Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 252/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 150 i art. 162
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Grzegorz Klimek Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo (spr.) WSA Jarosław Wiśniewski po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A.R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 4 stycznia 2024 r. nr 1201-IEW-2[1].4121.15.2023.2 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz skarżącego kwotę 100,00 zł (słownie: sto złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków - Nowa Huta 5 września 2023 r. wydał decyzję, w której orzekł o odpowiedzialności A.R. (dalej "Skarżący") jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe N. sp. o.o. w K., których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez wW. obowiązków prezesa zarządu.

Przesyłka zawierająca ww. decyzję była dwukrotnie awizowana – pierwsze awizo miało miejsce 8 września 2023 r. - i została odebrana przez Skarżącego 25 września 2023 r.

Pismem z 9 października 2023 r. Skarżący wniósł odwołanie od ww. decyzji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie postanowieniem z 26 października 2023 r. (doręczonym Skarżącemu 13 listopada 2023r.) stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od ww. decyzji. Organ wskazał, że przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika z 5 września 2023 r. nie została podjęta w terminie 14 dni od dnia pozostawienia w skrzynce oddawczej pierwszego awiza, tj. do 22 września 2023 r., natomiast podjęta została dopiero 25 września 2023 r. Skarżący wniósł zatem odwołanie po upływie ustawowego 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania.

Skarżący pismem z 20 listopada 2023 r. wniósł o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji Naczelnika US. W treści wniosku Skarżący stwierdził, że nie ponosi winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, a o samym uchybieniu terminowi dowiedział się z postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 26 października 2023 r. Wskazał, że "dochowując należytej staranności osoba, która odbiera korespondencję z placówki operatora pocztowego nie jest w stanie w każdej sytuacji weryfikować, czy aby przypadkiem nie jest jej wydawana przesyłka, która powinna być zwrócona z uwagi na upływ 14-dniowego terminu awizacji". Według Skarżącego oznaczałoby to "nadmiarowe i nieproporcjonalne działania konieczne do wykonania przez w zasadzie każdego adresata korespondencji poleconej pochodzącej od organów administracji publicznej, sądów oraz innych podmiotów". Skarżący wskazał także, że "organ I instancji stwierdził, że odwołanie jest wniesione w terminie". Wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu Skarżący wniósł odwołanie od decyzji z 5 września 2023 r.

Postanowieniem z 4 stycznia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu organ zacytował przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.), dalej "O.p.", istotne z punktu widzenia wydanego rozstrzygnięcia, tj. art. 162 i art. 228 §1 pkt 2 O.p., i wskazał na cztery przesłanki przywrócenia terminu, których dopiero kumulatywne spełnienia uzasadnienia możliwość jego przywrócenia, a mianowicie:

1) uchybienie terminowi;

2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie;

3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz

4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

DIAS stwierdził, że Skarżący spełnił trzy ze wskazanych wyżej przesłanek oznaczone nr 1, 2 i 4. Nie uprawdopodobnił natomiast, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. DIAS wskazał na cechy, które są charakterystyczne dla zdarzeń uzasadniających przywrócenie terminu takie jak nieprzewidywalność, incydentalność, nagłe wystąpienie. Podkreślił, że o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w sytuacji, gdy osoba zainteresowana uwiarygodni stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Zatem przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy osoba zainteresowana dopuściła się choćby lekkiego zaniedbania.

Analizując okoliczności powołane przez Skarżącego w kontekście przesłanek przywrócenia terminu, DIAS stwierdził, że o braku winy w opóźnieniu nie mógł świadczyć fakt, iż Skarżący nie zweryfikował, czy wydana w placówce operatora pocztowego korespondencja powinna być zwrócona z uwagi na upływ 14 - dniowego terminu "awizacji". W ocenie organu, w interesie Skarżącego leżało dopełnienie czynności, która pozwoliłaby uniknąć niekorzystnych konsekwencji, w tym zweryfikowanie prawidłowej daty doręczenia ww. decyzji, tj. 22 września 2023 r. – w czternastym dniu od dnia pozostawienia w skrzynce oddawczej pierwszego awiza (8 września 2023 r.). Nieznajomość prawa czy pomyłka przy wyliczaniu terminu do wniesienia odwołania nie wyłączają winy Skarżącego w uchybieniu terminowi do dokonania tej czynności. DIAS podkreślił, że każdy obywatel powinien znać obowiązujące i dotyczące jego sytuacji prawo oraz nie może powoływać się na jego nieznajomość dla uzasadnienia własnych działań albo zaniechań. Powołując się na orzecznictwo organ odwoławczy stwierdził, że podważenie zasady ignorantia iuris nocet, a więc przyjęcie, że nieznajomość prawa tłumaczyć może określone działania bądź zaniechania, prowadziłoby do negacji spójności i pewności prawa oraz do nieprzewidywalnych skutków w praktyce orzeczniczej.

Podsumowując DIAS stwierdził, że Skarżący nie uprawdopodobnił żadnej okoliczności faktycznej, która miałaby stanowić zewnętrzną, obiektywną i niepodlegającą przezwyciężeniu przeszkodę w terminowym złożeniu odwołania, a zatem nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania od ww. decyzji.

W skierowanej do WSA w Krakowie skardze na postanowienie DIAS w Krakowie, Skarżący – wnosząc o jego uchylenie w całości ze względu na naruszenie przez organ II instancji przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy – zarzucił naruszenie:

1. art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną interpretację oraz w konsekwencji jego niezastosowanie, a to wskutek błędnego przyjęcia, że powołane przez Skarżącego błędy popełnione przez operatora pocztowego na etapie doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Nowa Huta z dnia 5 września 2023 r. nie uprawdopodabniają braku winy Skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od decyzji;

2) art. 120 O.p., poprzez nieuprawnione nałożenie na Skarżącego obowiązków niewynikających z przepisów prawa, tj. obciążenie Skarżącego ciężarem weryfikowania prawidłowości działania podmiotów, którymi posługują się organy podatkowe w wykonywaniu swoich obowiązków - w tym wypadku operatora pocztowego;

3) art. 121 § 1 i 2 O.p., poprzez zaniechanie przez organ II instancji podjęcia stosownych działań zmierzających do usunięcia wszelkich negatywnych dla strony (Skarżącego) konsekwencji błędów doręczyciela, zgodnie z przewidzianą we wskazanych przepisach zasadą zaufania oraz informowania uczestników postępowania podatkowego.

Odpowiadając na skargę, DIAS w Krakowie wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, z późn. zm.), dalej "p.p.s.a.". Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Skarga okazała się zasadna.

Rozstrzygając o legalności zaskarżonego postanowienia stwierdzić należy, że dotyczyło ono kwestii przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy przesyłka zawierająca decyzję została stronie faktycznie wydana przez operatora pocztowego po upływie terminu jej doręczenia, o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 1 i §4 O.p., zaś podatnik złożył odwołanie w terminie wskazanym w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. liczonym od dnia wydania przesyłki.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zasad ogólnych rządzących instytucją doręczenia zastępczego z art. 150 O.p., wskazać należy, że przepis ten ustanawia zastępczy sposób doręczania pism w postępowaniu podatkowym, przyjmując fikcję prawną, że pismo, którego adresat nie odebrał (w sprawie z placówki pocztowej) w określonym ustawą terminie, zostało doręczone z upływem ostatniego dnia tego terminu.

Art. 150 § 1 O.p. stanowi mianowicie, że w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

Według § 2 tego artykułu zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Z kolei § 3 przewiduje, że w przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy. Ostatni § 4 stanowi zaś, że w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że dniem doręczenia zastępczego jest dzień, w którym bezskutecznie upłynął czternastodniowy termin odbioru decyzji prawidłowo złożonej w placówce pocztowej, a nie dzień późniejszego faktycznego wydania decyzji w placówce adresatowi. Wprowadzona przez ustawodawcę fikcja doręczenia jest w tej sytuacji prawnie skuteczna, to znaczy pociągająca za sobą wszelkie skutki doręczenia, w tym także skutek w postaci rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania. Nie można bowiem przyjąć, że doręczenie nie nastąpiło, jeśli skarżący nie zgłosi się po odbiór przesyłki w wymaganym przepisami terminie. Przyjęcie odmiennego poglądu mijałoby się z celem przepisów o doręczeniach pism w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 32/16, wyrok NSA z 28 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2988/15, orzeczenia.nsa.gov.pl).

W sprawie spór koncentruje się wokół oceny, czy okoliczność faktycznego wydania przez pocztę adresatowi decyzji pomimo skutecznego doręczenia jej w formie zastępczej, po dwukrotnej awizacji, uzasadnienia przywrócenie terminu do wniesienia środka zaskarżenia.

W myśl bowiem art. 162 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3).

Przechodząc do oceny prawidłowości zaskarżonego postanowienia DIAS w Krakowie, Sąd zaznacza, że w sprawie, poza sporem pozostaje, że skuteczne doręczenie decyzji Naczelnika US Kraków – Nowa Huta z 5 września 2023 r. (wejście jej do obrotu prawnego) nastąpiło w trybie art. 150 §4 O.p. w dniu 22 września 2023 r. (piątek), po podwójnym awizowaniu przesyłki w dniach 8 września (piątek) i 18 września 2023 r. (poniedziałek). W placówce pocztowej przesyłkę zawierającą ww. decyzję wydano Skarżącemu 25 września 2023 r. (poniedziałek) zamiast zwrócić ją do nadawcy. Odwołanie od tak doręczonej decyzji Strona wniosła 9 października 2023 r. Odrębnym postanowieniem z 26 października 2023 r. organ odwoławczy - na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. - stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie to zostało doręczone Skarżącemu 13 listopada 2023 r. Wniosek o przywrócenie uchybionego terminu Skarżący złożył 20 listopada 2023 r., wnosząc jednocześnie odwołanie od decyzji Naczelnika z 5 września 2023 r. Skarżący zachował zatem 7 – dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu i dopełnił jednocześnie czynności, dla której określony był termin.

Sąd nie podziela oceny dokonanej przez organ odwoławczy, że Skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi. Wbrew stanowisku DIAS w Krakowie należało bowiem wziąć pod uwagę nieprawidłowości, których dopuściła się Poczta Polska przy doręczeniu przedmiotowej przesyłki, wydając ją po upływie 14 dni, licząc od pierwszego zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki w skrzynce pocztowej adresata. Nie można obciążać Strony konsekwencjami wynikającymi z tego faktu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku 3 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3494/13 (orzeczenia.nsa.gov.pl), a obecnie orzekający Sąd w pełni stanowisko to podziela, obowiązek obliczenia terminu, w którym może być wydana przesyłka należy do operatora pocztowego. Nie jest obowiązkiem adresata przesyłki czynienie ustaleń odnośnie do daty pozostawienia w jego oddawczej skrzynce pocztowej pierwszego awiza i obliczanie od tej daty 14-dniowego terminu, o którym mowa wyżej (nie można wykluczyć sytuacji, że do adresata nie dotrze w ogóle pierwsze awizo). Dlatego, niewywiązanie się przez operatora pocztowego z obowiązków określonych przepisami prawa, nie może rodzić negatywnych skutków po stronie adresata przesyłki. Odbiorca przesyłki ma prawo działać w zaufaniu do operatora publicznego i przyjąć, że przesyłka została doręczona mu w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa. Sąd w całej rozciągłości podziela także stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyrokach z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 132/12 i z dnia 27 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1407/12 (orzeczenia.nsa.gov.pl), w których stwierdzono, że art. 150 § 1 pkt 1 O.p. nie przewiduje przechowywania korespondencji przez okres dłuższy niż 14 dni licząc od pierwszego zawiadomienia oraz że błędem jest obciążanie winą odbiorcy przesyłki za niezgodne z przepisami prawa postępowanie Poczty Polskiej.

Wydanie w urzędzie pocztowym przesyłki poleconej ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru, zawierającej decyzję, w której widniało pouczenie o możliwości wniesienia od niej odwołania w terminie 14 dni od daty jej doręczenia, uzasadniało przekonanie Strony, że termin ten należy liczyć właśnie od dnia otrzymania przesyłki na poczcie, a nie od jakiejkolwiek innej daty, nawet, jeżeli dałoby się ją obliczyć na podstawie adnotacji zamieszczonej na pierwszym awizie. Wynikłe z powyższego uchybienie w terminowym wniesieniu odwołania spowodowane było wyłącznie błędem poczty, polegającym nie nieuprawnionym wydaniu przesyłki, która powinna już zostać zwrócona nadawcy. Wymaga także podkreślenia, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie nie wykazał przy tym, aby do powstania ww. nieprawidłowości w jakimkolwiek stopniu przyczynił się adresat przesyłki. Przyjąć zatem należy, że Skarżący działał w błędzie, do powstania którego sam się nie przyczynił. Oznacza to, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Skoro przesyłka została wydana Skarżącemu przez operatora pocztowego 25 września 2023 r., to mógł on przyjąć, iż od tego dnia winien liczyć termin do wniesienia odwołania.

Reasumując Sąd stwierdza, że w rozpoznanej sprawie zostały spełnione warunki określone w art. 162 § 1 O.p., ponieważ wnioskujący o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy.

Rozpoznając sprawę ponownie organ odwoławczy uwzględni powyższe rozważania oraz ocenę prawną w zakresie przesłanki braku winy w uchybieniu przedmiotowego terminu przez Skarżącego.

Biorąc to wszystko pod uwagę, Sąd działając na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania Sąd orzekł na zasadzie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. zasądzając na rzecz Skarżącego uiszczony przez niego wpis od skargi.