Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 775/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121, art. 124
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska – Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Monika Świerczak (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 listopada 2018 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Prezydent M. L. decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r., ustalił K. M. łączne zobowiązanie pieniężne za 2013 r. w kwocie [...]zł w tym: podatek rolny w wys. [...] zł, podatek od nieruchomości w wys. [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że K. M. (dalej: podatniczka, strona, skarżąca) w dniu [...] grudnia 2012 r. złożyła "informację w sprawie podatku rolnego" wraz z załącznikiem "dane o zwolnieniach i ulgach podatkowych" na grunty położone przy ul. [...] i [...] oraz "informacje o nieruchomościach i obiektach budowlanych" dotyczące nieruchomości położonych przy ul. [...] i [...] i przy ul. [...], przy ul. [...] oraz przy ul. [...]. Do informacji przy ul. [...] oraz ul. [...] dołączono załączniki "dane o zwolnieniach podatkowych w podatku od nieruchomości". Powyższe dokumenty złożono w związku z nabyciem ˝ udziału w spadku po zmarłym mężu. Na skutek darowizny z dnia [...] grudnia 2012 r. od córki M. M., K. M. stała się jedyna właścicielką całego majątku. W złożonych załącznikach o zwolnieniach podatkowych podatniczka wykazała do zwolnienia wszystkie budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej nabyte w drodze dziedziczenia, które na podstawie zawartych umów zostały wynajęte innym podmiotom lub służą do własnej działalności gospodarczej. Do zwolnienia wpisano również obiekt nowo wybudowany w 2012 r. przez W. M., zmarłego [...] października 2012 r., który prowadził firmę pod nazwą M. W. P. "[...]". Jako podstawę zwolnienia strona powołała uchwałę Rady M. L. Nr [...] z dnia [...] kwietnia 2007 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. W. z 2007 r., Nr [...], poz. 2162 - dalej w skrócie: "uchwała RML"). Po śmierci męża w dniu [...] października 2012 r. podatniczka zarejestrowała działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo "[...]" K. M. z siedzibą w L. przy ul. [...]. W 2012 r. W. M. wybudował budynek magazynowy z częścią socjalno – biurową przy ul. [...].

Analiza przepisów uchwały RML, przepisów rozdziału 14 i 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. dalej jako "O.p.") dotyczących odpowiedzialności spadkobierców oraz osób trzecich, w tym nabywcy przedsiębiorstwa oraz przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm. - dalej w skrócie: "K.c.") dotyczących dziedziczenia, doprowadziła organ I instancji do przekonania, że określenie "nowo nabyte budynki lub ich części", w rozumieniu § 1 uchwały RML nie obejmują budynków, których prawo własności przeszło w drodze dziedziczenia, a więc nieodpłatnie. Jednocześnie organ zauważył, iż w dniu nabycia spadku podatniczka nie prowadziła działalności gospodarczej, co oznacza, że nabycie budynków nie nastąpiło przez przedsiębiorcę, a ponadto, że w nabytych budynkach kontynuowano, a nie rozpoczęto prowadzenie działalności gospodarczej. W konsekwencji poczynionych ustaleń i rozważań Prezydent M. L. stwierdził, że budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej wykazane przez podatniczkę do zwolnienia od podatku od nieruchomości, nie mogą być objęte zwolnieniem podatkowym określonym powyższą uchwałą RML, albowiem nie spełniają one przesłanki do zwolnienia z § 1 ust. 1 i 2 tej uchwały.

W wyniku wniesionego przez K. M. odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] marca 2017 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego Prezydent M. L. w zaskarżonej decyzji prawidłowo określił podmiot i przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym oraz podatkiem od nieruchomości, stosując właściwą stawkę podatkową od budynków mieszkalnych, budynków pozostałych, budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowli. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji, iż w niniejszej sprawie zwolnienie przedmiotowych budynków od podatku od nieruchomości na podstawie uchwały RML (która to uchwała jak wykazał organ I instancji znajduje zastosowanie w sprawie) - nie przysługuje. Nadto Kolegium stwierdziło, że kwestia zastosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości przewidzianego w przepisach uchwały RML została rozstrzygnięta w postępowaniu dotyczącym zobowiązania podatkowego w podatku rolnym i podatku od nieruchomości za 2012 r. Decyzją z dnia [...] lipca 2016 r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta M. L. z dnia [...] maja 2016 r. Nr [...]/2016 w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu skargi strony, wyrokiem z dnia 28 lutego 2017 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Po 1388/16 skargę oddalił. Wobec tożsamego stanu faktycznego i prawnego w sprawie należało uznać, iż zwolnienie od podatku za 2013 r. się nie należy.

Skargę na powyższą decyzję wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu K. M..

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Po 618/17, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta P. z dnia [...] grudnia 2016 r.

Zdaniem Sądu organ rozpoznające sprawę dopuściły się naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego określonych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187, art. 188 oraz 191 O.p. Sąd zwrócił uwagę, że uzasadnienie decyzji organu odwoławczego w istocie opierało się tylko i wyłącznie na wskazaniu, że w analogicznym stanie prawnym i faktycznym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie o sygn. akt I SA/Po 1388/16, oddalił skargę. Jednakże o ile stan prawny w obu tych sprawach jest zbliżony, to nie można się zgodzić, że jest to ten sam stan faktyczny. Materiał dowodowy w rozpoznawanej sprawie nie jest tożsamy ze sprawą I SA/Po 1388/16. W aktach rozpoznawanej sprawy brak jest oświadczeń strony z dnia [...] grudnia 2012 r. i protokołu jej przesłuchania z dnia [...] sierpnia 2012 r., na które to dokumenty powołuje się Sąd w sprawie I SA/Po 1388/16. W aktach znajduje się jedynie oświadczenie K. M. z dnia [...] grudnia 2012 r., z którego wynika, że od dnia 29 października 2012 r. prowadzi działalność gospodarczą i oświadczenie z dnia [...] grudnia 2012 r. o braku obowiązku składania deklaracji miesięcznych rozliczeń podatkowych. Organ odwoławczy w przedmiotowej sprawie nie odniósł się w ogóle do zarzutu błędnej wykładni § 1 ust. 1 w zw. z § 1 ust. 2 pkt 2 uchwały RML, polegającej na uznaniu, że budynek nowo wybudowany i oddany do użytkowania w 2012 r. nie podlega zwolnieniu albowiem jest w nim prowadzona działalność handlowa.

Sąd zwrócił uwagę, że organ I instancji uznał, że nowo wybudowany budynek (oddany do użytkowania w 2012 r.) przy ul. [...] nie podlega zwolnieniu, ponieważ jest budynkiem związanym z działalnością handlową o powierzchni powyżej 100 m2. Sąd orzekający w sprawie I SA/Po 1388/16, uznał, że skarżąca nabyła udziały w przedmiotowych nieruchomościach w drodze spadkobrania (oraz darowizny udziału w spadku) we wskazanych terminach. Sąd stwierdził, że niewątpliwie skarżąca nabyła przedmiotowe budynki w 2012 r., przy czym część udziału w nich, jako niezarejestrowany przedsiębiorca (tj. w dniu [...] października 2012 r.). Dokonując wykładni "nowo nabytych budynków lub ich części", o których mowa w § 1 uchwały RML, zdaniem Sądu w składzie orzekającym, pojęcie to należy odczytywać w ten sposób, że nabycia budynków lub ich części dokonać może zarówno podmiot, który w dacie nabycia prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą, jak i podmiot nie wpisany jeszcze do rejestru przedsiębiorców. Tym samym uznać należy, że przedmiotowe zwolnienie, wbrew twierdzeniom organów podatkowych, przysługuje nie tylko podmiotom, które w dacie nabycia nowych budynków (ich części) są formalnie przedsiębiorcami, lecz także tym, którzy owego nabycia nieruchomości lub ich części dokonali z zamiarem prowadzenia w tych budynkach działalności gospodarczej. A zatem w tej kwestii Sąd rozpoznający sprawę I SA/Po 1388/16 zajął stanowisko odmienne od stanowiska organu I instancji zawartego w przedmiotowej sprawie. Natomiast organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji powołał się na stanowisko Sądu wyrażone w wyroku w sprawie I SA/Po 1388/16, które zasadniczo różni się w tym zakresie od stanowiska organu I instancji w przedmiotowej sprawie. W związku z tym nie jest znane ostateczne stanowisko organu odwoławczego w tym zakresie.

Ponownie rozpoznając sprawę Prezydent M. L. decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r., nr [...], ustalił K. M. łączne zobowiązanie pieniężne na 2013 r. w kwocie [...]zł w tym: podatek rolny w wys. [...] zł, podatek od nieruchomości w wys. [...] zł.

Uzasadniając powyższe stanowisko przytoczono dotychczasowy przebieg postępowania oraz wskazano, że rozpatrując ponownie sprawę dopuszczono jako dowód w sprawie oświadczenie K. M. z dnia [...] grudnia 2012 r. oraz protokół z przesłuchania w dniu [...] sierpnia 2013 r. Następnie organ wskazał, że kwestia zwolnienia (w roku 2012) nowo nabytych budynków przez K. M. oraz drugą spadkobierczynię w drodze dziedziczenia (oraz darowizny na rzecz K. M.) była przedmiotem oceny prawnej wyrażonej w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1388/16, utrzymanym w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 1732/17. W wyrokach tych dokonano wykładni pojęcia "nowo nabytych budynków lub ich części", o których mowa w § 1 uchwały RML z uwzględnieniem faktu, iż K. M. część udziałów w nieruchomościach położonych w L. przy ul. [...] oraz przy ul. [...] nabyła, w wyniku spadkobrania jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, tj. w dniu [...] października 2012 r., a część już jako zarejestrowany przedsiębiorca, tj. w dniu 17 grudnia 2012 r. na skutek darowizny dokonanej przez drugiego spadkobiercę, stając się ich jedynym właścicielem. Wbrew twierdzeniom Prezydenta M. L., skarżąca nabyła udziały w przedmiotowych nieruchomościach w drodze spadkobrania (oraz darowizny udziału w spadku) w powyższych terminach. Tym samym określenie "nabyte budynki lub ich części" w rozumieniu § 1 uchwały RML obejmują budynki, których prawo własności przeszło w drodze dziedziczenia, a więc nieodpłatnie. Zdaniem Prezydenta, uznać zatem należało, że strona nabyła nieruchomości (w wyniku spadkobrania oraz darowizny) w rozumieniu uchwały RML a w konsekwencji, iż spełniona została. Dla spełnienia przesłanek do zastosowania ulgi pojęcie nowo nabyte budynki należy odczytywać w ten sposób, że nabycia budynków lub ich części dokonać może zarówno podmiot, który w dacie nabycia prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą, jak i podmiot nie wpisany jeszcze do rejestru przedsiębiorców. Tym samym uznać należy, że przedmiotowe zwolnienie, przysługuję nie tylko podmiotom, które w dacie nabycia nowych budynków (ich części) są formalnie przedsiębiorcami, lecz także tym, którzy owego nabycia nieruchomości lub ich części dokonali z zamiarem prowadzenia w tych budynkach działalności gospodarczej. Zatem spełniona jest także druga przesłanka do nabycia ulgi.

W zakresie wykładni trzeciej z przesłanek warunkujących przyznanie zwolnienia, tj. "rozpoczęcia działalności gospodarczej", należało stwierdzić, że w treści § 1 RML nie ma mowy, o tym aby zwolnienie to dotyczyło wyłącznie "nowej" działalności gospodarczej. Przepis mówi o "rozpoczęciu działalności gospodarczej", a więc o zapoczątkowaniu prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej w nowo wybudowanym lub nabytym budynku (lub jego części) przez przedsiębiorcę lub osobę chcącą rozpocząć prowadzenie działalności w tym budynku. Powyższe oznacza więc, że jeżeli dany przedsiębiorca chce np. rozszerzyć dotychczas prowadzoną działalność lub też zainicjować prowadzenie działalności także o innym profilu, i w tym celu nabędzie kolejny " (nowy dla niego) budynek lub jego część, to w myśl postanowień uchwały RML, będzie miał prawo skorzystać z przedmiotowego zwolnienia przez okres 3 lat, począwszy od 1 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął działalność gospodarczą (§ 1 ust. 2 pkt 2 uchwały). Przepis ten (§ 1 ust. 2 pkt 2 uchwały) stanowi bowiem, iż zakres zwolnienia wynosi 3 lata od dnia uzyskania zwolnienia i liczy się od dnia: dla budynków lub ich części nowo nabytych przez przedsiębiorcę - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęto działalność gospodarczą. W zakresie osób jeszcze nie prowadzących działalności nowo nabyte budynki lub ich części powinny zostać wykorzystane do rozpoczęcia prowadzenia takiej działalności. Prezydent zwrócił uwagę, że ani uchwała RML ani jej uzasadnienie, w żadnym miejscu nie odnosi się do kwestii "kontynuacji" dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej w danym budynku.

Organ podatkowy, mając na względzie ustalony stan faktyczny w niniejszej sprawie, w szczególności zaś okoliczność, że w nowo nabytych budynkach K. M. de facto kontynuowała tylko dotychczas prowadzoną działalność (co wynika wprost z jej oświadczenia z dnia 13 grudnia 2012 r. i protokołu przesłuchania strony z dnia 06 sierpnia 2013 r.) uznał, że w budynkach tych nie rozpoczęto w istocie prowadzenia działalności gospodarczej w myśl analizowanej uchwały (ani nowej działalności, ani "starej" czyli dotychczas prowadzonej, ale w większym rozmiarze, tj. przy użyciu nowych urządzeń bądź wykonywanej przez nowo zatrudnionych pracowników). Zdaniem organu, odmienne rozumienie i wykładnia § 1 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 uchwały RML byłoby błędne i prowadziłoby do nadużyć podatkowych w wyniku obejścia prawa poprzez rejestrowanie nowych podmiotów gospodarczych wyłącznie w celu skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, a których działalność gospodarcza polegałaby na kontynuacji dotychczas prowadzonej działalności. Powyższe byłoby z kolei sprzeczne z ratio legis uchwały, której przyjęcie było uzasadniane m.in. realizacją celów nakreślonych w Strategii R. L., w której mowa jest o przyciąganiu nowych inwestycji oraz zdynamizowaniu lokalnej gospodarki, czyli rozwijaniem działalności w kolejnych nowych budynkach. Konkludując tę część rozważań, organ stwierdza, że w realiach rozpoznawanej sprawy nie ziściła się przesłanka, o której mowa w § 1 ust. 2 pkt 2 analizowanej uchwały RML, albowiem podatniczka w nowo nabytych budynkach w istocie nie rozpoczęła prowadzenia działalności gospodarczej, lecz kontynuowała działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez jej męża. Tym samym brak podstaw do zastosowania ulgi w zakresie budynków nabytych w wyniku spadkobrania jak też darowizny (z wyłączeniem budynku wybudowanego w 2012 r.). Stanowisko powyższe odpowiada również stanowisko zajętemu przez naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 1732/17. Zatem niespełnienie przesłanki dotyczącej rozpoczęcia działalności gospodarczej stanowi podstawę do odmowy udzielenia zwolnienia dla nowo nabytych budynków (z wyłączeniem budynku nowo wybudowanego (w 2012 r.) położonego w L. przy ul. [...].

Odnosząc się natomiast do wykazanego do zwolnienia nowo wybudowanego budynku położonego w L. przy ul [...] wskazano, że także w tym przypadku ma zastosowanie uchwała RML w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, gdyż informacja w sprawie zwolnienia tego budynku również została złożona w dniu [...] grudnia 2012 r. Omawiana Uchwała także w tym przypadku przewiduje trzy podstawowe przesłanki niezbędne do nabycia prawa do zwolnienia nowo wybudowanego budynku: 1. musi nastąpić wybudowanie budynku lub jego części; 2. budynek musi być związany z faktycznym prowadzeniem własnej działalności; 3. musi nastąpić rozpoczęcie własnej działalności gospodarczej w budynku. W przedmiotowej sprawie warunki powyższe zostały spełnione. Prezydent zwrócił jednak uwagę, że jego obowiązkiem było rozważanie, czy w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączające zastosowanie zwolnienia, o których mowa w § 1 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 uchwały RML to jest czy budynek jest: 1) budynkiem związanym z działalnością handlową o powierzchni użytkowej powyżej 100 m2, stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, 2) budynkiem stacji paliw.

Odnosząc się do powyższej kwestii wskazano, że z umowy z dnia [...] grudnia 2012 r. zawartej pomiędzy K. M. ([...]) a [...] sp. z o.o. wynika, że najemca wynajmuje od wynajmującego lokal o pow. 576 m2 położony przy ul. [...] przeznaczony do celów magazynowo-handlowych z częścią biurowo-socjalną; z umowy z dnia 31 grudnia 2012 r. zawartej pomiędzy K. M. ([...]) a Przedsiębiorstwem Handlowym sp. z o.o. "[...]" wynika, że najemca wynajmuje od wynajmującego lokal o pow. 234 m2 położony przy ul. [...] przeznaczony do celów użytkowo-handlowo-magazynowych; z umowy z dnia [...] kwietnia 2012 r. zawartej pomiędzy W. M. ([...]) a [...] S.A. Oddział w P. aneksowanej w dniu [...] kwietnia 2014 r. przez K. M. wynika, że najemca przedmiot najmu będzie wykorzystywał do prowadzenia swojej działalności statutowej, którą zgodnie z treścią wpisu do KRS była też działalność polegająca na sprzedaży hurtowej pozostałych maszyn i urządzeń dla przemysłu, handlu i nawigacji (51.87.Z), co w ocenie organu jest równoznaczne z działalnością handlową. Prezydent zwrócił uwagę, że § 1 ust. 1 pkt. 1 uchwały RML stanowi, że wyjątkiem od zwolnienia jest budynek związany z działalnością handlową o pow. użytkowej powyżej 100 m2. Uchwała nie mówi o wyłączeniu ze zwolnieniu obiektu handlowego, ale o budynkach związanych z działalnością handlową. Uchwałodawca nie wprowadził rozgraniczenia na handel detaliczny i handel hurtowy i nie wskazał, że wyłączeniu od zwolnienia podlegają tylko budynki w części lub w całości związane z handlem detalicznym.

Przechodząc do ustalenia jaka jest powierzchnia budynku związana z działalnością handlową, organ podatkowy zauważył, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że firma "[...]" wynajmująca w przedmiotowym budynku 234 m2 powierzchni prowadzi działalność hurtową. Wynika to z zapisu w Krajowym Rejestrze Sądowym gdzie Spółka jest wpisana jako Przedsiębiorstwo Handlowe "[...]". W swojej wizytówce firma również przedstawia się jako hurtownia kosmetyków. Zgodnie z obowiązującymi przepisami rodzaj podejmowanej działalności gospodarczej określa się przy zastosowaniu Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), przy zastosowaniu której uznać należało, że działalność wykonywana przez ten podmiot jest działalnością handlową, co powodowało, że przedmiotowe zwolnienie § 1 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 uchwały RML.

Odwołanie od powyższej decyzji wniosła K. M. podnosząc zarzut naruszenia: § 1 ust. 1 w zw. z § 1 ust. 2 pkt 2 uchwały RML w wyniku błędnej wykładni poprzez przyjęcie, że przesłanką zwolnienia jest rozpoczęcie prowadzenia w nabytych budynkach "nowej" działalności gospodarczej, a więc nie jest dopuszczalna kontynuacja działalności; § 1 ust. 1 w zw. § 1 ust. 2 pkr 2 uchwały RML poprzez błędną wykładnia polegająca na uznaniu, że budynek nowo wybudowany i oddany do użytkowania w 2012 r. nie podlega zwolnieniu gdyż jest w nim prowadzona działalność gospodarcza; art. 2a O.p. poprzez jego niezastosowanie; art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 O.p. poprzez niedokładne zbadanie stanu faktycznego sprawy w kwestii uwzględnienia, że skarżąca podjęła decyzję o otwarciu własnej działalności gospodarczej z uwagi na chęć skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] lipca 2018 r., nr [...], utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję podtrzymując w całości argumentację organu I instancji.

Skargę na powyższą decyzję wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu K. M. podnosząc zarzuty naruszenia: art. 120, i art. 187 O.p. poprzez brak podjęcia przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nie rozpatrzeniu całego zebranego materiału dowodowego, co skutkowało dowolnym przyjęciem, że nowo wybudowany budynek hali, wynajmowany przez skarżącą na rzecz Przedsiębiorstwa Handlowego "[...]" w roku 2013 był związany z działalności handlową na tej wyłącznie podstawie, że działalność handlowa jest aktualnie jednym z przedmiotów działalności "[...]" ujawnionym w KRS, a ponadto na wizytówce będącej w posiadaniu organu widnieje zapis: "hurtownia kosmetyków" – tymczasem organy zaniechały wyjaśnieniu czy w roku 2013 podmiot ten faktycznie prowadził w wynajmowanym budynku działalność handlową w przedmiotowym budynku; art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 w zw. z art. 121 § 2 i art. 124, art. 127 O.p., polegające na braku odniesienia się przez organ podatkowy do wszystkich zarzutów i twierdzeń podnoszonych przez skarżącą, w szczególności zaś poprzez brak ustosunkowania się w uzasadnieniu decyzji do podnoszonego przez skarżącą braku generalnej sukcesji w przypadku śmierci przedsiębiorcy w prawie polskim, co ma wpływ na wykładnię uchwały RML; § 1 ust. 1 w zw. z § 1 ust. 2 pkt 2 uchwały RML poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że warunkiem uzyskania zwolnienia od podatku od nieruchomości jest prowadzenie w nowo nabytych budynkach "nowej" działalności gospodarczej, przy czym jednocześnie nie jest dopuszczalna kontynuacja prowadzonej wcześniej w budynkach działalności gospodarczej (mimo, że kontynuacja działalności jest w realiach niniejszej sprawy jej prowadzeniem "od nowa", gdyż alternatywą byłoby jej nieprowadzenie oraz zamknięcie), podczas gdy prawodawca lokalny nie przewidział takiego warunku i nie sposób go wywieść w drodze wykładni wymienionej uchwały; co winno skutkować stwierdzeniem, że w realiach niniejszej sprawy skarżącej przysługuje zwolnienie od podatku od nieruchomości wobec wszystkich nieruchomości będących przedmiotem zaskarżonej decyzji; § 1 ust. 1 w zw. z § 1 ust. 2 pkt 2 uchwały RML w zw. art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez brak zastosowania zasady in dubio pro tributario i przyjęcie rażąco formalistycznej wykładni uchwały RML pomimo że występowały przesłanki do zastosowania tej zasady.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko i wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi w art. 1 §1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188) oraz w art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018, poz. 1302 ze zm., dalej jako "P.p.s.a."), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Jednocześnie zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd obowiązany jest zatem dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze.

Przedmiotem niniejszego postępowania sądowoadministracyjnego jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięć organów podatkowych w zakresie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r. w kwocie [...]zł w tym: podatek rolny w wys. [...] zł, podatek od nieruchomości w wys. [...] zł. Jak wskazuje analiza akt sprawy istota problemu sprowadza się do możliwości skorzystania przez skarżącą ze zwolnienia od podatku od nieruchomości.

Rozpoznając przedmiotową sprawę wskazać należy w pierwszej kolejności, że łączne zobowiązanie podatkowe za rok 2012 r. było już przedmiotem sądowej kontroli, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia z dnia 15 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 1732/17 oddalił skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu

Choć, jak zasadnie wywodzi skarżąca – wyrok powyższy dotyczył zobowiązania za 2012 r. (przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie jest zobowiązanie za 2013 r.), to jednak w wyroku powyższym zawarto rozważania dotyczące możliwości skorzystania przez skarżącą ze zwolnienie w podatku od nieruchomości, które pozostają aktualne również w niniejszej sprawie, a które to Sąd w składzie orzekającym, w całości akceptuje. I tak, Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że zastosowany w § 1 ust. 1 uchwały RML zwrot normatywny "nowo wybudowane lub nabyte budynki lub ich części, stanowiące własność przedsiębiorcy, związane z faktycznym prowadzeniem własnej działalności gospodarczej", musi więc być tłumaczony z uwzględnieniem charakteru ustawowo dopuszczalnego w tym przypadku zwolnienia podatkowego. Prowadzi to do wniosku, że podstawowym warunkiem zwolnienia, przewidzianego uchwałą, jest rozpoczęcie działalności gospodarczej w wybudowanym lub nowo nabytym budynku przez jakiegokolwiek przedsiębiorcę, a nie rozpoczęcie takiej działalności przez konkretnego (nowego) przedsiębiorcę. Wyklucza to więc możliwość uznania, że objęte zwolnieniem mogą być także budynki, w których działalność gospodarcza była już wcześniej prowadzona, a następnie jest kontynuowana przez innego przedsiębiorcę, na przykład wchodzącego w ich posiadanie w drodze spadkobrania.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawioną konkluzję wspiera także treść § 1 ust. 2 pkt 2 uchwały RML, w którym mowa jest o tym, że zwolnienie budynków lub ich części nowo nabytych przez przedsiębiorcę obowiązuje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęto działalność gospodarczą. Przepis ten odnosi się bowiem do rozpoczęcia działalności gospodarczej w określonym budynku, a nie do rozpoczęcia w nim działalności przez konkretnego przedsiębiorcę. Należy dodać, że ewentualne wątpliwości co do trafności kierunku wykładni tego przepisu muszą ustąpić wobec określonego ustawowo wymogu tylko przedmiotowego, a nie podmiotowego lub mieszanego, zwolnienia podatkowego, które władna jest wprowadzić rada gminy. Konsekwentnie interpretowana uchwała nie odnosi się do kontynuowania działalności w danym budynku, jako że w takim przypadku nie rozpoczyna się w nim działalności, do czego odnosi się § 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 uchwały RML.

Mając powyższe na względzie zaaprobować należało stanowisko organów, które odmówiły zastosowania przewidzianego w uchwale zwolnienia podatkowego w stosunku do budynków, w których faktycznie prowadzono działalność gospodarczą przed nabyciem ich przez skarżącą. Za bezzasadny uznać należało zatem zarzut naruszenia § 1 ust. 1 w związku z § 1 ust. 2 pkt 2 uchwały RML przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że warunkiem uzyskania zwolnienia od podatku od nieruchomości jest prowadzenie w nowo nabytych budynkach "nowej" działalności gospodarczej, przy czym dla skorzystania ze zwolnienia nie jest dopuszczalna kontynuacja wcześniej prowadzonej w nich działalności. Błędna, bowiem pomijająca przedmiotowy charakter wynikającego z tej uchwały zwolnienia podatkowego, a także pozostająca w sprzeczności z literalnym brzmieniem interpretowanych przepisów, byłaby natomiast wykładnia, która prowadziłaby do swoistego "odnowienia" zwolnienia podatkowego w przypadku przeniesienia własności lub posiadania budynków na nowy podmiot, pod warunkiem, że kontynuowałby on wcześniej prowadzoną tam działalność gospodarczą. Innymi słowy, uchwała RML nie obejmuje przewidzianym w tej uchwale zwolnieniem podatkowym budynków, w których ich nabywca kontynuuje wcześniej już tam prowadzoną działalność gospodarczą. Gramatyczna (językowa) wykładnia przepisu nie może być negatywnie oceniana jako formalistyczna tylko dlatego, że nie odpowiada oczekiwaniom podatnika.

Odnosząc się w dalszej kolejności do możliwości zwolnienia nowo wybudowanego budynku położonego w L. przy ul [...] uchwała RML przewidywała trzy przesłanki niezbędne do nabycia prawa do zwolnienia nowo wybudowanego budynku: 1. musi nastąpić wybudowane budynku lub jego części; 2. budynek musi być związany z faktycznym prowadzeniem własnej działalności; 3. musi nastąpić rozpoczęcie własnej działalności gospodarczej w budynku. W przedmiotowej sprawie warunki powyższe zostały spełnione. Przesłankami wyłączające zastosowanie zwolnienia wskazano w § 1 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 uchwały RML wyjaśniając, że zwolnieni powyższe nie przysługuje jeżeli budynek jest: 1) budynkiem związanym z działalnością handlową o powierzchni użytkowej powyżej 100 m2, stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, 2) budynkiem stacji paliw.

Z umowy z dnia 31 grudnia 2012 r. zawartej pomiędzy K. M. ([...]) a [...] sp. z o.o. wynika, że najemca wynajmuje od wynajmującego lokal o pow. 576 m2 położony przy ul. [...] przeznaczony do celów magazynowo-handlowych z częścią biurowo-socjalną; z umowy z dnia 31 grudnia 2012 r. zawartej pomiędzy K. M. ([...]) a Przedsiębiorstwem Handlowym sp. z o.o. "[...]" wynika, że najemca wynajmuje od wynajmującego lokal o pow. 234 m2 położony przy ul. [...] przeznaczony do celów użytkowo-handlowo-magazynowych; z umowy z dnia 06 kwietnia 2012 r. zawartej pomiędzy W. M. ([...]) a [...] S.A. Oddział w P. aneksowanej w dniu [...] kwietnia 2014 r. przez K. M. wynika, że najemca przedmiot najmu będzie wykorzystywał do prowadzenia swojej działalności statutowej, którą zgodnie z treścią wpisu do KRS była też działalność polegająca na sprzedaży hurtowej pozostałych maszyn i urządzeń dla przemysłu, handlu i nawigacji (51.87.Z), co w ocenie organu jest równoznaczne z działalnością handlową.

Ustalając, jaka powierzchnia budynku była związana z działalnością handlową, organ podatkowy zauważył, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że firma "[...]" wynajmująca w przedmiotowym budynku 234 m2 powierzchni prowadzi działalność hurtową. Wynika to z zapisu w Krajowym Rejestrze Sądowym gdzie Spółka została wpisana jako Przedsiębiorstwo Handlowe "[...]". Organ podatkowy dalej wskazał, że w swojej wizytówce firma również przedstawiała się jako hurtownia kosmetyków. Mając na względzie, że zgodnie z obowiązującymi przepisami rodzaj podejmowanej działalności gospodarczej określa się przy zastosowaniu Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), przy zastosowaniu której uznać należało, że działalność wykonywana przez ten podmiot jest działalnością handlową, co powodowało, że przedmiotowe zwolnienie z § 1 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 uchwały RML nie przysługuje, gdyż powierzchnia związana z działalnością handlową przekracza 100 m2

Sąd podziela stanowisko, że Polska Klasyfikacja Działalności znajduje zastosowanie przy określeniu podejmowanej działalności gospodarczej a wymóg określenia przedmiotu działalności zgodnie z nomenklaturą i oznaczeniem PKD wynika m.in. z przepisów ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym czy ustawy Prawo przedsiębiorców. W powyższym świetle dla określenia, czy skarżąca mogła skorzystać z wyłączenia w podatku od nieruchomości decydujące znaczenie ma zakres działalności Przedsiębiorstwa Handlowego "[...]", obejmujący, jak trafnie ustaliły organy, działalność handlową. Natomiast nie ma znaczenia, z punktu widzenia zastosowania zwolnienia, czy działalność powyższa była faktycznie wykonywana w przedmiotowym budynku.

Tym samym brak było w sprawie podstaw do uznania za zasadny zarzut naruszenia art.122 i 187 O.p. Zdaniem Sądu organy podjęły wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W tym celu stosownie do art. 180 i 188 dopuściły w sprawie dowody. Strona nie składała żadnych innych materiałów, które mogłyby przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego. Z treści przepisów nakładających na organy podatkowe obowiązek ustalania prawdy obiektywnej nie daje się wyprowadzić konkluzji, ze organy podatkowe zobowiązane są do poszukiwania dowodów służących wsparciu twierdzeń podatnika w celu ustalenia stanu faktycznego. Zarzucając wadliwość ustaleń organów podatkowych w zakresie prowadzenia działalności handlowej w wynajmowanym budynku skarżąca nie przedstawiła dowodów, które świadczyłyby przeciwko takiemu ustaleniu. Zdaniem Sądu niezasadny jest zarzut naruszenia art.121 § 1 O.p. Zasada zaufania wyrażona w tym przepisie nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z prawem. Zasada ta musi bowiem być stosowana w postępowaniu podatkowym z uwzględnieniem zasady legalizmu ( art.120 O.p.). W tej sytuacji o naruszeniu tego przepisu nie może stanowić wydanie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego tj. nieuwzględniającego faktu, że podatniczka otwierając własną działalność sugerowała się jedynie przedmiotowym zwolnieniem od podatku od nieruchomości.

Podsumowując, w ocenie Sądu organy ustalając skarżącej łączne zobowiązanie podatkowe za 2013 r. przeprowadziły postępowanie mające na celu ustalenie, czy skarżącej przysługiwała ulga z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. , postępowanie przeprowadzono z udziałem strony, dopuszczono i oceniono wszystkie dowody przedłożone w sprawie. Motywy rozstrzygnięcia organów zostały wyjaśnione w decyzjach, których uzasadnienie wskazuje przyczyny dokonanego rozstrzygnięcia.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.