Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 173/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2024-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 26 ust. 2e w zw. z art. 26 ust. 7a oraz art. 28b ust. 4 pkt 4-6
journal: Dz.U. 2022 poz 2587
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Asesor WSA Grzegorz Potiopa, Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2024 r. sprawy ze skargi T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 grudnia 2023 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.605.2023.3.MW w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z 7 lutego 2024 r. T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. wniosła skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 grudnia 2023 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Z akt sprawy wynika, że Wnioskodawca opisując stan faktyczny i zdarzenie przyszłe wyjaśnił, iż jest spółką kapitałową, mającą siedzibę na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na handlu sprzętem elektronicznym, telekomunikacyjnym oraz częściami do niego. Wnioskodawca jest podmiotem działającym w ramach międzynarodowej grupy TME (dalej: "Grupa"), która posiada swoje podmioty zależne m.in. w Czechach, Słowacji, Rumunii, USA, Niemczech, Hiszpanii.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka nabywa, zarówno od podmiotów będących osobami prawnymi, jak i osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą, w tym podmiotów powiązanych, jak i niepowiązanych w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, o których mowa w art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: "ustawa o CIT") oraz w art. 23m ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm. dalej: "ustawa o PIT"), posiadających siedzibę poza terytorium RP (dalej: "Kontrahenci" lub pojedynczo "Kontrahent"), usługi niematerialne wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, które na gruncie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią zyski przedsiębiorstw opodatkowane w kraju rezydencji Kontrahenta (dalej "Usługi").

Wnioskodawca wskazuje, że dokonywane przez Spółkę wypłaty należności z tytułu Usług na rzecz Kontrahenta mogą przekroczyć w danym roku podatkowym Spółki limit 2 mln zł. Kontrahenci nie prowadzą w Polsce działalności poprzez zakład w rozumieniu stosownych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, do którego przypisane byłyby zyski z przedmiotowych usług niematerialnych.

W związku z powyższym, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za Usługi zasadniczo podlega opodatkowaniu u źródła w Polsce na podstawie ustawy o CIT – w przypadku podmiotów będących osobami prawnymi oraz ustawy o PIT – w przypadku podmiotów będących osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą (dalej jako: "Wynagrodzenie"), a Spółka - w jego zakresie – pełni funkcję płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy o PIT. Spółka jest w posiadaniu ważnych na dzień wypłaty należności z tytułu Usług certyfikatów rezydencji Kontrahentów.

W piśmie uzupełniającym z 8 grudnia 2023 r. Spółka wskazała dane identyfikujące podmioty od których nabywa wskazane we wniosku usługi, oraz ostatecznie sformułowała następujące pytanie:

Czy w przypadku zakwalifikowania Wynagrodzenia na gruncie właściwej UPO, jako zysków przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji kontrahenta, dla wypłat nieprzekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego Spółka będzie uprawniona do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany certyfikat rezydencji, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT?

W ocenie Spółki w sytuacji zakwalifikowania Wynagrodzenia na gruncie właściwej UPO jako zysków przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji kontrahenta, dla wypłat nieprzekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego Spółka będzie uprawniona do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany certyfikat rezydencji, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca odwołując się do brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 2a, ust. 2 oraz art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wskazał, na brak obowiązku pobrania podatku u źródła w sytuacji dokonania na rzecz nierezydenta wypłaty z tytułu "zysków przedsiębiorstwa" występuje w sytuacji zakwalifikowania danego przychodu jako "zysków przedsiębiorstwa" na gruncie art. 7 ust. 1 Modelowej Konwencji oraz właściwej UPO zawartej przez Polskę z państwem, gdzie rezydentem podatkowym jest Kontrahent. Wnioskodawca zauważył, że tekst Modelowej Konwencji stanowi wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę. Przepisy zawarte w tym dokumencie zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które tym samym zobowiązały się do stosowania zawartych w niej postanowień. zarówno przepisy ustawy o CIT oraz umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie przewidują - poza wskazanymi powyżej – dalszych materialnoprawnych przesłanek, od których mogłaby zależeć możliwość niepobrania w Polsce podatku u źródła od "zysków przedsiębiorstwa" osiąganych przez rezydenta kraju innego niż Rzeczpospolita Polska.

W szczególności, ustawa o CIT oraz UPO nie uzależniają takiej możliwości od tego, czy:

1. spełnione są warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT (warunki te są relewantne jedynie z punktu widzenia możliwości zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 ustawy o CIT);

2. przedsiębiorstwo, na rzecz którego wypłacane są "zyski przedsiębiorstwa" jest ich "rzeczywistym właścicielem" (beneficial owner) (istnienie takiej przesłanki może natomiast - przykładowo – warunkować zastosowanie obniżonej stawki podatku do odsetek wypłacanych przez polskiego płatnika na rzecz rezydenta kraju innego niż Rzeczpospolita Polska - art. 11 ust. 2 Modelowej Konwencji posługujący się sformułowaniem "właściciel odsetek" (beneficial owner of the interest);

3. przedsiębiorstwo, na rzecz którego wypłacane są "zyski przedsiębiorstwa" prowadzi w kraju rezydencji rzeczywistą działalność gospodarczą (warunek ten jest relewantny na gruncie art. 4a pkt 29 ustawy o CIT i zawartej w tym przepisie ustawowej definicji "rzeczywistego właściciela", który to jednak warunek – jak wskazano powyżej - nie ma wpływu na możliwość niepobrania podatku od wypłacanych "zysków przedsiębiorstwa" na podstawie stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania);

4. przedsiębiorstwo, na rzecz którego wypłacane są "zyski przedsiębiorstwa" jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy w stosunku do tychże przychodów.

Reasumując, w ocenie Spółki, jeżeli Wynagrodzenie za Usługi stanowi "zyski przedsiębiorstwa", o których mowa w art. 7 ust. 1 UPO, a otrzymujący je Kontrahent nie prowadzi w Polsce działalności poprzez położony tu zakład, to w sytuacji będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji spełnione są warunki materialnoprawne niepobrania podatku w przypadku wypłaty Wynagrodzenia.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku zakwalifikowania Wynagrodzenia na gruncie właściwej UPO jako zysków przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji otrzymującego je Kontrahenta, dla wypłat nieprzekraczających 2 mln zł w trakcie roku podatkowego, Spółka będzie uprawniona do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany certyfikat rezydencji, bez konieczności szczegółowego badania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4- 6 ustawy o CIT, jak i posiadania dokumentacji, która potwierdza ich zbadanie.

Interpretacją indywidualną z 29 grudnia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku zakwalifikowania Wynagrodzenia na gruncie właściwej UPO jako zysków przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji kontrahenta, dla wypłat nieprzekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego Spółka będzie uprawniona do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany certyfikat rezydencji, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT za nieprawidłowe.

W ocenie organu aktualne brzmienie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wyraźnie stanowi, że obowiązek płatnika przy wypłacie należności określonych w art. 21 ustawy o CIT z zastosowaniem preferencji podatkowych, sprowadza się nie tylko do "uzyskania" od podatnika certyfikatu rezydencji ale także weryfikacji warunków zwolnienia z opodatkowania wypłacanych należności lub zastosowania preferencyjnej stawki. Organ podkreślił, że weryfikacja ta musi być dokonana z zachowaniem należytej staranności, a art. 26 ust. 7a ustawy o CIT stanowi samodzielną podstawę składania oświadczeń, co do okoliczności natury faktycznej, gdyż wystąpienie okoliczności w nim wskazanych jest warunkiem zastosowania zwolnienia (zaniechania poboru bądź zastosowania obniżonej stawki) wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zasadnym jest twierdzenie, że na gruncie znowelizowanych przepisów w każdym przypadku stosowania zasad wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zwolnień z ustawy o CIT, konieczne będzie weryfikowanie statusu kontrahenta/nierezydenta i wykazywanie, że w stosunku do danych należności jest on m.in. ich rzeczywistym właścicielem oraz że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych - czy innych przesłanek wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT w tym przesłanek wynikających z art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT. A zatem płatnik, który chce zastosować przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i nie dokonywać poboru podatku u źródła, jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnej weryfikacji warunków umożliwiających skorzystanie z tego zwolnienia/niepobrania podatku, zachowując przy tym należytą staranność. To oznacza w przedmiotowej sprawie, że płatnik (Wnioskodawca) ma obowiązek weryfikować czy uzyskujący dochody z tytułu Usług (Nierezydent) spełnia wszystkie warunki do skorzystania z możliwości niepobrania podatku u źródła. W ramach należytej staranności nie można ograniczać się jedynie do weryfikacji warunków zastosowania niepobrania podatku na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tym samym poza posiadaniem certyfikatu rezydencji podatnika konieczna jest weryfikacja okoliczności i warunków uzasadniających możliwość niepobrania podatku u źródła. Płatnik wypłacający należności z tytułu Usług, o których mowa we wniosku, ma obowiązek sprawdzać, czy istnieją okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4 - 6 ustawy o CIT. Wyliczenie zawarte w art. 28b ust. 4 ustawy o CIT ma charakter katalogu otwartego. Ustawodawca poprzez użycie sformułowania "w szczególności" przedstawił minimalny zakres objętej/potwierdzonej oświadczeniem weryfikacji. Niewykluczone jest, że dla dochowania należytej staranności w pewnych okolicznościach wymagane będzie także posiadanie dodatkowej dokumentacji potwierdzającej zasadność niepobrania podatku zgodnie z wyżej wymienionymi umowami UPO. Mając na uwadze powyższe organ zauważył, że chociaż w przedmiotowej sprawie spełnienie warunków niepobrania podatku u źródła tj. kwalifikacji wypłacanych należności do zysków przedsiębiorstwa winno wynikać z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a krajem danego kontrahenta, to jednak obowiązki płatnika wynikają z art. 26 ustawy o CIT. W konsekwencji uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

W skardze do sądu administracyjnego Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

1. niewłaściwą ocenę co do zastosowania prawa materialnego tj. art. 26 ust. 7a i art. 28b ust. 4 pkt 4-6 w związku z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, polegającą na błędnym przyjęciu, że dokonując wypłat należności z tytułu zysków przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 8 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (t.j. Dz. U. z 1976 r., poz. 178, dalej: "UPO USA-Polska"), art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie 20 lipca 2006 r. (t.j. Dz. U. z 2006 r., Nr 250, poz. 1840, dalej: "UPO Wlk. Brytania-Polska") zmodyfikowanej Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku podpisaną 7 czerwca 2017 r. (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1369), art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. (t.j. Dz. U. z 2003 r. nr 216, poz. 2120, dalej: "UPO Holandia-Polska") oraz postanowień Protokołu między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów o zmianie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 906), art. 7 ust. 1 Umowy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Warszawie dnia 13 września 2011 r. (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 991, dalej: "UPO Czechy-Polska") zmodyfikowanej Konwencją wielostronna Implementująca środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzona w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1369) lub art. 7 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (t.j. Dz. U z 2005 r., nr 12, poz. 90 ze zm., dalej: "UPO Niemcy-Polska") w wysokości nieprzekraczającej łącznie kwoty 2.000.000 zł w roku podatkowym obowiązującym u Skarżącej na rzecz danego rezydenta podatkowego - odpowiednio - z USA, Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, Holandii, Czech lub Niemiec, Skarżąca (jako płatnik) w celu niepobrania podatku dochodowego, w związku z wymogiem dochowania należytej staranności, ma obowiązek weryfikacji przesłanek wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, w tym przesłanek wynikających z art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT, podczas gdy ani przepis art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, a w związku z tym również przepis art. 26 ust. 7a ustawy o CIT nie znajdują zastosowania, skoro wypłaty dokonywane przez Skarżącą na rzecz danego rezydenta podatkowego z USA, Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, Holandii, Czech lub Niemiec, z tytułu zysków przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 8 ust. 1 UPO USA- Polska, art. 7 ust. 1 UPO Wlk. Brytania-Polska, art. 7 ust. 1 UPO Holandia-Polska, art. 7 ust. 1 UPO Czechy-Polska lub art. 7 ust. 1 UPO Niemcy-Polska nie przekraczają w roku podatkowym Skarżącej łącznie kwoty 2.000.000 zł oraz wypłaty dokonywane przez Skarżącą nie stanowią wypłat z tytułów wymienionych w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, a tym samym brak jest obowiązku pobierania podatku przez Skarżącą na podstawie art. 26 ust. 2e ustawy o CIT oraz przeprowadzania przez Skarżącą weryfikacji wskazanej w art. 26 ust. 7a w związku z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w celu niepobrania podatku; taka bowiem weryfikacja wymagana byłaby tylko wówczas, gdyby suma wypłat na rzecz danego nierezydenta przekroczyła łącznie kwotę 2.000.000 zł oraz wypłaty ponoszone byłyby z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż to właśnie wówczas dla wyłączenia stosowania przepisu art. 26 ust. 2e ustawy o CIT mogłoby dojść m.in. poprzez złożenie oświadczenia określonego w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, poprzedzonego wskazaną tam weryfikacją z uwzględnieniem przesłanek z art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważy, co następuje.

Zaskarżona interpretacja podlega uchyleniu.

Podstawową regulację prawną w sporze między stronami stanowi art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, który w zdaniu drugim wskazuje, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku (przez płatnika) zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z powyższego przepisu wynika, że warunkiem uprawniającym płatnika do niepobrania podatku, w warunkach, o których mowa we wniosku interpretacyjnym, jest udokumentowanie siedziby podatnika stosownym certyfikatem rezydencji.

Nie oznacza to jednak, że płatnik jest pozbawiony obowiązku rozsądnej oceny całokształtu wszystkich okoliczności składających się na decyzję o niepobraniu podatku. W szczególności jest zobowiązany dokonać weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika prowadzącego określoną rzeczywistą działalność gospodarczą oraz formalnego zbadania certyfikatu rezydencji pod kątem porównania danych w nim zawartych i danych kontrahenta gospodarczego.

W spełnieniu tych obowiązków należy zatem upatrywać celu regulacji zawartej w zdaniu trzecim cytowanego przepisu, zgodnie z którymi "Przy weryfikacji (...) warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności."

Pojęcia należytej staranności ustawa podatkowa nie definiuje, doprecyzowując je jedynie poprzez wskazanie, że należytą staranność należy oceniać przy uwzględnieniu charakteru i skali działalności płatnika. W prawie podatkowym pojęcie należytej staranności używane jest w odniesieniu do działania podatników podatku od towarów i usług, jednakże w większości przypadków zachowanie tej staranności oceniane jest ad casum. Można jedynie wyprowadzić ogólny wniosek, że zachowanie tej staranności powinno być oceniane w momencie dokonania czynności opodatkowanej, a od podatnika przy weryfikacji kontrahenta wymaga się dokonania czynności możliwych do dokonania w normalnym toku czynności i uzależnionych od okoliczności transakcji (por. K. Lasiński-Sulecki, Pojęcie "należyta staranność" i jego znaczenie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, ZNSA 2017, nr 6, s. 26-39 i przywołane tam orzecznictwo P. Grzybowski, Orzecznicza konstrukcja dowodzenia dobrej wiary oraz podstawy jej domniemania [w:] Dobra wiara w podatku od wartości dodanej, W. 2020.,). Pojęcie należytej staranności znane jest także prawu cywilnemu. Tam definiuje się je jako obiektywnie istniejący wzorzec postępowania, stworzony w celu jak najlepszego wykonywania zobowiązań, zabezpieczający interesy stron przez odniesienie treści staranności do danego rodzaju stosunków (por. A. Opalski, K. Oplustil, Niedochowanie należytej staranności jako przesłanka odpowiedzialności cywilnoprawnej zarządców spółek kapitałowych, PPH 2013, nr 3, s.11-23, P. Nazaruk [w:] Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, red. J. Ciszewski, LEX/el. 2022, art. 355). Można zatem przyjąć, że dochowanie należytej staranności przez płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 należy również rozumieć jako działanie zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie, na miarę możliwości organizacyjnych i prawnych płatnika, dostępnych dla płatnika informacji pozwalających na pobranie (zaniechanie pobrania podatku) na zasadach określonych w umowie o unikaniu opodatkowania. Nie oznacza to jednak obowiązku w każdym przypadku przeprowadzenia weryfikacji podatnika w zakresie określonym w art. 28 ust. 4 pkt 4- 6 ustawy (wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2022r., sygn. akt II FSK 373/22) zapadły w zbliżonym stanie faktycznym.

W konsekwencji za błędne uznać należy stanowisko organu, iż należytą staranność należy odnosić do spełnienia przez płatnika warunków, o których mowa w art. 26 ust. 2e w związku z art. 26 ust. 7a oraz art. 28b ust. 4 punkt 4-6 ustawy o CIT. Wymienione przepisy określają obowiązki płatnika w sytuacji, gdy łączna kwota należności wypłacanych podatnikowi przekracza w roku podatkowym 2 000 000 zł i dotyczą warunków zwrotu zryczałtowanego podatku CIT od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł.

W ocenie sądu nie ma żadnych podstaw prawnych by obarczać płatnika powyższymi obowiązkami w sytuacji, gdy łączna kwota należności nie przekracza w roku podatkowym 2 000 000 zł, a takiej sytuacji dotyczyło pytanie zadane we wniosku interpretacyjnym.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 146 § 1 i art. 200 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.

ds