Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 470/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 193 par 1 i 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151, art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Protokolant specjalista Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi D. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z [...] września 2012r. określił D.M. , (dalej jako Skarżący) zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w wysokości 168 545 zł, w miejsce zadeklarowanego 23 863,30 zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że Skarżący osiągnął w 2004 r. dochody z działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą "B." Spółka Jawna w O. (dalej zwana: "Spółka).

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyjaśnił, że [...] sierpnia 2011 r. doszło do skutecznego wszczęcia kontroli podatkowej, z uwagi na podjęte czynności i treść art. 285a i art. 284 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej jako: "O.p."), a postępowanie kontrolne wszczęto skutecznie 6 grudnia 2010 r. Ponadto stwierdził, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. nie uległo przedawnieniu.

W dalszej kolejności Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej szczegółowo przedstawił i uzasadnił przyczyny, z powodu których zakwestionował wykazane przez podatnika wielkości przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów. Ponadto wyjaśnił, dlaczego nie przypisał kosztów uzyskania przychodów do przychodów niezaewidencjonowanych.

W wyniku złożonego przez Skarżącego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Organ odwoławczy przedstawił, uzasadnił i wywiódł, że przed 31 grudnia 2010 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania uległ zawieszeniu, a więc zobowiązanie nie uległo przedawnieniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie szeregu przepisów.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Skarżący w piśmie procesowym z 15 kwietnia 2014 r. złożonym na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie przedstawił nowe zarzuty dotyczące decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i zawarł nowe argumenty do zarzutów przedstawionych w skardze. Podniósł m.in., że Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję z naruszeniem art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1 i art. 208 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. przez bezpodstawne przyjęcie, że w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Sąd na rozprawie 15 kwietnia 2014 r., na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., odmówił przeprowadzenia dowodów stanowiących załącznika nr 2 i 3, a w pozostałym zakresie wnioski dowodowe uwzględnił (załączniki nr 1, nr 4-7).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 6 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2156/13 w sprawie uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. . W uzasadnieniu Sąd stwierdził, iż prawidłowo organy uznały, że w sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, albowiem w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 1 pkt 6 O.p. Sąd, zajmując powyższe stanowisko, wziął pod rozwagę tezy z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 (OTK-A 2012/7/81) oraz uznał, że postawienie Skarżącemu zarzutów popełnienia przestępstw, w tym przestępstw karnych skarbowych oznacza, że Skarżący był poinformowany o wszczęciu postępowania karno-skarbowego i doszło do tego przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego ww. decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, utrzymaną w mocy zaskarżoną decyzji Dyrektora Izby Skarbowej.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie został zaskarżony przez Skarżącego oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. .

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 10 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 3189/14 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz oddalił skargę kasacyjną Skarżącego.

W uzasadnieniu stwierdził, że wyjaśnienia i oświadczenia przedstawicieli kontrahentów spółki były ściśle związane z treścią faktur i w istocie wyjaśniały i precyzowały ich treść, co nie naruszało dyspozycji art. 13b ust. 1 i art. 31 ust. 1 u.k.s., skoro podlegało odnotowaniu w sporządzonym z tej czynności protokole. Nie pozbawiały Skarżącego możliwości ich kwestionowania, choćby przez wykazanie, gdzie na potrzeby działalności gospodarczej spożytkowano zakupione usługi, materiały budowlane, odzież czy biżuterię. NSA uznał za dowolną i nierzeczową hipotezę, że dowody te są niemiarodajne. Zaznaczył, iż dowody pozyskane w opisany sposób były konfrontowane z pozostałym zgromadzonym w sprawie materiałem, zwłaszcza z wnioskami wypływającymi z oględzin oraz z zeznaniami pracowników Spółki, a wyprowadzone w ten sposób konkluzje zostały przekonująco uzasadnione. Nie podzielił oceny sądu I instancji odnośnie nieprawidłowości w zakresie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia organu podatkowego co do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów jako nazbyt ogólnikowego. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż ustalania faktyczne oparte zostały na pełnym materiale dowodowym i odniesione do poszczególnych, szczegółowo wymienionych wydatków. Skoro zatem przeprowadzone oględziny wprost wykazały, że nabyte przez Spółkę towary i usługi nie zostały wykorzystane w lokalach, służących do prowadzenia działalności gospodarczej, lecz posłużyły do zaspokojenia osobistych potrzeb wspólników, w tym skarżącego.

NSA za nietrafną uznał ocenę sądu I instancji w zakresie odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka – W. D. . Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2155/13 dotyczącym wspólniczki Skarżącego, że okoliczność, iż dokonując ustaleń w powyższym zakresie organy podatkowe oparły się na zapiskach i informacjach pochodzących od M. Z. nie oznacza, że materiał dowodowy był niekompletny, czy też wymagał uzupełnienia. Za bezpodstawny uznał tym zakresie zarzut dokonania ustaleń na podstawie niekompletnego zeszytu A-5, bowiem niekompletność zeszytu polega na włączeniu ww. dowodu w postaci zapisanych kartek tego zeszytu. W ocenie NSA przeprowadzenie dowodu z ekspertyzy grafologicznej w celu ustalenia autora zapisów oraz okresu, w jakim powstały było zbędne, mimo że zgodził się ze Skarżącym, że organy podatkowe nie dysponują specjalistyczną wiedzą w zakresie grafologii. W ocenie NSA nie oznacza to jednak, że częstotliwość i powtarzalność podpisów nie umożliwia ich identyfikacji.

Według NSA, skoro M. Z. prowadził dokumentację związaną ze sprzedażą pozaewidencyjną, zasadne było uwzględnienie jego wyjaśnień co do zawartości tej dokumentacji oraz sposobu odczytania zamieszczonych w niej zapisków. Zapiski te porównano także z fakturami VAT dokumentującymi sprzedaż paliw ujętą w ewidencji Skarżącego. Zapisy M. Z. , zdaniem NSA odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenia, jakie miały miejsce w bazie paliw. Zdaniem NSA nie sposób przyjąć, że prowadząc zapiski w zeszytach A-5 M. Z. odnotowywał w nich rzeczywisty rozmiar sprzedaży ewidencjonowanej oraz nierzeczywistą sprzedaż poza ewidencją. Ponieważ materiał dowodowy, jakim dysponowały organy podatkowe, wystarczająco potwierdził poczynione ustalenia, brak poszukiwania i prowadzenia przez organy podatkowe dalszych dowodów nie może być uznany za naruszenie przepisów o postępowaniu dowodowym. Sąd kasacyjny zgodził się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że w tej sytuacji przesłuchanie W. D. nie było ani istotne, ani potrzebne.

NSA podzielił także pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt II FSK 1643/13, ze skargi kasacyjnej B. sp. z o. o., gdzie Sąd odniósł się do analogicznie formułowanego zarzutu odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania W. D. . NSA nadmienił także, że sąd I instancji stwierdzając zarzut naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania – art. 180 § 1 O.p. nie wykazał jaki wpływ w realiach rozpoznawanej sprawy uchybienie to miało lub mogło mieć na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafną uznał ocenę, iż Dyrektor Izby Skarbowej nie rozpatrzył należycie sprawy w odniesieniu do możliwości pozaewidencyjnej sprzedaży gazu LPG, w kontekście przychodów i kosztów uzyskania przychodów na poszczególnych stacjach paliw spółki. W składzie B. sp. j., od której kupowano gaz, funkcjonował szczególny nadzór podatkowy, sprawowany przez funkcjonariuszy celnych, kontrolujących cały obrót gazem LPG realizowany przez B. sp. j. W toku funkcjonowania tego składu i na żadnym etapie przemieszczania gazu w procedurze zawieszonego poboru akcyzy nie były zgłaszane ani ujawniane niezgodności czy nieprawidłowości w tym zakresie. NSA stwierdził, iż Sąd I instancji aprobując podnoszone w tym zakresie argumenty Skarżącego nie dostrzegł, że wpływ występowania sygnalizowanych przez skarżącą naturalnych ubytków ilości gazu, wynikających między innymi z przetankowań, na ustalenia faktyczne, obrazujące ilość gazu sprzedawanego pozaewidencyjnie, opiera się na kilku założeniach - a nie ustaleniach, które mogą być kwestionowane. W szczególności chodzi tu o założenie, że nie nabywano gazu od innego dostawcy, niż spółka B., że szczególny nadzór podatkowy w tej ostatniej Spółce prowadzony był prawidłowo oraz że nieformalna ewidencja w spółce B., mimo, że z założenia utajniona przed organami podatkowymi, była z nieznanych powodów nierzetelna. Zdaniem NSA poddanie w wątpliwość któregokolwiek z tych założeń przedstawioną argumentację podważa, a trudno o bardziej przekonujący argument przeciwko tym założeniom, jak złożone w toku karnego postępowania przygotowawczego wyjaśnienia wspólników Spółki, dotyczące zaplanowania, zorganizowania i realizowania procederu pozaewidencyjnego obrotu paliwami, między innymi przez wprowadzenie systemu jego nieformalnej, utajnionej ewidencji. Okoliczność, że wyjaśnienia te mogły być w toku postępowania podatkowego ocenione odmiennie, niż w toku postępowania karnego, nie niweczy ich dowodowego charakteru jako materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego (art. 181 O.p.). W ocenie NSA znaczenie ewentualnych ubytków naturalnych, powstałych w spółce B., dla zobrazowania wielkości pozaewidencyjnej sprzedaży w spółce B. jest tym bardziej wątpliwe, że nieformalna ewidencja z jej istoty musiała być nakierowana na ujmowanie wielkości rzeczywistych, a nie hipotetycznych lub fikcyjnych, bowiem w przeciwnym wypadku prowadzenie jej nie miałoby sensu.

NSA zauważył, iż w sprawie ze skargi Skarżącego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] nie było wydane żadne orzeczenie sądu administracyjnego, które byłoby wiążące. Zdaniem NSA okoliczność, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekał w sprawach analogicznych pod względem stanu faktycznego i prawnego, nie może być utożsamiana z wydaniem orzeczenia w tej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjnego za niezasadne uznał zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej Skarżącego i wskazał, iż przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przedstawiono Skarżącemu zarzut popełnienia przestępstwa skarbowego, związanego z niewykonaniem (zaniżeniem) zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004. Oznacza to, że bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania uległ zawieszeniu, a w konsekwencji upływ terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., nie spowodował wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.) i możliwe było późniejsze określenie jego wysokości w decyzji.

NSA stwierdził, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. (P 30/11), w myśl którego art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji, przesądza w istocie o konstytucyjności art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 14 października 2013 r.), pod warunkiem, że o wszczęciu postępowania karnoskarbowego przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnik zostanie powiadomiony. Dlatego też wbrew twierdzeniu zawartemu w pierwszym zarzucie skargi kasacyjnej Skarżącego, pomimo wydania przez Trybunał Konstytucyjny omówionego wyroku, art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w roku 2004) mógł być zastosowany, co oznaczało zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004. W konsekwencji NSA uznał, iż decyzja określająca wysokość tego zobowiązania mogła być wydana także po dniu 31 grudnia 2010 r., a więc po upływie terminu, w którym zobowiązanie podatkowe by wygasło, gdyby bieg terminu jego przedawnienia nie został zawieszony. Wydanie takiej decyzji nie naruszało również art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 O.p., gdyż zobowiązanie podatkowe nie wygasło wskutek przedawnienia z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

NSA wyjaśnił, iż zarówno w obecnym stanie prawnym, jak i w stanie prawnym obowiązującym do dnia 14 października 2013 r. (z uwzględnieniem wszakże treści cytowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego) jedyną przesłankę zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego stanowi – oprócz wszczęcia postępowania o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe – zawiadomienie o tym podatnika. Przywiązanie do deklaracji podatkowej tak istotnego znaczenia, jak czyni to Skarżący, nie tylko nie ma umocowania prawnego, ale także pozostaje w sprzeczności z istotą zobowiązania podatkowego powstającego z mocy samego prawa (a nie ustalanego w decyzji), którym jest obiektywne istnienie tego zobowiązania w przypadku zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania - bez względu na to, czy podatnik złożył deklarację podatkową oraz bez względu na to, jaką miała ona treść. Sammoobliczenie podatku w deklaracji ma zatem znaczenie dla ostatecznego określenia wysokości zobowiązania podatkowego tylko wtedy, gdy przed upływem terminu przedawnienia tego zobowiązania, z uwzględnieniem ewentualnych przerw lub zawieszeń jego biegu, nie zostanie wydana decyzja określająca jego wysokość, w żadnym jednak razie nie rzutuje na możliwość powstania przerwy w biegu terminu przedawnienia lub zawieszenia biegu tego terminu. W ocenie NSA dla terminu, w którym może nastąpić określenie wysokości zobowiązania podatkowego, znaczenie ma to, czy bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania został przerwany lub zawieszony (na przykład wskutek wszczęcia postępowania w sprawie karnoskarbowej, o którym podatnik został powiadomiony), natomiast bez znaczenia jest to, czy podatnik wysokość tego zobowiązania wcześniej zadeklarował ("dokonał samowymiaru", jak określa się to w skardze kasacyjnej), ponieważ zarówno zadeklarowanie, jak i niezadeklarowanie wysokości zobowiązania podatkowego powstałego wskutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, nie wpływa na bieg terminu jego przedawnienia.

NSA uznał, iż skoro księgi spółki jawnej, której wspólnikiem był Skarżący, uznano za nierzetelne, zasadne było pominięcie art. 193 § 1 O.p., w myśl którego księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów; zarazem zasadne było zastosowanie art. 193 § 4 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Za prawidłowe uznał także zaakceptowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wykorzystania do dokonania wymiaru podatku dochodowego ewidencji prowadzonych na potrzeby podatku od towarów i usług jako części ksiąg, których prawidłowość prowadzenia nie została zakwestionowana.

W ocenie NSA wbrew zapatrywaniu Skarżącego rzutująca na prawidłowość obliczenia przychodu wadliwość arytmetyczna w postaci błędnych – i, jak sugerują organy podatkowe, celowych – podsumowań rachunkowych, wobec braku prawidłowo prowadzonych ksiąg, miała istotne znaczenie dla błędnego określenia przez Skarżącego wielkości przychodu. NSA uznał, iż skorygowanie tej wielkości przez organ podatkowy na podstawie dostępnych rejestrów było prawidłowe i konieczne oraz nie naruszało wymienionych w zarzucie przepisów Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie

ponownie rozpoznając sprawę zważył, co następuje:

Skarga musiała zostać oddalona.

Ze względu na wydany w sprawie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrokiem z dnia 10 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 3189/14, rozpoznając sprawę niniejszą Sąd związany był – stosownie do art. 190 p.p.s.a. - wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W myśl powołanego przepisu nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Po pierwsze należy zaznaczyć, że Sąd związany był dokonaną przez NSA oceną bezzasadności zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zarzut ten został postawiony w skardze do WSA a następnie w skardze kasacyjnej do NSA. Podsumowując analizę tego zarzutu NSA podkreślił, że "zarówno zasadniczy, jak i ewentualny zarzut odnoszący się do przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej w dacie wydania decyzji wymiarowej, nie jest uzasadniony" (s.20 uzasadnienia). Należy zatem pominąć to zagadnienie jako osądzone prawomocnym wyrokiem NSA.

Po drugie konieczne jest podkreślenie, że NSA zaprzeczył możliwości stosowania do Skarżącego zasady wynikającej z art. 24 ust. 1 u.p.d.o.f. NSA wyraźnie podkreślił (s.21 uzasadnienia), że "nie mogła ona być zastosowana, a zarzut oparty na założeniu, że księgi skarżącej prowadzone były prawidłowo, względnie pomijający okoliczność, że dowodem są tylko księgi prowadzone prawidłowo, nie może się ostać".

Po trzecie rozpoznając ponownie sprawę należało mieć na uwadze stanowisko NSA, że skoro księgi spółki jawnej, której wspólnikiem była skarżąca, uznano za nierzetelne, zasadne było pominięcie art. 193 § 1 O.p., w myśl którego księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów; zarazem zasadne było zastosowanie art. 193 § 4 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy.

Po czwarte NSA uznał (s.21 uzasadnienia), że prawidłowe było zaakceptowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny (poprzednio rozpoznający sprawę) wykorzystania do dokonania wymiaru podatku dochodowego ewidencji prowadzonych na potrzeby podatku od towarów i usług jako części ksiąg, których prawidłowość prowadzenia nie została zakwestionowana.

Po piąte NSA podkreślił (s.21-22 uzasadnienia), że wbrew zapatrywaniu skarżącej rzutująca na prawidłowość obliczenia przychodu wadliwość arytmetyczna w postaci błędnych – i, jak sugerują organy podatkowe, celowych – podsumowań rachunkowych, wobec braku prawidłowo prowadzonych ksiąg miała istotne znaczenie dla błędnego określenia przez skarżącą wielkości przychodu. Skorygowanie tej wielkości przez organ podatkowy na podstawie dostępnych rejestrów było więc prawidłowe i konieczne oraz nie naruszało wymienionych w zarzucie przepisów Ordynacji podatkowej. Za słuszne uznał zaaprobowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie takich ocen i rozstrzygnięć organów podatkowych nie stanowiło naruszenia wymienionych w zarzucie przepisów p.p.s.a.

Zadaniem tutejszego Sądu, ponownie rozpoznającego sprawę, było zatem uwzględnienie oceny prawnej, sformułowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w odniesieniu do zarzutów, zawartych w skardze kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Zarzuty te, jak wskazano w części wstępnej uzasadnienia, dotyczyły naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez przyjęcie, że organy podatkowe nie dokonały dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nie zebrały w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, nie przeprowadziły na żądanie strony dowodu oraz, że decyzja jest wadliwie uzasadniona;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie oceny i wskazań zawartych w wyroku tego sądu wydanego na podstawie takiego samego stanu faktycznego dotyczącego wspólniczki skarżącego i innych postępowaniach sądowoadministracyjnych.

Analizując sprawę ponownie i uwzględniając przytoczone wyżej stanowisko NSA należało uznać, że wydając zaskarżoną decyzję organy dokładnie wyjaśniły stan faktyczny sprawy, a materiał dowodowy został zebrany w wyczerpujący sposób.

Z tej przyczyny organy miały podstawy do odmowy przeprowadzenia dowodu z zeznań W. D.. Pominięcie przeprowadzenia dowodu z jego zeznania zostało zaakceptowane przez NSA w cytowanym wyżej wyroku, jak również w wyroku WSA w Warszawie z dnia 12.02.2014 w sprawie III SA/Wa 2155/13, oddalającym skargę A. K., wspólniczki D. M.. Stanowisko w tym zakresie zostało również zaakceptowane przez NSA, który wyrokiem z dnia 29.05.2015, wydanym w sprawie II FSK 2763/14 oddalił skargę na rozstrzygnięcie w sprawie wspólniczki Skarżącego.

Sąd w składzie niniejszym podziela stanowisko, iż materiał dowodowy, jakim dysponowały organy podatkowe, wystarczająco potwierdził poczynione ustalenia, brak poszukiwania i prowadzenia przez organy podatkowe dalszych dowodów nie może być uznany za naruszenie przepisów o postępowaniu dowodowym. Sądy, orzekające w sprawie wspólniczki D. M. , (WSA w sprawie III SA/Wa 2155/13, a następnie kontrolujący jego wyrok NSA w sprawie II FSK 2763/14) zgodziły się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że w tej sytuacji przesłuchanie w charakterze świadka W. D., nie było ani istotne, ani potrzebne. W konsekwencji zaskarżona decyzja, wydana wobec D. M., jest prawidłowa.

Zaskarżona w sprawie niniejszej decyzja została prawidłowo uzasadniona. Organy dokonały skrupulatnego ustalenia i przedstawienia stanu faktycznego i wszelkich okoliczności, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia. Następnie dokonały prawidłowego zastosowania oraz wykładni przepisów prawa, i dokonały wyczerpującej oceny prawnej stanu faktycznego sprawy.

W sprawie nie zaistniały też żadne podstawy do wyeliminowania z urzędu zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając zatem powyższe analizy na uwadze, Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 p.p.s.a.