Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 136/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), , Protokolant starszy sekretarz sądowy Dominika Jeromin, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2024 r. w Radomiu sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 12 grudnia 2023 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności ze spółką za zaległości podatkowe 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz skarżącego P. S. kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z 12 grudnia 2023 r., po rozpatrzeniu odwołania P. S. (dalej: "skarżący", "strona", "podatnik"), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS", "DIAS" lub "organ odwoławczy") na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.; dalej "Op", "Ordynacja podatkowa") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ I instancji", "Naczelnik US") z 25 kwietnia 2023 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej strony z [...] Sp. z o. o. (dalej: "Spółka") za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. w kwocie 15.826,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 6.794,00 zł oraz z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego w kwocie 959,76 zł.

Decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Naczelnik US, postanowieniem z 13 października 2022r. (doręczonym 25 października 2022r.) wszczął z urzędu wobec skarżącego postępowanie w sprawie orzeczenia wraz ze Spółką solidarnej odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe Spółki (należność główna wraz z odsetkami za zwłokę) oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Postępowanie to zostało zakończone wydaniem opisanej na wstępie decyzji tego organu z 25 kwietnia 2023r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki wraz ze Spółką za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2018 roku w kwocie 15.826,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 6.794,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 959,76 zł.

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik skarżącego, postawił zarzuty naruszenia przepisów:

- materialnego prawa podatkowego, tj.: art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1,

§ 2 pkt 2 lit. a), § 3 i § 4, art. 116 § 1, art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezasadne przyjęcie, że zaistniały podstawy do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej strony (jako osoby trzeciej) za zaległość wraz

z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego, podczas gdy w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od towarów i usług za okres rozliczeniowy (27 grudnia 2018 roku) skarżący nie był już członkiem (prezesem) zarządu Spółki - z uwagi na skuteczną rezygnację z tej funkcji na mocy oświadczenia

z 31 marca 2018 roku;

przepisów postępowania podatkowego, w tym jego podstawowych zasad, tj.:

art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124 oraz art. 191 w związku z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez:

wydanie decyzji w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności strony za zaległość wraz z ustawowymi odsetkami oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, pomimo braku ku temu wystarczających przesłanek przewidzianych w przepisach prawa,

pominięcie przy ustalaniu stanu faktycznego okoliczności oraz dowodów świadczących na korzyść skarżącego, uzasadniających/potwierdzających, że w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od towarów

i usług za okres rozliczeniowy (27 grudnia 2018 roku), nie był on już członkiem zarządu Spółki z uwagi na skuteczną rezygnację z zarządu [...] Sp. z o. o.,

w postaci:

1. kopii oświadczenia strony o rezygnacji z zarządu Spółki z 31.03.2018 roku;

2. wniosku o zmianę danych podmiotu w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS)

z dnia 5.11.2018 roku;

3. oświadczenia [...] Sp. z o. o. (jedynego wspólnika Spółki) z 15.11.2021 roku o uzyskaniu informacji o rezygnacji przez skarżącego z zarządu [...];

4. zarządzenia wydanego przez Sąd Rejonowy w W. XIV Wydział Gospodarczy KRS z 27.11.2018 roku o zwrocie wniosku o zmianę danych Spółki

w KRS (w zakresie danych osób reprezentujących [...]; przyczyną zwrotu było nieprawidłowe wypełnienie formularza KRS-Z3 - co potwierdza, że Sąd nie zgłosił jakichkolwiek zastrzeżeń odnośnie do zasadniczego dokumentu, stanowiącego podstawę do wpisu objętego wnioskiem Spółki, tj. oświadczenia strony z 31.03.2018 roku o rezygnacji z zarządu Spółki,

5. uchwały [...] z 19.09.2022 roku w sprawie powołania strony do zarządu Spółki i uchwały [...] z 24.09.2022 roku w sprawie odwołania skarżącego

z zarządu Spółki oraz wniosku z 26.09.2022 roku o zmianę danych [...] w KRS (poprzez wykreślenie strony jako osoby uprawnionej do reprezentacji Spółki); w ocenie skarżącego dokumenty te potwierdzają, że zarówno z jego punktu widzenia, jak i z perspektywy Spółki, rezygnacja strony z zarządu [...] na podstawie oświadczenia z 31.03.2018 roku, była skuteczna. W przeciwnym bowiem przypadku, tj. w razie uznania, że w 2018 roku skarżący nie ustąpił z zarządu Spółki, jego ponowne powołanie do zarządu Spółki byłoby niecelowe/bezprzedmiotowe (nie miałoby miejsca);

6. odpowiedzi na wezwanie udzielonej przez M. L. z 19.03.2023 roku oraz załączonej do niej kopii rezygnacji M. L. ze stanowiska prezesa zarządu Spółki z 7.12.2018 roku (wraz z potwierdzeniem odbioru). Dokumenty te dowodzą, że skoro M. L. ustąpił z ww. funkcji 7.12.2018 roku, to wykluczone jest, iż w tym dniu stanowisko prezesa Zarządu Spółki zajmował skarżący (co oznacza, że rezygnacja strony z zarządu Spółki, na mocy oświadczenia z 31.03.2018 roku, była skuteczna). Ponadto, biorąc pod uwagę, że skarżący został ponownie powołany do zarządu [...] dopiero we wrześniu 2022 roku, należy przyjąć, że w dacie upływu terminu płatności zobowiązania Spółki w VAT za okres rozliczeniowy (27 grudnia 2018 r.), skarżący nie wchodził w skład jej zarządu (w związku z czym nie istnieją podstawy do przypisania mu odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej).

Z uwagi na wniesione zarzuty pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Dyrektor IAS, wskazaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Na wstępie przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, zarzuty i wnioski odwołania. Wskazał następnie na swoje obowiązki jako organu odwoławczego oraz zakreślił przedmiot sprawy i jej ramy prawne wyjaśniając w tym względzie, że w niniejszej sprawie podstawę orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej stanowią przepisy Rozdziału 15 Działu III Op (art. 107 § 1, § 1a, § 2 Op, art. 108 § 2 i § 3, art. 116 § 1, § 2, § 4 Op). Przytoczył także art. 26 § 5 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. z 2020 r., poz. 1427 ze zm.)

Podniósł, iż zaległości podatkowe [...] Sp. z o.o. powstały stosownie do art. 21 § 1 pkt 1 Op, tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Z dyspozycji art. 21 § 2 Op wynika, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. W myśl art. 51 Op ww. należności stanowią zaległości podatkowe, od których naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1 Op).

Organ odwoławczy wskazał także, iż zgodnie z art. 103 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i 33b.

Przyjął następnie, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest ocena zasadności orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego wraz ze spółką za jej zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2018 roku wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego (art. 116 § 1 i § 2, § 4 Op).

Odnosząc się do przesłanek wymienionych w tych przepisach przypomniał, że termin płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. przypadał na 27.12.2018 r. (art. 103 ust. 1 ustawy o VAT). Podniósł, iż z akt sprawy wynika, że umową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z 8.08.2016 r. skarżący został powołany na funkcję prezesa zarządu [...] Sp. z o. o. Z powodu nieuregulowania przedmiotowej zaległości, wynikającej z deklaracji VAT-7 za 11/2018 r., w której Spółka wykazała do wpłaty kwotę 15.826,00 zł, Naczelnik US wszczął

w niniejszej sprawie postępowanie podatkowe w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, tj. wobec strony wraz ze Spółką za ww. zaległość wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Przedmiotową zaległość Naczelnik [...] Mazowieckiego Urzędu Skarbowego

w R. objął tytułem wykonawczym nr [...] z 14.02.2019 r.

Dyrektor IAS wskazał, iż w toku postępowania strona oświadczyła, że złożyła rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu z dniem 31.03.2018 r., następnie funkcję tę przejął M. L.. Do protokołu strona załączyła: kopię pisma przewodniego skierowanego do Sądu Rejonowego z 24.04.2019 roku, kopię oświadczenia [...] Sp. z o. o. z 15.11.2021 r. - jedynego udziałowca Spółki o powiadomieniu przez skarżącego o rezygnacji z pełnionej funkcji zgodnie z pismem 31.03.2018 r., kopię wniosku Spółki

o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców KRS-Z3 złożonego do KRS 5.11.2018 roku wraz z załącznikami.

DIAS zauważył przy tym, że do przedłożonego przez stronę oświadczenia [...] Sp. z o. o. nie została dołączona kopia rezygnacji skarżącego wraz z adnotacją, że wpłynęła do [...] Sp. z o. o. 6.04.2018 r. Również w trakcie trwającego postępowania przed organem I instancji skarżący nie przedłożył takiego dokumentu.

Z przeprowadzonego na powyższą okoliczność przez Naczelnika US postępowania wyjaśniającego wynika między innymi, że postanowieniem, sygn. akt [...] [...] z 1.04.2019 r. Sąd Rejonowy dla [...] W.

w W. wezwał skarżącego do złożenia dowodu doręczenia oświadczenia

o rezygnacji Spółce oraz dokumentu rezygnacji - w oryginale lub urzędowo poświadczonym odpisie w terminie tygodniowym od dnia doręczenia wezwania.

Z powodu zaś niezłożenia żądanych dokumentów, postanowieniem pod sygnaturą akt [...] XIV [...] [...] z 29.08.2019 r. Sąd Rejonowy w W. XIV Wydział Gospodarczy KRS umorzył postępowanie o przymuszenie. Jak wynika

z uzasadnienia postanowienia, pismem z 24.04.2019 roku strona poinformowała organ, że oryginał rezygnacji z funkcji prezesa zarządu [...] Sp. z o. o. znajduje się w aktach rejestrowych przy wniosku o sygn. [...], jednakże jak wyjaśnił Sąd przy ww. wniosku nie złożono dokumentów stanowiących podstawę wpisu zmian

w zarządzie Spółki, przedmiotowy wniosek został zwrócony 28.11.2018 r.

Organ odwoławczy zaznaczył, że wśród dokumentów przesłanych przez Sąd znajdowała się kopia rezygnacji strony z 31.03.2018 r. z pełnionej funkcji prezesa zarządu Spółki. Powyższy dokument nie zawierał jednakże adnotacji "Wpłynęło 6.04.2018 r." oraz podpisu Ł. K., ówczesnego członka zarządu [...] Sp. z o. o. Ponadto, w aktach Sądu znajduje się jeszcze inna wersja kopii rezygnacji złożonej przez stronę, potwierdzona za zgodność z oryginałem przez skarżącego.

DIAS powołał następnie dokonane w sprawie ustalenia w zakresie złożenia przez stronę skutecznej rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki z uwzględnieniem treści art. 202 § 5 Kodeksu spółek handlowych i art. 61 Kodeksu cywilnego. Powołał się na wyjaśnienia skarżącego, który podniósł, iż z uwagi na odmowę uznania przez Sąd Rejestrowy skuteczności rezygnacji z funkcji członka zarządu [...] Sp.

z o.o. oraz równocześnie z uwagi na nakładanie na stronę grzywien za niedopełnienie przez Spółkę obowiązków w zakresie składania sprawozdań finansowych pojawiła się konieczność zadośćuczynienia ww. obowiązkom. W porozumieniu z jedynym wspólnikiem [...] Sp. z o.o., to jest [...] Sp. z o.o. skarżący zgodził się na powołanie do zarządu Spółki jedynie w celu realizacji obowiązków związanych ze składaniem sprawozda finansowych. Organ odwoławczy podniósł, iż jak wynika ze pisma 19.09.2022 r. strona została powołana do zarządu Spółki, w dniu 21.09.2022 r. zostało złożone sprawozdanie finansowe za 2018 r., natomiast 26.09.2022 r., zostało złożone sprawozdanie finansowe za 2019 r. Oba sprawozdania zostały podpisane przez skarżącego w dniach 19-24.09.2022 r., zaś sprawozdanie za 2019 r. zostało złożone przez pełnomocnika Spółki już po terminie odwołania skarżącego z pełnionej funkcji. Z Zarządu Spółki strona została odwołana 24.09.2022 r. Jak skarżący wyjaśnił [...] Sp. z o.o. została skutecznie powiadomiona o jego rezygnacji z funkcji prezesa zarządu z dniem 31 marca 2018 r., następnie Walne Zgromadzenie udziałowców jako organ zdolny do wyboru zarządu Spółki dokonał wyboru nowego członka zarządu. W okresie od 31.03.2018 roku do 19.09.2022 roku skarżący nie był członkiem zarządu Spółki, w związku z powyższym nie może odpowiadać za żadne zaległości powstałe w okresie 31.03.2018 roku - 19.09.2022 roku.

Organ odwoławczy dodał, że w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji M. L. wyjaśnił, że prezesem zarządu [...] Sp. z o. o. był krótko oraz, że powołanie otrzymał pod koniec listopada 2018 roku, natomiast rezygnację złożył 7.12.2018 roku. Ponadto wskazał, że nie jest w posiadaniu żadnej dokumentacji dotyczącej powołania go na stanowisko prezesa zarządu Spółki. Do pisma M. L. załączył kopię rezygnacji z 7.12.2018 roku oraz kopię potwierdzenia nadania/odbioru przesyłki - potwierdzone za zgodność z oryginałem przez M. L..

Zdaniem organu odwoławczego, wbrew twierdzeniom M. L. powołanie do zarządu Spółki otrzymał pod koniec listopada 2018 roku, to w aktach sprawy znajdują się dokumenty podpisane przez M. L. jako prezesa zarządu Spółki w dniu 24.10.2018 roku. Tym samym, organ pierwszej instancji przyjął, że skarżący nie przedłożył wiarygodnego dokumentu swojej rezygnacji, również Sąd Rejestrowy KRS uznał, że skarżący nie złożył skutecznej rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu [...] Sp. z o. o.

Dokonując oceny tych ustaleń, biorąc pod uwagę w szczególności: brak oryginału dokumentu potwierdzającego złożenie rezygnacji przez skarżącego bądź jego notarialnie poświadczonego odpisu, okoliczność, iż kopia rezygnacji, która znajduje się w aktach sprawy występuje w trzech różniących się od siebie wersjach oraz brak dokumentu potwierdzającego powołanie M. L. do zarządu Spółki, DIAS stwierdził, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że strona pełniła funkcję członka zarządu Spółki w okresie powstania zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2018 roku. Za powyższym stanowiskiem przemawia również fakt, że deklaracja VAT-7 za listopad 2018 roku została przesłana elektronicznie przez pełnomocnika W. O., któremu skarżący udzielił pełnomocnictwa na druku UPL-1 oraz złożone sprawozdania finansowe za 2018 i 2019 rok podpisane przez stronę. Ponadto jak wynika z wprowadzenia do sprawozdania finansowego sporządzonego na dzień 31.12.2018 roku zarząd Spółki był jednoosobowy, a jego prezesem był skarżący.

Reasumując, zdaniem DIAS spełniona została zatem pierwsza z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 Ordynacji podatkowej, to jest pełnienie funkcji członka zarządu Spółki przez skarżącego w czasie, z którym przepisy prawa wiążą tą odpowiedzialność, to jest w terminie płatności przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Odnosząc się przy tym do zarzutów odwołania i jego załączników, tj. m. in. kopii rezygnacji z 31.03.2018 roku z adnotacją

o wpływie 6.04.2018 r. do jedynego wspólnika Spółki, DIAS zauważył, że powyższy dokument został przedstawiony przez stronę dopiero na etapie postępowania odwoławczego, w związku z czym nie mógł być uwzględniony w toku postępowania pierwszoinstancyjnego prowadzonego przez Naczelnika US. Ocenił, że okoliczność ta nie wpływa na sposób rozstrzygnięcia sprawy, gdyż to po stronie członka zarządu istnieje obowiązek wykazania kompletnego, a nie wybiórczego materiału dowodowego, niebudzącego wątpliwości oraz niepozostawiającego marginesu konieczności dobadania sprawy i sprowadzania tej okoliczności do obowiązków organu podatkowego, w zakresie jego skutecznego uwolnienia się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, powstałe w okresie sprawowanej funkcji. Za nieskuteczną

w związku z tym uznał próbę dowodzenia braku odpowiedzialności solidarnej strony, jako osoby trzeciej za zobowiązania Spółki, albowiem dokumenty, na które powołał się organ podatkowy bez wątpienia dowodzą zasadności wydanego rozstrzygnięcia.

Zdaniem DIAS w sprawie wykazana została kolejna z przesłanek odpowiedzialności podatkowej, tj. bezskuteczność egzekucji, potwierdzona postanowieniem Naczelnika [...] Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w R. nr [...] z 13.09.2019 r. o umorzeniu na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy z 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji postępowania egzekucyjnego wobec Spółki z uwagi na jego bezskuteczność.

Omawiając natomiast przesłanki egzoneracyjne opisane w treści art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) oraz pkt 2 Op DIAS przyjął, że przesłanki te w sprawie nie wystąpiły.

W szczególności Spółka nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego, mimo że w okresie, w którym obowiązki prezesa jej zarządu pełnił skarżący, kwalifikowała się do uznania za dłużnika niewypłacalnego

w rozumieniu przepisów ustawy Prawo upadłościowe (art. 11, art. 21 ust. 1). Na dzień wydania skarżonej decyzji Spółka nie wykonała należycie zobowiązania podatkowego

z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. Posiadała również nieuregulowane zobowiązanie z tytułu składek na: ubezpieczenie społeczne za miesiące 11-12/2018 roku, ubezpieczenie zdrowotne za miesiące 10-12/2018 roku oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za miesiące

10-12/2018 roku.

W ocenie DIAS, w świetle przepisów art. 21 ustawy Prawo upadłościowe wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki powinien być złożony najpóźniej 14.04.2019 roku, gdyż

w tym okresie upłynęły 30 dni od 3-miesięcznego opóźnienia w uregulowaniu kolejnego zobowiązania Spółki, tj. z tytułu składek za 11/2018 rok (z terminem płatności 15.12.2018 roku) wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Spółka zaprzestała regulowania zobowiązań pieniężnych począwszy od zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za 10/2018 roku. W rozpatrywanej sprawie bezsprzecznie doszło też do powstania zaległości, które dotyczą kolejnych okresów rozliczeniowych, wobec czego nie istnieje podstawa do stwierdzenia, iż Spółka doznała przejściowych problemów finansowych, lecz z uwagi na kondycję finansową Spółki, doszło do trwałego zaprzestania płacenia zobowiązań, kwalifikowanych jako stan niewypłacalności

w rozumieniu art. 11 ustawy Prawo upadłościowe.

Reasumując, Dyrektor IAS przyjął, że w sprawie wystąpiła przesłanka wynikająca z przepisu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe. Strona zaś pełniąc funkcję

w zarządzie Spółki zaniechała wypełnienia obowiązku wystąpienia z wnioskiem

o ogłoszenie upadłości Spółki. Tym samym, nie wystąpiła przesłanka wyłączająca odpowiedzialność podatkową, uregulowana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy Ordynacja podatkowa. Podobnie, skarżący nie wykazał, że powyższe zaniechanie nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op). Nie wskazał też mienia Spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa celem zaspokojenia zaległości Spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 Op).

Tym samym wszystkie zarzuty odwołania DIAS uznał za bezzasadne.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, występując o uchylenie decyzji organów podatkowych obydwu instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, pełnomocnik skarżącego postawił następujące zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego:

- art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1, § 2 pkt 2 lit. a), § 3 i § 4, art. 116 § 1, art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niezasadne przyjęcie, że zaistniały podstawy do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej strony (jako osoby trzeciej) ze Spółką za zaległość (wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego), podczas gdy w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Spółki w VAT za okres rozliczeniowy (27 grudnia 2018 r.) skarżący nie był członkiem (prezesem) zarządu Spółki - z uwagi na skuteczną rezygnację z tej funkcji na mocy oświadczenia z dnia 31 marca 2018 r.;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 127 oraz art. 191

w związku z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez:

błędne przyjęcie przez organ, że skarżący nie przedłożył wiarygodnego dokumentu potwierdzającego jego rezygnację z funkcji prezesa zarządu Spółki, podczas gdy w aktach sprawy znajduje się kopia oświadczenia z dnia 31 marca 2018 r., na mocy którego ustąpił on z funkcji prezesa zarządu Spółki ze skutkiem natychmiastowym, zawierająca (i) adnotację "Wpłynęło 6.04.2018 r." oraz (ii) podpis Ł. K., ówczesnego członka zarządu [...] Sp. z o.o. (jedynego wspólnika Spółki), który to dokument - w połączeniu z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, tj. w szczególności wnioskiem Spółki z dnia 5 listopada 2018 r. o zmianę jej danych w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS), obejmującym m.in. wykreślenie skarżącego jako członka zarządu Spółki oraz wpis M. L. jako nowego prezesa zarządu Spółki - bezspornie potwierdza, że w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Spółki w VAT za okres rozliczeniowy (27 grudnia 2018 r.) skarżący nie był członkiem (prezesem) zarządu Spółki - z uwagi na skuteczną rezygnację z tej funkcji na mocy ww. oświadczenia;

bezpodstawne przyjęcie przez organ, że (i) w aktach sprawy znajduje się kopia rezygnacji skarżącego z zarządu Spółki w trzech różniących się od siebie wersjach, podczas gdy z punktu widzenia przedmiotowej sprawy kluczowy jest dokument pierwotny (tj. istniejące w jednej wersji oświadczenie skarżącego z dnia 31 marca 2018 r., na mocy którego skutecznie ustąpił on z zarządu Spółki), (ii) na potrzeby rozstrzygnięcia o solidarnej odpowiedzialności strony (wraz ze Spółką) za zaległość (wraz z odsetkami oraz kosztami egzekucyjnymi) pod uwagę powinny zostać wzięte kopie niezawierające adnotacji o ich przyjęciu przez [...] w dniu 6 kwietnia 2018 r. - tj. obiektywnie najmniej korzystne dla skarżącego, które zostały wykorzystane przez DIAS do przypisania stronie ww. odpowiedzialności;

błędne uznanie przez organ, że materiał dowodowy przedstawiony przez skarżącego był wybiórczy (tj. nie był kompletny, niebudzący wątpliwości), podczas gdy już chociażby znajdująca się w materiałach sprawy kopia rezygnacji skarżącego

z zarządu Spółki, zawierająca adnotację o jej przyjęciu przez [...], stanowi dowód wystarczający/przesądzający o losach sprawy (tj. potwierdza ona, iż skarżący ustąpił z zarządu Spółki w dniu 31 marca 2018 r., w związku z czym nie istniały podstawy do przypisania mu odpowiedzialności podatkowej za zaległość, która dotyczyła okresu rozliczeniowego);

nieuprawnione przeniesienie przez DIAS na stronę ciężaru dowodu w zakresie ogólnych przesłanek odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, czego przejawem było wskazanie przez organ w uzasadnieniu decyzji, że w postępowaniu w przedmiocie takiej odpowiedzialności po stronie członka zarządu (byłego) spółki kapitałowej "(...) istnieje obowiązek wykazania kompletnego a nie wybiórczego materiału dowodowego, niebudzącego wątpliwości oraz niepozostawiającego marginesu konieczności dobadania sprawy i sprawdzania tej okoliczności do obowiązków organu podatkowego, w zakresie jego skutecznego uwolnienia się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, powstałe w okresie sprawowanej funkcji", podczas gdy obowiązek udowodnienia, iż zaistniały ww. przesłanki (w szczególności w postaci pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie Spółki w momencie, w którym powstała zaległość) spoczywał na organie;

nieuzasadnione zawarcie przez organ w uzasadnieniu decyzji obszernych uwag odnośnie do braku wystąpienia w przedmiotowej sprawie okoliczności wyłączających odpowiedzialność strony za zaległość (w szczególności w postaci niezłożenia przez skarżącego we właściwym terminie wniosku o upadłość Spółki), podczas gdy w dacie powstania zaległości skarżący nie pełnił już funkcji w zarządzie Spółki, w związku

z czym nie jest możliwe przypisanie mu tej odpowiedzialności (ze względu na brak wystąpienia warunków zawartych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej); w związku

z tym, dokonaną przez DIAS analizę pod kątem wystąpienia tzw. przesłanek egzoneracyjnych należy uznać za zbędną;

bezpodstawne przyjęcie przez DIAS, że o pełnieniu przez skarżącego funkcji

w zarządzie Spółki, w tym w momencie, w którym upływał termin płatności VAT za okres rozliczeniowy (27 grudnia 2018 r.), przesądzają okoliczności, iż (i) deklaracja VAT-7 za listopad 2018 roku została złożona elektronicznie przez W. O., któremu skarżący udzielił (w imieniu Spółki) pełnomocnictwa na druku UPL-1, (ii) sprawozdania finansowe Spółki za lata 2018 i 2019 zostały podpisane przez skarżącego; w tym zakresie organ pominął, że (i) pełnomocnictwo udzielone osobie fizycznej przez spółkę kapitałową (w tym do składania w jej imieniu deklaracji podatkowych) pozostaje w mocy/ważne po ustąpieniu z zarządu spółki osoby, która podpisała dokument pełnomocnictwa, (ii) dostępne dowody (niekwestionowane przez DIAS) potwierdzają ponad wszelką wątpliwość, że skarżący podpisał ww. sprawozdania finansowe po jego ponownym powołaniu do zarządu Spółki (w tym właśnie celu)

z dniem 19 września 2022 r.;

bezpodstawne przyjęcie przez organ, że w stwierdzeniach skarżącego, zawartych w odwołaniu od decyzji I instancji, znalazła się niespójność, polegająca na stwierdzeniu z jednej z strony, że oświadczenie strony o rezygnacji z zarządu Spółki

z dniem 31 marca 2018 r. zostało prawidłowo doręczone [...] (o czym świadczy adnotacja o jego przyjęciu przez [...] w dniu 6 kwietnia 2018 r.), a z drugiej wskazaniu, że istotny jest jedynie fakt, czy oświadczenie o rezygnacji zostało przekazane w sposób umożliwiający podjęcie działań związanych z powołaniem nowego zarządu, a nie czy przekazanie to zostało w jakikolwiek sposób udokumentowane;

pominięcie przez organ przy ustalaniu stanu faktycznego okoliczności oraz dowodów świadczących na korzyść skarżącego, uzasadniających/potwierdzających, że w dniu, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego Spółki w VAT za okres rozliczeniowy (27 grudnia 2018 r.), nie był on już członkiem zarządu Spółki

(z uwagi na skuteczną rezygnację z zarządu Spółki), w postaci:

kopii oświadczenia strony o rezygnacji z zarządu Spółki z dniem 31 marca

2018 r. - wraz z adnotacją o jego wpływie do [...] w dniu 6 kwietnia 2018 r.;

wniosku o zmianę danych podmiotu (Spółki) w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS) z dnia 5 listopada 2018 r.;

oświadczenia [...] z dnia 15 listopada 2021 r. o uzyskaniu informacji

o rezygnacji przez skarżącego z zarządu Spółki;

zarządzenia wydanego przez Sąd Rejonowy w W. XIV Wydział Gospodarczy KRS w dniu 27 listopada 2018 r. o zwrocie wniosku o zmianę danych Spółki w KRS (w zakresie danych osób reprezentujących Spółkę); przyczyną zwrotu było nieprawidłowe wypełnienie formularza KRS-Z3 - co potwierdza, że Sąd nie zgłosił jakichkolwiek zastrzeżeń odnośnie do zasadniczego dokumentu, stanowiącego podstawę do wpisu objętego wnioskiem Spółki, tj. oświadczenia strony z dnia 31 marca 2018 r. o rezygnacji z zarządu Spółki;

uchwały [...] z dnia 19 września 2022 r. w sprawie powołania strony do zarządu Spółki i uchwały [...] z dnia 24 września 2022 r. w sprawie odwołania skarżącego z zarządu Spółki oraz wniosku z dnia 26 września 2022 r. o zmianę danych Spółki w KRS (poprzez wykreślenie strony jako osoby uprawnionej do reprezentacji Spółki); w ocenie skarżącego dokumenty te potwierdzają, że zarówno z jego punktu widzenia, jak i z perspektywy Spółki, rezygnacja strony z zarządu Spółki, na podstawie oświadczenia z dnia 31 marca 2018 r., była skuteczna. W przeciwnym bowiem przypadku (tj. w razie uznania, że w 2018 r. skarżący nie ustąpił z zarządu Spółki), jego ponowne powołanie do zarządu Spółki byłoby niecelowe/bezprzedmiotowe (nie miałoby miejsca);

odpowiedzi na wezwanie udzielonej przez M. L. w dniu 19 marca 2023 r. oraz załączonej do niej kopii rezygnacji M. L. ze stanowiska prezesa zarządu Spółki z dnia 7 grudnia 2018 r. (wraz z potwierdzeniem odbioru). Dokumenty te dowodzą, że skoro M. L. ustąpił z ww. funkcji w dniu 7 grudnia 2018 r., to wykluczone jest, iż w tym dniu stanowisko prezesa zarządu Spółki zajmował skarżący (co oznacza, że rezygnacja strony z zarządu Spółki, na mocy oświadczenia z dnia

31 marca 2018 r., była skuteczna). Ponadto, biorąc pod uwagę, że skarżący został ponownie powołany do zarządu Spółki dopiero we wrześniu 2022 r., należy przyjąć, że w dacie upływu terminu płatności zobowiązania Spółki w VAT za okres rozliczeniowy (27 grudnia 2018 r.), skarżący nie wchodził w skład jej zarządu (w związku z czym nie istnieją podstawy do przypisania mu odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej);

- art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 Ordynacji - poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na utrzymaniu przez organ w mocy decyzji organu I instancji, która została wydana z istotnym naruszeniem przepisów prawa materialnego;

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej - poprzez jego nieuzasadnione niezastosowanie w postępowaniu odwoławczym i nieuchylenie przez organ decyzji organu I instancji, która została wydana z istotnym naruszeniem przepisów prawa materialnego.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IAS wystąpił o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej: "ppsa"), stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.) sprawowana jest na podstawie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego

w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie

z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w tak określonych granicach kompetencji Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza prawo

w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Spór w sprawie sprowadza się do oceny zasadności obciążenia skarżącego solidarną odpowiedzialnością jako byłego członka zarządu wraz ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Zdaniem organów podatkowych w sprawie zostały spełnione przesłanki konieczne dla orzeczenia solidarnej odpowiedzialności skarżącego ze Spółką za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2018 r., w tym przesłanki pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu Spółki w dacie upływu terminu płatności zobowiązania w tym podatku za ww. okres rozliczeniowy. Termin płatności podatku, o którym mowa przypadał na 27.12.2018 r. Według organów podatkowych w tej dacie skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Spółki. W ocenie organu I instancji skarżący nie przedłożył wiarygodnego dokumentu swojej rezygnacji. Za taki dokument organ I instancji nie uznał pisma skarżącego z dnia 31 marca 2018 r., w którym skarżący zawarł oświadczenie, iż składa rezygnację z pełnienia funkcji Prezesa Zarządu [...] Sp. z o.o. ze skutkiem natychmiastowym. Organ I instancji uznał wyjaśnienia skarżącego za niewiarygodne. Podniósł, że również Sąd Rejestrowy uznał, że skarżący nie złożył skutecznej rezygnacji z funkcji członka zarządu Spółki i nie wykreślił skarżącego ze składu Spółki. Ponadto w ocenie organu I instancji o fakcie bycia członkiem zarządu Spółki w okresie kiedy przypadał termin płatności podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. świadczą złożona deklaracja VAT-7 za 11/2018 przesłana elektronicznie przez pełnomocnika W. O., któremu skarżący udzielił pełnomocnictwa 29.08.2018 r. na druku UPL-1 oraz złożone sprawozdanie finansowe za 2018 r. i 2019 r. podpisane przez skarżącego. Organ odwoławczy wskazał zaś, iż skarżący dopiero przy złożonym odwołaniu załączył kopię rezygnacji z 31.03.2018 r. z adnotacją o wpływie 6.04.2018 r. do jedynego wspólnika Spółki, która ma świadczyć, że rezygnacja została skutecznie doręczona wspólnikowi. Dodał, iż brak dokonania wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym w zakresie wykreślenia skarżącego i wpisania M. L. na członka zarządu Spółki wynikał z braku przesłania do Sądu oryginału oświadczenia o rezygnacji z 31.03.2018 r., braku dowodu doręczenia powyższego pisma Spółce oraz dokumentu stanowiącego podstawę wpisania M. L. w skład zarządu Spółki. Organ odwoławczy uznał, iż złożenie ww. dokumentu przy odwołaniu nie wpływa na sposób rozstrzygnięcia sprawy, albowiem po stronie członka zarządu istnieje obowiązek wykazania kompletnego, a nie wybiórczego materiału dowodowego, niebudzącego wątpliwości oraz niepozostawiającego marginesu konieczności dobadania sprawy i sprowadzania tej okoliczności do obowiązków organu podatkowego, w zakresie jego skutecznego uwolnienia się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, powstałe w okresie sprawowanej funkcji.

Skarżący zaś konsekwentnie podnosi, iż w dacie upływu terminu płatności wskazanego w zaskarżonej decyzji zobowiązania, to jest w dniu 27 grudnia 2018 r. nie był członkiem zarządu Spółki z uwagi na skuteczną rezygnację z tej funkcji na mocy oświadczenia z dnia 31 marca 2018 r. W szczególności za błędną uznał ocenę, iż nie złożył wiarygodnego dokumentu potwierdzającego jego rezygnację, podczas gdy w aktach sprawy znajduje się kopia oświadczenia z dnia 31 marca 2018 r., na mocy którego ustąpił z funkcji prezesa zarządu Spółki ze skutkiem natychmiastowym, która zawiera adnotację "Wpłynęło 6.04.2018 r." i podpis Ł. K., ówczesnego członka zarządu [...] Sp. z o.o. – jedynego wspólnika Spółki.

Odnosząc się do tak zakreślonego przedmiotu sporu wskazać należy, iż zgodnie z art. 107 § 1, § 1a i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w przypadkach

i w zakresie przewidzianych w wymienionym Rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Osoby trzecie odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z następcą prawnym podatnika za przejęte przez niego zaległości podatkowe. Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za:

1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów,

2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych,

3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek,

4) koszty postępowania egzekucyjnego.

Zgodnie z art. 108 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Jak wskazuje § 2 art. 108 ustawy Ordynacja podatkowa postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed:

upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania;

dniem doręczenia decyzji:

określającej wysokość zobowiązania podatkowego,

o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,

w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług,

określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę;

określającej wysokość zaległości podatkowej, o której mowa w art. 52 oraz art. 52a;

dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3;

dniem odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - w przypadku, o którym mowa w § 3a.

W myśl art. 108 § 3 ww. ustawy, w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2.

Zgodnie z treścią art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa za zaległość podatkową m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

nie wykazał, że:

we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149 i 398) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Art. 116 § 4 ww. ustawy stanowi, że przepisy § 1 - 2 stosuje się również do byłego członka zarządu.

Z treści art. 116 § 1 Op, wynika, że przesłanki związane z odpowiedzialnością osób trzecich można podzielić na dwie grupy:

a) przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz

b) przesłanki negatywne (egzoneracyjne), które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności.

Badanie zaistnienia tych przesłanek, zgodnie z art. 116 § 2 i § 4 Op powinno być poprzedzone ustaleniem, czy dana osoba trzecia - członek zarządu lub były członek zarządu – pełnił obowiązki członka zarządu w dacie upływu terminu płatności zobowiązań, z tytułu których powstały zaległości objęte solidarną odpowiedzialnością tego członka zarządu lub byłego członka zarządu wraz z podatnikiem.

Wskazać także wypada, iż zgodnie z art. 127 Op postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Jak trafnie zauważył organ odwoławczy zasada dwuinstancyjności oznacza, że w wyniku złożenia odwołania sprawa podatkowa podlega ponownemu merytorycznemu badaniu, ponownemu wyjaśnieniu, ponownemu ustaleniu stanu faktycznego i wykładni prawa. Zgodnie z art. 229 Op organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. W myśl zaś art. 235 Op w sprawach nieuregulowanych w art. 220-234 w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji.

Odnosząc treść powyższych przepisów do okoliczności niniejszej sprawy,

w ocenie Sądu za trafne należy uznać zarzuty skargi naruszenia przez organ odwoławczy art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 127, art. 191 Op, które mogły doprowadzić do niezasadnego zastosowania wobec skarżącego art. 116 § 1, § 2 i § 4 Op.

Zdaniem Sądu w sprawie nie została bowiem należycie wyjaśniona okoliczność czy skarżący w dacie upływu terminu płatności zobowiązania w podatku od towarów

i usług za listopad 2018 r., to jest w dniu 27 grudnia 2018 r. pełnił obowiązki członka zarządu [...] Sp. z o.o.

Zauważyć wypada, iż skarżący w toku postępowania także przed organem

I instancji podnosił, iż złożył rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki na podstawie pisma z dnia 31 marca 2018 r. Argumentacja skarżącego nie została przez organ I instancji uwzględniona m.in. z uwagi na to, że zdaniem organu I instancji skarżący nie przedłożył wiarygodnego dokumentu swojej rezygnacji, a także Sąd Rejestrowy uznał, że skarżący nie złożył skutecznej rezygnacji z funkcji członka zarządu Spółki i nie wykreślił skarżącego ze składu Spółki. Organ odwoławczy wskazał zaś, iż skarżący dopiero przy złożonym odwołaniu załączył kopię rezygnacji

z 31.03.2018 r. z adnotacją o wpływie 6.04.2018 r. do jedynego wspólnika Spółki. Dyrektor IAS uznał jednocześnie, iż skarżący uchybił swoim obowiązkom przedstawienia pełnego materiału dowodowego, przerzucając niejako te obowiązki na organ podatkowy.

Faktem jest to, iż kopia rezygnacji z dnia 31 marca 2018 r. zawierająca adnotację o jej wypływie w dniu 6.04.2018 r. oznaczona odręcznym podpisem Ł. K. została dołączona do odwołania. Przed organem I instancji dokument ten z adnotacją

o przyjęciu przez Ł. K. nie był składany. Zdaniem Sądu powyższa okoliczność obligowała organ odwoławczy do dokonania oceny tego dowodu wraz

z pozostałymi dowodami złożonymi w postępowaniu odwoławczym i w postępowaniu przed organem I instancji. Okoliczność przedstawienia dokumentu w postępowaniu odwoławczym nie dyskwalifikuje tego dokumentu jako dowodu, a organ odwoławczy realizując wskazane przepisami Ordynacji podatkowej obowiązki, ustalając ponownie stan faktyczny i mając możliwość uzupełniania postępowania dowodowego jest zobligowany do merytorycznego odniesienia się do przedstawionych również

w postępowaniu odwoławczym dowodów. Ewentualne wątpliwości wynikające

z późnego przedstawienia pisma z dnia 31 marca 2018 r. zawierającego rezygnację skarżącego z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki organ odwoławczy winien wyjaśnić. Zauważyć należy, iż dowód dołączony do odwołania stanowi kopię pisma skarżącego z dnia 31 marca 2018 r., która została potwierdzona jako zgodna

z oryginałem przez pełnomocnika skarżącego radcę prawnego M. S.. Potwierdzenie zgodności składanej kopii pisma z oryginałem wskazuje na to, iż radca prawny M. S. dysponował oryginałem pisma. W razie wątpliwości organu odwoławczego nie wydaje się niemożliwe zwrócenie się do osoby potwierdzającej zgodność z oryginałem do okazania oryginału. Podobnie w przypadku wątpliwości co do złożenia rezygnacji [...] Sp. z o.o., która jak wynika z naniesionej na piśmie z dnia 31 marca 2018 r. adnotacji była reprezentowana przez Ł. K. należało podjąć próbę uzyskania od tej osoby chociażby oświadczenia co do powyższej okoliczności. Takich działań organ odwoławczy nie podjął. Uznać zatem wypada, iż uchylił się od dokonania merytorycznej oceny tego dowodu, naruszając swoje obowiązki organu odwoławczego, wynikające z przytoczonych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej.

Powyższe naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z akt sprawy nie wynika bowiem aby skarżący w dacie 27 grudnia 2018 r. pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Nie stanowi o tym złożenie deklaracji podatkowej za listopad 2018 r. przez W. O., któremu skarżący udzielił pełnomocnictwa w dniu 28 sierpnia 2017 r., to jest wcześniejszym niż sporna w niniejszej sprawie data rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki. Odnośnie zaś sprawdzań za lata 2018 i 2019 istotne jest są nie okresy, których te sprawozdania dotyczą, ale daty w których zostały przez skarżącego podpisane i złożone. Zauważyć jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 685, także jako: "ustawa o KRS"), domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Wpis w rejestrze przedsiębiorców ma zatem charakter deklaratoryjny.

Z tego też względu w sytuacji gdy podnoszone są przez stronę okoliczności, które przeczą zapisom zawartym w Rejestrze, konieczne jest ich wyjaśnienie. Taki stan rzeczy zachodzi w okolicznościach niniejszej sprawy. Z informacji z Krajowego Rejestru Sądowego według stanu na dzień 18 listopada 2022 r. wynika bowiem, iż skarżący został wykreślony jako osoba pełniąca funkcję prezesa zarządu wpisem dokonanym

w dniu 29.09.2022 r. Jak wynika z wyjaśnień skarżącego zawartych w piśmie, które wpłynęło do organu I instancji w dniu 2 marca 2023 r. oraz dołączonych do niego załączników, w tym uchwał jedynego wspólnika [...] Sp. z o.o. z dnia

19 września 2022 r. i 24 września 2022 r., odpowiednio o powołaniu skarżącego do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu i odwołaniu skarżącego z zarządu Spółki, miało to miejsce z uwagi na ponowne powołanie i odwołanie z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. Z akt podatkowych wynika, iż przed Sądem Rejonowym dla [...] W.

w W. XIV Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego toczyło się postępowanie, w którym Sąd rozważał istnienie podstawy do wykreślenia skarżącego

z zarządu. Sąd postanowieniem z dnia 29 sierpnia 2019 r. w sprawie Wa XIV [...] [...] umorzył postępowanie o przymuszenie, wskazując, iż do akt rejestrowych przesłano jedynie kserokopię rezygnacji skarżącego z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki, brak jest dowodu doręczenia przesyłki oraz oryginału dokumentu rezygnacji. Sąd wskazał jednocześnie, iż przesłana kserokopia rezygnacji nie może stanowić podstawy do wykreślenia skarżącego. Brak jest też kontaktu ze Spółką. W aktach podatkowych znajduje się także kopia wniosku o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców z prezentatą wskazującą na datę wpływu 5.11.2018 r. (karta 195 – 199 akt podatkowych), z której wynika, iż M. P. L. w dniu 24 października 2018 r. podpisał ten wniosek. Na karcie 194 akt podatkowych znajduje się kopia pisma z dnia 24 października 2018 r. zatytułowanego Lista wspólników [...] Sp. z o.o., które zostało podpisane przez M. L. jako Prezesa Zarządu. M. L. podpisał także wniosek o zmianę sposobu reprezentacji Spółki, to jest wykreślenie skarżącego, a wpisanie siebie jako prezesa zarządu (karta 186 – 187 akt podatkowych). Okoliczności powołania na stanowisko prezesa zarządu Spółki nie kwestionuje także M. L., który

w piśmie z dnia 19 marca 2023 r. (karta 300 akt podatkowych) wskazał, iż był prezesem Spółki krótko, według jego pamięci powołanie otrzymał pod koniec listopada 2018 r., ale nie ma żadnej dokumentacji dotyczącej powołania, natomiast rezygnację złożył 7.12.2018 r. Z powyższego wynika zatem, iż dane widniejące w Rejestrze mogą nie odpowiadać stanowi faktycznemu co do składu zarządu Spółki. Nie jest też wykluczone, że w dacie upływu terminu zapłaty zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. skarżący nie był członkiem jej zarządu, albowiem złożył skuteczną rezygnację z funkcji prezesa zarządu Spółki pismem z dnia 31 marca 2018 r. Wśród dowodów dołączonych do odwołania została złożona także potwierdzona jako zgodna

z oryginałem kopia umowa sprzedaży udziałów w Spółce z dnia 25.08.2017 r., na podstawie której [...] Sp. z o.o. kupiła wszystkie udziały w Spółce. Z dołączonej także do odwołania informacji z KRS dotyczącej [...] Sp. z o.o. wynika, iż w okresie od dnia 24 marca 2017 r. do 23 kwietnia 2019 r. prezesem zarządu tej Spółki był Ł. K.. W świetle dokumentów zgromadzonych przez organ I instancji, jak i złożonych do organu odwoławczego, organ odwoławczy winien dokonać oceny skuteczności złożonej przez skarżącego rezygnacji w świetle art. 202 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577), w przypadku potwierdzenia się daty złożenia rezygnacji (6.04.2018r.), w brzmieniu obowiązującym do końca lutego 2019 r.

Nie budzi bowiem wątpliwości Sądu, że zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, to do organu podatkowego należy wyjaśnienie wszystkich okoliczności niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy. To on określa, jakie fakty winny być ustalone, za pomocą jakich dowodów, on też przeprowadza te dowody. Organ ma zebrać wyczerpujący materiał dowodowy i rozpatrzyć go w całości, nie pomijając żadnego

z zebranych dowodów, w tym również tych, które zostały zaoferowane przez stronę

w ramach przysługującego jej prawa do czynnego udziału w postępowaniu (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej). Katalog dowodów w postępowaniu podatkowym jest katalogiem otwartym. Dowodem może być wszystko to, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2016r., sygn. akt I FSK 1627/16). Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniach decyzji organów podatkowych z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Nie ulega przy tym wątpliwości, że udowodnienie przesłanki pozytywnej jaką jest omawiana okoliczność pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie,

w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego ciąży nie na członku zarządu, a właśnie na organie podatkowym.

Mając zatem na uwadze, że oceniając kwestię okresu pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki, organ odwoławczy nie dokonał pełnej

i wyczerpującej oceny dowodów oferowanych przez stronę oraz znanych organowi

z urzędu, co sprawia, że organ naruszył ww. przepisy postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, prowadząc jednocześnie do naruszenia art. 116 § 1, 2 i 4 Op.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy winien uwzględnić powyższe rozważania i dokonać ponownej, wyczerpującej oceny wszystkich okoliczności sprawy w zakresie ustalenia czy skarżący sprawował funkcję członka zarządu Spółki w dacie upływu terminu płatności objętego zaskarżoną decyzją zobowiązania. Dowody zgromadzone w sprawie winny zostać ocenione we wzajemnej łączności, w razie potrzeby uzupełnione o oryginały dokumentów, na które powołuje się skarżący. Niewątpliwe wykazanie powyższej okoliczności, w przypadku uznania, iż przesłanka z art. 116 § 2 Op jest spełniona, organ obowiązany będzie do wykazania wystąpienia pozostałych przesłanek solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania Spółki.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ppsa orzekł jak

w punkcie 1 wyroku.

O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 i § 2, art. 209 ppsa

w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Wskazana w punkcie 2 wyroku kwota obejmuje należny uiszczony przez skarżącego wpis sądowy 500 zł, wynagrodzenie pełnomocnika 480 zł oraz opłatę od pełnomocnictwa 17 zł.