Wyrok NSA, sygn. akt FSK 1587/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 185  par. 1,  art. 203  pkt 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: Z brzmienia ust. 2 art. 20 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a także wykładni systemowej wewnętrznej, związany z treścią pozostałych jednostek redakcyjnych zawartych w art. 20, w szczególności ust. 1 wynika, że dotyczy on czynności, które w świetle ustawy występują pod pojęciem sprzedaży /art. 4 pkt 8 ustawy o VAT/ dokonywanych przez podatnika, na którym ciąży obowiązek uiszczenia podatku należnego i u którego wystąpił podatek naliczony. Wyłączenie możliwości skorzystania przez podatnika z uprawnienia do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego występowało wówczas gdy czynności dokonywane przez podatnika związane były z jego sprzedażą nieopodatkowaną.

TEZY

Z brzmienia ust. 2 art. 20 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a także wykładni systemowej wewnętrznej, związany z treścią pozostałych jednostek redakcyjnych zawartych w art. 20, w szczególności ust. 1 wynika, że dotyczy on czynności, które w świetle ustawy występują pod pojęciem sprzedaży /art. 4 pkt 8 ustawy o VAT/ dokonywanych przez podatnika, na którym ciąży obowiązek uiszczenia podatku należnego i u którego wystąpił podatek naliczony. Wyłączenie możliwości skorzystania przez podatnika z uprawnienia do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego występowało wówczas gdy czynności dokonywane przez podatnika związane były z jego sprzedażą nieopodatkowaną.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędziowie NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (spr.), Artur Mudrecki, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 18 kwietnia 2005 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej K. S.A. w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 marca 2004 r. sygn. akt I SA/Łd 185/03 w sprawie ze skargi K. S.A. w R. na decyzję Izby Skarbowej w Łodzi Ośrodek Zamiejscowy w Piotrkowie Trybunalskim z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2001 rok 1) uchyla zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi, zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz K. S. A. w R. kwotę 7.146 zł (siedem tysięcy sto czterdzieści sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej K. S.A. w R. jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 marca 2004 r. sygn. akt I SA/Łd 185/03. Wyrokiem tym oddalono skargę Kopalni na decyzję Izby Skarbowej w Łodzi z dnia [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2001 r.

W uzasadnieniu wyroku WSA opisał stan faktyczny występujący w tej sprawie.

Kopalnia pismem z dnia 12 sierpnia 2002 r. wystąpiła do Urzędu Skarbowego w Bełchatowie o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za wskazany wyżej miesiąc. W korekcie deklaracji za październik 2001 r. zwiększyła podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez C. Sp. z.o.o. w dniu 28 września 2001 r. za oszacowanie wartości Spółki "K." oraz faktury wystawionej przez P. Sp.z.o.o. z dnia 15 października 2001 r. za wykonanie dzieła "Raport z oszacowania wartości Kopalni" . Podatek z tych faktur Spółka wykazała w rozliczeniu jako podatek naliczony od zakupów pozostałych związanych ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną w łącznej kwocie 329 173 zł.

Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2001 r. Uzasadniając swoje stanowisko powołał się na § 2 ust. 1 zał. nr 5 do umowy z dnia 1 lipca 2000 r. zawartej pomiędzy Ministrem Skarbu Państwa a P. Sp.z.o.o. i C. Sp.z.o.o., z którego wynikało, że wydatki poniesione na wykonanie analiz przedprywatyzacyjnych oraz koncepcji zbycia akcji Spółki w całości związane są z przyszłą sprzedażą tych akcji. Ponieważ sprzedaż akcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupu związanego ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu.

W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm. ), zwanej dalej w skrócie "ustawą o VAT" oraz art. 21 § 3 i art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "Ordynacja podatkowa". Podniosła, że w decyzji błędnie zawężono pojęcie "sprzedaż opodatkowana", sprowadzając je jedynie do przyszłej sprzedaży akcji Spółki przez jej akcjonariuszy w ramach prywatyzacji. Zwróciła uwagę, że proces prywatyzacji w swej istocie prowadzi do zwiększenia osiąganych przez podatnika zysków związanych z dokonywaną przez niego sprzedażą towarów, o której mowa w art. 20 ust. 2 ustawy o VAT. Podkreśliła też, że wydatki na wykonanie analiz stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dlatego, zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, podatek naliczony wykazany w fakturach dokumentujących nabycie tych usług, może pomniejszyć płacony przez nią podatek należny.

Izba Skarbowa w Łodzi nie uwzględniła odwołania i decyzją z dnia [...] utrzymała w mocy orzeczenie Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu organ odwoławczy powołał się na art. 2 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Wywiódł, że sprzedaż akcji nie mieści się w zakresie przedmiotowym ustawy i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dlatego w świetle art. 20 ust. 2 tej ustawy niedopuszczalne było obniżenie podatku należnego o podatek naliczony związany ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, w tym przypadku sprzedażą akcji. Izba Skarbowa podniosła, że przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do podwójnego uprzywilejowania podatnika gdyż z jednej strony nie obciążałby go podatek należny z tytułu sprzedaży, z drugiej zaś mógłby odliczać podatek naliczony związany z tą sprzedażą.

W skardze do NSA Kopalnia wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej i zarzuciła jej naruszenie art. 79 § 2b Ordynacji podatkowej w związku z art. 20 ust. 2 ustawy o VAT, przez bezpodstawną odmowę stwierdzenia nadpłaty. Podniosła, że organy podatkowe nie uwzględniły całego kontekstu prawnego i ekonomicznego wydatków ponoszonych w związku z prywatyzacją, w której uczestniczą właściciele spółki, partycypujący w osiąganych przez nią zyskach i spółka, jako odrębny podmiot, dla którego źródłem przychodów jest prowadzona przez nią działalność.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Polemizując ze stanowiskiem skarżącej podniosła, że niezasadne jest rozróżnienie w tej sprawie dwóch podmiotów na gruncie prawa podatkowego, które miałoby uzasadniać prawo strony do odliczenia podatku naliczonego z kwestionowanych faktur.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za nieuzasadnioną. Podkreślił, że okoliczności faktyczne sprawy nie są między stronami sporne. Rozstrzygnięcie sprowadza się natomiast do odpowiedzi na pytanie czy skarżąca miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupu usług przedprywatyzacyjnych.

Sąd dokonał analizy art. 19 ust. 1 i art. 20 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2001r. (po dokonaniu nowelizacji art. 20 ust. 1 ustawą z dnia 17 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – Dz. U. Nr 105, poz. 1107). Wywiódł, że art. 19 ust. 1 miał zastosowanie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i niezwolnionych od tego podatku. Natomiast do czynności podlegających temu podatkowi lecz od niego zwolnionych oraz do czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług należało stosować art. 20 ust. 2 tej ustawy.

Odnosząc ten stan prawny do stanu faktycznego sprawy Sąd podkreślił, że z § 1 ust. 1 zał.5a do umowy między Ministrem Skarbu Państwa a P. Sp.z.o.o. wynikało, że celem tej umowy było uregulowanie kwestii finansowania analiz przedprywatyzacyjnych i zbycia akcji Kopalni. Sposób sformułowania tej części umowy nie pozostawia wątpliwości, że wydatki miały charakter dyrektywny, a koniunkcja została użyta nieprzypadkowo. W związku z tym Sąd zwrócił uwagę, że sformułowanie art. 20 ust. 2 ustawy o VAT przemawia za uznaniem, iż ustawodawca wyrażając w tym przepisie związek podatku naliczonego ze sprzedażą opodatkowaną respektuje wszystkie związki czasowe (był, jest, czy będzie). W tym stanie prawnym Sąd uznał, że argumenty skarżącej są nieprzekonywujące, a w skardze nie odniosła się do jasnego i wyraźnego postanowienia umownego wskazującego zarówno cel, jak i opisany koniunkcją związek finansowania usług przedprywatyzacyjnych ze sprzedażą akcji. Przyjęcie stanowiska skarżącej prowadziłoby do konieczności uznania, że zamówione usługi służyły wyłącznie celom samej Spółki i stanowiły przejaw jej samodzielnej działalności bez związku z zamiarami właściciela. Argumenty przytoczone w skardze dotyczące ekonomicznych aspektów prywatyzacji i poprawy w jej wyniku kondycji Kopalni nie mogą mieć znaczenia na gruncie podatku od towarów i usług, gdzie przedmiotem opodatkowania jest obrót a nie dochód rozumiany jako różnica pomiędzy przychodami a kosztami.

Sąd nie podzielił też stanowiska skarżącej do wywodzenia jej uprawnień do nadpłaty w związku z treścią art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Stwierdził, że z przepisu tego nie wynika, że prawo odliczenia podatku naliczonego dotyczy wszelkich wydatków, które zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Stanowisko Izby Skarbowej, że wydatki związane z prywatyzacją Kopalni poniesione w okresie poprzedzającym przekształcenie, jak i w okresie przekształcania się przedsiębiorstwa państwowego mogą być zaliczone w poczet uzyskania przychodów nie może mieć wiążącego znaczenia dla ocen dokonywanych w obszarze innego podatku.

W związku z tym WSA doszedł do wniosku, powołując się też na wyrok SN (z dnia 5 października 2000 r. sygn. akt III RN 21/00; OSNP 2001/11/366), że w przypadku gdy przyszła sprzedaż akcji nie mogłaby podlegać obowiązkowi podatkowemu nie mogłoby również powstać zobowiązanie w tym podatku (kwota zwrotu różnicy podatku lub kwota zwrotu podatku naliczonego) – w terminie określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Sąd podzielił także stanowisko Izby Skarbowej, że prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w podwójny sposób stawiałoby podatników dokonujących takiej sprzedaży w pozycji uprzywilejowanej.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej zarzucił, powołując się na art. 173 § 1 w zw. z art. 177 § 1 oraz art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "u.p.p.s.a., wskazanemu na wstępie wyrokowi WSA w Łodzi naruszenie:

- prawa materialnego tj. art. 20 ust. 2 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię oraz art. 19 ust. 1 tej ustawy poprzez jego niezastosowanie, jak również

- przepisów postępowania tj. art. 113 § 1 i art. 133 § 1 u.p.p.s.a., jak również art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z tym wniósł o uchylenie tego wyroku w całości i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadniając zarzuty wnoszący skargę kasacyjną zarzucił Sądowi, że dokonując wykładni art. 20 ust. 2 ustawy o VAT skoncentrował się na okoliczności związku pomiędzy usługami nabytymi przez skarżącą a przyszłą sprzedażą akcji, akcentując fakt pozostawania tej ostatniej czynności poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tymczasem w procesie wykładni, a przede wszystkim stosowania art. 20 ust. 2 istnienie takiego związku nie powinno mieć znaczenia. Z treści tego przepisu wynika, że ze swej istoty dotyczy wyłącznie sprzedaży dokonywanej przez podatnika, u którego ujawnił się podatek naliczony tj. w rozpatrywanej sprawie – Kopalni.

W tym stanie rzeczy dla celów ustalenia czy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w cenie nabywanych przez nią usług konieczne jest przesądzenie czy:

- ów podatek naliczony związany jest z działalnością Spółki oraz

- działalność ta stanowi sprzedaż opodatkowaną w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Nie jest natomiast istotny eksponowany przez WSA, a wcześniej organy podatkowe związek podatku naliczonego ze sprzedażą akcji przez właściciela spółki Skarb Państwa, jak również okoliczność czy taka sprzedaż podlega podatkowi od towarów i usług czy też nie. Z tego względu błędny jest podniesiony w wyroku argument o uprzywilejowanej pozycji Spółki gdyż to nie ona będzie dokonywać sprzedaży Spółki.

Z uwagi na zaniechanie wyjaśnienia zarówno przez organy orzekające, jak i WSA, okoliczności istotnych z punktu widzenia uprawnień Spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a skoncentrowanie się na płaszczyźnie oczekiwań jej właściciela dopuszczono się naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a w przypadku Sądu także art. 113 § 1 i art. 133 § 1 u.p.p.s.a.

Ponadto wnoszący skargę kasacyjną przedstawił swoje stanowisko w kwestii istnienia związku, o którym mowa w art. 20 ust. 2 ustawy o VAT pomiędzy nabywanymi przez Spółkę usługami konsultingowymi a jej dalszym rozwojem, do którego niezbędne są przekształcenia własnościowe, które w perspektywie poprawią rentowność i konkurencyjność skarżącej. Prawidłowo przeprowadzona prywatyzacja zwykle prowadzi do usprawnienia struktury organizacyjnej, zracjonalizowania kosztów, poprawienia wizerunku firmy, zdobycia zaufania partnerów handlowych, a także poprawy konkurencyjności, co powinno bezpośrednio wpływać na zwiększenie zysków związanych z prowadzoną przez skarżącą sprzedażą towarów, a więc sprzedażą opodatkowaną w rozumieniu art. 20 ust. 2 ustawy o VAT. Ta zależność została zaakceptowana przez organy podatkowe na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, gdzie wydatki na usługi przedprywatyzacyjne uznano za koszty uzyskania przychodu. Niezrozumiałe w tym stanie rzeczy jest ich odmienne stanowisko, tak jak i stanowisko WSA w rozpatrywanej sprawie. Dostrzegając bowiem związek ponoszonych wydatków z działalnością Spółki dla celów jednego podatku, w tożsamym stanie faktycznym organy i Sąd nie dostrzegają takiego związku dla celów wymiaru innego podatku.

W podsumowaniu skargi kasacyjnej pełnomocnik skarżącej podkreślił, że obok związku pomiędzy usługami nabytymi przez Spółkę a przyszłą sprzedażą jej akcji przez Skarb Państwa istnieje również związek pomiędzy tymi usługami a działalnością samej Spółki. Tym samym w sprawie spełniła się przesłanka określona w art. 20 ust. 2 ustawy o VAT, uzasadniając tym samym zastosowanie w sprawie art. 19 ust. 1 tej ustawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącego na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu poparł stanowisko WSA zawarte w zaskarżonym wyroku, że zakupione przez Spółkę usługi nie były związane z działalnością opodatkowaną skarżącej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna.

Trafnie podniesiono w niej zarzut naruszenia prawa materialnego w zaskarżonym wyroku przez błędną wykładnię art. 20 ust. 2 ustawy o VAT. Przepis ten stanowił, że podatnik może zmniejszyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Z brzmienia tego ustępu, a także wykładni systemowej wewnętrznej, związanej z treścią pozostałych jednostek redakcyjnych zawartych w art. 20, w szczególności ust. 1, wynika, że dotyczy on czynności, które w świetle ustawy występują pod pojęciem sprzedaży (art. 4 pkt 8 ustawy o VAT) dokonywanych przez podatnika, na którym ciąży obowiązek uiszczenia podatku należnego i u którego wystąpił podatek naliczony. Innymi słowy wyłączenie możliwości skorzystania przez podatnika z uprawnienia do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego występowało wówczas gdy czynności dokonywane przez podatnika związane były z jego sprzedażą nieopodatkowaną tj. zwolnioną od podatku lub niepodlegającą temu podatkowi. Przepis art. 20, co wynikało z ust. 1, regulował bowiem sytuację gdy podatnik dokonywał jednocześnie sprzedaży towarów opodatkowanych i zwolnionych od podatku oraz wykonywał czynności nie wymienione w art. 2 ustawy o VAT.

W rozpatrywanej sprawie to nie Spółka zamierzała w przyszłości dokonać sprzedaży akcji, niepodlegającej w świetle art. 2 ust. 1 w zw. art. 4 pkt 1 ustawy o VAT podatkowi od towarów i usług, tylko jej właściciel – Skarb Państwa. Okoliczność, że była zobowiązana do pokrywania kosztów niektórych czynności związanych z przygotowaniem do przekształceń własnościowych dokonywanych przez właściciela wynikała z przepisów powszechnie obowiązujących. Obciążenie państwowych podmiotów gospodarczych (przedsiębiorców) kosztami analiz przedprywatyzacyjnych, które były wymagane w myśl przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz. U. Nr 118, poz. 561, ze zm.), wynikało z § 12 pkt 3 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 1997 r. w sprawie zakresu analizy spółki oraz przedsiębiorstwa państwowego, sposobu jej zlecania, opracowania, zasad odbioru i finansowania oraz warunków w razie spełnienia, których można odstąpić od opracowania analizy (Dz. U. Nr 64, poz. 408). Z punktu widzenia Spółki opłacenie tych analiz miało więc niewątpliwie związek z jej działalnością, wpływało na jej przychody i mieściło się w wydatkach o charakterze ogólnym, niezbędnych do jej funkcjonowania w okresie przemian gospodarczych, zadekretowanych przez ustawodawcę. Do poniesienia wydatków związanych z przyszłą prywatyzacją z jednej strony zobowiązał spółkę prawodawca wydając rozporządzenie. Z drugiej zaś strony zobowiązanie to skonkretyzował organ państwowy – Minister Skarbu Państwa zawierając odpowiednie umowy z podmiotami przygotowującymi analizy, które finansować miała skarżąca. Organy podatkowe nie negowały zresztą, mimo początkowych wątpliwości, że finansowanie opracowania analiz przedprywatyzacyjnych należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych.

W orzecznictwie NSA było już zresztą prezentowane stanowisko, że podatnik ma prawo odliczyć od podatku należnego podatek naliczony wynikający z faktury VAT za nabycie usług związanych z przekształceniami własnościowymi, zgodnie z art. 20 ust. 2 i art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Przykładowo w wyroku z dnia 4 października 1999 r. sygn. akt I SA/Ka 140/98 (niepubl.; Lex nr 43 375) NSA podkreślał, że to stanowisko jest konsekwencją tego, iż wydatki takie mieszczą się w kosztach uzyskania przychodów. Związane są bowiem z przekształceniem przedsiębiorstwa uwarunkowanym wprowadzaniem gospodarki wolnorynkowej. Stanowisko takie należy ocenić jako prawidłowe i zastosować je także w rozpatrywanej sprawie. Odmienny pogląd zaprezentowany przez organy podatkowe i Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku prowadziłby do wniosku, że wszelkie czynności, które były podejmowane przez różne podmioty w celu przygotowania przyszłej prywatyzacji jednoosobowej spółki Skarbu Państwa poprzez sprzedaż akcji (której dojście do skutku nie jest przesądzone w momencie prowadzenia działań przygotowawczych, nie zależy od podatnika i jak stwierdził na rozprawie pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w rozpatrywanej sprawie nie nastąpiło), także usługi firm doradczych sporządzających analizy przedprywatyzacyjne, nie powinny podlegać podatkowi od towarów i usług bo być może będą związane ze sprzedażą nieopodatkowaną, której zamierza dokonać inny podmiot niż ten, o którym mowa w art. 20 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Chybiony był także na tle stanu faktycznego występującego w rozpatrywanej sprawie, co słusznie podniesiono w skardze kasacyjnej, argument powtórzony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku z uzasadnienia decyzji Izby Skarbowej, że podatnik byłby podwójnie uprzywilejowany gdyby przyjąć, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Argument ten miałby zastosowanie gdyby w rozpatrywanej sprawie podatnik miał dokonywać sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu, z tytułu której nie ciążyłby na nim obowiązek uiszczenia podatku należnego. Tymczasem sprzedaż akcji miała być dokonana przez właściciela – Skarb Państwa, a nie spółkę, którą obciążono finansowaniem usług potrzebnych do przygotowania tej sprzedaży, od których w wystawionych przez usługodawców fakturach określono podatek od towarów i usług.

Wobec powyższego za zasadny należy uznać także zarzut naruszenia art. 19 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie w zaskarżonym wyroku. Wprawdzie zarzut ten stanowi swoisty skrót terminologiczny gdyż Sąd dokonując błędnej wykładni art. 20 ust. 2 w konsekwencji wykluczył możliwość zastosowania art. 19 ust. 1 do skarżącej i nie dopatrzył się w tym zakresie uchybień po stronie organów podatkowych. Nie stosował natomiast tego przepisu, zgodnie z którym podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Jednak skrót ten nie pozbawia skuteczności podniesionego zarzutu. Sformułowanie zawarte w art. 174 pkt 1 u.p.p.s.a., iż podstawą do skargi kasacyjnej może być oprócz naruszenia prawa materialnego, także błędne jego zastosowanie należy bowiem odczytywać w kontekście zakresu kompetencji sądów administracyjnych, które wyjątkowo stosują prawo materialne (np. na podstawie art. 146 § 2 u.p.p.s.a.). Na ogół bowiem, tak jak w rozpatrywanej sprawie, dokonują kontroli pod względem zgodności z prawem zastosowania prawa materialnego przez organy administracji w zaskarżonych aktach (art. 184 Konstytucji; art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. Nr 153, poz. 1269; art. 3 u.p.p.s.a.).

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela natomiast zarzutów kwalifikowanego naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi przepisów postępowania sądowego – art. 113 § 1 i art. 133 § 1 u.p.p.s.a., jak również art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zarzuty te miały wykazać, jak można odczytać z fragmentów uzasadnienia na s. 6, że zaskarżony wyrok, a wcześniej kwestionowane decyzje organów podatkowych zapadły mimo nie wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy. Pomijając trafność sformułowania tych zarzutów, w szczególności przypisania Sądowi naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który to zarzut związany jest z prowadzeniem postępowania przez organy podatkowe, a nie postępowaniem przez WSA, Naczelny Sąd Administracyjny uważa, iż w postępowaniu zarówno podatkowym, jak i sądowoadministracyjnym nie istniały wątpliwości, co do stanu faktycznego sprawy. Błędne rozstrzygnięcie zawarte w zakwestionowanym wyroku, tak jak wcześniej w zaskarżonej decyzji, jest konsekwencją naruszenia prawa materialnego w sposób wykazany wyżej, a nie przepisów o charakterze proceduralnym.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 u.p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz skarżącej od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 u.p.p.s.a.