Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 500/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1, art. 151,
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 233 § 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit b), art. 187 § 1, art. 122, art. 191, art. 121 § 1, art. 124, art. 200a § 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 3 ust. 4, art. 3 ust. 3,
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.M., K.P. i R.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 1019/21 w sprawie ze skarg A.M., K.P. i R.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 18 grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 12 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 1019/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargi A.M., K.P. oraz R.M. (dalej jako "Strony", "Skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku (dalej: organ odwoławczy) z dnia 18 grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r.

Sąd za prawidłowe uznał ustalenia organów podatkowych, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli. Z zeznań stron nie wynika, aby korzystający z części nieruchomości B. i W.M. w jakikolwiek sposób uniemożliwiali korzystanie z niej pozostałym współwłaścicielom nieruchomości: E.C., A.M., R.M. i K.P. Jak bowiem ustalono, K.P. była w posiadaniu kluczy od części zabudowy bliźniaczej, ale je zgubiła. A.M. otrzymał klucze do części budynku mieszkalnego od W.M. i przebywał tam dwa dni po czym się wyprowadził, a w wyjaśnieniach wskazał, że brat się do niego nie odzywał. Z kolei E.C. nie korzystała z nieruchomości, nie posiada do niej kluczy, jednak nie spotkała się z aktem uniemożliwienia jej korzystania z nieruchomości. Natomiast R.M. nigdy nie próbował korzystać z przedmiotowej nieruchomości z uwagi na konflikt z bratem W., nie korzystał z niej i nie będzie korzystał, nie posiada kluczy i nie wie kto ma dostęp do tej nieruchomości. To zaś, że między współwłaścicielami nieruchomości istnieje konflikt, nie może uzasadniać tezy skarżących, że B. i W.M. uniemożliwiali wstęp i korzystanie z nieruchomości.

Ww. wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wnieśli Skarżący, którzy zaskarżyli powyższy wyrok w całości. W związku z art. 176 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019r. poz. 2325 ze zm. - dalej "P.p.s.a.") zaskarżonemu wyrokowi zarzucili:

- na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego,

to jest:

1. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019r., poz. 1170 ze zm. - dalej "u.p.o.l.") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, sprowadzające się do przyjęcia,

że w przedmiotowej sprawie rzeczona norma znajdzie zastosowanie tylko w części, w jakiej odnosi się do współwłaścicieli, a nie posiadaczy, podczas gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika wprost, że W. i B.M. są samoistnymi posiadaczami spornej nieruchomości,

a zatem przedmiotowa norma znajduje w sprawie niniejszej zastosowanie w części

w jakiej odnosi się do posiadaczy, a nie współwłaścicieli, bowiem nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym W. i B.M.,

2. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie, mimo iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika wprost, że W. i B.M. są samoistnymi posiadaczami spornej nieruchomości, a zatem przedmiotowa norma znajduje zastosowanie niniejszej w sprawie,

-na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, których to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

3. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit b), art. 187 § 1, art. 122 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej (zwanej dalej "O.p.") poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ drugiej instancji przepisu art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit b), art. 187 § 1, art. 122 oraz art. 191 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy W. z 30 czerwca 2020r. i zaniechanie jej uchylenia z jednoczesnym przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania, podczas gdy w rzeczonej decyzji organ pierwszej instancji dopuścił się naruszenia art. 187 § 1, art. 122 oraz art. 191 O.p., poprzez zaniechanie wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie przejawiającego się w:

- nienależytej jego ocenie polegającej na przyjęciu, że B. i W.M. nie dopuszczają się działań zmierzających do uniemożliwienia pozostałym współwłaścicielom nieruchomości korzystanie z niej, a w konsekwencji zmierzających do objęcia we władanie całej nieruchomości z zamiarem władania jak właściciele, podczas gdy w ocenie skarżących wyżej wymienieni takie działania podejmowali,

- nienależytej jego ocenie polegającej na przyjęciu, że W.M. nie wykorzystuje nieruchomości położonej w N. przy ul. W. [...] do prowadzenia działalności gospodarczej, podczas gdy w ocenie skarżących wyżej wymieniony taką działalność na spornej nieruchomości prowadzi,

- nienależytej jego ocenie polegającej na bezkrytycznym uznaniu zeznań W. i B.M. za wiarygodne, przy jednoczesnym całkowitym pominięciu wyjaśnień pozostałych stron,

- nienależytej jego ocenie polegającej na pominięciu tej okoliczności, że - jak podał organ I instancji - W. i B.M. stwierdzić mieli, jakoby pozostali współwłaściciele "o (...) korzystanie nie występowali", podczas gdy z tego stwierdzenia wypływa prosty wniosek, iż ww. uważają siebie za podmioty wobec których pozostali współwłaściciele winni wystąpić o dopuszczenie do korzystania, a zatem za wyłącznych posiadaczy samoistnych, co niechybnie świadczy o woli objęcia we władanie całej nieruchomości z zamiarem władania jak właściciele,

- wyciągnięcie z zebranego materiału dowodowego wniosków zeń logicznie nie płynących, a sprowadzających się do uznania, iż skoro ½ budynku od strony ul. W. (lewa jego część) nie jest zadbana to z nieruchomości tej nikt nie korzysta, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przekonania, że nieruchomość ta nie jest w posiadaniu W. i B.M.,

- zaniechaniu poszukiwania obiektywnych źródeł dowodowych, w sytuacji wzajemnej sprzeczności materiału dowodowego zebranego w sprawie,

- zaniechanie odpowiedniej oceny tej okoliczności, że W.M. dokonał rozwiercenia zamków w drzwiach umożliwiających wstęp do części nieruchomości, a także prawdopodobnie przeprowadził czynności zmierzające do odcięcia tamże dostępu do mediów, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przekonania, że nieruchomość ta nie jest w posiadaniu W. i B.M.,

- zaniechanie podjęcia czynności zmierzających do ustalenia w czyim posiadaniu aktualnie znajduje się nieruchomość,

4. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit b) oraz art. 210 § 4 O.p w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ II i instancji przepisu art. 233 § 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit b), art. 210 § 4 oraz art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy W. z 30 czerwca 2020r. i zaniechanie jej uchylenia z jednoczesnym przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania, podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji dopuścił się naruszenia art. 210 § 4 oraz z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez zaniechanie prawidłowego uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji, poprzez ograniczenie treści uzasadnienia decyzji do przytoczenia przebiegu postępowania dowodowego i opinii wyrażanych przez sądy administracyjne z zaniechaniem jakiejkolwiek ich analizy, oraz poprzez zaniechanie wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

5. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit b) oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ II instancji przepisu art. 233 § 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit b) oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy W. z 30 czerwca 2020r. i zaniechanie jej uchylenia z jednoczesnym przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania, podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji dopuścił się naruszenia art. 121 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wyjaśnienia stronom zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy,

6. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit b oraz art. 124 O.p. poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ II instancji przepisu art. 233 § 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit a) oraz art. 124 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy W. z 30 czerwca 2020r. i zaniechanie jej uchylenia z jednoczesnym przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania, podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji dopuścił się naruszenia art. 124 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób, który nie budzi zaufania stron względem organów podatkowych,

7. art. 151 P.p.s.a. w zw. art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. b) O.p. poprzez oddalenie skargi, mimo naruszenia przez organ II instancji przepisu art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. b) O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy W. z 30 czerwca 2020r. i zaniechanie jej uchylenia z jednoczesnym przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania, podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji popełnił błąd w ustaleniach faktycznych, sprowadzający się do przyjęcia, że "cała nieruchomość nie znajduje się w posiadaniu jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli", podczas gdy nieruchomość znajduje się w posiadaniu B. i W.M.,

8. art. 151 P.p.s.a. oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit b) O.p. poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ II instancji przepisu art. 233 § 1 pkt 2 pkt b) O.p. poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy w świetle wykazanych przez skarżących uchybień zaskarżona decyzja Wójta Gminy W. zasługiwała na uchylenie i sprawa winna zostać przekazana do ponownego rozpoznania, stąd SKO winno było rzeczoną decyzję uchylić i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania,

9. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez oddalenie skargi, mimo naruszenia przez organ II instancji przepisu art. 200a § 4 Op. polegającego na niezastosowaniu rzeczonej normy prawnej i zaniechaniu wydania postanowienia w przedmiocie odmowy wyznaczenia rozprawy, w sytuacji, w której strona skarżąca wprost wnosiła o przeprowadzenie rozprawy.

Wskazując na powyższe, Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz zasądzenie na ich rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, według norm przepisanych, przy czym opłaty za czynności radcy prawnego w przedmiotowym postępowaniu na poziomie sześciokrotności stawki minimalnej z uwagi na zawiły charakter niniejszej sprawy, obszerność zgromadzonych w sprawie akt oraz znaczny nakład pracy w niniejszej sprawie. Nadto na podstawie art. 176 § 2 P.p.s.a. Skarżący zrzekli się przeprowadzenia rozprawy.

Organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości sporządzenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie.

W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty zarówno naruszenia przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego.

Zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego dotyczy niewłaściwego zastosowania art. 3 ust. 4 u.p.o.l. oraz art.3 ust. 3 u.p.o.l poprzez jego niezastosowanie. Z kolei zarzuty naruszenia przepisów postępowania sprowadzają się do zdaniem Strony niewłaściwego ustalenia, że W. i B.M. nie są samoistnymi posiadaczami.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy w odniesieniu do części nieruchomości położonej w miejscowości N., należy wszystkim współwłaścicielom przypisać status podatnika i w konsekwencji obciążyć ich solidarnie podatkiem od nieruchomości za rok 2020 r. Skarżący kasacyjnie zakwestionowali istnienie obowiązku podatkowego po ich stronie, argumentując, że B. i W.M. są jedynymi posiadaczami samoistnymi wspomnianej nieruchomości, a pozostali współwłaściciele nie mają możliwości korzystania z niej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są, między innymi, osoby fizyczne, będące właścicielami (pkt 1), lub posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 2). W punkcie pierwszym cytowanego przepisu dodano jednak zastrzeżenie, nakazujące uwzględnić regułę ustanowioną w ust. 3 art. 3 u.p.o.l., zgodnie z którą jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

W art. 3 ust. 4 u.p.o.l. natomiast wskazano, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5 (odnoszącego się do wyodrębnienia własności lokali).

Zarówno zastrzeżenie, zawarte w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jak i treść art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jednoznacznie wskazują, że obowiązek podatkowy samoistnego posiadacza wyprzedza obowiązek podatkowy właściciela przedmiotu opodatkowania. Art. 3 ust. 4 u.p.o.l. reguluje odmienną kwestię, a mianowicie sytuację współwłasności lub współposiadania przedmiotu opodatkowania, określając dwie zasady charakterystyczne dla tej właśnie sytuacji: odrębności przedmiotu opodatkowania (a więc niemożności opodatkowania go razem z innymi przedmiotami opodatkowania, stanowiącymi własność lub pozostającymi w posiadaniu współwłaściciela lub współposiadacza) oraz solidarność obowiązku podatkowego. W przepisie tym nie zawarto jednak zastrzeżenia wskazującego na odstępstwo od reguły opodatkowania samoistnego posiadacza przed właścicielem przedmiotu opodatkowania. Oznacza to zatem, że również w sytuacji, gdy posiadanie samoistne obejmuje przedmiot współwłasności, podatnikiem jest samoistny posiadacz, a nie współwłaściciel, który przedmiotu opodatkowania nie posiada.

Pogląd ten zyskał aprobatę w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. W wyroku z 17 maja 2018r. sygn. akt II FSK 1087/16 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że reguła współodpowiedzialności podatkowej wszystkich współwłaścicieli nieruchomości nie ma zastosowania w sytuacji, gdy zaistnieje samoistne jej posiadanie tylko przez niektórych (nie wszystkich) współwłaścicieli. Podobnie w wyroku z 5 maja 2018r. sygn. akt II FSK 729/16 NSA stwierdził, że również w przypadku współwłasności przedmiotu opodatkowania obowiązuje zasada pierwszeństwa obowiązku podatkowego samoistnego posiadacza przed właścicielem, co oznacza, że w przypadku ustalenia, że jeden ze współwłaścicieli nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania jest jej posiadaczem samoistnym, na mocy art. 3 ust. 3 u.p.o.l. obowiązek podatkowy ciąży wyłącznie na nim, a określona w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zasada solidarności obowiązku podatkowego współwłaścicieli nie ma w tym przypadku zastosowania. Zasadę tę potwierdzono również w wyroku z 3 sierpnia 2018r. (II FSK 1336/17) akcentując, że jakkolwiek obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach nieruchomości solidarnie i ich wzajemne relacje oraz spory co do zakresu posiadania i korzystania z nieruchomości wspólnej zasadniczo pozostają bez znaczenia z punktu widzenia obowiązku ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości, nie odnosi się to jednak do sytuacji samoistnego posiadania nieruchomości tylko przez niektórych współwłaścicieli.

Zauważyć przy tym należy, że co prawda, samo pojęcie posiadania samoistnego nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej, jednak w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że skoro pojęcie posiadania zdefiniowane jest wyłącznie na gruncie prawa cywilnego, przy wykładni art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy posłużyć się definicją posiadania zawartą w art. 336 k.c. (por. wyrok NSA z 11 września 2014r. sygn. akt II FSK 917/14). Wobec tego przy wykładni pojęcia "posiadacz samoistny" z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy odwoływać się nie tylko do przepisów prawa cywilnego, ale także orzecznictwa sądów powszechnych i Sądu Najwyższego dotyczącego tego pojęcia, a także do dorobku nauki prawa cywilnego (por. wyroki NSA z 11 września 2014r. sygn. akt II FSK 917/14, sygn. akt II FSK 509/14, z 18 stycznia 2019r. sygn. akt II FSK 216/17, II FSK 217/17, II FSK 507/18 czy II FSK 508/18).

Jak słusznie wskazał w swoim uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji, zgodnie z art. 336 ab initio k.c., posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel. Posiadaczem samoistnym może być osoba, której przysługuje tytuł prawny do nieruchomości (prawo własności), jak i osoba, która tytułu takiego nie ma, lecz uznaje się z przyczyn usprawiedliwionych za właściciela, albo przejawia wolę władania rzeczą dla siebie jak właściciel wiedząc, że nie jest właścicielem. Do cech posiadania samoistnego zalicza się istnienie fizycznego elementu władania rzeczą (corpus possessionis) oraz psychicznego elementu (animus) rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Brak jednego z powyższych elementów wyklucza możliwość uznania, że mamy do czynienia z posiadaniem samoistnym. O możliwości korzystania z rzeczy można mówić wówczas, gdy właściciel może używać rzeczy, pobierać z niej pożytki, przekształcać ją, a nawet zniszczyć. Dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest więc wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (por. wyrok NSA z 22 stycznia 2016r. sygn. akt II FSK 2963/13). Posiadacz może przejściowo nie wykonywać władztwa nad rzeczą i nie i traci przez to posiadania, ale nie ma mowy o posiadaniu w przypadku, gdy władanie napotyka skuteczny opór innych osób, prowadzący do trwałej utraty władztwa nad rzeczą (por. postanowienie Sądu Najwyższego z 30 września 2010r. sygn. akt I CSK 586/09, LEX nr 630169, wyrok Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 11 marca 2015r. sygn. akt I ACa 458/14, LEX nr 1771040 i powołane tam orzecznictwo). Natomiast wola wskazująca na to, że posiadacz traktuje rzecz jako pozostającą w sferze jego swobodnej dyspozycji, powinna być jawna i wyraźnie przejawiająca się w dokonywanych przez niego na zewnątrz czynnościach. Posiadacz samoistny powinien w sposób niekwestionowany manifestować na zewnątrz wolę władania jak właściciel (por. R. Dowgier, L. Etel, G. Liszewski, B. Pahl [w:] R. Dowgier, L. Etel, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, Warszawa 2020, art. 3). Oznacza to, że posiadanie cudzej rzeczy, aby mogło być uznane za samoistne, musi być dostrzegalnym z zewnątrz postępowaniem z rzeczą jak właściciel (por. postanowienie SN z 11 sierpnia 2016r. sygn. akt I CSK 504/15, LEX nr 2093745).

O tak rozumiane posiadanie samoistne chodzi w przepisie art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Przepis ten wyklucza stosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., czyli traktowanie właściciela (współwłaściciela) jako podatnika podatku od nieruchomości zarówno wtedy, gdy kto inny jest właścicielem, a kto inny posiadaczem samoistnym nieruchomości, ale również wtedy, gdy jeden ze współwłaścicieli jest posiadaczem samoistnym, a inni nie. W tym ostatnim przypadku, gdy znani są współwłaściciele nieruchomości, ale tylko jeden z nich jest posiadaczem samoistnym, obowiązek podatkowy będzie ciążył właśnie na nim z wyłączeniem pozostałych, niewładających współwłaścicieli.

W orzecznictwie wskazuje się, że przy ocenie, czy mamy do czynienia z posiadaniem samoistnym, powinno się uwzględniać zakres posiadania, czyli okoliczności, które świadczą o tym, że osoba traktuje rzecz jak swoją własność, np. opłacanie z własnych środków podatku od nieruchomości, przeprowadzanie remontów, dokonywanie innych nakładów (por. postanowienie SN z 28 stycznia 2009r. sygn. akt IV CSK 341/08, LEX nr 511006). Istotne znaczenie ma przy tym wielkość nakładów na rzecz. Jeżeli podmiot uważający się za właściciela dokonuje nakładów ograniczonych do minimum albo tylko wymuszonych np. decyzją administracyjną, wówczas takie zachowanie odbiega od zachowania właściciela i nie ma podstaw, by stwierdzić stan posiadania samoistnego (por. postanowienie SN z 26 marca 2010r. sygn. akt III CSK 174/09, LEX nr 585822). Oceny zachowań podmiotu należy dokonywać z punktu widzenia jego otoczenia, obiektywnie, uwzględniając jego rzeczywistą wolę (por. postanowienie SN z 30 września 2010r. sygn. akt I CSK 586/09, LEX nr 630169).

Należy podkreślić również, że z charakteru współwłasności wynika uprawnienie do współposiadania w zakresie niewyłączającym pozostałych współwłaścicieli (art. 206 k.c.). Prawo własności przysługuje bowiem niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.). Cechuje je jedność przedmiotu własności, wielość podmiotów i niepodzielność samego prawa, wyrażająca się w tym, że każdy ze współwłaścicieli ma prawo do całej rzeczy. Posiadanie rzeczy przez współwłaściciela jest posiadaniem właścicielskim i samoistnym, stanowi bowiem realizację jego niepodzielnego prawa do rzeczy. Oznacza to, że z faktu posiadania rzeczy przez współwłaściciela wynika jedynie, iż korzysta on z tej rzeczy zgodnie z przysługującym mu prawem.

W orzecznictwie wskazuje się, że o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom można mówić w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli (por. wyroki NSA z 3 sierpnia 2018r. sygn. akt II FSK 541/17, 17 maja 2018r. sygn. akt II FSK 2230/17, 18 grudnia 2020r. sygn. akt II FSK 2031/18). Należy przy tym podzielić stanowisko zaprezentowane w wyrokach NSA z 19 lutego 2019r. sygn. akt II FSK 3081/18, II FSK 3082/18 oraz II FSK 3083/18, że współposiadanie samoistne nieruchomości będące z mocy art. 206 k.c. elementem współwłasności nie tylko nie musi, ale wręcz nie może odpowiadać mierzonym w częściach idealnych powierzchniom gruntu i budynków. Nie można także mówić o posiadaniu części nieruchomości ponad idealnie określony ułamek wynikający z prawa własności. Prócz tego w przypadku posiadania nieruchomości "ponad udział" z zamiarem wyzucia nie tylko z posiadania samoistnego, ale i w konsekwencji w ogóle ze współwłasności nieruchomości innego współwłaściciela, wymaga uzewnętrznienia tej woli tak wobec otoczenia, jak i wobec wyzutego w całości z posiadania nieruchomości współwłaściciela.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku prawidłowo uznał, że wszyscy współwłaściciele nieruchomości położonej w miejscowości N. solidarnie zobowiązani są do zapłaty podatku od nieruchomości za 2020 r. Słusznie Sąd pierwszej instancji zauważył przy tym, że nie można pominąć wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i wskazanej w nich argumentacji, które wprawdzie dotyczyły innych lat podatkowych, jednak zapadły w tożsamym stanie faktycznym i prawnym. Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się w powyższych okolicznościach w wyrokach z 3 sierpnia 2018r. o sygn. akt II FSK 1336/17 i II FSK 541/17, z 17 maja 2018r. sygn. akt II FSK 1087/16, a także z 2 marca 2022 r. sygn. akt III FSK 4727/21 i III FSK 4826/21.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo wykazano w niniejszej sprawie, że B. i W.M. nie są posiadaczami samoistnymi spornej nieruchomości, co uzasadniałoby zwolnienie pozostałych współwłaścicieli z zapłaty spornego zobowiązania. Zasadnie Wojewódzki Sąd Administracyjny przychylił się też do stanowiska organów podatkowych, że nie istniały czynniki uprawdopodobniające sytuację w której B. i W.M. w jakikolwiek sposób uniemożliwiali pozostałym współwłaścicielom spornej nieruchomości korzystanie z niej.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje przy tym, że dla istoty zobowiązania podatkowego nieistotny jest konflikt zaistniały między współwłaścicielami nieruchomości, gdyż postępowanie dowodowe wykazało, że B. i W.M. nie utrudniają innym współwłaścicielom wstępu i korzystania z nieruchomości. Okoliczność, że pozostali współwłaściciele nieruchomości z niej nie korzystają i nie pobierają pożytków, jest nieistotna dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości. W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd wyrażony w wyroku z 26 czerwca 2007r. sygn. akt II FSK 1748/06, że zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej (korzystania z niej), pozostają bez znaczenia z punktu widzenia ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości (płacenia podatku). Konflikty pojawiające się w stosunkach między współwłaścicielami należą do materii prawa cywilnego i nie mogą rodzić konsekwencji na gruncie podatku od nieruchomości, z uwagi na jednoznaczną treść art. 3 ust. 4 u.p.o.l.

Organy podatkowe, w zgodzie z zasadami wynikającymi z art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 i art. 191 O.p., zgromadziły i oceniły obszerny materiał dowodowy, w którego skład wchodziły między innymi dane z ewidencji gruntów i budynków, protokoły z przesłuchań stron, a przede wszystkim dowód z oględzin nieruchomości i opinia biegłego, czy wezwanie stron celem złożenia wyjaśnień w kwestii ustalenia, czy zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli. Ponadto, skoro ww. stanowisko wynika wprost z dowodów w postaci dokumentów znajdujących się w aktach sprawy słusznie uznano brak potrzeby przeprowadzenia rozprawy na tę okoliczność. Co więcej, Skarżący w żaden sposób nie wykazali, że ww. brak miał istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy. Brak wydania postanowienia o odmowie przeprowadzenia rozprawy o którą wnioskowała Strona należy uznać za uchybienie w postępowaniu, ale uchybienie to w niniejszej sprawie nie miało znaczenia w rozstrzygnięciu sprawy. Pomimo formalnego braku postanowienia o odmowie przeprowadzenia rozprawy, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wskazał dlaczego uznał, że nie ma potrzeby jej przeprowadzać. Strona jako uzasadnienie wniosku o przeprowadzenie rozprawy wskazała, że okolicznością wymagającą wykazania jest stwierdzenie osoby lub osób będących posiadaczami nieruchomości. Wskazać należy, że krąg współwłaścicieli ustalony został na podstawie dokumentów, zaś kwestia opodatkowania posiadacza wynika wprost z przepisów.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że podniesione przez Skarżących w skardze kasacyjnej zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie, a w sprawie nie doszło do naruszenia wskazywanych przez Skarżących przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania. Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny zaskarżonej decyzji i w przekonujący i wyczerpujący sposób, z odwołaniem się do całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wyjaśnił powody, dla których podzielił prawidłowość poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych, w tym w szczególności w zakresie określenia podatnika podatku od nieruchomości, jak i przedmiotu opodatkowania. Sam zaś fakt, że Sąd nie podzielił argumentów Skarżących nie oznacza jeszcze, że nie wywiązał się w należyty sposób z obowiązku kontroli zgodności z prawem kwestionowanych decyzji.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184

w zw. z art. 182 § 2 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

|Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA |

|Anna Juszczyk-Wiśniewska |Wojciech Stachurski |Dominik Gajewski |