Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 263/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art 21 § 1 pkt 2 i § 5, art. 68 §1, art. 68 §2, art. 59 § 1 pkt 9, art. 235, art. 124, art. 208 § 1 , art. 233 § 1 pkt 2 lit a, art. 210 § 1 pkt 6, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 6 ust. 7, art. 2 ust.1, art. 3 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 133, art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c , art. 258 § 2 pkt 8
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz Asesor WSA Maria Grzymisławska-Cybulska (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. uchyla zaskarżoną decyzję


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] 2016 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] 2016 r. nr [...] ustalającą [...] podatek od nieruchomości za 2012 rok.

Powyższe decyzje wydano w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

Decyzją z dnia [...] 2012 r., Burmistrz Miasta i Gminy S. ustalił [...] podatek od nieruchomości za 2012. Decyzja ta została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy w związku z uchyleniem przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] 2012r. poprzednio wydanej przez Burmistrza Miasta i Gminy S. decyzji z dnia [...] 2012r. Od decyzji z dnia [...] 2012r. odwołał się [...] wnosząc o jej uchylenie i ponowne rozpatrzenie sprawy. Decyzją z dnia [...] 2013r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. Decyzja Kolegium stała się przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia z dnia 15 stycznia 2014 r. sygn. III SA/Po 957/13 uchylił decyzję Kolegium z dnia [...] 2013r.

Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] 2014 r. nr [...] uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] 2012 r. i przekazało sprawę temu organowi do ponownego rozpoznania.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Burmistrz Miasta i Gminy S. decyzją z dnia [...] 2016 r., nr [...], ustalił [...] (dalej jako: Skarżący) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł od nieruchomości położonej w miejscowości S. W. nr [...].

W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że podatnik jest właścicielem wskazanej nieruchomości, zabudowanej budynkami. Organ wskazał, że z uwagi na fakt, że skarżący od wielu lat odwoływał się od decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, a składane przez niego informacje podatkowe nie obejmowały wszystkich położonych na nieruchomości budynków, w roku 2011 organ zlecił biegłemu wykonanie opinii dotyczącej określenia stanu obiektów, zlokalizowanych na terenie działki nr [...]. Powołany biegły z uprawnieniami budowlanymi sporządził 14 marca 2011 r. opinię dotyczącą obiektów położonych na działce nr [...] w S., wskazując, że na nieruchomości znajduje się wiele budynków o różnej konstrukcji i stopniu zniszczenia o łącznej pow. użytkowej [...], w tym: garaże o pow. użytkowej: [...] m˛ i pozostałe budynki o pow. użytkowej [...] m˛. Według biegłego wszystkie te obiekty spełniały kryteria "budynku", jako obiektu budowlanego trwale związanego z gruntem, wydzielonego z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadającego fundament i dach.

Podkreślono, że skarżący w korekcie informacji podatkowej o nieruchomości złożonej w dniu [...] 2012 r. wskazał dane odbiegające w znacznym stopniu od dowodu z opinii biegłego. W celu weryfikacji danych zawartych w korekcie ze stanem faktycznym na nieruchomości, w dniu [...] 2014 r. organ przeprowadził kontrolę nieruchomości. Z uwagi na niemożność przeprowadzenia pomiarów budynków, wizualnie oceniono liczbę i stan budynków na nieruchomości. Skarżący zobowiązał się sam dokonać pomiaru budynków zlokalizowanych na nieruchomości. Organ porównał stan obiektów położonych na działce nr [...] w S. W. ze stanem, który był brany pod uwagę przez biegłego w 2011 r. ustalono, że znajdujące się na działce budynki nie odbiegały swoim stanem technicznym od zobrazowanych w opinii, na załączonym materiale zdjęciowym. Organ podkreślił, że o tym, że stan faktyczny obiektów z opinii biegłego z 2011 r. nie uległ zmianie, świadczy treść kolejnej opinii biegłego, sporządzonej w 2015 r. Wskazano, że biegły przeprowadził oględziny nieruchomości w dniu 21 lipca 2015 r., wskazując na zły stan techniczny obiektów i określając łączną powierzchnię użytkową na 2.593,87 m˛. Wskazano, że z opinii biegłego z 2011 r., kontroli przeprowadzonej przez pracowników w 2014 r. oraz opinii z 2015 r. wynika, że ilość i stan budynków położonych na działce nr [...] w S. W. jest tożsama. Organ przyjął, że skoro budynki znajdowały się nieruchomości w 1998 r., kiedy skarżący nabywał nieruchomość, w chwili sporządzania opinii w 2011 r. oraz w momencie sporządzania kolejnej opinii w 2015 r., to jednoznaczny jest wniosek, że znajdowały się na nieruchomości w roku 2014. Biegły w osobie mgr inż. M. R., w opinii technicznej z dnia [...] 2015 r. stwierdził, że na terenie nieruchomości znajdują się: - budynek portierni o pow. użytkowej 8,92 m2; - budynek wagi wozowej o pow. użytkowej 7,20 m2; - budynek garaży samochodowych o pow. użytkowej 77,41 m2; - budynek magazynowy-stodoła o pow. użytkowej 304,50 m2; - budynek warsztatów mechanicznych, stolarnia i remiza o pow. użytkowej 192,37 m2; - budynek Administracyjno-socjalny o pow. użytkowej 102,34 m2; - budynek kotłowni i hydroforni wody o pow. użytkowej 110,03 m2; - budynek wentylatorni o pow. użytkowej 108,52 m2; - budynek hali odziarniania o pow. użytkowej 770,80 m2; - budynek magazynu nasion o pow. użytkowej 911,78 m2. Powierzchnię gruntu organ ustalił na podstawie danych z ewidencji gruntów, tj.: tereny zabudowane i zurbanizowane oznaczone symbolem "Ba" o pow. 30.000 m2 oraz grunty zadrzewione i zakrzewione oznaczone symbolem "Lz" o pow. 9.500 m2.

W skardze z dnia 26 stycznia 2017 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu [...] wniósł o uchylenie powyższej decyzji SKO w P. z uwagi na: fakt, że zgromadzone przez organ I instancji dokumenty, w tym opinia biegłego M. R., nadal nie są zgodne ze stanem faktycznym, naruszenie w toku postępowania przez organ I instancji przepisów Konstytucji RP, powołanie do sporządzenia opinii ponownie biegłego M. R. - osoby, której opinie zostały prawomocnymi wyrokami WSA w Poznaniu wielokrotnie uchylone, pomijanie od lat w sprawie nie tylko stanu faktycznego, ale również brak stosowania w stosunku do nieruchomości skarżącego uchwał Miasta i Gminy S. o zwolnieniach, stosowanych do innych nieruchomości, jak i w aspekcie prawomocnej decyzji Wojewody W. z dnia [...] 2014 r.

Ponadto skarżący wniósł o uchylenie postanowienia o odmowie przeprowadzenia rozprawy administracyjnej, a także o przeprowadzenie dowodu z: akt spraw toczących się przed WSA w Poznaniu o sygn. III SA/Po 905/11, III SA/Po 830/11 i III SA/Po 837/11, na okoliczność niedopuszczalności powyżej opisanych decyzji; akt podatkowych obejmujących okres od 1993 r. do nadal, dotyczących działek nr 17, [...] i [...] w S. W., obręb S., Gmina S.; uchwał Miasta i Gminy S. podjętych od 1997 r. do nadal, w sprawach wymiaru podatku od nieruchomości i zwolnień podatkowych; decyzji Wojewody W. z dnia [...] 2014 r.; dokumentów dotyczących przeprowadzenia wszelkich nieprawnych inwestycji i zmian budowlanych na nieruchomości i ruchomościach stanowiących własność skarżącego, przez gminę S. co najmniej od 1997 r., w tym w odniesieniu do pozwoleń na budowę wodociągu gminnego i innych.

Skarżący zawnioskował także o dokonanie zabezpieczenia materiałów dowodowych dokumentujących stan budynków i zabudowań z uwagi na fakt, że od dnia 28 grudnia 2010 r. posiada podpisaną wieloletnią umowę dzierżawy całej nieruchomości na rzecz innej osoby fizycznej, która w większości obiektów rozpoczęła od maja 2013 r. prace remontowo-budowlane celem dalszego zaadoptowania ich na cele mieszkalne. Podkreślił, że od sierpnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. na pow. około 69 m2, w budynku - pawilonie zostały wynajęte, bez osiągnięcia jakiegokolwiek zysku pod cele mieszkalne pomieszczenia. O zmianie sposobu użytkowania i umowach najmu, jak i faktycznym sposobie korzystania z nich, wielokrotnie informował organ I instancji.

Z uwagi na bardzo dużą obszerność przedmiotu zaskarżenia, skarżący wniósł ponadto o dopuszczenie na każdym etapie sprawy kolejnego materiału dowodowego, również w formie dodatkowych wyjaśnień i przesłuchań świadków

W argumentacji skargi skarżący zarzucił, że decyzje organów obu instancji są sprzeczne z wyrokiem WSA w Poznaniu z dnia 23 sierpnia 2012 r., o sygn. akt III SA/Po 830/11. Podniósł, że organy nie dokonały wykreślenia z urzędu wpisów w jego księdze wieczystej. Zdaniem skarżącego, organy powołują się na opinię biegłego M. R., która utraciła wszelką moc dowodową, co najmniej od 3 września 2012 r. Ponadto autor skargi stwierdził, że posiadanie psów rasy bernardyn, wspomagających ochronę nieruchomości, nie może być podstawą wymiaru podatku.

W odpowiedzi na skargę SKO w P., podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonym akcie, i wniosło o oddalenie skargi.

Na rozprawie w dniu 23 listopada 2017 r. stawił się pełnomocnik Skarżącego, który oświadczył, że popiera złożoną skargę i zajął stanowisko w sprawie zawartych w skardze wniosków dowodowych cofając je.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Stosownie do treści przepisu art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2017, poz. 1369 – dalej jako: ppsa) sąd administracyjny uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b),inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).

Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził naruszenie prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Poza sporem w okolicznościach badanej sprawy pozostaje, że decyzją z dnia 10 sierpnia 2016 r. Burmistrz Miasta i Gminy S. ustalił [...] zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2012.

Powołaną przez organ podstawę prawną decyzji ustalającej stanowił przepis art. 21 § 1 pkt 2 i § 5, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 zez m.) oraz art. 2,3,4,5,6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016, poz.716).

Stosownie do treści przepisu art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że jedynym właścicielem nieruchomości, której dotyczy zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] 2016 r. jest osoba fizyczna - [...].

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Z treści art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają wymienione tym przepisem nieruchomości lub obiekty budowlane. Natomiast podatnikami podatku od nieruchomości są wskazane w art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej.

Stosownie natomiast do treści przepisu art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Jednocześnie, w myśl art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wskazany w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej termin, ulega wydłużeniu jeżeli ziszczą się przesłanki wskazane w art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej, tj. podatnik nie złożył deklaracji w przewidzianym terminie (pkt 1), albo w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (pkt 2).

Nie ulega wątpliwości, że w okolicznościach badanej sprawy decyzja ustalająca została wydana już po upływie "podstawowego" terminu ustalenia zobowiązania podatkowego, bo nastąpiło to dopiero 10 sierpnia 2016 r. należy zauważyć, że wskazany w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej trzyletni termin do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego stanowi zasadę, odstępstwo od której ustawodawca uzależnia od zaistnienia wskazanych w art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej przesłanek.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w tym kontekście należy wskazać przede wszystkim, że organy orzekające w niniejszej sprawie, w żaden sposób nie odniosły się w swoich decyzjach do kwestii biegu przedawnienia do wydania decyzji ustalającej Skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2012. Już ta okoliczność powoduje, że zaskarżona decyzja jest dotknięta wadą. Kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego ma, bowiem podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, zważywszy na materialnoprawne i procesowe skutki upływu terminu przedawnienia (zob. art. 59 § 1 pkt 9, art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) in fine Ordynacji podatkowej. Dlatego też, jeśli istnieją ku temu uzasadnione podstawy – a do takich należy zaliczyć wydanie decyzji wymiarowej po upływie "podstawowego" terminu przedawnienia – kwestia ta powinna zostać przeanalizowana w motywach decyzji, stosownie do art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2011 r., I FSK 378/10, Lex nr 1080530). Organ administracji publicznej powinien bowiem w uzasadnieniu decyzji odnieść się do wszystkich okoliczności, które mogą mieć wpływ na wynik sprawy, zaś wymogi z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, odnoszą się także do organu odwoławczego, stosownie do art. 235 Ordynacji podatkowej.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w żaden sposób nie odniosło się w swojej decyzji do upływu "podstawowego" terminu przedawnienia. Tymczasem, należy zwrócić uwagę na fakt, że przepis art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej wskazuje konkretne przesłanki przedłużenia terminu do wydania decyzji ustalającej. Dopiero ich zaistnienie pozwala organowi na wydanie decyzji ustalającej pomimo upływu terminu o którym mowa w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej, organ nie zajmując stanowiska w sprawie biegu terminu przedawnienia, opisując dotychczasowy tok sprawy wskazywał m.in. że "podatnik od wielu lat odwoływał się od decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, a składane przez niego informacje nie obejmowały wszystkich położonych na nieruchomości budynków przez co budziły wątpliwości organu podatkowego" i ten fakt spowodował powołanie w 2011 r. biegłego. Wskazano również na okoliczność złożenia korekty deklaracji w roku 2012. Organ nie zajął jednak stanowiska w sprawie zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej w okolicznościach badanej sprawy, tj. w odniesieniu do roku 2012. Tymczasem, należy wskazać, że literalne brzmienie przepisu art. 68 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej dotyczy przypadku, gdy złożona przez podatnika deklaracja nie obejmuje wszystkich niezbędnych dla ustalenia zobowiązania podatkowego danych. Niewątpliwe w sprawie toczyło się postępowanie mające na celu wyjaśnienie stanu faktycznego, jednak organ I instancji wskazuje, że impulsem dla poczynienia tych ustaleń był fakt wielokrotnego "od dnia nabycia" nieruchomości składania korekt w sprawie podatku od nieruchomości. Nie wskazano natomiast, że Skarżący nie złożył w terminie deklaracji za rok 2012, albo że w złożonej za rok 2012 deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Jednocześnie, również przekazane Sądowi akta sprawy, z uwagi na ich niepełny charakter, nie pozwalają na weryfikację zachowania terminu do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2012. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd miał na uwadze fakt, że w myśl art. 133 ppsa, Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. W przekazanych Sądowi aktach podatkowych brak dokumentu, który pozwalałaby Sądowi na weryfikację zaistnienia przesłanek wskazanych w art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej. Do przekazanych Sądowi akt sprawy nie załączono, bowiem deklaracji za rok 2012, ani informacji o dacie jej złożenia, co czyni niemożliwym ustalenie zaistnienia przesłanek określonych w art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej na podstawie akt sprawy.

W sytuacji gdy organy obu instancji, w żaden sposób nie odniosły się do kwestii upływu terminu przedawnienia do wydania decyzji ustalającej, a w aktach sprawy brak dokumentów, które pozwoliłyby Sądowi na ocenę zaistnienia przesłanek z art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej, należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja wymaka się w tym zakresie kontroli Sądu. Ponieważ zaskarżona decyzja, jak również przekazane Sądowi akta sprawy nie dają jednoznacznej odpowiedzi w kwestii przedawnienia w niniejszej sprawie, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Badając sprawę Sąd wziął pod uwagę fakt, że była ona już przedmiotem rozpoznania przez sąd administracyjny oraz, że ocena prawna zawarta w tym wyroku nie zwalniała organów od oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego II FSK 1057/11 z dnia 20 października 2011 r.; LEX nr 1069805). Bezspornie okolicznością faktyczną, która zaistniała już po wydaniu wyroku z dnia 15 stycznia 2014 r. sygn. III SA/Po 957/13 jest upływ z dniem 31 grudnia 2015 r. "podstawowego" terminu przedawnienia do wydania decyzji ustalającej. Dlatego też rzeczą organów było odniesienie się do tej kwestii w motywach decyzji.

Jednocześnie podkreślić należy, że uchylenie w całości decyzji wymiarowej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji powoduje, że upływ terminu przedawnienia uniemożliwia organowi pierwszej instancji wydanie i doręczenie decyzji ustalającej zobowiązanie. Uchylenie w całości decyzji pierwszoinstancyjnej oznacza bowiem wyeliminowanie jej z obrotu prawnego w całej rozciągłości. Skutkiem tego jest brak zobowiązania podatkowego. Natomiast po upływie okresu przedawnienia nie może już powstać ponownie inne zobowiązanie podatkowe (por. L. Etel, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2017, Lex nr 531569 oraz wyrok NSA z dnia 03 października 2017 r. sygn. II FSK 2367/15).

W tej sytuacji należało stwierdzić, że w okolicznościach badanej sprawy naruszone zostały przepisy postępowania i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy zauważyć, że zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny – zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób nie budzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy rzeczą Kolegium będzie zbadanie sprawy pod kątem upływu terminu do ustalenia [...] obowiązku w podatku od nieruchomości za rok 2012. Jeżeli w ocenie organu w sprawie ziściły się przesłanki przedłużenia terminu przedawnienia prawa do ustalenia tego zobowiązania podatkowego, określone w art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej, to okoliczności te muszą zostać przez organ przede wszystkim udokumentowane w aktach sprawy i omówione w uzasadnieniu decyzji. Akta sprawy powinny obejmować całą dokumentację sprawy. Jeżeli natomiast organ stwierdzi, że decyzja pierwszoinstancyjna została wydana pomimo upływu terminu do jej wydania, to rzeczą Kolegium będzie uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej i umorzenie postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2012.

Dokonując natomiast oceny zasadności zarzutów skargi, co do ustaleń faktycznych przyjętych przez orzekające organy, jak również co do wiarygodności opinii biegłego, należy wskazać że nie zasługują one na uwzględnienie. Kwestionując sporządzoną opinię biegłego M. R., Skarżący przede wszystkim zakwestionował kompetencje biegłego, w świetle wyników dokonanych przez tut. Sąd kontroli postępowań podatkowych zakończonych wymiarem podatku od przedmiotowych nieruchomości w latach 2008, 2009 i 2011. W tamtych postępowaniach organy zleciły sporządzenie opinii także biegłemu M. R..

W ocenie Sądu zbyt daleko idący jest pogląd skarżącego, że opinie biegłego były przez Sąd "wielokrotnie uchylane". O ile postępowania te kończyły się wyrokami uchylającymi decyzje organów I i II instancji, o tyle nie nastąpiło to z powodu sporządzenia przez biegłego opinii nieprzydatnej do rozpoznania sprawy. Jak wynika z uzasadnień orzeczeń w sprawach o sygn. akt III SA/Po 830/11 (wyrok z 23 sierpnia 2012 r., rok podatkowy 2008) i III SA/Po 905/11 (wyrok z 23 maja 2012 r., rok podatkowy 2009), ze sporządzonej w dniu 14 marca 2011 r. opinii biegłego wynikało, iż dokonał on określenia stanu obiektów w dacie wykonywania oględzin, a nie w odniesieniu do stanu faktycznego istniejącego w latach 2008 i 2009. Sąd zauważył, że biegły miał wprawdzie określić m. in. stopień zniszczenia obiektów ze wskazaniem przybliżonego okresu takiego stanu rzeczy oraz scharakteryzować prowadzone prace remontowe, ale nie dokonał szczegółowego odniesienia się do stanu faktycznego nieruchomości za poszczególne lata podatkowe. W konkluzji Sąd uznał, że w sprawie organy podatkowe nie ustaliły ostatecznie, czy konkretne obiekty nadające się, zdaniem biegłego do prowadzenia działalności gospodarczej na dzień 14 marca 2011 r., miały taką cechę również w roku 2008 i 2009, co uzasadniałoby konieczność zastosowania podwyższonej stawki podatkowej – dla budynków związanych prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei w sprawie o sygn. akt III SA/Po 837/11 (wyrok z dnia 23 maja 2012r., rok podatkowy 2011), Sąd nie kwestionował opinii biegłego, ale miał wątpliwości co do zasadności podatkowej kwalifikacji gruntów i budynków, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu nie ma uzasadnionych podstaw, aby organom orzekającym w niniejszej sprawie zarzucić przy ocenie dowodu z opinii biegłego, naruszenia zasady wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zawarta w tym przepisie zasada swobodnej oceny dowodów polega na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916). Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego.

Opinia biegłego podlega, jak inne dowody, ocenie według 191 Ordynacji podatkowej, lecz co odróżnia ją pod tym względem, to szczególne dla tego dowodu kryteria oceny, które stanowią: poziom wiedzy biegłego, podstawy teoretyczne opinii, sposób motywowania sformułowanego w niej stanowiska oraz stopień stanowczości wyrażonych w niej ocen, a także zgodność z zasadami logiki i wiedzy powszechnej. Podkreślić należy, że specyfika oceny dowodu z opinii biegłego wyraża się w tym, że sfera merytoryczna opinii kontrolowana jest przez organ podatkowy, który nie posiada wiadomości specjalnych, w istocie tylko w zakresie zgodności z zasadami logicznego myślenia, doświadczenia życiowego i wiedzy powszechnej. Te kryteria są wystarczające do uznania opinii biegłego za nieprzekonującą. Organ nie może oprzeć swego przekonania o istnieniu lub braku okoliczności, których zbadanie wymaga wiadomości specjalnych, wyłącznie na podstawie konkluzji opinii biegłego, ale powinien sprawdzić poprawność poszczególnych elementów opinii, składających się na trafność jej wniosków końcowych.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że nie ma uzasadnionych podstaw do zarzucenia biegłemu błędnej kwalifikacji obiektów – jako budynków. Zauważyć należy, że organ I instancji krytycznie odniósł się do części wniosków opinii biegłego i nie podzielił poglądu o prowadzeniu na części spornej nieruchomości działalności gospodarczej (hodowla psów).

W tej sytuacji, przy ponownym rozpoznaniu sprawy Kolegium ustali czy w okolicznościach badanej sprawy doszło do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2012 przed upływem terminu do wydania decyzji ustalającej. Swoje ustalenia organ udokumentuje w aktach sprawy. W zależności od wyniku tych ustaleń, Kolegium podejmie decyzję o sposobie rozstrzygnięcia sprawy.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W przedmiocie złożonego na rozprawie wniosku o zasądzenie kosztów pomocy prawnej wydano zarządzenie, na podstawie art. 258 § 2 pkt 8 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.