Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 92/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6302 Kontyngenty taryfowe, pozwolenia, cła  antydumpingowe i inne ograniczenia w obrocie towarowym z zagranicą
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1169
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Fischer (spr.) Sędzia NSA Michał Kowalski Sędzia del.WSA Krzysztof Sobieralski Protokolant Piotr Kaczmarek po rozpoznaniu w dniu 14 listopada 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 1 sierpnia 2019 r. sygn. akt III SA/Kr 496/19 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania pozwolenia z mocą wsteczną 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz A. Sp. z o.o. w K. kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 25 lipca 2019 r., sygn. III SA/Kr 496/19 po rozpoznaniu skargi A. .Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej "skarżąca") uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie wydania pozwolenia z mocą wsteczną, poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz skarżącej kwotę 997 zł (słownie: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

Decyzją z 29 listopada 2018 r. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie odmówił skarżącej zmiany pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia nr [...] z [...] kwietnia 2018 r. W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzją z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ wskazał, że wydane pozwolenie nr [...] z [...] kwietnia 2018 r. związane było z wnioskiem dotyczącym stosowania procedury końcowego przeznaczenia folii aluminiowej importowanej z Chin w okresie od 2 maja 2018 r. do [...] marca 2021 r. Decyzje tę organ wydał po rozpoznaniu wniosku z 3 września 2018 r., w którym skarżąca wniosła o wznowienie postępowania celnego zakończonego decyzją z [...] kwietnia 2018 r. w części dotyczącej zmiany jego stosowania z mocą wsteczną od 2 czerwca 2016 r. Zdaniem skarżącej, wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który wydał decyzję.

Na wstępie organ podkreślił, że instytucja wznowienia postępowania, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 1 oraz art. 148 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 z późn. zm.), nie znajdowała zastosowania w sprawie, ponieważ procedury specjalne od 1 maja 2016 r. zostały odrębnie uregulowane w prawie krajowym i unijnym. W sprawie strony skarżącej mogły mieć więc zastosowanie przepisy:

1) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L. z 2013 r. Nr 269, str. 1 z późn. zm.), dalej "UKC";

2) rozporządzenia delegowane Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. U. UE. L. z 2015 r. Nr 343, str. 1 z późn. zm.), dalej "RD";

3) rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L. z 2015 r. Nr 343, str. 558 z późn. zm.), dalej "RW".

Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2019 r. poz. 1169), dalej "Prawo celne" do postępowania celnego należało stosować odpowiednio art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), dalej "o.p.". Wznowienie postępowania zostało uregulowane natomiast w rozdziale 17 (art. 240, 241 i następne), które to przepisy ordynacji podatkowej, w ogóle nie mogły być stosowane, ponieważ ww. art. 73 ust. 1 Prawa celnego nie zawierał takiego odesłania. Organ skonkludował więc, że wniosek skarżącej mógł być rozpoznany jedynie w trybie art. 28 ust. 1 lit. b UKC. Powołany przepis stanowił, że korzystna decyzja zostaje cofnięta lub zmieniona w przypadkach innych niż określone w art. 27 na wniosek posiadacza decyzji. Wobec powyższego, w ocenie organu, wydanie pozwolenia na stosowanie procedury celnej ze skutkiem retroaktywnym było dopuszczalne zgodnie z art. 211 ust. 2 UKC oraz art. 172 ust. 1 RD.

W ocenie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie w przedmiotowej sprawie nie zaszły wyjątkowe okoliczności (art. 172 ust. 2 RD) uzasadniające wydanie pozwolenia ze skutkiem retroaktywnym od dnia 2 czerwca 2016 r., jak również nie zostało wykazane istnienie uzasadnionej potrzeby gospodarczej, o której mowa art. 211 ust. 2 lit. a) UKC. Rozpoznając niniejszy wniosek organ doszedł do przekonania, że w ramach postępowania dotyczącego wydania pozwolenia retroaktywnego należy uwzględniać takie czynniki, na które skarżąca nie mogła mieć wpływu i które okazały się niezależne od sposobu jego postępowania, powodując ekonomiczną konieczność wystąpienia o takie pozwolenie. Natomiast w sprawie niniejszej wskazane we wniosku okoliczności nie mogą być uznane za wyjątkowe, ponieważ brak stosownego pozwolenia w dacie dokonywania zgłoszeń celnych wynikał z przyczyn leżących po stronie skarżącej. Ponadto okoliczności te wskazują jednoznacznie na niedochowanie należytej staranności ze strony importera, który wiedział o wprowadzeniu nowych przepisów (nowych kodów Taric), a mimo to konsekwentnie stosował przez cały okres trwania dochodzenia antydumpingowego klasyfikację, która wtedy była dla niego korzystna finansowo, ponieważ nie wiązała się z koniecznością uzyskania pozwolenia i złożenia obowiązkowego zabezpieczenia.

Następnie skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyrokiem z 25 lipca 2019 r., sygn. III SA/Kr 496/19 uchylił zaskarżoną decyzję, poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. W ocenie Sądu organy bezzasadnie przyjęły, że skarżąca nie mogła wnioskować o zmianę stosowanej procedury końcowego przeznaczenia w części dotyczącej jego stosowania z mocą wsteczną ponieważ już w czerwcu 2016 r. miała świadomość, że powinna prawidłowo stosować kod TARIC 7607 11 19 60 i skoro deklarowała do importowanej folii kod TARIC 7607 11 19 40 to tym samym powinna liczyć się z ujemnymi konsekwencjami cła antydumpingowego. Sąd I instancji wskazał na brzmienie art. 211 ust. 2 lit a UKC i podkreślił, że ocena organów, że skarżąca nie mogła powołać się na art. 211 ust. 2 UKC jeśli wcześniej nie wystąpiła z formalnym wnioskiem o potwierdzenie prawidłowego deklarowania kodu TARIC w trybie Wiążącej Informacji Taryfowej była zbyt formalistyczna, a więc dowolna w rozumieniu powołanych w skardze art. 187 § 1 i 191 o.p.

Sąd I instancji uznał za zasadne zarzuty skargi co do naruszenia prawa procesowego tj. art. 187 § 1 i 191 o.p. w zw. z art. 73 ust.1 Prawa celnego poprzez dowolną ocenę zebranych w sprawie dowodów co doprowadziło do naruszenia art. 211 ust. 2 lit. a UKC i art. 172 ust.1 RD. W ocenie Sądu I instancji, nałożenie na stronę skarżącą 3 mln cła antydumpingowego, w sytuacji gdy nie można jej zarzucić omijania przepisów celnych i nierzetelnego deklarowania ostatecznego przeznaczenia importowanych towarów – świadczy o "uzasadnionej potrzebie gospodarczej" wystąpienia o zezwolenie z mocą wsteczną w rozumieniu art. 211 ust. 2 lit. a UKC. Nieudzielenie natomiast wyczerpującej odpowiedzi przez urzędników Komisji Europejskiej i Ministerstwa Rozwoju wskazującej na konieczność prawidłowego podawania kodu TARIC nr 7607 11 19 60 świadczy o "wyjątkowych okolicznościach", o których mowa w art. 172 ust. 1 RD.

Następnie organ, na podstawie ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a." zaskarżył powyższy wyrok w całości i zarzucił mu:

I. Naruszenie prawa materialnego, o którym stanowi art. 174 pkt. 1 p.p.s.a. tj. naruszenie przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie:

1. art. 211 ust. 2 lit. a UKC, polegające na przyjęciu przez Sąd I instancji, że nałożenie na skarżącą 3 min cła antydumpingowego, w sytuacji gdy nie można jej zarzucić omijania przepisów celnych i nierzetelnego deklarowania ostatecznego przeznaczenia importowanych towarów

świadczy o "uzasadnionej potrzebie gospodarczej" wystąpienia o zezwolenie z mocą wsteczną w rozumieniu tego przepisu, gdy tymczasem prawidłowe było stanowisko organów, iż w przedmiotowej sprawie brak jest okoliczności świadczących o "uzasadnionej potrzebie gospodarczej" w rozumieniu tego przepisu.

2. art. 172 ust. 1 i 2 RD, polegające na przyjęciu przez Sąd I instancji, że nieudzielenie wyczerpującej odpowiedzi przez urzędników Komisji Europejskiej i Ministerstwa Rozwoju wskazującej na konieczność prawidłowego podawania kodu TARIC nr 7607 11 19 60 świadczy o "wyjątkowych okolicznościach", o których mowa w art. 172 ust. 2 RD, gdy tymczasem prawidłowe było stanowisko organów, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły "wyjątkowe okoliczności" o w rozumieniu tego przepisu. W związku z powyższym prawidłowo organy nie wydały wnioskowanej przez skarżącą decyzji w przedmiocie pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia z mocą wsteczną od dnia 2 czerwca 2016r.

II. Naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o którym mowa w art 174 pkt. 2 p.p.s.a. tj. naruszenie:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lita) p.p.s.a. w zw. z art. 211 ust. 2 lit a UKC i art. 172 ust. 1 i 2 RD poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo nienaruszenia przez organ odwoławczy przepisów prawa materialnego, gdy tymczasem powinien był Sąd I instancji skargę oddalić, stosując przepis art. 151 p.p.s.a.

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1, art. 191 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez błędne przyjęcie przez Sąd I instancji, iż organy prowadząc postępowanie uznały, że strona skarżąca nie mogła powołać się na art. 211 ust. 2 lit. a UKC, jeśli wcześniej nie wystąpiła z formalnym wnioskiem o potwierdzenie prawidłowego deklarowania kodu TARIC w trybie Wiążącej Informacji Taryfowej. Powyższe uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ gdyby Sąd dokonał prawidłowej oceny wydanego rozstrzygnięcia pod względem zgodności z przepisami musiałby skargę oddalić, stosując przepis art. 151 p.p.s.a.

3. art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1, art. 191 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez oparcie zaskarżonego orzeczenia na błędnie ocenionym przez Sąd stanie faktycznym sprawy, której to oceny Sąd dokonał odnosząc się tylko do wybranych argumentów i dowodów je uzasadniających. Powyższe uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy ponieważ jedynie oceniając całokształt sprawy Sąd I instancji mógł dokonać prawidłowej oceny wydanego rozstrzygnięcia pod względem zgodności z przepisami i musiałby skargę oddalić, stosując przepis art. 151 p.p.s.a.

4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na błędnej ocenie i wadliwym przedstawieniu przez Sąd I instancji istotnych elementów stanu faktycznego sprawy poprzez przyjęcie, iż skarżąca nie mogła swobodnie zapoznać się ze zmienionymi przepisami tj. nowymi kodami TARIC wprowadzonymi dnia 2 czerwca 2016 r., gdyż kody TARIC nie są oficjalnie publikowane, a jedynie zamieszczone w internetowej bazie kodów.

5. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie wewnętrznie sprzecznego, niespójnego uzasadnienia wyroku, co w konsekwencji uniemożliwia poddanie go kontroli instancyjnej, a w zakresie wskazań dla organów co do dalszego postępowania, jego prawidłowe wykonanie.

6. art. 134 § 1 p.p.s.a. przez pominięcie granic sprawy, a w konsekwencji wyjście poza jej ramy.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumentację wniesionych zarzutów i wniósł o:

• uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi w trybie art. 188 p.p.s.a.

• zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Ponadto organ oświadczył, iż zrzeka się przeprowadzenia rozprawy (art. 182 § 2 p.p.s.a.).

Odpowiadając na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie, zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych oraz o przeprowadzenie rozprawy.

W toku postępowania sądowego organ uzupełnił swoje stanowisko zawarte w skardze kasacyjnej, wskazując na wyrok z dnia 9 lipca 2020 r. w sprawie C-391/19, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W ocenie organu, powołany wyrok zawiera wykładnię pojęcia "wyjątkowych okoliczności", zawartego w art. 172 ust. 2 UKC-RD, w związku z pytaniem prejudycjalnym, co do możliwości uznania - w przypadku ubiegania się o udzielenie pozwolenia z mocą wsteczną na korzystanie z procedury końcowego przeznaczenia (art. 211 ust. 2 i art. 254 UKC).

Skarżąca odpowiadając na powyższe stanowisko organu wskazała, że go nie podziela i że przywołany w tym stanowisku wyrok zawiera wykładnię pojęcia "wyjątkowych okoliczności" w zakresie odnoszącym się do stanu faktycznego będącego podstawą orzekania w nin. postępowaniu. Również nie podzieliła stanowiska organu, jakoby stan faktyczny sprawy, w której wyrok zapadł był "bliźniaczy" do sytuacji skarżącej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach zarzutów kasacyjnych, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09; dostępna na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe powoływane orzeczenia tamże).

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie: 1) naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Są to dwie odrębne podstawy kasacyjne, ponieważ odnoszą się do różnego rodzaju uchybień.

W myśl przytoczonej wyżej regulacji granice rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z zasadą dyspozycyjności postępowania kasacyjnego, zakreślają, co do zasady, podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty, zdefiniowane poprzez wskazanie przez jej autora konkretnych jednostek redakcyjnych przepisów, które jego zdaniem zostały naruszone, a także oparte na tych przepisach twierdzenia, dotyczące mających według skarżącego kasacyjnie miejsce uchybień regulacjom prawa materialnego czy procesowego.

W związku ze związaniem granicami skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony ani tym bardziej zobowiązany do modyfikowania czy też uzupełniania za strony wadliwie skonstruowanych zarzutów skargi kasacyjnej. Nie może także domniemywać ich pełnej treści czy postaci, jak również intencji stron, które przyświecały im przy ich formułowaniu.

W przedmiotowej sprawie, w której nie stwierdzono nieważności postępowania ani podstaw do umorzenia postępowania czy też odrzucenia skargi, formułując zarzuty skargi kasacyjnej jej autor zarzucił Sądowi I instancji zarówno naruszenie przepisów postępowania, które w jego ocenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, jak również naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez ich błędną wykładnię.

Ze swej istoty zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, co do zasady, winny być rozpoznane w pierwszej kolejności, gdyż ocenę prawidłowości subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przeprowadzić dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony (por. np. wyrok z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 819/11, wyrok z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1842/08; dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe powoływane orzeczenia tamże).

Przechodząc do oceny podniesionych przez skarżącą kasacyjnie zarzutów, dotyczących naruszenia przepisów postępowania stwierdzić należy, że brak jest podstaw do uznania ich zasadności.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony zasadniczo w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 568/08, tamże). Przy czym zauważyć należy, iż naruszenie to musi być na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, czy też stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpatrując zarzut naruszenia tego przepisu jest zobowiązany jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami wynikającymi z powyższej normy prawnej.

Naczelny Sąd Administracyjny w pełni zgadza się z Sądem I instancji, który precyzyjnie wskazał, że spór w rozpoznawanej sprawie, zakreślony granicami skargi kasacyjnej, sprowadza się do zasadności wniosku skarżącej o zmianę decyzji w przedmiocie pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia z mocą wsteczną. Sąd I instancji, wbrew zarzutom kasacji, określił w sposób właściwy ramy sporu, jak i przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przedmiotowej sprawie uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy wymagane przepisem art. 141 § 4 p.p.s.a. Natomiast uzasadnienie omawianego zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jest w istocie polemiką z rozstrzygnięciem Sądu, w szczególności z wykładnią i zastosowaniem przepisów prawa materialnego, co w ramach zarzutów procesowych nie może być skuteczne. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie jest dotknięte tego rodzaju wadą. Sąd pierwszej instancji uznał za prawidłowe ustalenia faktyczne poczynione w toku postępowania administracyjnego, a tym samym przyjął je za podstawę orzeczenia.

Podkreślić należy, że nie można mylić dostateczności uzasadnienia z siłą jego przekonywania i trafnością wskazanych w nim argumentów. Celem uzasadnienia jest wprawdzie przekonanie stron postępowania o trafności rozstrzygnięcia, ewentualna wadliwość argumentacji, bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu, niż wskazany w uzasadnieniu, nie stanowi jednak o naruszeniu przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a., gdy uzasadnienie zawiera odniesienie się do wszystkich zarzutów poprzez odwołanie się do treści przepisów prawa i wyjaśnienie ich zastosowania w konkretnej sprawie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego część analityczna uzasadnienia zaskarżonego wyroku pozwala na odtworzenie toku rozumowania Sądu, który doprowadził do stanowiska o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, a tym samym możliwa była kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem "sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną". Przepis ten można naruszyć wtedy, gdy strona w postępowaniu sądowym wskazywała na istotne dla sprawy uchybienia popełnione na etapie postępowania administracyjnego bądź powołała w postępowaniu sądowym dowody, które zostały przez sąd pominięte, względnie, gdy w postępowaniu administracyjnym popełniono uchybienia na tyle istotne, a przy tym oczywiste, iż bez względu na treść zarzutów sąd nie powinien był przechodzić nad nimi do porządku (por.: wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2013 r., I GSK 1151/11, wyrok NSA z dnia 11 września 2012 r., I OSK 1234/12, wyrok NSA z dnia 28 lutego 2012 r., II OSK 2395/10, tamże), a także wtedy gdy sąd pierwszej instancji rozpoznając skargę dokonał oceny pod względem zgodności z prawem innej sprawy (w znaczeniu przedmiotowym i podmiotowym) lub z przekroczeniem granic danej sprawy (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2012 r., II OSK 1580/11, tamże). Żadna z powyższych okoliczności nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie. Sąd pierwszej instancji orzekając w sprawie nie przekroczył jej granic. Sąd ten rozpoznając skargę niewątpliwie orzekał w granicach sprawy wyznaczonych treścią obowiązujących przepisów, a zatem nie orzekał w granicach (w znaczeniu podmiotowym i przedmiotowym) innej sprawy niż ta, w której została wniesiona skarga.

Należy też wskazać, że w ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie można skutecznie kwestionować dokonanej przez Sąd oceny ustalonego stanu faktycznego z punktu widzenia jego zgodności lub niezgodności z mającym zastosowanie w sprawie stanem prawnym (por.m.in. wyrok NSA z 25 marca 2011 r., I FSK 1862/09; wyrok NSA z 11 kwietnia 2007 r., II OSK 610/06; postanowienie NSA z 11 stycznia 2012 r., I OSK 2438/11; wyrok NSA z 15 października 2015 r., I GSK 241/14, tamże). W ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie można skutecznie kwestionować prawidłowości zajętego stanowiska prawnego i wyrażonych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku poglądów (por. wyrok NSA z 2 lipca 2015 r., I OSK 450/15, tamże), ani prawidłowości oceny materiału dowodowego (por. wyrok NSA z 21 października 2010 r., I GSK 264/09, tamże).

Ze względu na przedstawione tu stanowisko należy stwierdzić, że Sąd I instancji prawidłowo, nie naruszając art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

W ocenie kasatora, w przedmiotowej sprawie udzielenie zezwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia z mocą wsteczną jest niemożliwe, z uwagi na brak spełnienia przez skarżącą przesłanek określonych w art. 172 RD, w tym w szczególności przesłanki wystąpienia w sprawie "wyjątkowych okoliczności", a także istnienia w opisywanym stanie faktycznym "uzasadnionej potrzeby gospodarczej", o której mowa w art. 211 UKC.

Ze stanowiskiem tym Sąd I instancji nie zgodził się. Naczelny Sąd Administracyjny popiera stanowisko Sądu I instancji i uważa je za swoje. Co istotne w sprawie, zarówno organ rozstrzygający sprawę, jak i Sąd I instancji są zgodne, że wydanie pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia ze skutkiem retroaktywnym jest dopuszczalne zgodnie z art. 211 ust. 2 UKC oraz art. 172 ust. 1 RD. Słusznie Sąd I instancji zaakceptował stanowisko organu, który wskazał, że w sprawie niniejszej nie mają zastosowania przepisy krajowe odnoszące się do zmiany decyzji ostatecznej.

Zgodnie z art. 211 ust. 2 lit a UKC organy celne udzielają pozwolenia z mocą wsteczną, jeżeli spełnione są wszystkie następujące warunki

a) istnieje uzasadniona potrzeba gospodarcza;

b) wniosek nie ma związku z usiłowaniem popełnienia oszustwa;

c) wnioskodawca udowodnił na podstawie ewidencji lub zapisów księgowych, że:

- spełnione są wszelkie wymogi danej procedury;

- w stosownych przypadkach - możliwa jest identyfikacja towarów w danym okresie; taka ewidencja lub zapisy księgowe pozwalają na kontrolę procedury;

d) możliwe jest wypełnienie wszystkich formalności niezbędnych do uregulowania sytuacji towarów, w tym - w razie konieczności - unieważnienia zgłoszeń celnych, których to dotyczy;

e) w okresie trzech lat od daty przyjęcia wniosku nie udzielono wnioskodawcy żadnego pozwolenia z mocą wsteczną;

f) nie jest konieczne sprawdzenie warunków ekonomicznych, z wyjątkiem sytuacji, gdy wniosek dotyczy przedłużenia pozwolenia w odniesieniu do tego samego rodzaju operacji i towarów;

g) wniosek nie dotyczy prowadzenia miejsc składowych przeznaczonych do składowania celnego towarów;

h) gdy wniosek dotyczy przedłużenia pozwolenia w odniesieniu do tego samego rodzaju operacji i towarów - wniosek zostaje złożony w terminie trzech lat po upływie terminu ważności pierwotnego pozwolenia.

Zgodnie z art. 172 RD:

1. Jeżeli organy celne udzielają pozwolenia z mocą wsteczną zgodnie z art. 211 ust. 2 kodeksu, pozwolenie zaczyna obowiązywać najwcześniej w dniu przyjęcia wniosku.

2. W wyjątkowych okolicznościach organy celne mogą wyrazić zgodę, aby pozwolenie, o którym mowa w ust. 1, zaczęło obowiązywać najwcześniej w terminie jednego roku - a w przypadku towarów objętych załącznikiem 71-02, trzech miesięcy - przed dniem przyjęcia wniosku.

3. Jeżeli wniosek dotyczy przedłużenia terminu ważności pozwolenia w odniesieniu do tego samego rodzaju operacji i towarów, pozwolenia można udzielić z mocą wsteczną od daty wygaśnięcia pierwotnego pozwolenia.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji słusznie uznał, że zadaniem organu rozpoznającego wniosek o zmianę dotychczasowego pozwolenia była jego ocena w świetle przesłanek wskazanych w art. 211 ust. 2 lit a UKC, w szczególności zawartej w nim przesłanki: "uzasadniona potrzeba gospodarcza". Naczelny Sąd Administracyjny w pełni zgadza się ze stanowiskiem zawartym w zaskarżonym wyroku, w którym wskazano, że organ nie przeanalizował i nie uzasadnił swojego stanowiska w świetle sytuacji ekonomicznej skarżącej, zwłaszcza w świetle rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271 z 16 lutego 2017 r. rozszerzające ostateczne cło antydumpingowe, nałożone rozporządzeniem Rady (WE) nr 925/2009 wobec przywozu niektórych rodzajów folii aluminiowej z Chińskiej Republiki Ludowej, na przywóz nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej (Dz.U. L 40 z 17.02.2017, s. 51), dalej "rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2017/271", rozszerzającego ostateczne cła antydumpingowe, nałożone rozporządzeniem Rady WE nr 925/2009, wobec przywozu niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej, na przywóz nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej. Jest to o tyle istotne w sprawie, a czego nie neguje kasator, że rozporządzenie to dotyczy folii aluminiowej do użytku domowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 1 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271, produkt opisany w ust. 1 jest zwolniony z ostatecznego cła antydumpingowego, jeśli jest on przywożony z innym przeznaczeniem niż do zastosowań jako folia aluminiowa do użytku domowego. Zwolnienie podlega warunkom ustanowionym w odpowiednich unijnych przepisach celnych dotyczących procedury końcowego przeznaczenia, w szczególności w art. 254 UKC.

Na uwagę zasługuje również motyw 90 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271, który wskazuje, że zgodnie z art. 13 ust. 3 i art. 14 ust. 5 rozporządzenia podstawowego, który stanowi, że należy pobrać cło antydumpingowe od przywozu do Unii:

— folii aluminiowej o grubości nie mniejszej niż 0,007 mm, ale mniejszej niż 0,008 mm, o dowolnej szerokości rolki, nawet wyżarzonej, lub

— folii aluminiowej o grubości nie mniejszej niż 0,008 mm i nie większej niż 0,018 mm, w rolkach o szerokości przekraczającej 650 mm, nawet wyżarzonej, lub

— folii aluminiowej o grubości większej niż 0,018 mm, ale mniejszej niż 0,021 mm, o dowolnej szerokości rolki, nawet wyżarzonej, lub

— folii aluminiowej o grubości nie mniejszej niż 0,021 mm i nie większej niż 0,045 mm, zawierającej przynajmniej dwie warstwy, o dowolnej szerokości rolki, nawet wyżarzonej,

pochodzącej z ChRL.

Natomiast motyw 91 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271 wskazuje, że produkt opisany w motywie 90 powinien zostać zwolniony z rozszerzonego cła antydumpingowego, jeśli jest on przywożony z innym przeznaczeniem niż do zastosowań jako folia aluminiowa do użytku domowego. Takie zwolnienie powinno podlegać warunkom ustanowionym w odpowiednich unijnych przepisach celnych dotyczących procedury końcowego przeznaczenia, w szczególności w art. 254 UKC. Szczegółowe zaś unormowania odnoszące się do systemu uprzedniego pozwolenia, które wydawane jest na wniosek składany przez zainteresowane podmioty, został uregulowany w przywołanym wyżej przepisie z art. 211 i 254 UKC. Jednocześnie stosownie do art. 172 RD, pozwolenie zaczyna obowiązywać najwcześniej w dniu przyjęcia wniosku. Ustęp 2 tego artykułu przewiduje, że pozwolenie może zacząć obowiązywać przed dniem przyjęcia wniosku.

Mając na uwadze wskazane wyżej regulacje prawne, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji słusznie uznał, że organ rozpoznając wniosek skarżącej o zmianę pozwolenia końcowego, co prawda zastosował przepis art. 211 ust. 2 lit a UKC, jednakże w decyzji tej organ nie zawarł uzasadnienia, które wskazywałoby dlaczego wskazane cło antydumpingowe nie stanowi wypełnienia przesłanki "uzasadniona potrzeba gospodarcza" Organ rozpoznając wniosek skarżącej był w pełni świadomy, że importowana folia spełniała warunek zwolnienia z cła antydumpingowego, bowiem nie była przeznaczona do użytku domowego. Okoliczność ta nie jest negowana przez żadną ze stron. Jednocześnie warunkiem zwolnienia z cła antydumpingowego była konieczność posiadania decyzji dotyczącej końcowego przeznaczenia. Skarżąca dysponowała decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr PLEUS351000170002 na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia w okresie od dnia 2 maja .2018 r. do [...] marca 2021 w odniesieniu do folii aluminiowej importowanej z Chin (kod Taric 7607 11 19 60). Z uwagi na porównanie dat obowiązywania rozporządzenia o cle antydumpingowym obowiązującym od dnia 1 czerwca 2016 r. oraz daty złożenia wniosku o zmianę daty początkowej decyzji określającej procedurę końcową (3 września 2018 r.), oczywistym było, że skarżąca chciała uniknąć konieczności płacenia cła antydumpingowego. Dlatego też wystąpiła o zmianę posiadanego pozwolenia i wniosek ten powinien zostać rozpoznany w świetle wskazanych wyżej przepisów, a rozstrzygnięcie organu winno zostać w sposób właściwy uzasadnione, na co słusznie zwrócił uwagę Sąd I instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał również za niezrozumiały zarzut skargi kasacyjny wskazujący na niewłaściwą wykładnię, a właściwie niewłaściwe zastosowanie art. 172 ust. 1 i 2 RD, polegające na przyjęciu przez Sąd I instancji, że nieudzielenie wyczerpującej odpowiedzi przez urzędników Komisji Europejskiej i Ministerstwa Rozwoju wskazującej na konieczność prawidłowego podawania kodu TARIC nr 7607 11 19 60 świadczy o "wyjątkowych okolicznościach", o których mowa w art. 172 ust. 2 RD, gdy tymczasem prawidłowe było stanowisko organów, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły "wyjątkowe okoliczności" w rozumieniu tego przepisu. W związku z powyższym prawidłowo organy nie wydały wnioskowanej przez skarżącą decyzji w przedmiocie pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia z mocą wsteczną od dnia 2 czerwca 2016 r.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji słusznie wskazał, że w świetle brzmienia rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271, kody TARIC (7607 11 19 40 i 7607 11 19 60) zostały zdefiniowane w ten sposób, że zawierają wspólne opisy grubości i szerokości folii, ale dopiero kod TARIC 7607 11 19 60 rozpoczyna się zastrzeżeniem, że : "Do zastosowań innych niż jako folia aluminiowa do użytku domowego...". Naczelny Sąd Administracyjny w pełni zgadza się ze stanowiskiem Sądu I instancji, który wskazał, że okoliczność ta powinna zostać poddana przez organ analizie i to organ winien uzasadnić, dlaczego w jego ocenie okoliczność ta nie stanowi wypełnienia art. 172 ust. 2 RD. Za takim stanowiskiem przemawia wskazywany przez skarżącą zarówno na etapie złożonego wniosku o zmianę, jak i postępowania sądowego, brak rzetelnej informacji Komisji Europejskiej i Ministerstwa Rozwoju w zakresie rozumienia kodów TARIC.

Na marginesie Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że motyw 3 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2016/865 z 31 maja 2016 r. określa, że produktem objętym postępowaniem, którego dotyczy możliwe obchodzenie środków, jest folia aluminiowa o grubości nie mniejszej niż 0,008 mm i nie większej niż 0,018 mm, bez podłoża, walcowana, ale nieobrobiona więcej, w rolkach o szerokości nieprzekraczającej 650 mm i o wadze ponad 10 kg, pochodząca z ChRL, obecnie objęta kodem CN ex 7607 11 19 (kod TARIC 7607 11 19 10). Z kolie motyw 5 i 6 określa, że produkty te są objęte kodami TARIC (tj. 7607 11 19 30, 7607 11 19 40 i 7607 11 19 50, 7607 11 90 45 i 7607 11 90 80.

Z kolei rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2017/271 w cytowanym motywie 90 i 91 jednoznacznie określił, że produkt opisany w motywie 90 powinien zostać zwolniony z rozszerzonego cła antydumpingowego, jeśli jest on przywożony z innym przeznaczeniem niż do zastosowań jako folia aluminiowa do użytku domowego. Takie zwolnienie powinno podlegać warunkom ustanowionym w odpowiednich unijnych przepisach celnych dotyczących procedury końcowego przeznaczenia, w szczególności w art. 254 UKC. Co istotne dla niniejszej sprawy, a czego nie zauważa kasator. Zapis ten został umieszczony dopiero w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2017/271 z dnia 16 lutego 2017 r. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że realizacją wskazanych norm było wprowadzenie nowego kodu TARIC - 7607 11 19 60 (do zastosowań innych niż folia do użytku domowego).

Mając na uwadze stan faktyczny sprawy, jak również fakt, że rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2017/271 jest z dnia 16 lutego 2017 r., natomiast obowiązuje od 2 czerwca 2016 r. w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji słusznie wskazał, że "wyjątkową okolicznością" o której mowa w art. 172 ust. 2 RD jest nieudzielenie wyczerpującej odpowiedzi przez urzędników odnośnie rozumienia zmian kodów TARIC. Zwłaszcza, że kod TARIC - 7607 11 19 60, jak była mowa wyżej, zaczął obowiązywać z mocą wsteczną w połowie 2016 r. Stanowisko to potwierdza również motyw 72 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271, w którym Komisja stwierdziła, że ze względu na szczególne okoliczności sprawy, najbardziej odpowiednim sposobem rozróżnienia tych dwóch produktów do celów rozszerzenia pierwotnego środka jest ustalenie ich końcowego przeznaczenia. W związku z tym importerzy, którzy nie stosują przywożonej folii aluminiowej do zastosowań w gospodarstwie domowym, będą mieli możliwość złożenia oświadczenia podlegającego procedurze końcowego przeznaczenia zgodnie z art. 254 UKC.

Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do zawartych w piśmie kasatora z dnia 5 listopada 2020 r. argumentów dotyczących wyroku z dnia 9 lipca 2020 r., C- 91/19, podkreśla, że w pełni popiera stanowisko wyrażone w powyższym orzeczeniu. Jednakże by skutecznie podważyć wyrok Sądu I instancji kasator powinien wykazać, dlaczego Sąd I instancji dokonał niewłaściwej wykładni danego przepisu, a fakt, iż Sąd uwzględnił skargę na decyzje organu nie jest wystarczający do uznania, iż doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów. Przy tym w piśmie z dnia 5 listopada 2020 r. kasator dokonując analizy orzeczenia TSUE, nie wskazał na konkretne uchybienia lub zaniechania Sądu I instancji w kontekście zaprezentowanego tam stanowiska, zwłaszcza w zakresie niewłaściwego i niepełnego uzasadnienia decyzji odmawiającej zmiany pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia. Dlatego też dokonana w tym piśmie przez kasatora ponowna analiza przesłanek odnoszących się do zmiany pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia nie mogła stanowić podstawy do zakwestionowania stanowiska wyrażonego w zaskarżonym wyroku. Ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie pod uwagę zarówno stanowisko wyrażone w wyrokach obu instancji, jak również wynikające z powołanego wyroku z 9 lipca 2020 r., C-391/19, który potwierdza, że system uprzedniego pozwolenia na zastosowanie procedury końcowego przeznaczenia stosuje się w odniesieniu do wniosków o zwolnienie z cła antydumpingowego dotyczących przywozu niektórych rodzajów folii aluminiowej z przeznaczeniem do użytku innego niż domowy.

Z przedstawionych wyżej przyczyn, wobec stwierdzenia, że zgłoszone w skardze kasacyjnej zarzuty nie są uzasadnione, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i z tego względu, na podstawie art. 184 p.p.s.a, skargę kasacyjną oddalił.

O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a., w zw. z 14 ust. 1 lit. c) i § 14 ust. 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 z późn. zm.).