Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 312/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Pomoc publiczna
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 35 ust. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2082
law: Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 312/23 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 maja 2023 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędzia: WSA Waldemar Michaldo, Protokolant: st. sekr. sąd. Renata Trojnar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2023 r., sprawy ze skargi M. K., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie, z dnia 24 stycznia 2023 roku Nr SKO.SW/4101/149/2022, w przedmiocie zwrotu dotacji oświatowej, -skargę oddala-


UZASADNIENIE

Prezydent Miasta Krakowa decyzją z dnia 16 sierpnia 2022 r., znak: EK-07-4431.2.17.2021.JS określił należności z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2019 r. przez M. K. - organ prowadzący M. w K., w łącznej kwocie 245.726,50 zł i nakazał jej zwrot dotacji wraz z odsetkami.

Skarżąca w odwołaniu zarzuciła:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez dokonanie błędnej wykładni art. 35 ust. 1 ustawy z dnia z 7 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz art. 251 ust. 4 ustawy o finansach publicznych,

- art. 7 k.p.a., 77 § 1 k.p.a., 80 k.p.a., art. 107 § 3 k.p.a., jak również, 75 § 1 k.p.a. oraz art. 78 § 1 k.p.a.

Wniosła o:

1) dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z przesłuchania skarżącej w charakterze strony na okoliczność prawidłowości wykorzystania dotacji oświatowej za rok 2019, w tym prawidłowości wykorzystania dotacji na wynagrodzenie skarżącej, zakresu realizowanych zadań na rzecz M. w K., charakteru zajęć języka angielskiego, rytmiki oraz tanecznych prowadzonych w przedszkolu, a także zasad pokrywania kosztów czynszu i kosztów eksploatacyjnych budynku przedszkola, w tym o wyznaczenie i przeprowadzenie rozprawy administracyjnej;

2) a ponadto dopuszczenie oraz przeprowadzenie dowodu z oględzin budynków przedszkola na okoliczność sposobu wykorzystania budynków na potrzeby przedszkola, w tym uzasadniających poniesienie wydatków w rocznym rozliczeniu wydatków, a także wyznaczenie rozprawy administracyjnej.

W/g skarżącej w toku toczącego się postępowania administracyjnego zmierzała do wykazania, że ustalenia kontroli nie odzwierciedlają stanu faktycznego sprawy i w tym celu kierowała do organu administracji, celem zweryfikowania ustaleń poczynionych w protokole stosowne wnioski dowodowe, np. o przesłuchanie skarżącej w charakterze strony, celem pełnego ustalenia stanu faktycznego, jaki zaistniał w sprawie, jak również wyjaśnienia wszelkich okoliczności spornych, jakie pojawiły się na gruncie postępowania kontrolnego. Pomimo tego nie został on w żaden sposób choćby rozpoznany. Nie można zgodzić się z argumentacją organu I instancji odnoszącą się do zakwestionowanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji kwot.

W zakresie wynagrodzenia osób prowadzących zajęcia w Przedszkolu nie można zgodzić się z poglądem, jakoby brak było możliwości finansowania z dotacji oświatowej zajęć tanecznych, rytmiki czy języka angielskiego prowadzonych dla dzieci uczęszczających do Przedszkola. Przecież są to zajęcia nie tylko pośrednio, ale właśnie bezpośrednio związane z kształceniem wychowaniem i opieką bowiem są zajęciami rozwijającymi zainteresowania dzieci, a to jest jeden z celów kształcenia. Przede wszystkim zaś w żaden sposób nie jest uzasadniony zarzut, że zajęcia te powinny być prowadzone przez osoby zatrudnione w oparciu o umowę o pracę i nie było możliwe nawiązanie w tym zakresie stosunku cywilnoprawnego w postaci zakupu usługi. Treść art. 10 a Karty Nauczyciela (dalej KN), nie definiuje poprawności wydatkowania dotacji, ustawodawca nie wskazuje w treści art. 35 u.f.z.o., ani też w żadnej innej normie, że zatrudnienie pracownika na innej podstawie niż umowa o pracę, uniemożliwia rozliczenia jego wynagrodzenia dotacją.

Nie można zgodzić się z poglądem, że osoby prowadzące zajęcia rozwijające zainteresowania powinny być zatrudnione na podstawie art. 10 a Karty Nauczyciela. Przeciwnie doszlibyśmy do błędnego, wręcz kuriozalnego wniosku, że zajęcia na basenie również nie mogłyby być finansowane dotacją, bowiem ratownik czy trener pływania zatrudniony na basenie również winien być zatrudniony w przedszkolu w oparciu o umowę o pracę. Taki sposób interpretacji byłby przede wszystkim sprzeczny z interesem dzieci. Zgodnie bowiem z tym przepisem w przedszkolach, innych formach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach, o których mowa w art. 1 ust. 2pkt. 2, nauczycieli zatrudnia się na podstawie umowy o pracę, zgodnie z ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy. W przypadku nauczycieli prowadzących zajęcia bezpośrednio z uczniami lub wychowankami w wymiarze nie wyższym niż 4 godziny tygodniowo, powierzenie prowadzenia tych zajęć może nastąpić również na innej podstawie niż umowa o pracę, jeżeli w treści łączącego strony stosunku prawnego nie przeważają cechy charakterystyczne dla stosunku pracy (ust. 2). Przepis ten ma na celu uniemożliwienie zatrudniania na podstawie umów cywilnoprawnych nauczycieli prowadzących zajęcia bezpośrednio z dziećmi np. wychowawców, jednak nie zakazuje, aby nie było możliwym prowadzenie innych zajęć, niż tylko odnoszące się do podstawy programowej przez inne osoby niż nauczyciele, szczególnie wówczas, jeśli w trakcie prowadzenie tychże zajęć grupa pozostaje pod nadzorem wychowawcy. Osoby prowadzące zakwestionowane zajęcia bądź prowadzą swoje własne działalności gospodarcze (i w ramach tych działalności świadczą usługi na rzecz przedmiotowej placówki oświatowej), bądź zatrudnione są jako pracownicy tych działalności. Tym samym po pierwsze zapis art. 10 a Karty Nauczyciela w żaden sposób nie znajduje do nich zastosowania, bowiem nie są to nauczyciele zatrudnieni w przedszkolu, po drugie zaś zapis ten nie wyklucza możliwości prowadzenia zajęć przez osoby niebędące nauczycielami zatrudnionymi w przedszkolu, szczególnie w sytuacji w jakiej nad bezpieczeństwem dzieci w trakcie trwania zajęć, czuwa nauczyciel wychowawca.

W konsekwencji powyższego nie można uznać, iż realizacja np. zadań związanych z prowadzeniem zajęć tanecznych, czy rytmiki wymagałaby zatrudnienia osoby prowadzącej te zajęcia w oparciu właśnie, wyłącznie o umowę o pracę.

Kwestia ta pozostaje zresztą bez żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Zakres prawidłowości wykorzystania dotacji oświatowej określa nie poprawność zatrudnienia tej osoby, lecz przepis art. 35 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. Przepis ten wskazuje bowiem, że dotacje przeznaczone są na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola (w szczególności odnoszących się do kwestii wychowania, opieki i profilaktyki społecznej) oraz pokrywania wydatków bieżących przedszkola. Organ l instancji nie pokusił się nawet o dokonanie analizy, czy i jak te wydatki wpłynęły właśnie na polepszenie realizowania przez Przedszkole zadań związanych z wychowaniem, opieką i profilaktyką społeczną, albo choćby, czy zajęcia te nie były związane z celem funkcjonowania przedszkola, w konsekwencji zaś nie wskazał również jaką normę, finansując te zajęcia naruszyła odwołująca. Niewątpliwie zajęcia te służyły dzieciom uczęszczającym do Przedszkola, zatem wydatki te (odnoszące się do finansowania zajęć), winny zostać uznane za wydatki bieżące odnoszące się wprost do zadań realizowanych w przedszkolu bezpośrednio na rzecz jego wychowanków.

W zakresie kosztów wynagrodzenia pracowników oraz dyrektora placówki organ nie dokonał analizy tych wynagrodzeń pod względem sposobu zatrudnienia pracowników. Niewątpliwie bowiem dokonując w sposób właściwy analizy przepisów prawa, jak również umów łączących tych nauczycieli z organem prowadzącym, Prezydent Miasta Krakowa winien dojść od konstatacji, iż wydatki te zostały poniesione zgodnie z przepisami prawa, tj. art. 35 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych i jako takie winny być one zakwalifikowane do ich poniesienia z otrzymanej na rzecz przedszkola dotacji oświatowej. Należy bowiem mieć na uwadze to, że umowa o pracę jest konieczna jedynie w sytuacji, gdy wymiar pracy nie przekracza 4 godzin tygodniowo. Ponownie wskazania wymaga to, iż organ I instancji nie przeprowadził w tym zakresie żadnego postępowania dowodowego, co skutkowało wyciągnięciem całkowicie błędnych wniosków w ustaleniach z tym wynagrodzeniem związanych. Organ nie prowadząc żadnego innego postępowania, przyjął bezkrytycznie ustalenia kontroli.

Analogicznie nie można w żadnym wypadku uznać za nieprawidłowo pokrytych wydatków związanych z wynagrodzeniem M. P. Nie sposób bowiem zgodzić się ze stanowiskiem, że warunkiem pobrania przez stronę wynagrodzenia było pełnienie przez nią funkcji dyrektora przedszkola. Przede wszystkim Prezydent Miasta Krakowa nie dokonał w tym zakresie analizy obowiązków jakie dana sobą realizowała na rzecz przedszkola w zakresie wychowania, kształcenia i opieki. A takie zadania były przez M. K. realizowane, co organ całkowicie pominął. Nie powinno bowiem ulegać wszelkiej wątpliwości, iż każdej osobie przysługuje wynagrodzenie za wykonaną pracę. Prezydent Miasta Krakowa zaś wyraził w tym zakresie całkowicie odmienne zdanie, przy braku poczynienia jakichkolwiek ustaleń, że strona tej pracy nie wykonywała. Wszak realizacja zadań administracyjnych stanowi jeden z kluczowych warunków prawidłowego działania przedszkola, co w konsekwencji w sposób wymierny przekłada się na możliwości zapewnienia realizacji zadań z zakresu wychowania, kształcenia i opieki i co mogło zostać wyjaśnione w toku postępowania, gdyby został przeprowadzony wniosek dowodowy strony. Ponownie również podkreślenia wymaga to, że m.in. na tą okoliczność zgłaszany był wniosek dowodowy, który został całkowicie pominięty, wręcz niezauważony. Nie sposób zatem uznać, iż w tym zakresie organ I instancji poczynił pełne i wyczerpujące ustalenia w zakresie prawidłowego stanu faktycznego.

W zakresie kosztów najmu, polisy oraz innych wydatków nie sposób zgodzić się ze stwierdzeniem organu, jakoby ustalenia poczynione przez kontrolujących znajdują w pełni swoje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym, kiedy jedynym dowodem w niniejszym postępowaniu na tą okoliczność jest protokół kontroli sporządzony przez organ l instancji. Strona składała na tą okoliczność przeciwny dowód, który jednak nie został w jakikolwiek sposób rozstrzygnięty. Niezależnie jednak od powyższego, nie można zgodzić się z zakwestionowanymi kwotami najmu. Przede wszystkim bowiem podkreślenia wymaga, że niewątpliwie koszty najmu lokalu na potrzeby prowadzenia działalności oświatowej są wydatkami bieżącymi danego przedszkola, które mogą być pokrywane z dotacji oświatowej stosownie do treści art. 35 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. Nie można zaś uznać za udowodnione niewłaściwego wydatkowanie przedmiotowej dotacji oświatowej z uwagi na ich funkcjonowanie innych placówek w tym samym budynku. Wszak przepisy prawa w żaden sposób nie zakazują jednoczesnego funkcjonowania placówek oświatowych obok siebie. W takiej sytuacji zaś Prezydent Miasta Krakowa winien dokonać w tym zakresie rzeczywistej i wyczerpującej analizy, szczególnie poprzez zebranie wyczerpującego materiału dowodowego w tym zakresie, co jednak nie miało miejsca. Nie można również zaakceptować kwestionowania kosztów związanych ze szkoleniem. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 4 Prawa oświatowego, jednym z zadań organu prowadzącego jest zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, prawnej oraz organizacyjnej. Niewątpliwie zatem organ prowadzący musi mieć możliwość wykonywania tych wszelkich czynności w sposób zgodny z przepisami prawa. Podkreślenia wymaga, że placówka oświatowa która nie jest prowadzona przez jednostkę samorządu terytorialnego oznacza również, że nie posiada możliwości korzystania z pomocy wyspecjalizowanych podmiotów świadczących usługi w zakresie interpretacji przepisów prawa (np. w postaci radcy prawnego zatrudnionego w urzędzie gminy bądź urzędzie miasta). Tym samym zmuszona jest do dokonywania tych interpretacji w swoim własnym zakresie, nie tylko poprzez korzystanie z pomocy wyspecjalizowanych w tym zakresie podmiotów, lecz również uczestnictwie w specjalistycznych szkoleniach prowadzonych właśnie przez takie wyspecjalizowane podmioty. Oczywiście, gdyby organ prowadzący dysponował wystarczającymi zasobami finansowymi, mógłby zatrudnić do tej pomocy prawnika i mając na uwadze treść art. 35 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 4 p.o. jego wynagrodzenie finansować dotacją, taką nadwyżką odwołująca jednak nie dysponuje, dlatego też, dla zapewnienia realizacji zadań, korzysta z innych form dla zrealizowania ustawowego zadania. Niewątpliwie zatem dotacja oświatowa, co wprost wynika z przepisów ustawy o finansowaniu zadań oświatowych, odwołujących się wprost do art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego statuującego zadania organu prowadzącego, może służyć finansowaniu kosztów związanych z uczestnictwem w wyspecjalizowanych szkoleniach, jeżeli ich zakres dotyczy zadań w tej normie wskazanych. Kwestionowane szkolenie zadań tych zaś dotyczyło. Stanowisko takie wyrażone zostało również w orzecznictwie sądowo administracyjnym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie decyzją z dnia 24 stycznia 2023 r., znak SKO.SW/4101/149/2022, na podstawie art. 60 pkt. 1, art. 61 ust. 1 pkt. 4, art. 67 ust. 1, art. 252 ust. 1 pkt. 1 i ust. 5 i ust. 6 pkt. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2022 r., póz. 1634 ze zm.), art. 35 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz.U. poz. 2203 ze zm.), art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 104 § 1 w zw. z art. 138 § 1 pkt. 1 kpa, utrzymało zaskarżoną decyzję w całości w mocy.

W ocenie organu odwoławczego organ I instancji prawidłowo wszczął i przeprowadził postępowanie administracyjne, w tym dowodowe, zastosował właściwe przepisy prawa, dokonał prawidłowych weryfikacji i obliczeń matematycznych i oparł się na dokumentach oraz wyjaśnieniach M. K. przedłożonych w trakcie kontroli, jak również dokumentach przedłożonych w toku prowadzonego z urzędu postępowania, jako uzupełnienie dokumentów i wyjaśnień stanowiących akta kontroli znak EK- 07.4431.1.15.2020.JO.TM oraz dokumentach będących w posiadaniu organu z urzędu.

Kolegium podzieliło pogląd, że art. 10a ust. 2 KN, przewiduje wyjątek od obowiązku zatrudniania nauczycieli w podmiotach oświatowych prowadzonych przez osoby fizyczne lub osoby prawne, inne niż jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umowy o pracę. Aby jednak skorzystać z tego wyjątku, muszą być spełnione obydwie przesłanki określone w tym przepisie (a nie tylko pierwsza z nich):

1) wymiar czasu zajęć prowadzonych przez nauczyciela bezpośrednio z uczniami nie może przekraczać 4 godzin tygodniowo;

2) w treści łączącego strony stosunku prawnego nie mogą przeważać cechy charakterystyczne dla stosunku pracy.

W przypadku osoby niebędącej nauczycielem do prowadzenia zajęć rozwijających zainteresowania, co do której nie wymaga się posiadania przygotowania pedagogicznego, wymóg uzyskania zgody kuratora oświaty jest obligatoryjny. Mianem obowiązkowych zajęć edukacyjnych określa się te zajęcia, których realizacja jest konieczna do wykonania podstawy programowej. Zajęcia rozwijające zainteresowania i uzdolnienia dzieci (w szczególności w celu kształtowania ich aktywności i kreatywności) są formą aktywności placówki wychowania przedszkolnego, którą placówka może realizować w celu zaspokajania indywidualnych potrzeb dzieci, a każde zajęcia dodatkowe rozwijające zainteresowania i uzdolnienia dzieci nie są zajęciami obowiązkowymi, ponieważ nie są przeznaczane na zwiększenie wymiaru godzin w ramach realizacji podstawy programowej.

W niniejszej sprawie organ I instancji ustalił, że niesłusznie kontrolujący uznali, że zajęcia z języka angielskiego, taneczne oraz rytmiczne odbywały się w ramach realizacji podstawy programowej. Nie potwierdzają tego aneksy do projektu organizacji pracy M., umowy o świadczenie usług ani charakter odbytych zajęć. Wyżej wskazane zajęcia odbywały się w ramach zajęć dodatkowych - rozwijających zainteresowania i uzdolnienia dzieci uczęszczających do przedszkola. Powyższe znajduje również potwierdzenie w zapisach statutów obowiązujących w przedszkolu w 2019 r., tj. § 28 statutu z listopada 2017 r. - ust. 10 i 11 stanowi: " W przedszkolu mogą być organizowane bezpłatne zajęcia dodatkowe: rytmika, gimnastyka korekcyjna. Czas trwania zajęć dodatkowych jest dostosowany do możliwości rozwojowych dzieci i wynosi: 1) z dziećmi w wieku 3-4 lat - około 15 minut; 2) z dziećmi w wieku 5-6 lat - około 30 minut", ust. 14 stanowi: " W przedszkolu po godzinach realizacji podstawy programowej mogą być organizowane za zgodą rodziców zajęcia dodatkowe (...)" oraz § 29 ust. 10 i 11 statutu z listopada 2019 r.: "W przedszkolu mogą być organizowane bezpłatne zajęcia dodatkowe. Czas trwania zajęć dodatkowych jest dostosowany do możliwości rozwojowych dzieci i wynosi: 1) z dziećmi w wieku 3-4 lat - około 15 minut; 2) z dziećmi w wieku 5-6 łat - około 30 minut". Przedmiotem umów o świadczenie usług, zawartych 1.10.2019 r. i 25.02.2019 r. z C. na okres od 2.02.2019 r. do 26.06.2020 r. i od 26.02.2019 r. do 30.06.2019 r., było przeprowadzenie zajęć dodatkowych w zakresie nauczania języka angielskiego dla dzieci w siedzibie Przedszkola przy ul. [...] w K. w ramach programu K.1 (zajęcia 30-minutowe, zajęcia 15-minutowe). Zajęcia były prowadzone na zasadzie nieobowiązkowej, zgodnie z ustalonym harmonogramem 3-4 godzin w tygodniu.

Przedmiotem umowy o świadczenie usług, zawartej 1.10.2017 r. ze S. na okres od 1.10.2017 r. do 15.06.2017 r. (rok szkolny 2017/2018), było przeprowadzenie zajęć tanecznych dla dzieci w M. Według wyjaśnień M. K. z 21 września 2020 r. (wiadomości e-mail), umowa z S. w kolejnym roku szkolnym była kontynuowana na tych samych warunkach. Zajęcia były realizowane w wymiarze 4 godzin w tygodniu. Natomiast przedmiotem umowy o świadczenie usług, zawartej 1.10.2019 r. z M.1 [następnie firma jednoosobowa przekształcona w spółkę – M.1 sp. z o.o.], była organizacja i prowadzenie zajęć tanecznych dla dzieci 1 raz w tygodniu po 30 minut na grupę w okresie od 1.10.2019 r. do 26.06.2020 r. Zgodnie z ustalonym harmonogramem zajęcia odbywały się w wymiarze 4 godziny w tygodniu. Z kolei przedmiotem umowy o świadczenie usług, zawartej 1.09.2019 r. z F. na czas nieokreślony, było prowadzenie zajęć z rytmiki na terenie M., ul. [...], [...] K. Zajęcia miały charakter kulturalny, a czas trwania zajęć z jedną wynosił 30min/15min. Zgodnie z ustalonym harmonogramem zajęcia odbywały się w wymiarze 1,5 -2 godzin w tygodniu.

Z wyjaśnień M. K. z 9 października 2020 r. (wiadomości e-mail) wynika, że zajęcia z języka angielskiego w ramach umowy zawartej z C. były prowadzone przez E. K.. Zajęcia taneczne w ramach umowy zawartej ze S. były prowadzone przez M. W., natomiast w ramach umowy zawartej z M.1 sp. z o.o. były prowadzone przez G. S. Zajęcia muzyczne (rytmiczne) w ramach umowy z F. były prowadzone przez A. K.''. Według zaopiniowanych 02.10.2019 r. przez wizytatora Kuratorium Oświaty w Krakowie arkuszy organizacji pracy M. ww. osoby prowadzące zajęcia taneczne (M. W., G. S.) oraz zajęcia z rytmiki (A. K.) nie były nauczycielami, nie zostały bowiem wykazane do projektu organizacji pracy przedszkola, tym samym nie posiadały kwalifikacji do zajmowania stanowiska nauczyciela. Jedynie E. K. - prowadząca dodatkowe zajęcia z języka angielskiego była wykazana jako nauczyciel przedszkola i posiadała odpowiednie kwalifikacje, tj. studia I stopnia na kierunku neofilologia, specjalność filologia angielska z językiem niemieckim - ukończone na Uniwersytecie Jagiellońskim w Krakowie.

Z uwagi na fakt, iż E. K. posiadała odpowiednie kwalifikacje do zajmowania stanowiska nauczyciela, wymóg jej zatrudnienia przewidziany przez ustawodawcę nakazywał zatrudnienie jej na podstawie umowy o pracę. Względnie, jeżeli wymiar czasu zajęć prowadzonych przez nauczyciela bezpośrednio z uczniami nie przekraczał 4 godzin tygodniowo, a w treści łączącego strony stosunku prawnego nie przeważały cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, ustawodawca dopuszczał możliwość zatrudnienia nauczyciela w oparciu o umowę cywilnoprawną (art. 10a ust. 2 KN). Zatem sposób nawiązania stosunku pracy dotyczy wszystkich nauczycieli prowadzących zajęcia z dziećmi, a więc zarówno zajęcia w ramach podstawy programowej, jak również zajęcia dodatkowe (rozwijające zainteresowania i uzdolnienia dzieci). Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 pkt 1 KN, ustawie podlegają nauczyciele, wychowawcy i inni pracownicy pedagogiczni zatrudnieni w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach.

Nadto osoby prowadzące zajęcia taneczne oraz zajęcia z rytmiki nie były nauczycielami przedszkola, co znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Z przedłożonych do kontroli kwalifikacji zawodowych tych osób jednoznacznie wynika, że ww. osoby nie posiadały kwalifikacji do zajmowania stanowiska nauczyciela. W niniejszym przypadku wymagana zgoda kuratora oświaty do zatrudnienia w/w osób niebędących nauczycielami, nie została przedłożona ani w toku kontroli ani w toku postępowania. Zatem organ I instancji przyjął, że wobec w/w. osób prowadzących zajęcia taneczne oraz zajęcia z rytmiki odpowiednia zgoda nie została wyrażona, a realizacja zajęć tanecznych oraz zajęć z rytmiki odbywała się w ramach zawartych z firmami zewnętrznymi (stowarzyszenie, fundacja, spółka) umów o świadczenie usług.

W związku z powyższym, organ I instancji, w oparciu o wynik kontroli, prawidłowo ustalił, że część dotacji w wysokości 43.820 zł, udzielonej w 2019 r. została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem na sfinansowanie wydatków związanych z korzystaniem z usług zewnętrznych kontrahentów w ramach umów cywilnoprawnych o świadczenie usług, rozliczanych na podstawie wystawianych faktur, w tym także co do faktur na pokrycie zajęć tanecznych w ramach umowy zawartej ze S. brak umowy na kontynuację współpracy na kolejny rok szkolny, co dodatkowo wskazuje na nieudokumentowaną podstawę poniesionego wydatku, co stanowi o wykorzystaniu niezgodnie z przeznaczeniem tej części dotacji.

W zakresie wydatków związanych z zakupem polis ubezpieczeniowych, opłaceniem not odsetkowych od rozliczonych faktur oraz zakupem szkolenia dla organu prowadzącego, organ I instancji ustalił, że kontrolujący prawidłowo uznali, iż dotacja udzielona w 2019 r. została wykorzystana na sfinansowanie ww. wydatków, których beneficjentami nie były dzieci przedszkola prowadzonego przez stronę w zakresie ich kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, mimo to, że warunkowało to realizację ww. ustawowego zadania oświatowego. Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy [ustawy o finansach publicznych - przyp.], odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Dotacje oświatowe w swej istocie ukierunkowane są na częściowe finansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek. Oznacza to po pierwsze możliwość pokrycia części wydatków (a nie wszystkich - w sensie ilościowym), po drugie możliwość pokrycia ściśle określonych wydatków (a nie każdego rodzaju). Dotacja jest przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań dotowanych jednostek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej (a więc nie wszelkich zadań). Zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych - niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących przedszkola - winna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Organ I instancji nie podzielił stanowiska, że ubezpieczenie pracowników Przedszkola jest pochodnym kosztem od wynagrodzenia i jest opłacane za pracowników. Wręcz przeciwnie, pochodne od wynagrodzeń to składki zakładu pracy (pracodawcy) takie jak: emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe oraz fundusz pracy, a nie ubezpieczenie pracowników, które nie jest obowiązkowe.

W świetle powyższego, część dotacji w wysokości 1.653,41 zł, udzielonej w 2019 r. M., została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem w ocenie organu I instancji poniższe wydatki nie mieściły się w ramach dofinansowania na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego. W zakresie wydatków, które nie zostały udokumentowane, ponieważ nie przedłożono dokumentów kosztowych (faktur, rachunków) lub dokumentów potwierdzających płatności, mimo to, że stanowiły one źródło prawidłowości rozliczenia dotacji, organ I instancji wskazał, że postanowieniem z 25 stycznia 2022 r., znak EK-07.4431.2.17.2021.JS, wezwał stronę o ewentualne uzupełnienie dowodów z dokumentów (stwierdzonych przez kontrolujących jako nieprawidłowości) oraz złożenie wyjaśnień odnoszących się do okoliczności wymienionych w punktach ww. postanowienia. Ponadto, aby zapewnić stronie możliwość czynnego udziału w niniejszym postępowaniu postanowieniem z 4 lutego 2022 r., znak EK-07.4431.2.17.2021.JS, Organ I instancji zmienił swoje postanowienie z 25 stycznia 2022 r. w zakresie terminu na jego realizację.

Skarżąca nie przedłożyła wszystkich wymaganych dokumentów do rozliczenia dotacji, zostały one uzupełnione w toku postępowania dowodowego; tym faktura nr [...] r. o wartości brutto 1.124,28 zł wystawiona przez M.2, została już przedłożona w kontroli i uwzględniona przez kontrolujących, natomiast z powyższej faktury została zakwestionowana kwota w wysokości 2,06 zł na pokrycie noty odsetkowej o wartości 2,74 zł, jako wydatku, który nie mieścił się w ramach dofinansowania na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego;

- ponownie przedłożono potwierdzenie płatności z 03.11.2019 r. na kwotę 18.092,05 zł, w tym zgodnie z opisem na przelewie -16.000 zł na pokrycie czynszu za X/2019, które zostało już uwzględnione przez kontrolujących na skutek wniesionych zastrzeżeń Strony z 5 stycznia 2021 r. do protokołu kontroli z 20 grudnia 2020 r., co w następstwie znalazło potwierdzenie w podpisanej 9 lutego 2021 r. zmianie do protokołu kontroli;

- ponownie przedłożono fakturę nr [...] z 29.04.2019 r. na kwotę 307,50 zł na pokrycie czynności z zakresu bhp (za okres kwiecień) wraz z potwierdzeniem płatności z 22.05.2019 r. które nie zostały kwestionowane przez kontrolujących w protokole kontroli oraz jego zmianach, tym samym zostały ocenione jako część dotacji wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem;

- przedłożono potwierdzenie przelewu z 29.06.2019 r. na kwotę 7.142 zł wraz z ponownie przedstawiona fakturą nr [...] na kwotę 6.605,19 zł za zakup sprzętu sensorycznego, wystawioną przez E. sp. z o.o. sp. k., jednakże w dalszym ciągu nie przedłożono dokumentu potwierdzającego wydatek związany z montażem sprzętu sensorycznego na kwotę 536,81 zł, zakupionego zgodnie z ww. fakturą;

- ponownie przedłożono fakturę nr [...] z 28.08.2019 r. na kwotę 3.715 zł za zakup sprzętu do terapii sensorycznej wraz z transportem i montażem, która nie została kwestionowana przez kontrolujących w protokole kontroli oraz jego zmianach, tym samym wydatek został oceniony jako część dotacji wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem;

- ponownie przedłożono potwierdzenie płatności z 01.02.2019 r. na kwotę 20.000 zł, w tym zgodnie z opisem na przelewie -15.000 zł na pokrycie czynszu, które już przedstawiono w kontroli jako potwierdzenie na pokrycie czynszu 15.000 zł za m-c 1/2019 i 5.000 zł czynszu zaległego126, którego odbiorcą był A. B. (zgodnie z umową najmu), co zostało uwzględnione przez kontrolujących jako wydatku, który mieścił się w ramach dofinansowania na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego i nie został kwestionowany w protokole kontroli oraz jego zmianach.

W niniejszym postępowaniu strona ww. potwierdzenie płatności przedstawia także do następujących faktur: L. nr [...] z 05.01.2019 r. na rozliczoną kwotę w wysokości 82,95 zł, P. sp. z o. o. nr [...] z 21.01.2019 r. na rozliczoną kwotę w wysokość

1.664,63 zł, prognoza T. sp. z o.o. nr [...] z 06.09.2018 r. do faktury za luty 2019 r. nr [...] na rozliczoną kwotę w wysokości 1.092,16 zł, S. sp. z o.o. s. k nr [...] r. za grudzień 2018 r. na rozliczoną kwotę w wysokości 61,50 zł, deklaracji nr [...] z 28.02.2017 r. za wywóz śmieci na rozliczoną kwotę w wysokości 319,55 zł, co w ocenie organu I instancji nie może stanowić podstawy prawidłowego udokumentowania ww. wydatków. Potwierdzenie dokonania zapłaty A. B. za czynsz w kwocie 20.000 zł wyklucza możliwość ponownego poprawnego udokumentowania, tym samym potwierdzeniem zapłaty za przedłożone faktury kosztowe. Ww. potwierdzenie płatności nie stanowi uniwersalnego dokumentu, na podstawie którego można by dokumentować dokonanie wszelkich wydatków środkami pochodzącymi z dotacji.

- ponownie przedłożono fakturę nr [...] z 07.02.2019 r. na kwotę 380 zł za szkolenie pn. "[...]", wystawioną przez R. , jako wydatku, który nie mieścił się w ramach dofinansowania na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego, co zostało zakwestionowane w protokole kontroli z 21 grudnia 2021 r. oraz podtrzymane przez organ I instancji po dokonaniu analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Strona przedłożyła również fakturę pro forma nr [...] z 25.06.2019 r. na kwotę 3.327 zł, za zakup sprzętu do terapii sensorycznej wraz z transportem i montażem, który nie jest dokumentem księgowym, nie stanowi podstawy do uiszczenia opłaty, nie jest też dowodem zrealizowanej transakcji. Faktura pro forma funkcjonuje w obrocie gospodarczym jako oferta handlowa lub dokument określający kwotę do zapłaty za przyszłą usługę, lub dostawę towaru. Dotację rozlicza się dokonanymi wydatkami, rozumianymi jako płatność, a nie poniesionymi kosztami127. Z tego powodu Organ I instancji nie uznał za dowód na prawidłowe wykorzystanie części dotacji otrzymanej w 2019 r. przedłożonej faktury pro forma, stanowiącej jedynie dokument handlowy.

Po analizie przedłożonych dokumentów organ I instancji uwzględnił poniższe faktury, jako część wydatków dokonanych z dotacji, stanowiących o jej wykorzystaniu zgodnie z przeznaczeniem, tj.:

- faktura nr [...] z 31.05.201 r. na kwotę 307,50 zł na pokrycie czynności z zakresu BHP (za okres maj) wraz z potwierdzeniem płatności z 12.06.2019 r., która została przedłożona w miejsce zdublowanej w kontroli faktury nr [...] z 29.04.2019 r. na równorzędną kwotę, jako wydatek, który mieścił się w ramach dofinansowania na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego;

- faktura nr [...] z 24.09.2019 r. na kwotę 8.068,90 zł za zakup pomocy dydaktycznych wraz z potwierdzeniami płatności z 20.09.2019 r. i 23.09.2019 r., nieprzedłożona w kontroli, jako wydatek rozliczony z dotacji w kwocie 1.613,78 zł, który mieścił się w ramach dofinansowania na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego;

- duplikat z 14.02.2022 r. faktury nr [...] z 20.09.2019 r. za zakup mebli do szatni od M.3 sp. z o.o. sp. k. na kwotę 1.699,50 zł (dot. potwierdzenia zamówienia [...] z 21.08.2019 r.), która w kontroli nie została przedłożona, a jedynie przedłożono potwierdzenie płatności, jako wydatek który mieścił się w ramach dofinansowania na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego.

W związku z powyższym organ I instancji pomniejszył o 3.620,78 zł kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem względem wystąpienia pokontrolnego.

Natomiast organ ocenił na podstawie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, że okoliczność wykorzystania dotacji zgodnie z przeznaczeniem w 2019 r. przez M. w K. poprzez dokonanie poniższych wydatków nie została przez stronę udowodniona, pomimo wezwania do uzupełnienia dowodów z dokumentów objętych postanowieniem z 25 stycznia 2022 r. oraz jego zmianą 4 lutego 2022 r. w zakresie terminu na jego realizację. Strona nie udokumentowała wykazanych w rocznym sprawozdaniu z wykorzystania dotacji za 2019 r. wydatków na łączną kwotę 7.062,88 zł, ponieważ nie przedłożyła dokumentów kosztowych (faktur, rachunków) lub dokumentów potwierdzających płatności, mimo to, że stanowiły one źródło prawidłowości rozliczenia dotacji,

a) nie przedstawiono potwierdzenia płatności na kwotę 82,95 zł za fakturę L. [...] z 05.01.2019 r.,

b) nie przedstawiono potwierdzenia płatności na kwotę l .664,63 zł za fakturę za gaz przy ul. [...] od P. sp. z o. o. nr [...] z 21.01.2019 r.,

c) nie przedstawiono potwierdzenia płatności na kwotę 61,50 zł za fakturę nr [...] r. za abonament monitorowania i interwencji w ramach umowy z S. sp. z o.o. s. k. za grudzień 2018 r.

d) nie przedstawiono potwierdzenia płatności za energię elektryczną przy ul. [...] na kwotę 1.092 zł za fakturę wystawioną przez T. sp. z o.o. nr [...] za luty 2019 r. na podstawie prognozy zgodnie z fakturą nr [...] z 06.09.2018 r.

e) nie przedstawiono potwierdzenia płatności za wywóz śmieci na kwotę 319,55 zł,

f) nie przedstawiono potwierdzenia płatności za Internet za fakturę [...] na kwotę 20 zł w ramach umowy z T.1 SA,

g) nie przedstawiono faktury dotyczącej eksploatacji lokalu przy ul. [...] za luty 2019 r. na kwotę 2,61 zł,

h) nie przedstawiono dokumentu potwierdzającego zakup wyposażenia - zgodnie z zamówieniem z 12.04.2019 r. na kwotę 718,66 zł,

i) nie przedstawiono dokumentu potwierdzającego zakup dwóch trampolin - zgodnie z zamówieniem z 26.04.2019 r. na łączną kwotę 1.096 zł,

j) nie przedstawiono potwierdzenia płatności na kwotę l zł, wynikającej z różnicy między kwotą z faktury nr [...] z 17.06.2019 za zakup pomocy dydaktycznych (książek), wystawioną przez D. sp. z o.o., a kwotą wydatku wskazaną jako sfinansowaną ze środków dotacji,

k) nie przedstawiono dokumentu potwierdzającego wydatek związany z montażem sprzętu sensorycznego na kwotę 536,81 zł,

l) nie przedstawiono dokumentu potwierdzającego wydatek na kwotę 196,80 zł (dot. faktury nr [...] za czynności z zakresu bhp - lipiec),

m) nie przedstawiono dokumentu potwierdzającego zakup dwóch odkurzaczy - zgodnie z zamówieniem z 15.09.2019 r. na łączną kwotę 824,98 zł,

n) nie przedstawiono potwierdzenia płatności za pomoce dydaktyczne - pomoce logopedyczne dla dzieci od K.2 na kwotę 51 zł, stanowiącą różnicę z kwoty z faktury w wysokości 2.882,65 zł (dotyczy fv nr [...] z 23.12.2019 r.),

o) nie przedstawiono dokumentu potwierdzającego zakup pomocy dydaktycznych z O. na kwotę 101,77 zł - zgodnie z zamówieniem nr [...] z 20.12.2019 r.,

p) nie przedstawiono dokumentu potwierdzającego zakup pomocy dydaktycznych na kwotę 64,88 zł – zgodnie z zamówieniem nr [...] z 25.12.2019 r.,

q) nie przedstawiono dokumentu potwierdzającego wydatek na opłaty za media z 31.12.2019 r. na kwotę 227,74 zł.

W zakresie wydatków, które zostały wykazane dwukrotnie do sprawozdania z wykorzystania dotacji za rok 2019, organ I instancji wskazał, że postanowieniem z 25 stycznia 2022 r., znak EK-07.4431.2.17.202l.JS, wezwał stronę o ewentualne uzupełnienie dowodów z dokumentów (stwierdzonych przez kontrolujących jako nieprawidłowości) oraz złożenie wyjaśnień odnoszących się do okoliczności wymienionych w punktach ww. postanowienia.

Do dnia wydania zaskarżonej decyzji, w zakresie nieprawidłowości polegających na przedstawieniu do rozliczenia dotacji dwukrotnie tych samych dokumentów źródłowych, strona przedłożyła wyłącznie fakturę nr [...] z 31.05.201 r. na kwotę 307,50 zł na pokrycie czynności z zakresu bhp (za okres maj) wraz z potwierdzeniem płatności z 12.06.2019 r., która została przedłożona w miejsce zdublowanej w kontroli faktury nr [...] z 29.04.2019 r. na równorzędną kwotę. Po dokonaniu oceny ww. dokumentu organ I instancji uwzględnił wydatek i ustalił, że mieścił się on w ramach dofinansowania na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego, o czym była już mowa.

Niemniej jednak, po przeprowadzeniu postępowania dowodowego organ dokonał oceny jego wyników i ustalił, że w dalszym ciągu strona nie udokumentowała prawidłowości wykorzystania części dotacji, bowiem do rozliczenia przedłożyła dwukrotnie te same wydatki :

a) 61,50 zł na pokrycie faktury za monitoring przy ul. [...] w ramach umowy z firmą S. sp. z o.o. s. k. (dot. [...] z 01.08.2019) - wykazanej pod pozycjami [...] i [...] sprawozdania,

b) 204,82 zł na pokrycie faktury za zużycie gazu przy ul. [...], wystawioną przez P. sp. z o. o. (dot. [...] z 03.06.2019) - wykazanej pod pozycjami [...] i [...] sprawozdania,

c) 169,95 zł na pokrycie faktury za zużycie gazu przy ul. [...], wystawioną przez P. sp. z o. o. (dot. [...] z 03.08.2019) - wykazanej pod pozycjami [...] i [...] sprawozdania,

d) 193,11 zła na pokrycie faktury za Internet przy ul. [...] w ramach umowy z P.1 sp. z o.o. (dot. [...] z 01.10.2019) - wykazanej pod pozycjami [...] i [...] sprawozdania.

W świetle powyższego część dotacji w wysokości 629,38 zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Strona w toku prowadzonego z urzędu postępowania nie przedstawiając dokumentów na jej wykorzystanie, nie udowodniła tym samym okoliczności wykorzystania ww. części dotacji zgodnie z przeznaczeniem, tj. w zakresie realizacji zadań placówki wychowania przedszkolnego.

Odnosząc się do wydatków na wynagrodzenia organu prowadzącego - M. K. za wykonanie prac administracyjnych w przedszkolu prowadzonym przez stronę, organ I instancji zauważył, że art. 35 ust 1 pkt 1 lit. a ustawy o finansowaniu zadań oświatowych, w okresie udzielania dotacji, stanowił, że: "Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: (...) roczne wynagrodzenie (...) osoby fizycznej prowadzącej publiczne (...) przedszkole, (...), jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki (...)". Po pierwsze, ze środków pochodzących z dotacji może być wypłacane osobie fizycznej prowadzącej publiczne przedszkole wynagrodzenie wyłącznie gdy pełni funkcję dyrektora przedszkola i tylko w związku z tą okolicznością. Wynagrodzenie przysługuje za czynności podejmowane jako dyrektor, a nie za czynności będące obowiązkami osoby prowadzącej. Po drugie, jest to jednocześnie możliwe wyłącznie po spełnieniu wymogów § 1 oraz § 6 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać osoba zajmująca stanowisko dyrektora oraz inne stanowisko kierownicze w publicznym przedszkolu, publicznej szkole podstawowej, publicznej szkole ponadpodstawowej oraz publicznej placówce (Dz. U. poz. 1597).

Organem prowadzącym M. w K. (w lokalizacji przy ul. [...] i ul. [...]) w 2019 r. była M. K. oraz A. K., zgodnie z decyzją zmieniającą nr [...] Prezydenta Miasta Krakowa z 9 stycznia 2018 r., znak EK-05.4422.94.2014132. Według zaopiniowanych 2.10.2019 r. przez wizytatora Kuratorium Oświaty w Krakowie arkuszy organizacji pracy [...] w 2019 r., dyrektorem przedszkola była H. S. Organ prowadzący nie wykazywał w 2019 r. do Kuratorium Oświaty w Krakowie innego niż ww. dyrektora przedszkola. Do zastrzeżeń z 5 stycznia 2021 r. do protokołu kontroli z 21 grudnia 2020 r., po omówieniu przez kontrolujących nieprawidłowości w zakresie m. in. wynagrodzeń M. K., strona przedłożyła Zarządzenie z dnia 2 stycznia 2018 r. dotyczące wysokości wynagrodzenia Dyrektora Przedszkola ds. Administracyjnych, zgodnie z którym pani M. K. przyznaje sama sobie wynagrodzenie za prace administracyjne na rzecz M. związane z pełnieniem funkcji dyrektora ds. administracyjnych.

Jednocześnie organem prowadzącym, w okresie objętym kontrolą, była M. K. oraz A. K. Brak podpisu pod zarządzeniem A. K. czyni przedstawiony dokument niewiarygodnym. Nie wiadomo bowiem czy A. K. odmówiła jego podpisania, czy miała świadomość obowiązywania ww. zarządzenia. Z punktu widzenia, że obie odpowiadają solidarnie za działalność placówki wychowania przedszkolnego powyższe nie ma znaczenia dla sprawy, natomiast okoliczność (powód), w którym zostało przedłożone ww. zarządzenie wręcz przeciwnie.

W ocenie organu i instancji treść ww. dokumentu nie można uznać za wiarygodną i mającą odzwierciedlenie w rzeczywistości z uwagi na poniższe. Jest wysoce prawdopodobne, że zarządzenie zostało przedłożone wyłącznie na potrzeby kontroli.

Obowiązujące w 2019 r. statuty (będące dokumentami zasadniczymi dla funkcjonowania przedszkola) nie zawierały zapisów o stanowisku dyrektora ds. administracyjnych. Zaopiniowany przez wizytatora Kuratorium Oświaty w Krakowie aneks do projektu organizacji pracy przedszkola również nie przewidywał stanowiska dyrektora ds. administracyjnych, natomiast jako dyrektor przedszkola była wskazana H. S., która - co istotne - podpisała się na aneksie do projektu jako dyrektor przedszkola. M. K. nie pełniła więc funkcji dyrektora w M. w K. Ustanowienie ww. stanowiska nie wynikało również z danych zgłoszonych zarówno w systemie ODPN i RSPO, jak i znajdujących się w ewidencji tut. organu rejestrującego.

Działania wykonywane przez M. K. jednoznacznie wskazują, że mieściły się one w ramach realizacji czynności organu prowadzącego i w zakresie jego ustawowych obowiązków. Powyższe koresponduje z przedstawioną do kontroli dokumentacją, w szczególności z umowami, na podstawie których strona (organ prowadzący) zatrudniała pracowników, w tym dyrektora przedszkola oraz dwóch dyrektorów ds. nadzoru pedagogicznego. Wnioskując wręcz odwrotnie trzeba by błędnie przyjąć, że dyrektor ds. administracyjnych (M. K.) zatrudniała dyrektora przedszkola oraz dyrektorów ds. pedagogicznych.

W świetle powyższego, prawidłowo ustalili kontrolujący, że M. K. otrzymała w 2019 r. wynagrodzenie jako organ prowadzący (co następnie zostało potwierdzone również przez panią M. K. w kolejnym piśmie z 5 maja 2021 r.135), a co jest niezgodne z przywołanym już art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o finansowaniu zadań oświatowych.

Wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej publiczne przedszkole mogło zostać pokryte ze środków otrzymanej dotacji, ale wyłącznie za czynności dyrektorskie, które są odmienne (nie są tożsame) od czynności organu prowadzącego i tylko z tego tytułu przysługiwałoby dofinansowanie. Art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o finansowaniu zadań oświatowych stanowił wyłącznie podstawę prawną wypłaty wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej jednostkę oświatową. Wydatki na wykonywanie prac administracyjnych na rzecz przedszkola stanowiłyby w istocie dotowanie organu prowadzącego, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji. Celem dotacji, nie jest bowiem dofinansowywanie realizacji zadań organu prowadzącego przedszkole, lecz dofinansowywanie zadań placówki wychowania przedszkolnego w zakresie wskazanym w art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświaty.

Każdej osobie przysługuje wynagrodzenie za wykonaną pracę. W art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o finansowaniu zadań oświatowych ustawodawca dopuszcza finansowanie wydatków organu prowadzącego, które służą zapewnieniu realizacji zadań dydaktyczno-wychowawczo-opiekuńczych jednostki oświatowej, jednakże podstawy prawne do pobierania wynagrodzenia przez osobę prowadzącą przedszkole (co ma miejsce w przedmiotowej sprawie) zostały określone wyłącznie w art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy. W przeciwnym razie prowadziłby to do wygenerowania zysku organu prowadzącego, co należałoby uznać za sprzeczne z przepisami prawa. Ustawa dopuszcza wypłatę wynagrodzenia (jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola), a więc nie może to być zysk z działalności oświatowej, nie można wypłacić "tego co zostanie" ze środków* pochodzących z dotacji.

Czynności M. K. wskazane, jako zadania dyrektora ds. administracyjnych odpowiadały ustawowym zadaniom organu prowadzącego zawartym w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe. Zatem czynności dyrektora ds. administracyjnych (właściciela przedszkola) pokrywały się z zadaniami organu prowadzącego (były z nimi tożsame) i z tego powodu nie mogły zostać uznane za realizujące zadania placówki wychowania przedszkolnego.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że H. S. pełniąc, zgodnie z umową o pracę, funkcję dyrektora M. w K. (ul. [...] i ul. [...]) realizowała zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, na które została w 2019 r. udzielona dotacja. H. S. posiadała również odpowiednie kwalifikacje, by móc objąć stanowisko dyrektora w publicznym przedszkolu. Dodatkowo M. K. zawiadomiła organ prowadzący rejestr szkół i placówek publicznych, że od 1.09.2019 r. H. S. objęła stanowisko dyrektora przedszkola, która na podstawie powyższej informacji była wykazywana przez M. zarówno w systemie ODPN i RSPO, jak i w aktach placówki znajdujących się w posiadaniu tut. organu rejestrującego, jako dyrektor.

W związku z powyższym, część dotacji w wysokości 148.082,85 zł, została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem sfinansowano wynagrodzenia M. K., będącej organem prowadzącym M. za wykonywanie prac administracyjnych na rzecz ww. przedszkola (dot. faktur o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]).

Odnosząc się do części dotacji zakwestionowanej przez kontrolujących w protokole kontroli oraz jego zmianach, która została wykorzystana na sfinansowanie kosztów związanych z wynajmowanym lokalem w budynku przy ul. [...] na 11 piętrze, w którym funkcjonował K., a także po godzinach pracy przedszkola lokal został podnajmowany w ramach umowy z kontrahentem zewnętrznym na inną działalność edukacyjną pod nazwą "A.", ustalenia kontrolujących w tym zakresie znajdują potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Bezspornym w sprawie jest fakt, że w budynku przy ul. [...] w K. oprócz M. funkcjonował również w sali na II piętrze żłobek – K. oraz po godzinach pracy przedszkola oraz odpowiednio żłobka w salach dydaktycznych na II piętrze budynku prowadziła swoją działalność edukacyjną A. Powyższe ustalenia korespondują z oświadczeniem strony z 13 września 2020 r. (wiadomości e-mail), zaświadczeniem Prezydenta Miasta Krakowa z 6 czerwca 2019 r. o dokonaniu wpisu w rejestrze żłobków i klubów dziecięcych – K. danymi zawartymi w rejestrze żłobków i klubów dziecięcych w serwisie [...] oraz umową najmu nr [...] z 2 sierpnia 2018 r. na prowadzenie działalności edukacyjnej pod nazwą A. w salach na II piętrze budynku przy ul. [...]. Dodatkowo, kontrolujący 2 września 2020 r. w toku prowadzonych czynności kontrolnych dokonali oględzin budynku przy ul. [...], podczas których była obecna M. K., potwierdzając tym samym fakt prowadzenia zajęć w K. w sali na II piętrze budynku przy ul. [...].

Początkowo zgodnie z przedłożoną umową najmu budynku przy ul. [...] w K., zawartą przez strony 4 lipca 2017 r. na czas określony do dnia 1 września 2023 r., M. mieściło się na parterze (lokal [...] i [...]), na I piętrze (lokale: [...], [...] i [...]) oraz na 11 piętrze (lokal [...]), a łączna powierzchnia wszystkich ww. nieruchomości lokalowych wynosiła 382,34 m2. Ponadto § 2 ust. 4 ww. umowy stanowi wyraźnie, że cyt.: "Najemca będzie prowadził działalność związaną z prowadzeniem Przedszkola Publicznego pod nazwą M. Następnie do ww. umowy najmu został podpisany przez strony 4 lipca 2017 r. aneks nr 1, zgodnie z którym powierzchnia najmu została powiększona o kolejny lokal [...] o powierzchni 61,78 m2, znajdujący się na II piętrze budynku przy ul. [...] w K. 7 lipca 2018 r. został zawarty kolejny aneks do umowy z 4 lipca 2017 r. - nr [...], zgodnie z którym powierzchnia wynajmowanej nieruchomości powiększyła się o dodatkowy lokal [...] (62 m2), znajdujący się na II piętrze budynku przy ul. [...] w K.. Jednocześnie umowa najmu z 4 lipca 2017 r. została przedłużona do dnia 1 września 2025 r., a łączna powierzchnia nieruchomości, którą w 2019 r. wynajmowała strona na potrzeby prowadzenia przedszkola wynosiła 506,12 m2, co odpowiadało powierzchni wszystkich wydzielonych lokali w budynku przy ul. [...] w K. Natomiast 2 września 2020 r. podczas weryfikacji miejsca prowadzenia zajęć w K., mieszczącym się w ww. budynku kontrolujący potwierdzili, że całkowita powierzchnia wynajmowanych lokali nie jest w całości przeznaczona na prowadzenie przedszkola. W jednej sali na II piętrze strona prowadzi żłobek, jako działalność regulowaną. Ponadto kontrolujący podczas oględzin budynku przy ul. [...] ustalili, że każdy z lokali wskazanych w umowie najmu posiada oddzielny licznik energii elektrycznej - cala skrzynka elektryczna znajduje się na parterze budynku. Analogicznie jest z licznikami gazu. Ponadto z przedstawionych do kontroli faktur za zużycie energii elektrycznej (T.) i paliwa gazowego (P.) wynika, że kwoty za zużycie rozbite są na osiem należności - tyle ile w umowie najmu lokalu jest wykazywanych wynajmowanych lokali. Do rocznego sprawozdania z wykorzystania dotacji otrzymanej w 2019 r. zostały przedstawione przez stronę wydatki związane z czynszem najmu oraz kosztami eksploatacyjnymi - media (gaz, energia elektryczna), monitoring oraz Internet, dotyczącymi całego budynku przy ul. [...] w K., deklarowane jako pokryte w całości z otrzymanej przez przedszkole dotacji i przeznaczone na dofinansowanie zadań w zakresie wychowania przedszkolnego. Jednakże z uwagi na fakt, iż w ww. budynku funkcjonował w sali na II piętrze od czerwca 2019 r. żłobek – K. oraz po godzinach pracy przedszkola i odpowiednio żłobka swoją działalność prowadziła A., pokrycie dotacją oświatową wszystkich wydatków związanych z wynajętymi lokalami www. budynku w pełnej wysokości, bez zachowania odpowiednich proporcji podziału tych kosztów pomiędzy ww. podmiotami, stanowi o wykorzystaniu części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Zgodnie z miesięcznymi informacjami o faktycznej liczbie uczniów oraz liczbie uczniów z systemu ODPN, potwierdzonej w rocznym sprawozdaniu z wykorzystania dotacji, w 2019 r. do M. z siedzibą przy ul. [...] w K. uczęszczało łącznie: w styczniu 157, w lutym 160, w marcu 163, w kwietniu 171, w maju 171, w czerwcu 172, w lipcu 166, w sierpniu 176, we wrześniu 178, w październiku 181, w listopadzie 185 oraz w grudniu 184 dzieci. Zgodnie zaś z przedłożoną do organu rejestrującego opinią sanitarną wydaną dla oddziału przy ul. [...] w K., liczba dzieci, które mogły zostać przyjęte do oddziału wynosiła 113150, co koresponduje z zaopiniowanym przez wizytatora Kuratorium Oświaty w Krakowie aneksem do projektu organizacji pracy oddziału przedszkola na rok szkolny 2019/2020. Przedszkole w obu lokalizacjach (ul. [...] i ul. [...]) było czynne w godzinach od 6:30 do 17:00. Natomiast według danych zawartych w rejestrze żłobków i klubów dziecięcych w serwisie E. w 2019 r. do K. było zapisanych 12 dzieci. Żłobek był czynny w godzinach od 6:30 do 17:00. Zajęcia A. odbywały się w godzinach 16:00-17:00 dla dzieci uczęszczających do przedszkola, natomiast w godzinach 17:00-19:30 dla dzieci nie uczęszczających do przedszkola, zgodnie z oświadczeniem M. K. z 13 wrześnie 2020 r. oraz treścią umowy najmu z 2 sierpnia 2018 r. na prowadzenie działalności edukacyjnej pod nazwą A. w salach dydaktycznych na II piętrze budynku przy ul. [...] w K.

Natomiast zgodnie z umowami najmu lokale znajdujące się na 11 piętrze budynku przy ul. [...] miały następujące powierzchnie: [...] - 38,84 m2, [...] - 61,78 m2 oraz [...]- 62 m2. Zgodnie z treścią § 4 ust 1 umowy najmu sal dydaktycznych znajdujących się na 11 piętrze w budynku przy ul. [...] na potrzeby prowadzenia działalności edukacyjnej pod nazwą: A., cyt.: "1. Najemca zobowiązuje się do zapłaty z tytułu wynajmu lokalu czynszu i kosztów eksploatacyjnych: a) czynsz najmu wynosi 1368 zł brutto; b) koszty eksploatacyjne ryczałtowo w wysokości 275 brutto na poczet sprzątania; c) koszty obliczane na podstawie bieżących faktur za gaz i energię. Natomiast do sprawozdania z rozliczania dotacji zostały przedstawione przez stronę faktury za najem oraz koszty eksploatacyjne (media: gaz, energia elektryczna) całego budynku przy ul. [...], deklarowane jako pokryte w całości ze środków otrzymanej przez M. w 2019 r. dotacji.

Wobec powyższego pokrywanie poniżej wskazanych wydatków dotyczących najmu oraz kosztów eksploatacyjnych (media: gaz, energia elektryczna) z dotacji oświatowej powoduje podwójne ich finansowanie - raz z wynajmu przez stronę sal dydaktycznych na II piętrze budynku przy ul. [...] A., drugi raz z dotacji z budżetu gminy. Opłacanie kosztów najmu wraz z kosztami eksploatacyjnymi pomieszczeń wykorzystywanych przez A. skutkuje więc tym, że wydatki te nie mogły zostać sfinansowane z dotacji oświatowej.

W zakresie kosztów najmu organ I instancji przyjął zatem stawkę czynszu wynikającą z umowy najmu z 2.08.2018 r., tj. 1.368 zł. W związku z powyższym, część dotacji w wysokości 30 907,55 zł, udzielonej w 2019 r. M., została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem została wykorzystana na sfinansowanie kosztów związanych z wynajmowanym lokalem w budynku przy ul. [...] na II piętrze, w którym funkcjonował K., a także po godzinach pracy przedszkola lokale na II piętrze budynku zostały podnajmowane w ramach umowy z kontrahentem zewnętrznym na inną działalność edukacyjną pod nazwą A.

Natomiast odnosząc się do nieprawidłowości polegającej na pokryciu z otrzymanej dotacji w pełnej kwocie wydatków dotyczących korzystania z usług Internetu w budynku przy ul. [...] w K., których wysokość nie wynika z podziału kosztów w zawartej między jej stronami umowie najmu budynku na potrzeby prowadzenia M., ustalenia kontrolujących w tym zakresie znajdują bowiem potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym.

Odnosząc się do nieprawidłowości dotyczących pokrycia z dotacji wydatków związanych z pochodnymi od wynagrodzeń oraz badań profilaktycznych trzech opiekunek z K., a także zakupu pojemnika na pieluchy będącego na wyposażeniu ww. klubu, a które nie dotyczyły M., kontrolujący prawidłowo uznali powyższe wydatki jako część dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Zgodnie z protokołem z czynności nadzorczych innego niż gminny żłobka z 3 września 2019 r. w K. dziećmi w 2019 r. zajmowały się opiekunki o inicjałach: P.B., K.B. oraz pomoc opiekuna A.B, zatrudnione na podstawie umowy o pracę. Kontrolujący po dokonaniu szczegółowej analizy przedłożonych dokumentów źródłowych prawidłowo zatem ustalili, że: P. B., K. B. oraz A. B. nie zostały wymienione na przedstawionej do kontroli liście płac nr [...] za listopad 2019 r., wykazanej jako pokrytej z dotacji oświatowej. Na liście płac zgodnie z numeracją brakuje trzech pierwszych wierszy. Natomiast zgodnie z przedłożoną do kontroli deklaracją ZUS wraz z deklaracjami ZUS RCA dotyczącymi wynagrodzeń za listopad 2019 r. z dotacji oświatowej dla przedszkola zapłacono listopadowe pochodne od wynagrodzeń (składki społeczne, składki zdrowotne oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) ww. trzech pań, których brakowało na liście płac, finansując tym samym wszystkie pochodne od wynagrodzeń z listy płac nr [...] (listopad 2019) ze środków otrzymanej dla przedszkola dotacji. Zatem z dokumentacji jednoznacznie wynika, iż wskazane w ww. protokole kontroli żłobka osoby świadczące pracę na rzecz K. to: P.B. - P. B., K.B. - K. B., i A.B. - A. B. Ponadto według informacji zamieszczonych w zestawieniu do faktury nr [...] z 31.10.2019r. wynika, że badania profilaktyczne medycyny pracy wykonały: K. B., J. C., L. P., M. Z. Według aneksu do projektu organizacji pracy M. przy ul. [...] na rok szkolny 2019/2020: L. P., M. Z. i J. C. były pracownikami przedszkola, natomiast w ww. aneksie nie wspomniano o K. B. W świetle powyższego, ustalenia kontrolujących znajdują bowiem potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym.

W związku z powyższym część dotacji w wysokości 3.313,61 zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem sfinansowano wydatki na potrzeby prowadzonego przez Stronę K.

Nadto co do nieprawidłowości związanych z wynagrodzeniami z listy płac nr [...] za listopad 2019 r., prawidłowo ustalili kontrolujący, że wymienieni pracownicy otrzymali wynagrodzenie wyższe niż wynikałoby to z przedstawionych do kontroli umów o pracę. Wobec powyższego kwota wypłaconego wynagrodzenia dla tam wskazanych pracowników powinna odpowiadać kwocie wynikającej z przedłożonej umowy (ewentualnie aneksu do umowy), a także być zgodna z zasadami jego obliczania określonymi w tym dokumencie.

Część dotacji w wysokości 342,32 zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem zgodnie z przedłożoną do rozliczenia dotacji listą płac nr [...] za listopad 2019 r. została odprowadzona składka zdrowotna osoby prowadzącej - M. K., związanej z prowadzeniem przez nią jednoosobowej działalności gospodarczej. Ostatecznym beneficjentem dotacji jest uczeń, wobec którego przedszkole realizuje określone zadania z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej i nie można przeznaczyć dotacji na realizację innych zadań osoby prowadzącej przedszkole. Tym bardziej nie mogą być z niej sfinansowane wydatki związane z prowadzeniem jednoosobowej działalności gospodarczej, tj. składki odprowadzane do ZUS.

Część dotacji w wysokości 2.964,02 zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem sfinansowano wydatki na wynagrodzenie D. P. oraz T. S., pełniących funkcje dyrektorów ds. pedagogicznych, a zatrudnionych na podstawie niepoprawnej formy, która stanowi wadliwą podstawę wydatku dokonanego z dotacji. Ponadto, do kontroli przedstawiono rachunek do umowy zlecenia nr [...] opiewający na kwotę brutto 1.175,00 zł (składka zdrowotna 105,75 zł) oraz rachunek do umowy zlecenia nr [...] opiewający na kwotę brutto 1.479,00 zł (składka zdrowotna 133,11 zł) rozliczone w deklaracji ZUS DRĄ nr [...], a także rachunek do umowy zlecenia nr [...] opiewający na kwotę brutto 1.175,00 zł (składka zdrowotna 105,75 zł) oraz rachunek do umowy zlecenia nr [...] opiewający na kwotę brutto 2.071,02 zł (składka zdrowotna 186,39 zł) rozliczone w deklaracji ZUS DRĄ nr [...].

Prawidłowo zatem przyjął organ I instancji za kontrolującymi, na podstawie przedłożonych do kontroli dokumentów: deklaracji ZUS DRA nr [...] i raportów miesięcznych ZUS RZA, że z dotacji dla przedszkola sfinansowano również składki zdrowotne dotyczące wynagrodzenia w/w osób, niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem sfinansowano składki zdrowotne dyrektorów ds. nadzoru pedagogicznego zatrudnionych na podstawie umowy cywilnoprawnej, która stanowiła wadliwą podstawę wydatku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie beneficjentka dotacji zarzuciła naruszenie:

- art. 6 K.p.a. oraz art. 75 § 1 w związku z art. 78 § 1 K.p.a., poprzez przeprowadzenie postępowania bez poszanowania zasady praworządności, co wyrażało się w braku uwzględnienia wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę, których rozpoznanie miało istotne znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego sprawy;

- art. 7 w związku z art. 77 § 1 K.p.a. poprzez brak podjęcia przez organy czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy tj.:

- błędne ustalenie stanu faktycznego w zakresie możliwości finansowania z dotacji wydatków za przeprowadzone zajęcia dodatkowe;

- nierozważenie okoliczności związanych z możliwością pobierania przez skarżącą wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora ds. administracyjnych;

- niepodjęcie czynności mających na celu ustalenie kwestii związanych z wydatkami ponoszonymi z tytułu najmu nieruchomości;

- nieprawidłowe ustalenie okoliczności związanych z wydatkami ponoszonymi na szkolenia.

- naruszenie art. 10 § 1 K.p.a. poprzez brak zapewnienia skarżącej czynnego udziału w sprawie m. in. nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony, umożliwienie wypowiedzenia się co do przeprowadzonego postępowania, niewyznaczenie rozprawy administracyjnej oraz niepoinformowanie o zamiarze wydania decyzji przez organ odwoławczy, co uniemożliwiło stronie zajęcie końcowego stanowiska w sprawie;

- art. 80 K.p.a. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego w niniejszej sprawie, w szczególności poprzez wybiórcze przeanalizowanie dokumentacji, która stanowiła jedyny dowód jaki organy zgromadziły w toku postępowania administracyjnego;

- art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz art. 251 ust. 4 ustawy o finansach publicznych poprzez niewłaściwe stwierdzenie, że skarżąca nie mogła finansować z dotacji zajęć dodatkowych prowadzonych przez podmioty zewnętrzne, wynagrodzeń pracowników, dyrektora placówki, kosztów najmu nieruchomości, a także dodatkowych szkoleń.

W uzasadnieniu skargi oraz w replice na odpowiedź na skargę przywołano argumentację prezentowaną w odwołaniu, podkreślając, iż postępowanie dowodowe było wadliwe, gdyż nie przeprowadzono wnioskowanych przez skarżącą dowodów, a organ odwoławczy nie przeprowadził wnioskowanego dodatkowego postępowania dowodowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" - "c" kontrola ta sprawowana jest w zakresie oceny zgodności zaskarżonych decyzji z obowiązującymi przepisami prawa materialnego jak i przepisami proceduralnymi. Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Skarga jest nieuzasadniona.

Organy uznały szczegółowo opisane w decyzjach środki za niewłaściwie wykorzystane, w rozumieniu art. 252 ust. 5 ustawy o finansach publicznych i orzekły o należnej do zwrotu wysokości dotacji przyznanej w 2019 r. na prowadzenie M. w K., w łącznej kwocie 245.726,50 zł i wraz z odsetkami.

W poddanej sądowej weryfikacji sprawie zarzuty skarżącej dotyczyły kwestii zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Ponadto w ocenie skarżącej sposób wyjaśnienia przez organy tej kwestii obarczony był naruszeniem przepisów postepowania, zwłaszcza w wymiarze dowodowym.

Tymczasem przeprowadzona kontrola akt administracyjnych wskazuje, że nie sposób podzielić zarzutów dotyczących sposobu gromadzenia przez organy materiału dowodowego, w tym nieuwzględnienia słusznych wniosków strony, nie odniesienia się w uzasadnieniu do jej zarzutów, a w konsekwencji błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia.

Organy zgromadziły obszerny materiał dowodowy, który w wyczerpujący i wręcz drobiazgowy sposób oceniły, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny oraz dowody, na których te ustalenia zostały oparte. Powyższe znalazło swój wyraz w uzasadnieniu decyzji, gdzie w wyczerpujący sposób przedstawiły swój tok rozumowania. Dotyczy to w szczególności omówienia, które dowody i z jakich przyczyn uznane zostały za wiarygodne i wzięte za podstawę ustaleń faktycznych.

W nakreślonym kontekście, to jest wystarczającego wykazania przez organy już przeprowadzonymi dowodami istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy faktów i okoliczności, postrzegać należy zarzuty wskazujące na konieczność przeprowadzenia w sprawie dodatkowych czynności dowodowych i uznać je za chybione.

Z akt przedmiotowych spraw wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organy w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia, a jego spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszyła granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe zasadnie pominęły wnioski strony nieprzydatne dla rozstrzygnięcia i rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemną koherentność. Lektura uzasadnień decyzji prowadzi do wniosku, iż organy w wystarczający sposób ustosunkowały się do zarzutów artykułowanych przez skarżącą i przedstawiły stanowisko w kwestii zasadności zwrotu dotacji. Dokonana kontrola nie ujawniła, by w jakikolwiek sposób ograniczano skarżącej możliwość składania oświadczeń, przeglądania akt, ustosunkowania się do gromadzonych przez organ dowodów, czy brania udziału w czynnościach.

W szczególności postanowieniem z 25 stycznia 2022 r., znak EK-07.4431.2.17.2021.JS, organ instancji wezwał stronę o ewentualne uzupełnienie dowodów z dokumentów (stwierdzonych przez kontrolujących jako nieprawidłowości) oraz złożenie wyjaśnień odnoszących się do okoliczności wymienionych w punktach ww. postanowienia. Ponadto, aby zapewnić stronie możliwość czynnego udziału w postępowaniu postanowieniem z 4 lutego 2022 r., znak EK-07.4431.2.17.2021.JS, organ I instancji zmienił swoje postanowienie z 25 stycznia 2022 r. w zakresie wyznaczonego terminu na jego realizację. Ponadto 2 września 2020 r. w toku prowadzonych czynności oględzin budynku przy ul. [...], była obecna M. K., potwierdzając tym samym fakt prowadzenia zajęć w K. w sali na II piętrze budynku przy ul. [...].

Z kolei zarzuty dotyczące wadliwej oceny dowodów są tylko wówczas słuszne, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego tj., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, czy do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, iż materiał dowodowy został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania wyrażonych w k.p.a., a przywołanych w skardze w związku z przepisami towarzyszącymi. Zauważyć trzeba, że w realiach rozpoznawanej sprawy sposób postępowania strony skarżącej sprowadzał się nie tyle do negowania wymowy i treści dowodów, a w efekcie ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, co raczej do kontestowania ostatecznych wniosków wyprowadzonych przez te organy z niespornych w rzeczywistości faktów; wszak ich wymowa była jednoznaczna, a sporna pozostawała jedynie ich prawna interpretacja. Zasady logicznego rozumowania, wskazania wiedzy oraz doświadczenia życiowego uprawniają do konstatacji, że wyprowadzone przez organy ze wskazanych faktów i dowodów wnioski, oraz ustalenia były prawidłowe.

Odrzucić należy także zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności. Zasada ta oznacza, że rolą organu odwoławczego jest nie tylko kontrola decyzji organu pierwszej instancji, ale i ponowne rozpoznanie merytoryczne sprawy, czemu organ drugiej instancji uczynił zadość.

Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869 z późn. zm.), dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Brak jest przy tym definicji legalnej "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem". W doktrynie przyjmuje się, że jest to wydatkowanie przez beneficjenta przekazanych mu środków finansowych w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów niż określone dla danego rodzaju dotacji w umowie dotacyjnej lub w przepisach powszechnie obowiązującego prawa (zob. Stawiński Michał. Art. 252. w: Ustawa o finansach publicznych. Komentarz. Wolters Kluwer Polska, 2019). Tym samym dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, to taka, która została wydatkowana na inne cele aniżeli te, na które została udzielona, bądź nie służyła pokryciu wydatków, na które miała być wykorzystana. Jeżeli okaże się, że wydatki, na pokrycie których dotacja została przeznaczona nie wystąpiły, to także i taka dotacja nosi znamiona dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (zob. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 21 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 235/18, Lex nr 2521406).

Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 i ust. 6 pkt 1 u.f.p. zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego naliczane są począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem.

Zatem "wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem" polega w szczególności na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona. Wobec tego, zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona winna być kwalifikowana, jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Organy niewadliwie ustaliły okoliczności dotyczące wydatków na wynagrodzenia organu prowadzącego - M. K. za wykonanie prac administracyjnych w przedszkolu prowadzonym przez stronę oraz przedstawiły prawidłową ich ocenę prawną.

Zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o., dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-30 i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na:

a) wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej, w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, w wysokości nieprzekraczającej miesięcznie:

- 250% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2017 r. poz. 1189) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1,

- 150% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek,

Uprawniona jest zatem ocena, że ze środków pochodzących z dotacji może być wypłacane osobie fizycznej prowadzącej publiczne przedszkole wynagrodzenie wyłącznie gdy pełni funkcję dyrektora przedszkola i tylko w związku z tą okolicznością. Wynagrodzenie przysługuje za czynności podejmowane jako dyrektor, a nie za czynności będące obowiązkami osoby prowadzącej. Po drugie, jest to jednocześnie możliwe wyłącznie po spełnieniu wymogów § 1 oraz § 6 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać osoba zajmująca stanowisko dyrektora oraz inne stanowisko kierownicze w publicznym przedszkolu, publicznej szkole podstawowej, publicznej szkole ponadpodstawowej oraz publicznej placówce (Dz. U. poz. 1597).

Nie budzi wątpliwości, że organem prowadzącym M. w K. w 2019 r. była M. K. oraz A. K., zgodnie z decyzją zmieniającą nr [...] Prezydenta Miasta Krakowa z 9 stycznia 2018 r., znak EK-05.4422.94.2014132. Według zaopiniowanych 2.10.2019 r. przez wizytatora Kuratorium Oświaty w Krakowie arkuszy organizacji pracy [...] w 2019 r., dyrektorem przedszkola była H. S. Organ prowadzący nie wykazywał w 2019 r. do Kuratorium Oświaty w Krakowie innego niż ww. dyrektora przedszkola. Do zastrzeżeń z 5 stycznia 2021 r. do protokołu kontroli z 21 grudnia 2020 r. strona przedłożyła Zarządzenie z dnia 2 stycznia 2018 r. dotyczące wysokości wynagrodzenia Dyrektora Przedszkola ds. Administracyjnych, zgodnie z którym M. K. przyznaje sobie wynagrodzenie za prace administracyjne na rzecz M. związane z pełnieniem funkcji dyrektora ds. administracyjnych.

Jednocześnie organem prowadzącym, w okresie objętym kontrolą, była M. K. oraz A. K. Trafnie dostrzegają organy, że brak podpisu A. K. pod zarządzeniem czyni ten dokument niewiarygodnym. Nie wiadomo bowiem czy A. K. odmówiła jego podpisania, czy miała świadomość obowiązywania ww. zarządzenia. W ocenie organów treść ww. dokumentu nie można uznać za wiarygodną i jest wysoce prawdopodobne, że zarządzenie zostało przedłożone wyłącznie na potrzeby kontroli.

Obowiązujące w 2019 r. statuty (będące dokumentami zasadniczymi dla funkcjonowania przedszkola) nie zawierały zapisów o stanowisku dyrektora ds. administracyjnych. Zaopiniowany przez wizytatora Kuratorium Oświaty w Krakowie aneks do projektu organizacji pracy przedszkola również nie przewidywał stanowiska dyrektora ds. administracyjnych, natomiast jako dyrektor przedszkola była wskazana H. S., która podpisała się na aneksie do projektu jako dyrektor przedszkola. M. K. nie pełniła więc funkcji dyrektora w M. w K. Ustanowienie ww. stanowiska nie wynikało również z danych zgłoszonych zarówno w systemie ODPN i RSPO, jak i znajdujących się w ewidencji organu rejestrującego.

Organy zasadnie wywodzą, że działania wykonywane przez M. K. jednoznacznie wskazują, że mieściły się one w ramach realizacji czynności organu prowadzącego i w zakresie jego ustawowych obowiązków. Powyższe koresponduje z przedstawioną do kontroli dokumentacją, w szczególności z umowami, na podstawie których strona (organ prowadzący) zatrudniała pracowników, w tym dyrektora przedszkola oraz dwóch dyrektorów ds. nadzoru pedagogicznego. W świetle powyższego, prawidłowe jest ustalenie, że M. K. otrzymała w 2019 r. wynagrodzenie jako organ prowadzący, a co jest niezgodne z przywołanym art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o finansowaniu zadań oświatowych.

Dotacja oświatowa nie może być przeznaczona na wynagrodzenie organu prowadzącego. Wyjątek zachodzi tylko wtedy, gdy jednocześnie pełni on funkcję dyrektora szkoły. Wydatki na rzecz podmiotu prowadzącego szkołę, niebędącego jednocześnie kadrą nauczycielską, nie mogą być sfinansowane z dotacji, gdyż w istocie stanowią one zysk prowadzącego szkołę (vide: wyrok WSA w Olsztynie z dnia 4 kwietnia 2019 r. l SA/Ol 38/19).

Wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej publiczne przedszkole mogło zostać pokryte ze środków otrzymanej dotacji, ale wyłącznie za czynności dyrektorskie, które są odmienne (nie są tożsame) od czynności organu prowadzącego i tylko z tego tytułu przysługiwałoby dofinansowanie. Art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o finansowaniu zadań oświatowych stanowił wyłącznie podstawę prawną wypłaty wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej jednostkę oświatową. Wydatki na wykonywanie prac administracyjnych na rzecz przedszkola stanowiłyby w istocie dotowanie organu prowadzącego, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji. Celem dotacji, nie jest bowiem dofinansowywanie realizacji zadań organu prowadzącego przedszkole, lecz dofinansowywanie zadań placówki wychowania przedszkolnego w zakresie wskazanym w art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświaty.

Art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o finansowaniu zadań oświatowych dopuszcza finansowanie wydatków organu prowadzącego, które służą zapewnieniu realizacji zadań dydaktyczno-wychowawczo-opiekuńczych jednostki oświatowej, jednakże podstawy prawne do pobierania wynagrodzenia przez osobę prowadzącą przedszkole (co ma miejsce w przedmiotowej sprawie) zostały określone wyłącznie w art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy. W przeciwnym razie prowadziłby to do wygenerowania zysku organu prowadzącego, co należałoby uznać za sprzeczne z przepisami prawa. Czynności M. K. wskazane, jako zadania dyrektora ds. administracyjnych odpowiadały ustawowym zadaniom organu prowadzącego zawartym w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe. Zatem czynności dyrektora ds. administracyjnych (właściciela przedszkola) pokrywały się z zadaniami organu prowadzącego (były z nimi tożsame) i z tego powodu nie mogły zostać uznane za realizujące zadania placówki wychowania przedszkolnego.

Jednocześnie słusznie zauważają organy, że H. S. pełniąc, zgodnie z umową o pracę, funkcję dyrektora Publicznego Przedszkola realizowała zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, na które została w 2019 r. udzielona dotacja. Posiadała również odpowiednie kwalifikacje, by móc objąć stanowisko dyrektora w publicznym przedszkolu. M. K. zawiadomiła organ prowadzący rejestr szkół i placówek publicznych, że od 1.09.2019 r. H. S. objęła stanowisko dyrektora przedszkola, która na podstawie powyższej informacji była wykazywana przez M. zarówno w systemie ODPN i RSPO, jak i w aktach placówki znajdujących się w posiadaniu tut. organu rejestrującego, jako dyrektor.

W związku z powyższym uprawniona jest konkluzja, że część dotacji w wysokości 148.082,85 zł, została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem sfinansowano wynagrodzenia M. K., będącej organem prowadzącym M. za wykonywanie prac administracyjnych na rzecz ww. przedszkola.

Prawidłowo zinterpretowały organy kwestię zatrudniania nauczycieli przywołując treść art. 10a ust. 2 KN, wskazujący wyjątek od obowiązku zatrudniania nauczycieli w podmiotach oświatowych prowadzonych przez osoby fizyczne lub osoby prawne, inne niż jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umowy o pracę wywodząc, że by skorzystać z tego wyjątku, muszą być spełnione obydwie przesłanki określone w tym przepisie : wymiar czasu zajęć prowadzonych przez nauczyciela bezpośrednio z uczniami nie może przekraczać 4 godzin tygodniowo, a w treści łączącego strony stosunku prawnego nie mogą przeważać cechy charakterystyczne dla stosunku pracy.

W przypadku osoby niebędącej nauczycielem do prowadzenia zajęć rozwijających zainteresowania, co do której nie wymaga się posiadania przygotowania pedagogicznego, wymóg uzyskania zgody kuratora oświaty jest obligatoryjny. Mianem obowiązkowych zajęć edukacyjnych określa się te zajęcia, których realizacja jest konieczna do wykonania podstawy programowej. Zajęcia rozwijające zainteresowania i uzdolnienia dzieci (w szczególności w celu kształtowania ich aktywności i kreatywności) są formą aktywności placówki wychowania przedszkolnego, którą placówka może realizować w celu zaspokajania indywidualnych potrzeb dzieci, a każde zajęcia dodatkowe rozwijające zainteresowania i uzdolnienia dzieci nie są zajęciami obowiązkowymi, ponieważ nie są przeznaczane na zwiększenie wymiaru godzin w ramach realizacji podstawy programowej.

W niniejszej sprawie organy ustaliły, że niesłusznie byłoby uznanie, że zajęcia z języka angielskiego, taneczne oraz rytmiczne odbywały się w ramach realizacji podstawy programowej. Nie potwierdzają tego aneksy do projektu organizacji pracy M., umowy o świadczenie usług ani charakter odbytych zajęć. Wyżej wskazane zajęcia odbywały się w ramach zajęć dodatkowych - rozwijających zainteresowania i uzdolnienia dzieci uczęszczających do przedszkola. Powyższe znajduje również potwierdzenie w zapisach statutów obowiązujących w przedszkolu w 2019 r.

Z wyjaśnień M. K. z 9 października 2020 r. (wiadomości e-mail) wynika, że zajęcia z języka angielskiego w ramach umowy zawartej z C. były prowadzone przez E. K. Zajęcia taneczne w ramach umowy zawartej ze S. były prowadzone przez M. W., natomiast w ramach umowy zawartej z M.1 sp. z o.o. były prowadzone przez G. S.. Zajęcia muzyczne (rytmiczne) w ramach umowy z F. były prowadzone przez A. K.''. Według zaopiniowanych 02.10.2019 r. przez wizytatora Kuratorium Oświaty w Krakowie arkuszy organizacji pracy M. ww. osoby prowadzące zajęcia taneczne (M. W., G. S.) oraz zajęcia z rytmiki (A. K.) nie były nauczycielami, nie zostały bowiem wykazane do projektu organizacji pracy przedszkola, tym samym nie posiadały kwalifikacji do zajmowania stanowiska nauczyciela. Jedynie E. K. - prowadząca dodatkowe zajęcia z języka angielskiego była wykazana jako nauczyciel przedszkola i posiadała odpowiednie kwalifikacje, tj. studia I stopnia na kierunku neofilologia, specjalność filologia angielska z językiem niemieckim - ukończone na Uniwersytecie Jagiellońskim w Krakowie.

Z uwagi na fakt, iż E. K. posiadała odpowiednie kwalifikacje do zajmowania stanowiska nauczyciela, wymóg jej zatrudnienia przewidziany przez ustawodawcę nakazywał zatrudnienie jej na podstawie umowy o pracę. Względnie, jeżeli wymiar czasu zajęć prowadzonych przez nauczyciela bezpośrednio z uczniami nie przekraczał 4 godzin tygodniowo, a w treści łączącego strony stosunku prawnego nie przeważały cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, ustawodawca dopuszczał możliwość zatrudnienia nauczyciela w oparciu o umowę cywilnoprawną (art. 10a ust. 2 KN). Zatem sposób nawiązania stosunku pracy dotyczy wszystkich nauczycieli prowadzących zajęcia z dziećmi, a więc zarówno zajęcia w ramach podstawy programowej, jak również zajęcia dodatkowe (rozwijające zainteresowania i uzdolnienia dzieci). Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 pkt 1 KN, ustawie podlegają nauczyciele, wychowawcy i inni pracownicy pedagogiczni zatrudnieni w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach.

Osoby prowadzące zajęcia taneczne oraz zajęcia z rytmiki nie były nauczycielami przedszkola, co znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Z przedłożonych do kontroli kwalifikacji zawodowych tych osób jednoznacznie wynika, że ww. osoby nie posiadały kwalifikacji do zajmowania stanowiska nauczyciela. Wobec tego wymagana była zgoda kuratora oświaty do zatrudnienia w/w osób niebędących nauczycielami; nie została ona jednak przedłożona ani w toku kontroli ani w toku postępowania. Zatem organy słusznie przyjęły, że wobec osób prowadzących zajęcia taneczne oraz zajęcia z rytmiki odpowiednia zgoda nie została wyrażona, a realizacja zajęć tanecznych oraz zajęć z rytmiki odbywała się w ramach zawartych z firmami zewnętrznymi (stowarzyszenie, fundacja, spółka) umów o świadczenie usług.

Zatem część dotacji w wysokości 43.820 zł, udzielonej w 2019 r. została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem na sfinansowanie wydatków związanych z korzystaniem z usług zewnętrznych kontrahentów w ramach umów cywilnoprawnych o świadczenie usług, rozliczanych na podstawie wystawianych faktur.

Uprawniona była ocena w zakresie charakteru zakupionych polis ubezpieczeniowych, opłacenia not odsetkowych od rozliczonych faktur oraz zakupu szkolenia dla organu prowadzącego. Dotacja jest wszak przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań dotowanych jednostek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej (a więc nie wszelkich zadań). Zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych - niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących przedszkola - winna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Prawidłowo przyjęły organy, że pochodne od wynagrodzeń pracowników to składki zakładu pracy (pracodawcy) takie jak: emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe oraz fundusz pracy, a nie ubezpieczenie pracowników, które nie jest obowiązkowe.

Organy drobiazgowo wskazały, które wydatki nie mieściły się w ramach dofinansowania na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego wobec ich nieudokumentowania (ponieważ nie przedłożono dokumentów kosztowych lub dokumentów potwierdzających płatności), a także które dokumentów były zdublowane, jak również przywołały dokumenty uzupełnione w związku z wezwaniem organów.

Odrzucić należy zarzuty dotyczące zakwestionowania sfinansowania kosztów związanych z wynajmowanym lokalem w budynku przy ul. [...], w którym funkcjonował K., a także po godzinach pracy przedszkola lokal był podnajmowany w ramach umowy z kontrahentem zewnętrznym na inną działalność edukacyjną pod nazwą "A.". Organy ustaliły, że budynku przy ul. [...] w K. oprócz M. funkcjonował również w sali na II piętrze żłobek – K. oraz po godzinach pracy przedszkola oraz odpowiednio żłobka w salach dydaktycznych na II piętrze budynku prowadziła swoją działalność edukacyjną A. Początkowo zgodnie z przedłożoną umową najmu budynku przy ul. [...] w K., zawartą 4 lipca 2017 r. na czas określony do dnia 1 września 2023 r., M. mieściło się na parterze (lokal [...] i [...]), na I piętrze (lokale: [...], [...] i [...]) oraz na 11 piętrze (lokal [...]), a łączna powierzchnia wszystkich ww. nieruchomości lokalowych wynosiła 382,34 m2. Ponadto § 2 ust. 4 ww. umowy stanowił, że "Najemca będzie prowadził działalność związaną z prowadzeniem Przedszkola Publicznego pod nazwą M. Następnie do ww. umowy najmu został podpisany 4 lipca 2017 r. aneks nr [...], zgodnie z którym powierzchnia najmu została powiększona o kolejny lokal [...] o powierzchni 61,78 m2, znajdujący się na II piętrze budynku przy ul. [...] w K. 7 lipca 2018 r. został zawarty kolejny aneks do umowy z 4 lipca 2017 r. - nr [...], zgodnie z którym powierzchnia wynajmowanej nieruchomości powiększyła się o dodatkowy lokal [...] (62 m2), znajdujący się na II piętrze budynku przy ul. [...] w K. Jednocześnie umowa najmu z 4 lipca 2017 r. została przedłużona do dnia 1 września 2025 r., a łączna powierzchnia nieruchomości, którą w 2019 r. wynajmowała strona na potrzeby prowadzenia przedszkola wynosiła 506,12 m2, co odpowiadało powierzchni wszystkich wydzielonych lokali w budynku przy ul. [...] w K. Natomiast 2 września 2020 r. podczas weryfikacji miejsca prowadzenia zajęć w K., mieszczącym się w ww. budynku kontrolujący potwierdzili, że całkowita powierzchnia wynajmowanych lokali nie jest w całości przeznaczona na prowadzenie przedszkola. W jednej sali na II piętrze strona prowadzi żłobek, jako działalność regulowaną. Ponadto kontrolujący podczas oględzin budynku przy ul. [...] ustalili, że każdy z lokali wskazanych w umowie najmu posiada oddzielny licznik energii elektrycznej - cala skrzynka elektryczna znajduje się na parterze budynku. Analogicznie jest z licznikami gazu. Ponadto z przedstawionych do kontroli faktur za zużycie energii elektrycznej (T.) i paliwa gazowego (P.) wynika, że kwoty za zużycie rozbite są na osiem należności - tyle ile w umowie najmu lokalu jest wykazywanych wynajmowanych lokali. Do rocznego sprawozdania z wykorzystania dotacji otrzymanej w 2019 r. zostały przedstawione przez stronę wydatki związane z czynszem najmu oraz kosztami eksploatacyjnymi - media (gaz, energia elektryczna), monitoring oraz Internet, dotyczącymi całego budynku przy ul. [...] w K., deklarowane jako pokryte w całości z otrzymanej przez przedszkole dotacji i przeznaczone na dofinansowanie zadań w zakresie wychowania przedszkolnego. Z uwagi na fakt, iż w budynku funkcjonował na II piętrze od czerwca 2019 r. żłobek – K. oraz po godzinach pracy przedszkola i odpowiednio żłobka swoją działalność prowadziła "A.", pokrycie dotacją oświatową wszystkich wydatków związanych z wynajętymi lokalami w budynku w pełnej wysokości, bez zachowania odpowiednich proporcji podziału tych kosztów pomiędzy ww. podmiotami, stanowi o wykorzystaniu części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Wobec powyższego słuszna jest ocena, że pokrywanie wydatków dotyczących najmu oraz kosztów eksploatacyjnych (media: gaz, energia elektryczna) z dotacji oświatowej powoduje podwójne ich finansowanie - raz z wynajmu przez stronę sal dydaktycznych na II piętrze budynku przy ul. [...] "A.", drugi raz z dotacji z budżetu gminy. Opłacanie kosztów najmu wraz z kosztami eksploatacyjnymi pomieszczeń wykorzystywanych przez "A." skutkuje więc tym, że wydatki te nie mogły zostać sfinansowane z dotacji oświatowej.

Także nieprawidłowości polegające na pokryciu z otrzymanej dotacji w pełnej kwocie wydatków dotyczących korzystania z usług Internetu w budynku przy ul. [...] w K., których wysokość nie wynika z podziału kosztów w zawartej między jej stronami umowie najmu budynku na potrzeby prowadzenia M. znajdują potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym.

Nieprawidłowości związane były również z pokryciem z dotacji wydatków związanych z pochodnymi od wynagrodzeń oraz badań profilaktycznych trzech opiekunek z K., a także zakupu pojemnika na pieluchy będącego na wyposażeniu ww. klubu, a które nie dotyczyły M., a organy prawidłowo uznaly powyższe wydatki jako część dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. W związku z powyższym część dotacji w wysokości 3.313,61 zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem sfinansowano wydatki na potrzeby prowadzonego przez Stronę K.

Organy wskazały także na nieprawidłowości związane z wynagrodzeniami z listy płac nr [...] za listopad 2019 r. prawidłowo ustalając, że wymienieni pracownicy otrzymali wynagrodzenie wyższe niż wynikałoby to z przedstawionych do kontroli umów o pracę. Wobec powyższego kwota wypłaconego wynagrodzenia dla tam wskazanych pracowników powinna odpowiadać kwocie wynikającej z przedłożonej umowy (ewentualnie aneksu do umowy), a także być zgodna z zasadami jego obliczania określonymi w tym dokumencie.

Część dotacji w wysokości 342,32 zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem zgodnie z przedłożoną do rozliczenia dotacji listą płac nr [...] za listopad 2019 r. została odprowadzona składka zdrowotna osoby prowadzącej - M. K., związanej z prowadzeniem przez nią jednoosobowej działalności gospodarczej. Z dotacji nie mogły być sfinansowane wydatki związane z prowadzeniem jednoosobowej działalności gospodarczej, tj. składki odprowadzane do ZUS.

Wadliwe było również sfinansowanie z dotacji wynagrodzenia D. P. oraz T. S., pełniących funkcje dyrektorów ds. pedagogicznych, a zatrudnionych na podstawie niepoprawnej formy, która stanowi wadliwą podstawę wydatku dokonanego z dotacji – umowa cywilnoprawna. Ponadto, do kontroli przedstawiono rachunek do umowy zlecenia nr [...] opiewający na kwotę brutto 1.175,00 zł (składka zdrowotna 105,75 zł) oraz rachunek do umowy zlecenia nr [...] opiewający na kwotę brutto 1.479,00 zł (składka zdrowotna 133,11 zł) rozliczone w deklaracji ZUS DRĄ nr [...], a także rachunek do umowy zlecenia nr [...] opiewający na kwotę brutto 1.175,00 zł (składka zdrowotna 105,75 zł) oraz rachunek do umowy zlecenia nr [...] opiewający na kwotę brutto 2.071,02 zł (składka zdrowotna 186,39 zł) rozliczone w deklaracji ZUS DRĄ nr [...].

Prawidłowo zatem przyjęły organy na podstawie przedłożonych do kontroli dokumentów: deklaracji ZUS DRA nr [...] i raportów miesięcznych ZUS RZA, że z dotacji dla przedszkola sfinansowano również składki zdrowotne dotyczące wynagrodzenia w/w osób, niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem sfinansowano składki zdrowotne dyrektorów ds. nadzoru pedagogicznego zatrudnionych na podstawie umowy cywilnoprawnej, która stanowiła wadliwą podstawę wydatku.

Jak podkreśla się w piśmiennictwie, podstawowe znaczenie dla publicznej gospodarki finansowej mają zasady celowego, racjonalnego i oszczędnego wydatkowania środków publicznych. Pod pojęciem celowości dokonywania wydatków należy rozumieć zapewnienie zgodności działań jednostki w zakresie dokonywania wydatków z jej celami statutowymi, optymalizację zastosowanych metod i środków, ich adekwatności dla osiągnięcia założonych celów oraz przyjętych kryteriów oceny realizacji celów i zadań. Jest to wybór przez dysponenta środków publicznych takiego sposobu finansowania zadań, który prowadzi do najbardziej efektywnego gospodarowania środkami publicznymi.

Celowość oznacza nakaz gromadzenia i wydatkowania publicznych środków pieniężnych jedynie dla osiągnięcia wytyczonego celu społecznego, gospodarczego lub politycznego państwa. Wynika z niej jednocześnie zakaz wprowadzania takich ciężarów publicznych i wydatków publicznych, które nie są związane z powinnościami państwa.

Wydatki ze środków publicznych podlegają planowaniu. Planowość wyraża wymóg ujmowania procesów gromadzenia i wydatkowania publicznych środków pieniężnych w ramy planów finansowych o charakterze makro-i mikroekonomicznym. Pierwsze dotyczą całego sektora finansów publicznych lub poszczególnych jego segmentów. Natomiast drugie dotyczą jednostek sektora finansów publicznych.

Wydatkowanie publicznych środków finansowych powinna cechować skuteczność i efektywność. Skuteczność wydatkowania środków publicznych definiuje się jako uzyskanie optymalnej relacji między wyznaczonymi celami i zadaniami a osiągniętymi efektami ich realizacji.

Ustawa o finansach publicznych rozszerzyła katalog zasad obowiązujących przy dokonywaniu wydatków ze środków publicznych o zasadę skuteczności, polegającą na optymalnym doborze metod i środków dla osiągnięcia założonych celów, przy celowym i oszczędnym dokonywaniu wydatków.

Natomiast badanie efektywności wydatków budżetowych zależy od tego, czy analizie podlegają wyznaczone zadania (racjonalizacja wyborów) czy będące do dyspozycji środki finansowe, czyli tzw. racjonalizacja kosztów.

Sformułowane w ustawie o finansach publicznych zasady dokonywania wydatków ze środków publicznych mają zapewnić racjonalizację kosztów, oznaczającą wydajność i skuteczność wydatkowania środków publicznych w związku z realizacją zamierzonego zadania. Racjonalizacja kosztów oznacza dążenie do uzyskania największych oszczędności w nakładach, przy porównywalnym efekcie (por.L. Lipiec-Warzecha, Ustawa o finansach publicznych. Komentarz, ABC 2011 i powołana tam literatura).

Przedstawione rozwiązania normatywne kształtujące instytucję dotacji oświatowej oraz ich wykładnia wykluczają możliwość rozszerzenia jej zakresu na inne stany faktyczne, czego próbę podejmuje skarżąca. Wobec powyższego uprawnione było stanowisko organów dotyczące nieuznania przedmiotowych wydatkowanych przez skarżącą środków.

W świetle przedstawionych rozważań bezzasadne są zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego; organy dokonały prawidłowej interpretacji zakresu pojęciowego instytucji dotacji, jak również dokonały poprawnej subsumpcji stanu faktycznego w relacji do prawidłowo zastosowanych norm prawa materialnego. Nie można także przyjąć, aby naruszone zostały przepisy prawa poprzez nie podzielenie stanowiska strony, co do zastosowania prawa materialnego. W uzasadnieniu zaskarżonych decyzji wyjaśniono bowiem obszernie dlaczego zastosowano takie, a nie inne przepisy, co oznacza, iż organ wykonał ciążący na nim obowiązek realizacji zasady przekonywania, a tym samym zadośćuczyniono zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów Państwa (art. 7, 8 i 11 k.p.a.).

Chybiony jest także zarzut naruszenie innych przepisów postepowania. Określenie wobec skarżącej obowiązku zwrotu dotacji jest bowiem pochodną szeregu prawidłowych ustaleń, czynionych zgodnie z wymogami prawa i odpowiada wysokości kwot, stanowiących dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem.

Mając powyższe na uwadze skargę zgodnie z art. 151 ustawy o p.p.s.a. należało oddalić.