem z 25 października 2017 r. w sprawie I SA/Po 17/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę W. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: DIAS) z 27 października 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2010 r. (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń CBOSA).

1.2. Sąd pierwszej instancji nie stwierdził podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji DIAS, którą utrzymana została w mocy decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z 25 września 2015 r., określająca wysokość zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja 2010 r. oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.), dalej: u.p.t.u., za miesiące od stycznia do września 2010 r. W ocenie WSA w Poznaniu organy podatkowe w niniejszej sprawie w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy trafnie przyjęły, że skarżący w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej. Wobec powyższego na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. pozbawiono skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wykazanymi nabyciami towarów od D. M.P., K. M. K., A.s.c. A. D., J. N., K. L. G., gdyż nie miały one rzeczywistego charakteru. Jednocześnie na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. określono skarżącemu podatek do zapłaty z tytułu faktur wystawionych przez niego na rzecz P. L. S. oraz P.P.H. M. B. O. Sąd pierwszej instancji stwierdził przy tym, że w niniejszej sprawie brak było podstaw do przyjęcia, że zobowiązania podatkowe skarżącego za okresy rozliczeniowe objęte decyzją DIAS uległy przedawnieniu. Bieg terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych został bowiem skutecznie zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), dalej: O.p.

2. Skarga kasacyjna.

2.1. Skarżący zakwestionował wyrok Sądu pierwszej instancji w całości, zarzucając mu w skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), dalej: P.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 125 § 1 ust. 1 P.p.s.a., poprzez niezawieszenie niniejszego postępowania do czasu zakończenia postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym o sygnaturze K 31/14 wszczętego na wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich o zbadanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jakim przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie, a nie przeciwko osobie z art. 2 Konstytucji RP, co ma wpływ na treść wyroku w niniejszej sprawie;

- art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) i art. 3 § 1 P.p.s.a. oraz art. 190 § 1 i § 2 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez nieuchylenie zaskarżonych decyzji podatkowych, pomimo tego, że zostały oparte na ustaleniach dokonanych na podstawie nieprawidłowego materiału dowodowego w postaci protokołów przesłuchań świadków M. P., M. K., A. D., L. G., w których to przesłuchaniach skarżący nie miał możliwości wziąć udziału oraz na podstawie kopii faktur;

- art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) i art. 3 § 1 P.p.s.a. oraz art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez niewykonanie przez Sąd i przez organ obowiązku wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego i dokonanie błędnego ustalenia, iż skarżący w 2010 r. nie prowadził działalności gospodarczej, nie kupował i nie sprzedawał tkanin, nie dokonywał tzw. transakcji łańcuchowych, a faktury zakupu i faktury sprzedaży wystawione w tym okresie przez skarżącego na rzecz firm P. L. S., P.H.M. B. O. oraz M. A. M. nie odzwierciedlały prawdziwych zdarzeń gospodarczych, pomimo tego, iż organy orzekające nie dysponowały kompletem dokumentów dotyczących prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego z uwagi na jej zaginięcie.

W skardze kasacyjnej wniesiono:

1) na podstawie art. 125 § 1 ust. 1 P.p.s.a. o zawieszenie niniejszego postępowania do czasu zakończenia postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym o sygnaturze K 31/14 wszczętego na wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich o zbadanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jakim przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie, a nie przeciwko osobie z art. 2 Konstytucji RP;

2) o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania;

3) na podstawie art. 203 oraz 205 § 2 P.p.s.a. o zasądzenie na rzecz skarżącego od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych;

4) na podstawie art. 176 § 2 P.p.s.a o przeprowadzenie rozprawy w niniejszej sprawie.

2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi, oddalenie wniosku o zawieszenie postępowania kasacyjnego, zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

3.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że związany jest podstawami kasacyjnymi (zarzutami) zawartymi w skardze i argumentacją przytoczoną na ich uzasadnienie, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki – wymienione w § 2 tego artykułu – w rozpoznanej sprawie nie wystąpiły. Nie stwierdzono też podstaw do odrzucenia skargi oraz do umorzenia postępowania w oparciu o art. 189 P.p.s.a.

3.2. Wynikające z art. 183 § 1 P.p.s.a. związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami tego środka zaskarżenia oznacza, że zakres kontroli dokonywanej przez ten Sąd określa autor skargi kasacyjnej, wskazując naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania, oraz formułując argumentację na ich zasadność. Sąd kasacyjny nie może samodzielnie uzupełnić skargi kasacyjnej ani o przepisy, których w niej nie wskazano jako naruszone, ani o argumenty służące uzasadnieniu postawionych zarzutów. Nie jest powołany do uzupełniania ani interpretowania niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych, ani też nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych. Nie jest bowiem rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego stawianie jakichkolwiek hipotez i snucie domysłów w zakresie uzasadnienia podstaw kasacyjnych (wyrok NSA z dnia 31 października 2017 r., I GSK 2343/15). Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej skutkuje zatem niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny. Z przepisu powyższego, a także z art. 174 i art. 176 P.p.s.a., wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy zredagowanie tej skargi w sposób, który umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone, czy też ocenione.

3.3. Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 125 § 1 ust. 1 P.p.s.a.

Skarżąca strona zarzut ten opiera na stwierdzeniu, że "wniosek o zawieszenie niniejszego postępowania do czasu zakończenia postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym o sygnaturze K 31/14 ma znaczenie dla niniejszej sprawy, ponieważ treść wyroku Trybunału ma wpływ na ocenę, czy w sprawie Skarżącego doszło w toku tego postępowania do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych".

Strona skarżąca uważa bowiem, że nie jest zasadne stosowanie wykładni literalnej art. 70 § 6 ust. 1 O.p. przez Sąd pierwszej instancji, który przyjął, iż przerwa biegu terminu przedawnienia następuje zawsze z chwilą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe niezależnie od dalszych losów postępowania karnego, w tym niezależnie od tego, czy wszczęcie postępowania karnoskarbowego było w ogóle uzasadnione i czy zakończyło się ustaleniem, że podatnik popełnił przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Odnosząc się do tego zarzutu zauważyć należy, że zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Związek pomiędzy sprawą rozpoznawaną w postępowaniu przed sądem administracyjnym, a kwestią będącą przedmiotem postępowania prejudycjalnego musi cechować się tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego stanowi podstawę rozstrzygnięcia sprawy głównej. Przepis art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. ma zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy sąd orzekający nie jest władny samodzielnie rozstrzygnąć zagadnienia wstępnego, jakie wyłoniło się lub powstało w toku postępowania sądowego. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania (por. wyrok NSA z 27 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 3154/16).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest jednolity pogląd, że zastosowanie przez sąd art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. ma charakter fakultatywny. Ocena pozostawiona została więc do uznania sądu, który wydając postanowienie w tej kwestii powinien rozważyć, czy w danym przypadku celowe jest wstrzymanie biegu sprawy. Wskazany bowiem przepis jednoznacznie stanowi, że jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku, między innymi, postępowania toczącego się przed Trybunałem Konstytucyjnym, to sąd administracyjny może zawiesić postępowanie z urzędu, do czego jednak nie jest zobowiązany. Tym samym nawet ewentualne merytoryczne powiązanie spraw, w tym sprawy rozstrzyganej w postępowaniu przed Trybunałem Konstytucyjnym, nie uzasadniałoby automatycznie wniosku o potrzebie czy wręcz konieczności zawieszenia postępowania sądowego (por. wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2018 r., sygn. akt II GSK 2792/17, CBOSA).

Fakultatywność zawieszenia ma skutek taki, że nie można mówić o naruszeniu prawa procesowego mogącego mieć wpływ na wynik sprawy w sytuacji gdy sąd administracyjny nie zawiesi postępowania sądowego mimo wystąpienia przesłanki określonej w art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. (por. wyrok NSA z 30 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2381/12).

3.4. Niezasadny jest również wniosek skarżącego kasacyjnie o zawieszenie niniejszego postępowania sądowego na podstawie zacytowanego wyżej przepisu.

Strona skarżąca wnioskuje o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia postępowania toczącego się przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie K 31/14, zainicjowanego wnioskiem Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 22 października 2014 r. o stwierdzenie niezgodności art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w zakresie, w jakim przepis ten przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie, a nie przeciwko osobie, z art. 2 Konstytucji RP. Sprawa ta została przez Trybunał Konstytucyjny rozpoznana w dniu 10 stycznia 2017 r., jednak następnie - bez merytorycznego lub formalnego jej zakończenia - odroczona bez wyznaczania terminu.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego oczekiwanie w niniejszej sprawie przez sąd administracyjny na rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego w sprawie K 31/14 nie byłoby celowe i uzasadnione.

Oprócz bowiem powyżej już wskazanych przesłanek do zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., należy mieć także na uwadze względy celowości i ekonomiki procesowej, tzn. nakaz rozpoznawania spraw bez zbędnej zwłoki (art. 45 ust. 1 Konstytucji RP) oraz zasadę szybkości postępowania sądowoadministracyjnego (art. 7 P.p.s.a.).

Kierując się zatem zasadą ekonomiki procesowej oraz koniecznością rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku sprawy o sygnaturze K 31/14 uwzględnienie wniosku skarżącego byłoby sprzeczne z art. 7 P.p.s.a.

Uwzględnić przy tym należy, że w przypadku gdyby Trybunał Konstytucyjny w ww. sprawie stwierdził niezgodność art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie wnioskowanym przez Rzecznika Praw Obywatelskich, stronie przysługuje uprawnienie do złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego (art. 240 § 1 pkt 8 O.p.) lub postępowania sądowoadministracyjnego (art. 273 § 1 P.p.s.a.).

3.5. Nietrafny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) i art. 3 § 1 P.p.s.a. oraz art. 190 § 1 i § 2 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Strona upatruje uchybienia tym przepisom poprzez oparcie zaskarżonych decyzji podatkowych "na ustaleniach dokonanych na podstawie nieprawidłowego materiału dowodowego w postaci protokołów przesłuchań świadków M. P., M. K., A. D., L. G., w których to przesłuchaniach skarżący nie miał możliwości wziąć udziału oraz na podstawie kopii faktur".

Przede wszystkim powyższy zarzut jest niezasadny, gdyż Sąd pierwszej instancji szeroko i trafnie odniósł się do zgodności z prawem dokonywania przez organy podatkowe ustaleń także na podstawie materiału dowodowego, który został zebrany w trakcie innych prowadzonych postępowań.

Zgodnie bowiem z art. 180 § 1 O.p. dowodem w postępowaniu podatkowym może być wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Powołany przepis formułuje zasadę otwartego systemu dowodów oraz równej mocy środków dowodowych, nie wprowadzając ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia danego faktu.

Ponadto Ordynacja podatkowa przewiduje wyjątki od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego. Odstępstwo takie wprowadza treść art. 181 O.p., który dopuszcza, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych i karnych. Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyroki NSA z 18 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2166/15, z 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1629/15, z 15 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1295/15). Zatem dowody przeprowadzone bezpośrednio przez organ w postępowaniu podatkowym mają tę samą moc dowodową, jak dowody zgromadzone w innych postępowaniach i podlegają swobodnej ocenie organu.

Co również istotne, nie istnieje prawny nakaz powtarzania takich dowodów, a korzystanie przez organy z dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. W takim bowiem przypadku zasada ta realizowana jest poprzez zapoznanie strony z tymi dowodami i umożliwienie wypowiedzenia się w ich zakresie, a także zgłaszanie - na podstawie art. 188 O.p. - wniosków dowodowych na tezy przeciwne do wynikających z dowodów już znajdujących się w aktach sprawy.

Powtórzenie jakiegoś dowodu jest jednak uzasadnione jedynie wówczas, gdy strona wskaże na konkretne istotne okoliczności faktyczne niezbędne do wyjaśnienia lub sprzeczności w dopuszczonych z innych postępowań dowodów w porównaniu z dotychczas zebranym materiałem dowodowym (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2007 r., II FSK 110/07). W sytuacji, w której organ podatkowy dysponuje już protokołem przesłuchania świadka, żądanie ponownego jego przesłuchania (przesłuchania w postępowaniu podatkowym) powinno sprowadzać się do wskazania konkretnych okoliczności mających znaczenie dla sprawy, w tym poprzez wykazanie, że np. zeznania były niekompletne bądź pozostają w sprzeczności z dotychczas zebranym materiałem dowodowym.

Strona w toku postępowania nie wnioskowała o ponowne przesłuchanie wskazanych świadków i nie przedstawiała takich okoliczności. Również nie wskazała takich okoliczności w skardze kasacyjnej. Nie podniosła też zarzutu naruszenia art. 188 O.p.

Z tych względów powyższy zarzut uznać należy za bezzasadny, gdyż strona w żadnym zakresie nie wykazała naruszenia art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) i art. 3 § 1 P.p.s.a. oraz art. 190 § 1 i § 2 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

3.6. Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) i art. 3 § 1 P.p.s.a. oraz art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Strona w jakikolwiek bowiem sposób nie wykazała, że w rozpatrywanej sprawie nie dokonano wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego i błędnie ustalono, że skarżący w 2010 r. nie prowadził działalności gospodarczej, nie kupował i nie sprzedawał tkanin, nie dokonywał tzw. transakcji łańcuchowych, a faktury zakupu i faktury sprzedaży wystawione w tym okresie przez skarżącego na rzecz firm P. L. S., P.H.M. B. O. oraz M. A. M. nie odzwierciedlały prawdziwych zdarzeń gospodarczych.

Argumentacji takiej nie mogą stanowić twierdzenia, takie jak:

- skarżący "nie pamięta szczegółów swojej działalności sprzed kilku lat; nie utrzymuje już kontaktów z dostawcami i ma prawo nie pamiętać ich nazwisk",

- "brak pełnej dokumentacji w tym fakt nieposiadania faktur zakupowych lub też ogólnie niestaranny sposób prowadzenia działalności gospodarczej, nie jest przesądzający dla stwierdzenia, iż Skarżący nie handlował tkaninami, w szczególności nie dokonywał zakupu tkanin u firm: K. M. K., A. s.c., J. N., L. G., M. P.",

- "Skarżący nie posiada pokwitowań, gdyż nie posiada już żadnej dokumentacji związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej wskutek jej zaginięcia".

W szczególności – wbrew stanowisku wyrażanemu w skardze kasacyjnej – z faktu utraty dokumentacji księgowej czy jej niestarannego prowadzenia, podatnik nie może wywodzić dla siebie korzystnych skutków.

Dokumentację dla celów podatkowych trzeba przechowywać tak długo, aż nie przedawni się podatek, którego ona dotyczy. Jeżeli przed upływem terminu przedawnienia dochodzi do utraty dokumentacji w wyniku takich zdarzeń losowych, jak, np: kradzież, powódź czy pożar, utraconą dokumentację należy jak najszybciej odtworzyć.

Obowiązek przechowywania dokumentacji księgowej oraz jej odtwarzania w celach dowodowych w przypadku jej utraty ciąży na podatniku. Stanowi ona bowiem podstawę do weryfikacji złożonych przez podatnika rozliczeń podatkowych.

Podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur, faktur korygujących i not korygujących, a także duplikaty tych dokumentów w okresie 5 lat, licząc od końca roku, w którym wystawiono fakturę, fakturę korygującą lub notę. Skutki utraty przez podatnika jego dokumentacji księgowej w sytuacji braku niezwłocznych działań podatnika zmierzających do jej odtworzenia, nie mogą obciążać organów podatkowych, poprzez obligowanie ich do działań zmierzających do poszukiwania tej dokumentacji, której posiadanie przez podatnika jest niezbędne dla udokumentowania jego uprawnienia podatkowego. Obowiązek przechowywania dokumentacji księgowej oraz jej odtwarzania w celach dowodowych w przypadku jej utraty ciąży na podatniku, a w przypadku stwierdzenia przez organ podatkowy - w ramach toczącego się postępowania - zwłoki w tym zakresie, skutkującej trudnościami w pozyskaniu stosownych duplikatów utraconych dokumentów, nie przeradza się w obowiązek ciążący na tym organie (wyrok NSA z dnia 18 lutego 2014 r., I FSK 247/13)

Jak stwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 13 lutego 2014 r. C-18/13 "[...], Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. z 2006 r. EU L nr 347 poz. 1 ze zm.), dalej: dyrektywa VAT, wymagając w szczególności w art. 242 od każdego podatnika, aby prowadził księgowość w sposób wystarczająco szczegółowy, aby umożliwić stosowanie podatku od wartości dodanej oraz kontrolę przez organ podatkowy, powinna być interpretowana w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona temu, aby dane państwo członkowskie w granicach przewidzianych w art. 273 tej dyrektywy wymagało od każdego podatnika przestrzegania w tym zakresie wszystkich krajowych przepisów o księgowości zgodnych z międzynarodowymi przepisami o księgowości, pod warunkiem że przyjęte w ten sposób przepisy krajowe nie będą wychodziły poza to, co jest niezbędne dla realizacji celu polegającego na zapewnieniu prawidłowego poboru podatku i unikaniu oszustw.

Nieodtworzenie zatem przez podatnika utraconej dokumentacji księgowej, czy też jej nierzetelne prowadzenie, nie stanowi żadnej rzeczowej argumentacji, w oparciu o którą można kwestionować prawidłowość poczynionych w tej sprawie ustaleń faktycznych, z których wynika, że działalność skarżącego w przedmiotowym zakresie miała charakter fikcyjny. Kompletność oraz ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego w tym przedmiocie nie budzi bowiem żadnych zastrzeżeń pod względem prawnym.

3.7. Powyższe oznacza, że sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa procesowego, jako niezasadne, nie mogą zostać uwzględnione.

W tym stanie rzeczy, wobec braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a.

O zwrocie kosztów postępowania orzeczono z uwzględnieniem art. 207 § 2 P.p.s.a., odstępując od ich zasądzenia w stosownej części, biorąc pod uwagę, że skarżący został zwolniony w ramach prawa pomocy od ponoszenia sądowych kosztów postępowania kasacyjnego, ze względu na jego sytuację materialną.

Janusz Zubrzycki Ryszard Pęk Elżbieta Olechniewicz

sędzia NSA sędzia NSA sędzia WSA del.