Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 267/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust 1, ust 5c, ust 5d, art.23 ust 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14b, art. 14c
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 31 ust 1 pkt 1 lit a,art.31 ust 3, art.33
journal: Dz.U. 2008 nr 14 poz 92
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 267/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 maja 2013r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: Sędzia WSA Maja Chodacka (spr.), Sędziowie: WSA Grażyna Firek, WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2013r., sprawy ze skargi Wytwórni "T" Sp. jawna w T., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 14 kwietnia 2010r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Wnioskiem z 14 kwietnia 2010r. skarżąca spółka - Wytwórnia Elementów Kominowych "T" L. W., W. W., R. N., Sp. jawna w T. zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynika, że skarżąca spółka posiada status zakładu pracy chronionej. W księgach rachunkowych ujmuje podatek od nieruchomości jako koszt pośredni na podstawie deklaracji na podatek od nieruchomości. Ze środków pochodzących ze zwolnień podatkowych, tj. podatku od nieruchomości, zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i opłat, finansuje wydatki związane z poprawą warunków pracy i rehabilitacji osób niepełnosprawnych. ZFRON spółki nie jest zasilany z dotacji, czy też subwencji. Wszystkie środki zgromadzone na funduszu ZFRON stanowią środki własne. Wydatki takie jak: wydatki na remont maszyn i urządzeń, finansowanie robót budowlanych, wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu oraz zakup środków trwałych stanowią dla spółki koszty uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli spełniają kryteria podatkowe, określone w art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej u.p.d.o.f.).

W związku z powyższym zadano pytanie czy podatek od nieruchomości w zakładzie pracy chronionej (ZPCHR) stanowi koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem wnioskodawcy podatek od nieruchomości w ZPCHR jest kosztem uzyskania przychodu. Podatek ten nie został wymieniony przez ustawodawcę w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako niestanowiący kosztów uzyskania przychodu. Jednocześnie, z uwagi na przepisy ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, Spółka jawna korzystała ze zwolnienia z tego podatku, ale nie mogła pozostawić do własnej dyspozycji wartości tego podatku, tylko musiała tą wartością zasilić ZFRON i PFRON. Zatem to nie podatek od nieruchomości jest przekazywany na ZFRON i PFRON lecz środki pochodzące ze zwolnienia podatkowego. Kwota obliczonego podatku jest istotna do ustalenia wysokości przekazywanej wpłaty. Z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych nie wynika, że odpisy i wpłaty na ZFRON i PFRON mogą obciążać koszty działalności, zatem odpisy te nie mogą być kosztem uzyskania przychodów zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.

Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej uznał stanowisko skarżącej spółki: odnośnie ZFRON za prawidłowe i odnośnie PFRON za nieprawidłowe .

Organ wskazał, że ZFRON nie jest, w myśl przytoczonej wyżej ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, funduszem tworzonym w ciężar kosztów. Przekazywane wpłaty na ZFRON, odpowiadające środkom uzyskanym ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, nie mogą stanowić kosztów podatkowych w momencie ich przekazania na fundusz.

U prowadzącego zakład pracy chronionej kosztem uzyskania przychodów jest natomiast wpłata poniesiona na PFRON (w wysokości 10% środków pochodzących ze zwolnienia od podatku od nieruchomości). Stanowi ona bowiem rodzaj kosztu (pośredniego), który związany jest z funkcjonowaniem (zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zakładów pracy chronionej (art. 22 ust. 1, ust. 5c i ust. 5d u.p.d.o.f.).

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 31 maja 2010r. nie stwierdził podstaw do zmiany interpretacji indywidualnych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, skarżąca spółka wniosła o uchylenie interpretacji. Zwróciła uwagę, że wniosek o wydanie interpretacji dotyczył samego podatku od nieruchomości, natomiast interpretacja organu dotyczyła zaliczek na ZFRON i PFRON.

Organ podatkowy nie wskazał, jaki konkretny przepis prawa stanowi podstawę do przyjęcia stanowiska organu o braku możliwości zaliczenia samego podatku od nieruchomości do kosztów podatkowych. Podstawy takiej nie stanowi art. 23 ust 1 pkt 7 u.p.d.o.f., gdyż ten odnosi się jedynie do odpisów i wpłat na różnego rodzaje fundusze, tworzone przez podatnika w tym PFRON i ZFRON. Podany przepis prawa nie stanowił zatem podstawy prawnej dla interpretacji, która to podstawa powinna się odnosić do samego podatku od nieruchomości, a nie do wpłat równowartości tegoż podatku na określone fundusze.

Wyrokiem z dnia z 17 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1245/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za zasadną i na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną interpretację i określił, że nie może być ona wykonana.

W uzasadnieniu wyroku podkreślił, że podatnik występując z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji nakreślił stan faktyczny i sformułował dwa pytania. Organ wydał dwie interpretacje. W interpretacji będącej przedmiotem rozważań dokonał podziału odpowiedzi na dotyczącą PFRON’u i ZFRON’u.

Z uzasadnienia zaskarżonych interpretacji nie wynikało w oparciu o co dokonał takiego rozróżnienia tych Funduszy, zważywszy, że uznał stanowisko wnioskodawcy równocześnie za częściowo błędne (PFRON) i częściowo prawidłowe (ZFRON). Chcąc dokonać rozróżnienia obu tych Funduszy (PFRON i ZFRON), organ interpretacyjny winien precyzyjnie wskazać czym się kierował i jaka była podstawa normatywna tego rozróżnienia, skoro w ocenie organu miało to znaczenie dla ich wydanych. Nie wystarczyło ogólnikowe przytoczenie, że ZFRON jest funduszem tworzonym w ciężar kosztów, a PFRON stanowi rodzaj kosztu pośredniego.

Dodatkowo Sąd zaznaczył, że organ odpowiadając na pytanie, przedstawił wywód prawny całkowicie nieadekwatny do postawionego pytania. Podatnik zadał bowiem pytanie, czy podatek od nieruchomości w zakładzie pracy chronionej stanowi koszt uzyskania przychodu? Tymczasem organ interpretacyjny udzielając odpowiedzi zmienił treść pytania przyjmując, iż dotyczy ono wpłat związanych ze zwolnieniem zakładu pracy chronionej z podatku od nieruchomości na rzecz ZFRON i PFRON.

Sąd nie uznał zatem, że organ wypowiedział się w zakresie postawionego przez wnioskodawcę pytania co było podstawą wniesionej skargi.

Odpowiedź na pytanie była co najwyżej dorozumiana, natomiast treść interpretacji została skierowana na polemikę z uzasadnieniem stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej, pomimo tego, iż na wstępie wniosku zawarto tezę, że podatek od nieruchomości w ZPCHR jest kosztem uzyskania przychodu. Dalsza, część uzasadnienia nie odnosiła się do wydatków poniesionych w ramach zwolnienia podatkowego na ZFRON lecz do wydatków poniesionych ze środków tego funduszu. Sąd stwierdził, że zadane pytanie i uzasadnienie są wyjątkowo niezrozumiałe i wzajemnie sprzeczne.

Sąd podkreślił także, że wyrzeczenie interpretacji jest sprzeczne z jej uzasadnieniem. Minister Finansów wyrzekł, że stanowisko wnioskodawcy w zakresie ZFRON jest prawidłowe, a w zakresie PFRON jest nieprawidłowe, w sytuacji gdy w uzasadnieniu ustalił, iż wpłata poniesiona na PFRON jest kosztem (czyli tak jak utrzymywał wnioskodawca), a na ZFRON kosztem nie jest. Jeżeli zatem organ podzielił stanowisko wnioskodawcy odnośnie PFRON’u to w tym zakresie winien uznać to stanowisko za prawidłowe.

Skargę kasacyjną wniósł Minister Finansów. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie przepisów postępowania tj.:

- art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez uwzględnienie skargi strony skarżącej, uchylenie zaskarżonej interpretacji i przyjęcie, że w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego organ podatkowy naruszył przepisy postępowania przez to, że w uzasadnieniu zaskarżonych interpretacji nie zawarł wyjaśnienia w oparciu o co organ dokonał rozróżnienia Funduszy PFRON i ZFRON, zważywszy, że uznał stanowisko wnioskodawcy równocześnie za błędne i częściowo za prawidłowe,

- art. 146 § p.p.s.a. w związku z art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez uwzględnienie skargi strony, uchylenie interpretacji i przyjęcie, że w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji organ podatkowy naruszył przepisy postępowania przez to, że odpowiadając na pytanie sformułowane we wniosku przedstawił wywód prawny całkowicie nieadekwatny do postawionego przez wnioskodawcę pytania, nie można zatem uznać, że organ wypowiedział się w zakresie postawionego pytania. W ocenie organu podatkowego zaskarżona interpretacja spełnia wszystkie wymogi określone w art. 14 c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej gdyż zawiera negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy, wskazanie prawidłowego stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym zatem w sprawie powinien zapaść wyrok oddalający skargę,

- art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wewnętrzną sprzeczność wywodów WSA zawartych w uzasadnieniu, rozstrzygnięcie sprawy nie będącej przedmiotem zaskarżenia – część uzasadnienia wyroku odnosi się bowiem do sprawy innej niż będąca przedmiotem zaskarżonej interpretacji.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca spółka wniosła o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 5 lutego 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.

W pierwszej kolejności NSA uznał, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie odpowiada wymogom określonym w art. 141 § 4 p.p.s.a. Brak wskazania, które z przepisów prawa regulujące instytucję postępowania w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych zostały naruszone, uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu prawidłową kontrolę zaskarżonego orzeczenia.

Naczelny Sąd Administracyjny że wydana interpretacja nie jest wadliwa, a organ przedstawił wywód prawny adekwatny do postawionego pytania. Zdaniem NSA całościowe odczytanie wniosku, czyli zadanego pytania i własnego stanowiska w sprawie pozwala na stwierdzenie, że wnioskodawca zdaje sobie sprawę z tego, że jest zwolniony z podatku od nieruchomości, a problem w sprawie związany jest z dokonywaniem odpisów równowartości kwot podatku na odpowiednie fundusze i w konsekwencji dopuszczalności zaliczenia w ciężar kosztów prowadzonej działalności środków przeznaczanych na te fundusze.

Organ podzielił pogląd wnioskodawcy, że kwota obliczonego podatku od nieruchomości służy wyłącznie do ustalenia wysokości przekazywanej wpłaty. Wskazał, podobnie jak skarżąca spółka, że środki uzyskane ze zwolnienia nie mogą zostać zaliczone przez spółkę w poczet kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich przekazania na ZFRON. Organ prawidłowo przyjął zatem, że w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów spór może dotyczyć jedynie wpłat dokonywanych na poszczególne fundusze. Spółka nie ponosiła bowiem wydatku na podatek od nieruchomości, tylko jego równowartość przekazywała na odpowiednie fundusze (PFRON, ZFRON).

NSA podkreślił znaczenie faktu, że skarżąca spółka posiada status zakładu pracy chronionej przesądzając w tym kontekście jej uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji wprawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Stwierdził przy tym, że wykładnia prawa oraz zastosowanie do przedstawionego stanu faktycznego przepisów wymagało uwzględnienia regulacji zawartej w ustawie z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. W tej sytuacji, za uprawnione przyjęto, uznanie skarżącej spółki za zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, oraz udzielenie jej interpretacji indywidualnej.

Uchylając zaskarżony wyrok NSA zalecił aby sąd pierwszej instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy merytorycznie ustosunkował się do prawidłowości stanowiska zajętego przez Ministra Finansów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w przeciwnym razie, skargę oddala (art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący ocenia tylko i wyłącznie stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę oraz wyrażoną przez niego ocenę prawną – art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Ponadto, zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna musi zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Uzasadnienie to musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie znajdują zastosowanie określone przepisy, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd zasługuje lub nie zasługuje, na uwzględnienie.

W realiach rozpoznawanej sprawy Sąd stosownie do treści art. 190 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi związany jest wykładnią prawa zawartą w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lutego 2013r. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnął, że zaskarżona interpretacja została wydana w zgodzie z przepisami Ordynacji podatkowej w zakresie art. 14 b § 1 i art. 14 c § 1 i § 2. Argumentacja NSA w tym zakresie została przytoczona powyżej dlatego też nie jest celowe ponowne jej cytowanie. Przekazując sprawę do ponownego rozpoznania, NSA zobowiązał Sąd pierwszej instancji do merytorycznego ustosunkowania się do prawidłowości stanowiska zajętego przez Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wykonując zatem zalecenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, orzekający w sprawie Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna, a stanowisko organów podatkowych zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji nie narusza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie wymagała kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wpłat na rzecz ZFRON i PFRON związanych ze zwolnieniem Zakładu Pracy Chronionej z podatku od nieruchomości.

W pierwszej kolejności podkreślić należy, że jakkolwiek rozstrzygana kwestia dotyczy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to jednak z uwagi na fakt, że skarżąca spółka ma status zakładu pracy chronionej niezbędne było odniesienie się do przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008r. Nr 14, poz. 92).

Zgodnie z art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. a) cyt. wyż. ustawy, prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego - na zasadach określonych w przepisach odrębnych.

Takim odrębnym uregulowaniem, o którym mowa w ww. przepisie jest ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, która w art. 7 ust. 2 pkt 4 stanowi, iż zwalnia się od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej - w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej.

Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków Funduszu określa art. 33 ww. ustawy. Natomiast w myśl art. 31 ust. 3 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., prowadzący zakład pracy chronionej przekazuje środki uzyskane z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1, na: Fundusz tj. Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych - w wysokości 10% oraz zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w wysokości 90%.

Jednocześnie zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej "u.p.d.o.f.", kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość uzyskania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Jak słusznie zauważył organ w zaskarżonej interpretacji, podatek od nieruchomości nie został wymieniony przez ustawodawcę w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako niestanowiący kosztów uzyskania przychodów. Wydatek taki może zatem stanowić koszt uzyskania przychodu pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełnia przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Jednakże w przypadku Zakładu Pracy Chronionej, w rzeczywistości przekazaniu na ZFRON podlega nie kwota podatku od nieruchomości, ale środki w wysokości podatku od nieruchomości, który nie został ustalony (określony) w wyniku zastosowania zwolnienia.

Tymczasem w myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

- podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,

- odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Tworzony przez prowadzącego zakład pracy chronionej ZFRON nie jest, w myśl przytoczonej wyżej ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, funduszem tworzonym w ciężar kosztów. Tym samym słuszne jest stanowisko organów, że przekazywane wpłaty na ZFRON, odpowiadające środkom uzyskanym ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, nie mogą stanowić kosztów podatkowych w momencie przekazania ich na tego rodzaju fundusz.

Sąd podziela stanowisko wrażone w zaskarżonej interpretacji, że u prowadzącego zakład pracy chronionej kosztem uzyskania przychodów jest natomiast wpłata poniesiona na PFRON (w wysokości 10% środków pochodzących ze zwolnienia od podatku od nieruchomości). Stanowi ona bowiem rodzaj kosztu (pośredniego), który związany jest z funkcjonowaniem (zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zakładów pracy chronionej (art. 22 ust. 1, ust. 5c i ust. 5d ww. ustawy).

Mając powyższe na względzie Sąd w pełni podzielił stanowisko organów wyrażone w zaskarżonej interpretacji. Z związku z tym nie znaleziono podstaw do uwzględnienia skargi, co skutkowało jej oddaleniem na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.