Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 1116/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-12-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 262
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 2 ust. 7, art. 23f
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 7, art. 77 par. 1, art. 107 par. 3
journal: Dz.U. 2013 poz 267
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: par. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2003 nr 102 poz 946
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Urszula Wilk Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz Sędzia WSA Zbigniew Rudnicki (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Gajewiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia [...] grudnia 2012 r.; 2. stwierdza, że uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 725 (siedemset dwadzieścia pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2013 r., wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej również O.p.), art. 2 ust. 6 i 7 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia [...] stycznia 2013 r. złożonego przez pełnomocnika H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (...) na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2012 r., utrzymano w mocy to postanowienie (z dnia [...] grudnia 2012 r.) w przedmiocie nałożenia kary porządkowej w wysokości 2700 zł na H. sp. z o.o.

W uzasadnieniu przypomniano, że postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. Minister Finansów wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie rozstrzygnięcia, czy gry na urządzeniach [...] o numerach fabrycznych [...], [...], [...], [...], [...], są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Następnie, wskazując na art. 2 ust. 7 zdanie drugie ustawy o grach hazardowych Minister Finansów pismem z dnia [...] maja 2012 r. wezwał Spółkę do przedstawienia badań technicznych ww. urządzeń [...] o numerach fabrycznych [...], [...], [...], [...], [...], zindywidualizowanych dla każdego urządzenia, przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie 60 dni od dnia doręczenia ww. wezwania.

W związku z faktem, że te.rmin do nadesłania badań upływał w dniu [...] sierpnia 2012 r. Minister Finansów wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy.

W wyznaczonym terminie strona nie przedłożyła badań, jednocześnie pismem z dnia [...] lipca 2012 r. udzieliła odpowiedzi na ww. wezwanie organu informując, że wystąpiła do jednostek badających z zapytaniem dotyczącym badań przedmiotowych symulatorów i wciąż oczekuje na odpowiedzi. Do przedmiotowego pisma nie zostały dołączone zapytania skierowane do jednostek badających upoważnionych do przeprowadzenia badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Ponadto z pisma nie wynika, w jakim terminie Spółka przedłoży badania techniczne przedmiotowych urządzeń.

Jednocześnie Minister Finansów pismem z dnia [...] września 2012 r. zwrócił się z zapytaniem do jednostek badających, czy H. Sp. z o.o. zwracała się do nich o przeprowadzenie badań technicznych urządzeń, w stosunku do których Minister Finansów prowadzi postępowanie z urzędu, a jeśli tak, to kiedy i jaką uzyskała odpowiedź. Z uzyskanych informacji wynika, że Spółka wprawdzie zwracała się do jednostek badających w kwestii przeprowadzenia przedmiotowych badań, jednakże w żadnym z przypadków nie doszło do ich przeprowadzenia, ponieważ warunki i terminy przeprowadzenia badań nie zostały uzgodnione i wyznaczone.

Ponadto, w związku z upływem ponad miesiąca od otrzymania odpowiedzi na ww. wezwanie i brakiem jakiejkolwiek informacji dotyczącej przeprowadzenia badań przedmiotowych w automatów, Minister Finansów pismem z dnia [...] września 2012 r. wezwał H. Sp. z o.o. do złożenia wyjaśnień, w terminie 21 dni od daty otrzymania przedmiotowego wezwania, poprzez wskazanie: do ilu i których jednostek badających Spółka wystąpiła o przeprowadzenie przedmiotowych badań, czy uzyskała odpowiedź od jednostek badających i jakiej treści wraz z dokumentacją potwierdzającą treść wyjaśnień, oraz do przesłania opinii jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier z przeprowadzonego badania ww. urządzeń.

Jednocześnie z uwagi na powyższe postanowieniem z dnia [...] września 2012 r. Minister Finansów wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia [...] października 2012 r.

W dniu [...] października 2012 r. wpłynęła odpowiedź Spółki na powyższe wezwanie, z której wynika, że wystąpiła do jednostek badających z zapytaniem dotyczącym możliwości przeprowadzenia badań technicznych automatów, jednakże żadna z nich nie wyraziła chęci do przeprowadzenia przedmiotowych badań w miejscu ich składowania i dlatego nie może przesłać opinii jednostki badającej.

Postanowieniem z dnia [...] października 2012 r. Minister Finansów wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia [...] grudnia 2012 r. oraz postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r. wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia [...] marca 2013 r.

W wyniku działań podejmowanych w toku prowadzonego postępowania Minister Finansów ustalił, że automat [...] nr [...] został zajęty do prowadzonej przez Urząd Celny w K. sprawy karnej skarbowej, a następnie zwrócony Spółce w dniu [...] czerwca 2012 r. na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w M. z dnia [...] września 2011 r. - sygn. akt [...].

Mając na względzie treść art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych, w świetle którego minister właściwy do spraw finansów publicznych może zażądać, w przypadku rozstrzygania charakteru gier na automatach, przedłożenia badania technicznego danego automatu, przeprowadzonego przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jak również to, że Spółka nie przedłożyła badań technicznych ww. automatu, pomimo dwukrotnych wezwań oraz nie dołożyła staranności w uzyskaniu opinii jednostki badającej, Minister Finansów - po ustaleniu, że automat [...] o nr [...] został zwrócony Spółce H. Sp. z o.o. - postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r. nałożył na H. Sp. z o.o. karę porządkową w wysokości 2700 złotych.

Zażalenie z dnia [...] stycznia 2013 r. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2012 r. w przedmiocie nałożenia na skarżącą kary porządkowej zostało nadane w terminie.

W zażaleniu strona zarzuciła naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 ustawy O.p., wskutek błędnego uznania, iż w przedmiotowej sprawie skarżąca bezzasadnie odmówiła złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, co nie ma odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym i na tej podstawie wniosła o uchylenie w całości postanowienia.

W uzasadnieniu zażalenia strona wskazała, że Minister Finansów w zaskarżonym postanowieniu podnosi, iż Spółka nie przedłożyła badań technicznych symulatora gier [...] o nr [...], wykonanych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier pomimo dwukrotnych wezwań oraz nie dołożyła staranności w uzyskaniu tejże opinii.

Zdaniem Spółki, podstawy żądań organu nie mieszczą się w katalogu z art. 262 § 1 O.p. enumeratywnie wymieniającym zamierzone czynności, które mogłyby skutkować nałożeniem kary porządkowej.

Jak twierdzi skarżąca, ww. przepis stanowi, iż karę porządkową można nałożyć na podmiot, który bezzasadnie odmówił (...) wydania opinii. W ocenie skarżącej, z podstawowej wykładni językowej wynika, iż kara taka może być nałożona przede wszystkim na podmiot zobowiązany do wydania, tj. sporządzenia opinii w postępowaniu administracyjnym. Spółka nie jest podmiotem właściwym do sporządzenia opinii technicznej posiadanych urządzeń, a wszelkie opinie i ekspertyzy jakie posiadała przekazała Ministrowi. Drugim znaczeniem terminu "wydać" może być jedynie przekazanie rzeczy już posiadanej, co jak wiadomo nie odnosi się do skarżącej, która, mimo prób, nie uzyskała opinii jednostki. W ocenie skarżącej, w przedmiotowej sprawie powyższe warunki, które są jasno sformułowane, nie zostały spełnione. Jak twierdzi skarżąca, analizę przepisu rozpocząć należy od stwierdzenia, iż Spółka nie mogła bezzasadnie odmówić wydania opinii jednostki badającej, ponieważ nie była w jej posiadaniu. W ocenie skarżącej, w sposób rzetelny wykonała ona wezwanie Ministra Finansów i wystąpiła do upoważnionych jednostek badających w celu uzyskania opinii, którą następnie mogłaby wydać organowi postępowania. Zgodnie z wykładnią językową termin "wydać" może oznaczać tylko i wyłącznie przekazanie czegoś już posiadanego. Na zlecenie Spółki nie została sporządzona żadna opinia upoważnionej jednostki badającej, a co za tym idzie Spółka nie mogła jej wydać Ministrowi. Nadto, zdaniem Spółki, nie został spełniony drugi, bardzo ważny warunek umożliwiający nałożenie kary porządkowej, tj. "bezzasadna odmowa". W ocenie Spółki, na żadnym etapie postępowania nie odmówiono wydania opinii, a jedynie stwierdzano, że nie może takowej przekazać, ponieważ żadna z jednostek nie wyraziła gotowości na przeprowadzenie badań lub nie wykonuje badań komercyjnych. Zdaniem skarżącej, niemożność przebadania urządzeń posiadanych przez Spółkę powoduje, iż brak ten jest w pełni usprawiedliwiony.

Skarżąca wskazała również, iż zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" (Dz. U. Nr 100, poz. 908) w ustawie należy posługiwać się poprawnymi wyrażeniami językowymi (określeniami) w ich podstawowym i powszechnie przyjętym znaczeniu. Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka mogła jedynie wydać posiadaną już opinię jednostki badającej, której nota bene nie posiada i nie posiadała lub mogła sama taką opinię sporządzić i wydać ją Ministrowi, gdyby tylko posiadała przymiot upoważnionej jednostki badającej.

Skarżąca zakwestionowała też zarzut Ministra Finansów, iż czynności podejmowane przez nią były jedynie czynnościami "pozorującymi" aktywność, co nie jest zgodne z rzeczywistością i wskazuje, że w przedmiotowej sprawie odpowiadała na każde wezwanie organu w terminie do tego przewidzianym. Spółka podjęła wszelkie możliwe kroki, aby uzyskać opinię upoważnionej jednostki badającej. Z tych też względów zarzut Ministra Finansów jakoby zapytania Spółki do jednostek badających były "ogólne" jest dla Spółki niezrozumiały i chybiony, gdyż skarżąca musiała najpierw nawiązać jakikolwiek kontakt z jednostkami, aby następnie otrzymać od zainteresowanych jednostek listę warunków badania oraz koniecznej do przedstawienia dokumentacji. Nadto żadna z upoważnionych jednostek badających nie wyraziła chęci na przeprowadzenie przedmiotowych badań.

Skarżąca wyjaśniła ponadto, że zarzut Ministra Finansów, w którym twierdzi, iż Spółka nie wystąpiła do Instytutu Elektrotechniki w W. jest nieaktualny, ponieważ Spółka wystosowała do powyższej jednostki zapytanie o badanie w dniu [...] listopada 2012 r., tj. przed wydaniem skarżonego postanowienia i jednocześnie dołączyła kopię skierowanego do ww. Instytutu zaznaczając, iż do dnia dzisiejszego Spółka nie otrzymała odpowiedzi.

W ocenie skarżącej, wymierzenie kary porządkowej w stosunku do niej rażąco narusza prawo materialne i jako takie nie może funkcjonować w obrocie prawnym. Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia.

Po rozpatrzeniu zażalenia Strony, Minister Finansów zważył, co następuje.

Przedmiotem postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. jest rozstrzygnięcie, czy gry urządzane na urządzeniach A. o numerach fabrycznych [...], [...], [...], [...], [...], są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Zauważyć należy, że ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z późn. zm.) w sposób szczególny w stosunku do Ordynacji podatkowej reguluje prawa i obowiązki stron w postępowaniu prowadzonym na podstawie tej ustawy. Wyrazem tej "odmienności" jest przepis art. 8 ustawy, zgodnie z którym do postępowań określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, chyba, że ustawa stanowi inaczej. W przepisie tym bowiem mowa jest o stosowaniu "odpowiednio" a nie "wprost" Ordynacji podatkowej. Takie "odpowiednie odesłanie" decyduje o pierwszeństwie regulacji ustawy o grach hazardowych przed Ordynacją podatkową. W tym stanie rzeczy należy wziąć pod uwagę w pierwszej kolejności treść art. 2 ust.7 zdanie końcowe.

Art. 2 ust. 7 zdanie końcowe ustawy o grach hazardowych, konkretyzuje obowiązek szczególny po stronie podmiotu, polegający na obowiązku przedłożeniu dokumentów, o których mowa w zdaniu pierwszym. Z uprawnieniem Ministra Finansów do żądania przedłożenia dokumentu w postaci badania technicznego został sprzężony obowiązek strony do podjęcia działań zmierzających do jego uzyskania. A zatem jeżeli minister właściwy do spraw finansów publicznych zażąda przedłożenia dokumentu w postaci badania technicznego automatu, powyższe oznacza nałożenia na podmiot tego obowiązku. Z drugiej zaś strony daje wyłączną kompetencję Ministrowi Finansów do żądania takiego dokumentu.

Przywołując powyższe uregulowanie Minister Finansów dwukrotnie wezwał Spółkę (wezwanie z dnia [...] maja i [...] września 2012 r.) do przedłożenia badań technicznych urządzeń objętych przedmiotowym postępowaniem, w tym urządzenia A. o nr [...], przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a podstawę prawną tego wezwania stanowił art. 155 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

W przedmiotowej sprawie wykonanie żądania organu jest konieczne dla ustalenia stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do wydania przez Ministra Finansów decyzji rozstrzygającej o charakterze gier urządzanych na ww. automatach.

Niewątpliwie w sytuacji, gdy strona nie zastosuje się do wezwania organu, organ ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do wykonania żądania. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej kara porządkowa. Środek ten ma na celu zdyscyplinowanie strony, pełnomocnika strony, świadka lub biegłego i stosowany jest po to, aby wyegzekwować określone zachowanie podatnika.

Należy zauważyć, że art. 122 O.p. nakłada na organy podatkowe obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi o obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia: 6 sierpnia 2009 r., I FSK 205/08, LEX nr 552148; 7 lipca 2009 r., II FSK 372/08, LEX nr 529353; 30 czerwca 2009 r., I GSK 890/08, LEX nr 563250; 4 czerwca 2009 r., II FSK 293/08, LEX nr 511333; 23 grudnia 2008 r., II FSK 1327/07, LEX nr 515351; 22 kwietnia 2008 r., I FSK 529/07, LEX nr 469717; 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06, ONSAiWSA 2009/1/7; 30 maja 2006 r. II FSK 835/05, LEX nr 180477) ugruntowany jest pogląd, według którego nałożone na organy podatkowe, wskazanymi przepisami, obowiązki nie oznaczają, że ciężar dowodu, czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym. Z przepisu art. 122 O.p. wypływa powinność organu podatkowego w zakresie inicjatywy w zbieraniu dowodów i wyjaśnianiu stanu faktycznego sprawy, a temu celowi służy m.in. instytucja wezwania strony lub innej osoby do złożenia wyjaśnień niezbędnych dla wyjaśnienia stanu faktycznego. Szereg informacji dotyczących stanu faktycznego sprawy posiada bowiem podatnik. Nie może być zatem tak, by kontrolowany podatnik decydował, które dane przekazać organowi podatkowemu, a które nie mają znaczenia w sprawie. Przepis art. 187 § 1 O.p. oznacza, że organ administracyjny ma obowiązek z urzędu wyjaśnić wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, niezależnie od tego czy służy on udowodnieniu tez korzystnych dla strony postępowania, czy przeciwnie - pozwala na podjęcie rozstrzygnięcia dla niej niekorzystnego. Temu służy wezwanie, stosownie do przepisu art. 155 O.p., strony, czy innej osoby do określonego zachowania, realizowany jest przez organ podatkowy obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sytuacji, gdy podatnik nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień, czy przedstawienia dowodu. Ocena bowiem, czy złożenie przez podatnika dowodu jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że działania podejmowane przez Ministra Finansów miały na względzie uzyskanie wyłącznych dowodów w prowadzonym postępowaniu, ponieważ są one niezbędne dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Odnosząc się do zarzutu Spółki dotyczącego błędnego zastosowania przez organ art. 262 § 1 pkt 2 O.p. wskutek uznania, iż w przedmiotowej sprawie skarżąca bezzasadnie odmówiła złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, należy wskazać, że przepis ten należy rozpatrywać również w kontekście przepisów regulujących zasady postępowania. Dokonując interpretacji powyższego unormowania trzeba mieć przede wszystkim na względzie to, że przewidziane dyspozycją art. 262 Op. rozwiązanie ma na celu zdyscyplinowanie, uczestników postępowania i związane jest z dbałością o to, aby prowadzone postępowanie przebiegało sprawnie i kończyło się w przewidzianym prawem terminie konkretnym rozstrzygnięciem. Ma więc ono na celu usprawnienie przebiegu postępowania jako pewnego procesu, w znaczeniu technicznym. Na powyższe zwrócił uwagę NSA w wyroku z dnia 16 czerwca 2011 r. sygn. akt GSK 376/10 stwierdzając, że "Analizując treść tego przepisu należy również odnieść się do przepisów regulujących zasady postępowania, a zawartych w ustawie -Ordynacja podatkowa."

Odnosząc się do zarzutu, iż podstawy żądań organu nie mieszczą się w katalogu art. 262 § 1 O.p. oraz, że organ żądał bezpodstawnie "wydania" opinii nie będącej w jej posiadaniu, należy wyjaśnić, że podstawą materialną postanowienia o nałożeniu kary porządkowej był przepis art. 261 § 1 pkt 2 ustawy Op., zgodnie z którym cyt: strona, pełnomocnik, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego: (...) bezzasadnie odmówił złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, (...) mogą zostać ukarani karą porządkową do 2700 zł.

Wezwania kierowane dwukrotnie do Spółki wzywały do złożenia pisemnych wyjaśnień i przesłania/przedłożenia opinii jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów z przeprowadzonego badania w przedmiocie rozstrzygnięcia czy gra m.in. na urządzeniu [...] nr [...] są grami na automatach w rozumieniu ustawy. Dodatkowo do wezwania załączono listę jednostek badających upoważnionych do badań automatów.

Zauważyć należy, iż wprawdzie dowód w postaci opinii jednostki badającej, może być przeprowadzony zarówno na wniosek, jak i z urzędu, jednakże działanie takie nie mogło zostać podjęte z urzędu wobec faktu, że automat był w posiadaniu strony. Determinowało to po stronie Spółki obowiązek podjęcia zespołu czynności warunkujących dopuszczalność realizacji art. 2 ust.7 ustawy o grach hazardowych, tj.:

- złożenia wniosku do jednostki badającej o przeprowadzenie badań,

- przedłożenia do badania automatu,

- uzyskania opinii,

- przedłożenia opinii organowi,

tj. wymagających wyłącznego udziału strony w tej czynności . Podjęcie tego zespołu działań nie tylko wymagało udziału strony, ale wręcz stanowiło obligatoryjny warunek zarówno prawny, jak i faktyczny, do przeprowadzenia tej czynności. W tej sytuacji zaniechania Spółki, pomimo dwukrotnego wezwania organu, należały kwalifikować jako udział w innej czynności w rozumieniu art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Co do zarzutu Spółki o bezpodstawnym żądaniu "wydania" opinii stwierdzić należy, że jest bezzasadny, choćby z powodu samej treści wezwania.

Odnosząc się do kwestionowanego przez skarżącą zarzutu Ministra Finansów, iż czynności podejmowane przez nią były jedynie czynnościami "pozorującymi" aktywność, gdyż w przedmiotowej sprawie odpowiadała na każde wezwanie organu w terminie do tego przewidzianym oraz podjęła wszelkie możliwe kroki, aby uzyskać opinię upoważnionej jednostki badającej i w tym celu musiała najpierw nawiązać jakikolwiek kontakt z jednostkami, aby następnie otrzymać od zainteresowanych jednostek listę warunków badania oraz informację o koniecznej do przedstawienia w celu przeprowadzenia badań dokumentacji, jak również wobec powoływania się na fakt, iż żadna z upoważnionych jednostek badających nie wyraziła chęci na przeprowadzenie przedmiotowych badań - należy wskazać, że twierdzenie to nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym w przedmiotowej sprawie materiale dowodowym. Bowiem Minister Finansów pismem z dnia [...] września 2012 r. zwrócił się z zapytaniem do jednostek badających, czy H. Sp. z o.o. zwracała się do nich o przeprowadzenie badań technicznych urządzeń, w stosunku do których Minister Finansów prowadzi postępowanie z urzędu, a jeśli tak, to kiedy i jaką uzyskała odpowiedź. Z uzyskanych informacji wynika, że Spółka wprawdzie zwracała się do jednostek badających w kwestii przeprowadzenia przedmiotowych badań, jednakże w żadnym z przypadków nie doszło do ich przeprowadzenia, ponieważ warunki i terminy przeprowadzenia badań nie zostały uzgodnione i wyznaczone. Nadto pismem z dnia [...] września 2012 r. Minister Finansów wezwał Spółkę do złożenia, w terminie 21 dni od dnia otrzymania wezwania, wyjaśnień: do ilu i których jednostek badających Spółka wystąpiła o przeprowadzenie przedmiotowych badań, czy uzyskała odpowiedź od jednostek badających i jakiej treści wraz z dokumentacją potwierdzającą treść wyjaśnień, oraz do przesłania opinii jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier z przeprowadzonego badania ww. urządzenia. Strona odebrała ww. wezwanie w dniu [...] września 2012 r. (zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru). Faktem jest, iż skarżąca udzieliła odpowiedzi na wezwania organu, jednakże nie można zgodzić się z twierdzeniem, iż "podjęła wszelkie możliwe kroki, aby uzyskać opinię upoważnionej jednostki badającej". Z akt sprawy nie wynika, że Spółka wystąpiła np. do jednostki badającej - Izby Celnej w P. z wnioskiem o przeprowadzenie przedmiotowych badań technicznych. Tym samym teza skarżącej o podjęciu wszelkich możliwych kroków w celu uzyskania stosownej opinii technicznej jednostek badających nie znajduje oparcia w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Skoro niemożność przebadania posiadanych przez Spółkę urządzeń wynika ze sposobu jej postępowania, polegającego na celowym niewykorzystaniu wszystkich możliwości w zakresie przeprowadzenia badań, to tym samym nie można uznać stanowiska Spółki, że ich brak jest w pełni usprawiedliwiony. W tym kontekście działanie skarżącej należy uznać za bezzasadne i w dalszej konsekwencji skutkujące brakiem możliwości wydania (przekazania) stosownej opinii technicznej jednostki badającej, stanowiącej przedmiot wskazanego wyżej wezwania organu.

Minister Finansów przyjmuje do wiadomości, iż zarzut, że Spółka nie wystąpiła do Instytutu Elektrotechniki w W. jest nieaktualny, ponieważ wystosowała do powyższej jednostki zapytanie o badanie w dniu [...] listopada 2012 r. - tj. przed wydaniem skarżonego postanowienia i jednocześnie dołączyła kopię pisma, skierowanego do ww. Instytutu zaznaczając, iż do dnia dzisiejszego Spółka nie otrzymała odpowiedzi. W kontekście powyższego należy jednakże wskazać, ze Spółka poinformowała Ministra Finansów o tym fakcie dopiero w przedmiotowym zażaleniu, i w związku z tym ww. zarzut był zasadny.

Skargę na powyższe postanowienie wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik Spółki.

Zaskarżonemu postanowieniu na podstawie art. 52 § 1 i 2, 53 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) zarzucono:

I. Naruszenie art. 262 § 1 pkt. 2 O.p. przez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji błędne zastosowanie wobec strony postępowania poprzez uznanie, iż w przedmiotowej sprawie skarżąca bezzasadnie odmówiła złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, co nie ma odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym.

II. Zastosowanie art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009r., w sytuacji, gdy wszczęcie postępowania z urzędu w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornych urządzeniach posiadanych przez Skarżącego nie było możliwe, ponieważ dotyczy przedsięwzięcia, którego realizacja została zakończona.

III. Niezastosowanie art. 208 § 1 O.p. w sytuacji, gdy przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brak uprawnień do jego wszczęcia.

W nawiązaniu do powyższego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i poprzedzającego go postanowienia Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2012 r., a także wniosła o wstrzymanie wykonania tego postanowienia, a na wypadek, gdyby organ nie uwzględnił wniosku, na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. wniosła, aby Wojewódzki Sąd Administracyjny przychylił się do niego.

Nadto skarżąca wniosła o zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowo-administracyjnego – w tym kosztów zastępstwa procesowego skarżącego w postępowaniu - wg norm prawem przepisanych, ewentualnie - stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia w całości.

W ocenie strony skarżącej, Minister podzielił wadliwe twierdzenia organu I instancji, z których wynika, że Spółka nie przedłożyła badań technicznych symulatora gier [...] o nr [...], [...], [...], [...], [...] wykonanych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier pomimo dwukrotnych wezwań oraz nie dołożyła staranności w uzyskaniu tejże opinii.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, wchodzi tutaj w grę kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów odnoszących się do słuszności rozstrzygnięcia.

Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.– Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.; zwaną dalej p.p.s.a.).

Rozpoznając skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów należy uznać, że zasługuje ona na uwzględnienie.

Przedmiotem rozpoznania przez Sąd była skarga na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2013 r., którym utrzymano w mocy postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2012 r. w przedmiocie nałożenia kary porządkowej w wysokości 2700 zł na H. sp. z o.o.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 262 O.p., art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r., art. 208 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie.

Badając skargę wg powyższych kryteriów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja wymaga uchylenia, jednakże z innych przyczyn, aniżeli podniesione w skardze. Zaskarżona uchwała narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie w świetle art. 145 § 1 p.p.s.a. z uwagi na brak uzasadnienia w zakresie wysokości kary porządkowej nałożonej na stronę skarżącą na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 O.p.

Należy przy tym zauważyć, iż została ona nałożona w kwocie odpowiadającej górnej granicy ustawowego zagrożenia (2700 zł).

Sąd uznał przy tym równocześnie, że stanowiący podstawę prawną zaskarżonego postanowienia przepis art. 262 O.p. mógł mieć zastosowanie we wszczętym z urzędu przez Ministra Finansów postępowaniu w przedmiocie rozstrzygnięcia, czy gry na automatach A. o numerach fabrycznych [...], [...], [...], [...], [...] są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Art. 8 ustawy o grach hazardowych stanowi, że do postępowań określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy O.p. Postępowanie w sprawie rozstrzygnięcia, czy gry na automacie są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych należą do postępowań poddanych regulacji ustawy o grach hazardowych z mocy art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych.

Jak wynika z literalnej wykładni art. 2 ust 7 ustawy o grach (przepis dodany przez art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. zmieniającej ustawę o grach hazardowych oraz niektóre inne ustawy z dnia 26 maja 2011 r. - Dz. U. z 2011 r. Nr 134, poz. 779) postępowanie w powyższym przedmiocie może się toczyć zarówno na wniosek strony, jak i z urzędu, przy czym w przypadku postępowania wszczętego z urzędu organ (fakultatywnie) zobowiązuje stronę postępowania do przedłożenia badania technicznego danego automatu przeprowadzonego przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.

Zgodnie z art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych, upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela jednostce badającej spełniającej wymienione w tym przepisie warunki Minister Finansów. W myśl wyżej wymienionego przepisu prawa sam fakt udzielenia danej jednostce badającej stosownego upoważnienia ze strony Ministra Finansów powoduje, że jest to podmiot, do którego strona winna się zwrócić w przypadku zobowiązania jej do wykonania obowiązku, o którym mowa w art. art. 2 ust 7 ustawy o grach hazardowych (in fine).

Z przepisu art. 262 § 1 pkt 2 O.p. wynika, że możliwość ukarania m.in. strony postępowania karą porządkową została przewidziana w sytuacji bezzasadnej odmowy złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. Badanie automatu do gier, którego obowiązek nałożony został na podstawie art. art. 2 ust 7 ustawy o grach ustawy o grach hazardowych, jest właśnie inną czynnością dowodową, o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Skoro badanie charakteru gry przeprowadzane przez uprawnioną do tego jednostkę badającą wymaga współdziałania strony, polegającego na dostarczeniu przedmiotu badania do jednostki, odmowa wykonania powyższej czynności będzie równoznaczna z odmową strony "udziału w innej czynności", o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Sąd stanowisko organu w powyższym przedmiocie aprobuje. Dodać jedynie należy, iż hipotetyczne uznanie, iż przepis art. 262 O.p. o charakterze stricte dyscyplinującym nie ma zastosowania do sytuacji, o której mowa w art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych, praktycznie uniemożliwiłoby prowadzenie postępowania z urzędu w oparciu o ten przepis. W szczególności martwym pozostałby wymóg przedstawienia stosownych dokumentów przez stronę na żądanie organu, gdyż pozbawiony sankcji byłby niemożliwy do wyegzekwowania od strony nie będącej zainteresowaną wynikiem badań w postępowaniu prowadzonym z urzędu.

Przepis art. 262 § 1 pkt 2 O.p. stanowi o dopuszczalności dyscyplinowania strony nałożeniem kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy dokonania czynności dowodowej. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 października 2011 r., sygn. II FSK 775/10, bezzasadna odmowa strony udziału w czynności dowodowej, to odmowa nie znajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach. Powyższe oznacza, jak z kolei wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. I SA/Sz 875/11, że przed nałożeniem sankcji na stronę za odmowę udziału w czynności dowodowej organ ma obowiązek ustalenia, czy w konkretnym stanie faktycznym strona zobowiązana do dokonania czynności podjęła starania celem wyjaśnienia przyczyn niewykonania wezwania oraz czy wskazane przez nią przyczyny były obiektywnie uzasadnione. W okolicznościach niniejszej sprawy, o ile nie można odmówić stronie skarżącej starań w wyjaśnianiu przyczyn, dla których nie uzyskała stosownych badań, o tyle przyczyny usprawiedliwiające taką postawę nie znajdują potwierdzenia w obowiązujących przepisach, a tym samym nie mogą być uznane za obiektywnie uzasadnione.

Skarżąca nie zakwestionowała faktu, iż Izba Celna w P. jest jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych. Upoważnienie zostało wydane na podstawie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946zezm.).

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, podmioty będące w dniu wejścia w życie tej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f ustawy zmienianej, tj. ustawy o grach hazardowych. Należy podkreślić, iż brak jest podstaw do podważania w toku postępowania o ustalenie charakteru gry upoważnień Ministra Finansów udzielonych jednostkom badającym do przeprowadzania badań automatów. Stąd zastrzeżenia strony co do obiektywizmu jednostki badającej, pozostającej w strukturach Służby Celnej, nie mogły stanowić dla organu wystarczającego uzasadnienia dla odmowy poddania automatu badaniu przez wyznaczoną jednostkę. Należy też stwierdzić, że podważanie bezstronności jednostki badającej bez znajomości wyniku badań jest niewłaściwe. Podważanie bowiem mocy dowodowej każdego dowodu może nastąpić dopiero po jego przeprowadzeniu.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nałożenia kary z tytułu niedostarczenia żądanej dokumentacji automatu nie znajdującego się w aktualnej eksploatacji należy zauważyć, co następuje. Mianowicie, w sprawie będącej przedmiotem skargi postępowanie zostało wszczęte w związku z faktem ujawnienia w wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w K. urządzania gier na automatach A. o numerach fabrycznych: [...], [...], [...], [...], [...]. Jak z powyższego wynika, ww. automaty były wykorzystywane w ramach prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. Fakt zatrzymania przedmiotowych automatów przez Urząd Celny w K., a następnie zwrotu skarżącej automatu o numerze fabrycznym [...] w związku z postanowieniem Sądu Rejonowego w M. z dnia [...] września 2011 r., sygn. akt [...], oznacza, że przedsięwzięcie polegające na urządzaniu gier na automatach nie zostało zakończone, zatem nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania skutkującej koniecznością j jego umorzenia. Powyższe potwierdza fakt składania przez skarżącą do ministra właściwego do spraw finansów publicznych wniosków o rozstrzygnięcie o charakterze gier na automatach. W związku z powyższym twierdzenie skarżącej jakoby wszczęcie postępowania z urzędu w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornych urządzeniach posiadanych przez skarżącą nie było możliwe, ponieważ dotyczy przedsięwzięcia, którego realizacja została zakończona, jest bezpodstawne.

Mając na względzie treść art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych, w świetle którego minister właściwy do spraw finansów publicznych może zażądać, w przypadku rozstrzygania charakteru gier na automatach, przedłożenia badania technicznego danego automatu, przeprowadzonego przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jak również to, że Spółka nie przedłożyła badań technicznych ww. automatu, pomimo dwukrotnych wezwań oraz nie dołożyła staranności w uzyskaniu opinii jednostki badającej, Minister Finansów - po ustaleniu, że automat [...] o nr [...] został zwrócony Spółce H. Sp. z o.o. - postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r. nałożył na H. Sp. z o.o. karę porządkową w wysokości 2700 złotych.

Jak zostało wskazane we wstępnej części rozważań, wysokość nałożonej kary nie została przez organ w żaden sposób uzasadniona. Obowiązujące brzmienie art. 126 O.p. zakreślało górną granicę możliwej do nałożenia na stronę kary do kwoty 2700 zł. Sąd stwierdził, że kara została zatem nałożona w najwyższej możliwej wysokości. W myśl utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, uznaniowy charakter decyzji (w tym przypadku w zakresie wysokości kary porządkowej) nie zwalnia organu od wyczerpującego zgromadzenia materiału dowodowego i rozważenia go w postaci jednoznacznych ustaleń stanowiących podstawę rozstrzygnięcia.

Brak jakichkolwiek wywodów w powyższym zakresie uzasadnia uchylenie decyzji z uwagi na mogący mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie w zakresie wymiaru kary porządkowej. Uzupełnienie w tym zakresie ustaleń oraz odzwierciedlenie ich w nowo wydanej decyzji będzie stanowiło obowiązek organu przy ponownym rozpatrzeniu sprawy na skutek niniejszego wyroku.

Wobec stwierdzenia, iż w opisanym zakresie organ dopuścił się istotnego naruszenia art. 7, 77 § 1 oraz 107 § 3 k.p.a. Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2012 r.

Uchylając postanowienie z dnia [...] grudnia 2012 r. Sąd miał na uwadze konieczność zapewnienia stronie prawa do udziału w całości postępowania w powyższej kwestii, a wiec również do ewentualnego ponownego rozpatrzenia sprawy w trybie art. 127 §2 k.p.a.

Ponadto oceniając zaskarżoną decyzję Sąd nie stwierdził żadnych innych uchybień, których istnienie powinien uwzględnić z urzędu.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.

Na podstawie art. 152 powołanej ustawy orzeczono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.