Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 783/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14n
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Andrzej Cichoń, asesor WSA Tomasz Grzybowski, Protokolant referent Klaudia Staręga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi T.H. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Z akt sprawy wynika, że 8 listopada 2023 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS" lub "organ interpretacyjny") wpłynął wniosek T.H. (dalej: "Skarżący", "Wnioskodawca" lub "Strona skarżąca") o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

2. We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca wraz z małżonką jest opiekunem niepełnosprawnego dziecka (z orzeczeniem o niepełnosprawności) z wadą genetyczną zespołu [...]. Wada ta nie jest uleczalna i wymaga rehabilitacji z różnych dziedzin, by choć w części zaradzić problemom rozwojowym. Wnioskodawca korzysta z publicznej służby zdrowia, ale dostępność rehabilitacji jest ograniczona. Pracodawca umożliwia objęcie najbliższej rodziny pracownika (w tym przypadku byłby to Wnioskodawca, żona oraz dzieci na utrzymaniu, w tym pozostałe dzieci, nieobciążone wadą genetyczną) prywatnym pakietem medycznym na preferencyjnych warunkach, w skład którego wchodzą usługi rehabilitacyjne. Nie ma możliwości wykupienia tego pakietu tylko dla dziecka. Pakiet medyczny płatny jest w postaci miesięcznego abonamentu, którego koszt potrącany jest z pensji pracownika (w tym wypadku byłaby to pensja Wnioskodawcy). Niestety, koszty abonamentu są znaczne. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że: a) zadane pytanie dotyczy 2024 r.; b) orzeczenie o niepełnosprawności jest ważne 5 lat, tj. do 25 stycznia 2027 r., a zatem, będzie obowiązywać przez cały rok podatkowy objęty wnioskiem; c) pakiet medyczny zawiera zabiegi rehabilitacyjne i leczniczo-rehabilitacyjne, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 6b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f."), w szczególności rehabilitację dziecięcą neurologiczną oraz układu ruchu dla dzieci. Dodatkowo, jest szeroki zakres usług rehabilitacyjnych ambulatoryjnych i domowych, na podstawie skierowania od lekarza z grupy. Ponadto, jego zakres zawiera też inne usługi, w szczególności konsultacje lekarskie, diagnostykę oraz zabiegi medyczne; d) wydatki Wnioskodawca będzie ponosić od 10 stycznia 2024 r.; e) wydatek jest pobierany bezpośrednio z pensji Wnioskodawcy. Od pracodawcy otrzyma zaświadczenie, na którym będzie wykazane, jaki jest koszt pakietu, jak są podzielone jego koszty pomiędzy Wnioskodawcę oraz pracodawcę (pracodawca w części finansuje) oraz informację, że od kwoty płaconej przez pracodawcę są odprowadzane składki publiczno-prawne; f) wydatek, w części płaconej przez pracodawcę, jest finansowany z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Pozostała (większa) część wydatku będzie finansowana ze środków własnych; g) zakup pakietu nie zostanie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów ani odliczony od podatku. W części finansowanej ze środków własnych, nie zostanie zwrócony; h) Wnioskodawca uzyskuje (razem z żoną) dochody z tytułu umowy o pracę, opodatkowane w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych, które rozliczacie wspólnie.

3. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy koszt takiego abonamentu medycznego może zostać odliczony w ramach ulgi rehabilitacyjnej na mocy art. 26 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., pomimo braku wyodrębnienia w pakiecie kosztów samej rehabilitacji, korzystania z dziecka nie tylko z rehabilitacji, ale też innych usług medycznych oraz korzystania z pakietu przez pozostałe dzieci, Wnioskodawcę oraz żonę?

4. Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo że prywatny pakiet medyczny daje uprawnienie do korzystania z szerszego zakresu opieki medycznej niż tylko rehabilitacja, jest wydatkiem na rehabilitację, a zatem spełnia warunek ustawowy do odliczenia od dochodu. Fakt korzystania przez innych członków najbliższej rodziny niż osoba niepełnosprawna pozostająca na utrzymaniu (rodziców z dziećmi), z tego pakietu medycznego, również nie stanowi wyjątku dla ustawowego warunku o odliczeniu. W efekcie odliczenie od podatku dochodowego od osób fizycznych kosztu abonamentu pakietu medycznego z usługami rehabilitacyjnymi dla rodziny z niepełnosprawnym dzieckiem pozostającym na utrzymaniu jest dozwolone.

5. Interpretacją indywidualną z 7 lutego 2024 r. DKIS uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu przedstawiono następującą argumentację. Możliwość odliczenia przez Wnioskodawcę w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków na prywatny pakiet medyczny w skład, którego wchodzą min. zabiegi rehabilitacyjne i leczniczo - rehabilitacyjne, należy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego odnieść do art. 26 ust. 7a pkt 6b u.p.d.o.f. Z powołanego wyżej przepisu wynika, że odliczeniu mogą podlegać wydatki poniesione na zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne. Jednakże, z uregulowań zawartych w art. 26 ust. 7 pkt 4 u.p.d.o.f. wynika, że, aby Skarżący mógł odliczyć poniesiony wydatek w ramach ulgi rehabilitacyjnej, powinien go właściwie udokumentować. Taki dokument powinien zawierać w szczególności: - dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego towar lub usługę, - rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz, - kwotę zapłaty. Mając na uwadze przepisy prawa podatkowego oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, DKIS stwierdził, że wydatki, które Wnioskodawca poniesie na prywatny pakiet medyczny, w skład którego wchodzą m.in. zabiegi rehabilitacyjne i leczniczo - rehabilitacyjne dla niepełnosprawnego dziecka Wnioskodawcy, nie będą mogły zostać odliczone od podstawy opodatkowania na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 26 ust. 7 pkt 4 u.p.d.o.f. Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca nie będzie posiadał dokumentu, z którego będzie jednoznacznie wynikało, jaka kwota została zapłacona za zabiegi rehabilitacyjne i leczniczo-rehabilitacyjne dla niepełnosprawnego dziecka Wnioskodawcy. DKIS wskazał, że samo poniesienie przez Wnioskodawcę wydatku na zabiegi rehabilitacyjne i leczniczo - rehabilitacyjne niepełnosprawnego dziecka, nie uprawnia do skorzystania z omawianego odliczenia, lecz niezbędne jest jeszcze jego właściwe udokumentowanie.

6. Powyższa interpretacja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżący wniósł o uchylenie skarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania na jego rzecz według norm przepisanych. DKIS zarzucono:

1) błąd w wykładni prawa materialnego i nieprawidłowe uznanie, że potwierdzenie kosztu abonamentu medycznego w skład, którego wchodzą m.in. zabiegi rehabilitacyjne i leczniczo - rehabilitacyjne na potrzeby niepełnosprawnego dziecka (w postaci zaświadczenia od pracodawcy) nie stanowi dokumentu stwierdzającego poniesienie wydatków, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 26 ust. 7 oraz art. 26 ust. 7a ww. ustawy);

2) niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że mimo posiadania potwierdzenia kosztu abonamentu medycznego, w skład którego wchodzą m.in. zabiegi rehabilitacyjne i leczniczo-rehabilitacyjne na potrzeby niepełnosprawnego dziecka, koszty te nie będą mogły zostać odliczone od podstawy opodatkowania na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 26 ust. 7 pkt 4 u.p.d.o.f.

7. DKIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zawarte w skarżonej interpretacji.

8. 27 maja 2024 r. Skarżący wniósł odpowiedź na powyższe stanowisko DKIS.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

9. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W świetle art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Stosownie do art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną – rozpoznanie sprawy w postępowaniu sądowoadministracyjnym następuje zatem wyłącznie we wskazanym w skardze zakresie.

10. Istota sporu pomiędzy organem interpretacyjnym oraz Skarżącym dotyczy wykładni oraz oceny co do zastosowania art. 26 ust. 1 pkt 6, art. 26 ust. 7 oraz art. 26 ust. 7a u.p.d.o.f., na tle zdarzenia przyszłego zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Jak wynika z opisu w nim przedstawionego, Skarżący wraz z żoną są opiekunami niepełnosprawnego dziecka (z orzeczeniem o niepełnosprawności). U swojego pracodawcy wykupił on pakiet medyczny, którym objęta jest jego najbliższa rodzina (Skarżący, żona Skarżącego, niepełnosprawne dziecko oraz pozostałe dzieci). W obrębie powyższego pakietu można korzystać z zabiegów rehabilitacyjnych, leczniczo - rehabilitacyjnych oraz innych zabiegów. Zdaniem strony skarżącej, może on odliczyć wydatek na ten pakiet w ramach ulgi rehabilitacyjnej. Przy czym, temu odliczeniu miałby podlegać wydatek poniesiony na cały pakiet. Natomiast, fakt, że zabiegom w nim przewidzianym będą poddawały się także inni członkowie rodziny, nie pozbawia go prawa do odliczenia tychże wydatków. DKIS zaś tego stanowiska nie podzielił, podnosząc, że opisany we wniosku wydatek nie może być odliczony od dochodu strony skarżącej z zastosowaniem spornej ulgi.

11. Ramy prawne: art. 26 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g i art. 30j-30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne; art. 26 ust. 7 pkt 4 u.p.d.o.f., wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3; art. 26 ust. 7a pkt 6b u.p.d.o.f., za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne.

12. Przede wszystkim zauważenia wymaga, że na etapie postępowania interpretacyjnego nie zostało wprost przez Skarżącego wyrażone by z pakietu medycznego miało korzystać wyłącznie dziecko Skarżącego z orzeczeniem niepełnosprawności. W tym miejscu trzeba wyjaśnić, że postępowanie w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego wszczynane jest na wniosek zainteresowanego i w jego indywidualnej sprawie, co oznacza, że granice takiej sprawy zakreśla sam zainteresowany, który w myśl art. 14b § 3 O.p. obowiązany jest m.in. do wyczerpującego opisania zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega m.in. na tym, że organ podatkowy "porusza się" tylko w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko). O ile bowiem w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV O.p., organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych (zgodnie z art. 122 O.p.), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku. Organ wydający interpretację jest niejako związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów O.p. organy interpretacyjne nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego. W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji istnieje zakaz ingerencji w stan faktyczny czy zdarzenie przyszłe zawarte we wniosku o interpretację (wyrok NSA z 07.03.2024 r., II FSK 746/21, LEX nr 3700210). Zgodnie z poglądem wyrażanym przez przedstawicieli judykatury, wszelkie niedokładności, czy też uchybienia w opisie stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego w postępowaniu interpretacyjnym nie mogą obciążać organu (wyrok NSA z 2.03.2021 r., II FSK 3757/18, LEX nr 3229869). Skoro zatem Skarżący nie sprecyzował jednoznacznie, że jedynie dziecko z orzeczeniem niepełnosprawności miało być poddawane zabiegom rehabilitacyjnym, czy też leczniczo - rehabilitacyjnym, to organ, a następnie Sąd nie może tego samodzielnie domniemywać. Organ interpretacyjny nie może z własnej inicjatywy modyfikować, czy też dostosowywać do urzędowego stanowiska elementów stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego nie wskazanych bezpośrednio w opisie. Nie ma również takiej możliwości by te elementy zostały zaczerpnięte z własnego stanowiska wnioskodawcy, czy też już później z treści skargi do sądu administracyjnego. Nota bene, z nich także nie można wywieść jednoznacznego stanowiska w zakresie sposobu korzystania z nabytego pakietu. Bowiem we własnym stanowisku Skarżący podnosi: "fakt korzystania przez innych członków najbliższej rodziny niż osoba niepełnosprawna pozostająca na utrzymaniu (rodziców z dziećmi), z tego pakietu medycznego, również nie stanowi wyjątku dla ustawowego warunku o odliczeniu" (s. 2, interpretacji). W skardze zaś prezentuje twierdzenia przeciwne.

13. Tym samym, argumentacja jakoby to jedynie dziecko Skarżącego z orzeczeniem niepełnosprawności miałoby być beneficjentem zabiegów objętych pakietem w skardze do tut. Sądu (k. 8, akt sądowych) nie może odnieść założonego przez Stronę skarżącą skutku. Sąd dokonuje kontroli wydanej interpretacji indywidualnej pod kątem prawidłowości wykładni przepisów prawa materialnego oraz oceny co do ich zastosowania w odniesieniu do zaprezentowanego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a jak to już zostało zaznaczone ten fakt z nich nie wynika. Wobec powyższego, opis zdarzenia przyszłego w zawisłej sprawie musi prowadzić do konkluzji, wedle której to nie jedynie dziecko Skarżącego będzie korzystało z zabiegów i usług medycznych oferowanych w ramach pakietu medycznego. Przechodząc dalej, w sprawie również ważne jest to w jaki sposób dokonuje się wykładni wszelkich przepisów będących odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, więc takich, które zmniejszają ciężar podatku dla niektórych grup podatników. Zgodnie z ugruntowanym poglądem judykatury, przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych - jako odstępstwo od sformułowanej w art. 84 Konstytucji RP zasady równości i powszechności opodatkowania - powinny być interpretowane ściśle. Wykładnia przepisów zawierających takie normy powinna być precyzyjna, aby mogła doprowadzić do prawidłowego jej odczytania, wykluczone jest dokonywanie wykładni rozszerzającej czy zawężającej mogącej spowodować skutki o charakterze prawotwórczym, przy czym organy podatkowe obowiązane są do stosowania przepisów prawa, zaś sądy do badania poprawności realizowania tego procesu (por. wyrok NSA z dnia 25 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 94/12; wyrok NSA z dnia 8 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2040/15).

14. Trzeba zatem rozważyć, czym są cele rehabilitacyjne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Zgodnie z Uniwersalnym słownikiem języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003 r. - rehabilitacja, to przystosowanie od normalnego życia w społeczeństwie osób, które doznały przemijającej lub trwałej utraty zdrowia i stały się na stałe lub na pewien czas niepełnosprawnymi. Rehabilitować, to przystosowywać do normalnego życia w społeczeństwie osobę, która doznała przemijającej lub trwałej utraty zdrowia i stała się na stałe lub na pewien czas niepełnosprawna (s. 913). Skoro więc rehabilitacja może dotyczyć jedynie osoby z niepełnosprawnością, to przenosząc to spostrzeżenie na grunt rozpoznawanej sprawy trzeba skonkludować, że ową rehabilitacją, z którą związana nierozerwalnie jest ulga ze spornej regulacji, może być objęte jedynie dziecko Skarżącego z orzeczoną niepełnosprawnością. Nie ma żadnych podstaw prawnych by opiekunowie mogli odliczać – na podstawie tego przepisu, wydatki poniesione na ich opiekę medyczną. Przepis zezwala na odliczenie wydatków poniesionych na takie cele przez podatników, na których utrzymaniu znajdują się osoby z niepełnosprawnością, aczkolwiek to rozwiązanie dotyczy jedynie wydatków związanych z celami rehabilitacyjnymi, a więc nie obejmuje swoim zakresem wydatków poczynionych na opiekę medyczną tych podatników, tylko osób przez nich utrzymywanych. Ten wniosek interpretacyjny jest jasny i oczywisty, już po literalnym odczytaniu art. 26 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Dlatego niezrozumiałe są rozważania Strony skarżącej przedstawione samym końcu skargi o następującej treści: "warto przy tym również zauważyć, że brak zawężenia wydatków rehabilitacyjnych i rehabilitacyjno - leczniczych wyłącznie do niepełnosprawnego dziecka, ale objęcia nimi również jego opiekunów (tak jak to zostało zapisane w ustawie) ma głęboki sens z punktu widzenia celu, jakim jest zapewnienie opieki i wyrównania szans dla niepełnosprawnego dziecka. Warunkiem utrzymania, opieki i rehabilitacji niepełnosprawnego dziecka jest też wystarczająca sprawność i stan zdrowia jego opiekunów. Rehabilitacja ta ucierpiałaby w sytuacji teoretycznie rozważanego wypadku, gdyż opiekun też musiałby dojść do zdrowia. Podobnie można argumentować w kontekście pozostałych dzieci, choć warto tu też przypomnieć, że koszt abonamentu nie zależy od ich liczby" (k. 8, akt administracyjnych). W ocenie Sądu powołany powyżej przepis nie wprowadza – jak już zostało wyjaśnione – uprawnienia do dokonywania takich odliczeń. Taka wykładnia stanowiłaby wykładnię rozszerzającą przepisów normujących ulgę rehabilitacyjną, a jak to już zostało zaakcentowane w obszarze tego rodzaju regulacji nie jest ona dozwolona.

15. Wobec tego, mając na uwadze treść zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, nie można podzielić poglądu Skarżącego o możliwości odliczenia od dochodu całości wydatku przeznaczonego na pakiet medyczny, albowiem nie jest on ponoszony wyłącznie na potrzeby związane z celami rehabilitacyjnymi jego dziecka z orzeczoną niepełnosprawnością. Co oczywiste, i jest przez Sąd akcentowane jedynie na marginesie przeprowadzanego wywodu, wydatek związany z zakupem pakietu medycznego mógłby być uwzględniony w ramach ulgi rehabilitacyjnej, jeżeli dotyczyłby wyłącznie niepełnosprawnego dziecka lub Skarżący posiadałby dokumentację, z której wynikałoby jaka część pakietu jest wykorzystywana wyłącznie na cele rehabilitacyjne dziecka Skarżącego z orzeczoną niepełnosprawnością.

16. Reasumując wskazać należy, że jeżeli na podstawie złożonego wniosku przez Skarżącego organ interpretacyjny wydałby interpretację korzystną dla strony skarżącej, wówczas, przy takim zdarzeniu przyszłym, mielibyśmy do czynienia z klasyczną interpretacją warunkową, która powszechnie przyjmowana jest za niedopuszczalną. Taki zakaz jest wyprowadzony z przepisów z uwagi na gwarancyjną, a nie tyko informacyjną funkcję interpretacji indywidualnych. Wnioskodawca w następstwie wydania interpretacji indywidualnej ma poznać zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktograficznej opisanej we wniosku i dopiero wówczas będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. Powoduje to, że we wniosku o wydanie interpretacji niezbędne jest podanie informacji dotyczących miejsca, czasu czy innych jeszcze elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń, zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego, będących w danym przypadku przedmiotem interpretacji. Udzielana odpowiedź musi nosić cechy ściśle zindywidualizowane, gdyż w ramach instytucji interpretacji indywidualnych nie mogą być formułowane oceny abstrakcyjne, tj. dotyczące rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego bez ich umiejscowienia w indywidualnej sytuacji zainteresowanego (por. np. wyroki NSA z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1808/12; z dnia 9 października 2013r., sygn. akt I FSK 1501/12; publ. CBOSA). Warunkowe interpretacje indywidualne nie miałyby żadnej mocy ochronnej dla wnioskodawcy (wyrok NSA z 16.04.2021 r., II FSK 3358/18). Jeśli DKIS wydałby interpretację, o treści zgodnej z podnoszoną intencją Skarżącego, takim warunkiem byłoby to, że będzie ona miał walor ochronny jedynie, jeśli z zabiegów przewidzianych w pakiecie będzie korzystało wyłącznie dziecko z orzeczeniem niepełnosprawności. W innym zaś razie, interpretacja nie miałaby żadnej funkcji gwarancyjnej.

17. W odniesieniu do powołanej w treści skargi interpretacji indywidualnej DKIS z 13 grudnia 2018 r., znak 0114-KDIP3-3.4011.473.2018.2.MS2, która w ocenie Skarżącego miałaby przedstawiać analogiczną sytuację do jego, nie może wywrzeć żadnego wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Wyjaśnienia wymaga, że interpretacja indywidualna ma moc ochronną jedynie w stosunku do wnioskodawcy oraz podmiotów wymienionych w art. 14n O.p. Skoro Skarżący nie jest żadnym z tych podmiotów, to nie ma tej ochrony zagwarantowanej. Nadto jeszcze, Sąd zwraca uwagę strony skarżącej na to, że przedstawiony w realiach tamtego postępowania interpretacyjnego stan faktyczny był znacznie odmienny, albowiem z pakietu miała korzystać wyłącznie chora córka wnioskodawczyni, a w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z inną sytuacją. Skarżący powołuje się na przedmiotową interpretację także w piśmie z dnia 27 maja 2024 r., jednak również pomija tę kwestię, czyli braku wskazania przez niego w opisie zdarzenia przyszłego, że z pakietu może czerpać korzyści wyłącznie jego dziecko. Jest to w sprawie natomiast zagadnienie niezmiernie istotne skutkujące brakiem możliwości uznania jego stanowiska za prawidłowe.

18. Wobec powyższych rozważań, zarzuty podniesione w skardze okazały się niezasadne.

19. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 p.p.s.a.