Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 754/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86  art. 88
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki jawnej S. J., T. W. z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2010 r., sierpień 2010 r. i od września do grudnia 2010 r. oraz określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 754/16

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...], określającą A Spółce jawnej S. J., T. W. z siedzibą w Ł. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń 2010 r. w kwocie 22.461 zł, luty 2010 r. w kwocie 33.601 zł, marzec 2010 r. w kwocie 21.410 zł, kwiecień 2010 r. w kwocie 62.296 zł, sierpień 2010 r. w kwocie 95.062 zł, wrzesień 2010 r. w kwocie 14.253 zł, październik 2010 r. w kwocie 36.127 zł, listopad 2010 r. w kwocie 119.566 zł i grudzień 2010 r. w kwocie 3.587 zł oraz określającą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc lipiec 2010 r. w kwocie 8.969 zł.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

W wyniku postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. stwierdzono, że w miesiącach styczeń - kwiecień, lipiec - wrzesień oraz listopad - grudzień 2010 r. Spółka A odliczyła podatek naliczony w łącznej kwocie 210.784 zł, wynikający z wystawionych przez Spółkę B faktur dokumentujących czynności (usługi budowlane), które nie zostały faktycznie wykonane przez ten podmiot.

Opierając się na wynikach powyższego postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wydał decyzję z dnia [...], w której określił zobowiązanie podatkowe oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące 2010 r. w prawidłowych wysokościach.

Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie.

Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i wskazał, że zawiadomieniem z dnia 27 października 2015 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. poinformował stronę, że w dniu [...] października 2015 r. - zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej - uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres styczeń - grudzień 2010 r. z uwagi na wszczęte w tym dniu ([...] października 2015 r.) postępowanie przygotowawcze w sprawie o przestępstwo skarbowe. Powyższą informację doręczono stronie w dniu 2 listopada 2015 r.

Zdaniem organu II instancji nie ulega więc wątpliwości, że przed upływem ustawowego 5-letniego terminu przedawnienia strona została poinformowana o prowadzonym postępowaniu karnym skarbowym.

Przechodząc do kwestii merytorycznych stwierdzono, że istotą sporu w sprawie jest możliwość odliczenia przez spółkę A podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur wystawionych przez spółkę B dokumentujących między innymi montaż tras kablowych do instalacji zasilania i sterowania wentylacji w Elektrowni C oraz w firmie D w A.

W ocenie organu II instancji, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że powyższe faktury wystawione przez Spółkę B nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, gdyż wykonawcą usług na nich wskazanych nie mógł być ich wystawca.

Powołując się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazano, że jeżeli podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy, to faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Istotne jest bowiem - poza ustaleniem faktu nabycia towarów czy usług - również wykazanie, że pochodziły od podmiotu, który został wskazany w fakturze jako sprzedawca, jak i ustalenie, że sprzedawca wykonał usługę, która została wyszczególniona w fakturze.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji znajduje uzasadnienie w zgromadzonym materiale dowodowym. Organ drugiej instancji podtrzymał ustalenie, że wymienione na zakwestionowanych fakturach usługi remontowo-budowlane nie zostały wykonane przez Spółkę B, ani też przez jej rzekomych podwykonawców: firmy E- W. D., F- J. M., G- A. W. oraz H- M. D. Podkreślono, że organy podatkowe nie kwestionują samego faktu wykonania robót remontowo-budowlanych w miejscach opisanych na spornych fakturach, kwestionują natomiast wykonanie tych robót przez Spółkę B. Innymi słowy, w ocenie organów obu instancji, wystawione faktury nie dokumentują odpłatnego świadczenia usług w zakresie usług budowlanych, które miały być świadczone na rzecz A przez Spółkę B.

Wskazano, że w roku 2010 Spółka B zatrudniała jedynie sekretarki (M. B., K. M., T. T. i M. Z.) oraz w listopadzie i grudniu 2010 r. - dwie osoby (D. i I. S.), co do których nie udało się ustalić zakresu ich obowiązków; ponadto Spółka nie dysponowała żadnym sprzętem, który pozwalałby na świadczenie usług budowlanych. Oznacza to, że Spółka ta nie była w stanie samodzielnie wykonać usług budowlanych udokumentowanych wystawianymi w tym okresie fakturami, lecz musiała korzystać z usług świadczonych przez podwykonawców. Ponieważ w rejestrach zakupu Spółki B znajdowały się faktury wystawione przez firmy: E- W. D., K- P. D., F- J. M., G- A. W., H- M. D., Ł- T. Z. oraz Usługi Inżynierskie A. D., firmy te mogły należeć do podwykonawców Spółki B.

Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego firmy: E- W. D., K- P. D., F- J. M., G- A. W. oraz H- M. D. nie mogły być podwykonawcami Spółki B, ponieważ same nie mogły (nie były w stanie) wykonać żadnych usług budowlanych, dlatego też wszelkie transakcje udokumentowane na wystawionych fakturach, jakie miały mieć miejsce pomiędzy tymi firmami a Spółką B, należy uznać, zdaniem organu, za fikcyjne.

Przedstawiając analizę materiału dowodowego organ II instancji uznał, że zarówno Spółka B, jak i jej rzekomi podwykonawcy nie mogli wykonać usług budowlanych wynikających z zakwestionowanych faktur.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. nie ulega wątpliwości, że strona brała czynny i świadomy udział w opisanym oszustwie podatkowym, które miało doprowadzić do uzyskania bezprawnego pomniejszenia należnego podatku od towarów i usług o fikcyjny podatek naliczony. Przyjęto, że przypadku typowych "pustych faktur kosztowych" kwestia "dobrej wiary" strony, w kontekście orzecznictwa TSUE w tym zakresie, nie ma znaczenia z punktu widzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ strona posiadała wiedzę na temat procederu, o którym mowa wyżej, gdyż sama w nim uczestniczyła.

Analizując zeznania świadków organ II instancji wywiódł, że zarówno z zeznań pracowników Spółki A, jak i firmy M - wynika, że prace udokumentowane zakwestionowanym fakturami w rzeczywistości wykonane zostały przede wszystkim właśnie przez pracowników Spółki A oraz przez jej głównego podwykonawcę firmę M.

Z uwagi na powyższe, w ocenie organu odwoławczego, nie zasługują na uwzględnienie podnoszone w odwołaniu zarzuty dotyczące nieprzesłuchania P. D. oraz J. M., których zeznania miałyby potwierdzić wykonanie usług wynikających z kwestionowanych faktur, ponieważ zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że usługi wynikające z tych faktur nie zostały przez ich wystawcę wykonane.

Wskazano nadto, że istotne znaczenie dla rozpatrywanej sprawy mają także - włączone do akt sprawy protokoły z przesłuchań pracowników spółki A przeprowadzonych w ramach postępowania prowadzonego wobec tej spółki w zakresie podatku od towarów i usług za rok 2009. Postępowanie to prowadzone było w analogicznym stanie faktycznym.

Z zeznań zatrudnionych w 2009 roku pracowników Spółki A (Z. P., J. W., G. W., M. K., M. Ś., P. K., W. M., P. G., M. M. oraz K. M.) wynika, że nie znali oni należących do P. D. firm B i K, a także firm E- W. D., F- J. M. i G- A. W. Nie rozpoznali także żadnej z osób na okazanych tablicach poglądowych, znali natomiast innych podwykonawców Spółki A, tj. firmę M oraz N- M. O.

Powołując się na wcześniejsze orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zauważono, że działania Spółki B oraz jej rzekomych podwykonawców polegające na wystawianiu tzw. "pustych" faktur mających dokumentować usługi budowlane miały charakter ciągły - taka sama (analogiczna) sytuacja, jak w roku 2009, miała bowiem miejsce również w roku 2010. Wystawione przez Spółkę B faktury kwestionowane w rozliczeniu za rok 2010 również dotyczą rzekomych prac polegających na montażu instalacji zasilania i sterowania wentylacji i klimatyzacji, które miały być prowadzone między innymi w Elektrowni C oraz w firmie D w A. Nie zmienia tego fakt, że wśród dotychczasowych rzekomych podwykonawców Spółki B – E- W. D., F- J. M. - pojawiły się kolejni: firma G- A. W. oraz H- M. D. Firmy te jednakże, podobnie jak w przypadku E oraz F, to jednoosobowe podmioty nie zatrudniające żadnych pracowników, nie dysponujące żadnym sprzętem budowlanym, które generowały obrót poprzez wystawianie sobie nawzajem faktur na kilkusettysięczne kwoty.

Podkreślono również, że w trakcie postępowania zarówno przed organem pierwszej jak i drugiej instancji spółka nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających wykonanie spornych usług przez Spółkę B, ograniczając się jedynie do negowania ustaleń dokonanych przez organ podatkowy. Strona nie wskazała przy tym żadnych okoliczności, które pozwoliłyby podważyć wiarygodność tych ustaleń.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

I. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik postępowania, a to:

• art. 121 § 1 w zw. z art. 124 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 o.p. poprzez niedostateczne wyjaśnienie dlaczego organ odmówił wiarygodności zeznaniom świadka T. W., który potwierdził fakt wykonania robót na rzecz Klimatyzacja-Automatyka A spółka jawna S. J., T. W. (dalej: "Spółka" lub A) przez B sp. z o.o. przy jednoczesnym daniu wiary zeznaniom świadka W. D., któremu prace na rzecz Spółki nie były zlecane, a który jako jedyny wskazał, że wystawiał fikcyjne faktury, tj. faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w postaci wykonywania prac budowlanych, przy jednoczesnym nieustaleniu przez organ, kto faktycznie realizował wykonane roboty na rzecz B;

• art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. poprzez przyjęcie, że B nie wykonała zleconych jej robót przy użyciu dalszych podwykonawców lub pracowników zatrudnionych bez spełnienia formalnych wymogów;

• art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 196 o.p. poprzez zaniechanie przesłuchania w charakterze świadka J. M., A. W., M. D. oraz P. D., czyli podmiotów, które bez wątpienia dysponują wiedzą istotną dla przedmiotu niniejszego postępowania i w związku z tym arbitralne przyjęcie za udowodnią tezy niekorzystnej dla strony;

• art. 191 o.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i w konsekwencji uczynienie jej dowolną, w tym ocenę materiału dowodowego w sposób sprzeczny z zasadami doświadczenia życiowego i zasadami logiki, co przejawiało się m.in. w bezkrytycznym daniu wiary zeznaniom niemającym znaczenia z perspektywy przedmiotu postępowania, a prowadzącym w efekcie do nieuzasadnionego uznania przez organ podatkowy, że fakt, iż świadek W. D. nie wykonywał robót na rzecz B sp. z o.o., czy też że pracownicy techniczni A nie znali spółki B, świadczy o tym, że podmiot ten w rzeczywistości w ogóle nie wykonał robót na rzecz strony;

• art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. poprzez nieustalenie stanu faktycznego w związku z metodologiczną wadliwością prowadzonego postępowania dowodowego - organ zadawał pytania, czy świadkowie znają W. D. i J. M. (znać ich pracownicy nie mogli, co potwierdzili w zeznaniach), a nie kto faktycznie wykonywał roboty na rzecz B i Spółki, przez co ustalił, że świadkowie nie znają W. D. i J. M., ewentualnie, że roboty nie zostały wykonane osobiście przez w/w podmioty na rzecz B, ale nie ustalił, czy inne podmioty (niezaewidencjonowane przez B, o czym skarżący nie mógł wiedzieć) wykonały te roboty na rzecz B, a w konsekwencji Spółka skutecznie nabyła od B zlecane jej prace;

II. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik postępowania:

• art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez przyjęcie na podstawie wadliwie zebranego oraz błędnie ocenionego materiału dowodowego, że kwoty podatku naliczonego udokumentowane zakwestionowanymi przez organ fakturami (wystawionymi przez B sp. z o.o., która nie jest w stanie wykazać legalności nabytych usług potrzebnych do wykonania zleconych przez A robót) nie pomniejszają kwoty podatku należnego - podczas gdy dokumentują one rzeczywiste operacje gospodarcze i podlegają odliczeniu na zasadzie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. - pomimo niewykazania przez organ w świetle obiektywnych przesłanek i bez wymagania od podatnika dokonania ustaleń, do których nie jest zobowiązany, że strona wiedziała lub powinna była wiedzieć, że usługi udokumentowane w/w fakturami wiązały się na wcześniejszym etapie obrotu z przestępstwem w zakresie podatku od towaru i usług.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi jej autor przywołując równocześnie orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w tym orzeczenia w sprawach C-80/11 i C-142/11, C-33/13 oraz C-277/14 podniósł, że organ podatkowy drugiej instancji w sposób nieuprawniony uznał, że roboty budowlane udokumentowane zakwestionowanymi fakturami nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych opierając się na nierzetelności firmy B w relacjach z jej podwykonawcami.

Zdaniem autora skargi strona nie musiała bowiem mieć wiedzy o dalszych podwykonawcach firmy B, ponieważ z jej perspektywy najważniejszy był fakt wykonania zleconych tej firmie robót budowlanych. Organ podatkowy nie przeprowadził zaś ani jednego dowodu, z którego by wynikało, że firma B nie wykonała robót na rzecz Spółki A, a tylko to może stanowić podstawę do pozbawienia tej Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z kwestionowanych faktur. Niewykonanie robót przez W. D. (firma E), J. M. (firma F), A. W. (firma G) i M. D. (firma H) na rzecz firmy B nie świadczy, zdaniem strony, o tym, że roboty te nie zostały wykonane przez tę firmę (B) na rzecz Spółki A.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie z dnia 29 września 2016 r. strona skarżąca na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. wniosła o przeprowadzenie dowodu z dokumentów w postaci kopii polis ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej B sp. z o.o. z tytułu prowadzonej działalności z okresu 2007 r. – 2011 r. na okoliczność nieustalenia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, w tym błędnego zakreślenia jej kręgu podmiotowego oraz nieprzeprowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie.

W piśmie z dnia 24 października 2016 r. organ wniósł o oddalenie wniosku dowodowego, gdyż sam fakt zawarcia umowy ubezpieczenia nie świadczy o tym, że firmy wymienione w treści polis wykonały kwestionowane usługi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa w stopniu, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego tej decyzji. Sąd przy tym uznał, że stan faktyczny ustalony przez organ znajduje potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym i te ustalenia przyjął za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia.

Zarzuty skargi obejmują zasadniczo dwie kwestie. Pierwsza - związana jest z naruszeniem zasad postępowania podatkowego, w tym prowadzenia postępowania w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych, nie podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, zaniechanie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania wskazanych przez skarżącego osób oraz dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego. Druga - dotyczy błędu w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia.

Na wstępie wskazać należy, że organy podatkowe zasadnie uznały dopuszczalność wydania decyzji w zakresie podatku VAT za wskazane w zaskarżonej decyzji okresy 2010 r., gdyż podatnik przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został poinformowany o prowadzonym postępowaniu karnym skarbowym (vide – pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z dnia 27 października 2015 r.). Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za miesiące objęte zaskarżoną decyzją - zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej - został skutecznie zawieszony w dniu [...] października 2015 r., przez co zaskarżona decyzja mogła zostać poddana merytorycznej ocenie przez organ odwoławczy.

Przechodząc do meritum podnieść należy, że w niniejszej sprawie organy podatkowe zasadnie odmówiły skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę B.

Podstawowym przepisem regulującym powyższą kwestię jest art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, dalej ustawy VAT. Przepis ten w ust. 1 stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawodawca wyraźnie wskazał, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach z tytułu nabycia towarów i usług. Według obowiązującego od 1 maja 2005 r. przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Analiza powołanych przepisów dowodzi, iż art. 86 ustawy VAT, stanowiący odpowiednik implementowanego art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L. 347.1) - poprzednio art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) – Dz.U. UE.L Nr 145.1), reguluje zasadniczą cechę tego podatku, jaką jest jego neutralność. Neutralność ta wyraża się w umożliwieniu przedsiębiorcy odliczenia od obciążającej go kwoty podatku należnego do zapłacenia, kwoty podatku naliczonego zapłaconego wcześniej przez przedsiębiorcę przy zakupie towarów i usług. Dzięki temu podatnik jest uwalniany od ciężaru ekonomicznego tego podatku, który to ciężar faktycznie obciąża konsumenta. Przy czym prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku VAT na niej wykazanego. Odliczenie przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami.

W rozpatrywanej sprawie zachodzi brak czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług. Czynności takie po stronie sprzedawcy nie rodzą obowiązku odprowadzenia podatku należnego, zaś po stronie nabywcy nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zasadnie więc organy podatkowe zakwestionowały wynikające z art. 86 ust. 1 VAT prawo skarżącej do obniżenia podatku naliczonego o podatek należny wynikający z faktur wystawionych przez spółkę B.

Jeśli chodzi o ww. kontrahenta strony skarżącej, to – jak wynika z zebranego materiału dowodowego - nie wykonywał on w badanym okresie rozliczeniowym na rzecz skarżącej żadnych usług. Zgromadzony materiał dowodowy, zwłaszcza w zakresie osobowych źródeł dowodowych, pozwalał organom na dokonanie takiej właśnie jego oceny. W sprawie organy przeprowadziły wszelkie niezbędne i konieczne dla ustalenia (wyjaśnienia) istotnych okoliczności faktycznych, a dopuszczone (zgodne z prawem) w art. 180 i art. 181 O.p., dowody. Przeprowadzone dowody, jak potwierdzają załączone akta administracyjne, pozwoliły, wbrew zarzutom skargi, zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 O.p., na wszechstronne i kompletne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Nastąpiło to w oparciu zarówno o włączone do materiału dowodowego tej sprawy przez organ dowody zgromadzone w innych postępowaniach, jak i dowody zebrane w niniejszym postępowaniu.

W uzasadnieniach decyzji organów obu instancji szczegółowo i w sposób przekonujący wskazano, z jakich przyczyn brak jest podstaw do przyjęcia, że sporne prace zostały wykonane przez spółkę B oraz przez jej rzekomych podwykonawców, tj.: firmy E- W. D., F- J. M., G- A. W. oraz H- M. D. Przy czym organy podatkowe nie kwestionują samego faktu wykonania robót remontowo-budowlanych w miejscach opisanych na spornych fakturach, kwestionują natomiast wykonanie tych robót przez Spółkę B.

Organ kontroli skarbowej ustalił, że spółka B nie dysponowała sprzętem budowlanym ani nie zatrudniała pracowników budowlanych. Z załączonych do akt list płac wynika, że zatrudniała dwie sekretarki, a w listopadzie i grudniu dwie osoby, co do których nie udało się ustalić zakresu obowiązków. Spółka nie dysponowała żadnym sprzętem, który pozwalałby na świadczenie usług budowlanych, zatem nie była w stanie samodzielnie wykonać usług budowlanych udokumentowanych wystawianymi w tym okresie fakturami i musiałaby korzystać z usług świadczonych przez podwykonawców. Jak wynika jednakże ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego (w postaci zeznań W. D., prawomocnego wyroku karnego z dnia 22 września 2011 r., sygn. akt [...], uznającego W. D. winnym wystawienia w okresie od stycznia 2005 r. do sierpnia 2010 r. nierzetelnych faktur VAT z tytułu sprzedaży usług budowlanych, w tym na rzecz spółki B, informacji udzielonych przez ZUS, dokumentacji podatkowej kontrahentów spółki B) firmy: E- W. D., K- P. D., F- J. M., G- A. W. oraz H- M. D., których faktury znajdowały się w rejestrach zakupu spółki B, nie mogły być podwykonawcami Spółki B, ponieważ same nie mogły (nie były w stanie) wykonać żadnych usług budowlanych. Wykazywane pomiędzy powyższymi firmami kilkusettysięczne (a nawet milionowe) wzajemne obroty, w sytuacji gdy żadna z nich nie zatrudniała pracowników nie posiadając również jakiegokolwiek specjalistycznego sprzętu, jak słusznie podniósł organ odwoławczy na stronie 8 zaskarżonej decyzji, wskazuje że pomiędzy tymi podmiotami nie zaistniał żaden rzeczywisty obrót gospodarczy. Dlatego też, w ocenie Sądu, transakcje udokumentowane na wystawionych fakturach, jakie miały mieć miejsce pomiędzy tymi firmami a Spółką B, zasadnie zostały uznane przez organy obu instancji za fikcyjne.

W przedmiotowej w sprawie - jak wynika z ustaleń organów – miało miejsce wystawianie fikcyjnych faktur VAT, a w tej sytuacji zasadnie organy uznały, że kwestia dobrej wiary skarżącej nie ma znaczenia z punktu widzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ strona posiadała wiedzę na temat procederu i sama w nim uczestniczyła. Skoro bowiem firma B nie tylko nie wykonała, ale też nie miała żadnych możliwości personalnych, technicznych ani organizacyjnych do wykonywania czynności opisanych spornymi fakturami i dotyczy to także jej rzekomych podwykonawców w postaci firm: E- W. D., F- J. M., G- A. W. oraz H- M. D., a jednocześnie ze znajdujących się w aktach sprawy protokołów przesłuchań - zarówno pracowników Spółki A, jak i firmy M wynika, że prace udokumentowane zakwestionowanym fakturami w rzeczywistości wykonane zostały przede wszystkim przez pracowników skarżącej spółki oraz przez jej głównego podwykonawcę firmę M, to zasadne jest stanowisko organów co do świadomego uczestnictwa skarżącej w posługiwaniu się fikcyjnymi fakturami w celu pomniejszenia podatku należnego o fikcyjny podatek naliczony.

Słusznie w ocenie Sądu, za niewiarygodne w świetle powyższego uznano zeznania wspólników Spółki A (przede wszystkim T. W., który zajmował się pracami Spółki prowadzonymi w B. oraz w A.), ponieważ nie znajdują one potwierdzenia w świetle zeznań pozostałych pracowników Spółki. Pracownicy ci w większości zeznali bowiem, że nie znają firmy B, której roboty mieli rzekomo odbierać, nie potrafili także rozpoznać P. D., osoby mającej nadzorować prace prowadzone przez jego firmę i z którą mieli się kontaktować w ramach prowadzonych prac, bez problemu potrafili za to wymienić nazwy innych firm podwykonawczych (M, N, czy P). Problemy z rozpoznaniem P. D. - właściciela jednego z trzech, jak wynika z faktur, największych kontrahentów Spółki - miał również sam T. W.; ponadto żaden ze wspólników Spółki A nie wskazał, aby żądano dokumentów rejestrowych firmy B, sprawdzano wiarygodność tej firmy w urzędzie skarbowym, a także jej doświadczenie w branży budowlanej, zasoby techniczne oraz możliwości wykonawcze.

Zdaniem Sądu, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące nie przesłuchania P. D., a także J. M., A. W. oraz M. D., których zeznania miałyby potwierdzić wykonanie usług wynikających z kwestionowanych faktur, ponieważ zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że usługi wynikające z tych faktur nie zostały przez ich wystawcę wykonane. Ponadto stwierdzić należy, że w toku prowadzonego postępowania - zarówno przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji - poza zarzutem nieprzesłuchania P. D. w charakterze świadka nie został złożony formalny wniosek o przesłuchanie innych osób, stąd zawarte w skardze zarzuty w tym zakresie należy uznać za bezpodstawne.

Istotne znaczenie dla rozpatrywanej sprawy miały także - włączone do akt przedmiotowej sprawy - protokoły z przesłuchań pracowników Spółki A przeprowadzonych w ramach postępowania prowadzonego wobec tej Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za rok 2009. Postępowanie to prowadzone było w analogicznym stanie faktycznym. Z zeznań zatrudnionych w 2009 roku pracowników Spółki A wynika, że nie znali oni należących do P. D. firm B i K, a także firm E- W. D., F- J. M. i G- A. W. Nie rozpoznali także żadnej z osób na okazanych tablicach poglądowych, znali natomiast innych podwykonawców Spółki A - firmę M oraz N- M. O. Ustalenia dokonane za rok 2009 stały się następnie podstawą do wydania decyzji w zakresie podatku od towarów i usług za ten okres, która została zaskarżona przez Spółkę A do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Wyrokiem z dnia 16 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 957/15 WSA w Łodzi oddalił skargę Spółki A na decyzję organu z dnia [...], stwierdzając jednoznacznie, że faktury wystawione przez Spółkę B były fikcyjne, oraz że Spółka A wiedziała, iż posługuje się fakturami, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że działania Spółki B oraz jej rzekomych podwykonawców polegające na wystawianiu tzw. "pustych" faktur mających dokumentować usługi budowlane miały charakter ciągły, gdyż analogiczna sytuacja, jak w roku 2009, miała miejsce również w roku 2010. Nie zmienia tego fakt, że wśród dotychczasowych rzekomych podwykonawców Spółki B – E- W. D., F- J. M. - pojawiły się kolejni: firma G- A. W. oraz H- M. D. Firmy te jednakże, podobnie jak w przypadku E oraz F, to jednoosobowe podmioty nie zatrudniające żadnych pracowników, nie dysponujące żadnym sprzętem budowlanym, które generowały obrót poprzez wystawianie sobie nawzajem faktur na kilkusettysięczne kwoty. Podobnie również, jak w przypadku firm E oraz F, przesłuchiwani pracownicy Spółki A zeznali, że nazwy firm G oraz H nic im nie mówią, a na okazanych tablicach poglądowych nie rozpoznali ich właścicieli. Nie sposób zatem wobec powyższego uznać, że w okresie objętym zaskarżoną decyzją (w roku 2010) Spółka A nie wiedziała, że faktury wystawione przez Spółkę B były fikcyjne, skoro już w roku poprzednim, a więc 2009, miała świadomość, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a sama Spółka, jak i jej rzekomi podwykonawcy, nie świadczą żadnych usług budowlanych.

Przedstawione w zaskarżonej decyzji okoliczności i powołane na ich poparcie dowody, jak zeznania pracowników skarżącej, pracowników firm A i M, wspomniany już brak możliwości wykonania deklarowanych usług, zarówno przez wystawcę kwestionowanych faktur (Spółkę B), jak i przez jej rzekomych podwykonawców (firmy: E, F, G oraz H), o czym wspólnicy Spółki A musieli wiedzieć, jednoznacznie wskazują na to, że mieli oni pełną świadomość tego, że faktury te nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży.

W tej sytuacji sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym skarżąca spółka nie nabyła od spółki B żadnych usług i świadomie posłużyła się fakturami wystawionymi przez tę spółkę w celu uzyskania korzyści podatkowej polegającej na nieuprawnionym zwiększeniu podatku naliczonego.

Powyższe działanie w sposób oczywisty stanowi naruszenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wyrażonego w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT i uzasadnia zastosowanie 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) tej ustawy.

Wbrew zarzutom skargi ww. przepis nie nakłada na organy podatkowe obowiązku poszukiwania faktycznego wykonawcy usług, w sytuacji gdy zostanie ustalone, że podatnik posłużył fikcyjnymi fakturami.

Reasumując stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie organy obu instancji działały na podstawie przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie do organu, podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Wynikająca z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, została zrealizowana. O uchybieniu tych zasad nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika w sytuacji, gdy ocena zebranego materiału jest logiczna, wnioski prawidłowe, a zasada swobodnej oceny dowodów nie została przekroczona. Organ wskazał i wyjaśnił zastosowaną normę prawną. Zarzuty skargi w tym zakresie nie znajdują uzasadnionych podstaw.

Brak było również podstaw do uwzględnienia wniosku dowodowego zawartego w piśmie strony skarżącej z dnia 29 września 2016 r. Zgodnie z art. 106 § 3 z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.) Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Dowody przeprowadzone przez Sąd mają zmierzać do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji i nie mogą stanowić podstawy do dokonywania odmiennych ustaleń faktycznych. W ocenie Sądu, przedstawione przez stronę skarżącą polisy ubezpieczeniowe nie podważają ustaleń faktycznych wynikających z zaskarżonej decyzji, nie stanowią bowiem dowodu na to, że roboty opisane w zakwestionowanych fakturach zostały faktycznie wykonane przez spółkę B bądź też przez podmioty wymienione w tych polisach, jak twierdzi strona skarżąca. Sąd uznał ponadto, że materiał zebrany w postępowaniu podatkowym jest pełny i wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy, nie budzi przy tym istotnych wątpliwości, które mogłyby zostać wyjaśnione poprzez przeprowadzenie wnioskowanych dowodów.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), skargę należało oddalić.

m.m.