Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 624/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2014-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 9 lic. c
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 lipca 2014 r. sprawy ze skargi S. M. W. w N. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz S. M. W. w N. kwotę 440 (czterysta czterdzieści) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Bd 624/14

UZASADNIENIE

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca podał,

że w skład zasobów Spółdzielni Mieszkaniowej wchodzi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, który jest położony na parterze budynku mieszkalnego. Realizując zapisy art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, w celu finansowania remontów zasobów mieszkaniowych - Wnioskodawca utworzył fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych. Zasoby mieszkaniowe Spółdzielni to: budynki mieszkalne (w tym te, w których oprócz lokali mieszkalnych znajdują się lokale użytkowe) i budynki użytkowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Od lokalu użytkowego - o charakterze spółdzielczym własnościowym, Spółdzielnia nalicza odpis na utworzony fundusz remontowy.

W związku z powyższym zadano pytanie: czy naliczony od lokalu użytkowego - spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu (położonego na parterze budynku mieszkalnego) - odpis na fundusz remontowy należy uznać zgodnie z art. 15 ust. 1

w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych -

za koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpis na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych, naliczony od lokalu użytkowego o charakterze spółdzielczym własnościowym (położonego na parterze budynku mieszkalnego), stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko powyższe Spółdzielnia uzasadnia następująco. Zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit a ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są podstawowe odpisy i wpłaty na fundusze tworzone przez podatników, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Ustawa

o spółdzielniach mieszkaniowych w art. 6 stanowi, że Spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych nie definiuje pojęcia "zasoby mieszkaniowe", tym nie mniej pod tym pojęciem rozumieć należy również lokale o charakterze użytkowym pozostające w zasobach Spółdzielni. Wnioskodawca podał, że celem działalności spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych

i innych potrzeb członków oraz ich rodzin przez dostarczanie im samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu, (art. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych). "Lokal", o którym mowa w art. 6 ust. 3 tej ustawy, to w myśl art. 2 ust. 1 tej ustawy lokal zarówno mieszkalny jak i o innym charakterze, a więc użytkowy (według definicji z ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r.

o własności lokali. W rozumieniu ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych zasoby mieszkaniowe tworzą więc zarówno lokale mieszkalne jak i użytkowe.

W interpretacji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. jako organ upoważniony przez Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Przywołał art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm., dalej jako u.p.d.o.p.). Zdaniem organu, definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Organ wskazał na art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a u.p.d.o.p., art. 1 ust. 1 i 2, art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1222, ze zm.) oraz przytoczył komentarz autorstwa R. D. do art. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, zgodnie z którym lokalami o innym przeznaczeniu są: lokale użytkowe przeznaczone naprowadzenie działalności gospodarczej (handlowej, usługowej, produkcyjnej), administracyjnej (biura), społecznej lub sportowej oraz garaże, w tym wielostanowiskowe lokale garażowe. Dalej organ podał, że jak wynika z art. 4 cytowanej ustawy, członkowie spółdzielni, osoby niebędące członkami spółdzielni i inne osoby wymienione w tym przepisie, obowiązani są uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Organ stwierdził, że w kosztach eksploatacji mieszczą się wszystkie koszty związane z bieżącym korzystaniem z nieruchomości oraz zachowaniem substancji majątku spółdzielni. Częścią tych kosztów są więc również środki na remonty nieruchomości. Wpłacane są one właśnie na podstawie art. 4 ust. 1 - 2 i ust. 4 tej ustawy. W opinii organu odpisy na fundusz nie pokrywają się z obowiązkiem świadczenia na ten fundusz bowiem zakres osób zobowiązanych do świadczenia na fundusz remontowy, a więc zakres wpłat jest szerszy od możliwości dokonywania odpisów przez spółdzielnię na ten fundusz. Innymi słowy spółdzielnia mieszkaniowa jest zobowiązana utworzyć fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Z kolei obowiązek świadczenia na ten fundusz spoczywa na członkach spółdzielni oraz właścicielach lokali. Stąd wpłacają oni ogólną kwotę kosztów eksploatacji, a w niej znajdują się różne składniki, w tym na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych. Osobną kwestią jest natomiast, że niezależnie od źródeł finansowania przedmiotowego funduszu, zgodnie z brzmieniem przepisu odpisy na fundusz remontowy obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Tym samym na mocy ustawy

o spółdzielniach mieszkaniowych wprowadzono obowiązek tworzenia w ciężar kosztów wyłącznie odpisy (a nie tworzony fundusz) i to jedynie dotyczące zasobów mieszkaniowych.

Zdaniem organu, przez pojęcie "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć:

znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.: dźwigi osobowe

i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, balkony, loggie, garaże,

pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane

z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno - remontowe, • urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki jak np.: zbiorniki -doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków, rurociągi

i przewody sieci wodociągowo...-, kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, siecL-elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe, budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki, inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Zatem organ stwierdził, że lokale użytkowe nie wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych. O ile zatem członek spółdzielni mieszkaniowej posiadający spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego jest zobowiązany do świadczenia na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych to dokonywane w tej części odpisy nie wypełniają dyspozycji art. 6 ust. 3 zdanie drugie, obowiązek (lub możliwość) w ciężar kosztów dotyczy bowiem zasobu mieszkaniowego, za taki nie można jednak uznać lokalu użytkowego. Tym samy zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy podatkowej tworzone w tej części odpisy nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Organ stwierdził, że gdyby uznać lokale użytkowe za zasoby mieszkaniowe,

a w konsekwencji, że fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych, o którym mowa

w art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, dotyczy również, oprócz lokali mieszkalnych, lokali o innym przeznaczeniu (biorąc pod uwagę treść art. 2 ust. 1 tej ustawy), to sformułowanie "zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych" zawarte w art. 16c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych byłoby zbędne, a ustawodawca posłużyłby się innym sformułowaniem, jak np. "zaliczane do zasobów spółdzielni." Nie oznacza to jednak, że koszty związane z utrzymaniem lokali użytkowych nie mogą stanowić kosztów podatkowych na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile spełnione zostaną przesłanki wynikające z tego przepisu. Będą to jednak koszty związane z inną działalnością gospodarczą niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej Ministra Finansów.

W uzasadnieniu podała, że odpis na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych, naliczony od lokalu użytkowego o charakterze spółdzielczym własnościowym (usytuowanego na parterze budynku mieszkalnego, a więc w jego bryle) stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie skarżącej, kosztem uzyskania przychodów są podstawowe odpisy i wpłaty na fundusze tworzone przez podatników, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Taką ustawą jest dla niej ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych, która w art. 6 ust. 3 stanowi, że spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych; odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Skarżąca uznała, że skoro ustawa

o spółdzielniach mieszkaniowych nie definiuje pojęcia "zasoby mieszkaniowe", to nie ma powodów, aby wyłączać z niego lokale użytkowe, którymi również gospodaruje.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola,

o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, t.j. z późn. zm. - dalej p.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).

Stosownie do art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Badana interpretacja podlega uchyleniu.

W ocenie organu, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, bazując na wykładni systemowej przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, nie można jednoznacznie przesądzić, że obowiązek tworzenia w ciężar kosztów odpisów na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych dokonywanych na podstawie art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych dotyczy również lokali użytkowych. O ile bowiem zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, lokalem w rozumieniu ustawy jest samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, to nie sposób nie zgodzić się z tezą, że funkcja mieszkaniowa jest zasadniczą cechą wyróżniającą dla uznania, że mamy do czynienia z zasobem mieszkaniowym. W konsekwencji, o ile celem spółdzielni mieszkaniowej jest zarówno zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych jak i innych potrzeb, przez dostarczanie samodzielnych lokali mieszkalnych, a także lokali o innym przeznaczeniu, to nie można jednoznacznie przesądzić, że odpisy na fundusz remontowy spółdzielni obciążające koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi mogą dotyczyć lokali użytkowych.

Jednak w ocenie WSA, na podstawie odwołania się w treści art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy z dnia 15 II 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.

Dz. U. z 2011 r., poz. 397 ze zm.) do postanowień odrębnych ustaw, do których zaliczyć należy art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 15 XII 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 1222), oba wymienione przepisy tworzą normę prawa podatkowego, z której wynika, że odpisy na fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych w spółdzielniach mieszkaniowych stanowią koszt uzyskania przychodu spółdzielni. Sąd uważa, że pojęcie "lokalu użytkowego" zawiera się w zakresie pojęciowym "zasobów mieszkaniowych" w rozumieniu art. 6 ust. 3 ustawy

o spółdzielniach mieszkaniowych, a w konsekwencji odpisy na fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych, dokonywane od lokali użytkowych, stanowią koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych

Taki pogląd został już wyrażony w orzecznictwie. Naczelny Sąd Administracyjny

w wyroku z 29 stycznia 2014r., I FSK 266/12, stwierdził, że "zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. O odpisach i wpłatach na fundusze, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a in fine up.d.o.p. w odniesieniu do spółdzielni mieszkaniowych - w zakresie tworzenia funduszy na remonty zasobów mieszkaniowych - stanowi art. 6 ust. 3 u.s.m. Stosownie do treści art. 6 ust.3. u.s.m. - Spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Na podstawie odwołania się w treści art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a u.p.d.o.p. do postanowień odrębnych ustaw, do których zaliczyć należy art. 6 ust. 3 u.s.m., oba wymienione przepisy tworzą normę prawa podatkowego,

z której wynika, że odpisy na fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych

w spółdzielniach mieszkaniowych stanowią koszt uzyskania przychodu spółdzielni. Przepis art. 6 ust. 3 u.s.m. stanowi, że spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych, a odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Użyte w tym przepisie pojęcie "zasoby mieszkaniowe", może sugerować, że odpisy na fundusz remontowy dotyczą tylko lokali mieszkalnych. Jednak taka wykładnia przywołanego przepisu zasadza się tylko na jego literalnym brzmieniu, bez uwzględnienia pozostałych przepisów ustawy, a także celu tej regulacji prawnej. Uchwalenie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynikało niewątpliwie z potrzeby uwzględnienia odmiennego charakteru spółdzielni mieszkaniowych na tle innych spółdzielni. Spółdzielnia mieszkaniowa nie prowadzi działalności gospodarczej

w interesie swych członków, ale jej celem jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych członków spółdzielni (art. 1 ust. 1 u.s.m.). W ramach tak oznaczonego celu przedmiotem działalności spółdzielni mieszkaniowych może być, poza budowaniem lokali i budynków na cele stricte mieszkaniowe, również budowanie

i nabywanie lokali o innym przeznaczeniu (art. 1 ust. 2 pkt 2 i 5 u.s.m.). Omawiana ustawa posługuje się zresztą pojęciem lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego (art. 2 ust. 1 u.s.m.). Z art. 6 ust. 3 u.s.m. wynika, że obowiązek świadczenia na fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali. W przepisie tym ustawodawca posługuje się terminem "lokal", a nie "lokal mieszkalny". W myśl zaś art. 2 ust. 1 u.s.m., lokalem jest zarówno lokal mieszkalny jak też lokal o innym przeznaczeniu - a zatem również lokal użytkowy. Jeżeli obowiązek świadczenia na fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych obciążą również właścicieli lokali użytkowych (a zatem o charakterze innym, niż stricte mieszkaniowy), to należy przyjąć, że fundusz ten obejmuje również odpisy na lokale użytkowe. Skoro wymienione przepisy u.s.m. umożliwiają dokonywanie odpisów i wpłat na fundusz remontowy także w odniesieniu do lokali użytkowych, to należy w konsekwencji przyjąć, że stanowią one koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a u.p.d.o.p. w zw. z art. 6 ust. 3 u.s.m.

WSA stwierdził, że stanowisko, że odpisy te w części dotyczącej lokali użytkowych nie stanowią kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a u.p.d.o.p. w zw. z art. 6 ust. 3 u.s.m. organ interpretacyjny wywodzi z tego, że to funkcja mieszkaniowa stanowi wyróżnik dla uznania, czy mamy do czynienia z zasobem mieszkaniowym. Jednak jak wcześniej wskazano, chodzi tu o szerokie pojęcie takiej funkcji, również to realizowane przez budowanie i nabywanie lokali o innym przeznaczeniu. Organ wskazuje na treść przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.,

z którego wynika, że lokale użytkowe nie wchodzą w zakres prawnie znaczącego pojęcia zasobu mieszkaniowego spółdzielni mieszkaniowych.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego argumentacja ta nie jest

w obszarze rozpoznanej sprawy trafna i uzasadniona. Można powtórzyć za NSA, że zapis prawny art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. nie wchodzi w skład unormowania wynikającego z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a u.p.d.o.p. w zw. z art. 6 ust. 3 u.s.m. Regulacja prawna art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. dotyczy zwolnienia od podatku określonych w niej dochodów i nie ma zastosowania do oceny prawnej w zakresie kosztów uzyskania przychodów, o których stanowi art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a u.p.d.o.p.

w zw. z art. 6 ust. 3 u.s.m. Normując w przedmiocie zwolnienia podatkowego, a więc wyjątku od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania, prawodawca postanowił, że określone dochody podlegają lub nie podlegają zwolnieniu, co jednak nie oznacza, że terminy, pojęcia czy też regulacje prawne przepisu statuującego zwolnienie podatkowe w zakresie dochodów są prawnie znaczące dla zbudowania i odtworzenia treści a następnie zastosowania innej normy prawnej, to jest rozważanego w sprawie niniejszej unormowania w przedmiocie zaliczenia określonych odpisów do kosztów uzyskania przychodu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt. 9 lit. a u.p.d.o.p. w zw. z art. 6 ust. 3 u.s.m.

Reasumując, WSA uznał, że stanowisko organu wyrażone w interpretacji jest nieprawidłowe, a sprawa wraca do ponownego rozpoznania. Stanowisko Sądu jest wiążące (art. 153 p.p.s.a.).

Mając na względzie powyższe oraz art. 146 i 152 p.p.s.a., orzeczono jak

w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a.

L. Kleczkowski U. Wiśniewska M. Łent