Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 364/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 1a ust.1 pkt3, art. 5 ust.1 pkt 1 lit. a, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 lutego 2024 r. sprawy ze skargi K spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 rok oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Skarżąca, K. sp. z o.o., wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] r., uchylającą w całości decyzje Burmistrza Gminy z [...] r. i określającą Skarżącej wysokość podatku od nieruchomości za rok 2018 w kwocie 57.112, 00 zł.

Z akt sprawy wynikał następujący stan faktyczny sprawy:

Decyzją z dnia [...] r. organ pierwszej instancji określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 58.841,00 zł. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał m.in., że Skarżąca w złożonych (w dniach: 1.02.2018 r. i 26.02.2018 r.) deklaracjach w sprawie podatku od nieruchomości na 2018 r. wskazała do opodatkowania nieruchomość położoną w [...] na działce o numerze ewidencyjnym [...] i [...] w następujący sposób: I. za okres od 1.01.2018 r. do 31.01.2018 r.: 1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 12.607,00 m², 2) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wys. powyżej 2,20 m o powierzchni użytkowej 3.267,30 m², 3) budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości ustalonej do celów amortyzacji 14 868,00 zł; II. za okres od 1.02.2018 r. do 31.12.2018 r.: 4) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 9.038,00 m², 5) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wys. powyżej 2,20 m o powierzchni użytkowej 2.236,20 m², 6) budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości ustalonej do celów amortyzacji 13.371,00 zł.

W dniu 26.04.2021 r. Skarżąca złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na 2018 r., w której wykazał: I. za okres od 1.01.2018 r. do 31.01.2018 r.: 1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 12.607,00 m[pic] z zastosowaniem stawki podatku określonej w art 5 ust 1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2017 r. poz. 1785) - zwanej dalej także u.p.o.l., tj. dla gruntów pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, 2) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wysokości powyżej 2,20 m o powierzchni użytkowej 3.267,30 m² z zastosowaniem stawki podatku określonej w art. 5 ust 1 pkt 2 lit. e ) u.p.o.l. dla budynków pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, 3) budowle związane z prowadzeniem działalność gospodarczej o wartości ustalonej do celów amortyzacji 14.868,00 zł;

II. za okres od 1.02.2018 r. do 31.12.2018 r.: 1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 9.038,00 m² z zastosowaniem stawki podatku określonej w art 5 ust 1 pkt 1 lit c) u.p.o.l., tj. dla gruntów pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, 2) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wysokości powyżej 2,20 m o powierzchni użytkowej 2.236,20 m² z zastosowaniem stawki podatku określonej w art. 5 ust 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. dla budynków pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, 3) budowle związane z prowadzeniem działalność gospodarczej o wartości ustalonej do celów amortyzacji 13.371,00 zł.

Uzasadniając cel złożenia korekty deklaracji, Skarżąca powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021 r. (sygn. akt SK 39/19), który orzekł niekonstytucyjność art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1170), rozumianego w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Mając na uwadze powyższe podniosła, że nieruchomości położone w [...], objęte zakresem korekty za 2018 rok, nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podkreśliła, że jest właścicielem wskazanych nieruchomości, jednakże nie prowadził tam działalności gospodarczej. W korekcie nadal jako związane z działalnością gospodarczą wykazuje budowle.

W toku prowadzonego postępowania organ wezwał Skarżąca do przedłożenia szeregu dokumentów, m.in.: - rejestru środków trwałych według stanu na dzień 1 stycznia każdego roku w latach 2016-2021 obejmującego wszystkie środki trwałe Spółki położone na terenie Gminy [...] o statusie miejskim; - ewidencji księgowej zawierającej poszczególne operacje księgowe kont zespołu "5", a w przypadku ich braku kont zespołu "4"; - pełnego sprawozdania finansowego za lata objęte złożonymi deklaracjami na podatek od nieruchomości, obejmującego wprowadzenie, bilans, rachunek zysków i strat zestawienie zmian w funduszu własnym, rachunek przepływów pieniężnych oraz dodatkowe informacje i objaśnienia; - sprawozdań z działalności Spółki za lata objęte złożonymi deklaracjami na podatek od nieruchomości. Dodatkowo wezwano Skarżącą do przedłożenia: - ewidencji kosztów i przychodów świadczących o tym, czy podatnik ujmuje wydatki dotyczące nieruchomości położonej w [...] w kosztach uzyskania przychodu zgodnie z ustawą z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wskazania, czy wydatki związane z wyżej wymienioną nieruchomością w latach 2016-2021, takie wydatki na media (woda, prąd, ścieki, gaz), podatki i opłaty lokalne, ochronę, utrzymanie czystości (sprzątanie), opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, remonty, bieżącą konserwację są przez Podatnika ujmowane w kosztach uzyskania przychodu; - wskazania, czy podatnik jest płatnikiem podatku VAT oraz czy dokonuje odliczeń podatku VAT naliczonego od faktur VAT dokumentujących koszty związane z przedmiotowymi nieruchomościami.

Organ stwierdził, że z danych zawartych w złożonych przez Skarżącą deklaracjach na podatek od nieruchomości za lata 2016-2021 wynika, że dokonała ona zbycia prawa użytkowania wieczystego działek oraz prawa własności budynków na terenie miasta [...]: - aktem notarialnym Repertorium A numer [...] z dnia [...] r. zbyła prawo wieczystego użytkowania działki nr [...] o powierzchni 70,00 m², - aktem notarialnym Repertorium A numer [...] z dnia [...] r. zbyła prawo wieczystego użytkowania zabudowanej działki tu: [...] o powierzchni 3.569,00 m² i prawo własności budynków, - aktem notarialnym Repertorium A numer [...] z dnia [...] r. zbyła prawo (wieczystego użytkowania zabudowanej działki nr [...] o powierzchni 1.071,00 m² oraz prawo własności budynków.

W związku z powyższym organ wezwał Skarżącą do przedłożenia ewidencji przychodów i kosztów związanych ze sprzedażą nieruchomości położonych w [...] za lata 2016-2021. W odpowiedzi Skarżąca przedstawiła organowi podatkowemu wydruki z ewidencji przychodów i kosztów oraz podtrzymała stwierdzenie, że "nieruchomości położone w [...] nie są wykorzystywane do realizacji własnych celów gospodarczych, ani też nie były wynajmowane, dlatego też nie generowały przychodów. Niezbędne koszty utrzymania w należytym stanie tych że nieruchomości były dla Spółki znacznym obciążeniem, dlatego też względy ekonomiczne zdecydowały o ich częściowej sprzedaży. Przychody ze sprzedaży nieruchomości stanowiły podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Organ podatkowy, analizując powyższe dokumenty, zauważył, że treść operacji widniejących na przesłanych kartotekach nie wskazuje jednoznacznie, że ewidencja ta dotyczy nieruchomości położonych w [...], dlatego wezwał Skarżącą do przedłożenia dokumentów źródłowych związanych z ewidencją sprzedaży nieruchomości położonych w [...] za lata 2016-2021, które zaewidencjonowano na kartotekach nr: [...] za rok 2016, [...] za rok 2016, [...] za rok 2018, [...] za rok 2018, [...] za rok 2020 oraz [...] za rok 2020.

W odpowiedzi Skarżąca przedstawiła organowi podatkowemu faktury VAT stanowiące dowód sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, tj. fakturę VAT [...] z dnia [...] r., fakturę VAT [...] z dnia [...] r., fakturę VAT [...] z dnia [...] r., fakturę VAT [...] z dnia [...] r. oraz fakturę VAT [...] z dnia [...] r. wraz z dokumentami potwierdzającymi likwidację środków trwałych, tj. noty księgowe świadczące o stosownych zapisach operacji w księgach rachunkowych podatnika oraz dowody "Likwidacji Środka Trwałego".

Postanowieniem z dnia [...] r. organ pierwszej instancji włączył do akt postępowania podatkowego za rok 2018 materiał dowodowy zgromadzony w ramach czynności sprawdzających prowadzonych w zakresie złożonych korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2016-2021 oraz szereg wymienionych w tym postanowieniu dokumentów.

Ustalił, że Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą i co do zasady - zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - będące w jej posiadaniu grunty, budynki i budowle należy zakwalifikować jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mając na uwadze stanowisko Trybunału Konstytucyjnego zawarte w wyroku z dnia 24.02.2021 r. sygn. akt SK 39/19 oraz stanowisko NSA we wskazanych w uzasadnieniu decyzji wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego organ podatkowy zgromadził materiał dowodowy potwierdzający rzeczywisty związek spornych nieruchomości z prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą. W ocenie organu Skarżąca winna była wykazać do opodatkowania nieruchomość położoną w [...] na działkach o numerze ewidencyjnym [...] i [...] jako związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z dokumentacji księgowej oraz zapisów w księgach rachunkowych Skarżącej jasno wynika "związek" przedmiotowej nieruchomości z prowadzeniem przez nią działalnością gospodarczą. Fakt ten potwierdza: 1. Ewidencja zdarzeń gospodarczych na kontach księgowych zespołu "5", w której widnieją koszty bieżącego utrzymania nieruchomości (zużycie energii elektrycznej, usługi dozoru mienia, podatek od nieruchomości, amortyzacja środków trwałych, amortyzacja wieczystego użytkowania gruntów, usługi telefoniczne, ubezpieczenia majątkowe, opłata za wieczyste użytkowanie gruntów) - sam podatnik potwierdził w piśmie z dnia [...].09.2021 r., iż koszty te, z wyjątkiem amortyzacji, zostały zaliczone w całości do kosztów uzyskania przychodu, Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT i dokonywała odliczeń podatku naliczonego od faktur dokumentujących koszty związane z przedmiotowymi nieruchomościami; 2. Tabele amortyzacyjne środków trwałych Spółki, z których to dokumentów wynika, że nieruchomości objęte postępowaniem podatkowym były w tych tabelach ujęte, naliczano od wartości tychże nieruchomości amortyzację zwiększającą koszty funkcjonowania przedsiębiorstwa i wpływającą na wynik finansowy Spółki; 3. Ewidencja przychodów i kosztów związanych ze zbyciem prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków na terenie miasta [...], której wprawdzie strona nie prowadzi, jednakże przedłożone przez Spółkę dokumenty (faktury dot. sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, dokumenty potwierdzające likwidację środków trwałych) potwierdzają, że sprzedawcą jest podatnik a wartości przychodów i kosztów tych transakcji ujęto w ewidencji księgowej strony i miały one znaczący wpływ na wynik finansowy Spółki (podatnik w piśmie z dnia [...].11.2021 r. informuje, że przychody ze sprzedaży nieruchomości stanowiły podstawę do podatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych).

W ocenie organu, jeżeli zdarzenia gospodarcze, związane z nieruchomościami, widnieją w ewidencji księgowej podatnika, w ewidencji podatku VAT podatnika oraz w ewidencji wyodrębnionej na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych i mają znaczący wpływ na finansowy spółki, to nie można stwierdzić, że nie są one związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Organ podatkowy, na podstawie przedłożonych przez Skarżącą, kolejnych dowodów, tj.: - Protokołu Nr [...] z Posiedzenia Rady Nadzorczej z dnia [...].08.2008 r. dotyczącego zatwierdzenia nowej struktury organizacyjnej spółki; - Zarządzenia nr [...] Prezesa Zarządu - Dyrektora Generalnego z dnia [...] r. w sprawie postępowania ze środkami trwałymi, nisko cennymi składnikami majątku i dokumentacją z Zakładu Nr 2 w [...]; - Umowy pośrednictwa zbycia zawartej w dniu [...] r. z A. N., której zlecono zbycie nieruchomości położonych w [...] wraz z korespondencją dotyczącą umowy, stwierdził, że Skarżąca w 2008 roku podjęła decyzję o przeniesieniu produkcji z [...] do [...], a następnie kilka lat później podjęła decyzji o sprzedaży nieruchomości. Organ nie zna jednak i nie może brać pod uwagę, przy określaniu wysokości podatku, okoliczności i zdarzeń faktycznych i prawnych prowadzących do takiego właśnie zamierzonego działania przedsiębiorcy. Podatek od nieruchomości nie ma związku z uzyskiwanymi bądź nie, dochodami z działalności gospodarczej spółki.

Organ dostrzegł rozbieżność pomiędzy powierzchnią użytkową posiadanego przez Skarżącą budynku biurowego, wykazywaną w deklaracjach na podatek od nieruchomości w wielkości 383,10 m², a wskazaną w akcie notarialnym Repertorium A numer [...] z dnia [...] r. w wielkości 412,45 m². W związku z powyższym, organ wezwał Skarżącą do złożenia oraz przedłożenia dokumentów potwierdzających faktyczne powierzchnie użytkowe budynków położonych w [...]. Spółka pismem z dnia [...].04.2022r. odmówiła złożenia korekty deklaracji za 2018 rok. Następnie, w odpowiedzi na wezwanie z dnia [...].04.2022 r. przedłożyła organowi podatkowemu w dniu 20.04.2022 r. kserokopię dokumentu likwidacji środka trwałego, informując, że powierzchnie użytkowe zostały poprawnie zadeklarowane w deklaracjach podatkowych, a do aktu notarialnego zostały podane w błędnej wysokości i nie uwzględniały zmian dokonanych w latach poprzednich, tj. rozbiórki w roku 2010 łącznika budynku biurowego, który stanowił 7,1% całość powierzchni. Dokument nie wskazywał jednak ani powierzchni części rozebranego budynku, ani innych wartości, które mogłyby wskazać na prawidłowość wykazanej powierzchni.

Gromadząc materiał dowodowy organ postanowieniem z dnia [...] r. do akt sprawy włączył znany z urzędu dokument stanowiący inwentaryzację budynku mieszkalno-usługowego usytuowanego na działce [...] (działka [...] w dniu [...]r. decyzją [...] została podzielona na działki o numerach [...] i [...], następnie w dniu [...] r. decyzją [...] dokonano podziału działki [...] na działki [...] i [...]), opracowaną przez technika budowlanego A. M. (up. Bud. [...]) w marcu 2021 r. na potrzeby obecnego właściciela.

Z inwentaryzacji wynikało, że całkowita powierzchnia budynku wynosi 507,17 m², w tym powierzchnia klatek schodowych 41,01 m². Zatem powierzchnia użytkowa podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wynosi 466,16 m²: - 507,17 m² - 41,01 m² = 466,16 m². W związku z faktem, iż dotychczas Skarżąca wykazywała do opodatkowania w budynku powierzchnię użytkową w wartości 383,10 m², zaniżano podstawę opodatkowania o 83,06 m²: - 466,16 m² - 383,10 m² = 83,06 m².

Na podstawie zgromadzonych dowodów, dokumentów przedłożonych przez Skarżącą, danych wykazanych w deklaracjach na podatek od nieruchomości za lata 2016 - 2021, wypisów z ewidencji gruntów, zapisów w księgach wieczystych, aktach notarialnych oraz w oparciu o dokument załączony do deklaracji na podarek od nieruchomości na 2018 rok zatytułowany "Wykaz śr. Trwałych dla pod. Od nieruchomości" organ ustalił, że w 2018 roku Skarżąca na terenie Gminy o statusie miejskim posiadała podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości:

I. za okres od 1.01.2018 r .do 31.01.2018 r. : - grunty o powierzchni 12.607,00 m², - budynki o powierzchni 3.350,36 m² (powierzchnia wykazana przez podatnika w deklaracji za 2018 rok - 3.267,30 m² powiększona o 83,06 m² na podstawie inwentaryzacji budynku mieszkalno-usługowego, usytuowanego przy ul. [...] na działce nr [...], uzupełnionej o wyjaśnienia A. M., przedłożone na piśmie w dniu [...].11.2022 r. (budynek został sprzedany przez Spółkę w dniu [...]r. aktem notarialnym Rep. [...]), - budowle o wartości 14. 868,00 zł. II. za okres od 1.02.2018 r .do 31.12.2018 r.: - grunty o powierzchni 9.038,00 m², - budynki o powierzchni 2.319,26 m² (powierzchnia wykazana przez podatnika w deklaracji za 2018 rok - 2.236,20 m² powiększona o 83,06 m² na podstawie inwentaryzacji budynku mieszkalno-usługowego, usytuowanego przy ul. [...] na działce nr [...], uzupełnionej o wyjaśnienia A. M., przedłożone na piśmie w dniu [...].11.2022 r. (budynek został sprzedany przez Spółkę w dniu [...] r. aktem notarialnym Rep. [...]), - budowle o wartości 13.371,00 zł.

Ostatecznie organ stwierdził, że w 2018 r. Skarżąca winna wykazać w deklaracji na podatek od nieruchomości: I. za okres od 1.01.2018 r. do 31.01.2018 r.: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni - 12.607,00 m² z zastosowaniem stawki podatku określonej w art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., która na rok 2018 wynosiła 0,91 zł/m2, - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wysokości powyżej 2,20 m - 3.350,36 m² z zastosowaniem stawki podatku określonej w art 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l., która na rok 2018 wynosiła 20,82 zł/m², - budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości ustalonej do celów amortyzacji - 14 868,00 zł z zastosowaniem stawki podatku określonej w art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. II. za okres od 1.02.2018 r. do 31.12.2018 r.: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni - 9.038,00 m² z zastosowaniem stawki podatku określonej w art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., która na rok 2018 wynosiła 0,91 zł/m², - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wysokości powyżej 2,20 m - 2.319,26 m² z zastosowaniem stawki podatku określonej w art 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l., która na rok 2018 wynosiła 20,82 zł/m², - budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości ustalonej do celów amortyzacji - 13.371,00 zł z zastosowaniem stawki podatku określonej w art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. została określona w wysokości 58.841,00 zł.

We wniesionym odwołaniu Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Ponadto wniósł o przeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości położonej w [...] i dokonanie pomiarów powierzchni piwnic z uwzględnieniem wymogów art. 4 ust. 2 u.p.o.l. W przypadku uznania przez organ podatkowy, że w/w wniosek dowodowy wymaga wiadomości specjalnych, odwołujący wniósł o powołanie biegłego celem wydania opinii po dokonaniu oględzin i pomiarów powierzchni piwnic budynku mieszkalno-usługowego w [...], na okoliczność powierzchni podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i zakresu powierzchni opodatkowanej stawką 50 %. Zaskarżonej decyzji odwołujący zarzuciła: 1. naruszenie art. 1a ust. 1 pkt. 3 i 4 u.p.o.l., poprzez uznanie, że do występowania "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, mimo faktycznego niewykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej, wystarczy prowadzenie operacji księgowych, wymaganych przepisami prawa podatkowego; 2. naruszenie art. 4 ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l., poprzez uznanie, że opodatkowaniu podlega cała powierzchnia piwnic, mimo tego że nie wskazano wysokości pomieszczeń; 3. naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l., poprzez jego niezastosowanie; 4. naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., poprzez jego niezastosowanie; 5. niezastosowanie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej i nie dokonanie samodzielnie oględzin i pomiarów powierzchni piwnic w nieruchomości położonej w [...]; 6. niezastosowanie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niepowołanie biegłego celem ustalenia prawidłowego zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości; 7. naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wszystkich przepisów prawa, które organ podatkowy powinien był w niniejszej sprawie zastosować; 8. naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika do organów państwa, w szczególności poprzez prowadzenie postępowania pod z góry ustaloną tezę; 9. naruszenie art. 122 w związku z art. 194 § 3 oraz art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie i niepodjęcie w toku postępowania przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w szczególności niewyjaśnienie okoliczności istotnej - powierzchni piwnic z uwzględnieniem wymogów art. 4 ust. 2 u.p.o.l.; 10. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolne przyjęcie, ze powierzchnia piwnic polega opodatkowaniu pełną stawką podatku i dodatkowo poprzez dowolne przyjęcie, ze nieruchomości są związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; 11. naruszenie art. 180 § 1, art. 181, 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie, nie przeprowadzając oględzin, pomiarów lub powołując biegłego w sprawie; 12. naruszenie art. 79 §1 Ordynacji podatkowej, poprzez nierozpoznanie wniosku o stwierdzenie nadpłaty złożonego przez podatnika w dniu 28.03.2023 r., tj. przed wszczęciem z urzędu postępowania podatkowego w niniejszej sprawie.

Decyzją z [...] r. organ odwoławczy uchylił zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w całości i określa Skarżącej wysokość podatku od nieruchomości za rok 2018 w kwocie 57.112,00 zł. Organ odwoławczy przychylił się do stanowiska Skarżącej, że wciąż nie została w stopniu dostatecznym wyjaśniona kwestia opodatkowania będącego przedmiotem postępowania budynku w zakresie jego powierzchni niezadeklarowanej i kwestionowanej przez podatnika w wymiarze 83,06 m² (co również zostało zakwestionowane przez WSA w cytowanym wyżej wyroku z dnia 13.04.2023 r. sygn. akt I SA/Go 40/23). W tej sytuacji organ odwoławczy postanowił zmienić w stosunku do podatnika wymiar podatku od nieruchomości za rok 2018 (opierając się przy tym na danych zadeklarowanych w roku 2018 przez samą spółkę) w sposób następujący: I. za okres od 1.01.2018 r. do 31.01.2018 r. 1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni - 12.607,00 m² x 0,91 zł :12 x 1 miesiąc = 956,00 zł; 2) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wysokości powyżej 2.20 m - 3.267,30 m² x 20,82 zł :12 x 1 miesiąc = 5.668,76 zł; 3) budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości ustalonej do celów amortyzacji - 14 868,00 zł x 2% :12 x 1 miesiąc = 24,78 zł; II. za okres od 1.02.2018 r. do 31.12.2018 r. 1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni - 9.038,00 m² x 0,91 zł :12 x 11 miesięcy = 7.539,19 zł; 2) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wysokości powyżej 2.20 m, - 2.236,20 m² x 20,82 zł : 12 x 11 miesięcy - 42.677,88 zł; 3) budowle związane z prowadzeniem działalność gospodarczej o wartości ustalonej do celów amortyzacji - 13.371,00 zł x 2% :12 x 11 miesięcy = 245, 10 zł.

Razem podatek od nieruchomości za rok 2018 w wysokości 57.111,71 zł (w zaokrągleniu do pełnych złotych: 57.112,00 zł).

W pozostałym zakresie organ odwoławczy uznał, że przeprowadzone przez organ pierwszej instancji postepowanie nie naruszało zasad jego prowadzenia wynikających z Ordynacji podatkowej. Zebrano kompletny materiał dowodowy, który został w sposób właściwy oceniony. W sposób prawidłowy zastosowano również przepisy prawa materialnego.

W wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skardze, Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

1. przepisów postepowania - art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika do organów państwa, w szczególności, poprzez prowadzenie postępowania pod z góry ustaloną tezę;

2. w zakresie przepisów materialnych prawa podatkowego: - naruszenie art. 1a ust. 1 pkt. 3 i 4 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.), poprzez uznanie, iż nieruchomości skarżącej spółki podlegają opodatkowaniu według stawek dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, mimo uznania przez organ II instancji, że w 2018 r. nieruchomości nie były faktycznie przez skarżącą spółką wykorzystywane w działalności gospodarczej; - naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez ich nieprawidłową interpretację skutkującą ich niezastosowaniem, w sytuacji, gdy w złożonych korektach deklaracji podatkowych, podatnik wskazał, że nieruchomości objęte deklaracjami podatkowymi nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wskazując na powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postepowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie przypomnieć należy, że na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako: P.p.s.a.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Wskazać również należy, że sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 2 i art. 120 P.p.s.a.

Kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie był ustalenie, czy grunty i budynki będące w posiadaniu Skarżącej, są związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i w konsekwencji powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według podwyższonej stawki.

W tym względzie stwierdzić należy, że powstały w tym zakresie spór dotyczy zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. definicji pojęcia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, stwierdził, że: "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej".

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględnienie rozumienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego oznacza, że dla przyjęcia spełnienia relacji związania gruntu, budynku, czy też budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest wystarczające wyłącznie kryterium posiadania gruntu, budynku, czy też budowli. Nie oznacza to jednocześnie, że w każdym przypadku należy poszukiwać dodatkowych kryteriów poza posiadaniem, aby stwierdzić, czy konkretny grunt, budynek, czy też budowla są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Trzeba bowiem także uwzględnić status danego przedsiębiorcy oraz okoliczności i charakter prowadzonej działalności gospodarczej. Nie można bowiem w każdym przypadku bezwarunkowo zakładać poszukiwania innych kryteriów poza posiadaniem bez uwzględnienia czy działalność gospodarczą prowadzi przykładowo spółka prawa handlowego, a grunty, budynki, czy też budowle nie są wykorzystywane poza tą działalnością (wyrok NSA z dnia 24 lutego 2022 r., sygn. akt III FSK 303/21).

W tym zakresie należy odwołać się do wyroku NSA z 15 grudnia 2021 r., III FSK 4061/21, w którym stwierdzono, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: (1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1967 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2020 r., poz. 1740), w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub (2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub (3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: (-) są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4) u.p.o.l. albo (-) mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Przyjąć za NSA należy, że nie powinna budzić wątpliwości teza, iż okoliczność, iż nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy, będącego jako jej właściciel (użytkownik wieczysty, samoistny posiadacz) podatnikiem, nie przesądza o możliwości zastosowania najwyższych stawek opodatkowania, jeżeli podmiot ten może być identyfikowany podwójnie, a więc również jako jednostka, w posiadaniu której znajdują się nieruchomości niepowiązane w żaden sposób z jego aktywnością gospodarczą. W odniesieniu do takich nieruchomości (gruntów, budynków, budowli służących innym celom niż gospodarcze, jeżeli takowe są wykonywane przez podatnika) sytuacja prawnopodatkowa podatnika-przedsiębiorcy jest identyczna jak osoby niebędącej przedsiębiorcą. Jeżeli natomiast jedyną formą aktywności podatnika/przedsiębiorcy, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość, jest wykonywanie działalności gospodarczej, uznać należy, że wyłącznym przejawem jego działania jest prowadzenie przedsiębiorstwa. W takim przypadku już tylko samo posiadanie nieruchomości oznacza, że jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a w konsekwencji zastosowanie znajdą stawki opodatkowania przewidziane w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.

Z kolei użyty w wyroku TK z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane.

W poddanej kontroli Sądu sprawie, Skarżąca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest formą prowadzenia działalności gospodarczej. Wspomniane tereny niewątpliwie wchodziły w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez stronę. Ponadto, Spółka koszty bieżącego utrzymania ww. nieruchomości m. in. podatek od nieruchomość, ubezpieczenia majątkowe, opłata za wieczyste użytkowanie gruntów, zaliczała w całości do kosztów uzyskania przychodu i jako czynny podatnik podatku VAT dokonywała odliczeń podatku naliczonego od faktur dokumentujących wskazane koszty. Również przychody ze sprzedaży nieruchomości, która miała miejsce w 2016 r., 2018 r., 2020 r., stanowiły podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, prawidłowo organy podatkowe obu instancji wywiodły w sprawie, że wskazane nieruchomości będące w posiadaniu Skarżącej, były faktycznie związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i w konsekwencji powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według podwyższonej stawki.

Zgromadzony w toku postepowania materiał dowodowy w postaci ewidencji zdarzeń gospodarczych, tabeli amortyzacyjne środków trwałych oraz faktury VAT świadczące o sprzedaży nieruchomości jednoznacznie potwierdzają powyższe stanowisko. Tym samy Sąd uznał zarzut naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej jako niezasadny.

Zasadnie uznał organ odwoławczy stanowisko Skarżącej, że nie została w stopniu dostatecznym wyjaśniona kwestia opodatkowania będącego przedmiotem postępowania budynku w zakresie jego powierzchni niezadeklarowanej i kwestionowanej przez podatnika w wymiarze 83,06 m². Kwestia ta był przedmiotem rozważań Sądu w sprawie I SA/Go 40/23. I choć wyrok ten dotyczył roku podatkowego 2017, to tezy zawarte w jego uzasadnieniu słusznie zostały uwzględnione przez organ odwoławczy i zastosowane w rozpoznawanej sprawie z korzyścią dla strony skarżącej.

Przytoczone w uzasadnieniu skargi pozostałe zarzuty znalazły bezpośrednią lub pośrednią odpowiedź we wcześniejszych fragmentach uzasadnienia.

Z tych też powodów oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę.