Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 651/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 30 ust. 2 lit. b
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 181a
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny
article: art. 134 § 1, art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marzenna Zielińska (spr.) Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Lidia Ciechomska- Florek Protokolant Paweł Gorajewski po rozpoznaniu w dniu 28 lipca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. P., M. N. - M. s.c. w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 stycznia 2015 r. sygn. akt III SA/Gd 902/14 w sprawie ze skargi M. P., M. N. - M. s.c. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od M. P., M. N. - M. s.c. w [...] na rzecz Dyrektora Izby Celnej w [...] 300 zł (trzysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I

Wyrokiem z dnia 15 stycznia 2015 r. (sygn. akt III SA/Gd 902/14) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zw. dalej "p.p.s.a."), oddalił skargę M. N. i M. P. (prowadzących działalność gospodarczą jako spółka cywilna [...]) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Gdyni z dnia [...] sierpnia 2014 r. (nr [...]), którą organ ten utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] czerwca 2014 r. (nr [...]) o określeniu skarżącym wartości celnej towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia [...] kwietnia 2014 r. (nr [...]), określeniu kwoty należności celnych podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu oraz określeniu kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych wspomnianym zgłoszeniem celnym.

Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organów celnych orzekających w sprawie. Organy te ustaliły, że w dniu [...] kwietnia 2014 r. skarżący dokonali wskazanego wyżej zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu na obszarze celnym Wspólnoty towaru sprowadzonego z Chińskiej Republiki Ludowej na warunkach dostawy CIF Hamburg. Towar ten został opisany w zgłoszeniu celnym jako "koszule męskie z bawełny tkane" (24 732 sztuk) i zadeklarowano dla niego wartość 6014,85 USD. Po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny dokonał kontroli tegoż zgłoszenia, stwierdzając że cena jednostkowa sprowadzonych towarów bez kosztów transportu kształtuje się na poziomie 0,74 zł/szt. Wobec tego organ celny uznał, że na podstawie art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy wykonawcze w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11 października 1993 r., s. 1 z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 6, s. 3; dalej zwanego RWKC) dopuszczalne stało się odstąpienie od ustalenia wartości celnej metodą wartości transakcyjnej i zastosowanie jednej z metod zastępczych przewidzianych w art. 30 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r., s. 1 z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, s. 307; dalej zwanego WKC). W tym celu organ celny dokonał przeglądu zgłoszeń celnych, kierując się takimi kryteriami jak: klasyfikacja taryfowa do tego samego kodu CN, warunki dostawy towarów, skład surowcowy, jakość wykonania, opis szczegółowy towarów w polu 31 zgłoszeń celnych, wielkość partii towarów będących przedmiotem transakcji, okoliczność czy transakcje dotyczyły towarów markowych czy niemarkowych, zbliżony czas przywozu, ten sam kierunek handlu. Uzyskane dane nie pozwoliły na zastosowanie metody wartości transakcyjnej towarów identycznych (art. 30 ust. 2 lit. a WKC), natomiast pozwoliły na wykorzystanie ich jako materiał uzasadniający skorzystanie z metody wartości towarów podobnych (art. 30 ust. 2 lit. b WKC). W znalezionych zgłoszeniach celnych ceny jednostkowe kształtowały się na poziomie od 1,17 zł/szt. do 11,59 zł/szt. Wobec tego organ przyjął wartość towaru przywiezionego przez skarżących na poziomie 1,17 zł/szt. i w decyzji z dnia [...] czerwca 2014 r. określił: 1) wartość celną towaru w wysokości 28 936 zł, 2) kwotę należności celnych podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 1289 zł, 3) kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 8143 zł. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z [...] sierpnia 2014 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, aprobując tym samym zastosowaną zastępczą metodę ustalania wartości celnej. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska stron, że konieczne było zwrócenie się do administracji celnych pozostałych 27 państw członkowskich UE z prośbą o przekazanie informacji odnośnie do cen towarów identycznych/podobnych. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, zasadne było skorzystanie z danych rynku krajowego (ogólnopolska baza zgłoszeń celnych ALINA), m.in. dlatego, że rynek Wspólnoty nie jest rynkiem jednorodnym.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa, które uzasadniałoby wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Sąd podzielił stanowisko organów celnych, że w sprawie wystąpiły uzasadnione wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej towaru, skoro dla adekwatnych towarów sprowadzonych z Chin przez innych przedsiębiorców w przedziale czasowym grudzień 2013 r. - luty 2014 r. deklarowano niekiedy wielokrotnie wyższe wartości celne. Z wziętych do porównania transakcji towarów podobnych cena jednostkowa koszuli wahała się w przedziale 1,17 - 11,59 zł. Natomiast w przypadku towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym zadeklarowana na podstawie faktury wartość towarów opiewała na kwotę 6014,85 USD za 24732 sztuk, co oznaczało, że cena jednej koszuli wynosiła 0,74 zł. Ponadto - ponieważ towar ten został zakupiony na warunkach dostawy CIF Hamburg - należało przyjąć, że na tę wartość składa się także koszt transportu i ubezpieczenia. Sąd uznał, że organy celne prawidłowo wywnioskowały w świetle wspomnianych okoliczności, że wartość transakcyjna towaru została zaniżona i nie ma podstawy do jej przyjęcia na poziomie deklarowanym przez skarżących. Zdaniem WSA, ustalony stan faktyczny i jego analiza przeprowadzona przez organy celne stanowiły podstawę do powzięcia uzasadnionych wątpliwości co do wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej i - stosownie do treści art. 181a RWKC - rozważenia właściwej i możliwej do zastosowania w sprawie innej metody określenia wartości celnej.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, organy celne prawidłowo przyjęły dla określenia wartości celnej metodę wartości towarów podobnych określoną w art. 30 ust. 2 lit. b WKC. Odnosząc się do twierdzenia skarżących, że do porównania cen transakcyjnych towarów podobnych organy winny uwzględnić wartość celną towarów ze zgłoszeń dokonywanych w innych krajach Wspólnoty a nie tylko w Polsce, Sąd wyjaśnił, że czynnikiem kształtującym wartość podobnych towarów jest rynek docelowy, czyli rynek, na który towary te są bezpośrednio przeznaczone (importowane), a zatem wybór transakcji służących stosowaniu metody cen podobnych musi uwzględniać specyfikę tej części rynku unijnego, na który towar jest sprowadzany.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, organy celne nie naruszyły również przepisów postępowania w sposób, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 122 § 1, art. 125 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 oraz art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dna 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Sąd uznał, że organy w sposób przekonujący, logiczny i spójny przedstawiły swoje stanowisko zarówno w kwestii istnienia uzasadnionych wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą, faktycznie zapłaconą lub należną sumę za towar objęty spornym zgłoszeniem celnym, co w świetle art. 181a RWKC stanowiło podstawę do odstąpienia od zastosowania metody wartości transakcyjnej, jak też w kwestii wyboru metody zastępczego określenia wartości celnej, tj. zastosowania metody wartości transakcyjnej towarów podobnych (art. 30 ust. 2 lit. b WKC), a w konsekwencji ustalenia w przekonujący sposób wartości importowanego towaru (art. 151 ust. 1, 3 i 4 w zw. z art. 142 ust. 1 lit. d RWKC). W ocenie WSA, działanie organu było zgodne z zasadami postępowania, a także z wymogami wyczerpującego zgromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego, prawidłowej jego oceny oraz prawidłowego uzasadnienia decyzji.

II

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożyli: M. N. i M. P. (prowadzący działalność gospodarczą jako spółka cywilna [...]). Zaskarżyli to orzeczenie w całości. Wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wnoszący skargę kasacyjną zarzucili zaskarżonemu wyrokowi - w granicach wskazanych w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie:

I. art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez niedopełnienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku obowiązku rozpoznania skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej w granicach skargi, poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów objętych skargą, w szczególności merytorycznego rozpoznania zarzuconych w skardze naruszeń przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 125, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 32 Konstytucji,

II. art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nieodniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do zarzutów podniesionych w skardze, w szczególności dotyczących wyjaśnienia, dlaczego Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszenia przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 125, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 32 Konstytucji,

III. art. 29 ust. 1 WKC. poprzez zakwestionowanie wartości transakcyjnej podanej przez skarżącego, w sytuacji gdy organy nie zdołały wykazać, iż wartość celna przywożonego towaru zadeklarowana przez kupującego (wartość transakcyjna) w sposób rażący odbiega od wartości danego towaru na rynku w kraju sprzedawcy,

IV. art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpoznanie w wyczerpujący sposób wszelkich informacji zawartych w przedkładanych przez stronę dokumentach,

V. art. 122 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez błędne ustalenie wartości towaru zgłoszonego przez skarżącego,

VI. art. 120 w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez zakwestionowanie wartości towaru podanej przez skarżącego w deklaracji celnej w oparciu o informacje pozyskane z nieprofesjonalnej prywatnej witryny internetowej,

VII. art. 210 § 1 ust. 6 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 181a ust. 2 RWKC polegające na niewskazaniu rzetelnych i przekonujących przyczyn, dla których odmówiono wiarygodności i mocy dowodowej dokumentom przedłożonym przez skarżącego wraz ze zgłoszeniem celnym,

VIII. art. 30 ust. 2 lit. b WKC poprzez:

a) bezzasadne zakwestionowanie podanej przez skarżącego ceny transakcyjnej jako wartości celnej towaru w oparciu jedynie o informacje pozyskane z nieprofesjonalnej prywatnej witryny internetowej a przy pominięciu dokumentów przedłożonych przez skarżącego,

b) uznanie za prawidłowy sposobu, w jaki organy celne ustaliły wartość celną metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych, tj. wyłącznie w oparciu o bazę danych z systemu ALINA obejmującego wyłącznie rynek krajowy, w sytuacji gdy ustalenie wartości metodą wartości transparentnej towarów podobnych wymaga odniesienia się do informacji o transakcjach na rynku wspólnotowym.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej wskazał argumenty, mające przemawiać za trafnością zarzutów podniesionych w petitum tego środka odwoławczego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej (zastępowany przez radcę prawnego) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przypisanych.

III

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna złożona w niniejszej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej.

Skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Czym innym jest przytoczenie podstawy kasacyjnej i wskazanie, które przepisy oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu itp.) ustawy zostały naruszone, a czym innym wszechstronne i przejrzyste uzasadnienie podstawy kasacyjnej, co do każdego wskazanego jako naruszonego przepisu prawa poprzez wyraźne określenie, na czym uchybienie polegało. Wskazanie w skardze kasacyjnej przepisu, który miał zostać naruszony, bez podania w tym zakresie uzasadnienia nie spełnia wymagań przewidzianych w art. 176 p.p.s.a. Powołanie wielu norm prawnych w jednym zarzucie bez skonkretyzowania, na czym polega naruszenie każdej z nich, uniemożliwia należyte ustosunkowanie się do zarzutu przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wskazanie podstaw skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze kasacyjnej.

W niniejszej sprawie skarga kasacyjna opiera się na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., który to przepis stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Konstrukcja tej normy prawnej wskazuje, że stawiając zarzut naruszenia przepisów postępowania, które w ocenie strony skarżącej zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji, należy uprawdopodobnić istnienie potencjonalnego związku przyczynowego między uchybieniem proceduralnym a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego. W tym wypadku nie chodzi o to, że ewentualne uchybienie mogło mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy, lecz wpływ istotny.

W tym zakresie autor skargi kasacyjnej wskazał na naruszenie przepisów postępowania, w tym procedury sądowoadministracyjnej (art. 141 § 4, art. 134 § 1 p.p.s.a.) oraz przepisów regulujących postępowanie administracyjne (art. 120, art. 121, art. 122, art. 125, art. 181, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.). Niektóre ze wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej (art. 121, art. 125) składają się z kilku jednostek redakcyjnych, jednakże autor skargi kasacyjnej nie skonkretyzował, która z jednostek redakcyjnych tych przepisów została naruszona.

Jednak mimo dostrzeżonych błędów, mając na względzie treść uchwały Pełnego Składu NSA z dnia 26 października 2009 r. (sygn. akt I OPS 10/09; treść dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/), Naczelny Sąd Administracyjny dokonał oceny tych zarzutów skargi kasacyjnej, które odnoszą się do poglądu Sądu pierwszej instancji o zgodności z prawem skontrolowanej przez ten Sąd decyzji ostatecznej.

Zgodnie z treścią art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia w uzasadnieniu wyroku nie musi szczegółowo odnosić się do wszystkich argumentów powołanych w skardze jeśli argumentacja sądu łącznie przesądza o jej zasadności. Wymagane jest jedynie, by uzasadnienie wyroku stanowiło logiczną, zwartą całość, a jednocześnie by było ono jedynie syntezą stanowiska sądu (wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2012 r. o sygn. akt I OSK 62/11). Treść uzasadnienia powinna umożliwić zarówno stronom postępowania, jak i w razie ewentualnej kontroli instancyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Tworzy to po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, że w razie wniesienia skargi kasacyjnej nie powinno budzić wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że zaskarżony wyrok został wydany po gruntownej analizie akt sprawy i że wszystkie wątpliwości występujące na etapie postępowania administracyjnego zostały wyjaśnione (tak: wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2012 r. o sygn. akt II FSK 1301/10). Uzasadnienie zaskarżonego skargą kasacyjną wyroku spełnia wszystkie wymogi ustawowe.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, czynności lub bezczynności organu administracji publicznej. Sąd może uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które przytoczono w skardze jak również stwierdzić nieważność zaskarżonego aktu, mimo że skarżący wnosił o jego uchylenie. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał, jakich to uchybień dopuściły się organy administracji publicznej niepodniesionych w skardze, których nie dostrzegł Sąd pierwszej instancji, będąc do tego zobowiązany z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a.

Zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej - bez ich powiązania z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. - autor skargi kasacyjnej kwestionuje prawidłowość postępowania dowodowego prowadzonego przez organy administracji publicznej. Przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów skarżący kasacyjnie upatrują w wadliwym ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji publicznej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych, powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że organy administracji publicznej nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów.

Istota podniesionych zarzutów w tym zakresie sprowadza się do kwestionowania ustalenia wartości celnej importowanego towaru. Autor skargi kasacyjnej podniósł, że organy celne bezzasadnie zakwestionowały wartość celną towarów wynikającą z faktury importowej, jak również bezzasadnie zastosowały metodę wartości transakcyjnej podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Odnosząc się do tych zarzutów stwierdzić należy, że z mocy art. 78 ust. 1 i 2 WKC, po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia. Po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania.

Według art. 181a ust. 1 i 2 RWKC, jeżeli, zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Jeżeli organy celne mają wątpliwości określone w ust. 1, mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnią jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi. Ostateczna decyzja wraz uzasadnieniem przekazywana jest zainteresowanemu na piśmie.

Z tej regulacji prawnej wynika, że organy administracji celnej nie są związane wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu, mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę. Występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę, jest to zatem zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w takiej sprawie stanu faktycznego. Nie ma bowiem jednego, jednolitego "wzoru" wymagań dotyczących zgłoszenia celnego. Stosownie do okoliczności każdego indywidualnego przypadku zgłaszający powinien przedstawić i ujawnić wszystkie dokumenty i informacje odnoszące się do importowanego towaru, niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej.

Ustalenie na podstawie tych przepisów, że importowane towary były droższe, niż to zadeklarowała strona, może być uznane za uzasadnioną przyczynę do zakwestionowania wartości celnej towarów opartej na ich wartości transakcyjnej. W niniejszej sprawie strona zadeklarowała wartość celną w oparciu o fakturę, z której wynika, że przedmiotowe towary zostały zakupione na bazie warunków dostawy CIF Hamburg, a zatem, że cena zakupu uwzględnia także koszty frachtu i ubezpieczenia. Uwzględniając wartość wskazaną na przedmiotowej fakturze, organy ustaliły, że cena jednostkowa sprowadzonych towarów wynosiła 74 grosze, przy czym - według ustaleń organów celnych - połowę tej kwoty stanowiły koszty transportu. Mając na uwadze, że na cenę towaru składają się m.in. koszty związane z wytworzeniem towarów (w tym koszty surowca i koszty siły roboczej) oraz zysk producenta i eksportera, za słuszne należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji uznające, że organy celne miały podstawy do zastosowania art. 181a ust. 1 RWKC.

Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z dowodu zakupu przedłożonego przez importera jest możliwość ustalenia jego wartości celnej na podstawie art. 30 ust. 1 i 2 lit. b) WKC - wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Według art. 30 ust. 1 i 2 pkt b) WKC, jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29 (wartość transakcyjna), ustala się ją, stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2. Wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Definicja legalna towarów podobnych znajduje się w art. 142 ust. 1 lit. d) RWKC: "towary podobne" oznaczają towary wyprodukowane w tym samym kraju, które nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i podobny skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo zamiennymi; jakość towarów, ich renoma i posiadanie znaku handlowego zaliczają się do czynników, które należy uwzględniać przy ustalaniu, czy towary są podobne. Natomiast według art. 151 ust. 1 RWKC, w celu stosowania art. 30 ust. 2 lit. b) Kodeksu (wartość transakcyjna towarów podobnych) wartość celna ustalana jest w odniesieniu do wartości transakcyjnej towarów podobnych, sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i w zasadzie w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna. W przypadku gdy nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, przyjmuje się wartość transakcyjną towarów podobnych, sprzedawanych na innym poziomie handlu i/lub w innych ilościach, skorygowaną o różnice wynikające z poziomu handlu i/lub ilością, pod warunkiem że tego rodzaju korekta może być dokonana na podstawie przedłożonych dowodów, jednoznacznie potwierdzających zasadność i prawidłowość korekty, niezależnie od tego, czy taka korekta prowadzi do zwiększenia, czy też zmniejszenia wartości.

Stosując omawianą metodę, organy celne wskazały, jaki materiał porównawczy uwzględniły, ceny uwidocznione w zgłoszeniach celnych: z [...] stycznia 2014 r., [...] lutego 2014 r., [...] stycznia 2014 r., [...] lutego 2014 r., [...] marca 2014 r. Uwzględniono podobny rodzaj towaru (objęty tym samym kodem CN), podobną ilość i renomę (towar niemarkowy), bardzo zbliżony przedział czasowy (90 dni od dnia przywozu), ten sam kierunek handlu, takie same warunki dostawy, podobną ilość towaru, zgodnie z art. 151 ust. 3 RWKC przyjęto najniższą cenę jednostkową za koszulę męską.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 30 ust. 2 lit. b) WKC poprzez ustalenie wartości celnej metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych wyłącznie w oparciu o bazę danych dotyczących tylko rynku krajowego, bez odniesienia się do informacji o transakcjach na rynku wspólnotowym. Naczelny Sąd Administracyjny podziela w tym zakresie stanowisko Sądu pierwszej instancji, że przy ustalaniu "wartości transakcyjnej podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty" należy uwzględnić - w ramach rynku wspólnotowego - rynek, na który towary są bezpośrednio przeznaczone, bowiem w poszczególnych państwach członkowskich Unii Europejskiej rynki różnią się w sensie ekonomicznym, co wpływa także na kształtowanie się cen towarów importowanych na te rynki.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i oddalił ją na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.