Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 312/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-08-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżone postanowienie w całości
Powołane przepisy: article: art. 59 par. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska po rozpoznaniu w Wydziale I w dniu 18 sierpnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi D.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2020 r. numer [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz D. P. kwotę 100zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ) – po rozpatrzeniu zażalenia D. P. (dalej: Strona, Skarżąca) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: Naczelnik US) z [...] 2020 r., którym odmówiono umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec D. P. na podstawie tytułów wykonawczych nr 4971.2019; 4973.2019; 4975.2019 z dnia [...] 2019 r. oraz nr 6466.2019 z dnia [...] 2019 r. – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji.

2. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik US prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec Skarżącej na podstawie tytułów wykonawczych nr 4971.2019; 4973.2019; 4975.2019 z dnia [...] 2019 r. oraz nr 6466.2019 z dnia [...] 2019 r. wystawionych przez Naczelnika US W., obejmujących należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2015-2018. Egzekucja na podstawie tytułów wykonawczych nr 4971.2019; 4973.2019; 4975.2019 z dnia [...] 2019 r. została wszczęta przez zajęcie środków z rachunku bankowego Skarżącej w PKO BP S.A. – zawiadomienie z dnia 04.07.2019 r. nr [...] o zajęciu praw majątkowych wraz z odpisami ww. tytułów wykonawczych zostały wysłane listem poleconym nr [...] na adres zamieszkania Strony, tj. ul. D. [...] , [...] W. i uznane za doręczone w trybie art. 44 k.p.a. w dniu 15 sierpnia 2019 r. (podwójne awizo w dniach 01 sierpnia 2019 r. oraz 09 sierpnia 2019 r.). Egzekucja na podstawie tytułu wykonawczego nr 6466.2019 z dnia [...] 2019 r. została wszczęta poprzez zajęcie wynagrodzenia za pracę Skarżącej u H. T. – zawiadomienie z dnia 12 sierpnia 2019 r. nr [...] o zajęciu wynagrodzenia za pracę wraz z odpisem ww. tytułu wykonawczego zostały wysłane listem poleconym nr [...] na adres zamieszkania Strony, tj. ul. D. [...] , [...] W. i uznane za doręczone w trybie art. 44 §4 k.p.a. w dniu 09 września 2019 r. (podwójne awizo w dniach 26 sierpnia 2019 r. oraz 3 września 2019 r.).

W dniu 23 września 2019 r. (adres stempla pocztowego 19 września 2019 r.) wpłynął do Urzędu Skarbowego W. wniosek Skarżącej zatytułowany "skarga" na zajęcie środków z rachunku bankowego w PKO BP S.A., w którym podniesiono, że przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego Strona nie otrzymała upomnienia, a następnie nie zostało jej doręczone zawiadomienie o zajęciu wierzytelności pieniężnych z rachunku bankowego. Naczelnik US z uwagi na to, że w powyższym piśmie nie wskazano jednoznacznie zakresu żądania Strony, wezwał Stronę pismem z dnia 2 października 2019 r. do sprecyzowania żądania, czy pismo stanowi: zarzut w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego (w wezwaniu pouczono Stronę, że termin do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego upłynął), skargę w trybie art. 54 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: u.p.e.a.) na czynność egzekucyjną (w wezwaniu pouczono Stronę, że termin do wniesienia skargi na zajęcie środków z rachunku bankowego w PKO BP S.A. upłynął), wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego na mocy art. 59 u.p.e.a., wniosek o umorzenie zaległości na mocy art. 67a §1 Ordynacji podatkowej, inny wniosek. Jednocześnie Strona została poinformowana, że jeżeli w wyznaczonym terminie nie wyjaśni wątpliwości, organ uzna, że Strona złożyła wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 u.p.e.a.. Powyższe wezwanie zostało doręczone na adres korespondencyjny Strony wskazany we wniosku, tj. ul. P. [...] , [...] W. i doręczone 10 października 2019 r. Skarżąca w wyznaczonym przez organ terminie nie złożyła stosownych wyjaśnień, dlatego Naczelnik US z uwagi na treść żądania uznał pismo za wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 §1 pkt 7 u.p.e.a., tj. ze względu na brak doręczenia przez wierzyciela zobowiązanej przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego upomnienia.

W toku postępowania wyjaśniającego Naczelnik US ustalił, że podstawą wystawienia tytułów wykonawczych nr 4971.2019; 4973.2019; 4975.2019 z dnia [...] 2019 r. oraz nr 6466.2019 z dnia [...] 2019 r. obejmujących należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2015-2018 były złożone przez Stronę w dniu 15 lutego 2019 r. korekty zeznań rocznych PIT-37 za lata 2015-2017 oraz w dniu 29 kwietnia 2019 r. korekty zeznania rocznego PIT-37 za rok 2018. W korektach zeznań rocznych wykazano wyższą kwotę przychodów uzyskanych z tytułu umowy o pracę, w wyniku czego zwiększeniu uległa kwota podstawy opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym uległa zwiększeniu różnica pomiędzy podatkiem należnym a sumą zaliczek pobranych przez płatnika.

W związku z brakiem wpłat Naczelnik US przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego dnia 1 marca 2019 r. przesłał na adres zamieszkania Strony (ul. D. [...] , W.) upomnienie nr [...] , obejmujące zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2015-2017, które – jak stwierdzono - zostało doręczone Stronie w trybie art. 44 k.p.a. dnia 21 marca 2019 r. oraz w dniu 13 czerwca 2019 r. przesłał na adres zamieszkania Strony (ul. D. [...] , W.) upomnienie nr [...] , obejmujące zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 rok, które – jak stwierdzono - zostało doręczone Stronie w trybie art. 44 k.p.a. dnia 10 lipca 2019 r. Z uwagi na brak wpłat na poczet zaległości wystawiono wobec Strony powyższe tytuły wykonawcze.

3. W dniu [...] 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wydał postanowienie nr [...] , w którym wskazał, że wskazane wyżej upomnienia zostały wysłane na adres rejestracyjny Skarżącej, tj. W. ul. D. [...] i uznane za doręczone w trybie zastępczym zgodnie z art. 44 §4 k.p.a.. Naczelnik US w uzasadnieniu postanowienia przywołał również przepisy art. 9 pkt 1d ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, zgodnie z którym w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną mającą identyfikator podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1, nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnik aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym; podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5 ww. ustawy. Naczelnik US wskazał, że działając jako wierzyciel wypełnił obowiązek z art. 15 §1 u.p.e.a. i przesłał przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego upomnienia na adres wskazany przez Stronę w składanych deklaracjach.

4. W odwołaniu od postanowienia Naczelnika US Strona wskazała, że w dniu 1 września 2018 r. zarejestrowała jednoosobową działalność gospodarczą i w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej podała adres zamieszkania – W., ul. [...] [...] , oraz adres korespondencyjny – Wrocław, ul. P. [...] . Ponadto w dniu 15 lutego 2019 r. w trakcie składania korekt deklaracji podatkowych za lata 2015-2017, Strona dołączyła do deklaracji zgłoszenie aktualizacyjne ZAP-3, w którym podała adres do korespondencji – Wrocław, ul. P. [...] . Skarżąca wskazała również, że pismem Naczelnika US z dnia 16 maja 2019 r., nr [...] została zawiadomiona o zaległości podatkowej wynikającej z deklaracji PIT37 za 2018 rok (kwota zaległości obliczona została według stanu sprzed złożenia korekty deklaracji przez Skarżącą). Wymienione pismo zostało prawidłowo doręczone Skarżącej na jej adres korespondencyjny. Z uwagi na powyższe Skarżąca wyraziła żądanie umorzenia prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego w oparciu o treść art. 59 §1 pkt 7 u.p.e.a.

5. Po rozpoznaniu powyższego odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...] 2020 r. numer [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika US. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że przepisy w sposób dwojaki traktują adres, na który doręczana jest korespondencja. W zakresie pism i postępowania Urzędu Skarbowego jako organu podatkowego pisma doręcza się na adres zamieszkania lub adres do korespondencji na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Z kolei pisma doręczane w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, doręcza się na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego – w tym jak w przedmiotowej sprawie również w trybie art. 44 k.p.a. Dyrektor IAS wyraził pogląd, zgodnie z którym doręczanie pism na adres do korespondencji można uznać za dopuszczalne tylko wtedy, gdy strona w toku postępowania wyraźnie taki adres wskaże. Upomnienia kierowane były do Skarżącej jeszcze przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, natomiast wraz z doręczeniem odpisów tytułów wykonawczych postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte. Dopiero od tego momentu, czyli od wszczęcia postępowania, Strona mogła wskazać w toku postępowań egzekucyjnych adres do korespondencji. Organ co do zasady, wszczynając postępowanie, bierze pod uwagę adres zamieszkania, ponieważ taki obowiązek wynika z art. 42 k.p.a.. W związku z powyższym, zdaniem Dyrektora IAS, w sprawie nie mógł znaleźć zastosowania przepis art. 148 §1 O.p., regulujący doręczanie również na adres do korespondencji, ponieważ w k.p.a. brak jest przepisu o analogicznym brzmieniu. Wskazano, że upomnienia doręczone zostały prawidłowo na adres ujawniony w CEIDG. Z uwagi na powyższe Dyrektor IAS nie dostrzegł zaistnienia w przedmiotowej sprawie przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o art. 59 §1 pkt 7 u.p.e.a. i tym samym utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

2. Postępowanie przed sądem I instancji.

1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Strona w uzasadnieniu skargi wskazała, że jej adres korespondencyjny (Wrocław, ul. P. [...] ) był znany Urzędowi Skarbowemu W.od dnia złożenia przez Stronę korekt deklaracji podatkowych za lata 2015-2017, kiedy to wraz ze złożeniem w dniu 15 lutego 2018 r. powyższych korekt, Strona złożyła formularz aktualizacyjny ZAP-3. W formularzu tym Strona podała swój aktualny adres korespondencyjny, tak aby wszelka korespondencja z Urzędu Skarbowego była do niej skutecznie doręczana. Ponadto Skarżąca wskazała, że w tym samym dniu złożyła wniosek o rozłożenie na raty zaległości podatkowej, w którym również wskazała swój adres do korespondencji. Adres ten został uwzględniony przez właściwy organ, który pisma związane z przedmiotowym wnioskiem kierował do Skarżącej na jej adres korespondencyjny. Skarżąca podkreśliła, że została uprzednio pouczona przez organy o konieczności aktualizowania adresu zamieszkania, jednakże nie zmieniała adresu zamieszkania ale nie miała możliwości odbierania korespondencji kierowanej na ul. D. [...] we W.. Wskazała też, że skoro do aktualizacji danych służą stosowne formularze, a podatnik może skorzystać z możliwości podania innego adresu do korespondencji niż adres zamieszkania, to nie służy to temu, aby Urząd Skarbowy miał wybór, na który adres prześle korespondencję, lecz temu, aby korespondencja została skutecznie do adresata dostarczona.

2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

2. Zgodnie z art. 1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 §2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 §1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., niemającego zastosowania w sprawie.

3. Kontroli Sądu zostało poddane postanowienie organu odwoławczego, którym utrzymano w mocy postanowienie organu I instancji odmawiające Skarżącej umorzenia prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego. Organ odwoławczy wyraził stanowisko, że w postępowaniu egzekucyjnym w administracji znajdują odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, w tym w zakresie regulowania formy i sposobu doręczeń. Tym samym w postępowaniu toczącym się z udziałem Skarżącej, wierzyciel prawidłowo dokonał doręczenia przedmiotowych upomnień na adres zamieszkania Skarżącej, a nie na wskazany uprzednio adres do korespondencji, gdyż w rozdziale 8 k.p.a. "doręczenia" brak jest regulacji odnoszących się do doręczania pism na adres wskazany jako adres do korespondencji (inaczej niż jest to regulowane przez art. 148 § 1 O.p.). Z kolei samo doręczenie nie musi przybrać formy doręczenia osobistego ale również zaistnieć może tzw. fikcja doręczenia w oparciu o art. 44 § 4 k.p.a. W konsekwencji, zdaniem organu odwoławczego, wierzyciel prawidłowo spełnił swój obowiązek w doręczeniu Skarżącej upomnień, co wyłączyło w realiach toczącego się postępowania ziszczenie się przesłanki jego umorzenia określonej w art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a.

4. W pierwszej kolejności przywołać należy przepisy prawa mające w sprawie zastosowanie. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (w brzmieniu sprzed nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 11 września 2019 r. w zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2070), która weszła w życia z dniem 30 lipca 2020 r., tj. w brzmieniu obowiązującym w czasie toczącego się postępowania, dalej: u.p.e.a.), egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią; postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia (art. 15 § 1 u.p.e.a.). Postępowanie egzekucyjne umarza się między innymi, jeżeli zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu (art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a.). Zaś zgodnie z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Na podstawie tego odesłania należy zauważyć, że pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy (art. 42 § 1 k.p.a.), a w razie niemożności doręczenia pisma w sposób powyższy, a także w razie koniecznej potrzeby, pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 42 § 3 k.p.a.). Zaś w razie niemożności doręczenia korespondencji w sposób wskazany w art. 42 k.p.a., operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (art. 44 § 1 k.p.a.), doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

5. W orzecznictwie sądów administracyjnych trafnie wskazuje się, że adres do doręczeń pism w postępowaniu administracyjnym nie jest związany z miejscem zamieszkania, a wszczynając postępowanie z urzędu organ administracji publicznej obowiązany jest ustalić adres do doręczeń oraz pouczyć stronę o obowiązku poinformowania o zmianie adresu i o konsekwencjach prawnych określonych w art. 40 § 2 k.p.a. (wyrok NSA z dnia 12.09.2006 r., sygn. akt I OSK 1369/05, CBOSA). Ponadto należy również zauważyć, że przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego nie regulują wprost kwestii dotyczących sposobu doręczania pism na adres wskazany jako adres do korespondencji strony. Prawdą jest, że żaden przepis k.p.a. expressis verbis nie wskazuje możliwości wyznaczenia przez stronę adresu do korespondencji. Tym niemniej nie oznacza to, że przekazanie organowi takiego adresu nie jest wiążące dla organów (por. wyrok WSA w Krakowie z 24.11.2016 r., sygn. akt III SA/Kr 698/16, wyrok WSA w Szczecinie z 06.07.2011 r., sygn. akt I SA/Sz 89/11, CBOSA). Słusznie wskazuje również Naczelny Sąd Administracyjny, że sposób doręczenia przesyłek przez wskazanie adresu dla doręczeń wybiera strona w sytuacji, gdy z uwagi na sposób prowadzenia działalności, tryb życia lub inne okoliczności wskazuje adres do doręczeń, co umożliwia jej odbiór korespondencji przy pomocy osób trzecich (wyrok NSA z 04.11.2010 r., sygn. akt I OSK 910/10, CBOSA).

6. Odnosząc powyższe do realiów rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że stanowisko organu odwoławczego jest nieprawidłowe. Istotnie, art. 42 i nast. k.p.a. w swoim literalnym brzmieniu nie regulują możliwości wyznaczenia przez stronę adresu do korespondencji (adresu do doręczeń) oraz związania takim wskazaniem organu administracji publicznej. Jednakże, jak zostało wskazane powyżej, sądownictwo administracyjne w toku wykładni przepisów rozdziału 8 k.p.a., uwzględniającej zarówno potrzeby praktyki postępowania administracyjnego, jak również kwestie natury funkcjonalnej, wypracowało takie rozumienie przepisów o doręczeniu, które oprócz adresu zamieszkania odnoszą się również do wskazanego przez stronę adresu do doręczeń. Powyższa konstatacja znajduje aprobatę ze strony Sądu orzekającego w niniejszej sprawie. Odmienne bowiem rozumienie przepisów rozdziału 8 k.p.a. prowadziłoby do kontrpraktycznych wniosków i jednocześnie uniemożliwiałoby czynny udział w postępowaniu administracyjnym (i innych postępowaniach, w których znajdują zastosowanie przepisy o doręczeniach z rozdziału 8 k.p.a.) tym stronom, które z różnych względów – zawodowych, życiowych lub technicznych – nie mogą odbierać przesyłek kierowanych do nich na adres zamieszkania. W ocenie Sądu posiadanie przez organ wiedzy (z trwającego postępowania lub z uprzednich postępowań) o posiadaniu przez stronę adresu do doręczeń, obliguje go do dochowania należytej staranności przy doręczaniu korespondencji – kierowania jej na adres do doręczeń. Jedynie takie procedowanie może zapewnić czynny udział w postępowaniu stronie, która wszak dochowała obowiązku w poinformowaniu organu o swoim adresie korespondencyjnym.

7. Należy bowiem podkreślić, że Skarżąca w dniu 15 lutego 2019 r. podczas składania korekty deklaracji podatkowej PIT37, z którą związana jest dochodzona w postępowaniu egzekucyjnym należność, złożyła również zgłoszenie aktualizacyjne osoby fizycznej będącej podatnikiem ZAP-3, w którym wskazała oprócz adresu miejsca zamieszkania (W., ul. D. [...] ) także adres do korespondencji (W., ul. P. [...] ). Na marginesie warto zauważyć, że, zgodnie z pouczeniem, adres do korespondencji w rubryce B.3.2. formularza ZAP-3 wypełnia się tylko wówczas, gdy adres do korespondencji jest inny niż w części B.2. (adres miejsca zamieszkania). Ponadto Skarżąca posługiwała się tożsamym adresem do doręczeń w postępowaniu zainicjowanym jej wnioskiem w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowej. Nie znajduje potwierdzenia w przedstawionym stanie faktycznym twierdzenie organu odwoławczego, zgodnie z którym doręczenia dokonano prawidłowo z uwagi na zaadresowanie przesyłki na adres wskazany w CEIDG. Trzeba bowiem zauważyć, że Skarżąca również w danych zawartych w rejestrze Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wskazała adres do doręczeń – W., ul. P. [...] . Ponadto nie można również zgodzić się z twierdzeniem organu odwoławczego w zakresie, w którym wskazano na to, że doręczenie pism na adres do korespondencji można uznać za dopuszczalne tylko wtedy, gdy strona dopiero w toku postępowania wyraźnie taki adres wskaże (upomnienie było kierowane do Skarżącej jeszcze przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, które zostało wszczęte dopiero wraz z doręczeniem odpisów tytułów wykonawczych). Powyższe twierdzenie nie znajduje oparcia w ustaleniach Sądu, zgodnie z którymi wierzyciel posiadał z urzędu wiedzę o adresie do korespondencji Skarżącej. Informacja ta wynikała z zarówno formularza ZAP-3 złożonego przez Skarżącą, uprzednich pism kierowanych przez Skarżącą do organu, jak również z danych zawartych w rejestrze CEIDG, na które powoływał się organ egzekucyjny. Wiedza ta obligowała do zaadresowania upomnień na adres przy ul. P. [...] we W. w celu dokonania skutecznego ich doręczenia. Słusznie wskazuje przy tym Skarżąca, że nie wzięcie pod uwagę wskazanego przez nią adresu do korespondencji w istocie zupełnie podważałoby sens aktualizowania danych przez podatnika.

8. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu w sprawie nie zostały w sposób prawidłowy doręczone upomnienia, o których mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., gdyż nie były one skierowane na wskazany przez Skarżącą adres, pod którym mogła ona odbierać kierowaną do niej korespondencję, pomimo tego, że adres ten był znany wierzycielowi.

9. Warunkiem niezbędnym do prowadzenia postępowania egzekucyjnego jest uprzednie doręczenie zobowiązanemu upomnienia, jeżeli obowiązek taki ciąży na wierzycielu. W literaturze słusznie podnosi się, że nieskuteczne doręczenie pisma zawierającego upomnienie jest równoznaczne z brakiem wykonania tej czynności przez organ egzekucyjny. Wszczęcie egzekucji bez uprzedniego doręczenia upomnienia zawierającego wezwanie do wykonania obowiązku jest sprzeczne z art. 15 §1 u.p.e.a. (Pietrasz Piotr. Art. 59. W: Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II. LEX, 2015). Niedoręczenie zobowiązanemu upomnienia, jak również nieskutecznego doręczenie wbrew ciążącemu na wierzycielu obowiązkowi stanowi przesłankę umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego w oparciu o art. 59 §1 pkt 7 u.p.e.a. Uchybienie to nie jest bowiem możliwe do sanowania w toku postepowania egzekucyjnego, a stwierdzenie jego wystąpienie obliguje organ do jego uwzględnienia z urzędu i umorzenia postępowania egzekucyjnego (por. wyrok WSA w Warszawie z 14.02.2018 r., sygn. III SA/Wa 1299/17, CBOSA). W ocenie Sądu w toku postępowania egzekucyjnego zaktualizowała się przesłanka umorzenia, o której mowa w art. 59 §1 pkt 7 u.p.e.a., która obligowała organ egzekucyjny do wypełnienia dyspozycji wskazanej normy, tj. umorzenia postępowania egzekucyjnego.

10. Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że w sprawie organy naruszyły przepis art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

11. Z tych też względów Sąd, po myśli art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.

12. W ponownym postępowaniu organ zobowiązany jest do uwzględnienia oceny prawnej wyrażonej w wyroku, a zatem właściwego ustalenia kwestii prawidłowości doręczenia przez wierzyciela upomnienia Skarżącej oraz w następstwie powyższego, do dokonania prawidłowej oceny merytorycznej zaistnienia w sprawie przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art. 59 §1 pkt 7 u.p.e.a.