Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 685/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 165a, art. 14b par. 1, par. 3, art. 169 par.
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Asesor WSA Mikołaj Darmosz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 listopada 2024 r. sprawy ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2024 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.696.2023.2.JMS UNP: 2189582 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 stycznia 2024 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.696.2023.1.JG; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. P. S. (dalej: skarżący) wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej (dalej: organ interpretacyjny) z 3 kwietnia 2024 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.696.2023.2.JMS w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

2. Stan sprawy.

2.1. We wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca wskazał, że jest osobą fizyczną z polską rezydencją podatkową i planuje niebawem zostać fundatorem fundacji rodzinnej. Fundacja rodzinna będzie prowadziła działalność gospodarczą wynajmując podmiotom niepowiązanym nieruchomości, którymi będzie dysponowała na podstawie umów najmu i nieodpłatnego użyczenia.

Zadano następujące pytanie: czy fundacja rodzinna wynajmując podmiotom niepowiązanym nieruchomości, którymi będzie dysponowała na podstawie umów najmu i nieodpłatnego użyczenia będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm. – u.p.d.o.p.).?

We własnym stanowisku w sprawie, wnioskodawca podał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326 z późn. zm. -u.f.r.), fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców między innymi w zakresie najmu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Najem nieruchomości, którymi fundacja rodzinna będzie dysponowała tak w oparciu o prawo własności, jak również na podstawie umów najmu i nieodpłatnego użyczenia nie jest objęty wyjątkami od zwolnienia wymienionymi w art. 6 ust. 6-10 u.p.d.o.p.

Stanowisko to potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o fundacji rodzinnej, w którym wskazano między innymi, co następuje: "Fundacje rodzinne zostaną, co do zasady, objęte podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych. Powyższe zwolnienie nie znajdzie jednak zastosowania do podatku dochodowego od przekazanych lub postawionych do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio: świadczeń dokonywanych przez fundację rodzinną na rzecz beneficjenta (w tym fundatora będącego jednocześnie beneficjentem) oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Ponadto powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania do fundacji rodzinnych wykonujących działalność gospodarczą inną, niż działalność gospodarcza, której wykonywanie przez fundację rodzinną dopuszczają przepisy ustawy o fundacji rodzinnej. Do takiej fundacji nie znajdą również zastosowania przepisy art. 24r. ust. 1-4, będzie się ona więc rozliczać na zasadach ogólnych".

Zatem zdaniem wnioskodawcy - fundacja rodzinna wynajmując podmiotom niepowiązanym nieruchomości, którymi będzie dysponowała na podstawie umów najmu i nieodpłatnego użyczenia, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

2.2. Dnia 23 stycznia 2024 r. organ interpretacyjny wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie.

Po rozpatrzeniu zażalenia na ww. postanowienie, organ drugiej instancji mocą zaskarżonego w nn. sprawie postanowienia, utrzymał w mocy ww. postanowienie.

W uzasadnieniu wskazał, że organ nie mógł wszcząć postępowania z uwagi na zaistnienie negatywnej przesłanki uniemożliwiającej wydanie interpretacji indywidualnej, gdyż przedstawiony opis sprawy wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnych.

Zgodnie z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm. – o.p.), który to przepis ma zastosowanie w myśl art. 14h o.p. do interpretacji przepisów prawa podatkowego (Rozdział 1a), organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, gdy:

1) wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowanym lub

2) z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte.

Analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych w art. 165a § 1 o.p. w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że w pojęciu: "jakichkolwiek innych niż brak statusu zainteresowanego przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie inne niż brak statusu zainteresowanego okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej, w tym zawierającej niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniające funkcje przypisane tej instytucji, tj. interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do sedna sprawy, zarówno stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe przedstawiane we wniosku muszą być skonkretyzowane i dotyczyć zindywidualizowanego podmiotu, bowiem omawiana instytucja interpretacji indywidualnej nie została wprowadzona w celu umożliwienia podmiotom zaznajamiania się z poglądami organu podatkowego na wykładnię określonych przepisów prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych. Interpretacja prawa podatkowego nie ma na celu udzielenia porady prawnej, lecz udzielenie podatnikowi informacji w zakresie zastosowania przepisu prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika konkretnym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym sprawy.

Instytucja interpretacji indywidualnej nie została wprowadzona, aby umożliwić podmiotom zaznajomienie się – z przyczyn czysto poznawczych – z poglądami odpowiedniego organu podatkowego na wykładnię określonych przepisów prawa podatkowego. W odniesieniu do stanów faktycznych ma ona służyć uzyskaniu przez zainteresowanego informacji odnośnie prawidłowości dokonanej przez niego oceny skutków podatkowych, skonkretyzowanych, rozważanych (planowanych) przez niego działań lub zaniechań, albo oceny skutków podatkowych sytuacji, co do której – z uwagi na istniejące okoliczności faktyczne – można stwierdzić, że zajdzie z istotnym stopniem prawdopodobieństwa. Instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje bowiem ochronę prawną w zakresie określonym przepisami Ordynacji podatkowej w przypadku zastosowania się zainteresowanego do wydanej interpretacji.

Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena prawna nieskonkretyzowanych, niepewnych/ abstrakcyjnych sytuacji/zdarzeń.

Zatem gdy mowa jest o zdarzeniu przyszłym - w kontekście interpretacji indywidualnej - dotyczy to takiej sprawy, która ma zaistnieć w przyszłości, a nie takiej która potencjalnie może wystąpić. Można zatem stwierdzić, że ustawodawca używając sformułowania "zdarzenie przyszłe" zawarł w tym warunek, że obiektywnie musi być wysokie prawdopodobieństwo wystąpienia sytuacji, która ma dopiero wystąpić, na tle której ma być wydana interpretacja. Inaczej mówiąc "zdarzenie przyszłe" na tle którego może być wydana interpretacja to w istocie taka sytuacja, która w wyniku podjętych przez wnioskodawcę działań, winna nastąpić.

Opis zdarzenia przyszłego w nn. sprawie jest ogólny i nie przedstawia określonej skonkretyzowanej sytuacji faktycznej. Ocena możliwości zwolnienia fundacji, którą wnioskodawca planuje założyć na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p., musiałaby mieć miejsce w odniesieniu do skonkretyzowanego opisu zdarzenia przyszłego, którego wnioskodawca w tym zakresie nie przedstawia. W konsekwencji ewentualne wezwanie do uzupełnienia tak skonstruowanego wniosku, wymagałoby kreowania lub współkreowania tła faktycznego zdarzenia przyszłego, co stałoby w opozycji do treści art. 14b § 3 o.p.

Analizując przedstawione zdarzenie przyszłe zauważono, że wnioskodawca dopiero planuje podjęcie czynności przez fundację. Można zatem przypuszczać, że jego celem jest w rzeczywistości uzyskanie od organu porady prawnej w zakresie wskazania możliwych obciążeń podatkowych, od których będzie dopiero uzależniać podjęcie decyzji, co do zasadności realizacji opisanych we wniosku działań.

Powyższe tylko potwierdza, że złożony wniosek miał charakter wyłącznie poglądowy, czyli, że został złożony w celu uzyskania ogólnego poglądu w określonych kwestiach z przyczyn wyłącznie poznawczych. Wniosek ma charakter poglądowy (niezindywidualizowany), nie wiadomo na tle jakiej konkretnej sytuacji należałoby oceniać stanowisko wnioskodawcy. W ramach wniosku wnioskodawca zamierza w ogólny sposób (na przyszłość) potwierdzić prawo do skorzystania ze zwolnienia, niezależnie od zaistnienia przyszłych okoliczności faktycznych.

W konsekwencji, wystąpienie skutków podatkowych w zakresie zadanego pytania jest uwarunkowane wystąpieniem opisanych we wniosku zdarzeń, z których żadne jeszcze nie nastąpiło i nie wiadomo, kiedy i czy w ogóle nastąpi.

Okoliczności sprawy uniemożliwiały zatem wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ w danej sytuacji nie mamy do czynienia ze "zdarzeniem przyszłym" w rozumieniu art. 14b § 2 o.p. lecz z pewną sytuacją, która potencjalnie może wystąpić przy założeniu wystąpienia innych okoliczności.

Interpretacja wydana w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym byłaby w istocie interpretacją warunkową. W tym przypadku pozbawiona cech indywidualnych interpretacja byłaby wyłącznie opinią organu w przedmiocie wykładni wskazanych we wniosku przepisów i nie pełniłaby funkcji gwarancyjnej, o której mowa w art. 14k § 1 o.p. W analizowanej sprawie wystąpienie skutków podatkowych w zakresie zadanego pytania było uwarunkowane wystąpieniem opisanych we wniosku zdarzeń, z których żadne jeszcze nie nastąpiło i nie wiadomo, kiedy i czy w ogóle nastąpi.

3.1. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Zarzucono mu naruszenie prawa procesowego oraz materialnego:

- w postaci nie zastosowania art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p. poprzez brak wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia wniosku,

- w postaci błędnej wykładni art. 14n § 1 pkt 4 w związku z art. 14b § 2 o.p. oraz w konsekwencji jego nieprawidłowe zastosowanie sprowadzającej się do ujednolicenia stanu planowanego ze stanem nieskonkretyzowanym,

- w postaci naruszenia normy wynikającej z art. 165a § 1 o.p. poprzez jej niewłaściwe zastosowanie uznając, że wniosek wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnych, wydawanych w trybie art. 14b o.p.

- w postaci nie zastosowania art. 121 § 1 w związku z art. 14h o.p. oraz w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, polegające na wydaniu przez organ postanowienia o odmowie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do stanów analogicznych, w stosunku do których interpretacje indywidualne były wydawane w przeszłości.

W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu podniesiono, że wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie, odbiera skarżącemu możliwość zabezpieczenia tak prawnego jak ekonomicznego planowanego przedsięwzięcia będącego przedmiotem wniosku. Doniosłość funkcji interpretacji indywidualnej w rzeczywistości gospodarczej wyklucza możliwość instrumentalnego wydawania postanowień przez organ interpretacyjny o odmowie wszczęcia postępowania bez ówczesnego, wymaganego prawem, wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia wniosku o budzące wątpliwości organu kwestie.

Zdaniem skarżącego wniosek zawierał elementy wymagane do wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji, toteż odmawiając jego wszczęcia organ naruszył art. 14b § 1 w zw. z art. 165a o.p. Istotnym elementem w tej konkretnie sprawie jest fakt, że skarżący zadał bardzo precyzyjne pytanie, treściwie przedstawił opis zdarzenia przyszłego oraz merytorycznie udzielił informacji co do własnego stanowiska w sprawie. Z racji na mocno skonkretyzowany stan będący przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie istnieją okoliczności mogące wystąpić oraz mieć wpływ na charakter zdarzenia przyszłego. Bardzo wątpliwa jest zasadność dalszego uszczegółowiania stanu będącego przedmiotem zapytania, a tym bardziej uznanie opisu zdarzenia przyszłego za nieskonkretyzowane.

Wskazano również, że organ w przeszłości wydawał już interpretacje w zbliżonym stanie faktycznym dotyczącym zwolnienia, bądź opodatkowania podatkiem od dochodów osób prawnych usług zakwaterowania świadczonego przez fundację rodzinną i nie widział wtedy podstaw do odmowy wszczęcia postępowania.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie było, czy zasadnie organ odmówił stronie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji powołując się na to, że zawarty we wniosku opis zdarzenia przyszłego jest ogólny i nie przedstawia określonej skonkretyzowanej przyszłej sytuacji faktycznej.

Zgodnie z art. 14h o.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych stosuje się odpowiednio przepisy m.in. art. 165a o.p. W wyliczeniu zamieszczonym w art. 14h o.p. brak jest odesłania do przepisów Działu IV o.p. normujących postępowanie dowodowe. Brak jest też odesłania do art. 122 o.p., w którym wyrażona jest zasada dążenia do ustalenia prawdy. Przepis art. 14h zawiera natomiast odesłanie do art. 121 § 1 o.p. W przepisie tym sytuowana jest zasada ogólna postępowania – prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu. W urzeczywistnianie tej zasady wpisywać będzie się dążenie organu interpretacyjnego do udzielenia rzeczowej odpowiedzi na pytanie/problem z jakim zwraca się do niego podmiot zainteresowany. Zaprzeczeniem tej zasady będzie natomiast postawa organu interpretacyjnego polegająca na unikaniu zajęcia jednoznacznego stanowiska, w sytuacji gdy kierowany do niego wniosek jest poprawny formalnie i nie są znane jakiekolwiek inne przyczyny do prowadzenia postępowania i wydania interpretacji. Należy mieć na uwadze, że organ interpretacyjny nie ma odpowiadać i rozwiązywać wątpliwości, co do każdego problemu podatkowego z jakim zwraca się do niego wnioskodawca. Działania organu interpretacyjnego nie mogą stanowić formy doradztwa prawnego czy gospodarczego dla wnioskodawcy, co jednak nie może być odczytywane jako przyzwolenie dla organu interpretacyjnego do niewywiązywania się z wykonania zadań na nim spoczywających.

Art. 14b § 1 o.p. stanowi, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja indywidualna może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, które w sposób wyczerpujący zainteresowany powinien przedstawić we wniosku (art. 14b § 2 i § 3 o.p.).

Użyty przez w art. 14b § 3 o.p. zwrot "wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego" należy rozumieć jako takie opisanie poddanego ocenie organu interpretacyjnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, które pozwala na udzielenie konkretnej odpowiedzi na pytanie i rzeczową ocenę poprawności stanowiska wnioskodawcy. Opis powinien być wystarczający dla zidentyfikowania i wykładni norm prawa podatkowego mających odniesienie do stanu faktycznego. Powinien umożliwiać ocenę stanowiska wnioskodawcy, w szczególności w kontekście przepisów na jakie powołuje się podmiot zainteresowany uzyskaniem interpretacji indywidualnej. Zestawienie wykładni organu podatkowego ze stanowiskiem wnioskodawcy pozwala bowiem na dokonanie oceny poprawności podejścia tego ostatniego i realizację celu postępowania interpretacyjnego jakim jest wydanie interpretacji indywidualnej spełniającej wymogi z art. 14c § 1 albo § 2 o.p. Opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego powinien być skonkretyzowany i jednoznaczny, w stopniu umożliwiającym udzielenie przez organ również skonkretyzowanej i jednoznacznej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Nie można bowiem oczekiwać od organu udzielenia rzeczowej interpretacji zawierającej kategoryczną wypowiedź o sposobie wykładni przepisów prawa podatkowego, w sytuacji gdy sam wnioskodawca przedstawia stanowisko ogólnikowo. Jeżeli natomiast wniosek zawiera wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, to powinnością organu interpretacyjnego jest ocena stanowiska wnioskodawcy poprzez sformułowanie klarownej i umotywowanej (z zastrzeżeniem art. 14c § 1 zdanie drugie o.p. i art. 14o o.p.), odpowiedzi na zgłaszane pytanie.

W myśl art. 165a § 1 o.p. gdy żądanie, wszczęcia postępowania w sprawie o którym mowa w art. 165 o.p., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis art. 165a § 1 o.p. znajduje odpowiednie zastosowanie do interpretacji podatkowych (art. 14h o.p.).

W orzecznictwie akcentuje się, że w kontekście postępowania interpretacyjnego, użyty w art. 165a § 1 o.p. termin "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt. I GSK 329/14 – powołane w niniejszym wyroku orzeczenia dostępne poprzez Centralną Bazę Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Ocena stopnia realizacji wymogu wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powinna być dokonana przez odniesienie się do przepisów materialnego prawa podatkowego, o których interpretację zwraca się wnioskodawca (por. wyroki m.in. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 26 września 2024 r. sygn. akt I SA/Po 390/24, WSA w Gliwicach z 6 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 297/23). Odmowa wszczęcia postępowania interpretacyjnego z uwagi na niespełnienie wymogu wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego powinna zawierać zatem nawiązanie do kwalifikacji opisu stanu faktycznego/zdarzenia faktycznego przez pryzmat przepisów jakich interpretacji domaga się wnioskodawca.

Ujmując rzecz obrazowo, organ interpretacyjny powinien wskazać dlaczego, w świetle przepisów materialnego prawa podatkowego zawarty we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest niewystarczający. Naświetlić powinien jakich elementów stanu faktycznego istotnych dla zastosowania odnośnych norm prawa podatkowego zabrakło, na skutek czego nie mógł wydać interpretacji indywidulanej. Dopiero takie zachowanie organu interpretacyjnego będzie mieścić się w zasadach prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego (art. 121 § 1 o.p. i art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p.). Reakcją na ogólnikowe, w ocenie organu interpretacyjnego, sformułowanie opisu stanu faktycznego mającego znaczenie dla wykładni konkretnych przepisów materialnego prawa podatkowego, nie może być odmowa wszczęcia postępowania z powołaniem się na równie ogólnikowe stwierdzenie, co do niewyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we wniosku.

Dostrzeżone przez organ interpretacyjny usuwalne niedoskonałości w opisie stanu faktycznego/zdarzenia podatkowego mogą być usuwane w ramach odpowiednio stosowanego art. 169 § 1 o.p. Praktyka taka jest dostrzegana i akceptowana przez sądy administracyjne. Działanie takie zgodne jest z zasadą prowadzenia postępowania interpretacyjnego w sposób budzący zaufanie do organu. Podmiot zainteresowany kierujący do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest uprawniony do oczekiwania, że zostanie mu ona udzielona. Organ interpretacyjny powinien bowiem dążyć do merytorycznego załatwienia sprawy interpretacyjnej, a nie poszukiwać sposobów na uchylenie się od zajęcia stanowiska. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 stycznia 2024 r., sygn. akt II FSK 70/23, w trybie art. 169 § 1 o.p. organ może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne. Elementy, które wnioskodawca winien uzupełnić, organ wydający interpretacją indywidualną winien wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji. Wezwanie do uzupełnienia stanu faktycznego opisanego we wniosku organ zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. W judykaturze podkreślane jest, że procedura uzupełniania braków formalnych wniosku nie może być wykorzystywana przez organ do unikania merytorycznej wypowiedzi w sprawie (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 14 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 733/23).

5. Przenosząc powyższe wyjaśnienia na potrzeby rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że organ interpretacyjny działając na poziomie obu instancji uchybił art. 121 § 1 o.p. i art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p.

Jak zauważył organ interpretacyjny, opis zdarzenia przyszłego jest ogólny i nie przedstawia określonej skonkretyzowanej sytuacji faktycznej. Organ interpretacyjny nie wykazał natomiast jakich elementów opisu zdarzenia przyszłego brakuje albo w jakim zakresie są one niezjednoznaczne, przez co nie można dokonać przyporządkowania i interpretacji konkretnych powołanych przez stronę przepisów prawa podatkowego. Dostrzec należy, że wskazane we wniosku przepisy – art. 6 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 6-10 u.p.d.o.p. oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 u.f.r. – korespondowały z zaprezentowanym przez stronę stanem faktycznym, pytaniem i stanowiskiem. Strona pytała i przedstawiła własne stanowisko odnośnie wykładni przepisów dotyczących zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego.

W ocenie Sądu nieuprawnione było uznanie przez organ interpretacyjny opisu zdarzenia przyszłego za ogólny i nie przedstawiający określonej skonkretyzowanej przyszłej sytuacji faktycznej. Wnioskodawca wskazał, w jaki sposób fundacja będzie prowadziła działalność gospodarczą (wynajmując nieruchomości, którymi będzie dysponowała na podstawie umów najmu i nieodpłatnego użyczenia). Wnioskodawca wskazał także, że najem nieruchomości, którymi fundacja rodzinna będzie dysponowała tak w oparciu o prawo własności, jak również na podstawie umów najmu i nieodpłatnego użyczenia, nie jest objęty wyjątkami od zwolnienia wymienionymi w art. 6 ust. 6-10 u.p.d.o.p.

Nie można zatem uznać, że opis taki nie przedstawia konkretnej sytuacji faktycznej. Organ nie wykazał, że okoliczności te są niewystarczające dla udzielenia interpretacji wyraźnie wskazanych przez wnioskodawcę przepisów wchodzących w obręb prawa podatkowego.

Skarżący opisał zdarzenie przyszłe, zadał bardzo precyzyjne pytanie oraz merytorycznie udzielił informacji, co do własnego stanowiska w sprawie. Nie było żadnych przeszkód, aby na tak udzielone pytanie udzielić odpowiedzi, ponieważ w tym zakresie wystarczające było dokonanie wykładni przepisów u.p.d.o.p.

Okoliczność, że wnioskodawca dopiero planuje podjęcie czynności przez fundację, nie oznacza, że jego celem jest uzyskanie od organu porady prawnej. Należy mieć na uwadze, że interpretacja dotoczyć może nie tylko zaistniałego stanu faktycznego, ale także zdarzenia przyszłego. Nadto przepisy o.p. wprost wskazują na możliwość dokonania wykładni przepisów w interpretacji indywidualnej, przed powstaniem fundacji rodzinnej, na wniosek fundatora planującego utworzenie fundacji, w zakresie działalności tej fundacji (art. 14n § 1 pkt 4 o.p.).

Poza tym, organ nie wyjaśnił przekonywująco, dlaczego nie można było zastosować przewidzianego w art. 169 § 1 o.p. w zw. z art. 14h o.p. trybu usuwania braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji, w części dotyczącej opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Nie zasługiwała na akceptację argumentacja organu interpretacyjnego zmierzająca do wykazania, że w realiach niniejszej sprawy wezwanie do uzupełnienia tak skonstruowanego wniosku, prowadziłoby do kreowania lub współkreowania tła faktycznego zdarzenia przyszłego, co stałoby w opozycji z art. 14b § 3 o.p.

Nadto godzi się wskazać, że kontroli sądów administracyjnych podlegały już interpretacje, gdzie organ interpretacyjny w zakresie zdarzenia przyszłego opisanego w taki sam sposób jak w nn. sprawie, zajmował merytoryczne stanowisko. Przykładem takiej sprawy jest chociażby tocząca się przed WSA w Gdańsku (sygn. akt I SA/Gd 219/24) sprawa ze skargi na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 grudnia 2023 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.662.2023.2.AN w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku o wydanie interpretacji wskazano następujące zdarzenie przyszłe: "Wnioskodawca zamierza w przyszłości wnieść, jako darowiznę do fundacji rodzinnej, której będzie fundatorem, nieruchomość apartamentowiec składający się z 8 odrębnych apartamentów przeznaczonych na najem krótkoterminowy (...). Po nabyciu nieruchomości Fundacja Rodzinna będzie prowadzić działalność w zakresie najmu krótkoterminowego lokali." W związku z takim opisem zadano pytanie, czy dochody fundacji rodzinnej z tytułu najmu krótkoterminowego, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

6. W tym stanie rzeczy na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 - p.p.s.a.) w zw. z art. 134 § 1 oraz art. 135 p.p.s.a. zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem wydanym przez organ w pierwszej instancji należało uchylić. Bezpośrednio zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie wydane w pierwszej instancji, w równym stopniu naruszały w opisany wcześniej sposób art. 165a § 1 o.p., a także art. 169 § 1 w zw. z art. 121 § 1 o.p. Uchylenie obu rozstrzygnięć oddziaływać będzie korzystnie na sprawność postępowania interpretacyjnego.

Prowadząc postępowanie organ związany będzie uwzględnić przedstawione zapatrywanie Sądu. Organ interpretacyjny powinien rozważyć potrzebę wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia braków w opisie zdarzenia przyszłego, o ile w ogóle uzna to za konieczne. W razie stwierdzenia braku konieczności zastosowania art. 169 § 1 o.p. organ powinien dokonać merytorycznej oceny stanowiska wnioskodawcy wydając interpretację indywidualną.

7. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania w kwocie 597 zł. Składa się na nią uiszczony wpis sądowy (100 zł), opłata od pełnomocnictwa (17 zł) i koszty zastępstwa procesowego (480 zł), określone na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. poz. 1687).