Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1339/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 54 § 1 pkt 3 i 7, art. 54 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej W. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 8 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 264/20 w sprawie ze skargi W. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 marca 2020 r., nr 0401-IEW.720.2.2020 w przedmiocie rozliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 8 czerwca 2020 roku, sygn. akt I SA/Bd 264/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę W. T. (dalej: "Strona", "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (dalej: "DIAS") z 13 marca 2020 roku, nr 0401-IEW.720.2.2020 w przedmiocie rozliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Bydgoszczy do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący. Sformułował także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie, a także o zasądzenie od DIAS zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

1/ przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.")), tj.: art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak należytego i przekonującego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, co do powodów, dla których Sąd pierwszej instancji uznał, że: "jakkolwiek czas pomiędzy czynnościami graniczył z terminem dwumiesięcznym, to nie można doszukać się opóźnienia z przyczyn zależnych od organu", choć to organ podatkowy, a nie podatnik decyduje z jaką intensywnością i sprawnością przeprowadza kolejne czynności dowodowe, zaś dwumiesięcznych przerw nie sposób wytłumaczyć, jak czyni to Sąd pierwszej instancji, bieżącą analizą dowodów pod kątem zupełności;

2/ prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj.: art. 54 § 1 pkt 3 i 7 ustawy z

dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, dalej: "O.p.") poprzez wadliwe zastosowanie polegające na niezastosowaniu ww. przepisu w wyniku wadliwego zastosowania art. 54 § 2 O.p., a w konsekwencji nieprawidłowe zaliczenie wpłaty na skutek nieuwzględnienia zdarzeń i okresów, za które nie nalicza się odsetek, pomimo tego, że do długotrwałego opóźnienia w ostatecznym wydaniu decyzji podatkowej nie przyczyniła się Strona ani jej pełnomocnik, a zostało ono spowodowane działaniami organów podatkowych, które kilkukrotnie zmuszone były uzupełniać materiał dowodowy, co jednoznacznie świadczy o nieprawidłowym i nieekonomicznym zaplanowaniu i prowadzeniu postępowania dowodowego oraz dopuszczały się prawie dwumiesięcznych przerw w dokonywaniu kolejnych czynności dowodowych, czego nie sposób wytłumaczyć, jak czyni to Sąd pierwszej instancji, bieżącą analizą dowodów pod kątem zupełności.

2.2. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na rozprawie, zważył co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Ze względu na ww. ograniczenie, nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich bądź w inny sposób korygować. Do autora skargi kasacyjnej należy zatem wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd pierwszej instancji.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie oparta jest na obu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, w zasadzie w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd przepisów o charakterze procesowym. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (por. wyroki NSA z 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1761/13; z 18 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1438/14; z 9 maja 2013 r., sygn. akt I OSK 2355/11; z 21 października 2011 r., sygn. akt II FSK 775/10).

3.3. Skarżący w pierwszej kolejności podniósł w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak należytego i przekonującego uzasadnienia zaskarżonego wyroku.

Odnosząc się do ww. zarzutu, należy przypomnieć, że zgodnie z dyspozycją art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisko pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego dlaczego Sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem. Zarzut naruszenia tego przepisu jest skuteczny wówczas, gdyby Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z tego przepisu, dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 299/05, LEX, nr 187709). Z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. mamy do czynienia w przypadku, gdy uzasadnienie nie odpowiada wymogom tego przepisu, przy czym nie każde naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić skuteczną podstawę skargi kasacyjnej a jedynie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).

W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zaskarżonym wyroku w sposób precyzyjny odniósł się do wszystkich zarzutów sformułowanych w wywiedzionej skardze, w tym zarzutu naruszenia art. 54 § 2 O.p. w kontekście podnoszonych przez Skarżącego okresów bezczynności organu I instancji. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez Sąd pierwszej instancji jest odmienne od prezentowanego przez Skarżącego nie oznacza, że uzasadnienie wyroku nie odpowiada wymogom ustawowym.

3.4. Drugi ze sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczy naruszenia art. 54 § 1 pkt 3 i 7 O.p. poprzez wadliwe zastosowanie polegające na niezastosowaniu ww. przepisu w wyniku wadliwego zastosowania art. 54 § 2 O.p., a w konsekwencji nieprawidłowe zaliczenie wpłaty na skutek nieuwzględnienia zdarzeń i okresów, za które nie nalicza się odsetek. W uzasadnieniu wskazano m.in., że organy ignorują fakt, że jego postępowanie dowodowe zostało uznane za niekompletne i niedostateczne przez sam organ odwoławczy, który postanowieniami z dnia 2 czerwca 2017 r., 28 września 2017 r. i 18 stycznia 2018 r. aż trzykrotnie zlecił przeprowadzenie dodatkowego, uzupełniającego postępowania.

3.5. Oceniając, czy przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu w rozumieniu art. 54 § 2 O.p., należy mieć na względzie złożoność sprawy, ilość i rodzaj przeprowadzanych dowodów, a także terminowość i celowość czynności podejmowanych przez organ w toku postępowania, prawidłowe zorganizowanie postępowania, czas niezbędny do dokonania czynności organizacyjnych (np. wezwania świadków, czy pozyskania informacji od innych organów). Jeżeli czynności te zajmowały odpowiednią ilość czasu i uzasadnione były z uwagi na zawiłość sprawy i jej etap oraz z uwagi na konieczność respektowania uprawnień stron postępowania, to uznać należy, że przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (wyrok NSA z dnia 13 listopada 2009 r., I FSK 907/08). Należy uznać, że jakkolwiek strona dopuszcza się zwłoki w przekazaniu żądanych przez organ dokumentów, to istotnym jest, czy dostarczyła je w czasie umożliwiającym załatwienie sprawy w terminie, czy pozostałe zachowania strony stanowiły jedynie realizację przysługujących jej uprawnień procesowych, a z tytułu czego nie może ponosić ona konsekwencji, o jakich mowa w art. 54 § 2 O.p. Trudno bowiem przypisać stronie przyczynienie się do powstania opóźnienia w załatwieniu sprawy przez organ, skoro nie wystąpił związek przyczynowo-skutkowy między działaniami strony, a załatwieniem sprawy przez organ podatkowy pierwszej instancji, co każdorazowo należy odnosić do czasu, jaki przedłużył postępowanie. Podejmowanie działań przez organ, czy to z własnej inicjatywy, czy w związku z wystąpieniem strony, jeżeli jest zgodne z przepisami postępowania podatkowego, nie może być traktowane jak załatwienie sprawy po terminie, z przyczyn leżących po stronie organu, o jakich mowa w poddanym wykładni przepisie. Również korzystanie przez stronę z uprawnień procesowych, w sposób niewskazujący na ich nadużywanie nie może być poczytywane jako przyczynienie się do późnienia w załatwieniu sprawy w terminie. Zatem dopiero wykazanie organowi braku działań, czy też nieuzasadnioną przewlekłość lub przyczynienie się (z reguły zawinione) przez stronę oraz wystąpienie związku pomiędzy zachowaniem stron, a powstałym z tego powodu opóźnieniem, umożliwia zastosowanie art. 54 § 2 O.p. (wyrok NSA z dnia 24 listopada 2009 r., II FSK 930/08). Przeprowadzenie jednego dowodu może powodować potrzebę dopuszczenia kolejnych dowodów. Organy podatkowe nie mogą przy tym, w celu realizacji zasady szybkości postępowania, odstąpić od realizacji obowiązku wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy w stopniu niezbędnym dla rozstrzygnięcia i zebrania niezbędnych dowodów. Ponadto wykonywanie przez organ nałożonych na niego obowiązków, mając także na uwadze złożony charakter sprawy, konieczności wyjaśnienia wielu faktów, zgromadzenia i przeprowadzenia szeregu dowodów, może być przyczyną niezawinionego przez organ przedłużania postępowania (wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2017 r., II FSK 1588/15). W sytuacji, gdy w sprawie należy przeprowadzić szereg czynności dowodowych, to mają one realny wpływ na długość takiego postępowania. Należy mieć też na uwadze, że obowiązkiem organu podatkowego jest dobór takich środków lub czynności, w tym dowodowych, które są najbardziej adekwatne do zamierzonego celu, a zarazem najprostsze i najszybsze. Oczywiście wymienione dyrektywy nie mogą kolidować z zasadą prawdy materialnej.

3.6. W przedmiotowej sprawie postępowania podatkowe zostały wszczęte w dniu 25 maja 2016 roku, natomiast zakończone decyzjami określającymi zobowiązanie podatkowe wydanymi w dniu 2 marca 2017 roku, które zostały doręczone pełnomocnikowi Skarżącego w dacie ich wystawienia, a decyzje organu drugiej instancji doręczono w dniu 14 czerwca 2018 r. Niewątpliwie zatem doszło do przekroczenia terminów określonych w art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 O.p. Oceny zatem wymaga czy zasadnie organ zastosował art. 54 § 2 tej ustawy, który stanowi, że przepisu § 1 pkt 3 i 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu.

W ocenie Sądu kasacyjnego prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że materiał dowodowy zebrany w postępowaniu kontrolnym był bardzo obszerny, a przedmiot sporu miał charakter wielowątkowy. W dniu 6 września 2016 roku przeprowadzono dowód z przesłuchania świadka i poddano ponownej analizie materiał dowodowy. Uznano za konieczne, celem dogłębnego wyjaśnienia spornej sprawy, zebranie kolejnych dowodów z przesłuchania świadka. Ustalenie miejsca pobytu świadka, wymagało podjęcia wielu czynności również korzystając z pomocy Policji. Zatem, pismem z dnia 28 października 2016 r. zawiadomiono Skarżącego o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka w dniu 18 listopada 2016r. Wyznaczane terminy uwzględniały również terminy doręczeń zastępczych. Dowód jednak nie mógł zostać przeprowadzony, gdyż świadek nie stawił się. Kolejne pisemne wezwanie świadka i zawiadomienie Skarżącego wystawiono w dniu 23 listopada 2016 r. wyznaczając termin przesłuchania na dzień 19 grudnia 2016 roku. Z uwagi na skomplikowane postępowanie w dniu 7 grudnia 2016 roku przeprowadzono ponownie analizę materiału dowodowego i na tą okoliczność spisano protokół. W dniu 9 grudnia 2016 r. organ podejmuje kolejną próbę i wysyła wezwanie do świadka o stawienie się na wyznaczony wcześniej już termin tj. na dzień 19 grudnia 2016 roku. W tym dniu kieruje też pismo z zapytaniem do Sądu Rejonowego [...]. Zaplanowany dowód z przesłuchania świadka nie odbywa się 19 grudnia 2016 r., gdyż świadek nie stawia się na wezwanie. W dniu 20 grudnia 2016 r. organ kieruje zapytania do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. oraz do Naczelnika [...] Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. Odpowiedzi spływają w 2017 roku - pismo z Sądu wpływa do Urzędu 16 stycznia 2017 r. natomiast odpowiedzi od Naczelników 20 stycznia 2017 r. i 20 lutego 2017 r. W dniu 21 lutego 2017 r. organ postanowieniem wyznacza siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w prowadzonych sprawach. W dniu 27 lutego 2017 roku pełnomocnik Skarżącego w siedzibie organu I instancji zapoznał się z zebranym materiałem dowodowym w sprawie, na okoliczność czego spisano protokół. W dniu 2 marca 2017 r. zakończono obie sprawy wydając decyzje określające zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 54 § 2 w zw. z art. 54 § 1 pkt 7 O.p. ponieważ organ I instancji działał realizując wymogi wiążące się z postępowaniem dowodowym, na które składa się nie tylko zebranie dowodów, ale bieżąca ich analiza pod kątem zupełności.

3.7. Jak wynika z akt sprawy odwołania od decyzji wraz z aktami i stanowiskiem organu I instancji co do podniesionych zarzutów wpłynęły do organu II instancji w dniu 4 kwietnia 2017 roku. Badając przebieg postępowania odwoławczego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2013 oraz w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za trzeci i czwarty kwartał 2013 roku oraz za pierwszy, drugi, trzeci i czwarty kwartał 2014 roku zauważyć należy, że pełnomocnik Skarżącego w piśmie z dnia 19 maja 2017 r. (wpływ do organu odwoławczego 23 maja 2017 r.) wypowiedział się co do zebranego materiału dowodowego w sprawie jednocześnie uzupełnił swoje odwołanie i wniósł o przeprowadzenie dowodu z przesłuchań świadków.

Organ odwoławczy uwzględnił wnioski dowodowe i zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Następnie przedłużył termin rozpatrzenia sprawy do dnia 7 sierpnia 2017 roku. Organ podatkowy pierwszej instancji w załączeniu do pisma z dnia 27 lipca 2017 r. przekazał obszerny materiał dowodowy, który został zebrany w dodatkowym postępowaniu dowodowym. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia 4 sierpnia 2017 r. przedłużył termin rozpatrzenia sprawy do dnia 9 października 2017 roku. Pełnomocnik Skarżącego w piśmie z dnia 10 sierpnia 2017 r. (wpływ do organu odwoławczego 16 sierpnia 2017 r.) wypowiedział się co do zebranego materiału dowodowego w sprawie wniósł o przeprowadzenie kolejnych dowodów z przesłuchań świadka.

Organ odwoławczy uwzględnił kolejne wnioski dowodowe i zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia 5 października 2017 r. przedłużył termin rozpatrzenia sprawy do dnia 11 grudnia 2017 roku. Pismem z dnia 27 listopada 2017 r. znak [...] urząd skarbowy przesłał kolejny materiał dowodowy, który został zebrany w sprawie. W piśmie tym zaznaczono o trudnościach z przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka wskazanego przez pełnomocnika. Ponadto wskazano, że pełnomocnik w kontaktach telefonicznych prosił o ponowne wezwanie świadka na przesłuchanie wskazując inny adres zamieszkania świadka. Organ I instancji, któremu zlecono przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego uwzględnił wniosek pełnomocnika i wyznaczył kolejny termin na przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka.

Organ odwoławczy postanowieniem z dnia 5 grudnia 2017 r. wyznaczył Skarżącemu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a postanowieniem z dnia 7 grudnia 2017 r. przedłużył termin rozpatrzenia sprawy do dnia 12 lutego 2018 roku. Pełnomocnik w piśmie z dnia 12 grudnia 2017 r. (wpływ do organu odwoławczego 14 grudnia 2017 r.) wypowiedział się co do zebranego materiału dowodowego w sprawie i wniósł o podjęcie ponownej próby przesłuchania świadka wskazując jego adres pobytu.

Organ odwoławczy uwzględnił kolejny wniosek dowodowy pełnomocnika i zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia 8 lutego 2018 r. przedłużył termin rozpatrzenia sprawy do dnia 12 kwietnia 2018 roku. Pismem z dnia 21 marca 2018 r. znak [...] urząd skarbowy zawiadomił organ odwoławczy, że pomimo wielokrotnego podejmowania prób przeprowadzenia dowodu z przesłuchania wskazanego przez pełnomocnika świadka, przeprowadzenie tego dowodu nie jest możliwe.

Organ odwoławczy postanowieniem z dnia 30 marca 2018 r. ponownie wyznaczył siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2018 r., przedłużył termin rozpatrzenia sprawy do dnia 12 czerwca 2018 roku. W dniu 13 kwietnia 2018 r. do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy wpłynęły obszerne wyjaśnienia dotyczące zebranego materiału dowodowego w sprawie. W dniu 12 czerwca 2018 roku zakończyło się postępowanie odwoławcze decyzją ostateczną utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2013. W dniu 12 czerwca 2018 roku zakończyło się także postępowanie odwoławcze decyzją ostateczną utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za trzeci i czwarty kwartał 2013 roku oraz za pierwszy, drugi, trzeci i czwarty kwartał 2014.

3.8. Mając na uwadze powyższe nie sposób podzielić argumentacji Skarżącego, że okoliczność, że organ odwoławczy trzykrotnie zlecił przeprowadzenie dodatkowego, uzupełniającego postępowania świadczy o tym, że powody opóźnienia leżą po stronie organów podatkowych. Organ odwoławczy uwzględniał bowiem wnioski dowodowe składane przez Skarżącego w trakcie postępowania odwoławczego zgodnie z dyspozycją art. 188 w zw. z art. 187 § 1 O.p. Postępowanie podatkowe było skomplikowane i dotyczyło ustalenia czy Skarżący nabył usługi budowlane od spółek V., F. I. i P.

Mając powyższe na względzie w ocenie Sądu nie można doszukać się opóźnienia z przyczyn zależnych od organu odwoławczego tak, jak wymaga tego art. 54 § 2 w zw. z art. 54 § 1 pkt 3 O.p.

4. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.

R. Wiatrowski M. Olejnik J. Zubrzycki