Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 542/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14 ust. 2 pkt 12
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 6 ust. 1
journal: Dz.U. 1998 nr 144 poz 930
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca),, WSA Małgorzata Fita, Protokolant Starszy inspektor Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 września 2012 r. sprawy ze skargi B. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektor Izby Skarbowej na rzecz B. O. kwotę 2.417 zł (dwa tysiące czterysta siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania B. O., uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. określającą zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2008 r. - w części dotyczącej określenia wysokości ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2008 r., wg stawki 3% oraz łącznej wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za rok 2008, i w tym zakresie umorzył postępowanie, a w pozostałej części, tj. w zakresie określenia niezaewidencjonowanego przychodu za 2008 r. w kwocie 21.450 zł i ryczałtu od tego przychodu w kwocie 8.937 zł - utrzymał decyzję I instancji w mocy.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] r., Naczelnik Urzędu Skarbowego określił B. O. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2008 r. w łącznej kwocie 9.224 zł (287 zł+8.937 zł).Podstawą wydania decyzji były ustalenia poczynione w trakcie kontroli podatkowej, wskazujące na zaniżenie przychodu w prowadzonej ewidencji przychodów, którą uznano za nierzetelną, z uwagi na niezaewidencjonowanie przez podatniczkę przychodu z tytułu wypłaty odszkodowania uzyskanego od ubezpieczyciela w związku ze szkodą samochodu osobowego.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 122, art.187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż samochód marki Peugeot Partner stanowił składnik majątku związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, art. 193 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż ewidencja przychodów była prowadzona nierzetelnie oraz art. 14 ust. 2 pkt 12) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem podatniczki, skoro samochód marki Peugeot Partner nie był ujęty w wykazie środków trwałych to nie był składnikiem majątkowym związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą. Fakt wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej samochodu, nie oznacza, że samochód ten był składnikiem majątkowym związanym z prowadzoną działalnością. Przedmiotowy samochód był wykorzystywany do celów prywatnych. W ocenie strony pojęcia "wykorzystywania" i "związek z działalnością" nie oznaczają tego samego.

Organ odwoławczy wskazał, że w 2008 r. B. O. prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jako podatniczka opodatkowana w formie ryczałtu była obowiązana posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów, prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ewidencję wyposażenia oraz, odrębnie za każdy rok podatkowy, ewidencję przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne -Dz. U. Nr 144 poz. 930, ze zm.)

Ewidencję zobowiązana była prowadzić rzetelnie i w sposób niewadliwy (§ 13 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - Dz. U. z 2002 r. nr 219, poz. 1836, ze zm.). Za niewadliwą uważa się ewidencję prowadzoną zgodnie z przepisami ustawy i rozporządzenia. Za rzetelną uważa się ewidencję, jeżeli dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty.

Przeprowadzona u podatniczki kontrola pozwalała na stwierdzanie nierzetelności ewidencji przychodów. Łączna wartość niezaewidencjonowanego przychodu w 2008 r. wyniosła 21.450 zł. Organ ustalił, iż podatniczka w dniu 17 października 2008 r. otrzymała odszkodowanie w wysokości 21.450 zł za szkodę poniesioną w związku z uszkodzeniem w wypadku drogowym samochodu marki Peugeot Partner. Organ ustalił, ze samochód ten został zakupiony i był faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na handlu obwoźnym (wyjazdy samochodem w celu zakupu towarów podatniczka potwierdziła w pismach kierowanych do PZU S.A. oraz w protokole przesłuchania strony). Uznano zatem, ze samochód ten stanowi składnik majątku związanego z prowadzoną działalnością, o którym mowa w art. 22a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. znajdującym zastosowanie, w związku z dyspozycją § 14 ust. 2 pkt 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r., pomimo nie wpisania go do wykazu środków trwałych.

Organ podatkowy wskazał na art. 22a pkt 1 z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.- dalej "pdf") w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. znajdującym zastosowanie, w związku z dyspozycją § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.12.2002 r. i wyjaśnił, iż amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Organ wskazał też na art. 22d ust. 2 pdf, zgodnie z którym składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Zdaniem organu niewprowadzenie środka trwałego do wykazu nie oznacza, ze środek ten nie istnieje, ponieważ o tym czy dany składnik majątkowy jest środkiem trwałym wymagającym wpisu do ewidencji decydują przepisy prawa podatkowego. Nieujęcie go w wykazie środków trwałych, nie może prowadzić do uwolnienia się od skutków podatkowych wynikających z faktu otrzymania odszkodowania. Kwota odszkodowania powinna zostać więc wykazana jako przychód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf, w brzmieniu obowiązującym w roku 2008, w związku z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, który stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

Nie ujęcie przez podatniczkę kwoty odszkodowania (21.450 zł) w ewidencji przychodów ani w rocznym zeznaniu za 2008 rok (PIT-28), stanowi naruszenie § 4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, który stanowi, że w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pdf oraz w razie osiągania przychodów z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy, zapisów dokonuje się na podstawie dowodów potwierdzających faktyczne uzyskanie tych przychodów. Wobec powyższego organ podatkowy stwierdził nierzetelność ksiąg i nie uznał ich za dowód w zakresie ewidencjonowania przychodów.

Organ wskazał, że stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. i) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf wynosi 8,5%, natomiast w myśl art. 17 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ryczałt od niezaewidencjonowanego przychodu wynosi pięciokrotność stawki przewidzianej w art. 12 ustawy, czyli z tytułu wypłaconego odszkodowania za samochód ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 42,5%(8,5% x 5 = 42,5%).

W ocenie organu podatkowego, postępowanie podatkowe prowadzone było zgodnie z regułami prowadzenia tego postępowania unormowanymi w Ordynacji podatkowej. Organ uzasadniał, że w sprawie zgromadzono materiał dowodowy, który został przeanalizowany, a rozstrzygnięcia dokonano w oparciu o obowiązujące przepisy prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił też uwagę na fakt, iż organ podatkowy pierwszej instancji nieprawidłowo obniżył ryczałt od przychodów niezaewidencjonowanych o składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 178,59 zł. Kwota ta powinna pomniejszyć ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Odstąpił jednak od skorygowania wysokości ryczałtu od przychodów niezaewidencjonowanych z uwagi na treść art. 234 Ordynacji podatkowej.

Uchylając natomiast decyzję pierwszoinstancyjną we wskazanym wyżej zakresie i umarzając postępowanie w tej części, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż prawidłowa wysokość tego zobowiązania jest taka sama jak wynikająca ze złożonej w Urzędzie Skarbowym korekty zeznania podatkowego PIT-28 z dnia 12 marca 2009 r.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o uchylenie tej decyzji, B. O. zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia a mianowicie art. 191 Ordynacji podatkowej, przez błędne przyjęcie, iż samochód stanowiący własność skarżącej był składnikiem majątku związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą i pomiędzy uzyskiwanym przychodem z działalności a przedmiotowym samochodem miało miejsce przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie,

- naruszenie prawa materialnego, przez niewłaściwe zastosowanie art. 14 ust.2 pkt.12 pdf, gdyż odszkodowanie z tytułu uszkodzenia samochodu marki Peugeot Partner nie stanowiącego składnika majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie ujętego tym samym w wykazie środków trwałych, nie jest przychodem z działalności gospodarcze.

W uzasadnieniu skargi B. O. nie oponowała, że przedmiotowy w sprawie samochód nie był przez nią ujęty w wykazie środków trwałych, oraz że był wykorzystywany w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej w zakresie handlu obwoźnego. Jednak jej zdaniem, wykorzystywanie go, obok celów prywatnych, do celów prowadzonej działalności nie oznacza, że samochód ten stanowi składnik majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pojecie "wykorzystywanie" i pojęcie "związek z prowadzoną działalnością", o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf, nie są tożsame.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie stwierdził, że skarga nie jest zasadna.

Sąd wskazał, że kwestią sporną pomiędzy skarżącą a organem podatkowym jest, czy zaistniały w sprawie związek pomiędzy samochodem Peugeot Partner z działalnością gospodarczą podatniczki był związkiem o takim charakterze, iż rodził po jej stronie obowiązek zaliczenia odszkodowania z tytułu uszkodzenia samochodu w wypadku w poczet przychodów wykonywanej działalności.

Zdaniem Sądu, rozważając tę kwestię organ podatkowy słusznie zwrócił uwagę na treść art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf w związku z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z którego wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Sąd nie zgodził się z zarzutem skargi, że organy podatkowe nie dokonały analizy pojęcia "wykorzystywania" przedmiotowego auta w świetle brzmienia powyższego przepisu. Słusznie Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę na przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie konkretnego rodzaju przychodu ze sposobem wykorzystywania samochodu i wyprowadził z tego zestawienia prawidłowy i logiczny wniosek, że związek samochodu Peugeot Partner z wykonywaną przez skarżącą działalnością gospodarczą był bezpośredni i oczywisty.

O prawidłowości powyższego stanowiska świadczy przede wszystkim charakter prowadzonej przez skarżącą działalności: handel obwoźny. Strona sama przyznaje (pismo z dnia 4 kwietnia 2008 r.), że handel prowadziła na targach w Ł., P., P., M., T., Ś., E. – taki zakres prowadzonego handlu, w sytuacji, gdy strona każdorazowo musiała dojechać na miejsce targowiska, zawieźć i zabrać towar z powrotem, niewątpliwie zmuszał skarżącą do częstego (jeśli nie codziennego) korzystania ze środka transportu, w postaci przystosowanego do przewożenia towarów Peugeota Partner (dostosowanie go do przewozu towarów strona potwierdziła w piśmie z dnia 17 listopada 2008 r.). Nieodzowność posiadania sprawnego samochodu dla ponownego (po wypadku) uruchomienia działalności sama skarżąca traktuje na równi z zakupem towaru handlowego – dopiero posiadanie funduszy na zakup obu dóbr majątkowych (towar + samochód) warunkować ma dla niej możliwość faktycznego wznowienia działalności. Tak twierdziła sama skarżąca w powołanym wyżej piśmie, a organy podatkowe, nie podejmując polemiki ze skarżącą w zakresie potrzeby wykorzystywania auta w jej działalności i jego faktycznego używania, co jest oczywiste i logiczne, wyprowadziły jedynie z powyższych twierdzeń prosty wniosek, iż był on wykorzystywany w prowadzonej działalności.

Powyższa okoliczność skutkowała natomiast, w świetle art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf, obowiązkiem zaliczenia do przychodów z działalności gospodarczej odszkodowania otrzymanego w związku z poniesieniem szkody na takim składniku majątku.

Wbrew zarzutom skargi słusznie przy tym twierdzi, zdaniem sądu, organ odwoławczy, że niewprowadzenie przez podatnika takiego składnika majątku do ewidencji środków trwałych, który to obowiązek słusznie organ wyprowadził z treści art. 22a, art. 22c i art. 22d pdf, nie ma znaczenia dla zaistnienia obowiązku zaliczenia otrzymanego odszkodowania w poczet przychodów z działalności, wynikającego z treści art. 14 ust. 2 pkt. 12 pdf. Oznacza to, że otrzymanie odszkodowania za samochód niebędący środkiem trwałym skarżącej, z racji jego wykorzystywania w prowadzonej działalności, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W ocenie sądu zapis o uzyskaniu przychodu z tytułu odszkodowania, wbrew obowiązkowi wynikającemu z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r., nie został zamieszczony w ewidencji przychodów strony. Ewidencja nie odzwierciedla zatem stanu rzeczywistego i nie mogła być uznana, w świetle § 13 ww. rozporządzenia, za rzetelną i prowadzoną w sposób niewadliwy. Zasadnie więc organy podatkowe wartość niezaewidencjonowanego przychodu określiły w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy – m. in. informację z PZU SA o wysokości wypłaconego odszkodowania (pismo z dnia 1 września 2009 r.).

Skoro organy podatkowe stwierdziły nierzetelność ewidencji przychodu i w konsekwencji nie uznały jej za dowód w postępowaniu podatkowym, a wartość niezaewidencjonowanego przychodu określiły w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy, spełniły się przesłanki do zastosowania art. 17 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Organy podatkowe są uprawnione do zastosowania podwyższonych stawek podatkowych wynikających z art. 17 ust. 2 tej ustawy nie tylko wówczas, gdy nie uznają za dowód w postępowaniu podatkowym ewidencji przychodów i jednocześnie określają wartość przychodu w formie oszacowania, lecz również gdy przychody te są wykazane na podstawie innych niż ewidencja dowodów, o czym świadczy sformułowanie zawarte w art. 17 ust. 1 "w tym również". Istotne jest, aby wymiar ryczałtu przy zastosowaniu podwyższonej stawki zastosowano jedynie do przychodu niezaewidencjonowanego. Dlatego też prawidłowo w stosunku do takiego przychodu zastosowano pięciokrotność stawki przewidzianej w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku.

Ponadto Sąd wskazał, choć nie było to przedmiotem skargi, na prawidłowość stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, który uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wysokości ryczałtu od przychodów zaewidencjonowanych za 2008 r., wg stawki 3% oraz łącznej wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za rok 2008, i w tym zakresie umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe, gdyż prawidłowa wysokość zobowiązania jest tożsama z kwotą wynikającą ze złożonej przez skarżącą w dniu 12 marca 2009 r. korekty zeznania PIT-28.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku strona zarzuciła naruszenie art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że fakt wykorzystywania samochodu osobowego nieujętego w wykazie środków trwałych dla celów działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika opodatkowanego zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 6 ust. 1 o zryczałtowanym podatku dochodowym powoduje powstanie obowiązku zaliczenia otrzymanego odszkodowania z tytułu wypadku komunikacyjnego w poczet przychodów oraz nieuwzględnienie, że zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 3a pdf kwota odszkodowania wypłacona skarżącej, która poniosła wydatek na nabycie tego środka trwałego, a także nie odliczyła w postaci odpisów amortyzacyjnych jako kosztu uzyskania przychodu z uwagi na treść art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku stanowi wydatek, który został skarżącej zwrócony w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy.

Skarżąca zarzuciła też naruszenie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej P.p.s.a. - przez nieuwzględnienie skargi, mimo że organy naruszyły art. 122, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez bezzasadne przyjęcie, że samochód ten stanowi składnik związany z prowadzoną działalnością gospodarczą z uwagi na charakter działalności, jak również nieuwzględnienie, że wypłacona kwota stanowi zwrot kosztu poniesionego przez skarżącą na zakup samochodu.

Na tej podstawie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy z uwagi na niedostrzeżenie przez sąd I instancji uchybień dotyczących postępowania dowodowego.

Sąd I instancji bezzasadnie zrównał pojęcie "związku" z pojęciem "wykorzystania" samochodu w działalności gospodarczej, co miało skutkować obowiązkiem zaliczenia odszkodowania z tytułu uszkodzenia samochodu w wypadku w poczet przychodów wykonywanej działalności. Tymczasem pojęcia "wykorzystanie" i "związek" z działalnością nie oznaczają tego samego i nie mogą być utożsamiane (podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 sierpnia 2007 r., sygn. akt II FSK 935/06). Organy podatkowe, jak i również sąd I instancji ograniczyły się wyłącznie do podkreślenia rodzaju prowadzonej działalności, podkreślając jej "obwoźny" charakter i zakładając, iż z tego powodu samochód marki Peugeot Partner był związany w sposób oczywisty z prowadzoną przez podatniczkę działalnością gospodarczą.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf odwołuje się do pojęcia "związku" składników majątku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sąd I instancji stwierdził, że nieodzowność posiadania sprawnego pojazdu i brak polemiki podatniczki w zakresie potrzeby wykorzystywania auta w jej działalności i jego faktycznego używania prowadzi do oczywistego i logicznego wniosku w zakresie obowiązku zaliczenia otrzymanego odszkodowania do przychodów z działalności gospodarczej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioski te nie uwzględniały jednakże analizy i rozmiarów działalności prowadzonej przez podatniczkę, a tym samym częstotliwości wykorzystywania samochodu na potrzeby handlu obwoźnego, zważywszy na twierdzenia skarżącej, iż samochód był przede wszystkim wykorzystywany dla celów prywatnych. Poza sporem bowiem pozostaje, iż stanowił on składnik majątku wspólnego podatniczki i jej męża i był przez nich oboje wykorzystywany właśnie poza omawianą działalnością gospodarczą. Zatem, zbyt daleko idące są wnioski sądu I instancji, że skoro podatniczka ubiegała się o odszkodowanie za zniszczony towar, gdyż wypadek miał miejsce w czasie prowadzenia handlu, to związek z prowadzoną działalnością gospodarczą skutkuje zastosowaniem art. 14 ust. 2 pkt 12 cyt. wyżej ustawy. Nadto wnioski prezentowane przez organy podatkowe a zaakceptowane przez sąd I instancji zostały sformułowane w oparciu o niepełny materiał dowodowy, w szczególności ocenie nie zostały poddane okoliczności, iż podatniczka nie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środka trwałego, ani tego, że kwota nabycia przedmiotowego samochodu nie została przez nią uwzględniona w ramach rozliczeń podatkowych. Te wszystkie okoliczności powinny być ustalone przy zachowaniu reguł postępowania dowodowego przez organ podatkowy, a następnie poddane wnikliwej ocenie przez sąd.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił natomiast zarzutów naruszenia prawa materialnego.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 190 P.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przytoczony przepis wyznacza kierunek postępowania sądu I instancji, który nie posiada już, na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego, swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny granice sprawy podlegają zawężeniu do granic, w jakich Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną. Wskazany w art. 190 P.p.s.a. zwrot "związany wykładnią prawa" pozwala wysnuć wniosek, że sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania jest związany wykładnią prawa obejmującą zarówno prawo materialne jak i procesowe.

Mając na uwadze omówiony wyżej art. 190 P.p.s.a., zauważyć należy, że z rozważań w wyroku NSA z dnia 11 maja 2012 r. wynika, iż w sprawie doszło do naruszenia przez organy podatkowe reguł postępowania dowodowego, co skutkuje koniecznością dokonania ponownej, wnikliwej oceny całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W konsekwencji więc zachodziły podstawy do uznania, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia [...]r. została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf odwołuje się do pojęcia "związku" składników majątku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Należy powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym że "wykorzystanie" i "związek" z działalnością nie oznaczają tego samego i nie mogą być utożsamiane (podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 sierpnia 2007 r., sygn. akt II FSK 935/06). Należy podkreślić, że "wykorzystywanie" pojazdu jest tylko jednym z aspektów, ale nie jedyną przesłanką "związku" samochodu z prowadzoną działalnością gospodarczą przez podatnika.

Stanowisko organów podatkowych, że rodzaj prowadzonej działalności i jej "obwoźny" charakter oraz okoliczność, że samochód marki Peugeot Partner był wykorzystany do wykonywania tej działalności, w sposób oczywisty wskazuje na związek tego samochodu z działalnością gospodarczą, nie uwzględnia analizy i rozmiarów działalności prowadzonej przez skarżącą, a tym samym częstotliwości wykorzystywania samochodu na potrzeby handlu obwoźnego, zważywszy na twierdzenia skarżącej, iż samochód był przede wszystkim wykorzystywany dla celów prywatnych. Poza sporem bowiem pozostaje, iż stanowił on składnik majątku wspólnego podatniczki i jej męża i był przez nich oboje wykorzystywany właśnie poza omawianą działalnością gospodarczą. Zatem zbyt daleko idące są wnioski, że skoro skarżąca ubiegała się o odszkodowanie za zniszczony towar, gdyż wypadek miał miejsce w czasie prowadzenia handlu, to związek z prowadzoną działalnością gospodarczą skutkuje zastosowaniem art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf..

W toku ponownego rozpoznawania sprawy organ odwoławczy obowiązany będzie, z zachowaniem reguł określonych w art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej dokonać ponownej analizy okoliczności sprawy co do wszystkich przesłanek określonych w art. 14 ust. 2 pkt 12 pdf.

Mając powyższe na uwadze, należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. orzec jak w sentencji. Rozstrzygniecie zawarte w pkt II wyroku znajduje uzasadnienie w art. 152 P.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a.