Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 745/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2015-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 146 § 1 art. 200 i art. 205 art. 57a
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 89 a ust. 2 pkt 3 lit. b, art. 15 ust. 1,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14b par. 3, art. 14c par. 1, 2,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi R. A. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz R. A. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z [...]nr [...] Minister Finansów stwierdził, że stanowisko R.A. przedstawione we wniosku z 10 czerwca 2015 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności złożenia korekty deklaracji VAT-ZD 8 października 2014 r., jest nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca, osoba prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą, będący czynnym podatnikiem VAT, od 14 marca 2013 r. do 29 marca 2013 r. wystawił faktury VAT za wykonane usługi dla Spółki z o.o. A. z siedzibą w K. (Spółka). Od wystawionych faktur został odprowadzony podatek należny. W związku z upływem terminu płatności 180 dni, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy z 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (Dz.U.2011.177.1054 ze zm.) dłużnik został poinformowany o zamiarze złożenia korekty deklaracji VAT-7/ZD. Wnioskodawca nie uzyskał żadnej informacji na temat zapłaty za wykonane usługi.

Spółka 17 kwietnia 2013 r. zgłosiła upadłość z możliwością zawarcia układu. Nieuregulowane przez Spółkę faktury zostały zgłoszone do układu. Wnioskodawca 18 października 2014 r. dokonał korekty deklaracji VAT-7/ZD, w załączeniu przedstawił ksera faktur oraz ksero postanowienia Sądu Rejonowego o złożonej upadłości likwidacyjnej z możliwością zawarcia układu z datą 17 kwietnia 2013 r., zakończone 22 maja 2014 r. - postępowanie upadłościowe z możliwością układu.

Po złożonych korektach VAT-7/ZD wnioskodawcy został zwrócony VAT

w wyznaczonym terminie. Wnioskodawca 11 maja 2015 r. otrzymał pismo z urzędu skarbowego informujące o tym, że zgodnie z art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT nie zostały spełnione warunki do korekty podatku należnego i wnioskodawca musi złożyć korekty deklaracji uprzednio złożonego VAT-7/ZD i zwrócić wypłacony podatek,

w związku z tym, że dłużnik na dzień złożenia deklaracji podatkowej,

tj. 8 października 2014 r. był już w upadłości likwidacyjnej i nie zostały spełnione warunki do dokonania korekty podatku należnego.

Usługi świadczone przez wnioskodawcę były dokonane na rzecz podatnika

w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, który w momencie wystawiania faktur nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Wnioskodawca wystawił następujące faktury dla Spółki w terminach: 12 marca 2013 r. - kwota korekty podstawy opodatkowania 2025 zł, kwota korekty podatku należnego 465,75 zł (data upływu 150 dni od terminu płatności określonego na fakturze: 23 sierpnia 2013 r.); 14 marca 2013 r. - kwota korekty podstawy opodatkowania 6500 zł, kwota korekty podatku należnego 1495 zł (data upływu 150 dni od terminu płatności określonego na fakturze: 25 sierpnia

2013 r.); 15 marca 2013 r. - kwota korekty podstawy opodatkowania 10 230 zł, kwota korekty podatku należnego 2352,90 zł (data upływu 150 dni od terminu płatności określonego na fakturze: 26 sierpnia 2013 r.); 1-8 marca 2013 r. - kwota korekty podstawy opodatkowania 3200 zł, kwota korekty podatku należnego 736 zł (data upływu 150 dni od terminu płatności określonego na fakturze: 29 sierpnia 2013 r.);

20 marca 2013 r. - kwota korekty podstawy opodatkowania 7700 zł, kwota korekty podatku należnego 1771 zł (data upływu 150 dni od terminu płatności określonego na fakturze: 31 sierpnia 2013 r.); 23 marca 2013 r. - kwota korekty podstawy opodatkowania 6300 zł, kwota korekty podatku należnego 1449 zł (data upływu 150 dni od terminu płatności określonego na fakturze: 1 września 2013 r.). Ma to szczególny związek ze sprawą, gdyż ww. Spółka 17 kwietnia 2013 r., czyli po terminie wystawienia faktur, rozpoczęła postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu. Faktem jest, że urząd skarbowy po złożeniu deklaracji VAT- ZD

8 października 2014 r. zwrócił należne pieniądze. Jednakże w niedalekiej przyszłości począwszy od 27 lutego 2015 r. do 11 maja 2015 r. wnioskodawca otrzymał wezwania od Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach, w których informowano o tym, że dłużnik na dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której wierzyciel dokonał korekty, tj. 23 października 2014 r., był już w upadłości likwidacyjnej, więc zgodnie z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b nie postały spełnione warunki do korekty podatku należnego. Termin płatności w odniesieniu do wszystkich faktur był określony na 14 dni i kształtuje się następująco dla ww. faktur: 26 marca 2013 r., 28 marca 2013 r., 29 marca 2013 r., 1 kwietnia 2013 r., 3 kwietnia 2013 r., 4 kwietnia 2013 r. W odniesieniu do przyjętej numeracji faktur wnioskodawca stwierdził, że

w stosunku do żadnej z nich nie upłynął 2 - letni okres przyjęty w art. 89a ust. 2 pkt 5.

Wierzytelność, na mocy art. 89a ust. 1a ustawy o VAT została uprawdopodobniona, gdyż nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Ponadto wszystkie wierzytelności zostały uwzględnione w masie upadłościowej podczas postępowania upadłościowego dłużnika. Wypłata ma nastąpić bez odsetek i kosztów sądowych należności głównej, w wysokości 40% wierzytelności. Jednakże pomimo postanowienia Sądu Rejonowego w Kielcach

z 30 kwietnia 2014 r. do dzisiaj nie zostały wypłacone żadne pieniądze na rzecz wierzyciela. Wierzyciel i dłużnik byli podatnikami VAT czynnymi na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej i pozostają nimi do dzisiaj.

Dłużnik w okresie od 17 kwietnia 2013 r. do 22 maja 2014 r. był w trakcie postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu. Postanowieniem Sądu Rejonowego został zatwierdzony układ pomiędzy jego wierzycielami,

a dłużnikiem. Dzisaj Spółka prowadzi działalność w niezmienionej formie

z zachowaniem obecnego numeru identyfikacji podatkowej. Deklaracja VAT-ZD została złożona przez wnioskodawcę 8 października 2014 r., czyli w momencie, kiedy Spółka nie była w trakcie postępowania. Wierzytelności nie zostały uregulowane

w żaden sposób, jak również zbyte do dzisiaj.

Wnioskodawca stwierdził ponadto, że ww. elementy stanu faktycznego nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, jak również kontroli podatkowej oraz postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej. Sprawa nie została rozstrzygnięta w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Wnioskodawca otrzymał jedynie wezwania z Urzędu Skarbowego, dotyczące deklaracji VAT-ZD. Urząd uznał, że nie zostały spełnione warunki do korekty podatku należnego z uwagi na fakt, że Spółka była w trakcie postępowania upadłościowego w myśl art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b. W momencie złożenia przez wnioskodawcę deklaracji VAT- ZD 8 października 2014 r. za wrzesień 2013 r. Spółka nie była w trakcie postępowania upadłościowego, gdyż zostało ono zakończone 22 maja 2014 r. W ocenie wnioskodawcy urząd przyjął jednak błędny stan prawny Spółki. Ostatnie pismo, które wnioskodawca otrzymał od urzędy datowane na 11 maja 2015 r., a więc na niespełna rok po zakończeniu postępowania upadłościowego przez Spółkę.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym zadano pytanie czy

w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego powyżej, zasadnym było złożenie korekty deklaracji VAT-ZD 8 października 2014r.?

Zdaniem wnioskodawcy niezrozumiały jest fakt, że urząd skarbowy nie zweryfikował stanu prawnego zadłużonej Spółki i wymaga od wnioskodawcy zwrotu kwoty podatku należnego w momencie, gdy wnioskodawca nigdy nie otrzymał zapłaty za jakąkolwiek fakturę. W ocenie wnioskodawcy zadłużona Spółka, po 150 dniach od upływu terminu płatności faktur, będąc czynnym podatnikiem VAT, powinna złożyć korektę deklaracji. Wnioskodawca zaś miał prawo złożyć VAT-ZD, gdyż zostały spełnione wszystkie warunki do zastosowania art. 89a ust 1. Data wystawienia faktur nie pozostaje tutaj bez znaczenia, ponieważ wszystkie roszczenia wnioskodawcy, co do dłużnika wynikają z zobowiązań powstałych przed wejściem Spółki w stan postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu.

Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący powołał wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r. sygn. akt I FSK 343/12.

Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, Minister Finansów wskazał, że zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w art. 89a ustawy o VAT. Od 1 stycznia 2013 r. normy prawne, zawarte w art. 89a i 89b ustawy o VAT, regulujące powyższe kwestie, obowiązują w brzmieniu nadanym art. 11 pkt 8 i 9 ustawy z 16 listopada 2012 r.

o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U.2012.1342). Jednocześnie organ powołał treść art. 89a ust. 1, ust. 1a, ust. 2, ust. 3, ust. 5, ust. 7

i wskazał, że z powołanych przepisów wynika, że wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego wyłącznie w rozliczeniu za okres,

w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel dokonując korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, tj.

w deklaracji za okres, w którym upłynął 150 dzień od terminu płatności wierzytelności określonego w umowie lub na fakturze. Jeżeli wierzyciel nie skorzysta

z przysługującego mu prawa do dokonania korekty w ww. terminie, może dokonać stosownej korekty w terminie późniejszym, jednak musi "wrócić" do deklaracji za okres, w którym upłynął 150 dzień od umownego terminu płatności, przy czym składając korektę tej deklaracji musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty. Prawo do skorzystania przez wierzyciela z odliczenia nieściągalnej wierzytelności (czy to "na bieżąco", czy też poprzez złożenie deklaracji korygującej) wygasa po dwóch latach, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca nieuregulowaną wierzytelność, a warunki, że wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni oraz dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, muszą być spełnione zarówno na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji bieżącej, w której podatnik dokonuje korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, jak również na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji korygującej. Na wierzycielu spoczywa także obowiązek zawiadomienia właściwego dla siebie urzędu skarbowego o dokonanej korekcie wraz ze wskazaniem jej kwoty oraz danych dłużnika.

Z art. 185 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawa upadłościowego i naprawczego wynika, że upadłym jest podmiot, wobec którego wydano postanowienie o ogłoszeniu upadłości. Jest to więc albo osoba fizyczna, albo osoba prawna, albo też jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, a która posiada zdolność upadłościową, wymieniona jako upadły w sentencji postanowienia o ogłoszeniu upadłości. W związku z art. 51 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego, według którego postanowienie o ogłoszeniu upadłości jest skuteczne i wykonywane z dniem jego wydania, stan upadłości danego podmiotu istnieje od dnia wydania postanowienia o ogłoszeniu jego upadłości. Postępowanie upadłościowe

jest prowadzone wobec podmiotu, dla którego Sąd wydał postanowienie

o ogłoszeniu upadłości. W myśl art. 52 ww. ustawy, data wydania postanowienia

o ogłoszeniu upadłości jest datą upadłości. Wobec powyższego określenie użyte

w art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b) ustawy o VAT - w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji - określające warunki korekty podatku należnego, stanowi

o właściwym postępowaniu upadłościowym, tj. postępowaniu, które toczy się po ogłoszeniu upadłości dłużnika lub o postępowaniu likwidacyjnym po ogłoszeniu likwidacji Spółki. Zatem to decyzja Sądu podjęta po przeprowadzeniu postępowania

i wydanie przez niego postanowienia o ogłoszeniu upadłości, skutkuje tym, że określony podmiot można uznać za podmiot, wobec którego toczy się postępowanie upadłościowe, także postawienie podmiotu w stan likwidacji i wezwanie wierzycieli do zgłaszania swoich wierzytelności, powoduje, że określony podmiot można uznać

za podmiot, wobec którego toczy się postępowanie likwidacyjne w rozumieniu

art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT. Postanowienie Sądu jest skuteczne

i wykonywane z dniem jego wydania. Informację o wydaniu postanowienia

o ogłoszeniu upadłości oraz postawienie podmiotu w stan likwidacji podaje się niezwłocznie do publicznej wiadomości przez obwieszczenie w Monitorze Sądowym

i Gospodarczym oraz opublikowanie w dzienniku o zasięgu lokalnym. Wobec tego wydanie postanowienia o ogłoszeniu upadłości przez Sąd oraz postawienie w stan likwidacji podmiotu jest momentem uznania tego podmiotu za podmiot będący

w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji w rozumieniu

art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy.

W związku z tym wnioskodawca, dokonując korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy o VAT, powinien mieć na względzie treść ww. artykułu, jak również postanowienie Sądu o ogłoszeniu upadłości oraz prowadzenie postępowania obejmujące likwidację majątku dłużnika bądź postępowanie z możliwością zawarcia układu. Tym samym Minister Finansów stwierdził, że aby podatnik mógł dokonać korekty określonej w art. 89a ust. 1 ustawy, warunki określone w art. 89a ust. 1a

i ust. 2 ustawy muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do braku takiego prawa. Należy wskazać, że ustawodawca zastrzegł, że dłużnik nie może być w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji na dzień poprzedzający dzień złożenia przez wierzyciela deklaracji wykazującej korektę w ramach ulgi za złe długi, jak również na dzień poprzedzający dzień złożenia ewentualnej deklaracji korygującej. Wskazuje na to brzmienie analizowanego przepisu art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT.

W opisanej sprawie 17 kwietnia 2013 r. została ogłoszona upadłość

z możliwością zawarcia układu (postępowanie upadłościowe zostało zakończone

22 maja 2014 r.), co w praktyce oznacza, że w dacie uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności będących przedmiotem wniosku, dłużnik był w trakcie postępowania upadłościowego. Wnioskodawca nie mógł dokonać korekty złożonej deklaracji VAT w zakresie podstawy opodatkowania i podatku należnego za okres,

w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego

w fakturach będących przedmiotem wniosku, ponieważ, jak wynika z wniosku, nie zostały spełnione wszystkie warunki uprawniające do dokonania korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, o których mowa w art. 89a ustawy o VAT. Wnioskodawca nie mógł skorzystać z "ulgi za złe długi" w trybie art. 89a ustawy, bowiem na dzień poprzedzający dzień złożenia pierwotnej deklaracji podatkowej, za okres, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona (tj. za sierpień 2013 r. i za wrzesień 2013 r.) dłużnik znajdował się w stanie upadłości,

z uwagi na wydanie przez Sąd 17 kwietnia 2013 r. postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Bez znaczenia pozostaje tu fakt, że w momencie składania korekty deklaracji, tj. w dniu 8 października 2014r. dłużnik nie był już w stanie upadłości. Tym samym niezasadne było złożenie przez wnioskodawcę korekty deklaracji VAT-7/ZD za wrzesień 2013 r. 8 października 2014r.

Wnioskodawca wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, podtrzymując dotychczasową argumentację. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację R.A. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Zarzucił naruszenie art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy dłużnik na dzień złożenia deklaracji podatkowej przez skarżącego nie był już objęty postępowaniem upadłościowym, przez co zostały spełnione warunki do korekty podatku należnego.

Zdaniem skarżącego organ przy wydawaniu indywidualnej interpretacji podatkowej nie może opierać się na praktyce, tylko na przedstawionym stanie faktycznym przez wnioskodawcę. Skarżący przedłożył odpowiednie dokumenty,

w jakim okresie dłużnik znajdował się w postępowaniu układowym oraz kiedy to postępowanie zostało zakończone. Również wyciąg z KRS potwierdza przebieg postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu. KRS nie zawiera wzmianki o zamianie postępowania układowego na postępowanie likwidacyjne.

W związku powyższym skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu, że w dniu nieściągalności faktur wystawionych przez wnioskodawcę, dłużnik znajdował się

w trakcie postępowania likwidacyjnego, bo wynika to z praktyki. Takie przypuszczenia organu nie są prawnie dopuszczalne.

Skarżący podniósł, że art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b) ustawy o VAT wskazuje, że dłużnik na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty nie może znajdować się w trakcie postępowania upadłościowego lub likwidacji. W zaistniałym stanie faktycznym warunek ten został spełniony. Dłużnik na dzień przed złożeniem deklaracji VAT-7/ZD, tj. 8 października 2014 r. nie był w trakcie żadnego postępowania upadłościowego, gdyż postępowanie z możliwością zawarcia układu zakończyło się już 22 maja 2014 r., zaś postępowanie to nie zostało przekształcone w postępowanie likwidacyjne. Postanowienie Sądu Rejonowego w Kielcach o zakończeniu postępowania układowego jest skuteczne

i wykonywane z dniem jego wydania. O wszystkich okolicznościach organ został dokładnie poinformowany w stanie przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W związku powyższym warunek art. 89a ust 2 pkt 3 lit. b) został spełniony. Również pozostałe warunki art. 89a ustawy o VAT zostały spełnione. Nieprawidłowa jest interpretacja przepisu, w myśl którego, ocena czy dłużnik znajdował się w stanie upadłości następuje tylko w oparciu o stan prawny za okres, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący wskazał na wyroki sądów administracyjnych.

Zdaniem skarżącego, w przypadku przyjęcia zaskarżonej interpretacji obywatele byliby pozbawieni możliwości skorzystania z tzw. prawa "ulgi za złe długi" w trybie art. 89a ustawy o VAT w sytuacji, gdy rozpoczęte postępowanie upadłościowe dotyczące dłużnika zakończyło się przed upływem okresu upoważniającego do złożenia korekty podatkowej i zwrócenia wypłaconego podatku.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Na rozprawie 17 grudnia 2015 r. skarżący wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. poinformował go o spełnieniu warunków do złożenia przez niego korekty podatku należnego na podstawie art. 89 a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy

o VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres rozpoznania sprawy ze skargi na interpretację indywidualną normuje przepis

art. 134 § 1 p.p.s.a, który w stanie prawnym obowiązującym od dnia 15 sierpnia

2015 r. odsyła do art. 57 a ww. ustawy.

Przepis art. 57a stanowi, że: ,,Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną."

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej).

Z kolei kontrola sądu administracyjnego w przedmiocie pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach polega w swojej istocie na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował - mające zastosowanie

w przedstawionej przez podatnika sytuacji - przepisy prawa.

Będąc związany granicami skargi, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W sprawie doszło bowiem do niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego w postaci art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT w sytuacji, gdy dłużnik na dzień złożenia deklaracji podatkowej przez skarżącego nie był już objęty postępowaniem upadłościowym, przez co zostały spełnione warunki do korekty podatku należnego.

Stosownie do art. 89a ustawy o VAT:

1. ,,Podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

1a. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

2. Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja

2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

2) (uchylony);

3) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a) wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,

b) dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji..."

Wbrew twierdzeniu organu, dla możliwości skorzystania przez wnioskodawcę z "ulgi za złe długi" w trybie art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT, znaczenia ma fakt, że w momencie składania korekty deklaracji, tj. 8 października 2014 r. dłużnik nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Znaczenia nie ma natomiast fakt, że w okresie, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona (tj. za sierpień 2013 r. i za wrzesień 2013 r.) dłużnik znajdował się w stanie upadłości, z uwagi na wydanie przez Sąd 17 kwietnia 2013 r. postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Nieprawidłowe jest tym samym stanowisko organu, w myśl którego, ocena czy dłużnik znajdował się w stanie upadłości następuje tylko w oparciu o stan prawny za okres, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, skarżący szczegółowo przedstawił stan faktyczny, ze wskazaniem wszystkich chronologiczne podejmowanych przez Sąd Rejonowy w Kielcach czynności związanych z upadłością dłużnika. Organ nie mógł zatem pominąć faktu wskazanego przez wnioskodawcę, że dłużnik na dzień przed złożeniem deklaracji VAT-7/ZD, tj. 8 października 2014 r. nie był w trakcie żadnego postępowania upadłościowego, gdyż postępowanie z możliwością zawarcia układu zakończyło się już 22 maja 2014 r., zaś postępowanie to nie zostało przekształcone w postępowanie likwidacyjne. Ma rację skarżący, że postanowienie Sądu Rejonowego w Kielcach o zakończeniu postępowania układowego jest skuteczne i wykonywane z dniem jego wydania.

Brzmienie komentowanego przepisu jest jednoznaczne i nie może budzić jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych. Zatem w odniesieniu do stanu faktycznego prawidłowym powinno być stanowisko, że wnioskodawcy przysługiwało prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7/ZD. Organ co prawda zweryfikował na korzyść podatnika swoje stanowisko, jednakże w trybie nie wiążącym Sąd. Na rozprawie 17 grudnia 2015 r. skarżący powołał się bowiem na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kielcach informujące go o spełnieniu warunków do złożenia przez niego korekty podatku należnego na podstawie art. 89 a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT.

Podsumowując: w zaistniałym stanie faktycznym warunek określony w

art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT został spełniony, tak jak pozostałe warunki z art. 89a.

Zachodzi zatem konieczność dokonania przez organ ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem argumentacji Sądu, co do zastosowania art. 89 a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT w stanie faktycznym sprawy.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania (wpis od skargi 200 zł), orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 1 p.p.s.a.