Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1426/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.2,8,23,89,91
journal: Dz.U. 2018 poz 165
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz (spr.) po rozpoznaniu w dniu 26 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. Sp. z o.o. w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 marca 2021 r. sygn. akt III SA/Po 506/20 w sprawie ze skargi T. Sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 czerwca 2020 r. nr 3001-IOA.4246.205.2019.MRa w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez wymaganego zgłoszenia 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od T. Sp. z o.o. w L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 8.100 (osiem tysięcy sto) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 30 marca 2021 r., sygn. akt III SA/Po 506/20 oddalił skargę "T." Sp. z o.o. w L. (dalej: spółka, skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: Dyrektor IAS, DIAS) z 23 czerwca 2020 r. nr 3001-IOA.4246.205.2019.MRa w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła spółka, zaskarżając orzeczenie w całości, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz o uchylenie orzeczeń organów I i II instancji, i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej, kosztów postępowania przed sądami administracyjnymi obu instancji, według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), zarzuciła:

1. w pierwszej kolejności naruszenie art. 90 § 1, art. 10 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 15zzs3 ust. 3 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. 2020, poz. 875; dalej: ustawa zmieniająca), polegające na nieuprawnionym rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym, czego dokonano bez skutecznej podstawy prawnej i z naruszeniem tego wyjątkowego trybu, przy czym w uzasadnienie wyroku brak jest wyjaśnienia takiego stanu rzeczy, wskutek czego strona pozbawiona została możliwości udziału w rozprawie, co uniemożliwiło jej kompleksową ochronę jej praw;

2. naruszenie art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 165b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.; dalej: O.p.) w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2019 r. poz. 768 z późn. zm.; dalej: ustawa KAS) oraz w zw. z art. 8 oraz art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych

(Dz. U. z 2018 r. poz. 165 z późn. zm.; dalej: u.g.h.), polegające na niedopuszczalnym wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za rzekome urządzenie gier na automatach poza kasynem gry po upływie terminu 6 miesięcy od daty zakończenia kontroli w tym zakresie;

3. nadto naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 211 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1987 z późn. zm.; dalej: k.p.k.), a to poprzez brak uchylenia zaskarżonej decyzji mimo oparcia rozstrzygnięcia sprawy zasadniczo wyłącznie o wynik tzw. "eksperymentu", który ocenić należy jako przeprowadzony nielegalnie, tj. rażąco sprzecznie z przepisem procedury karnej, regulującym tą specyficzną czynności postępowania dowodowego i jej znaczenie dla ustaleń faktycznych czynionych w sprawie;

4. dalej także naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 188 i art. 197 O.p., a to poprzez brak uchylenia zaskarżonej decyzji mimo oczywiście niezasadnej, a nawet niedopuszczalnej odmowy uwzględnienia, przez organy obu instancji, kluczowego dla rozstrzygnięcia wniosku skarżącej o przeprowadzenie dowodu z opinii jednostki badającej, o której mowa w art. 23f u.g.h., szczególnie gdy odmowę taką nie uzasadniono w jakikolwiek merytorycznie wartościowy sposób;

5. w konsekwencji wytkniętego wyżej naruszenia zasad prowadzenia postępowania dowodowego naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez brak uchylenia zaskarżonej decyzji mimo naruszenia prawa materialnego, mającego podstawowy wpływ na wynik sprawy, co ma postać akceptacji dla zastosowania w sprawie art. 89 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h., to jest nałożenia kary za urządzanie gier na automatach bez koncesji, zezwolenia lub wymaganego zgłoszenia, mimo że w okolicznościach istotnych w postępowaniu nikt takich gier nie urządzał, gdyż gry dostępne na urządzeniach zakwestionowanych przez organ mają charakter logiczny, a nie losowy, nie są zatem grami na automatach, których urządzanie wymaga jakiejkolwiek koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia;

6. na końcu natomiast naruszenie art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 189a i nast. k.p.a. poprzez całkowite pominięcie tych przepisów w sprawie, mimo iż przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa.

Dodatkowo spółka wniosła o przeprowadzenie, w postępowaniu przed NSA, dowodu z załączonych dokumentów, wskazując iż mają one zasadnicze znaczenie dla właściwego rozstrzygnięcia sprawy niniejszej, a przy tym ich przeprowadzenie nie wpłynie w żaden sposób na przedłużenie postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej spółka przedstawiła argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym. Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału II Izby Gospodarczej NSA z 14 lutego 2023 r. na mocy art. 15zzs4 ust. 3 (Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów) w zw. z ust. 1 (W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich Naczelny Sąd Administracyjny nie jest związany żądaniem strony o przeprowadzenie rozprawy. W przypadku skierowania sprawy podlegającej rozpoznaniu na rozprawie na posiedzenie niejawne Naczelny Sąd Administracyjny orzeka w składzie trzech sędziów) ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021r. poz. 2095 z późn. zm.; dalej: ustawa COVID-19) skierowano sprawę na posiedzenie niejawne w dniu 26 kwietnia 2023r., o czym zawiadomiono strony. Żadna ze stron, prawidłowo zawiadomiona, nie zgłaszała, aby nie wystąpiły przesłanki, które zadecydowały o wyznaczeniu posiedzenia niejawnego.

Zarządzenie to zachowało moc obowiązującą w dniu rozpoznania skargi kasacyjnej przez NSA, z uwagi na treść art. 29 ust. 3 (W sprawach wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie art. 17 do zarządzeń przewodniczącego w przedmiocie przeprowadzenia posiedzenia niejawnego, wydanych przed dniem wejścia w życie art. 17, stosuje się przepis art., 15 zzs4 ust. 3 ustawy COVID-19, zmienianej w art. 17, w brzmieniu dotychczasowym) w zw. z art. 31 pkt 3 ustawy z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy -Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 614), który wszedł w życie 15 kwietnia 2023 r.

Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od szczegółowego przedstawienia stanu sprawy, ograniczając uzasadnienie tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów. Zgodnie bowiem z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a. (Dz. U. z 2023 r., poz. 259; dalej: p.p.s.a.), uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Przepis ten wyłącza zatem przy rozstrzygnięciach oddalających skargę kasacyjną odpowiednie stosowanie do postępowania przed NSA wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w zw. z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a.

Należy także wyjaśnić, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, to jest sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której rozpoznaje sprawę Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Z zarzutów skargi kasacyjnej, które zostały oparte na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora IAS w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za urządzenie gier hazardowych na automatach bez zezwolenia lub koncesji stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem, co uzasadniało oddalenie wniesionej na nią skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że przeprowadzone przez organ administracji ustalenia faktyczne, wobec ich prawidłowości, uzasadniały przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w sprawie, następnie zaakceptowanie przez WSA dokonanej na ich podstawie przez organy administracji oceny, że stanowiące przedmiot kontroli urządzenia elektroniczne przypominające automaty do gier: Turbo Hot Fun nr [...], Turbo Hot Fun nr [...], Hot Fun nr [...], Energy [...], które nie posiadały poświadczeń rejestracji wydanych przez właściwego naczelnika urzędu celno – skarbowego, służyły do urządzania na nich gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 – 5 u.g.h., a strona swoim zachowaniem (właściciel ww. urządzeń, który wprowadził je do kontrolowanego lokalu w celu ich eksploatacji) wypełniła znamiona deliktu, polegającego na urządzaniu gier hazardowych na tychże automatach bez wymaganego zezwolenia, co skutkowało nałożeniem na spółkę kary pieniężnej w wysokości 400.000zł, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h.

W świetle opisanych zasad, zarzuty skargi kasacyjnej nie podważają trafności stanowiska Sądu I instancji, że kontrolowana decyzja nie jest niezgodna z prawem, a tym samym skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 90 § 1 oraz art. 10 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 15zzs3 ust. 3 ustawy zmieniającej, dotyczący nieuprawnionego rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym, do tego bez podstawy prawnej, co miało skutkować, że zarządzenie Przewodniczącego Wydziału o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa, co w konsekwencji doprowadziło do pozbawienia strony możności obrony swoich praw. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej spółka doszła do wniosku, że wystąpiła nieważność postępowania na podstawie art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a.

Przede wszystkim jednak autor skargi kasacyjnej nie wskazał, jaki istotny wpływ na wynik sprawy mogło mieć zarzucane naruszenie tych przepisów, co jest konieczne dla skuteczności zarzutu opartego na art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. wyroki NSA z: 21 stycznia 2015r., sygn. akt II GSK 2162/13; 27 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1752/13; 10 października 2014 r., sygn. akt II OSK 793/13; te i kolejne powołane orzeczenia dostępne w CBOSA).

Przez "wpływ", o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy rozumieć istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym podniesionym w zarzucie skargi kasacyjnej a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem, zaś związek ten, jakkolwiek nie musi być realny (uchybienie mogło mieć istotny wpływ), to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy, co wymaga uprawdopodobnienia istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy, a więc innymi oznacza obowiązek wykazania oraz uzasadnienia, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia, a w sytuacji, gdyby do nich nie doszło wyrok sądu I instancji byłby (mógłby być) inny. Skoro przy tym na gruncie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest mowa o "naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", to za uzasadniony trzeba uznać i ten wniosek, że nie chodzi o każde (jakiekolwiek) naruszenia przepisów postępowania, lecz o naruszenie kwalifikowane jego skutkiem, a mianowicie skutkiem, którego wpływ może nie pozostawać bez wpływu na inny wynik sprawy, co wymaga – jak wyjaśniono – uprawdopodobnienia istnienia wpływu zarzucanego naruszenia prawa na wynik sprawy.

Skarga kasacyjna – co wynika z jej uzasadnienia (s. 4–11)– wskazanego elementu nie zawiera, co nie jest bez znaczenia dla wniosku o braku skuteczności omawianego zarzutu kasacyjnego.

Należy zgodzić się ze skarżącą, że Przewodniczący Wydziału III WSA w zarządzeniu z 4 lutego 2021 r. powołał nieprawidłowy przepis jako podstawę prawną skierowania sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym (k.-234 akt sąd.), gdyż podstawą tą powinien być art.15zzs4 ust. 3 ustawy COVID-19, dodany przez art. 46 pkt 21 ustawy zmieniającej. Należy zauważyć, że tą samą jednostką redakcyjną dodano do ustawy COVID-19 także art. 15zzs3. W ww. zarządzeniu nadto podano okoliczności faktyczne oraz inne przepisy związane z ustawą COVID-19, które łącznie odczytywane miały wpływ na stanowisko Przewodniczącego Wydziału o rezygnacji z przeprowadzenia rozprawy.

Spółka w piśmie z 11 lutego 2021 r., zajmującym stanowisko co do skierowania sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym (k. -242-243 akt sąd.) nie zgłaszała, aby zarządzenie zostało wydane bez podstawy prawnej i nie miała wątpliwości, że zastosowano faktycznie art. 15zzs4 ustawy COVID-19. W skardze kasacyjnej nie wyjaśniła natomiast zmiany swego stanowiska co do skutków omawianego zarządzenia. Natomiast z oceny całości treści wspomnianego zarządzenia, nie ma podstaw do twierdzenia, że zostało wydane bez podstawy prawnej. Owszem, podstawa prawna w zarządzeniu została przytoczona niestarannie, ale należało traktować to jako omyłkę, gdyż chodziło o następny przepis ustawy COVID-19, tj. art. 15zzs4 (do tego zawierający ust. 3 - zastosowany w sprawie), przy tym dodany, podobnie jak art. 15zzs3, na mocy tego samego aktu -ustawy zmieniającej.

To, że w uzasadnieniu wyroku nie wspomniano o trybie rozpoznania sprawy, nie miało istotnego wpływu na wynik postępowania, bo oznaczało, że skład orzekający nie podważał zasadności tego trybu (por. art. 90 § 2 p.p.s.a., stanowiący, że sąd może skierować sprawę na posiedzenie jawne i wyznaczyć rozprawę także wówczas, gdy sprawa podlega rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym).

Natomiast uzasadnienie skargi kasacyjnej, oprócz formalnego zarzutu powołania nieistniejącego przepisu (co wyżej omówiono), nie przedstawiło innych skutków zgłaszanego naruszenia, jak należałoby tego oczekiwać w świetle wymogów wynikających z art. 176 w związku z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., szczególnie w odniesieniu do art. 10 i art. 90 § 1 p.p.s.a. (dotyczących jawności rozprawy), jak i art. 141 § 4 p.p.s.a. (niezamieszczenie wyjaśnień co do trybu rozpoznania sprawy w uzasadnieniu wyroku), a zwłaszcza, na czym miałby polegać i w czym się wyrazić istotny wpływ zarzucanego naruszenia powołanego przepisu prawa, jak i przytoczonego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej – art. 15zzs4 ustawy COVID-19 na wynik sprawy. Jakkolwiek zarzut jest treściowo rozbudowany (s. 4–8), to jednak nie zawiera argumentów, które mogłyby być uznane za przydatne, a mianowicie takich, które mogłyby stanowić uzasadnioną podstawę wnioskowania odnośnie zaistnienia stanu naruszenia prawa w omawianym zakresie oraz odnośnie istotnego wpływu tego naruszenia na wynik sprawy.

W odpowiedzi bowiem na stanowisko skarżącej oraz prezentowane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumenty, wymaga przede wszystkim wyjaśnienia, że prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniom, co znajduje swoje potwierdzenie w regulacjach Konstytucji RP. Podkreślając, że w rozumieniu art. 45 ust. 1 ustawy zasadniczej, rozpatrzenie jawne sprawy oznacza możliwość zarówno dla osób zainteresowanych, jak i wszystkich innych, bezpośredniego śledzenia przebiegu "rozpatrywania" sprawy (publiczności procesu), a także informowania o nim w środkach społecznego przekazu, co obejmuje nie tylko publiczne fazy postępowania, lecz także fazy niepubliczne, za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że rozprawa oznacza pewną fazę rozpatrywania (rozpoznawania) przez sąd sprawy, poddanej jego orzeczeniu, co oznacza, że jest więc pewnym (jednym z wielu) elementem rozpatrywania sprawy. W przypadku rozpoznawania sprawy na rozprawie, wyłączenie jawności rozprawy może nastąpić ze względu na moralność, bezpieczeństwo państwa i porządek publiczny oraz ze względu na ochronę życia prywatnego stron lub inny ważny interes prywatny, przy czym wyrok zawsze należy ogłaszać publicznie (art. 45 ust. 2 Konstytucji RP).

Natomiast w niniejszej sprawie problem dotyczy kwestii, czy w każdym przypadku musi dojść do jawnego rozpoznania sprawy przed sądem administracyjnym Zdaniem Sądu kasacyjnego, z art. 45 Konstytucji RP nie wynika obowiązek występowania tej fazy w każdym rodzaju postępowania sądowego (por. P. Sarnecki t. 11 do art. 45 Konstytucji (w:) Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz (red. L. Garlicki, M. Zubik, T. II, wyd. II , Wydawnictwo Sejmowe 2016; por. również wyroki NSA z: 27 lipca 2021 r., sygn. akt I OSK 844/19; 26 kwietnia 2021 r., sygn. akt I OSK 2870/20; 14 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 1394/21). W tej zaś mierze nie można tracić z pola widzenia znaczenia konsekwencji wynikających z art. 176 Konstytucji RP, który stanowi, że ustrój i właściwość sądów oraz postępowanie przed sądami określają ustawy.

Doprecyzowaniem i wykonaniem wspomnianych zasad konstytucyjnych w zakresie jawności postępowania są art. 10 i art. 90 p.p.s.a., które stanowią odpowiednio, że rozpoznanie spraw odbywa się jawnie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (art. 10) oraz, że jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, posiedzenia sądowe są jawne, a sąd orzekający rozpoznaje sprawę na rozprawie (art. 90 § 1) – że na jej gruncie ustawodawca przewidział możliwość odstępstwa od zasady jawności rozpoznawania spraw. Jeżeli tak, to za przepis szczególny w rozumieniu art. 10 oraz art. 90 § 1 p.p.s.a. należy uznać art. 15zzs4 ust. 3 ustawy COVID-19 (który miał zastosowanie w sprawie). Co więcej, w relacji do jego treści oraz funkcji należy się również odwołać się do znaczenia konsekwencji wynikających z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, z którego wynika dopuszczalność ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw przy zachowaniu formy ustawy, gdy jest to konieczne w demokratycznym państwie, w tym między innymi dla ochrony zdrowia. Podkreślając w tym kontekście, że bezpośrednim celem ustanowienia oraz stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami przywołanej ustawy COVID-19 jest, między innymi, ochrona życia i zdrowia ludzkiego w związku z zapobieganiem i zwalczaniem zakażenia wirusem COVID-19, trzeba stwierdzić, że uwzględnianie rozwiązań przyjętych na gruncie przywołanego aktu w praktyce działania organów wymiaru sprawiedliwości, jawi się więc również, jako nakaz (por. wyrok NSA z 4 kwietnia 2022 r. sygn. akt II GSK 867/21). Do dóbr podlegających konstytucyjnej pieczy należy także ochrona zdrowia. Wprost zaś w art. 68 ust. 4 Konstytucji RP, który dotyczy ochrony zdrowia, wskazano, że władze publiczne są obowiązane do zwalczania chorób epidemicznych.

W korespondencji do powyższego trzeba więc stwierdzić, że źródła wnioskowania odnośnie istnienia podstaw mających uzasadniać uchylenie zaskarżonego wyroku – wbrew oczekiwaniom wyrażanym w skardze kasacyjnej – nie sposób jest upatrywać w twierdzeniu o niewyznaczeniu rozprawy i wydaniu wyroku na posiedzeniu niejawnym (s. 8 uzasadnienia), co miałoby prowadzić – jak należałoby przyjąć w świetle stanowiska spółki – do pozbawienia jej możności obrony swych praw, a w konsekwencji zaktualizowania się w rozpatrywanej sprawie przesłanki nieważności postępowania, o której mowa w pkt 5 § 2 art. 183 p.p.s.a. Zwłaszcza, gdy podkreślić, że pozbawienie strony możności obrony swych praw powinno być realne, a nie jedynie hipotetyczne (zob. postanowienie NSA z dnia 31 października 2014 r., sygn. akt II GSK 2518/14 oraz wyrok NSA z dnia 21 lutego 2006 r., sygn. akt II GSK 378/05).

W związku z ostatnim stwierdzeniem, nie można tracić z pola widzenia tego, że czynny udział strony w postępowania sądowym nie ogranicza się wyłącznie do jej udziału w rozprawie, o czym można i należy wnioskować na tej podstawie, że przepisy ustawy procesowej (p.p.s.a.) w żadnym stopniu, ani też zakresie nie różnicują prawnego waloru formy, w jakiej strona prezentuje swoje stanowisko – a mianowicie stanowiska wyrażanego na piśmie (w piśmie procesowym), czy też prezentowanego ustnie w toku rozprawy – a co za tym idzie jego prawnej mocy i skuteczności. Jeżeli tak, to za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że strona skarżąca nie była pozbawiona możliwości prezentowania stanowiska w sprawie, a tym samym możności obrony swoich praw, skoro – jak wynika to z akt sprawy – bez żadnych zakłóceń, czy też trudności mogła je wyrażać na piśmie w formie pism procesowych, będąc informowana o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne (por. w tej mierze również np. wyroki NSA z dnia: 28 września 2022 r., sygn. akt II OSK 2086/19; 28 czerwca 2022 r., sygn. akt II GSK 357/19; 13 czerwca 2022 r., sygn. akt II OSK 1940/19; 2 czerwca 2022 r., sygn. akt II OSK 528/22).

Odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej, ujętego w pkt 2 petitum, w którym spółka zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 165b §1 O.p. w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy KAS (Dz. U. z 2022 r., poz. 813) oraz w zw. z art. 8 oraz art. 91 uu.g.h., należy uznać go za niezasadny.

Powołany art. 165b § 1 O.p. stanowi, że w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Sąd kasacyjny podzielił stanowisko Sądu I instancji, że powołany przepis ma zastosowanie jedynie w przypadku kontroli podatkowej, przeprowadzanej w stosunku do podatnika, uregulowanej w art. 281 O.p. i następne. Tymczasem w rozpoznawanej kontrolowano podmiot -posiadacza zależnego lokalu gastronomicznego, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier hazardowych, a któremu w świetle art. 71 ust. 1 u.g.h., nie można przypisać przymiotu podatnika podatku od gier. Przeprowadzana w sprawie kontrola była kontrolą karno- skarbową, w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa z art. 107 k.k.s. Należy także zauważyć, że postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej dla posiadacza lokalu gastronomicznego, który urządzał w nim gry o charakterze losowym na automatach do gier, nie posiadając koncesji na prowadzenie kasyna, nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym, do którego na podstawie art. 8 i art. 91 u.g.h., stosuje się odpowiednio przepisy O.p.

Ponadto z powołanego przez skarżącą art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy KAS wynika, że do kontroli celno-skarbowej w zakresie nieuregulowanym, przepis art. 165b O.p. stosuje się odpowiednio. Jednakże odpowiednie zastosowanie art. 165b O.p. do kontroli celno-skarbowej polega na tym, że w przypadku ujawnienia przez tę kontrolę nieprawidłowości, co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, naczelnik urzędu celno-skarbowego przekształca kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Jak już podkreślono spółka nie była podatnikiem, gdy chodzi o działalność w zakresie gier hazardowych, gdyż nie posiadała zezwolenia na prowadzenie takiej działalności, a w niniejszej sprawie było istotne to, że będąc posiadaczem zależnym urządzała w wynajmowanym lokalu gastronomicznym, nie będącym kasynem, gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h.

Z podanych przyczyn zarzut naruszenia art. 165b O.p. w związku z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy KAS oraz w związku z art. 8 oraz art. 91 u.g.h., ujęty w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej, należało uznać za chybiony (por. wyroki NSA z: 23 lutego 2023 r., sygn. akt II GSK 516/20; 19 lipca 2022 r., sygn. akt II GSK 100/20).

Odwołując się do znaczenia konsekwencji wynikających z art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a., nie sposób jest również uznać za zasadne, a co za tym idzie skuteczne, zarzuty adresowane wobec faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, a mianowicie zarzuty z pkt 3 i pkt 4 petitum skargi kasacyjnej.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika bowiem, oprócz podważania przeprowadzonego w sprawie dowodu z eksperymentu z uwagi na treść art. 211 k.p.k. oraz eksponowania znaczenia dowodu z opinii jednostki badającej, aby strona skarżąca wyjaśniła oraz wykazała, na czym dokładnie miałoby polegać zarzucane naruszenie przepisów postępowania (art. 180 § 1 oraz art. 188 i art. 197 O.p.), dlaczego należałoby je uznać – w kontekście konsekwencji wynikających z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. – za naruszenie istotne, a ponadto na czym miałby polegać, czy też w czym miałby się wyrazić wpływ zarzucanego ich naruszenia na wynik sprawy.

Jeżeli stanowisko prezentowane na gruncie omawianych zarzutów kasacyjnych nie wyjaśnia, na czym dokładnie miałoby polegać naruszenie adresowanych do organu administracji normatywnych wzorców działania, stanowiących jednocześnie dla Sądu I instancji wzorce kontroli legalności zaskarżonego działania administracji, które Sąd ten miałby naruszyć poprzez niedostrzeżenie lub niezasadne pominięcie wynikających z nich konsekwencji dla oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu oraz prawidłowości ustaleń faktycznych stanowiących podstawę jego wydania, to tak uzasadnione zarzuty nie mogą być uznane za skuteczne.

Zwłaszcza, że – co wobec znaczenia konsekwencji wynikających z art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a. oraz jasno i wyraźnie rysujących się na ich tle deficytów uzasadnienia omawianych zarzutów kasacyjnych, ponownie należy podkreślić – podważeniu prawidłowości ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania w sprawie i stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji nie może służyć stanowisko zmierzające do podważenia przeprowadzonego w sprawie dowodu z eksperymentu z pozycji argumentu z treści art. 211 k.p.k.

Nie dość, że strona skarżąca nie wyjaśniła, z jakich powodów i dlaczego wymieniony przepis prawa należałoby uznać za adekwatny wzorzec kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, który miałby zostać – niezasadnie – pominięty przez Sąd I instancji, o braku skuteczności oraz przydatności omawianej argumentacji dla potrzeb wykazania niezgodności z prawem zaskarżonego wyroku, a co za tym idzie niezgodności z prawem kontrolowanej decyzji, trzeba wnioskować przede wszystkim na podstawie art. 8 u.g.h., z którego wynika, że do postępowań w sprawach określonych w ustawie, a więc również do podlegającego regulacji tej ustawy postępowania zakończonego wydaniem decyzji stanowiącej przedmiot kontroli jej legalności w rozpatrywanej sprawie, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Jeżeli więc, omawiane stanowisko strony skarżącej pomija art. 8 i art. 91 u.g.h. i w żadnym stopniu – co jest istotne z uwagi na przedmiot rozpatrywanej sprawy – nie dostrzega konsekwencji wynikających z art. 54 pkt 3 i art. 64 ust. 1 pkt 14 w związku z art. 94 ustawy KAS, że w ramach kontroli celno-podatkowej można badać przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w u.g.h. i jednym ze środków tej kontroli jest przeprowadzenie w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu, ponadto na mocy art. 118 § 1 pkt 2 w zw. z art. 113 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2018 r. poz. 1958 z późn. zm.) organem postępowania przygotowawczego w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe jest także naczelnik urzędu celno-skarbowego, który z kolei w tym postępowaniu stosuje odpowiednio przepisy k.p.k. (na mocy art. 113 § 1 k.k.s.), w tym dotyczące eksperymentu procesowego, a z kolei art. 180 § 1 O.p. pozwala jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, to nie podważając wspomnianych uregulowań, zarzut naruszenia art. 180 § 1 O.p. w związku z art. 211 k.p.k. (pkt 2 petitum skargi kasacyjnej), należało uznać za nieskuteczny.

Niemniej należy podkreślić, że orzekając w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach bez zezwolenia, organ administracji nie jest zwolniony z obowiązku dokonywania własnych ustaleń faktycznych oraz własnej ich oceny prawnej, w tym również w zakresie odnoszącym się do charakteru danej gry (por. w tej mierze, aktualny również w odniesieniu do postępowań prowadzonych na podstawie art. 89 u.g.h. pogląd prawny Sądu Najwyższego wyrażony w postanowieniu z 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt V KK 15/13). Za uzasadniony trzeba więc uznać wniosek, że kwestionowany przez stronę dowód z eksperymentu, przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych na podstawie art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy KAS (czyli w ramach uprawnień ustawowych wyraźnie im przypisanych), mógł przyczynić się i przyczynił się do wyjaśnienia sprawy, bo był przydatny dla wyjaśnienia istotnych jej okoliczności. To zaś oznacza, że oparcie się na wymienionym dowodzie w prowadzonym postępowaniu administracyjnym nie mogło być traktowane, jako wadliwe, czy też niewystarczające dla wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy, a wręcz odwrotnie – zasadne w świetle art. 180 § 1 O.p. Przy czym, poczynionym na jego podstawie ustaleniom odnośnie charakteru gier urządzanych na zakwestionowanych w sprawie automatach, strona skarżąca również nie przeciwstawiła żadnych konkretnych argumentów, w świetle których ustalenia te należałoby uznać za nieprawidłowe. Tym bardziej, że ustaleń tych oraz formułowanych na ich podstawie wniosków nie podważa również zarzut naruszenia art. 188 i art. 197 O.p., stawiany także w powiązaniu z przepisem art. 23f u.g.h. (pkt 3 i pkt 4 petitum skargi kasacyjnej).

Jak już wspomniano, ustawodawca nie wprowadza żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji do sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń, gdy chodzi o funkcjonariuszy przeprowadzających kontrolę celno-skarbową. Dlatego też organ był uprawniony do poczynienia ustaleń na podstawie dowodu z eksperymentu przeprowadzonego podczas czynności kontrolnych. Dowód z przeprowadzonego eksperymentu jest miarodajny i był wystarczający do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy dotyczących właśnie sposobu funkcjonowania automatów oraz celu i charakteru gier, do jakich miały służyć automaty. W tym zakresie niezasadny był zarzut naruszenia art. 197 § 1 O.p. (W przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii).

Z kolei, gdy chodzi o kwestię braku dowodu z opinii jednostki badającej, to wobec treści oraz funkcji art. 23f u.g.h., a także systemowego kontekstu jego obowiązywania, o którym trzeba wnioskować na podstawie art. 23b przywołanej ustawy, stanowisko skarżącej odnośnie obowiązku przeprowadzenia w rozpatrywanej sprawie przez jednostkę badającą (technicznego) badania sprawdzającego zakwestionowanych automatów do gier, trzeba uznać za nieusprawiedliwione z tego powodu, gdyż automaty te – co nie jest sporne – nie posiadały wymaganych poświadczeń rejestracji (nie były zarejestrowane). Tym samym, brak zaktualizowania się określonych w art. 23b u.g.h. przesłanek przeprowadzenia przez uprawniony do tego podmiot (upoważnioną jednostkę badającą) badania sprawdzającego, o którym mowa w tym przepisie prawa i w konsekwencji nieprzeprowadzenie w rozpatrywanej sprawie wymienionego badania – a to wobec tego, że jego przedmiotem może być wyłącznie (uprzednio już) zarejestrowany automat lub urządzenie do gier – nie może uzasadniać twierdzenia o braku prawidłowości ustaleń faktycznych stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji. Zwłaszcza, gdy w odpowiedzi na argumentację prezentowaną w uzasadnieniu skargi kasacyjnej podnieść również należy, że w analizowanym zakresie skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą nie może odnieść zabieg polegający na eksponowaniu znaczenia raportów z badania urządzeń oraz gier [...], albowiem raporty (i opinie) te nie dotyczyły zakwestionowanych automatów. Tym samym, nie sposób jest na podstawie tego rodzaju raportów (i opinii) podważać prawidłowości przeprowadzonych w sprawie ustaleń faktycznych.

Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h. (zgłoszony w pkt 5 petitum skargi kasacyjnej), poprzez niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem skarżącej kasacyjnie bowiem, gry dostępne na urządzeniach zakwestionowanych przez organ mają charakter logiczny, a nie losowy i nie są więc grami na automatach, których urządzanie wymaga jakiejkolwiek koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia. Naczelny Sąd Administracyjny podziela w tym zakresie pogląd Sądu I instancji, z którego wynika, że sporne automaty należało uznać za automaty do gier losowych.

W orzecznictwie sądowym na tle art. 2 ust. 1 u.g.h. pojęcie "losowości" użyte w kontekście gier hazardowych, wiązane jest z zależnością wyniku gry w szczególności od przypadku rozumianego jako zdarzenie lub zjawisko, których nie da się przewidzieć. Przyjmuje się, że wystąpienie "przypadku" oznacza, iż wynik gry jest nieprzewidywalny z punktu widzenia grającego i nie zależy wyłącznie od jego możliwości czy umiejętności. Losowość gier jest rozumiana, jako niemożliwość przewidzenia rezultatu gry w normalnych warunkach. Do zakwalifikowania gry do gier losowych wystarczy stwierdzenie wystąpienia w grze elementu losowości wpływającego bezpośrednio na wynik gry (por. np. wyroki NSA: z 17 maja 2018 r., sygn. akt II GSK 119/18; z 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 4234/17; z 4 lutego 2016 r., sygn. akt II GSK 1202/14). Przyjmuje się, że całkowita lub częściowa losowość jest zasadniczą cechą charakterystyczną dla gier hazardowych.

Przepis art. 2 ust. 1 zd. pierwsze u.g.h. należy tak wykładać, że w sytuacji, gdy wynik jakiegokolwiek etapu przedsięwzięcia jest przypadkowy, a więc niezależny od woli (wiedzy, zręczności) uczestnika gry, to należy przyjąć, że etap ten ma wpływ na ostateczny wynik gry, co przesądza o jej losowym charakterze (por. wyrok NSA z 15 listopada 2017 r., sygn. akt II GSK 3754/15).

Przedstawiony sposób interpretacji – przy założeniu konsekwentnego stosowania terminologii w ramach tego samego aktu prawnego przez racjonalnego ustawodawcę – odnieść trzeba do pojęć użytych w art. 2 ust. 3 u.g.h., z tym zastrzeżeniem, że dla kwalifikacji gry jako "gry na automatach" w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. nie jest konieczne, by gra była "grą losową", czy miała "charakter losowy". Wystarczy bowiem, że gra "zawiera element losowości". Ze względu na wysokie ryzyko i łatwość uzależnień omawiana regulacja u.g.h. ustanawia podwyższony poziom ochrony, który dla kwalifikacji gry i służącego do jej prowadzenia urządzenia nie wymaga wyjaśnienia relacji pomiędzy występowaniem w grze elementu losowości, a wynikiem gry. Skoro więc z ustaleń stanu faktycznego sprawy wynika, że sporne automaty służyły urządzaniu gier zawierających element losowości, to z perspektywy art. 2 ust. 3 u.g.h. bez znaczenia pozostaje okoliczność, w jakim stopniu wskazany element wpływał na wynik gry. Na taką ocenę nie może mieć wpływu fakt, na który powołuje się skarżąca, że w kontrolowanych urządzeniach zamontowany był przycisk "POMOC". Po pierwsze gracz mógł, ale nie musiał z niego skorzystać i mimo że, jak twierdzi skarżąca, było to sprzeczne z "Zasadami gry" to jednak jej nie uniemożliwiało; po drugie użycie go nie miało wpływu na układ symboli, gracz mógł jedynie sprawdzić, jaki układ nastąpi po układzie już przez niego wylosowanym, a to i tak było znacznie utrudnione, gdyż wiązało się z koniecznością przejrzenia w trakcie gry 55 tysięcy stron i 500 tysięcy możliwych kombinacji, co mogło zając nawet kilkanaście godzin, czego spółka nie kwestionuje.

Wbrew stanowisku skarżącej kasacyjnie, z zebranych dowodów – protokołu zawierającego opis eksperymentu wynika, że automaty zezwalały na gry o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) oraz o charakterze losowym, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności/umiejętności gracza. W protokole z kontroli stwierdzono, że kontrolowane urządzenia umożliwiają rozgrywanie gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, właśnie w wyniku czynności kontrolnych ustalono, że przeprowadzający eksperyment (a więc również każdy gracz) nie ma żadnego wpływu na ustawienie wirtualnych bębnów, a tym samym w żaden sposób nie mógł wpłynąć na pojawiające się układy i nie istniał żaden element zręcznościowy. Cechy psychomotoryczne gracza, w tym jego zdolności/umiejętności manualne oraz intelektualne, nie mają wpływu na przebieg rozgrywanych gier. W tych okolicznościach, za trafne uznać należy zaakceptowane przez Sąd I instancji stanowisko organów, że gry na przedmiotowych automatach wypełniły definicję gier na automatach w rozumieniu u.g.h.

Przechodząc do oceny zarzutu z pkt 6, nie podważając zasadności poglądów prawnych prezentowanych w spornym w sprawie zakresie w przywoływanych przez skarżącą judykatach NSA oraz odwołując się do art. 184 in fine p.p.s.a. – trzeba stwierdzić, że zarzucane przez stronę naruszenie "[...] art. 189a i nast. kpa poprzez całkowite pominięcie tych przepisów w sprawie, mimo że przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa", nie może prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku, z uwagi na wady konstrukcji oraz uzasadnienia omawianego zarzutu kasacyjnego.

Bez względu na niejasność zarzutu naruszenia "art. 189a i nast. kpa", która w świetle znaczenia konsekwencji wynikających z zasady dyspozycyjności, tak stawiany zarzut dyskwalifikuje, trzeba podnieść, że jeżeli z treści art. 189a k.p.a. oraz zawartych w jego § 2 i § 3 zastrzeżeń wynika, że przepisy Działu IVa k.p.a. mogą mieć zastosowanie w danej sprawie w całości (§ 1) lub w pewnym zakresie (§ 2), albo nie mieć w ogóle zastosowania (§ 3), to oczekiwanie wykazania przez skarżącą pełnego lub częściowego zakresu zastosowania w rozpatrywanej sprawie wymienionych przepisów prawa należałoby uznać za w pełni usprawiedliwione.

Wymogów stawianych skardze kasacyjnej nie spełnia stanowisko ograniczające się do twierdzenia, że "przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa". Zwłaszcza, że nie zostało ono uzasadnione w sposób, w jaki należałoby tego oczekiwać, albowiem zadość temu oczekiwaniu nie czyni ogólny wywód co do warunków stosowania przepisów Działu IVa k.p.a., w tym art. 189d k.p.a. oraz art. 189f k.p.a.

Niezależnie od deficytów tego rodzaju stanowiska, należy przede wszystkim przeciwstawić jednak ten argument, że art. 189d k.p.a. może mieć zastosowanie tylko wtedy, gdy przepis szczególny przewiduje swobodę organu administracji publicznej co do wymiaru administracyjnej kary pieniężnej i jedynie w zakresie, w jakim przepis szczególny nie określa dyrektyw wymiaru tej kary pieniężnej, co innymi słowy oznacza, że wymieniony przepis prawa nie może mieć zastosowanie w przypadkach, gdy przepis szczególny przewiduje, że za naruszenie prawa wymierza się karę w wysokości ściśle określonej w ustawie – a tak jest właśnie na gruncie art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. W odniesieniu natomiast do art. 189f k.p.a. za uzasadnioną należałoby uznać potrzebę wykazania zaktualizowania się (istnienia) jednej z określonych nim przesłanek odstąpienia, w formie decyzji, od nałożenia kary pieniężnej oraz wykazania jej pominięcia (nieuwzględnienia) przez organ administracji publicznej oraz wojewódzki sąd administracyjny, co tylko wówczas mogłoby uzasadniać ocenę odnośnie do istotnego wpływu zarzucanego naruszenia wymienionego przepisu prawa na wynik sprawy.

Natomiast w odniesieniu do zawartego w skardze kasacyjnej wniosku o przeprowadzenie dowodu z załączonych dokumentów wyjaśnienia wymaga, że w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, co do zasady, wyłączone jest stosowanie art. 106 § 3 p.p.s.a. Zgodnie z powołanym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Wprawdzie w postępowaniu kasacyjnym, jeżeli nie ma szczególnych przepisów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, na podstawie art. 193 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio przepisy postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jednak nie znaczy to, że do tego postępowania stosuje się art. 106 § 3 p.p.s.a. "Odpowiednie" stosowanie przepisów może wszak polegać na zastosowaniu przepisu (lub jego części) wprost, z modyfikacją lub nawet na odmowie zastosowania (por. uchwała SN z 18 grudnia 2001 r. sygn. III ZP 25/01). Stąd też wniosek skarżącej kasacyjnie nie mógł zostać uwzględniony.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na mocy art. 184 p.p.s.a. uznał skargę kasacyjną za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw i oddalił ją, orzekając o tym w pkt 1 sentencji.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w pkt 2 sentencji, stosownie do art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265 z późn. zm.), mając na uwadze że pełnomocnik organu sporządził odpowiedź na skargę kasacyjną i reprezentował organ wyłącznie przez NSA.