Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt II SA/Rz 1453/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2025-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 lit. a i c, art.200 i art.205 § 2
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
article: art.120, art. 122 i art.191
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art.5 ust.1 w zw. z art.2 pkt 7 lit.a., art.6c ust.3,  art.21 ust.3, art. 26 ust. 3
journal: Dz.U. 2024 poz 1218
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j.)
article: art. 89 ust. 5e oraz 5f
journal: Dz.U. 2023 poz 1542
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Piotr Popek, Protokolant sekr. sąd. Karolina Gołąbek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2025 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 12 września 2024 r. nr 1801-IGC.4823.2.2024 w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z dnia 30 października 2023 r. nr 408000-408000-COC2.48.288.2022, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie na rzecz skarżącej A. sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 4 254 (cztery tysiące dwieście pięćdziesiąt cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 12 września 2024r., nr 1801-IGC.4823.2.2024, utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w z dnia 30 października 2023r. nr 408000-408000-COC-3.4823.356.2023.34, nakładającą na "A" z ssiedzibą w {...}(dalej: spółka/skarżąca) karę pieniężną w wysokości {...}zł w związku z naruszeniem przez podmiot wysyłający obowiązków wynikających z ustawy SENT.

Z zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że w dniu 28 września 2022r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, działając na podstawie art.13 ust.7 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (dalej: ustawa SENT, przeprowadził kontrolę przewozu towaru dokonywaną środkiem transportu - cysterną o nr rejestracyjnym {...} . Do kontroli kierowca przedstawił następujące dokumenty:

- dokument przewozowy materiałów niebezpiecznych nr IB z dnia 28.09.2022r.,

- dokument przewozowy i przesunięcia międzymagazynowego materiałów niebezpiecznych nr 2B z dnia 28.09.2022r.,

- dokument magazynowy {...}z dnia 28.09.2022r.,

- dokument magazynowy {...}z dnia 28.09.2022r.,

- prawo jazdy nr {...}

- dowód rejestracyjny pojazdu nr{...}

- wypis nr 1 z licencji nr{...}na wykonywanie krajowego transportu drogowego.

W wyniku przeprowadzonej kontroli dokumentów okazanych przez kierowcę organ ustalił, że przedmiotem przewozu był:

1) olej opałowy lekki w ilości 11 000 litrów, któremu towarzyszył dokument magazynowy W{...}wraz z dokumentem przewozowym i przesunięcia międzymagazynowego materiałów niebezpiecznych nr 2B;

2) olej napędowy w ilości 7 000 litrów, któremu towarzyszył dokument magazynowy {...} wraz z dokumentem przewozowym nr IB.

Dla przewożonych towarów dokonane zostały dwa zgłoszenia SENT, tj.:

1) {...}dla towaru określonego jako olej napędowy grzewczy w ilości 3 500 litrów, w którym wykazano następujące dane:

- podmiot wysyłający – "T" E.O ({...}{...} ,{...})

- podmiot odbierający – "R" R.K> ({...},{...})

- przewoźnik – "T" E.O. ({...} ,{...})

- nr rejestracyjny ciągnika – {...}

- miejsce załadunku towaru-{...} I{...} ({...}{,{...})

- miejsce dostarczenia towaru – {...}{ ({...},{...}).

2) {...}dla towaru określonego jako olej napędowy w ilości 7 000 litrów, pozycja CN 2710, w którym wykazano następujące dane:

- podmiot wysyłający – "A". (ul.{...},{...})

- podmiot odbierający – "T" E.O. ({...}{...})

- przewoźnik – "T"E.O. ({...},{...})

- nr rejestracyjny ciągnika – {...}

- miejsce załadunku towaru – {...}({...},{...})

- miejsce dostarczenia towaru – {...}({...},{...}).

Na pozostałą ilość oleju lekkiego opałowego (tj. 7 500 litrów), kierowca nie przedstawił numeru referencyjnego SENT."T" podmiot odbierający/przewoźnik), na żądanie funkcjonariuszy celno-skarbowych, dokonała rejestracji w systemie SENT prz{...}

Postanowieniem z 21 października 2022r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wszczął wobec podmiotu wysyłającego ("A" .) postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej, w związku z naruszeniem przepisów ustawy SENT poprzez niedokonanie zgłoszenia przewozu oleju opałowego w ilości 7 500 litrów.

W trakcie postępowania spółka wyjaśniła, że firma "T" E.O. nabyła od niej olej napędowy o kodzie CN 2710 w ilości 7 000 litrów oraz olej opałowy lekki o kodzie CN 2710 w ilości 11 000 litrów. Produkty zakupione zostały na podstawie ramowej umowy sprzedaży, przy czym olej lekki opałowy na podstawie umowy okresowej, o której mowa w art.89 ust.5e oraz 5f ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym. Umowa ta posiada unikatowy identyfikator umowy –{...}. Składając zamówienie na oba ww. produkty, kupująca – "T" E.O. przekazała informację, że przewóz oleju napędowego objęty zostanie{...}, a oleju dla celów grzewczych wg{...}. Oba produkty odebrane zostały przez kupującą. Zdaniem strony, w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa, z uwagi na fakt, że olej napędowy lekki został sprzedany do firmy "T" E.O. z bezpośrednim odbiorem tego towaru przez kupującą z Terminala Paliw. Ponadto firma "T" rozporządzała przedmiotowym towarem jak właściciel przed rozpoczęciem przewozu - decydując, że towar zostanie przewieziony z miejsca załadunku do miejsca jego dostarczenia/zużycia. W takim stanie faktycznym zdaniem strony uznać należało, że firma "T" wystąpiła jako pośredniczący podmiot olejowy, który wysyła do rejestru zgłoszenie SENT, w którym jako podmiot wysyłający wskazuje siebie, a jako podmiot odbierający (zużywający podmiot olejowy) swojego klienta, którego tożsamość nie jest znana Spółce "A" . Jednocześnie z uwagi na fakt, że pomiędzy "A" ., a "T" E.O. zawarta została zarejestrowana umowa okresowa, a Spółka otrzymała od kupującej informację, że przewóz oleju napędowego lekkiego zostanie objęty{...}, to zgłoszenie SENT na potwierdzenie transakcji sprzedaży 11000 litrów oleju napędowego lekkiego pomiędzy Spółką, a "T" w świetle przepisu art.6c ust.3 ustawy SENT, nie było wymagane.

Ponadto zdaniem spółki, nawet uznać, że przedmiotowy przewóz podlegał SENT, to zgodnie z art.10 ustawy SENT przewoźnik jest obowiązany odmówić przyjęcia do przewozu towarów podlegających zgłoszeniu w przypadku nieotrzymania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie albo dokumentu, o którym mowa w art.3 ust.7 ustawy. Spółka wniosła o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, z uwagi na jej ważny interes, wskazała na nadzwyczajne okoliczności związane przede wszystkim z kryzysem energetycznym i wynikającymi z tego faktu brakami w dostępności towarów oferowanych przez Spółkę (oleje, smary, paliwa ciekłe etc.), znaczącymi podwyżkami cen towarów i usług, a także inflacją i epidemią COVID-19.

Decyzją z 30 października 2023r. nr 408000-408000-COC- 3.4823.356.2023.34 Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego nałożył na spółkę jako podmiot wysyłający karę pieniężną w wysokości {...}zł, w związku z niewywiązaniem się obowiązku, o którym mowa w art.5 ust.1 ustawy SENT, tj. niedokonaniem zgłoszenia przewozu oleju lekkiego opałowego w ilości 7 500 litrów, kod CN 2710. Nie stwierdzono przy tym podstaw do odstąpienia od nałożenia kary, o których mowa w art. 21 ust.3 ustawy SENT.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zakwestionowała dokonane ustalenia faktyczne i uznanie jej za podmiot wysyłający w rozumieniu art.2 pkt 7 lit.a tiret pierwsze ustawy SENT, podczas gdy stan faktyczny sprawy oraz stanowisko Przedsiębiorstwa "T"E.O. , a także organu dokonującego kontroli na drodze dowodzą, że to "T" należy uznać za podmiot wysyłający. Okoliczność przekazania przez "T" wraz z zamówieniem numeru SENT dla przewozu oleju opałowego lekkiego (SENTONG{...}) jednoznacznie oznaczała, że "T" rozporządza towarem jak właściciel przed rozpoczęciem przewozu, w rozumieniu art.2 pkt 7 lit.a tiret drugi ustawy SENT - decydując, że towar zostanie przewieziony bezpośrednio z miejsca załadunku ("T" w{...}) do miejsca jego dostarczenia/zużycia. "T" nie wskazał przy tym, że przedmiotowym numerem SENT zostanie objęta ilość oleju opałowego lekkiego mniejsza niż stanowiąca przedmiot ww. zamówienia, nie wskazał też żadnych innych okoliczności, które racjonalny przedsiębiorca powinien potraktować jako sygnał do upewnienia się, co do zamiarów kontrahenta, a w szczególności jego statusu na tle ustawy SENT. Z tych względów spółka nie miała podstaw do uznania siebie jako podmiotu wysyłającego w rozumieniu przepisu art.2 pkt 7 lit.a ustawy SENT w zakresie tego towaru, tym bardziej, iż strony są związane postanowieniami umowy okresowej, o której mowa w art.89 ust.5e oraz 5f ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, co zwalniało spółkę z przesłania zgłoszenia SENT.

Zarzuciła pominięcie okoliczności i celu wprowadzenia przepisu art.2 pkt 7 do ustawy SENT w obecnym kształcie, a także błędną ocenę sytuacji finansowej Spółki i niezastosowanie odstąpienia od wymierzenia kary, mimo istnienia przesłanki ważnego interesu społecznego.

Powołaną wyżej decyzją z 12 września 2024r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, podzielając ustalenia i ocenę prawną w niej zawartą. Stwierdził, że organ I instancji zasadnie uznał Spółkę za podmiot wysyłający w rozumieniu art.2 pkt 7 lit.a zdanie pierwsze ustawy SENT. Z akt sprawy wynika bowiem{...}z dnia 29 września 2022r. wystawiona przez sprzedającą – "A" Olej ten został w dniu 28 września 2022r. załadowany na "T" w miejscowości {...}bezpośrednio do pojazdu samochodowego - cysterny o nr rej. {...}należącego do firmy "T" i miał być dostarczony do miejsca prowadzenia działalności przez tę firmę. Zatem niewątpliwie spółka "A" w świetle postanowień art.5 ust.1 ustawy SENT, przed rozpoczęciem przewozu towaru była podmiotem zobowiązanym do przesłania zgłoszenia do rejestru, uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia i przekazania tego numeru przewoźnikowi. Tymczasem zgłoszenie przewozu ww. towaru zostało zarejestrowane w systemie dopiero w toku czynności kontrolnych.

W ocenie organu, w niniejszej sprawie nie ma podstaw do uznania, że miało miejsce przesunięcie międzymagazynowe, czyli pomiędzy magazynami, których właścicielem/dysponentem jest jeden podmiot. Ponadto z żadnego dokumentu towarzyszącemu towarowi, ani z treści zgłoszenia SENT nie wynika, że "T" występował w charakterze podmiotu pośredniczącego.

Odnosząc się do wniosku o odstąpienie od nałożenia kary DIAS uznał, że sytuacja podmiotu wysyłającego nie jest na tyle wyjątkowa, ani uzasadniona szczególnymi względami, aby móc w stosunku do niego podjąć działania inne, niż w stosunku do podmiotów prawidłowo wywiązujących się ze swoich obowiązków, a okoliczności ujawnionego naruszenia uznać za nadzwyczajne - na które podmiot wysyłający nie miał wpływu. Stwierdzona nieprawidłowość nie ma charakteru czysto formalnego błędu, który w żaden sposób nie przekłada się na realizację celów ustawy SENT. Wprost przeciwnie zaistniała nieprawidłowość godzi w podstawowy cel tej ustawy, jakim jest kontrola przewozu "towarów wrażliwych". Co więcej naruszenie, którego dopuścił się podmiot wysyłający było wynikiem braku dostatecznej staranności w wykonywaniu obowiązków nałożonych na ten podmiot ustawą SENT. Wskazane we wniosku czynniki zewnętrzne związane z pandemią Covid-19, wojną na Ukrainie, czy kryzysem energetycznym nie należą do takich, które mogą wywrzeć negatywny wpływ tylko na działalność spółki, bo inne podmioty gospodarcze w swojej działalności także muszą się mierzyć z ich skutkami, stąd nie mogą wpływać na uznanie, że ich istnienie i konsekwencje to ważny interes danego podmiotu. Powołując się na dobre wyniki finansowe spółki w latach 2020-2023, brak zaległości wobec urzędu skarbowego i ZUS, brak postępowań egzekucyjnych, organ wskazał, że sytuacja ekonomiczno-finansowa spółki jest stabilna i bezpieczna, a zatem zapłata kary pieniężnej w kwocie {...}zł nie spowoduje utraty płynności finansowej i braku możliwości kontynuowania działalności.

W skardze na powyższą decyzję do tut. Sądu spółka wniosła o jej uchylenie, a także uchylenie decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie przepisów prawa, z których każde miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a które polegały na:

1. błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy przez uznanie, iż w realiach niniejszej sprawy, to skarżąca występowała w charakterze "podmiotu wysyłającego" w rozumieniu art. 2 pkt 7 lit. a tiret pierwszy ustawy SENT odnośnie dostawy oleju opałowego lekkiego o kodzie CN 2710 w ilości 7 500 litrów z dnia 28.09.2022r., podczas gdy stan faktyczny sprawy, a także stanowisko "T" oraz organu dokonującego kontroli na drodze dowodzą, iż to właśnie "T" należy uznać za "podmiot wysyłający" w rozumieniu art. 2 pkt 7 lit. a tiret drugi ustawy SENT, co do całej dostawy oleju opałowego lekkiego (w łącznej ilości 11 000 litrów = 10.994 m3 w 15°C), w tym ilości 7 500 litrów, których dotyczy skarżona decyzja,

2. błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy przez uznanie, iż "T" , składając skarżącej zamówienie z dnia 28.09.2022r. (m.in. na olej opałowy, którego dotyczy skarżona decyzja) przekazał jej numery SENT zarówno na przewóz oleju napędowego, jak i na przewóz oleju opałowego lekkiego, podczas gdy w rzeczywistości skarżąca otrzymała od "T" jedynie numer SENT na przewóz oleju opałowego lekkiego, tj{...},

3. błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy przez uznanie, iż towar (olej opałowy lekki) objęty sporządzonym przez "T" dokumentem o nazwie "Dokument przewozowy i przesunięcia międzymagazynowego materiałów niebezpiecznych" (powoływany dalej także jako "MM") z dnia 28.09.2022r. stanowił własność skarżącej, a w konsekwencji był przewożony pomiędzy magazynami należącymi do różnych podmiotów, podczas gdy towar ten w chwili odbioru przez "T" z Terminalu Paliw, z racji zawartej uprzednio umowy sprzedaży, stanowił własność "T" i tylko ten podmiot był władny rozporządzać tym towarem jak właściciel, a w konsekwencji towar był przewożony pomiędzy magazynami należącymi do jednego podmiotu,

4. błędnym uznaniu, iż skarżąca podziela pogląd, że przewóz oleju opałowego lekkiego w oparciu o dokument MM może legalnie nastąpić pomiędzy magazynami należącymi do rożnych podmiotów, podczas gdy Skarżący nigdy nie wypowiedział takiego poglądu, a przewożony przez "T" dnia 28.09.2022r. na podstawie dokumentu MM olej opałowy lekki w ilości 11 000 litrów (10.994 m3 w 15°C) nie należał do różnych podmiotów, lecz był w całości własnością"T",

5. pominięciu przez organ II instancji (jak i przez organ I instancji przy wydaniu decyzji z 30 października 2023 roku) okoliczności i celu wprowadzenia do ustawy SENT przepisu art. 2 pkt 7 ustawy SENT w obecnym brzmieniu, w sytuacji gdy z uzasadnienia dokonanych przez Senat Rzeczpospolitej poprawek do w/w ustawy na etapie jej uchwalania wynika niezbicie, iż wprowadzona przez Senat do art. 2 pkt 7 poprawka "ma na celu doprecyzowanie definicji podmiotu wysyłającego poprzez uwzględnienie przypadków, w których towar jest przemieszczany, w celu dokonania dostawy towarów, po zakończeniu przewozu towarów. Tym samym uwzględnia przypadki, w których dostawa towarów nastąpi na terytorium kraju, przykładowo w bazie paliwowej, a następnie towar nie zostanie przemieszczony do nabywcy, ale do innego kontrahenta tego nabywcy, w celu dokonania dostawy po zakończeniu przewozu towarów",

6. pominięciu przez organ II instancji wskazywanych przez skarżącą istotnych okoliczności, w szczególności treści zalegających w aktach sprawy:

a. złożonego przez "T" zamówienia z dnia 28.09.2022r. na 11 000 litrów oleju opałowego lekkiego ("grzewczego")

b. Notatki Urzędowej Urzędu Celno - Skarbowego z dnia 28.09.2022r.,

c. złożonego skarżącej przez "T"oświadczenia dnia 29.09.2022r.,

d. "Skargi" "T"z dnia 30.09.2022r.,

podczas gdy treść tych dokumentów dowodzi, że przy dokonywanym przez "T" transporcie oleju opałowego lekkiego w ilości 11.000 litrów (10.994 m3 w 15°C) dnia 28.09.2022r. skarżąca nie działała jako "podmiot wysyłający" i nie sposób przypisać jej takiego statusu,

7. braku w decyzji organu II instancji uzasadnienia faktycznego, jak i prawnego sprawy; organ nie wskazał w swojej decyzji faktów, które uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś co do uzasadnienia prawnego organ nie wyjaśnił podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Organ pomimo obszernego uzasadnienia swojej decyzji, co do jej istoty ograniczył się do stwierdzenia, że skarżąca występowała w charakterze podmiotu wysyłającego w rozumieniu art. 2 pkt 7 lit. a zdanie pierwsze ustawy SENT, bowiem z akt sprawy wynika, że olej opałowy został sprzedany nabywcy – T., o czym świadczy faktura nr{...}, a w ogóle zaniechał analizy i oceny czynności oraz dokumentów, które poprzedziły transport oleju opałowego lekkiego dnia 28.09.2022r., a które definiowały rolę skarżącej w niniejszej sprawie. Takie uzasadnienie nie tylko narusza normy prawne, ale też uniemożliwia skarżącej rzeczową polemikę ze stanowiskiem organu II instancji,

8. braku wyjaśnienia przez organ II instancji na czym polegał i w jaki sposób się przejawiał brak należytej staranności po stronie skarżącej w zakresie działań bądź zaniechań objętych stanem faktycznym niniejszej sprawie, podczas gdy w jej ocenie w niniejszej sprawie dochowała należytej staranności i nie można jej postępowaniu przypisać żadnych zaniedbań ani uchybień,

9. z najdalej posuniętej ostrożności procesowej - w przypadku uznania przez Sąd powyższych zarzutów za bezzasadne - skarżonej decyzji (a tym samym działaniu organu II instancji) zarzuciła niezastosowanie względem skarżącej przepisu art. 21 ust 3 ustawy SENT, stanowiącego podstawę odstąpienia od wymierzenia kary, choć w sprawie przemawiają za tym przesłanki ważnego interesu strony, jak i interesu społecznego, działaniom (ew. zaniechaniom) skarżącej w zakresie okoliczność stanowiących elementy stanu faktycznego niniejszej sprawy nie można przypisać znamion naruszenia prawa, w szczególności świadomego czy tym bardziej celowego, a żadne z działań (ew. zaniechań) podejmowanych w niniejszej sprawie nie było skierowane na uszczuplenie należnych Państwu danin, utrudnienie kontroli dokonywanej przez stosowne organy, ani nie zmierzało do obejścia przepisów ustawy SENT.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz.935 - dalej: P.p.s.a.), Sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla ją w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; stwierdza jej nieważność, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych szczególnych; stwierdza jej wydanie z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych szczególnych.

Rozpatrując sprawę, w wyżej wskazanych granicach Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż wydane w sprawie decyzje naruszają prawo.

Podstawą faktyczną nałożenia na skarżącą kary pieniężnej było uznanie jej za podmiot wysyłający w rozumieniu art.2 pkt 7 lit.a zdanie pierwsze ustawy SENT. Zgodnie z tym przepisem, za podmiot wysyłający uznaje się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzącą działalność gospodarczą, dokonującą:

a) dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług:

– ostatniej przed rozpoczęciem przewozu towarów - w przypadku gdy jest dostawcą towaru, a po wydaniu towaru jest on przewożony na rzecz podmiotu odbierającego.

Zdaniem organu wymienione w tym przepisie przesłanki zostały spełnione, bowiem skarżąca dokonała dostawy towaru - oleju opałowego - na rzecz firmy "T" T.O. , zgodnie z fakturą z 29 sierpnia 2022r. Towar został załadowany na terminalu "T" w {...}bezpośrednio do cysterny firmy "T" (przewoźnika) i miał być dostarczony do miejsca jej działalności. Zatem to skarżąca była zobowiązana do zgłoszenia SENT przed rozpoczęciem przewozu.

Skarżąca zaś stoi na stanowisku, że wbrew twierdzeniom organu, w niniejszej sprawie nie występowała w charakterze podmiotu wysyłającego w rozumieniu ustawy SENT, bowiem podmiotem tym było "T".

W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że przewóz 7 500l oleju opałowego dokonywany był bez zgłoszenia do rejestru SENT, a obowiązek zgłoszenia do rejestru SENT przewozu tego oleju spoczywał na podmiocie wysyłającym, stosownie do treści art.5 ustawy SENT, zgodnie z którym w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Jednak w ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy nie wykazały, aby to skarżąca była podmiotem wysyłającym w odniesieniu do kwestionowanego przewozu 7 500l oleju opałowego i aby to na niej ciążyły obowiązki wynikające z art.5 ust.1 ustawy SENT.

W toku postępowania administracyjnego podnoszone były przez skarżącą okoliczności i argumenty, do których organ się nie odniósł. Bezsporne jest bowiem, że skarżącą i przedsiębiorstwo "T" łączyła ramowa umowa okresowa, o której mowa w art. 89 ust. 5e oraz 5f ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, której nadano unikatowy numer. W ramach tej umowy nastąpiła m.in. sprzedaż 11 000l paliwa opałowego w dniu 28 sierpnia 2022r. i na potwierdzenie tej transakcji nie było wymagane zgłoszenie SENT, stosownie do treści art.6c ust.3 ustawy SENT. Firma "T" składając zamówienie na ten olej w ilości 11 000l poinformowała skarżącą, że przewóz oleju opałowego jest objęty{...}. Taka informacja mogła wywołać u skarżącej przekonanie, że cała ilość nabytego oleju objęta jest tym zgłoszeniem i z tego względu skarżąca jako dokonująca dostawy oleju, nie dokonała zgłoszenia jego przewozu. To zgłoszenie SENT zostało dokonane przez "T", który został wskazany jako podmiot wysyłający. W ocenie Sądu nie ma znaczenia – dla oceny zachowania skarżącej i dopełnienia przez nią obowiązków wynikających z ustawy SENT – że zgłoszenie to dotyczyło jedynie części nabytego oleju – 3 500l. Brak bowiem w aktach sprawy ustaleń co do tego, aby odbyło się to za wiedzą skarżącej. Skoro więc już po dokonaniu przez skarżącą dostawy, nabywca zdecydował o podziale całej partii oleju opałowego na dwie części i zadysponował wobec nich przewóz na różnych zasadach (część do podmiotu trzeciego a część do własnej siedziby), to skutki tych działań i ocenę spełnienia obowiązków wynikających z ustawy SENT należało odnieść do firmy "T".

Organy nie odniosły się do podnoszonych przez skarżącą niekonsekwencji w ocenie stanu faktycznego, że w tych samych okolicznościach prawnych{...}, "T"- jako "podmiot wysyłający" w rozumieniu art. 2 pkt 7 lit. a ustawy SENT - wykonał niekwestionowany przewóz 3 500 I oleju opałowego (spośród 11 000 I kupionych w ramach jednego zamówienia z 28.09.2022r.), natomiast odnośnie przewozu pozostałych 7 500l oleju opałowego z tego samego zamówienia – zdaniem organów "T" nie miał prawnej możliwości występowania w charakterze "podmiotu wysyłającego" w rozumieniu art. 2 pkt 7 lit. a ustawy SENT (mimo, iż był właścicielem paliwa przed rozpoczęciem jego przewozu), a odpowiedzialnością za niedokonanie przez "T" zgłoszenia przewozu przedmiotowego towaru obciążona została skarżąca. Przy czym, nie chodzi o zgłoszenie dokonane przez "T" w wyniku kontroli na drodze, ale o zgłoszenie {...}dokonane przed rozpoczęciem przewozu, w którym"T" wskazał siebie jako podmiot wysyłający.

W stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, że skarżąca sprzedała olej firmie "T"L, która odebrała go w terminalu "T", a następnie sama zdecydowała o jego dalszym rozdysponowaniu i dalszym przewozie. Konieczne było więc rozważenie, kogo należy uznać za podmiot wysyłający również w świetle art.2 ust.7a tiret 2 ustawy SENT. Skarżąca podnosiła, że w chwili odbioru towaru z Terminala Paliw "T" w {...}stanowił on własność "T" i tylko ten podmiot mógł towarem rozporządzać jak właściciel lecz organ do tej kwestii się nie ustosunkował. Ustalenie, kto w momencie rozpoczęcia przewozu dysponował towarem jak właściciel ma istotne znaczenie do ustalenia osoby – podmiotu wysyłającego i kontroli przestrzegania związanych z tym obowiązków. W zaskarżonej decyzji brak też odniesienia się do twierdzeń skarżącej, że decyzja w sprawie "podziału" nabytego od skarżącej oleju opałowego była arbitralną decyzją "T", podejmowaną bez wiedzy i udziału skarżącej, która nie ma dostępu do zgłoszeń SENT dokonywanych przez inne niż ona sama podmioty, stąd sprzedając firmie "T" olej opałowy nie miała wiedzy o ilości oleju opałowego zawartej w dokonanym przez "T" zgłoszeniu SENT (SENT{...}), ani o wskazanym przez {...}L w tym zgłoszeniu odbiorcy produktu.

Z tych względów należy uznać, że w ustalonym stanie faktycznym brak było podstaw, aby uznać skarżącą za podmiot wysyłający w rozumieniu art. 2 ust.7 lit a ustawy SENT.

Niezależnie od powyższej oceny, zdaniem Sądu wydane w sprawie decyzje są wadliwe również w kwestii związanej z brakiem odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 21 ust. 3 ustawy SENT. W myśl tego przepisu, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

Decyzja podejmowana na tej podstawie prawnej ma charakter uznaniowy, pod warunkiem stwierdzenia występowania określonych w tym przepisie przesłanek "ważnego interesu podmiotu" lub "interesu publicznego".

Organy uznały, że sytuacja skarżącej nie jest wyjątkowa, a w sprawie nie wystąpiły szczególne okoliczności, które realizację obowiązku uczyniłyby niemożliwą. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jest uzasadnione jedynie w sytuacjach, które zostały spowodowane działaniem czynników, na które skarżąca nie miała wpływu i które są niezależne od sposobu jej postępowania. Zdaniem organu skarżąca powinna była się upewnić (czyli dochować należytej staranności), czy cała ilość oleju opałowego została objęta wskazanym zgłoszeniem SENT, a nie polegać - jak się okazało w wyniku podjętych czynności kontrolnych - na niewłaściwym działaniu kontrahenta, z którym nawiązała kontakty handlowe.

W ocenie Sądu, okoliczności sprawy wskazują, że ujawnione naruszenie nie było wynikiem niedopełnienia ustawowych obowiązków Spółki. Jak wyżej wskazano, w chwili otrzymania zamówienia na 11 000l oleju nabywca i jednocześnie przewoźnik – firma {...}przekazała skarżącej spółce numer SENT, nie informując o podziale zamówienia i o różnych sposobach/miejscach zakończenia tego przewozu. W tej sytuacji skarżąca nie miała podstaw aby przypuszczać, że "T" obejmie zgłoszeniem jedynie część nabytego oleju, a pozostałą część będzie przemieszczał do własnej siedziby na podstawie dokumentu przesunięcia MM. W chwili rozpoczęcia przewozu to "T" był właścicielem oleju i on dysponował dokąd i na jakich zasadach będzie dostarczany. DIAS nie wskazał podstawy prawnej wywodzonych obowiązków skarżącej w zakresie upewnienia się czy cała ilość nabytego oleju została objęta wskazanym zgłoszeniem SENT.

Okoliczności sprawy, w tym m.in. niewątpliwy fakt dokonania przez skarżącą zgłoszenia SENT co do drugiej partii towaru zamówionego przez {...} i przewożonego równocześnie tj. 7 000l oleju napędowego – świadczą o tym, że zamiarem skarżącej było prawidłowe wywiązywanie się z obowiązków nałożonych ustawą SENT. Nawet zatem gdyby uznać - choć jak wyżej wskazano organ tego nie wykazał - że skarżąca była w zakresie 7 500l oleju opałowego podmiotem wysyłającym, zobowiązanym do zgłoszenia tego przewozu do rejestru SENT, to istniały podstawy do odstąpienia od nałożenia na nią kary z tego tytułu, ponieważ na powstanie tych nieprawidłowości, z podanych wyżej przyczyn, nie miała wpływu. W ocenie Sądu, sprzeczne z interesem publicznym jest obciążanie odpowiedzialnością podmiotu, który nie miał wpływu na zaistniałe naruszenie – usunięcie spod kontroli przewozu towaru podlegającego ustawie SENT. Organy orzekające w niniejszej sprawie przyjęły najprostszy, choć nie znajdujący uzasadnienia w ustalonym stanie faktycznym, tryb postępowania, polegający na obciążeniu odpowiedzialnością ostatniego dostawcy. Taki sposób postępowania były uzasadniony, gdyby zostało wykazane spełnienie przesłanek z at.2 ust.7 lit.a zd. pierwsze ustawy SENT. Tak jednak nie było w niniejszej sprawie, a mimo to organ nie podjął się rozważenia możliwości przypisania odpowiedzialności podmiotowi spełniającemu przesłanki z art.2 ust.7 a lit.a zd. drugie.

Nie kwestionując zatem prawa organu do swobodnego uznania w kwestii odstąpienia od nałożenia kary, Sąd stwierdza, że wadliwie organy obu instancji przyjęły, że nie istnieje przesłanka interesu publicznego w rozpoznawanej sprawie.

Z podanych względów Sąd uznał, że zarzuty skargi zasługują na uwzględnienie, bo przeprowadzone postępowanie i wydane decyzje naruszają przepisy art.5 ust.1 w zw. z art.2 pkt 7 lit.a., art.21 ust.3 ustawy o SENT oraz art.120, art. 122 i art.191 O.p., dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

W oparciu o art.200 i art.205 § 2 P.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego, na które składają się: uiszczony od skargi wpis w kwocie 637 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 3.600 zł - zgodnie z § 14 ust.1 pkt 1 lit.a w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023r., poz.1964 ze zm.).