Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 409/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2025-01-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 5 pkt 15 i 19, art. 18 ust. 1, art. 70 ust. 1, art. 74, art. 77 ust. 3 art. 103 ust. 1-3
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
journal: Dz.U.UE.L 2015 nr 343 poz 558 art. 140 ust. 1, art. 141 ust. 1
law: Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych  przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny
article: art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak Sędziowie: Sędzia WSA Alina Dominiak (spr.) Asesor WSA Maja Pietrasik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 23 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 10 lipca 2024 r. nr 2201-IGC.4310.36.2023.US w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do wartości celnej towaru, długu celnego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 10 lipca 2024 r., skierowaną do C. Spółki z o.o. z siedzibą w G. (dalej: "skarżąca") oraz do B. Spółki z o.o. z siedzibą w W., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, dalej: "O.p."), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. z 2023 r. poz. 1590 ze. zm., dalej: "Pr.c.") i art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 poz. 361, dalej: "u.p.t.u."), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku uchylił decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 14 lipca 2022 r. w części wskazanej w punkcie 3 dla zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 16 stycznia 2019 r. i określił wartość celną towaru, orzekł o zaksięgowaniu łącznej wymaganej kwoty należności celnych i podatkowych oraz określił różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w ww. zgłoszeniu celnym; w pozostałej części utrzymał decyzję w mocy.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego:

Skarżąca, przedstawiciel bezpośredni B. Spółka z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "importer"), złożyła w dniu 16 stycznia 2019 r. zgłoszenia celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towarów sprowadzonych z Chińskiej Republiki Ludowej. Zgłoszenia zarejestrowano pod numerami: [...], [...], [...] oraz [...]. Przedmiotem importu były koce z włókien syntetycznych – tkane (kod TARIC 630140 9099), których wartość zadeklarowano na podstawie faktur z dnia 21 grudnia 2018 r., wystawionych przez N. Co. Ltd. odpowiednio o numerach: [...] (340 opakowań, 4.080 sztuk), [...] (338 opakowań, 4.881 sztuk), [...] (340 opakowań, 4.080 sztuk) i [...] (318 opakowań, 4.341 sztuk). Wartość celną towarów zadeklarowano w kwotach: 29.930 zł, 33.106, 29.930 zł i 29.559 zł.

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni (dalej: "Naczelnik UCS", "organ I instancji") powziął wątpliwości co do wartości jednostkowej importowanego towaru i przeprowadził weryfikację zgłoszeń w zakresie prawidłowości podanej wartości transakcyjnej towarów. W ramach procedury wzajemnej pomocy administracyjnej organ I instancji otrzymał z Chin zgłoszenie wywozowe, packing list, fakturę handlową nr [...] z dnia 4 grudnia 2018 r. oraz umowę sprzedaży nr [...] z dnia 4 grudnia 2018 r., dotyczącą tego samego rodzaju towaru. Z ww. dokumentów wynikało, że: (-) towar opisany na fakturze z dnia 4 grudnia 2018 r. został przywieziony w pięciu kontenerach, z których cztery kontenery odpowiadały numerom kontenerów wskazanych w złożonych zgłoszeniach celnych; (-) łączna ilość towarów zgłoszonych do procedury w Polsce odpowiadała ilości towarów wykazanych w dokumentach przesłanych przez administrację chińską; (-) wartość towaru wskazana na fakturze z dnia 4 grudnia 2018 r. znacznie przewyższała wartość celną zadeklarowaną w zgłoszeniach celnych; (-) jako kupującego wskazano skarżącą , a jako wystawcę Z. Co. Ltd. Różnica między wartością celną zadeklarowaną w złożonych zgłoszeniach celnych a wynikającą z faktury wystawionej przez podmiot chiński wyniosła 72.412,15 USD. W ocenie organu I instancji skarżąca, dokonując zgłoszeń celnych miała lub powinna była wiedzieć, że dokumenty, na podstawie których złożyła zgłoszenia celne, zawierają nieprawdziwe dane, co – w świetle art. 77 ust. 3 akapit drugi rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L nr 269 z dnia 10 października 2013 r., dalej: "UKC") – pozwala uznać ją za dłużnika.

Wobec powyższego Naczelnik Pomorskiego USC decyzją z dnia 14 lipca 2022 r., skierowaną do B. Spółki z o.o. z siedzibą w W. oraz C. Spółki z o.o. z siedzibą w G. :

1/ dla zgłoszenia nr [...] – określił wartość celną towaru na kwotę 98.384 zł, orzekł o zaksięgowaniu łącznej wymaganej kwoty należności celnych (A00) w wysokości 8.214 zł i określił różnicę między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą VAT wykazaną w zgłoszeniu celnym w wysokości 17.634 zł;

2/ dla zgłoszenia nr [...] – określił wartość celną towaru na kwotę 98.384 zł, orzekł o zaksięgowaniu łącznej wymaganej kwoty należności celnych (A00) w wysokości 8.214 zł i określił różnicę między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą VAT wykazaną w zgłoszeniu celnym w wysokości 17.634 zł;

3/ dla zgłoszenia nr [...] – określił wartość celną towaru na kwotę 117.897 zł, orzekł o zaksięgowaniu łącznej wymaganej kwoty należności celnych (A00) w wysokości 10.601 zł i określił różnicę między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą VAT wykazaną w zgłoszeniu celnym w wysokości 22.756 zł;

4/ dla zgłoszenia nr [...] – określił wartość celną towaru na kwotę 89.712 zł, orzekł o zaksięgowaniu łącznej wymaganej kwoty należności celnych (A00) w wysokości 6.792 zł i określił różnicę między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą VAT wykazaną w zgłoszeniu celnym w wysokości 14.582 zł. Organ I instancji wartość celną towarów ustalił zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 lit. b) UKC, przyjmując wartość transakcyjną towarów podobnych.

Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie.

Dyrektor IAS, w związku z zarzutami odwołania oraz złożonymi przez skarżącą wnioskami dowodowymi, za zasadne uznał przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego. Organ odwoławczy uwzględnił wniosek skarżącej o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania M. K. (członka Zarządu skarżącej), Z. Ł. (pełniącego w dniu 16 stycznia 2019 r. funkcję Prezesa Zarządu importera), M. J. (pracownika skarżącej, zatrudnionej na stanowisku agenta celnego/spedytora) oraz D. M. (byłego pracownika spółki B., zatrudnionego na stanowisku handlowca). Dyrektor IAS uwzględnił również wniosek skarżącej o włączenie do materiału dowodowego dokumentów z przeprowadzonych kontroli celnych importowanych towarów. Nadto wezwał skarżącą do złożenia dodatkowych wyjaśnień i dokumentów. W piśmie z dnia 7 lutego 2023 r. skarżąca wyjaśniła, że współpracowała z importerem na podstawie upoważnienia z dnia 20 października 2015 r. do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego; zlecenia otrzymywała drogą telefoniczną i realizowała je zgodnie z wytycznymi zawartymi w firmowym dokumencie Procedury Obsługi Celnej Towarów (skarżąca dołączyła ich kopie); usługi spedycyjne świadczone przez skarżącą na rzecz importera obejmowały obsługę kontenerów w porcie wyładunku oraz dowóz towaru do miejsca wskazanego przez odbiorcę; zakres czynności M. J. przy obsłudze importera wynikał z dokumentu Procedury Obsługi Celnej Towarów.

Organ odwoławczy odmówił natomiast wystąpienia w ramach współpracy do władz chińskich (w tym Generalnego Urzędu Celnego Chińskiej Republiki Ludowej) o uzyskanie od Z. Co. Ltd dokumentów oraz informacji potwierdzającej zapłatę przez skarżącą 30% zadatku za towar (i pozostałej części), zawartych umów (wraz z podpisami), dowodu uiszczenia ceny za zakupiony towar, informacji, czy prawo chińskie przewiduje dotacje, subwencje, dopłaty bądź zwroty podatku w przypadku eksportu towaru na teren Unii Europejskiej, a także przesłuchania w charakterze świadka księgowej skarżącej i sprawdzenia rachunków bankowych skarżącej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: "organ odwoławczy", "Dyrektor IAS") decyzją z dnia 10 lipca 2024 r.: 1/ uchylił decyzję organu I instancji w części, tj. w punkcie 3 dla zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 16 stycznia 2019 r. i określił wartość celną towaru w wysokości 99.411 zł, orzekł o zaksięgowaniu łącznej wymaganej kwoty należności celnych w wysokości 8.382 zł i określił różnicę między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą VAT wykazaną w zgłoszeniu celnym, w wysokości 17.994 zł oraz 2/ utrzymał decyzję w mocy w pozostałej części.

Dyrektor IAS ustalił, że organ I instancji dla określenia wartości celnej towarów przyjął 14.490 sztuk koców o wymiarach 160x210, 918 sztuk koców o wymiarach 200x240 oraz 1974 sztuk koców o wymiarach 70x160, zaliczając towar znajdujący się w kontenerze o numerze [...], w którym przewożono koce syntetyczne dopuszczone do obrotu przez osobę trzecią w niniejszym postępowaniu. Nadwyżka w ilości 602 sztuk koców o rozmiarze 160x210 winna zostać wliczona w liczbę koców o rozmiarze 70x160, co odpowiada ilościom wynikającym zarówno z deklaracji eksportera, jak i faktur okazanych do zgłoszeń celnych przez importera. Organ odwoławczy przedstawił prawidłową wartość celną towarów dla każdego ze złożonych zgłoszeń celnych i stwierdził, że należności celne i podatkowe dla zgłoszeń o numerach [...] i [...] zostały określone nieprawidłowo. Mając na uwadze treść art. 234 O.p. organ odwoławczy w odniesieniu do zgłoszenia celnego numer [...] ograniczył się jedynie do ustalenia prawidłowej wartości celnej w uzasadnieniu – orzeczenie w tej części doprowadziłoby bowiem do zwiększenia należności celnych i podatkowych. W przypadku zaś zgłoszenia celnego nr [...] prawidłowa wartość celna jest niższa niż ustalona przez Naczelnika UCS ,w związku z czym orzekł jak w punkcie 1.

Dyrektor IAS uznał, że ustalone w sprawie okoliczności pozwalają uznać skarżącą, jako podmiot zgłaszający, za dłużnika solidarnie z importerem.

Organ odwoławczy ustalił, że w latach 2018-2019 skarżąca złożyła w imieniu i na rzecz importera ponad sto zgłoszeń celnych o dopuszczenie do obrotu towarów przywiezionych z krajów trzecich; w ww. okresie importer dokonał przywozu wyłącznie od N. Co. Ltd. Z protokołu kontroli z dnia 16 lipca 2018 r., przeprowadzonej przez Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie wynika, że w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 31 maja 2018 r. importer dokonał 134 zgłoszeń celnych, których eksporterem był N. Co. Ltd., na podstawie umowy współpracy z dnia 1 sierpnia 2015 r. Zgłoszeń dokonywała skarżąca. Z ustaleń kontrolujących wynika, że niezależnie od towaru ceny jednostkowe wahały się od kilkudziesięciu centów do niespełna 3 USD, co powinno wzbudzić wątpliwości agenta celnego obsługującego zgłoszenia. Organ odwoławczy ustalił, że wartość towarów importowanych w 2018 r. była kwestionowana przez organy celne, a wszystkie decyzje zostały doręczone agencji celnej (skarżącej) reprezentującej importera, osiem z dziesięciu tych decyzji są ostateczne.

Organ odwoławczy zakwestionował twierdzenia skarżącej, w świetle których nie posiadała ona wiedzy o stwierdzonych przez organy celne nieprawidłowościach. Zwrócił uwagę na charakter współpracy skarżącej z importerem, która miała charakter stały i ścisły (skarżąca odbierała wszelką korespondencję kierowaną do importera). W ocenie Dyrektora IAS skarżąca jako podmiot profesjonalny winna dochować szczególnej staranności przy weryfikacji okazywanych dokumentów w zakresie ich prawidłowości i kompletności, stanowiących podstawę do wypełnienia zgłoszeń celnych. Podkreślił, że Oddział celny "Terminal Kontenerowy" kilka dni po dopuszczeniu towaru do obrotu wezwał importera, za pośrednictwem skarżącej, do wyjaśnienia przyczyn zadeklarowania niewiarygodnie niskiej wartości celnej towarów. Skarżąca udzielała każdorazowo bardzo lakonicznych odpowiedzi: "zgodnie z oświadczeniem Importera, informujemy, że cena za towar jest jedyna i ostateczna". Skarżąca ani importer nie przedłożyli dodatkowej dokumentacji (np. korespondencji handlowej dotyczącej etapu przed zawarciem transakcji). Zdaniem organu odwoławczego skarżąca akceptowała bierność importera i udzieliła w jego imieniu wyjaśnień, które nie mogły rozwiać powstałych wątpliwości. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że skarżąca musiała co najmniej podejrzewać, że wartość towarów wynikająca z przedkładanych przez importera faktur handlowych odbiega od wartości rynkowych, tym bardziej, że miała wiedzę, że importowany towar nie był nabywany bezpośrednio od producenta. W takim przypadku cena winna uwzględniać również zysk (choćby minimalny) innych uczestników łańcucha transakcji. Co więcej, zgłoszenia celne zostały wypełnione przez wykwalifikowanego agenta celnego, który posiadał doświadczenie w zakresie obsługi celnej podmiotów gospodarczych. Skarżąca, mimo wystąpienia okoliczności świadczących o możliwości deklarowania zaniżonej wartości celnej, nie zażądała od importera żadnych dodatkowych informacji, poprzestając na przyjęciu oświadczenia dotyczącego płatności. W tym celu nie wdrożyła przyjętych przez siebie Procedur Obsługi Celnej Towarów, których celem jest zapewnienie jednolitej obsługi celnej towarów zgodnie z przepisami prawa. Nie przeprowadziła też samodzielnej weryfikacji wartości celnej importowanych towarów, które są towarami powszechnego użytku i ogólnodostępnymi, mimo braku trudności w ustaleniu porównywalnej ceny jednostkowej.

Wobec powyższego Dyrektor IAS stwierdził, że skarżąca nie dochowała należytej staranności, obiektywnie wymaganej w odniesieniu do charakteru i skali działalności (w tym wypadku profesjonalnego podmiotu), co uzasadnia obciążenie jej odpowiedzialnością za dług celny, a podstawie art. 77 ust. 3 akapit drugi UKC. Zwrócił uwagę, że skarżąca dokonała jedynie wstępnej weryfikacji importera i nie sprawdzała go ponownie w czasie trwania współpracy. Organ odwoławczy nie podzielił przy tym stanowiska Naczelnika UCS, że działalność prowadzona przez importera miała charakter pozorny.

Organ odwoławczy nie podzielił podniesionego w odwołaniu zarzutu przedawnienia możliwości powiadomienia o długu celnym. Ustalone w sprawie okoliczności uzasadniały zastosowanie art. 103 ust. 2 UKC i przedłużenie trzyletniego terminu powiadomienia dłużnika o kwocie należności do lat pięciu. Za zasadne uznał stanowisko organu I instancji, który uznał, że w sprawie doszło do popełnienia czynu polegającego na umyślnym zaniżeniu wartości celnej przez importera, a z tego powodu również narażenia należności celnych na uszczuplenie, a więc czynu realizującego znamiona czynu zabronionego określonego w art. 87 § 1 k.k.s. Wyjaśnił, że dla zastosowania ww. przepisu nie jest konieczne wydanie prawomocnego wyroku skazującego ani nawet wszczęcie postępowania przygotowawczego. Bez znaczenia pozostaje, kto dopuścił się przestępstwa, a mianowicie, czy jest to dłużnik celny lub jeden z dłużników, osoba, której sprawstwo pociąga za sobą odpowiedzialność posiłkową dłużnika celnego, czy też osoba zupełnie z dłużnikiem niezwiązana oraz czy czyn ten ostatecznie będzie uznany za przestępstwo (tj. jako czyn zawiniony, bezprawny, społecznie szkodliwy).

Dyrektor IAS za prawidłowe uznał również rozstrzygnięcie organu I instancji w zakresie ustalenia wartości celnej jako wartości transakcyjnej podobnych towarów, co uzasadniał brak tożsamości eksportera i importera na deklaracji wywozowej i przywozowej. Zasadnie za materiał porównawczy przyjęto chińską deklarację eksportową.

Odnosząc się do stanowiska skarżącej, że faktura handlowa, przekazana organom celnym przez władze chińskie, nie spełnia wymogów z art. 2 pkt 31 w związku z art. 106e ust. 1 u.p.t.u. organ odwoławczy wyjaśnił, że dokument ten informuje kto, komu, co, za ile i na jakich warunkach sprzedał (z wyjaśnień Komisji Europejskiej wynika, że jest dowodem transakcji między eksporterem i importerem), wykorzystywany jest w handlu zagranicznym na potrzeby celne, a jego forma jest dowolna.

Organ odwoławczy nie podzielił żadnego z podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 210 § 4 O.p.

Na powyższą decyzję skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Podniosła zarzuty naruszenia:

1/ art. 77 ust. 3 UKC polegające na błędnej wykładni wyrażającej się uznaniem, że bezpośredni importer odpowiada solidarnie z importerem za zobowiązania celne i podatkowe, podczas gdy odpowiedzialność ta ma charakter wyjątkowy i jest uwarunkowana dostarczeniem danych do sporządzenia zgłoszenia oraz wiedzą bądź powinnością posiadania takiej wiedzy, że dane te są nierzetelne;

2/ art. 17 ust. 1 pkt 1 oraz art. 19 ust. 7 u.p.t.u. w zw. z art. art. 77 ust. 3 UKC, poprzez uznanie, iż skarżąca spełnia przesłanki pozwalające na uznanie jej za podatnika w rozumieniu powyższych przepisów prawa, podczas gdy nie odpowiada za dług celny;

3/ art. 38 ust. 2 u.p.t.u. w zw. art. 70 ust. 1 UKC w zw. z art. 140 ust. 1 i 2 rozporządzenia wykonawczego 2015/2447, poprzez niewłaściwe zastosowanie i w rezultacie uznanie, że istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych, podczas gdy zgłoszenia celne wykazywały prawidłową wartość celną towarów;

4/ art. 30b ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 103 ust. 1 i 2 UKC w zw. z art. 56 Pr.c., poprzez określenie wysokości VAT w oparciu o wartość celną towarów powiększoną o należne cło, podczas gdy należność celna jest niewymagalna wobec upływu trzyletniego terminu od dnia powstania długu celnego;

5/ art. 15 ust. 2 UKC, poprzez jego zastosowanie w stosunku do skarżącej i obarczenie jej odpowiedzialnością za prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu oraz autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia, podczas gdy zgodnie z brzmieniem powołanego przepisu do przedstawiciela bezpośredniego stosuje się wyłącznie akapit pierwszy tego przepisu;

6/ art. 70 ust. 1 UKC w zw. z art. 140 ust. 1 i 2 rozporządzenia wykonawczego 2015/2447, poprzez nieuprawnione zastosowanie metody wartości transakcyjnej towarów podobnych przy określaniu wartości celnej przywożonych towarów, podczas gdy zastosowanie powinna mieć przyjęta przez skarżącą metoda wartości transakcyjnej, wynikająca z dokumentów załączonych do kwestionowanych zgłoszeń;

7/ art. 74 ust. 1 i 2 UKC w zw. z art. 141 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia wykonawczego 2015/2447, poprzez określenie wartości celnej towaru na podstawie dokumentów uzyskanych z Chin, podczas gdy dokumenty te nie określały wartości transakcyjnej, albowiem nigdy nie doszło do zawarcia transakcji pomiędzy podmiotem chińskim a skarżącą, która nie była zobowiązana do dokonania zapłaty za towar;

8/ art. 74 ust. 1 i 2 UKC w zw. z art. 141 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia wykonawczego 2015/2447, poprzez zaniechanie skorzystania z sytemu "ALINA" celem określenia, czy w tym samym okresie przywożone były podobne towary, czy takich towarów była większa liczba, a następnie na tej podstawie określenie, jaka była ich najniższa wartość transakcyjna, a jaka średnia wartość statystyczna;

9/ art. 2 pkt 31 u.p.t.u. w zw. z art. 106e ust. 1 u.p.t.u., poprzez czynienie ustaleń faktycznych na podstawie dokumentu, który nie jest fakturą albowiem nie spełnia wymagań określonych dla takiego dokumentu;

10/ art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p., poprzez naruszenie zasady praworządności, polegające na wydaniu decyzji określającej wartość celną towarów bez jakichkolwiek dowodów świadczących o odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego za zobowiązania zgłaszającego;

11/ art. 180 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji bez przeprowadzenia dowodu z przesłuchania K. P. (księgowej skarżącej) oraz zaniechanie wystąpienia do władz chińskich (od których organ otrzymał dokumenty) oraz Generalnego Urzędu Celnego Chińskiej Republiki Ludowej o pomoc prawną i uzyskanie od rzekomego zbywcy Z. Co. Ltd na rzecz skarżącej dokumentów oraz informacji potwierdzającej w pierwszej kolejności zapłatę przez skarżącą 30% zadatku za towar, a następnie pozostałej części ceny, podpisanej przez strony umowy sprzedaży towaru, a także pozostałej posiadanej dokumentacji dotyczącej negocjowania ceny towaru, jego ilości oraz pozostałych zasad jego nabycia;

12/ art. 187 § 1 O.p., poprzez naruszenie zasady, według której organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy;

13/ art. 191 O.p., poprzez uchybienie zasadom logicznego rozumowania wyrażającego się przyjęciem, że choć dokumenty chińskie są nierzetelne w zakresie wykazywania skarżącej jako nabywcy towaru, to mogą jednocześnie stanowić podstawę do określenia wartości celnej towarów w zakwestionowanych zgłoszeniach celnych;

14/ art. 210 § 4 O.p., poprzez niewyjaśnienie przez organ podstawy prawnej obciążenia skarżącej VAT wobec braku obowiązku uiszczania przez skarżącą cła, niedokonanie wykładni zastosowanych przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, niewyjaśnienie dokładnego sposobu wyliczenia podatku oraz wartości przyjętych do jego obliczenia;

15/ art. 103 ust. 1 i 2 UKC, poprzez powiadomienie o długu celnym po upływie 3 lat od jego powstania bez jednoczesnego wykazania, że dług celny powstał w wyniku czynu, który w czasie popełnienia podlegał sądowemu postępowaniu karnemu.

Wobec powyższego skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Przedstawiona w uzasadnieniu skargi argumentacja koncentruje się na wykazaniu, że skarżącej nie można przypisać odpowiedzialności szerszej niż odpowiedzialność przedstawiciela bezpośredniego, która wynika z przepisów. W ocenie skarżącej akapit 2 art. 77 ust. 3 UKC ma zastosowanie wyłącznie do podmiotu składającego zgłoszenie, którym w niniejszej sprawie jest importer.

Skarżąca kwestionuje zasadność określenia wartości celnej importowanych towarów metodą zastępczą, wskazując, że z dokumentów przekazanych przez władze chińskie i przyjętych na potrzeby określenia wartości celnej importowanych towarów wynika, że to skarżąca jest kupującym. Organy celne konsekwentnie zaś wykazują, że importerem jest spółka B. Z tej przyczyny dokumenty te nie mogą stanowić podstawy do określenia wartości celnej zgłoszonych towarów. Za odmową uznania ich za wiarygodne przemawia także okoliczność, że nie zostały one podpisane i nie spełniają norm przewidzianych prawem. Ustalenia organów w tym zakresie należy uznać za dowolne i wewnętrznie sprzeczne.

Skarżąca uzasadniając zarzut przedawnienia długu celnego wskazała, że przestępstwo z art. 87 § 1 k.k.s. musi zostać popełnione z zamiarem bezpośrednim. Organy celne nie wykazały, aby importer celowo wprowadzał w błąd organy celne i w ten sposób świadomie narażał na uszczuplenie należności celnych i podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 1267 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a") wynika nadto, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie między skarżącą C. Spółką z o.o. z siedzibą w G., a organem wystąpiły zasadniczo trzy kwestie sporne - czy w zaskarżonej decyzji prawidłowo ustalono wartość celną importowanych towarów metodą zastępczą, czy skuteczne było powiadomienie stron o długu celnym oraz czy skarżąca może być uznana za dłużnika solidarnie z importerem - B. Spółką z o.o. z siedzibą w W.

Należy w tych kwestiach przyznać rację organowi.

Dla oceny zapadłego w sprawie rozstrzygnięcia konieczne jest przedstawienie treści regulacji normatywnych mających zastosowanie przy ustalaniu wartości celnej towarów.

Zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana.

2. Cena faktycznie zapłacona lub należna to całkowita płatność, która została lub ma zostać dokonana przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego stronie trzeciej na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności, które zostały lub mają zostać dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów.

Zgodnie z art. 74 UKC :

1. Jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70, ustala się ją, stosując kolejno procedury z ust. 2 lit. a)-d) aż do pierwszej litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów. Na wniosek zgłaszającego kolejność stosowania ust. 2 lit. c) i d) zostaje zmieniona.

2. Zgodnie z ust. 1 wartością celną jest:

a) wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedawanych w celu wywozu na obszar celny Unii i wywożonych w tym samym lub w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

b) wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedawanych w celu wywozu na obszar celny Unii i wywożonych w tym samym lub w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

c) wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne lub podobne sprzedawane są na obszarze celnym Unii w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającymi; lub

d) wartość kalkulowana, która jest sumą: (i) kosztów lub wartości materiałów i wytworzenia lub innych procesów zastosowanych przy produkcji przywożonych towarów; (ii) kwoty zysku i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych przez producentów z kraju wywozu na eksport do Unii; (iii) kosztu lub wartości elementów, o których mowa w art. 71 ust. 1 lit. e).

3. Jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie ust. 1, ustala się ją na podstawie danych dostępnych na obszarze celnym Unii z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych ze wszystkimi następującymi zasadami i przepisami ogólnymi: a) porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu; b) artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu; c) niniejszym rozdziałem.

Rozporządzenie Wykonawcze Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny ( Dz.U.UE.L.2015.343.558 ), dalej jako "RW " stanowi w art. 140 ust. 1, że w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Treść ust. 2 stanowi z kolei, że jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC.

Przepis art. 141 ust. 1 RW stanowi natomiast, że do ustalania wartości celnej przywożonych towarów zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. a) lub b) kodeksu wykorzystuje się wartość transakcyjną identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i zasadniczo w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna.

Jeśli nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, wartość celną określa się na podstawie wartości transakcyjnej identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na innym poziomie handlu lub w innych ilościach. Taką wartość transakcyjną należy skorygować w celu uwzględnienia różnic wynikających z poziomu handlu lub ilości.

2. Należy dokonać korekty w celu uwzględnienia znaczących różnic w kosztach i opłatach między przywożonymi towarami a towarami identycznymi lub podobnymi, wynikających z różnic w odległościach i rodzajach transportu.

3. Jeżeli stwierdzono istnienie dwóch lub większej liczby wartości transakcyjnych towarów identycznych lub podobnych, dla ustalenia wartości celnej przywożonych towarów przyjmuje się najniższą z tych wartości.

4. Określenia "towary identyczne" i "towary podobne", w zależności od przypadku, nie obejmują towarów, które zawierają lub odzwierciedlają prace technicznoinżynieryjne, rozwojowe, artystyczne, projektowe oraz plany lub szkice, w stosunku do których nie dokonano korekty na mocy art. 71 ust. 1 lit. b) ppkt (iv) kodeksu, ponieważ prace te zostały przeprowadzone w Unii.

5. Wartość transakcyjna towarów wyprodukowanych przez inną osobę jest brana pod uwagę tylko wtedy, gdy nie można uzyskać wartości transakcyjnej dla identycznych lub podobnych towarów wytworzonych przez osobę będącą producentem towarów, których wartość celna ma zostać określona.

W niniejszej sprawie, działając w charakterze przedstawiciela bezpośredniego, skarżąca C. Spółka z o.o. złożyła w dniu 16 stycznia 2019 r. w imieniu i na rzecz importera - Spółki z o.o. B. cztery zgłoszenia celne o numerach: [...],[...],[...],[...] o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towarów przywiezionych z Chińskiej Republiki Ludowej. Przedmiotem importu były koce poliestrowe.

Z akt sprawy wynika , że Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wystąpił do organów celnych Chińskiej Republiki Ludowej z wnioskiem o pomoc administracyjną , pozyskując chińskie zgłoszenie wywozowe, packing list, fakturę handlową nr [...] z dnia 4 grudnia 2018 r. oraz umowę sprzedaży nr [...] z 4 grudnia 2018 r., dotyczącą tego samego rodzaju towaru. Z nadesłanego chińskiego zgłoszenia wywozowego wynikało, że towar na fakturze z dnia 4 grudnia 2018 r. został przywieziony w pięciu kontenerach, przy czym numery czterech z nich odpowiadały numerom kontenerów z przedmiotowych zgłoszeń celnych z dnia 16 stycznia 2019 r. Łączna ilość towarów zgłoszonych do procedury w Polsce odpowiadała ilości towarów na dokumentach przesłanych przez administrację chińską. Wartość towaru wskazana na fakturze nr [...] z dnia 4 grudnia 2018 r. znacznie przewyższała wartość celną zadeklarowaną w zgłoszeniach celnych. Różnica między wartością celną zadeklarowaną w złożonych zgłoszeniach celnych a wynikającą z faktury wystawionej przez podmiot chiński wyniosła 72.412,15 USD.

W ocenie Sądu okoliczności te zasadnie zostały uznane przez organy za podstawę powzięcia wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość transakcyjna przedmiotowych towarów stanowiła całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 UKC.

Wątpliwości te pozwalały organom na ustalenie wartości celnej towarów metodą zastępczą – na podstawie wartości towarów podobnych. Wybór metody ustalenia metody zastępczej – wartości towarów podobnych - słusznie uzasadniono brakiem tożsamości eksportera i importera na deklaracji wywozowej i przywozowej. Zasadnie też uznano, że brak jednoznacznej informacji, kto jest producentem towarów, pozwala na posłużenie się materiałem porównawczym, dotyczącym towarów wytworzonych (eksportowanych) przez inną osobę, czyli danymi zawartymi w fakturze nr [...].

Chińska deklaracja eksportowa stanowiła odpowiedni materiał porównawczy dla ustalenia wartości towarów objętych przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi, bowiem podobne były dane dotyczące rodzaju towaru, jego ilości, warunków dostawy, kierunku handlu, zbliżony był też przedział czasowy. Na podstawie tego dokumentu organy stwierdziły, że wartość towaru objętego przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi została znacznie zaniżona. Z zaskarżonej decyzji nie wynika, by stwierdzono istnienie większej liczby wartości transakcyjnych towarów podobnych, wobec czego zasadnie w niniejszej sprawie oparto się na danych, zawartych w chińskiej deklaracji eksportowej.

W ocenie Sądu w zaskarżonej decyzji prawidłowo oceniono, że wskazane przez stronę oferty zamieszczone w polskim portalu sprzedażowym nie mogą być podstawą do oceny wartości przedmiotowego towaru. Ostateczną cenę towaru kształtuje wiele czynników- nie jest to tylko wartość samego towaru, ale też surowce, maszyny, siła robocza, koszty transportu, opłaty celne, koszty ubezpieczenia, fracht, zysk importera. Obiegowa opinia o niskiej wartości towaru pochodzenia chińskiego nie znalazła odzwierciedlenia w wartości towaru ujętego w chińskiej deklaracji eksportowej.

Organ odwoławczy trafnie stwierdził, że organ pierwszej instancji nie ustalił prawidłowo należności celnych i podatkowych dla zgłoszeń celnych o numerach [...] i [...], czyli zgłoszeń celnych objętych punktami 3 i 4 decyzji organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zasadnie uznał jednak, że nie było podstaw do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, bowiem sprawa nie wymagała przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Materiał dowodowy został zgromadzony prawidłowo , a stan faktyczny prawidłowo ustalony. Decyzja organu pierwszej instancji była błędna w części dotyczącej obliczonych należności. Błędy te zostały usunięte przez organ odwoławczy, który sposób ustalenia prawidłowych należności celnych i podatkowych przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Skarżąca matematycznych wyliczeń organu odwoławczego nie kwestionowała.

Należy zauważyć w tym miejscu, odnosząc się do zarzutów skargi, że organ odwoławczy nie uznał skarżącej w wydanej przez siebie decyzji, odmiennie niż organ pierwszej instancji, za stronę transakcji z podmiotem chińskim. Stanowisko to należy podzielić. Swoją argumentację w tym zakresie organ odwoławczy szeroko przedstawił i umotywował. Odnosi się to choćby do kwestii analizy treści konosamentu, możliwości oparcia się przez organy celne na faktach powszechnie znanych i faktach znanych organowi podatkowemu, możliwości oparcia ustaleń faktycznych w niniejszej sprawie na treści raportu z analizy kryminalnej. Sytuacja ta jednak nie oznacza, że w niniejszej sprawie nie było możliwe ustalenie wartości celnej przedmiotowych towarów na podstawie dokumentu uzyskanego od chińskich organów celnych.

Rozważając drugą za spornych kwestii – możliwość skutecznego powiadomienia o długu celnym po upływie okresu trzech lat od dnia powstania długu celnego Sąd uznał, że organy wydały decyzje zgodnie z art. 103 UKC.

Przepisy zawarte w art. 103 ust. 1-3 UKC stanowią:

1. O długu celnym nie powiadamia się dłużnika po upływie okresu trzech lat od dnia powstania długu celnego.

2. W przypadku, gdy dług celny powstał w wyniku czynu, który w czasie popełnienia podlegał sądowemu postępowaniu karnemu, okres trzech lat przewidziany w ust. 1 przedłuża się minimalnie do pięciu a maksymalnie do dziesięciu lat zgodnie z prawem krajowym.

3. Okresy, o których mowa w ust. 1 i 2, zostają zawieszone jeżeli: a/ złożone zostaje odwołanie zgodnie z art. 44; takie zawieszenie obowiązuje od daty złożenia odwołania i przez okres trwania postępowania odwoławczego; lub b/ organy celne poinformowały dłużnika zgodnie z art. 22 ust. 6 o przyczynach, dla których zamierzają powiadomić o długu celnym; takie zawieszenie obowiązuje od daty takiego powiadomienia do końca okresu, w którym dłużnik ma możliwość przedstawienia swojego punktu widzenia.

Przepis art. 56 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne ( obecnie t.j. Dz.U. z 2024 r., poz.1373 ) stanowi, że w przypadku, o którym mowa w art. 103 ust. 2 unijnego kodeksu celnego, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego.

Z obowiązujących przepisów wynika zatem, że okres przedawnienia długu celnego przedłuża się w przypadku, gdy dług celny powstał w wyniku czynu, który w czasie popełnienia podlegał sądowemu postępowaniu karnemu. Termin pięcioletni jest obecnie terminem minimalnym określonym w UKC.

Ukształtowane w orzecznictwie TSUE i sądów krajowych stanowisko co do przedłużenia okresu przedawnienia długu celnego, mimo iż prezentowane na gruncie nieobowiązującego już art. 221 ust. 4 WKC, który stanowił, że jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat, określonych w ust. 3 - pozwala na stwierdzenie, że to organ celny dokonuje kwalifikacji czynu jako podlegającego w chwili popełnienia sądowemu postępowaniu karnemu i dokonuje tego całkowicie autonomicznie, nie będąc uzależnionym od uprzedniego wszczęcia sądowego postępowania karnego, a tym bardziej od wydania prawomocnego wyroku skazującego przez sąd (por. wyrok TS w sprawie Zefeser: C-62/06); nie jest konieczne, aby czynu takiego dopuścił się dłużnik celny czy jeden z dłużników solidarnych; konsekwencje związku między penalizowanym czynem i długiem celnym ponoszą nawet dłużnicy, mogący być osobiście przez ten czyn poszkodowani; dla zastosowania art.130 ust. 2 UKC pozostaje bez znaczenia, czy czynu dopuścił się dłużnik celny czy też nawet osoba niezwiązana z dłużnikiem celnym ( por. wyrok TS z dnia 16 lipca 2009 r. w sprawie Snauwert sygn. akt C -124/08); konieczne jest wykazanie, że pomiędzy popełnionym czynem zabronionym, a długiem celnym istnieje związek przyczynowo-skutkowy, czyli skutkiem popełnienia konkretnego czynu ma być powstanie długu celnego.

Zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadniał twierdzenie organów, że doszło do popełnienia czynu polegającego na umyślnym wprowadzeniu w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej i narażeniu należności celnych na uszczuplenie, czyli występku określonego w art. 87 §1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy ( t.j. Dz.U z 2018 r., poz.1958 ze zm.). Przepis ten stanowi, że kto przez wprowadzenie w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej naraża należność celną na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie.

W wydanych decyzjach organy zasadnie przyjęły, że wprowadzenie w błąd organów celnych co do wartości towarów w celu uniknięcia zapłaty należności celnych spełnia przesłanki oszustwa celnego.

Zauważyć należy, że z punktu widzenia zastosowania przepisów dotyczących przedłużenia okresu przedawnienia długu celnego (do pięciu lat zgodnie art. 56 ustawy – Prawo celne) nie ma znaczenia, czy doszło do wszczęcia sądowego postępowania karnego lub karnoskarbowego. Organ celny ocenia określony czyn jako zdarzenie kwalifikowane w świetle regulacji prawnokarnych jako takie, które może podlegać sądowemu postępowaniu karnemu. Dla prawidłowego zastosowania art. 103 ust. 2 UKC wystarczające jest, że czyn, będący podstawą do powstania długu celnego, w momencie jego powstania był penalizowany. Organy administracji celnej dokonują kwalifikacji czynu jedynie dla celów postępowania administracyjnego, aby umożliwić organom celnym skorygowanie błędu i pobór niewystarczających należności celnych, a nie rozstrzygają o popełnieniu czynu zabronionego. Organ dokonuje "rozstrzygnięcia" na użytek prawa celnego, co nie uchyla domniemania niewinności dłużników w świetle odpowiedzialności karnej (karnoskarbowej).

Sąd stoi na stanowisku, że użyte w treści art. 103 ust. 2 UKC sformułowanie "(...) gdy dług celny powstał w wyniku czynu, który w czasie popełnienia podlegał sądowemu postępowaniu karnemu (...)" nie może być rozumiane jako uruchomienie etapu postępowania, w którym orzeka już organ sądowy, bądź przynajmniej kiedy w wyniku prowadzenia postępowania przygotowawczego stwierdzona została konieczność wszczęcia procedury sądowej. Sformułowanie to, zdaniem Sądu, oznacza jedynie, że czyn zabroniony (to jest czyn zabroniony pod groźbą kary przez ustawę obowiązującą w czasie jego popełnienia - przyp. Sądu), w wyniku którego powstał dług celny, może być przedmiotem oceny ze strony sądu karnego. Innymi słowy, obecne brzmienie art. 103 ust. 2 UKC jednoznacznie wskazuje, że nie jest konieczne wszczynanie sądowego postępowania karnego czy też karnego skarbowego dla zastosowania art. 103 ust. 2 UKC. Wystarczające jest bowiem, jak już wyżej powiedziano, że czyn, który był podstawą do powstania długu celnego, był w momencie jego powstania penalizowany. Należy mieć przy tym na uwadze, że nie wszystkie czyny zabronione pod groźbą kary przez ustawę obowiązującą w czasie ich popełnienia będą finalnie podlegały ocenie ze strony sądu. W danym przypadku okoliczności sprawy mogą bowiem determinować konieczność umorzenia postępowania karnego. Trudno racjonalnie zakładać, że prawodawca unijny tworząc regulację art. 103 ust. 2 UKC zakładał, że możliwość powiadomienia o długu celnym w przedłużonym terminie dotyczyć może wyłącznie sytuacji, gdy uruchomiono już etap postępowania sądowego.

Zatem organy celne mogą skutecznie powiadomić dłużnika o kwocie należności celnych, podlegających zgodnie z prawem zapłacie, po upływie trzyletniego terminu od dnia powstania długu celnego w wypadku, gdy organy te nie mogły określić prawidłowej kwoty tych należności wskutek popełnienia czynu podlegającego sądowemu postępowaniu karnemu, choćby sprawcą tego czynu nie był nawet dłużnik celny zgłaszający towar.

W konsekwencji zaistniały podstawy do przedłużenia okresu na powiadomienie stron o długu celnym, dotyczącym towarów objętych zaskarżoną decyzją – z trzech lat do pięciu, w myśl art. 103 ust.2 UKC . Powiadomienie stron o długu celnym nastąpiło przed upływem 5 lat od daty dokonania przedmiotowych zgłoszeń celnych.

Ostatnią sporną kwestią było uznanie przez organy celne obu instancji , że dłużnikiem jest, obok spółki B., także skarżąca spółka C.

Jako podstawę odpowiedzialności skarżącej wskazano art. 77 ust.3 zdanie trzecie UKC.

Wskazać zatem należy, że zgodnie z art. 5 ust.19 UKC dłużnikiem jest każda osoba odpowiadająca za dług celny.

Przepis art. 77 ust.3 UKC stanowi, że dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, ma której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego.

Zgodnie z art. 5 pkt 15 UKC zgłaszający oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane.

W myśl art. 18 ust.1 UKC każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego. Przedstawicielstwo może być bezpośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

Co do zasady zatem przedstawiciel bezpośredni nie odpowiada za dług celny , czyli za nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego.

Jednak przepis art. 77 ust. 3 zdanie trzecie UKC stanowi, że jeżeli zgłoszenie celne dotyczące jednej z procedur, o których mowa w ust. 1, zostaje sporządzone na podstawie danych powodujących, że nie zostają pobrane w całości lub części należności celne przywozowe, osoba, która dostarczyła dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia i która wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dane te są nieprawdziwe, jest również dłużnikiem.

Z przywołanego przepisu wynika zatem, że każdy, kto odpowiada za podanie, na skutek co najmniej braku należytej staranności , nieprawdziwych danych w zgłoszeniu celnym, jest także dłużnikiem. W świetle tej regulacji także przedstawiciel bezpośredni może być uznany za dłużnika celnego.

W niniejszej sprawie skarżąca, działając w imieniu i na rzecz importera, czyli działając jako przedstawiciel bezpośredni, dokonała opisanych wyżej zgłoszeń celnych towarów nabytych od N. Co. Ltd. Skarżąca dokonywała zgłoszeń celnych na podstawie umowy współpracy zawartej z importerem z dnia 1 sierpnia 2015 r.

W ocenie Sądu organy prawidłowo uznały, ze w niniejszej sprawie spełnione zostały przesłanki z art. 77 ust. 3 zd. 3 UKC. Z dokonanych przez organy ustaleń wynika, że importer - spółka B. - od dnia 1 stycznia 2015 r. do 31 maja 2018 r. dokonał 134 zgłoszeń celnych, w których jako eksportera wskazano N. Co. Ltd.

Natomiast w latach 2018-2019 skarżąca złożyła w imieniu i na rzecz spółki B. ponad sto zgłoszeń celnych o dopuszczenie do obrotu towarów , przywiezionych wyłącznie od N. Co. Ltd. Niezależnie od rodzaju towaru ceny jednostkowe wahały się od kilkudziesięciu centów do niespełna 3 USD. Okoliczności te powinny wzbudzić wątpliwości skarżącej, jako agenta celnego obsługującego przedmiotowe zgłoszenia dokonane w 2019 r. , szczególnie że wartość towarów importowanych w 2018 r. była kwestionowana przez organy celne. Wszystkie decyzje, wydane w tych sprawach, były doręczone skarżącej jako agencji celnej, reprezentującej importera. Oddział celny "Terminal Kontenerowy" wezwał też importera, za pośrednictwem skarżącej, do wyjaśnienia przyczyn zadeklarowania niewiarygodnie niskiej wartości celnej towarów. Skarżąca odbierała wszelką korespondencję kierowaną do importera. Skarżąca wiedziała także, że importowany towar nie był nabywany bezpośrednio od producenta, wobec czego cena winna uwzględniać również choćby minimalny zysk innych podmiotów.

Współpraca skarżącej z importerem miała charakter stały i wieloletni. Skarżąca dokonała jednak jedynie wstępnej weryfikacji importera i nie sprawdzała go ponownie w czasie trwania współpracy. Skarżąca, będąca profesjonalnym podmiotem, mimo wystąpienia okoliczności świadczących o możliwości deklarowania zaniżonej wartości celnej, nie zwracała się do importera o jakikolwiek dodatkowe informacje. Nie wdrożyła też przyjętych przez siebie Procedur Obsługi Celnej Towarów. Wartość towarów pochodzących od N. CO, Ltd., kontrahenta importera, była kwestionowana przez organ celny, a mimo to skarżąca , dysponując dokumentami , z których wynikała bardzo niska wartość transakcyjna towarów , nie podjęła żadnych działań, by kwestię tę wyjaśnić lub zweryfikować.

Tymczasem działania skarżącej, jako profesjonalisty - przedstawiciela celnego, powinny cechować się szczególną starannością przy weryfikacji przedkładanych dokumentów w celu wypełnienia zgłoszeń celnych. Zgłoszenia celne zostały wypełnione przez wykwalifikowanego agenta celnego, który poprzestał jednak na przyjęciu oświadczenia dotyczącego płatności.

W tej sytuacji organy prawidłowo stwierdziły, że okoliczności niniejszej sprawy pozwalają uznać skarżącą za dłużnika w rozumieniu art. 77 ust.3 zd. 3 UKC. Brak dochowania przez skarżącą należytej staranności, obiektywnie wymaganej w odniesieniu do charakteru i skali działalności uzasadnia konkluzję, że skarżąca, dostarczając dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia, co najmniej powinna była wiedzieć, że dane te są nieprawdziwe.

Sąd nie podzielił zarzutów skargi. Jak wyżej wskazano, organy we właściwy sposób ustaliły wartość celną przedmiotowych towarów, co dawało podstawę do zweryfikowania należności podatkowych. Wbrew twierdzeniom skarżącej organy wskazały sposób wyliczenia podatku. Wskazywane przez skarżącą dowody, które nie zostały przeprowadzone, dotyczyły uznania przez organ pierwszej instancji skarżącej za faktycznego nabywcę przedmiotowego towaru , które to ustalenie nie znalazło odzwierciedlenia w zaskarżonej decyzji organu odwoławczego.

Uznawszy zatem zarzuty podniesione w skardze za niezasadne, jak i nie znajdując podstaw do stwierdzenia z urzędu, że wydane w sprawie decyzje naruszają prawo (art. 134 § 1 p.p.s.a.), Sąd oddalił wniesioną skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a., o czym orzeczono jak w sentencji wyroku.