Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 156/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 264, art. 265 § 1, § 2, art. 266 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska - Kręcisz Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Asesor sądowy Marcin Małek (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi J. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 18 grudnia 2023 r. nr 0601-IOV-1.4103.43.2023.5 w przedmiocie odmowy zwrotu kosztów postępowania podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z 18 grudnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (organ), po rozpatrzeniu zażalenia J. B. (skarżący, strona) od postanowienia Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej (organ pierwszej instancji) z 20 września 2023 r. odmawiającego stronie zwrotu kosztów postępowania podatkowego, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

Organ pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania podatkowego, wezwał stronę do wydania raportów kasowych prowadzonych za okresy od 1 czerwca do 31 grudnia 2012 r. oraz od 1 czerwca do 31 grudnia 2013 r.

Po wykonaniu wezwania strona zwróciła się do tego organu o zwrot kosztów wynikających z załączonych faktur na łączną kwotę brutto 12.097,05 zł:

- nr [...] z 31 stycznia 2022 r. wystawionej przez B. R. E. J., na wartość brutto 9.760,05 zł za "Przygotowanie z archiwalnych dokumentów firmy J. M. zestawień Dziennych Raportów Kasowych wszystkich kas PLN funkcjonujących w okresach VI-XII 2012, VI-XII 2013, weryfikacja z dokumentami źródłowymi, potwierdzenie zgodności danych ujętych w zestawieniach z dokumentacją źródłową, wydruk i zapis dokumentów w formacie pdf",

- nr [...] z 31 stycznia 2022 r. wystawionej przez E.-P. M. sp. z o.o., na wartość brutto 2.337,00 zł za "Wykonanie wydruku niestandardowego Zestawienie Raportów Kasowych za okres".

W uzasadnieniu wniosku strona wskazała, że żądanie organu wymagało nakładów czasowych i osobowych, usług zewnętrznych firm oraz zakłóciło bieżącą działalność gospodarczą. Spowodowało poniesienie kosztów związanych z wydobyciem dokumentacji z archiwum (poza okresem obowiązującym podatnika do przechowywania danych) oraz przygotowaniem wydruków Zestawień Raportów Kasowych okresowych na podstawie dziennych Raportów Kasowych do wersji PDF i zgraniem ich na płytę DVD.

Organ pierwszej instancji postanowieniem z 28 lutego 2022 r. odmówił zwrotu kosztów wynikających z wymienionych faktur.

Postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem organu z 18 maja 2022 r.

W jego uzasadnieniu organ argumentowała, że koszty wskazane przez skarżącego nie mieszczą się w katalogu kosztów podlegających zwrotowi zgodnie z treścią art. 265 i 266 O.p.

Na ww. postanowienie strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który wyrokiem z 7 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 394/22, uchylił zaskarżone postanowienie oraz orzekł o kosztach postępowania.

Sąd uznał za uzasadniony zarzut naruszenia przepisów art. 266 § 1 w zw. Z art. 265 § 1 pkt 1-2b, art. 265 § 2 Ordynacji podatkowej, przez ich niewłaściwe zastosowanie. Podzielił również, zarzut naruszenia art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p.

Organ, będąc związany orzeczeniem Sądu, postanowieniem z 17 kwietnia uchylił postanowienie organu pierwszej instancji z 28 lutego 2022 r. nakazując mu analiza argumentów strony wskazującą, że wezwanie do przedłożenia wydruku z raportów kasowych wygenerowało nie tylko nadprogramową pracę strony i jego pracowników, ale również dodatkowy i bezzasadny koszt, który został udokumentowany fakturami oraz dotycząca braku obowiązku przechowywania wskazanych danych (raportów) w postaci elektronicznej.

Organ pierwszej instancji po ponownej analizie zebranego materiału dowodowego w sprawie, uwzględniając zalecenia wskazane w postanowieniu organu oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, postanowieniem z dnia 20 września 2023 r. ponownie odmówił zwrotu kosztów udokumentowanych ww. fakturami.

Jak wskazał, strona miała obowiązek przechowywania dokumentów dotyczących kontrolowanego okresu z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia przedmiotowych należności, a ich złożenie do organu nie wymagało żadnej dodatkowej ich analizy czy też tworzenia na ich podstawie jakichkolwiek zestawień. To skarżący a nie organ w istocie zdecydował o zakresie czynności jakie mają być wykonane przez wynajęte podmioty. Ponadto koszty te nie mieszczą się w katalogu koszt podlegających zwrotowi.

Na powyższe postanowienie, strona złożyła zażalenie wnosząc o jego uchylenie i wydanie rozstrzygnięcia zgodnego z wnioskiem.

W jego uzasadnieniu wskazała, iż koszty wynikające z faktur za przygotowanie i wykonanie wydruków raportów kasowych są bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy i powinny podlegać zwrotowi na podstawie art. 265 § 2 O.p.

Raporty kasowe, jako dokumenty bezpośrednio związane ze sprzedażą w procedurze TAX FREE, stanowią jeden z pierwszych dokumentów źródłowych, które powinien pozyskać organ, a przez kilkanaście miesięcy prowadzenia czynności kontrolnych, powinien zapoznać się z tymi dokumentami i sporządzić z nich np. notatki/kopie. Strona nie miała natomiast obowiązku ich przechowywania w postaci elektronicznej i musiała je, z uwagi na wezwanie organu, przetworzyć z formy papierowej, w której były sporządzane, do formy elektronicznej i następnie przekazać organowi, co wygenerowało nie tylko nadprogramową pracę, ale również określony koszt za sporządzenie wydruku z raportów kasowych.

Przywołanym na wstępie postanowieniem organ utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu przywołał treść art. 265, art. 266 i art. 267 O.p. wskazując, że w przepisach art. 265 i 266 O.p., ustawodawca uregulował dwie odrębne (choć powiązane ze sobą) kwestie. W pierwszym z nich wymienił kategorie wydatków, które zalicza się do kosztów postępowania. Natomiast w drugim opisał tryb ich zwrotu. Przy czym szczegółowo wskazał te koszty, które podlegają zwrotowi. Powołane przepisy wskazują, że zwrotowi na żądanie podlegają tylko ściśle określone wydatki wymienione w art. 265 § 1 pkt 1, 2, 2a i 2b (tj. koszty podróży i inne należności świadków, biegłych i tłumaczy oraz koszty związane z osobistym stawiennictwem strony). Tym samym koszty wskazane w art. 265 § 1 pkt 3-6 oraz w § 2 nie podlegają zwrotowi.

Nadto organ wskazał, że na podstawie art. 86 § 1 O.p. skarżący miał obowiązek przechowywać księgi podatkowe i dokumenty dotyczące kontrolowanych okresów (również prowadzone w postaci elektronicznej) do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych i na żądanie organu je przedłożyć. Pismami z 21 grudnia 2017 r. i 12 grudnia 2018 r. został zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za kontrolowane okresy w związku z prowadzonym śledztwem w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług.

Przedmiotem żądania organu były natomiast tylko dokumenty źródłowe (raporty kasowe). Zażądano ich wersji elektronicznej, bo w takiej były przygotowywane. Ponadto wbrew argumentacji strony organ nie wymagał przedstawienia ich w szczególnej formie, czy też tworzenia na ich podstawie zestawień i analiz. Dodatkowo jak wynika z materiału dowodowego w J. M. J. B. prowadzono księgowość komputerowo, przy użyciu programu Comarch CDN XL. Przekazane raporty kasowe również zostały wygenerowane z tego programu. Zatem za chybiony organ uznał zarzut poniesienia nakładów czasowych i osobowych, kosztów usług zewnętrznych firm związanych z wydobyciem dokumentacji z archiwum.

Tym samym wydatki udokumentowane fakturami dotyczą usług wykonanych przez firmy zewnętrzne na zlecenie. Koszty te nie mieszczą się w katalogu kosztów postępowania podlegających zwrotowi. Zlecenie wykonania usług objętych ww. fakturami wynikało wyłącznie z inicjatywy strony.

W skardze do Sądu strona zarzuciła naruszenie następujących przepisów

prawa, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj:

1. art. 266 § 1 w zw. z art. 265 § 1 pkt 1-2b oraz art. 265 § 2 O.p. w zw. z art. 153 P.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i stwierdzenie, że przepisy te nie dają podstawy prawnej do zwrotu poniesionych przez skarżącego kosztów, podczas gdy - jak można domniemywać - zasadność zwrotu tego typu kosztów potwierdził WSA w Lublinie w prawomocnym wyroku z 7 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 394/22, a także z uwagi na fakt, że żądanie organu do przedłożenia raportów kasowych było wynikiem bezpodstawnego wezwania, gdyż obligowało skarżącego do przedłożenia dokumentów, których nie posiadał - nie miał obowiązku przechowywania żądanych dokumentów w wersji elektronicznej i musiał je przetworzyć z postaci papierowej na elektroniczną;

2. art. 265 § 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie skutkiem przyjęcia, że przedmiotowe koszty nie mieszczą się w katalogu kosztów postępowania podlegających zwrotowi;

3. art. 264 O.p., poprzez jego niezastosowanie i tym samym nieuwzględnienie generalnej zasady, że to Skarb Państwa pokrywa koszty postępowania w szczególności, że czynności podjęte przez skarżącego związane były z realizacją bezpodstawnego wezwania;

4. art. 155 §1 w zw. z art. 121 w zw. z art. 265 § 2 O.p., poprzez przerzucenie na skarżącego ciężaru prowadzenia postępowania wyjaśniającego (a w konsekwencji kosztów za sporządzenie raportów kasowych);

5. art. 120, art. 121 w zw. z art. 265 § 2 O.p., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych m.in. poprzez: pomijanie, że skarżący nie miał obowiązku przechowywania żądanych danych w postaci elektronicznej i musiał je przetworzyć z formy papierowej, w której były sporządzane, do formy elektronicznej i następnie przekazać organowi.

W oparciu o powyższe wniosła o uchylenie postanowienia organów obu instancji i zwrot kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

W jej uzasadnieniu skarżący argumentował, że poza sporem w sprawie pozostaje fakt - na co również sam wskazywał - że koszty przygotowania i wykonania wydruku raportów kasowych na żądanie organu nie mieszczą się w art. 265 § 1 w punktach 1-2b O.p., tak jak poza sporem pozostaje fakt, że koszty te nie mieszczą się również w katalogu określonym w art. 267 § 1 O.p., czyli katalogu przypadków, których koszty ponosi strona. Przy rozstrzyganiu żądania organ pomija jednak art. 265 § 2 O.p., cały czas wadliwie kwalifikując wniosek skarżącego o zwrot poniesionych kosztów jako żądanie zwrotu kosztów określonych w art. 265 § 1 pkt 1-2b Ordynacji podatkowej.

Art. 265 § 1 O.p., w którym to przepisie ustawodawca wskazał jakie koszty zalicza się do kosztów postępowania wskazuje, że wyliczenie to ma charakter przykładowy, ponieważ jak wynika z art. 265 § 2 O.p., organ podatkowy może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy. Jednocześnie, jedynym kryterium takiego zaliczenia jest bezpośredni związek wydatku z rozstrzygnięciem sprawy. Oznacza to zatem, że nie ma znaczenia rodzaj tego wydatku ani przyczyna jego poniesienia, jak również sposób w jaki można obliczyć jego wysokość.

W efekcie powyższego, poniesiony przez skarżącego wydatek powinien zostać zbadany przez organy pod kątem tego, czy był bezpośrednio związany z rozstrzygnięciem sprawy, czy też nie. Organ zaś jako podstawę prawną żądania raportów kasowych wskazał art. 155 §1 O.p. Tym samym, nie powinno budzić wątpliwości, że poniesione przez skarżącego koszty były bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy i powinny być rozpatrywane z punktu widzenia regulacji wynikającej z art. 265 § 2 O.p. i na tej podstawie prawnej zwrócone. Sama zatem okoliczność, że skarżący żąda zwrotu kosztów niemieszczących się wprost w katalogu kosztów, które podlegają zwrotowi na żądanie strony na podstawie art. 265 § 1 pkt 1-2b O.p., nie wyklucza zwrotu poniesionych przez niego wydatków (kosztów) udokumentowanych fakturami jako innych wydatków - w rozumieniu art. 265 § 2 O.p. - bezpośrednio związanych z rozstrzygnięciem sprawy.

Żądanie dotyczące zwrotu kosztów udokumentowanych wyżej wymienionymi

fakturami jest tym bardziej zasadne, że praca została wykonana na zlecenie organu i jest kosztem organu, a nie skarżącego. Ponadto organ miał bezpośredni dostęp do wszelkiej dokumentacji przez 18 miesięcy prowadzenia kontroli. W tym czasie udostępniono mu wszystkie wymagane dokumenty. Wówczas organ mógł wykonać wszystkie przypisane mu czynności takie jak sporządzenie z nich m.in. kopii, notatek, wyciągów, czego nie zrobił tym samym naraził skarżącego nie tylko na dodatkowe koszty udokumentowane fakturami, ale również - z uwagi na ogromną ilość dokumentów - zakłócił jego bieżącą działalność gospodarczą.

Nadto dodał, że nie miał obowiązku przechowywania raportów kasowych w postaci elektronicznej (żądanie dotyczyło lat 2012-2013) a już na pewno ten obowiązek nie wynikał z art. 86 § 1 O.p. i dopiero na żądanie organu musiał zeskanować pierwotne (papierowe) raporty i zapisać je w żądanej postaci, a następnie przekazać organowi.

Na zakończenie skarżący podniósł, że każdy raport kasowy sporządzany w wersji papierowej (dokument źródłowy) zawierał szereg określonych informacji. Wydanie natomiast raportów kasowych wygenerowanych bezpośrednio z systemu informatycznego/programu Comarch CDN XL "zniekształciłoby" każdy sporządzony w wersji papierowej raport kasowy, co mogłoby doprowadzić do mylnego ich odczytania. Powyższa kwestia została całkowicie pominięta, czym organ naruszył chociażby art. 120, art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 265 § 2 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Na wstępie wyjaśnić należy, że sprawę niniejszą rozpoznano w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 w związku z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.".

Zgodnie z jego treścią, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Nie budzi natomiast wątpliwości, że przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym na które służy zażalenie (art. 270a O.p.). W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.).

Dalej wyjaśnić należy, że sądowa kontrola działalności administracji publicznej ogranicza się do oceny zgodności zaskarżonego aktu z prawem, co wynika z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.). Oznacza to, że badana jest wyłącznie legalność aktu administracyjnego, czyli prawidłowość zastosowania przepisów prawa do zaistniałego stanu faktycznego, jak również trafność wykładni tych przepisów oraz prawidłowość zastosowania przyjętej procedury. Sąd nie jest zatem władny oceniać takich okoliczności jak pokrzywdzenie strony decyzją, wówczas gdy decyzja wiąże się z negatywnymi dla niej skutkami (również finansowymi). W postępowaniu sądowym nie mogą być brane pod uwagę argumenty natury słusznościowej, czy celowościowej.

Kierując się powyższym, Sąd uznał, że skarga podlegała oddaleniu, gdyż zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem.

Rozważania prawne należy rozpocząć od przypomnienia zasady zawartej w art. 264 O.p., według której, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina.

Następnie art. 265 § 1 O.p. stanowi, że do kosztów postępowania zalicza się: 1) koszty podróży i inne należności świadków, biegłych i tłumaczy, ustalone zgodnie z przepisami zawartymi w dziale 2 tytułu III ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1144, 1532 i 1860);

2) koszty, o których mowa w pkt 1, związane z osobistym stawiennictwem strony, jeżeli postępowanie zostało wszczęte z urzędu albo gdy strona została błędnie wezwana do stawienia się;

2a) koszty związane z osobistym stawiennictwem strony poza obszar województwa, w którym zamieszkuje lub przebywa, oraz koszty stawiennictwa związane ze skorzystaniem przez stronę z prawa wglądu do akt sprawy, jeżeli postępowanie zostało wszczęte z urzędu przez organ podatkowy niewłaściwy miejscowo lub wyznaczony na podstawie art. 18c, ustalone zgodnie z przepisami zawartymi w dziale 2 tytułu III ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych;

2b) koszty związane z osobistym stawiennictwem strony poza obszar województwa, w którym zamieszkuje lub przebywa, oraz koszty stawiennictwa związane ze skorzystaniem przez stronę z prawa wglądu do akt sprawy, jeżeli postępowanie jest prowadzone w sprawie, o której mowa w art. 119g § 1, ustalone zgodnie z przepisami zawartymi w dziale 2 tytułu III ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych;

3) wynagrodzenie przysługujące biegłym i tłumaczom;

4) koszty oględzin;

5) koszty doręczenia pism urzędowych;

6) koszty ustanowienia i reprezentacji tymczasowego pełnomocnika szczególnego.

Dodatkowo w art. 265 § 2 O.p. ustawodawca przyjął, że organ podatkowy może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy.

W dalszej kolejności art. 266 § 1 O.p. mówi o tym, że organ podatkowy, na żądanie, zwraca koszty postępowania, o których mowa w art. 265 § 1 pkt 1-2b.

W myśl zaś art. 266 § 2 O.p. żądanie zwrotu poniesionych kosztów podróży należy zgłosić organowi podatkowemu, który prowadzi postępowanie, przed wydaniem decyzji w sprawie, pod rygorem utraty roszczenia.

Odnosząc przytoczony wyżej stan prawny do realiów analizowanej sprawy należy wskazać, że poza sporem jest, że koszty przygotowania i wykonania przedmiotowych dokumentów nie mieszczą się w art. 265 § 1 w punktach 1-2b O.p., jak również nie mieszczą się w katalogu określonym w art. 267 § 1 O.p.

Zdaniem skarżącego organ pomija jednak treść art. 265 § 2 O.p., cały czas wadliwie kwalifikując wniosek skarżącego o zwrot poniesionych kosztów jako żądanie zwrotu kosztów określonych w art. 265 § 1 pkt 1-2b O.p..

Przepis ten stanowi natomiast, że organ podatkowy może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy.

Ze stanowiskiem skarżącego nie można jednak się zgodzić.

Mianowicie, skarżący formułując swoje stanowisko całkowicie pomija treść i znaczenie art. 266 § 1 O.p., który to w sposób jednoznaczny określa tryb zwracania kosztów postępowania na żądanie. Zgodnie z jego treścią organ podatkowy, na żądanie, zwraca koszty postępowania, o których mowa w art. 265 § 1 pkt 1-2b.

Nie może zatem budzić wątpliwości, że przepis ten możliwość zwrotu kosztów postępowania zawęża (ogranicza) tylko do kosztów określonych w art. 265 § 1 pkt 1-2b O.p.

Podzielić zatem należy prezentowane w orzecznictwie stanowisko, że zwrotowi na żądanie podlegają tylko ściśle określone wydatki wskazane w art. 265 § 1 pkt 1-2b O.p. Natomiast nie podlegają zwrotowi wydatki określone w art. 265 § 1 pkt 3-6 i § 2 O.p. (por. wyrok WSA w Gliwicach z 25 października 2017 r. I SA/Gl 979/17, wyrok NSA z 18 listopada 2010 r. II FSK 1309/09).

Stanowi o tym wprost przywołany art. 266 § 1 O.p. Tym samym, organ podatkowy nie ma uprawnień do orzekania w przedmiocie żądania strony dotyczącego zwrotu "wydatków bezpośrednio związanych z rozstrzygnięciem sprawy". Nie ma bowiem ku temu podstawy prawnej, a jednocześnie taką nie może być norma ogólna wyrażona w art. 264 O.p. Ta bowiem odwołuje się do treści dalszych przepisów, a te natomiast wykluczają taką możliwość (art. 266 § 1 O.p.). Nie ma również organ podstaw prawnych do orzekania w zakresie kosztów w oparciu o przesłanki o charakterze celowościowym czy słusznościowym.

O ile zatem z art. 265 § 1 O.p. nie wynika zamknięty katalog kosztów postępowania, a tylko przykładowe wyliczenie o tyle, żądanie zwrotu kosztów postępowania może dotyczyć wyłącznie tych wskazanych w art. 265 § 1 pkt 1-2b O.p.

Skoro bowiem w art. 266 § 1 O.p. zawężono tryb zwracania kosztów postępowania tylko do kosztów określonych w art. 265 § 1-2b O.p., to organ podatkowy nie może orzekać o zwrocie innych kosztów, którymi mogą być również te bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy – art. 265 § 2 O.p. (por. wyrok WSA w Gdańsku z 16 kwietnia 2009 r., I SA/Gd 90/09).

Nie budzi zatem wątpliwości, że koszty wskazane przez skarżącego we wniosku nie mieszczą się w katalogu kosztów podlegających zwrotowi na żądanie.

Niezależnie od powyższego, trafnie uznał organ, że koszty postępowania jakich zwrotu domaga się skarżący nie były wynikiem wezwania sformułowanego przez organ.

Z jego treści jednoznacznie wynika, że dotyczyło raportów kasowych prowadzonych w J. M. J. B. za okresy: od 1 czerwca do 31 grudnia 2012 r. oraz od 1 czerwca do 31 grudnia 2013 r, z zapisem ich w formie elektronicznej na nośniku danych (płyta CD lub DVD) wraz z opisem zawartości ich nośnika.

Wezwanie to sformułował organ z uwzględnieniem wiedzy, że w J. M. prowadzono księgowość komputerowo przy użyciu programu Comarch CDN XL. W związku z tym, chcąc zminimalizować uciążliwość samego wezwania, zwrócono się o udostępnienie raportów kasowych w wersji elektronicznej. Sporządzając przedmiotowe żądanie oczekiwano raportów kasowych wygenerowanych z programu komputerowego, w którym były one prowadzone. W ten sposób dołożono starań, aby zadośćuczynienie wezwaniu nie było nadmiernie pracochłonne.

Również odpowiedź strony zawierała zestawienia raportów kasowych wygenerowane z programu księgowego Comarch używanego w firmie J. M..

Wykonanie wezwania nie wymagano zatem sporządzania i przedkładania jakichkolwiek zestawień, kalkulacji czy też sprawdzenia z dokumentami źródłowymi. Działania takie nie były bowiem konieczne do wykonania wezwania. W konsekwencji zlecenie tych czynności firmie zewnętrznej było samodzielną decyzją skarżącego. W tej sytuacji wydatki opisane w fakturach powinny obciążać skarżącego, jako zleceniodawcę i odbiorcę usług, gdyż zostały poniesione na jego żądanie, a nie żądanie organu. Zarzut zakłócenia bieżącej pracy firmy, poniesienia nakładów czasowych i osobowych i kosztów usług zewnętrznych firm związanych z wydobyciem dokumentacji z archiwum, należy uznać zatem za nieuzasadniony.

Tym samym za niezasadne należy uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 264, art. 265 § 1 i 2 oraz art. 266 § 1 O.p.

Nie ma również racji skarżący podnosząc, że nie był zobowiązany z uwagi na upływ czasu do przechowywania żądanych dokumentów. Jak trafnie wskazał organ obowiązek ten wynikał z art. 86 § 1 O.p., który to przepis wymóg przechowywania ksiąg podatkowych łączy z okresem przedawnienia zobowiązania podatkowego. Bezspornym zaś w sprawie jest, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za kontrolowane okresy został skutecznie zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Skoro tak to skarżący miał obowiązek przechowywać księgi podatkowe i dokumenty dotyczące kontrolowanych okresów (również prowadzone w postaci elektronicznej) do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, i na żądanie organu je przedłożyć.

Nie ma przy tym znaczenia, że organ pierwszej instancji prowadzili - przed sformułowaniem wezwania - czynności kontrolne wobec skarżącego, a tym samym miał już dostęp do wszystkich dokumentów, co wyłączałoby obecnie zasadność jego żądania. Organowi na każdym etapie sprawy przysługuje uprawnienie do żądania udostępnienia wszelkiego rodzaju dowodów związanych z przedmiotem kontroli/postępowania. Nie obowiązuje organ w tym zakresie żadnego typu prekluzja (określenie czasu przeznaczonego na dokonanie czynności prawnej, po upływie którego uprawnienie do dokonania czynności wygasa). Organ mógł zatem wezwać stronę do przedłożenia dokumentów również w formie elektronicznej które na, wcześniejszym etapie sprawy nie były niezbędne jako materiał dowodowy (podlegały jedynie weryfikacji). Co więcej przedmiotem żądania były wyłącznie dokumenty źródłowe, a w celu ułatwienia realizacji tego żądania, ich wersja elektroniczna, w takiej były przecież przygotowywane. W ten sposób organ dołożył starań, aby wykonanie wezwania nie było uciążliwe.

Tym samym zarzut naruszenia art. 155 §1 w zw. z art. 121 w zw. z art. 265 § 2 O.p., poprzez przerzucenie na skarżącego ciężaru prowadzenia postępowania wyjaśniającego, a w konsekwencji kosztów za sporządzenie raportów kasowych również należało uznać za niezasadny.

Nietrafny okazał się także zarzut naruszenia art. 153 P.p.s.a. Na podstawie wyroku WSA w Lublinie z 7 grudnia 20221 r. sygn. akt I SA/Lu 394/22 organy zostały zobowiązane do rozpoznania wniosku strony z punktu widzenia regulacji wyrażonej w art. 265 § 2 O.p. W ocenie Sądu organy ponownie rozstrzygając sprawę wykonały ten obowiązek. Po pierwsze wyraziły stanowisko, że przedmiotowy wydatek nie powstał w wyniku wykonania wezwania, a zatem ciężaru jego poniesienia nie można przerzucać na organ, a po drugie, dokonały powiązania tego przepisu z regulacją art. 266 § 1 O.p. wyłączającą w istocie możliwość żądania zwrotu kosztów tego wydatku. Wyrażoną w tym zakresie ocenę organów Sąd w całości podziela.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że organy orzekające w przedmiotowej sprawie nie naruszyły przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy oraz przepisów procesowych w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W tych okolicznościach, wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.