Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 26/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Powołane przepisy: article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 12 ust. 2, art. 20 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 2009 nr 287 poz 1
law: Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w  sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.
journal: M.P. 2006 nr 86 poz 880
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 152, art. 200, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: par. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2013 poz 490
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez  Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Orłowska, Sędziowie Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak (spr.), Sędzia WSA Felicja Kajut, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Kinga Czernis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2014 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 20 listopada 2013 r. nr [...], [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej towaru, określenia długu celnego oraz podatku od towarów i usług 1. uchyla punkt 2, 3, 4 i 5 zaskarżonej decyzji, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz skarżącej "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. kwotę 297 (dwieście dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. określa, że zaskarżona decyzja w części uchylonej nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 20 listopada 2013 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 6 września 2013 r. (nr [...]) i orzekł w następujący sposób:

1. określił klasyfikację taryfową zagęszczarek płytowych do kodu TARIC 8430 61 00 00;

2. określił klasyfikację taryfową ubijaków stopowych ("skoczków") do kodu TARIC 8467 89 00 00;

3. określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych (A00) podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 439 zł;

4. orzekł o poborze odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy - Prawo celne, od wyżej wskazanej kwoty należności celnych;

5. określił podatek od towarów i usług z tytułu importu towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego o numerze [...] z dnia 21.09.2010 r. w łącznej wysokości 38.909 zł.

Rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

W dniu 21 września 2010 r. agencja celna "B" Sp. z o.o., działając jako przedstawiciel bezpośredni "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. (dalej: "spółka", "skarżąca"), złożyła zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towaru w postaci zagęszczarek do żwiru oraz części do zagęszczarek - sprzęgieł. Wartość celną zgłoszonego towaru przyjęło na podstawie przedłożonej faktury nr [...] z dnia 10 czerwca 2010 r. wystawionej na kwotę 53.270 USD. W poz. 1 zgłoszenia celnego zagęszczarki do żwiru i piasku klasyfikowane były do pozycji 8474 39 00 00 taryfy celnej ze stawka celną erga omnes 0%. Zgłoszenie to zostało zarejestrowane pod nr [...].

Funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę dokumentacji handlowej i finansowej spółki, która zakończyła się sporządzeniem protokołu z dnia 7 lipca 2013 r. (znak [...]).

W oparciu o wyniki kontroli wszczęto postępowanie w sprawie ww. zgłoszenia celnego. W dniu 21 sierpnia 2013 r. spółka dostarczyła materiał dowodowy w postaci katalogów urządzenia typu [...] oraz [...], certyfikatów, deklaracji zgodności dotyczących tych ww. urządzeń oraz instrukcji obsługi i przechowywania tych urządzeń.

Decyzją z dnia 6 września 2013 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Celnego, na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749), art. 65 ust. 5, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), art. 20 ust. 1, ust. 3 i ust. 6, art. 67, art. 78, art. 214 ust. 1, art. 221 ust. 1, art. 222 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 ze zm.), reguły 1, 3 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej do rozporządzenia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. WE L nr 287 z 2009 r.), Zharmonizowanego System Oznaczania i Kodowania Towarów (Noty wyjaśniające tom III str. 566) stanowiącego załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 29 ust. 13 i ust.15, art. 33 ust. 3, art. 34 ust. 4, art.39, art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.):

1. dla towaru zagęszczarki do żwiru i piachu określił pozycję taryfy celnej jako 8467 89 00 00;

2. określił niezaksiegowaną kwotę należności celnych typu A00 podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 2.913 zł;

3. orzekł o poborze odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 ustawy - Prawo celne od wyżej wymienionej kwoty należności celnych:

4. określił kwotę podatku VAT z tytułu importu towaru ujętego w zgłoszeniu celnym SAD nr [...] w wysokości 39.453 zł.

Spółka odwołała się od tej decyzji podnosząc, że narusza ona rozporządzenie Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez wadliwe zastosowanie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Jej zdaniem towar objęty zgłoszeniem celnym winien być klasyfikowany do pozycji Taryfy Celnej CN 8430 61 00 (Maszyny do ubijania lub zagęszczania gruntu). Odwołujący się zakwestionował przyjęte przez organ wnioskowanie zaprezentowane w zaskarżonej decyzji uniemożliwiające sklasyfikowanie zagęszczarek do kodu Taryfy Celnej CN 8430 61 00. Stwierdził, że odniesienie tam klasyfikowanych towarów do maszyn "bez napędu własnego" odnosi się do kategorii maszyn niesamobieżnych (takich, które nie przemieszczają się samodzielnie), a nie maszyn pozbawionych jakiegokolwiek silnika. Silnik spalinowy, w jaki wyposażone są zagęszczarki nie stanowi ich napędu, a jedynie uruchamia pozostałe urządzenia do uzyskania efektu wibracji płyty mającej na celu zagęszczenie gruntu. Funkcję napędową stanowi siła mięśni człowieka – operatora urządzenia.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 20 listopada 2013 r. (nr [...]), na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a/ Ordynacji podatkowej w związku z art. 65 ust. 5, art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, art. 214 ust. 1, art. 220 ust. 1, art. 221 ust. 1 WKC, art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r., art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2 i 6, art. 34 ust. 4, art. 39, art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, uchylił zaskarżoną decyzję organu celnego pierwszej instancji w całości i:

1. określił klasyfikację taryfową zagęszczarek płytowych do kodu TARIC 8430 61 00 00;

2. określił klasyfikację taryfową ubijaków stopowych (tzw. "skoczków") do kodu TARIC 8467 89 00 00;

3. określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych (A00) podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 439 zł;

4. orzekł o poborze odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy - Prawo celne, od wyżej wskazanej kwoty należności celnych;

5. określił podatek od towarów i usług z tytułu importu towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego o numerze [...] z dnia 21.09.2010 r. w łącznej wysokości 38.909 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego nie uwzględnił faktu, iż przedmiotem importu były urządzenia różniące się budową, zasadą działania i sposobem obsługi. Nadesłane przez spółkę materiały wskazują, że w zgłoszeniu ujęto ubijaki stopowe (skoczki) o symbolu [...] oraz zagęszczarki płytowe o symbolu [...]. Urządzenia te powinny zostać ocenione odrębnie, ponieważ nie są klasyfikowane do tych samych pozycji Wspólnej Taryfy Celnej. W zgłoszeniu celnym zostały one zaklasyfikowane do jednego kodu TARIC 8474 39 00 00 z zakresu pozycji 8474 Wspólnej Taryfy Celnej, obejmującej: maszyny do sortowania, klasyfikowania, przesiewania, oddzielania, płukania, przemywania, zgniatania, kruszenia, mielenia, mieszania lub ugniatania ziemi, kamieni, rud lub pozostałych substancji mineralnych, w postaci stałej (włączając proszek lub pastę); maszyny do aglomerowania, kształtowania lub formowania stałych paliw mineralnych, mas ceramicznych, nieutwardzonego cementu, materiałów gipsowych lub pozostałych produktów mineralnych w postaci proszku lub pasty; maszyny do wykonywania piaskowych form odlewniczych. Kod ten nie był dla nich właściwy, ponieważ pozycja 8474 Wspólnej Taryfy Celnej nie obejmuje urządzeń do utwardzania gruntu, lecz dotyczy maszyn i urządzeń do obróbki stałych substancji mineralnych (w tym ziemi), które to urządzenia znajdują zastosowanie głównie w przemyśle wydobywczym. Zgodnie z opisem zawartym w Notach Wyjaśniających do tej pozycji, zalicza się do niej maszyny, mające za zadanie wyodrębnienie substancji mineralnych, ich oczyszczenie lub poprawę właściwości tak, aby nadawały się do dalszego wykorzystania. Ujęte w tej pozycji maszyny do ugniatania to zbiorniki, wyposażone w łopatki lub inne urządzenia mieszające, w których dwa lub więcej materiałów jest mieszanych lub ugniatanych.

Ubijaki stopowe oraz zagęszczarki płytowe nie są tego typu urządzeniami. Są one wykorzystywane do utwardzania (zagęszczania) podłoża, jednakże w przypadku każdego z tych urządzeń efekt utwardzenia (zagęszczenia) podłoża uzyskiwany jest w inny sposób.

Ubijaki stopowe, służą do zagęszczania podłoża poprzez ubijanie, które następuje w efekcie uderzania stopy o podłoże. Sposób działania odpowiada zasadzie działania młota. Budowa urządzenia sprawia, że w trakcie pracy porusza się ono skokowo do przodu.

Zagęszczarki płytowe zaś to maszyny wykorzystujące do zagęszczania podłoża wibracje. Elementem roboczym takich zagęszczarek jest płyta metalowa, wzbudzana poprzez układ wibracyjny napędzany silnikiem spalinowym. W trakcie pracy urządzenia drgania są przenoszone z płyty na podłoże powodując jego zagęszczenie. Urządzenie przesuwa się z prędkością <33 cm/s.

Z uwagi na budowę i zasadę działania, ubijaki stopowe, podczas pracy muszą być trzymane w rękach operatora, przy czym rola operatora nie ogranicza się jedynie do sterowania kierunkiem przesuwania się maszyny. Operator obsługujący taką maszynę musi ją utrzymać w pozycji zbliżonej do pionowej, niezbędnej dla jej prawidłowego działania.

Rola operatora obsługującego zagęszczarkę płytową obejmuje jedynie kontrolowanie kierunku przesuwania się maszyny, która pod wpływem wibracji samoczynnie przesuwa się do przodu.

Jak wynika z treści pozycji zawartych w dziale 84 Wspólnej Taryfy Celnej, na klasyfikację taryfową urządzeń mechanicznych wpływ ma nie tylko jego zastosowanie związane z funkcją ale także sposób obsługi. Kluczowe znaczenie ma przy tym to, czy dane urządzenie można uznać za narzędzie ręczne, ponieważ takie, bez względu na pełnioną funkcję, podlegają klasyfikacji do pozycji 8467 Wspólnej Taryfy Celnej.

W treści Not Wyjaśniających do pozycji 8467 przyjęto, że wyrażenie "narzędzie ręczne" oznacza narzędzia przeznaczone do trzymania w ręku podczas ich używania, a także narzędzia cięższe, które są przenośne (takie jak młoty mechaniczne do ubijania ziemi), to znaczy, że mogą być podnoszone lub przesuwane przez użytkownika podczas pracy i które są przystosowane do ręcznego sterowania i kierowania podczas działania. W dalszej części wskazano, że pozycja 8474 wyklucza maszyny pchane ręcznie lub podobne, kierowane ręcznie maszyny na kółkach, np. szlifierki do podług z betonu, marmuru lub drewna itp.

Organ odwoławczy uznał, że ubijaki stopowe są narzędziami ręcznymi w znaczeniu pozycji 8467 Wspólnej Taryfy Celnej. Urządzenia te muszą być trzymane w ręce operatora, ponieważ ich konstrukcja wymaga od operatora utrzymywania ich w odpowiedniej pozycji - pozycji zbliżonej do pionowej. Bez tego urządzenie to przewróciłoby się. Podczas pracy ubijaka stopowego, obsługujący go operator przesuwa maszynę w odpowiednim kierunku i reguluje obroty silnika, tak aby dostosować częstotliwość uderzeń stopy do wymagań utwardzanego podłoża. Dla urządzeń tych właściwy jest kod TARIC 8467 89 00 00 z zakresu pozycji odpowiedniej dla narzędzi ręcznych. Klasyfikacja taka wynika wprost z reguły 1 i 6 ORINS.

Jeśli chodzi zaś o zagęszczarki płytowe, to organ odwoławczy uznał, że nie można ich uznać za narzędzia ręczne w znaczeniu pozycji 8467 Wspólnej Taryfy Celnej, ale należy klasyfikować do pozycji 8430, która obejmuje pozostałe maszyny do przemieszczania, równania, niwelowania, zgarniania, kopania, ubijania, zagęszczania, wybierania lub wiercenia ziemi, minerałów lub rud; kafary do wbijania pali i urządzenia do wyciągania pali; pługi odśnieżające i dmuchawy śniegowe; w tym przypadku właściwy kod TARIC to 8430 61 00 00.

W odniesieniu do przedstawionych przez spółkę Wiążących Informacji Taryfowych (WIT), organ odwoławczy stwierdził, że zostały one wydane w innych sprawach i wiążą jedynie podmioty dla których je wydano, zatem pozostają bez wpływu na przyjętą w niniejszej sprawie kalifikację taryfową.

Zdaniem organu odwoławczego spółka nie wykazała, iż zastosowanie w zgłoszeniu celnym nieprawidłowego kodu dla ubijaków stopowych było spowodowane okolicznościami nie wynikającymi z jej zaniedbania lub świadomego działania i dlatego orzekł o poborze odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy - Prawo celne. Zweryfikowanie klasyfikacji taryfowej towaru, ustalonej przez organ celny pierwszej instancji, wpłynęło bezpośrednio na wysokość kwoty podatku VAT należnego w związku z importem towaru.

"A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w G. zaskarżyła opisaną wyżej decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się jej uchylenia w części, tj. w zakresie określenia klasyfikacji taryfowej ubijaków stopowych (skoczków) do kodu TARIC 8467 89 00 00 (pkt 2 decyzji) i w konsekwencji w zakresie określenia niezaksięgowanej kwoty należności celnych podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 439 zł (pkt 3 decyzji) oraz w zakresie punktu 4 i punktu 5.

Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie rozporządzenia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, poprzez wadliwe zastosowanie zawartych tam Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej i w efekcie jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż objęte zgłoszeniem celnym ubijaki stopowe należy traktować jako narzędzia ręczne, a tym samym kwalifikować te urządzenia do pozycji Taryfy Celnej o kodzie CN 8467 89 00 (Narzędzia ręczne - pozostałe) zamiast zakwalifikowania do pozycji o kodzie CN 8430 61 00 (Maszyny do ubijania lub zagęszczania gruntu).

Wskazując na regułę 3a ORINS podniosła, że dla wskazanych ubijaków właściwy jest kod CN 8430 61 00, jako bardziej szczegółowy w stosunku do kodu CN 8474 39 00. W ocenie skarżącej organ odwoławczy naruszył regułę 3a ORINS.

Skarżąca podkreśliła, że zarówno zagęszczarki płytowe jak i ubijaki stopowe posiadają takie same mechanizmy, elementy, silniki, wibratory i co najważniejsze -przeznaczenie. Wbrew twierdzeniu organu (stanowiącym główny motyw rozstrzygnięcia) budowa, zasada działania i sposób obsługi ubijaków stopowych są de facto takie same jak zagęszczarek płytowych. Oba typy urządzeń służą do zagęszczania gruntu, przy czym zagęszczarki płytowe służą do zagęszczania powierzchni płaskich i wielkopowierzchniowych a ubijaki stopowe (skoczki) służą do zagęszczania gruntu w małogabarytowych wykopach i trudno dostępnych miejscach. Konstrukcja mechaniczna obu urządzeń jest identyczna. Identyczny jest też sposób obsługi obu typów urządzeń. Analogicznie jak w przypadku zagęszczarki płytowej, operator ubijaka stopowego wyłącznie kontroluje i kieruje tym urządzeniem. Funkcję napędową obu typów zagęszczarek stanowi siła mięśni człowieka - operatora urządzenia, który pcha lub ciągnie wibrujące urządzenie w pożądanym kierunku. Ponadto ubijak nie jest przystosowany do pracy polegającej na trzymaniu go w rękach przez operatora (wyklucza to choćby sama waga urządzenia - przedmiotowy model [...] waży 74 kg).

Wbrew temu co stwierdza organ "skoczki" stoją samodzielnie na stopie wibracyjnej, bez żadnego podpierania.

Zgodnie z § 19 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 20 września 2001 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych (Dz. U. Nr 118, poz. 1263), urządzenia do zagęszczania gruntu, asfaltu, piasku i żwiru, w szczególności ubijaki, zagęszczarki ciężkie i ze spryskiwaczem (...) używa się zgodnie z zasadami określonymi w instrukcjach obsługi każdego z tych urządzeń. Z instrukcji obsługi ubijaka jednoznacznie wynika, że urządzenie to nie jest przeznaczone do trzymania w ręce. Instrukcja wskazuje, iż podnoszenie skoczka może odbywać się wyłącznie za uchwyty transportowe.

Skarżąca powołała się również na Noty Wyjaśniające do pozycji 8467, które wyłączają takie narzędzia, które ze względu na dużą masę, wymiary itd. nie mogą być do użytku ręcznego. Przedmiotowe ubijaki stopowe, z uwagi na ich masę (model objęty zgłoszeniem celnym waży 74 kg) nie spełniają kryterium "użytku ręcznego". Jak wskazuje się w § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 14 marca 2000 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy przy ręcznych pracach transportowych (Dz. U. Nr 26, poz. 313 z ze. zm.), masa przedmiotów przenoszonych przez jednego pracownika nie może przekraczać 30 kg przy pracy stałej. Ubijaki stopowe nie posiadają żadnych uchwytów umożliwiających ich trzymanie w ręce (uchwyty służą do podtrzymywania ubijaka w trakcie pracy i sterowania nim).

W Notach Wyjaśniających jednoznacznie wskazano, że pozycja 8467 (Narzędzia ręczne, pneumatyczne, hydrauliczne lub z samodzielnym silnikiem elektrycznym, lub nieelektrycznym) wyłącza maszyny pchane ręcznie. Nie ulega wątpliwości, że ubijaki stopowe posiadają płytę podstawy (stopę), która umożliwia im samodzielne stanie, bez jakichkolwiek podstawek, podpórek czy też innych elementów podtrzymujących.

W dalszej kolejności skarżąca podniosła, że w złożonych przez nią Wiążących Informacjach Taryfowych, wydanych przez organy celne Słowenii, Republiki Federalnej Niemiec oraz Wielkiej Brytanii, ubijaki stopowe były kwalifikowane do pozycji 8430 61 00 (Maszyny do ubijania lub zagęszczania gruntu). Wprawdzie ww. WIT-y, nie wiążą w niniejszej sprawie ale powinny być brane pod uwagę w związku z zasadą jednolitości stosowania przepisów celnych na terenie Wspólnoty (art. 2 ust. 1 WKC).

Zdaniem skarżącej wydając zaskarżoną decyzję organ winien oprzeć się wyłącznie na powszechnie obowiązujących przepisach prawa, a takimi nie są Noty Wyjaśniające zawarte w ww. obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. Treść Not jak również dane pochodzące z Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej (ISZTAR) mają wyłącznie charakter subsydiarny i nie mogą stanowić podstawy prawnej decyzji wydawanej w postępowaniu celnym.

Na zakończenie skarżąca zauważyła, że Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dniu 24 października 2013 r. (nr [...]), w odniesieniu do takich samych zagęszczarek płytowych importowanych przez skarżącą, zakwalifikował te zagęszczarki do pozycji taryfy celnej 8430 6100 00 ze stawką celną 0%. W uzasadnieniu tej decyzji organ wyjaśnił, iż przedmiotowe urządzenia nie mogą być klasyfikowane jako narzędzia ręczne (do pozycji 8467). Organ ten uznał, że zagęszczarki spełniają brzmienie pozycji 8430 61 00, podzielając w tym zakresie w pełni argumentację przytoczoną przez skarżącą w odwołaniu złożonym w niniejszej sprawie. Wynika z tego, że organ celny sam nie jest pewny jaką taryfę celną należy zastosować w odniesieniu od danego towaru. Postępowanie organu celnego, który wydaje sprzeczne ze sobą decyzje godzi w zasadę zaufania do organów celnych, wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej zwanej p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 20 listopada 2013 r. (nr [...]) orzekająca w przedmiocie określenia: taryfy celnej importowanego towaru, niezaksiegowanej kwoty należności celnych podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu, poboru odsetek oraz kwoty podatku VAT z tytułu importu towaru.

Przepis art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622 ze zm.) stanowi, że do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Dział IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) dotyczy postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U.UE. L. 92. 302.1 ze zm.), zwanego dalej "WKC", należności celne ustalane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE. L. 87. 256.1).

Załącznik I do tegoż rozporządzenia zawiera Nomenklaturę Scaloną oraz stawki celne, dodatkowe jednostki statystyczne i inne niezbędne informacje. Załącznik ten jest zmieniany co roku, bowiem zgodnie z treścią art. 12 rozporządzenia Rady nr 2658/87, Komisja przyjmuje każdego roku rozporządzenie przedstawiające pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz ze stawkami celnymi. Wspomniane rozporządzenie jest publikowane nie później niż dnia 31 października w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich i stosuje się je od dnia 1 stycznia roku następnego.

W niniejszej sprawie zgłoszenia celnego dokonano w dniu 21 września 2010 r., a w tej dacie obowiązywało rozporządzenie Komisji (WE) Nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L. Nr 287, poz. 1).

Zaskarżoną decyzją organ celny rozstrzygnął w sprawie klasyfikacji taryfowej, zgłoszonego w dniu 21 września 2010 r. (zgłoszenie zarejestrowane pod nr [...]) towaru obejmującego zagęszczarki płytowe o symbolu [...] oraz ubijaki stopowe (skoczki) o symbolu [...] przyporządkowane przez skarżącego do kodu TARIC 8474 39 00 00, określając ich klasyfikację taryfową do kodu TARIC 8430 61 00 00 (zagęszczarki płytowe) oraz do kodu TARIC 8467 89 00 00 (ubijaki stopowe).

Należy wskazać, że okoliczności faktyczne sprawy były bezsporne między stronami. Przedmiotem sporu pozostała prawidłowość dokonanej przez organy celne klasyfikacji taryfowej do kodu TARIC 8467 89 00 00, wyłącznie w odniesieniu do towarów stanowiących ubijaki stopowe. Pozycja 8467 Wspólnej Taryfy Celnej, wynikająca z części drugiej załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) Nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r., obejmuje: "Narzędzia ręczne, pneumatyczne, hydrauliczne lub z samodzielnym silnikiem elektrycznym, lub nieelektrycznym".

W opinii skarżącej ubijaki stopowe (tak samo, jak zagęszczarki płytowe) powinny podlegać klasyfikacji taryfowej do kodu TARIC 8430 61 00 00. Pozycja 8430 Wspólnej Taryfy Celnej, wynikająca z części drugiej załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) Nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r., obejmuje bowiem: "Pozostałe maszyny do przemieszczania, równania, niwelowania, zgarniania, ubijania, zagęszczania, wybierania lub wiercenia ziemi, minerałów i rud; kafary do wbijania pali i urządzenia do wyciągania pali; pługi odśnieżające i dmuchawy śniegowe".

Należy wyjaśnić, że interpretacja przepisów klasyfikacyjnych została uregulowana normatywnie w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które zostały zamieszczone w części pierwszej załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) Nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega następującym regułom:

1. Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami:

2. a) Wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym.

b) Wszelkie informacje zawarte w treści pozycji o materiale lub substancji odnoszą się do tego materiału lub substancji bądź w stanie czystym, bądź w mieszaninie lub w połączeniu z innymi materiałami lub substancjami. Również każda informacja o wyrobach z określonego materiału lub substancji odnosi się także do wyrobów wykonanych w całości lub w części z tego materiału lub substancji. Klasyfikowanie wyrobów stanowiących mieszaniny lub składających się z różnych materiałów lub substancji należy ustalać według zasad określonych w regule 3.

3. Jeżeli stosując regułę 2 b) lub z innego powodu towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób:

a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym, lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru;

b) mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania;

c) jeżeli towary nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a) lub b), należy klasyfikować do pozycji pojawiającej się w kolejności numerycznej jako ostatnia z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie.

4. Towary, które nie mogą być klasyfikowane zgodnie z powyższymi regułami, powinny być klasyfikowane do pozycji odpowiednich dla towarów, do których są najbardziej zbliżone.

5. Oprócz powyższych postanowień, w odniesieniu do niżej wymienionych wyrobów należy stosować następujące reguły:

a) futerały do aparatów fotograficznych, instrumentów muzycznych, broni, przyborów kreślarskich, naszyjników oraz podobne opakowania, specjalnie dostosowane do przechowywania wyrobów lub ich kompletów, nadające się do długotrwałego użytkowania i występujące z wyrobami, do których są przeznaczone, należy klasyfikować razem z wyrobami, gdy są one normalnie z nimi sprzedawane. Reguły tej jednak nie stosuje się do opakowań, które całemu wyrobowi nadają zasadniczy charakter;

b) z zastrzeżeniem postanowień zawartych w regule 5 a), opakowania i pojemniki opakowaniowe, jeżeli są zazwyczaj stosowane do tego rodzaju towarów, należy klasyfikować razem z tymi towarami. Postanowienie to nie ma jednak zastosowania, jeżeli opakowania nadają się w sposób oczywisty do ponownego użytku.

6. Klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Przedmiotem spornej klasyfikacji były ubijaki stopowe typu [...] (tzw. "skoczki"). Z charakterystyki tegoż urządzenia na gruncie zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że jest to urządzenie służące do ubijania (zagęszczania) gruntu na skutek wibrowania płyty metalowej (tzw. stopy skoczka) napędzanej silnikiem spalinowym. Obsługa tego urządzenia polega na podtrzymywaniu przez operatora tego urządzenia i sterowania nim.

Mając na uwadze ww. reguły ORINS należy przyjąć, że zasadniczo dla celów prawnych klasyfikacji towaru należy dokonać zgodnie z treścią pozycji z uwzględnieniem uwag do sekcji lub działów (reguła 1 ORINS). W przypadku sytuacji, w której towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, o klasyfikacji decyduje pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy, która ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny (reguła 3a ORINS).

W rozpoznawanej sprawie organy celne zadecydowały, że przedmiotowe ubijaki stopowe winny być sklasyfikowane do pozycji 8467, uznając je za "narzędzia ręczne z silnikiem nieelektrycznym", podczas, gdy w ocenie skarżącego urządzenia te objęte są pozycją 8430, uznając je za "(pozostałe) maszyny do ubijania, zagęszczania ziemi". W pierwszym przypadku treść pozycji wskazuje, że cechą determinującą przynależność towaru (narzędzia) do tej pozycji jest sposób jego obsługi (ręczny) i budowa narzędzia, natomiast w drugim przypadku cechą determinującą przynależność towaru do tej pozycji jest przeznaczenie (funkcjonalne zastosowanie) danego towaru (maszyny).

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 Komisja ustanowiła Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich (Taric), która została oparta na Nomenklaturze Scalonej. Ponieważ Nomenklatura Scalona jest 8-znakowym rozwinięciem nomenklatury Systemu Zharmonizowanego (HS), przy ustalaniu klasyfikacji taryfowej, należy mieć na uwadze treść Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, stanowiących jego oficjalna interpretację. Przedmiotowe Noty Wyjaśniające zostały opublikowane w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, poz. 880).

Klasyfikując towary do poszczególnych kodów należy zatem kierować się opisanymi powyżej zasadami oraz faktycznym stanem importowanego towaru.

W Notach Wyjaśniających do pozycji 8467 wskazano m.in., że "(...) Pozycja obejmuje takie narzędzia wyłącznie wtedy, gdy są przeznaczone do obróbki ręcznej. Wyrażenie >narzędzia ręczne< oznacza narzędzia, które w czasie ich wykorzystywania są trzymane w ręce oraz urządzenia cięższe, lecz przenośne (takie jak młoty mechaniczne do ubijania ziemi), tzn., że użytkownik w czasie pracy może je podnosić lub przesuwać oraz że są przystosowane do ręcznego sterowania i kierowania w czasie ich stosowania. (...) Niniejsza pozycja wyłącza takie urządzenia, które ze względu na dużą masę, wymiary itd. nie mogą być do użytku ręcznego w rozumieniu powyższego opisu. Pozycja wyłącza także narzędzia (nawet przenośne) wyposażone w płytę podstawy lub inne urządzenie do przymocowania do ściany, stołu warsztatowego, podłogi itd. oraz te przepisami dotyczącymi poruszających się po szynach (np. maszyny do dłutowania lub przewiercania podkładów kolejowych) i maszyn pchanych ręcznie lub podobnych maszyn na kołach sterowanych ręcznie np. do szlifierek/cyklin do podłóg z betonu, marmuru lub drewna itp.".

W ocenie Sądu – biorąc pod uwagę treść ww. Noty Wyjaśniającej – nie sposób uznać, że będące przedmiotem importu ubijaki skokowe typu [...] można uznać za "narzędzie ręczne" z pozycji 8467. Należy zwrócić uwagę, że "narzędzia ręczne" to narzędzia, które w czasie ich wykorzystywania są trzymane w ręce. Należy zgodzić się ze stroną skarżącą, że przedmiotowy ubijak nie jest przystosowany do pracy polegającej na trzymaniu go w ręce przez operatora, gdyż wyklucza to jego waga (74 kg). Jakiekolwiek podnoszenie ubijaka może odbywać się wyłącznie za uchwyty transportowe (wg treści instrukcji), a zatem nie jest możliwe w czasie wykonywania pracy tym urządzeniem. Ubijak nie posiada żadnych uchwytów umożliwiających trzymanie go w ręce, a jedynie uchwyty służące jego podtrzymywaniu celem jego sterowania. Z Noty Wyjaśniającej wynika także, że pozycja ta nie obejmuje maszyn pchanych ręcznie. Z instrukcji obsługi przedmiotowego ubijaka wynika natomiast, że zamocowany silnik spalinowy służy jedynie do napędzania metalowej płyty wibracyjnej (stopy skoczka), natomiast sterowanie urządzeniem odbywa się ręcznie poprzez obsługę dyszla sterującego, służącego do zmiany kierunku pracy ubijaka poprzez pchanie lub ciągnięcie ubijaka przez operatora w danym kierunku. Należy uznać, że także z uwagi na sposób jego obsługi przedmiotowy ubijak nie spełnia wymagań w zakresie klasyfikacji do pozycji 8467. Wreszcie należy także zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że skoro w Notach Wyjaśniających do pozycji 8467 wskazano, iż wyłącza ona narzędzia (nawet przenośne) wyposażone w płytę podstawy, to okoliczność ta eliminuje przedmiotowe urządzenie z tej pozycji klasyfikacji taryfowej. Przedmiotowy ubijak stopowy wyposażony jest bowiem w płytę podstawy (stopę), która umożliwia stabilne i samodzielne stanie urządzenia.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, dokonując klasyfikacji przedmiotowych ubijaków skokowych typu [...] należało dać prymat cesze przeznaczenia tych urządzeń, klasyfikując je tak samo, jak zagęszczarki płytowe, do kodu TARIC 8430 61 00 00 (Maszyny do ubijania lub zagęszczania gruntu).

Odnosząc się do skargi w pozostałym zakresie Sąd pragnie wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 2 WKC wiążąca informacja taryfowa (WIT) lub wiążąca informacja dotycząca pochodzenia zobowiązuje organy celne wobec osoby, na którą wystawiono informację jedynie w zakresie, odpowiednio, klasyfikacji taryfowej lub określenia pochodzenia towaru. Podkreślenia wymaga, że wiążące informacje taryfowe nie stanowią wykładni do jednolitego stosowania prawa we Wspólnocie Europejskiej w zakresie klasyfikacji taryfowej. Jednolitość interpretacji przepisów klasyfikacyjnych zapewniają przede wszystkim rozporządzenia klasyfikacyjne wydawane przez Komisję UE, a w konsekwencji przyjęte na ich podstawie Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej (CN). To Noty Wyjaśniające do CN stanowią wskazówkę do ujednolicenia praktyki dokonywania przyporządkowania towarów do poszczególnych kodów CN.

Odnosząc się do zarzutu wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji z dnia 24 października 2013 r. (nr [...]), w której organ ten dokonał klasyfikacji taryfowej takich samych zagęszczarek płytowych importowanych przez skarżącą do pozycji taryfy celnej 8430 6100 00, Sąd pragnie wskazać, iż okoliczność ta nie może mieć jakiegokolwiek znaczenia dla oceny rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Fakt wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego dwóch różnych rozstrzygnięć w przedmiocie klasyfikacji taryfowej tego samego towaru, jakkolwiek nie powinien mieć miejsca, to jednak nie może mieć wpływu na wynik niniejszej sprawy. Należy bowiem podkreślić, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy natomiast przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie były działania organów celnych objęte zaskarżonym rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Celnej z dnia 20 listopada 2013 r. (nr [...]).

Reasumując, dokonanie błędnej klasyfikacji taryfowej ubijaków skokowych typu [...] do pozycji 8467 zamiast do pozycji 8430, stanowiło naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. części pierwszej, sekcji I, lit. A, pkt 1 oraz części drugiej, sekcji XVI, działu 84 załącznika I do rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w brzmieniu nadanym załącznikiem do rozporządzenia Komisji (WE) Nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L. Nr 287, poz. 1). Konsekwencją niezastosowania właściwej klasyfikacji taryfowej było zastosowanie niewłaściwej stawki celnej, co miało bezpośredni wpływ na wysokość należności celnych, a następnie na wysokość podatku VAT.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd uwzględnił skargę na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. i orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji w części dotyczącej: określenia klasyfikacji taryfowej ubijaków stopowych (pkt 2), określenia niezaksiegowanej kwoty należności celnych podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu (pkt 3), poboru odsetek (pkt 4) oraz określenia wysokości podatku VAT z tytułu importu towaru (pkt 5).

Jednocześnie na mocy art. 152 p.p.s.a. Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja w uchylonej części nie może być wykonana.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 490).

Przy ponownym rozpatrzeniu spraw organy administracji winny uwzględnić dokonaną powyżej ocenę prawną.