Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 62/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2024-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 5 ust. 1, art. 3 ust. 2 pkt 1-3a i pkt 4, art. 21 ust. 3, art. 21 ust. 2d i art. 26 ust. 1 i 5
journal: Dz.U. 2023 poz 104
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j.)

SENTENCJA

Dnia 5 kwietnia 2024 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Kowalska (spr.), Sędzia NSA Janusz Nowacki, Sekretarz sądowy Marta Duda, Protokolant, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2024 roku sprawy ze skargi "P" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 28 listopada 2023 r. nr 1001-IOC.4823.14.2023.3.EA w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej w związku z niedopełnieniem obowiązków w zakresie uzupełnienia dodatkowych danych przy odbiorze towarów podlegających wskazaniu w zgłoszeniu SENT oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z 28 listopada 2023 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 31 sierpnia 2023 r. o nałożeniu na "A." spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł za niewypełnienie obowiązków w zakresie uzupełnienia dodatkowych danych przy odbiorze towarów podlegających wskazaniu w zgłoszeniach SENT o numerach: [...] z 27 maja 2022 r., [...] z 27 czerwca 2022r.

Jak wynika z akt sprawy 15 lipca 2022 r. Dział Centrum SENT Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach przekazał do Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wykazy przemieszczeń za maj i czerwiec 2022 r., w których podmioty odbierające towar w postaci gazu LPG nie potwierdziły odbioru gazu LPG oraz nie podały dodatkowych danych (tj. stanów liczników, numerów fabrycznych dystrybutorów i objętości towaru), a zgłoszenia zostały zamknięte automatycznie przez system SENT. Wśród wymienionych przemieszczeń znajdowały się zgłoszenia [...] z 27 maja 2022 r., [...] z 27 czerwca 2022r o statusie 5, w których jako podmiot odbierający wskazana była "A." spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Z..

Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi postanowieniem z 2 grudnia 2022 r. wszczął z urzędu postępowanie wobec Spółki z o. o. "A." w związku z niewypełnieniem jako podmiot odbierający obowiązków w zakresie, uzupełnienia dodatkowych danych przy odbiorze towarów przewożonych w ramach zgłoszeń: [...] oraz [...].

Postanowieniem z 12.08.2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wezwał Spółkę do przekazania informacji związanych z odbiorem gazu LPG objętych powyższymi zgłoszeniami tj.:

• podania przyczyn nieuzupełnienia przy odbiorze towaru przewożonego wg ww. zgłoszeń SENT dodatkowych danych, zgodnie z § 5 rozporządzenia MF z dnia 24 czerwca 2021 r.,

• jeżeli nastąpił odbiór towaru - do wskazania: stanów liczników ze wszystkich dystrybutorów, z których jest wydawany gaz LPG odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika wg ww. zgłoszeń, numerów fabrycznych ww. dystrybutorów i objętości dostarczonego towaru, wyrażoną w litrach.

Pismem z 13 września 2022 r. Prezes Spółki wyjaśnił, że system SENT faktycznie zamknął automatycznie zgłoszenia przewozów, czego skutkiem był brak dodatkowych informacji, dotyczących tych dostaw. Sytuacja ta nie wynikała z braku obowiązkowości, czy też celowego działania, a jedynie urlopu upoważnionego pracownika i braku możliwości zastępstwa. Wniósł o nie nakładanie kary pieniężnej. Poinformował, że:

1. w przypadku zgłoszenia [...] dostawa gazu miała miejsce 28.05.2022 r., od Spółki B. S.A. z B., gaz LPG został odebrany w ilości 4000 litrów, na potwierdzenie czego załączył dokument WZ nr [...], podał też stan licznika na dzień dostawy bezpośrednio przed załadunkiem, tj.: 2461542,13 oraz rodzaj i numer fabryczny dystrybutora: Wayne Fueling System nr [...] oraz załączył fakturę VAT nr [...] z odroczonym terminem płatności, która została opłacona w całości 1.07.2022 r.

2. w przypadku zgłoszenia [...] dostawa gazu miała miejsce 27.06.2022 r., od Spółki C. S.A. z W., gaz LPG został odebrany w ilości 4004 litrów, na potwierdzenie czego załączył dokument WZ nr [...], podał też stan licznika na dzień dostawy bezpośrednio przed załadunkiem, tj.: 2509957,24 oraz rodzaj i numer fabryczny dystrybutora: Wayne Fueling System nr [...], załączył fakturę VAT nr [...] z odroczonym terminem płatności.

Decyzją z 31 sierpni 2023 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi działając m.in. na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 4, art. 5 ust. 5, art. 7c ust. 1, art. 21 ust. 2d i art. 26 ust. 1 i 5 ustawy z 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 104), dalej: "ustawa o SENT" oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 24 czerwca 2021 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów (Dz. U. z 2021r. poz. 1259), nałożył na spółkę karę pieniężną w wysokości 20.000 zł za niewypełnienie przez nią jako podmiot odbierający obowiązków w zakresie uzupełnienia dodatkowych danych przy odbiorze towaru podlegających wskazaniu w zgłoszeniu SENT.

W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia wskazał, że spółka jako podmiot odbierający nie uzupełniła zgłoszenia SENT o stany liczników ze wszystkich dystrybutorów odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika, o numery fabryczne tych dystrybutorów, co stanowi naruszenie art. 7c ustawy o SENT i co zgodnie z art. 21 ust. 2d ustawy o SENT zagrożone jest karą pieniężną w wysokości 10.000 zł. Ponadto organ podniósł, że okoliczności niniejszej sprawy nie dają podstaw do odstąpienia przez organ od nałożenia kary, bowiem nie przemawia za tym ważny interes strony, ani interes publiczny co zostało szczegółowo wyjaśnione w uzasadnieniu decyzji.

W odwołaniu od powyższej decyzji z 1 października 2023 r. spółka zarzuciła naruszenie art. 21 ust. 3 ustawy o SENT, przez nieuwzględnienie składanego w toku postępowania wniosku o odstąpienie od nałożenia kary, uzasadnionego interesem strony oraz interesem publicznym. W związku z tym wniosła o zmianę decyzji i odstąpienie od nałożenia kary.

Zaskarżoną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ II instancji wskazał, że w oparciu o ustalony stan faktyczny bezspornym jest, że spółka jako podmiot odbierający nie uzupełniła zgłoszeń SENT nr [...] oraz nr [...] o stany liczników dystrybutorów, odczytanych bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika oraz numerów fabrycznych tych dystrybutorów. W związku z tym nastąpił delikt polegający na nieuzupełnieniu zgłoszeń SENT i niepotwierdzeniu w systemie odbioru towaru przez podmiot odbierający, choć dostawy LPG na stację paliw miały miejsce - czym zostały naruszone przepisy art. 7c ustawy o SENT oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 24 czerwca 2021 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wykazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów. Konsekwencją prawną opisanego naruszenia jest nałożenie kary pieniężnej na podstawie art. 21 ust. 2d ustawy o SENT z uwzględnieniem zapisów art. 21 ust. 3 ustawy o SENT. Organ II instancji podkreślił, że spółka nie uzupełniła dodatkowych danych w 2 zgłoszeniach przewozu, co zgodnie z treścią ww. przepisu skutkuje nałożeniem kary pieniężnej w łącznej wysokości 20 000 zł. Każde bowiem zgłoszenie SENT odnosi się do konkretnego przewozu towaru i jest traktowane jako osobny przypadek, a więc w niniejszej sprawie sankcjami objęte są łącznie 2 naruszenia przepisu art. 7c ust. 1 ustawy o SENT.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wyjaśnił dalej, że przepisy ustawy o SENT przewidują w niektórych okolicznościach możliwość odstąpienia przez organ od nałożenia kary. Organ odnosząc się do użytego w treści art. 21 ust. 3 sformułowania "może" stwierdził, że wskazuje ona jednoznacznie, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej oparte jest na uznaniu administracyjnym, z istoty którego wynika pozostawienie organowi swobody wyboru konsekwencji prawnych. Zgodnie z doktryną i ugruntowanym orzecznictwem przyjmuje się, że przez "ważny interes strony" należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. To sytuacja, w której z powodu nadzwyczajnych losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Pojęcia ważnego interesu nie można jednak upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza podatnik w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na nim zobowiązań.

Organ II instancji ustalił, że spółka wnosząc o odstąpienie od nałożenia kary, wskazała, że rocznie przyjmuje na stacji paliw łącznie około 140 dostaw gazu. Spośród wszystkich dostaw jedynie 2 nie zostały potwierdzone w wymaganym terminie, było to działanie niezamierzone i nie wynikało ze złej woli i powstało wskutek siły wyższej, błędu pracownika lub niedostępności Platformy elektronicznej puesc.gov.pl, która coraz częściej działa wadliwie lub jest w ogóle niedostępna. W przypadku niedostępności systemu ustawodawca nie przewidział możliwości awaryjnego potwierdzenia dostawy, jak to jest w przypadku trybu awaryjnego przy zgłaszaniu przewozów. Niezwłocznie po wezwaniu Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi, spółka złożyła stosowne uzupełnienie, wyjaśnienia i dokumenty. Wymierzenie kary dotkliwej i wysokiej byłoby niewspółmierne do korzyści wynikających z prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży gazu, spowodowałoby utratę zaufania spółki do organów Państwa i przekreśliłoby sens prowadzenia wieloletniej, uczciwej działalności gospodarczej, ponadto, obciążenie odpowiedzialnością finansową pracownika, który zarabia ok. 3000 zł miesięcznie i musi sprostać rosnącym kosztom utrzymania, wydaje się trudne do wyobrażenia. Niewypełnienie obowiązku w zakresie uzupełnienia - zamknięcia przewozów na platformie celno-skarbowej PUESC nie ma wpływu na uszczuplenie podatków, nie stanowi uszczuplenia budżetu Skarbu Państwa. Natomiast przedsiębiorstwo boryka się obecnie z. trudną sytuacją finansową, która związana jest z brakiem płynności finansowej spowodowanej przez nieterminowe płatności wierzytelności od kontrahentów, lub nawet całkowitego braku płatności. Niestabilna sytuacja na rynku paliowym także wpływa na finanse Przedsiębiorcy. Spółka zalega m.in. z zapłatą wobec: Przedsiębiorstwa C. S.A. w wysokości 56.377,64 zł należności głównej; Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w wysokości 42.716,18 zł z tytułu składek (decyzja o rozłożeniu zaległości w formie układu ratalnego); Polskiego Funduszu Rozwoju S.A. w przedmiocie subwencji finansowej w wysokości 76.655,67 zł. Koszty utrzymania kadry pracowniczej, (Spółka zatrudnia 6 pracowników oraz dodatkowo biuro księgowe), stanowią znaczny wydatek, który podwyższają koszty mediów, w tym: prąd, woda, gaz, ochrona. Zatem uwzględniając powyższe, w interesie Przedsiębiorstwa jest dbanie o jego dalsze funkcjonowanie, a w interesie publicznym, by nie karać przedsiębiorcy niewspółmiernie wysoką karą pieniężną, w stosunku do uchybienia, tak by nie musiał zamykać działalności gospodarczej.

W ocenie organu odwoławczego w niniejszej sprawie nie zaistniały przesłanki powodujące możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, bowiem powoływane przez stronę okoliczności nie mieszczą się w zakresie nadzwyczajnych okoliczności, do których odwołuje się art. 21 ust. 3 ustawy o SENT. Zaistniały stan faktyczny bez wątpienia nie jest skutkiem ponadprzeciętnych i losowych okoliczności, natomiast konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków nałożonych ustawą o SENT jest powszechnie znana podmiotom, do których jest skierowana, tj. wysyłającym, odbierającym, przewoźnikom i kierującym środkiem transportu. Nie jest to zatem sytuacja nadzwyczajna i w praktyce tego typu przypadki są udziałem wielu podmiotów w Polsce, które pomimo tego wywiązują się z ciążących na nich obowiązków bądź regulują kary nałożone za ich niewykonanie bądź nieprawidłowe wykonanie. Zaniechanie wypełnienia ustawowych obowiązków w powyższym zakresie stanowi przejaw niestaranności, która wyklucza uznanie, że jest to okoliczność do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na zaistniały ważny interes odbierającego. Spółka jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą obejmującą sprzedaż paliw powinna zabezpieczyć swoje interesy poprzez zapewnienie prawidłowego, należytego wykonywania swoich obowiązków w świetle przepisów ustawy o SENT, w tym także przez właściwą organizację, zarządzanie firmą i nadzorowanie swoich pracowników. Bez znaczenia dla oceny ważnego interesu Spółki pozostają więc okoliczności błędu pracownika, jego urlopu i braku możliwości zorganizowania zastępstwa, w zakresie obsługi dostaw paliw w procedurze SENT.

Za odstąpieniem od wymierzenia kary pieniężnej nie przemawiają również wskazywane przez spółkę zaległości. Objęta nakazem sygn. akt [...] z 31.10.2022 r. zapłata wobec Przedsiębiorstwa C. S.A. była wymagalna w 2022 roku. Zawarta z ZUS Umowa Nr 21000/02167/22R z 15.11.2022 r. o rozłożenie na raty zaległości z tytułu składek, określała termin płatności ostatniej raty na 10.08.2023 r. i zgodnie z informacją ZUS zadłużenie nie było wymagalne na dzień 27 stycznia 2023 r. Niewątpliwie także obciążeniem dla Spółki był obowiązek spłaty zadłużenia wynikającego z wypowiedzenia umowy subwencji finansowej nr 160000035006132SP, której termin zapłaty przypadał na dzień 17.11.2022 r., niemniej jednak z treści wezwania do całkowitej spłaty zadłużenia wynika, że wypowiedzenie tej umowy nastąpiło w związku z niedotrzymaniem przez spółkę warunków spłaty zadłużenia objętego umową subwencji, rozwiązania mającego na celu zapewnienie płynności i stabilności finansowej w okresie poważnych zakłóceń w gospodarce w związku ze skutkami pandemii. Podnoszone argumenty finansowe nie były okolicznościami niezależnymi od działań spółki, a terminy uregulowania powyższych należności, wskazują, że nie stanowią aktualnego obciążenia.

Organ II instancji wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że dochód spółki do opodatkowania wyniósł odpowiednio 4.084,06 zł w 2017 r.; 90.985,23 zł za 2018 r., 123.206,61 zł za 2019 r., 620.957,57 zł w 2021 r., ( w 2020 r. odnotowano stratę 130.759,13 zł). Strona dokonywała wpłat w terminie w podatku VAT, CIT, PIT. Ponadto z Krajowego Rejestru Sądowego KRS nr 0000388762 nie wynika, by spółka była w upadłości, likwidacji, w postępowaniu układowym, co świadczy o tym, że w ocenie Zarządu Spółki, jest w stanie realizować zobowiązania finansowe. Jak wynika z Protokołu ze zwyczajnego zgromadzenia Wspólników Spółki, uzyskany w 2022 r. zysk netto (7.205,15 zł) przeznaczono na podwyższenie kapitału zapasowego z przeznaczeniem na rozwój spółki.

Ponadto, organ odwoławczy wskazał, że jeżeli spółka po otrzymaniu niniejszej decyzji dojdzie do przekonania, że jej sytuacja finansowa uniemożliwia uregulowanie nałożonej kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł, może wnioskować o zastosowanie ułatwień płatniczych w trybach przewidzianych w art. od 67a-67e Ordynacji podatkowej.

Organ II instancji wskazał także, że działalność gospodarcza powinna być prowadzona zgodnie z obowiązującymi przepisami, a w sytuacji niezastosowania się do obowiązujących norm, przedsiębiorca musi się liczyć z koniecznością poniesienia konsekwencji za powstałe uchybienia i niestaranność, nawet jeżeli zostały spowodowane przez pracownika. Odbiorca powinien tak zorganizować pracę swoją i pracowników, oraz kontrolę nad nimi, by mieć pewność, że są wykonywane przez nich obowiązki ustawowe. Przepisy ustawy o SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący, nie wyłączają odpowiedzialności nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, czy pomyłek. Przepisy ustawy nie przewidują możliwości uwzględnienia "incydentalności" naruszenia przepisów, czy też wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu towarów.

Organ II instancji podkreślił także, że nieuzupełnienie dodatkowych danych nastąpiło z winy spółki i nie miało charakteru jednorazowego, gdyż jak ustalono, wobec strony było prowadzone podobne postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej w związku z niewypełnieniem przez podmiot odbierający obowiązków w zakresie uzupełnienia dodatkowych danych przy odbiorze towaru podlegających wskazaniu w zgłoszeniu SENT z listopada 2020 r. oraz marca 2021 r. i kwietnia 2021 r. Postępowanie to zakończono decyzją z 13 stycznia 2022 r., mocą której Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi odstąpił od nałożenia kary, mając wówczas na uwadze to, że takie rozstrzygnięcie będzie oddziaływało prewencyjnie, co leżało w interesie publicznym. Niestety jak dowodzi niniejsza sprawa tamto rozstrzygnięcie nie odniosło właściwego skutku prewencyjnego, gdyż spółka nadal nie wypełnia przepisów ustawy o SENT, które są w tym zakresie jasne, precyzyjne i nie nastręczają kłopotów interpretacyjnych.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi nieuzupełnienie zgłoszenia SENT przy odbiorze towaru o dodatkowe dane, godzi w bezpieczeństwo społeczeństwa jako nadrzędnej wartości wspólnej. Numery rejestracyjne, dane przewoźnika, adres odbiorcy, stany liczników dystrybutorów i ich numery to główne i podstawowe dane umożliwiające organom KAS sprawowanie właściwego monitoringu drogowego towarów i zapewnienie bezpieczeństwa całego przewozu. Godzi więc w podstawowe założenia i cel ustawy o SENT. W interesie publicznym natomiast jest to, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także, aby podmioty trudniące się obrotem towarów objętych systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków. Niestaranność, w zakresie stosowania przepisów prawa, która z gruntu rzeczy jest nieetyczna nie może obciążać całego społeczeństwa w skutkach z nich wynikających. Organ wskazał, że każde takie naruszenie, które nawet w konsekwencji nie spowoduje uszczupleń podatkowych, generuje po stronie organów KAS konieczność prowadzenia dodatkowych czynności, postępowań, które z kolei powodują powstanie dodatkowych kosztów obciążających Skarb Państwa, a więc całe społeczeństwo, co z całą pewnością nie leży w interesie publicznym. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził, że kolejnym dobrem, które mieści się w pojęciu interesu publicznego jest zaufanie obywatela do organów państwa (władzy publicznej). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stoi jednak na stanowisku, że nawet jednostkowe naruszenie przepisu w efekcie, którego naruszenia istnieje obowiązek prawny nałożenia kary pieniężnej i kara ta zostaje nałożona przez uprawniony organ, nie może świadczyć o naruszeniu zasady zaufania do organów władzy publicznej. W przeciwnym razie każda negatywna decyzja organów uprawnionych do wydawania decyzji, musiałaby godzić i naruszałaby zasadę zaufania.

Dla odpowiedzialności, jak też wystąpienia przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, nie ma przy tym znaczenia okoliczność neutralności dla budżetu państwa popełnionego błędu, gdyż ustawodawca poddał sankcji pieniężnej sam fakt wystąpienia naruszenia bez względu na to czy ten fakt miał wpływ na nieuczciwy obrót towarami wrażliwymi. Zaniechanie wpisania w zgłoszenie SENT danych końcowych umożliwiających prawidłowe potwierdzenie dostarczenia towaru w postaci LPG, nie stanowi drobnego błędu formalnego. Wprost przeciwnie, jest to istotne zagrożenie w bezpieczeństwie realizowanego przewozu w oparciu o zgłoszenie SENT.

Organ II instancji wskazał, że strona nie przedstawiła żadnych dowodów odnosząc się do rzekomym czasowym zawieszaniem się systemu SENT. Natomiast Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi ustalił, że w dniach, w których nastąpiła dostawa gazu, tj.: 28.05.2022 r. i 27.06.2022 r. nie odnotowano niedostępności czy utrudnień w działaniu systemu. Nie sposób przyjąć, że przez 10 dni licząc od dnia następnego po rejestracji zgłoszenia [...] i dostawy w dniu 28.05.2022 r., zanim zgłoszenie SENT zostało zamknięte przez system 07.06.2022 r., występowały trudności w zalogowaniu się. Podobnie przy zgłoszeniu [...] i dostawy z dnia 27.06.2022 r., zgłoszenie zostało zamknięte automatycznie przez system 08.07.2022 r. W tej sytuacji każdy podmiot, który z dbałością podchodzi do realizacji swoich ustawowych obowiązków podjąłby działania w celu ich wyeliminowania, choćby przez zgłoszenie awarii operatorowi dostarczającemu sygnał internetowy lub wyspecjalizowanej firmie informatycznej. Doświadczenie życiowe i ogólna wiedza w tym zakresie podpowiada, że w przypadku zgłoszenia awarii, operator lub informatyk usterkę likwiduje bezzwłocznie. Wbrew stanowisku spółki, przewidziano także rozwiązanie ustawowe, w czasie awarii lub przerwy technicznej rejestru zgłoszeń. Stosowna, szczegółowa regulacja dotycząca działań podmiotu odbierającego w przypadku niedostępności rejestru po dokonaniu zgłoszenia uregulowana została w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 28.08.2019 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 1345) w sprawie zgłoszeń przewozu towarów oraz zgłoszeń obrotu paliwami opałowymi, na adres: awaria.sent@mf.Rov.pl. Ponadto możliwe jest w każdym czasie zadawanie pytań dotyczących zgłoszeń na stronie PUESC - HELP DESK, który jest systemem zapewniającym kompleksową usługę wsparcia dla klientów korzystających z udostępnianych przez Służbę Celno-Skarbową usług i systemów informatycznych. System zapewnia dostarczaną na bieżąco w formie komunikatów informację o niedostępnościach i awariach systemów. W systemie są również obsługiwane wnioski użytkowników o różnego rodzaju usługi związane na przykład z odblokowaniem konta, zmianą danych logowania, uzyskaniem zgody na stosowanie procedury awaryjnej.

W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi spółka zarzuciła jej naruszenie:

a) art. 21 ust. 2 d oraz art. 22 ust. 2 ustawy o SENT poprzez nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej mimo że w sprawie istnieje ważny interes podatnika i interes publiczny mogący stanowić podstawę takiego odstąpienia;

b) art. 80 k.p.a. poprze dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i uznanie iż brak jest w sprawie przesłanek do odstąpienia od nałożonej kary.

W oparciu o wskazane zarzuty skarżąca wniosła o zmianę decyzji w całości i odstąpienie od nałożonej kary pieniężnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. - dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 145 § 1 p.p.s.a. uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). W przypadku uznania, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw podlega ona oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Przedmiotem kontroli sądu w niniejszej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 28 listopada 2023 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 31 sierpnia 2023 r. nakładająca na skarżącą karę pieniężną w wysokości 20.000 zł. za niedopełnienie obowiązku wskazania w zgłoszeniu nr [...] z 27 maja 2022 r., oraz nr [...] z 27 czerwca 2022 dodatkowych danych.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy przywołanej powyżej ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o SENT, system monitorowania przewozu i obrotu obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy.

Systemowi monitorowania przewozu i obrotu podlega przewóz towarów wymienionych w art. 3 ust. 2 pkt 1-3a ustawy o SENT. Ponadto w art. 3 ust. 2 pkt 4 ustawy o SENT przewidziano, że systemowi monitorowania przewozu i obrotu podlega przewóz towarów innych niż wymienione w pkt 1-3a, w stosunku do których zachodzi uzasadnione prawdopodobieństwo wystąpienia naruszeń przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego, mogących powodować, ze względu na skalę lub częstotliwość obrotu tymi towarami, znaczne uszczuplenia tych podatków - określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 11. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 11 ustawy o SENT minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, towary inne niż wymienione w ust. 2 pkt 1-3a, których przewóz jest objęty systemem monitorowania przewozu i obrotu, wraz ze wskazaniem masy, ilości, objętości lub wartości tych towarów, oraz przypadki, w których ich przewóz nie podlega temu systemowi, uwzględniając konieczność przeciwdziałania uszczupleniom w zakresie podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego. W oparciu o delegację ustawową wyrażoną w art. 3 ust. 11 ustawy o SENT zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 898 ze zm.). Zgodnie z § 1 pkt 4 tego rozporządzenia, które obowiązywało w okresie dokonania zgłoszenia SENT w stanie faktycznym niniejszej sprawy, systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów jest objęty przewóz towarów objętych pozycją CN ex 2711 - propan, butan albo mieszaniny propanu-butanu, bez względu na ich ilość w przesyłce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o SENT w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu. Definicję podmiotu odbierającego zawiera art. 2 pkt 6 ustawy o SENT, który stanowi, że podmiot odbierający oznacza osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzącą działalność gospodarczą, dokonującą wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu towarów lub nabycia towarów w przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług albo zużywający podmiot olejowy nieprowadzący działalności gospodarczej. W stanie faktycznym sprawy nie ulegało wątpliwości, że podmiotem odbierającym w ramach dostawy objętej zgłoszeniem nr [...] z 27 maja 2022 r., oraz zgłoszeniem nr [...] z 27 czerwca 2022 była skarżąca.

Zgodnie z art. 7c ust. 1 ustawy o SENT w przypadku niektórych towarów odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający i przewoźnik są obowiązani do wskazania lub uzupełnienia w zgłoszeniu dodatkowych danych, jeżeli dane te ze względu na specyfikę towaru lub przewozu towaru, lub obrotu tym towarem są przekazywane do innych organów na podstawie przepisów odrębnych oraz jest to konieczne do zapewnienia skuteczności monitorowania przewozu towarów - w przypadkach określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 2. Natomiast w myśl ust. 2 tego przepisu minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, dodatkowe dane, o których mowa w ust. 1, uwzględniając potrzebę zapewnienia skuteczności monitorowania przewozu towarów, specyfikę towaru, przewozu towarów lub obrotu tymi towarami.

W niniejszej sprawie obowiązki ciążące na skarżącej jako podmiocie odbierającym określone zostały w wydanym na podstawie przywołanego art. 7c ust. 2 ustawy o SENT rozporządzeniu Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 24 czerwca 2021 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów (Dz. U. z 2021 r. poz. 1259), które obowiązywało w czasie złożenia zgłoszenia i dostawy towarów. Zgodnie z § 5 przywołanego rozporządzenie w zgłoszeniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i art. 6 ust. 1 ustawy, w przypadku przewozu towarów objętych pozycją CN ex 2711 - propan, butan albo mieszaniny propanu-butanu, będących przedmiotem dostawy towarów, importu towarów albo wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostarczonych do:

1) stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 716, z późn. zm.), podmiot odbierający uzupełnia zgłoszenie o:

a) stany liczników ze wszystkich dystrybutorów, z których są wydawane te towary, odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika,

b) numery fabryczne dystrybutorów, o których mowa w lit. a,

c) objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażoną w litrach;

2) innego miejsca niż stacja paliw, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, podmiot odbierający uzupełnia zgłoszenie o objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażoną w litrach.

Z niekwestionowanych ustaleń organów, w niniejszej sprawie wynika, że skarżąca była odbiorcą 4000 litrów gazu płynnego LPG, dostarczonego do jej stacji paliw przez dostawcę B. S.A., D. ul. [...] na podstawie zgłoszenia nr [...] z 27 maja 2022 r., oraz 4004 litrów gazu płynnego propan butan, klasyfikowanych do pozycji CN ex 2711 dostarczonego przez C. SA z W., [...] na podstawie zgłoszenia nr [...] z 27 czerwca 2022r. Był to zatem towar objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Skarżąca spółka nie potwierdziła odbioru tego towaru oraz nie uzupełniła zgłoszenia SENT w zakresie pól dotyczących numerów dystrybutorów oraz stanu licznika dystrybutorów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2d ustawy o SENT, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik nie wykona obowiązku określonego w art. 7c, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. W świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, że spełnione zostały przesłanki do nałożenia kary określonej w art. 21 ust. 2d ustawy o SENT, a zatem organy były uprawnione do jej nałożenia na stronę.

Jednak stosownie do art. 21 ust. 3 tej ustawy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

Z powołanego art. 26 ust. 3 ustawy o SENT wynika natomiast, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie:

1) nie stanowi pomocy publicznej albo

2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo

3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4.

Ustawodawca poprzez wprowadzenie w art. 21 ust. 3 ustawy o SENT instytucji odstąpienia od wymierzenia kary, jak trafnie wskazano w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych, łagodzi rygoryzm regulacji art. 21 ust. 2 d ustawy o SENT. Kompetencje organu administracji kształtowane tym przepisem prawa oparte zostały na konstrukcji uznania administracyjnego, albowiem w warunkach w nim określonych "organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej", zaś same warunki korzystania z tak określonej kompetencji zostały opisane przy wykorzystaniu zwrotów oraz pojęć niedookreślonych i nieostrych – "uzasadniony przypadek", "ważny interes podmiotu wysyłającego", "interes publiczny". Konsekwencją powyższego jest to, że organowi administracji publicznej pozostawiono "luz decyzyjny", który służy sprawdzeniu, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki, które mimo stwierdzenia naruszenia prawa przemawiałyby jednak za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Sądowa kontrola stanowiska organu pod względem legalności sprowadza się do oceny, czy organ w sposób prawidłowy przeprowadził proces wydania decyzji uznaniowej, czy uwzględnił wszystkie przepisy, czy materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący, czy pojęcia nieostre zostały prawidłowo zinterpretowane, czy nie pominięto istotnych elementów stanu faktycznego oraz czy organ wybrał rozwiązanie przewidziane przepisem prawa materialnego. W okolicznościach niniejszej sprawy, w ocenie sądu, nie można organowi zarzucić uchybień w tym zakresie, które miałyby wpływ na wynik sprawy.

Analizując zawarte w art. 21 ust. 3 ustawy o SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej sąd stwierdził, że za odstąpieniem od nałożenia kary nie przemawia ważny interes strony, która znajduje się w dobrej sytuacji finansowej i nie zachodzi niebezpieczeństwo, że odmowa udzielenia ulgi spowoduje upadłość spółki lub konieczność sięgania do pomocy państwa w celu zapobieżenia tej sytuacji. Ważnego interesu podmiotu odbierającego nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Niewątpliwie nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności skutkujące utrat płynności finansowej czy brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu. Ważny interes podmiotu odbierającego występuje nie tylko wtedy, kiedy obniżą się znacznie zdolności płatnicze, spowodowane zdarzeniami losowymi jednak nie każde trudności finansowe mogą uzasadniać zastosowanie ulgi, lecz tylko takie, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla jego dalszego niezakłóconego funkcjonowania.

Użycie słowa "ważny" wskazuje, że nie każdy interes uzasadnia odstąpienie od wymierzenia kary, bo taki interes posiada każdy podmiot dążący do ograniczenia obciążeń finansowych, ale jedynie szczególnie istotny, wyjątkowy, ważniejszy, niż właściwy wszystkim pozostałym przedsiębiorcom, spełniającym przesłanki do wymierzenia kary. Co prawda pojęcia tego nie można ograniczać tylko do interesu ekonomicznego, jednak spółka nie wykazała, że w sprawie zachodziły jakieś sytuacje nadzwyczajne czy zdarzenia losowe, które takie odstąpienie by uzasadniały. Sąd orzekający podziela pogląd WSA w Kielcach, że kryterium "ważnego interesu podatnika" co do zasady wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa, które w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych (por. wyrok WSA w Kielcach z 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Ke 33/17 LEX nr 2293445, Wyrok WSA w Gliwicach z 2 grudnia 2022 r., sygn. akt III SA/Gl 589/22, LEX nr 3478827.).

W okolicznościach niniejszej sprawy organy dokonały wyczerpującej analizy sytuacji majątkowej skarżącej oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji nałożonej na stronę kary. Przeprowadzona przez organy analiza wykazała, że kondycja finansowa strony jest dobra, oraz że zapłata nałożonej kary pieniężnej nie spowoduje niepożądanych społecznie skutków.

Spółka nie ma zaległości podatkowych ani innych nieuregulowanych zobowiązań publicznoprawnych, oraz prowadzi aktywną działalność gospodarczą, z której przychody wielokrotnie przewyższają kwotę nałożonej na stronę kary. Organ odwoławczy trafnie wskazał, że bez znaczenia dla oceny ważnego interesu spółki są podnoszone przez stronę okoliczności dotyczące błędu pracownika, jego urlopu i braku możliwości zorganizowania zastępstwa w zakresie obsługi pali w procedurze SENT. Niewątpliwie spółka jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą obejmującą sprzedaż paliw powinna zabezpieczyć swoje interesy poprzez zapewnienie prawidłowego i należytego wykonania swoich obowiązków w świetle przepisów ustawy o SENT, zwłaszcza przez prawidłową organizację i zarządzanie firmą, w tym nadzorowanie swoich pracowników. Materiał dowodowy sprawy nie potwierdził także zarzutów strony o niedostępności, czy utrudnieniach w działaniu Platformy elektronicznej. Organ słusznie wskazał przy tym, że nawet jeśli strona miała trudności w zalogowaniu się, to w takiej sytuacji powinna podjąć odpowiednie działania w celu ich wyeliminowania, choćby przez zgłoszenie awarii operatorowi dostarczającemu sygnał internetowy lub wyspecjalizowanej firmie informatycznej. Organ trafnie zwrócił uwagę, że stosowna, szczegółowa regulacja dotycząca działań podmiotu odbierającego w przypadku niedostępności rejestru po dokonaniu zgłoszenia uregulowana została w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 28.08.2019 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 1345) w sprawie zgłoszeń przewozu towarów oraz zgłoszeń obrotu paliwami opałowymi, na adres: awaria.sent@mf.Rov.pl. Ponadto możliwe jest w każdym czasie zadawanie pytań dotyczących zgłoszeń na stronie PUESC - HELP DESK, który jest systemem zapewniającym kompleksową usługę wsparcia dla klientów korzystających z udostępnianych przez Służbę Celno-Skarbową usług i systemów informatycznych. Tym samym zarzuty strony w tym zakresie są całkowicie nieuzasadnione.

Organ w sposób prawidłowy odniósł się także do podnoszonych przez stronę zaległości wynikających z nakazu zapłaty wydanego w sprawie o sygn. akt [...]z 31 października 2022 r. na rzecz Przedsiębiorstwa C. S.A. oraz obowiązku spłaty zadłużenia wynikającego z wypowiedzenia umowy subwencji finansowej nr 160000035006132SP, słusznie uznając, że wskazane obciążenia finansowe nie były okolicznościami niezależnymi od działań spółki, a nadto z prawidłowych ustaleń organu wynika, że terminy uregulowania wskazanych należności upłynęły, a zatem nie stanowią one aktualnego obciążenia. Ponadto z akt sprawy nie wynika, by spółka była w upadłości, likwidacji, w postępowaniu układowym, co – jak słusznie zważył organ II instancji - świadczy o tym, że strona jest w stanie realizować zobowiązania finansowe. Uwadze organu II instancji nie umknęło przy tym, że z protokołu ze Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki, uzyskany w 2022 r. zysk netto przeznaczono na podwyższenie kapitału zapasowego z przeznaczeniem na rozwój spółki, co tym bardziej potwierdza stanowisko organów, iż sytuacja finansowa skarżącej nie jest na tyle trudna, by uniemożliwiała uregulowania nałożonej na stronę kary pieniężnej. Zarzuty skargi w tym zakresie uznać należy za niezasadne.

Z kolei pojęcie interesu publicznego to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego itp. Pojęcia te mają cechy charakterystyczne dla klauzul generalnych, których indywidualne zastosowanie wymaga odniesienia do konkretnej sprawy i sytuacji, w jakiej organ podejmuje decyzję. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tych pojęć powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku ich znaczenie może uwzględniać różne aspekty. Co do pojęcia "interesu publicznego" w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że pojęcie to w przepisach ustawy o SENT należy rozumieć szerzej niż tylko jako przestrzeganie prawa poprzez realizację nałożonych obowiązków. Ocena ta musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego. Należy więc brać pod uwagę takie elementy jak: proporcjonalność danej kary; czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia dla interesów Skarbu Państwa; czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw; czy nałożenie kary pieniężnej miało charakter prewencyjny, czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych czynności związanych z przewozem; czy nieprawidłowości te zdarzyły się jednokrotnie, czy też występują na tyle często, że świadczą o co najmniej niedbałości, nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów. Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można zatem pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących i jego konsekwencji (por. wyrok NSA z 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20 LEX nr 2978625, wyrok NSA z: 30 sierpnia 2022 r. sygn. akt II GSK 1185/19 LEX nr 3409092, wyrok NSA z 13 stycznia 2023 r.,sygn. akt II GSK 569/22, LEX nr 3502590).

Jak podkreśla w swoim orzecznictwie Naczelny Sąd Administracyjny, nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od wymierzenia kary powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Zatem rozważyć należy, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna, to jest dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu, to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary (por. wyrok NSA z dnia 14 października 2021 r., sygn. akt II GSK 885/21 LEX nr 3264745 wyrok NSA z 7 czerwca 2022 r. sygn. akt II GSK 171/19 LEX nr 3391259, wyrok NSA z 30 sierpnia 2022 r., sygn. akt II GSK 284/19, LEX nr 3430086.).

Zdaniem sądu, organy wnikliwie przeanalizowały możliwość odstąpienia od nałożenia kary i właściwe odczytały treść pojęcia interesu publicznego przez pryzmat zasady proporcjonalności i w odniesieniu do całokształtu okoliczności sprawy, z uwzględnieniem celów ustawy o SENT. Organy prawidłowo oceniły, że skarżąca w okolicznościach niniejszej sprawy nie dochowała należytej staranności, a nieuzupełnienie zgłoszenia było wynikiem jej zaniedbań w odpowiedniej organizacji prowadzonej działalności. W niniejszej sprawie organ uwzględnił okoliczność, że skarżąca wcześniej trzykrotnie nie uzupełniła przed zamknięciem zgłoszenia SENT w zakresie pól dotyczących numeru dystrybutora, stanu licznika dystrybutora i objętości towaru. W przypadku wcześniejszych naruszeń, organ mając na względzie interes publiczny wyrażający się w prewencyjnym działaniu w stosunku do podmiotu zaangażowanego w obrót towarami wrażliwymi nie nałożył na skarżącą kary za stwierdzone naruszenia, uznając, że były to zdarzenia incydentalne. Powyższe działanie prewencyjne nie odniosło zamierzonego przez organ skutku, gdyż strona ponownie dopuściła się takiego samego naruszenia, a jego powodem była niedbałość strony skarżącej w przestrzeganiu nałożonych na nią obowiązków. Sąd zgadza się z organem, że w interesie publicznym zachowanie takie nie może być tolerowane bowiem celem ustawy o SENT było uszczelnienie systemu obrotu towarami wrażliwymi, co jest możliwe jedynie wówczas, gdy wszystkie podmioty w łańcuchu dostaw przestrzegają nałożonych na nie obowiązków.

W ocenie sądu stanowisko organu w powyższym zakresie jest jak najbardziej przekonujące i zasługuje na aprobatę. Ocena przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny była w istocie wszechstronna. Biorąc pod uwagę działalność prowadzoną przez spółkę nie można uznać, że naruszenie przepisów ustawy o SENT wywołane zostało brakiem doświadczenia w realizowaniu obrotu paliwami z wykorzystaniem zgłoszeń SENT. Stwierdzone nieprawidłowości świadczą, w ocenie sądu, co najmniej o nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów przez spółkę. W interesie publicznym niewątpliwie nie leży takie stosowanie przepisów ustawy o SENT, które polegać miałoby na każdorazowym zwalnianiu podmiotów objętych regulacjami tej ustawy od odpowiedzialności za oczywiste naruszenia, wynikające z lekceważącego podejścia odbiorcy do realizacji swoich obowiązków. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko organów, że brak nałożenia kary w tej sprawie za stwierdzone uchybienia stanowiłby zachwianie zasady proporcjonalności i stawiałby skarżącą w pozycji uprzywilejowanej względem innych podmiotów, które z różnych przyczyn dokonują nieprawidłowych zgłoszeń SENT i ponoszą odpowiedzialność z tego tytułu. Stanowiłby zatem zachwianie zasady słuszności i sprawiedliwości. Zaistniały stan faktyczny nie jest skutkiem ponadprzeciętnych okoliczności, natomiast konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków nałożonych ustawą o SENT jest powszechnie znana podmiotom, do których jest skierowana.

Zdaniem sądu w rozpoznawanej sprawie brak było podstaw, by twierdzić, że nałożona kara, mając na uwadze charakter uchybień w omawianych zgłoszeniach SENT (jak i poprzednich), które obejmowały brak potwierdzenia odbioru towaru oraz dodatkowych danych wprowadzanych w celu zapewnienia skuteczności monitorowania przewozu i obrotu gazem LPG, naruszała zasadę proporcjonalności. Okoliczność, że nie doszło do uszczuplenia podatku po stronie skarżącej nie może być decydująca o wyłączeniu jej odpowiedzialności, zważywszy, że z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów (druk sejmowy VIII.1244), a skarżąca jako podmiot odbierający stanowiła ostatnie ogniwo w obrocie gazem LPG, podlegającym ustawie o SENT.(por. wyrok NSA z 13 stycznia 2023 r., sygn. akt II GSK 801/22, LEX nr 3503094). Działania skarżącej zakłóciły działanie systemu monitorowania, a w związku z tym utrudniły realizację celów istnienia tego systemu, tj. ochronę legalnego obrotu towarami wrażliwymi, a także zapobieganie istnieniu "szarej strefy" czy też uszczupleniu należności podatkowych. Dla zastosowania przedmiotowej kary wystarczające w ocenie sądu było stwierdzenie, że zakres uchybień stanowi istotne utrudnienie w zapobieganiu uszczupleniom zaległości podatkowych, nawet jeśli w danym przypadku nie doszło do takiego uszczuplenia. Jeszcze raz należy podkreślić, że celem ustawy, która jest ustawą o charakterze subsydiarnym w stosunku do całego systemu podatkowego, jest także wprowadzenie zmian prawnych w dziedzinach, w których stwierdzało się najwięcej nieprawidłowości podatkowych, dotyczących w szczególności wyłudzania i niepłacenia podatku od towarów i usług czy uszczupleń w podatku akcyzowym i zwiększenie skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. W związku z powyższym, ustalony w sposób prawidłowy stan faktyczny sprawy przemawia za stwierdzeniem, że przesłanka interesu publicznego w sprawie nie zaistniała.

Wbrew zarzutom skargi organ dokonał pogłębionej analizy nie tylko przesłanki ważnego interesu podmiotu odbierającego ale i przesłanki interesu publicznego w okolicznościach tego konkretnego przypadku. Organ w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy wytłumaczył w dostateczny sposób, że nie zaistniały takie okoliczności, które mieściłyby się w pojęciu interesu publicznego. Organ ocenił popełnione przez skarżącą przewinienie w stosunku do takich wartości jak sprawiedliwość i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, uwzględniając jego wagę oraz okoliczności i przyczyny powstania naruszenia. Z odwołaniem do uzasadnienia projektu ustawy o SENT i okoliczności powstałego naruszenia organ podkreślił, że system kar, z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty, a skarżąca miała wiedzę na temat funkcjonowania ustawy o SENT oraz była świadoma ryzyka związanego z takim sposobem zarobkowania, zatem powinna podjąć takie rozwiązania organizacyjne, aby zadośćuczynić wymogom ustawy.

W ocenie sądu, organy wyczerpująco zgromadziły i oceniły materiał dowodowy, który był wystarczający do wydania rozstrzygnięcia. Ustalenia przyjęte za podstawę zaskarżonej decyzji pozostają w logicznym związku z treścią zgromadzonych dowodów. W związku z tym podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania są niezasadne.

Podsumowując, w ocenie sądu, organy prawidłowo zastosowały w sprawie przepisy ustawy o SENT, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącą kary pieniężnej przewidzianej art. 21 ust. 2d ustawy o SENT. Jednocześnie, po rozważeniu przesłanek zawartych w art. 21 ust. 3 ustawy o SENT, organy prawidłowo uznały, że w interesie publicznym zasadne będzie nałożenie kary w wysokości 20 000 zł za niedopełnienie przez skarżąca jako odbiorcę towaru wrażliwego nałożonych na nią obowiązków, a stabilna sytuacja finansowa spółki umożliwia jej uiszczenie i nie będzie stanowić dla skarżącej zbyt dużej dolegliwości.

Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

R. T-M.