Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 639/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2014-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 2 ust. 3,
journal: Dz.U. 2013 poz 461
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb  Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu - tekst jednolity
article: art. 67a par. 1 pkt 3, art. 67b, art. 122,art. 187 par. 1, art. 191, art. 121, art. 210 par. 1, art. 70 par. 4,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 2,
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 135, art. 152, art. 250
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Jagiełło, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości; 3. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz adwokata M. K. kwotę 295,20 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) złotych, w tym 55,20 (pięćdziesiąt pięć 20/100) złotych podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania

1.1. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r.

nr [...] utrzymał mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego

w J. z [...] r. [...], którą odmówił J.S. umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień, grudzień 2002 r., sierpień, październik, listopad, grudzień 2003 r., marzec, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2004 r., marzec, maj, czerwiec, sierpień, listopad, grudzień 2005 r. oraz marzec, kwiecień 2006 r. w łącznej kwocie 32.796,40 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 27.512 zł.

1.2. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości zostało zainicjowane wnioskiem J. S. z 28 maja 2011 r., uzasadnionym utratą płynności finansowej prowadzonego przedsiębiorstwa na skutek nieuregulowania należności za wykonane usługi budowlane na rzecz Gminy M., a w konsekwencji niemożnością realizowania kolejnych usług budowlanych, przebytą ciężką chorobą, operacją, stwierdzonym znacznym stopniem niepełnosprawności, niskimi dochodami żony oraz jej niepełnosprawnością, trudną sytuację finansową w związku koniecznością ponoszenia znacznych wydatków związanych z ciągłą rehabilitacją i leczeniem.

1.3. Organ ustalił, że zaległości podatkowe objęte wnioskiem nie uległy przedawnieniu. Do zaległości tych prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, zostały też zabezpieczone przez hipoteką na nieruchomości podatnika.

1.4. Przywołując jako podstawę prawną rozstrzygnięcia art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ wskazał i omówił, powołując orzeczenia sądów administracyjnych, przesłanki umorzenia zaległości: ważny interes podatnika oraz interes publiczny, podkreślając uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia.

1.5. Organ ustalił, że podatnik prowadzi wspólne gospodarstwo domowe wraz z małżonką, z którą zamieszkuje w domu córki - w mieszkaniu o pow. 46 m² na zasadzie użytkowania dożywotniego. Małżonkowie mają orzeczone grupy inwalidzkie. Podatnik 30 lipca 2007 r. uległ wypadkowi, a następnie 22 stycznia

2008 r. przeszedł operację kręgosłupa, jest inwalidą pierwszej grupy z niedowładem kończyn dolnych i prawej ręki, porusza się na wózku inwalidzkim, posiada orzeczenie I grupy niepełnosprawności, wymaga stałej pomocy innych osób. Natomiast małżonka podatnika posiada orzeczenie o II grupie niepełnosprawności. Na miesięczny dochód rodziny podatnika składa się: jego emerytura w wysokości 611 zł oraz przyznany mu zasiłek z MOPS w kwocie 153 zł w związku z orzeczoną pierwszą grupą inwalidztwa oraz emerytura żony w kwocie 980 zł. Ponadto podatnik otrzymuje wsparcie materialne od dzieci i osób zaprzyjaźnionych. Stałe wydatki podatnika obejmują: koszty utrzymania mieszkania 300 zł, zakup żywności, odzieży i środków czystości 200 zł, opłatę za telefon 120 zł, koszty rehabilitacji i dojazdu do lekarzy

400 zł. Ponadto podatnik ponosi koszty ubezpieczenia samochodu w kwocie 120 zł. Majątek podatnika stanowi: samochód osobowy marki nissan z 1985 r., natomiast małżonka K. S. użytkuje gospodarstwo rolne o powierzchni 1,05 ha, którego areał obejmuje sad i uprawy zielone na pasze dla zwierząt hodowanych na własne potrzeby. Podatnik oprócz zobowiązań z tytułu VAT posiada zadłużenie wobec ZUS w kwocie 50.000 zł oraz z tytułu zaciągniętego kredytu w kwocie

30.000 zł oraz w wysokości 15.000 zł, z tytułu kredytu, który zaciągnął jego syn.

1.6. Odnośnie kwestii nieuregulowania wobec podatnika należności za wykonane usługi budowlane na rzecz Gminy M., organ przedstawił okoliczności związane wykonywaniem przez skarżącego usług i wskazał, że roszczenie podatnika o zapłatę przez Gminę M. kwoty 146.000 zł zostało uwzględnione do kwoty 49.000 zł., która to kwota została podatnikowi wypłacona.

1.7. W ocenie organu sytuacja finansowa i zdrowotna podatnika jest niewątpliwie trudna, jednakże nie stanowi ona wystarczającej podstawy do udzielenia przedmiotowej ulgi. Podatnik nie jest bowiem pozbawiony środków do życia, ma zabezpieczone warunki lokalowe, posiada stałe źródło dochodów, ponadto korzysta z pomocy dzieci oraz pożytków prowadzonego przez żonę gospodarstwa rolnego (sad, uprawy zielone, hodowla zwierząt). Pozwala to, pomimo relatywnie skromnej kwoty wolnych środków (około 850 zł), która pozostaje po uregulowaniu stałych kosztów związanych z utrzymaniem mieszkania, na korzystanie przez małżonków

z usług medycznych w prywatnych gabinetach, z usług sanatoryjnych i ponoszenie

z tego tytułu dodatkowych kosztów. W ocenie organu nie jest argumentem powoływanie się podatnika na konieczność zakupu materaca rehabilitacyjnego czy też ponoszonych opłat za rehabilitację lub dojazdy na nią w sytuacji, gdy istnieje możliwość odliczenia od dochodu wydatków ponoszonych na cele rehabilitacyjne,

w tym również na leki, gdyż osoby niepełnosprawne objęte zostały już przez ustawodawcę preferencją podatkową w związku z ponoszonymi wydatkami ze względu na stan zdrowia. Sytuacja materialna i rodzinna, w której znajduje się podatnik w ocenie organu nie pozwala stwierdzić, by odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi zagrażała egzystencji podatnika i jego rodziny, a tylko w takich okolicznościach istnieje podstawa do udzielenia ulgi.

1.8. Odnośnie okoliczności powstania przedmiotowych zaległości organ stwierdził, że nie potwierdzają one wystąpienia przesłanki ważnego interesu. Podnoszone problemy związane z rozliczeniem ostatniego etapu robót wykonanych przy realizacji zadania polegającego na budowie szkoły w M. i brakiem zapłaty za te roboty, dotyczyły roku 2002, ostateczne zakończenie przedmiotowego zadania inwestycyjnego, jak wynika z wyjaśnień podatnika, nastąpiło 3 września 2002 r. Kwota zaległości z odsetkami z 2002 r. dotyczy tylko września i grudnia

i wynosi 13.602,20 zł, zaś łączna kwota zaległości i odsetek objętych wnioskiem wynosi 60.308,40 zł. Pomimo zaistniałych w 2002 r. problemów finansowych podatnik nadal prowadził działalność gospodarczą, generując dalsze zaległości podatkowe, czego potwierdzeniem są zaległości powstałe w kolejnych latach,

tj. 2003, 2004, 2005 i 2006. Podatnik dysponował ponadto znaczną kwotą w wyniku zasądzenia od Gminy M. tytułem wykonanych robót kwoty 49.000 zł. Dodatkowo organ wskazał, że wybór kontrahenta stanowi ryzyko podatnika podejmowane w ramach prowadzonej działalność gospodarczej i niepowodzenia na polu prowadzonej działalności gospodarczej nie mają charakteru losowego. Organ ponadto nie uznał za zasadne argumentów, że do powstania zaległości przyczyniły się wypadek, choroba i niepełnosprawność podatnika, ponieważ zdarzenia te miały miejsce później, tj. w 2007 i 2008 r.

1.9. Rozważając przesłankę interesu publicznego organ podkreślił, że wierzyciel podatkowy nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością publicznoprawną. W sytuacji, gdy objęte wnioskiem zaległości są egzekwowane

w drodze prowadzonej egzekucji administracyjnej, a nadto zostały zabezpieczone poprzez wpis hipoteki, nie jest możliwe ich umorzenie. Rezygnacja z wpływów budżetowych poprzez ich umorzenie byłaby działaniem sprzecznym z interesem publicznym. Wskazał, że skoro zabezpieczone hipotecznie zostały także zobowiązania cywilnoprawne podatnika, z tytułu kredytu bankowego, to umorzenie wierzytelności Skarbu Państwa stawiałoby w sytuacji bardziej korzystnej nie tyle samego zobowiązanego, lecz innego wierzyciela. W ocenie organu odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi nie przyczyni się bezpośrednio do korzystania przez podatnika z pomocy społecznej, gdyż z takowej już korzysta.

2. Skarga do Sądu

2.1. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. J. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Po sprecyzowaniu na rozprawie wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.

2.2. W uzasadnieniu skargi podatnik wskazał, że należności za 2002-2004 r. zostały rozłożone przez organy podatkowe na raty, które zostały spłacone.

W związku z tym skarżący zakwestionował istnienie zaległości w kwocie 32.000 zł. Podniósł, że z uwagi na chorobę, leżąc w łóżku w latach 2007-2008 nie mógł osobiście zająć się ustaleniem wysokości zadłużenia, natomiast o zaległości

w kwocie 32.000,00 zł dowiedział się z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K., z czym się nie zgadza.

2.3. Skarżący zakwestionował uznaniowy charakter zaskarżonej decyzji. Odwołał się do swojej sytuacji osobistej i finansowej ustalonej przez organy podatkowe. W jego ocenie po 46 latach pracy państwo go opuściło, Gmina M. go okradła nie płacąc za roboty i materiały budowlane wykorzystane przy budowie szkoły.

2.4. Podatnik podniósł, że gdyby nie jego kalectwo, spłaciłby należności dochodząc jednocześnie swoich praw przed sądami, a obecnie prosi o godną egzystencję w imieniu prawa, która jest mu należna jako obywatelowi. Do skargi załączył dokumenty dotyczące wykonywanych robót budowlanych na rzecz Gminy M..

2.5. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko

w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi.

2.6. Na rozprawie skarżący podniósł zarzut przedawnienia zaległości podatkowych objętych wnioskiem za lata 2002 – 2005 r. Organ w wykonaniu zobowiązania Sądu, pismem z 18 czerwca 2012 r. podtrzymał stanowisko zawarte

w zaskarżonej decyzji, że zaległości będące przedmiotem postępowania nie uległy przedawnieniu. Na potwierdzenie przedłożył dokumenty dotyczące zastosowania wobec skarżącego środków egzekucyjnych.

3. Wyrok Sądu I instancji

3.1. Wyrokiem z dnia 21 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 145/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. oddalił skargę podatnika na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K.. W ocenie Sądu organy prawidłowo,

w oparciu o zebrany materiał dowodowy, ustaliły, że w sprawie nie występują przesłanki warunkujące udzielenie przedmiotowej ulgi czyli istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Podkreślił, że wydając decyzje organy dokonały prawidłowej wykładni przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej,

w toku postępowania w sposób prawidłowy zebrały w sprawie materiał dowodowy oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów dokonały jego analizy, poddając ocenie racje, na które powoływał się skarżący, a także wyczerpująco

i wszechstronnie uzasadniły swoje rozstrzygnięcia. Sąd podzielił wyrażoną przez organy ocenę, że jakkolwiek sytuacja materialna jak i zdrowotna podatnika jest trudna to brak jest podstaw do stwierdzenia, że ma charakter wyjątkowy, nadzwyczajny, zaś wywiązanie się z obowiązków w stosunku do Skarbu Państwa stanowi zagrożenie dla egzystencji podatnika. Dla takiej oceny istotne jest, że jest to sytuacja stabilna. Odnosząc się do wskazanej przez skarżącego przyczyny powstania zadłużenia, tj. braku zapłaty za wykonane prace remontowo-montażowe na rzecz Gminy M. oraz stanu zdrowia, Sąd podzielił stanowisko organu, że niepowodzenia gospodarcze, brak zapłaty, w sytuacji, gdy podatnikowi był znany fakt niewypłacalności firmy J., nie mają charakteru losowego. Nie można przenosić skutków prowadzonej działalności gospodarczej, podejmowanych decyzji na budżet. Z kolei wypadek, a w konsekwencji stwierdzona niepełnosprawność podatnika miały miejsce w 2007 r. 2008 r. i nie mogły stanowić przyczyny powstania zaległości.

4. Wyrok Sądu II instancji

4.1. Na skutek skargi kasacyjnej podatnika Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2447/12 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia WSA w K..

4.2. Sąd drugiej instancji wskazał, że organ podatkowy rozpoznając wniosek podatnika o przyznanie mu dochodzonej ulgi ma obowiązek ustalenia czy w sprawie zachodzą przesłanki umorzenia, a także obowiązany jest do wyważenia interesu publicznego z indywidualnym interesem podatnika. Powyższy obowiązek wynika nie tylko z przepisów art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, ale zobowiązuje do tego zasada demokratycznego państwa prawa, o której mowa w art. 2 Konstytucji RP. Obie przesłanki (ważny interes publiczny i ważny interes podatnika) mają na gruncie Ordynacji podatkowej równorzędny charakter i muszą być przez organ podatkowy rozpoznający wniosek rozpatrzone w trakcie tego postępowania. Rozstrzygniecie, która z wymienionych przesłanek w świetle przedstawionych przez wnioskodawcę dowodów i całokształtu okoliczności sprawy przeważa winno decydować o zastosowaniu ulgi. Jest rzeczą oczywistą, że powyższa ocena winna znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu decyzji (art. 191 w zw. z art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej). Zdaniem NSA takiej obiektywnej, rzetelnej, przekonywującej oceny w kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji decyzji zabrakło. Ograniczenie się do wyliczenia okoliczności świadczących o bardzo trudnej sytuacji materialnej i zdrowotnej podatnika i jego żony i konkluzja, że odmowa udzielenia podatnikowi ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej nie zagraża jego egzystencji NSA uznał za ocenę ogólnikową, a wręcz powierzchowną. Fakt stwierdzenia przez wyspecjalizowaną komisję lekarską, że podatnik jest niezdolny do wykonywania jakiegokolwiek zatrudnienia, a nadto wymaga opieki osób trzecich, fakt przyznania podatnikowi zasiłku z opieki społecznej po dokonaniu wnikliwej oceny sytuacji nadzwyczajnej materialnej i zdrowotnej przez pracowników palcówki MOPS świadczy dobitnie, że sytuacja podatnika jest klasycznym przykładem, który uzasadnia skorzystanie z instytucji z art. 67a Ordynacji podatkowej. Sąd drugiej instancji wskazał, że w ponownym postępowaniu oceniając istnienie omawianych przesłanek w badanym stanie faktycznym należy rozważyć, czy zapłata zaległości podatkowej przez podatnika w ogóle jest możliwa, a jeżeli tak, to czy zapłata tej zaległości nie spowoduje, że nie będzie on w stanie zaspokoić własnych potrzeb materialnych. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że ulgi przewidziane w przepisach Ordynacji podatkowej (art. 67a Ordynacji podatkowej) nie są "martwą" instytucją. W ustawie zasadniczej w art. 217 normodawca wskazał na konieczność ustanawiania tychże ulg i właśnie w ważnym interesie publicznym jest sięganie przez organy podatkowe do korzystania w uzasadnionych przypadkach, do tego przepisu.

5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

5.1. Dla oceny zasadności skargi zasadnicze znaczenie ma fakt, że sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd ten uznał zasadność skargi kasacyjnej, uchylając na podstawie art. 185 § 1 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j. t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "ustawa p.p.s.a") zaskarżony wyrok tutejszego Sądu i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania.

Zgodnie z art. 190 ustawy p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Działając

więc w konwencji procesowej związania postanowieniami wyroku NSA z dnia

22 października 2014 r., Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza prawo, a to oznacza, że skarga J.S. jest zasadna.

5.2. Podstawę rozstrzygnięcia stanowi art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika,

z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Użycie zwrotu "może" w tym przepisie oznacza, że decyzje organów podatkowych dotyczące udzielania ulg podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego. Nawet

w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazujących na istnienie chociażby jednej

z przesłanek, o jakich mowa w powołanym przepisie ("ważny interes podatnika" lub "interes publiczny") organ nie jest bezwzględnie zobowiązany do umorzenia wnioskowanych zaległości. Rozstrzygnięcie organu nie może mieć jednak charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Z kolei sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sądową kontrolą nie jest natomiast objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej.

5.3. Użyte w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" jako przesłanki zastosowania instytucji umorzenia, nie zostały doprecyzowane przez ustawodawcę. Jednakże przyjmuje się, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. W związku

z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika (por. wyrok NSA z dnia 10 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 31/08, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania.

Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa (por. wyrok NSA z 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98, lex nr 36843).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 października 2014 r. obok ustalenia czy w sprawie zachodzą ww. przesłanki, obowiązany jest do wyważenia interesu publicznego z indywidualnym interesem podatnika. Powyższy obowiązek wynika nie tylko z przepisów art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, ale zobowiązuje do tego zasada demokratycznego państwa prawa,

o której mowa w art. 2 Konstytucji RP. Obie przesłanki (ważny interes publiczny

i ważny interes podatnika) mają na gruncie Ordynacji podatkowej równorzędny charakter i muszą być przez organ podatkowy rozpoznający wniosek rozpatrzone

w trakcie tego postępowania. Rozstrzygniecie, która z wymienionych przesłanek

w świetle przedstawionych przez wnioskodawcę dowodów i całokształtu okoliczności sprawy przeważa winno decydować o zastosowaniu ulgi. Jest rzeczą oczywistą, że powyższa ocena winna znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu decyzji (art. 191

w związku z art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej).

5.4. Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie proces decyzyjny organu został przeprowadzony wadliwie. Organ zgromadził wprawdzie obszerny materiał dowodowy w zakresie sytuacji materialnej, rodzinnej i zdrowotnej zobowiązanego jednak jego ocena okazała się dowolną, przekraczającą granice określone przepisem

art. 191 Ordynacji podatkowej.

Organ stwierdził, że trudna sytuacja finansowa i zdrowotna podatnika nie stanowi wystarczającej podstawy do udzielenia ulgi. Uzasadnieniem takiego stanowiska było przede wszystkim dysponowanie przez skarżącego oraz jego żonę stałymi źródłami dochodu jakimi są ich emerytury oraz okoliczność, że po uregulowaniu stałych kosztów związanych z codziennym utrzymaniem do dyspozycji małżonków pozostaje wolna kwota.

Organ nie rozważył natomiast czy zapłata zaległości przez skarżącego jest

w ogóle możliwa. Wymaga przypomnienie, że przedmiotowa zaległość wynosi

32 796,40 zł, natomiast odsetki stanowią kwotę 27 512 zł. Natomiast wolna kwota pozostająca do dyspozycji skarżącego i jego żony to kwota około 850 zł. Istotne przy tym jest, że kwota ta w całości jest przeznaczana na potrzeby małżonków związane

z ich, a zwłaszcza skarżącego problemami zdrowotnymi. Okoliczność, że małżonkowie w tym zakresie korzystają z usług medycznych w prywatnych gabinetach czy sanatorium nie ma znaczenia dla oceny możliwości płatniczych skarżącego w kontekście przesłanki ważnego interesu podatnika. Ważne jest, że są to wydatki niewątpliwie niezbędne i konieczne. Świadczą o tym niekwestionowane ustalenia organu w zakresie sytuacji zdrowotnej zarówno skarżącego jak i jego żony. Skarżący jest inwalidą pierwszej grupy z niedowładem kończyn dolnych i prawej ręki, porusza się na wózku inwalidzkim, posiada orzeczenie I grupy niepełnosprawności, wymaga stałej pomocy innych osób. Natomiast małżonka podatnika posiada orzeczenie o II grupie niepełnosprawności. Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że wyspecjalizowana komisja lekarska stwierdziła, że podatnik jest niezdolny do wykonywania jakiegokolwiek zatrudnienia. Okoliczności te nie dają perspektywy poprawy sytuacji materialnej skarżącego, gdyż podjęcie przez skarżącego zatrudnienia jest raczej niemożliwe. Z kolei przyznanie skarżącemu zasiłku z opieki społecznej nie może stanowić, jak to uczynił organ, argumentu przy odmowie przyznania ulgi. Przeciwnie, argument ten może stanowić okoliczność świadczącą

o istnieniu przesłanek omawianej ulgi. Fakt przyznania tego rodzaju pomocy świadczy bowiem o nadzwyczajnej materialnej i zdrowotnej sytuacji skarżącego .

Jak już wyżej wskazano pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawartym w uzasadnieniu wyroku z dnia 22 października 2014 r. sytuacja podatnika jest klasycznym przykładem, który uzasadnia skorzystanie z instytucji z art. 67a Ordynacji podatkowej.

5.5. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni powyższe rozważania,

a przede wszystkim przeanalizuje czy zapłata zaległości podatkowej przez podatnika jest w ogóle możliwa, a jeżeli tak czy zapłata tej zaległości nie spowoduje, że nie będzie on w stanie zaspokoić niezbędnych własnych potrzeb materialnych.

5.6. Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie miał natomiast zarzut przedawnienia zaległości podatkowych. Należności za wrzesień, grudzień 2002 r., zostały zabezpieczone wpisem hipoteki w księdze wieczystej nr 00045604, zaś należności za sierpień, październik, listopad, grudzień 2003 r. oraz marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, 2004 r. w księdze wieczystej nr 00033302. Stosownie do art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką nie ulegają przedawnieniu, z tym, że po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. Z kolei w stosunku do zaległości za pozostałe miesiące zastosowano środki egzekucyjne w postaci zajęcia rachunku bankowego w 2006 r. oraz świadczeń z zaopatrzenia z zaopatrzenia emerytalnego i z ubezpieczenia społecznego w 2009 r. o czym podatnik został powiadomiony. Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Z kolei odnośnie zarzutu nieuwzględnienia rat wpłaconych na poczet zaległości będących przedmiotem postępowania należy wskazać, że zarzut pojawił się na etapie skargi. W aktach podatkowych znajduje się jednak pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z którego wynika, że jakkolwiek zaległości za wrzesień, grudzień 2002 r., sierpień, październik, listopad, grudzień 2003 r., były objęte decyzją z dnia 31 marca 2004 r. w przedmiocie rozłożenia należności głównej na raty, to ustalonych rat podatnik nie spłacił.

5.7. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w pakt 1 wyroku. Orzeczenie z pkt 2 wyroku znajduje oparcie w treści art. 152 ustawy p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnikowi ustanowionemu z urzędu Sąd przyznał na podstawie art. 250 ustawy p.p.s.a. oraz

§ 18 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (j.t. Dz. U. z 2013 r. poz. 461).