Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1558/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 7, art. 8
journal: Dz.U. 2022 poz 2000
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia del. WSA Artur Adamiec (spr.) po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 1045/21 w sprawie ze skargi R. L. na decyzję Zakłada Ubezpieczeń Społecznych z dnia 16 września 2020 r. nr 220000/71/250003/2020/RDZ-W w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 25.01.2022 r. sygn.. akt I SA/Kr 1045/21 po rozpoznaniu skargi R. L. uchylił decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Nowym Sączu z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres marzec - maj 2020 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji wskazał, że zaskarżoną decyzją odmówił skarżącemu prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres marzec - maj 2020 r. Przedstawiając przebieg postępowania WSA wskazał. Że w dniu 7 kwietnia 2020 r. skarżący złożył na urzędowym formularzu wniosek o odroczenie o 3 miesiące terminu płatności składek za okres marzec i kwiecień 2020 r. W dniu 7 lipca 2020 r. skarżący złożył uzupełniające pismo, w którym wniósł o zwolnienie z obowiązku opłacania składek ubezpieczeniowych za trzy miesiące od marca do maja 2020 r. W uzasadnieniu skarżący wyjaśnił, że spełnia przesłanki uprawniające go do otrzymania wnioskowanej ulgi. Uprzednio błędnie zinterpretował informacje na stronie internetowej i wydrukował, a następnie złożył błędny formularz. W piśmie z dnia 9 lipca 2020 r. organ poinformował skarżącego, że wniosek o zwolnienie z opłacania składek mógł być złożony wyłącznie w formie dokumentu elektronicznego, dlatego też pismo z 7 lipca 2020 r. złożone w formie papierowej organ pozostawia bez rozpoznania. W dniu 16 lipca 2020 r. skarżący raz jeszcze zawnioskował o zwolnienie go z obowiązku opłacania składek i poprosił o zmianę kwalifikacji złożonego przez niego pisma z 7 kwietnia 2020 r. z RDU na RDZ. Powołał się na popełniony błąd i wskazał, że dokumenty można było przekazywać w formie papierowej, wrzucając je do urny umieszczonej przed oddziałem ZUS. W odpowiedzi pierwotnie mailowej, a następnie – po wniosku skarżącego – papierowej organ poinformował skarżącego, że jego wniosek z 7 kwietnia jednoznacznie wskazywał przedmiot żądania, tj. odroczenie terminu zapłaty składek. Wobec tego nie można inaczej zinterpretować podpisanego przez skarżącego dokumentu. Organ poinformował też, że wnioski o zwolnienie należało składać w terminie do 30 czerwca 2020 r., natomiast późniejsze wnioski były pozostawiane bez rozpoznania.

W dniu 16 września 2020 r. organ wydał opisaną na wstępie decyzję, w której odmówił skarżącego do zwolnienia z opłacenia należności składkowych.

W uzasadnieniu organ powołał się na brzmienie art. 31zp ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.), zgodnie z którym wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, należnych za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r. płatnik składek przekazuje do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r, a następnie organ wskazał na wymogi formalne wniosku. W opinii organu, z uwagi na niedopełnienie ustawowych terminów na złożenie wniosku, który zawiera dane niezbędne do umorzenia składek, skarżącemu nie przysługuje prawo do zwolnienia z opłacenia należności składkowych.

Od powyższej decyzji R. L. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Wniósł w niej o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez zwolnienie skarżącego z opłacania należności składkowych oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarżący raz jeszcze wskazał, że intencją złożonego przez niego pisma z dnia 7 kwietnia 2020 r. było uzyskanie zwolnienia od obowiązku opłacania składek, a nie odroczenie tego obowiązku. Początkowo złożył błędny formularz, ponieważ uzyskanie informacji na infolinii ZUS było niemożliwe, nie mógł się tam bowiem dodzwonić. Informacje o możliwości ubiegania się o tę ulgę uzyskał ze środków masowego przekazu oraz strony internetowej ZUS. Skarżący powołał się na ogólny chaos panujący na początku pandemii, sprzeczność informacji, wielokrotnie zmieniające się przepisy i formularze oraz urzędników, którzy zasłaniali się nieznajomością nowych przepisów. Skarżący wskazał, że w piśmie z 7 lipca 2020 r. nie zmienił swojego wniosku lecz go wyjaśnił i sprecyzował. Zaskarżona decyzja jest jego zdaniem sprzeczna z celem tzw. tarczy antykryzysowej.

Organ wniósł w odpowiedzi na skargę o jej oddalenie. W uzasadnieniu organ podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji co do nieterminowości wniosku. Zarzucił dodatkowo skarżącemu brak wiarygodności, która polega na tym, że w pismach kierowanych do organu skarżący wskazywał na złożenie wniosku na błędnym formularzu, natomiast w skardze stwierdził, że nie pamięta jaki złożył formularz. Organ stwierdził też, że względem skarżącego, który prowadzi działalność gospodarczą należy stosować podwyższony miernik staranności, a skarżący powinien był zadbać o należyte złożenie wniosku o zwolnienie ze składek.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, uchylając zaskarżoną decyzję podniósł, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 31zp ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych. Stosownie do powołanej regulacji wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, płatnik składek przekazuje do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nie później niż do 30 czerwca 2020 r. - w przypadku składek należnych za okres od 1 marca 2020 r. do 31 maja 2020 r. Przepis art. 31zo ust. 1 ustawy stanowi, że na wniosek płatnika składek zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek:

1) przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r.,

2) w okresie od 1 lutego 2020 r. do 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r.,

3) w okresie od 1 marca 2020 r. do 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r.

- zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych.

W niniejszej sprawie organ uznał, że pismo skarżącego z dnia 7 lipca 2020 r., w którym sprecyzował on swoje żądanie, domagając się udzielenia zwolnienia z obowiązku opłacenia składek, zostało złożone po terminie. Jak bowiem stanowi powyżej cytowany przepis art. 31zp ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, wniosek taki należało złożyć do 30 czerwca 2020 r. Wobec złożenia wniosku po tym terminie, czyli 7 lipca 2020 r., organ odmówił prawa do zwolnienia z opłacania należności w tym zakresie.

Sąd stwierdził, że postępowanie organu narusza przepisy prawa, całkowicie pomija bowiem treść art. 15zzzzzn2 cyt. ustawy. Stanowi on w ust. 1, że w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów:

1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed organem administracji publicznej,

2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki,

3) przedawnienia,

4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie,

5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony,

6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju

- organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu.

Przepis art. 15zzzzzn2 ust. 2 stanowi, że w zawiadomieniu, o którym mowa w ust. 1, organ administracji publicznej wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu. Z kolei przepis art. 15zzzzzn2 ust. 3 stanowi, że w przypadku, o którym mowa w art. 58 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, prośbę o przywrócenie terminu należy wnieść w terminie 30 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. Zgodnie z art. 58 § 2 kodeksu prośbę o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. Jednocześnie z wniesieniem prośby należy dopełnić czynności, dla której określony był termin.

Sąd I instancji podkreślił, że omawiany przepis to szczególne rozwiązanie prawne, które reguluje kwestie związane z terminami w postępowaniu administracyjnym w sposób odmienny, niż w normalnych okolicznościach. Przywołana regulacja wyznacza kierunek, w którym powinny zmierzać interpretacja i stosowanie przepisów cyt. ustawy, czyli z pominięciem nadmiernego formalizmu, z faktycznym dążeniem do umożliwienia płatnikom ze skorzystania ze zwolnienia z opłacenia składek. Organ całkowicie pominął omawiany przepis i nie rozważył możliwości jego zastosowania. Z akt sprawy nie wynika żadna informacja na temat wdrożenia procedury objętej wyżej przytoczonymi normami. Wręcz przeciwnie, po zapoznaniu się z argumentami skarżącego, który wyjaśnił, że złożył wniosek przed upływem ustawowego terminu, jednakże z uwagi na panujący w okresie pandemii chaos informacyjny, użył niewłaściwego formularza, organ stwierdził, że żadna modyfikacja wniosku nie jest dopuszczalna. Tymczasem okoliczności sprawy wskazują, że w sprawie spełnione zostały przesłanki z art. 15zzzzzn2 ust. 1 ustawy. Opisany w art. 31zp ust. 1 termin do złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania należności należy uznać za przewidziany przepisami prawa administracyjnego termin do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki. Organ stwierdził uchybienie temu terminowi, czyniąc to w decyzji z 16 września 2020 r., czyli w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19. Poza sporem jest, że stan ten obowiązuje od 20 marca 2020 r., czyli od dnia wejścia życie rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii (Dz.U. z 2020 r., poz. 491).

Powyższe oznacza, że obowiązkiem organu było podjęcie dodatkowych czynności, których zaniechał. Po stwierdzeniu uchybienia terminu do złożenia wniosku organ winien zawiadomić stronę o uchybieniu terminu (art. 15zzzzzn2 ust. 1), wyznaczyć stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu (ust. 2) oraz pouczyć o treści ust. 3 tego przepisu wydłużającego termin tygodniowy z art. 58 § 2 k.p.a. do terminu 30 dni.

W ocenie Sądu, brak zastosowania regulacji art. 15 zzzzzn2 cyt. ustawy i przedwczesne wydanie rozstrzygnięcia o odmowie prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek z miesiące od marca do maja 2020 r. narusza nie tylko te przepisy, ale i zasadę prawdy obiektywnej (art. 7 k.p.a.), w świetle której, w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli, oraz zasadę prowadzenia postępowania w sposób w sposób budzący zaufanie do organów (art. 8 k.p.a.). Organ winien również uwzględnić także treść art. 9 k.p.a., stosownie do którego organy administracji publicznej są obowiązane do należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego. Organy czuwają nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa i w tym celu udzielają im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek. Organ wydając w przedmiotowej sprawie zaskarżone rozstrzygnięcie naruszył powyższe zasady, choć skarżący wyjaśniał jeszcze w toku postępowania, że od samego początku miał zamiar ubiegać się o zwolnienie od obowiązku uiszczania składek ubezpieczeniowych, a złożenie przez niego wniosku o odroczenie było wynikiem błędu, wydrukował bowiem z systemu niewłaściwy formularz. Skarżący wyjaśnił też, że w chwili składania wniosku nie mógł uzyskać wiarygodnych informacji, ponieważ formularze składało się w tym czasie do urny umieszczonej przed oddziałem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Odnosząc się natomiast do akcentowanej przez organ w odpowiedzi na skargę konieczności stosowania wobec przedsiębiorców podwyższonego miernika staranności należy wskazać, że choć argument ten jest co do zasady trafny, to opisana na wstępie ustawa w znaczący sposób zmodyfikowała rygoryzm terminowy – w stosunku do wszystkich obywateli, nie wyłączając przedsiębiorców. WSA wskazał, że w ponownie prowadzonym postępowaniu, organ rozpatrzy wniosek skarżącego z uwzględnieniem opisanej powyżej procedury z art. 15zzzzzn2 cyt. ustawy, szczególnie zwracając uwagę na obiektywne przeszkody do uzyskania należytej informacji w terminie składania przez skarżącego wniosku o zwolnienie.

Od powyższego wyroku organ wniósł skargę kasacyjną.

W oparciu o art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej jako "p.p.s.a."), zaskarżonemu wyrokowi zarzucam naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), tj.:

1) naruszenie art. 15zzzzzn² ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem C0V1D-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych [t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329] (dalej jako "ustawa COVID-19"), poprzez uznanie, że powinien on zostać zastosowany również do spraw, w których decyzja w sprawie została wydana przed dniem 16 grudnia 2020 r., tj. przed dniem wejścia w życie powołanego przepisu,

2) naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a., poprzez sformułowanie w uzasadnieniu wyroku wskazań co do dalszego postępowania z uwzględnieniem stosowania art. 15zzzzzn² ustawy C0V1D-19, podczas gdy przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

3) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 15zzzzzn² ustawy CO\/ID-19, poprzez uznanie, że w sprawie winien zostać zastosowany art. 15zzzzzn² ustawyCOVID-19, który w dacie wydania decyzji w sprawie nie obowiązywał, a co więcej organ rentowy nie miał podstaw do "przewidywania" w dacie wydawania decyzji, że przepis taki zostanie wprowadzony, co doprowadziło do uchylenia zaskarżonej decyzji, w sytuacji gdy skarga winna zostać oddalona.

4) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej jako k.p.a.) w zw. z art. 15zzzzzn² ustawy COVID-19, poprzez błędne przyjęcie, że brak zastosowania przez organ rentowy art. 15zzzzzn² ustawy COVID-19 stanowi także naruszenie wskazanych powyżej przepisów k.p.a., co doprowadziło do uchylenia zaskarżonej decyzji, w sytuacji skarga winna zostać oddalona.

Z uwagi na powyższe organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, poprzez jej oddalenie względnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie do ponownego rozpoznania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest zasadna.

Jak wskazał Sąd I instancji że postępowanie organu narusza przepisy prawa, całkowicie pomija bowiem treść art. 15zzzzzn² cyt. ustawy. Natomiast jak trafnie podniósł skarżący kasacyjnie, przepis ten nie obowiązywał w dacie wydawania przez organ zaskarżonej, bowiem ustawodawca nie zadbał o przepis przejściowy w przypadku art. 15zzzzzn² ustawy C0V1D-19, więc powinien on być stosowany jedynie do spraw zainicjowanych po dniu wejścia w życie tego przepisu, tj. po dniu 16 grudnia 2020 r.

Art. 15zzzzn² ustawy COVID-19 został dodany do tej ustawy na mocy art. 1 pkt 24 ustawy z dnia 9 grudnia 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw [Dz.U. z 2020 r. poz. 2255](dalej jako: "Tarcza antykryzysowa 6.0"), która weszła w życie w dniu 16 grudnia 2020 r. W art. 10 pkt 1 - 3 tej ustawy określono dotyczące niektórych przepisów wyjątki od generalnej daty wejścia w życie (obowiązywania) ustawy, która to data przypadała na następujący dzień po dniu ogłoszenia ustawy w Dzienniku Ustaw, tj. na 16 grudnia 2020 r. W pkt. 1 i 2 wskazano późniejszy dzień wejścia w życie niektórych przepisów, tzn. po 16 grudnia 2020 r., zaś w pkt 3 wcześniejszy dzień, z którym należy uznać już moc obowiązującą niektórych przepisów (przed 16 grudnia 2020 r.).

Ustawodawca w art. 10 ustawy - Tarcza antykryzysowa 6.0 odnośnie dodawanego art. 15zzzzzn² nie wskazał ani daty późniejszego wejścia w życie przepisu (po 16 grudnia 2020 r.), ani nie stwierdził, aby miał on moc obowiązującą wcześniej, niż od 16 grudnia 2020 r. Z uwagi na milczenie prawodawcy, zakładając racjonalność działania z jego strony, tj. że nadając art. 10 ustawy – Tarcza antykryzysowa 6.0 taką a nie inną treść, działał w sposób przemyślany, trzeba wyprowadzić konstatację, iż jego wolą było aby normy zawarte w art. 15zzzzzn² wprowadzane do ustawy COVID-19 weszły w życie i zaczęły obowiązywać (znalazły zastosowanie) dopiero od dnia 16 grudnia 2020 r., pomimo, że ich brzmienie mogłoby sugerować, iż winny znaleźć zastosowanie do stanu prawnego obowiązującego począwszy od 20 marca 2020 r. (już od pierwszego dnia "obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19").

Jak zasadnie wskazano w skardze kasacyjnej zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 4 ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1461), akty normatywne zawierające przepisy powszechnie obowiązujące, ogłaszane w dziennikach urzędowych wchodzą w życie po upływie 14 dni od dnia ich ogłoszenia, chyba że dany akt normatywny określi termin dłuższy. W uzasadnionych przypadkach akty normatywne, z zastrzeżeniem art. 4 ust. 3, mogą wchodzić w życie w terminie krótszym niż 14 dni, a jeżeli ważny interes państwa wymaga natychmiastowego ich wejścia w życie i zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie - dniem wejścia w życie może być dzień ogłoszenia aktu w dzienniku urzędowym. Równocześnie art. 5 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych stanowi, że przepisy art. 4 nie wyłączają możliwości nadania aktowi normatywnemu wstecznej mocy obowiązującej, jeżeli zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie. Taka sytuacja ma miejsce wtedy, jeżeli następuję polepszenie pozycji jednostki w stosunku do władzy publicznej, ale musi to wynikać wprost z przepisów przejściowych danego aktu prawnego, a takich przepisów brak jest w ustawie - Tarcza antykryzysowa 6.0 odnośnie art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19.

Ponadto, jak trafnie podniósł skarżący kasacyjnie gdyby uznać, że moc obowiązującą art. 15zzzzzn² ustawy C0V1D-19 należy określić już od pierwszego dnia obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz zakładając równocześnie, iż art. 15zzr ust. 1 i art. 15zzs ust. 1 ustawy o COVID-19 miały moc obowiązującą już od 14 marca 2020 r. (wykładnia dokonywana z samego brzmienia tych przepisów), prowadziłoby to finalnie do wniosku, że w okresie od 20 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r. przepis art. 15zzzzzn² ustawy o C0V1D-19 nie miałby jednak faktycznej mocy obowiązującej, gdyż:

1) od 20 marca 2020 r. do 16 maja 2020 r. miały moc obowiązującą art. 15zzr ust. 1 i art. 15zzs ust. 1 ustawy o C0V1D-19, przewidujące m.in. że terminy materialnego i procesowego prawa administracyjnego nie biegły w ogóle albo nie biegły dalej (były odpowiednio wstrzymane albo zawieszone);

2) na podstawie przepisu przejściowego art. 68 ust. 1 i 2 oraz 6 i 7 ustawy – Tarcza antykryzysowa 3.0, którą uchylono art. 15zzr i art. I15zzs ustawy o COVID-19 (art. 46 pkt 20), terminy materialnego i procesowego prawa administracyjnego rozpoczynały swój bieg/biegły dalej po upływie 7 dni liczonych od dnia wejścia w życie ustawy - Tarcza antykryzysowa 3.0 (tzn. dopiero od 24 maja 2020 r.).

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185§1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.