Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1000/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 223 § 2 pkt 1, art. 228 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA del. Mirosław Surma (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 15 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. S.A. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1634/15 w sprawie ze skargi L. S.A. z siedzibą w Legnicy na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 8 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi

1.1. Wyrokiem z 12 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1634/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia

2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej jako :p.p.s.a.", oddalił skargę L. S. A. z siedzibą w L. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z 8 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej podatku od nieruchomości za 2013 r.

1.2. Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżonym postanowieniem organ stwierdził, że odwołanie spółki od decyzji Burmistrza P. z 31 marca 2015 r. wydanej w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2013 r., zostało wniesione z uchybieniem terminu.

Jak wynika z zaskarżonego postanowienia, organ podatkowy przyjął, że ww. decyzja Burmistrza P., zawierająca prawidłowe pouczenie o prawie i terminie jej zaskarżenia, została doręczona spółce w dniu 3 kwietnia 2015 r., co potwierdził pracownik tej spółki swoim podpisem i pieczęcią firmową na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Liczony od tej daty 14-dniowy termin na wniesienie odwołania do organu drugiej instancji upływał, wedle ustaleń organu odwoławczego, w dniu 17 kwietnia 2015 r. Konfrontując przyjętą przez organ podatkowy datę końcową w jakiej skutecznie można było wnieść odwołanie (17 kwietnia 2015 r.) z datą, w której pełnomocnik spółki nadał w urzędzie pocztowym odwołanie od decyzji Burmistrza P. (20 kwietnia 2015 r.) organ ten stwierdził, że wniesiony środek zaskarżenia od decyzji wymiarowej został złożony trzy dni po upływie ustawowego terminu o jakim mowa w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji brak było również podstaw do merytorycznego zajmowania się zarzutami odwołania. Organ powołał się na art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze na to postanowienie, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, spółka zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa:

- art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy;

- art. 144, art. 145 i art. 151 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie prawidłowości doręczenia w dniu 3 kwietnia 2015 r.;

- art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 oraz art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nieuprawnione i dowodowo niewykazane stwierdzenie,

że odwołanie od decyzji zostało wniesione z uchybieniem terminu;

- art. 368 § 1 kodeksu spółek handlowych w zw. z art. 38 kodeksu cywilnego poprzez nieuprawnione przyjęcie, że odbierający decyzję pracownik był upoważniony do odbioru korespondencji, pomimo że nie otrzymał w tym zakresie stosownego umocowania przez właściwy organ skarżącej spółki.

2.2. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w Legnicy wniosło o oddalenie skargi.

2.3. W piśmie z dnia 21 września 2015 r. pełnomocnik strony skarżącej odniósł się do treści odpowiedzi na skargę podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga podlega oddaleniu. Wskazał, że spór jaki zaistniał w sprawie był już przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w dniu 19 listopada 2015 r.,

w sprawach sygn. akt I SA/Wr 1635/15 oraz I SA/Wr 1636/15 oraz w dniu 16 grudnia 2016 r. o sygn. akt I SA/Wr 1637/15 o tożsamym stanie faktycznym i prawnym.

3.2. Sąd pierwszej instancji wskazał, że redakcja art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a w szczególności, użyty tam zwrot "stwierdza" nakazuje przyjąć,

że organ podatkowy obowiązany jest wydać postanowienie na podstawie tego przepisu, w każdym przypadku uznania, że odwołanie zostało wniesione

z przekroczeniem terminu z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Przy czym poza jakąkolwiek oceną organu podatkowego pozostają okoliczności z powodu których doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, a jedynym uprawnieniem,

a zarazem obowiązkiem organu odwoławczego we wstępnej fazie kontroli odwołania jest ustalenie, czy środek zaskarżenia został wniesiony w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji pierwszej instancji.

W świetle art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej i zgodnie z obowiązującą zasadą wejścia decyzji do obrotu prawnego, niewątpliwym jest, że termin do wniesienia odwołania od decyzji należy liczyć od daty doręczenia tej decyzji stronie, jej pełnomocnikowi, czy, upoważnionemu do odbioru korespondencji pracownikowi osoby prawnej. Ustalenie terminowości odwołania następuje zatem poprzez zestawienie daty doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej z datą złożenia (w siedzibie organu podatkowego) lub nadania (za pośrednictwem poczty) odwołania. Dowodem zarówno faktu dokonanego doręczenia, jak i daty w której do tego doręczenia doszło jest zwykle (tj. poza przypadkiem doręczenia dokonanego w siedzibie organu) dokument zwrotnego potwierdzenia odbioru.

3.3. W stanie faktycznym sprawy, skarżąca, będąca osobą prawną, nie kwestionowała faktu, że otrzymała decyzję od której następnie wniosła odwołanie oraz, że doręczenia dokonano w siedzibie spółki, a zatem w warunkach o jakich mowa w przepisie art. 151 Ordynacji podatkowej zdanie pierwsze. Poprzez zaskarżenie postanowienia z dnia 8 lipca 2015 r. skarżąca negowała natomiast skutek prawny tego doręczenia argumentując, że doręczenie to było nieskuteczne albowiem zostało dokonane do rąk osoby nieupoważnionej do odbioru korespondencji, wedle przyjętych w spółce zasad obiegu korespondencji. Zatem kwestia sporna koncentrowała się wokół oceny, czy pracownika, który w dniu

3 kwietnia 2015 r. odebrał przesyłkę adresowaną do spółki, można uznać za osobę upoważnioną do odbioru korespondencji w rozumieniu art. 151 Ordynacji podatkowej.

Pochodną przyjęcia przez stronę skarżącą odmiennego (od organu podatkowego) rozumienia pojęcia osoby upoważnionej w rozumieniu

art. 151 Ordynacji podatkowej były zarzuty skargi dotyczące obowiązku organu odwoławczego w ustaleniu rzeczywistego zakresu obowiązków tej osoby, do których, jak argumentowała strona, nie należał odbiór korespondencji adresowanej do spółki.

3.4. Sąd pierwszej instancji wskazał, że podziela prezentowany w orzecznictwie sądowym na tle powołanej regulacji pogląd, że osobę czynną w siedzibie osoby prawnej (adresata przesyłki), która dysponuje pieczęcią firmową tego podmiotu, dokonuje faktycznego odbioru przesyłki od doręczyciela i fakt ten potwierdza swoim podpisem oraz odbiciem pieczęci firmowej adresata nie sposób traktować inaczej niż jako upoważnioną do odbioru korespondencji adresowanej do tej osoby prawnej. Sąd stwierdził, że podziela ponadto stanowisko orzecznicze, w myśl którego, doręczyciel korespondencji podmiotowi wskazanemu w art. 151 Ordynacji podatkowej, a więc w szczególności osobom prawnym do których zalicza się strona skarżąca, nie ma obowiązku sprawdzenia, czy pismo odbiera osoba faktycznie dysponująca odpowiednim upoważnieniem do odbioru korespondencji. Obowiązkiem podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą jest takie zorganizowanie odbioru pism, aby ten odbiór dokonywany był wyłącznie przez osoby uprawnione.

3.5. Skoro doręczenia decyzji z dnia 31 marca 2015 r. dokonano w siedzibie strony skarżącej, do rąk zatrudnionego tam pracownika, który podjął się odbioru pisma, zaś sam jego odbiór pokwitował swoim podpisem i pieczęcią firmową strony skarżącej, to doręczający tę przesyłkę miał faktyczne podstawy do przyjęcia, że pracownik ten jest osobą upoważnioną w rozumieniu art. 151 Ordynacji podatkowej. Z kolei fakt dysponowania przez organ oceniający skuteczność tego doręczenia (Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Legnicy), prawidłowo wypełnionym dokumentem zwrotnego potwierdzenia tego odbioru, zawierającym konieczne adnotacje adresata tej przesyłki (tj. podpis pracownika odbierającego korespondencję, odcisk pieczęci firmowej, wskazanie daty doręczenia) uprawniał organ podatkowy do przyjęcia, że adresowana do strony skarżącej korespondencja podatkowa została doręczona osobie upoważnionej w rozumieniu art. 151 Ordynacji podatkowej, a skutek doręczenia nastąpił, zgodnie z tym co zostało odnotowane na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, w dniu 3 kwietnia 2015 r.

Wobec niespornej w sprawie okoliczności, że odwołanie w sprawie zostało wniesione w dniu 20 kwietnia 2015 r. (a zatem po upływie 14 dni o czym stanowi

art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej), organ odwoławczy prawidłowo ocenił,

że odwołanie zostało wniesione z przekroczeniem terminu, oraz, w powołaniu

na właściwą podstawę prawną, wydał zaskarżone postanowienie, do czego,

w świetle wiedzy jaką dysponował, był zobowiązany. Jak bowiem podkreślono

na wstępie, treść art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie pozostawia wątpliwości, że wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania stanowi procesowy obowiązek organu podatkowego w każdym przypadku stwierdzenia, że ustawowy termin na wniesienie tego środka zaskarżenia został przez podatnika przekroczony.

3.6. W ocenie Sądu pierwszej instancji, nie ma jednocześnie racji skarżąca, podnosząc zarzut przedwczesności tego postanowienia. Przedstawione przez skarżącą argumenty na poparcie tego zarzutu, nawiązujące w swej wymowie do braku niezbędnych ustaleń faktycznych warunkujących ocenę, że W.S. był, wedle obowiązującego w spółce regulaminu organizacyjnego, osobą uprawnioną do odbioru korespondencji, nie miały dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia znaczenia. Jak już podniesiono, organ nie musiał prowadzić postępowania wyjaśniającego, albowiem istnienie upoważnienia, o którym mowa

w art. 151 Ordynacji podatkowej zasadnie wywiódł z tego, że przesyłkę odebrał pracownik spółki czynny w jej lokalu, który dysponował pieczęcią spółki i pokwitował odbiór na dokumencie pocztowym swoim podpisem oraz odcisnął na nim pieczęć. Wymaga podkreślenia, że posiadając prawidłowo wypełnione zwrotne potwierdzenie odbioru decyzji pierwszoinstancyjnej organ podatkowy dysponuje dokumentem stanowiącym dowód tego, co w nim oświadczono.

Skoro zatem zgodnie z art. 151 Ordynacji podatkowej, doręczenia decyzji

w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2013 dokonano w dniu 3 kwietnia

2015 r., to biegnący od dnia następnego termin 14-dniowy do wniesienia odwołania nie został przez skarżącą zachowany, a przy tym bez znaczenia pozostawała data odnotowania pisma organu w dzienniku korespondencji (dopiero w dniu 7 kwietnia 2015 r.). Jak trafnie podnosi się w orzecznictwie sądowym, dla ustalenia daty doręczenia pisma osobie prawnej lub jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej znaczenie ma data potwierdzenia odbioru pisma przez osobę upoważnioną, a nie data odnotowania otrzymanej korespondencji w dzienniku ewidencyjnym (podawczym) adresata. Z tych względów, za niezasadne Sąd pierwszej instancji uznał objęte podstawami skargi zarzuty naruszenia art. 122, art. 187, art. 191, art. 144, art. 145, art. 151, art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 oraz art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej.

3.7. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 368 § 1 Kodeksu spółek handlowych w zw. z art. 38 Kodeksu cywilnego Sąd pierwszej instancji wskazał,

że dla przyjęcia przesłanki osoby upoważnionej do odbioru korespondencji

w rozumieniu art. 151 Ordynacji podatkowej nie miała znaczenia treść regulaminu organizacyjnego zatwierdzonego przez zarząd. Naruszenie regulaminu przez pracownika odbierającego korespondencję może ewentualnie stanowić o naruszeniu obowiązków pracowniczych, natomiast nie rzutuje na ocenę prawidłowości doręczenia, jak to już wcześniej przedstawiono.

3.8. W nawiązaniu do sformułowanych w skardze wniosków dowodowych (oddalonych postanowieniem wpisanym do protokołu rozprawy) wyjaśniono, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy podatkowej, lecz wyjątkowo zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. może przeprowadzić uzupełniający dowód

z dokumentu jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Z powyższych wywodów wynikało, że dla oceny prawidłowości postanowienia organu nie miało znaczenia, czy odbierający w dniu 3 kwietnia 2015 r. korespondencję pracownik był upoważniony do tej czynności na podstawie regulaminu organizacyjnego i czy działanie tego rodzaju zgodne było z zakresem jego obowiązków, a zatem okoliczności te nie mogły powodować wątpliwości co do zgodności z prawem postanowienia i brak było podstaw do przeprowadzenia dowodów.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Od powyższego wyroku spółka złożyła skargę kasacyjną. Wniosła

o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skargę kasacyjną oparła na podstawie określonej w art 174 pkt 2 p.p.s.a. - zarzucając zaskarżonemu wyrokowi, że zapadł z naruszeniem przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w tym z naruszeniem :

a. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (dalej: "p.u.s.a.") w związku z art. 3 § 2 p.p.s.a. - wobec naruszenia przez Sąd pierwszej instancji ustrojowego obowiązku kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem i wydaniu w następstwie zignorowania ww. obowiązku wadliwego orzeczenia,

b. art. 106 § 3 w związku z art. 151 p.p.s.a. - z uwagi na bezpodstawne pominięcie przeprowadzenia przez Sąd pierwszej instancji uzupełniającego dowodu z dokumentów wnioskowanych przez stronę skarżącą w skardze, co w konsekwencji skutkowało błędną i bezkrytyczną oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz subiektywnym, arbitralnym i niekorzystnym dla strony skarżącej ustaleniem stanu faktycznego sprawy, prowadzącymi w następstwie do wydania wadliwego orzeczenia oddalającego bezzasadnie skargę strony skarżącej,

c. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 p.p.s.a. - z uwagi na oddalenie skargi strony skarżącej mimo istnienia podstaw do jej uwzględnienia z uwagi

na ewidentne naruszenie, w drodze wydania zaskarżonego postanowienia, przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy,

a w szczególności naruszenie : art. 122, art. 187 oraz art. 191, art. 144, art. 145

i art. 151 Ordynacji podatkowej, art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej,

d. art. 134 § 1 w związku z art. 1 § 2 p.u.s.a. - poprzez zaniechanie wyjścia przez Sąd poza zarzuty i wnioski skargi, mimo że w przedmiotowej sprawie Sąd pierwszej instancji powinien był to uczynić ze względu na uchybienia, jakimi dotknięte było zaskarżone postanowienie, co w konsekwencji skutkować winno uwzględnieniem skargi,

e. art 141 § 4 oraz art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. - poprzez zignorowanie przez Sąd pierwszej instancji, wskazanych przez stronę skarżącą w skardze zarzutów, przejawiające się również w braku przekonywującego odniesienia się do tych zarzutów w uzasadnieniu wyroku, dotyczących w szczególności: 1) błędnego uznania za prawidłowo doręczoną decyzję dotyczącą podatku od nieruchomości za 2013 rok, mimo że odebrała ją osoba nieupoważniona do jej odbioru, 2) następczego błędnego uznania wniesienia odwołania od decyzji z uchybieniem terminu do jego wniesienia, 3) bezkrytycznego oparcia się przez Sąd pierwszej instancji jedynie na zwrotnym poświadczeniu odbioru decyzji jako dowodzie rzekomego prawidłowego doręczenia decyzji skarżącemu, w tym upoważnienia pracownika – W.S. do odbioru korespondencji, bez uprzedniej analizy, czy osoba ta była upoważniona do odbioru korespondencji zgodnie z obowiązującymi u strony skarżącej regulacjami prawnymi, co w konsekwencji skutkowało bezpodstawnym przyjęciem, że strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, podczas gdy termin do odwołania w ogóle nie rozpoczął biegu, 4) pozbawionego krytycyzmu i obiektywizmu przyjęcia przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego ustalonego przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Legnicy oraz dokonania jego błędnej oceny - co w konsekwencji skutkowało bezzasadnym oddaleniem skargi.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi.

Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodatkowo wskazać należy, że kwestia oceny zasadności skargi kasacyjnej strony w analogicznym stanie faktycznym i prawnym była przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 734/16, wobec czego w rozpatrywanej sprawie wykorzystana została argumentacja zawarta w tym wyroku.

5.2. Strona skarżąca zasadniczo podniosła zarzuty oparte na podstawie kasacyjnej, o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. i art. 122, art. 187 oraz art. 191, art. 144, art. 145

i art. 151 Ordynacji podatkowej, art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, nakierowując Sąd kasacyjny na podważenie legalności stwierdzenia przez organ odwoławczy uchybienia przez skarżącą terminowi do złożenia odwołania. Inaczej rzecz ujmując, zdaniem skarżącej, Sąd pierwszej instancji błędnie zaaprobował ustalenia, co do momentu doręczenia stronie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, co implikowało błędne przyjęcie, że termin do złożenia odwołania upłynął w dniu 17 kwietnia 2015 r.

Naczelny Sąd Administracyjny nie potwierdza zasadności zaprezentowanej w tym zakresie argumentacji w skardze kasacyjnej.

5.2.1. Kasator nie podważył faktu, że W.S. jako pracownik skarżącej w dniu 3 kwietnia 2015 r. przebywając w jej siedzibie podjął się odbioru decyzji organu pierwszej instancji, odbiór pokwitował swoim podpisem oraz odciskiem pieczęci firmowej, którą dysponował. W tej zaś sytuacji, jak prawidłowo przyjął to Sąd pierwszej instancji za organem odwoławczym, doręczający miał pełne i obiektywne podstawy faktyczne dla uznania, że odbierający korespondencję jest osobą upoważnioną w rozumieniu art.151 Ordynacji podatkowej. W myśl bowiem tego przepisu osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby w miejscu prowadzenia działalności – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepis art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 i 3 oraz art. 150 Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Skoro więc, ani uprzednio przed Sądem pierwszej instancji, ani w skardze kasacyjnej strona nie wskazywała, że w momencie doręczania korespondencji istniały obiektywne okoliczności, które mogłyby poddać w wątpliwość upoważnienie W.S. do odbioru korespondencji, to przyjęty przez doręczającego i prawidłowo udokumentowany model postępowania wypełniał przesłanki skutecznego doręczenia, o których mowa w art.151 Ordynacji podatkowej. W orzecznictwie przy tym nie budzi wątpliwości stanowisko, że upoważnienie do odbioru korespondencji może być udzielone także w sposób dorozumiany (vide: postanowienie Sądu Najwyższego z 5 sierpnia 1999 r. sygn. akt II CKN 509/99, OSNC 2000/2/42 oraz postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2009 r. sygn. akt II FSK 1456/08 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Potwierdzić należy również słuszność poglądu, że listonosz nie ma obowiązku legitymowania osoby, której doręcza pismo przeznaczone dla osoby prawnej. Wystarczy, że na uprawnienie danej osoby do odbioru korespondencji wskazują okoliczności towarzyszące doręczeniu, w tym m.in. dysponowanie odpowiednią pieczęcią i podpisanie dowodu doręczenia (zob. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser. A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, WKP 2017, komentarz do art.151 Ordynacji podatkowej, t.3 oraz cyt. tam orzecznictwo). Inaczej rzecz ujmując, doręczyciel korespondencji nie ma obowiązku żądania od tej osoby upoważnienia do odbioru korespondencji, czy też sprawdzania w inny sposób, czy osoba taka rzeczywiście uprawnienie takie posiada. Wbrew więc temu co zarzuca strona w skardze kasacyjnej nie doszło w sprawie do naruszenia art. 151 Ordynacji podatkowej.

5.2.2. Dla oceny prawidłowości działania organu odwoławczego w zakresie ustalenia terminu doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, którego podstawą były dane umieszczone na zwrotnym potwierdzeniu doręczenia przesyłki, nie miały znaczenia eksponowane przez stronę twierdzenia, że odbierający korespondencję pracownik nie był upoważniony do czynności odbioru korespondencji. Sposób bowiem organizacji pracy spółki, w tym w zakresie obiegu dokumentów i określenia sposobu odbioru kierowanej do niej korespondencji pozostaje wewnętrzną sprawą organizacyjną tego podmiotu. Uzewnętrznione natomiast względem doręczającego przejawy działania osoby odbierającej korespondencję, odnajdujące następnie odzwierciedlenie na dokumencie zwrotnego potwierdzenia odbioru, nie poddawały w wątpliwość, że osoba ta jest upoważniona do przyjmowania korespondencji. Dysponowała wyraźnym atrybutem potwierdzającym takie uprawnienie, to jest pieczęcią firmową spółki. Niefrasobliwość pracownika spółki podejmującego korespondencję, w tym niestosowanie się do wewnętrznych zasad regulaminu w tym zakresie, nie może implikować innej oceny tego zachowania z punktu widzenia skutków o których mowa w art. 151 Ordynacji podatkowej.

5.2.3. W takim stanie rzeczy, skoro doszło do skutecznego doręczenia decyzji spółce 3 kwietnia 2015 r., a odwołanie od decyzji zostało wniesione przez spółkę 20 kwietnia 2015 r., to wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej były podstawy do zastosowania art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym to przepisem organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Termin do wniesienia odwołania wynosi stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej 14 dni od doręczenia decyzji stronie. Termin ten w tym przypadku upływał 17 kwietnia 2015 r. Wniesione 20 kwietnia 2015 r. odwołanie zostało złożone więc z uchybieniem terminu. Dodać też należy, że podejmując rozstrzygnięcie w oparciu o ten przepis, organ odwoławczy ogranicza się wyłącznie do badania, czy odwołanie zostało wniesione w terminie. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. W ramach realizacji tych obowiązków procesowych, wbrew temu czego oczekuje strona skarżąca, organ odwoławczy nie ma uprawnienia, do badania istnienia przeszkód dla zachowania przez stronę terminu do złożenia odwołania. Temu służy bowiem instytucja przywrócenia terminu, o której mowa w art.162 i nast. Ordynacji podatkowej.

5.3. Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznaje zarzut naruszenia przepisów 151 w zw. z art. 106 § 3 p.p.s.a. polegającego na tym, że Sąd pierwszej instancji oddalił wniosek dowodowy o przeprowadzenie uzupełniających dowodów z dokumentów mających potwierdzać, że odbierający korespondencję pracownik nie był upoważniony do tej czynności. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji działając na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., zasadnie oddalił wniosek dowodowy skarżącej (pkt 3.8.), uznając że przedstawione dowody pozostają w sprawie bez znaczenia, gdyż jej ramy faktyczne i prawne obejmowały badanie okoliczności uchybienia terminowi, a nie przyczyn takiego stanu.

5.4. Nie zasługiwał również na uwzględnienie zarzut skargi, w którym kasator odwołując się do przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wskazał na konieczność wyjścia przez Sąd pierwszej instancji poza granice skargi. Zarzut ten uchyla się spod oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skarżąca w żadnej mierze nie uzasadniła bowiem w jakim zakresie Sąd pierwszej instancji nie dokonał kontroli zaskarżonego postanowienia i jakie naruszenie prawa powinien stwierdzić, orzekając w granicach sprawy, i czy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na jej wynik. Uzasadnieniem dla naruszenia powołanego przepisu nie może zaś być ogólnikowo wyrażone oczekiwanie, że "powinnością Sądu jest takie zbadanie sprawy aby skarga została uwzględniona". Dodać też należy, że w ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie można kwestionować prawidłowości zajętego w zaskarżonym wyroku stanowiska. To, że skarżąca nie zgadza się z oceną materiału dowodowego dokonaną przez Sąd pierwszej instancji, nie oznacza, że doszło do naruszenia wskazanego przepisu.

5.5. Bezzasadny jest też podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art.151 p.p.s.a w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszystkie wymogi i standardy, o których stanowi powołany wyżej przepis. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną rozstrzygnięcia. To, że stanowisko zajęte przez Sąd pierwszej instancji jest odmienne od prezentowanego przez skarżącą, nie może uzasadniać tego zarzutu. Wbrew też eksponowanym w skardze kasacyjnej twierdzeniom i oczekiwaniom przepis art.141 § 4 p.p.s.a. nie nakłada obowiązku sporządzenia "przekonującego" stronę uzasadnienia. Tym samym, również ten zarzut Naczelny Sąd Administracyjny odczytuje jako nieuzasadnioną polemikę ad meritum ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji.

5.6. Nietrafność zarzutu naruszenia art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. polega z kolei na tym, że przepisy te mają charakter ustrojowy. Ich naruszenie następowałoby wówczas, gdyby Sąd pierwszej instancji dokonał kontroli zaskarżonej decyzji według innych wskazań, niż zgodność z prawem, bądź z zakresu innego niż określony w § 1. Strona skarżąca tak skonstruowanego zarzutu w ogóle nie uzasadniła. Nie jest zaś rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego poszukiwanie takiej argumentacji.

5.7. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.