Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 213/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2023-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6 §1, art. 7 §2, art. 18, art. 36 §1, art. 54, art. 80 §1, art. 81 §4 i §5, art. 166a §2
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Górska Sędziowie sędzia WSA Andrzej Brzuzy (sprawozdawca) asesor WSA Anna Janowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 sierpnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi J. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 6 kwietnia 2023 r., nr 2801-IEE.7192.33.2023 w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z 27 stycznia 2023 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. (dalej jako: "NUS", "organ I instancji") działając na podstawie art. 54 §1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U z 2022 r. poz. 479, ze zm.), dalej jako: "u.p.e.a." oddalił skargę J. C., zam. [...] (dalej jako: "strona", "skarżący") na czynność egzekucyjną zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu niepieniężnego w [...] S.A.

Postanowieniem z 6 kwietnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej jako: "DIAS", "organ II instancji", "organ odwoławczy") utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

DIAS na wstępie zauważył, powołując się na art. 13 ust. 5 ustawy z 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw, że w niniejszej sprawie zastosowanie ma art. 54 §1 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym od 30 lipca 2020 r.

Organ odwoławczy wskazał jednocześnie, że z akt sprawy wynika, że NUS zawiadomieniem z 9 grudnia 2022 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu niepieniężnego w [...] S.A. Powyższej czynności egzekucyjnej dokonano zgodnie z treścią art. 80 §1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r. poz. 479, ze zm.), dalej jako: "u.p.e.a." poprzez przesłanie do dłużnika zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu. O powyższym fakcie poinformowano także stronę, doręczając jej zawiadomienie 21 grudnia 2022 r. Zauważył też, że skarżący wskazując na naruszenie przez organ egzekucyjny (w związku z ww. czynnością egzekucyjną) art. 80 u.p.e.a. uzasadnił to złożeniem wniosku o spłatę zaległości w ratach oraz wolą dobrowolnego uregulowania należności. Według strony oznacza to, że nie uchyla się od wykonania obowiązku ani nie udaremnia prowadzonej egzekucji. To zaś powoduje, że organ egzekucyjny nie powinien egzekwować obowiązku wynikającego z tytułu wykonawczego i tym samym podejmować czynności zmierzających do zrealizowania środka egzekucyjnego. Odnosząc się do przyjętej przez stronę argumentacji organ II instancji zauważył, że wyrokiem z 4 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 566/20 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną strony od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 2 października 2019 r., sygn. akt I SA/OI 377/19 (oddalającego skargę na decyzję DIAS w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku PIT za 2013 r.). Organ podkreślił, że sam fakt złożenia przez skarżącego wniosku do organu I instancji o rozłożenie na raty zaległości nie wywiera żadnego wpływu na prowadzenie postępowania egzekucyjnego, a tym samym, nie stanowi okoliczności uzasadniającej uwzględnienie skargi oraz uchylenie czynności egzekucyjnej. Złożenie takiego wniosku nie wstrzymuje też prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Podkreślił przy tym, że postanowieniem z 15 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/OI 377/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wstrzymał wykonanie zaskarżonej przez stronę ww. decyzji ostatecznej do momentu uprawomocnienia się orzeczenia. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 566/20 oddalił skargę kasacyjną, wobec czego zaskarżona decyzja stała się wykonalna. Tym samym organ egzekucyjny miał obowiązek podjąć zawieszone postępowanie egzekucyjne.

Odnosząc się do postulowanego przez stronę naruszenia art. 29 u.p.e.a., DIAS stwierdził, że przepis ten dotyczy etapu oceny wniosku wierzyciela o wszczęcie egzekucji, a więc momentu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu wszczętym skargą na czynność egzekucyjną, stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego, ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (zob. wyrok NSA z 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 290/13). Przepis ten w bezpośredni ani pośredni sposób nie reguluje zasad dotyczących dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej, wobec czego jego ewentualne naruszenie nie może stanowić przedmiotu skargi podlegającej ocenie w trybie art. 54 §1 u.p.e.a.

W kwestii naruszenia art. 36 §1 u.p.e.a. organ odwoławczy zauważył, że przepis ten nie nakłada na organ egzekucyjny obowiązku żądania informacji i wyjaśnień. Przepis ten daje jedynie uprawnienie organowi do żądania od określonych podmiotów informacji i wyjaśnień. Obowiązki wynikające z tego przepisu nakładane są zatem na podmioty w nim wymienione, od których można żądać informacji i wyjaśnień. Organ egzekucyjny słusznie zatem wskazał, że żądanie udzielenia przez stronę informacji i wyjaśnień w niniejszej sprawie nie było konieczne. Organ egzekucyjny przed przystąpieniem do czynności egzekucyjnych dokonał ponadto analizy sytuacji majątkowej skarżącego i ustalił jego składniki majątkowe, z których możliwe było przeprowadzenie skutecznej egzekucji.

Przywołując treść art. 6 §1 u.p.e.a. (wierzyciel ma prawny obowiązek wszczęcia egzekucji w sytuacji uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku) organ II instancji podkreślił, że wystawiony 10 kwietnia 2019 r. tytuł wykonawczy stanowi konsekwencję braku uregulowania przez stronę zobowiązań w podatku PIT za 2013 r. Fakt braku zapłaty zobowiązania podatkowego wynikającego z ostatecznej, a następnie prawomocnej decyzji organu podatkowego, świadczy zaś o uchylaniu się od wykonania obowiązku. Samo wyrażenie woli wykonania obowiązku w układzie ratalnym nie jest istotne, bowiem znaczenie ma skutek jakim jest wykonanie zobowiązania albo uzyskanie decyzji organu podatkowego udzielającej ulgi w spłacie tego zobowiązania. Niewystąpienie ww. okoliczności jest podstawą do wystawienia tytułu wykonawczego i skierowania go do egzekucji. Jednocześnie DIAS wskazał, że NUS postanowieniem z 2 stycznia 2023 r. wniosek strony o rozłożenie na raty zapłaty zaległości oraz o umorzenie odsetek pozostawił bez rozpatrzenia, z uwagi na to, że skarżący nie uzupełnił braków formalnych w wyznaczonym terminie. To powoduje, że organ I instancji był uprawniony do podjęcia zawieszonego postępowania egzekucyjnego oraz zastosowania zaskarżonego środka egzekucyjnego.

DIAS wskazał też, że zaskarżona czynność egzekucyjna w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w [...] S.A. została przez organ egzekucyjny dokonana prawidłowo, to jest zgodny z obowiązującymi przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Odnosząc się do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego organ zauważył, że z samej istoty postępowania egzekucyjnego, w toku którego stosowane są elementy przymusu, wynika pewien stopień dolegliwości dla zobowiązanego. Jednocześnie zaznaczył, że o zastosowaniu zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego nie może decydować subiektywne przekonanie zobowiązanego, lecz zobiektywizowane kryteria, zaistniałe w stanie faktycznym danej sprawy. Przy wyborze środka egzekucyjnego organ egzekucyjny powinien kierować się nie tylko jego jak najmniejszą dolegliwością, lecz przede wszystkim efektywnością. W świetle przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jak również orzecznictwa sądów administracyjnych zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku jego zastosowania przepisy prawa przewidują odpowiednie instrumenty, które łagodzą dolegliwości, związane z dokonanym zajęciem egzekucyjnym. Organ II instancji podkreślił też, że zajęcie to zostało dokonane z jednoczesnym uwzględnieniem zasady poszanowania minimum egzystencji, tj. nie dokonano zajęcia składników majątkowych wskazanych w art. 8 u.p.e.a. Wobec powyższego zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego organ ten uznał za niezasadny.

Organ odwoławczy podniósł też, że w przyjętym przez NUS rozstrzygnięciu organ ten wyjaśnił stronie podstawy prawne przyjętego stanowiska wraz z przytoczeniem konkretnych przepisów prawa, mających zastosowanie w sprawie, jak również opisał ustalony w sprawie stan faktyczny, który jest zgodny z materiałem zgromadzonym w aktach sprawy. Uzasadnienie postanowienia zawierało też ocenę zebranego materiału dowodowego, a także dokonaną przez organ I instancji wykładnię zastosowanych w sprawie przepisów prawa. Biorąc to pod uwagę DIAS stwierdził, że organ ten nie naruszył przepisów postępowania, w tym przepisów art. 8 §1 ustawy z 14 czerwca 1960 r.-Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 2000, ze zm.), dalej jako: "k.p.a.", art. 11 k.p.a., w zw. z art. 18 u.p.e.a. W konsekwencji stwierdził też, że zaskarżona czynność egzekucyjna w postaci zajęcia wierzytelności pieniężnej u dłużnika zajętej wierzytelności E. J. została przez organ egzekucyjny dokonana prawidłowo, to jest zgodny z obowiązującymi przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jednocześnie organ II instancji wskazał, że w związku z wyegzekwowaniem całości zaległości z przedmiotowego środka egzekucyjnego (zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w [...] S.A.) 13 stycznia 2023 r. zajęcie wierzytelności u E. J. zostało uchylone.

Pismem z 24 maja 2023 r. skarżący złożył na postanowienie organu odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wnosząc o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, według norm przepisanych. W skardze tej strona zarzucił naruszenie przepisów, tj.:

- art. 6 §1 u.p.e.a. poprzez oddalenie skargi na czynność egzekucyjną, podczas gdy skarżący nie uchylał się od wykonania obowiązku,

- art. 7 §2 u.p.e.a. art. 8 § 1 k.p.a. i art. 11 k.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie skargi, w sytuacji gdy organ egzekucyjny zastosował zbyt uciążliwy środek egzekucyjny oraz prowadził postępowanie egzekucyjne w sposób niebudzący zaufania do organów administracji publicznej,

- art. 80 u.p.e.a. poprzez jego nieprawidłową wykładnię i zastosowanie, wobec faktu złożenia przez skarżącego wniosku o spłatę zaległości w ratach oraz woli dobrowolnego uregulowania zaległości.

Skarżący wskazał jednocześnie, że zaskarżonej czynności egzekucyjnej dokonano z naruszeniem przepisów prawa, ponieważ organ egzekucyjny dokonał zajęcia niezasadnie. Stwierdził też, że organ egzekucyjny przed zastosowaniem środka egzekucyjnego, powinien dokonać oceny przesłanki niezbędności w kontekście prowadzonego postępowania egzekucyjnego, tj. przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia sytuacji majątkowej zobowiązanego oraz umożliwienia zobowiązanemu dobrowolną spłatę należności. Według strony fakt złożenia wniosku o spłatę zaległości w ratach wskazuje na chęć dobrowolnej zapłaty należności pieniężnej oraz potwierdza, że skarżący nie uchyla się od wykonania obowiązku, wobec czego niezasadne i niecelowe jest podejmowanie czynności egzekucyjnych, a tym samym obciążanie skarżącego kosztami egzekucyjnymi. Ponadto organ ten powinien z urzędu badać dopuszczalność egzekucji oraz weryfikować, który ze środków egzekucyjnych będzie najmniej uciążliwym dla zobowiązanego. Powinien również działać zgodnie z zasadą poszanowania minimum egzystencji. Skarżący zakwestionował także instytucję ulgi w spłacie zaległości twierdząc, że jest ona iluzoryczna, w sytuacji gdy ten sam organ działając jako wierzyciel proceduje wniosek w sprawie udzielenia ulgi, a jednocześnie będąc organem egzekucyjnym podejmuje działania w celu zrealizowania środka egzekucyjnego.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymując prezentowane dotychczas stanowisko wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 §2 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli sądu jest zgodność zaskarżonego postanowienia (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jego wydania lub podjęcia aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Usunięcie z obrotu prawnego postanowienia lub innego aktu może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy ich wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 §1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259, ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a." w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy.

Jednocześnie w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym.

Istota i płaszczyzna sporu sprowadza się do tego, czy zasadnie oddalona została skarga na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w [...] S.A.

Zgodnie z art. 54 u.p.e.a. (§1) zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: (1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; (2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. (§2) Skarga na czynność egzekucyjną określa zaskarżoną czynność egzekucyjną, zakres żądania i jego uzasadnienie. (§3) Skargę na czynność egzekucyjną wnosi się do organu egzekucyjnego, który dokonał tej czynności, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu dokumentu stanowiącego podstawę dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej. (§4) Organ egzekucyjny wydaje postanowienie, w którym: (1) oddala skargę na czynność egzekucyjną; (2) uwzględnia skargę na czynność egzekucyjną: (a) w całości, (b) w części i w pozostałym zakresie oddala skargę. (§5) Na postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną przysługuje zażalenie. (§6) W przypadku uwzględnienia skargi na czynność egzekucyjną organ egzekucyjny: (1) uchyla zaskarżoną czynność egzekucyjną w całości albo w części; (2) usuwa stwierdzoną wadę czynności egzekucyjnej. (§7) Wniesienie skargi na czynność egzekucyjną nie wstrzymuje dalszej realizacji środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano zaskarżonej czynności egzekucyjnej. W uzasadnionych przypadkach organ egzekucyjny może wstrzymać dalszą realizację tego środka egzekucyjnego do dnia, w którym postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną stanie się ostateczne.

Według art. 18 u.p.e.a. jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego.

W myśl art. 6 §1 u.p.e.a. w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych.

Przepis art. 7 §2 u.p.e.a. stanowi, że organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego.

Jednocześnie z art. 80 §1 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz niezwłocznie po upływie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności albo zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty, w tym również o nieprowadzeniu rachunku bankowego zobowiązanego.

Na wstępie należy zauważyć, że NUS prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionego 10 kwietnia 2019 r. tytułu wykonawczego obejmującego należność z tytułu podatku PIT za 2013 r. (wynikającą z decyzji DIAS 7 marca 2019 r. określającej powyższe zobowiązanie podatkowe). W dniu 24 lipca 2019 r. postępowanie to uległo zawieszeniu z uwagi na postanowienie WSA w Olsztynie z 15 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Ol 377/19 o wstrzymaniu wykonania ww. decyzji. Jednocześnie NSA wyrokiem z 4 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 566/20 oddalił skargę kasacyjną od orzeczenia WSA w Olsztynie z 2 października 2019 r., który oddalił skargę w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku PIT za 2013 r. Powyższe spowodowało, że postanowieniem z 15 listopada 2022 r. NUS zobligowany był podjąć zawieszone postępowanie egzekucyjne. Następnie skarżący 28 listopada 2022 r. oraz w uzupełnieniu z 2 grudnia 2022 r. zawnioskował odpowiednio o rozłożenie zaległości podatkowej na raty i o udzielenie informacji na temat wysokości tej zaległości wraz z odsetkami. W dniu 9 grudnia 2022 r. organ egzekucyjny zawiadomił [...] S.A. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego oraz wkładu oszczędnościowego oraz E. J. o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. Jednocześnie zawiadomieniami z 13 stycznia 2023 r. organ ten uchylił ww. zajęcia, gdyż egzekwowana należność została w całości wyegzekwowana 11 stycznia 2023 r. W dniu 30 grudnia 2022 r. strona wniosła równolegle skargi na czynności egzekucyjne polegające na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego wkładu oszczędnościowego oraz o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej przysługującej od E. J. Organ I instancji postanowieniami z 27 stycznia 2023 r. obie skargi oddalił, a DIAS w wyniku wniesionych zażaleń rozstrzygnięcia NUS postanowieniami z 6 kwietnia 2023 r. utrzymał w mocy.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia organu II instancji w przedstawionych wyżej granicach, tut. sąd doszedł do przekonania, że postanowienie to odpowiada prawu, a skarga jest bezzasadna.

W judykaturze podkreśla się, że określony w art. 54 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma ona charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego. Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy na czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez ten organ lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty (postanowienia i zarządzenia), na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie czy zarzuty. Kontroli w tym trybie mogą bowiem podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, którymi - zgodnie z definicją legalną z art. 1a pkt 2 ustawy egzekucyjnej - są wszelkie podejmowane przez Organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego (por. wyroki NSA: z 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1144/18; z 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13; z 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13, z 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1377/13).

W postępowaniu skargowym prowadzonym w trybie art. 54 §1 u.p.e.a. dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które przynależą organowi egzekucyjnemu, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Należy również podkreślić, że w ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych.

Odnosząc się do pierwszego z zarzutów, tj. naruszenia art. 6 §1 u.p.e.a. poprzez oddalenie skargi na czynność egzekucyjną, pomimo że podjęto czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych, podczas gdy skarżący nie uchylał się od wykonania obowiązku uregulowania należności, zdaniem sądu nie podlegał on uwzględnieniu. Zobowiązany nie negując ciążącego na nim zobowiązania w podatku PIT za 2013 r. wskazał (opierając się ma ww. przepisie), że nie uchylał się od wykonania obowiązku uregulowania należności z uwagi na podjęte przez niego czynności, tj. wnioski z 28 listopada 2022 r. oraz w uzupełnieniu z 2 grudnia 2022 r. o rozłożenie zaległości podatkowej na raty i o udzielenie informacji na temat wysokości tej zaległości wraz z odsetkami. W związku z tym w jego ocenie NUS nie powinien był egzekwować obowiązku wynikającego z tytułu wykonawczego i tym samym podejmować czynności zmierzających do zrealizowania przedmiotowego środka egzekucyjnego. Należy przede wszystkim wskazać, że z art. 6 §1 u.p.e.a. wynika wprost zasada obligatoryjnego prowadzenia egzekucji administracyjnej (inaczej zasada prawnego obowiązku podjęcia odpowiednich kroków przez wierzyciela w celu wszczęcia egzekucji). Zgodnie z nią wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Oznacza to, że w sytuacji niewykonania określonych obowiązków przez zobowiązanego wierzyciel nie może kierować się własnym uznaniem, czy wszczynać egzekucję, ale ciąży na nim taki obowiązek (por. wyroki NSA: z 14 lutego 2023 r., sygn. akt II OSK 2330/21, czy też z 30 marca 2022 r., sygn. akt III FSK 440/21). Jak zauważył też NSA w wyroku z 21 grudnia 2022 r., sygn. akt III FSK 1089/21, normatywnie nałożona powinność podjęcia przez wierzyciela czynności aktualizuje się w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Zaistnienie zatem tej normatywnej powinności nałożonej na wierzyciela jest skutkiem spełnienia się dwóch elementów, tj. po pierwsze istnienia obowiązku, a po drugie uchylania się zobowiązanego od jego wykonania. Istotne staje się ustalenie zakresu znaczeniowego pojęcia "uchylania się zobowiązaniowego" od wykonania obowiązku. Dla wskazania tego zakresu znaczeniowego trzeba uwzględnić taki sposób zachowania się zobowiązanego, który jest uchylaniem się odnoszącym się do danego obowiązku i jednocześnie jego wykonania. W konkretnym przypadku ocenie podlega zatem sposób zachowania się podmiotu będącego zobowiązanym w odniesieniu do wykonania obowiązku, który na nim ciąży. Jeżeli zatem sposób zachowania się podmiotu (zobowiązanego) nie jest potwierdzeniem tego, że zmierza on do wykonania tego ustawowego obowiązku należy przyjąć, że aktualizuje się powinność określona w art. 6 §1 u.p.e.a., a zatem podjęcie czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych. Mając to na względzie z pewnością czynnością, która miałaby zmierzać do wykonania ciążącej na stronie zaległości podatkowej (wbrew jej twierdzeniu) nie jest zwrócenie się do organu z wnioskiem o udzielenie informacji na temat wysokości tej zaległości wraz z odsetkami. Jeśli zaś chodzi o wniosek o rozłożenie zaległości podatkowej na raty to należy zauważyć, że skarga na czynność egzekucyjną wniesiona została 30 grudnia 2022 r. Rozstrzygnięcie organu I instancji w tym przedmiocie miało miejsce 27 stycznia 2023 r. Jednocześnie NUS z urzędu było wiadomo, że postanowieniem z 2 stycznia 2023 r. organ ten pozostawił wniosek o rozłożenie na raty zaległości w podatku PIT za 2013 r. wraz z odsetkami (na który powołuje strona w skardze na czynność egzekucyjną) bez rozpatrzenia. Zgodzić należy zatem z DIAS, że samo wyrażenie woli wykonania obowiązku w układzie ratalnym nie przesądza o braku przesłanki w postaci uchylania się od wykonania obowiązku, bowiem znaczenie ma skutek, jakim jest wykonanie zobowiązania albo uzyskanie decyzji organu podatkowego, udzielającej ulgi w spłacie tego zobowiązania. Niewystąpienie ww. okoliczności jest podstawą do wystawienia tytułu wykonawczego i skierowania go do egzekucji. W tym kontekście na uwagę zasługuje również art. 45 §1 u.p.e.a., z którego jasno wynika, że organ egzekucyjny i egzekutor są obowiązani odstąpić od czynności egzekucyjnych, jeśli zobowiązany okazał dowody, m.in. rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych (co w tej sprawie oprócz powołania się na tę okoliczność nie miało miejsca). Jak zauważył bowiem NSA w wyroku z 23 sierpnia 2022 r., sygn. akt III FSK 4582/21: "Do odstąpienia od czynności egzekucyjnych nie wystarczy samo oświadczenie zobowiązanego o wystąpieniu okoliczności wskazanych w dyspozycji tego przepisu. Niezbędne jest okazanie dowodów uzasadniających jedną z przesłanek odstąpienia od czynności egzekucyjnych, o których mowa w art. 45 §1 u.p.e.a.". Ponadto, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, sam fakt złożenia wskazanych wcześniej wniosków (przede wszystkim wniosku o rozłożenie na raty) do NUS nie wywiera żadnego wpływu na prowadzenie postępowania egzekucyjnego, a tym samym nie stanowi okoliczności uzasadniającej uwzględnienie skargi oraz uchylenie czynności egzekucyjnej. Ich złożenie nie wstrzymuje też prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Tym bardziej, że wyrokiem (co już wcześniej podniesiono) z 4 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 566/20 NSA oddalił wniesioną przez skarżącego skargę kasacyjną od wyroku WSA z 2 października 2019 r., sygn. akt I SA/OI 377/19 oddalającego skargę na decyzję DIAS w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku PIT za 2013 r. Ponadto postanowieniem z 15 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/OI 377/19 WSA w Olsztynie wstrzymał wykonanie zaskarżonej przez stronę ww. decyzji ostatecznej tylko do momentu uprawomocnienia się orzeczenia. Wobec czego z chwilą oddalenia przez NSA skargi kasacyjnej zaskarżona decyzja wymiarowa w podatku PIT za 2013 r. stała się wykonalna. To zaś powoduje, że organ I instancji miał obowiązek podjąć zawieszone postępowanie egzekucyjne, a tym samym zastosować środek egzekucyjny - wbrew twierdzeniu skarżącego. W ocenie sądu zatem zaskarżona czynność egzekucyjna w postaci zajęcia wierzytelności pieniężnej u dłużnika zajętej wierzytelności została dokonana prawidłowo, to jest zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ egzekucyjny był uprawniony, a wręcz zobligowany do zastosowania tego środka egzekucyjnego. Tym samym nie podlagał akceptacji wskazany w uzasadnieniu skargi zarzut naruszenia art. 45 §1 u.p.e.a.

Odnosząc się do kolejnego z zarzutów skargi tj. naruszenia art. 7 §2 u.p.e.a. oraz art. 8 §1 k.p.a., art. 11 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie skargi, pomimo że nie zastosowano środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego oraz nie wyjaśniono podstaw i zasadność przesłanek zastosowania określonego środka egzekucyjnego, a ponadto prowadzono postępowanie w sposób niebudzący zaufania do organów administracji publicznej i naruszono zasady proporcjonalności, również i on zdaniem sądu nie zasługiwał na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że strona tego zarzutu praktycznie nie uzasadniła, a nie jest rolą sądu doszukiwanie się motywów stawianych w skardze zarzutów. Nie wskazała też z jakich przyczyn uznała, że środek ten ma charakter nadmiernie uciążliwego. Niemniej jednak, jeśli chodzi o z zastosowany środek egzekucyjny polegający na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w ocenie sądu trudno go utożsamiać z nadmiernie uciążliwym środkiem egzekucyjnym. Jak wyjaśnił bowiem NSA w wyroku z 6 maja 2021 r., sygn. akt III FSK 3404/21 - zajęcie rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych (też wyroki NSA: z 23 sierpnia 2022 r., sygn. akt III FSK 4868/21, czy też z 6 maja 2021 r., sygn. akt III FSK 3404/21). W przypadku prowadzenia takiej egzekucji Strona zostaje ograniczona w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji. Istotne jest to, że rachunek pozostaje otwarty, a strona może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę. Z art. 80 §1 u.p.e.a. wynika jednocześnie, że rachunek pozostaje otwarty, a zobowiązany może swobodnie dysponować nadwyżką ponad zajętą kwotę. Oceniając zastosowany w sprawie środek zabezpieczający jako najmniej uciążliwy, sądy administracyjne podkreślają właśnie to uprawnienie korzystne dla zobowiązanego, by nie "zablokować" całkowicie jego działalności. Inną instytucją chroniącą Stronę jest przepis art. 13 tego aktu, na podstawie którego organ egzekucyjny, na jego wniosek i ze względu na jego ważny interes, może zwolnić na czas oznaczony lub nieoznaczony z egzekucji w całości lub części określone składniki majątkowe zobowiązanego. Kolejną instytucję chroniącą zobowiązanego przewidziano w art. 166a §2 i art. 81 §4 i §5 u.p.e.a. Zgodnie z treścią pierwszego z nich, w okresie zabezpieczenia mogą być dokonywane za zgodą organu egzekucyjnego wypłaty z zajętego w celu zabezpieczenia rachunku bankowego zobowiązanego, po przedstawieniu przez niego wiarygodnych dokumentów świadczących o konieczności poniesienia tych wydatków dla wykonywania działalności gospodarczej. Przepis art. 81 §4 u.p.e.a. stanowi natomiast, że wynikający z zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zakaz wypłat z tego rachunku bez zgody Organu egzekucyjnego nie dotyczy wypłat na bieżące wynagrodzenia za pracę oraz na zasądzone alimenty i renty o charakterze alimentacyjnym zasądzone tytułem odszkodowania. Wypłata na wynagrodzenia za pracę może nastąpić po złożeniu bankowi odpisu listy płac lub innego wiarygodnego dowodu, a wypłata alimentów lub renty o charakterze alimentacyjnym - tytułu stwierdzającego obowiązek zobowiązanego do płacenia alimentów lub renty. Bank dokonuje wypłat alimentów lub renty do rąk osoby uprawnionej do tych świadczeń. Zgodnie z art. 81 §5 u.p.e.a., przepis §4 stosuje się również do podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne, należnych od dokonywanych wypłat na bieżące wynagrodzenia.

W tym kontekście podkreślenia wymaga również to, że zgodnie z art. 54 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy Prawo bankowe, środki pieniężne znajdujące się na rachunkach oszczędnościowych, rachunkach oszczędnościowo-rozliczeniowych oraz na rachunkach terminowych lokat oszczędnościowych jednej osoby, niezależnie od liczby zawartych umów, są wolne od zajęcia na podstawie sądowego lub administracyjnego tytułu wykonawczego, w każdym miesiącu kalendarzowym, w którym obowiązuje zajęcie, do wysokości 75% minimalnego wynagrodzenia za pracę, ustalanego na podstawie ustawy o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, przysługującego pracownikowi zatrudnionemu w pełnym miesięcznym wymiarze czasu pracy. Środki pieniężne zgromadzone na rachunku oszczędnościowym, rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowym oraz na rachunku terminowej lokaty oszczędnościowej prowadzonym dla kilku osób fizycznych są wolne od zajęcia do wysokości określonej w ust. 1, niezależnie od liczby współposiadaczy takiego rachunku.

Warto jednocześnie zauważyć, że organ egzekucyjny winien kierować się nie tylko zasadą jak najmniejszej dolegliwości zastosowanego środka egzekucyjnego, lecz także efektywnością egzekucji. Ponadto środki egzekucyjne mogą zostać zastosowane równocześnie, jeśli tylko cel egzekucji tego wymaga. Przy czym dokonując wyboru między kilkoma środkami egzekucyjnymi, organ powinien uwzględnić rodzaj środków, jakie ma do dyspozycji oraz okoliczności faktyczne danej sprawy i w tym przypadku tak uczynił wybierając środek uznawany za najmniej uciążliwy dla zobowiązanego. Wybór środka egzekucyjnego wymienionego w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. w postaci egzekucji z innej wierzytelności pieniężnej realizuje zasadę celowości opisaną w art. 7 §2 u.p.e.a., tj. podejmowania w postępowaniu egzekucyjnym takich postanowień i czynności, które zmierzają najprostszą drogą do wykonania przez stronę zobowiązaną spoczywającego na niej obowiązku.

Przy czym zdefiniowana w orzecznictwie sądów administracyjnych "uciążliwość" oznacza dokuczliwość zastosowanego środka dla codziennego życia czy prowadzonej działalności, powodującą niemożność czy utrudnienia codziennego funkcjonowania dłużnika (por. wyrok WSA w Gdańsku z 8 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 26/08, wyrok WSA we Wrocławiu z 21 marca 2018 r., III SA/Wr 52/18), a tego strona w tym przypadku nie wykazała. Trzeba też pamiętać, że o uciążliwości środka egzekucyjnego nie może świadczyć subiektywne przekonanie skarżącego. Ponadto to do strony (jako zobowiązanego) należy wykazanie na czym ta uciążliwość polega i zidentyfikowanie innego prawa majątkowego, do którego mogłyby zostać skierowane czynności egzekucyjne organu. To bowiem strona ma największą wiedzę w tym zakresie. Ponadto jak zauważył NSA w wyroku z 24 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 246/22, że: "(...) specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia, że zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego jawić się będzie dla zobowiązanego jako dokuczliwe." (też wyrok NSA z 29 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 3655/21).

Wyjaśniając również zasadę wyboru środka zabezpieczającego nie można zapominać o tym, że pierwszą zasadą prowadzenia egzekucji - w tym także postępowania zabezpieczającego - jest wybór takiego środka egzekucyjnego, który umożliwi w ogóle egzekucję należności, kolejną natomiast jest wybór najmniej uciążliwego środka, przy czym obowiązuje ona jedynie w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru. Specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia, że zastosowanie jakiegokolwiek środka zabezpieczającego jest dla zobowiązanego dokuczliwe (por. przywołany już wyrok NSA z 29 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 3655/21).

Wobec powyższego trudno uznać, że organy obu instancji prowadziły postępowanie w sposób niebudzący zaufania do organów administracji publicznej (art. 11 k.p.a. w zw. z art. 8 §1 tego aktu) i naruszyły zasadę proporcjonalności zastosowanego środka egzekucyjnego. Ponadto wniesioną przez stronę skargę na czynność egzekucyjną rozstrzygnięto z poszanowaniem zasad wszechstronnego rozpoznania okoliczności sprawy i przy dokonaniu prawidłowej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Jednocześnie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyjaśniono skarżącemu podstawy prawne podjętego rozstrzygnięcia, wraz z przytoczeniem konkretnych przepisów prawa, mających zastosowanie w sprawie, jak również opisano ustalony w sprawie stan faktyczny, który jest zgodny z materiałem zgromadzonym w aktach sprawy. Uzasadnienie to zawiera też ocenę zebranego materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych w sprawie przepisów prawa oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa. Treść podniesionych zatem w skardze zarzutów świadczy o niezasadnym kwestionowaniu przez skarżącego ram prawnych rozpoznania sprawy ze skargi na czynność egzekucyjną.

W konsekwencji za niezasadny należało uznać postulowany na wstępie tej części zarzut naruszenia art. 7 §2 w zw. z art. 8 §1 k.p.a. i art. 11 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a.

Mając na uwadze dotychczasowe rozważania trudno też uznać za uzasadniony zarzut naruszenia art. 80 §1 u.p.e.a poprzez błędną jego wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie, polegające na uznaniu, że w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki prowadzenia postępowania egzekucyjnego i zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia innej wierzytelności (jak wskazano błędnie w treści skargi, pomimo, że sprawa i ww. przepis dotyczy innego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego) w sytuacji złożenia przez stronę wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej, jak również złożeniem wniosku do organu egzekucyjnego o wskazanie aktualnej kwoty zadłużenia, celem jej dobrowolnego uregulowania. Tym bardziej, że sąd w treści skargi nie doszukał się jego uzasadnienia. A jak już wspomniano wcześniej nie jest to rolą sądu.

W kwestii postulowanego w uzasadnieniu skargi zarzutu naruszenia art. 29 §1 u.p.e.a., z którego wynika, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, to zgodzić się należy z DIAS, że przepis ten dotyczy etapu oceny wniosku wierzyciela o wszczęcie egzekucji, a więc momentu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W niniejszym zaś postępowaniu dot. skargi na czynność egzekucyjną, stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego, ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. Zgodzić się należy z WSA w Gdańsku, który w wyroku z 27 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 296/23 wskazał, że w ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (por. wyrok NSA z 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 290/13). Jak zauważył też NSA w wyroku z 26 maja 2023 r., sygn. akt III FSK 3866/21, kontroli w trybie art. 54 §1 u.p.e.a.: "(...) mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne zdefiniowane w art. 1a pkt 2 u.p.e.a.". Tym samym i ten zarzut nie zasługiwał na akceptację sądu.

Odnoszą się natomiast do ostatniego z zarzutów (również wskazanego w treści uzasadnienia skargi), tj. naruszenia art. 36 §1 u.p.e.a., z którego wynika, że w zakresie niezbędnym do wszczęcia lub prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz udzielania pomocy na podstawie ustawy o wzajemnej pomocy organ egzekucyjny lub wierzyciel, o którym mowa w art. 5, może żądać od uczestników postępowania informacji i wyjaśnień, jak również zwracać się o udzielenie informacji do organów administracji publicznej oraz jednostek organizacyjnych im podległych lub podporządkowanych, a także innych podmiotów – to także i on nie podlegał uwzględnieniu.

Treść przywołanego przepisu daje jedynie uprawnienie organowi egzekucyjnemu do żądania od określonych podmiotów informacji i wyjaśnień (nie stanowi zaś obowiązku). To zatem po stronie udzielających informacji i wyjaśnień taki obowiązek występuje. Jak zauważył bowiem NSA w wyroku z 24 sierpnia 2007 r., sygn. akt II OSK 1146/06: "Art. 36 §1 u.p.e.a. nie nakłada na organ egzekucyjny obowiązku żądania informacji i wyjaśnień. Przepis ten daje jedynie uprawnienie temu organowi do żądania od określonych podmiotów informacji i wyjaśnień. Obowiązki tym przepisem nakładane są zatem na podmioty w nim wymienione, od których można żądać informacji i wyjaśnień. (...).". Ponadto to organ egzekucyjny jest jego gospodarzem i ma on prawo uznać, że żądanie udzielenia przez skarżącego informacji i wyjaśnień w niniejszej sprawie nie było konieczne. Tym bardziej, że jak zauważył DIAS organ egzekucyjny przed przystąpieniem do czynności egzekucyjnych dokonał analizy sytuacji majątkowej skarżącego i ustalił składniki majątkowe, z których możliwe było przeprowadzenie skutecznej egzekucji. Ponadto sama strona mogła taki majątek ujawnić.

W konsekwencji skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.