Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 726/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183 § 1 i 2, art. 141 § 4, art. 106 § 3
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 7, art. 77, art. 78 § 1 i 2, art. 77 § 1, art. 8, art. 6, art. 84 § 1, art. 76 § 1, art. 68 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1491
law: Ustawa z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego
article: art. 26 § 5 pkt 2, art. 18, art. 67 § 1 i § 2 pkt 9, art. 89 § 1 i 2.
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia del. WSA Krzysztof Przasnyski (sprawozdawca), Protokolant Ewa Gil, po rozpoznaniu w dniu 28 listopada 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 209/22 w sprawie ze skargi D. F. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 listopada 2021 r. nr 1401-IEE2.711.1.159.2021.5.MS w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 209/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę D. F. (dalej jako: "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej

w Warszawie z dnia 29 listopada 2021 r. w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej wierzytelności przez dłużnika zajętej wierzytelności. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła Skarżąca reprezentowana przez radcę prawnego zaskarżając ten wyrok w całości.

Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie:

1. przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 7 w zw. z art. 77 w zw. z art. 78 § 1 i 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1491, dalej jako: "k.p.a.") w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez uznanie przez Sąd za zgodne z prawem zaniechanie przez organ dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, tj.: nie podjęcie czynności zmierzających do zbadania czy podpis na potwierdzeniach odbioru zajęć wierzytelności jest podpisem Skarżącej, co powinno nastąpić z urzędu wobec zakwestionowania podpisów przez Skarżącą;

2. przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 26 § 5 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U.

z 2021 r. poz. 1005, dalej jako: "u.p.e.a.") poprzez pominięcie, że zawiadomienia o zajęciu wierzytelności nie zostały skutecznie doręczone Skarżącej, a więc nie doszło do skutecznego zajęcia wierzytelności, co wyłącza możliwość ustalenia kwoty nieprzekazanej;

3. przepisów art. 67 § 1 i § 2 pkt 9 u.p.e.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przesłanie zawiadomień o zajęciu wierzytelności nie spełniających wymogów opisanych w art. 67 § 2 pkt. 9 u.p.e.a., tj. bez odcisku pieczęci organu egzekucyjnego, czego skutkiem jest, że zajęcie było bezskuteczne, a po stronie skarżącej nie powstał obowiązek przekazania środków pieniężnych na rachunek organu egzekucyjnego;

4. przepisów prawa materialnego, tj. przepisów art. 89 § 1 i 2 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że organ dokonał skutecznego zajęcia wierzytelności zobowiązanego wobec Skarżącej w sytuacji, gdy żadne wierzytelności w momencie rzekomego doręczenia powiadomień o zajęciu wierzytelności nie istniały ani nie powstały w późniejszym czasie oraz nie uwzględnienie przy ustaleniu wysokości kwoty nieprzekazanej wierzytelności dat poszczególnych zawiadomień

i dat w jakich miały powstać rzekome wierzytelności A. [...]

i bezpodstawne przypisanie Skarżącej całej sumy obrotów za 2018 rok z A. [...] jako nieprzekazanych wierzytelności;

5. przepisów art. 71 a i art. 72b u.p.e.a. poprzez uwzględnienie ustaleń postępowania kontrolnego prowadzonego przez Urząd Skarbowy w [...], pomimo że do ustaleń zostały zgłoszone zastrzeżenia i zastrzeżeń tych organ nie tylko, że nie uwzględnił, to nawet nie podjął próby wyjaśnienia;

6. przepisów art. 13 u.p.e.a. poprzez nie potraktowanie pisma Skarżącej o niemożności przekazania środków pieniężnych jako wniosku o zwolnienie spod egzekucji i nie rozpoznanie tego wniosku, co ma wpływ na zaskarżone postanowienie;

7. przepisów art. 8 k.p.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a,, tj. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie - zasada informowania, poprzez zlekceważenie dowodów zgromadzonych w sprawie, a ustalenie stanu faktycznego i prawnego o bliżej niesprecyzowane przez organ dowody oraz poprzez przedwczesne wydanie postanowienia bez oczekiwania na kolejne dowody jakie ma złożyć strona i bez odebrania stanowiska strony w istotnych kwestiach dotyczących rzekomo dokonanych zajęć oraz poprzez nie powiadomienie przez organ o zakończeniu postępowania i możliwości zapoznania się z aktami sprawy,

co uniemożliwiło stronie zgłoszenie odpowiednich wniosków dowodowych;

8. przepisów art. 7 w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., tj. zasady prawdy obiektywnej, poprzez zaniechanie podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i wydanie postanowienia w oparciu o bliżej niesprecyzowane dowody, a pominięcie już zgromadzonych dowodów i zaniechanie zgromadzenia dowodów, które dodatkowo potwierdziłyby fakt, że nie doszło do skutecznego zajęcia wierzytelności, a w szczególności nie podjęcia inicjatywy dowodowej w celu sprawdzenia do kogo należą podpisy na potwierdzeniu odbioru zawiadomień o zajęciu wierzytelności;

9. przepisów postępowania, mających wpływ na treść wyroku, a mianowicie art. 84 § 1 k.p.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez zaniechanie dopuszczenia dowodu z opinii biegłego z zakresu autentyczności pisma ręcznego i rozstrzygnięcie przez Sąd, że podpisy na potwierdzeniach doręczenia zawiadomień o zajęciu wierzytelności są podpisami złożonymi przez skarżącą, w sytuacji gdy jest oczywiste, że Sąd nie ma wiedzy specjalnej do rozstrzygnięcia kwestii autentyczności podpisu;

10. art. 138 § 1 k.p.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia organu I instancji przez organ II instancji w przypadku, gdy w zaistniałym stanie faktycznym i prawnym, wspomniane orzeczenie nie powinno się ostać.

Mając na uwadze powyższe, wniesiono o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uwzględnienie żądania skargi, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu celem jej ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej od organu kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Ponadto Skarżąca wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu autentyczności pisma ręcznego na okoliczność, że podpisy na potwierdzeniach odbioru korespondencji (zawiadomienia o zajęciu wierzytelności) kierowanej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] do Skarżącej nie są podpisami złożonymi przez Skarżącą, a więc, że zajęcia wierzytelności nie zostały jej doręczone.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie skorzystał

z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

W zarzutach skargi kasacyjnej jej autor kwestionuje zaaprobowaną przez Sąd I instancji okoliczność, że Skarżąca bezpodstawnie uchyliła się od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu, a w konsekwencji zasadność postanowienia w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej wierzytelności przez dłużnika zajętej wierzytelności. W ocenie Skarżącej, w sprawie nie doszło do skutecznego zajęcia wierzytelności jaką wobec niej ma dłużnik - spółka A. [...]. Ponadto kwestionuje ona doręczenie kolejnych zawiadomień o zajęciu wierzytelności oraz twierdzi, że nie istniały żadne wierzytelności ww. spółki wobec niej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzut naruszenia art. 7 w zw. z art. 77 w zw. z art. 78 § 1 i 2 k.p.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. należy ocenić jako bezzasadny, albowiem Sąd I instancji w sposób prawidłowy uznał, że wydając zaskarżone postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie naruszył norm postępowania zawartych w przywołanych w skardze kasacyjnej przepisach. W sprawie prawidłowo dokonano analizy zebranego materiału dowodowego. Właściwie Sąd I instancji uznał, że wydając zaskarżone postanowienie, organ merytorycznie rozstrzygnął sprawę, ustalając niesporny stan faktyczny i dokonał oceny mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, wydanie kwestionowanego postanowienia poprzedzone zostało dokładnym wyjaśnieniem wszystkich istotnych okoliczności sprawy.

Stosownie do art. 7 k.p.a., w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli.

Konkretyzację tej zasady stanowi art. 77 § 1 k.p.a., zgodnie z którym organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Wynikająca z tego przepisu zasada zupełności materiału dowodowego nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego.

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku prawidłowo ocenił, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie był kompletny, a zebrane dowody wystarczające do podjęcia rozstrzygnięcia. Zasada zupełności materiału dowodowego nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia czy wówczas, gdy ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego z innych dowodów poza ujawnionymi. Samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia.

Działania podejmowane w ramach art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. mają na celu dokonanie ustaleń, pozwalających na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego. Oznacza to, że to normy prawa materialnego wskazują, jakie fakty mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, wyznaczają tym samym zakres postępowania dowodowego i zakres ustaleń faktycznych koniecznych dla załatwienia sprawy. Tak więc postępowanie dowodowe przeprowadza się w celu ustalenia okoliczności, które rzeczywiście mogą mieć znaczenie prawne dla sprawy, a nie w celu poszukiwania ewentualnych okoliczności, które mogą zaprzeczyć dotychczasowym ustaleniom. W konsekwencji oznacza to, że w przypadku posiadania przez stronę wiedzy co do innych okoliczności niż ustalone przez organ, nie może ona pozostawać bierna i powinna podjąć działania w celu wykazania prawdziwości swoich twierdzeń (por. wyroki NSA z dnia: 7 lipca 2015 r., sygn. akt II GSK 1449/14; 11 stycznia 2022 r., sygn. akt II GSK 2443/21; 20 stycznia 2022 r., sygn. akt III OSK 1185/21).

Zaskarżone postanowienie zostało podjęte na podstawie i w granicach prawa. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, w sprawie nie mogło również dojść do naruszenia, art. 8 k.p.a. O naruszeniu tego przepisu i zawartej w nim normy nakazującej organom administracji publicznej prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania, nie może stanowić podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez stronę. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni.

Z zasady pogłębiana zaufania obywateli do organów państwa, wyrażonej w art. 8 k.p.a., wynika przede wszystkim wymóg praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania i rozstrzygnięcia sprawy przez organ administracji publicznej, co jest zasadniczą treścią zasady praworządności (art. 6 k.p.a.). Tylko postępowanie odpowiadające takim wymogom i akty wydane w wyniku tak przeprowadzonego postępowania, mogą wzbudzać zaufanie obywateli do organów administracji publicznej nawet wtedy, gdy akty administracyjne nie uwzględniają ich żądań. W celu realizacji tej zasady, konieczne jest przede wszystkim ścisłe przestrzeganie prawa, zwłaszcza w zakresie dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, ustosunkowania się do żądań i twierdzeń stron oraz uwzględniania w decyzji zarówno interesu społecznego, jak i słusznego interesu obywateli. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie Sąd pierwszej I uznał, że postępowanie zakończone wydaniem zaskarżonego postanowienia spełniało wszystkie opisane wyżej cechy.

Organy obu instancji, jak i Sąd I instancji rozpoznając sprawę, ze swych obowiązków dowodowych i ich oceny się wywiązały, co w konsekwencji świadczy o niezasadności stawianych w skardze kasacyjnej zarzutów. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy, skoro organy nie dysponowały wiarygodnymi dowodami mogącymi podważać autentyczność podpisu Skarżącej na potwierdzeniu odbioru zawiadomień o zajęciu wierzytelności, to nie można im skutecznie zarzucać naruszenia zasad postępowania dowodowego i dowolnej oceny stanu faktycznego sprawy.

Wbrew stanowisku Skarżącej nie naruszono przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten nie może służyć kwestionowaniu prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, czy też stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwałę NSA z dnia 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2009 r., II FSK 568/08). Uchybienie to musi mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. jest przepisem proceduralnym, regulującym wymogi uzasadnienia. W ramach rozpatrywania zarzutu naruszenia tego przepisu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami wynikającymi z powyższej normy prawnej. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska strony przeciwnej, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Sąd I instancji wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz rozpoznał sprawę sądowoadministracyjną zgodnie z jego kontrolnymi kompetencjami, a konstrukcja uzasadnienia sprawia, że zaskarżony wyrok poddaje się kontroli sądowoadministracyjnej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, sporządzone przez Sąd I instancji uzasadnienie wyroku odpowiada wymogom określonym we wskazanej regulacji, gdyż zawiera wszystkie wymagane elementy, dlatego też nie został naruszony przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. W związku z powyższym, zarzut zawarty w pkt 10 petitum skargi kasacyjnej nie mógł odnieść pożądanego przez Skarżącą skutku.

Co do kwestii zarzutu naruszenia art. 84 § 1 k.p.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez zaniechanie dopuszczenia dowodu z opinii biegłego z zakresu autentyczności pisma ręcznego i rozstrzygnięcie przez Sąd, że podpisy na potwierdzeniach doręczenia zawiadomień o zajęciu wierzytelności są podpisami złożonymi przez Skarżącą, należy wskazać, że zgodnie z art. 84 § 1 k.p.a., gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ administracji publicznej może zwrócić się do biegłego lub biegłych o wydanie opinii.

W świetle powyższego przepisu powołanie przez organ biegłego należy uznać za uzasadnione, jeśli w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. Jednakże oceny w tym zakresie dokonuje organ administracji uwzględniając okoliczności danej sprawy, wymagany zakres ustaleń, stopień ich skomplikowania. Powołanie biegłego ma zatem charakter fakultatywny i zależy od uznania organu prowadzącego postępowanie. Wykorzystanie tego środka dowodowego jest zasadne, gdy dla prawidłowego załatwienia sprawy, ze względu na poziom jej skomplikowania, wymagane są wiadomości, którymi nie dysponuje organ. Brak jest zatem obowiązku po stronie organu powoływania biegłych, którzy zweryfikowaliby jego stanowisko i wyniki ustaleń w sprawie. To strona kwestionująca te ustalenia może posłużyć się dowodami wskazującymi na okoliczności, których istnienie bądź ich brak pragnie wykazać.

W sytuacji, gdy stan faktyczny nie wymaga ekspertyzy - jak miało to miejsce w realiach niniejszej sprawy - ale jedynie oceny w świetle posiadanej wiedzy w zakresie właściwości organu, zbędne jest przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego (por. wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. akt II OSK 1052/15).

Bezzasadny okazał się zarzut naruszenia art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a., wywodzony z twierdzenia, że zawiadomienia o zajęciu wierzytelności nie zostały skutecznie doręczone Skarżącej, a więc nie doszło do skutecznego zajęcia wierzytelności, co wyłącza możliwość ustalenia kwoty nieprzekazanej.

Zgodnie z treścią art. 39 k.p.a., stosowanego w postępowaniu egzekucyjnym na podstawie art. 18 u.p.e.a., organ administracji publicznej doręcza pisma za pokwitowaniem przez operatora początkowego w rozumieniu ustawy dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe (Dz. U. z 2016 r. poz. 1113, 1250, 1823 i 1948), przez swoich pracowników lub przez inne upoważnione osoby lub organy.

Dowodem doręczenia przesyłki doręczanej poprzez operatora pocztowego jest pocztowy dowód doręczenia przesyłki, który musi spełniać przewidziane w nich wymogi co do formy i treści. Tym samym pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 76 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. potwierdzającym fakt i datę doręczenia, zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości. Domniemanie to może zostać obalone, jednak nie wystarczy do tego samo twierdzenie - jak czyni to Skarżąca - że widniejący podpis nie jest podpisem adresata (por. wyroki NSA z dnia 27 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1411/12, z dnia 23 stycznia 2013 r., sygn. akt I GSK 16/13, postanowienie NSA z dnia 31 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 1929/09). Skuteczne zakwestionowanie dokumentów urzędowych wymaga przeprowadzenia stosownego kontrdowodu z inicjatywy strony toczącego się postępowania (por. wyrok NSA z dnia 18 lipca 2007 r., sygn. akt I OSK 1704/06).

W aktach sprawy znajdują się zwrotne potwierdzenia odbioru z podpisem Skarżącej. Widnieje na nich podpis "F." i data. Powyższe zawiadomienia zostały doręczone w następujących dniach: 25 czerwca 2018 r., 20 września 2018 r., 17 października 2018 r., 2 listopada 2018 r., 8 stycznia 2019 r. i 4 lutego 2019 r. Przy czym organ ocenił, że podpisy widniejące na potwierdzeniach odbioru nie różniły się od podpisów Skarżącej pod pismami składanymi w toku postępowania. Z oznaczeń dokonanych przez doręczyciela na ww. potwierdzeniach odbioru wynika, że każda z przesyłek została doręczona adresatowi, tj. Skarżącej.

W takiej sytuacji na aprobatę zasługiwał pogląd Sądu I instancji, że gdy z dokumentów w postaci zwrotnych potwierdzeń odbioru wynika, że zostały one odebrane przez adresata, to chcąc obalić domniemanie doręczenia, Skarżąca winna przedstawić stosowne kontrdowody. Tymczasem Skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu na potwierdzenie tezy o nieskutecznym doręczeniu zawiadomień. Twierdzenie, że podpis widniejący na urzędowych zwrotnych potwierdzeniach odbioru nie jest podpisem Skarżącej, nie zostało w żaden sposób uprawdopodobnione. Zatem w okolicznościach rozpoznawanej sprawy domniemanie prawdziwości dowodów doręczenia Skarżącej zawiadomień o zajęciu wierzytelności nie zostało obalone, a samo podniesienie wątpliwości czy podpis na potwierdzeniu odbioru jest podpisem Skarżącej, nie było wystarczające do przeprowadzenia z urzędu dowodu z opinii biegłego z zakresu autentyczności pisma ręcznego. Wprawdzie bowiem w postępowaniu administracyjnym (egzekucyjnym) organy mają obowiązek zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, to jednak nie oznacza to przerzucania na nie całego ciężaru dowodzenia w sprawie. Dlatego, w świetle treści dokumentów urzędowych w postaci potwierdzeń odbioru, mających walor szczególnej mocy dowodowej, prawidłowo Sąd I instancji ocenił działania organu odwoławczego, że Skarżąca otrzymała przedmiotowe zawiadomienia o zajęciu wierzytelności we wskazywanych przez organy datach.

Bezzasadny okazał się zarzut naruszenia art. 67 § 1 i § 2 pkt 9 u.p.e.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przesłanie zawiadomień o zajęciu wierzytelności, niespełniających wymogów opisanych w art. 67 § 2 pkt. 9 u.p.e.a., tj. bez odcisku pieczęci organu egzekucyjnego, czego skutkiem jest, że zajęcie było bezskuteczne, a po stronie skarżącej nie powstał obowiązek przekazania środków pieniężnych na rachunek organu egzekucyjnego. Przedmiotowe zawiadomienia o zajęciu, znajdujące się w aktach sprawy, posiadają stosowne pieczęcie oraz informacje (wezwania) i pouczenia dla dłużnika zajętej wierzytelności.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, bezzasadny okazał się zarzut naruszenia art. 89 § 1 i 2 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że organ dokonał skutecznego zajęcia wierzytelności zobowiązanego wobec Skarżącej w sytuacji, gdy żadne wierzytelności w momencie rzekomego doręczenia powiadomień o zajęciu wierzytelności nie istniały ani nie powstały w późniejszym czasie.

Podzielić bowiem należy ocenę wyrażoną w zaskarżonym wyroku, że z dokumentów urzędowych w postaci Jednolitych Plików Kontrolnych wynika jednoznacznie, że w okresie, kiedy dokonywane były sporne zajęcia wierzytelności Skarżąca dokonała wpłat na rzecz spółki A. [...] w łącznej kwocie 427 443,45 zł, a wysokość tych wpłat nie była kwestionowana przez nią w toku postępowania. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, nie można przyjąć, że dokonanie powyższych wpłat nie było wynikiem wywiązania się przez Skarżącą z zobowiązania – zaspokojenia wierzytelności spółki A. [...]. Twierdzenia Skarżącej, według których wpłaty dokonywane na rzecz spółki A. stanowiły zaliczki, nie zostały w jakikolwiek sposób potwierdzone w toku postępowania. Na aprobatę zasługuje przy tym stanowisko, że nawet gdy – jak twierdzi Skarżąca – przedmiotowe wpłaty były dokonywane tytułem zaliczek, to nie ma podstaw do uznania, że nie istniała wierzytelność spółki A. [...]. Wpłata zaliczki (o ile sporne wpłaty miały taki charakter) stanowi wykonanie umowy – zaspokojenie wierzytelności o zapłatę zaliczki. Zaliczka stanowi część ceny i jest wpłacana na poczet przyszłych należności. Z akt sprawy wynika, że Skarżącą i spółkę A. łączyła umowa wzajemna, w oparciu o którą Skarżąca miała wierzytelność o wykonanie usługi, a spółka wobec Skarżącej – wierzytelność o dokonanie zapłaty, w tym również – o zapłatę zaliczki na poczet tej zapłaty. W tych okolicznościach wspomniany zarzut nie mógł odnieść pożądanego przez Skarżącą skutku.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut Skarżącej określony w pkt 5 petitum skargi kasacyjnej, tj. naruszenie przepisów art. 71a i art. 72b u.p.e.a. poprzez uwzględnienie ustaleń postępowania kontrolnego prowadzonego przez Urząd Skarbowy w [...], pomimo że do ustaleń zostały zgłoszone zastrzeżenia.

Zauważyć trzeba, że pierwszy z zarzucanych przepisów u.p.e.a. zawiera kilka jednostek redakcyjnych, natomiast Skarżąca nie wskazała, której z nich zarzut dotyczy. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną w takim zakresie, w jakim możliwe było przyporządkowanie uzasadnienia skargi kasacyjnej do zarzutów z jej petitum oraz w jakim zarzuty mogły być rozpoznane.

Jak trafnie podkreślił Sąd I instancji, w aktach sprawy znajduje się protokół, który odpowiada warunkom formalnym, o których mowa w art. 68 § 1 k.p.a., tj. wynika z niego, kto, kiedy, gdzie i jakich czynności dokonał, kto i w jakim charakterze był przy tym obecny, co i w jaki sposób w wyniku tych czynności ustalono i jakie uwagi zgłosiły obecne osoby. Wskazano w nim, kto przeprowadził kontrolę u dłużnika zajętej wierzytelności – D. F., która była obecna przy tych czynnościach.

Protokół zawiera ustalenia poczynione w oparciu o oświadczenia dłużnika zajętej wierzytelności. Został podpisany przez kontrolującego oraz przez Skarżącą wraz z adnotacją o otrzymaniu protokołu kontroli i datą - 16 lipca 2019 r. Spełniony został zatem wymóg doręczenia kopii protokołu dłużnikowi zajętej wierzytelności, stosownie do art. 71a § 6 u.p.e.a. Słusznie ocenił Sąd I instancji, że wymogowi temu czyni zadość doręczenie wydruku komputerowego, w sytuacji gdy jego treść jest tożsama z treścią protokołu. Skarżąca nie zgłosiła wyjaśnień czy zastrzeżeń w terminie 14 dni od doręczenia kopii protokołu, nie zgłosiła ich również w toku czynności kontrolnych. Wszelkie zastrzeżenia do protokołu kontroli zostały przez Skarżącą zgłoszone po upływie wskazanego terminu 14 dni, który Skarżąca błędnie liczy od daty przekazania jej kolejnych kopii protokołu kontroli. Właściwie więc wskazał Sąd I instancji, że prawidłowe doręczenie kopii protokołu, zgodne z treścią art. 71a § 6 u.p.e.a., miało miejsce 16 lipca 2019 r.

W konsekwencji nie doszło naruszenia art. 71b u.p.e.a., gdyż przeprowadzona przez organ egzekucyjny kontrola wykazała, iż dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchylał się od przekazania wierzytelności. W takiej sytuacji organ był zobowiązany wydać postanowienie określające wysokość nieprzekazanej kwoty. Egzekucja świadczenia na podstawie art. 71b u.p.e.a. stanowi bowiem konsekwencję niewykonania przez dłużnika zajętej wierzytelności tego zajęcia - dłużnik z tytułu zajęcia wezwany bowiem został: aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności (por. wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2118/18).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, bez wpływu na wynik sprawy pozostawał również podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 13 u.p.e.a. Zgodnie z jego treścią, organ egzekucyjny, na wniosek zobowiązanego i ze względu na jego ważny interes, może zwolnić, na czas oznaczony lub nieoznaczony, z egzekucji w całości lub w części określone składniki majątkowe zobowiązanego. Przepis ten, co jednoznacznie wynika z jego treści, odnosi się do zobowiązanego, którym Skarżąca nie jest w postępowaniu egzekucyjnym. Przepis ten nie dotyczy natomiast dłużnika zajętej wierzytelności, a taki właśnie status w tym postępowaniu miała Skarżąca. Skoro nie miał on zastosowania w sprawie, nie mogło dojść do jego naruszenia.

Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł uwzględnić zawartego w skardze kasacyjnej wniosku dowodowego Skarżącej o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu autentyczności pisma ręcznego na okoliczność, że podpisy na potwierdzeniach odbioru korespondencji (zawiadomienia o zajęciu wierzytelności) kierowanej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] do Skarżącej nie są podpisami złożonymi przez Skarżącą. Podkreślić bowiem należy, że zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a., przed sądem administracyjnym możliwe jest jedynie uzupełniające postępowanie dowodowe, ograniczone do możliwości przeprowadzenia dowodu z dokumentu, zarówno urzędowego, jak i prywatnego. Przeprowadzenie tego postępowania z innych środków dowodowych jest niedopuszczalne. Przy tym omawiany przepis nie daje wystarczających podstaw do dopuszczenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym dowodu z dokumentu, który w istocie ma charakter opinii biegłego (por. wyrok składu 7 sędziów NSA z 25 września 2000 r., sygn. akt FSA 1/00, ONSA 2001, Nr 1, poz. 1).

Reasumując, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, Sąd I instancji dokonał prawidłowej kontroli sądowoadministracyjnej zaskarżonego postanowienia w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej wierzytelności przez dłużnika zajętej wierzytelności. Powyższe zaś oznacza, że sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty jako niezasadne, nie mogły zostać uwzględnione.

Z tych względów skarga kasacyjna, jako niemająca usprawiedliwionych podstaw, podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.

s. Bogusław Dauter s. Krzysztof Winiarski s. Krzysztof Przasnyski (spr.)