Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 174/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 6 lit.a, art. 30b ust. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1426
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Jacek Niedzielski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 września 2024 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu uzyskanego dochodu z kapitałów pieniężnych za 2020 rok oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

M. B. – dalej Strona, Skarżący – złożył skargę na decyzję z dnia [...] r. wydaną przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego. Zaskarżona decyzja uchylała decyzję tego organu wydaną w pierwszej instancji w całości i określała zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu uzyskanego dochodu z kapitałów pieniężnych za 2020 r. w wysokości 49.706 zł. Organ w pierwszej instancji określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu uzyskanego dochodu z kapitałów pieniężnych za 2020 r. w wysokości 50.019 zł.

Zaskarżona decyzja wydana została w związku z przeprowadzoną przez organ podatkowy pierwszej instancji kontrolą celno-skarbową wobec Skarżącego w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu uzyskanego dochodu z kapitałów pieniężnych w 2020 r. W toku kontroli organ podatkowy I instancji ustalił nieprawidłowości, które opisał w wyniku kontroli z [...] grudnia 2022 r. Strona nie złożyła korekty deklaracji o której mowa w art. 82 ust. 3 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową, więc nastąpiło przekształcenie postępowania w postępowanie podatkowe.

Organ pierwszej instancji w toku przeprowadzonych czynności kontrolnych ustalił, że [...] listopada 2017 r. Skarżący zawarł umowę z C. B., na podstawie której Skarżący kupił 16 udziałów spółki S. Spółka z o.o. (dalej zwana Spółką). Cenę sprzedaży udziałów ustalono za kwotę 1.600,00 zł (tj. 100 zł za każdy udział). Na podstawie dokumentów przesłanych przez spółkę M. Spółka z o.o. organ pierwszej instancji ustalił, że [...] stycznia 2020 r. Skarżący zbył na rzecz M. Spółka z o.o. 16 udziałów oraz 20 stycznia 2020 r. za pośrednictwem przelewu bankowego otrzymał zapłatę z tytułu zbycia udziałów w kwocie 263.259,00 zł.

Pismem [...] września 2022 r. oraz w załączeniu do pisma z [...] listopada 2022 r. Skarżący powołał się na zawarcie umowy powiernictwa. Pismami z [...] października i [...] listopada 2022 r. C. B. wyjaśnił, że Skarżący w latach 2016-2020 w ramach działania jako radca prawny nie zawarł z nim jakiejkolwiek umowy powiernictwa. Skarżący [...] stycznia 2020 r. dokonał sprzedaży swoich 16 udziałów w Spółce na rzecz M. Spółka z o.o. za cenę 263.259,00 złotych, którą otrzymał w całości na swoje konto.

Mając powyższe na uwadze organy podatkowe uznały, że zbycie ww. udziałów nie nastąpiło w ramach realizacji umowy powiernictwa, gdyż taka nie była między nimi zawarta. W ocenie organu z ustalonego w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego wynika, że Skarżący nie dopełnił obowiązku określonego art. 30b ust. 6 pkt 1 i w zeznaniu podatkowym za 2020 r. nie wykazał dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziałów, dlatego też organy podatkowe uprawnione były do określenie tego dochodu w decyzji podatkowej.

W konsekwencji dokonanych ustaleń, w dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego jako organ I instancji wydał decyzję, w której określił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z kapitałów pieniężnych za 2020 r. Do obliczenia podatku organ I instancji przyjął przychód, a zarazem dochód w kwocie 263.259,00 zł. W wyniku rozliczenia powstało za badany okres zobowiązanie podatkowe w kwocie 50.019,00 zł.

Po analizie akt sprawy i rozpatrzeniu zarzutów podniesionych w odwołaniu z [...] lipca 2023 r. organ odwoławczy stwierdził, że odwołanie Strony nie zasługuje na uwzględnienie. Organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji rozstrzygając sprawę w prowadzonym postępowaniu uczynił zadość obowiązkom wynikającym z procedury podatkowej i wykonał wszelkie niezbędne działania polegające na należytym wywiązaniu się z obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w dalszej kolejności właściwym zastosowaniu norm prawa materialnego. Różnica pomiędzy kwotami określonymi przez organ pierwszej i drugiej instancji wynikała jedynie z uwzględnienia przez organ drugiej instancji kosztów uzyskania przychodów w kwocie 1.649,20 zł. Z tego powodu organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji i skorygował dochód podatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z kapitałów pieniężnych za 2020 rok w wysokości 261.610,00 zł.

W skardze na przedmiotową decyzje Strona wniosła o:

- uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, oraz wniosła o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania.

Decyzji zarzuciła naruszenie:

a. art. 174 Op w ten sposób, że materiał dowodowy obejmuje zeznania świadka cudzoziemca, który wydaje się, że nie włada językiem polskim, a został przesłuchany bez udziału tłumacza. Co więcej jego językiem ojczystym jest język niemiecki więc w tym języku powinien być przesłuchany, a jego zeznania przetłumaczone.

b. art. 121, art. 122, art. 188 Op poprzez:

- pominięcie tej części dowodów z zeznań świadków, która nie pasuje do rozstrzygnięcia;

- nieprzeprowadzenie dowodu z oględzin inwestycji przygotowanych przez podatnika;

- nieprzeprowadzenie dowodu z dokumentacji S. Sp. z o.o. i Kancelarii Radcy Prawnego M. B. czyli zleceniodawcy i zleceniobiorcy z umowy o przygotowanie dokumentacji inwestycji i pośrednie uznanie, że nie ma znaczenia zabezpieczenie należności podatnika z tej umowy ustanowienie poprzez powiernicze przeniesienie własności udziałów p. B. w S. Sp. z o.o. - sprzedanej następnie jako spółka celowa;

- pominięcie dowodów z korespondencji e-mail, która potwierdza, że p. B i jego spółka zalegali z płatnościami na rzecz podatnika i że rozliczenie się za wykonane usługi było zagrożone.

c. art. 122 Op w zw. z art. 740, art. 741 i art. 742 kc poprzez przyjęcie skutków prawnych wynikających z rozliczenia się przez podatnika z wykonanego zlecenia wbrew przepisowi art. 741 Op. Nie wiadomo też z jakich przyczyn taką okoliczność wyłączono ze stanu faktycznego sprawy;

d. art. 210 § 4 Op poprzez: pominięcie w uzasadnieniu faktycznym decyzji przedstawienia sposobu zbierania dowodów w toku kontroli podatkowej, wniosków dowodowych podatnika, jego stanowiska do wyników kontroli; niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia i zakamuflowanie jej w ustaleniach faktycznych organu - str. 17 decyzji;

e. art. 2a Op poprzez zupełne pominięcie zasady rozstrzygania wątpliwości prawnych na korzyść podatnika. Prawny charakter problematyki sprawy - kwalifikacji czynności pod kątem opodatkowania - zobowiązywał organy obu instancji do oceny ich na korzyść podatnika, podczas gdy prowadzone postępowania pokazują nadanie prymatu zasadzie fiskalizmu - bez podstawy prawnej; szczególnie chodzi o rozbieżności pomiędzy zeznaniami samych świadków, a także pomiędzy nimi a informacjami płynącymi z dowodów z dokumentów; przepisy prawa to również przepisy dotyczące prowadzenia postępowania dowodowego;

f. art. 10 Prawa przedsiębiorców - nawet gdyby uznać, że powyższa reguła dotyczy tylko okoliczności prawnych, to powołany przepis dotyczy wprost okoliczności faktycznych - lecz był on obcy organowi podatkowemu w tej sprawie;

g. art. 3531 i art. 742 kc poprzez zignorowanie istoty umowy powiernictwa jako umowy nienazwanej; prawdopodobnie z tego powodu, że jest ona neutralna podatkowo oraz pomięcie, że w sprawie występują wszystkie jej elementy; a) ograniczenie czasowe, b) brak możliwości rozporządzania aktywem posiadanym powierniczo, c) brak ekwiwalentności świadczeń - ich zwrot na rzecz mocodawcy był nieodpłatny. Odpłatne były jedynie usługi świadczone na jego rzecz (jego spółki) i dokumentowane fakturami VAT (art. 740 kc), które nie weszły do materiału sprawy;

h. art. 30b ust. 1, ust. 2 pkt 4 i ust. 5 updof poprzez ich błędne zastosowanie polegające na tym, że w przepisie art. 30b ust. 1 mowa jest o odpłatnym zbyciu udziałów, w tej sprawie podatnik nie otrzymał z tego tytułu do własnej dyspozycji żadnych należności;

i. art. 30b ust. 1 pkt 2 updof który nie wszedł do podstawy prawnej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Sprawa dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu uzyskanego dochodu z kapitałów pieniężnych za 2020 rok. Z akt administracyjnych wynika, że Skarżący podpisał umowę sprzedaży udziałów i otrzymał kwotę wskazaną w umowie (co nie jest sporne). Spornym jest natomiast czy z tego tytułu osiągnął przychód o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W ocenie Sądu organ prawidłowo ustalił stan faktyczny. Sprzedane udziały w Spółce zostały zakupione przez Stronę na podstawie umowy z [...] r. Z umowy zakupu udziałów wynika, że Strona dokonała zapłaty za nabywane udziały. Skarżący zawarł umowę, na podstawie której kupił 16 udziałów w Spółce od C. B. za kwotę 1.600,00 zł (tj. 100 zł za każdy udział), a z umowy wynika, że kwota za udziały została opłacona. Natomiast [...] stycznia 2020 roku Skarżący zbył na rzecz M. Spółka z o.o. 16 udziałów w Spółce, za które 20 stycznia 2020 r. za pośrednictwem przelewu bankowego otrzymał zapłatę w kwocie 263.259,00 zł.

Zatem ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący zakupił, a następnie sprzedał udziały. W aktach brak innych dowodów świadczących, że była to inna transakcja niż zakup, a następnie sprzedaż udziałów. W konsekwencji sprzedaż udziałów spowodowało u niego powstanie przychodu o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei zgodnie z art. 30b ust. 6 pkt 1 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym (...) z odpłatnego zbycia udziałów (akcji).

Organ podatkowy ustalił: • przychody ze sprzedaży udziałów w kwocie 263.259,00 zł, • koszty sprzedaży udziałów w kwocie 1.649,20 zł, • dochód ze sprzedaży udziałów w kwocie 261.610,00 zł, • podatek dochodowy od osób fizycznych wg stawki 19% w kwocie 49.706,00 zł.

Zdaniem Strony zbycie tych udziałów nastąpiło w ramach realizacji umowy powierniczej, która w jej ocenie nie podlega opodatkowaniu.

W ocenie Sądu, Strona nie wykazała, by zbycie udziałów nastąpiło w ramach realizacji umowy powierniczej. Wyjaśnienia Strony oraz przedłożone przez nią dokumenty nie potwierdzają wersji, że zbycie udziałów w Spółce nastąpiło w ramach realizacji umowy powierniczej, co zdaniem Strony miało ją zwolnić z obowiązku uiszczenia podatku od uzyskanego dochodu z tytułu sprzedaży udziałów, o których wyżej mowa.

Umowa powiernictwa jest umową nienazwaną jednak musi zawierać esentialia negotii, bez których nie może dojść do skutku. Istotnym elementem powiernictwa jest zobowiązanie powiernika do zwrotnego przeniesienia rzeczy (praw) przewłaszczonych na powierzającego. W praktyce do tej umowy stosuje się przepisy o zleceniu. Umowa może być jawna lub tajna. Musi jednak w treści zawierać zakres i sposób wykonywania powiernictwa, prawa i obowiązki stron, czas trwania umowy. Umowa ta nie może jednak eliminować skutków czynności cywilnoprawnych, co do których wymagana jest forma szczególna – w przypadku nabycia udziałów w spółce forma pisemna z notarialnie poświadczonym podpisem.

Rzecz będąca przedmiotem powiernictwa może zostać przekazana na własność powiernikowi, wówczas mówimy o powiernictwie fidycjarnym. Jeżeli natomiast własność rzeczy pozostaje u powierzającego, powiernikowi przysługuje wyłącznie prawo do zarządzania i rozporządzania rzeczą ma miejsce powiernictwo upoważniające. Umowa powinna określać m.in. zasady wynagrodzenia powiernika za świadczone przez niego usługi, sposób przekazywania instrukcji oraz wytycznych przez powierzającego, a także regulacje dotyczące związania nimi powiernika, warunki związane z przeniesieniem prawa własności do udziałów z powiernika na powierzającego, w tym w szczególności odpowiednie rozwiązania na wypadek śmierci powiernika czy też umożliwiające odzyskanie własności w przypadku gdy powiernik postępuje niezgodnie z umową.

W wyroku z 7 kwietnia 2022 r. sygn. akt III FSK 439/21 NSA wskazał, że choć umowa powiernictwa jest umową nienazwaną, co oznacza, że przepisy prawa nie przewidują essentialia negotii, bez których umowa ta nie dojdzie do skutku, to jednak istnieją pewne elementy tej umowy, bez której danej czynności nie można za nią uznać. Pierwszym jest przeniesienie jakiegoś prawa z powierzającego na powiernika, co prowadzi do tego, że powiernik może korzystać z niego w pełnym zakresie względem osób trzecich. Drugi to zobowiązanie powiernika względem powierzającego, że będzie korzystać z tego prawa w ograniczonym zakresie, ustalonym treścią umowy powierniczej, a przede wszystkim, że w razie zaistnienia określonej sytuacji przeniesie to prawo z powrotem na powiernika.

W zaskarżonej decyzji organ wskazał na różnice pomiędzy umową sprzedaży i umową powiernictwa. Wskazał szczegółowo dlaczego nie uznał, by sprzedaż udziałów w spółce stanowiła realizację umowy powierniczej. W ocenie Sądu, prawidłowe są ustalenia organu, że osiągnięty dochód z tytułu sprzedaży omawianych udziałów nie został osiągnięty w ramach realizacji umowy powierniczej.

Przede wszystkim Strona w żaden sposób nie wykazała, by umowa powiernicza była zawarta. Prawidłowo organ wskazał, że przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe wykazało, że Skarżący w 2017 r. nabył 16 udziałów w Spółce za kwotę 1600 zł, które następnie w 2020 r. zbył za 263.259 zł. W znajdujących się w aktach administracyjnych umowach nie ma żadnej wzmianki o nabyciu własności udziałów w ramach umowy powiernictwa czy też rozliczeniach w ramach tej umowy. Nie przedłożono żadnego dokumentu, który choćby sugerował zawarcie takiej umowy, nie mówiąc już o tym by potwierdzał zawarcie takiej umowy.

Wbrew zarzutom Strony prawidłowo przeprowadzono postępowanie dowodowe. W skardze Strona zarzuca, że przesłuchanie C. B. przeprowadzone zostało w języku polskim bez obecności tłumacza. Przesłuchanie to odbyło się [...] kwietnia 2023 r. w Urzędzie Skarbowym w [...]. Należy jednak wskazać, że przesłuchanie to odbyło się po wyrażeniu zgody przez przesłuchiwanego na przeprowadzenie przesłuchania w języku polskim. W trakcie przesłuchania świadek zeznał, że posługuje się językiem polskim w stopniu umożliwiającym jemu zrozumienie pytań i udzielenie na nie odpowiedzi. W trakcie przesłuchania świadkowi zadano również pytania przesłane przez Skarżącego. Przesłuchiwany odpowiadał na pytania po polsku i nie wnosił uwag co do treści i języka przesłuchania. Wobec tego zarzuty w tym zakresie należy uznać za bezzasadne.

Skarżący zarzuca też pominięcie tej części dowodów z zeznań świadków, która nie pasuje do rozstrzygnięcia organów podatkowych. Jednak w tym zakresie nie wskazuje, jakie informacje mające znaczenie w sprawie organ pominął. Brak jest wskazania jakie zeznania "nie pasują do rozstrzygnięcia". W ocenie Sądu, świadkowie spójnie zeznawali, że nabyli udziału, które następnie sprzedali i od dochodu uzyskanego ze sprzedaży tych udziałów zapłacili podatek dochodowy. Z zeznań żadnego świadka nie wynika, że zawarta została umowa powiernictwa.

Skarżący zarzuca w skardze, że organ pominął korespondencję z której wynika, że C. B. i jego Spółka zalegali z płatnościami na rzecz Skarżącego i że rozliczenie się za wykonane usługi było zagrożone. W aktach znajduje się korespondencja e-mail Skarżącego z C. B. z dnia [...] grudnia 2022 r. (k. 293 akt adm.) z treści której wynika, że Skarżący zwraca się do ww. z propozycją zapłaty na rzecz Skarżącego "kwoty 60.000 zł netto w zamian zakończenie postępowania podatkowego i ochrony pozwoleń wydanych dla elektrowni". Zdaniem Strony przez to, że C. B. nie płacił faktur za usługi Strony organ chce "opodatkować sprzedaż udziałów". Skarżący wskazał, że "udziały otrzymałem tylko dlatego, żeby mieć zagwarantowane swoje płatności, które nie były pokrywane". W odpowiedzi na powyższe C. B. wskazał, że "Chyba czegoś nie rozumiem, bądź mylisz fakty, skoro sprzedałeś swoje udziały, a sprzedałeś tak jak ja, J. czy Ł. – powinieneś zapłacić podatek od ich sprzedaży".

Wskazać należy, że twierdzenia Skarżącego o braku rozliczenia się za wykonane usługi czy też zagrożenia z tego tytułu po pierwsze, nie mają znaczenia w przedmiocie rozliczenia podatkowego w zakresie uzyskanego dochodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów. Po wtóre twierdzenia te nie zostały poparte dowodami. W aktach znajdują się wystawione przez Skarżącego na rzecz Spółki faktury, których płatność została dokonana zgodnie z wskazanymi na fakturach datami. Zestawienie faktur i termin dokonania ich płatności przedstawione zostały przez organ. Skarżący nie wskazał które faktury nie zostały zapłacone. W skardze w pkt XV Strona wskazuje, że faktury były rażąco nieterminowo zapłacone i że "fakturowane" były gdy inwestor był w stanie zapłacić - twierdzenie to nie ma oparcia w dokumentach, dowodach. Ponadto należy zwrócić uwagę, że skoro Skarżący wystawiał faktury niezgodnie z terminem wykonania usług (wystawione wtedy gdy spółka mogła zapłacić) to takie działanie jest niezgodne zarówno z przepisami zarówno w podatku od towarów i usług jak i w podatku dochodowym. Z akt nie wynika, a Strona nie przedłożyła dowodów na okoliczność, że były wystawione inne faktury niż wymienione na str. 18 decyzji organu I instancji. Strona nie przedstawiła również dowodów, które zakwestionowałyby dokonanie płatności za te faktury.

Kolejny zarzut skargi to nieprzeprowadzenie dowodu z oględzin inwestycji przygotowanych przez podatnika. Organ podatkowy rzeczywiście nie przeprowadził dowodu z oględzin inwestycji. Zasadnie jednak wskazał, że prowadzona inwestycja nie ma wpływu na rozpatrywaną sprawę. Skarżący współpracował między innymi z C. B. przy inwestycji polegającej na budowie farm fotowoltaicznych w ramach Spółki. Postępowaniem nie był objęty podatek dochodowy z działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego, jak również nie były objęte rozliczenia podatkowe Spółki i C. B. W tym postępowaniu nie miał znaczenia zakres prac wykonywanych przez Skarżącego. Zatem dokonywanie oględzin stało się zbędne w tym konkretnym postępowaniu. Organ nie zaprzeczał, że Skarżący mógł pracować na rzecz Spółki, mógł wystawiać faktury i mieć różnego rodzaju rozliczenia ze Spółką (której był udziałowcem). Jednak te czynności nie były przedmiotem prowadzonego postępowania. Brak w takim przypadku konieczności (zasadności) przeprowadzenie dowodu z dokumentacji Spółki i Kancelarii Skarżącego, czyli zleceniodawcy i zleceniobiorcy w zakresie umowy o przygotowanie dokumentacji inwestycji.

Zdaniem Skarżącego nastąpiło zabezpieczenie jego należności z powyższej umowy o przygotowanie inwestycji poprzez powiernicze przeniesienie własności udziałów Pana B. w Spółce. Twierdzenia te nie mają żadnych podstaw.

Po pierwsze dokumenty wskazują na zawarcie dwóch umów kupna - sprzedaży, natomiast nie istnieje żaden dokument potwierdzający istnienie umowy powiernictwa. Skarżący jako prawnik doskonale rozumie różnice pomiędzy umową kupna - sprzedaży, a umową powiernictwa i podpisując dokument miał świadomość dokonanych czynności prawnych.

Po wtóre, kwotę za sprzedane udziały Skarżący otrzymał na własne konto bankowe. Jednocześnie nie ma żadnego dokumentu z którego wynikałoby, że nastąpiło przekazanie kwoty za udziały dla C. B.

Po trzecie, jak ustalił organ, Skarżący za wykonane prace na rzecz Spółki wystawił faktury, które zostały opłacone w całości.

Po czwarte C. B. pismami z [...] października i [...] listopada 2022 r. wyjaśnił, że Skarżący w latach 2016-2020 w ramach działania jako radca prawny nie zawarł z nim jakiejkolwiek umowy powiernictwa. Skarżący [...] stycznia 2020 r. dokonał sprzedaży swoich 16 udziałów w Spółce na rzecz M. Spółka z o.o., za cenę 263.259,00 złotych, którą otrzymał w całości na swoje konto. Dlatego też zbycie ww. udziałów nie nastąpiło w ramach realizacji umowy powiernictwa, gdyż taka nie była między nimi podpisywana. Ponadto C.B. wyjaśnił, że z tytułu zbycia ww. udziałów przez Skarżącego, nie otrzymał on (C. B.) żadnej zapłaty w ramach realizacji umowy powiernictwa, gdyż takowa nigdy ich nie łączyła.

Również w trakcie przesłuchania C.B. zeznał; że: "M. B. i Ł. G. mieli pomóc otworzyć spółkę, a ja miałem to finansować, a oni mieli się zajmować uzyskaniem zezwoleń, pozwoleń na budowę, przyłącza E, wszystko od A do Z. Mieli też szukać inwestora. Na początku po powstaniu spółki ja byłem prezesem a mój wuj J. M. był prokurentem, posiadał 1% lub 2% udziałów, on potrzebny był do zawiązania spółki i był tłumaczem. Następnie sprzedałem część udziałów dla M. B. i Ł. G. Było nas czterech. Nie jestem pewny na kogo świadczone były usługi przez M. B. Sprawami księgowymi zajmował się Ł .G".

Po piąte za dowód na zawarcie umowy powiernictwa nie można uznać oświadczenia Gospodarstwa C. B. z [...] grudnia 2021 r. wysłanego przez Skarżącego (na które się powołuje). Z oświadczenia nie wynika, że umowa powiernictwa została zawarta (karty 143 i 144 akt sprawy organu I instancji). W oświadczeniu tym: "Gospodarstwo C. B. oświadcza, że Kancelaria Radcy Prawnego M. B. realizowała projekty elektrowni fotowoltaicznych w ramach S. Spółka z o.o. i w związku z tym Kancelaria: 1. przeprowadziła wszystkie procedury pozwalające na budowę elektrowni fotowoltaicznych, 2. wydała wszystkie dokumenty z tym związane, 3. otrzymała odwołanie wszystkich pełnomocnictw i je przyjęła, 4. rozliczyła się ze wszystkich należności z tytułu współpracy (z wynagrodzenia, z udziałów kap., z opłat sądowych, notarialnych, administracyjnych, z dzierżaw etc.) Współpraca stron jest zakończona."

Po szóste Skarżący jako właściciel udziałów został wpisany w KRS.

Dalej Skarżący zarzuca naruszenie art. 122 Op w zw. z art. 740, art. 741 i art. 742 kc poprzez przyjęcie skutków prawnych wynikających z rozliczenia się przez podatnika z wykonanego zlecenia wbrew przepisowi art. 741 K.c. W trakcie postępowania podatnik pomimo wielu kierowanych do niego pism, nie przedstawił dokumentów i wyjaśnień w zakresie rozliczenia się z otrzymanej z tytułu sprzedaży udziałów kwoty. Zauważyć należy, że faktury wystawione przez Skarżącego zostały opłacone i z tego tytułu nie istnieje zobowiązanie, które mogłoby być przyczyną powierzenia udziałów Skarżącemu.

Gdyby nawet do takiej sytuacji doszło to po opłaceniu wszystkich faktur, tj. w dniu 27 lutego 2018 r. Skarżący zobowiązany byłby do zwrotu powierzonych mu udziałów lub kwoty uzyskanej z tytułu ich sprzedaży. Do tego jednak nie doszło. Skarżący nie dokonał zwrotu udziałów, a po ich sprzedaży nie dokonał zwrotu otrzymanej z tytułu sprzedaży kwoty.

Zasadnie więc organ wskazał, że wszystkie dowody łącznie nie wskazują, że była zawarta umowa powiernictwa i nastąpiło rozliczenie otrzymanej kwoty.

Bezpodstawne są również zarzuty naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wydana decyzja wskazuje fakty, które zostały udowodnione i zastosowane przepisy prawa. Zastosowane przepisy wskazano na pierwszej stronie decyzji, a ich treść powołano w uzasadnieniu decyzji. Wydana decyzja spełnia wszystkie wymogi zawarte w ustawie Ordynacja podatkowa.

Niezasadny jest również kolejny zarzut - pominięcie zasady rozstrzygania wątpliwości prawnych na korzyść podatnika. W ocenie Sądu w niniejszym postępowaniu nie zaistniały wskazywane przez Stronę wątpliwości faktyczne i prawne. Skarżący wskazuje tu na rozbieżności pomiędzy zeznaniami świadków, a także pomiędzy nimi, a informacjami płynącymi z dowodów z dokumentów. Zdaniem Sądu, prawidłowo organ wskazał, że takich rozbieżności w materiale dowodowym nie ma. Wszyscy świadkowie wskazali, że posiadali udziały w firmie S. Spółka z o.o. i sprzedali je na rzecz M. Spółka z o.o., oraz otrzymali z tytułu sprzedaży udziałów zapłatę na własne konto bankowe i rozliczyli podatek dochodowy z tego tytułu. Żaden ze świadków nie potwierdza zawarcia umowy powiernictwa przez Skarżącego. Ten stan faktyczny potwierdzają również zgromadzone dowody źródłowe. Jedynie Skarżący powołuje się na istnienie umowy powiernictwa pomiędzy nim a C.B. Istnienia tej umowy nie potwierdza jednak żaden dokument, a dodatkowo zaprzecza jej istnieniu Pan B.

Organ w takich okolicznościach był uprawniony do twierdzenia, że powołanie się na umowę powiernictwa stanowi jedynie linię obrony Strony nie potwierdzoną w zgromadzonym materiale dowodowym. Jednocześnie organy podatkowe podjęły starania, aby potwierdzić lub zaprzeczyć istnienia umowy powiernictwa. Jej istnienie wynika jedynie z oświadczeń Skarżącego. Natomiast jej istnienie nie zostało potwierdzone treścią dokumentów. Przeczy jej istnieniu umowa zakupu udziałów i umowa sprzedaży udziałów. Otrzymana zapłata za udziały która nie została przekazana C. B. Nie istnieje żaden dokument potwierdzający zawarcie lub rozliczenie umowy powiernictwa. C. B. potwierdził natomiast sprzedaż udziałów zgodnie z podpisaną umową w 2017 roku. Zaprzeczył jednocześnie, że zawarł ze Skarżącym umowę powiernictwa.

Wskazane przez Skarżącego elementy umowy powiernictwa: • ograniczenie czasowe, • brak możliwości rozporządzania aktywem posiadanym powierniczo, • brak ekwiwalentności świadczeń - ich zwrot na rzecz mocodawcy był nieodpłatny, nie zostały potwierdzone w zgromadzonym materiale dowodowym. Wręcz przeciwnie wszystkie dowody wskazują na zawarcie umów zgodnie z treścią dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, tj. zawarcie umowy kupna - sprzedaży.

Z treści umowy z dnia [...] roku wynika, że Skarżący kupił 16 udziałów, a sprzedający pokwitował odbiór kwoty 1.600 zł, tytułem sprzedaży tych udziałów. Również z umowy z [...] wynika że: • C. B. • Ł. G. • J. M. • M.B. sprzedają posiadane przez siebie udziały dla M. Spółka z o.o. W umowie zawarto zapisy "Sprzedający i Kupujący zawierają /.../ Umowę w celu /.../ przeniesienia tytułu prawnego do Udziałów "Sprzedający /.../ sprzedają i przenoszą tytuł prawny do Udziałów (każdy Sprzedający w odniesieniu do wszystkich posiadanych przez siebie udziałów w Spółce)" "Sprzedający 4 sprzedaje 16 udziałów w Spółce Kupującemu".

Zapisy w podpisanych umowach przeczą twierdzeniu Strony, że zawarta była umowa powiernictwa. Zasadnie organ wskazał, że nawet gdyby celem C. B. było ukrycie przez pozostałymi udziałowcami posiadania udziałów i chęć powierzenia udziałów Skarżącemu to umowa z [...] roku zawarta wyłącznie pomiędzy nimi byłaby innej treści.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 30b ust. 1, ust. 2 pkt 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż ze zgromadzonego w prawie materiału dowodowego wynika, że doszło do sprzedaży udziałów, a Skarżący otrzymał zapłatę za sprzedane udziały, która stanowiła jego definitywne przysporzenie. Nie została nikomu przekazana i zwrócona w ramach umowy powierniczej, na którą Skarżący się powołuje. Nie ma też żadnej cesji lub kompensaty zobowiązań wynikających z umowy powierniczej.

Niezasadny jest również zarzut nie ujęcia w podstawie prawnej treści art. 30b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić należy iż jest to przepis, który wskazuje na definicję dochodu ze sprzedaży udziałów, został on prawidłowo zastosowany i zacytowany w decyzji, natomiast nie jest on podstawowym przepisem, na podstawie którego dokonano ustaleń i z tego względu brak jego powołania w podstawie prawnej decyzji nie stanowi naruszenia.

W skardze Skarżący powołuje się na zabezpieczenie zapłaty za zobowiązania Pana B. na rzecz Kancelarii Skarżącego poprzez "zajęcie" udziałów, ze względu na nieterminowe regulowanie płatności. Jednak również w tym zakresie nie przedstawia żadnych dowodów. Zajęcie udziałów na zabezpieczenie zobowiązań wiązałoby się z koniecznością rozliczenia się z zajętych udziałów, a tego jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego Skarżący takiego rozliczenia nie dokonał. Wobec tego także w tym zakresie wyjaśnienia podatnika nie zostały potwierdzone w zgromadzonym materiale dowodowym.

W sprawie kluczowe znaczenie ma brak rozliczenia się podatnika z otrzymanych z tytułu sprzedaży udziałów kwot. Gdyby zawarta była umowa powiernictwa lub zabezpieczenia udziałów na zobowiązania bez przeniesienia własności udziałów, Skarżący zobowiązany byłby do zwrotu kwoty za udziały dla Pana B., a tego nie zrobił. Otrzymane pieniądze ze sprzedaży udziałów zatrzymał dla siebie pomimo otrzymania zapłaty za wszystkie wystawione przez siebie faktury na rzecz Spółki. Również nie przedłożył faktur, które nie zostały rozliczone przez Spółkę czy też przez C. B.

Ponadto z wyjaśnień C. B., wynika, że z tytułu zbycia ww. udziałów przez Skarżącego, nie otrzymał on (C. B.) żadnej zapłaty w ramach realizacji umowy powiernictwa, gdyż takowa nigdy ich nie łączyła. Zeznania świadków C. B., Ł. G., J. M., pisemne wyjaśnienia C. B., ale również dokumentacja przedłożona w trakcie postępowania świadczy o tym, że udziały zostały kupione i sprzedane przez Skarżącego. Zgodnie z umową przeniesienia udziałów z [...] stycznia 2020 r. wszystkie cztery osoby sprzedały wszystkie, tj. 50 udziałów Spółki dla M. Spółka z o.o. Wszyscy sprzedający podpisali tą samą umowę potwierdzoną notarialnie przez notariusza P. C. z Kancelarii Notarialnej. Zgodnie z ww. umową Skarżący sprzedał wszystkie swoje udziały dla M. Spółka z o.o. otrzymując za nie zapłatę na własne konto bankowe. Kwota za sprzedane udziały nie została przekazana dla C.B. W konsekwencji należy stwierdzić, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, że osiągnięty przez Skarżącego dochód z tytułu sprzedaży omawianych udziałów osiągnięty został w ramach realizacji umowy powierniczej, w wyniku której przysporzenie z tytułu sprzedaży udziałów przypadło Panu B.

W ocenie Sądu w żaden sposób nie zostało skutecznie zakwestionowane ustalenie organu, że doszło do sprzedaży udziałów, a Skarżący otrzymał zapłatę za sprzedaż swoich udziałów (a w konsekwencji otrzymana kwota stanowiła definitywne przysporzenie). Kwota ta nie została nikomu przekazana czy też zwrócona. Nie wykazano żadnej cesji, kompensaty zobowiązań.

Mając na uwadze powyższe, do 30 kwietnia 2021r. na podstawie art. 30b ust. 6 w zw. z art. 45 ust. 1 i ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Skarżący zobowiązany był do złożenia w Urzędzie Skarbowym w [...] zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2020 (na druku PIT-38). Z ustalonego w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego wynika, że nie dopełnił obowiązku określonego w art. 30b ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie wykazał dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziałów, dlatego też organy podatkowe uprawnione były do określenie tego dochodu w decyzji podatkowej.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 10 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców. Zgodnie z jego treścią Organ kieruje się w swoich działaniach zasadą zaufania do przedsiębiorcy, zakładając, że działa on zgodnie z prawem, uczciwie oraz z poszanowaniem dobrych obyczajów (ust. 1). Jeżeli przedmiotem postępowania przed organem jest nałożenie na przedsiębiorcę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie uprawnienia, a w tym zakresie pozostają niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, organ rozstrzyga je na korzyść przedsiębiorcy (ust. 2). Przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli: w postępowaniu uczestniczą podmioty o spornych interesach lub wynik postępowania ma bezpośredni wpływ na interesy osób trzecich; odrębne przepisy wymagają od przedsiębiorcy wykazania określonych faktów; wymaga tego ważny interes publiczny, w tym istotne interesy państwa, a w szczególności jego bezpieczeństwa, obronności lub porządku publicznego (ust. 3 pkt 1-3). Skarżący nie uzasadnił w czym upatruje naruszenia wskazanego przepisu, a Sąd badając legalność zaskarżonej decyzji nie stwierdził by wskazany przepis został naruszony. W niniejszej sprawie nie istniały wątpliwości co stanu faktycznego, a określenie wysokości zobowiązania w drodze decyzji nie oznacza, że organ naruszył zasadę zaufania do przedsiębiorcy. Zakwestionowanie twierdzeń Skarżącego, które to twierdzenia nie zostały potwierdzone żadnym dowodem, ani z zeznań, ani z dokumentów nie stanowi również naruszenia przez organ zasady zaufania do przedsiębiorcy. Stosowanie tej zasady nie polega na bezkrytycznym przyjmowaniu przez organ twierdzeń przedsiębiorcy.

Podsumowując, zarzuty podniesione w skardze są niezasadne. Sąd nie stwierdził również innego naruszenia prawa materialnego czy też procesowego skutkującego koniecznością wyeliminowania decyzji z obrotu.

Z tego też względu Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. 2024 poz. 935) skargę oddalił.