Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 180/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2, ust. 2b,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 121 par. 1, art. 124, art. 217 par. 2, art. 274b par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia del. WSA Adam Nita (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 października 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2860/21 w sprawie ze skargi B. sp. z o.o. i sp. k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 27 października 2021 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za czerwiec 2020 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz B. sp. z o.o. i sp. k. z siedzibą w W. kwotę 240 zł (słownie: dwieście czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

W zaskarżonym wyroku z 14 października 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2860/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (zwany dalej Sądem I instancji) orzekał w przedmiocie skargi B. sp. k. z siedzibą w W. (w dalszej części uzasadnienia określanej jako Podatnik, Spółka, Strona lub Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (zwanego dalej Organem odwoławczym lub Organem II instancji) z 27 października 2021 r., nr 1401-IOA.4033.145.2021.ET w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za czerwiec 2020 r. Czyniąc to, Sąd I instancji uchylił zaskarżone postanowienie, a także zasądził od Organu odwoławczego na rzecz Strony zwrot kosztów postępowania sądowego.

Zagadnieniem spornym w relacjach pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego była legalność zmodyfikowania przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście (dalej określanego jako Organ I instancji lub NUS) punktu czasu, w którym Skarżący był władny odzyskać nadwyżkę naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Godzi się przy tym zauważyć, że przedłużenie terminu zwrotu podatku, które stało się udziałem NUS było trzecią już modyfikacją wspomnianej daty, co do rozliczenia podatkowego obejmującego czerwiec 2020 r. Rozstrzygnięcie to zyskało akceptację Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, który utrzymał w mocy postanowienie Organu I instancji.

Uzasadniając swoje racje, Organ odwoławczy wskazał na kilka okoliczności w jego przekonaniu świadczących o zasadności odsunięcia w czasie terminu, w którym Podatnik by władny uzyskać zwrot nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad kwotą podatku należnego. Jak wyartykułowano, faktyczną działalność gospodarczą Spółka rozpoczęła dopiero we wrześniu 2018 r., wykazując w pierwszej złożonej korekcie deklaracji podatkowej VAT-7K za III kwartał 2018 r. obrót przekraczający 3 miliony zł oraz podatek od towarów i usług do zwrotu w kwocie 254.116 zł. Organ odwoławczy zwrócił też uwagę na to, że Strona ma siedzibę i jedyne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej pod adresem wirtualnego biura. Jej głównym przedmiotem jest zaś świadczenie usług outsourcingu, powiązanego z obsługą procesów finansowych, zakupowych, informatycznych, analitycznych oraz prawnych zarówno dla odbiorców polskich, jak i zagranicznych. Jednym ze znaczących odbiorców zagranicznych jest przy tym B. Ltd z siedzibą na Malcie, dla którego Spółka świadczyła usługi outsourcingowe.

Organ II instancji wskazał, że działalność Spółki budziła wątpliwości przez wzgląd na jej przedmiot - świadczenie usług niematerialnych na rzecz podmiotu zagranicznego. Powołano się też na liczne transakcje z podmiotami powiązanymi ze sobą kapitałowo lub osobowo, których analiza budziła wątpliwości NUS w zakresie faktycznych celów oraz ekonomicznego uzasadnienia ich zawarcia, gospodarczego istnienia kolejnych podmiotów uczestniczących w łańcuchu transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz ewentualnych negatywnych skutków tych transakcji dla budżetu państwa.

Kolejnym argumentem administracji skarbowej były wątpliwości co do rzetelności transakcji realizowanych przez Stronę, które spowodowały wszczęcie kontroli celno-skarbowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od października 2018 r. do lutego 2019 r. (miało to miejsce 17 czerwca 2019 r.). Natomiast 7 sierpnia 2020 r. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie zainicjował wobec Spółki kontrolę celno-skarbową za okresy od marca 2019 r. do czerwca 2020 r. Z kolei 13 października 2020 r. Organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia przez Podatnika podatku od towarów i usług za lipiec oraz sierpień 2020 r. Wreszcie, 16 grudnia 2020 r. zostało zainicjowane postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2020 r. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, jego wynik może mieć istotny wpływ na zasadność zwrotu podatku od towarów i usług za czerwiec 2020 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie zgodził się z tym zapatrywaniem i – jak wiadomo – uchylił postanowienie ostateczne Organu odwoławczego. Orzeczenie to, wraz z jego uzasadnieniem jest dostępne w CBOSA. Przedstawiając swoje racje, Sąd I instancji zwrócił uwagę na kilka okoliczności. Jego zdaniem, sama formalna zawisłość kontroli celno-skarbowych i postępowań podatkowych za inne okresy rozliczeniowe nie wystarcza do przedłużenia terminu zwrotu podatku. Uruchomienie weryfikacji zasadności zwrotu nie musi bowiem prowadzić do przedłużenia terminu w każdym przypadku. Organ ma zaś możliwość dokonania takiej modyfikacji, natomiast nie ciąży na nim obowiązek odsunięcia w czasie momentu przekazania uprawnionemu podmiotowi nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Jak podkreślono, jeżeli sama procesowa zawisłość kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego miałaby determinować przedłużenie terminu zwrotu podatku to zbędne byłoby kształtowanie w tym zakresie uprawnienia organu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny odniósł się też do argumentu formułowanego przez Organ odwoławczy - twierdzenia, że Spółka ma siedzibę w wirtualnym biurze, a jego adres został również wskazany jako jedyne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej wspomnianego podmiotu. Czyniąc to Sąd podkreślił, że Podatnik nie zgadza się z przedstawioną tezą podnosząc, że zgłosił miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w budynku biurowym przy ul. M. w W. Co więcej osoby kontrolujące Spółkę ze strony NUS, jak również Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego przeprowadziły oględziny miejsca faktycznego prowadzania działalności gospodarczej tego podmiotu, wizytowały powierzchnie biurowe (otrzymały umowę na korzystanie z tej powierzchni), a także zweryfikowały twierdzenie Strony, że ta dysponuje odpowiednimi zasobami ludzkimi oraz sprzętem informatycznym, niezbędnym do świadczenia usług. Spółka podnosiła też, że zatrudnia w różnych formułach kilkaset osób.

Sąd I instancji podkreślił ponadto, że uzasadnienie formułowane przez Organ odwoławczy dla akceptacji modyfikacji terminu zwrotu podatku, tj. niekompletność ustaleń faktycznych sprawy jest zbyt ogólne po upływie blisko roku od zainicjowania procedur służących weryfikacji zasadności przekazania Podatnikowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W tym kontekście wytknięto Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej schematyczność i uniwersalny charakter tego twierdzenia, umożliwiający dopasowanie go do każdej sprawy podatku od towarów i usług, nawet bez jakiejkolwiek znajomości jej meritum. Ponadto, Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, że organ ma tylko zastrzeżenia co do transakcji Spółki z B. Ltd. z siedzibą na Malcie i B.1 sp. k. z siedzibą w W. Tymczasem Strona świadczyła usługi outsourcingowe na rzecz kilkudziesięciu innych podmiotów, odnośnie których organy podatkowe zupełnie się nie wypowiedziały. Z tego względu, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zasadne jest wskazanie, że w zakresie transakcji z podmiotami, co do których nie ma zastrzeżeń można skorzystać z częściowego zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie pozwala zaś na ustalenie, w jaki sposób zastrzeżenia organu co do rzeczywistego przebieg transakcji pomiędzy Spółką oraz jej krajowymi kontrahentami oraz z maltańskim kontrahentem mają przekładać się na wątpliwości dotyczące zwrotu podatku. Tymczasem, dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźniania realizacji praw podatnika.

W skardze kasacyjnej na ten judykat Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie,

2) zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Ponadto, zrzekł on się przeprowadzenia rozprawy.

Jednocześnie, nieprawomocnemu wyrokowi Sądu I instancji zarzucono:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm., dalej określanej jako P.p.s.a.) w zw. z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., zwanej dalej u.p.t.u.) oraz art. 274b § 1 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 – dalej określanej jako O.p.). Zdaniem Organu II instancji, nastąpiło to poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i w konsekwencji niezasadne uchylenie jego postanowienia. Doszło zaś do tego poprzez uznanie, że w ustalonym stanie faktycznym sprawy nie istniały podstawy do przedłużenia terminu na dokonanie zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za czerwiec 2020 r., w sytuacji, gdy postanowienie o przedłużeniu terminu na dokonanie zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług zostało wydane ponieważ zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, a organ podatkowy prawidłowo zastosował art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej;

II. naruszenie przepisów postępowania, w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.

1) obrazę art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1 P.p.s.a oraz w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 127, art. 124, art. 181, art. 187 § 1 i 191, art. 210 § 4 oraz w zw. z art. 219, art. 217 § 2, art. 274b § 1 O.p., a także art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646, ze zm.) w zw. z art. 87 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. W ocenie Organu odwoławczego doszło do tego poprzez uchylenie jego postanowienia w wyniku przyjęcia, że w stanie faktycznym sprawy organ podatkowy nie wykazał wystarczająco i nie uzasadnił, aby zachodziła konieczność dodatkowej weryfikacji rozliczenia Podatnika w związku ze złożeniem deklaracji dla podatku od towarów i usług za czerwiec 2020 r. Takie uchybienie Sądu mogło zaś mieć istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na to, że analiza ustaleń faktycznych oraz materiału dowodowego potwierdzała prawidłowość rozstrzygnięć organów podatkowych, a uchybienia proceduralne nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy;

2) obrazę art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 124 i art. 121 § 1 w zw. z art. 219 O.p. oraz w zw. z art. 87 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. Według Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nastąpiło to poprzez dokonanie przez Sąd wadliwej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia. Skutkowała ona bezzasadnym uchyleniem wskazanego orzeczenia, co było efektem naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny obowiązku orzekania na podstawie akt sprawy, określonego w art. 133 § 1 P.p.s.a. Zdaniem Organu II instancji, w konsekwencji błędnie uznano, że uzasadnienie jego postanowienia narusza przepisy prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wydane rozstrzygnięcie. Tymczasem, dokonanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny prawidłowej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia przez pryzmat wszystkich okoliczności sprawy, łącznie przemawiających za zasadnością przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług powinno doprowadzić Sąd do przeciwnych wniosków, a w efekcie do wydania kierunkowo odmiennego rozstrzygnięcia, tj. do oddalenia skargi.

W reakcji na przedstawione zarzuty i argumentację Strona wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej, a także o zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie i dlatego została oddalona. Doszło do tego na posiedzeniu niejawnym, ponieważ Organ odwoławczy zrzekł się rozprawy, a Podatnik nie zażądał jej przeprowadzenia.

Istota sporu zaistniałego w przedmiotowej sprawie pomiędzy stronami stosunku podatkowoprawnego sprowadza się do oceny, czy okoliczności wskazane przez organy podatkowe i zaaprobowane przez Sąd I instancji uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług za czerwiec 2020 r. Analizując tę kwestię, należy wyjaśnić, że w myśl art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli natomiast zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. W przypadku, gdy przeprowadzona weryfikacja czynności wykaże zasadność zwrotu, wypłaca się należną kwotę zwrotu wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej, stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Jednocześnie, stosownie do art. 87 ust. 2b u.p.t.u., weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji.

Nie ulega wątpliwości, że przez wzgląd na neutralność podatku od towarów i usług istotne jest sprawne odzyskiwanie przez podatnika nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Zasadą jest, że powinno to następować w ustawowo określonych terminach, w czasowej zbieżności ze złożeniem przez podmiot zobowiązany z tytułu podatku deklaracji podatkowej z wykazaną w tym dokumencie kwotą podatku do zwrotu. W ten sposób zapewniana jest bowiem, wspomniana już wcześniej neutralność podatku od towarów i usług dla podatnika. Ta zaś przesądza o istocie podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej i jest gwarantowana nie tylko w przepisach polskiej ustawy o podatku od towarów i usług, ale przede wszystkim zapewnia ją prawodawca unijny w art. 167 i nast. dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L, nr 347, poz. 1).

Z drugiej jednak strony, państwo ma prawo badać legalność dokonanego odliczenia kwot podatku naliczonego i – będącego jego konsekwencją – zwrotu podatku. Bezpodstawne odliczenie i zwrot godzi bowiem w neutralność podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej, a także narusza interes finansów publicznych, który jest konstytucyjnie chroniony. Z tego względu, organy podatkowe nie tylko uprawnione, ale i zobowiązane są analizować zasadność zwrotu podatku od towarów i usług. W swoich działaniach powinny one brać pod uwagę i wyważać zarówno neutralność podatku od towarów i usług (i stojące za nią racje podatnika), jak i interes finansów publicznych, zagrożony bezzasadnym przekazaniem podatnikowi nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad kwotą podatku należnego.

Jednocześnie należy podkreślić, że przedłużanie zwrotu podatku nigdy nie może być działaniem bezrefleksyjnym. Ma ono bowiem swoją konsekwencję finansową w postaci konieczności wypłacenia przez podmiot uprawniony z tytułu podatku na rzecz podatnika, którego prawo do otrzymania zwrotu podatku zostało ostatecznie potwierdzone, odsetek w wysokości opłaty prolongacyjnej (por. wcześniej już powoływany art. 87 ust. 2 u.p.t.u.). Z tego względu, organ podatkowy, w trosce o interes finansów publicznych powinien z rozmysłem modyfikować ustawowy termin przekazania podatnikowi nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad kwotą podatku należnego.

Z wszystkich tych względów, odroczenie zwrotu podatku od towarów i usług powinno być należycie i wyczerpująco uzasadnione. Chodzi bowiem o to, aby w konkretnym przypadku nie było wątpliwości co do tego, że rzeczywiście konieczna jest dodatkowa, weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku, wykraczająca poza przestrzeń czasu wskazaną w art. 87 ust. 2 u.p.t.u.. Prawna dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być zatem odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźniania realizacji zwrotu nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad kwotą podatku należnego. Wszak, poprzez odliczenie podatku naliczonego osiągany jest efekt opodatkowania wartości dodanej sprawiający, że podatek od towarów i usług jest klasyfikowany jako podatek obrotowy wielofazowy netto. Dlatego właśnie organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania art. 87 ust. 2 u.p.t.u. powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także zobowiązane są wyjaśnić źródło zaistniałych wątpliwości. W związku z tym, przedłużając termin zwrotu podatku należy w szczególności wykazać, co wzbudza wątpliwość administracji podatkowej (np. wskazać na istniejące rozbieżności, czy nieścisłości lub braki w materiale dowodowym) i wytłumaczyć dlaczego istnieje potrzeba dalszej weryfikacji zasadności przekazania podatnikowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (por. wyrok NSA z 29 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 2268/18 oraz z 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1840/18). Tylko takie uzasadnienie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług może spełnić wymogi procesowe, ukształtowane w przepisach Ordynacji podatkowej. Należy do nich normatywna zasada przekonywania, uregulowana w art. 124 O.p. oraz zasada zaufania, wyrażona w art. 121 § 1 O.p.

Odnosząc te spostrzeżenia do stanu faktycznego sprawy należy zgodzić się z Wojewódzkim Sądem Administracyjnym co do tego, że zaprezentowane wymogi nie zostały spełnione. Jednocześnie, nie znalazły potwierdzenia zarzuty podniesione przez Organ II instancji w jego piśmie procesowym skutkującym przeniesieniem sprawy sądowoadministracyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Istotnie, tak jak podniósł Sąd I instancji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie wskazał w przekonujący sposób na konkretne okoliczności faktyczne uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu podatku. To zaś może być klasyfikowane jako obraza art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 274b § 1 O.p. Z woli ustawodawcy zasadą jest bowiem zwrot nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym w terminie określonym w ustawie o podatku od towarów i usług. Jeżeli zaś organ podatkowy modyfikuje ten punkt czasu korzystając z przyznanej mu kompetencji w tym względzie, powinien to uzasadnić (por. art. 217 § 2 O.p.). W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wydawanego w sprawie podatkowej znajduje też swój przejaw zasada przekonywania, ukształtowana w art. 124 O.p. oraz zasada zaufania, wyrażona w art. 121 § 1 O.p.

Nie sposób uznać za takie uzasadnienie powołania się na relacje handlowe Strony z podmiotem maltańskim, czy świadczenie przez nią usług niematerialnych. Samo w sobie nie daje to podstaw do modyfikacji terminu zwrotu podatku. Gdyby zaś ustawodawca chciał osiągnąć taki efekt, stosowną regulację prawną w tym względzie zawarłby w ustawie. Także ogólnikowe wskazanie na transakcje z podmiotami powiązanymi bez bliższego wyjaśnienia istoty tych związków i ich wpływu na nadużycie prawa do odliczenia oraz zwrotu podatku nie może stanowić podstawy do przedłużania terminu zwrotu podatku. Trafnie też wskazał Sąd I instancji, że same kontrole dotyczące innych okresów rozliczeniowych niż objęty dana sprawą nie uzasadnia odsuwania w czasie momentu przekazania Stronie nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Z kolei, argument prowadzenia działalności w wirtualnym biurze nie znalazł potwierdzenia wobec przedstawienia organom podatkowym rzeczywistego miejsca, w którym aktywność gospodarcza Spółki w zakresie outsourcingu jest realizowana i zweryfikowania tej okoliczności przez pracowników administracji skarbowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione racje należy podzielić zapatrywanie Sądu I instancji, artykułującego ogólnikowość argumentacji Organu odwoławczego, uzasadniającego przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług. Tym samym, nie znalazł potwierdzenia żaden z zarzutów sformułowanych przez ten podmiot w piśmie procesowym skutkującym przeniesieniem sprawy sądowoadministracyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z tego względu skarga kasacyjna została oddalona jako niemająca usprawiedliwionych podstaw. Stało się tak na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259 – zwanej dalej P.p.s.a.). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 2 oraz art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 2 pkt 2 w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687).

Adam Nita Arkadiusz Cudak Danuta Oleś