Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 155/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-04-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 64b, art. 64c par. 4, art. 64c par. 7
journal: Dz.U. 2023 poz 2505
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
article: art. 7, art. 8
journal: Dz.U. 2019 poz 1553
law: Ustawa z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw
article: art. 107 par. 3, art. 124 par. 2
journal: Dz.U. 2023 poz 775
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Asesor WSA Piotr Pyszny, Sędzia WSA Anna Rotter, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 kwietnia 2024 r. sprawy ze skargi Wójta Gminy G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 6 maja 2021 r. nr 2401-IEE.711.12.2021.33/LF/100595 w przedmiocie określenia kosztów egzekucyjnych i obciążenie wierzyciela kosztami egzekucyjnymi 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Wójt Gminy G. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) z 6 maja 2021 r. w przedmiocie kosztów egzekucyjnych.

2. Stan sprawy.

2.1. Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: Naczelnik) postanowieniem z 11 grudnia 2012 r., nr [...], określił skarżącemu wysokość kosztów egzekucyjnych w kwocie 172.545 zł, powstałych w związku z postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułów wykonawczych z 15 grudnia 2011 r. wystawionych z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. przeciwko K. S.A., i obciążył Wójta Gminy G. - jako wierzyciela - kwotą całości tych kosztów. Podstawą wystawienia tytułów wykonawczych była decyzja wymiarowa Wójta Gminy G. z 13 grudnia 2011 r., uchylona następnie w całości decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., która to okoliczność zdaniem organu była przyczyną niemożności obciążenia kosztami zobowiązanej spółki i przerzuceniem obowiązku ich poniesienia na wierzyciela (art. 64c § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - aktualnie t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2505, ze zm.; dalej: u.p.e.a.).

W uzasadnieniu postanowienia Naczelnik wskazał, że egzekucja została wszczęta 16 grudnia 2011 r. z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności. Do tytułów wykonawczych zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności – K1. sp. z o.o. (zawiadomienie z 15 grudnia 2011 r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności). Organ egzekucyjny wyegzekwował w całości dochodzoną należność wraz z należnymi odsetkami i kosztami egzekucyjnymi poprzez realizację zawiadomienia u dłużnika zajętej wierzytelności i tym samym postępowanie egzekucyjne w tej sprawie zostało zakończone. W toku postępowania egzekucyjnego organ naliczył koszty egzekucyjne tytułem opłaty za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej stosownie do treści art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. Dodał, że opłaty za czynności egzekucyjne (od 11.519,10 zł do 12.364,10 zł) oraz opłatę manipulacyjną (od 2.303,80 zł do 2.472,80 zł) na podstawie art. 64 § 3 i art. 64 § 6 u.p.e.a. naliczono osobno do każdego z dwunastu tytułów wykonawczych.

2.2. Postanowieniem z 6 marca 2013 r. (następnie uzupełnionym i sprostowanym) DIAS uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w części dotyczącej obciążenia wierzyciela kwotą 172.545 zł i orzekł o obciążeniu wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w wysokości 44,80 zł, a w pozostałej kwocie 172.500,20 zł – K. S.A.

Wyrokiem z 21 maja 2015 r., I SA/Gl 126/15, WSA w Gliwicach oddalił skargę dłużnej spółki na rozstrzygnięcie organu odwoławczego. Na skutek skargi kasacyjnej wyrokiem z 7 listopada 2017 r., II FSK 2924/15, NSA uchylił zaskarżony wyrok w całości i postanowienie DIAS.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy postanowieniem z 7 marca 2018 r., organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego z 11 grudnia 2012 r. Rozstrzygnięcie to zostało zaskarżone i następnie uchylone wyrokiem WSA w Gliwicach z 19 grudnia 2018 r., I SA/Gl 539/18.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy postanowieniem z 11 kwietnia 2019 r., organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego z 11 grudnia 2012 r. Rozstrzygnięcie to zostało zaskarżone i następnie uchylone wyrokiem WSA w Gliwicach z 28 sierpnia 2019 r., I SA/Gl 856/19. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd wskazał, że kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma wyrok tego Sądu z 19 grudnia 2018 r. dotyczący sposobu określania kosztów egzekucyjnych. Powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, stwierdzono, że dopóki ustawodawca nie określi maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej, organy stosujące prawo winny tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było im zarzucić naruszenia standardów określonych w tymże wyroku. W razie braku interwencji ustawodawcy do czasu ponownego orzekania w sprawie, zadaniem organu nadzoru jest zbadanie, czy koszty egzekucyjne ustalone na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a., przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP, a jeżeli nie, to organ nadzoru powinien wyartykułować, w jakim zakresie należy dokonać miarkowania kosztów egzekucyjnych. Sąd wskazał, że Trybunał nie zakwestionował możliwości określania stawek procentowo, nie nakazując tym samym stosowania stawek minimalnych, jednakże brak określenia w ustawie górnej granicy opłaty wskazanej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej nie może powodować, iż w pewnych warunkach - w wypadku należności o znacznej wartości - nastąpi całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością opłat ponoszonych za dokonanie tych czynności. Zdaniem WSA, organ nie zastosował się do wytycznych zawartych w wyroku z 19 grudnia 2018 r., I SA/Gl 539/18, naruszając art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualnie t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634, dalej: p.p.s.a.).

2.3. Realizując wytyczne WSA, organ odwoławczy zlecił organowi egzekucyjnemu uzupełnienie materiału dowodowego poprzez ustalenie czasochłonności i pracochłonności czynności egzekucyjnych dokonanych w sprawie. Pismem z 24 lutego 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. (który wstąpił w prawa i obowiązku organu egzekucyjnego) przedłożył wykaz czynności. Przyjmując dane za rok prowadzenia egzekucji (2011, dni roboczych 251) Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przedstawił m.in. zatrudnienie w etatach, średnią płac na etat, średnie koszty osobowe i rzeczowe w referacie egzekucji oraz koszty roboczogodziny w egzekucji (112,69 zł). Dalej przedstawił wykaz podjętych w przedmiotowej sprawie egzekucyjnej czynności (np. przy rejestracji tytułów wykonawczych, rejestracji podejmowanych czynności, rozliczeniu uzyskanej kwoty, wydaniu i opracowaniu postanowienia), ich czasochłonność w odniesieniu do każdej czynności (łącznie 24,5 godziny pracy), co przy uwzględnieniu stawki za 1 roboczogodzinę na poziomie 112,69 zł, doprowadziło organ do wykazania kwoty łącznie 2.760,94 zł.

Dysponując takim wyliczeniem, DIAS postanowieniem z 6 maja 2021 r., uchylił w całości rozstrzygnięcie Naczelnika z 11 grudnia 2012 r. oraz orzekł o określeniu kosztów egzekucyjnych w łącznej wysokości 144.987,50 zł i obciążył wierzyciela kwotą całości tych kosztów.

DIAS podkreślił, że z dniem 20 lutego 2021 r. na mocy art. 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1553, dalej także: ustawa nowelizująca) weszły w życie nowe przepisy regulujące kwestię kosztów egzekucyjnych. Organ zwrócił uwagę na regulacje przejściowe zawarte w ustawie i uznał, że skoro powyższe zmiany weszły w życie 20 lutego 2021 r., a koszty egzekucyjne nie zostały uregulowane przez wierzyciela do tego okresu, organ egzekucyjny zasadnie wydał 9 marca 2021 r. zawiadomienie, którym poinformował organ odwoławczy o aktualnej wysokości kosztów egzekucyjnych, powstałych w trakcie przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego, wynoszących 144.987,50 zł. Zdaniem organu, koszty te zostały prawidłowo naliczone, zgodnie z obowiązującymi i powołanymi wyżej przepisami, co też znalazło odzwierciedlenie w formie tabeli na stronie 9 postanowienia.

Końcowo DIAS zaakcentował, że skoro 20 lutego 2021 r. weszły w życie przepisy zmieniające ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania, o których mowa w art. 153 p.p.s.a., opisane w wyroku WSA w Gliwicach z 28 sierpnia 2019 r., I SA/Gl 856/19, nie są dla organu wiążące w realiach niniejszej sprawy.

Opłatę manipulacyjną oraz opłatę za czynności egzekucyjne (zajęcie wierzytelności) DIAS ustalił osobno za każdy z dwunastu tytułów wykonawczych. W odniesieniu do opłaty manipulacyjnej w każdym przypadku określił ją w wysokości 100 zł, a łącznie wyniosła ona 1.200 zł. Opłaty za czynności egzekucyjne ustalił na poziomie od 11.519,10 zł do 12.364,10 zł, a łącznie w wysokości 143.787,50 zł.

2.4. Wierzyciel w skardze do WSA na postanowienie DIAS z 6 maja 2021 r. zarzucił naruszenie:

- art. 165 w związku z art. 16 i art. 2 Konstytucji RP, poprzez określenie kosztów egzekucyjnych, których zapłata ma pochodzić z budżetu Gminy, na poziomie znacząco przewyższającym czasochłonność i pracochłonność czynności egzekucyjnych, podczas gdy w dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego i przeprowadzania czynności egzekucyjnych koszty te, zgodnie z ówczesną jednolitą interpretacją przepisów stosowaną przez NSA, obciążałyby zobowiązanego, a wskutek późniejszej diametralnej zmiany sposobu interpretacji tych przepisów, bez zmiany samych przepisów, kosztami tymi ma być obciążony wierzyciel, co prowadzi do nieuzasadnionego wzbogacenia Skarbu Państwa kosztem jednostki samorządu terytorialnego;

- art. 124 § 2 w związku z art. 126 i 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (aktualnie t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 775, dalej: k.p.a.) poprzez brak uzasadnienia faktycznego, obejmującego sposób wyliczenia poszczególnych kwot składających się na opłatę egzekucyjną;

- naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 153 p.p.s.a., poprzez pominięcie oceny prawnej i niewykonanie wskazań co do dalszego postępowania zawartych w wyroku WSA w Gliwicach z 28 sierpnia 2019 r., I SA/Gl 856/19 w zakresie, w jakim Sąd ten wskazał, że podstawą do wyliczenia opłaty egzekucyjnej w niniejszej sprawie winna być opłata obliczona przy założeniu, że postępowanie egzekucyjne było prowadzone na podstawie jednego tytułu wykonawczego.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi stwierdzono, że ujemne skutki finansowe zmiany orzecznictwa bez zmiany samych przepisów, czyli skutki błędnego przeszłego orzecznictwa, winien ponosić Skarb Państwa. Za takim stanowiskiem przemawia konstytucyjna ochrona majątku i samodzielności jednostek samorządu terytorialnego (art. 165 Konstytucji) oraz zasada demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji) odczytywana wraz z zasadą wykonywania zadań publicznych samorządu na własną odpowiedzialność (art. 16 Konstytucji) - a więc te same względy, które wziął pod uwagę Sąd Najwyższy w wyroku z 8 maja 1998 r. W związku z tym w sytuacji, gdy za uszczerbek w majątku samorządu odpowiada zmienne orzecznictwo sądów administracyjnych, które w dodatku działa z mocą wsteczną również w sprawach, które miały miejsce przed tą zmianą, ale nie zostały jeszcze prawomocnie zakończone, wówczas odpowiedzialność za skutki tych zmian winien odpowiadać Skarb Państwa.

Powyższe stanowisko winno zdaniem skarżącego spowodować obciążenie skarżącego kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości adekwatnej do czasochłonności i pracochłonności czynności egzekucyjnych, zgodnie z wiążącym w niniejszej sprawie i prawomocnym wyrokiem WSA w Gliwicach z 28 sierpnia 2019 r., I SA/Gl 856/19. Jak wynika z uzasadnienia postanowienia DIAS, organ ten poczynił w tym zakresie ustalenia, ale nie wykorzystał ich przy wydawaniu postanowienia. Obciążenie skarżącego opłatą egzekucyjną ponad rzeczywiste koszty związane z czasochłonnością i pracochłonnością organu egzekucyjnego jest jednoznaczne z przypisaniem mu skutków finansowych zmiany orzecznictwa NSA, za którą skarżący nie ponosi żadnej odpowiedzialności.

Dalej skarżący zaznaczył, że zaskarżone postanowienie dotyczy określenia kosztów postępowania egzekucyjnego. W związku z tym w ramach uzasadnienia faktycznego organ winien był wskazać sposób obliczenia poszczególnych kwot zebranych w tabeli na str. 9 uzasadnienia. Nie sposób więc zweryfikować, od jakich kwot i według jakich stawek zostały naliczone koszty zajęcia.

Następnie zaakcentowano, iż wskutek zmiany przepisów, nie stało się nieaktualne stanowisko wyrażone w drugim z wydanych w tej sprawie wyroków. Zarówno przed zmianą przepisów, jak i po tej zmianie, obowiązują regulacje, z których wynika możliwość pobierania opłat od każdego z tytułów egzekucyjnych. Wobec tego w tym zakresie nie doszło do zmiany przepisów. Przed nowelizacją był to art. 64 § 3, obecnie jest to art. 64 § 2 i § 6 u.p.e.a. W związku z tym aktualne i wiążące pozostają ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania zawarte w drugim z wyroków WSA w Gliwicach, zgodnie z którym opłaty w niniejszej sprawie powinny być naliczone jakby egzekucja była prowadzona na podstawie jednego tytułu wykonawczego.

W praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych przyjęty został pogląd, że ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego utraci moc wiążącą w wypadku zmiany stanu prawnego, ale tylko takiej zmiany, jeżeli to spowoduje, że pogląd sądu stanie się nieaktualny. Skarżący zwrócił przy tym uwagę, że art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego organ administracji publicznej orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie.

W niniejszym postępowaniu organ egzekucyjny nie zastosował się do wskazań WSA w Gliwicach i całkowicie pominął fakt, że w niniejszej sprawie nie jest okolicznością sporną to, iż postępowanie egzekucyjne było prowadzone w oparciu o 12 tytułów wykonawczych, przy czym podstawą do ich wystawienia była jedna decyzja organu podatkowego. W konsekwencji, egzekwowane było jedno zobowiązanie pieniężne a nie kilka zobowiązań. Zdaniem skarżącego świadczy o tym też fakt doręczenia zobowiązanemu wszystkich tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności pieniężnej w jednej przesyłce. Tak samo było w przypadku przesyłki skierowanej do dłużnika zajętej wierzytelności, który uznał zajęcie. Ilość tytułów wykonawczych nie może zdaniem pełnomocnika determinować wysokości kosztów egzekucyjnych, zwłaszcza że dokonane czynności obejmują zbiorczo wszystkie tytuły.

2.5. DIAS odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał argumentację, zaprezentowaną w zaskarżonym postanowieniu.

2.6. W piśmie procesowym z 30 sierpnia 2021 r. uczestnik postępowania (będący zobowiązanym w postępowaniu egzekucyjnym) uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione, akcentując w szczególności, że stanowisko skarżącego wypaczałoby podstawową rolę sądów, jaką jest wymiar sprawiedliwości. Zaznaczył też, że w pełni zgodne ze standardami demokratycznego państwa prawa jest obciążenie kasztami postępowania egzekucyjnego podmiotu, którego działania niezgodne z prawem skutkowały wszczęciem egzekucji (tj. wierzyciela).

2.7. W wyniku rozpoznania skargi wierzyciela, WSA w Gliwicach wyrokiem z 1 grudnia 2021 r., I SA/Gl 972/21 oddalił tę skargę.

2.8. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 18 grudnia 2023 r., III FSK 641/22, uchylił wyrok WSA w Gliwicach z 1 grudnia 2021 r. i przekazał sprawę temu sadowi do ponownego rozpoznania.

NSA w uzasadnieniu wyroku wskazał, że określając wysokość kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela, organ egzekucyjny winien posługiwać się uregulowaniami dotychczasowymi, tj. obowiązującymi przed wejściem w życie ustawy nowelizującej, czyli przed 20 lutego 2021 r. - z uwzględnieniem zaleceń Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 oraz pułapu maksymalnego wynikającego z art. 7 ustawy nowelizującej w odniesieniu do opłaty manipulacyjnej i art. 8 tej ustawy w kontekście opłat za czynności egzekucyjne.

W odniesieniu do art. 153 p.p.s.a. NSA zaznaczył, nawiązując w tym zakresie do skonstruowania przez skarżącego kasacyjnie zarzutów skargi kasacyjnej, że aktualnie należy uznać oceny prawne i zalecenia zawarte we wszystkich trzech prawomocnych orzeczeniach w niniejszej sprawie za niewiążące dla rozstrzygnięć podjętych po ich wydaniu.

NSA wskazał, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 28 czerwca 2016 r. o metodach obliczania kosztów egzekucyjnych wprawdzie się nie wypowiadał, niemniej z pisemnych motywów zawartych w uzasadnieniu niewątpliwie wypływa wskazówka interpretacyjna nakazująca zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością opłaty a poszczególnymi czynnościami organu egzekucyjnego ją generującymi. W ocenie NSA, jakkolwiek celem określenia maksymalnych kwot opłat możliwym było odpowiednie zastosowanie w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości, o tyle nie można podzielić poglądu, jakoby miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego. W istocie bowiem Trybunał Konstytucyjny wyraził potrzebę poddawania analizie wysokość tak oszacowanych kosztów przez pryzmat wspomnianego w wyroku z 28 czerwca 2016 r. aspektu zachowania równowagi względem chociażby nakładu pracy organu egzekucyjnego. Rozważania w zakresie opłaty manipulacyjnej w świetle omawianego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., zdaniem NSA, odnieść należy również do opłaty za dokonane czynności egzekucyjne objętej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., z zastrzeżeniem, że podstawą egzekucyjnego stanu faktycznego będzie w tym przypadku wysokość egzekwowanego świadczenia pieniężnego oraz ilość, ewentualnie różnorodność lub powtarzalność zajęć wskazanych w punkcie 4 wymienionego przepisu. Jednocześnie rozważania te na gruncie analizowanej sprawy należy zmodyfikować o tyle, o ile doznają aktualizacji wobec konieczności uwzględnienia art. 7 i 8 ustawy nowelizującej, tj. przepisów określających maksymalny pułap odpowiednio opłaty manipulacyjnej w wysokości 100 zł oraz opłaty za czynności egzekucyjne do wysokości 40.000 zł. W ocenie NSA, jeżeli więc egzekucyjny stan faktyczny, w którym wysokość opłaty ma zostać określona, wskazuje na jej niewspółmierność względem elementów (okoliczności) egzekucyjnego stanu faktycznego, a w rezultacie na nadmierną ingerencję obciążeniem administracyjnoprawnym w sprawie, można zastosować konkretną metodę obliczenia opłaty, pod warunkiem, że będzie ona odpowiednia i uzasadniona w relacji czynności, nakładu pracy i trudności indywidualnej sprawy egzekucyjnej. W powyższym kontekście formalnoprawne uzasadnienie zastosowania określonej metody obliczenia opłat, o których stanowi art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed 20 lutego 2021 r., nie jest samodzielnie tożsame z uzasadnieniem adekwatności tej metody do danej indywidualnej sprawy egzekucyjnej.

NSA wskazał, iż niezasadne było uznanie, że DIAS prawidłowo i wystarczająco odniósł się do kwestii czynników wpływających na wysokość kosztów egzekucyjnych. Organ nie był też uprawiony do wydania postanowienia w oparciu o przepisy znowelizowane obowiązujące od 20 lutego 2021 r.

NSA odniósł się również do kwestii liczenia opłat jednostkowych od każdego tytułu wykonawczego, niezależnie od tego z racji ilu decyzji wymiarowych zostały wystawione. W tej mierze uznał zarzut skargi kasacyjnej wierzyciela za zasadny. W tej materii NSA argumentował, że niewątpliwym pozostaje, iż art. 64 § 3 u.p.e.a. nie był analizowany w ramach kontroli konstytucyjnej dokonywanej przez Trybunał w ramach postępowania SK 31/14. Co więcej, decyzja, na podstawie ilu tytułów wykonawczych będzie dochodzona należność pieniężna, pozostaje wyłączną gestią wierzyciela. Jakkolwiek jednak obowiązki organu egzekucyjnego ograniczają się do przystąpienia do egzekucji i stosowania środków egzekucyjnych, bez kwestionowania wyborów wierzyciela w omawianym zakresie, w szczególności bez możliwości zwrotu wniosku egzekucyjnego li tylko przez wzgląd na wielość tytułów wykonawczych, wobec mnogości i powtarzalności tych samych czynności egzekucyjnych wobec każdego z tytułów wykonawczych, okoliczność ta winna znajdywać każdorazowo odzwierciedlenie w wysokości naliczanych opłat, w tym opłaty manipulacyjnej. Zarysowany problem zdaje się być tym bardziej doniosły prawnie zważywszy na okoliczność, że przyjęcie takiej praktyki prowadziłoby do ominięcia wytycznych Trybunału Konstytucyjnego, albowiem stanowiłoby próbę obejścia zaleceń poprzez alternatywne rozwiązanie sprowadzające się do stosowania limitów maksymalnych oddzielnie do opłat obliczonych od każdego z wystawionych tytułów wykonawczych, których suma swobodnie mogłaby przekraczać pułapy maksymalne, w tym wynikające z stosowania per analogiam art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., przy uwzględnieniu pułapów maksymalnych tych opłat wprowadzonych przez art. 7 i 8 ustawy nowelizującej. Jakkolwiek sumaryczna kwota przekroczyć pułapu nie musi, samo stworzenie takiej możliwości świadczy o konieczności zanegowania poglądu, jakoby miarkowanie maksymalnej stawki spornej opłaty dotyczyło wyłącznie sytuacji, gdy opłata ta przekroczyłaby granice opisane w wyroku Trybunału tylko w stosunku do danego tytułu wykonawczego, a nie ich zbioru.

Poza tym, NSA odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej nawiązujących do obciążenia kosztami egzekucyjnymi Wójta Gminy jako podmiotu publicznego, a ostatecznie gminy, stanął na stanowisku, że z art. 64c § 4 u.p.e.a. wynika wprost zasada ponoszenia kosztów egzekucyjnych przez wierzyciela niezależnie od tego, kim jest i jak istotne działania publiczne wykonuje, jeżeli koszty te nie mogą zostać ściągnięte od zobowiązanego. Przepis nie wymienia wskazania przyczyn niemożliwości ściągnięcia kosztów egzekucyjnych od dłużnika. W takiej sytuacji wierzyciel nie tylko nie odzyskuje należności od dłużnika, ale także zostaje obciążony kosztami egzekucji. Zasadą pozostaje więc, że koszty egzekucyjne powstałe w prawidłowo wszczętym i prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym obciążają wierzyciela, ponieważ to on ponosi ryzyko wszczęcia i prowadzenia takiego postępowania na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego w oparciu o nieostateczną decyzję podatkową. Przyjęcie odmiennego stanowiska byłoby zaś niemożliwe do pogodzenia ze standardami demokratycznego państwa prawnego, albowiem obowiązek poniesienia ciężaru kosztów egzekucyjnych przez wierzyciela jest więc bezpośrednią konsekwencją naruszeń prawa, jakiego się dopuścił, tj. wydania niezgodnej z prawem decyzji wymiarowej i wystąpienia o jej przymusowe wykonanie. Rozróżnianie zaś osoby wierzyciela na publicznego i prywatnego oraz będące konsekwencją tegoż podziału różne stosowanie art. 64c § 4 u.p.e.a. w zależności od statusu wierzyciela stanowiłoby wyraz nieposzanowania konstytucyjnej zasady równości wobec prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny ponownie rozpoznając sprawę zważył, co następuje.

3. W aktualnej sytuacji prawnej kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podlega postanowienie DIAS z 6 maja 2021 r. Sąd stwierdza, że choć nie wszystkie zarzuty skargi i podniesione w niej argumenty uznać można za zasadne, to zaskarżone postanowienie narusza prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie go z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz lit. c) p.p.s.a.

4. Sąd zaznacza również, że w niniejszej sprawie orzeka będąc związany wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 grudnia 2023 r., III FSK 641/22, na mocy którego uchylono wyrok WSA w Gliwicach z 1 grudnia 2021 r., I SA/Gl 972/21.

Zgodnie z art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez NSA. Istotą związania wykładnią prawa wyrażoną przez sąd odwoławczy jest zapewnienie większej jednolitości orzecznictwa oraz ograniczenie ponownego zaskarżenia orzeczenia wydanego przez sąd pierwszej instancji.

W kontekście art. 190 p.p.s.a. należy podkreślić, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny granice sprawy podlegają zaś zawężeniu do granic, w jakich NSA rozpoznał skargę kasacyjną (por. B. Dauter [w:] A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 190).

5.1. NSA w wyroku z 18 grudnia 2023 r., III FSK 641/22 wskazał, że organ egzekucyjny określając wysokość kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela, powinien posługiwać się uregulowaniami dotychczasowymi, tj. obowiązującymi przed 20 lutego 2021 r., tyle że z uwzględnieniem zaleceń Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z 28 czerwca 2016 r. o sygn. SK 31/14 oraz pułapu maksymalnego wynikającego z art. 7 ustawy nowelizującej w odniesieniu do opłaty manipulacyjne i art. 8 tej ustawy w kontekście opłat za czynności egzekucyjne.

Tymczasem DIAS w kontrolowanym obecnie postanowieniu z 6 maja 2021 r. przyjął, że zasadne jest określenie wysokości spornych kosztów egzekucyjnych na podstawie nowych przepisów, tj. obowiązujących od 20 lutego 2021 r. Błędnie zastosował zatem powołany w części wstępnej postanowienia art. 64c § 7 u.p.e.a. w brzmieniu od 20 lutego 2021 r. Zatem już z tego powodu postanowienie DIAS z 6 maja 2021 r. podlega uchyleniu.

5.2. NSA stwierdził, że zasadnie argumentuje strona skarżąca w zakresie zagadnienia liczenia określonych opłat jednostkowych od każdego tytułu wykonawczego, na podstawie którego prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, niezależnie od okoliczności, z racji ilu decyzji wymiarowych zostały one wystawione. Przyjęcie praktyki zastosowanej przez organ, tj. mechaniczne liczenie wysokości kosztów egzekucyjnych oddzielenie wobec każdego tytułu wykonawczego mogłoby prowadzić do ominięcia wytycznych Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14.

Tymczasem DIAS w zaskarżonym postanowieniu zastosował właśnie wykładnię, która została negatywnie oceniona przez NSA. Wyliczenie wysokości kosztów egzekucyjnych organ przedstawił w tabeli na stronie 9 postanowienia, odrębnie wobec każdego z 12 tytułów wykonawczych, a następnie zsumował uzyskane kwoty. Także i ta wada powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego postanowienia, jako naruszającego art. 7 i art. 8 ustawy nowelizującej w związku z art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (aktualnie t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 70, ze zm.).

5.3. Zaskarżone postanowienie DIAS podlega uchyleniu również i z tego powodu, że organ niewystarczająco, a w zasadzie w ogóle, nie odniósł się do kwestii czynników wpływających na wysokość ustalonych kosztów egzekucyjnych.

Jak wskazał NSA w wyroku z 18 grudnia 2023 r., III FSK 641/22, ustalone koszty egzekucyjne powinny wyrażać adekwatność względem czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, w tym poziom ich skomplikowania, poniesiony nakład pracy przy egzekwowaniu należności, efektywność postępowania. Jak wskazano wyżej, DIAS nie był uprawniony do wydania zaskarżonego postanowienia w oparciu o przepisy u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym od 20 lutego 2021 r. - wobec tego organ ten nie rozważył, czy została zachowana racjonalna zależność między ustaloną wysokością opłat a czynnościami egzekucyjnymi dokonanymi w sprawie, za podjęcie których sporne opłaty zostały naliczone, tak aby nie stały się sankcją pieniężną, zważywszy dodatkowo na okoliczność, że poza naliczanymi opłatami manipulacyjnymi i opłatami za poczynione działania egzekucyjne, pokrywane pozostają również wydatki organu prowadzącego postępowanie (art. 64b u.p.e.a.).

Przy miarkowaniu opłat, których górne granice, wobec przepisów przejściowych zawartych w art. 7 i art. 8 ustawy nowelizującej powinno się określić na poziomie 100 zł dla opłaty manipulacyjnej oraz 40.000 zł dla opłaty za czynność egzekucyjną, należało mieć zatem również na uwadze, w którym miejscu przebiega granica pomiędzy elementami składającymi się i rzutującymi na wysokość wydatków wyszczególnionych w art. 64b u.p.e.a., a odrębnie opłaty manipulacyjnej będącej zryczałtowaną formą opłaty za samą okoliczność wszczęcia postępowania egzekucyjnego i kosztami wynikającymi z poszczególnych czynności podjętych celem efektywnego wyegzekwowania dłużnych kwot (chodzi w szczególności o koszt pracy pracownika, zużywanego prądu, wody, sprzątania, ochrony, sprzętu komputerowego, koszt certyfikatów niezbędnych do obsługi systemu OGNIVO oraz innych systemów elektronicznych, wydruku dokumentów, zużycia materiałów biurowych, wysyłki korespondencji). Ustaleniu powinny podlegać chociażby okoliczności, czy egzekwowane środki w wyniku zastosowania określonych czynności egzekucyjnych wpływały sukcesywnie przez określony przedział czasowy (czy też nastąpiło zbiorcze, jednorazowe przekazanie środków) lub czy w sprawie koniecznym było rozdzielanie wyegzekwowanych kwot wobec wielości wierzycieli, jak również jakie czynności techniczne po stronie organu odwoławczego podjęte czynności egzekucyjne generowały. Powyższe elementy egzekucyjnego stanu faktycznego były niezbędne do ustalenia, celem należytego wypracowania wspominanej przez Trybunał Konstytucyjny wypadkowej interesów państwa, przejawiającej się w otrzymywaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne i koniecznością utrzymywania aparatu egzekucyjnego a ochroną podmiotów przed nadmiernym jego fiskalizmem, nieuzasadnionym realiami konkretnej sprawy egzekucyjnej.

W zaskarżonym postanowieniu DIAS naprowadzonych ostatnio okoliczności nie uwzględnił. Co więcej, zasadnie podnosi się w tej mierze w skardze naruszenie art. 124 § 2 w zw. z art. 126 i art. 107 § 3 k.p.a. (w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia wbrew powołanym regulacjom nie zawiera wyjaśnienia jakimi kryteriami kierował się organ ustalając wysokość opłat za czynności egzekucyjne w kwotach od 11.519,10 zł do 12.364,10 zł. Trafnie zatem podnosi skarżący, że nie można zweryfikować od jakich kwot i według jakich stawek zastały naliczone koszty zajęcia. Sąd zauważa ponadto, że chociaż DIAS zlecił Naczelnikowi Urzędu Skarbowego uzupełnienie materiału dowodowego poprzez ustalenie czasochłonności i pracochłonności czynności egzekucyjnych w tej sprawie, a następnie uzyskał stosowne wyliczenia wskazujące na poniesione koszty w wysokości 2.760,94 zł, to w żaden sposób nie odniósł się do tej części materiału dowodowego.

6. Natomiast jako niezasadny Sąd ocenia zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organ art. 165 w zw. z art. 16 i art. 2 Konstytucji RP. W tym wątku sprawy wypowiedział się NSA w wyroku z 18 grudnia 2023 r., III FSK 641/22, co determinuje związanie Sądu pierwszej instancji na podstawie art. 190 p.p.s.a. Przypomnieć zatem należy, że w zakresie obciążenia kosztami egzekucyjnymi Wójta Gminy, jako podmiotu publicznego, a ostatecznie gminy, Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że z art. 64c § 4 u.p.e.a. wynika wprost zasada ponoszenia kosztów egzekucyjnych przez wierzyciela, niezależnie od tego kim jest i jak istotne działania publiczne wykonuje, jeżeli koszty te nie mogą zostać ściągnięte od zobowiązanego. Przepis nie wskazuje przyczyn niemożliwości ściągnięcia kosztów egzekucyjnych od dłużnika. W takiej sytuacji wierzyciel nie tylko nie odzyskuje należności od dłużnika, ale także zostaje obciążony kosztami egzekucji. Zasadą pozostaje więc, że koszty egzekucyjne powstałe w prawidłowo wszczętym i prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym obciążają wierzyciela, ponieważ to on ponosi ryzyko wszczęcia i prowadzenia takiego postępowania na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego w oparciu o nieostateczną decyzję podatkową. Przyjęcie odmiennego stanowiska byłoby niemożliwe do pogodzenia ze standardami demokratycznego państwa prawnego, albowiem obowiązek poniesienia ciężaru kosztów egzekucyjnych przez wierzyciela jest więc bezpośrednią konsekwencją naruszeń prawa, jakiego się dopuścił, tj. wydania niezgodnej z prawem decyzji wymiarowej i wystąpienia o jej przymusowe wykonanie. Rozróżnianie zaś osoby wierzyciela na publicznego i prywatnego oraz będące konsekwencją tegoż podziału różne stosowanie art. 64c § 4 u.p.e.a. w zależności od statusu wierzyciela stanowiłoby wyraz nieposzanowania konstytucyjnej zasady równości wobec prawa.

7. W postępowaniu ponownym DIAS uwzględni wykładnię przepisów prawa poczynioną przez NSA w wyroku z 18 grudnia 2023 r., III FSK 641/22, a także przez WSA w niniejszym uzasadnieniu.

Określając wysokość kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela, organ egzekucyjny posłuży się zatem uregulowaniami u.p.e.a. obowiązującymi do 19 lutego 2021 r., jednakże z uwzględnieniem zaleceń Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z 28 czerwca 2016 r. o sygn. SK 31/14, a ponadto pułapu maksymalnego, wynikającego z art. 7 ustawy nowelizującej - w odniesieniu do opłaty manipulacyjnej oraz art. 8 tej ustawy - w kontekście opłat za czynności egzekucyjne.

Jednak przede wszystkim organ zobowiązany będzie do odniesienia się do kwestii adekwatności ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych w sprawie, poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności oraz efektywności postępowania.

Przy czym, w ww. aspektach sprawy organ powinien również uwzględnić, że choć czynności podejmowano w odniesieniu do 12 tytułów wykonawczych, to jednak mnogość i powtarzalność tych samych czynności egzekucyjnych, podejmowanych na skutek wydania jednej decyzji wymiarowej w (rocznym) podatku od nieruchomości powinna znajdować odzwierciedlenie w wysokości naliczanych opłat, w tym opłaty manipulacyjnej.

8. O kosztach postępowania przed sądem pierwszej instancji orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 580 zł złożył się wpis od skargi (100 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego (480 zł) ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1935).