Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 502/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-07-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Umorzenie postępowania
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 208 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Juliusz Antosik, Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 29 lipca 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 marca 2005 r., sygn. akt I SA/Wr 2375/01 w sprawie ze skargi K. i M. P. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 20 czerwca 2001 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 16 marca 2005 r. sygnatura akt I SA/Wr 2375/01, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę K. i M. P. na decyzję Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia 20 czerwca 2001 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że wyrokiem z dnia 24 października 2000 r., Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 1720/97) uchylił decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 24 lipca 1997 r. i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w D. z dnia 9 maja 1997 r. w przedmiocie odmowy umorzenia spółce cywilnej K. P. i M. P., podatku od towarów i usług za okres od marca 1996 r. do lutego 1997 r., albowiem stwierdził,

w oparciu o treść pisma skarżących stanowiącego uzupełnienie skargi, że wniosek

z dnia 3 kwietnia 1997 r. o umorzenie przedmiotowych zaległości nie został wniesiony przez skarżących podatników. To ustalenie Sądu, poparte oświadczeniem podatników złożonym na rozprawie stanowiło przyczynę uchylenia decyzji obu organów podatkowych.

Urząd Skarbowy w D. decyzją z dnia 3 kwietnia 2001 r., wskazując na przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, umorzył postępowanie w sprawie wniosku spółki cywilnej "F." K. P. i M. P. o umorzenie podatku od towarów i usług za wskazany wyżej okres. Organ podatkowy powołał się na oświadczenie podatników złożone w postępowaniu sądowym że nie składali wniosku o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, co było przyczyną uchylenia przez Sąd decyzji organów podatkowych obu instancji i uznał, że osoba składająca wniosek nie ma legitymacji procesowej, co uzasadnia umorzenie postępowania w sprawie tego wniosku.

W odwołaniu od tej decyzji, podatnicy podnieśli, że nie mogą zgodzić się

z takim rozstrzygnięciem i wnieśli o stwierdzenie nieważności tej decyzji. Podatnicy wskazali, ze zaległość w podatku od towarów i usług za okres od marca 1996 r. do lutego 1997 r. nie istnieje, a organ podatkowy uznał za autentyczny, dokument fałszywy. Zarzucili organom podatkowym działanie na szkodę Spółki, podkreślając, że dokumenty sfałszował prawnik Urzędu Skarbowego A. B., a oni sami nie składali wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Złożony wniosek podpisał A.B.

Rozpatrując powyższe odwołanie Izba Skarbowa na podstawie przepisów

art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Wskazując na treść wyroku Naczelnego Sąd Administracyjnego z dnia

24 października 2000 r., organ odwoławczy, wskazał, że rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji należy uznać za prawidłowe albowiem nie jest możliwe prowadzenie postępowania w sprawie z wniosku, co do którego, strona oświadcza, że go nie sporządziła. Organ odwoławczy wyraził pogląd, że podatnicy wnieśli odwołanie w wyniku niezrozumienia treści decyzji organu I instancji.

W skardze do Sądu, podatnicy wskazując na wniosek z dnia 3 kwietnia 1997 r. w sprawie umorzenia zaległości podatkowych, który sporządził i podpisał imieniem

i nazwiskiem podatników A. B., zarzucili, że decyzje organów podatkowych chronią urzędnika państwowego przed odpowiedzialnością karną lub dyscyplinarną. Wskazali, że A. B. fałszował inne dokumenty związane z działalnością skarżących wnieśli o uchylenie zaskarżonych decyzji względnie stwierdzenie ich nieważności i skierowanie sprawy do Prokuratury Apelacyjnej.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy powołując argumenty

z uzasadnienia decyzji wniósł o jej oddalenie dodając, że wystąpił do Prokuratury Rejonowej z wnioskiem o zbadanie zarzutów fałszowania i podpisania przez osobę trzecią deklaracji VAT-7 stanowiących podstawę naliczenia zaległości podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który na podstawie przepisu art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271), stał się właściwy do rozpatrzenia przedmiotowej skargi K. i M. P. określając zakres jego kognicji uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Powołując treść odwołania skarżących od decyzji organu pierwszej instancji

i treść wniesionej skargi, Sąd podkreślił, iż podatnicy jednoznacznie stwierdzili, że nie są autorami wniosku z 3 kwietna 1997r., którym mieli domagać się, jako wspólnicy Spółki Cywilnej "F." umorzenie w 90 % zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. Jako autora tego wniosku wskazali A.B.

Takie stanowisko skarżący prezentowali również w sprawie zakończonej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2000r.

Dlatego Sąd pierwszej instancji uznał, że skoro skarżący, kategorycznie zaprzeczają by to oni występowali z wnioskiem z dnia 3 kwietnia 1997r. o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, to wystąpiła bezprzedmiotowość postępowania i uzasadniająca jego umorzenie na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem, w postępowaniu podatkowym musi istnieć podmiot mający pozycję strony postępowania, legitymowany do udziału w nim,

a także w każdym stadium postępowania musi istnieć interes prawny lub obowiązek, ponieważ stanowi on podstawę udziału strony w postępowaniu. Jeśli zatem, podmiot (występujący faktycznie w postępowaniu podatkowym) zaprzecza by był autorem wniosku, na podstawie którego organ podatkowy wszczął postępowanie, to po jego stronie brak jest interesu prawnego, który brak czyni postępowanie bezprzedmiotowym z braku możliwości zrealizowania jego zasadniczego celu.

Dlatego Sąd uznał, że organ odwoławczy trafnie wskazał, że skarżący nie zrozumieli, składając skargę, istoty decyzji i domagają się, by Sąd Administracyjny nadał bieg sprawie o przestępstwo skarbowe popełnione przez A. B.

w Prokuraturze Apelacyjnej.

Powołując się na przepisy regulujące zakres kognicji sądu administracyjnego, Sąd I instancji stwierdził, że nie prowadzi postępowania karnego i nie ma wpływu na bieg sprawy w Prokuraturze Apelacyjnej.

Wskazując na powyższe oceny, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że decyzje organów podatkowych zostały błędnie odczytane, albowiem zaskarżone decyzje odzwierciedlają stanowisko skarżących, że nie składali wniosku o wszczęcie postępowania o umorzenie zaległości podatkowych, co stanowiło podstawę rozstrzygnięcia.

Stwierdzając, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,

poz. 1270) skargę oddalił.

Powyższy wyrok, zaskarżył skargą kasacyjną pełnomocnik K.

i M. P., wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Skarżącemu wyrokowi, autor skargi zarzucił:

1. naruszenie prawa materialnego przez błędne zastosowanie, a to przyjęcie, że skarżący nie mają legitymacji czynnej do występowania w procesie mimo, że wyrokiem w Sądzie Administracyjnym z dnia 27 kwietnia 2004r. sygn. akt

3 II SA/Wr 2915/01 została stwierdzona unieważnieniem decyzji Wojewody Dolnośląskiego (art. 174 pkt 1 prawo o postępowaniu).

2. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść orzeczenia, jak pominięcie zawiadomienia skarżących o terminie rozprawy sądowej w dniu 16 marca 2005 r., a nadto rozpoznanie sprawy pod nieobecność skarżących, mimo, że chcieli oni wziąć udział w rozprawie i przedłożyć istotne dla postępowania dowody, a termin rozprawy był im nie znany (art. 174 pkt 2 prawą o postępowaniu).

3. naruszenie prawa materialnego, a to art. 67 § 1 ordynacji podatkowej, polegające na przyjęciu, że skarżący M. i K. P. nie są podatnikami w rozumieniu przepisów ustawy, mimo, że to właśnie na nich spoczywał obowiązek podatkowy jako na wspólnikach Spółki Cywilnej zgodnie z treścią art. 458 kc.

4. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść orzeczenia, przez pominięcie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego

w aktach administracyjnych rozpoznawanej sprawy w szczególności pominięcie faktu popełnienia przestępstwa przez pracownika Urzędu

A. B., który złożył deklarację podatkową w sposób sprzeczny z wolą

i wiedzą-skarżących, a nadto ujawnił w tych deklaracjach fakty finansowe

i zaszłości księgowane, nieprawdziwe i niewiarygodne o czym skarżący dowiedzieli się w trakcie postępowania (teza - Wyrok Sądu Najwyższego

z 7.Xl.2002 r. III KN 58iO2 - ogł. OSNP 2004 nr 21, poz. 507).

Uzasadniając zarzuty skargi, pełnomocnik skarżących wywiódł, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 marca 2005r. stwierdzając że skarga podatników na decyzję Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w W. nie zasługując na uwzględnienie, odniósł tę ocenę do decyzji z dnia 20 czerwca 2001r. nr sprawy [...], decyzji z dnia 12 czerwca 2002r. nr [...] i decyzji z dnia 9 listopada 2001 nr [...], gdzie przedmiotem postępowania było umorzenie należności w podatku od towarów i usług.

Zdaniem pełnomocnika według ustaleń Sądu, badanie zaskarżonych decyzji w aspekcie zgodności ich z prawem doprowadziło do wniosku, że nie doszło w toku postępowania rozpoznawczego do naruszenia przepisów prawa pozytywnego

i dlatego też skarga wnioskodawców na uwzględnienie nie zasługuje. Podstawowy zarzut który wyprowadzają obecnie wnioskodawcy to zarzut, pozbawienia możliwości udziału w rozprawie w dniu 16 marca 2005 która to rozprawa odbyła się bez obecności skarżących, którzy nie byli należycie zawiadomieni o terminie posiedzenia Sądu. Zarówno M. P., jak również K. P. dokładali staranności w odbieraniu korespondencji sądowej, lecz mimo takich działań zawiadomienie Sądu o terminie rozprawy do nich nie dotarło. Listonosz nie doręczył typowego awiza pocztowego, którym poczta zawiadamiała o złożeniu przesyłki sądowej. Wnioskodawcy chcieli brać udział w rozprawie i zamierzali złożyć dalsze, istotne dowody na poparcie swojej obrony. Dla rozpoznania istoty sprawy podstawowe znaczenie ma treść wyroku z dnia 27 kwietnia 2004r. sygn. akt SA/WR 2915/ 01 w przedmiocie wykreślenia z urzędu z zdaniem 31 marca 2001r. z ewidencji działalności gospodarczej wpisu spółki cywilnej K. Wskazanym wyrokiem Sąd stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji Wojewody Dolnośląskiego. Zatem zgodnie z treścią artykułu 240 § 1 punkt 7 Ordynacji Podatkowej istniała przesłanka do wznowienia postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych spółki cywilnej K..

Organy podatkowe sprzecznie z dyspozycją artykułu 122 Ordynacji podatkowej nie sprostały obowiązkowi nałożonemu z urzędu przez ustawę do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Obowiązek ten obejmuje bowiem dokładne ustalenie i oznaczenie strony postępowania. Badanie treści ustaleń w tym przedmiocie zawartych w aktach podatkowych prowadzi do wniosku, że istnieją podstawowe wątpliwości. Urząd skarbowy bowiem raz przyjmuje jako podmiot spółkę cywilną K., a na innym etapie postępowania wskazuje na osoby fizyczne K. P. i M. P. W przekonaniu skarżących sprawa nadal nie jest wyjaśniona.

Nie została wyjaśniona również sprawa składania deklaracji, które zostały sporządzone i podpisane przez pracownika Urzędu Skarbowego A.B. Wbrew woli skarżących Sąd orzekający wskazuje co prawda na okoliczności związane z tym faktem i uznaje że ta samowola – A. B., która była poza kontrolą skarżących, nie ma żadnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Sąd nadto podnosi, że obowiązkiem K. i M. P. było zawiadomienie prokuratury o przestępstwie fałszowania dokumentów natomiast brak jest podstaw do

przeniesienia tego obowiązku inicjowania postępowania karnego na Sąd. Ustalenie to które ma decydujące znaczenie w sprawie niniejszej nie może przecież pozostać bez wpływu na wynik sprawy.

Skoro bowiem A. B. działał sprzecznie z wolą skarżących i dopuścił się do wykazania nieprawdy w deklaracjach - działając sprzecznie z wolą mocodawców – to przestępstwo takie winno być właściwie ocenione przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji.

Odpowiedzi na skargę organ odwoławczy nie złożył.

Naczelny Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Oceniając trafność zarzutów skargi kasacyjnej należy przypomnieć, że zaskarżonym wyrokiem Sąd I instancji oddalił skargę K. i M. P. na decyzje organów podatkowych umarzające postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług albowiem wskazani podatnicy nie byli autorami wniosku z dnia 3 kwietnia 1997 r. Okoliczność złożenia przedmiotowego wniosku przez A. B., wówczas pracownika organów podatkowych, nie jest kwestionowane przez skarżących.

Autor skargi zarzucił Sądowi I instancji naruszenie przepisów prawa materialnego przez przyjęcie, że skarżący nie mają legitymacji czynnej do występowania w procesie oraz przyjęcie, że skarżący nie są podatnikami

w rozumieniu przepisów ustawy, mimo że na nich spoczywał obowiązek podatkowy jako wspólnikach Spółki cywilnej oraz przepisów postępowania, przez pominięcie zawiadomienia skarżących o terminie rozprawy sądowej w dniu 16 marca 2005 r.

i pominięcie faktu popełnienia przestępstwa przez A. B., który złożył deklaracje podatkowe wbrew woli i wiedzy skarżących.

Oceniając pierwszy zarzut skargi kasacyjnej należy stwierdzić, że jest on nietrafny albowiem Sąd I instancji ustaleń, że skarżący nie mają legitymacji czynnej do występowania w procesie nie poczynił. W ślad za organami podatkowymi, Sąd stwierdził, że skoro skarżący nie złożyli wniosku z dnia 3 kwietnia 1997 r.

w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych, to w sprawie brak jest podmiotu, który ma interes prawny w jego prowadzeniu. Wniosek podpisał imieniem

i nazwiskiem podatników A. B. a nie skarżący. A zatem słusznie organy podatkowe uznały, że postępowanie zostało wszczęte przez osobę nieupoważnioną, nie mającą legitymacji do występowania z takim wnioskiem, dlatego postępowanie należało umorzyć.

Skarżący chcąc domagać się by organy podatkowe umorzyły ich zaległości podatkowe winni byli taki wniosek złożyć.

Podobnie w żadnym miejscu tak organy podatkowe, jak i Sąd I instancji

nie uznały, że M. i K. P., którzy prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej nie są podatnikami.

Jak wyżej wskazano, organy podatkowe i Sąd uznały, że postępowanie wszczęte na wniosek z dnia 3 kwietnia 1997 r. nie jest postępowaniem wszczętym na wniosek skarżących, co uzasadniało jego umorzenie.

Trafnie Sąd wskazał w uzasadnieniu wyroku, że skarżący błędnie odczytali decyzje organów podatkowych. Potwierdza to również treść zarzutów i uzasadnienie skargi kasacyjnej, gdzie jej autor imputuje Sądowi, że ten oddalając skargę z uwagi na negatywną ocenę jej słuszności, odnosi to również do decyzji, które nie były przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie. Takich sugestii nie dopatrzył się Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że gdy postępowanie

z jakiekolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe (...) organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przyczyna bezprzedmiotowości postępowania może mieć charakter podmiotowy lub przedmiotowy – patrz St. Babiarz i inni. Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. LEXIS 2006 r., str. 641.

Z podmiotowym charakterem bezprzedmiotowości postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy wniosek o wszczęcie postępowania pochodzi od osoby nieupoważnionej albo, gdy w trakcie postępowania podmiot, którego postępowanie dotyczy przestaje istnieć.

W sprawie mamy do czynienia z pierwszą sytuacją albowiem skarżący nie kwestionują ustaleń organów podatkowych, że osobą, która podpisała wniosek z dnia 3 kwietnia 1997 r. imieniem i nazwiskiem skarżących była inna osoba.

Nietrafne są również zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów postępowania skoro zawiadomienie o rozprawie sądowej skarżących zostało dokonane w trybie przepisu art. 74 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.),

a fakt składania przez A. B. deklaracji podatkowych i pism bez wiedzy skarżących był przedmiotem oceny organów podatkowych i Sądu, przy czym organ odwoławczy o tych faktach powiadomił organy ścigania.

Dlatego, mając powyższe na uwadze, uznając, że zaskarżony wyrok nie narusza prawa materialnego i procesowego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie przepisu art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę kasacyjną oddalił.