Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 172/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-06-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 5 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi ABC. Sp. z o.o. z siedzibą w Gdańsku na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 10 listopada 2023 r., nr SKO.410.142.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2021 r. S. Sp. z o.o. (dalej w skrócie zwana Spółką), złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2021 r., w której wykazała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości grunty o powierzchni 360,47 m2 w całości według stawek "pozostałych", budynki o powierzchni 529,60 m2 według stawek właściwych dla budynków mieszkalnych oraz budynek o powierzchni 45,96 m2 według stawek właściwych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z wątpliwościami dotyczącymi sposobu opodatkowania nieruchomości, Prezydent Miasta Słupska (dalej zwany Prezydentem lub organem pierwszej instancji) postanowieniem z dnia 14 kwietnia 2021 r. wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r.

Decyzją z dnia 29 maja 2023 r. Prezydent określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r. w kwocie 14.654 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że samo posiadanie nieruchomości przez Spółkę oznacza, że jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jedyną bowiem formą aktywności podatnika - przedsiębiorcy, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość, jest wykonywanie działalności gospodarczej. Dodatkowo organ podał, że dnia 15 kwietnia 2021 r. Spółka wynajęła posiadaną nieruchomość innej spółce, co tylko potwierdza bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a w konsekwencji konieczność zastosowania najwyższych stawek opodatkowania.

Od powyższego rozstrzygnięcia Spółka wniosła odwołanie zwracając uwagę na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., na podstawie którego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. został uznany za niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dniem 3 marca 2021 r.

Decyzją z dnia 10 listopada 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku (dalej w skrócie zwane Kolegium lub organem odwoławczym) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Kolegium stwierdziło, że istota sporu koncentruje się wokół tego, czy będące w posiadaniu strony skarżącej, będącej osobą prawną nieruchomości winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy, dokonując analizy orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 stwierdził, że związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Zdaniem organu, grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej.

Zdaniem Kolegium prawidłowe było przyjęcie przez organ pierwszej instancji, że nieruchomości stanowiące własność Spółki wykorzystywane są do prowadzonej przez osobę prawną działalności gospodarczej. W ocenie organu, także nieruchomości niewykorzystywane w danym momencie do prowadzenia działalności gospodarczej będą opodatkowane najwyższą stawką podatku od nieruchomości, o ile stanowią majątek przedsiębiorstwa osoby prawnej, a więc mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności. Organ stwierdził też, że nie można oczekiwać uznania nieruchomości za niezwiązane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. tylko dlatego, że przedsiębiorca pozostawił je poza konkretnymi działaniami, np. w wyniku rezygnacji z wykorzystywania ich w działalności gospodarczej, nawet wówczas, gdy uznał je za nieprzydatne. Taki stan rzeczy, zdaniem Kolegium, ma miejsce w niniejszej sprawie, na co wskazuje jednoznacznie profil działalności Spółki określony w KRS. W danych Krajowego Rejestru Sądowego wskazano, że działalność Spółki polega m.in. na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, działalność związana z obsługą rynku nieruchomości wykonywana na zlecenie, hotele i podobne obiekty zakwaterowania. Taki profil działalności jednoznacznie wskazuje, że nabywanie i posiadanie nieruchomości czynione jest w celu prowadzenia działalności a posiadane lokale mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności w powyższym rozumieniu. Powyższe wynika także z przeprowadzonego postępowania dowodowego, w którym ustalono, że Spółka wynajęła lokale innej osobie prawnej, co zgodne jest z profilem jej działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, że nieruchomości te mogą i mogły być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej, wobec czego powinny być objęte najwyższą stawką podatkową. Dla powyższego bez znaczenia pozostaje fakt, że opodatkowany budynek sklasyfikowany jest w ewidencji gruntów i budynków jako mieszkalny.

Kolegium podkreśliło następnie, że w niniejszej sprawie nie można pominąć faktu, że Spółka jest osobą prawną, która powołana została wyłącznie w celu prowadzenia działalności gospodarczej. W tym celu nabywa ona swój majątek i wykorzystuje go. Nie można wobec powyższego uznać, tak jak ma to miejsce np. w przypadku jednoosobowej działalności gospodarczej, że może ona działać w dwojakim charakterze, tj. jako podmiot prowadzący działalność i osoba fizyczna. Nie można wobec powyższego wyróżnić różnych typów majątku - osobistego i należącego do prowadzonej działalności gospodarczej.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) rażące naruszenie art. 75 Ordynacji podatkowej w związku z art. 190 ust. 4 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz art. 1a ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych polegające na rażąco błędnym, sprzecznym z powołanymi przepisami przyjęciu, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt 39/19 z dnia 24 lutego 2021r . stwierdzający niezgodność z Konstytucją art. 1a ust 1 pkt 3 Ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych nie odnosi się do sytuacji skarżącej, gdyż w przypadku podatniczki dla zastosowania najwyższej stawki podatku wystarczy co do zasady samo posiadanie nieruchomości, niezależnie od tego czy nieruchomość była w danym okresie faktycznie wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej i na powyższe nie ma wpływu stanowiący podstawę wznowienia wyrok TK z dnia 24 lutego 2021 r. podczas gdy wyrok TK uznał art. 1a ust. 1 pkt 3 za niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dniem 3 marca 2021 r. i wymieniony wyżej przepis utracił moc w zakresie, w jakim jest rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, gdy tymczasem podatniczka w roku 2021 nie prowadziła działalności gospodarczej w spornej nieruchomości, nie była więc ona związana z działalnością gospodarczą i związku z powyższym organ winien był uchylić decyzję ustalającą wysokość podatku od nieruchomości za rok 2021

2) art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej - w związku z nieprawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy i nieprawidłową oceną materiału dowodowego przez organy podatkowe obu instancji polegającym na przyjęciu, iż do opodatkowania części budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej czyli stawką najwyższą jest cała powierzchnia budynku tj. 575,56 m2 podczas gdy skarżąca zgłosiła do opodatkowania według stawek za lokale mieszkalne powierzchnię 529,60 m2 gdyż w należącej do niej części budynku znajdują się wyłącznie - lokal mieszkalny wynajęty z przeznaczeniem wyłącznie na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemcy - oraz piwnica o łącznej powierzchni 244,8 m2, która nie jest oraz nie może być użytkowana, tym samym organy podatkowe błędnie ustaliły, iż cała nieruchomość skarżącej winna zostać obciążona najwyższą stawką podatkową gdyż jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą podczas, gdy nieruchomość nie służy do prowadzenia działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu.

Zasadniczy spór dotyczy tego, według jakich stawek podatku od nieruchomości należało opodatkować nieruchomości znajdujące się we władaniu skarżącej Spółki. W szczególności dotyczyło to tego, czy w odniesieniu do budynku mieszkalnego, stanowiącego własność przedsiębiorcy, należało stosować niższe stawki opodatkowania, przewidziane dla budynków (lub ich części) mieszkalnych, czy też powinien on zostać opodatkowany według stawki wyższej, przewidzianej dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.) – dalej w skrócie zwanej u.p.o.l. stanowi, że za grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty i budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, gdzie do gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami.

Maksymalne stawki podatku od nieruchomości określają przepisy art. 5 u.p.o.l., z których wynika między innymi, że:

- budynki lub ich części mieszkalne opodatkowane są najniższą stawką podatku od nieruchomości (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.),

- budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowane są najwyższą stawką podatku od nieruchomości (zob. art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.).

Wykładnia językowa art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. prowadzi do wniosku, że wystarczającym warunkiem uznania określonego gruntu, budynku lub budowli za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej jest posiadanie danego przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Zagadnienie interpretacji związku gruntu, budynku i budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, było przedmiotem licznych wypowiedzi w literaturze i w orzecznictwie. Przed wydaniem przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 uznawano, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych kategorii za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (zob. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 1 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1349/14; z 23 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1398/13).

Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego zmieniło wykładnię wskazanego przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się obecnie, że za związane z działalnością gospodarczą można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:

1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub

2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub

3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.:

- są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo

- mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, przyjąć należy, że zwrot "grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą" w rozumieniu u.p.o.l. to grunty, budynki i budowle będące we władaniu ww. podmiotów, które zapewniają lub mogą zapewnić określone korzyści materialne. Inaczej rzecz ujmując, jest to majątek, który przynosi lub może potencjalnie przynieść władającemu określone korzyści. Nie ma więc znaczenia fakt, czy majątek podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą jest w danym momencie wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowanie nieruchomości stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości może zatem nastąpić wtedy, gdy istnieje więź pomiędzy daną działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika a nieruchomością podlegającą opodatkowaniu, tzn. jeżeli nieruchomość w jakikolwiek sposób jest lub może być wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej.

Wskazać dodatkowo należy, że o uznaniu istnienia związku, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w odniesieniu do innych kategorii podatników niż osoby fizyczne, również decydować będzie faktyczne wykorzystywanie lub potencjalna możliwość wykorzystywania do działalności gospodarczej. Zatem także nieruchomości niewykorzystywane w danym momencie do prowadzenia działalności gospodarczej będą opodatkowane najwyższą stawką podatku od nieruchomości, o ile stanowią majątek przedsiębiorstwa osoby prawnej, a więc mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności (zob. B. Pahl, Glosa do Wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, "Przegląd Sejmowy" 2022, nr 6, s. 159-172). Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie już po wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Przywołać można chociażby wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21 i z 31 sierpnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1497/22.

Interpretując wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, należy stwierdzić, że osoba prawna, tak jak w rozpatrywanej sprawie, prowadząca jedynie działalność gospodarczą nie może posiadać innych nieruchomości jak tylko nieruchomości potrzebnych do prowadzenia tej działalności, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Inaczej jest u podmiotów prowadzących poza działalnością gospodarczą inny rodzaj aktywności (fundacje, stowarzyszenia, spółdzielnie). Taki podmiot może posiadać nieruchomości przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej (składniki przedsiębiorstwa) i nieruchomości służące pozostałym rodzajom działalności. Jego majątek nieruchomy, na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości, należy podzielić na ten, który jest lub może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a zatem związany z prowadzeniem działalności w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i pozostały, opodatkowany na zasadach ogólnych.

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego odnosi się do podmiotów prowadzących nie tylko działalność gospodarczą, gdyż jedynie w ich przypadku istnieje potrzeba ustalenia, jaka część majątku związana jest z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odniesieniu do przedsiębiorców bądź osób prawnych prowadzących wyłącznie działalność gospodarczą nie jest to potrzebne, ponieważ nieruchomości jako składniki ich przedsiębiorstwa mogą być przeznaczone jedynie do działalności gospodarczej (por. L. Etel, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych nr 7/2021, TAX PRESS).

Powyższe wywody prowadzą do konkluzji, iż w odniesieniu do przedsiębiorców prowadzących wyłącznie działalność gospodarczą nie są potrzebne ustalenia, jaka część majątku związana jest z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ nieruchomości jako składniki ich przedsiębiorstwa mogą być przeznaczone jedynie do działalności gospodarczej. Przedsiębiorca prowadzący jedynie działalność gospodarczą może posiadać tylko nieruchomości potrzebne mu do prowadzenia tej działalności, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Inaczej jest u podmiotów prowadzących poza działalnością gospodarczą inny rodzaj działalności (fundacje, stowarzyszenia, spółdzielnie). Taki podmiot może posiadać nieruchomości przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej (składniki przedsiębiorstwa) i nieruchomości służące pozostałym rodzajom działalności.

W tak ustalonych okolicznościach sprawy na akceptację zasługuje stanowisko organu, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze spółką kapitałową, której przedmiot działalności obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, a tym samym w świetle orzecznictwa sądowoadministracyjnego, uwzględniającego wyrok Trybunału Konstytucyjnego, nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej. Opodatkowanie części nieruchomości, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a części jako pozostałych, poza przypadkami wynikającymi bezpośrednio z u.p.o.l., jest możliwe wyłącznie w przypadku podmiotów o podwójnej identyfikacji, tzn. występujących czasem jako przedsiębiorcy, a czasem jako pomioty inne niż przedsiębiorcy, jak np. osoby fizyczne, spółdzielnie, fundacje.

Należy przy tym podkreślić, że co do zasady budynki o charakterze mieszkalnym, w tym również będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki jak dla budynków lub ich części mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.). Wyjątek zawiera art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., zgodnie z którym, wyższa stawka podatku dotyczy budynków mieszkalnych lub ich części, zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Niewątpliwie skarżąca Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, co wynika z danych określających profil funkcjonowania, zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Działalność przez nią prowadzona polega m.in. na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, działalności związanej z obsługą rynku nieruchomości wykonywanej na zlecenie, działalność hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania. Taki profil działalności jednoznacznie wskazuje, że wynajem, nabywanie sprzedaż i posiadanie nieruchomości czynione jest w celu prowadzenia działalności a posiadana nieruchomość może być wykorzystywana do prowadzenia działalności w powyższym rozumieniu.

Dla zastosowania właściwej stawki podatku od nieruchomości kluczowe znaczenie ma rodzaj prowadzonej przez Spółkę działalności, a tym samym znaczenie budynku mieszkalnego w osiągnięciu efektów tej działalności czyli zysku. Bez wykorzystania przedmiotowego budynku mieszkalnego (lokali) lub jego części Spółka nie może zrealizować zamierzenia gospodarczego, a zatem przedmiotowy budynek należy uznać za zajęty na prowadzenie działalności Spółki.

Z ustaleń poczynionych przez organy wynika, że znajdujący się we władaniu Spółki budynek jest budynkiem o charakterze mieszkalnym. Zagadnieniem spornym jest zatem to, czy budynek mieszkalny z wynajmowanym przez Spółkę mieszkaniem należy traktować jako budynek mieszkalny zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej.

O spełnieniu dyspozycji z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. należy mówić, gdy budynek lub jego część wykorzystywany jest do prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika-przedsiębiorcę, gdy przy wykorzystaniu tego budynku przedsiębiorca realizuje swoje cele gospodarcze, gdy budynek mieszkalny jest niezbędny do realizacji tych celów, gdy jest elementem przedsiębiorstwa, gdy przedsiębiorca wykorzystuje go i używa do osiągania efektów działalności, czyli do osiągania zysku. Nie jest natomiast konieczne, aby w budynku takim lub w poszczególnych lokalach była wykonywana jakaś działalność gospodarcza. Zajęcie budynku na prowadzenie działalności gospodarczej zaistnieje nie tylko wtedy, gdy podatnik-przedsiębiorca wprost zajmie lokal lub lokale mieszkalne na swoją działalność, np. przeznaczając je na biuro, ale także wtedy, gdy podatnik taki z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności będzie pośrednio wykorzystywał budynek mieszkalny do prowadzenia tej działalności, wynajmując je w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Na tym przecież polega prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę, m.in. na wynajmie mieszkań, który jest źródłem przychodów właściciela nieruchomości.

Należy podkreślić, że w omawianym przepisie mowa jest o "zajęciu budynku mieszkalnego lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej", a nie o "prowadzeniu w tym budynku lub w jego części działalności gospodarczej". Budynek będzie składnikiem majątku podatnika, który ma w założeniu przynosić podatnikowi przychód z prowadzonej działalności, a zatem zostaje zajęty na taką działalność. W konsekwencji, w odniesieniu do takiego budynku lub jego części stosuje się podwyższoną stawkę podatku od nieruchomości.

Budynek mieszkalny z mieszkaniami na wynajem lub wydzielone w nim samodzielne lokale mieszkalne będą środkami trwałymi spółki operatorskiej, a więc mienie to będzie środkiem do umożliwiającym prowadzenie działalności gospodarczej i osiąganie zysków. Taką argumentację analizowanego przepisu zawiera wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2020 r. II FSK 1252/19, dostępny w CBOSA, a Sąd rozpoznający sprawę całkowicie ją podziela.

Sąd wskazuje, że z treści art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. nie wynika, aby zajęcie budynku mieszkalnego lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej było wykluczone w każdej sytuacji, kiedy budynek (lub jego część) jest zamieszkały. W sytuacji, kiedy wypełnianie przez budynek (lub jego część) funkcji mieszkalnej wynika z tego, że udzielenie wynajmującym zakwaterowania przez przedsiębiorcę jest jednym z elementów składających się na prowadzenie przez najemcę (podatnika) działalności gospodarczej, polegającej m.in. na wynajmie mieszkań (ogólnie zakwaterowaniu), to wówczas funkcja mieszkalna budynku lub jego części, jako wynikająca z istoty działalności gospodarczej przedsiębiorcy, nie wyłącza możliwości ustalenia, że budynek mieszkalny lub jego część zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Innymi słowy, w takiej sytuacji okoliczność, że budynek mieszkalny lub jego część spełnia swoją funkcję mieszkalną nie oznacza, że nie jest on zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, ponieważ właśnie spełnianie funkcji mieszkalnej przez budynek jest niezbędne do zajęcia go na prowadzenie przez podatnika takiego rodzaju działalności gospodarczej, jaką jest najem lokali, czy szerzej zakwaterowanie.

Podkreślić w tym miejscu należy, że podatek od nieruchomości należy do grupy podatków majątkowych i oznacza to, że jest podatkiem wiążącym się z posiadaniem gruntu, budynku, czy budowli. Oceny charakteru danego obiektu dla opodatkowania go podatkiem od nieruchomości winno dokonywać się z uwzględnieniem sytuacji podatnika, czyli w tym wypadku skarżącej Spółki, jako podmiotu, który jest właścicielem budynku i prowadzi w nim działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usługi, polegającej na wynajmie pomieszczeń mieszkalnych.

W przypadku skarżącej Spółki, nie jest do zaakceptowania sytuacja nieopodatkowania wyższą stawką podatku tej części nieruchomości, która w ocenie strony stanowi nieruchomość służącą wyłącznie zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Uwzględniając powyższe rozważania Sąd stoi na stanowisku, że Kolegium nie dopuściło się w niniejszej sprawie uchybienia przepisom postępowania. Stan faktyczny został ustalony w prawidłowy sposób, a wnioski wyciągnięte na podstawie analizy zebranych dowodów nie naruszają reguł określonych w art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Organy obu instancji prawidłowo stwierdziły, że opodatkowaniu według stawki właściwej dla opodatkowania nieruchomości związanych z prowadzaniem działalności gospodarczej, podlegają wszystkie nieruchomości (część gruntu i budynku) znajdujące się we władaniu Spółki, a nie jedynie te, które strona wykazała w deklaracji, jako w jej ocenie związane z działalnością gospodarczą.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.