Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 295/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2016 r. sprawy ze skargi A S. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z 13 lutego 2013 r. A Sp. z o.o. z siedzibą w S. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z [...]r. utrzymującą w mocy decyzję z [...] r. wydaną przez Prezydenta Miasta S. w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 rok.

W uzasadnieniu decyzji SKO wyjaśniło, że 19 września 2011 r. podatnik nabył od syndyka masy upadłości spółki B, zabudowane nieruchomości gruntowe położone w S. przy ulicy A, oznaczone jako działki nr 79/15, 79/16 oraz 79/17 wraz z linią technologiczną przetwórstwa rzepaku oraz dwoma zbiornikami magazynowymi.

W związku z niezłożeniem przez Spółkę deklaracji za lata 2011-2012 oraz brakiem zapłaty podatku, Prezydent Miasta S. wszczął z urzędu postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2011 i 2012. Organ pierwszej instancji wezwał Spółkę do złożenia pisemnej informacji odnośnie do wartości budowli znajdujących się na terenie nieruchomości gruntowej. W toku postępowania Spółka złożyła dnia 17 lipca 2012 r. pismo zawierające informację w sprawie wartości budowli oraz ewidencję środków trwałych, a dnia 20 sierpnia 2012 r. deklarację na podatek od nieruchomości za 2012 r. W deklaracji Spółka wykazała powierzchnię użytkową budynku (1994 m2) i zaklasyfikowała go jako "pozostałe budynki". W kolejnym piśmie wyjaśniła, że budynek został tak zaklasyfikowany, z uwagi na brak możliwości wykorzystania go do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

W dniu 13 września 2012 r. przeprowadzono oględziny nieruchomości, podczas których wykonano, m.in. dokumentację fotograficzną. Jak podał organ podatkowy, w czasie oględzin prezes zarządu Spółki zgłosił do protokołu, że na zdjęciach uwidoczniono "brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zły stan techniczny budynku". Równocześnie przekazał pismo, w którym wyjaśnił, że zakupiona nieruchomość nie była wykorzystywana do celów produkcyjnych od 2009 r., od tego czasu nie dokonywano żadnych napraw i konserwacji, a jej stan techniczny ulegał systematycznie pogorszeniu. Jego zdaniem, przedmiotowy budynek nie powinien podlegać opodatkowaniu właściwemu dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 66.959 zł. Zdaniem Prezydenta Miasta, stan techniczny budynku nie budził zastrzeżeń. Na utrwalonym w czasie oględzin materiale fotograficznym nie widać żadnych ubytków ścian i stropów oraz zniszczeń konstrukcyjnych. Budynek nie był w stanie technicznym uprawniającym do wyłączenia go z opodatkowania stawką właściwą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Również brak zasilania w energię elektryczną, demontaż linii grzewczych i przeciwpożarowych, przesiąkanie wód gruntowych do piwnic, czy względy ekonomiczne, nie stanowiły przyczyn uniemożliwiających opodatkowanie tego budynku jako związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki oraz zapoznaniu się ze złożoną w dniu 7 listopada 2012 r. opinią rzeczoznawcy, SKO wspomnianą na wstępie decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu SKO przytaczając treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.o.l.", wskazało, że względy techniczne, o których mowa w zacytowanym przepisie, nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku, bądź budowli, do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepis powyższy odnosi się do przeszkód uniemożliwiających prowadzenie każdego rodzaju działalności gospodarczej przez samego przedsiębiorcę oraz jakikolwiek inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem organu odwoławczego, materiał dowodowy rozpatrywanej sprawy nie pozwalał na przyjęcie, że istnieją trwałe i obiektywne względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej. Fakt składania przez Spółkę wniosków i uzyskiwanie różnego rodzaju decyzji, w szczególności decyzji o warunkach zabudowy, o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia, decyzji zatwierdzającej zamienny projekt budowlany bioelektrociepłowni, prowadził do wniosku, że sama Spółka traktuje stan budynku jako przejściową przeszkodę w prowadzeniu działalności gospodarczej. Do podobnych wniosków prowadziła analiza dokumentacji fotograficznej. Odnosząc się do załączonej przez Spółkę opinii rzeczoznawcy SKO wskazało, że przy obliczaniu wskaźnika zużycia technicznego budynku uwzględnione zostały takie elementy (instalacja elektryczna, instalacja wodno-kanalizacyjna, instalacja c.o.), które zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych nie powinny być brane pod uwagę przy ustalaniu istnienia "względów technicznych". Duży stopień zużycia tych elementów (90-100%) przy przyjętym istotnym udziale w całości (ponad 20%) w praktyce przesądził o zakwalifikowaniu budynku jako obiektu w złym stanie technicznym. Organ odwoławczy zauważył również, że nie stwierdzono występowania takich uwarunkowań konstrukcyjnych, które w połączeniu ze względami organizacyjnymi, mogłyby uzasadniać przyjęcie, że istnieją względy organizacyjne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej. Stan techniczny budynku był rezultatem świadomej decyzji Spółki o nieprzeprowadzeniu prac remontowych, a przejściowy charakter tego stanu znajdował potwierdzenie w zaplanowanych przez Spółkę inwestycjach, nierozpoczętych jedynie ze względów prawnych (oczekiwanie na niezbędne decyzje i zezwolenia) oraz finansowych (brak środków).

W skardze do sądu administracyjnego spółka kwestionowanej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez jego zastosowanie do budynków w sytuacji, gdy budynki te nie były i nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności - ze względów technicznych;

2) przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), przez niewyjaśnienie stanu faktycznego, co przejawiało się w tym, że organy obu instancji nie dokonały samodzielnych ustaleń co do stanu technicznego budynków pod kątem aktualnej, bądź potencjalnej, możliwości ich wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej, a także nie ustaliły, z wykorzystaniem wszelkich niezbędnych i dostępnych dowodów, wpływu ww. warunków technicznych na możliwość wykorzystywania budynków do prowadzenia działalności gospodarczej. Pominięcie dowodów zgromadzonych w sprawie, w szczególności operatu szacunkowego z dnia 30 października 2012 r. sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego, a także oględzin nieruchomości z dnia 13 września 2012 r.

Wyrokiem z dnia 20 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 402/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpoznaniu skargi A sp. z o.o. z siedzibą w S. uchylił decyzję SKO w S. z [...] r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. W uzasadnieniu Sąd podkreślił, że pojęcie "względów technicznych" nie zostało bezpośrednio zdefiniowane przez ustawodawcę. Należy zatem przyjąć rozumienie wynikające z języka potocznego i pomocniczo z prawa budowlanego. Nie znajdują jednak uzasadnienia poglądy, że tylko decyzja organów nadzoru budowlanego jest podstawą do wykazania, że w budynku nie może być, ze względów technicznych, prowadzona działalność gospodarcza. Takiego wymogu nie ma bowiem w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. "Względy techniczne" nie zawsze są widoczne gołym okiem, nawet uzbrojonym w aparat fotograficzny. Aby je zidentyfikować można posiłkowo posłużyć się przepisami prawa budowlanego, które regulują te kwestie. Sąd zwrócił uwagę, że z wyjaśnień Spółki wynika, iż zły stan budynku był następstwem zdarzeń niezależnych od woli Spółki i powstał jeszcze w okresie, gdy budynek nie był jej własnością. W toku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji dokonał oględzin tej nieruchomości.

Sąd zwrócił również uwagę, że w treści protokołu wskazano, że "w czasie oględzin osoby obecne zgłosiły następujące uwagi: "w przedmiotowym budynku uwidoczniono na zdjęciach brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zły stan techniczny budynku (...)". Ponieważ osobą reprezentującą Spółkę był wyłącznie jej Prezes, zatem użycie liczby mnogiej w odniesieniu do osób zgłaszających takie uwagi, oznacza, że pochodzą one również do pracowników Urzędu Miasta. Powyższe doprowadziło Sąd do wniosku, że organ podatkowy dokonujący oględzin nie kwestionuje, iż ze względu na zły stan techniczny budynku, nie można w nim prowadzić działalności gospodarczej. Odmienna ocena nie wynika również z treści decyzji organów obu instancji. Sporne jest natomiast, czy przyczyna takiej niemożności jest na tyle poważna, że można ją zakwalifikować do "względów technicznych" powodujących zastosowanie niższej stawki podatkowej.

W toku postępowania podatkowego Spółka przedłożyła opinię rzeczoznawcy majątkowego, dotyczącą stanu technicznego budynku, którą organ odwoławczy - powołując się na bliżej nieokreślone orzecznictwo sądów administracyjnych, omówił dość ogólnie, co do zasady przyjmując, że względy techniczne nie zaistniały. Następnie Sąd przytoczył fragmenty opinii dotyczące zużycia w największym stopniu wskazanych elementów. Sąd stwierdził dalej, że dokonanie prawidłowej oceny, czy w sprawie wystąpiły względy techniczne, nie zawsze jest łatwe dla organu podatkowego i być może będzie tu potrzebna wiedza specjalistyczna, której organ podatkowy nie posiada. Zaistnienie względów technicznych powoduje zerwanie związku budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W takim przypadku budynek podlega opodatkowaniu według stawek niższych, właściwych dla tzw. pozostałych nieruchomości. Zdaniem Sądu, względów technicznych nie można utożsamiać wyłącznie z takimi wadami, które mają charakter absolutnie nieodwracalny, tj. niemożliwy do usunięcia - jak w gruncie rzeczy przyjmują organy obu instancji. Gdyby bowiem tak uznać, dla zaistnienia względów technicznych koniecznym byłoby wykazanie, że budynek lub budowla stanowią ruiny, nadające się tylko do rozbiórki. Sąd zwrócił uwagę, że podobny pogląd do przedstawionego przez skład orzekający w niniejszej sprawie, odnaleźć można również w wyrokach sądów administracyjnych (z dnia 14 października 2004 r. sygn. akt III SA 3589/03 oraz z dnia 12 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2289/10), w których przyjęto, że "względy techniczne" to każda obiektywna okoliczność natury technicznej niemająca błahego charakteru, w tym również zły stan techniczny budynku, który bez gruntownego remontu nie nadaje się do użytkowania.

Ponadto Sąd stwierdził, że w sprawie nie jest wiadome, czy stan techniczny budynku jest na tyle zły, że bez gruntownego remontu nie nadaje się on do użytkowania. Organy podatkowe skoncentrowały się bowiem wyłącznie na wadach instalacji, które nie są jedynymi wadami przedmiotowego budynku - co jasno wynika z treści opinii rzeczoznawcy majątkowego. W końcowej części tej opinii wskazano ponadto, że Spółka uzyskała decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dotyczącą realizacji inwestycji, w skład której wchodzi sporny budynek, a zakończenie realizacji tej inwestycji wymagać będzie uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Powyższe może oznaczać, że wymieniony budynek stanowi jeden z elementów inwestycji, która będzie realizowana w przyszłości, zaś poprawa jego stanu technicznego nie nastąpi w wyniku zwykłego remontu.

Reasumując Sąd wskazał, że rozstrzygając sprawę ponownie organ podatkowy zobowiązany będzie do szczegółowego przeanalizowania - ewentualnie na podstawie opinii biegłego - czy stopień zużycia elementów konstrukcyjnych budynku (dach, stropy i schody, konstrukcja nośna, itp.), wymienionych w opinii rzeczoznawcy majątkowego, a także włączenie budynku do przyszłej inwestycji, która ma być realizowana przez Spółkę, można uznać za obiektywne okoliczności natury technicznej, niemające błahego charakteru, które wskazują na to, że budynek utracił swoją funkcję i przeznaczenie.

W skardze kasacyjnej SKO w S. zaskarżyło w całości wyrok Sądu I instancji podnosząc zarzuty naruszenia:

1) przepisów prawa materialnego tj.: art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że:

- względy techniczne, o których mowa w tym przepisie, nie muszą oznaczać trwałej przeszkody w wykorzystaniu budynku do prowadzenia działalności gospodarczej i są nimi każde obiektywne okoliczności natury technicznej niemające błahego charakteru, w tym również zły stan techniczny budynku, który bez gruntownego remontu nie nadaje się do użytkowania;

- trwała przeszkoda w wykorzystaniu budynku do prowadzenia działalności gospodarczej ma charakter obiektywny (niezależny od woli podatnika) wówczas, gdy

określony stan techniczny budynku powstał przed nabyciem nieruchomości przez podatnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej;

2) przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjny, wskutek błędnego przyjęcia, że decyzja naruszała art. 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej;

- art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4 ww. ustawy, poprzez przedstawienie w wyroku stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w aktach oraz ustaleń dokonanych w zaskarżonej decyzji, iż z protokołu oględzin dokonanego w dniu 13 września 2012 r. oraz z danych w obu instancjach wynika, że organy podatkowe nie kwestionowały, iż ze względu na zły stan budynku Spółka nie można prowadzić w nim działalności gospodarczej;

- art. 151 ww. ustawy., poprzez niezastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy skarga Spółki, jako nieuzasadniona, winna zostać oddalona.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ stwierdził, że w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie ma znaczenia, czy grunt, budynek, budowla są faktycznie wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej, a o ich zakwalifikowaniu, a przez to opodatkowaniu decyduje sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Dalej SKO wskazało na ograniczenie, jakiego doznaje ta zasada, a mianowicie na zwrot - "jeżeli przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". Organ podniósł, że wprawdzie Sąd pierwszej instancji zdaje się dostrzegać, że to właśnie trwałość względów technicznych skutkuje "zerwaniem" związku przedmiotu opodatkowania z prowadzoną działalnością i z jej pierwotną funkcją, skoro stwierdza, że o "zerwaniu" związku budynku z prowadzoną działalnością można mówić w przypadku "zdegradowania nieruchomości", lecz jednocześnie, kwestionując wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. dokonaną przez organy podatkowe, wyjaśnia, że względów technicznych nie można utożsamiać wyłącznie z takimi wadami, które mają charakter nieodwracalny. Tymczasem właśnie takie przypadki w istocie mieszczą się w dyspozycji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.o.p.o.l., a możliwość i celowość prowadzenia remontów nieruchomości w konkretnym przypadku świadczy o tym, że względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie mają miejsca. Aspekt "trwałości" względów technicznych został zatem przez Sąd w jego rozważaniach całkowicie zmarginalizowany i w konsekwencji doprowadziło to do bezzasadnego przypisania organowi podatkowemu braku wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz niespełnienia wymogów prawidłowego uzasadnienia decyzji.

W odniesieniu do spornego budynku względy techniczne mają zatem charakter przejściowy i nie wynikają, jak twierdzi Sąd, z przyczyn obiektywnych, lecz z biznesowych decyzji podjętych przez Spółkę, która na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej świadomie zdecydowała się na zakup takiej, a nie innej nieruchomości wraz z posadowionymi na tej nieruchomości budynkami znajdującymi się w określonym stanie technicznym.

W wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej wniesionej przez organ wyrokiem z 20 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3187/13 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok WSA w Łodzi z 20 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 402/13 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił w pierwszej kolejności, że trafny jest zarzut błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Odnosząc się do treści wskazanego przepisu Sąd II instancji wskazał, że biorąc pod uwagę kontekst językowy pojęcia "względy techniczne" użytego w ww. przepisie, a zwłaszcza sformułowania "nie jest i nie może być" wykorzystywany do prowadzenia działalności wywodzona jest podstawowa cecha tychże względów technicznych, jaką jest ich trwały charakter. Należy zatem przez to rozumieć, że przeszkody, które uniemożliwiają eksploatację przedmiotu opodatkowania (tu budynku) muszą nie tylko istnieć w danym momencie, ale również mieć charakter trwały (por. L. Etel, Komentarz do art. 1a u.p.o.l., LEX).

NSA wyjaśnił ponadto, że względy nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku, bądź budowli, do prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2128). Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę (wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 151/10). Konieczność przeprowadzenia napraw i remontów nie stanowi i nie może stanowić o niemożności wykorzystania budynku (wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 812/12). Analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości (wyrok NSA z dnia 25 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2450/13). NSA podkreślił, że zaprezentowana wykładnia analizowanego przepisu jest powszechna w orzecznictwie sądów administracyjnych i uznać ją należy za trafną i w pełni uzasadnioną, a będąca jej stałym i podstawowym elementem cecha trwałości tychże względów technicznych, została wywiedziona wprost z treści tego przepisu.

W tym kontekście za słuszne uznał NSA zarzuty skargi kasacyjnej wniesionej przez organ, że Sąd I instancji w swoich rozważaniach całkowicie zmarginalizował aspekt trwałości względów technicznych. W kwestii obiektywnego charakteru względów technicznych stanowisko WSA w Łodzi sprowadzające zaistnienie tej przesłanki jedynie do okoliczności, iż Spółka zakupiła nieruchomość z budynkiem znajdującym się w złym stanie technicznym, jest dosyć powierzchowne i nie uwzględnia wszystkich aspektów tego zagadnienia, w tym także analizy wyjaśnień samej Spółki co do jej zamierzeń odnośnie do zakupionej nieruchomości.

NSA za uzasadnione uznał twierdzenie skargi kasacyjnej, że błędna wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sprawiła, że Sąd I instancji niezasadnie przypisał organowi podatkowemu brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz niespełnienie wymogów prawidłowego uzasadnienia decyzji. NSA podkreślił również tyleż zwięzłe, co ogólnikowe stanowisko Sądu I instancji wskazujące na naruszenie przez organy art. 187 § 1 i art. 201 § 4 O.p. mimo wskazania uchybienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c jako wyłącznego powodu uchylenia zaskarżonej decyzji. Dodatkowo NSA za bezpodstawne uznał stanowisko Sądu I instancji sugerujące organowi powołanie biegłego który ustaliłby, na podstawie dokonanej przez WSA wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. kryteria, według których biegły powinien ustalić stan rzeczy.

Za niezasadne uznał NSA zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. Czynienie przez Sąd rozważań, co do znaczenia użycia w protokole sporządzonym przez organ podatkowy przy dokonywaniu oględzin, liczby mnogiej i wyciąganie na tej podstawie wniosków, które miałyby znaczenie dla sprawy, jest całkowicie nieuprawnione i bezprzedmiotowe. Przy czym za istotną uznał NSA dokumentację fotograficzną sporządzoną przy dokonywaniu oględzin, obrazującą wygląd i stan techniczny spornego budynku, w kontekście wskazania przez organ I instancji w uzasadnieniu swojej decyzji, że spornym budynku nie widać żadnych ubytków ścian i stropów oraz, że nie posiada on również zniszczeń konstrukcyjnych.

Reasumując NSA stwierdził, że zadaniem Sądu pierwszej instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy będzie dokonanie ponownej oceny prawidłowości działań procesowych organów podatkowych, ale w świetle prawidłowej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zwłaszcza zaś z uwzględnieniem takiego rozumienia pojęcia względów technicznych, które przydaje im cechę trwałej przeszkody uniemożliwiającej korzystanie ze spornego budynku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W pierwszym rzędzie należy zauważyć, że w myśl art. art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zmianami) sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 12 października 2012r., sygn. akt II OSK 1023/11 możliwość odstąpienia od wiążącej wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny istnieje, jeżeli po wydaniu tego wyroku, a przed ponownym jej rozpoznaniu przez sąd, któremu została sprawa przekazana do ponownego rozpoznania (art. 185 § 1 p.p.s.a.), miała miejsce zasadnicza zmiana stanu faktycznego sprawy, lub zmienił się stan prawny albo w tym czasie, w innej sprawie, została podjęta przez skład poszerzony NSA uchwała zawierająca odmienną wykładnię prawa, niż to dokonał NSA w swoim wyroku. Akceptując w pełni powyższe stanowisko orzecznicze stwierdzić należy, że w rozpoznawanej sprawie od daty wydania wyroku przez sąd II instancji (20 stycznia 2016r. sygn. akt II FSK 3187/13) nie zmienił się stan faktyczny ani prawny, wobec czego brak jest prawnych podstaw do odstąpienia od wykładni prawa zaprezentowanej w cytowanym wyroku.

Rygorystyczna wykładnia pojęcia niemożności prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych prowadzi do wniosku, że występuje ona w przypadku sytuacji określonej w art. 68 prawo budowlane tzn. stanu technicznego budynku bezpośrednio grożącego zawaleniem. Stan ten może dotyczyć całości lub części budynku przeznaczonego na pobyt ludzi i musi powodować potrzebę opróżnienia budynku. Ponadto, właściwy organ (administracji architektoniczno-budowlanej lub nadzoru budowlanego) powinien stwierdzić, w formie decyzji, brak możliwości prowadzenia na nieruchomości lub jej części działalności gospodarczej z powyższych względów (L. Etel, Komentarz do art. 1a u.p.o.l. 2013).

Skoro jednak NSA w wiążącym, w obecnym postępowaniu sąd I instancji, wyroku z dnia 20 stycznia 2016r. zaakcentował konieczność dokonania prawidłowej wykładni pojęcia względów technicznych w tym zwłaszcza nadania im cechy trwałej przeszkody to znaczy, że przedstawione wyżej stanowisko doktryny nie może być udane za miarodajne, a może stanowić jedynie wskazówkę interpretacyjną.

Za przywołanym wyżej autorem należy stwierdzić, że aby wykazać istnienie względów technicznych należy ustalić, że przeszkody uniemożliwiające korzystanie z danego przedmiotu opodatkowania muszą istnieć nie tylko w danym momencie lecz także mieć charakter trwały, co znalazło również odzwierciedlenie w przywołanym wyżej wyroku NSA z dnia 20 stycznia 2016r.

Tymczasem w rozpoznawanej sprawie w toku oględzin przedmiotowego budynku strona skarżąca stwierdziła, że z powodu złego stanu technicznego, to jest między innymi zacieków związanych z konstrukcją dachu, podejścia wód gruntowych, braku zasilania energią elektryczną, cieplną, gazową i wodną brak jest możliwości prowadzenia działalności gospodarczej (protokół oględzin z 13 września 2012r.).

Odnosząc się do powyższych twierdzeń zauważyć należy, że trafnie zauważył organ I instancji, iż zdjęcia fotograficzne dokumentujące stan budynku w dacie oględzin nie wskazują na ubytki ścian i stropów jak również zniszczeń konstrukcyjnych, które mogłyby uzasadniać, iż niemożność prowadzenia działalności gospodarczej wynika ze złego stanu technicznego budynku a tym bardziej, że ma charakter trwały.

Jednocześnie zaś sam fakt braku instalacji, o których mowa w wystąpienie strony nie może przesądzać o istnieniu ustawowych względów technicznych. Instalacje takie, przy poniesieniu określonych wydatków, mogą być z powodzeniem założone co pozbawia przedmiotowe względy techniczne niezbędnego elementu trwałości niemożności prowadzenia działalności gospodarczej.

Strona skarżąca sama nie była w stanie wykazać trwałości przedmiotowych względów technicznych. W piśmie z 29 sierpnia 2012r. wskazała między innymi: "Doprowadzenie tego budynku do stanu, w którym mogłaby być prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza wymaga dużego nakładu finansowego, którego (...) firma nie jest w stanie wygospodarować".

Zdaniem sądu I instancji przyjęta w cytowanym piśmie formuła wręcz wyklucza możliwość przyjęcia, że względy techniczne mają charakter trwały. Nie można bowiem mówić o trwałości przeszkody mającej charakter techniczny jeśli przy poniesieniu określonego nakładu finansowego, bez zmian konstrukcyjnych budynku lub wręcz jego rekonstrukcji można w przyszłości działalność taką prowadzić.

Stanowisko powyższe wynika stąd, że sąd I instancji w pełni akceptuje pogląd prawny wyrażony w wyroku NSA z dnia 21 stycznia 2016r. sygn. akt II FSK 3337/13, zgodnie z którym art. 1a ust. 1 punkt 3 u.p.o.l. może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje więc swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej.

Z tego względu twierdzenie strony skarżącej, że zachodzą względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej w przedmiotowym budynku jest nieuzasadnione.

Powyższej oceny nie jest w stanie zmienić treść opinii z dnia 30 października 2012r. dotyczącej ustalenia stanu technicznego przedmiotowego budynku sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego E. D.. Zważyć bowiem należy, że w cytowanej opinii stwierdzono jedynie, że "zły stan techniczny budynku uniemożliwia obecnie jego wykorzystywanie na cele prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto instalacje i urządzenia techniczne wymagają wymiany (...). "

Cytowana opinia dotyczy zatem wyłącznie stanu na dzień jej sporządzenia. Nie ma natomiast żądnych przesłanek, by na jej podstawie oceniać eksponowany przez NSA konieczny element pojęcia względy techniczne, o którym mowa w art. 1a ust.1 punkt 3 u.p.o.l. w postaci trwałości uniemożliwienia prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto zauważyć należy, że nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia art. 6 u.p.o.l. poprzez brak uwzględnienia okoliczności związanych z rozpoczęciem użytkowania budynku przez spółkę skarżącą, zmianę sposobu korzystania z budynku i wpływu tych zdarzeń na obniżenie bądź podwyższenie podatku zawarty w piśmie procesowym z dnia 25 kwietnia 2016r. (k. 120-122 akt sądowych)

Po pierwsze nie wiadomo, której jednostki redakcyjnej art. 6 u.p.o.l. dotyczy zarzut. Po drugie nie jest uzasadnione postulowane w powyższym piśmie coroczne weryfikowanie niemożności prowadzenia działalności z uwagi na istnienie względów technicznych. Wbrew stanowisku strony skarżącej nie chodzi tu o podatkowy okres rozliczeniowy, lecz o badanie całkowitego uniemożliwienia prowadzenia tejże działalności w danej chwili i w przyszłości.

Nie jest również zasadny zarzut nieprzeprowadzenia dowodu z opinii biegłego do spraw budownictwa celem ustalenia istnienia przedmiotowych względów technicznych.

W tej mierze jednoznaczne stanowisko zajął NSA w cytowanym wyżej wiążącym wyroku z dnia 20 stycznia 2016r., sygn. akt II FSK 3187/13 stwierdzając, że opinia (biegłego) powinna opierać się na jego wiedzy specjalistycznej i obiektywnych kryteriach, dających się zweryfikować oraz, że w rozpoznawanej sprawie nie istnieje potrzeba dopuszczania dowodu z opinii biegłego (s. 13 uzasadnienia wyroku II FSK 3187/13).

Wreszcie zauważyć należy, że wymyka się spod kontroli sądu administracyjnego zarzut cytowanego wyżej pisma co do tego, że Prezydent miasta S. z jednej strony (jako organ podatkowy) obciąża skarżącą spółkę wysokim podatkiem a z drugiej jako organ władzy samorządowej uniemożliwia skutecznie prowadzeni działalności gospodarczej.

Kontrola sądowa sprawowana przez sądy administracyjne sprawowana jest pod względem zgodności z prawem zaskarżonych aktów organów administracji (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zmianami). Dlatego w rozpoznawanej sprawie sąd jest uprawniony jedynie do badania legalności decyzji w podatku od nieruchomości za rok 2012.

Mając na uwadze powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 cytowanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji.

mko