Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 516/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1, art. 70 par. 6 pkt 2,
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 252 ust. 1, ust. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 869
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 15 grudnia 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędzia WSA Izabela Paluszyńska (sprawozdawca) Sędzia WSA Małgorzata Górecka Protokolant: St. sekr. sąd. Anna Adamska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 grudnia 2023 roku sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 12 maja 2023 r. nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dotacji I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia 18 października 2019 r., nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 7.417,00 zł (słownie: siedem tysięcy czterysta siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z 18 października 2019 r. nr [...] Prezydent Miasta , powołując się na art. 104 § 1 i § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 z późn. zm.) oraz art. 60 pkt 1 i art. 61 ust. 1 pkt. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869), rozpoznając sprawę F. Sp. z o.o. w P. orzekł:

(i) o zwrocie dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł udzielonej w okresie od marca 2017 r. do grudnia 2017 r. na prowadzenie przedszkola A. Przedszkole Specjalne z siedzibą przy ul. [...] w P. a także o zwrocie odsetek naliczonych od tej kwoty, w wysokości [...] zł,

(ii) o zwrocie dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego 2017 w kwocie [...]zł udzielonej na prowadzenie ww. przedszkola a także o zwrocie odsetek naliczonych od tej kwoty, w wysokości [...] zł,

- na wskazane w decyzji konto, w terminie 15 dni od dnia wydania niniejszej decyzji.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, postanowieniem z 28 lipca 2020 r. nr [...] stwierdziło niedopuszczalność odwołania od ww. decyzji, podpisanego przez M. H. – dyrektora placówki. W uzasadnieniu stwierdzono, że stroną postępowania administracyjnego jest F. Sp. z o.o. w P.. Podmiotami uprawnionymi do reprezentowania strony są dwaj członkowie zarządu lub jeden członek zarządu. Odwołanie podpisała osoba, która nie jest ani członkiem zarządu, ani prokurentem, a także nie powołała się na pełnomocnictwo.

Prawomocnym wyrokiem z 12 lutego 2021 r. III SA/Po 620/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił ww. postanowienie SKO [...] z 28 lipca 2020 r. dotyczące niedopuszczalności odwołania. Sąd ocenił, że SKO nie przeprowadziło rzetelnego postępowania wyjaśniającego, ani w zakresie ustalenia strony postępowania odwoławczego, ani w zakresie legitymacji procesowej M. H. do działania w imieniu F. Sp. z o.o. w P.. Złożenie podpisu pod odwołaniem nie usprawiedliwia stanowiska, że z prawa do wniesienia odwołania we własnym interesie skorzystała osoba fizyczna: M. H.. W nagłówku wskazano bowiem numer identyfikacji podatkowej F. sp. z o.o.

Sąd uznał, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające stwierdzenie niedopuszczalności odwołania z przyczyn podmiotowych. Z prawa do wniesienia odwołania niewątpliwe korzystała F. sp. z o.o.

F. sp. z o.o. ma interes prawny w rozumieniu art. 28 ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego, a skarżony organ nie wskazał innego podmiotu, który w jego ocenie korzystał z prawa do wniesienia odwołania i którego odwołanie jest niedopuszczalne z przyczyn podmiotowych (brak przymiotu strony), to zaktualizowała się konieczność wyjaśnienia zupełnie innej kwestii, braku formalnego podania, czyli kwestii udokumentowania prawa do reprezentacji podmiotu wnoszącego odwołanie.

Organ nie wezwał do usunięcia braków formalnych podania, to nie zaktualizował kompetencji do stwierdzenia niedopuszczalności odwołania z uwagi na to, że odwołanie nie zostało podpisane przez stronę postępowania.

Przy ponownym postępowaniu Sąd nakazał wykonanie obowiązków procesowych dotyczących usunięcia braku formalnego podania/odwołania.

Postanowieniem z 06 lipca 2021 r. SKO [...] wezwało F. Sp. z o.o. w P. do nadesłania dokumentu potwierdzającego prawo do reprezentowania spółki przez osobę która podpisała odwołanie tj. M. H.. Jak wynika z akt sprawy, korespondencją z 24 sierpnia 2021 r. spółka przedłożyła pełnomocnictwo.

Decyzją z 12 maja 2023 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, powołując się na art. 60 pkt 1, art. 61 ust. 1 pkt 4, ust. 2 i ust. 3 pkt 4, art. 252 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 869 z późn. zm., dalej jako u.f.p.) oraz art. 17 pkt 1 i art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 256 z późn. zm., dalej jako K.p.a.) utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Uzasadniając SKO napisało, że zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych z dnia 27 października 2017 r. "Niepubliczne przedszkole niebędące przedszkolem specjalnym niespełniające warunków, o których mowa w ust. 1, otrzymuje na każdego ucznia dotację z budżetu gminy w wysokości równej 75% podstawowej kwoty dotacji dla przedszkoli, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na takiego ucznia niepełnosprawnego przedszkola w części oświatowej subwencji ogólnej dla gminy".

Kolegium nie podzieliło stanowiska zawartego w odwołaniu, że zakupione z dotacji rzeczy były niezbędne w funkcjonowanie placówki w 2017 r. Analiza dostarczonych przez organ prowadzący przedszkole dokumentów finansowych zgromadzonych w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, rozliczonych z dotacji otrzymanej w kontrolowanym okresie oraz dokumentów potwierdzających poniesienie tych wydatków, prowadzi do wniosku, iż w 2017 roku Przedszkole wykorzystało dotację niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł tytułem rozliczenia z dotacji wydatków na zakupu artykułów higieny osobistej kobiet, dofinansowania z dotacji wydatków na leasing finansowy samochodu osobowego i wszelkich kosztów związanych z usługami serwisowymi auta, ubezpieczeniem, zakupem paliwa itp. w kwocie [...]zł oraz dofinansowania z dotacji wydatków za energię elektryczną zużytą przez przedszkole w N. z siedzibą przy ul. [...].

Ponadto przedszkole nie wykorzystało do końca roku budżetowego 2017 dotacji w kwocie [...]zł, w związku z powyższym, na podstawie art. 251 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, kwota dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego 2017 podlega zwrotowi do budżetu miasta wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych liczonych od dnia 1.02.2018 r. do dnia wystawienia niniejszej decyzji w kwocie [...]zł.

Nadto SKO przeanalizowało kwestię przedawnienia, w tym kwestię zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Przepis art. 67 u.f.p. nakazuje odpowiednie stosowanie do środków publicznych przepisów Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm., dalej jako O.p.), w tym przepisów dotyczących przedawnienia zobowiązań, zawartych w rozdziale 8 działu III O.p. Treść tych przepisów wskazuje, że sposób powstania sposób zobowiązań podatkowych (z mocy prawa albo wskutek doręczenia decyzji — art. 21 §1 pkt 1 i 2 O.p.) determinuje sposób liczenia terminu przedawnienia. Dlatego istotne jest, jaki charakter ma decyzja orzekająca o zwrocie dotacji. SKO oceniło, że w tym zakresie przyjmuje się dość jednolicie, że decyzja taka ma charakter deklaratoryjny, a więc nie tworzy nowego zobowiązania, a jedynie nadaje istniejącemu już zobowiązaniu określoną w decyzji postać (art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p.).

Decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, a w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 O.p., w myśl którego zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku.

SKO wskazało przesłanki wymienione w art. 70 § 6 O.p., kiedy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, w tym przesłankę wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania (pkt 2). Oceniło, że w sprawie doszło do zawieszenie biegu terminu przedawnienia zważywszy na skargę wniesioną uprzednio na rozstrzygnięcie SKO [...].

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu F. sp. z o.o. z siedzibą w P., zastępowana przez zawodowego pełnomocnika, zarzuciła przedawnienie roszczenia. W ocenie pełnomocnika nastąpiło naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 60, art. 67 ust. 1, art. 252 ust. 1 pkt 1, art. 252 ust. 5 u.f.p. w związku z art. 21 § 1, art. 70 § 1 i art. 70 § 6 O.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące błędnym przyjęciem, że w sprawie nie doszło do przedawnienia roszczenia - zobowiązania do zwrotu dotacji, z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia przez wniesienie przez skargi na rozstrzygniecie SKO [...], podczas gdy przedawnienie zobowiązania do zwrotu dotacji rozpoczęło swój bieg z końcem 2017 r. (data przyznania dotacji oświatowej) i przedawniło się z końcem 2022 r., a złożenie skargi (wpadkowo w trakcie trwania postępowania) nie dotyczyło decyzji o zwrocie przyznanej dotacji, zatem nie mogło spowodować skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia.

Pełnomocnik wniósł o uchylenie obu decyzji wydanych w sprawie i umorzenie postępowania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 z późn. zm., dalej jako P.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej, a stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492) kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Przeprowadzona przez Sąd w niniejszej sprawie kontrola, według powyższych kryteriów, wykazała, że zaskarżona decyzja jak i decyzja ją poprzedzająca naruszają przepisy prawa materialnego w stopniu uzasadniającym ich uchylenie (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 P.p.s.a.). Naruszenia dotyczą przepisów prawa materialnego o biegu terminu przedawnienia do wysuwania przez organ roszczenia o zwrot dotacji.

Zdaniem Sądu, naruszenia przepisów tego rodzaju w niniejszej sprawie powodowały konieczność uchylenia decyzji organów obu instancji. Z tego względu nie było konieczne analizowanie decyzji co do prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego, przez organy obu instancji.

Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 i 2. Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 u.f.p., zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Według art. 252 ust. 6 pkt 1 i 2 u.f.p. - odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości.

Kwoty dotacji podlegające zwrotowi, w przypadku o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie, stanowią nieopodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (art. 60 pkt 1 u.f.p.).

A zatem w przypadku, gdy beneficjent dobrowolnie nie zwróci dotacji (wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości) właściwy organ ma obowiązek wydać decyzję, w której określi obowiązki beneficjenta. Obowiązek zwrotu dotacji, o którym mowa w przywołanym art. 252 u.f.p., wynika z mocy prawa (ex lege), co oznacza że decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny.

W myśl art. 67 u.f.p. - do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej.

Stosowanie przepisów "odpowiednio" w praktyce oznacza, że niektóre z nich znajdują zastosowanie wprost, bez żadnych modyfikacji i zabiegów adaptacyjnych, inne tylko pośrednio, a więc z uwzględnieniem konstrukcji, istoty i odrębności postępowania, w którym znajdują zastosowanie, a jeszcze inne w ogóle nie będą mogły być wykorzystane. Stosowanie "odpowiednie" oznacza w szczególności niezbędną adaptację (i ewentualnie zmianę niektórych elementów) normy do zasadniczych celów i form danego postępowania, jak również pełne uwzględnienie charakteru i celu danego postępowania oraz wynikających stąd różnic w stosunku do uregulowań, które mają być zastosowane (zob. postanowienie SN z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt IV CZ 153/11 i powołane w nim orzeczenia, Lex nr 1250770).

Mając na uwadze, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, to w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 O.p., w myśl którego - zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku.

Powyższe oznacza, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się niezależnie od wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu dotacji i jedynie przed jego upływem możliwe jest jej skuteczne prawnie doręczenie beneficjentowi.

W kwestii od jakiego momentu termin ten biegnie, Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie w pełni podziela ocenę Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawiona w wyroku wydanym w sprawie o sygn. akt. I GSK 2656/18 z dnia 14 stycznia 2019 r. (Lex nr 2632469), że bieg terminu przedawnienia należy ściśle wiązać z charakterem zobowiązania podlegającego zwrotowi. Jeżeli zatem przyznane środki finansowe są środkami nienależnymi w rozumieniu ustawy, a obowiązek zwrotu dofinansowania nienależnego powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa, to obowiązek zwrotu należy wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta. Naczelny Sąd Administracyjny powołując się art. 207 ust. 1 u.f.p., wskazał m.in. na fakt, że ustawodawca nakazuje liczyć odsetki od zwracanej kwoty od dnia przekazania środków beneficjentowi, w zakresie odsetek, traktując te środki jak zaległości podatkowe. Należy zauważyć, że podobną regułę odnośnie daty, od której nalicza się odsetki beneficjentowi dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, który wykorzystał środki niezgodnie z przeznaczeniem, przyjmuje się w art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. Tym samym, pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. Stąd też wydanie i doręczenie decyzji powinno nastąpić w ciągu pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem.

W kontrolowanej sprawie dotację przyznano w 2017 r., zatem 5 letni termin przedawnienia upływał z końcem 2022 r. ( 31 grudnia 2022 r. ). Z uwagi więc na to, że obowiązek zwrotu dotacji powstał z mocy prawa, to decyzja ostateczna powinna była być wydana i doręczona stronie, zgodnie z art. 252 ustawy u.f.p., w terminie 5 lat od końca roku, w którym nastąpiła wypłata dotacji.

Sąd nie podziela stanowiska zawartego w zaskarżonej decyzji, jakoby w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia z powodu wniesienia skargi na postanowienie SKO [...] o stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 O.p., zacytowanym zresztą przez SKO, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Rzecz w tym, że wniesiona uprzednio w sprawie skarga dotyczyła postanowienia SKO z 28 lipca 2020 r. wydanego w przedmiocie niedopuszczalności odwołania. Zatem skarga została wniesiona na rozstrzygnięcie inne niż decyzja i nie dotyczące zobowiązania, bowiem dotyczące postępowania w sprawie.

W przedmiotowej sprawie należało zatem przyjąć, że zobowiązanie z tytułu spornej dotacji przedawniło się z dniem 31 grudnia 2022 r. Zatem decyzja organu II instancji wydana 12 maja 2023 r. i doręczona 12 czerwca 2023 r. – została wydana a tym bardziej doręczona stronie skarżącej już po upływie tego terminu.

Ponownie rozpatrując sprawę organ zastosuje się do oceny prawnej wyrażonej w niniejszym uzasadnieniu wyroku, uwzględniając upływ 5-letniego terminu do dochodzenia roszczenia.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w pkt I. sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 P.p.s.a.

W pkt. II. sentencji wyroku orzeczono o kosztach postępowania, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 7 417 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi (2 000 zł), opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego (5 400 zł), zgodnie z § 2 pkt 6 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r. poz. 1964).