Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 956/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-07-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 74, art. 77 par. 1 pkt 4, art. 78 par. 5
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska (spr.), Sędzia WSA (del.) Dominik Mączyński, Protokolant Monika Raszewska, po rozpoznaniu w dniu 17 lipca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 12 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Rz 60/20 w sprawie ze skargi Gminy C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 10 grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania nadpłaty w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od Gminy C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 610 (słownie: sześćset dziesięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 12 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 60/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po rozpoznaniu skargi Gminy C. (dalej: Skarżąca/Gmina) uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: Organ) z 10 grudnia 2019 r. w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania nadpłaty w podatku od towarów i usług.

2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że 5 grudnia 2014 r. Skarżąca złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty oraz o zwrot nadwyżki VAT naliczonego nad należnym za okres od stycznia do grudnia 2010 r. Wraz z wnioskiem Gmina złożyła korekty deklaracji VAT za wskazane okresy rozliczeniowe, w których wykazała nieodliczone w pierwotnych deklaracjach kwoty podatku naliczonego związane z wydatkami przeznaczonymi na utrzymanie domów strażaka i świetlic wiejskich, tzw. wydatkami mieszanymi Urzędu Gminy oraz wydatkami związanymi z budową hali sportowej. Podzielając stanowisko Skarżącej Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. uznał złożone 15 grudnia 2014 r. korekty deklaracji VAT-7 za skuteczne i 29 stycznia 2015 r. dokonał zwrotu zadeklarowanych tam zwrotów VAT i nadpłat.

3. Następnie Gmina wnioskiem z 10 maja 2019 r. zwróciła się o zwrot niezwróconego dotychczas oprocentowania nadpłaty w podatku od towarów i usług oraz oprocentowania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 roku oraz zwrotu niezwróconej dotychczas części kwot nadpłaty i zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za te okresy. W ocenie Gminy nadpłaty i zwroty w podatku od towarów i usług powstały w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał) z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, co oznacza, że przedmiotowe nadpłaty i zwroty winny zostać oprocentowane w sposób, w jaki przewiduje to art. 78 § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm., dalej: O.p.). Innymi słowy, Gmina wskazała, że wypłacone dotychczas kwoty nadpłat i zwrotów - jako niepokrywające w całości kwoty nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem - powinny zostać proporcjonalnie zaliczone na poczet kwoty nadpłaty oraz jej oprocentowania w takim stosunku, w jakim w dniu zwrotu pozostaje kwota nadpłaty do kwoty oprocentowania (art. 78a O.p.).

4. Po rozpatrzeniu wniosku organ pierwszej instancji odmówił Gminie zwrotu oprocentowania nadpłaty w podatku od towarów i usług oraz oprocentowania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. oraz zwrotu niezwróconej dotychczas części kwot nadpłaty i zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za te okresy wskazując w uzasadnieniu, że korekty deklaracji VAT-7 złożone przez Gminę 5 grudnia 2014 r. nie są związane z powołanym wyżej wyrokiem TSUE w sprawie C-276/14. Organ podkreślił, że Gmina w ww. wniosku wskazała konkretną podstawę prawną swojego żądania, którą nie było orzeczenie TSUE oraz tezy postawione w tym rozstrzygnięciu - jako podstawę prawną ww. żądania Gmina wskazała art. 72 § 1, art. 73 § 1 pkt 1 w zw. z art. 75 § 2 pkt 1 lit. b O.p. oraz art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej: ustawa o VAT). Organ dodatkowo zauważył, że w złożonych korektach deklaracji dla podatku od towarów i usług w grudniu 2014 r. oraz w terminie późniejszym (pomimo takiej możliwości) Gmina nie dokonała centralizacji rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług.

5. Po rozpoznaniu odwołania Organ podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji wskazując w uzasadnieniu, że w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do uznania, że nadpłaty oraz zwroty podatku od towarów i usług, które znalazły odzwierciedlenie w korektach złożonych przez Gminę 5 grudnia 2014 r., a dotyczących poszczególnych okresów rozliczeniowych 2010 r., powstały w wyniku orzeczenia TSUE z 29 września 2015 r.

6. Od przedmiotowej decyzji Gmina wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zaskarżając ją w całości.

7. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyniku uwzględnienia skargi Gminy, uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu powołał się na stanowisko wyrażone m.in. wyroku WSA w Bydgoszczy z 16 października 2018 r. sygn. akt I SA/Bd 545/18 oraz WSA w Krakowie z 2 października 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 12/13. W motywach rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko Gminy jako odpowiadające unijnemu standardowi ochrony podatnika w zakresie oprocentowania nadpłat. Zwrócił uwagę, że na przyjęty przez Gminę sposób rozliczania w 2010 roku miała wpływ ukształtowana i dominująca interpretacja przepisów krajowych traktujących gminy oraz zakłady budżetowe jako odrębnych podatników VAT, mimo że wykładnia ta była sprzeczna z prawem unijnym, co ostatecznie potwierdził TSUE w wyroku w sprawie C-276/14. Odwołując się do orzecznictwa sądowego, Sąd pierwszej instancji uznał, iż w okolicznościach faktycznych sprawy, do nadpłaty podatku oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, należało odpowiednio stosować przepisy regulujące zasady stwierdzania, zwrotu i oprocentowania nadpłat, powstałych w wyniku orzeczeń TSUE, a w szczególności art. 74 pkt 1 oraz art. 78 § 5 O.p.

8. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. dalej: P.p.s.a.) Organ zarzucił:

- naruszenie art. 74 pkt 1 O.p. w zw. z art. 78 § 5 pkt 1 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż po stronie Skarżącej, na podstawie korekty deklaracji w podatku od towarów i usług, powstała nadpłata w wyniku wyroku TSUE z 29 września 2015 r. w sprawie [...] C-276/14, co uprawnia Gminę do dochodzenia odsetek za czas od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu, podczas gdy wniosek Gminy został złożony przed wydaniem orzeczenia TSUE i nie realizował w żadnym aspekcie tego wyroku TSUE albowiem korekta deklaracji dotyczyła wybiórczego odliczenia konkretnych inwestycji Gminy, a kwota dochodzona przez Gminę nie wynika z centralizacji jej rozliczeń z jednostką budżetową, zatem nadpłata nie powstała w wyniku, ani w związku z orzeczeniem TSUE.

- naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a. przez sporządzenie uzasadnienia w sposób wadliwy, tj. niewskazanie wprost jakie przepisy prawa procesowego naruszył organ , ani na czym polegać miały te naruszenia oraz brak zawarcia wytycznych co do dalszego postepowania przez organ w tym zakresie, co uniemożliwia wykonanie wyroku zgodnie z art. 153 P.p.s.a.;

- naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. przez nierozważanie, jakie uchybienia proceduralne mogły mieć istotny wpływ na uchylenie decyzji organu oraz nie wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia pomimo, iż decyzja odpowiada prawu.

9. Przy tak sformułowanych zarzutach kasacyjnych Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi bądź o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a nadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

10. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Gmina wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

11. Naczelny Sąd Administracyjny oceniając skargę kasacyjną w granicach wyznaczonych przez art. 183 § 1 P.p.s.a. uznał, że podlega ona uwzględnieniu. Skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 P.p.s.a. aczkolwiek zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sporu w sprawie miały zarzuty naruszenia prawa materialnego.

12. Na wstępnie zauważyć, wobec deklaracji Sądu pierwszej instancji, że kierował się stanowiskiem wyrażonym we wskazanych wyrokach sądów administracyjnych, że że wyrok WSA w Bydgoszczy z 16 października 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 545/18, na został uchylony wyrokiem NSA z 12 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 140/19. Również wyrok WSA w Krakowie z 2 października 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 12/19 (błędnie Sąd powołał sygnaturę I SA/Kr 12/13) uchylono wyrokiem NSA z dnia 5 października 2023 r., sygn. akt I FSK 36/20 (wszystkie powołane w uzasadnieniu wyroki dostępne są w internetowej bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela zawartą w powołanych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego argumentację, a ocenę prawną w nich wyrażoną w całości aprobuje. Z uwagi na to, że przedstawione stanowisko Sądu pierwszej instancji jest nieprawidłowe i wymaga ponownej analizy, w dalszej części swojego uzasadnienia będzie posługiwał się argumentacją zbieżną z tą, która została przedstawiona w powołanych wyrokach.

13. Wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji, treść i zakres złożonego 5 grudnia 2014 r. wniosku wraz z korektami deklaracji dla podatku od towarów i usług, nie dawały podstaw do przyjęcia, że wykazane w nich nadpłaty w podatku od towarów i usług oraz podlegające zwrotowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne okresy rozliczeniowe w 2010 r. powstały w wyniku wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, w rozumieniu art. 74 pkt 1 O.p. a zatem, że żądane kwoty podlegały oprocentowaniu na podstawie art. 78 § 5 pkt 1 O.p.

14. Art. 74 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia wniosku oraz zwrotu wykazanych w nim nadpłat odwoływał się do powstania nadpłaty "w wyniku orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości". Przepis ten wprowadził całkowicie odrębny od przewidzianego w art. 73 O.p. tryb postępowania w sprawie nadpłat, które powstają w wyniku orzeczenia (wówczas) Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Dawał podstawę do tego, aby podatnik – powołując się na skutki takiego orzeczenia – zweryfikował stan swoich rozliczeń podatkowych, żądając zwrotu kwot podatku, których nie musiał uiścić. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 czerwca 2011 r. sygn. akt I FSK 1085/10 skoro art. 74 pkt 1 O.p. uzależnia złożenie wniosku o zwrot nadpłaty od wystąpienia zdarzenia w postaci "orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości", w wyniku którego "nadpłata powstała" i orzeczenie takie zapada po tym jak podatnik uprzednio złożył już deklarację, z której wynikała wysokość zobowiązania podatkowego, to późniejsze w stosunku do tej czynności pojawienie się orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przesądza o stosowaniu art. 74 pkt 1 O.p. Orzeczenie Trybunału stwarza bowiem stan, który może zostać przez podatnika wykorzystany dla wykazania istnienia nadpłaty.

15. Nie budzi przy tym wątpliwości na gruncie utrwalonego orzecznictwa, że wykładni art. 74 pkt 1 O.p., należy dokonać w taki sposób, że ustalenie, iż nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dotyczy również sytuacji, kiedy orzeczenie Trybunału skutkowało wyeliminowaniem niezgodnej z prawej unijnym wykładni prawa krajowego stosowanej przez organy podatkowe i sądy, co w istocie wcześniej uniemożliwiało podatnikowi stosowanie prawa zgodnie z prawem unijnym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1203/14).

16. W tym kontekście oceniając podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 74 pkt 1 O.p. przypomnieć trzeba, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (Dz.U.UE.C. 2015.381.7 z 16 listopada 2015 r.), orzekł, że "art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe, będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie".

17. Powyższy wyrok przesądził o tym, że nie była prawidłowa praktyka polegająca na przyjęciu, że gminne jednostki i zakłady budżetowe wykonywały działalność gospodarczą we własnym imieniu, a nie w imieniu i na rachunek gminy a posiadały pełną podmiotowość dla potrzeb VAT.

18. Skutkiem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie sygn. C-276/14 stała się konieczność jednolitego rozliczenia podatku od towarów i usług przez gminę i jej jednostki organizacyjne. Związane z tym kwestie zostały uregulowane w przywołanej ustawie z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2016, poz. 1454), która weszła w życie 1 października 2016 r. i uregulowała zasady centralizacji rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług.

19. O ile co do zasady można zgodzić się z argumentacją Gminy przedstawioną w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że ustawa z 5 września 2016 r. nie miała wprost zastosowania do żądanych przez Gminę 5 grudnia 2014 r. nadpłat i zwrotów VAT, wynikających z korekt deklaracji za 2010 r., to jednak przy ocenie, czy w przyjętym w rozpoznawanej sprawie stanie faktycznym będzie miał zastosowanie art. 74 pkt 1 O.p. istotna była treść oraz zakres korekt złożonych przez Gminę, tj. czy choćby w ograniczonym stopniu wniosek o zwrot nadpłaty był wywołany potrzebą jednolitego rozliczenia podatku od towarów i usług.

20. W przywołanym przez Sąd pierwszej instancji wyroku składu siedmiu sędziów z 23 kwietnia 2018 r., I FSK 1237/17 Naczelny Sąd Administracyjny, odwołując się do wyroku TSUE z 28 listopada 2013 r., w sprawie C-319/12, podkreślił, że nie jest prawidłowa praktyka polegająca na "wybiórczym" korzystaniu z systemu VAT i nie można w oparciu o brak samodzielności jednostek organizacyjnych wywodzić o prawie gminy do odliczenia podatku naliczonego, pomijając równocześnie obowiązek wykazania i rozliczenia podatku należnego. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie zaznaczył, że "przejęcie" podatku należnego i naliczonego powinno być całościowe, tj. powinno obejmować wszystkie niesamodzielne jednostki organizacyjne, prowadzące w ramach struktury gminy jej działalność gospodarczą. Nie może być bowiem tak, że to gmina, jako podatnik podatku od towarów i usług dokonuje wyboru, których jednostek rozliczenia podatkowe będą scalane z jej własnym, a których nie.

21. W wyroku z 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 755/17, Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że po wyroku TSUE w sprawie C-276/14 oraz po uchwale w składzie siedmiu sędziów z 26 października 2015 r., sygn. akt I FPS 4/15, niezbędnym stało się scentralizowanie w samorządach rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług, przy czym scentralizowanie rozliczeń zasadniczo miało nastąpić "w przód". Samorządy mogły jednakże podjąć decyzję o dokonaniu korekt rozliczeń podatku od towarów i usług (uwzględniając model scentralizowany) "wstecz", za okresy nieobjęte przedawnieniem. Korekty takie powinny być sporządzone w odniesieniu do całego okresu nieobjętego przedawnieniem i obejmować skorygowanie wysokości deklarowanego obrotu, przez uwzględnienie obrotów wszystkich jednostek budżetowych. W wyroku tym zaznaczono także, że ponieważ gmina wraz z jej jednostkami organizacyjnymi jest jednym podatnikiem rozlicza się jako jeden podatnik ze wszystkimi tego konsekwencjami.

22. Korekta rozliczeń nieobjętych przedawnieniem obejmować powinna zarówno podatek należny, wykazywany do tej pory przez wszystkie utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego jednostki i zakłady budżetowe, jako podatek należny wynikający ze świadczonych usług i dokonywanych dostaw oraz obroty jednostek do tej pory zwolnionych podmiotowo z opodatkowania VAT, jak i podatek naliczony związany z działalnością opodatkowaną. Takie korekty nie mogą natomiast zostać sporządzone w sposób wybiórczy, niekompletny, tj. dotyczyć jedynie wybranych przez jednostkę samorządu terytorialnego okresów rozliczeniowych, przy pominięciu rozliczenia poszczególnych jednostek i zakładów podlegających centralizacji.

23. Przywołane wyżej stanowiska, które podziela także Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie, prowadzą do wniosku, że na gruncie problematyki związanej ze skutkami wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie o sygn. C-276/14, nadpłatą podatku w rozumieniu art. 74 pkt 1 O.p. nie jest nadpłata (lub zwrot różnicy podatku naliczonego nad należnym) powstała w wyniku złożenia przez jednostkę samorządu terytorialnego korekty polegającej wyłącznie na rozliczeniu podatku naliczonego, który jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie wynikał z faktur dokumentujących wydatki ponoszone przez tą jednostkę na inwestycję polegającą z utrzymaniem domów strażaka/świetlic oraz budową hali sportowej (por. także wyrok NSA z 12 września 2017 r., sygn. akt I FSK 668/17).

24. Nawiązując w tym miejscu do treści i zakresu wniosku złożonego przez Gminę 5 grudnia 2014 r. trzeba odnotować, że w orzeczeniach sądowych, wydawanych przed wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie sygn. C-276/14, wielokrotnie podkreślano, że gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji (w tym przypadku dotyczyło to budowy sieci wodnokanalizacyjnej), oddanej następnie w nieodpłatne użytkowanie gminnej jednostce budżetowej. Wyjaśniono, że ze względu na zasadę neutralności nie ma przeszkód, aby gmina realizowała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na inwestycje, w oparciu o które samorządowy zakład budżetowy wykonuje – w jej imieniu – jej zadania własne, generujące podatek należny. Nabyta przez Gminę inwestycja służy bowiem sprzedaży opodatkowanej realizowanej w imieniu tejże Gminy przez jej samorządowy zakład budżetowy (por. wyroki NSA z 2 września 2014 r. sygn. akt I FSK 938/14; z 21 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1546/13).

25. Stanowisko powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z 26 października 2015 r. w sprawie I FPS 4/15 przyjmując, że w świetle art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 13 ustawy o VAT gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego i są przez ten zakład wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

26. W świetle powyższego odnotować należy, że złożone przez Gminę 5 grudnia 2014 r. korekty deklaracji nie tylko zostały złożone przed wydaniem wyroku TSUE z 29 września 2015 r. C-276/14, ale nie wypełniały również postanowień wynikających z tego orzeczenia, gdyż nie uwzględniały rozliczenia wszystkich jednostek organizacyjnych gminy podlegających centralizacji, tzn. centralizacji rozliczeń gminy jako jednolitego podatnika.

27. Powyższe powoduje, że żądanie naliczania oprocentowania od nadpłat i nadwyżek podatku naliczonego nad należnym powstałych w spornych okresach rozliczeniowych ocenić należało jako nieuzasadnione. Złożone przez Skarżącą korekty deklaracji VAT-7 nie były bowiem kompleksowe i obejmowały wyłącznie podatek naliczony związany z wydatkami inwestycyjnymi na budowę hali sportowej oraz wydatków "mieszanych" urzędu gminy, pomijały natomiast rozliczenie podatku należnego Gminy i wszystkich jej jednostek organizacyjnych na co trafnie zwrócił uwagę Organ w skardze kasacyjnej (strona 4).

28. W konsekwencji należało zgodzić się zatem z zarzutami skargi kasacyjnej, że żądana przez Gminę we wniosku z 5 grudnia 2014 r. nadpłata w podatku od towarów i usług oraz o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. w trybie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT nie powstała w wyniku orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w rozumieniu art. 74 pkt 1 O.p.

29. Ponieważ w rozpatrywanej sprawie art. 74 pkt 1 O.p. nie miał zastosowania, to brak było podstaw do oprocentowania zwróconej Gminie 29 stycznia 2015 r. nadpłaty za poszczególne miesiące 2010 r. w oparciu art. art. 78 § 5 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 pkt 4 O.p. Przepis art. 77 § 1 pkt 4, do którego odwołuje się art. 78 § 5 pkt 1 O.p. wskazuje bowiem wprost na wniosek, o którym mowa w art. 74 O.p.

30. Za nieuzasadnione Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty naruszenia przepisów postępowania w postaci naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. ponieważ – jakkolwiek stanowisko Sądu pierwszej instancji merytorycznie było błędne – to uzasadnienie wyroku zawierało wszystkie ustawowo wymagane elementy ustawowe i w tym zakresie nie naruszało wskazanego przepisu.

31. Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, że zachodzą w sprawie przesłanki do zastosowania art. 188 P.p.s.a. w związku z art. 151 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i oddalił skargę. O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 209, art. 203 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).

Sędzia WSA del. Sędzia NSA Sędzia NSA (spr.)

D. Mączyński A. Cudak I. Najda-Ossowska