Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 758/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2023 poz 70
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)

SENTENCJA

Dnia 29 listopada 2023 rok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.), Protokolant st. asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 listopada 2023 roku sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. Oddział Gospodarowania Nieruchomościami w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 21 lipca 2023 r. nr SKO.4140.426.2023 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 21 lipca 2023 r. Samorządowe Kolegium odwoławcze w Łodzi, po rozpatrzeniu odwołania P S.A. z siedzibą w W., utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Łęczyca z dnia 20 kwietnia 2023 r. odmawiającą podatnikowi stwierdzenia nadpłaty za 2017 rok w kwocie 64.267,00 zł.

Z materiału sprawy wynika, iż w dniu 5 sierpnia 2021 r. Spółka złożyła przed organem I instancji, korektę deklarację na podatek od nieruchomości za 2017 rok, na kwotę 88.868,00 zł w której zadeklarowała do opodatkowania:

- 80.065,00 m² powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- 264,00 m² powierzchni gruntów pozostałych,

- 180,00 m² powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych,

- 28,00 m² powierzchni użytkowej budynków pozostałych,

- 862.110,00 zł wartości budowli.

Wskazując jednocześnie przedmioty zwolnione na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 roku, poz. 70 ze zm.) dalej: u.p.o.l. tj. 99.851,00 m² powierzchni gruntów oraz 296,00 m² powierzchni użytkowej budynków.

W dniu 20 grudnia 2021 r. Spółka, złożyła organowi I instancji, korektę deklarację na podatek od nieruchomości za 2017 rok, na kwotę 24601,00 zł w której zadeklarowała do opodatkowania:

- 5.116,00 m² powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- 75.213,00 m² powierzchni gruntów pozostałych,

- 180,00 m² powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych,

- 28.00 m² powierzchni użytkowej budynków pozostałych,

- 9.639,00 zł wartości budowli.

Wskazując jednocześnie przedmioty zwolnione na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., tj.: 99.851,00 m² powierzchni gruntów oraz 296,00 m² powierzchni użytkowej budynków wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Spółka wyjaśniła, iż korekty uwzględniają wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., o sygn. akt 39/19, w związku z którym korekcie uległy grunty i budowle, na których nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Spółka dodatkowo poinformowała, że prowadzenie działalności na liniach wąskotorowych zakończone zostało wraz z likwidacją Dyrekcji A w 2010 roku, a sama linia wąskotorowa, przebiegająca przez tereny gminy Ł., jest nieczynna.

W odpowiedzi na wezwanie organu Spółka przedłożyła dodatkowy materiał dowodowy, w tym:

- wyjaśnienie, że w okresie 2016-2021 nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne; infrastruktura kolejowa (kolej wąskotorowa) znajdująca się na działkach gminy Ł., została wybudowana w roku 1914 roku;

- grunty znajdujące się w użytkowaniu wieczystym P S.A. nie są amortyzowane na potrzeby podatkowe, gdyż zabrania tego art. 16c pkt 1 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 roku poz. 1800 ze zm.). P S.A. zalicza do kosztów uzyskania przychodów zapłacony podatek od nieruchomości, jednakże fakt ten zdaniem P S.A. nie może rzutować na określenie uprawnienia do zastosowania obniżonej stawki z tego podatku. Spółka wskazała, iż prawo użytkowania wieczystego gruntów jest jedynie amortyzowane na potrzeby ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (Dz. U. z 2021 roku poz. 217 ze zm.), niemniej amortyzacja ta nie uprawnia do obniżenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych;

- prowadzenie działalności związanej z przewozem osób i rzeczy na liniach wąskotorowych zakończona została wraz z likwidacją Dyrekcji A. Linie wąskotorowe były użyczone samorządom (umowa użyczenia z dnia 9 października 2002 r.), którą P S.A rozwiązało w roku 2010 i nie był prowadzony inny rodzaj działalności;

- wyjaśnienie, że strona nie posiada informacji dotyczących tego czy P S.A. wspiera/ wspierała działań podejmowanych przez Towarzystwo A.;

- wyjaśnienie, że P S.A. nie dokonywała rewitalizacji linii kolei ze wskazaniem długości odrestaurowanej linii i wskazaniem podjętych działań oraz nie posiada decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w Ł. zezwalającej na rewitalizację linii kolei wąskotorowej.

Spółka załączyła także dokumenty w postaci: zestawienia środków trwałych wg stanu na ostatni dzień miesiąca grudzień za lata 2015-2021; wyciąg ze statutu spółki określającego dominujący przedmiot jej działalności; decyzję właściwego organu na mocy, której zdecydowano o likwidacji linii kolei wąskotorowej na odcinku K-O, jej wyłączenie z użytku, postawieniu w stan nieczynny, czy też o zawieszeniu ruchu pasażerskiego i towarowego.

Decyzją z dnia 20 kwietnia 2023 r. Wójt Gminy Łęczyca, na podstawie art. 75 § 4a, art. 207 § 1, art. 210 w związku z art. 81b § 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.Dz. U. z 2022r. poz. 2651 ze zm.) dalej: O.p., art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., § 1 ust. 3 i 4 pkt 1 Uchwały Rady Gminy w Łęczycy Nr XXVII/169/2016 z dnia 9 listopada 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2017 r. (Dz. Urz. Województwa Łódzkiego z dnia 30 listopada 2016 r., poz. 5057) odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty za 2017 rok. Organ stwierdził, biorąc pod uwagę, że Spółka jest gotowa do udostępniania posiadanych nieruchomości - w tym wąskotorowej linii kolejowej; ujęła w ewidencji środków trwałych poszczególne składniki majątku objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty; zalicza w koszty uzyskania przychodów podatek od nieruchomości za składniki majątku, objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz aktywnie prowadzi jedną z ujętych w PKD rodzajów działalności gospodarczej tj. sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z), że nie można uznać, iż sporne nieruchomości wyłącznie znajdują się w posiadaniu Spółki. Powyższe wskazuje bowiem jednoznacznie, że są one związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę i tym samym powinny one podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek maksymalnych. Zdaniem organu z uwagi na powyższe w okolicznościach sprawy nie zachodzą podstawy do stwierdzenia nadpłaty.

Nie podzielając rozstrzygnięcia organu I instancji Spółka P wniosła odwołanie. Pełnomocnik strony zarzucając naruszenie szeregu przepisów prawa materialnego, jak i procesowego wniósł o przeprowadzenie dowodu ze zdjęć satelitarnych Wąskotorówki wskazanych w załączniku nr 1 do niniejszego odwołania; uchylenie w całości decyzji oraz o wydanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi nowej decyzji określającej prawidłową wysokość podatku od nieruchomości; ewentualnie w przypadku nieuwzględnienia wniosku strony o uchylenie w całości decyzji oraz o przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia.

Opisaną na wstępie decyzją z dnia 21 lipca 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 72 § 1 pkt 1 i art. 74a O.p. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., podzielając ustalenia i wyprowadzone na ich podstawie oceny organu I instancji, utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Łęczyca z dnia 20 kwietnia 2023 r.

W zaskarżonej decyzji organ wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która:

a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub,

b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub

c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.

Organ wyjaśnił, iż konstrukcja zwolnienia prowadzi do wniosku, że aby grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej zostały objęte zwolnieniem musi być spełniony co najmniej jeden z trzech warunków wskazanych wyżej.

Zdaniem organu nie budzi wątpliwości, że linia kolei wąskotorowej stanowi infrastrukturę kolejową w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowym. Wskazując na wypracowane stanowisko judykatury organ zaznaczył, że analizowane zwolnienie z podatku od nieruchomości obejmuje tylko takie grunty, budynki i budowle stanowiące infrastrukturę kolejową, która jest faktycznie udostępniana przewoźnikom kolejowym lub faktycznie wykorzystywana do przewozu osób lub stanowi linie kolejowe ponadnormatywne. Sporna w niniejszej sprawie infrastruktura nie jest wykorzystywana od 2010 roku, Spółka sama potwierdza, że od blisko 12 lat nieruchomości, przez które przebiega nie były wykorzystywane do przewozów kolejowych a sama linia kolejowa stanowi infrastrukturę nieczynną. Co za tym, zdaniem organu podatkowego brak faktycznego "udostępniania" i wykorzystywania do przewozu osób a również potencjalnej możliwości udostępniania rzeczonej infrastruktury kolejowej ma charakter trwały i nie stanowi przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości infrastruktury kolejowej (w tym przypadku gruntów i budowli).

Dalej organ wskazał, iż w zakresie trzeciej przesłanki uprawniającej do zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. bezspornie nie została ona spełniona, gdyż przedmiotowe budowle będące w posiadaniu Spółki nie tworzą linii kolejowych o szerokości większej niż 1435 mm. Szerokość toru kolei wąskotorowych wynosi mniej niż 1435 mm, zatem nie została spełniona przesłanka zwolnienia, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit c u.p.o.l.

Analizując obszerny materiał dowodowy organ stwierdził, że działka [...] w obrębie B., działki [...], [...], [...] i [...] w obrębie C., dz. [...] w obrębie L., działki. [...], [...], [...], [...], [...] i [...] w obrębie T. to działki, na których usytuowana jest linia kolei wąskotorowej. Zgodnie z załączoną przez Spółkę dokumentacją na linię kolei wąskotorowej składają się następujące budowle: przepusty pod układami torowymi oraz tory wąskotorowe o łącznej wartości 852 471 zł. Ponadto do opodatkowania jako budowlę strona wykazuje studnię głębinową o wartości 9 639 zł. Działki [...], [...] i [...] w obrębie B., działka [...] w obrębie L. to zaś działki, na których nie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej. Zgodnie z art. 4 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia, natomiast dla budowli - ich wartość. Klasyfikacja gruntów w ewidencji gruntów i budynków jako tereny kolejowe na gruncie ustawy podatkowej przesądza o ich opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Co więcej, w analizowanym przypadku nie może być mowy o zajęciu na działalność gospodarczą (tak jak w przypadku użytków rolnych), ale ich związaniu z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Podsumowując, mając na uwadze wyrok TK z dnia 24 lutego 2021 r., o sygn. akt 39/19 oraz wypracowane na jego tle orzecznictwo, w ocenie organu nieruchomości Spółki są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Powoduje to, iż w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z nadpłaconym, bądź nienależnie zapłaconym podatkiem (art. 72 § 1 pkt 1 O.p.), co zobligowało organ pierwszej instancji do odmowy stwierdzenia nadpłaty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Spółki P zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania, tj.:

1) art. 145 § 2 O.p. poprzez doręczenie decyzji z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika skarżącej oraz doręczenie decyzji bezpośrednio do strony, w sytuacji gdy powołany przepis nie przewiduje jakichkolwiek wyjątków w zakresie doręczania pism procesowych na rzecz ustanowionego pełnomocnika;

2) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 145 § 2 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta w sytuacji gdy decyzja Wójta została doręczona z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika skarżącej, a tym samym nie weszła w życie, dlatego organ nie był uprawniony do utrzymania jej w mocy;

3) art. 210 § 1 pkt 8 O.p. poprzez nieprawidłowe podpisanie decyzji, które podlegało na braku wskazania przy podpisywaniu decyzji imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osób podpisujących decyzję, w sytuacji gdy treść powołanego przepisu oraz jednolite orzecznictwo w sposób zgodny przyjmują, iż brak podania wszystkich danych w przedmiotowej sprawie stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji (vide: wyrok NSA z dnia 12 marca 2021 r. sygn. I FSK 743/18);

4) art. 127 O.p. poprzez pominięcie część zarzutów wskazywanych przez skarżącą w toku postępowania podatkowego dotyczących tj.:

a) faktu braku możliwości użytkowania działek oznaczonych jako:

- [...] w obrębie B.;

- [...], [...], [...],[...] w obrębie C.;

- [...] w obrębie L.;

- [...],[...], [...], [...], [...], [...] w obrębie T.;

- oraz budynków i budowli znajdujących się na tych działkach, dalej łącznie jako "Wąskotorówka" albo "Odcinek", w celu prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na to, iż Wąskotorówka ma nadany status infrastruktury nieczynnej, na której nie można dokonywać przewozu osób i mienia oraz na której nie można budować budynków lub budowli – w tym kontekście organ nie dokonał analizy wpływu z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b i art. 66 ust. 2 w zw. z art. 53 ust. 2 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym na zastosowanie wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 39/19, a co za tym idzie możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od nieruchomości w stosunku do Wąskotorówki;

b) faktu, iż skarżąca nie jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od prawa użytkowania wieczystego działek wchodzących w zakres Wąskotorówki, ponieważ zabrania tego art. 16c pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,

c) faktu, iż skarżąca jest zobowiązana do wpisania wszystkich posiadanych przez siebie nieruchomości do ewidencji środków trwałych (vide wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 7 czerwca 2022 r. sygn. I SA/Bd 148/22) oraz wskazanie przez organ, iż fakt wpisania wąskotorówki przesądza o obowiązku opodatkowania działek wchodzących w zakres Wąskotorówki z zastosowaniem maksymalnej stawki podatku od nieruchomości.

- w sytuacji gdy okoliczność podniesione powyżej mają kluczowe znaczenie dla niniejszej sprawy oraz ich pominięcie przez organ przy wydawaniu decyzji świadczy o rażącym naruszeniu zasady dwuinstancyjności;

5) art. 188 w zw. z art. 122 w zw. z art. 2a O.p. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. poprzez zignorowanie wniosku dowodowego skarżącej o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu językoznawstwa w celu określenia tego czy zwrot "jest udostępniana" można rozumieć również jako sytuacje hipotetyczne, w której właściciel infrastruktury kolejowej oczekuje pojawienia się przewoźnika kolejowego, czy też ten zwrot należy rozumieć wyłącznie jako sytuacje, w której dojdzie do faktycznego przekazania danego przedmiotu osobie trzeciej (odpowiedź na przedmiotowe pytanie w kontekście zasady in dubio pro tributario jest w ocenie skarżącej niezbędne dla realizacji dyspozycji zawartej w art. 122 O.p.), w sytuacji gdy zgodnie z utrwalonym orzecznictwem organ był zobowiązany do przeprowadzenia dowodu zgłoszonego przez skarżącą; ponieważ dowód ten był zgłoszony na tezę dowodową odmienną od tezy wskazanej przez organ w treści decyzji oraz decyzji Wójta;

6) art. 122 i art. 2a O.p. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. uznanie przez organ, iż

zwrot "jest udostępniana" można rozumieć wyłącznie jako sytuacje, w których doszło do faktycznego przekazania infrastruktury kolejowej przewoźnikowi kolejowemu, w sytuacji gdy mając na uwadze nieostrość oraz wieloznaczność wyników wykładni językowej zwrot ten można rozumieć również jako sytuacje, w których właściciel infrastruktury kolejowej oczekuje pojawienia się przewoźnika kolejowego, a tym samym w niniejszej sprawie zastosowanie powinna znaleźć zasada in dubio pro tributario;

7) art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., poprzez sporządzanie decyzji w sposób nieprawidłowy - brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego, przejawiającej się na nieuprawnionym ograniczeniu znaczenia zwrotu "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym" w sytuacji gdy stosując dyrektywy wykładni językowej zwrot ten można rozumieć również jako sytuacje hipotetyczną, w której właściciel infrastruktury kolejowej oczekuje pojawienia się przewoźnika kolejowego, a nie jedynie sytuacje w których dojdzie do faktycznego wydania infrastruktury kolejowej danemu przewoźnikowi;

8) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 66 ust. 2 w zw. z art. 53 ust. 2 ustawy o transporcie kolejowym poprzez pominięcie przy wydawaniu decyzji wpływu przepisów tej ustawy na możliwości wykonywania na odcinku działalności gospodarczej (ze względu na to, iż odcinkowi został nadany status infrastruktury nieczynnej przez zarządcę infrastruktury, którym skarżąca nie jest) oraz ze względu na kształt działek wchodzących w zakres odcinka oraz fakt, iż działki te de facto w całości pokrywa droga kolejowa, co w ocenie skarżącej jest kluczowe dla możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od nieruchomości w stosunku do odcinka;

9) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez wydanie decyzji, której treść jest sprzeczna względem siebie - w części uzasadnienia poświęconej zwolnieniu z opodatkowania organ stwierdził, iż "W aktach sprawy znajduje się dokumentacja fotograficzna sporządzona w trakcie oględzin, z której wynika jednoznacznie, iż rzeczona linia kolei wąskotorowej nie jest utrzymywano w należytym stanie przez spółkę i że brak jest możliwości wykonywania na niej przewozów towarów i osób bez wcześniejszego przeprowadzenia stosowanych napraw i remontów" (vide: str. 12 decyzji), natomiast w części uzasadnienia poświęconej stosowaniu obniżonej stawki od podatku od nieruchomości organ wskazuje, iż " I choć nieruchomości te nie są obecnie wykorzystywane przez spółkę na działalność gospodarczą, to już sam wpis w księdze wieczystej wskazuje na potencjalną możliwość ich wykorzystywania do działalności prowadzonej przez Spółkę w przyszłości (vide: str. 22 pierwszy akapit), w sytuacji gdy te dwa oświadczenia organu są sprzeczne względem siebie, ponieważ w pierwszym zdaniu organ wyklucza możliwość korzystania z wąskotorówki bez przeprowadzenia napraw i remontów, natomiast w drugim zdaniu organ dopuszcza możliwość wykorzystywania Wąskotorówki w oparciu o wpis w księdze wieczystej.

Pełnomocnik zarzucił nadto naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

10) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., poprzez jego błędne zastosowanie, skutkujące uznaniem, iż całość działek ewidencyjnych objętych decyzją, powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, w sytuacji gdy po prawidłowym zebraniu i rozważeniu całokształtu materiału dowodowego w sprawie organ powinien uznać, iż działki te powinny podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., gdyż doszło do spełnienia faktycznych przesłanek zastosowania zwolnienia z opodatkowania;

11) art. 190 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja RP poprzez jego błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie skutkujące odmową wykonania ostatecznego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021r. sygn. SK 39/19, które ma moc powszechnie obowiązującą oraz podtrzymanie przez organ, zgodnie z którym wszystkie nieruchomości będące w posiadaniu skarżącej muszą zawsze być opodatkowane z zastosowaniem najwyższej stawki podatku od nieruchomości, w sytuacji gdy skarżąca ze względu na fakt nadania odcinkowi statusu

infrastruktury nieczynnej przez zarządcę infrastruktury, którym skarżąca nie jest oraz ze względu na kształt działek składających się na odcinek nie jest w stanie wykorzystywać odcinka do prowadzenia działalności gospodarczej (vide art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw.z art. 66 ust. 2 w zw. z art. 53 ust 2 ustawy o transporcie kolejowym);

12) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. poprzez brak zastosowania skutkującego stwierdzeniem, iż odcinek (budowle, budynki oraz całość działek ewidencyjnych) nie powinien podlegać zwolnieniu z opodatkowania z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w przypadku gdy po prawidłowym zebraniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego organ powinien był przyznać, iż odcinek podlega zwolnieniu z opodatkowania.

Pełnomocnik wniósł w imieniu Spółki o stwierdzenie nieważności decyzji w całości jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa; ewentualnie w przypadku, gdyby Sąd nie uznał, iż zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji o uchylenie decyzji w całości. Ponadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw strony skarżącej; uchylenie decyzji organu I instancji oraz przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z wydruku ze strony internetowej https://[...] obrazu działek składających się na odcinek, na fakt braku możliwości ich wykorzystywania do prowadzonej działalności gospodarczej przez stronę - wydruki te stanowią załącznik nr 1 do skargi.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi podtrzymując argumentację uzasadnienia zaskarżonej decyzji wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Tytułem wstępu wyjaśnić wypada, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.) dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 2 Sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Po wtóre, w zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy uwypuklić, iż sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1665/06 – dostępny, tak jak inne orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Oceniając tak stan faktyczny ustalony przez organy w kontrolowanej sprawie, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy rację ma skarżąca Spółka podnosząc, iż posiadane nieruchomości korzystają ze zwolnienia opisanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwracając przy tym uwagę, że na nieruchomościach tych nie jest prowadzona działalność gospodarcza i tym samym nie powinny one podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek maksymalnych na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. czy też organ, wywodząc, że do opisanych nieruchomości nie ma zastosowania zwolnienie opisane w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a przy tym zasadne jest opodatkowanie przedmiotowych nieruchomości najwyższą stawką, jako związanych z działalnością strony.

W ocenie Sądu, w tak opisanym sporze na uwzględnienie zasługuje stanowisko organu.

Jak prawidłowo wskazał organ, stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej (art. 73 § 1 pkt 1 O.p.). Istota nadpłaty sprowadza się zatem do tego, że podatnik płaci wówczas, gdy nie musi tego robić (nie istnieje obowiązek podatkowy) albo płaci za dużo (kwota podatku zapłaconego przewyższa kwotę należną). Z żadnym z tak opisanych przypadków nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie, co uzasadniało wydanie zaskarżonej decyzji.

Skarżąca Spółka, jako użytkownik wieczysty gruntów zajętych na wąskotorową kolej stanowiących działki ewidencyjne o numerach: [...] w obrębie B.; [...], [...], [...] i [...] w obrębie C.; [...] w obrębie L.; [...], [...], [...], [...], [...] i [...] w obrębie T. oraz gruntów, na których nie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej tj. działek o nr [...], [...] i [...] w obrębie B., dz. [...] w obrębie L., jest podatnikiem podatku od nieruchomości.

W ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie pogląd strony, iż nieruchomości strony zajęte na wąskotorową kolei są zwolnione od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jak wywiódł organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która;

a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub,

b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub

c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.

Nie jest kwestionowane w sprawie, iż zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o transporcie kolejowym infrastruktura kolejowa to elementy określone w załączniku nr 1 do tej ustawy, której lektura uzasadnia wniosek, iż infrastrukturę kolejową stanowić mogą różnego rodzaju obiekty budowlane, urządzenia techniczne, instalacje oraz grunty, jednak podkreśla się, że elementy te muszą tworzyć część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej albo być przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, łub ich utrzymania.

Nie jest również sporne, iż z oczywistych względów nie zachodzi potrzeba prowadzenia rozważań warunku opisanego w pkt 1c ust. 1 art. 7 u.p.o.l. Mając natomiast na uwadze dwa pozostałe warunki, zgodzić należy się z organem, iż przedmiotowa infrastruktura kolejowa nie jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, jak również nie jest wykorzystywana do przewozu osób, co za tym nie korzysta ze zwolnienia.

W kontekście dwóch pozostałych warunków przypomnieć trzeba, iż jak wynika z wyjaśnień strony, prowadzenie działalności na liniach wąskotorowych zakończone zostało wraz z likwidacją Dyrekcji A w 2010 roku. Linie wąskotorowe były użyczone samorządom (umowa użyczenia z dnia 9 października 2002 r.), którą P S.A rozwiązało w roku 2010 i nie był prowadzony inny rodzaj działalności. Linia wąskotorowa, przebiegająca przez tereny gminy Ł., jest nieczynna. Strona sama przyznaje, że od blisko 12 lat nieruchomości, przez które przebiega linia wąskotorowa nie były wykorzystywane do przewozów kolejowych a sama linia kolejowa stanowi infrastrukturę nieczynną. Brak gotowości a przede wszystkim brak możliwości faktycznego wykorzystania, udostępniania znajduje potwierdzenie również w wynikach oględzin przeprowadzonych w sprawie, której wyników strona nie kwestionuje.

Nie może być żadnej wątpliwości co do tego, że wyniki oględzin jednoznacznie wskazują, na trafność ustalenia organu, iż rzeczona linia kolei wąskotorowej nie jest utrzymywana w należytym stanie przez stronę i że brak jest możliwości wykonywania na niej przewozów towarów i osób bez wcześniejszego przeprowadzenia stosownych napraw i remontów.

Odkodowując zaś zapisy: "jest udostępniana", "jest wykorzystywana", którymi posłużył się ustawodawca w omawianym przepisie pierwszeństwo należy przyznać wykładni językowej jako najbliższej znaczeniowo tekstowi prawnemu. Tak więc cytowana formuła językowa oznacza zdaniem sądu I instancji faktyczną możliwość skorzystania z danego obiektu przez inne podmioty niż władający obiektem. W konsekwencji grunty, budynki czy budowle stanowiące infrastrukturę kolejową muszą faktycznie, a nie tylko potencjalnie – jak chciałaby tego strona - być udostępniane przewoźnikom kolejowym lub być wykorzystywane do przewozu. A skoro chodzi o faktyczne, a nie jedynie potencjalne wykorzystanie infrastruktury kolejowej to jako nie spełniającą omawianych warunków należy ocenić infrastrukturę, gdy jej udostępnienie będzie uwarunkowane spełnieniem warunków faktycznych oraz prawnych. Takie rozumienie omawianych warunków znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które należy ocenić jako jednolite i ugruntowane (por. np. wyroki NSA: z dnia 31 stycznia 2019, sygn. akt II FSK 3032/18; z dnia 4 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 1627/19; z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 2187/18; z dnia 5 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1438/18, z dnia 27 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 506/21).

Powyższe poglądy skład orzekający w niniejszej sprawie w całości popiera i uznaje za własne, nie znajdując podstaw do odstąpienia od zastosowania wykładni językowej i jasno płynących z niej wniosków interpretacyjnych. W następstwie powyższego postulat strony dotyczący powołania biegłego z zakresu językoznawstwa w celu określenia tego czy zwrot "jest udostępniana" można rozumieć również jako sytuację hipotetyczną, nie znajduje jakiegokolwiek uzasadnienia. Nie można bowiem tracić z pola widzenia właśnie celu, jakiemu przyświecać ma powołanie biegłego: pozyskanie wiadomości specjalnych, których strony lub organ nie posiadają lub nie mogą samodzielnie uzyskać. Sposób interpretacji i zakres spornego pojęcia nie budzi wątpliwości, jak też wielokrotnie został potwierdzony przez przedstawicieli sądownictwa i nauki. Bezsprzecznie kwestia te nie stanowi wiadomości specjalnych, zaś odmienne stanowisko strony na tym gruncie ma charakter jedynie polemiczny. W związku z tym należy podkreślić, że nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu nieuwzględnienie dowodu niemającego znaczenia dla sprawy, bowiem niedotyczącego ustalenia faktów, lecz wykładni prawa, do której organy są uprawnione bez pomocy językoznawców.

Podsumowując tę część rozważań, Sąd nie ma wątpliwości, iż organ zasadnie stwierdził, że przedmiotowa infrastruktura kolejowa nie kwalifikuje się do zwolnienia o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. a oceny tej strona skarżąca nie podważyła. Co za tym, w kontekście omówionej normy prawnej nie można mówić o nadpłacie, jak oczekiwała tego strona. Wobec powyższego sformułowane w tym zakresie zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego ocenić należy jako niezasadne. Podobnie nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia zasady opisanej w art. 2a O.p. Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 26 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3879/17 - naruszenie zasady in dubio pro tributario miałoby miejsce w sytuacji, gdyby żadna z hipotez interpretacyjnych nie była przekonująca, a mimo to sąd wybrałby opcję niekorzystną dla podatnika. Innymi słowy, naruszenie wspomnianej zasady to nierespektowanie w takich warunkach wyboru przez podatnika hipotezy interpretacyjnej (spośród kilku możliwych) najbardziej dla niego korzystnej. Taka sytuacja w rozpoznanej sprawie nie miała miejsca, zastosowanie wykładni językowej pozwoliło na jednoznaczne odkodowanie normy prawnej. Organ podatkowy prawidłowo zastosował wykładnię językową przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a ocena ta ma potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej. Prymat wykładni językowej w prawie podatkowym, został jej przypisany przede wszystkim właśnie z potrzeby zapewnienia realizacji zasady pewności stanu prawnego i związanej z nią zasady zaufania, wynikających z art. 2 Konstytucji RP. Zarówno organy stosujące przepisy, jak i podmioty, na które nakłada się obowiązki, czy którym przyznaje się uprawnienia, powinny na podstawie brzmienia ustawy wiedzieć, w jaki sposób kształtować swoje postępowanie. Odstępstwo od reguły prymatu językowego sensu przepisu dopuszczalne jest wtedy, gdy wykładnia gramatyczna prowadzi do sprzeczności z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi lub do rażącej niesprawiedliwości, sankcjonuje nieracjonalność ustawodawcy, niweczy cel instytucji prawnej, prowadzi do wniosków niedorzecznych lub wynika z błędu legislacyjnego.

Przechodząc dalej, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko organu wywiedzione także w zakresie drugiej spornej kwestii.

W korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości podatnik, jako uzasadnienie dokonanej zmiany wskazał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 roku, o sygn. akt SK 39/19, wskazujący, że "art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 3 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej".

Tym samym Trybunał – analogicznie jak w poprzednim swoim wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15, niejako w jego uzupełnieniu - zakwestionował funkcjonujący w obrocie prawnym pogląd, że "każda nieruchomość zakupiona przez przedsiębiorcę, bez względu na sposób jej wykorzystywania czy cel zakupu (poza wyjątkami wprost w ustawie przewidzianymi), podlega opodatkowaniu według najwyższych stawek, byle tylko znajdowała się w jego posiadaniu. W zapatrywania te wpisywał się Naczelny Sąd Administracyjny w szeregu wyroków, stwierdzając, iż "W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się zgodnie, że do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, bowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków «związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej» jest szersze od pojęcia «zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej» i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą" (wyrok NSA z dnia 27 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 854/12; podobnie wyroki z dnia 27 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 855/12 i sygn. akt II FSK 857/12)" – tak też wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2021 r., III FSK 4061/21.

W uzasadnieniu wyroku z dnia 24 lutego 2021, SK 39/19, Trybunał podkreślił m.in., że "zastosowane w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje deklarowanego przez ustawodawcę celu regulacji i prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie ograniczenia wolności majątkowej. Zdaniem Trybunału nie do zaakceptowania z punktu widzenia wskazanych w tezie wyroku standardów konstytucyjnych jest przyjęcie, że dla ustalenia tego związku wystarczy stwierdzenie, iż grunt pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy. Zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje deklarowanego przez ustawodawcę celu regulacji i prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie ograniczenia wolności majątkowej. Celem ustawodawcy nie było opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, których nieruchomości wchodzą w skład ich przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są one w danym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, czy też nie.

Z wyeksponowanej przez Trybunał w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. tezy wynika zatem w sposób jednoznaczny, że jest on adresowany do wszystkich podatników będących przedsiębiorcami lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, co nie było tak jednoznaczne wyrażone w poprzednim wyroku Trybunału z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15. Stanowisko prezentowane w orzeczeniu z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, dotyczy zarówno osób fizycznych, jak i osób prawnych oraz innych jednostek organizacyjnych posiadających w świetle art. 3 ust. 1 u.p.o.l. status podatnika podatku od nieruchomości.

Skoro zatem, zgodnie z wiążącą dyrektywą interpretacyjną, nakreśloną przez TK (w obu przytaczanych wyrokach), posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie może stanowić jedynego kryterium, decydującego o możliwości uwzględnienia stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l., zasadniczego znaczenia nabierają kryteria, od spełnienia których zależy zastosowanie tych przepisów. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się – czego dowodzi przywołany już wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt III FSK 4061/21 – że "za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 2021 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.), można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:

1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub

2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub

3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.:

- są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo

- mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Użyty w wyroku TK z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane".

Poddając wnikliwej analizie zgromadzony materiał dowodowy, w kontekście powyższych uwag, na które organ zwrócił uwagę w argumentach zaskarżonej decyzji organ trafnie wskazał co bezsporne, że skarżąca Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l. Zakres tej działalności jest bardzo szeroki, należy do niej nie tylko przewóz osób i towarów, ale również - zgodnie z treścią Krajowego Rejestru Sądowego - dzierżawa, kupno i sprzedaż nieruchomości. Bezsporne jest również to, że posiadane przez Spółkę nieruchomości wchodzą w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego – w aktach sprawy znajdują się wyciągi z ewidencji środków trwałych prowadzonych przez spółkę, które potwierdzają fakt ujęcia spornych gruntów i budowli, jako środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego.

Nadto, poddane analizie karty księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości, przez które nie przebiega linia kolejowa (dz. nr [...] i [...] w obrębie B.), jednoznacznie wskazują w dziale I sposób korzystania z tychże nieruchomości - "działka gruntu w użytkowaniu wieczystym z przeznaczeniem na wykorzystanie pod infrastrukturę kolejową". I choć nieruchomości te nie są obecnie wykorzystywane przez spółkę na działalność gospodarczą, to już sam wpis w księdze wieczystej wskazuje na potencjalną możliwość ich wykorzystania do działalności prowadzonej przez spółkę w przyszłości.

Dodatkowo o związku przedmiotowych budynków z prowadzoną działalnością gospodarczą świadczą przedstawione przez spółkę wyjaśnienia, w piśmie skierowanym do urzędu z dnia 18 lipca 2022 r., że działki o nr: [...] i [...] wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych, naliczono od nich jednorazową amortyzację i w jej wysokości rozpoznano pozostały przychód z działalności operacyjnej. W momencie ich sprzedaży zdjęto z ewidencji całkowicie umorzony obiekt i zaksięgowano przychód ze sprzedaży nieruchomości - w działalności operacyjnej Spółki.

Wskazane przez organ okoliczności, zdaniem Sądu potwierdzają związek przedmiotowych nieruchomości z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę. I wprawdzie w 2010 roku zakończona została działalność strony związana z przewozem osób i rzeczy na linii kolei wąskotorowej to należy zgodzić się z organem, że fakt ten oznacza jedynie zaniechanie prowadzenia działalności gospodarczej, nie oznacza braku możliwości potencjalnego wykorzystania tychże nieruchomości na działalność gospodarczą w przyszłości, na co zwracała uwagę strona, wskazując, iż linia pozostaje w gotowości do udostępniania. Wprawdzie strona argumentowała, iż kształt i wielkość nieruchomości oraz posadowienie na niej linii kolejowej, uniemożliwia jej zagospodarowanie w sposób inny niż poprzez wykorzystanie do przewozu osób i mienia. Zatem sama strona nie wykluczyła potencjalnej możliwości odtworzenia w przyszłości przedmiotowej linii kolei wąskotorowej. Bez znaczenia pozostaje przy tym argument strony, iż organy nie powołują się na żadne rysujące się na horyzoncie perspektywy przywrócenia linii kolejowej. O ile bowiem w odniesieniu do omawianego wcześniej art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwolnienie od opodatkowania uzależnione było od faktycznego udostępnienia, wykorzystania spornej linii. O tyle na potrzeby przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wystarczające jest ustalenie, że nieruchomość może być potencjalnie wykorzystana w ramach prowadzonej działalności. Sama Spółka w odwołaniu, a potem w skardze podnosiła, że pozostaje w gotowości do udostępniania rzeczonej infrastruktury. Nie jest również niemożliwe i wykluczone przywrócenie możliwości korzystania z przedmiotowej infrastruktury, w sytuacji dynamicznego rozwoju usług transportu kolejowego. Tym bardziej, jak strona wskazuje, że przedmiotowa infrastruktura jedynie tak może być wykorzystana. Powyższej oceny nie zmienia przeprowadzony, stosownie do art. 106 § 3 p.p.s.a., dowód uzupełniający z dokumentów. Załączone do skargi wydruki potwierdzają bowiem jedynie argumentację strony odnośnie kształtu nieruchomości. Nie potwierdzają potencjalnej możliwości wykorzystania tych nieruchomości.

Podsumowując okoliczność, że w danym momencie przedmiotowe nieruchomości nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, służą one bowiem nadal prowadzeniu szerokiego zakresu działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Ustaleń w tym zakresie skarżąca nie podważyła, a Sąd opiniuje je jako prawidłowe. W następstwie Sąd ocenił, jako niezasadne podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego.

Zdaniem Sądu, w postępowaniu organów obu instancji nie sposób również dopatrzeć się naruszenia przepisów procedury, na które wskazała strona w skardze. Zgromadzony materiał dowodowy jest wyczerpujący i poddany został obiektywnej ocenie, z poszanowaniem zasady swobodnej oceny dowodów. Okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem wnikliwej analizy organów, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Nie budzi wątpliwości Sądu prawidłowa analiza wystąpienia przesłanek uprawniających do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podobnie jak ustalenie, iż organy działały w granicach wyznaczonych obowiązującymi przepisami i na ich podstawie. Okoliczność, iż analiza ustalonego w sprawie stanu faktycznego doprowadziła stronę do odmiennych od organu wniosków, nie świadczy o błędach w procedowaniu organu, a przede wszystkim o wadliwym rozstrzygnięciu. W uzasadnieniu zaskarżonych rozstrzygnięć organ całościowo ujął tak przebieg postępowania, jak i przyjętą argumentację. Ustosunkował się do składanych wniosków dowodowych wykazując, iż okoliczności mające być przedmiotem wnioskowanych dowodów zostały już stwierdzone wystarczająco innymi dowodami.

Sąd nie zgodził się również ze stroną, iż doszło do rażącego naruszenia przepisów postępowania, ponieważ zaskarżone decyzje zostały doręczone z pominięciem ustanowionego pełnomocnika. Zarzut ten strona opiera na tezie uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 7 marca 2022 r., sygn. akt I FPS 4/21, przytaczając jej obszerne fragmenty. Nie można jednak pominąć, iż wspomniana uchwała została wydana w zgoła odmiennych okolicznościach faktyczno-prawnych, gdyż dotyczyła instytucji nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, a to oznacza, że uchwała ta nie wiąże w tej sprawie. W niniejszej sprawie nie można natomiast pominąć, potwierdzonej do protokołu rozprawy z dnia 5 grudnia 2023 r. okoliczności, iż ustanowiony pełnomocnik Spółki, niebędący pracownikiem strony - r.pr. A. D - jako adres do korespondencji w toku postępowania podał adres Spółki - ul. [...] 14, [...] W.. Taki adres widnieje na formularzu pełnomocnictwa udzielonego dnia 25 maja 2022 r., oraz na dokumentach skarżącej Spółki. Co istotne korespondencja kierowana pod ten adres była odbierana przez upoważnionego pracownika i każdorazowo towarzyszyła jej reakcja zwrotna. Pamiętać natomiast trzeba, iż zgodnie z art. 145 § 1 pkt c p.p.s.a. Sąd uchyla zaskarżony akt, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, które mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W okolicznościach niniejszej sprawy, kiedy to adres Spółki jest tożsamy z adresem ustanowionego pełnomocnika, Sąd nie ma wątpliwości, iż fakt skierowania zaskarżonych decyzji na wskazany przez pełnomocnika adres, bez wskazania w nagłówku danych pełnomocnika, pozostaje bez istotnego wpływu na wynik sprawy. Sąd nie ma wątpliwości, że interes prawny strony nie ucierpiał w związku z powyższym, bowiem każdorazowo podejmowane były, z zachowaniem ustawowych terminów, adekwatne do etapu postępowania czynności procesowe zmierzające do zabezpieczenia interesów strony.

Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut nieprawidłowego podpisania zaskarżonej decyzji, które zdaniem strony polegało na braku wskazania imienia i nazwiska oraz stanowiska osoby składającej podpis. W ocenie Sądu wystarczającym jest, że ponad wszelką wątpliwość można stwierdzić, że osoba, której dane i stanowisko opisane na pierwszej stronie decyzji, opatrzone dla porządku stosowną numeracją, jest osobą, której podpis widnieje w odpowiednim porządku na ostatniej stronie aktu. Tak jest w niniejszej sprawie. Umożliwiona jest tym samym weryfikacja uprawnień danej osoby/osób do wydawania decyzji. Zdaniem Sądu co najmniej dwa podpisy na oryginale decyzji są czytelne. Nie można przy tym pominąć, iż ustawodawca w art. 210 § 1 pkt 8 O.p. nie uszczegółowił, iż podpis ma być czytelny. Przepis stanowi, iż decyzja zawiera podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego – te elementy, jak również pozostałe, o których mowa w art. 210 O.p., zaskarżona decyzja zawiera.

Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 30 grudnia 1993 r., sygn. akt III CZP 146/93, wyraził pogląd, zgodnie, z którym podpis nieczytelny stanowi wyraz woli napisania nazwiska wówczas, gdy podpisujący w taki właśnie sposób pisze swoje nazwisko, składając podpisy na dokumentach. Zatem podpisanie się w sposób nieczytelny, niemniej jednak typowy i charakterystyczny dla danej osoby, w dostateczny sposób indywidualizuje podpisującego. Wbrew zatem stanowisku wyrażonemu w skardze niezłożenie podpisu w sposób czytelny nie może oznaczać, że funkcja identyfikująca osobę składającą oświadczenie woli została naruszona.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie dopatrując się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa, jak również innych naruszeń, które Sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

ak