Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 534/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 224a par. 1, art. 208 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas (sprawozdawca) Sędzia WSA Sylwester Golec, Protokolant Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2009 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego dotyczącego odmowy wstrzymania wykonania decyzji w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] października 2007r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił Spółce P. (zwanej dalej Spółką lub Skarżącą) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok w kwocie 139.777zł.

W odwołaniu od ww. decyzji Skarżąca zawarła wniosek o wstrzymanie jej wykonania. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2007r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił wstrzymania wykonania powyższej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu zażalenia postanowieniem z dnia [...] lutego 2008r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W., odmawiające wstrzymania wykonania decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok.

Organ drugiej instancji, rozpatrując odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2007r. określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok, stwierdził nieprawidłowości powodujące konieczność zwrócenia sprawy organowi I instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę wydanej decyzji.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] marca 2008r. przekazał sprawę Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W. w celu dokonania wymiaru uzupełniającego.

Organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] września 2008r. zmienił decyzję z dnia [...] października 2007r. i określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok w nowej wysokości tj. w kwocie 258.238zł.

Spółka pismem z dnia 1 października 2008r. wniosła odwołanie, w którym zawarła wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji w części przekraczającej wymiar ustalony w decyzji z dnia [...] października 2007r., nie przedstawiła jednak uzasadnienia dla tego wniosku.

Dyrektor Izby Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] listopada 2008 r. odmówił wstrzymania wykonania decyzji. Podkreślił przy tym, iż Spółka nie wykazała istnienia, "ważnego interesu" uzasadniającego wstrzymanie wykonania decyzji w części przekraczającej wymiar ustalony w decyzji z dnia [...] października 2007r. (tj. w kwocie 118.461zł) ani nie przedstawiła żadnej argumentacji przemawiającej za koniecznością uznania wniosku za zasadny. Organ nie podatkowy nie stwierdził również w sprawie podstaw do wstrzymania wykonania decyzji z uwagi na przesłankę interesu publicznego.

Skarżąca pismem z dnia 15 grudnia 2008r., wniosła zażalenie, w którym wystąpiła o uchylenie przedmiotowego postanowienia z uwagi na naruszenie zasad Ordynacji podatkowej a mianowicie art. 120,121, 125, 139, 224a oraz 225. W uzasadnieniu podniosła, iż w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął działania dotyczące zabezpieczenia roszczenia wydając w dniu 7 października 2008r. tytuł wykonawczy oraz w dniu 20 października 2008r. zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego. Roszczenia określone w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2007r. zostały zabezpieczone przez ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości stanowiącej własność Skarżącej. Spółka wywodzi również, że na podstawie art. 224a O.p. egzekucja administracyjna w przypadku zabezpieczenia wykonania zobowiązania przez ustanowienie hipoteki jest niedopuszczalna. Zdaniem Spółki wykonanie decyzji należało wstrzymać z urzędu ponieważ odwołanie złożone przez Skarżącą na decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] września 2008r. pomimo upływu dwóch miesięcy nie zostało przez organ rozpatrzone zgodnie z art. 225 O.p.

Postanowieniem z [...] stycznia 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. umorzył postępowanie zażaleniowe. Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie przepis art. 224 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008r., zgodnie z którym, wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania, z zastrzeżeniem art. 224a i art. 224c. Organ odwoławczy wskazał, że wstrzymanie wykonania decyzji obejmuje okres do czasu rozpatrzenia odwołania złożonego od przedmiotowego rozstrzygnięcia.

Dalej organ wskazał, że w rozpatrywanej sprawie decyzją ostateczną z dnia [...] grudnia 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001r., z chwilą wydania której, traci moc obowiązującą postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania wydane przez organ pierwszej instancji będące przedmiotem zaskarżenia w niniejszym postępowaniu. W zaistniałej sytuacji zdaniem organu odwoławczego przedmiotowe postępowanie zażaleniowe stało się bezprzedmiotowe i podlega umorzeniu na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w związku z art. 239 O.p.

Pismem z 23 lutego 2009r. Spółka wniosła skargę na powyższe postanowienie wskazując, iż przy jego wydawaniu zostały naruszone zasady Ordynacji podatkowej a mianowicie: art. 120, 121, 125, 139, oraz art. 33b, 52, 59 § 1 ust. 9, 70 §4, 208, 230 i 234.

W uzasadnieniu Spółka wywodzi, że przedmiotowym postanowieniem zostało umorzone postępowanie zażaleniowe, które dotyczyło zabezpieczenia na jej majątku. Jej zdaniem, zostało dokonane podwójne zabezpieczenie: poprzez dokonanie wpisu do księgi wieczystej, jako hipoteki przymusowej i zabezpieczenie na rachunku bankowym. Podniesiony został także argument przedawnienia zobowiązania - którego dotyczyła decyzja - z dniem 1 stycznia 2009r.

Następnie Skarżąca podniosła zarzuty dotyczące decyzji uzupełniającej wydanej w dniu [...] września 2008r. określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych, której dotyczył wniosek o wstrzymanie wykonania zobowiązania. Decyzja ta zmieniona następnie decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2008r. była by bezprzedmiotowa w części dotyczącej zobowiązania podatkowego z tytułu odszkodowania, gdyby roszczenie z tego tytułu wygasło z dniem 1 stycznia 2008r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując w całości dotychczas prezentowaną argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy).

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno rozstrzygnięcia uchybiającego prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c").

Uwzględniając przytoczone zasady oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, należy stwierdzić, iż skarga nie zasługiwała na uwzględnienie albowiem zaskarżone postanowienie o umorzeniu postępowania nie jest obarczona żadną z wymienionych wad.

Zasadniczą kwestią do rozważenia jest rozstrzygnięcie, czy słusznie organy podatkowe umorzyły postępowanie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2008 r., uznając je za bezprzedmiotowe. Należy przy tym podkreślić, że zagadnienie to ma charakter proceduralny, gdyż umorzenie postępowania oznacza istnienie przeszkody natury formalnoprawnej do rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej (podatkowej) pod względem merytorycznym. Tym samym zarzuty Skarżącej odnoszące się do kwestii materialnoprawnych nie mają znaczenia, gdyż przedmiotem skargi nie jest orzeczenie rozstrzygające o istocie (meritum) sprawy ani o stosowanych zabezpieczeniach, lecz uznające brak podstaw prawnych lub faktycznych do umorzenia postępowania zażaleniowego na postanowienie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji.

Przechodząc wobec tego do oceny legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia trzeba przyznać, iż w świetle obowiązujących regulacji organ podatkowy zasadnie przyjął brak możliwości merytorycznego rozpoznania zażalenia w niniejszym przypadku.

W tym miejscu należy wyjaśnić, iż z dniem 1 stycznia 2009 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209 poz.1318). Zgodnie z art. 9 tejże ustawy do wykonywania decyzji doręczonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art.1 i 2 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Decyzja organu I instancji, której wstrzymania wykonania domaga się Skarżąca została doręczona w dniu 19 września 2008 r. W związku, z powyższym w przedmiotowej sprawie maja zastosowanie przepisy w brzmieniu z przed nowelizacji .

W myśl art. 224a § 1 O.p. organ podatkowy, z urzędu lub na wniosek strony, wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji w całości lub w części do dnia wydania ostatecznej decyzji. W rozpoznawanej sprawie, odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej, wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji ponad wymiar ustalony w decyzji z dnia [...] października 2007 r. złożone zostało przez Skarżącą w dniu 8 października 2008 r. przy czym sam wniosek nie zawierał uzasadnienia wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji.

W dniu 22 grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznał odwołanie strony i wydał decyzję merytoryczną, w której określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. W dniu 19 stycznia 2009 r. - wobec wydania ostatecznej decyzji w sprawie - Dyrektor Izby Skarbowej umorzył postępowanie zażaleniowe w sprawie wstrzymania wykonania rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego w skazując, że ,,Wydanie przez organ odwoławczy ostatecznej w toku instancji decyzji rozstrzygającej o istnieniu obowiązku podatkowego i wysokości zobowiązania podatkowego powoduje, że wstrzymanie wykonania decyzji organu pierwszej instancji traci moc prawną"

W myśl art. 208 § 1 O.p. w zw. z art. 219 O.p gdy postępowanie z jakichkolwiek przyczyn stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania.

Z brzmienia powołanego przepisu wynika jednoznacznie, iż organ zobligowany jest do wydania postanowienia umarzającego, jeżeli z jakichkolwiek przyczyn stanie się ono bezprzedmiotowe.

Z jednolitego w tym zakresie orzecznictwa i literatury przedmiotu wynika, że bezprzedmiotowość postępowania ma miejsce, gdy brak jest któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty (por. komentarz do art. 208 O.p. C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz Lex 2007, wyd. II). Natomiast w wyroku z dnia 24 kwietnia 2003 r. NSA wyjaśnił, iż bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2003 r. III SA 2225/01, Biul. Skarb. 2003/6/25).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że słusznie organ podatkowy przyjął, że w tym konkretnym przypadku zachodzi bezprzedmiotowość postępowania, gdyż po wydaniu decyzji z dnia [...] grudnia 2008 r. została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzja z [...] września 2008 r., której wstrzymania domagała się Skarżąca.

Skoro bowiem wyraźny przepis prawa uniemożliwia organowi procedowanie w zakresie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji organu pierwszej instancji, po momencie podjęcia decyzji w instancji odwoławczej, to takie postępowanie musi zostać uznane za bezprzedmiotowe, a więc w konsekwencji umorzone. Brak jest bowiem podstawy prawnej do jego prowadzenia.

W konsekwencji - wobec przedstawionych powyżej rozważań - postępowanie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2009 r. należało uznać za bezprzedmiotowe, a podjęte przez organ odwoławczy postanowienie o umorzeniu postępowania w tym zakresie, za prawidłową.

Na marginesie jedynie należy wskazać, że takie rozstrzygnięcie nie pozbawiło Skarżącej prawa do poddania kontroli instancyjnej, a następnie sądowej, decyzji merytorycznej

(w przedmiocie nałożenia na stronę obowiązku uiszczenia należności podatkowych). Skarżąca zresztą skargę taką wniosła i będzie ona rozpoznana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie.

W tym stanie rzeczy, stwierdzając, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, Sąd na mocy art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę jako nieuzasadnioną oddalił.