Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 458/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2023-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: - art. 14b § 3 , 14c § 1, art. 14g § 1, art. 14h, art. 169 §  4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Piotr Popek, Sędzia WSA Tomasz Smoleń, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 7 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi G.B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lipca 2023 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.93.2023.3.SR w przedmiocie pozostawienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego bez rozpatrzenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego G.B. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi G. B. (dalej: Wnioskodawca/Skarżący) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ/Dyrektor KIS) z 17 lipca 2023 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.93.2023.3.SR, utrzymujące w mocy postanowienie tego organu z 12 maja 2023 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.93.2023.2.MK, o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych bez rozpatrzenia.

Zaskarżone postanowienie zapadło w następującym stanie sprawy.

8 lutego 2023 r. do Dyrektora KIS wpłynął wniosek, w którym Skarżący wystąpił do organu o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi IP Box, tj. opodatkowania dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową 5% - uregulowanej w art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.).

Zasadniczym celem złożenia wniosku było uzyskanie, w określonej formie, stanowiska organu czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca u.p.d.o.f.

Organ w I instancji pismem z 16 marca 2023 r. na podstawie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) w. zw. z art. 14h O.p. wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez zajęcie m.in. stanowiska, czy w ramach wykonywanej działalności samodzielnie prowadził (albo prowadzi bądź będzie prowadził) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, dalej: ustawa o szkolnictwie wyższym).

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Wnioskodawca podał, że uważa, iż prowadzona przez niego działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 ustawy o szkolnictwie wyższym, o czym świadczy opis wykonanych prac zamieszczony we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Działania te zdaniem Wnioskodawcy stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw.

Postanowieniem z 12 maja 2023 r. organ pozostawił bez rozpatrzenia przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, stwierdzając, że to Wnioskodawca był zobowiązany do jednoznacznego wyjaśnienia, czy charakter jego działalności związany jest z badaniami naukowymi czy pracami rozwojowymi.

Organ wskazał, że Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie organu, nie doprecyzował opisu okoliczności faktycznych sprawy w sposób, który umożliwiałby wydanie interpretacji indywidualnej, w szczególności w zakresie zagadnienia wstępnego (podstawy) dla pozostałych wątpliwości, czyli spełnienia warunków pozwalających na uznanie prowadzonej przez niego działalności za badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Dokonując uzupełnienia opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w tym zakresie, Wnioskodawca wyraził swoją subiektywną opinię (o czym świadczą zwroty: "Wnioskodawca uważa", "zdaniem Wnioskodawcy"), a tym samym, zamiast doprecyzować opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wyraził własne stanowisko w tej kwestii. Taki sposób sformułowania odpowiedzi na zadane pytania wskazuje na brak posiadania przez Wnioskodawcę pewności, że informacje stanowiące elementy opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego znajdują (znajdą) odzwierciedlenie w rzeczywistości. Udzielone odpowiedzi nie wyjaśniają zaistniałych w sprawie wątpliwości co do elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), który miałby być podstawą rozstrzygnięcia. Nie mając wiedzy, czy działalność obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym, organ nie jest w stanie ustalić, czy prowadzona działalność jest działalnością badawczo-rozwojową. Organ zaznaczył, że okoliczność ta stanowi zagadnienie wstępne (podstawę) dla rozważań w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania, gdyż warunkiem koniecznym dla skorzystania z preferencji IP Box jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Organ podkreślił, że zadane w wezwaniu pytania nie dotyczyły tego czy wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, ale czy prowadzona przez niego działalność obejmuje prace rozwojowe/badania naukowe. Ustaleń takich organ interpretacyjny nie może dokonywać, gdyż działanie takie wkracza w obowiązki i uprawnienia organów podatkowych, a analiza taka byłaby w istocie możliwa jedynie poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego, do którego organ nie jest uprawniony. W ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnej nie ma możliwości oceny sytuacji faktycznej.

Zdaniem organu, nie sposób przyjąć, że uzupełnienie opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) poprzez wyrażenie własnego stanowiska czyni opis sprawy pewnym, precyzyjnym i niebudzącym wątpliwości. Wnioskodawca nie uzupełnił w tym zakresie wniosku w sposób zupełny i niebudzący dalszych wątpliwości, w związku z czym wniosek wraz z odpowiedzią na wezwanie nie zawierają wyczerpującego opisu zdarzenia - nie ma w nich wszystkich informacji niezbędnych do przesądzenia, czy działalność wnioskodawcy jest działalnością badawczo-rozwojową. W konsekwencji uniemożliwiło to organowi merytoryczne wypowiedzenie się co do możliwości skorzystania przez wnioskodawcę z preferencyjnej stawki opodatkowania do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Na powyższe postanowienie Wnioskodawca wniósł zażalenie, po rozpatrzeniu którego, Dyrektor KIS, opisanym na wstępie postanowieniem z 17 lipca 2023 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ II instancji przywołał brzmienie przepisów art. 14 b, art. 14c, art. 14g § 1, art 169 § 1 O.p. Organ wskazał, że stosownie do art. 14b § 3 O.p., stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) musi być przedstawiony wyczerpująco. Opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien zawierać wszystkie elementy istotne dla jego oceny prawnej w kontekście postawionego pytania i przepisu wskazanego jako przedmiot interpretacji. Zaznaczono, że sposób przedstawienia stanu faktycznego ma jednocześnie zasadnicze znaczenie dla możliwości dokonania oceny jego skutków podatkowych. Niekompletny, nieprecyzyjny, niejednoznaczny, niespójny opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie może stanowić podstawy faktycznej interpretacji indywidualnej. Prawidłowe opisanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) warunkuje ponadto możliwość spełnienia przez interpretację indywidualną jej podstawowej funkcji, tj. funkcji gwarancyjnej (ochronnej) i wyznacza zakres ochrony prawnej związanej z tym rozstrzygnięciem. Przy czym obowiązek wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ciąży na zainteresowanym.

Organ odwoławczy stwierdził, że usunięcie braków wskazanych w wezwaniu skierowanym do Wnioskodawcy na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., warunkowało rozpatrzenie wniosku. Przedstawione przez Wnioskodawcę, w odpowiedzi na w/w wezwanie, informacje nie usunęły wszystkich wątpliwości organu. Zamiast opisywać stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, przedstawił on opinię i nie wypowiedział się jednoznacznie, czy prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe.

Organ II instancji nie zgodził się twierdzeniem Wnioskodawcy o prawidłowym uzupełnieniu wniosku, stwierdzając, że udzielił on odpowiedzi w sposób niepełny i wymijający. Organ nie miał wiedzy o tym, czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością obejmującą prace rozwojowe i/lub badania naukowe. Informacje te były niezbędne dla dokonania oceny przedstawionych przez wnioskodawcę okoliczności po to, aby móc potwierdzić lub zakwestionować jego stanowisko dotyczące uprawnienia do skorzystania z preferencyjnego IP Box.

Organ zaznaczył, że nie ma stosownych narzędzi do analizowania wszelkich przejawów aktywności podatników pod kątem ich innowacyjności czy też i innych cech w kontekście działalności badawczo-rozwojowej, a więc w obszarze, który wykracza poza materię podatkową.

Z racji tego, że Wnioskodawca nie usunął braków wniosku dotyczących wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) - wniosek nie został skutecznie uzupełniony, w związku z czym opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie był wyczerpujący w rozumieniu art. 14b § 3 O.p. i nie mógł stanowić podstawy faktycznej dla wydania interpretacji indywidualnej. Z tego względu wydanie interpretacji nie było możliwe.

Na powyższe postanowienie Wnioskodawca złożył skargę do tut. Sądu wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora KIS i zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14g § 1, art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p., poprzez utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym organ bezpodstawnie przerzucił ciężar interpretacyjny na skarżącego, co sugeruje treść wezwania z 16 marca 2023 r., a ostatecznie potwierdza wydane postanowienie;

art. 14b § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie w sprawie, podczas gdy przepis ten powinien zostać uwzględniony, a interpretacja wydana;

art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 i 1 O.p., poprzez błędne przyjęcie, że przedmiotem interpretacji indywidulanej nie mogą być przepisy ustawy o szkolnictwie wyższym, podczas gdy bezpośrednio do tych przepisów odwołują się przepisy u.p.d.o.f., które miały podlegać interpretacji;

art. 120 i art.121 § 1 w zw. z art. 169 § 4 w zw. z art. 14h O.p., poprzez utrzymanie w mocy postawienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku, pomimo że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach, merytorycznie rozpoznając wnioski dotyczące takich zagadnień jak m.in. wypełnianie znamion działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym prowadzenie prac rozwojowych lub badań naukowych na gruncie przepisów u.p.d.o.f. odnoszących się do preferencji IP Box;

naruszenie art.2, art.7 i art. 32 Konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady demokratycznego państwa prawnego polegające na nierównym i wybiórczym traktowaniu podmiotów prawa w tej samej sytuacji faktycznej i prawnej, jak również niedziałanie na podstawie i w granicach prawa (zasada legalizmu). Mianowice, organ podatkowy wydawał uprzednio interpretacje indywidualne bez uzależnienia tego od faktu samookreślenia charakteru prowadzonej działalności. Poprzez utrzymanie w mocy zażalonego postanowienia, organ naruszył podstawowe zasady państwa prawa.

W uzasadnieniu skargi, Skarżący podniósł, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu, iż definicje badań naukowych oraz prac rozwojowych nie stanowią przepisów podatkowych. Zdaniem skarżącego organ dokonał błędnej wykładni art. 3 pkt 2 O.p., tj. definicji przepisów prawa podatkowego. Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji zawężać jedynie do ustaw, które mają w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

Skarżący przedstawił kompletny opis stanu faktycznego oraz jego własną ocenę, zatem niewydanie interpretacji świadczy o zaniechaniu realizacji obowiązku organu podatkowego nałożonego na mocy przepisów O.p. Według skarżącego przedstawiony przez niego wniosek spełniał wymogi określone w art. 14b § 3 O.p., a pozostawienie go bez rozpatrzenia może być odczytywane jako przejaw działania utrudniającego stronie realizację jej praw. Nie może być mowy o tym, by uznać elementy definicji działalności badawczo-rozwojowej, stanowiące same w sobie ścisłe ustalone definicje normatywne, za stan faktyczny, a nie przepis podlegający ocenie organu.

Skarżący podkreślił, że zgodnie z kształtującą się od 2021 r. linią orzeczniczą, odnoszącą się do przedmiotowej ulgi IP Box, to organ powinien ocenić czy podejmowana działalność spełnia cechy prac rozwojowych i/lub badań naukowych, a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową. Organ winien ustosunkować się do przedstawionych przez Skarżącego wątpliwości i wydać ocenę dotyczącą jego działalności oraz uzasadnić swe stanowisko.

Ponadto skarżący zarzucił, że mimo wskazania przykładowych spraw pozytywnych interpretacji o analogicznym stanie faktycznym, organ nie podał powodu odmiennego potraktowania i nie wyjaśnił dlaczego w przypadku wniosku skarżącego nie było możliwe wydanie interpretacji.

Na poparcie swojego stanowiska Skarżący przywołał szereg orzeczeń sądów administracyjnych.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej: P.p.s.a.) wynika, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie i postanowienie je poprzedzające naruszają prawo w stopniu, który skutkuje koniecznością wyeliminowania ich z obrotu prawnego.

Przedmiotem oceny Sądu, pod kątem zgodności z prawem, w okolicznościach niniejszej sprawy jest postanowienie w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie dla strony indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Tego rodzaju rozstrzygnięciem organ odmówił merytorycznego załatwienia złożonego przez nią wniosku, powołując się na to, że Skarżący nie odniósł się jednoznacznie do pytań zawartych w wezwaniu o uzupełnienie wniosku.

Zasadniczym celem złożenia wniosku przez Stronę było m.in. uzyskanie w określonej formie stanowiska organu czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 tej ustawy. Organ tymczasem wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku m.in. o odpowiedź na pytanie czy prowadzona przez niego działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe czy też prace rozwojowe, uznając, że powinno to być elementem stanu faktycznego. Brak jednoznacznej odpowiedzi, przede wszystkim co do tych właśnie kwestii, uznał organ za brak wyczerpującego ustosunkowania się Wnioskodawcy do wezwania o uzupełnienie wniosku, co skutkowało pozostawieniem wniosku Skarżącego o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia.

Zdaniem organu, kwalifikacja opisanych we wniosku czynności jako badań naukowych czy prac rozwojowych spoczywała na Skarżącym. Ten zaś w odpowiedzi na wezwanie organu wyraził wyłącznie swoją opinię. Wobec powyższego organ nie posiadając jasnego i precyzyjnego opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie mógł ocenić czy działalność Skarżącego jest działalnością badawczo-rozwojową.

W przekonaniu Sądu, oczekiwania organu, żeby Wnioskodawca sam określi jednoznacznie czy działalność prowadzona przez niego w ramach tworzenia oprogramowania komputerowego jest działalnością badawczo-rozwojową, wypacza sens instytucji interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w postępowaniu interpretacyjnym Wnioskodawca podejmuje swobodną decyzję co do. tego, o jaką kwestię podatkową pyta i w otoczeniu jakich okoliczności (zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego) do tej kwestii się odnoszących. W konsekwencji "to samo" jednym razem jest tylko elementem stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, a innym razem może być już ważną częścią zagadnienia prawnego przedstawionego do interpretacji indywidualnej, w której wnioskodawca oczekuje oceny swojego stanowiska w ramach merytorycznej wypowiedzi organu podatkowego (por. uzasadnienie postanowienia składu siedmiu sędziów NSA z 20 stycznia 2020 r., sygn. akt I FPS 3/19 i powołane w nim orzecznictwo).

W niniejszej sprawie Skarżący nie uczynił elementem stanu faktycznego zdarzenia, którym było prowadzenie przez niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f., a przeciwnie - chciał uzyskać stanowisko organu interpretacyjnego co do tego, czy wykonywane przez niego czynności stanowią tego rodzaju działalność. Rzeczą organu było odniesienie się do tych okoliczności i stwierdzenie, czy odpowiadają one definicjom przedstawionym w powołanym przepisie. Skoro normy te odsyłają do innej ustawy celem wyjaśnienia znaczenia użytych w ustawie podatkowej pojęć, to tym samym w istocie stanowią one przepisy, które należy uwzględnić przy ocenie stanowiska wnioskodawcy. To, czy w danych okolicznościach sprawy podejmowane czynności mieszczą się w pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, czy też nie, należy do organu, który przepis ten będzie stosował (interpretował), a nie do strony, która jedynie wskazuje własne stanowisko i wątpliwości w tej sprawie. Organ nie może przerzucać ciężaru dokonania prawidłowej wykładni tego pojęcia na wnioskodawcę (tak jednolicie wyroki NSA: z 19 stycznia 2023 r. sygn. akt II FSK 1069/22, z 1 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 1072/21, z dnia 13 stycznia 2022 r., sygn. akt II FSK 1333/21; z 17 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1239/21; z 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21).

W orzecznictwie przyjęto też jednolicie, że definicja zawarta w art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f. stanowi przepis prawa podatkowego i stanowi definicję legalną. Jak wskazał przykładowo NSA w wyroku z 3 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 290/22, definicja ta określa cechy, od wystąpienia których uzależnione jest uznanie danej działalności za badawczą albo rozwojową. Oznacza to obowiązek interpretatora przy odtwarzaniu norm z przepisów nadawania zwrotom zawartym w przepisach, a definiowanym w definicji legalnej, znaczenia wynikającego z definiensu tej definicji. Skoro zatem w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się zwrotem "działalność badawczo-rozwojowa", a pojęcie to definiuje w ustawie, choć poprzez częściowe odesłanie do definicji zawartych w innej ustawie (art. 5a pkt 39-40), to nie można twierdzić, że definicja prac badawczych i rozwojowych nie stanowi przepisu ustawy podatkowej. Ocena zastosowania art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f. w opisanym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym może zatem stanowić przedmiot interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. także np. wyroki NSA z 25 lutego 2021 r., sygn. akt l FSK 815/19, z 31 marca 2022 r., sygn. akt I FSK 2114/18, z 14 września 2022 r., sygn. akt I FSK 258/21).

W ocenie Sądu, pytanie Skarżącego, odnoszące się do kwalifikacji prawnopodatkowej tworzenia oprogramowania komputerowego, bez wątpienia odnosiło się do wykładni przepisów prawa podatkowego. Skoro bowiem kreując określoną ulgę podatkową ustawodawca odwołuje się do znaczenia konkretnego pojęcia, które ją definiuje, to tym samym jest ono terminem z zakresu prawa podatkowego. W ocenie Sądu, nie można ograniczać obowiązku udzielania pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. O ile przepisy prawa podatkowego, stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa, stanowią część jednego porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przyjęcie odmiennego stanowiska wypaczyłoby sens wydawania interpretacji i nie zapewniłoby wnioskodawcom ochrony, o której mowa w art. 14k § 1 O.p. (por. wyrok NSA z 18 maja 2018 r., sygn. II FSK 1392/16).

Wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło obejmować żądania, aby to sam Wnioskodawca przesądził rzeczoną kwestię, o którą wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących warunków i kontekstu prowadzonej działalności, niezbędnych do oceny jej charakteru uprawniającego do skorzystania z omawianej preferencji. W gruncie rzeczy spór między stronami skupiał się na tym właśnie zagadnieniu, które bezpodstawnie było kluczowe dla organu i faktycznie determinowało dalszy tok jego postępowania, sprowadzający się do uchylenia się od odpowiedzi na przedstawione we wniosku pytania.

Sąd dostrzega, że działanie organu w ramach trybu z art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p. pozornie tylko zmierzało do naświetlenia kontekstu, cech i warunków działalności Skarżącego w ramach tworzenia programów komputerowych, które są niezbędne do oceny spełnienia przesłanek preferencji z art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f., gdyż jednocześnie oczekiwał od Wnioskodawcy zajęcia jednoznacznego stanowiska od Wnioskodawcy, czy spełnia te przesłanki.

Zarzuty organu co do niewywiązania się przez Wnioskodawcę z obowiązku udzielenia organowi żądanych informacji/danych, nie koncentrują się na tym pierwszym, istotnym, zdaniem Sądu, aspekcie sprawy, lecz na braku jednoznacznej oceny Wnioskodawcy w zakresie de facto powierzonym ocenie organu. Wadliwe jest takie postępowanie organu, który z góry zakłada, że zagadnienie prawne przedstawione mu do oceny we wniosku o udzielenie interpretacji nie podlega jego ocenie, a jednocześnie domaga się udzielenia konkretnych danych, którym ostatecznie nie poświęca żadnej uwagi. Podjęte w takiej sytuacji działanie organu w ramach trybu z art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p. uznać należy za pozorne, gdyż w gruncie rzeczy organ uchyla się od zajęcia własnego stanowiska. Jest ono obliczone na to, że organ "złapie" Wnioskodawcę, jeżeli nie na braku odpowiedzi, to na jakiejś niekonsekwencji, niejasności czy braku jednoznaczności.

W przekonaniu tut. Sądu, organ interpretacyjny winien więc zająć stanowisko w tej sprawie, a nie oczekiwać, aby Wnioskodawca sam ustosunkował się do przedmiotowego zagadnienia. Nie można zaprzeczyć, że ulga IP Box jest złożonym instrumentem podatkowym, a ocena możliwości skorzystania przez podatnika z tej preferencji wymaga uzyskania szeregu informacji od Wnioskodawcy. Organ twierdzi, że niejasne pozostały elementy stanu faktycznego, ale w gruncie rzeczy jako taki brak kwalifikuje organ własną ocenę Wnioskodawcy co do charakteru prowadzonej działalności, która jest, jak to wyżej podkreślono, w zainteresowaniu wnioskodawcy, próbującego w ramach instytucji z art. 14b § 1 O.p. rozwiać swoje wątpliwości.

Bezsprzecznie, jeżeli organ uzna, że pozostały niejasne lub niepełne pewne elementy stanu faktycznego, a są niezbędne do udzielenia interpretacji, to powinien zwrócić się do Wnioskodawcy o udzielenie odpowiedzi w tych właśnie kwestiach, bo temu służy instytucja z art.14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. Jednakże, co należy jeszcze raz podkreślić, w trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy stanu faktycznego, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena własna Wnioskodawcy są prawidłowe, czy też błędne i nie może przerzucać na Wnioskodawcę rozstrzygnięcia przedstawionego we wniosku zagadnienia prawnego.

Mając na uwadze powyższe okoliczności stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie, podobnie jak poprzedzające je postanowienie Dyrektora KIS z 12 maja 2023 r., zostało wydane z naruszeniem prawa, tj. przepisów prawa procesowego - art. 14b § 3 O.p., 14c § 1, art. 14g § 1 O.p. i art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p.

W związku z powyższym, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie, a także poprzedzające je postanowienie z 12 maja 2023 r., działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 P.p.s.a.

Obowiązkiem organu będzie ponowna ocena zagadnienia przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Jeśli organ uzna, że jakieś elementy stanu faktycznego pozostały niewyjaśnione lub dotąd niewskazane, wezwie Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku, przyjmując wszakże, że ocena działalności Wnioskodawcy jako działalności badawczo-rozwojowej (prac rozwojowych) nie może zostać uznana za element stanu faktycznego.

Na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. w zw. § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687) Sąd zasądził od Dyrektora KIS na rzecz Skarżącego kwotę [...] zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Kwota ta obejmuje zwrot kosztów zastępstwa procesowego przez doradcę podatkowego w wysokości [...] zł, zwrot uiszczonego wpisu od skargi w wysokości [...] zł, a także zwrot poniesionych przez Skarżącego kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości [...]zł.