Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 594/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 220 par. 3
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 169
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi I.P. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie gier losowych (pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia) 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. na podstawie: art. 233 § 1 pkt 1, art. 169 § 4 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.) po rozpatrzeniu zażalenia I. P., reprezentowanego przez adwokata J. L., z dnia [...] r. na własne postanowienie nr [...] z dnia [...] r. pozostawiające bez rozpatrzenia odwołanie z dnia [...] r. wniesione przez stronę reprezentowaną przez pełnomocnika, od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego

w R. nr [...] z dnia [...] r. wymierzającej I. P. karę pieniężną w kwocie [...] zł jako podmiotowi urządzającemu gry bez koncesji na automatach poza kasynem gry utrzymał w mocy sporne postanowienie.

Stan faktyczny sprawy jest następujący.

W dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. wydał decyzję nr [...] , w której wymierzył I. P. prowadzącemu działalność, jako "A" karę pieniężną w wysokości

[...] zł jako podmiotowi urządzającemu gry bez koncesji poza kasynem gry.

W dniu [...] r. do Naczelnika Urzędu Celnego w R. wpłynęło odwołanie z dnia [...] r. od decyzji nr [...]. Odwołanie zostało podpisane przez działającego w imieniu strony adwokata J. L., który wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

Dyrektor Izby Celnej w K. po zbadaniu odwołania pod względem formalnym stwierdził, iż nie czyni ono zadość wymogom wynikającym z art. 168 Ordynacji podatkowej. Do odwołania dołączono bowiem pełnomocnictwo udzielone przez I. P., z którego treści nie wynikało by dotyczyło ono reprezentacji tegoż przed organami a jedynie przed sądami, w związku z czym, nie umocowało ono zdaniem organu J. L. do reprezentowania strony przed Dyrektorem Izby Celnej w K.

Pismem nr [...] z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. wezwał stronę, reprezentowaną przez J. L., do uzupełnienia braków formalnych odwołania przez nadesłanie stosownego pełnomocnictwa – w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia.

Wezwanie zostało doręczone w dniu [...] r. (zwrotne potwierdzenie odbioru nr [...]).

W odpowiedzi na wezwanie pełnomocnictwo do reprezentowania I. P. przed Izbą Celną przesłano pismem z dnia [...] r., które zostało nadane w placówce Poczty Polskiej w dniu [...] r.

Organ wskazał, iż zgodnie z przepisem art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane

w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. W myśl art. 3 pkt 12 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. – Prawo pocztowe (Dz. U. z 2003 r., Nr 130, poz. 1188) operatorem publicznym jest operator obowiązany do świadczenia powszechnych usług pocztowych, czyli Poczta Polska (art. 46 ust. 2 ww. ustawy). W konsekwencji organ uznał datę nadania pisma w placówce Poczty Polskiej za datę złożenia odwołania.

Podsumowując organ zauważył, że w sprawie pismo z pełnomocnictwem zostało wysłane w placówce Poczty Polskiej w dniu [...] r., a więc

z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Mając powyższe na uwadze, z uwagi na brak uniemożliwiający nadanie podaniu-odwołaniu właściwego biegu Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. Na podstawie art. 169 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia.

W postanowieniu pouczył stronę, że zgodnie z art. 239 w zw. z art. 222 Ordynacji podatkowej stronie służy zażalenie w terminie 7 dni do Dyrektora Izby Celnej w K.

Na niniejsze postanowienie, strona pismem z dnia [...] r., reprezentowana przez adwokata J. L. złożyła do organu drugiej instancji zażalenie.

Zaskarżając postanowienie w całości pełnomocnik strony zarzucił organowi pierwszej instancji błędne przyjęcie, iż odwołanie z dnia [...] r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. dotknięte było brakiem formalnym w postaci nieprawidłowego pełnomocnictwa w sytuacji, gdy prawidłowe pełnomocnictwo zostało złożone wraz z odwołaniem, zaś ponowne wysłanie stanowiło jedynie jego potwierdzenie.

W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik strony stwierdził, że sporne odwołanie z dnia [...] r. zawierało prawidłowo udzielone pełnomocnictwo, gdyż obok wpisanej formuły "przed sądem we wszystkich sprawach" umieszczony był ręczny zapis, iż pełnomocnictwo udzielone jest także przed Urzędem Celnym. Ponownie wysłany inny blankiet pełnomocnictwa stanowił jedynie potwierdzenie wcześniej dołączonego do odwołania właściwego pełnomocnictwa.

Strona podniosła, że Dyrektor Izby Celnej nie miał uprawnień do pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia, a z chwilą stwierdzenia ewentualnego braku umocowania pełnomocnika do podejmowania czynności w sprawie winien on wezwać samego zainteresowanego do potwierdzenia dokonanych czynności.

Mając powyższe na względzie strona wniosła o uchylenie niniejszego postanowienia i merytoryczne rozstrzygnięcie odwołania z dnia [...] r.

Dyrektor Izby Celnej w K. po ponownym rozpatrzeniu sprawy

w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów oraz przeanalizowaniu zarzutów podniesionych w zażaleniu, stwierdził co następuje:

- Zgodnie z art. 168 Ordynacji podatkowej (żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, wnioski) mogą być wnoszone na piśmie, telegraficznie lub za pomocą dalekopisu, telefaksu, poczty elektronicznej, a także ustnie do protokołu. Podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych.

- W myśl art. 137 ustawy Ordynacja podatkowa pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych.

- Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa.

- Dokument (dokumenty) wykazujący umocowanie osoby albo osób działających w imieniu osoby prawnej jest niezbędny do tego, aby ustalić, że podanie jest skuteczne i pochodzi od strony (wnioskodawcy). Organ podatkowy nie może ani prowadzić postępowania, ani też podjąć w sprawie merytorycznego rozstrzygnięcia

w przedmiocie objętym wnioskiem, jeżeli wniosek nie został złożony przez stronę lub osobę przez nią do tego umocowaną.

Jak orzekł WSA w Warszawie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 56/08 "Złożenie dokumentu pełnomocnictwa jest więc tym miernikiem, który przesądza, że strona dokonuje wyboru, aby w danym postępowaniu była reprezentowana przez ustanowionego przez siebie pełnomocnika. Ta kwestia leży wyłącznie w gestii samej strony, która ma pełną autonomię w określeniu tego, do jakich konkretnie prowadzonych spraw zgłasza udział pełnomocnika (stale dla niej umocowanego), a w których sprawach potrzeby takiej nie dostrzega."

Organ przypomniał, że w przedmiotowej sprawie wraz z odwołaniem pełnomocnik strony przesłał pełnomocnictwo udzielone mu w dniu [...] r. do prowadzenia sprawy I. P. przed Sądem we wszystkich instancjach

z prawem dalszej substytucji.

Jak orzekł NSA w wyroku z dnia 10 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 429/10

"Z treści art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej wynika jednoznaczny obowiązek złożenia pełnomocnictwa do akt. Oznacza to, że osoba chcąca działać w sprawie jako pełnomocnik musi złożyć do akt tej konkretnej sprawy pełnomocnictwo lub jego odpis. Organ podatkowy nie ma natomiast podstaw prawnych do zastąpienia

w realizacji obowiązku wynikającego z tego przepisu, ponieważ jest to ewidentnie obowiązek pełnomocnika".

Podobnie w wyroku NSA z dnia 17 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 1802/08, orzeczono "Dokument pełnomocnictwa powinien był trafić do akt rozpatrywanej sprawy, jako wyraz woli strony działania w tej konkretnej sprawie za pośrednictwem pełnomocnika i dowód umocowania konkretnej osoby, jako właśnie pełnomocnika...".

Zdaniem organ, dla przyjęcia, że strona działa przez pełnomocnika konieczne jest w świetle art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej dołączenie do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Tylko wówczas można bowiem przyjąć, że pełnomocnik jest skutecznie umocowany do działania w imieniu mandanta. Do czasu zaś złożenia do akt pełnomocnictwa – zgodnie z wymogiem określonym w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej – uznać należy, że strona nie działa przez pełnomocnika.

Odnosząc się do zarzutu błędnego przyjęcia, że odwołanie z dnia [...] r. dotknięte było brakiem formalnym, gdyż prawidłowe pełnomocnictwo zostało złożone wraz z odwołaniem, zaś ponownie wysłane stanowiło jedynie jego potwierdzenie. Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że pełnomocnictwa złożone wraz z odwołaniem i nadesłane pismem z dnia [...] r. nie są tożsame. Oba sporządzone są na identycznych drukach zawierających zapis o udzieleniu pełnomocnictwa do prowadzenia sprawy przed Sądem, jednak wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony, pełnomocnictwo z dnia [...] r. złożone wraz z odwołaniem nie posiada ręcznego zapisu, iż pełnomocnictwo to udzielone jest także do reprezentowania strony przed Urzędem Celnym. Dopiero drugie pełnomocnictwo, nadesłane [...] r., a datowane na [...] r. zawiera taki zapisek.

Organ przywołał wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 17 września 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1165/09, z którego wynika, iż w postępowaniach podatkowych konieczne jest nie tylko precyzyjne określenie treści pełnomocnictwa, ze wskazaniem jakiego podatku, za jaki okres i przed którym organem strona będzie zastępowana przez pełnomocnika, ale też – aby organ mógł uwzględnić rzeczywistą wolę strony – do akt konkretnej sprawy musi być złożony dokument – oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa.

Dlatego też zasadnie w ocenie organu Dyrektor Izby Celnej w K. pismem nr [...] z dnia [...] r. wezwał stronę do przedłożenia pełnomocnictwa do reprezentowania strony przed organem drugiej instancji, w związku ze złożeniem odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. nr [...] z dnia [...] r.

Wskazał organ, że do usunięcia braków Ordynacja podatkowa wyznacza 7-dniowy termin. Nie ma możliwości ani skracania, ani wydłużania tego terminu. Skutkiem nie usunięcia braków podania w terminie jest pozostawienie podania bez rozpoznania. Ustawa stanowi, że pozostawienie podania bez rozpoznania następuje w formie postanowienia, na które służy zażalenie (art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej). Organ powołał się na wyrok NSA z dnia 15 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1441/05, w którym wskazano, "że dopełnienie czynności, dla której był określony termin, wymagany przez art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, nie stanowi składnika podania o przywrócenie tego terminu, a więc jej zaniechanie nie uzasadnia zastosowania regulacji prawnej art. 169 § 1 i 4 wymienionej ustawy".

Organ powołał się również na wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 czerwca 1995 r., sygn. akt SA/Po 490/95, z którego wynika "Jeżeli podanie (w tym i odwołanie) nie czyni zadość innym wymogom ustalonym w przepisach prawa (np. nie dołączono do odwołania prawidłowego pełnomocnictwa), organ jest obowiązany na podstawie

art. 64 § 2 kpa do wezwania wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie siedmiu dni z pouczeniem, że nie usunięcie tych braków spowoduje pozostawienie podania bez rozpoznania. Termin siedmiodniowy do uzupełnienia braków formalnych podania jest terminem ustawowym, a zatem nie może być przez organ administracji ani skrócony, ani przedłużony. Wnoszący podanie może jednak złożyć wniosek

o przywrócenie tego terminu, w razie uchybienia bez własnej winy, na zasadach

i w trybie określonym w art. 58-59 kpa".

Podkreślono, że strona przesyłając pełnomocnictwo za pismem z dnia [...] r. nie złożyła równocześnie wniosku o przywrócenie terminu, co

w świetle utrwalonego orzecznictwa sądowego spowodowało konieczność pozostawienia podania bez rozpatrzenia (por. wyroki WSA w Warszawie: III SA/Wa 1233/10 z dnia 17 grudnia 2010 r., III SA/Wa 1844/07 z dnia 25 kwietnia 2008 r.,

III SA/Wa 1909 z dnia 13 lutego 2008 r., III SA/Wa 1780/07 z dnia 20 grudnia 2007 r., III SA/Wa 294/07 z dnia 8 listopada 2007 r., III SA/Wa 3331/06 z dnia 25 maja

2005 r., również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada

2006 r., I FSK 150/06).

Analizując zgromadzony materiał dowodowy organ stwierdził, że wezwanie

z dnia [...] r. zostało doręczone pełnomocnikowi w dniu [...] r., w związku z czym termin określony w art. 169 ust. 1 ustawy Ordynacja podatkowa upłynął z dniem [...] r., zaś pismo, za którym przesłano pełnomocnictwo z dnia [...] r. uprawniające adwokata J. L. do reprezentowania I. P. przed Urzędem Celnym i Izbą Celną zostało nadane w placówce Poczty Polskiej w dniu [...] r. (co wynika

z datownika Urzędu Pocztowego R. [...]), a więc po upływie siedmiodniowego terminu na uzupełnienie braków formalnych podania.

Mając powyższe na uwadze stwierdzono, że Dyrektor Izby Celnej

w K. zasadnie postanowieniem nr [...] dnia [...] r. pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia.

Strona za pośrednictwem pełnomocnika adwokata J. L. pismem z dnia [...] r. zaskarżyła postanowienie z dnia [...] r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zarzucając błędne ustalenie, że pełnomocnik uchybił terminowi do złożenia pełnomocnictwa do reprezentowania strony w sytuacji, gdy pełnomocnictwo zostało złożone wraz z odwołaniem, zaś później dosłane stanowiło jego jedynie potwierdzenie, zaś organ stwierdzając, że strona działała bez pełnomocnika winien ją wezwać do ewentualnego potwierdzenia dokonanych czynności.

Powołując się na powyższe zarzuty, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie

w całości zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi powtórzono argumentację zaprezentowaną w zażaleniu.

Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swe stanowisko dotychczas wyrażone w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności

z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

z 2012 r., poz. 270 – zwany dalej ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną.

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało konieczność jego uchylenia.

Na wstępie należy zauważyć, iż wyrażona w art. 127 Ordynacji podatkowej zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego (odpowiednik art. 15 kpa

dot. postępowania administracyjnego) jest zasadą konstytucyjną, ustanowioną

w art. 78 Konstytucji RP i stanowiącą, że każda ze stron ma prawo do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Istotnym elementem tej zasady jest zakres rozpoznania i w konsekwencji rozstrzygnięcia sprawy. Wyznaczają go granice sprawy rozstrzygniętej decyzją (postanowieniem) organu pierwszej instancji. Sprawa rozpatrywana w postępowaniu odwoławczym (zażaleniowym) powinna być tożsama ze sprawą rozpatrzoną przez organ pierwszej instancji. Tożsamość ta dotyczy tak elementów podmiotowych, jak i przedmiotowych. Zmiana któregokolwiek z nich będzie skutkować pojawieniem się nowej sprawy i wówczas jej rozpoznanie

i załatwienie przez organ drugiej instancji stanowiłoby naruszenie prawa. Nowości,

o których mowa, mogą dotyczyć tak stanu prawnego (zmiana przepisów w okresie od wydania decyzji pierwszej instancji do wydania decyzji przez organ odwoławczy), jak i stanu faktycznego (zmiana stanu faktycznego w tym czasie, gdy ujawniły się nowe okoliczności faktyczne, nabrały nowego znaczenia okoliczności pominięte).

W stosunku do pierwszych obowiązek ich uwzględnienia wynika z zasady praworządności, do drugich zaś z zasady prawdy obiektywnej.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, iż kluczową okolicznością w niniejszej sprawie jest wydanie w dniu [...] r. przez organ pierwszej instancji decyzji wymierzającej karę pieniężną I. P., jako podmiotowi urządzającemu gry bez koncesji poza kasynem gry.

W wyniku zatem wniesienia przez adwokata J. L. w imieniu I. P. odwołania, nastąpiła dewolutywność, czyli stan prawny przenoszący postępowanie do organu wyższej instancji.

Podkreślić należy, że kontrola dopuszczalności odwołania jest pierwszą czynnością, jaką podejmuje organ odwoławczy po otrzymaniu odwołania,

a merytoryczne rozpatrzenie określonej sprawy przez tenże organ może nastąpić dopiero wówczas, jeśli po wstępnej kontroli odwołania okaże się, że jest ono dopuszczalne i zostało wniesione z zachowaniem terminu do jego wniesienia.

Zważyć przy tym należy, że stwierdzenie niedopuszczalności określonego odwołania, wyłącza badanie zachowania terminu do jego wniesienia. Zagadnienie dopuszczalności odwołania należy rozpatrywać w kontekście wymagań stawianych odwołaniu przez przepisy – w sprawie podatkowej – wyłącznie Ordynacji podatkowej, jako że ten akt reguluje zasady procedury w tym zakresie spraw (art. 1 i art. 2 O.p.). W doktrynie przyjmuje się, że ze środka odwoławczego można skorzystać wówczas, gdy spełnione są następujące warunki: środek zaskarżenia musi być dopuszczalny

z ustawy, musi być wniesiony przez legitymowaną do tego osobę oraz konieczne jest istnienie przedmiotu – orzeczenia, które dany środek zaskarża. Natomiast zgodnie

z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej – jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Wprawdzie z mocy art. 169 § 4 O.p. organ podatkowy wydaje postanowienie

o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie, jednakże dotyczy to wyłącznie organu pierwszej instancji, bowiem z mocy art. 235 Ordynacji podatkowej w sprawach nieuregulowanych w art. 220 – 234 w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji.

Z przedstawionych zatem uwarunkowań prawnych wynika, że organ odwoławczy badając wymogi formalne wniesionego środka zaskarżenia działa jako organ drugiej instancji i tym samym jego rozstrzygnięcie kończy postępowanie podatkowe zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego

z art. 127 Ordynacji podatkowej.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że na wydane [...] r. postanowienie o pozostawieniu odwołania wniesionego przez adwokata J. L. w imieniu I. P. bez rozpatrzenia przysługiwała wyłącznie skarga do tut. Sądu i błędne było pouczanie strony o możliwości złożenia zażalenia, gdyż w konsekwencji doprowadziło to do naruszenia ustawowej zasady dwuinstancyjności.

Powyższe uchybienie przepisom procesowym musiało więc skutkować wyeliminowaniem wadliwego postanowienia z obrotu prawnego. Tym samym organ ponownie rozpatrując kwestię zażalenia, o prawie do którego wniesienia pouczył stronę w postanowieniu z dnia [...] r., stwierdzi jego niedopuszczalność, gdyż ten środek zaskarżenia nie przysługuje od rozstrzygnięć wydanych w trybie odwoławczym (art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p.).

Natomiast stronie przysługuje stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 w zw. z art. 52

i art. 53 ppsa – prawo zaskarżenia w/w postanowienia z dnia [...] r. poprzez wniesienie odrębnej skargi do tut. Sądu w terminie 30 dni od daty otrzymania niniejszego wyroku, która będzie przedmiotem odrębnego postępowania sądowoadministracyjnego.

Biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny i prawny Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa, orzekł jak

w sentencji wyroku.

Wskazania co do dalszego sposobu prowadzenia sprawy wynikają wprost

z wyżej przedstawionych rozważań. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 205 ppsa.