Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 33/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2023 poz 70
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Damian Bronowicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 4 kwietnia 2024 r. sprawy ze skargi P. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 rok oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

[...] S.A. (dalej: [...] S.A., Spółka, Strona, Skarżąca) wniosły skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: Kolegium, SKO, organ) z [...] listopada 2023 r. utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza [...] (dalej: organ I instancji, Burmistrz) z [...] czerwca 2023 r. określającą Spółce zobowiązanie podatkowe o podatku od nieruchomości za 2020 r.w wysokości 506 798,00 zł.

W decyzji opisano następujący stan faktyczny.

W dniu 20 stycznia 2020 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2020 r., w której zadeklarowała do opodatkowania: • grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 26 277 m2, • grunty pozostałe o powierzchni 2.707 m2, • budynki mieszkalne o powierzchni 149,24 m2, • budynki związanez prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 270 m2, • budynki pozostałeo powierzchni 49,20 m2, o budowle o wartości 71 513 zł. Dodatkowo strona wskazała jako zwolnione spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm., dalej: u.p.o.l.) grunty o powierzchni 545 130,00 m2 oraz budowleo wartości 193 473 zł.

W odpowiedzi na zapytanie organu I instancji Strona pismem z [...] kwietnia 2020 r. przedłożyła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2015-2020 , a także wyjaśniła, że korekty deklaracji dotyczą zdeklarowania gruntów po zlikwidowanych liniach kolejowych: nr [...] oraz linii nr [...] na podstawie decyzji Ministra Infrastruktury FK-4951-01/05 z 7 września 2005 r. Ponadto Spółka wyjaśniała, że deklaracja za 2017 r. uległa dodatkowo zmianie ze względu na podział działki [...], obręb [...], w wyniku czego uległa zmienia podstawa opodatkowania. Działkę nr [...] o pow. 1112 m2 z symbolem użytku "B" zdeklarowano jako grunt pozostały - dotychczas deklarowano pow. 800 m2 jako grunt pozostały, a działkę nr [...] o pow. 322m2 z symbolem użytku "dr" zwolniono z opodatkowania. Spółka wyjaśniła również, że linia [...] została wykreślona z umowy [...] z [...] grudnia 2017 r. aneksem nr [...],a uchwałą nr [...] Zarządu [...] S.A. z [...] maja 2017 r. podjęto decyzję o likwidacji linii. Linia została fizycznie zlikwidowana w sierpniu 2018 r. Grunty po tej linii za lata 2015-2017 zadeklarowano jako zwolnione tylko w części nie objęte umową [...], grunty objęte umową [...] winny być deklarowane przez spółkę [...] S.A.

Strona w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2020 r., (wpływ do organu- 16 kwietnia 2020 r.), wskazał: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 146 854,00 m2; o grunty pozostałe w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego o powierzchni o powierzchni 1.769,00 m2, o budynki mieszkalne

o powierzchni 149,24 m2. - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 270,00 m2, o budynki pozostałe, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznegoo powierzchni 49,20 m2, o budowle o wartości 264986,00 zł. Jednocześnie Strona zadeklarowała jako zwolnione grunty o pow. 378439,00 m2 oraz budowle o wartości32831 zł -jako podstawę zwolnienia Spółka wskazała art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

W odpowiedzi na wezwania organu o skorygowanie deklaracji podatkowych, Spółka pismami z [...] maja 2020 r., [...] lipca 2020 r. podtrzymała stanowisko, że złożone przez niego dotąd deklaracje podatkowe za lata 2017-2020 dotyczące gruntów i budowli związanych z linią kolejową nr [...] zostały sporządzone poprawnie. Grunty w 2017 r. były zajęte pod infrastrukturę kolejową i tworzyły linię kolejową, dodatkowo były objęte umową [...] czyli były w gestii [...] S.A. Ponadto Strona podkreśliła, że odnośnie działek będących przedmiotem umowy [...], zawartej pomiędzy [...] S.A. a [...] S.A. (...), [...] S.A. stoi na stanowisku, że działki te winne być deklarowane przez tę Spółkę.

Burmistrz postanowieniem z [...] kwietnia 2023 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowegow podatku od nieruchomości za 2020 r. Postanowieniem z [...] kwietnia 2023 r. włączył do akt postępowania za 2020 r.: materiał zgromadzony w ramach czynności sprawdzających prowadzonych w zakresie złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2015 - 2020; materiał zgromadzony w ramach postępowania podatkowego w sprawie określenia Stronie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r.; - materiał zgromadzony w ramach postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia (zwrotu) nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2016-2021.

Następnie wydał decyzję z [...] czerwca 2023 r. którą określił Spółce zobowiązanie podatkowe o podatku od nieruchomości za 2020 r. w wysokości 506 798,00 zł.

W uzasadnieniu wskazał między innymi, że Strona 30 sierpnia 2021 r. złożyła wniosek

o stwierdzenie (zwrot) nadpłatyw podatku od nieruchomości w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego -tytułem nieprawidłowego wykazania do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntówi budowli związanych z linią kolejową nr [...]. Decyzja Burmistrza z [...] grudnia 2021 r. została następnie utrzymana w mocy ostateczną decyzją SKO z [...] lipca 2022 r. WSA w Gorzowie Wielkopolskim wniesioną skargę oddalił wyrokiemz 15 grudnia 2022 r. sygn. Akt I SA/Go 368/22. Z kolei NSA wyrokiem z 5 grudnia 2023 r. sygn. akt III FSK 327/23 oddalił skargę kasacyjną Strony.

Organ I instancji powziął wątpliwość, czy Strona 1) czy miała prawo do zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz la u.p.o.l. w odniesieniu do gruntów znajdujących się pod linią kolejową nr [...], położonych na terenie Gminy [...]; 2) jaką stawkę należy zastosować - w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt SK 39/19 - dla gruntów zarówno związanych z linią nr [...] oraz [...], położonych na terenie Gminy [...]. Natomiast poza zakresem sporu są kwestie: wykazywanych przez Stronę gruntów pozostałych o powierzchni 1.769,00 m2 i opodatkowanie budynków mieszkalnych o powierzchni 149,24 m2, ustalenia, że strona w 2020 r. była w posiadaniu budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej powierzchni 270 m2 (tj. budynku o powierzchni 194 m2, 37,50 m2 oraz 38,50 m2) zlokalizowanych na działce nr [...], oraz zasadność sposobu opodatkowania w 2020 r. budynków pozostałych o pow. 49,20 m2.

Burmistrz wziął pod uwagę fakt, że grunty działki o nr [...] (po podziale) o powierzchni 0,0322 ha , sklasyfikowane jako "dr", podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., zgodnie z którym podatkiem od nieruchomości nie podlegają również grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle- z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.

Organ I instancji stwierdził, że sporną kwestią jest zastosowanie przez Stronę zwolnienia z podatku od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz 1a ) u.p.o.l.

w odniesieniu do gruntów znajdujących się pod linią kolejową nr [...], położonych na terenie Gminy [...] o łącznej powierzchni 37,8439 ha szczegółowo wymienionych w decyzji str. 13 ).

Burmistrz wskazał, że Z zapisów z ewidencji gruntów i budynków - co potwierdzają także zapisy w księdze wieczystej - wynika, że Spółka w 2020 r.u była użytkownikiem wieczystym działek o nr. ewid. [...], znajdujących się w pasie linii kolejowej nr [...], a położonych na terenie Gminy [...] oraz posiadających użytki oznaczone jako Tk (tereny kolejowe) o łącznej powierzchni 37,8439 ha. Jest użytkownikiem wieczystym przedmiotowych gruntów, a w konsekwencji podatnikiem podatku od nieruchomości.

Wyjaśnił, że w wyniku zawarcia umowy cywilnoprawnej [...] z [...] września 2001 r., która stanowi umowę oddania do odpłatnego korzystania linii kolejowych oraz innych nieruchomości niezbędnych do zarządzania liniami kolejowymi między Spółką

a [...], nie może być mowy o posiadaniu samoistnym. Podkreślił bowiem fakt, że skoro oddano do odpłatnego korzystania przedmiotowe grunty na podstawie ww. umowy cywilnoprawnej, na mocy której [...] zobowiązuje się korzystać z nich i płacić [...] ustalony czynsz, to obie strony umowy mają pełną świadomość, że [...] nie działa jak właściciel. Zapisy ww. umowy cywilnoprawnej, na podstawie której [...] zarządza tą linią kolejową, nie mogą mieć wpływu na zmianę podatnika podatku od nieruchomości w zakresie gruntów linii kolejowej nr [...] położonej na terenie Gminy [...], gdyż to Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntów będących własnością Skarbu Państwa. W wyniku restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego [...], dokonanego w 2001 r., Spółka stała się właścicielem infrastruktury należącej do przedsiębiorstwa państwowego oraz spółką dominującą w Grupie, wyznaczającą celei nadzorującą ich wykonanie przez spółki zależne, odpowiedzialne za poszczególne dziedziny transportu kolejowego. Rozdział 5 "Restrukturyzacja majątkowa" ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego "[...]" jasno wskazuje, że to Spółce przypadło prawo użytkowania wieczystego gruntów kolejowych. [...] jest zarządcą infrastruktury, o którym mowa w art. 4 pkt 7 ustawy z dnia 28.03.2003 r. o transporcie kolejowym (dalej: UTK), zgodnie z którym - zarządca infrastruktury jest podmiotem odpowiedzialnym za zarządzane infrastrukturą kolejową, albo, w przypadku budowy nowej infrastruktury, podmiot, który przystąpił do jej budowy w charakterze inwestora; zadania zarządcy infrastruktury mogą wykonywać różne podmioty. Natomiast przewoźnik kolejowy został zdefiniowany w art. 4 pkt 9 UTK, jako przedsiębiorca uprawniony na podstawie licencji wykonuje przewozy kolejowe lub świadczenia usługi trakcyjnej lub podmiot wykonujący przewozy na infrastrukturze kolei wąskotorowej. Stąd, podatnikiem podatku od nieruchomościw zakresie spornych gruntów związanych z linią kolejową nr [...] jest Spółka.

Organ, odnosząc się do zastosowanego przez Stronę zwolnienia podatkowego na mocy art.7 ust. 1 pkt 1) u.p.o.l., podniósł, że zgodnie z tym przepisem - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. - zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów

o transporcie kolejowym, która: a. jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub b. jest wykorzystywana do przewozu osób, lub c. tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. W świetle tego, dla objęcia infrastruktury kolejowej zwolnieniem

z podatku od nieruchomości musi ona spełniać następujące przesłanki: 1. stanowić infrastrukturę kolejową na gruncie UTK; 2. być udostępniana przewoźnikom kolejowym lub być wykorzystywana do przewozu osób lub tworzyć linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. W ramach pierwszej z przesłanek – ww. przedmiotowy przepis odsyła do regulacji zawartych w UTK w ściśle wskazanym w nim zakresie, mianowicie wyłącznie w celu przyjęcia znaczenia określenia "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej. Natomiast w przypadku drugiej przesłanki – ustaleniaw zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia należy oprzeć na stanie faktycznym występującym w danej sprawie, a nie przez pryzmat regulacji znajdującej się w UTK. Jedyną zmianą w tym zakresie w porównaniu z poprzednio obowiązującą regulacją jest konieczność ustalenia czy infrastruktura kolejowa jest faktycznie udostępniana przewoźnikowi kolejowemu, a nie jak miało to miejsce w poprzednio obowiązującym stanie prawnym, ustalenie czy zarządca infrastruktury jest zobowiązany do jej udostępnienia.

Reasumując - od 1 stycznia 2017 roku zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, objęte są jedynie elementy infrastruktury kolejowej - grunty, budynki

i budowle, które zostały faktycznie udostępnione przewoźnikowi kolejowemu, co potwierdza również szerokie orzecznictwo sądowo-administracyjne.

Według Burmistrza dokonane w toku postępowania podatkowego ustalenia potwierdziły, że ww. przesłanka nie została spełniona przez Stronę w 2020 r. Przesłanka nie mogła zostać spełniona w przypadku linii kolejowej nr [...]na odcinku znajdującym się na terenie Gminy [...] w 2020 r., gdyż udostępnienie może dotyczyć wyłącznie czynnej infrastruktury kolejowej. Natomiast linia [...] od lat stanowiła nieczynną, nieprzejezdną linię kolejową, na której od lat (w tym w 2020 r.) nie był prowadzony ruch kolejowy i jest to fakt powszechnie znany. Stan infrastruktury oraz dokumenty wewnętrzne, przykładowo załącznik nr 2 do Regulaminu przydzielania tras pociągówi korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych w ramach rjp 2017/2018 oraz 2018/2019 Wykaz maksymalnych prędkości wskazują, że na całej długości linii kolejowej nr [...] maksymalna prędkość, z jaką można dokonywać przejazdów, wynosi 0 km/h. Nie ulega zatem wątpliwości, że maksymalna prędkość pociągów określona jako "zero" oznacza, że nie jest i nie może być prowadzony ruch pociągów na odcinku [...] linii kolejowej nr [...] w każdym czasie. Zgodnie z obowiązującym prawem zarządca infrastruktury kolejowej do dnia 9 grudnia 2017 r. został zobowiązany do sporządzenia statutu sieci kolejowych, w którym wskaże m.in. które drogi kolejowe stanowią infrastrukturę nieczynną. Zgodnie z zapisami załącznika nr 1.2 Statutu Sieci Kolejowych [...] S.A. - Wykaz odcinków linii stanowiących infrastrukturę nieczynną - linia kolejowa nr [...] na odcinku od -0,176 km do 92,445 km. Tym samym [...] S.A. zakwalifikowała tą linię kolejową jako infrastrukturę nieczynną, którą – zgodnie z przepisem art. 4 pkt 1b UTK definiuje się jako infrastrukturę kolejową, na której zarządca infrastruktury nie dopuścił ruchu kolejowego. Tym samym, brak było przejazdów na tej linii kolejowej, a zatem linia nie była udostępniana. Zły stan techniczny linii kolejowej nr [...] jest faktem powszechnie znanym i znajdującym odzwierciedlenie w stanowisku Spółki zaprezentowanym w trakcie czynności sprawdzających (vide: pismo Strony z [...] marca 2020 r.). Jak wynika z ww. pisma Strony z [...] marca 2020 r. linia nr [...] została fizycznie zlikwidowana w 2018 r., co potwierdził także załączony protokół z tej czynności. Burmistrz podkreślił, że wielokrotnie wzywał Stronę do wskazania, na jakiej podstawie prawnej korzysta ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w zakresie gruntów związanych linią kolejową nr [...], na co strona nie udzieliła odpowiedzi merytorycznej. Spółka w trakcie czynności sprawdzających oraz postępowania podatkowego nie przedstawił jakichkolwiek dokumentów wskazujących na fakt udostępniania przedmiotowej linii kolejowej licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu. Posiadaną infrastrukturę kolejową przekazuje w zarząd [...], jednakże fakt przekazania linii kolejowej nr [...] w zarząd [...] nie jest wystarczający do objęcia zwolnieniem z podatku od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej, niezbędne jest bowiem udostępnienie infrastruktury kolejowej przez zarządcę kolejowego licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu, a nie tylko przekazanie przez właściciela infrastruktury kolejowej w zarząd zarządcy kolejowemu. Strona nie potrafiła nawet wskazać, kiedy miał miejsce ostatni przejazd pociągów na linii [...].

W świetle dokonanych ustaleń faktycznych i prawnych organ I instancji przyjął, że ani zarządca, ani Spółka nie udostępniali w 2020 r. odcinka linii kolejowej nr [...] zlokalizowanego na terenie Gminy [...] przewoźnikom kolejowym, bowiem od lat nie miał miejsca przejazd jakiegokolwiek pociągu. Organ uznał, że przesłanka udostępniania infrastruktury kolejowej w zakresie linii kolejowej nr [...], znajdującym się na terenie Gminy [...] w 2020 r. nie została spełniona, gdyż udostępnienie linii kolejowej może dotyczyć tylko infrastruktury kolejowej gwarantującej bezpieczne prowadzenie ruchu kolejowego. Z uwagi na fakt, że na linii kolejowej nr [...] występowały znaczne braki elementów infrastruktury kolejowej (jak wynika z przedstawionych zdjęć, taka sytuacja miała miejsce już w 2013 r.) to tym samym bezpieczne prowadzenie ruchu kolejowego nie było możliwe. W konsekwencji nie mogło następować jej udostępnienie, stanowiące jedną z przesłanek objęcia zwolnieniemz przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Organ podkreślił, że zwolnienie dla infrastruktury kolejowej jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym i zależy od każdoczesnego wypełnienia przesłanek z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Podkreślił również fakt, że zasadą wielokrotnie formułowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych i doktrynie jest zasada ścisłego interpretowania przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe, tym samym przesłanek do objęcia zwolnieniem podatkowym nie można interpretować rozszerzająco.

Według ustaleń organu I instancji, również stanowisko Strony, że będące w jej użytkowaniu grunty związane z linią kolejową nr [...] na trasie [...], położone na terenie Gminy [...] w 2020 r. korzystały ze zwolnienia na mocy przepisu art. 7 ust. 1 pkt l a ) u.p.o.l., jest niezasadne. W tym zakresie Strona wskazała, że uchwałą nr [...] Zarządu [...] S.A. z [...] maja 2017 r. podjęto "decyzję o likwidacji linii kolejowej", a tym samym od czerwca 2017 r. grunty po "zlikwidowanej" linii kolejowej korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu. Ponadto, Spółka w piśmie z [...] lutego 2021 r. stanowiącym odwołanie od decyzji organu I instancji z [...] stycznia 2021 r. wskazała, że nie można zaakceptować wywodów organu, który doszedł do wniosku, że do czasu wydania rozporządzenia albo decyzji przez ministra — przedmiotowe grunty, budynkii budowle nie mogą być zwolnione z płatności podatku od nieruchomości.

Burmistrz zaznaczył, że według art. 7 ust. 1 pkt la) u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2020 r. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle pozostałe po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków - do czasu przeniesienia ich własności lub prawa użytkowania wieczystego - nie dłużej jednak niż przez 3 lata od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym stała się ostateczna decyzja lub weszło w życie rozporządzenie, wyrażające zgodę na likwidację linii lub ich odcinków, wydane

w trybie przewidzianym w przepisach o transporcie kolejowym - z wyjątkiem zajętych na działalność inną niż działalność, o której mowa w przepisach o transporcie kolejowym. Strona nie przedstawiła decyzji ministra właściwego do spraw transportu wyrażającej zgodę na likwidację linii kolejowej, to tym samym w świetle w/w przepisu nie jest możliwie zwolnienie gruntów i budowli linii kolejowej nr [...], bowiem jak wynika z treści ww. przepisu: • warunkiem zwolnienia jest wydanie decyzji łub rozporządzenia w trybie przewidzianym w przepisach UTK. • zwolnienie przysługuje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym stała się ostateczna decyzja lub weszło w życie rozporządzenie, wyrażające zgodę na likwidację linii lub ich odcinków - przez okres 3 lat - nie później jednak niż do czasu przeniesienia ich własności lub prawa użytkowania wieczystego. Jak zwrócił uwagę organ podatkowy, na mocy ustawy z dnia 16.11.2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw w o transporcie kolejowym (dalej: Ustawa zmieniająca) z dniem 30 grudnia 2016 r. weszły w życie zasadnicze zmiany polegające m.in. na uchyleniu art. 9 UTK i tym samym zmodyfikowały one zasady wydawania zgody na likwidację linii kolejowej lub odcinka linii kolejowego. W zamian został bowiem dodany art. 38ba UTK, w którym po nowelizacji w 2017 r. nie przewidziano zgody na likwidację linii kolejowej w drodze czy też decyzji ministra właściwego do spraw transportu. Żeby spełnić warunki wskazane

w przepisie art. 7ust. 1 pkt 1a) u.p.o.l dotyczące zwolnienia gruntów pozostałych po likwidacji linii kolejowej podatnik winien dysponować w 2020 r. albo rozporządzeniem wydanym przed nowelizacją UTK, albo decyzją ministra właściwego do spraw transportu wydaną w trybie art. 38ba ust. 5 UTK. Przedłożona przez Stronę Uchwała nr [...] Zarządu [...] S.A. z [...] maja 2017 r. o rozpoczęciu procedury przygotowania likwidacji linii kolejowej nr [...], nie spełnia powyższych wymogów prawnych. Jak wynika z treści pisma Strony z [...] kwietnia 2020 r., linia kolejowa nr [...] została fizycznie zlikwidowana w sierpniu 2018 r., na dowód tego przedłożyła protokół zdawczo-odbiorczy przejęcia placu budowy po zakończeniu prac sporządzony w dniu [...] sierpnia 2018 r. na okoliczność stwierdzenia, że po zakończeniu pozyskiwania złomu/materiałów odzyskanych w procesie likwidacji środków trwałych, został uporządkowany po likwidacji torów z linii [...] od km 17,100 do 51,461 wraz z torami stacyjnymi. W protokole wskazano, że roboty zakończono w dniu [...] sierpnia 2018 r.

Skarżąca w piśmie z [...] kwietnia 2020 r. wskazała, że linia kolejowa nr [...] została wykreślona z umowy [...] w dniu [...] grudnia 2017 r. aneksem nr [...]. Spółka wskazała również, że grunty po tej linii za lata 2015-2017 zadeklarowano jako zwolnione tylko

w części nieobjętej umową [...], a grunty objęte umową [...] winny być deklarowane przez spółkę [...] S.A. Dodatkowo wskazała, że za okres od 1 stycznia 2018 r. do 31 maja 2020 r. grunty i budowle po zlikwidowanej linii kolejowej zostały zadeklarowane jako zwolnione, a dopiero od czerwca 2020 r. grunty i budowle zostaną zadeklarowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak podkreślił organ I instancji, w przypadku gdy w obowiązujących przepisach prawnych jest mowa o decyzji, należy przez to rozumieć decyzję podjętą przez właściwe organy administracji publicznej, tj. decyzję, o której mowa w k.p.a. (bądź odpowiednio - w O.p.) a nie - jak podnosi Strona - "decyzję" (w tym przypadku — uchwałę) podjętą w danej sprawie przez przedsiębiorcę.

Dalej Burmistrz wskazał, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki

i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Natomiast według art. 1a ust. 2a u.p.o.l. do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r. poz. 290), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Przepisy u.p.o.l. nakazują co do zasady traktować jako grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej wszelkie tego rodzaju nieruchomości, jeżeli są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i (w świetle wyroku TK) istnieje możliwość ich wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej. Przy czym ustawa podatkowa w tym zakresie nie wskazuje jaka to ma być działalność oraz nie określa jej zakresu, nie wymaga by była ona prowadzona na tej właśnie nieruchomości. Nie wymaga również by działalność była wyłącznym rodzajem działalności, jakim zajmuje się dany podmiot. Z tego względu ustalenie, czy w oparciu o posiadany majątek może być prowadzona działalność gospodarcza powinno każdorazowo nastąpić w oparciu o stan faktyczny danej sprawy. Jednocześnie przedmioty opodatkowania, które nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie mieszczą się w pojęciu gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ stwierdził, że bezspornym jest, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 24 lutego 2021 r. sygn. SK 39/19 (dalej: Wyrok TK) orzekł, że za niezgodne z art. 64 ust. 1

w związku z art. 31 ust. 3 i art. 2 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej należy uznać takie rozumienie przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

w ramach którego o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie tego gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Od dnia 30 kwietnia 2018 r. działalność gospodarcza w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. to działalność zdefiniowana w art. 3 ustawy z dnia 6.03.2018 r. - Prawo przedsiębiorców , zgodnie z którym to przepisem działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa , wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

W związku z powyższym, aby jakąkolwiek formę aktywności uznać za działalność gospodarczą muszą zostać spełnione następujące przesłanki: zarobkowość, zorganizowany charakter oraz ciągłość. W ocenie Burmistrza, działalność prowadzona przez Spółkę wypełnia wszystkie powyższe przesłanki. Fakt prowadzenia przez Stronę działalności gospodarczej potwierdza w szczególności wpis do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz dane zawarte w sporządzanych corocznie sprawozdaniach finansowych. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki, zgodnie z KRS jest działalność oznaczona w PKD kodem 70.10.Z - działalność firm centralnych (headoffices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. Natomiast pozostała działalność Spółki obejmuje m.in. działalność oznaczoną kodem PKD 68.20.Z

- wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność oznaczoną kodem PKD 68.10.Z - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Jak sam wskazuje Podatnik na swojej stronie internetowej [...] [...] S.A. pełni nadzór właścicielski nad spółkami Grupy [...] w celu zapewnienia jak najwyższej jakości obsługi transportowo-logistycznej pasażerów i towarów. [...] S.A. jest również jednym z największych właścicieli nieruchomości w Polsce. W zasobach Spółki znajduje się m.in. ok. 96 tys. ha gruntów oraz 52 tys. budynków i budowli. Jej majątek stanowią zarówno obiekty pełniące funkcje związane z transportem i obsługą podróżnych (dworce kolejowe), jak i nieruchomości stricte komercyjne. [...] S.A. prowadzi aktywne działania jako zarządca, polecające m.in. na inicjowaniu inwestycji oraz szukaniu sposobów optymalnego zagospodarowania kolejowych gruntów.

Organ I instancji wskazał, że w zakresie nieruchomości związanych z linią kolejową

nr [...] Strona w piśmie z [...] października 2021 r. wskazała, że na tych objętych wnioskiem nie była prowadzona przez tę Spółkę oraz przez inne podmioty jakkolwiek działalność gospodarcza, co stoi w sprzeczności z dokumentami przedłożonymi przez nią samą w tym samym piśmie - z załączników do niego wynika, że grunty po zlikwidowanej linii kolejowej, tj. działka ewidencyjna nr [...] była przedmiotem umowy dzierżawy od [...] kwietnia 2012 r. Zatem okazuje się, że fizyczna likwidacja linii kolejowej i ukształtowanie terenu nie wykluczają tego gruntu z możliwości jakiegokolwiek wykorzystania. Zawarcie umowy najmu części gruntu całkowicie przeczy prawdziwości takiego twierdzenia Spółki, skoro zajmuje się ona właśnie wynajmem nieruchomości. Co więcej, Spółka nigdy nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów potwierdzających możliwość wykorzystywania przedmiotów majątku w innej sferze niż biznesowa.

Z kolei fakt przekazania nieruchomości związanych z linią kolejową nr [...] na podstawie umowy z [...] września 2001 r. - umowa oddania do odpłatnego korzystania linii kolejowych oraz innych nieruchomości niezbędnych do zarządzania liniami kolejowymi - bezpośrednio świadczy o fakcie, że Strona w 2020 r. prowadziła działalność gospodarczą na gruntach związanych z linią kolejową nr [...]. Tym samym, bezsprzecznym jest fakt, że prowadzi działalność gospodarczą na gruntach związanych z linią kolejową nr [...] m.in. z uwagi na fakt zawarcia umowy [...] z [...] września 2001 r.

Jak podkreślił organ I instancji , obecnie w celu zdefiniowania pojęcia gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należy oprzeć się na rozważaniach zawartych w wyroku TK, który to jest wyrokiem interpretacyjnym, tj. eksponuje właściwe albo niewłaściwe rozumienie przepisu prawnego. Mimo że wyrok TK dotyczy opodatkowania osób fizycznych, rozważania

w zakresie interpretacji przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. znajdują odpowiednie zastosowanie do opodatkowania podatkiem od nieruchomości osób prawnych. W ww. wyroku TK jednoznacznie wskazano, że w przypadku chociażby potencjalnej możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania w działalności gospodarczej, jest on związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym stanie rzeczy fakt, na który powołuje się Spółka, a mianowicie aktualne niewykorzystywanie gruntów oraz budowli związanych z linią kolejową nr [...] i gruntów związanych z linią kolejową nr [...]w swojej działalności, nie determinuje opodatkowania tychże gruntów stawkami pozostałymi oraz wyłączeniem spod opodatkowania budowli, bowiem kluczowe jest ustalenie, czy te nieruchomości chociażby potencjalnie mogą być w działalności Spółki wykorzystywane.

Organ I instancji powołał się na wyrok NSA z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt III FSK 4061/21 a także serię wyroków NSA z 4 marca 2021 r. sygn. III FSK 895-899/21, w których wskazano, że trudno jest w tym zakresie wskazać uniwersalne kryterium, a właściwe rozwiązania powinny uwzględniać konkretne okoliczności faktyczne (zob. L. Etel, R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, ibidem.). Niemniej jednak wydaje się że związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. W każdym przypadku ustalenie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej podmiotu, który prowadzi także inny rodzaj działalności, nie może ograniczać się tylko do wykazania posiadania tych nieruchomości.

Tym samym przedmioty opodatkowania, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą lub mogą służyć do prowadzenia działalności gospodarczej, powinny być uznane za związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości

z prowadzoną działalnością gospodarczą mogą być na przykład takie okoliczności jak wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie

w kosztach działalności gospodarczej.

Burmistrz wskazał, że w odpowiedzi na wezwanie z [...] września 2021 r. Strona pismem z [...] października 2021 r. przesłała m.in. rejestr środków trwałych za 2019 r., znajdujących się na terenie Gminy [...], z którego wynika, że Spółka przyjęła do używania jako środki trwałe sporne grunty. Jednocześnie w ww. piśmie wyjaśniła, że [...] S.A. nie prowadził i nie prowadzi odrębnego rejestru środków trwałych do celów podatkowych. Przedmioty opodatkowania objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty

w dalszym ciągu pozostają w ewidencji Spółki [...] S.A. Spółka [...] S.A. prowadzi księgi w dwóch obszarach: bilansowym oraz podatkowym. W związku z powyższym ewidencja związana z obrotem rzeczowymi aktywami trwałymi prowadzona jest w obu obszarach. Rzeczowe aktywa spełniające kryteria środków trwałych wprowadzone są do ewidencji środków trwałych i do czasu ich zbycia czy fizycznej likwidacji w niej pozostają.

Zdaniem organu, fakt ujmowania przedmiotowej nieruchomości w rejestrze środków trwałych potwierdza, że związana jest ona z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę, bowiem stanowi ona element jej przedsiębiorstwa.

Nadto, fakt zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych chociażby podatku od nieruchomości od gruntów związanych z linią kolejową nr [...] i linią kolejową nr [...]oraz wydatków na przeglądy okresowe budowli związanych z linią kolejową nr [...] potwierdza, że są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, bowiem w przeciwnym razie Strona nie byłaby uprawniona do pomniejszenia swoich przychodów o takie wydatki. Grunty związane

z linią nr [...] i linią nr [...]w dalszym ciągu znajdują się w ewidencji środków trwałych, nie zostały one wykreślone z przedmiotowego rejestru, tym samym Spółka w dalszym ciągu uznaje je za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dokonana przez nią kwalifikacja posiadanego majątku oraz wydatków na niego znajduje (zgodnie

z orzecznictwem) bezpośrednie przełożenie na sposób opodatkowania tego mienia podatkiem od nieruchomości. Należy zatem uznać grunty pod ww. liniami kolejowymi za element składowy przedsiębiorstwa, który jest przez samą Stronę przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych Spółki. Na powyższe bezpośrednio wskazuje fakt, że

w dalszym ciągu ujmuje ona w rejestrze środków trwałych grunty związane z linia kolejową nr [...] oraz linią kolejową nr [...] oraz to, że zapłacony podatek od nieruchomości w zakresie gruntów linii kolejowej nr [...] i nr [...]został zaliczony przez nią do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym.

W odpowiedzi na argumenty Spółki organ zauważył, że aby usunąć nierówności terenu czy resztki budowli kolejowych wystarczy bowiem chęć wykonania prac porządkowych czy poczynienie odpowiednich nakładów na podmiot, który wykona takie prace za właściciela. Takie nakłady z perspektywy tak gigantycznego podmiotu jak Spółka są symboliczne (nawet jeżeli koszty wyniosłyby klika czy kilkanaście milionów, to przy przychodach Spółki przykracających 1 000 000.000 zł to kwota praktycznie marginalna). Ponadto Spółka nie wyjaśniła w sposób szczegółowy dlaczego przedmiotowe grunty nie nadają się, w jej ocenie, do prowadzenia działalności gospodarczej wskazując tylko, że wynika to charakteru tych gruntów.

W ocenie organu pojęcie "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest pojęciem o szerszym zakresie znaczeniowym niż "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej". Zderzając bowiem dotychczasowe podejście z zakresu kwalifikacji nieruchomości przedsiębiorcy oraz konkluzje zawarte w wyroku TK, należy dojść do wniosku, że w przypadku osób prawnych prowadzących działalność gospodarczą występują dwa rodzaje gruntów: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, które nie są wykorzystywane do prowadzenia innego rodzaju działalności niż działalność gospodarcza, stanowią element składowy przedsiębiorstwa i mogą być przynajmniej potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej oraz grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej - grunty, które są w danym momencie wykorzystywane do wykonywania czynności składających się na działalność gospodarczą, a co do zasady nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (użytki rolne, podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko, gdy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej).

Reasumując , organ I instancji uznał, że będące własnością Spółki grunty po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] i grunty związane z linią kolejową nr [...]podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką dla gruntów związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej, a ponadto posiadane przez nią budowle (związane z linią kolejową nr [...]) winny być wykazane do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wymienione szczegółowo w decyzji grunty, oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako Tk , Bi i Bp , o powierzchni 52,5293 ha winny podlegać

w 2020 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako grunty związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej. Analogicznie, budowle o łącznej wartości:

w okresie od stycznia do maja 2020 r. – 264 986,11 zł a w okresie od czerwca do grudnia 2020 r.- 297 816,61 zł (szczegółowo wymienione w decyzji k- 49 ) winny zostać uznane za służące prowadzeniu działalności gospodarczej, a w ślad za tym opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

Strona od ww. decyzji wniosła odwołanie.

W wyniku rozpoznania wniesionego przez Skarżącą odwołania Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, podzielając w całości stanowisko w niej zawarte.

Skarżąca wniosła do WSA w Gorzowie Wlkp. skargę w której żądając uchylenia decyzji organów obu instancji zarzuciła naruszenie: 1. art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. - dalej: O.p.), jak i art. 2a O.p. (zasada in dubio pro tributario) z uwagi na: - zastosowanie wykładni profiskalnej przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy, a także - nieuwzględnienie argumentów prezentowanych przez Spółkę, w tym nie wzięcie pod uwagę faktu, że linia kolejowa nr [...], w ciągu której znajdują się działki położone na terenie Gminy [...] - została zlikwidowana na mocy Uchwały Zarządu [...] S.A. nr [...] z dnia [...] maja 2017 r. i tym samym winna przez okres 3 lat korzystać ze zwolnienia

z opodatkowania na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l., - przedstawienie rozstrzygnięcia

z pominięciem zasady wynikającej z art. 121 § 1 O.p., bowiem uzasadnienie decyzji jest chaotyczne i nie wynika z niego, aby wszystkie istotne dla sprawy argumenty zostały rozważone, a w konsekwencji: - niewłaściwe zastosowanie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., przez utrzymanie w mocy decyzji Burmistrza w sytuacji, gdy brak było podstaw do takiego rozstrzygnięcia;

2. art 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 O.p. przez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, nie przeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy, przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nie rozpoznanie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego;

3. art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 191 O.p. z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia faktycznego i prawnego, z uwagi na brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy i wszechstronnej oceny dowodów;

4. art. 210 § 4 O.p. polegające na braku należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję

o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów;

5. art. 7 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. u.p.o.l. przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że likwidacja linii kolejowej nr [...]nie nastąpiła na podstawie decyzji o likwidacji, co powoduje brak podstaw do ich zastosowania;

6. art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l. przez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez skarżącą, decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Treść decyzji organów podatkowych oraz zarzuty skargi nakazywały w pierwszej kolejności ocenę zasadności ustalenia o braku przesłanek do zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów i budowli wchodzących w skład linii kolejowej nr [...] położonych na terenie Gminy [...].

Sąd nie podzielił stanowiska Spółki o zwolnieniu gruntów z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. Dla przypomnienia- przepis ten przewidywał, że zwolnione są z podatku: "grunty, budynki i budowle pozostałe po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków - do czasu przeniesienia ich własności lub prawa użytkowania wieczystego - nie dłużej jednak niż przez 3 lata od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym stała się ostateczna decyzja lub weszło w życie rozporządzenie, wyrażające zgodę na likwidację linii lub ich odcinków, wydane w trybie przewidzianym w przepisach o transporcie kolejowym - z wyjątkiem zajętych na działalność inną niż działalność, o której mowa w przepisach o transporcie kolejowym".

W rozpoznawanej sprawie, Skarżąca przedłożyła uchwałę nr [...] Zarządu [...] S.A. z [...] maja 2017 r. o rozpoczęciu procedury przygotowania likwidacji linii kolejowej nr [...] oraz podała, że fizycznie linia została zlikwidowana w sierpniu 2018 roku. Oceniając skutki prawnopodatkowe tych faktów, należy wskazać, że od dnia 30 grudnia 2016 r., kiedy to uchylono art. 9 UTK, a wszedł w życie art. 38ba UTK, w przypadku takich linii kolejowych jak sporna linia nr [...], nie przewidywano decyzji administracyjnej jako podstawy prawnej dla ich likwidacji. Przepis przewidywał wyłącznie likwidację drogi kolejowej, co jest pojęciem zakresowo węższym niż "linia kolejowa", czyli "wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa przystosowana do prowadzenia ruchu pociągów" (art. 4 pkt 2 UTK), zaś podstawą przeprowadzenia jej likwidacji stanowiła informacja zarządcy takiej drogi kolejowej o rozpoczęciu procedury likwidacji drogi kolejowej.

W stanie prawnym obowiązującym w 2020 r., w przypadku gdy nie została wstrzymana procedura przygotowania likwidacji drogi kolejowej zarządca mógł rozpocząć likwidację drogi kolejowej w terminie 3 miesięcy od dnia przekazania pisemnej ww. informacji

(art. 38ba ust. 4 UTK). Po kolejnych zmianach legislacyjnych, od 16 kwietnia 2020 r. dla likwidacji drogi kolejowej ponownie konieczna była zgodna ministra właściwego do sprawy transportu na likwidację linii kolejowej lub jej odcinka (art. 38ba ust. 4 UTK

w brzmieniu nadanym art. 1 ustawy z dnia 9 stycznia 2020 r. o zmianie ustawy

o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2020 r. poz. 462). Nie budzi przy tym wątpliwości, że zgoda udzielana jest na podstawie decyzji administracyjnej, czyli aktu, o którym mowa w art. 104 § 1 k.p.a.

W ocenie Sądu, trafne jest stanowisko organu I instancji, a zaakceptowane przez organ odwoławczy o tym, że w przypadku gdy w przepisach prawnych jest mowa o decyzji, to należy rozumieć przez to decyzję podjętą przez właściwe organy administracji publicznej. Nie można bowiem przyjmować, że dokonując nowelizacji w przepisach ustawy o transporcie kolejowym w zakresie podstawy prawnej prowadzenia procedury likwidacji drogi kolejowej, ustawodawca, nie nowelizując (dostosowując) jednocześnie brzmienia przepisów ustawy podatkowej, nadał wyrażeniu "decyzja ostateczna" inne rozumienie niż dotychczasowe, uznając, że będzie ono oznaczało także informację zarządcy, o której mowa w art. 38ba ust. 2 UTK w brzmieniu obowiązującym w roku 2020. Należy też zwrócić uwagę, że art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. posługuje się wyrażeniem "decyzja ostateczna [...] wydana w trybie przewidzianym w przepisach

o transporcie drogowym". Przepisy UTK w ówczesnym brzmieniu, w przypadku procedury likwidacji drogi kolejowej, wydanie decyzji zastrzegały tylko dla ministra właściwego do spraw transportu, który na uzasadniony wniosek zarządcy mógł wydać, w drodze decyzji, zgodę na likwidację drogi kolejowej w terminie wcześniejszym niż określony w art. 38ba ust. 4 UTK (art. 38baust. 5 UTK). Zarządcy drogi kolejowej przysługiwała w tej procedurze wyłącznie kompetencja do "poinformowania w formie pisemnej o zamiarze likwidacji drogi kolejowej" (art. 38ba ust. 2 UTK). Zarazem nie można uznawać, że decyzja o likwidacji, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. miała znaczenie wyłącznie dla określenia daty końcowej okresu zwolnienia podatkowego. Data ostateczności decyzji o likwidacji wyznaczała datę początkowa i – w przypadku nie przeniesienia własności lub użytkowania wieczystego gruntów w terminie 3 lat od uprawomocnienia decyzji – również datę końcową okresu zwolnienia podatkowego. Zatem, w ocenie Sądu, brak ostatecznej decyzji o likwidacji linii kolejowej lub jej odcinka, powodował, że zwolnienie (w przypadku likwidacji linii kolejowej lub jej odcinków na innej podstawie prawnej) nie przysługiwało. Sąd podziela również stanowisko organów o tym, że sporne grunty nie były objęte zwolnieniem przedmiotowym przewidzianym w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wyłączającym

z opodatkowania "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która była udostępniana przewoźnikom kolejowym". Wykładnią przytoczonego przepisu wielokrotnie zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny (por. np. wyroki: z 31 stycznia 2019, sygn. akt II FSK 3032/18; z 4 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 1627/19; z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 2187/18;z dnia 5 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1438/18, z 27 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 506/21 orazz 25 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 610/21). Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że w ramach pierwszej z przesłanek zwolnienia podatkowego, czyli pojęcia infrastruktury kolejowej, powołany przepis jednoznacznie odsyła do przepisów UTK. Uzasadniona jest więc w tym zakresie wykładnia systemowa zewnętrzna.

Z kolei przesłankę "udostępnienia infrastruktury kolejowej" należy rozpatrywać zgodniez dosłownym językowym rozumieniem tego pojęcia, tj. chodzi o faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury kolejowej. Brak jest bowiem w przepisach podatkowych odesłania do rozumienia wskazanego pojęcia w odrębnych przepisach. Sądw składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela przytoczone stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego. W rozpoznawanej sprawie organ, badając istnienie przesłanek zwolnienia, zasadnie odwołał się do dokumentów wewnętrznych zarządcy infrastruktury, potwierdzających, że w roku 2020 r. linia kolejowa nr [...] nie była użytkowana, a linię ujęto w wykazie odcinków linii stanowiących infrastrukturę nieczynną. Nie nasuwa również zastrzeżeń Sądu wsparcie takich dowodów powołaniem się, jako na fakt powszechnie znany, na zły stan techniczny linii kolejowej nr [...]

w 2020 r. Należy zresztą wskazać, że skarżąca tym okolicznościom skutecznie nie zaprzeczyła. Nie przedłożyła dowodów ani nie oświadczyła o faktycznym wykorzystywaniu linii kolejowej zgodnie z jej przeznaczeniem. Jako prawidłowe Sąd ocenił również zakwalifikowanie nieruchomości wchodzących w skład linii kolejowej nr [...]a także gruntów i budowli wchodzących w skład zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] jako "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" (art. 1a ust. 1 pkt 3a u.p.o.l.)i opodatkowanie ich stawką przewidzianą dla takich nieruchomości.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane:1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że przez grunty, budynki

i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, który nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Zgodnie zaś z pkt 4 art. 1 ww. ustawy, przez działalność gospodarczą należy rozumieć działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca2018 r.- Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.). Gramatyczna wykładnia ww. przepisu wskazuje, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą) nieruchomości skutkuje bowiem tym, że dany budynek, budowla czy grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Taka wykładnia została zakwestionowana przez Trybunał Konstytucyjny, który

w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15 uznał, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3

w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017r. poz. 1785 i 2141) rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". W uzasadnieniu Trybunał podkreślił m.in., że zastosowane w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje deklarowanego przez ustawodawcę celu regulacji i prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie ograniczenia wolności majątkowej. "W konsekwencji obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., zostaje nałożony na osoby posiadające grunty niemające związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Szczególnie rażące jest nałożenie takiego obowiązku na współposiadaczy gruntu wówczas, gdy jeden z nich nie jest przedsiębiorcą. Celem ustawodawcy nie było zaś opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, których nieruchomości wchodzą w skład ich przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są one w danym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, czy też nie (zob. B. Pahl, Opodatkowanie gruntów i budynków będących w posiadaniu osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, nabytych i wykorzystywanych w celach osobistych, "Finanse Komunalne" nr 5/2010, s. 73; R. Dowgier, L. Etel, B. Pahl,M. Popławski, Podatki i opłaty lokalne. 601 pytań i odpowiedzi, Warszawa 2012, s. 235i 348). Również w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 Trybunał Konstytucyjny uznał za sprzeczną ze standardami konstytucyjnymi taką wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w świetle której o stosowaniu stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. decyduje wyłącznie fakt posiadania gruntu (budynku lub budowli) przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą).

W wyroku tym Trybunał stwierdził bowiem, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej."

W ocenie Trybunału, przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Trybunału zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Trybunał stanął na stanowisku, że zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, a to prowadzi do wniosku, że nie są w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności.

Tym samym, zaskarżoną regulację Trybunał uznał za sprzeczną również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał przypisał brakowi precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. TK uznał, że zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz

art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów. Z tezy wyroku z 24 lutego 2021 r. w sposób jednoznaczny wynika, że jest on adresowany do wszystkich podatników będących przedsiębiorcami lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (osób fizycznych, jak i osób prawnych oraz innych jednostek organizacyjnych posiadających w świetle art. 3 ust. 1 u.p.o.l.), co nie jest takie jednoznaczne w przypadku poprzedniego orzeczenia. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź odnosi się bowiem do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 21/21 jest to tzw. wyrok interpretacyjny, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z Konstytucją art. 1a ust. 1pkt 3 u.p.o.l. w określonym jego rozumieniu. Cecha niekonstytucyjności przypisana jest wskazanej w sentencji tego wyroku treści normy prawnej, ustalonej w wyniku poprzedniej wykładni. Skutkiem tego wyroku jest eliminacja takiej interpretacji tego przepisu, która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Mimo, że przywołany wyrok zapadł na tle sprawy ze skargi konstytucyjnej osoby fizycznej, w zakresie przyjętej przez Trybunał interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ma on uniwersalne znaczenie (zob. np. wyroki NSA: z 4 marca 2021r. sygn. akt III FSK 895/21, z 16 czerwca 2021r. sygn. akt III FSK 25/21 orazIII FSK 60/21). W wyroku z 4 marca 2021r. sygn. akt III FSK 898/21 NSA wskazał, że związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, oprócz samego posiadania tej rzeczy przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny zaś być uznane ze związane z tą działalnością. Jak stwierdził NSA, w ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. W każdym przypadku ustalenie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej podmiotu, który prowadzi także inny rodzaj działalności, nie może natomiast ograniczać się do wykazania posiadania tych nieruchomości. Z kolei w wyroku z 15 grudnia 2021r. sygn. akt III FSK 4061/21 NSA sformułował tezę, że "za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55[1] kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.:- są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo- mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej."

Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych sprawy wskazać należy, że organy nie uznały za jedyną przesłankę opodatkowania faktu posiadania spornych gruntów przez Skarżącą spółkę, ale dokonały analizy faktycznego oraz potencjalnego wykorzystywania ich do działalności gospodarczej, na co wskazywał Trybunał Konstytucyjny, jako przesłankę opodatkowania wyższą stawką podatkową. Z ustaleń organów wynika przede wszystkim, że [...] S.A. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Zgodnie z odpisem KRS, zakres prowadzonej działalności Spółki jest bardzo szeroki i obejmuje m.in.: działalność oznaczoną w PKD kodem 70.10.Z - działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych, działalność oznaczoną kodem PKD 68.20-Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność oznaczoną kodem PKD 68.10.Z - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Spółka prowadziła działalność gospodarczą w ten sposób, że grunty, których była użytkownikiem wieczystym, udostępniała Spółce [...] S.A. celem wykorzystywania ich na prowadzoną przez Spółkę [...] S.A. działalność (sama skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie przewozów kolejowych). Zatem już ta okoliczność powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodatkowo sporne grunty uznać należy za element składowy przedsiębiorstwa, albowiem zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i ujmowała wydatki na te nieruchomości w kosztach uzyskania przychodów. Trudno w tej sytuacji zaaprobować sytuację, w której podatnik z jednej strony - dla celów podatku dochodowego - rozlicza w kosztach wydatki związane z nieruchomością, a jednocześnie zamierza skorzystać z opodatkowania jej podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki innej niż przewidziana dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wprawdzie w 2020 r. nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie transportu kolejowego, lecz nie oznaczało

to, że nie mogły być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt nieużytkowania oraz likwidacji linii kolejowej, nie zmienia bowiem ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej

w ramach przedsiębiorstwa, tym bardziej, że przedmiot działalności skarżącej spółki nie ogranicza się wyłącznie do transportu kolejowego. Jest bardzo rozległy i obejmuje m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi czy kupno

i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Zatem niemożność np. wykonywania usług w zakresie transportu kolejowego nie oznacza jednocześnie niemożności gospodarczego wykorzystania spornego terenu w inny wybrany przez przedsiębiorcę sposób. Zwłaszcza, że Skarżąca ma możliwości i instrumenty prawne, by wykorzystywać grunty pozostające w jej posiadaniu, zgodnie z profilem prowadzonej działalności gospodarczej. Nie ma zatem żadnych podstaw do uznania, że sporne nieruchomości gruntowe nie mogą być wykorzystane do działalności gospodarczej

z trwałych i obiektywnych przyczyn. Taka decyzja spółki wynika wyłącznie z jej polityki.

Zauważyć też należy, że konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy (m.in. wyrok WSA w Szczecinie z 10 lutego 2021r. sygn. akt I SA/Sz 825/20). Nieistotna jest zatem okoliczność faktycznego wykorzystywania, sposób czy intensywność tego wykorzystywania, a nawet rodzaj tytułu prawnego przysługującego przedsiębiorcy. Nie jest też ważne czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów, z zastrzeżeniem rzecz jasna jakiejkolwiek gospodarczej przydatności nieruchomości. Także sposób określenia podstawy opodatkowania

w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione, jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku. Miejscem, w którym pojawia się element charakterystyczny dla podatków przychodowych jest przepis określający stawki podatku. Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodówz budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów (wyrok NSA z 9 grudnia 2009 r., II FSK 1031/09). Również wyroki TK z 24 lutego 2021r. sygn. akt SK 39/19 oraz z 12 grudnia 2017r. sygn. akt SK 13/15 nie podważają majątkowego charakteru podatku od nieruchomości. Należy przy tym dostrzec, że sama skarżąca nie skonkretyzowała istotnych cech spornych nieruchomości, które powodowały, że były one trwale i nieodwracalnie gospodarczo nieprzydatne.

Ponadto w odniesieniu do nieruchomości związanych z linią kolejową nr [...] Strona sama wskazała przez załączniki do pisma z [...] października 2021r.,że grunty po zlikwidowanej linii tj. działka ewidencyjna nr [...], była przedmiotem umowy dzierżawy z [...] kwietnia 2012 r., a zatem likwidacja linii nie oznaczała, że grunt nie może by wykorzystany w innym sposób, choćby poprzez komercyjne zagospodarowanie.

W świetle powyższego, w ocenie Sądu, dokonana przez organy obu instancji kwalifikacja spornych gruntów była zasadna, zatem zarzut skargi zmierzający do zanegowania związku omawianych gruntów z działalnością gospodarczą

i opodatkowania ich na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. uznać należało za bezpodstawne. Sąd nie stwierdził również, by organy podatkowe naruszyły art. 120,

art. 121§ 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 O.p. Organy podatkowe podjęły bowiem niezbędne czynności dowodowe i zgromadziły materiał uprawniający do wydania decyzji. Przebieg postępowania i zgromadzony materiał wskazują również, że Skarżąca

miała możliwość przedkładania dowodów i miała zapewniony udział w postępowaniu.

Kompleksowa analiza zebranego materiału dowodowegoi wnioski z niej wynikające,

w ocenie Sądu, należy uznać za trafne i nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 O.p. Dokonana wykładnia przepisów nie naruszała

art. 2a cyt. ustawy. Sąd nie podzielił także zarzutu naruszenia art. 210 § 4 O.p. Organ odwoławczy – wbrew temu co strona twierdzi - wystarczająco wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się wydając rozstrzygnięcie, wskazując przy tym fakty, które uznał za udowodnione i dowody na których się oparł, jak również okoliczności oraz przyczyny, z powodu których nie uwzględnił stanowiska strony skarżącej. Jednocześnie w sposób wystarczający wyjaśnił podstawę prawną decyzji przytaczając przepisy prawa mające zastosowanie w okolicznościach sprawy. To, że ustalenia organu podatkowego odbiegają od stanowiska strony, nie oznacza automatycznie, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634) oddalił skargę.