Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 55/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 120; art. 121 § 1; art. 14b §1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant starszy referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi W. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] października 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz W. S.A. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W. S.A. (zwana dalej: "Skarżąca", "Spółka", "Strona", "Wnioskodawca") pismem z 1 grudnia 2022 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (zwany dalej: "DKIS", "Dyrektor KIS" "organ interpretacyjny") z [...] października 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Zaskarżona interpretacja indywidualna została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

1.1. Pismem z 15 lipca 2022 r. Strona wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie m.in. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków na prace naprawcze i usunięcie wad budynku powstałych z winy P.. Wniosek został uzupełniony pismem z 6 października 2022 r.

Spółka wskazała, że prowadzi działalność deweloperską w zakresie budowy osiedli domów jednorodzinnych oraz budynków wielorodzinnych wraz z lokalami użytkowymi. Jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W latach 2018-2019 Spółka realizowała przedsięwzięcie deweloperskie polegające na budowie budynku wielorodzinnego wraz lokalami usługowymi oraz wielostanowiskowym garażem podziemnym w W. (zwanym dalej: "Budynkiem"). Dnia 15 maja 2017 r. Spółka podpisała umowę o wykonanie prac projektowych z P. na kompletny wielobranżowy projekt budowlany, w tym projekt budowlany konstrukcji, projekt wykonawczy konstrukcji oraz nadzory autorskie. Generalne wykonawstwo budowy ww. obiektu budowlanego zostało na podstawie umowy z 28 lutego 2018 r. powierzone spółce specjalizującej się w tym zakresie. Dnia [...] marca 2018 r. została wydana decyzja o pozwoleniu na budowę dla powyższej inwestycji. Budowa budynku zakończyła się 18 października 2019 r. Odbiory lokali rozpoczęły się 20 listopada 2019 r.

W wyniku pojawiających się spękań i zgłoszenia jednego z nabywców stwierdzono pęknięcia również na ścianach w lokalu mieszkalnym (parter), które następnie zauważono również w innych lokalach mieszkalnych oraz na klatkach schodowych tego samego poziomu. W wyniku przeprowadzonej ekspertyzy technicznej stwierdzono, że wada jest wynikiem błędu projektu konstrukcji wykonanego przez P. i wymaga przeprowadzenia natychmiastowych prac naprawczych wzmacniających strop.

Z uwagi na upływ kodeksowych terminów przedawnienia roszczeń umownych oraz z tytułu rękojmi za wady fizyczne szanse na pozyskanie odszkodowania na podstawie tych przepisów jest niewielka. Istnieje szansa na dochodzenie roszczeń na podstawie deliktowej. Z uwagi na to, iż po dniu sporządzenia dokumentacji projektowej zmarło dwóch architektów będących współautorami tej dokumentacji, dochodzenie roszczeń związanych z ich odpowiedzialnością możliwe jest tylko z ich ubezpieczenia OC, co z uwagi jednak na śmierć ww. osób również jest bardzo utrudnione. Prace naprawcze wymagają znacznej ingerencji w strukturę Budynku, również w zamieszkałych już lokalach mieszkalnych. W związku z powyższym Spółka (na koszt własny) zobowiązała się względem nabywców do: natychmiastowego wzmocnienia konstrukcji budynku; zapewniania i opłacenia zastępczych lokali mieszkalnych; zapewnienia i opłacenia zastępczych miejsc postojowych w garażu podziemnym.

W przypadku znaczącej ingerencji w wykończenie lokali mieszkalnych wykonanych przez nabywców może okazać się konieczne przywrócenie stanu do stanu pierwotnego. Drugą opcją jest wypłata nabywcom środków pieniężnych na pokrycie kosztów związanych z przywróceniem lokali mieszkalnych do stanu sprzed rozpoczęcia prac naprawczych. Ostateczna decyzja jest uzależniona od ustaleń z poszczególnymi nabywcami. W ramach prowadzonych prac naprawczych Spółka będzie również partycypować w kosztach zużycia mediów, sprzątania, opłat eksploatacyjnych za miejsca parkingowe oraz nadzór Inspektora działającego na rzecz Wspólnoty.

Poniesione przez Spółkę koszty na naprawę wad konstrukcyjnych nie będą miały charakteru ani kar umownych, ani odszkodowań wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j., Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 – dalej: "u.p.d.o.p.").

Spółka wskazała, że wydatki z tytułu prac naprawczych i usunięcia wad powstałych z winy P., przywrócenia lokali mieszkalnych do stanu sprzed prac naprawczych, wypłaty nabywcom środków przeznaczonych na przywrócenie we własnym zakresie lokali mieszkalnych do stanu sprzed prac naprawczych, są kosztem poniesionym w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów, ponieważ uchylenie się Spółki od odpowiedzialności za wady powstałe podczas budowy budynku negatywnie wpłynęłoby na wizerunek Spółki jako dewelopera.

Spółka wskazała, że w trakcie rozpoczętych już prac naprawczych pojawiło się przypuszczenie, że do powstania wady (czy choćby jej zwiększenia) przyczynić się mógł Generalny Wykonawca. Dlatego też Spółka analizuje obecnie polisę [...] Generalnego Wykonawcy, aby ewentualnie zgłosić szkodę również z tej polisy. Tym samym oprócz dochodzenia wypłaty odszkodowania od P. Spółka zamierza również zgłosić szkodę z polisty [...] Generalnego Wykonawcy.

Spółka nie jest w stanie przewidzieć jaka będzie podstawa prawna wypłaconego odszkodowania. Może to być odpowiedzialność kontraktowa (niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy) lub odpowiedzialność deliktowa z tytułu popełnienia czynu niedozwolonego. Sytuacja jest dynamiczna. Spółka analizuje wszelkie możliwe opcje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może odliczyć podatek VAT od wydatków na prace naprawcze i usunięcie wad Budynku powstałych z winy P./Generalnego Wykonawcy?

Zdaniem Spółki, może ona odliczyć podatek VAT od wydatków na prace naprawcze i usunięcie wad Budynku powstałych z winy P./Generalnego Wykonawcy. Poniesione przez Spółkę wydatki na zapewnienie i sfinansowanie lokatorom zastępczych lokali mieszkalnych i garaży podziemnych oraz ewentualnego pokrycia kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe lokatorów pozostają w bezspornym związku z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami, mimo że w wyniku ich poniesienia nie zostaje wygenerowany przychód. Z tytułu rękojmi, Spółka obowiązana jest do naprawy wad powstałych w sprzedanym towarze.

1.2. DKIS interpretacją indywidualną z [...] października 2022 r. uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Zdaniem DKIS, Spółka próbując pozyskać odszkodowanie od P. (i pracujących w jej ramach projektantów), z którą podpisała umowę o wykonanie prac projektowych w związku z poniesieniem wydatków na prace naprawcze i usunięcie wad Budynku, nie wykonuje – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca wykonując prace naprawcze nie czyni tego w celach zarobkowych, lecz w celu usunięcia skutków niesolidnego wykonania umowy przez P./Generalnego Wykonawcę. Świadczenia dotyczące zwrotu kosztów prac naprawczych i usunięcia wad budynku (które próbuje Spółka pozyskać) związane są z umową sprzedaży, w ramach której doszło do wykonania usługi architektonicznej lub nienależytego wykonania przez Generalnego Wykonawcę. Również próbując uzyskać odszkodowanie z polisy Generalnego Wykonawcy Spółka nie będzie wykonywać żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tych okolicznościach DKIS uznał, że Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków na prace naprawcze i usunięcie wad Budynku związanych z usunięciem skutków błędu projektu konstrukcji wykonanego przez P. czy spowodowaniem przez Generalnego Wykonawcę powstania lub zwiększenia wady. Wydatki na prace naprawcze i usunięcie wad Budynku pozostają w ścisłym związku z postępowaniem odszkodowawczym, zatem Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podatek naliczony od wydatków na prace naprawcze i usunięcie wad budynku nie jest – wbrew twierdzeniom Spółki – związany z żadnymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W ocenie DKIS, bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego pozostaje argumentacja Spółki, z której wynika, że wydatki na prace naprawcze i usunięcie wad budynku nierozerwalnie związane z transakcją sprzedaży i jako forma zabezpieczenia interesów nabywcy stanowi element stosunku prawnego jaki łączy Spółkę i nabywcę.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona zaskarżyła interpretację indywidualną Dyrektora KIS w całości i sformułowała następujące żądania: uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono:

- naruszenia przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j., Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej jako: "O.p.") w związku z art. 14c § 1 i § 2 O.p. i w zw. z art. 14h O.p. oraz z art. 121 § 1 O.p. poprzez nie odniesienie się w uzasadnieniu skarżonej interpretacji do całości przedstawionego we wniosku stanowiska Skarżącej, nie poddanie analizie wszystkich regulacji prawnych mających wpływ na ocenę przedmiotowej kwestii, jak również przedstawienie niewyczerpującego uzasadnienia prawnego zaskarżonej interpretacji niezawierającego prawidłowej analizy stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku o interpretację oraz w szczególności pominięcie dorobku orzeczniczego polskich sądów administracyjnych i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, podczas gdy wynika z niego, że prawo do odliczenia podatku od towarów i usług przysługuje wówczas, gdy wydatek pozostaje w ścisłym związku z działalnością gospodarczą podatnika dającą prawo do odliczenia tego podatku, poprzez zarówno pośredni jak i bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi, co znajduje zastosowanie w sprawie Skarżącej, gdyż prowadzi ona opodatkowaną podatkiem od towarów i usług sprzedaż lokali mieszkalnych, a wydatki na prace naprawcze i usunięcie wad Budynku są ściśle i nierozerwalnie związane z dokonaną sprzedażą opodatkowaną i są ponoszone w ramach opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej Skarżącej;

2) art. 120 O.p. i w związku z art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. poprzez pominięcie w procesie wykładni korzystnego dla Skarżącej elementu stanu faktycznego w postaci ustawowej odpowiedzialności Skarżącej za wady towaru z tytułu rękojmi i zastąpienie go swoim własnym przekonaniem (niewynikającym ani z treści stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji ani z obowiązujących przepisów prawa), że u źródła przeprowadzenia prac naprawczych i usunięcia wad Budynku leży postępowanie odszkodowawczym tj. stosunek prawny łączący Skarżącą i P./Generalnego Wykonawcę, podczas gdy Skarżąca jest ustawowo obowiązana do przeprowadzenia powyższych czynności w związku z regulacjami Kodeksu cywilnego w zakresie rękojmi, w związku z czym są one wynikiem stosunku prawnego łączącego Skarżącą z poszczególnymi nabywcami lokali mieszkalnych, tj. transakcją sprzedaży lokali mieszkalnych, która została opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Skarżąca zarzuciła ponadto, że wydając zaskarżoną interpretację organ dopuścił się również naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j., Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm., dalej jako: "u.p.t.u.") w związku z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz, UE L z 2006 r., nr 347/1, dalej jako: "Dyrektywa VAT"), poprzez jego niezastosowanie i błędną wykładnię, która doprowadziła organ do uznania, że Skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na prace naprawcze i usunięcie wad Budynku powstałych z winy P. z uwagi, iż w ocenie organu;

a) wydatki ponoszone przez Skarżącą na prace naprawcze i usunięcie wad Budynku nie są związane z czynnościami opodatkowanymi, a Skarżąca nie czyni tego w celach zarobkowych, podczas gdy wykonywane przez Skarżącą czynności pozostają w ścisłym związku z dokonaną sprzedażą lokali mieszkalnych, tj. czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a ponadto w sposób pośredni przyczyniają się one do uzyskania przez Skarżącą obrotu poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, co jest wystarczające do uznania takich wydatków za wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, co potwierdzają polskie sądy administracyjne oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej;

b) wydatki poniesione na prace naprawcze i usunięcie wad Budynku powstałych z winy P. są przez Skarżącą ponoszone w celu pozyskania odszkodowania od P./Generalnego Wykonawcy, a w konsekwencji takie czynności - w ocenie organu - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podczas gdy Skarżąca jest ustawowo zobowiązana do przeprowadzenia ww. prac z uwagi na regulacje Kodeksu cywilnego w zakresie rękojmi i czynności te nie mają żadnego związku z postępowaniem odszkodowawczym, a są ściśle związane z dokonanymi czynnościami opodatkowanymi polegającymi na sprzedaży lokali mieszkalnych.

2.2. DKIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zasadność swojego stanowiska, zawartego w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm., zwanej dalej "P.p.s.a."), Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Natomiast w myśl art. 57a P.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

4. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy wydatki na prace naprawcze i usunięcie wad budynku powstałych z winy P./Generalnego Wykonawcy pozostają w związku z czynnościami opodatkowanymi Strony.

5. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Wydatki na Prace naprawcze, o zakresie zdefiniowanym we wniosku, pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi Strony. Są to bowiem wydatki na wytworzenie towaru (nieruchomości) ponoszone w ramach rękojmi. Dla uznania prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków bez znaczenia jest, czy, kiedy i na jakiej podstawie prawnej Strona otrzyma wynagrodzenie od P./Generalnego Wykonawcy i czy otrzymanie tego wynagrodzenia będzie stanowić czynność opodatkowaną.

6. 1. Wyjaśniając podstawy prawne wyroku odnieść się należy do przepisów prawa materialnego dotyczących prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniami nie mającymi zastosowania w tej sprawie. Z regulacji u.p.t.u. wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony są lub będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotów.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 u.p.t.u. Ten drugi przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Organ jest błędzie twierdząc, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego. Takie prawo może realizować w terminie 5-letnim wskazanym w art. 86 ust. 13 u.p.t.u.

6.2. Spółka wskazała, że poniesienie spornych wydatków jest wynikiem zastosowania prawnych reguł rękojmi; Spółka obowiązana jest do naprawy wad powstałych w sprzedanym towarze.

Kwestię rękojmi regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm.) zwanej dalej "K.c.". Zgodnie z art. 556 K.c., sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia). W myśl art. 5561 § 1 K.c., wada fizyczna polega na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową. W szczególności rzecz sprzedana jest niezgodna z umową, jeżeli: (pkt 1) nie ma właściwości, które rzecz tego rodzaju powinna mieć ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub przeznaczenia; (pkt 2) nie ma właściwości, o których istnieniu sprzedawca zapewnił kupującego, w tym przedstawiając próbkę lub wzór; (pkt 3) nie nadaje się do celu, o którym kupujący poinformował sprzedawcę przy zawarciu umowy, a sprzedawca nie zgłosił zastrzeżenia co do takiego jej przeznaczenia; (pkt 4) została kupującemu wydana w stanie niezupełnym.

Stosownie do art. 577 § 1 K.c., udzielenie gwarancji następuje przez złożenie oświadczenia gwarancyjnego, które określa obowiązki gwaranta i uprawnienia kupującego w przypadku, gdy rzecz sprzedana nie ma właściwości określonych w tym oświadczeniu. Oświadczenie gwarancyjne może zostać złożone w reklamie.

7. 1. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy trzeba stwierdzić, że związek przyczynowo-skutkowy, jako decydujący o prawie do odliczenia podatku od towarów i usług może zatem istnieć również w stosunku do dokonanych już dostaw towarów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, w szczególności tych wydatków, które ponoszone są na naprawy towarów, do których ustawowo obowiązani są sprzedawcy. Takie wydatki pozostają w ścisłym związku z opodatkowaną transakcją sprzedaży towaru (dostawy lokali mieszkalnych) i w sposób bezpośredni związane są z całokształtem opodatkowanej działalności gospodarczej jaką prowadzi Skarżąca.

Okazało się bowiem, że sprzedane mieszkanie, umówiony towar nie został w pełni wytworzony przed czynnością jego sprzedaży. Okazało się bowiem, że towar ma wady fizyczne polegające na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową poprzez to, że towar nie ma właściwości, które towar tego rodzaju powinien mieć ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub przeznaczenia (art. 5561 § 1 pkt 1 K.c.). Te wady fizyczne mogą wyrażać się tym, że towar został kupującemu wydany w stanie niezupełnym (art. 5561 § 1 pkt 4 K.c.). Spółka ma prawny obowiązek usunięcia wadliwości fizycznej sprzedanego towaru (lokali mieszkalnych), a więc musi nadal ponosić wydatki na wytworzenie towaru (lokali) zgodnie z jego przeznaczeniem i umową oraz zasadami sztuki budowalnej.

7.2. Skarżąca prowadząc działalność deweloperską jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a w ramach prowadzonej działalności sprzedaje m.in. lokale mieszkalne klientom indywidualnym. Sprzedaż ta, jako dostawa towaru objęta zakresem art. 5 ust. 1 u.p.t.u. jest opodatkowana podatkiem VAT.

Prace naprawcze i ponoszone w związku z tym wydatki są wynikiem stosunku prawnego łączącego Skarżącą z poszczególnymi nabywcami lokali mieszkalnych, tj. transakcją sprzedaży lokali mieszkalnych, która została opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Obowiązek wykonania napraw na rzecz klienta z tytułu rękojmi lub gwarancji wynika więc wprost z przepisów K.c. Źródłem powstania tego obowiązku jest umowa sprzedaży łącząca sprzedającego i kupującego oraz skutki przewidziane w tym zakresie w przepisach K.c. Przysługujące nabywcy uprawnienia z tytułu rękojmi bądź gwarancji są nierozerwalnie związane z transakcją sprzedaży i jako forma zabezpieczenia interesów nabywcy stanowią element stosunku prawnego jaki łączy sprzedawcę i kupującego. Oznacza to, że ewentualne świadczenia sprzedawcy obowiązanego do rękojmi bądź gwaranta wykonywane w razie ujawnienia się wad fizycznych rzeczy w okresie rękojmi bądź gwarancji stanowią jedynie realizację jego zobowiązań z tytułu rękojmi bądź udzielonej gwarancji mających na celu zapewnienie nabywcy rzeczy niezakłóconego korzystania z rzeczy sprzedanej w przypadku, gdy rzecz ta okaże się wadliwa. Świadczenia te nie mogą być więc traktowane jako dodatkowe świadczenia dokonywane na rzecz nabywcy rzeczy w oderwaniu od transakcji sprzedaży rzeczy.

Przeprowadzenie prac mających na celu naprawę wadliwego towaru jest zatem czynnością ściśle związaną z dokonaną czynnością opodatkowaną jaką jest opodatkowana sprzedaż tego towaru. Należy zatem uznać, że charakter tych czynności pozostaje w ścisłym związku przyczynowo-skutkowym z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, o których mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., co w konsekwencji powinno uprawniać podatnika do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na Prace naprawcze.

Wydatki jakie ponosi Skarżąca na przeprowadzenie Prac Naprawczych i usunięcie wad budynku są ponoszone z uwagi na obowiązek nałożony przepisami K.c. w zakresie rękojmi i są ściśle związane z opodatkowaną transakcją sprzedaży lokali mieszkalnych.

7.3. Jak trafnie wywodzi Skarżąca, proces realizacji inwestycji deweloperskiej jest długotrwały i wymaga ponoszenia znacznych nakładów, z których w roli przykładu można wymienić zakup materiałów budowlanych, wynagrodzenie podwykonawców oraz koszty funkcjonowania salonów sprzedaży. Skarżąca ponosi wydatki na różnych etapach przedsięwzięcia deweloperskiego, zarówno przed rozpoczęciem budowy, w jej trakcie, ale również po wybudowaniu budynku i znajdujących się w nim lokali mieszkalnych. Okazuje się, że takie wydatki na ukończenie wytwarzania towaru ponosi nadal, już po jego sprzedaży.

Wbrew twierdzeniu organu Skarżąca wykonuje Prace Naprawcze w celach zarobkowych. Sprzedała mieszkania (towar), za które otrzymała umówioną cenę, jakkolwiek towar okazał się fizycznie wadliwy, niewytworzony jak należało, a więc Skarżąca nadal musi ponosić wydatki na ukończenie procesu wytwarzania towaru. Regulacje Kodeksu cywilnego wprost wskazują na obowiązującą przez 5 lat od wydania nieruchomości rękojmię za wady nieruchomości. Koszty ewentualnych roszczeń z tytułu rękojmi muszą być zatem przez Skarżącą uwzględniane w cenie towarów, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Koszty naprawy są naturalną konsekwencją dokonanej umowy sprzedaży. Usługi związane z naprawą wadliwego towaru stanowią element głównej dostawy towarów i nie powinny być kwalifikowane na gruncie VAT jako odrębna czynność prawna.

Jeżeli Skarżąca nie wywiązałaby się ze swoich powinności w ramach rękojmi to nie ulega wątpliwości, że nie dość, że być może na skutek wyroków sądowych rozwiązujących umowy sprzedaży utraciłaby cały zarobek na sprzedanych mieszkaniach (być może w całym budynku, jeżeli okazałoby się, że nie nadaje się on do użytkowania) to poniosłaby też straty na odszkodowania wypłacone nabywcom wadliwego towaru. Być może, jak wywodzi w skardze, jeszcze większe straty Skarżąca poniosłaby tracąc renomę w branży deweloperskiej. Nie ulega więc wątpliwości, że sporne wydatki Skarżąca ponosi w celach zarobkowych. Usuwanie wad fizycznych sprzedanego towaru nie jest jedynie wyrazem jej dobrej woli, a skutkiem prawnego i biznesowego przymusu oraz ma ścisły związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

8. Organ interpretacyjny wyciąga z analizy stanu faktycznego wadliwy wniosek jakoby źródłem obowiązku przeprowadzenia Prac Naprawczych i usunięcia wad Budynku były postępowania odszkodowawcze w ramach stosunku Skarżąca-P./Generalny Wykonawca.

Dla oceny prawa do odliczenia podatku naliczonego bez znaczenia jest czy, kiedy i na jakiej podstawie prawnej Strona otrzyma wynagrodzenie od P. /Generalnego Wykonawcy i czy otrzymanie tego wynagrodzenia będzie stanowić czynność opodatkowaną. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na wytworzenie towaru Spółka zachowa nawet wtedy, gdyby okazało się, że całość poniesionych wydatków zostanie Spółce zrekompensowana w ramach odszkodowania z polisy od P./Generalnego Wykonawcy. To przecież instytucja rękojmi przewidziana przepisami K.c. zobowiązuje Stronę do przeprowadzenia prac naprawczych, a nie zamiar, perspektywa uzyskania odszkodowania.

Art. 86 ust. 1 u.p.t.u. (art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE) nie uzależnia prawa do odliczenia podatku od towarów i usług od ubiegania się od innego podmiotu o odszkodowanie za szkody powstałe z jego winy. Wydatki na naprawę wad towaru powstałych w związku z niewłaściwym wykonaniem zlecenia nie są bowiem ponoszone w celu otrzymania odszkodowania, a są wynikiem zobowiązania prawnego wynikającego z dokonanej wcześniej czynności opodatkowanej polegającej na sprzedaży tego towaru. Ponoszone wydatki pozostają zatem w ścisłym związku z transakcją sprzedaży, a odszkodowanie ma jedynie charakter wtórny (odszkodowawczy) i nie przerywa tego związku.

Skarżąca ma rację wywodząc, że pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku od towarów i usług może zostać zastosowane tylko i wyłącznie w przypadku wystąpienia negatywnej przesłanki z art. 88 u.p.t.u., do których nie zalicza się otrzymania odszkodowania, o którym mowa powyżej.

9. Reasumując, spełnione są przesłanki warunkujące możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w ramach wydatków na Prace naprawcze budynku. Wydatki te pozostają w ścisłym związku z czynnościami opodatkowanymi Strony. Skarżąca jest zatem uprawniona do odliczenia podatku VAT z tytułu ponoszonych wydatków.

Uważając inaczej organ naruszył art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w związku z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, poprzez jego niezastosowanie i błędną wykładnię, co zasadnie podniesiono w skardze. Odmowa prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w niniejszej sprawie stanowiłaby naruszenie zasady neutralności.

Stwierdzone naruszenie przepisu materialnego uprawnia do uchylenia zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 146 § 1 P.p.s.a. Naruszenie prawa materialnego miało wpływ na wynik sprawy. Wydając ponowną interpretację organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.

10. Zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1 O.p oraz art. 14b § 1 O.p. w związku z art. 14c § 1 i 2 O.p - w związku z art. 14h O.p. Sąd odczytuje jako zarzut akcesoryjny w stosunku do zarzutu naruszenia prawa materialnego.

Organ w skarżonej interpretacji ustosunkował do aspektów sprawy poruszonych we wniosku. Z faktu, że organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem Strony przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji i dokonał negatywnej oceny jej stanowiska nie można wnioskować, że interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania. Organ nie pominął elementów stanu faktycznego, ale ich wagę i wzajemne relacje ocenił inaczej niż Skarżąca. Organ błędnie nie dostrzegł związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi i też błędnie doszukuje się źródła ponoszenia wydatków w procedurze odszkodowawczej oraz błędnie uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od procedury odszkodowawczej.

Wykładnia organu i ocena co do zastosowania przepisów prawa materialnego adekwatnych w sprawie jest błędna, co Skarżąca skutecznie zakwestionowała stawiając zarzuty naruszenia prawa materialnego. Nie można też podzielić uzasadnienia prawnego zaskarżonej interpretacji, ale jest to wypadkowa krytyki stanowiska organu co do wykładni i oceny prawa materialnego, a nie wynik nieczytelności, niejasności lub lakoniczności uzasadnienia stanowiska organu. Chybione jest więc dodatkowe negowanie, błędnego na płaszczyźnie materialnoprawnej, stanowiska organu przez stawianie zarzutów naruszenia przepisów procesowych.

11. Końcowo odnosząc się do wniosku Skarżącej o wystąpienie z pytaniem prejudycjalnym do TSUE, wskazać należy, że stosownie do treści art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, TSUE jest właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym: a) o wykładni Traktatów; b) o ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne Unii. W przypadku, gdy pytanie z tym związane jest podniesione przed sądem jednego z Państw Członkowskich, sąd ten może, jeśli uzna, że decyzja w tej kwestii jest niezbędna do wydania wyroku, zwrócić się do Trybunału z wnioskiem o rozpatrzenie tego pytania.

Sąd orzekający w tej sprawie nie znalazł zatem przesłanek do wystąpienia do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prawnym we wnioskowanym w skardze zakresie i nie znalazł podstaw do zawieszania postępowania sądowego.

12. Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis w wysokości 200 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687).