Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt II SA/Gd 189/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne: Wodne prawo
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 272 ust. 5
journal: Dz.U. 2021 poz 2233
law: Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Diana Trzcińska Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz Asesor WSA Justyna Dudek-Sienkiewicz (spr.) Protokolant Referent stażysta Julia Bednarek po rozpoznaniu w dniu 21 czerwca 2023 r. w Gdańsku na rozprawie sprawy ze skargi M. z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Gdańsku Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 15 grudnia 2022r. nr GD.RUO.4701.5.2022.MN w przedmiocie nadpłaty w opłacie zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub ziemi 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w Chojnicach Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 13 września 2022 r. nr GD.ZUO.1.4701.208.OZ.IV.2019-III.2020.AK, 2. zasądza od Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Gdańsku Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na rzecz M. z siedzibą w C. kwotę 797 zł (siedemset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 15 grudnia 2022 r. nr GD.RUO.4701.5.2022.MN Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Gdańsku Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej: PGWWP), po rozpatrzeniu odwołania M. Sp. z o.o. od decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni w C. PGWWP z dnia 13 września 2022 r. nr GD.ZUO.1.4701.208.OZ.IV.2019-III.2020.AK w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie zmiennej, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

PGWWP Zarząd Zlewni w C., na podstawie art. 272 ust. 17 ustawy Prawo wodne ustaliło M. spółka z o.o. (dalej też: skarżąca, spółka), w formie informacji, opłatę zmienną za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód lub do ziemi, w tym:

za IV kwartał 2019 r. w wysokości 38.459,00 zł (informacja została doręczona w dniu 7 lutego 2020 r.),

za I kwartał 2020 r. w wysokości 49.200,00 zł (informacja została doręczona w dniu 21 maja 2020 r.),

za II kwartał 2020 r. w wysokości 41.483,00 zł (informacja została doręczona w dniu 25 sierpnia 2020 r.),

za III kwartał 2020 r. w wysokości 37.290,00 zł (informacja została doręczona w dniu 19 listopada 2020 r.).

M. sp. z o.o. dokonały zapłaty ww. opłat zmiennych ustalonych za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi w dniach, odpowiednio: 20 lutego 2020 r., 3 czerwca 2020 r., 7 września 2020 r., 2 grudnia 2020 r.

Pismem z dnia 31 sierpnia 2021 r. spółka wniosła o ponowne przeliczenie opłaty z uwagi na ustalenie jej na podstawie zawyżonych wskazań ilości m3 ścieków wprowadzonych do wód. W piśmie tym spółka informowała o nieprawidłowym działaniu systemu pomiarowego mierzącego ilość ścieku oczyszczonego w miesiącach od listopada 2019 r. do sierpnia 2020 r. Wskazała, że prawdopodobną przyczyną nieprawidłowych wskazań była wymiana czujnika w okresie przed listopadem 2019 r., który mógł zostać nieprecyzyjnie zamontowany. Okres wadliwych i zawyżonych - zdaniem spółki - wskazań, trwał 10 miesięcy, a rozbieżność między ilością ścieków "na wejściu" do oczyszczalni i "na wyjściu" utrzymywała się w tym czasie w granicach 24%-35%. Natomiast w okresie "przed i po" przytaczaną przez spółkę awarią, rozbieżność taka oscylowała w akceptowanych przez spółkę granicach, tj. 1%-8%.

Załącznikiem do pisma z dnia 31 sierpnia 2021 r. był raport dotyczący działania pomiaru przepływu na elemencie spiętrzającym na wyjściu z Oczyszczalni Ścieków "[...]. z dnia 25 stycznia 2021 r., zakończony wnioskiem sporządzającego, że nie wykryto i nie wskazano przyczyny wprowadzającej zakłócenia pomiaru, natomiast możliwą przyczyną mogło być m.in.: zakłócenie przepływu spowodowane bezpośrednim spustem ścieków oczyszczonych z pominięciem mikrosita; przesunięcie lub złe zawieszenie czujnika pomiarowego, niezgodnie z wpisanymi ustawieniami w przetworniku, omyłkowa zmiana parametrów przy naprawie przetwornika lub wymianie czujnika.

Dyrektor Zarządu Zlewni w C. PGWWP zwrócił się do Wydziału Kontroli Gospodarowania Wodami PGWWP RZGW w Gdańsku z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli w siedzibie M. sp. z o.o. celem ustalenia stanu faktycznego co do ilości wprowadzanych przez spółkę ścieków do wód i potwierdzenia (lub zaprzeczenia) co do realności zdarzeń i żądań spółki, a tym samym zasadności ponownego naliczenia opłat zmiennych.

W trakcie kontroli w siedzibie spółki w dniu 3 czerwca 2022 r. ustalono, że brak jest dokumentacji związanej z wymianą przed listopadem 2019 r. czujnika, którego nieprecyzyjny montaż miał być, zgodnie z twierdzeniami spółki, prawdopodobną przyczyną błędnych wskazań urządzenia pomiarowego.

Pismem z dnia 8 czerwca 2022 r. Dyrektor Zarząd Zlewni w C. PGWWP poinformował spółkę o braku podstaw do ponownego przeliczenia opłaty zmiennej za usługi wodne za okres od listopada 2019 r. do sierpnia 2020 r. Zdaniem organu spółka z opóźnieniem podjęła działania i wewnętrzne analizy poprawności wskazań systemu pomiarowego, a także współpracę z serwisem, zakończoną raportem firmy E. sp. z o.o. z dnia 25 stycznia 2021 r. W raporcie zamieszczono jedynie możliwe i prawdopodobne przyczyny błędnych pomiarów, nie została wykryta ani wskazana konkretna przyczyna nieprawidłowości. Jeżeli sukces poprawnego wskazywania przepływu zależy od poprawnej instalacji i konfiguracji urządzenia, a wprost od precyzyjnego umiejscowienia czujnika poziomu (odległość od przelewu, a zwłaszcza wysokość) i właściwie wyznaczonego przepływu maksymalnego dla przyjętej maksymalnej wysokości fali, za jakość serwisu powinna odpowiadać firma go przeprowadzająca, opisywana przez M. sp. z o.o. w piśmie z dnia 31 sierpnia 2021 r. jako "profesjonalna", a nad przebiegiem i rezultatem gwarancyjnej wymiany urządzenia pomiarowego powinna na bieżąco czuwać zainteresowana spółka.

Pismem z dnia 16 sierpnia 2022 r. M. sp. z o.o. złożyły wniosek o stwierdzenie nadpłaty w opłacie zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi za okres IV kwartału 2019 r., I kwartału 2020 r., II kwartału 2020 r. i III kwartału 2020 r., załączając korekty oświadczeń podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi (art. 552 ust. 2h i 2i ustawy Prawo wodne), na podstawie których została ustalona opłata zmienna. Powodem korekt było zawyżenie ilości m3 ścieków komunalnych wprowadzonych do wód wykazanych w pierwotnych oświadczeniach. We wniosku skarżącą powołała się na własne pismo z dnia 31 sierpnia 2021 r. i okoliczności w nim opisane.

Decyzją z dnia 13 września 2022 r. Dyrektor Zarządu Zlewni w C. PGWWP odmówił stwierdzenia nadpłaty w opłatach zmiennych za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód lub do ziemi, naliczonych w formie informacji za okres IV kwartału 2019 r., I kwartału 2020 r., II kwartału 2020 r. i III kwartału 2020 r.

Organ wyjaśnił, że M. sp. z o.o. korzystają z usług wodnych na podstawie pozwolenia wodnoprawnego znak OS.6341.85.2016 z dnia 9 grudnia 2016 r. wydanego przez Starostę C. wraz z decyzją Dyrektora Zarządu Zlewni w C. PGWWP znak GD.ZUZ.1.421.CH.24.2018.SJ z dnia 2 sierpnia 2018 r. na wprowadzanie do S. położonej w zlewni Jeziora C. oczyszczonych ścieków komunalnych z oczyszczalni w C. [...], w ilości: Oj,max = 1 148,53 m3/h, CUrdob= 13 782,36 m3/d, CWzne= 10 061122,80 m3/rok, wylotami W-3, W-6, W-5, W-4; ważne do 15 grudnia 2026 r.; co oznacza, że zgodnie z art. 298 pkt 1 Prawa wodnego obowiązane są ponosić opłaty za usługi wodne.

W sprawach opłat za usługi wodne podmioty obowiązane do ich ponoszenia nie składają deklaracji, a wysokość tych opłat ustala PGWWP w formie informacji rocznej (w odniesieniu do opłaty stałej na podstawie art. 271 ust. 1 Prawa wodnego) oraz w formie informacji (w odniesieniu do opłaty zmiennej na podstawie art. 272 ust. 17 Prawa wodnego).

W art. 300 ust. 1 i 1a ustawy Prawo wodne zostało zawarte odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów działu III Ordynacji podatkowej. Przepis art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku, a § 4a stanowi, że w decyzji stwierdzającej nadpłatę organ podatkowy określa wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego. W zakresie, w jakim wniosek jest niezasadny, organ odmawia stwierdzenia nadpłaty.

Organ powołał się na pismo stanowisko Dyrektora Zarządu Zlewni w C. PGWWP wyrażone w piśmie z dnia 8 czerwca 2022 r. Wskazał nadto, że przeprowadzone postępowanie potwierdziło, że wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne za okres od IV kwartału 2019 do III kwartału 2020 r. została ustalona każdorazowo na podstawie oświadczeń kwartalnych, zgodnie z art. 272 ust. 6 ustawy Prawo wodne, jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty zmiennej (1,71 zł) za 1 kg substancji wprowadzonej ze ściekami do wód, wyrażonej jako wskaźnik chemicznego zapotrzebowania tlenu oraz pomnożonej przez współczynnik różnicujący (0,5) i ilości tej substancji. Wysokość jednostkowej stawki opłaty zmiennej za 1 kg substancji wprowadzonej ze ściekami do wód, wyrażonej jako wskaźnik chemicznego zapotrzebowania tlenu została określona w § 10 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia. Do ustalenia wysokości opłaty przyjęto substancję, wyrażoną jako wskaźnik chemicznego zapotrzebowania tlenu, który powoduje opłatę najwyższą (art. 278 ust. 1 ustawy Prawo Wodne). Dla ścieków komunalnych współczynnik różnicujący dla jednostkowej stawki opłaty za substancję wyrażoną jako wskaźnik ChZT określa § 10 ust. 6 pkt 2.

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji, po rozpatrzeniu którego Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Gdańsku PGWWP (dalej też: organ odwoławczy) opisaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że art. 36 ust. 2 ustawy Prawo wodne nakłada na podmioty korzystające z usług wodnych polegających na wprowadzaniu ścieków do wód lub do ziemi w ramach usług wodnych obowiązek stosowania przyrządów pomiarowych umożliwiających dokonywania pomiarów w tym zakresie, jednakże dopiero od dnia 31 grudnia 2026 r. Do czasu wyposażenia w urządzenia pomiarowe podmioty obowiązane do ponoszenia opłat za usługi wodne są obowiązane wyłącznie do składania oświadczeń, a odczyty z urządzeń pomiarowych dokonywane przez podmioty nie mogą służyć do naliczania opłat za usługi wodne. Z tego też powodu organ ten uznał, że nie jest istotne czy urządzenie pomiarowe, z którego korzysta spółka i na które powołuje się przy składaniu świadczeń działało prawidłowo czy też nie, bowiem zgodnie z art. 552 ust 2 i 2a ustawy Prawo wodne ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje na podstawie:

określonego w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym celu i zakresu korzystania z wód;

pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych;

pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli pozwoleń zintegrowanych,

a także na podstawie:

odczytów z przyrządów pomiarowych dokonywanych w ramach kontroli gospodarowania wodami albo

oświadczeń podmiotów obowiązanych do ponoszenia opłat za usługi wodne, za poszczególne kwartały.

Spółka wywiązała się z powyższego obowiązku i złożyła oświadczenia za okres od IV kwartału 2019 r. do III kwartału 2020 r. Składając oświadczenia spółka dążyła do ustalenia ilości odprowadzanych ścieków, która jest najbardziej zbliżona do rzeczywistej. Jak wynika z dokumentów, spółka do IV kwartału 2019 r. składała "poprawnie" oświadczenia. Niezrozumiały jest zatem dla organu fakt, że już w następnym kwartale pomimo braku wzrostu ilości ścieków dopływających do oczyszczalni ścieków, spółka nie zauważyła nieprawidłowości. Z dołączonych przez skarżącą dokumentów wynika, że miesięcznie różnice "przed i po" były znaczące. Zdaniem organu przedmiotowe nieprawidłowości nie mogły być nie zauważone na bieżąco przez spółkę. Skoro spółka korzysta z urządzeń pomiarowych, choć nie jest to wymagane, to korzysta z nich na własną odpowiedzialność i ze wszystkimi jego konsekwencjami.

Podsumowując, zdaniem organu odwoławczego, błąd w odczycie urządzeń pomiarowych nie może służyć do naliczania opłat za usługi wodne, a tym samym nie może być podstawą do stwierdzenia nadpłaty.

Odnosząc się do dostarczonego przez spółkę raportu sporządzonego przez E. Sp. z o.o. organ odwoławczy stwierdził, że jest to dokument prywatny, którego ocena prowadzi do wniosku, że nie jest on skuteczny, gdyż jak już wspominano, obowiązek stosowania urządzeń pomiarowych umożliwiających pomiar ilości ścieków wprowadzonych do wód lub do ziemi, będzie obowiązywał dopiero od 1 stycznia 2027 r. Zatem poprawność działania urządzeń pomiarowych nie ma wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zobowiązanie organu do wydania w określonym terminie decyzji, wskazując jednocześnie termin załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcie.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

naruszenie art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. względnie art. 138 § 2 k.p.a. poprzez ich niezastosowanie i w efekcie utrzymanie w mocy wadliwej decyzji organu I instancji, mimo że istniały podstawy do jej uchylenia i merytorycznego rozpatrzenia sprawy, albo przekazania sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania;

naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 73 § 1 pkt 1 i 75 § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich częściowe niezastosowanie, a także wadliwą interpretację w części zastosowanej, organ uważa bowiem, że istotne w rozpatrzeniu wniosku skarżącej o stwierdzenie nadpłaty są tylko i wyłącznie treści, które wynikają z oświadczeń złożonych przez spółkę w trybie art. 552 ust. 2a pkt 2 ustawy Prawo wodne "a to czy urządzenie pomiarowe z którego korzysta Spółka i na które powołuje się przy składaniu oświadczeń działało poprawnie czy nie" nie jest już dla niego istotne, podczas gdy z literalnego zapisu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, że za nadpłatę uważa się kwotę nienależnie zapłaconego podatku (opłaty zmiennej), ustawodawca tym samym nie ustalił w przepisie konieczności zaistnienia konkretnych okoliczności jakie mogłyby prowadzić do uznania, że podatek (opłata) został zapłacony w jakiejś części, czy też całkowicie nienależnie - zadać zatem należy pytanie jaka okoliczność, która wystąpiłaby po stronie spółki w związku z dokonywanym odczytem wskazań urządzenia pomiarowego, byłaby dla organu przesłanką do uwzględnienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w uiszczonej opłacie zmiennej, skoro wszystkie okoliczności wpływające bezpośrednio na wartości wpisywane przez spółkę w oświadczeniach, o jakich mowa w art. 552 ustawy Prawo wodne są dla organu w tym kontekście nieistotne. Uznając logikę organu dojść należałoby do wniosku, że w żadnym zakresie podmiot składający oświadczenia w związku z ponoszoną opłatą zmienną nie mógłby doprowadzić do skorygowania wskazanych w nich wartości, bowiem żadne przesłanki nie przemawiałyby w ocenie organu za zasadnością takiej czynności, skoro liczy się dla niego tylko to co zostało zawarte w pierwotnie złożonej deklaracji, bez możliwości ich skorygowania, a jednak przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, stosowane w przedmiotowej sprawie na mocy art. 300 ust. 1 i 1a ustawy Prawo wodne, odnoszą się do możliwości dokonania korekty przedmiotowych oświadczeń i ustalenia w związku z tym wysokości ewentualnej nadpłaty w uiszczonych opłatach zmiennych;

naruszenie art. 79 § 2 oraz 80 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich nieuwzględnienie w związku z poczynionymi założeniami organu odwoławczego odnośnie podjęcia działań przez spółkę w przedmiocie wewnętrznych analiz poprawności wskazań systemu pomiarowego "z opóźnieniem" - podczas gdy żaden z przepisów ustaw, w ramach których prowadzone było postępowanie przez organ I instancji jak i II, nie wskazuje na określoną terminowość działań spółki dotyczących kontroli ilości przepływów, które zdaniem organu winna była podjąć niezwłocznie tj. już po upływie pierwszego miesiąca IV kwartału 2019 r. - co de facto uznać należy za działanie wbrew logice, bowiem podwyższone ilości przepływu ścieków oczyszczonych (odprowadzanych do wód) w okresie jesiennym, zimowym jak i wczesnowiosennym, nie stanowiły jeszcze sygnału do uznania, że urządzenie pomiarowe działało wadliwie, dlatego że w okresach tych wartości ścieków oczyszczonych w konkretnych miesiącach mogą być większe z uwagi na to, iż w zależności od ilości opadów w danym miesiącu udział wód opadowych w ściekach może zawyżać w różnym stopniu te wartości, tak samo te wartości mogą zostać zawyżone przez ilość prac technologicznych dokonywanych na terenie oczyszczalni ścieków przez spółkę (do których udziału potrzebna jest woda, która następnie przekształca się w ściek), dlatego dopiero okres II i III kwartału 2020 r. pokazał spółce nieprawidłowość w pomiarach, a pewność spółka w tym zakresie uzyskała dopiero w momencie kiedy okres IV kwartału 2019 r. mogła porównać bezpośrednio z okresem IV kwartału 2020 r., w którym to urządzenie pomiarowe zostało już właściwie skalibrowane - stąd też za jedyną obowiązującą regulację prawną miarkującą terminowość w zakresie możliwości uwzględnienia żądania spółki dotyczącego ustalenia przez organ nadpłaty w uiszczonej opłacie zmiennej za zasadną (abstrahując od możliwości różnej oceny wskazanych przez spółkę powodów tych nieprawidłowości za zasadne), należy uznać przytoczone powyżej przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, dotyczące wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a także wygaśnięcia prawa do zwrotu nadpłaty - a terminy te w przypadku żadnego ze złożonych przez spółkę oświadczeń objętych decyzją jeszcze nie upłynęły;

naruszenie przepisów art. 272 ust. 14 i 16, art. 303 ust. 5 oraz art. 552 ust. 7 ustawy Prawo wodne poprzez ich nieuwzględnienie przez organ odwoławczy w związku z prowadzonym postępowaniem oraz wydanym rozstrzygnięciem, podczas gdy są to przepisy, które wprost wskazują na kwestie związane z ustaleniem podmiotu odpowiedzialnego za nabycie przyrządów pomiarowych oraz dokonywanie ich odczytów - tym samym nie sposób uznać, że którykolwiek z przepisów tej ustawy wskazywałby na odpowiedzialność spółki w zakresie dokonywania jakiejkolwiek (w tym i cyklicznej, o jakiej wspomina organ I instancji, którego rozstrzygnięcie organ odwoławczy uznał za zasadne) kontroli - tym samym za chybione uznać należy stwierdzenia organów, że działania spółki w zakresie analizy poprawności wskazań systemu pomiarowego były podjęte "z opóźnieniem", tak samo zresztą jak i współpraca z serwisantem urządzenia pomiarowego zakończona raportem firmy E. Sp. z o.o. z dnia 25.01.2021r. - co również podnosi organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jako przesłanki jego rozstrzygnięcia, choć z drugiej strony wskazuje, że niezależnie od wszystkich przyczyn, i tak są one bez znaczenia bowiem błąd w odczycie urządzenia pomiarowego (nieważne czym spowodowany) nie może być podstawą do stwierdzenia nadpłaty - bo zdaniem organu odczyty te nie mogą służyć do naliczania opłat za usługi wodne;

art. 77 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie sprowadzające się do nierozpatrzenia w całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, a także nieuwzględnienie okoliczności, które stanowiły fakty powszechnie znane organowi, sprowadzające się do:

a) nieuwzględnienia przez organ okoliczności faktycznych, znanych mu z urzędu, dotyczących oczyszczalni ścieków należącej do spółki (mających miejsce również w każdej innej oczyszczalni) tj. że niemal w każdym następującym po sobie miesiącu jej funkcjonowania ilość ścieków z niej wypływająca tj. ścieków oczyszczonych (odprowadzanych do wód) jest większa niż tych wpływających do oczyszczalni (celem oczyszczenia), jedynie wartości procentowe tych różnic mogą się wahać w zależności od ilości pojawiających się w tych ściekach (poddawanych już procesom oczyszczania na terenie oczyszczalni) wód opadowych, roztopowych, wód/ścieku będącego wynikiem podejmowanych przez spółkę prac itp. w danym miesiącu - co z kolei uzależnione jest od ilości opadów jakie pojawiają się w danym miesiącu i ilości wykonanych przez spółkę na terenie oczyszczalni działań, zatem niezrozumienie organu co do okoliczności związanej z (jak stwierdził) "brakiem wzrostu ilości ścieków dopływających do oczyszczalni, spółka nie zauważyła nieprawidłowości" pozostaje w całkowitym oderwaniu od realiów związanych z funkcjonowaniem oczyszczalni ścieków w ogóle;

pominięcia przez organ zarówno I instancji jak i II dowodu w postaci zestawienia sporządzonego przez spółkę nazwanego "Napływy Miesięczne" obrazującego wielkości ścieków wpływających do oczyszczalni ścieków celem ich oczyszczenia w zakresie ścieków pochodzących ze stacji zlewnej tj. tzw. ścieków dowożonych oraz ścieków z przepompowni gminnej - pochodzących z obszaru części Gminy C., w okresie od stycznia 2019 r. do kwietnia 2022 r., o którego doręczenie organ - Prezes Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Gdańsku wnosił w trakcie kontroli przeprowadzonej w oczyszczalni ścieków skarżącej w dniu 3.06.2022 r., jednocześnie dając spółce termin na jego przedłożenie do dnia 30.06.2022 r., a co spółka uczyniła już po przeprowadzonej kontroli, doręczając ww. organowi to zestawienie jako załącznik do jej pisma z dnia 21.06.2022 r. przy czym pomimo iż organ zobowiązał spółkę do jego przedłożenia w terminie do dnia 30.06.2022 r., już w dniu 8.06.2022 r. (przed doręczeniem mu żądanego zestawienia) wydał i doręczył w dniu 13 czerwca 2022 r. spółce pismo stanowiące rodzaj wystąpienia pokontrolnego, zawierające rozstrzygnięcie jej wniosku o ponowne przeliczenie opłaty zmiennej z dnia 31.08.2021r., jednocześnie całkowicie pomijając w rozpatrywaniu sprawy dowód w postaci ww. zestawienia, którego de facto sam żądał;

całkowite pominięcie przez organ odwoławczy dowodu istotnego ze względu na ustalenie przyczyn związanych z przedłożeniem organowi błędnych oświadczeń tj. zawierających nieprawidłowe ilości przepływu ścieków oczyszczonych, a znajdującego się w aktach sprawy, w postaci sporządzonej przez podmiot niezależny - serwisanta urządzeń pomiarowych E. Sp. z o.o. - ekspertyzy z dnia 25 stycznia 2021 r., która wskazuje bezpośrednio na możliwe trzy przyczyny, przez zaistnienie których urządzenie pomiarowe z którego korzysta spółka na potrzeby dokonywania pomiarów odprowadzanych ścieków oczyszczonych do wód, wskazywało nieprawidłowe zawyżone wartości.

art. 15 k.p.a. poprzez jego wadliwe zastosowanie sprowadzające się do okoliczności związanej z przeprowadzeniem przez organ odwoławczy - Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Gdańsku PGWWP wobec Spółki kontroli w dniu 3.06.2022 r. tj. kontroli sprowadzającej się do oględzin miejsca oraz urządzeń, w tym oględzin dokumentów - na oczyszczalni ścieków należącej do spółki, a następnie wydania przez ten sam organ pisma, stanowiącego rodzaj wystąpienia pokontrolnego z dnia 8.06.2022 r., w którym organ ten (pomimo, że sprawa została zainicjowana wnioskiem spółki w sprawie ponownego przeliczenia opłaty z dnia 31.08.2021 r. skierowanym do organu I instancji tj. Zarządu Zlewni w C.) zawarł rozstrzygnięcie wniosku spółki z dnia 31.08.2021 r. tj. stwierdził, że "brak jest podstaw do ponownego przeliczenia opłaty zmiennej za usługi wodne naliczonej przez Zarząd Zlewni w C., które dotyczyły okresu od listopada 2019 r. do sierpnia 2020 r. tj. za IV kwartał 2019 r. oraz I, II i III kwartał 2020 r." - spółka nie otrzymała po tym piśmie już żadnego innego pisma zawierającego rozstrzygnięcie jej wniosku z dnia 31.08.2021 r. ze strony organu do którego wnosiła o rozstrzygnięcie tj. Zarządu Zlewni w C., choć to on był właściwy do rozstrzygnięcia tej sprawy; następnie spółka zainicjowała kolejne postępowanie wnioskiem z dnia 16.08.2022 r. o zwrot nadpłaty, przed tym samym organem I instancji (Zarząd Zlewni w C.), organ ten w swoim rozstrzygnięciu tj. decyzji z dnia 13 września 2022 r. oparł się w jej uzasadnieniu na rozstrzygnięciu wynikającym z ww. pisma organu odwoławczego - wystąpieniu pokontrolnym, traktując to stanowisko jako rozstrzygające sprawę, następnie Spółka na decyzję organu I instancji wniosła odwołanie do organu odwoławczego - tego samego który przeprowadzał ww. kontrolę i sporządził wystąpienie pokontrolne stanowiące podstawę rozstrzygnięcia dla organu I instancji - zatem w jaki sposób można mówić w tej sytuacji o zachowaniu zasady dwuinstancyjności skoro ten sam organ de facto rozstrzygał sprawę w pierwszej instancji (w ramach sporządzonego wystąpienia pokontrolnego z dnia 8.06.2022 r.) jak i w drugiej w ramach zaskarżanej decyzji;

naruszenia art. 7 w zw. z art. 75 § 1 w zw. z art. 84 k.p.a. polegającego na niepodjęciu przez organ odwoławczy żadnych działań (w tym związanych z powołaniem odpowiedniego biegłego na potrzeby sporządzenia przez niego specjalistycznej opinii) zmierzających do wyjaśnienia i tym samym ustalenia konkretnej przyczyny wystąpienia nieprawidłowości w odczytach posiadanego przez spółkę urządzenia pomiarowego, przypadających w okresach od IV kwartału 2019 r. do III kwartału 2020 r., podczas gdy to sam organ odwoławczy wskazał w zaskarżanej decyzji, że czynności wyjaśniające stan nieprawidłowości były podjęte przez spółkę za późno - zatem pomimo że wskazuje, że błędy w odczytach urządzenia pomiarowego nie mogą stanowić przesłanki dla stwierdzenia nadpłaty, ustalenie tej konkretnej przyczyny w odpowiednim czasie pozostaje i tak dla niego istotne; jednocześnie należy podkreślić, że to spółka z własnej inicjatywy zleciła niezależnemu podmiotowi przeprowadzenie badań i sporządzenie ekspertyzy w powyższym zakresie, co doprowadziło w efekcie do zakreślenia zbioru realnych przyczyn powyższych zdarzeń - co z kolei organ I instancji uznał za niewystarczające, bez podania jakiejkolwiek innej ścieżki dojścia do oczekiwanego przez organ rezultatu tj. wskazania jednej realnej przyczyny nieprawidłowości;

naruszenie art. 79a k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i tym samym niewskazanie przez organ odwoławczy spółce w piśmie zatytułowanym "zawiadomienie o zakończeniu postępowania" z dnia 30.11.2022 r. przesłanek zależnych od strony inicjującej postępowanie, które nie zostały na dzień wysłania ww. pisma spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony - organ wskazał jedynie, że "odczyty z urządzeń pomiarowych dokonywane przez podmioty nie mogą służyć do naliczania opłat za usługi wodne" - zatem podał już w piśmie obrane rozstrzygnięcie, a nie okoliczności, których spółka powinna dowieść celem pozytywnego rozstrzygnięcia jej wniosku - co ciekawe organ ten nie reprezentował takiej wykładni we wcześniej podejmowanych działaniach wobec spółki;

naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. polegające na braku wskazania przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pełnego jej uzasadnienia prawnego z przytoczeniem konkretnych przepisów prawa - a mianowicie na czym organ oparł swoje stwierdzenie, przemawiające w jego ocenie za koniecznością utrzymania w mocy decyzji organu I instancji, dotyczące tego, że "błąd w odczycie urządzeń pomiarowych nie może być podstawą do stwierdzenia nadpłaty", bowiem takiego stanowiska zgodnie z wiedzą spółki nie można wywieść na podstawie żadnego z przepisów zarówno Prawa wodnego jak i Ordynacji podatkowej, organ nie posłużył się również żadną wykładnią obraną przez jakikolwiek z sądów, zatem dojść do wniosku można, że stwierdzenie to stanowi swobodną interpretację przepisów Ordynacji podatkowej, która nie znajduje podparcia ani w aktualnie obowiązujących aktach normatywnych, ani w utrwalonych liniach orzeczniczych;

naruszenie art. 61 § 1 oraz § 3 w zw. z art. 64 § 2 w zw. z art. 10 § 1 oraz art. 104 k.p.a. w zw. z art. 273 ust. 1, 2, 6 i 8 oraz art. 300 ust. 1 i 1a ustawy Prawo wodne w zw. z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich pominięcie w rozpatrywaniu sprawy skutkujące tym, że organ odwoławczy nie uznał pisma spółki z dnia 31 sierpnia 2021 r. za pismo stanowiące żądanie spółki inicjujące postępowanie w rozumieniu Kodeksu postępowania administracyjnego, pominął także to, że organ I instancji nie podjął jakiejkolwiek inicjatywy w zakresie ustalenia rodzaju tego żądania, a mianowicie czy stanowi ono reklamację w rozumieniu art. 273 Prawa wodnego czy też wniosek o stwierdzenie nadpłaty w rozumieniu art. 75 Ordynacji podatkowej - bowiem w sytuacji ustalenia, że jest to wniosek o stwierdzenie nadpłaty (z uwagi na przekroczenie terminu ustawowego przez Spółkę w zakresie wszczęcia postępowania reklamacyjnego) - organ I instancji nie podjął działań związanych z wezwaniem wnioskodawcy do przedłożenia korekt oświadczeń kwartalnych objętych wnioskiem (co pozostaje elementem koniecznym z uwagi na zapisy art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej), a tym samym nie doprowadził do rozstrzygnięcia zainicjowanego przez spółkę postępowania w jakikolwiek przewidziany prawem sposób - organ I instancji doręczył spółce jedynie wystąpienie pokontrolne Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Gdańsku z dnia 8.06.2022 r. (czym w jego ocenie zakończył postępowanie, o ile w ogóle traktował tę sytuację jako toczące się postępowanie), a tym samym nie zastosował art. 10 § 1 k.p.a. oraz art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej (a contrario), choć wymagają tego aktualnie obowiązujące przepisy (zwłaszcza w sytuacji nieuznania przez organ żądania wnioskodawcy) - co również pozostało dla organu odwoławczego okolicznością nieistotną.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej odrzucenie z powodu jej braków formalnych, ewentualnie o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Pismem z dnia 9 maja 2023 r. swój udział w postępowaniu zgłosiła pełnomocnik skarżącej spółki, wnosząc o zasądzenie kosztów postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

W niniejszej sprawie skarżąca spółka M. sp. z o.o. złożyła do organu - Dyrektora Zarządu Zlewni w C. Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie - wniosek o stwierdzenie nadpłaty w opłacie zmiennej za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód lub ziemi za okres od IV kwartału 2019 r. do III kwartału 2020 r., którą uiściła stosownie do informacji: z dnia 4 lutego 2020 r. nr 208 ZZ C. OZ/IV kwartał/2019, z dnia 18 maja 2020 r. nr 208 ZZ C. OZ/I kwartał/2020, z dnia 19 sierpnia 2020 r. nr 208 ZZ C. OZ/II kwartał/2020, z dnia 16 listopada 2020 r. nr 208 ZZ C. OZ/III kwartał/2020, wydanych przez organ na podstawie art. 272 ust. 17 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz.U. z 2020 r., poz. 310) w oparciu o oświadczenie podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne.

Zgodnie z art. 300 ust. 1 ustawy Prawo wodne, do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. We wspomnianym rozdziale III Ordynacji podatkowej ustawodawca zamieścił między innymi przepisy umożliwiające podatnikowi, który kwestionuje zasadność pobranego przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku ubieganie się o jego zwrot poprzez złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku. Instytucja ta została uregulowana w art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej.

W sprawie nie jest sporne, że dopuszczalne jest żądanie stwierdzenia nadpłaty w opłacie zmiennej za usługi wodne ustalonej w drodze informacji, o której mowa w art. 272 ust. 17 ustawy Prawo wodne (zob. wyrok NSA z 25 stycznia 2022 r. III OSK 4525/21).

Zgodnie z art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2021r. poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej O.p., jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 O.p., za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Podatek jest nadpłacony, gdy podatnik jest zobowiązany do świadczenia z tytułu podatku, lecz kwota faktycznie zapłacona jest wyższa od należnej, natomiast za nienależnie zapłacony podatek trzeba uznać kwoty wpłacone bez istnienia obowiązku podatkowego. Wynika z tego, że w celu ustalenia nadpłaty, każdorazowo należy dokonać porównania kwoty faktycznie wpłaconej na poczet zobowiązania podatkowego oraz kwoty, jaka powinna zostać zapłacona zgodnie z treścią tego zobowiązania, o ile ono powstało.

Powyższe należy odnieść odpowiednio do opłaty zmiennej, stwierdzając, że nadpłatą będzie opłata zmienna nadpłacona (uiszczona w nadmiernej wysokości) lub uiszczona nienależnie (w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł). W sprawie niniejszej mamy do czynienia z pierwszą z wymienionych postaci nadpłaty. Konsekwentnie, w celu ustalenia nadpłaty w opłacie zmiennej, każdorazowo należy dokonać porównania kwoty faktycznie wpłaconej z tego tytułu oraz kwoty, jaka powinna zostać zapłacona.

Jak wynika z treści wskazanych wyżej informacji, opłata za wprowadzanie ścieków komunalnych do wód lub do ziemi ustalona została na podstawie art. 272 ust. 6 ustawy Prawo wodne, natomiast opłata za odprowadzanie do wód – wód opadowych lub roztopowych – na podstawie art. 272 ust. 5 tej ustawy. Przepisy te stanowią, że wysokość opłaty zmiennej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i wyrażonej w kg ilości substancji wprowadzanych ze ściekami do wód lub do ziemi (...), natomiast wysokość opłaty zmiennej za odprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych w granicach administracyjnych miast, ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty, ilości odprowadzonych wód, wyrażonej w m3, i czasu, wyrażonego w latach, z uwzględnieniem istnienia urządzeń do retencjonowania wody z terenów uszczelnionych oraz ich pojemności.

Zgodnie z art. 36 ust. 2 ustawy Prawo wodne, podmiot korzystający z usług wodnych wprowadzający ścieki do wód lub do ziemi w ramach usług wodnych jest obowiązany do stosowania przyrządów pomiarowych lub systemów pomiarowych umożliwiających pomiar ilości i temperatury wprowadzonych ścieków, jeżeli wprowadza do wód lub do ziemi ścieki w ilości średniej dobowej powyżej 0,01 m3/s. Jednakże wymóg ten będzie obowiązywał dopiero od 31 grudnia 2026 r., co wynika z art. 552 ust. 1 ustawy Prawo wodne. W okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2026 r. ustalenie wysokości opłat za usługi wodne następuje na podstawie art. 552 ust. 2, tj. określonego w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym celu i zakresu korzystania z wód (pkt 1), pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych (pkt 2), pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli pozwoleń zintegrowanych (pkt 3) lub na podstawie art. 552 ust. 2a, tj. na podstawie odczytów z przyrządów pomiarowych dokonywanych w ramach kontroli gospodarowania wodami (pkt 1) albo oświadczeń podmiotów obowiązanych do ponoszenia opłat za usługi wodne, za poszczególne kwartały (pkt 2). W niniejszej sprawie opłata zmienna ustalona została na podstawie oświadczenia skarżącej, o którym mowa w art. 552 ust. 2a pkt 2 ustawy Prawo wodne.

Zgodnie z art. 552 ust. 2g ustawy Prawo wodne, w celu ustalenia wysokości opłaty, o której mowa w art. 272 ust. 5, oświadczenia, o których mowa w ust. 2a pkt 2, zawierają ilość odprowadzonych do wód - wód opadowych lub roztopowych ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych w granicach administracyjnych miast, wyrażoną w m3, wraz z informacją o istnieniu urządzeń do retencjonowania wody z terenów uszczelnionych i ich pojemności. Zgodnie zaś z art. 552 ust. 2h, w celu ustalenia wysokości opłaty, o której mowa w art. 272 ust. 6, oświadczenia, o których mowa w ust. 2a pkt 2, zawierają wyrażoną w kg ilość substancji wprowadzanych ze ściekami do wód lub do ziemi.

Skarżąca wywodzi, że dane zawarte w jej oświadczeniach co do ilości ścieków oczyszczonych wprowadzonych do wód były zawyżone, co zostało spowodowane nieprawidłowym działaniem systemu pomiarowego mierzącego ilość ścieku oczyszczonego wprowadzonego do wód. Analiza wskazań urządzeń pomiarowych wykazała, że w okresie od listopada 2019 r. do sierpnia 2021 r. doszło do znacznego wzrostu różnicy pomiędzy ilością ścieków "na wejściu" do oczyszczalni i "na wyjściu" z oczyszczalni, wynosząc w granicach od 24% do 35 %. Tymczasem w okresach wcześniejszych, jak i począwszy od września 2021 r., tj. po poprawieniu ustawień urządzeń pomiarowych, różnice te wynosiły od 1 % do 8%, przy jednocześnie porównywalnej ilości ścieków dopływających do oczyszczalni. Powyższe okoliczności nie są w istocie przez organy kwestionowane. Zdaniem organu odwoławczego jednak to, czy urządzenia pomiarowe działały prawidłowo czy też nie jest bez znaczenia, w sytuacji gdy ustalenie wysokości opłaty za zmiennej za usługi wodne następuje na podstawie oświadczenia podmiotu obowiązanego do ponoszenia tej opłaty.

Ze stanowiskiem organu odwoławczego nie można się zgodzić. Należy mieć na względzie charakter opłat za usługi wodne, które są daninami publicznymi. Za daniny publiczne, zgodnie z nauką prawa i orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego uważa się świadczenia powszechne, przymusowe, bezzwrotne, ustalane jednostronnie w drodze ustawy i pobierane na rzecz podmiotu prawa publicznego w celu realizacji zadań publicznych. Jest to zatem świadczenie zależne nie od woli osoby, lecz od zakresu podmiotowego i przedmiotowego ustawy podatkowej (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 czerwca 2004 r., SK 22/03, publ. OTK-A 2004/6/59). Opłaty za usługi wodne, chociaż nie są tak powszechną daniną publiczną jak podatki, to jednak należy zaliczyć je do tej samej grupy ciężarów i świadczeń publicznych stanowiących źródła dochodów państwa. Skoro tak, to przepisy regulujące problematykę danin publicznych i ich stosowanie muszą być zgodne z całokształtem obowiązujących norm i zasad konstytucyjnych. Stosowanie przepisów zobowiązujących do uiszczania opłat za usługi wodne nie może prowadzić do naruszenia wartości objętych ochroną konstytucyjną, a w szczególności nie może prowadzić do tego, ażeby opłaty te stały się instrumentem nadmiernego fiskalizmu, do czego sprowadza się zajęte przez organ odwoławczy stanowisko, wykluczające w zasadzie możliwość skorygowania złożonego w trybie art. 552 ust. 2a pkt 2 ustawy Prawo wodne oświadczenia, nawet jeśli zawierało ono ewidentnie nieprawidłowe dane co do ilości wprowadzonych do wód ścieków oczyszczonych. Władczość państwa jako źródło obowiązku opłat za usługi wodne oraz minimalny lub żaden wpływ jednostki na treść tego stosunku prawnego wymagają ścisłego, zgodnego z zakładanym celem ustawy, stosowania przepisów określających ten obowiązek. Podkreślić należy, że system opłat za usługi wodne został, w duchu Ramowej Dyrektywy Wodnej, oparty na zasadzie zwrotu kosztów usług wodnych, co oznacza, że ma tylko za zadanie zapewnienie państwu dochodów umożliwiających pokrycie kosztów usług wodnych, z których korzystają podmioty (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 21 sierpnia 2018 r., II SA/Wr 389/18, wyrok WSA w Gdańsku z 18 września 2018 r., I SA/Gd 364/18).

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 4 kwietnia 2023 r., III OSK 2437/21, użycie przez ustawodawcę w art. 272 ust. 5 Prawa wodnego zwrotu "ilości odprowadzanych wód", przy zastosowaniu wykładni językowej, pozwala przyjąć, że wpływ na wysokość spornej opłaty ma rzeczywista, faktyczna ilość odprowadzonych wód opadowych i roztopowych w danym okresie rozliczeniowym. Za taką interpretacją przemawia także sama istota opłaty zmiennej, zgodnie z którą wysokość tej opłaty jest powiązana z rzeczywistym zakresem korzystania z wód. Ustawodawca przyjął, że co do zasady opłata zmienna ma mieć wymiar odpowiadający kwartalnemu okresowi rozliczeniowemu, co wynika z art. 272 ust. 10 Prawa wodnego.

Mając na względzie, że wysokość opłaty powinna być ustalona na takim poziomie, który jest najbardziej zbliżony do rzeczywistej ilości wprowadzonych do wód ścieków oczyszczonych (ścieków komunalnych i wód opadowych i roztopowych), nie budzi wątpliwości, że w postępowaniu wszczętym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w opłacie zmiennej niezbędne jest ustalenie stanu faktycznego poprzez weryfikację danych co do ilości wprowadzonych do wód ścieków oczyszczonych wykazanej w pierwotnym oświadczeniu i jego korekcie. Organy bezpodstawnie od tego obowiązku się uchyliły. Nie ma racji organ twierdząc, że skoro opłata zmienna została ustalona na podstawie oświadczenia skarżącej, to fakt błędnego działania urządzeń pomiarowych, z których spółka korzystała i odczyty z których stanowiły podstawę zadeklarowanej w oświadczeniach ilości wprowadzonych do wód ścieków oczyszczonych, jest bez znaczenia. Niewątpliwie podmiot obowiązany do ponoszenia opłaty zmiennej za usługi wodne może dokonać korekty złożonego oświadczenia, jeżeli zawarte w tym oświadczeniu informacje co do ilości wprowadzonych do wód ścieków oczyszczonych były nieprawidłowe. Skoro informacje te opierały się o dane podawane przez urządzenie pomiarowe, to wadliwe działanie tego urządzenia skutkujące błędnymi pomiarami może być podstawą do dokonania korekty i żądania stwierdzenia nadpłaty.

Również argumentacja organu I instancji, że na przeszkodzie stwierdzeniu nadpłaty stoi fakt, iż spółka z opóźnieniem podjęła działania i wewnętrzne analizy poprawności wskazań systemu pomiarowego a także współpracę z serwisem, nie znajduje oparcia w treści art. 72 § 1 pkt 1 O.p., podobnie jak i to, że za jakość serwisu powinna odpowiadać firma go przeprowadzająca. W orzecznictwie słusznie wskazuje się, że nadpłacenie lub nienależne zapłacenie podatku może nastąpić również wskutek "winy" podatnika, tj. jego nieuwagi, braku wiedzy co do podstaw opodatkowania, wadliwego prowadzenia ewidencji itd. (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 26 listopada 2019 r., I SA/Rz 689/19). W postępowaniu o stwierdzeniu nadpłaty celem jest ustalenie wysokości opłaty zmiennej, który jest najbardziej zbliżony do rzeczywistej ilości wprowadzonych do wód ścieków oczyszczonych. Eksponowanie więc jako głównego argumentu "zachowania" spółki mającego świadczyć o niezasadności wniosku o nadpłatę jest chybione. Również ewentualna odpowiedzialność firmy serwisującej za prawidłowe działanie urządzeń pomiarowych w żaden sposób nie wyłącza konieczności ustalenia opłaty zmiennej będącej wszak daniną publiczną w zgodnej z przepisami prawa wysokości.

Z tych samych przyczyn za bez znaczenia uznać należy ustalenie jednoznacznej przyczyny błędnego działania urządzeń pomiarowych mierzących ilość ścieków oczyszczonych wprowadzanych do wód od listopada 2019 r. Istotne znaczenie ma niekwestionowany w istocie przez organy fakt, że bez względu na przyczynę usterki, zadeklarowane przez spółkę za okres od IV kwartału 2019 r. do III kwartału 2020 r. ilości wprowadzanych do wód ścieków oczyszczonych były zawyżone, co jednoznacznie wynika z analizy danych. Skoro przy porównywalnej ilości ścieków dopływających do oczyszczalni w okresie tym ilość ścieków oczyszczonych wprowadzanych do wód, według pomiarów, wynosiła 24-35%, w miejsce 1-8%, to świadczy to niewątpliwie o nieprawidłowych pomiarach.

Skoro organ nie kwestionuje tego, że wykazane w pierwotnych oświadczeniach ilości ścieków oczyszczonych wprowadzanych do wód były zawyżone, to oznacza to, że zachodzą podstawy do stwierdzenia nadpłaty w opłacie zmiennej. Do rozstrzygnięcia natomiast pozostaje kwestia wysokości tej nadpłaty, czego organy nie zweryfikowały, błędnie uznając, że zachodzi podstawa do odmowy stwierdzenia nadpłaty.

Mając powyższe na uwadze Sąd za zasadne uznał podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 i art. 75 § 1 O.p. w zw. z art. 300 ustawy Prawo wodne, poprzez bezzasadne uznanie, że w sprawie nie zachodzą podstawy do stwierdzenia nadpłaty w opłacie zmiennej za usługi wodne.

Nietrafne natomiast okazały się podniesione w skardze przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U. z 2022r., poz. 2000), dalej "k.p.a.", w szczególności art. 79a tej ustawy, postępowanie bowiem w niniejszej sprawie nie toczyło się na podstawie przepisów k.p.a., ale na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, która nie zawiera regulacji analogicznej do tej zawartej w art. 79a k.p.a. Nie miało to jednak wpływy na wynik sprawy, trafne okazały się bowiem zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy Prawo wodne.

Odnosząc się z kolei do zarzutów dotyczących przebiegu kontroli zainicjowanej w związku z wnioskiem spółki z dnia 31 sierpnia 2021 r. i sposobu jej zakończenia, wskazać należy, że rzeczywiście nie jest jasne, w jakim trybie wniosek ten był procedowany. Z całą pewnością jednak nie został on potraktowany jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Niezależnie jednak od tego, czy organ w sprawie tego wniosku procedował prawidłowo czy też nie, nie ulega wątpliwości, że pismem z dnia 16 sierpnia 2022 r. skarżąca wystąpiła z żądaniem stwierdzenia nadpłaty w opłacie zmiennej za okres od IV kwartału 2019 r. do III kwartału 2020 r. i wniosek ten, zgodnie z art. 165 § 3 O.p. spowodował wszczęcie postępowania w tej sprawie. Bez znaczenia dla wyniku kontroli legalności podjętych w tej sprawie rozstrzygnięć pozostaje sposób procedowania przez organ z poprzednim wnioskiem skarżącej z dnia 31 sierpnia 2021 r., stąd też odnoszenie się do zarzutów skargi w tym zakresie było zbędne z punktu widzenia celu kontroli sądowoadministracyjnej w tej sprawie.

Mając na względzie powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259) – zwanej dalej p.p.s.a., uchylił obie wydane w sprawie decyzje.

W ponownym postępowaniu organ przyjmie, że żądanie stwierdzenia nadpłaty jest uzasadnione, bowiem w pierwotnie złożonych oświadczeniach, które stanowiły podstawę ustalenia opłaty zmiennej, wskazano zawyżone ilości ścieków oczyszczonych wprowadzonych do wód. Następnie organ przeprowadzi postępowanie w celu ustalenia prawidłowej wysokości opłaty zmiennej, biorąc pod uwagę złożone przez spółkę korekty oświadczeń. W zależności od poczynionych ustaleń, organ podstawą ustalenia opłaty zmiennej może uczynić dane wynikające korekty oświadczeń, albo, jeżeli dane te będą budziły wątpliwości, organ może przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej najbardziej zbliżonej do rzeczywistej ilości wprowadzonych do wód ścieków oczyszczonych.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. zasądzając na rzecz skarżącej kwotę 797 zł, na którą składa się równowartość uiszczonego wpisu od skargi (300 zł), opłata od pełnomocnictwa (17 zł) i wynagrodzenie pełnomocnika – radcy prawnego (480 zł).

Orzeczenia sądów administracyjnych powoływane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.