Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2416/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1, 2 i 3, art. 14c par. 1 i 2, art. 14h, art. 14k, art. 169 par. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 3 ust. 2 w zw. z art. 12 ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1406
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Jarosław Trelka, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 21 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi B. A/S z siedzibą w Danii na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 października 2020 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.244.2020.4.BKD w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (zwany dalej również Organem) z dnia 5 października 2020 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.244.2020.4.BKD, w której Organ wskazał, że stanowisko B. A/S (dalej zwanej również Wnioskodawcą, Skarżącą) przedstawione we wniosku z 21 czerwca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca posiada w Polsce zakład - jest prawidłowe, czy powinien od wskazanego we wniosku dochodu odprowadzić w Polsce podatek dochodowy - jest nieprawidłowe.

Jak wynika z akt sprawy w dniu 24 czerwca 2020 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca posiada w Polsce zakład i czy powinien od wskazanego we wniosku dochodu odprowadzić w Polsce podatek dochodowy.

Po uzupełnieniu we wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka A - Sp. z o.o. (oznaczenia wszystkich stron, miejsc itd. zgodne z treścią interpretacji indywidualnej, tj. po anonimizacji dokonanej przez Organ) z siedzibą w X (dalej: "A") zawarła w dniu 14 lipca 2014 r. ze Spółką B S.A. spółka komandytowa z siedzibą Y (dalej: "B") umowę o współpracy (dalej - "Umowa" lub "Umowa o współpracy"). W preambule Umowy, wskazano, że:

• A jest właścicielem nieruchomości (dalej: "Nieruchomość"), którą zamierzała sprzedać za cenę co najmniej 10.200.000 zł plus należny podatek VAT;

• B jest zainteresowana nabyciem Nieruchomości, jednakże za cenę 8.250.000 zł plus należny podatek VAT w celu zrealizowania inwestycji polegającej na wybudowaniu na Nieruchomości budynków mieszkalnych i sprzedaży mieszkań w ww. budynkach;

• A jest gotowa sprzedać B Nieruchomość z uwzględnieniem rabatu, w zamian za udział w zysku ze sprzedaży mieszkań w budynkach wzniesionych na Nieruchomości;

• w celu osiągnięcia obopólnych korzyści finansowych wolą Stron jest zawarcie niniejszej Umowy;

Zgodnie z § 1 Umowy zatytułowanym "Cel Umowy", na podstawie Umowy Strony zobowiązują się do współpracy w dobrej wierze w zakresie realizacji inwestycji budowlanej na Nieruchomości w postaci budynków mieszkalnych. Zgodnie z § 2 Umowy zatytułowanym "Zobowiązania A":

1. Dążąc do realizacji celu Umowy A sprzeda Nieruchomość B za cenę 8.250.000 zł plus należny podatek VAT.

2. Sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana poprzez osobną umowę zawartą w formie aktu notarialnego w terminie do dnia 20 sierpnia 2014 r.

3. Umowa sprzedaży zostanie poprzedzona umową przedwstępną. Projekt umowy przedwstępnej stanowi Załącznik do Umowy.

4. W celu uniknięcia wątpliwości Strony potwierdzają, że A nie uczestniczy w potencjalnych stratach związanych z realizacją inwestycji budowlanej, o której mowa w § 1 Umowy ani nie ponosi żadnej odpowiedzialności za zobowiązania B. Jedynym zobowiązaniem A wynikającym z Umowy jest zobowiązanie do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości po cenie rabatowej 8.250.000 zł plus należny podatek VAT. Kwota rabatu stanowi wkład A w realizację wspólnego przedsięwzięcia, o którym mowa w §1 Umowy.

Zgodnie z § 3 Umowy zatytułowanym "Zobowiązania B":

1. W zamian za udzielony rabat od ceny sprzedaży Nieruchomości B zobowiązuje się do zapłaty na rzecz A świadczenia pieniężnego w wysokości określonej zgodnie z § 4 (zwanego "Udziałem w zysku").

2. Z zastrzeżeniem postanowień Umowy B nie będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz A Udziału w zysku wyłącznie w przypadku jeżeli Nieruchomość nie zostanie zabudowana na skutek niekorzystnej sytuacji ekonomicznej na rynku nieruchomości mieszkalnych.

3. B zobowiązuje się do dołożenia wszelkich starań w celu zrealizowania na własny koszt i ryzyko inwestycji budowlanej o której mowa w § 1 a w przypadku zrealizowania inwestycji budowlanej zobowiązuje się do prowadzenia aktywnej sprzedaży lokali.

4. B będzie realizował obowiązki wynikające z Umowy w dobrej wierze, dążąc do osiągnięcia najwyższych przychodów bezpośrednio lub poprzez swoje spółki zależne i powiązane w celu zoptymalizowania obopólnych korzyści stron. B zobowiązuje się tym samym, że nie będzie podejmował żadnych działań, które zmierzałyby do uszczuplenia Udziału w zysku należnego A.

Zgodnie z § 4 Umowy zatytułowanym "Wysokość Udziału w zysku":

1. Udział w zysku należny A będzie wynosił 14% iloczynu:

i. nadwyżki średniej ceny sprzedaży jednego metra kwadratowego powierzchni użytkowej mieszkalnej (PUM) ponad kwotę 9.000 zł netto, nie więcej jednak niż 4.000 zł netto i ilości metrów kwadratowych PUM inwestycji zrealizowanej na Nieruchomości.

2. Średnią cenę sprzedaży jednego metra kwadratowego powierzchni użytkowej stanowił będzie iloraz

i. sumy przychodu ze sprzedaży lokali wyodrębnionych w budynkach posadowionych na Nieruchomości (dzielna) oraz

ii. ilości metrów kwadratowych sprzedanej powierzchni użytkowej tych lokali w danym okresie rozliczeniowym (dzielnik).

3. Za przychód, o którym mowa w ust. 2 powyżej, Strony uznają wszelkie sumy płatne przez nabywców lokali spółce B lub jakiejkolwiek spółce zależnej lub powiązanej powołanej do realizacji inwestycji budowlanej, stanowiące zapłatę za lokal mieszkalny lub użytkowy bez uwzględniania ceny miejsca parkingowego i komórki lokatorskiej oraz pomniejszone o należny podatek od towarów i usług (VAT). Jednakże w przypadku gdy cena miejsca parkingowego przekroczy kwotę 30.000 zł netto a cena komórki lokatorskiej przekroczy kwotę 3.500 zł netto za metr kwadratowy, całość nadwyżki ponad ww. kwoty zostanie doliczona do przychodu. Do przychodu Strony nie będą zaliczać kar umownych na rzecz B, odsetek od nieterminowych wpłat klientów oraz opłat za indywidualne zmiany projektowe wnoszone przez klientów na podstawie aneksów do umów przedwstępnych. W celu uniknięcia wątpliwości Strony potwierdzają, że przychód nie będzie pomniejszony o żadne koszty powstałe po stronie B, w tym w szczególności koszty procesu sprzedażowego.

4. Powierzchnia użytkowa mieszkalna (PUM) sprzedanych lokali zostanie ustalona w oparciu o normę określoną w prospekcie informacyjnym sporządzonym dla inwestycji prowadzonej na Nieruchomości. Strony postanawiają, że w przypadku wyodrębnienia na Nieruchomości lokali użytkowych ich powierzchnia będzie również uwzględniona w PUM na potrzeby wyliczenia Udziału w zysku. Strony postanawiają, że do PUM nie wlicza się powierzchni hal garażowych z miejscami parkingowymi, ani komórek lokatorskich.

5. Należny Udział w zysku zostanie powiększony o należny podatek od towarów i usług według stawki obowiązującej w terminie wypłaty Udziału w zysku.

Zgodnie z § 5 Umowy zatytułowanym "Dalsze przeniesienie prawa własności":

1. Z zastrzeżeniem postanowień ust. 2 i 3 poniżej, B zobowiązuje się, że w przypadku dalszego przeniesienia własności Nieruchomości na jakikolwiek inny podmiot, w jakiejkolwiek formie, B będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz A całego przewidywanego Udziału w zysku w kwocie 2.464.000 zł.

2. Przeniesienie prawa własności Nieruchomości na spółkę zależną lub spółkę powiązaną w rozumieniu KSH, wyłącznie w celu realizacji inwestycji budowlanej, o której mowa w § 1 Umowy przez tę spółkę zależną lub powiązaną, nie powoduje obowiązku zapłaty całego przewidywanego Udziału w zysku zgodnie z ust. 1 powyżej.

3. Strony uzgadniają, że wyodrębnienia lokalu mieszkalnego i jego sprzedaż wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności Nieruchomości na rzecz końcowego odbiorcy B nie stanowi sprzedaży Nieruchomości w rozumieniu ust. 1 powyżej.

W § 6 Umowy zatytułowanym "Obowiązki Informacyjne", opisano obowiązki B w zakresie informowania A o postępie prac przy realizacji inwestycji na Nieruchomości oraz o wynikach sprzedażowych zawierających dane odnośnie zawartych umów sprzedaży lokali wyodrębnionych w budynkach wzniesionych na Nieruchomości. Zgodnie z § 7 Umowy zatytułowanym "Termin Zapłaty Udziału w zysku":

1. Udział w zysku zostanie zapłacony przez B po zakończeniu sprzedaży lokali wyodrębnionych w ramach inwestycji budowlanej jednak nie później niż po upływie pięciu lat i jednego miesiąca od dnia rozpoczęcia budowy inwestycji na Nieruchomości w następujący sposób:

a) po upływie trzech lat od dnia rozpoczęcia budowy B zapłaci na rzecz A 80% należnego Udziału w zysku przypadającego w tym okresie rozliczeniowym tj. uwzględniającego przychód ze sprzedaży i PUM sprzedanych lokali w okresie tych trzech lat, wynikający z przesyłanych raportów kwartalnych,

b) po zakończeniu procesu sprzedaży albo po upływie 5 lat od dnia rozpoczęcia budowy B będzie zobowiązany do zapłaty Udziału w zysku pomniejszonego o wpłatę dokonaną w terminie, o którym mowa w lit. a powyżej - zgodnie z danymi wynikającymi z raportów kwartalnych. Przy tym w przypadku jeżeli rozliczenie Udziału w Zysku wykaże kwotę niższą niż zapłacona zgodnie z pkt. a powyżej, A nie będzie zobowiązana do zwrotu różnicy na rzecz B.

2. Udział w zysku płatny będzie w terminie 7 dni kalendarzowych od dnia doręczenia B faktury VAT wystawionej przez A.

W § 8 Umowy zatytułowanym "Prawo kontroli", opisano obowiązki B oraz uprawnienia A w zakresie kontroli dokumentacji sprzedażowej.

Zgodnie z § 9 Umowy zatytułowanym "Przelew praw i przeniesienie obowiązków":

1. A będzie uprawniony, na co B wyraża zgodę, do dokonania przelewu praw wynikających z Umowy na rzecz Wnioskodawcy lub innej spółki zależnej od Wnioskodawcy wskazanej przez Wnioskodawcę jak również jakiejkolwiek spółki będącej następcą prawnym tej spółki zależnej lub Wnioskodawcy.

2. B nie będzie upoważniony do przelewu praw ani do przeniesienia obowiązków wynikających z Umowy bez uprzedniej zgody A wyrażonej na piśmie. W celu uniknięcia wątpliwości Strony potwierdzają, że sprzedaż Nieruchomości do spółki zależnej lub spółki powiązanej nie zwalnia B z obowiązku zapłaty Udziału w zysku.

Zgodnie z kolejnym paragrafem Umowy, Umowa wygasa w przypadku jeżeli Strony nie zawrą umowy sprzedaży Nieruchomości z jakichkolwiek przyczyn. Odpowiedzialność Stron za nie zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała ocenie w świetle zawartej pomiędzy Stronami przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości.

W dniu 19 sierpnia 2014 r. A sprzedała B za cenę 8.250.000 zł plus należny podatek VAT. W grudniu 2014 r. otwarto likwidację spółki A. W związku z planowaną likwidacją, A na podstawie umowy przelewu wierzytelności wynikających z umowy o współpracy z B (dalej: "umowa cesji") z 1 października 2015 r. przeniosła prawa wynikające z Umowy na jedynego wspólnika - Wnioskodawcę (dalej zwana "Spółką" lub "Wnioskodawcą") z siedzibą w Danii. Umowa miała charakter formalny, gdyż stanowiła realizację art. 286 KSH. Przepis ten stanowi, że po upływie sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli może nastąpić podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. W trakcie likwidacji A jej jedynym wspólnikiem był Wnioskodawca. Zważywszy na treść art. 286 KSH i na powyższe okoliczności faktyczne, umowa miała charakter nieodpłatny. W Preambule umowy cesji wskazano, iż:

– 3 lipca 2014 r. Cedent zawarł ze spółką B (dalej: "B") Umowę o Współpracę w zakresie realizacji inwestycji budowlanej (dalej "Umowa o współpracę"),

– 19 sierpnia 2014 r. Cedent sprzedał spółce B nieruchomość usytuowaną w XX, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: "Nieruchomość"),

– na mocy Umowy o współpracę, w zamian za udzielony rabat od ceny sprzedaży Nieruchomości, B zobowiązała się do zapłaty na rzecz Cedenta świadczenia pieniężnego w wysokości określonej w §4 Umowy o współpracę, po spełnieniu się przesłanek w niej zawartych,

§9 Umowy o współpracę uprawnia Cedenta do dokonania przelewu praw z niej wynikających, Cesjonariusz jest jedynym wspólnikiem Cedenta,

Cedent jest w trakcie postępowania likwidacyjnego i prowadzi działania mające na celu zakończenie likwidacji i wykreślenie Spółki z rejestru przedsiębiorców KRS, §1 ust. 1 umowy cesji zawiera oświadczenie cedenta (A), że przysługuje mu wierzytelność wobec dłużnika tj. spółki B, wynikająca z Umowy o współpracy.

Zgodnie z § 2 umowy cesji, niniejszym, w trybie art. 286 K.S.H. Cedent przenosi na Cesjonariusza wszystkie przysługujące mu wierzytelności wynikające z Umowy o współpracę. W szczególności przelew dotyczy wierzytelności przysługujących Cedentowi wyliczonych na podstawie § 4 Umowy o współpracę.

Na podstawie niniejszego przelewu wierzytelności na Cesjonariusza przechodzą wszelkie uprawnienia Cedenta wynikające z Umowy o współpracę oraz wszystkie prawa związane z wierzytelnościami.

Stosownie do § 3, "zgodnie z §9 ust. 1 Umowy o współpracę Cedent może dokonać przelewu wierzytelności na rzecz Cesjonariusza, na co B wyraził w Umowie o współpracę zgodę. Cedent oświadcza, że wierzytelności o których mowa w §1 ust. 1 powyżej:

– nie są sporne ani co do zasady, ani co do wysokości, a ich przelew nie jest wyłączony przepisami prawa;

– nie były przedmiotem innego przelewu, nie są obciążone prawem osoby trzeciej ani zajęte przez organ egzekucyjny.

Ponadto Cedent oświadcza, że nie zawarł z B żadnej umowy zmniejszającej wartość wierzytelności oraz że B nie posiada wobec Cedenta wierzytelności wzajemnej dającej prawo do dokonania potrącenia w rozumieniu art. 498 k.c.,

Cedent zobowiązuje się do niezwłocznego wydania Cesjonariuszowi i B wszelkich dokumentów i korespondencji niezbędnych do skutecznego dochodzenia przedmiotowych wierzytelności lub ich uwierzytelnionych kopii.

29 grudnia 2015 r. A spółka z o.o. w likwidacji została wykreślona z rejestru przedsiębiorców KRS, na skutek przeprowadzonej likwidacji (wpis uprawomocnił się 23 stycznia 2016 r.) W styczniu 2020 r. B poinformowała Wnioskodawcę, że pierwsza transza zysku, ustalona na podstawie § 7 ust. 1 lit. a) Umowy, wyniesie 1 101 763,11 zł i zostanie przekazana Wnioskodawcy w listopadzie 2020 r.

B jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT UE.

Wnioskodawca :

– jest zarejestrowanym w Danii podatnikiem VAT,

– nie jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT,

– jest duńskim rezydentem podatkowym, przed wypłatą przez B pierwszej transzy Udziału w zysku, dostarczy do B w oryginale aktualny duński certyfikat rezydencji podatkowej,

– na terenie Danii nie wykonuje, żadnych czynności związanych z prowadzeniem inwestycji budowlanej na Nieruchomości oraz sprzedażą mieszkań w budynkach posadowionych na Nieruchomości;

– na terenie Polski nie wykonuje, żadnych czynności związanych z prowadzeniem inwestycji budowlanej na Nieruchomości oraz sprzedażą mieszkań w budynkach posadowionych na Nieruchomości, w szczególności:

– nie dysponuje zasobami technicznymi;

– nie zatrudnia pracowników, nie korzysta ze zleceniobiorców i podwykonawców;

– nie jest właścicielem i posiadaczem pomieszczeń.

Wnioskodawca nie uczestniczy również w żaden sposób w dokonywaniu transakcji sprzedaży lokali. Wnioskodawca (ewentualnie poza zawartą umową o współpracy) nie wykonuje żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie prowadzi w Polsce jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Jest jedynie wspólnikiem w spółce C Sp. z o.o. Jednocześnie Wnioskodawca nie korzysta z infrastruktury C Sp. z o.o., jej pomieszczeń, środków lub urządzeń ostałym charakterze, itp. C Sp. z o.o. pozbywa się obecnie majątku celem jej przyszłej likwidacji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 23 września 2020 r.:

Czy w związku z realizacją Umowy o Współpracy, Wnioskodawca posiada w Polsce zakład i w wyniku powyższego powinien od uzyskanego dochodu odprowadzić podatek dochodowy w Polsce?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z realizacją Umowy o Współpracy nie posiada zakładu w rozumieniu Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. z późn. zm. (dalej - "Konwencja"), a przychody, które uzyska z tytułu cesji wierzytelności powinny zostać uznane w całości za zyski przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 ust. 1 Konwencji i jako takie powinny podlegać opodatkowaniu tylko na Danii.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności w Polsce. Aktualnie Wnioskodawca jest jedynie wspólnikiem w spółce C Sp. z o.o. Jednocześnie Wnioskodawca nie korzysta z infrastruktury C Sp. z o.o., jej pomieszczeń, środków lub urządzeń o stałym charakterze. C Sp. z o.o. pozbywa się obecnie majątku celem jej przyszłej likwidacji. Zgodnie z art. 7 ust. 8 Konwencji, sam fakt, że spółka mająca siedzibę w jednym z państw, które jest stroną Konwencji, kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim państwie albo która prowadzi działalność w tym drugim państwie (przez posiadany tam zakład albo w inny sposób), nie wystarcza, aby którąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem u źródła. Płatności nazwane w Umowie o współpracy Udziałem w zysku, nie mogą być w żadnej mierze rozpatrywane w kategorii przychodów z tytułu odsetek ani z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, które to tytuły podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła. W odniesieniu do osób prawnych, katalog przychodów z udziału w zyskach osób prawnych zawarto w art. 7b ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Jest to katalog otwarty, co oznacza, że mieści się w nim także przychód inny niż wymieniony w ww. przepisach, o ile podstawą jego otrzymania są posiadane udziały/akcje w spółce lub udziały w spółdzielni, a inne przepisy ustawy nie przewidują opodatkowania go w odmienny sposób. Generalnie przyjmuje się, że jako takie kwalifikowane są przychody, które wynikają z prawa do udziału (akcji) w spółce kapitałowej. Najbardziej szczegółowo rodzaje przychodu kwalifikowane jako dochody z udziału w zyskach osób prawnych wymienia u.p.d.o.p. w art. 7b ust. 1 pkt 1. Wyliczając rodzaje dochodów z udziału w zyskach osób prawnych wskazuje ona m.in. na: dywidendy; przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości; przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki; wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki; odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna); dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych; przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa; wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia.

Udzielenie rabatu w zamian za prawo do udziału w zysku nie stanowi zatem przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. Udzielenie rabatu w zamian za prawo do udziału w zysku nie mieści się również w kategorii odsetek, które także są opodatkowane podatkiem u źródła. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż jego stanowisko odnośnie kwalifikacji przychodów uzyskiwanych w związku z cesją wierzytelności na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i ustawy o CIT jest jednoznacznie podzielane przez polskie organy podatkowe.

Podsumowując, mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty, Wnioskodawca uważa, iż w okolicznościach niniejszej sprawy przychody uzyskiwane przez niego nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

We wskazanej na wstępie interpretacji indywidualnej Organ wskazał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Organ, po przywołaniu art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 2, art. 3 ust. 3, art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 dalej "u.p.d.o.p.") wskazał, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje Konwencja z dnia 6 grudnia 2001 r. zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368) zmieniona Protokołem do umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii o zmianie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r., podpisanym w Warszawie dnia 7 grudnia 2009 r. (Dz.U. z 2010 r. nr 241 poz. 1613 - dalej: "Konwencja").

Następnie, po przywołaniu treści art. 5 ust. 1, 3-8 Konwencji zgodził się z Wnioskodawcą, iż nie posiada on na terenie Polski zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1 Konwencji. Nie prowadzi on bowiem na terenie Polski działalności gospodarczej, nie wykonuje też żadnych innych czynności, które zgodnie a art. 5 ust. 1 Konwencji świadczyły by o posiadaniu na terenie Polski zakładu. Wnioskodawca jest jedynie wspólnikiem w spółce prawa polskiego posiadanie jednak samych tylko udziałów w spółce kapitałowej w Polsce nie oznacza, że Wnioskodawca posiada zakład na terytorium Polski.

Jednocześnie zaznaczył, że Wnioskodawca uzyskując dochód na terytorium Polski podlega w tym kraju ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z uwzględnieniem postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w omawianej sprawie Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polska a Danią. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest więc prawidłowe.

Organ nie podzielił stanowiska Wnioskodawcy w zakresie drugiej części pytania, dotyczącej ustalenia, czy w związku z realizacją Umowy o Współpracy, Wnioskodawca powinien od uzyskanego dochodu odprowadzić podatek dochodowy w Polsce. Następnie, po przywołaniu treści art. 7 ust. 1-3, art. 7b ust. 1, art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p. zauważył, że przepis art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych, co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Mając na uwadze powyższe, Organ stwierdził, że wskazane we wniosku przychody nie mieszczą się w katalogu przychodów z zysków kapitałowych zawartym w art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p. i w konsekwencji przychody, o których mowa we wniosku powinny zostać rozpoznane jako przychody z tzw. innych źródeł. Następnie Organ po przywołaniu treści art. 12 ust. pkt 1 u.p.d.o.p. wskazał, że przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Dokonując prawno-podatkowej oceny przedstawionej umowy, Organ zauważył, że wynika z niej, iż cena sprzedaży została w niej określona częściowo w postaci kwoty pieniężnej, a częściowo w postaci określenia podstaw do jej ustalenia, tj. prawa do zysku jaki w związku z nabyciem tej nieruchomości i późniejszymi działaniami nabywcy zostaną wygenerowane (z zastrzeżeniem ziszczenia się określonych warunków). Dyrektor zauważył przy tym, że z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm dalej: k.c.) wynika, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W myśl art. 536 k.c. cenę można określić przez wskazanie podstaw do jej ustalenia.

W świetle powyższego nie może, zdaniem Organu, budzić wątpliwości, że gdyby zysk ze sprzedaży nieruchomości wytworzonych przez Spółkę B otrzymał poprzednik prawny Wnioskodawcy (zlikwidowana Spółka A), uzyskałby on przychód ze sprzedaży nieruchomości, który jako dochód z tzw. innych źródeł podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Organ wskazał, że nie sposób uznać, że źródłem ww. przychodu jest "umowa o współpracy" jako umowa związana ze wzajemnym świadczeniem usług, bowiem zbywca wskazanej we wniosku nieruchomości (jak i Wnioskodawca) nie był (nie jest) uczestnikiem podejmowanego przez nabywcę procesu inwestycyjnego i nie świadczył żadnych usług w związku z tą inwestycją. Odnosząc się do prawno-podatkowej sytuacji Wnioskodawcy, Dyrektor zauważył, że jak wynika z wniosku, Wnioskodawca w dniu 1 października 2015 r wstąpił nieodpłatnie we wskazane w umowie z dnia 14 lipca 2014 r. uprawnienia Zbywcy nieruchomości, tj. Spółki A w tym do przewidzianego umową prawa do udziału w zysku ze sprzedaży nieruchomości, wybudowanych na zbytym przez Spółkę A gruncie, który jak wynika z wniosku został wygenerowany, co zarazem oznacza ziszczenie się określonego w ww. umowie warunku. Tym samym uznać należy, że Wnioskodawca, będący rezydentem Danii, otrzymując przysługujący mu udział w zysku, osiągnie przychód (dochód) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 2 updop. Źródłem tego dochodu będzie przy tym sprzedaż nieruchomości.

Odnosząc się do sposobu opodatkowaniu ww. przychodu (dochodu), Dyrektor wskazał, że odwołać należy się do postanowień Konwencji. I tak zgodnie z art. 6 ust. 1 Konwencji dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie. Określenie "majątek nieruchomy" ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych i zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej, statki powietrzne i pojazdy transportu drogowego nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 Konwencji).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Dyrektora, przychód Wnioskodawcy uzyskany z tytułu Udziału w zysku będzie stanowił zgodnie z art. 6 ust. 1 Konwencji dochód z majątku nieruchomego i tym samym jako taki winien zostać opodatkowany w Polsce. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe.

W skardze z dnia 29 października 2020 r. zaskarżono przedmiotową interpretację w zakresie ustalenia, czy Skarżąca powinna od wskazanego we wniosku dochodu odprowadzić w Polsce podatek dochodowy, w części w jakiej organ podatkowy uznał, że Skarżąca uzyskała przychód ze sprzedaży nieruchomości, który jako dochód z tzw. innych źródeł podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych zarzucając tej interpretacji

1. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14b § 3 w związku z art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej jako "O.p."), poprzez niezbadanie wyczerpująco stanu faktycznego, ewentualnie nie wezwanie w tym zakresie wnioskodawcy do uzupełnienia braków, co skutkowało nieprawidłowym ustaleniem, że jedynym celem Skarżącej przy zawieraniu umowy cesji było uzyskanie zysku ze sprzedaży lokali znajdujących się na Nieruchomości, nie zaś rekompensaty niespłaconych pożyczek, a w konsekwencji przyjęciem, że Skarżąca uzyskała na terytorium Polski przychód ze sprzedaży nieruchomości.

2. niewłaściwa ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 2 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 6 ust. 1 Konwencji poprzez uznanie, iż w wyniku cesji Skarżąca uzyskała przychód ze sprzedaży nieruchomości, który jako dochód z tzw. innych źródeł podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, podczas gdy w istocie Skarżąca uzyskała jedynie częściową rekompensatę niespłaconych pożyczek

i na tej podstawie wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji - w części w jakiej organ uznał, że Skarżąca uzyskała przychód ze sprzedaży nieruchomości i będzie on podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jako dochód z tzw. innych źródeł oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o oddalenie skargi wskazując, że do naruszenia zarzucanych przepisów nie doszło.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, ponieważ Sąd nie dopatrzył się naruszeń zarzucanych w skardze, gdzie na podstawie art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) – dalej p.p.s.a.) sąd administracyjny bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej.

Skarżąca zarzuca naruszenie art. 14b § 3 w związku z art. 169 § 1 O.p. poprzez niezbadanie wyczerpująco stanu faktycznego, ewentualnie nie wezwanie w tym zakresie wnioskodawcy do uzupełnienia braków, co skutkowało nieprawidłowym ustaleniem, że jedynym celem Skarżącej przy zawieraniu umowy cesji było uzyskanie zysku ze sprzedaży lokali znajdujących się na Nieruchomości, nie zaś rekompensaty niespłaconych pożyczek, a w konsekwencji przyjęciem, że Skarżąca uzyskała na terytorium Polski przychód ze sprzedaży nieruchomości.

W uzasadnieniu ww. zarzutu Skarżąca wskazała, że "przy opisywaniu stanu faktycznego nie wskazywała, że zlikwidowana C. [oznaczona w interpretacji indywidualnej jako A] nabyła Nieruchomość ze środków uzyskanych z pożyczki udzielonej jej na ten cel przez Skarżącą w dniu 5 grudnia 2007 roku, w wysokości 12.600.000 zł. W chwili pisania wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, gdy Skarżąca była przekonana iż nie ma do czynienia ze sprzedażą nieruchomości w Polsce, a transakcja opodatkowana będzie wyłącznie podatkiem dochodowym w Danii, kulisy finansowania nabycia Nieruchomości nie wydawały się Skarżącej istotne. Również organ nie pytał o źródła finansowania nabycia Nieruchomości. Poza wymienioną pożyczką Skarżąca udzieliła C. wiele innych pożyczek. Na dzień likwidacji C. - 14 października 2015 r. łączne zadłużenie C. względem Skarżącej wynosiło 12.500.583 zł. (...)

Skarżąca wyraziła zgodę na likwidację C. jednocześnie mając świadomość, że po likwidacji - zgodnie z art. 286 § 1 K. uzyska majątek C., który pozostał po spłacie innych wierzycieli. W majątku C. znajdowała się wierzytelność od l. K. Chociaż strony na podstawie umowy cesji nie ustaliły żadnego wynagrodzenia za nabycie wierzytelności przyszłej, to transakcję należy rozpatrywać globalnie, mając na względzie fakt, że C. dokonała zakupu Nieruchomości za pieniądze z pożyczki od Skarżącej, że pożyczka ta nie została spłacona w żadnej części, że Skarżąca wyraziła zgodę na likwidację C. bez spłaty pożyczki, m.in. po to aby uzyskać jej częściową rekompensatę w postaci przejęcia wierzytelności przyszłej od l.K. [oznaczona w interpretacji indywidualnej jako B].

Do tej wielowątkowej transakcji nie można podejść selektywnie, jak to zrobił Dyrektor KIS, uznając że mamy do czynienia z nieodpłatną cesją wierzytelności, a jedynym celem Skarżącej przy zawieraniu umowy cesji było uzyskanie zysku ze sprzedaży lokali znajdujących się na Nieruchomości. (...)

W przedmiotowej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaniedbał obowiązek wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego. Nie dopytał Skarżącej, czy w wyniku likwidacji C. straciła możliwość dochodzenia jakiś roszczeń od likwidowanej spółki. Nie zapytał również czy Skarżąca miała swój udział finansowy w zakupie Nieruchomości. Poprzestając jedynie na pytaniu czy umowa cesji miała charakter nieodpłatny, Dyrektor ustalił stan faktyczny tylko częściowo. Tymczasem do wydania prawidłowej interpretacji podatkowej Dyrektor powinien pozyskać informację, że C. dokonała zakupu Nieruchomości za pieniądze z pożyczki od Skarżącej. Istotne jest również, iż pożyczka ta nie została spłacona w żadnej części. Następnie, mimo istnienia licznych niespłaconych pożyczek Skarżąca wyraziła zgodę na likwidację C. bez ich spłaty".

Organ natomiast wskazuje, powołując się na art. 14b §3 O.p., że treść wniosku/uzupełnienia wniosku musi być jednoznaczna/precyzyjna a Organ nie może dokonywać w tym zakresie interpretacji, czy też domyślać się tego, co miała na myśli strona. Zatem jeżeli ani w treści wniosku ani też w uzupełnieniu wniosku, Skarżąca, jak sama zresztą zaznacza, nie wskazała, że zlikwidowana Spółka A nabyła Nieruchomość ze środków uzyskanych z pożyczki udzielonej jej na ten cel przez Skarżącą to Organ nie mógł tej okoliczności uwzględnić przy rozpatrywaniu wniosku. Organ nie mógł także domyślać się, czy też wyjaśniać innych nieznanych mu okoliczności poza tymi przedstawionymi przez Skarżącą. Organ podkreślił, że to obowiązkiem Wnioskodawcy jest przedstawienie wyczerpującego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, którym Organ jest związany.

Należy zgodzić się z argumentacją przedstawioną przez Organ.

Zgodnie z art. 14b §1,§2 oraz §3 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) (§1). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. (§2) Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§3). Zgodnie z art. 14c §1 i §2 § interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§2).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 2887/17 z art. 14b §3 wynika, że przedstawienie zdarzenia, które wystąpiło już w przeszłości, jak również tego, które może dopiero nastąpić w przyszłości, cechować musi się dużym stopniem precyzji i jednoznaczności. Przewidziana w art. 14b § 3 o.p. alternatywa powoduje, że opis zdarzenia przyszłego musi być równoważny opisowi zdarzenia, które miało już miejsce w przeszłości. Musi je zatem także charakteryzować przesłanka wyczerpującego przedstawienia takiego zdarzenia. Stan wyczerpujący postrzegany jest jako taki, który wiąże się z koniecznością podania wszystkich elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Jeżeli zaś wniosek zainteresowanego jest w tym względzie niepełny, a organ wydający interpretację nie ma w tym zakresie wiedzy, to wydana interpretacja nie realizuje jednego z podstawowych celów tej instytucji, to jest nie chroni podatnika. Użyte w art. 14b § 3 o.p. ustawowe określenie "wyczerpująco" należy więc rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. Opis ten powinien zawierać wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji. Również w doktrynie podnosi się, że wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (zob. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Lexis Nexis, Warszawa 2013, s. 125).

Należy również zauważyć, że organ podatkowy uprawniony jest do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie w zakresie wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji przedmiotu sprawy, który określają: pytanie i stanowisko prawne zainteresowanego dotyczące możliwości zastosowania i wykładni prawa podatkowego w relacji do przedstawionego w tym wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Nie jest natomiast upoważniony do modyfikowania wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego: zaistniałego czy też przyszłego. Rolą organu jest bowiem przyjęcie opisanego zdarzenia i dokonanie na jego tle interpretacji przepisów. W sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych organ nie dokonuje ustaleń faktycznych i nie przeprowadza postępowania dowodowego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 445/16).

Skoro rolą wnioskodawcy jest wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego w ww. znaczeniu, jednocześnie rolą organu jest przyjęcie opisanego zdarzenia i dokonanie na jego tle interpretacji przepisów, to organ dokonując interpretacji określonego przepisu (albo przepisów) nie jest zobligowany do wzywania na podstawie art. 169 § 1 o.p. w zw. z art. 14h O.p. wnioskodawcy do uzupełnienia opisu w sytuacji, gdy okoliczności przedstawione w tym opisie pozwalają na stwierdzenie, czy wobec danego zdarzenia ten przepis (przepisy) znajdzie, czy też nie znajdzie zastosowania (tj. dokonanie wykładni prawa). W konsekwencji w sytuacji, gdy wnioskodawca w ramach opisu zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego pominie określoną okoliczność, chociażby była ona prawnie relewantna dla interpretacji przepisu, nie świadczy to o naruszeniu art. 169 § 1 o.p. w zw. z art. 14h O.p. o ile pozostała treść opisu zdarzenia pozwalała organowi dokonać interpretacji przepisu (-ów) – wykładni prawa.

Wprawdzie tego rodzaju interpretacja indywidualna nie będzie przydatna dla wnioskodawcy (w szczególności zastosowanie się do niej nie zapewni wnioskodawcy ochrony, o której mowa w art. 14k §1 O.p.), jednakże stanowić to będzie konsekwencję braku wyczerpującego przestawienia przez wnioskodawcę zdarzenia a nie wadliwości postępowania samego organu i – ze względu na specyfikę interpretacji indywidualnej jako takiej – nie przełoży się na wadliwość samej interpretacji (z samego tego powodu). Ocena prawna jaka jest zawarta w interpretacji bazuje bowiem na opisanym we wniosku stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego) i jako taka nie musi odpowiadać zdarzeniu, które miało miejsce w rzeczywistości lub wydarzy się w przyszłości. Jednocześnie zważywszy na to, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dopuszcza się ponowne złożenie wniosku o interpretację indywidualną przez tego samego podatnika o pokrywającym się zakresie przedmiotowym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1418/17), tym bardziej (argumentum a maiori ad minus) nie ma przeszkód dla późniejszego ponownego wystąpienia przez podatnika z wnioskiem o interpretację indywidualną zawierającego w opisie dodatkowe okoliczności (wcześniej nieujawnione).

W konsekwencji przedstawiona przez Sąd wykładnia art. 169 § 1 o.p. w zw. z art. 14h O.p. w praktyce nie pozbawia wnioskodawcy możliwości ostatecznego uzyskania interpretacji indywidualnej uwzględniającej dodatkowe (wcześniej nieujawnione) okoliczności, a co za tym idzie możliwości skorzystania z funkcji ochronnej interpretacji (w szczególności na podstawie art. 14k O.p.).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Organ interpretacyjny nie miał podstaw do żądania informacji o tym, czy C. [oznaczona w interpretacji indywidualnej jako A] dokonała zakupu Nieruchomości za pieniądze z pożyczki od Skarżącej. Przedmiotem interpretacji była kwestia tego, czy przychody z tytułu dokonanej przez Spółkę A w związku z jej likwidacją na jej jedynego wspólnika- B. A/S (Wnioskodawcę) umowy przelewu wierzytelności wynikających z tytułu opisanej we wniosku umowy o współpracy, w związku z którą Spółka A dokonała sprzedaży Spółce B Nieruchomości nie za cenę 10.200.000 zł (netto), za którą zamierzała ją sprzedać, lecz za cenę 8.250.000 zł (netto), przy czym w związku z udzielonym rabatem Spółka B zobowiązała się na rzecz Spółki do wypłaty świadczenia pieniężnego oznaczonego jako udział w zysku, powinny być opodatkowane w Rzeczpospolitej Polskiej w sytuacji, gdy Wnioskodawca ma rezydencję podatkową w Królestwie Danii. Skarżąca nie wskazała na jakąkolwiek okoliczność, która mogłaby sugerować, że przedmiotowa Nieruchomość została uprzednio nabyta za środki pochodzące z tytułu pożyczki od Skarżącej (tj. pożyczki od wspólnika).

W konsekwencji Organ był uprawniony do analizy opisu stanu faktycznego pod kątem kwalifikacji prawno-podatkowej na tle art. 3 ust. 2 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 6 ust. 1 Konwencji bez uwzględnienia tego, że – jak podnosi obecnie Skarżąca - Spółka A nabyła Nieruchomość ze środków uzyskanych z pożyczki udzielonej jej na ten cel przez Skarżącą w dniu 5 grudnia 2007 roku, w wysokości 12.600.000 zł. W tym zakresie, jak zasadnie podnosi Organ w odpowiedzi na skargę, "jeżeli ani w treści wniosku ani też w uzupełnieniu wniosku, Skarżąca, jak sama zresztą zaznacza, nie wskazywała, że zlikwidowana C. nabyła Nieruchomość ze środków uzyskanych z pożyczki udzielonej jej na ten cel przez Skarżącą to Organ nie mógł tej okoliczności uwzględnić przy rozpatrywaniu wniosku. Organ nie mógł także domyślać się, czy też wyjaśniać innych nieznanych mu okoliczności poza tymi przedstawionymi przez Skarżącą".

W tym zakresie Sąd zwraca uwagę na to, że Organ pismem z dnia 15 września 2020 r. wezwał Skarżącą m.in. do "na jakich warunkach został dokonany "Przelew praw i przeniesienie obowiązków", o którym mowa w § 9 Umowy o współpracy, dokonany przez C. na rzecz Wnioskodawcy? W szczególności proszę wskazać na podstawie jakiej umowy to nastąpiło, jakie były jej postanowienia i czy przeniesienie to miało charakter odpłatny?".

Dla Skarżącej jednak "kulisy finansowania nabycia Nieruchomości nie wydawały się (...) istotne" (jednocześnie obecnie podnosi, że "[d]o tej wielowątkowej transakcji nie można podejść selektywnie (...)") mimo że to na Skarżącej – jako wnioskodawcy – ciążył obowiązek "wyczerpującego przedstawienia" (a więc jak wskazał w ww. orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny wszechstronnego, dogłębnego, szczegółowego, gruntownego i dokładnego). Argumentem dla wskazanego zaniechania wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, nie było to, że "Skarżąca była przekonana iż nie ma do czynienia ze sprzedażą nieruchomości w Polsce, a transakcja opodatkowana będzie wyłącznie podatkiem dochodowym w Danii", skoro przecież samo pytanie dotyczyło właśnie kwestii tego, czy od uzyskanego dochodu Skarżąca będzie odprowadzać podatek dochodowy w Polsce. W tym miejscu należy wskazać, że nawet jeżeli wskazane zaniechanie przedstawienia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego nie miało charakteru intencjonalnego (czego a priori nie można zakładać) – to jest pewnego wycinkowego przedstawienia stanu faktycznego (oraz oceny prawnej jemu odpowiadającej) celem uzyskania potwierdzenia prawidłowości stanowiska wnioskodawcy (i ewentualnego późniejszego wywodzenia, w ramach ewentualnego sporu, że określona okoliczność nie była prawnie relewantna), to faktem pozostaje, że do owego zaniechania doszło, przy czym konsekwencji z tego wynikających nie można obarczać organu interpretacyjnego (działającego w oparciu o przedstawiony Jemu stan faktyczny) tym bardziej, że – jak wskazano wcześniej – Skarżąca ma możliwość wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną przedstawiając opis stanu faktycznego w sposób wyczerpujący.

Mając na uwadze powyższe, za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 14b § 3 w związku z art. 169 § 1 O.p. poprzez niezbadanie wyczerpująco stanu faktycznego, ewentualnie nie wezwanie w tym zakresie wnioskodawcy do uzupełnienia braków, co skutkowało nieprawidłowym ustaleniem, że jedynym celem Skarżącej przy zawieraniu umowy cesji było uzyskanie zysku ze sprzedaży lokali znajdujących się na Nieruchomości, nie zaś rekompensaty niespłaconych pożyczek, a w konsekwencji przyjęciem, że Skarżąca uzyskała na terytorium Polski przychód ze sprzedaży nieruchomości.

W konsekwencji również za niezasadny Sądu uznał zarzut naruszenia art. 3 ust. 2 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 6 ust. 1 Konwencji poprzez uznanie, iż w wyniku cesji Skarżąca uzyskała przychód ze sprzedaży nieruchomości, który jako dochód z tzw. innych źródeł podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, podczas gdy w istocie Skarżąca uzyskała jedynie częściową rekompensatę niespłaconych pożyczek. Zważywszy na to, że Organ opierał swoją ocenę na stanie faktycznym opisanym przez Skarżącą (Interpretacja podatkowa winna wyłącznie stanowić potwierdzenie bądź negację stanowiska wnioskodawcy odnośnie do stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie indywidualnego stanu faktycznego. Organ wydający interpretację ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku - art. 14c § 1 O.p. – wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 grudnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1605/20), nie można czynić zarzutu niewłaściwej oceny zastosowania przepisów (w tym przypadku art. 3 ust. 2 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 6 ust. 1 Konwencji) wywodząc to z okoliczności faktycznych niewynikających z samego wniosku (podnosząc okoliczność istnienia niespłaconych pożyczek i na tej podstawie dokonując odmiennej oceny, że ów przychód stanowił częściową rekompensatę tych pożyczek).

Mając na uwadze powyższe Sąd, zgodnie z art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.

Niniejszą sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.).

Orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.