Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 387/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 30 ust. 1.
journal: Dz.U. 2017 poz 2168
law: Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - tekst jedn.
article: art. 240 par. 1, art. 148 par. 1, art. 122, art. 187.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż (spr.) Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz Protokolant starszy asystent Sędziego Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 października 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 504/20 w sprawie ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 26 maja 2020 r., nr 3201-IOA.4246.7.2020.9 w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie nałożenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, wyrokiem z dnia 7 października 2020 r., oddalił skargę A. R. (dalej "Skarżacy"), na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 26 maja 2020 r. nr 3201-IOA.4246.7.2020.9 w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie decyzją z dnia 15 maja 2018 r. wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości 24.000 zł z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach poza kasynem gry. Rozstrzygnięcie to doręczono skarżącemu w trybie art. 150 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., zw. dalej: O.p.), w dniu 1 czerwca 2018 r. Decyzja nie została zaskarżona i stała się ostateczna 15 czerwca 2018 r.

Skarżący, wnioskiem z dnia 31 października 2019 r., wystąpił o wznowienie postępowania wskazując na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. i podnosząc, że korespondencja, w tym decyzja z dnia 15 maja 2018 r., kierowana była na adres ul. J [...], [...] Sz., pod którym Skarżący od dawna nie przebywał.

Decyzją z dnia 21 stycznia 2020 r. Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Szczecinie odmówił uchylenia decyzji objętej wnioskiem o wznowienie postępowania stwierdzając, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

Objętą skargą decyzją, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że w dacie przeprowadzonej kontroli w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach strona złożyła oświadczenie, w którym jako adres do korespondencji wskazała ul. J. [...] [...] w Sz., zaś jako adres zamieszkania N. S. [...] B. a. R.. Dyrektor zauważył, że wymieniony adres do doręczeń wynikał również z uzyskanego w dniu wydania decyzji nakładającej na stronę karę, raportu z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG). Ponadto z raportu z dnia 15 maja 2018 r. z Powszechnego Elektronicznego Systemu Ewidencji Ludności (rejestru PESEL) wynikało, że jako kraj zamieszkania Skarżącego w rejestrze widniała "I." i brak było jakichkolwiek innych adresów, czy to pobytu stałego, czy pobytu czasowego.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie, ustalenia wynikające ze wskazanych baz danych, w szczególności z bazy CEiDG, przemawiały za tym, że korespondencję w sprawie wymierzenia kary pieniężnej należało kierować na adres ul. J. [...], [...] Sz., gdyż adres ten korzystał z domniemania prawdziwości i odpowiadał adresowi, o którym mowa w art. 148 § 1 O.p.

Taki stan sprawy powodował, zdaniem organu, że brak udziału strony w postępowaniu miał charakter obiektywny po stronie organu i w konsekwencji nie wystąpił w sprawie. Oceniając brak winy strony w niebraniu udziału w postępowaniu, organ wskazał, że strona była obowiązana, w terminie siedmiu dni do złożenia wniosku o dokonanie zmian w CEiDG w przypadku konieczności zmiany danych istniejących w tym systemie. Organ stwierdził, że w tym zakresie strona wykazała się brakiem staranności w prowadzeniu własnych spraw i poprzez niewykonanie ciążących na niej obowiązków ustawowych doprowadziła do sytuacji, w której organ kierował korespondencję na ujawniony w bazie oraz wskazany przez stronę w toku czynności kontrolnych adres do doręczeń w kraju.

Oddalając skargę na tą decyzję Sąd I instancji za prawidłowe uznał stanowisko organu, że w sprawie nie zaistniała przesłanka braku winy strony w nieuczestniczeniu w prowadzonym postępowaniu, w konsekwencji czego brak było podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji wymierzającej skarżącemu karę pieniężną.

Sąd stwierdził, że istota zaistniałego sporu sprowadzała się do oceny, czy w toku prowadzonego przez Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie postępowania w przedmiocie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach poza kasynem gry, organ dokonywała prawidłowych doręczeń do strony - czy doręczał korespondencję na właściwy adres.

Przywołując treść art. 148 § 1 O.p., Sąd podkreślił, że zasadą jest doręczanie pism osobom fizycznym pod adresem ich zamieszkania albo na adres do doręczeń w kraju. Organ prowadzący postępowanie powinien doręczać korespondencję stronie jedynie w sposób wskazany w powołanym przepisie, nie musząc poszukiwać innych adresów strony.

Wobec tego prawidłowo, w ocenie Sądu, decyzja z dnia 15 maja 2018 r. została doręczona skarżącemu na wskazany przez niego dwukrotnie adres do doręczeń w kraju, ul. J. [...], [...] Sz.. Skierowanie decyzji na ten adres nastąpiło zgodnie z treścią art. 148 § 1 O.p. Sąd zauważył, że dodatkowo potwierdzenie dla aktualności wskazanego przez stronę adresu ustalono w raporcie wygenerowanym z bazy CEiDG przed wszczęciem postępowania oraz przed wydaniem decyzji. Ponadto, w dacie wydania decyzji wymierzającej skarżącemu karę, organ I instancji sporządził także raport z Powszechnego Elektronicznego Systemu Ewidencji Ludności, z którego wynikało, że według wskazanej w raporcie daty aktualizacji z 25 stycznia 2016 r., jako kraj zamieszkania strony, w rejestrze widniała "I.". Sąd podkreślił, że dane ujawnione zarówno w bazie CEiDG, jak i w bazie PESEL były danymi wskazanymi przez samego skarżącego.

Sąd I instancji stwierdził wobec powyższego, że korespondencje w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, przeznaczoną dla skarżącego należało kierować na adres ul. J. [...] [...] Sz.. W konsekwencji Sąd za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 148 O.p.

Za również niezasadny Sąd I instancji uznał zarzut naruszenia art. 1 w zw. z art. 25 ust. 1 pkt 5, art. 33 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2168 ze zm.). Wskazał, że od 30 kwietnia 2018 r. ustawę o swobodzie działalności gospodarczej zastąpiła ustawa z 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (t.j. w Dz.U. z 2019 r., poz. 1291 ze zm.).

Mając na uwadze uregulowania prawne zawarte w obydwu ustawach zasadnym było w ocenie Sądu I instancji przyjęcie, że zgłoszony przez skarżącego do CEiDG adres do doręczeń był adresem, na który należało kierować korespondencję w toku prowadzonego postępowania. Sąd zauważył w tym zakresie, że przed wydaniem decyzji z dnia 15 maja 2018 r., kierowane do strony przesyłki były dwukrotnie awizowane i nie wracały z informacją, że adresat wyprowadził się. Organ nie miał zatem informacji o tym, że adres zamieszkania strony jest adresem nieaktualnym.

Wobec tego, zdaniem Sądu, brak było podstaw do przyjęcia, iż Skarżący nie brał udziału w postępowaniu nie z własnej winy. Skarżący nie dopełnił ustawowego obowiązku wynikającego z art. 9 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników i nie poinformował właściwych organów podatkowych o zmianie miejsca zamieszkania, wobec czego nie mógł skutecznie podnosić, że nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu podatkowym.

W podstawie prawnej wyroku podano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

A. R., skargą kasacyjną zaskarżył wyrok Sądu I instancji w całości, zarzucając mu:

1. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 148 § 1 O.p. poprzez:

- jego błędną wykładnię i uznanie, że adresem do doręczeń jest jakikolwiek adres podany przez osobę fizyczną w jakimkolwiek postępowaniu, podczas gdy prawidłowe rozumienie tego przepisu prowadzi do konkluzji, że w cytowanym przepisie, mając na uwadze racjonalność ustawodawcy, chodzi o świadome podanie organowi podatkowemu adresu do doręczeń w skonkretyzowanym postępowaniu;

- jego błędne zastosowanie i utożsamienie adresu wskazanego w CEIDG z "adresem do doręczeń w kraju" oraz uznanie, że doręczenia dokonywane w postępowaniu podatkowym były skuteczne w sytuacji, gdy skarżący nie wiedział o toczącym się w stosunku do niego postępowaniu, żadne pismo nie zostało przez niego odebrane pod adresem ul. J [...] w Sz., a nadto organ miał wiedzę, że odwołujący się mieszkał poza granicami kraju, co w konsekwencji pozbawiało skarżącego możliwości obrony jego praw;

2. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 122 i art. 187 § 1 O. p. przez złamanie zasady zupełności postępowania dowodowego poprzez pominięcie faktu, że Skarżący nie miał wiedzy o toczącym się postępowaniu i przebywał za granicą, a przede wszystkim błędne ustalenie, że podając adres do korespondencji Skarżący był zobligowany do stosowania art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej, podczas gdy adres podany został w innym postępowaniu - postępowaniu karnym skarbowym, a w żadnym postępowaniu administracyjnym A. R. wówczas nie był stroną postępowania;

3. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 O. p. przejawiające się tym, że Sąd w wyniku nieprawidłowej kontroli legalności działań organów administracji publicznej nie zastosował ujętych w naruszonych przepisach środków i uznał, że Skarżący nie wykazał, iż nie wziął udziału w postępowaniu w przedmiocie decyzji z dnia 15 maja 2018 r., którą Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie wymierzył Skarżącemu karę pieniężną w wysokości 24.000,00 zł z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach poza kasynem gry bez własnej winy, podczas gdy prawidłowa ocena przedstawionych faktów prowadzi do odmiennych wniosków.

Podnosząc te zarzuty skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie, w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie albowiem podniesione w niej zarzuty nie podważają prawidłowości wyroku Sądu I instancji i zawartej w nim oceny.

Zgodnie z treścią art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.), Naczelny Sąd Administracyjny (dalej również: "NSA"), rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez zakres zaskarżenia orzeczenia sądu pierwszej instancji oraz podniesione i poddane konkretyzacji podstawy kasacyjne. Naczelny Sąd Administracyjny bierze jednak pod uwagę z urzędu przesłanki nieważności postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), uchylenia wydanego w sprawie orzeczenia (art. 186 p.p.s.a.) oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.).

Mając na względzie wskazane wyżej zasady postępowania kasacyjnego, wobec niestwierdzenia przyczyn nieważności postępowania sądowego oraz podstaw do zastosowania art. 186 i art. 189 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny ograniczył rozpoznanie sprawy do weryfikacji zarzutów skargi kasacyjnej.

Kwestią sporną w niniejszym postępowaniu jest ocena, czy organ administracji prawidłowo doręczał korespondencję podczas prowadzonego postępowania administracyjnego w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach poza kasynem i czy przez to strona nie mogła brać udziału w postępowaniu.

Zgodnie z art. 148 § 1 o.p., pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub pod adresem do doręczeń. Stosownie do § 2 ww. regulacji, pisma mogą być również doręczane: w siedzibie organu podatkowego, w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Podkreślić należy, że zgodnie z panującym w doktrynie poglądem, doręczania na zasadach określonych w art. 148 § 1 i 2 o.p. mają charakter równorzędny (zob. P. Pietrasz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2024, art. 148.). W związku z powyższym to do organu należy decyzja, w które miejsce w pierwszej kolejności podejmie próbę doręczenia decyzji.

Skarżący złożył w dniu przeprowadzonej kontroli oświadczenie wskazujące, że adresem do korespondencji jest adres: ul. J. [...], [...] Sz.. Ponadto Skarżący wskazał powyższy adres jako adres do doręczeń również w rejestrze CEIDG w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Należy podkreślić, że adres wskazany w CEIDG pod pozycją "adres do doręczeń" ma co do zasady charakter informacyjno-ewidencyjny dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, jednak w sytuacji, gdy na etapie postępowania podatkowego podatnik nie wskazał innego adresu, organ podatkowy miał podstawy do skierowania korespondencji na adres wskazany w CEIDG jako adres prowadzenia działalności gospodarczej (por. Wyrok NSA z 26 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 706/21, LEX nr 3504073). Ponadto skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd panujący w orzecznictwie, iż organ nie jest zobowiązany do poszukiwania prawidłowego adresu podatnika w sytuacji, gdy dysponuje on adresem ujawnionym w ewidencji prowadzonej na podstawie obowiązujących przepisów prawa (por. z wyrokiem NSA z 1 sierpnia 2023 r., sygn. akt II FSK 626/23, LEX nr 3615021). Korespondencja, wbrew twierdzeniom Skarżącego w skardze kasacyjnej, nie była doręczana na "jakikolwiek adres podany przez osobę fizyczną w jakimkolwiek postępowaniu", lecz na adres ujawniony w rejestrze przedsiębiorców będącymi osobami fizycznymi. Korespondencja była więc doręczana na adres: ul. J. [...], [...] Sz., nie tylko na podstawie art. 148 § 1 O.p., ale również na podstawie art. 148 § 2 O.p. W konsekwencji zarzut naruszenia art. 148 § 1 O.p. należy uznać za niezasadny.

Ponadto nie można się dopatrzyć naruszenia przez Sąd I instancji art. 122 w zw. z art. 187 O.p. Zgodnie z ugruntowanym w orzecznictwie poglądem, wynikający z przytoczonych powyżej regulacji, obowiązek organów do gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy tylko do chwili uzyskania pewności, co do stanu faktycznego sprawy (por. wyrok NSA z 18 maja 2023 r., sygn. akt II FSK 28/23, wyrok NSA z 5 października 2023 r., sygn. akt II FSK 324/20). W przedmiotowej sprawie dane adresowe do doręczeń korespondencji dla Skarżącego wynikały nie tylko ze złożonego przez niego oświadczenia, ale również z rejestru CEIDG, do którego Skarżący powinien i miał obowiązek jako przedsiębiorca zgłaszać zmiany dotyczące adresu do doręczeń. Należy przy tym zaznaczyć, że organ próbował ustalić inne dane adresowe w Powszechnym Elektronicznym Systemie Ewidencji Ludności, jednakże był tam wskazany jedynie kraj przebywania – I., bez wskazania konkretnego adresu. Sąd I instancji słusznie uznał zatem, że organ wysyłał korespondencję na właściwy adres i nie naruszył w ten sposób zasady zupełności postępowania.

W związku z powyższym, w opinii NSA, nie można uznać, że Sąd I instancji naruszył art. 3 §1, art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., ponieważ nie zostały spełnione przesłanki wznowienia postępowania określone w art. 240 §1 pkt 4 O.p.

Wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji ostatecznej i nie może być traktowane jako sposób na ponowną, pełną merytoryczną kontrolę decyzji. W związku z tym dla uchylenia decyzji ostatecznej niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała udziału w postępowaniu, ale konieczne jest wykazanie, że do braku udziału w postępowaniu doszło w sposób niezawiniony. Strona powinna powołać się na takie okoliczności i zdarzenia, które wskazywałyby, że mimo dołożenia należytej staranności w prowadzeniu własnych spraw uniemożliwiły one udział strony w postępowaniu podatkowym (patrz w wyrok NSA z 27.10.2023 r., sygn. akt III FSK 4108/21, LEX nr 3623145).

Skarżący był na podstawie art. art. 30 ust. pkt 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U.2017.2168 t.j.), która obowiązywała do 1 lutego 2009 r. oraz art. 15 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy zobligowany do aktualizacji adresu do doręczeń w terminie 7 dni. W przedmiotowej sprawie, Skarżący nie zaktualizował adresu w określonym przepisami prawa terminie, a wniosek o wykreślenie z rejestru złożył po ponad 3,5 roku od wskazanego przez niego momentu zaprzestania prowadzenia działalności. W związku z powyższym należy uznać, że wynikające z braku złożenia wymaganych przepisami prawa wniosków (czy to o aktualizację danych, czy też o wykreślenie z rejestru), negatywne skutki obciążają Skarżącego, a nie organ. W konsekwencji Sąd I instancji prawidło uznał, że nie można przyjąć, iż Skarżący nie brał udziału w postępowaniu bez swojej winy i wznowić postępowanie.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 184 p.p.s.a, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w punkcie 1 sentencji.

O kosztach jak w punkcie 2 sentencji postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a., w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).