Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 1/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2021-03-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację w części
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Damian Bronowicki (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 marca 2021 r. sprawy ze skargi A. Spółka Akcyjna na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. Uchyla zaskarżoną interpretację w części, w której uznano stanowisko strony skarżącej za nieprawidłowe. 2. Zasądza od Burmistrza Miasta na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

A Spółka Akcyjna (zwana dalej: Spółka, Skarżąca, Strona, Wnioskodawca) wniosła skargę na interpretację indywidualną prawa podatkowego z [...] listopada 2020 r. wydaną przez Burmistrza Miasta (zwanego dalej jako: Organ) w przedmiocie podatku od nieruchomości.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny.

Skarżąca Spółka złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie stosowania zwolnienia na podstawie art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1170) zwanej dalej: "u.p.o.l.".

W opisie stanu faktycznego wskazała, że Spółka znajduje się w posiadaniu bocznicy kolejowej normalnotorowej. Tory kolejowe, wchodzące w skład bocznicy, stanowiące elementy infrastruktury kolejowej wymienione w załączniku nr 1 do ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U z 2020 poz. 1043) zwanej dalej "u.t.k.". Są one wykazywane przez Spółkę do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla (stanowią jeden środek trwały).

Spółka deklaruje na podatek od nieruchomości również grunty, przez które przebiegają tory wchodzące w skład Bocznicy oraz budynek, w którym znajdują się urządzenia wskazane w załączniku nr 1 do u.t.k., tj. nastawnie kolejowe.

Licencjonowany przewoźnik kolejowy - [...] S.A. dokonuje przejazdów na Bocznicy w celu dostarczania i dobierania towarów zarówno dla Spółki jak i jej współużytkownika - P Sp. z o.o., tj.: na podstawie umowy bocznicowej dostarcza i odbiera towary do / z punktu zdawczo-odbiorczego Bocznicy.

Obsługą (zarządzaniem) bocznicy i wykonywaniem na niej manewrów zajmuje się natomiast, na podstawie zawartych umów z dnia [...] grudnia 1999 roku oraz z dnia [...] stycznia 2000 roku, O Sp. z o.o.

Spółka w latach 2017-2020 użytkowała Bocznicę na podstawie świadectw bezpieczeństwa wydanych przez Urząd Transportu Kolejowego, tj.:

- świadectwa bezpieczeństwa nr [...] obowiązującym od 26 marca 2014 r. do 25 marca 2019 roku, oraz

- świadectwa bezpieczeństwa nr [...] obowiązującym od 26 marca 2019 r. do 26 marca 2024 r.

Zgodnie z powyższymi świadectwami bezpieczeństwa: Użytkownik bocznicy kolejowej spełnia wymagania w zakresie właściwego utrzymania bocznicy kolejowej, bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego i bezpiecznej eksploatacji pojazdów kolejowych w obrębie bocznicy kolejowej, z wyłączeniem przewozu towarów niebezpiecznych.

Organizacja ruchu kolejowego na bocznicy należącej do Spółki odbywa się na podstawie opracowanego "Regulaminu pracy bocznicy kolejowej A S.A." (dalej: "Regulamin").

Zgodnie z pkt. 1.4 Regulaminu użytkownikiem i właścicielem bocznicy jest A S.A..

Co więcej, jak stanowi punkt 1.5 Regulaminu, współużytkownikiem Bocznicy jest P Spółka z. o.o..

Bocznica przeznaczona jest do wykonywania potrzeb przewozowych użytkownika bocznicy w zakresie transportu kolejowego, tj. do:

• Przyjmowania przesyłek wagonowych,

• Zdawania próżnych wagonów po wyładunku,

• Zdawania wagonów do załadunku,

• Wykonywania pracy manewrowej związanej z:

– zabieraniem wagonów z punktu zdawczo-odbiorczego i podstawianiem na punkty ładunkowe,

– zabieraniem wagonów z punktów ładunkowych i odstawianiem ich na tory zdawczo- odbiorcze lub na inne punkty ładunkowe,

– innymi potrzebami użytkownika (pkt. 1.6 Regulaminu).

Punkty za- i wyładunkowe na terenie bocznicy są obsługiwane przez Przedsiębiorcę wykonującego przewozy w obrębie bocznicy firmę O Spółka z o.o. (Operatora bocznicy), która do obsługi bocznicy posiada lokomotywy manewrowe typu 401Da. (pkt 2.20 Regulaminu)

Ponadto, jak stanowi:

• pkt 3.1.1 Regulaminu: obsługa toru zdawczo-odbiorczego bocznicy dokonywana jest ze stacji [...] lokomotywą i drużyną manewrową [...] S.A. Zachodni Zakład Spółki lub innego licencjonowanego przewoźnika,

• pkt 3.1.4 Regulaminu: przygotowanie drogi przebiegającej na wjazd na tor zdawczo-odbiorczy bocznicy lub wyjazd z toru bocznicy należy do drużyny manewrowej licencjonowanego przewoźnika,

• pkt 3.1.5 Regulaminu: wjazd lokomotywy przewoźnika na teren bocznicy dozwolony jest na podstawie zawartej umowy między użytkownikiem bocznicy a licencjonowanym przewoźnikiem na obsługę bocznicy,

• pkt 4.1.1 Regulaminu: Bocznica może być obsługiwana przez dowolnego licencjonowanego przewoźnika kolejowego, pod warunkiem zawarcia z nim przez użytkownika bocznicy formalnej umowy cywilnoprawnej (art. umowy bocznicowej),

• pkt 4.2.a Regulaminu: Bocznica obsługiwana jest przez przewoźnika kolejowego w oparciu o umowę zawartą między licencjonowanym przewoźnikiem, a właścicielem bocznicy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 roku znajdujące się w posiadaniu Spółki grunty, budynek oraz budowla stanowiące elementy infrastruktury kolejowej wymienione w załączniku nr 1 do UTK podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l.?

2. Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 roku zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. podlegają należące do Spółki grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, przez które przechodzą tory wchodzące w skład Bocznicy?

Zdaniem Spółki w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 roku znajdujące się w jej posiadaniu grunty, budynek oraz budowla stanowiące elementy infrastruktury kolejowej wymienione w załączniku nr 1 do u.t.k. spełniają obie przesłanki konieczne do objęcia zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust 1 pkt 1 u.o.l., tj.:

- stanowią infrastrukturę kolejową w myśl przepisów UTK, oraz

- są udostępnianie licencjonowanemu przewoźnikom kolejowemu.

Równocześnie, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 roku zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. powinny podlegać należące do Spółki grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, przez które przechodzą tory wchodzące w skład Bocznicy.

W zaskarżonej interpretacji Organ uznał za:

- prawidłowe stanowisko Strony dotyczące możliwości zwolnienia od podatku od nieruchomości budynków, budowli i tej części gruntu, które wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym i które są udostępniane przewoźnikom kolejowym,

- nieprawidłowe stanowisko Strony dotyczące możliwości zwolnienia od podatku od nieruchomości tej części gruntu, która mimo iż stanowi część działek ewidencyjnych, przez które przebiega bocznica kolejowa, to faktycznie nie jest udostępniana przewoźnikom kolejowym.

Uzasadniając tą część interpretacji, w której uznano stanowisko strony za nieprawidłowe, organ powołał się na art. 4 u.t.k. i wskazał, że kluczowym pojęciem jest "droga kolejowa", która obejmuje budowle (tor lub tory), a inne elementy (budynki, grunty) o tyle, o ile są one z nimi funkcjonalnie połączone. Zatem "grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt. 1-11" stanowią infrastrukturę kolejową wtedy, gdy tworzą cześć m.in. bocznicy kolejowej. Poza częścią działki związaną z bocznicą kolejową, a więc taką, którą można uznać za funkcjonalnie z nią połączoną, w pozostałym zakresie związek taki nie zachodzi. W ocenie organu podatkowego nie można uznać za infrastrukturę kolejową gruntów rozumianych jako całe działki ewidencyjne w sytuacji, gdy nie są one funkcjonalnie połączone z drogą kolejową (w przypadku Podatnika - z bocznicą kolejową), a służą np. wykonywaniu działalności gospodarczej w innym zakresie. Trudno także doszukać się związku funkcjonalnego z drogą kolejową gruntu, którego obszar wynosi prawie 50 ha, odległość torów od granic działki wynosi nawet 400 m (np. działka nr [...]). Organ stwierdził, że do infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym zaliczyć można budynki i budowle, których dotyczy wniosek, a grunty tylko w zakresie, w jakim Podatnik będzie w stanie wykazać związek funkcjonalny miedzy gruntem a drogą kolejową.

Organ podatkowy wskazał także, że zakres udostępnienia infrastruktury kolejowej licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu nie pokrywa się z zakresem nieruchomości objętych wnioskiem o wydanie interpretacji. Z przytaczanego przez Stronę "Regulaminu pracy bocznicy kolejowej A S.A." wynika m.in., że przewoźnik kolejowy [...] S.A. obsługuje tor zdawczo-odbiorczy bocznicy, do przewoźnika należy przygotowanie drogi przebiegającej na wjazd na ten tor, wjazd lokomotywy na teren bocznicy dozwolony jest na podstawie umowy. Wszystkie te zapisy mówią wprost o czynnościach wynikających z działalności przewozowej i dotyczą infrastruktury faktycznie wykorzystywanej przez przewoźnika i jemu udostępnianej. W tym zakresie nie budził wątpliwości organu podatkowego możliwość objęcia zwolnieniem infrastruktury faktycznie udostępnianej przewoźnikowi kolejowemu, a wiec budynków, budowli i części gruntów.

W ocenie organu podatkowego nawet zaliczenie (zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym) do infrastruktury kolejowej całych działek ewidencyjnych, nie powoduje ich automatycznego zwolnienia w całości z opodatkowania. Nawet przyjmując, że takie działki w całości stanowią infrastrukturę kolejową, to o zakresie zwolnienia przesądzają przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przedmiotem podatku od nieruchomości nie są działki ewidencyjne a grunty (art. 2 ust. 1 ustawy). Pojęcie to ma swoje ustalone znaczenie prawne - stosownie do art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), grunt to części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności. Taki grunt, bez względu na to, czy stanowi jedną działkę ewidencyjną, czy też nie, może być opodatkowany w różny sposób, co zwykle wynika z różnego sposobu jego wykorzystywania. Zwolnienie zawarte w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., obejmuje grunty stanowiące infrastrukturę kolejową, ale pod i warunkiem ich udostępniania przewoźnikom kolejowym. Jeżeli więc warunek udostępniania nie jest spełniony w zakresie części działki ewidencyjnej, to nie powinna ona korzystać w całości ze zwolnienia.

Sytuacja taka ma miejsce w opisanym przez Stronę stanie faktycznym. Z zapisów Regulaminu pracy bocznicy wynika, że przewoźnikowi kolejowemu udostępniana jest infrastruktura konieczna do dostarczania i dobierania towarów. Natomiast z analizy podstawowych informacji o działkach gruntu wymienionych we wniosku wynika, że są one w przeważającej części zajęte pod budynki hal produkcyjnych i innych obiektów związanych z działalnością produkcyjną przedsiębiorstwa (np. działka nr [...]) albo nie są zajęte pod żadną działalność (np. działka nr [...]) - obydwa przypadki wykluczają realizację warunku udostępnienia tego gruntu w całości przewoźnikowi kolejowemu.

W ocenie organu podatkowego grunt (część działki ewidencyjnej), który nie został udostępniony przewoźnikowi kolejowemu, a służy do zupełnie innych celów, nie może korzystać ze zwolnienia. Nie spełnia on bowiem warunku wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Ustawa zezwala na różne opodatkowanie działki ewidencyjnej, ponieważ to nie działka, ale grunt jest przedmiotem opodatkowania. Nie było z pewnością intencją ustawodawcy, żeby zwalniać z opodatkowania grunty, które są ewidentnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i przynoszą mu dochody.

W skardze na powyższą interpretację skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego z uwagi na dokonanie błędnej wykładni przepisów art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. związku z art. 4 pkt 1 u.t.k. poprzez uznanie, że zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości podlegają grunty wyłącznie w części zajętej pod infrastrukturę kolejową udostępnianą licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu, podczas gdy prawidłowa wykładnia powinna prowadzić do wniosku, że zwolnieniu podlegają znajdujące się w posiadaniu Spółki grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, na których zlokalizowana jest infrastruktura kolejowa udostępniana licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) – zwanej dalej "P.p.s.a.".

Stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Ten ostatni przepis stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem sporu jest kwestia możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. do całych działek ewidencyjnych, na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej, niezależnie od tego jaka powierzchnia działek jest faktycznie zajęta przez wspomniane elementy.

Kwestia ta była już przedmiotem orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd w niniejszym składzie podziela stanowisko przedstawione np. w wyroku NSA z 31 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 3032/18 czy z 22 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2167/18 (oba wyroki dostępne na orzeczenia.nsa.gov.pl).

Od 1 stycznia 2017 r. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. otrzymał nowe brzmienie. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku od nieruchomości: grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która: jest udostępniana przewoźnikom kolejowym.

Oznacza to, że nieruchomość może korzystać z opisanego zwolnienia o ile spełnia dwie przesłanki: stanowi grunt, budynek lub budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym i jednocześnie infrastruktura ta musi być udostępniana przewoźnikom kolejowym.

Z kolei zgodnie z tym przepisem w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016r. zwolnione od podatku od nieruchomości były budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli zarządca infrastruktury był obowiązany do jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom kolejowym.

Z treści przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wykreślono zatem zapis, że zwolniony jest grunt, która jest faktycznie zajęty przez elementy infrastruktury kolejowej.

Ustawodawca, w omawianym art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w zakresie pojęcia infrastruktury kolejowej odsyła do przepisów o transporcie kolejowym. W przepisach u.t.k. definicję pojęcia infrastruktury kolejowej można odnaleźć w art. 4 pkt 1 u.t.k., który z kolei wskazuje, że infrastrukturą kolejową stanowią elementy wymienione w Załączniku nr 1 do u.t.k. zatytułowanym "Wykaz elementów infrastruktury kolejowej". Stosownie do treści tego załącznika w skład infrastruktury kolejowej wchodzą następujące elementy, pod warunkiem że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania:

1) tory kolejowe, w tym rozjazdy i skrzyżowania torów, wchodzące w ich skład szyny, szyny żłobkowe, kierownice, odbojnice, prowadnice, zwrotnice, krzyżownice i inne elementy rozjazdów, podkłady kolejowe i przytwierdzenia, drobne elementy nawierzchni kolejowej, podsypka w tym tłuczeń i piasek;

2) obrotnice i przesuwnice;

3) podtorze, w szczególności nasypy i przekopy, systemy kanałów i rowów odwadniających, rowy murowane, ściany osłonowe, roślinność posadzona w celu ochrony skarp;

4) obiekty inżynieryjne: mosty, wiadukty, przepusty i inne konstrukcje mostowe, tunele, przejścia nad i pod torami, mury oporowe i umocnienia skarp;

5) nastawnie, urządzenia sterowania ruchem kolejowym, w tym urządzenia zabezpieczające, sygnalizacyjne i łącznościowe na szlaku, w stacjach i stacjach rozrządowych, urządzenia służące do wytwarzania, przetwarzania i dystrybucji prądu elektrycznego do celów sygnalizacji i łączności; budynki, w których takie urządzenia lub instalacje się znajdują; przytorowe urządzenia kontroli bezpiecznej jazdy pociągów i wykrywania stanów awaryjnych w przejeżdżającym taborze; hamulce torowe; urządzenia do ogrzewania rozjazdów;

6) perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom, pieszo lub pojazdem, z drogi publicznej lub dworca kolejowego;

7) rampy towarowe, w tym w terminalach towarowych, wraz z drogami dowozu i odwozu towarów do dróg publicznych;

8) drogi technologiczne i przejścia wzdłuż torów, mury ogradzające, żywopłoty, ogrodzenia, pasy przeciwpożarowe, zasłony odśnieżne;

9) przejazdy kolejowo-drogowe i przejścia w poziomie szyn, w tym urządzenia i systemy służące zapewnieniu bezpieczeństwa ruchu drogowego i pieszego;

10) systemy oświetleniowe do celów ruchu kolejowego i bezpieczeństwa;

11) urządzenia przetwarzania i rozdziału energii elektrycznej na potrzeby zasilania trakcyjnego: podstacje, kable zasilające pomiędzy podstacjami i przewodami jezdnymi, sieć trakcyjna wraz z konstrukcjami wsporczymi, trzecia szyna z konstrukcjami wsporczymi;

12) grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1-11.

Zgodnie z literalną wykładnią art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwolnione z podatku od nieruchomości są m. in. grunty, pod warunkiem, że wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym. Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 lutego 2020 r. II FSK 1627/19 (CBOSA) w omawianym przepisie ustawodawca nie ograniczył przedmiotowego zakresu zwolnienia poprzez wskazanie, by miały to być jedynie grunty zajęte pod infrastrukturę kolejową, jak miało to miejsce w stanie prawnym przed 1 stycznia 2017 r. Z użytego w pkt 12 Załącznika nr 1 do u.t.k. sformułowania "grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne", należy – zgodnie z literalnym brzmieniem – wyprowadzić wniosek, że granice działki ewidencyjnej wyznaczają granice gruntu wchodzącego w skład infrastruktury kolejowej, niezależnie od okoliczności w jakiej części grunty te są zajęte przez elementy infrastruktury kolejowej, wymienione w pkt 1-11 Załącznika. Elementem infrastruktury są zatem grunty oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1-11 załącznika, nie zaś ich części zajęte przez te elementy.

Niezasadny jest zatem pogląd organu, że grunty stanowią infrastrukturę kolejową wyłącznie w tej części, w której są z nią funkcjonalnie połączone. Przyjęcie tej koncepcji, jak zasadnie wskazano w skardze, prowadzi do zawężającej, prawotwórczej wykładni prawa podatkowego.

Z tego względu przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć całą działkę ewidencyjną, na której znajdują się elementy infrastruktury kolejowej, bez względu na sposób zakwalifikowania jej w ewidencji. Na podstawie tego przepisu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. przedmiotowemu zwolnieniu podlega cała działka ewidencyjna, na której znajdują się budowle i budynki infrastruktury kolejowej, a nie tylko te części, które zostały faktycznie zajęte pod budowle infrastruktury kolejowej. Stanowisko to jest uprawnione z uwagi na jednoznaczne wskazanie w tym przepisie gruntów jako przedmiotu zwolnienia oraz rezygnacja z warunku zajęcia tych gruntów pod budowle infrastruktury kolejowe. Odmienne odczytanie tego przepisu przeczyłoby istocie zmiany wprowadzonej w noweli z 16 listopada 2016r.

Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. należało uchylić zaskarżoną interpretację w części, w której uznano stanowisko strony skarżącej za nieprawidłowe.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ zobowiązany będzie wziąć pod uwagę wykładnię art. 7 ust.1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. zaprezentowaną przez Sąd.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a.