Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 4683/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7, art. 77 , art. 80
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 208 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1623/20 w sprawie ze skargi I. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2020 r., nr 1401-IOM.4104.92.2020/EO w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

|III FSK 4683/21 | |

| | |

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1623/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę I. D. (dalej jako: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2020 r. w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od spadków i darowizn.

Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wskazał, że organy uznały nieprawdopodobieństwo dysponowania przez dziadka skarżącej kwotą 1. 200 000 zł, jaka miała stanowić przedmiot darowizny. Sąd ten podkreślił, że uznał za trafną zasadniczą konkluzję organów, że w sprawie nie doszło do dokonania darowizny, stąd nie pojawił się po stronie skarżącej obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Dlatego wszczęte przez skarżącą postępowanie w zakresie tego podatku podlegało umorzeniu na podstawie art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej też "O.p."). WSA w Warszawie zwrócił uwagę również na specyfikę niniejszej sprawy, w której praktyczny skutek zaskarżonej decyzji oznacza de facto brak po stronie skarżącej jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn, podczas gdy argumentacja skarżącej zmierzała do uzyskania decyzji, która takie zobowiązanie ustali. Sytuacja procesowa w sprawie została przez sąd pierwszej instancji uznana jako paradoksalna i odwrotna od typowej, kiedy organ podatkowy określa lub ustala wysokość zobowiązania, zaś podatnik zmierza do wykazania nieistnienia zobowiązania lub jego istnienia w mniejszym rozmiarze. Sąd ten wskazał, że stanął przed dylematem co do ograniczenia możliwości wyrokowania, wynikającego z art. 134 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej jako: p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem sąd administracyjny nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (nie stwierdził takiego kwalifikowanego naruszenia). Ewentualne uznanie przez sąd, iż organy wydały wadliwą decyzję oceniając, iż u skarżącej nie pojawił się obowiązek podatkowy i zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn, oznaczałoby, że w dalszym postępowaniu skarżąca byłaby obciążona takim podatkiem, przy czym jakakolwiek jego wysokość byłaby i tak większa, niż wynikająca z obecnie zaskarżonej decyzji, w której taki podatek nie wystąpił. To z kolei prowadzić mogłoby prima facie do wniosku, że sąd wydał wyrok na niekorzyść skarżącej, podczas gdy pogarszanie sytuacji strony wnoszącej skargę jest zasadniczo niemożliwie. WSA w Warszawie dodał także, że zdaje sobie ponadto sprawę z prawdziwego, ale nieujawnionego wprost kontekstu niniejszej sprawy, który polega na przygotowaniu argumentu w ewentualnym postępowaniu w przedmiocie zobowiązania podatkowego z tytułu nieujawnionych źródeł przychodu, zgodnie z przepisami rozdziału 5a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.). Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA).

Nie zgadzając się z powyższym wyrokiem skargę kasacyjną na podstawie art. 173 § 1, art. 175 § 1 oraz art. 174 p.p.s.a. złożył pełnomocnik skarżącej, który zaskarżył go w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. naruszenie art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U z 2020, poz. 256, dalej jako: k.p.a.), przez złamanie naczelnej zasady postępowania, tj. zasady prawdy obiektywnej, przez niepełne, niewyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z niniejszą sprawa, braku ustalenia pełnego obrazu sprawy, przed podjęciem merytorycznej decyzji w sprawie;

2. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a. w zw. z art. 208 § 1 O.p. przez błędne ustalenie, iż istniały podstawy do umorzenia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn jako bezprzedmiotowego, w sytuacji, gdy dana sprawa posiadała wszelkie elementy stosunku prawnego, pozwalające rozstrzygnąć ją co istoty,

3. naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

a. art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. przez nie podjęcie czynności niezbędnych do dokładnego, wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do ustalenia błędnego stanu faktycznego sprawy przez niezgodne z rzeczywistością przyjęcie, iż skarżąca nie nabyła kwoty 1.200.000,00 zł w drodze darowizny;

b. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. przez dokonanie oceny wkraczającej w sprawę nową w stosunku do tej, która jest przedmiotem postępowania podatkowego.

Mając na uwadze powyższe zarzuty na podstawie art. 185 § 1 i art. 188 oraz 203 pkt 1 p.p.s.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie zakażonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W piśmie procesowym z dnia 13 sierpnia 2021 r. pełnomocnik skarżącej oświadczył, że na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. wnosi o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie jako nieznajdującej uzasadnionych podstaw.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami.

Zarzut naruszenia art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego jest oczywiście bezzasadny wobec faktu, że przepisy tej ustawy nie mają zastosowania do spraw podatkowych. Wynika to wprost z art. 3 § 1 pkt 2) K.p.a., zgodnie z którym przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 i 2760). Z tego powodu ani organy podatkowe, ani sąd pierwszej instancji nie mogły naruszyć przepisów tego Kodeksu, w szczególności wskazanego w skardze kasacyjnej art. 80 K.p.a.

Z tego samego powodu, tj. ze względu na treść art. art. 3 § 1 pkt 2) K.p.a., niezasadnie zarzucono naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. Jak wyżej wskazano, przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego nie miały zastosowania w sprawie, toteż nie mogły zostać naruszone.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 208 § 1 O.p. Oba te przepisy są przepisami prawa procesowego, nie zaś materialnego. Już samo to czyni tak sformułowany zarzut chybionym. Pomijając jednak nawet i to, wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej sąd pierwszej instancji w pełni zasadnie zaakceptował stanowisko organów podatkowych, że w sprawie występowały podstawy do umorzenia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn jako bezprzedmiotowego. Sąd pierwszej instancji miał pełne podstawy do akceptacji ustalenia, że skarżąca nie nabyła kwoty 1.200.000,00 zł w drodze darowizny, toteż postępowanie w sprawie wymierzenia podatku było bezprzedmiotowe (art. 208 § 1 O.p.). W skardze kasacyjnej zawarto co prawda twierdzenie, że stan faktyczny sprawy został ustalony niezgodnie z rzeczywistością poprzez przyjęcie, iż skarżąca nie nabyła kwoty 1.200.000,00 zł w drodze darowizny. Twierdzeniu temu nie towarzyszy jednak właściwie sformułowany zarzut naruszenia przepisów postępowania. W tej sytuacji stan faktyczny przyjęty przez sąd pierwszej instancji za podstawę orzekania musi być przez Naczelny Sąd Administracyjny traktowany jako poprawnie ustalony, nie został bowiem skutecznie podważony w skardze kasacyjnej.

Niezasadnie zarzucono również naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. przez dokonanie oceny wkraczającej w sprawę nową w stosunku do tej, która jest przedmiotem postępowania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny ocenił wskazane przez organy podatkowe przesłanki bezprzedmiotowości postępowania w sprawie wymierzenia Skarżącej podatku od spadków i darowizn i słusznie nie dopatrzywszy się uchybień, zaakceptował stanowisko organów o konieczności umorzenia tego postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny w wywodach sądu pierwszej instancji nie dopatrzył się merytorycznych ocen, które wykraczałyby poza granice rozpoznawanej sprawy, a zarazem miały przełożenie na wynik rozpoznawanej sprawy.

Wobec niezasadności wszystkich zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1) P.p.s.a.

s. del. WSA Agnieszka Olesińska (spr.) s. NSA Jacek Pruszyński s. NSA Sławomir Presnarowicz