Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 527/24
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
659
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 140 par 1, art. 122, art. 125 par 1, art. 139 par 1, art. 139 par 1 i  par 2,
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 149 par 1 pkt 3 i par 1a, art. 3 par 2 pkt 8, art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędziowie Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska (sprawozdawca), Protokolant Adrianna Siniarska, po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Top Profit One sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 grudnia 2023 r. sygn. akt III SAB/Wa 51/23 w sprawie ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 5 grudnia 2023 r. sygn. akt III SAB/Wa 51/23 Wojewódzki

Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę T. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r.

Wskazany wyrok (podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

Oddalając skargę sąd pierwszej instancji wskazał, że istotą sporu w sprawie jest ocena, czy miała miejsce przewlekłość w prowadzeniu postępowania podatkowego dotyczącego określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2017 r.

Oceniając skargę jako nieuprawnioną sąd stwierdził, że nie można przypisać organowi przewlekłego prowadzenia postępowania w sytuacji, gdy - tak jak

w sprawie - podejmuje on wszelkie możliwe, a konieczne dla zakończenia postępowania działania, które jednakże z przyczyn niezależnych od organu nie przynoszą oczekiwanego skutku w postaci zakończenia postępowania podatkowego.

Następnie sąd wskazał, że postępowanie podatkowe dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. został wszczęte 25 maja 2022 r. Zaraz po wszczęciu, tj. po pięciu dniach, organ wystąpił do finansowego organu postępowania przygotowawczego z zapytaniem dotyczącym czynności mających wpływ na przedawnienia zobowiązania podatkowego. Czynność ta miała swoje uzasadnienie, gdyż ewentualne przedawnienie zobowiązania podatkowego uniemożliwiałoby procedowanie w sprawie. Organ ustalił, że materiał zgromadzony w toku kontroli podatkowej nie jest zupełny i wystarczający do wydania rozstrzygnięcia

w sprawie. W celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego organ wezwał kontrahentów skarżącej do złożenia wyjaśnień. Również ta czynność znajdowała swoje procesowe uzasadnienie. Brak odpowiedzi na to wezwanie pozostawał bez wpływu organu prowadzącego postępowanie. Prawidłowo też organ ponowił wezwanie, wysyłając je na dodatkowe adresy.

Sąd pierwszej instancji wskazał także, iż za każdym razem, gdy organ kierował do skarżącej korespondencję, w której wskazywał nowy, przewidywany termin zakończenia postępowania podatkowego, podawał rzeczywiste przyczyny jego niezakończenia, zatem prawidłowo stosował przepis art. 140 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.); dalej: "O.p.".

Według sądu pierwszej instancji sprawa postępowania podatkowego była skomplikowana, akta tej sprawy zawierały 755 kart, zatem ich analiza była czasochłonna, a nadto w sprawie istniały uzasadnione podstawy do przedłużania terminu zakończenia postępowania podatkowego, zaś wyznaczane nowe terminy zakończenia postępowania były adekwatne dla stopnia skomplikowania sprawy i koniecznych czynności do jej wyjaśnienia. Nie można stwierdzić, aby organ działał nieefektywnie, jedynie pozorując wyjaśnianie stanu faktycznego sprawy. Nie można również wskazać w toku prowadzonego postępowania podatkowego takiej czynności, która byłaby z gruntu zbędna lub nadmiarowa dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organ podejmował bowiem działania adekwatne i konieczne dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wymagalności zobowiązania. W tych okolicznościach zarzucanie organowi przewlekłości w prowadzeniu postępowania podatkowego nie ma uzasadnionych podstaw.

W skardze kasacyjnej skarżąca - reprezentowana przez doradcę podatkowego - zaskarżyła w całości wyrok sądu pierwszej instancji. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 149 § 1 pkt 3 i § 1a w zw. z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 122, art. 125 § 1 i art. 139 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie skargi i niestwierdzenie przewlekłości postępowania, gdy w celu dokonania oceny przewlekłości niezbędna była analiza istotnych okoliczności konkretnej sprawy, w tym stopnia jej skomplikowania, zarówno w aspekcie prawnym jak i faktycznym;

2) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 139 § 1 i § 2 O.p. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy organ podatkowy prowadził postępowanie przewlekle, w sposób sinusoidalny, tj. natężenie czynności uaktywniało się w chwili jego przedawnienia, aby ponownie organ był bezczynny, przeplatający się czynnościami zbędnymi, które razem połączone świadczą o wadliwości proceduralnej.

Podnosząc powyższe zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Skarga kasacyjna oparta została na zarzutach naruszenia przepisów postępowania, tj. na przesłance określonej w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.".

Na gruncie rozpatrywanej sprawy istotne znaczenie mają przepisy dotyczące środków (sposobów) wykonywania sądowej kontroli. Przepis art. 149 p.p.s.a. stanowi, że sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a: 1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności; 2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; 3) stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania. Jednocześnie, sąd stwierdza czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa (§ 1a). Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2, może ponadto orzec o istnieniu lub nieistnieniu uprawnienia lub obowiązku, jeżeli pozwala na to charakter sprawy oraz niebudzące uzasadnionych wątpliwości okoliczności jej stanu faktycznego i prawnego (§ 1b).

Przepisy art. 149 § 1 pkt 3 i § 1a w zw. z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. zostały powołane przez skarżącą kasacyjnie.

W rozpatrywanej sprawie sąd pierwszej instancji wyjaśnił, jak należy rozumieć przewlekłość postępowania, a skarżąca tego skutecznie nie zakwestionowała. Sąd miał obowiązek dokonać kontroli zgodności z prawem działań administracji publicznej poprzez rozpoznanie skargi, co w sprawie uczynił, wydając zaskarżony wyrok, w którym ocenił działania organu pod kątem przesłanek przewlekłości postępowania.

Wskazać należy, że w przepisach p.p.s.a. brak jest legalnej definicji terminu "przewlekłe prowadzenie postępowania", jak też "rażącego" charakteru tej przewlekłości, jednak omawiane terminy mają już ustalone znaczenie, zarówno w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, jak i w doktrynie prawa. Oznacza to też, że każdorazowo sąd administracyjny w sprawach ze skarg na przewlekłość postępowania jest zobowiązany ad casum ustalić istnienie okoliczności uzasadniających kwalifikowanie prowadzonego przez organ postępowania jako przewlekłego oraz dokonać oceny tej przewlekłości. W judykaturze przyjmuje się, że przewlekłość postępowania obejmuje opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu w sytuacji, gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy (por. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1114/12). W wyroku z dnia 25 marca 2014 r. sygn. akt II GSK 57/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przez przewlekłe prowadzenie postępowania należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny, ewentualnie mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z jej istoty (J. Borkowski (w) Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarza, B. Adamiak, J. Borkowski, Warszawa 2011, str. 238). Przewlekłe prowadzenie postępowania jest stanem obiektywnym, istniejącym niezależnie od wyznaczenia nowego terminu załatwienia sprawy czy ostatecznego załatwienia sprawy. Nawet zatem, po wydaniu przez organ aktu lub dokonaniu czynności, sąd administracyjny powinien zbadać, czy postępowanie administracyjne było dotknięte przewlekłością. Gdy chodzi o kwalifikowaną formę przewlekłości (art. 149 § 1a p.p.s.a.), termin "z rażącym naruszeniem prawa" użyty w przepisie wskazuje, że chodzi o istotne uchybienie obowiązującemu przepisowi prawa, które oceniane powinno być także ad casum, przez pryzmat rodzaju i charakteru danej sprawy.

Tak więc, w ramach skargi na przewlekłość postępowania, sąd administracyjny kontroluje tok i poprawność czynności organu, ich właściwe natężenie, koncentrację materiału dowodowego, prawidłowość i celowość z punktu widzenia rozstrzygnięcia. Przewlekłość w prowadzeniu postępowania administracyjnego występuje bowiem wówczas, gdy organ nie załatwia sprawy w terminie, nie pozostając jednocześnie w bezczynności, a podejmowane przez niego czynności procesowe nie charakteryzują się niezbędną koncentracją, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych do merytorycznego załatwienia sprawy. Przewlekłe prowadzenie przez organ postępowania administracyjnego zaistnieje wówczas, gdy będzie mu można skutecznie postawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, aby skończyło się ono w rozsądnym terminie. Innymi słowy, z przewlekłością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy postępowanie to trwało dłużej, niż to było konieczne do wyjaśnienia okoliczności faktycznych i prawnych, które są istotne do rozstrzygnięcia sprawy.

Wskazać też można, w odniesieniu do przywołanego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.); dalej: "O.p.", że niewątpliwie stanowi on zasadę szybkości postępowania, ale w żadnej mierze nie może być postrzegany jako ogólne upoważnienie do pomijania form postępowania, a gwarantem tej zasady jest właśnie m.in. skarga na bezczynność i przewlekłe postępowanie, z której skarżąca skorzystała. Zarzut naruszenia zasady szybkości postępowania powinien być rozpatrywany w powiązaniu z inną zasadą postępowania - zasadą prawdy obiektywnej i konkretyzującym ją wymogiem wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, czyli art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Wymóg szybkości postępowania nie zwalnia z obowiązku ustalenia prawdy materialnej oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W każdym konkretnym postępowaniu konieczne jest zachowanie równowagi pomiędzy tymi zasadami, a to wymaga oceny zakresu niezbędnego postępowania dowodowego, możliwości i dostępności środków dowodowych.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego ww. ocena zawarta została w uzasadnieniu wyroku sądu pierwszej instancji. Sąd ten przywołał stan faktyczny sprawy. Zgodnie z uzasadnieniem wyroku tegoż sądu, na podstawie imiennego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia 14 lipca 2020 r., organ przeprowadził kontrolę podatkową wobec skarżącej w zakresie podatku od towarów i usług za lipiec

2017 r. i październik 2017 r. oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2017 i 2018. Ustalenia dokonane w trakcie trwania kontroli podatkowej zostały zawarte w protokole kontroli doręczonym pełnomocnikowi spółki 6 grudnia 2021 r. Kontrola wykazała nieprawidłowości w zakresie rozliczeń podatkowych, poprzez zaewidencjonowanie i rozliczenie faktur sprzedaży, które nie dokumentują faktycznie dokonanych czynności. W dniu 20 grudnia 2021 r. wpłynęło do organu pismo doradcy podatkowego z 20 grudnia 2021 r., działającego w imieniu skarżącej, które potraktowano - na podstawie art. 291 § 1 O.p. - jako zastrzeżenia do protokołu kontroli podatkowej. W złożonych zastrzeżeniach nie wskazano żadnych nowych dowodów, natomiast skarżąca nie zgodziła się m.in. z ustaleniami, że nie przysługuje jej prawo do odpisów amortyzacyjnych od posiadanych nieruchomości. Kontrolujące podtrzymały swoje ustalenia.

Następnie sąd pierwszej instancji wskazał, że 25 maja 2022 r. organ wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. W toku prowadzonego postępowania pismem z dnia 1 czerwca 2022 r. organ zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z prośbą o udzielenie informacji czy wobec spółki wszczęte zostało postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Także, na podstawie art. 140 § 1 w zw. z art. 139 § 1 O.p., pismem z dnia 22 czerwca 2022 r., organ poinformował skarżącą, że postępowanie podatkowe nie zostanie zakończone w terminie z uwagi na konieczność przeprowadzenia analizy materiału dowodowego zgromadzonego podczas przeprowadzonej kontroli podatkowej

w zakresie jego kompletności (akta wynoszą 755 kart). Jednocześnie organ wyznaczył nowy termin na załatwienia sprawy do 25 lipca 2022 r. W aktach znajdują się dokumenty z tego okresu, w tym m.in. wydruk odpisu pełnego z KRS z dnia

[...] czerwca 2022 r., wydruki list zaległości skarżącej i R. G. z dnia [...] lipca 2023 r., wydruki danych identyfikacyjnych i danych adresowych organizacji z bazy [...] z dnia [...] lipca 2022 r. Po analizie dokumentów organ ustalił, że transakcje zawarte pomiędzy skarżącą a kontrahentami: K. G., L. sp. z o.o., L. sp. z o.o. budzą wątpliwości w zakresie faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych.

Ponownie, na podstawie art. 140 § 1 O.p., pismem z dnia 8 lipca 2022 r., organ poinformował skarżącą, że postępowanie podatkowe nie zostanie zakończone do 25 lipca 2022 r. ze względu na analizę sprawy i konieczność wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych oraz dotrzymania obowiązku rozpatrzenia jej w sposób wyczerpujący. Wyznaczono nowy termin na załatwienie sprawy do 26 września 2022 r.

W odpowiedzi na ww. pismo z dnia 1 czerwca 2022 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. przesłał informacje, że wobec spółki wszczął postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe, m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. Pismem z dnia 8 lipca 2022 r., w związku z wystąpieniem przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., organ zawiadomił pełnomocnika skarżącej o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, m.in. w podatku dochodowym od osób prawnych za 2017 r. Zawiadomienie zostało skutecznie doręczone pełnomocnikowi skarżącej 18 lipca 2022 r.

Dalej, sąd pierwszej instancji wskazał, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, organ wezwał do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów: K. G. (wezwanie z 2 września 2022 r. - korespondencja nieodebrana) oraz L. sp. z o.o. (wezwanie z 9 września 2022 r. - doręczono 13 września 2022 r.). Nadto, na podstawie art. 140 § 1 O.p., pismem z dnia 26 września 2022 r., organ poinformował skarżącą, że postępowanie podatkowe nie zostanie zakończone do 26 września 2022 r., ponieważ wezwaniem z 2 września 2022 r. wezwał K. G. do złożenia pisemnych wyjaśnień i przesłania dokumentacji potwierdzającej transakcje handlowe ze skarżącą oraz wezwaniem z 9 września 2022 r. wezwał osobę reprezentującą L. sp. z o.o. do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentacji potwierdzającej transakcje handlowe ze skarżącą i wyznaczył nowy termin na załatwienie sprawy do 23 grudnia 2022 r.

Następnie, organ ponownie wezwał do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów: K. G. (wezwanie z 8 grudnia 2022 r. - korespondencja skierowana pod dwa adresy: 1. odebrany 13 grudnia 2022 r.; 2. korespondencja nieodebrana) oraz L. sp. z o.o. (wezwanie z 8 grudnia 2022 r. - doręczono 14 grudnia 2022 r.). Nadto, na podstawie art. 140 § 1 O.p., pismem z dnia 15 grudnia 2022 r., organ poinformował skarżącą, że postępowanie podatkowe nie zostanie zakończone do 23 grudnia 2022 r., ponieważ ponownie wezwano K. G. i spółkę L. do złożenia pisemnych wyjaśnień i przesłania dokumentacji potwierdzającej transakcje handlowe ze skarżącą. Wyznaczono nowy termin na załatwienie sprawy do 23 marca 2023 r. K. G. oraz L. sp. z o.o. nie zareagowały na wezwania i nie przedłożyły żadnych dowodów oraz wyjaśnień.

Z uwagi na fakt, że rozpatrywana sprawa dotyczyła rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r., a podstawowy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 O.p.) za rok 2017 upływał 31 grudnia 2023 r. oraz z uwagi na podjętą 24 maja 2021 r. uchwałę siedmiu sędziów NSA sygn. akt I FPS 1/21, w której stwierdzono, że ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p. mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji, organ pismem z 17 stycznia 2023 r. zwrócił się o udzielenie niezbędnych informacji i dokumentów do oceny ww. przesłanek do [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. Nadto, na podstawie art. 140 § 1 O.p., pismem z 21 marca 2023 r., organ poinformował skarżącą, że postępowanie podatkowe nie zostanie zakończone do 23 marca 2023 r., ponieważ zwrócono się do [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. o informacje dotyczące prowadzonego postępowania karnego skarbowego, istotne z punktu widzenia wymagalności zobowiązania. Wyznaczono nowy termin na załatwienie sprawy do 23 czerwca 2023 r.

Następnie, pismem z 6 kwietnia 2023 r., organ ponaglił Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. w sprawie udzielenia informacji dotyczących postępowania karnego skarbowego. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. pismem z 18 maja 2023 r. (wpływ do organu - 19 maja 2023 r.) poinformował, że:

– przekazane wraz z zawiadomieniem o naruszeniu przepisów podatkowych z 21 grudnia 2021 r. materiały dawały podstawę do stwierdzenia uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa;

– 14 czerwca 2022 r. wydano postanowienie o wszczęciu dochodzenia;

– postępowanie przygotowawcze prowadzone jest pod nadzorem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie;

– planowane są przesłuchania w charakterze świadków kontrahentów skarżącej;

– wydano postanowienie o przedstawieniu zarzutów R. G. o to, że zajmując się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi, spółki, działając

w krótkich odstępach czasu w wykonaniu tego samego zamiaru lub z wykorzystaniem takiej sposobności, od 3 lipca 2017 r. do 31 października 2017 r. wystawił

w nieustalonym miejscu w imieniu spółki nierzetelne faktury VAT niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych (zarzuty ogłoszono R. G. 24 sierpnia 2022 r.);

– wydano postanowienie o wyłączeniu materiałów dotyczących popełnienia przestępstw dotyczących narażenia na uszczuplenie podatek dochodowy od osób prawnych CIT-8 za 2017 r. i 2018 r. i o przekazaniu sprawy według właściwości rzeczowej; wyłączone w ten sposób materiały przekazano zgodnie z właściwością rzeczową, jednak - z uwagi na zmianę organu prowadzącego sprawę - pismem z 6 czerwca 2023 r. organ zwrócił się do Urzędu Skarbowego M.

o udzielenie informacji dotyczących prowadzonego postępowania karnego skarbowego, zaś w odpowiedzi Naczelnik Urzędu Skarbowego M. pismem z 7 czerwca 2023 r. poinformował, że nie jest możliwe udzielenie żądanych informacji, ponieważ akta przygotowawcze dotyczące skarżącej znajdują się w Izbie Administracji Skarbowej w Warszawie z uwagi na złożony wniosek o rozstrzygnięcie sporu o właściwość pomiędzy finansowymi organami postępowania przygotowawczego, tj. Naczelnikiem Urzędu Skarbowego W., a Naczelnikiem Urzędu Celno-Skarbowego w W. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie.

W dniu 26 maja 2023 r., pismem z 22 maja 2023 r., skarżąca złożyła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie ponaglenie na działanie związane z niezałatwieniem w terminie postępowania podatkowego dotyczącego prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego za 2017 r. Postanowieniem z dnia 26 czerwca 2023 r. organ ten postanowił uznać ponaglenie za nieuzasadnione.

Ponownie, na podstawie art. 140 § 1 O.p., pismem z dnia 21 czerwca 2023 r., organ poinformował skarżącą, że postępowanie podatkowe nie zostanie zakończone do 23 czerwca 2023 r. z uwagi na konieczność przeprowadzenia analizy zgromadzonego materiału dowodowego pod kątem jego zasadności i zakresu włączenia do akt sprawy, tj. w celu ustalenia czy znajdują się w nim dokumenty zawierające informacje niejawne lub takie, które należy wyłączyć z akt sprawy, z uwagi na interes publiczny (art. 197 § 1 O.p.). Wyznaczono także nowy termin na załatwienie sprawy do 23 września 2023 r. Po dokonaniu analizy akt sprawy, postanowieniem z dnia 5 lipca 2023 r., organ postanowił włączyć do akt prowadzonego postępowania podatkowego zgromadzony

w sprawie materiał dowodowy oraz wyłączyć z akt postępowania podatkowego dokumenty zawierające dane objęte tajemnicą skarbową. Postanowieniem

z dnia 26 lipca 2023 r. organ wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Mając na uwadze ww. opisaną przez sąd pierwszej instancji chronologię zdarzeń i czynności podjętych w sprawie przez organy podatkowe, należało - jak prawidłowo ocenił to sąd - uznać, że organ podatkowy pierwszej instancji dopełnił obowiązków wynikających z art. 140 § 1 i § 2 O.p. Powtarzające się zawiadomienia o nowym terminie załatwienia sprawy (oraz ich należyte uzasadnienie) mogą być oceniane w kontekście naruszenia zasad zaufania i przekonywania (art. 121 O.p.). Sama bowiem liczba (w sprawie 6) zawiadomień i okres, w jakim prowadzono postępowanie, nie świadczą o przewlekłości i naruszeniu zasady wynikającej z art. 125 § 1 O.p. Ostatni wskazany termin zakończenia kontroli, to 23 września 2023 r. Z dołączonych akt postępowania wynika, że kontrahenci skarżącej nie udzielili żądanych wyjaśnień. Jednak, występująca w sprawie regularność i częstotliwość działań organu wskazuje na to, że stale kontrolował i weryfikował napływające do niego informacje. Organ karny skarbowy poinformował także o wszczęciu i prowadzeniu postępowania karnego skarbowego, co miało istotne znaczenie w kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego i poczynienie wymaganych ustaleń (zgodnie z uchwałą NSA z dnia 24 maja 2021 r. sygn. akt I FPS 1/21).

Mając zatem na uwadze skomplikowany charakter sprawy, prawidłowo sąd pierwszej instancji stwierdził, że czynności podejmowane przez organ systematycznie, w miarę uzyskiwania nowych dokumentów, celem zgromadzenia pełnego materiału dowodowego oraz działania organów, do których zwrócono się o sprawdzenie istotnych dla sprawy okoliczności, w sposób obiektywny wpłynęły na czas prowadzonego postępowania, a w konsekwencji nie można uznać, aby postępowanie to nosiło cechy przewlekłości.

Po przeanalizowaniu podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów Naczelny Sąd Administracyjny uznał je za nieuprawnione.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego ww. ocena sądu pierwszej instancji jest prawidłowo uzasadniona, zaś wywody skargi kasacyjnej jej nie obalają, ponieważ, co do zasady, skarżąca przyjmuje zbyt wąski zakres niezbędnego postępowania, dążąc do pominięcia wyjaśnienia istotnych okoliczności faktycznych, na jakie wskazał sąd pierwszej instancji.

Także - wbrew stanowisku skarżącej prezentowanemu w skardze kasacyjnej - w sprawie nie chodziło tylko o wyjaśnienie nieskomplikowanej kwestii dotyczącej amortyzacji budynków, ale nierzetelności faktur oraz istotnych okoliczności dotyczących ustalenia prawa skarżącej do odpisów amortyzacyjnych. Te okoliczności zostały szczegółowo wskazane w znanym sądowi z urzędu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 maja 2024 r. sygn. akt I SA/Wa 466/24 w sprawie ze skargi skarżącej w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r.

W tej sytuacji, wobec niezasadności podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 p.p.s.a. - skargę tę oddalił.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Zasadzony zwrot kosztów postępowania kasacyjnego obejmuje koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego organu w wysokości 360 zł ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c w związku z pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.).

/-/ A. Polańska /-/ T. Zborzyński /-/ A. Dumas