Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 27/24
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędzia NSA Michał Kowalski po rozpoznaniu w dniu 23 sierpnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S. Sp. z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 września 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 231/23 w sprawie ze skargi S. Sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [....] grudnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia spod egzekucji środków pieniężnych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od S. Sp. z o.o. w S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 12 września 2023 r., I SA/Gl 231/23 oddalił skargę S. Sp. z o.o. w S. (dalej jako "skarżąca", "zobowiązana") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] grudnia 2022 r. w przedmiocie odmowy zwolnienia spod egzekucji zajętej wierzytelności pieniężnej.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy.

W dniu 3 października 2022 r. wpłynęło pismo do organu egzekucyjnego, w którym zobowiązana wniosła o zwolnienie spod egzekucji w części wierzytelności zajętych u dłużnika zajętej wierzytelności w kwocie 246 315,39 zł w celu umożliwienia wypłaty pracownikom należnych wynagrodzeń. W powyższym piśmie wskazano, że pracownicy świadczyli pracę na rzecz dłużnika zajętej wierzytelności, na dowód czego do wniosku załączona została lista płac z 3.10.2022 r. z umów cywilnoprawnych, ze wskazaniem, że umowy zlecenia posiadają charakter wynagrodzenia za pracę (wypłacanego okresowo) w rozumieniu ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j.: Dz.U. z 2022 r., poz. 479, dalej: u.p.e.a.).

Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Sosnowcu postanowieniem z 7 listopada 2022 r. odmówił zobowiązanej zwolnienia spod egzekucji wierzytelności pieniężnej zajętej w spółce, będącej dłużnikiem zajętej wierzytelności.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach postanowieniem z [...] grudnia 2022 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy zaznaczył, że rozstrzygnięcie w sprawie zwolnienia z egzekucji składników majątkowych zobowiązanego jest rozstrzygnięciem uznaniowym.

Następnie akcentował, że ważny interes zobowiązanej spółki, wskazany w piśmie skarżącej, przejawiający się w chęci zapłaty zatrudnionym pracownikom wynagrodzeń (pod warunkiem uprzedniego zwolnienia z egzekucji w części wierzytelności zajętych - wyrażenie zgody na przelew przez dłużnika zajętej wierzytelności środków pieniężnych w kwocie 246 315,39 zł na rachunek bankowy zobowiązanej), w stanie faktycznym i prawnym przedmiotowej sprawy nie uzasadnia zwolnienia z egzekucji ww. składnika majątkowego w tej części w trybie art. 13 u.p.e.a. Wprawdzie interes zobowiązanej jest w niniejszej sprawie utożsamiany z ważnym interesem zatrudnionych osób, niemniej jednak to obowiązkiem zobowiązanej spółki, jako pracodawcy, jest zaspokajanie potrzeb i praw swoich pracowników. Obejmuje to również wypłatę wynagrodzeń, a także regulowanie zobowiązań składkowych od wypłacanych wynagrodzeń. Tymczasem, jak wskazano w treści zaskarżonego postanowienia - od 2018 r. zobowiązana nie przekazuje składek również w części finansowanej przez pracowników, które potrącane są z ich wynagrodzeń.

Jak podnosił organ nadzoru, w świetle art. 13 u.p.e.a. jedynie ważny interes zobowiązanego (w tym zatrudnionych pracowników) uzasadnia, choć nie obliguje organu egzekucyjnego do zwolnienia z egzekucji określonego składnika majątkowego zobowiązanego. Ponadto, ochronie interesu innych osób - pracowników, a także uprawnionych z tytułu alimentów i rent o charakterze alimentacyjnym służy art. 81 § 4 i § 5 u.p.e.a. Stanowi on gwarancję wypłaty wskazanych w nim świadczeń bez zgody organu egzekucyjnego i bez oparcia o zasadę uznania administracyjnego.

Następnie organ nadzoru zwrócił uwagę, że zobowiązana nie wskazała innego składnika majątkowego, z którego można by prowadzić skuteczną egzekucję. W przedmiotowym postępowaniu egzekucyjnym jedynym skutecznym środkiem egzekucyjnym jest egzekucja z innych wierzytelności pieniężnych u dłużnika zajętej wierzytelności.

Ponadto, pomimo braku zgody wierzyciela, dłużnik zajętej wierzytelności przekazał zobowiązanej spółce kwotę łączną 2.811.632,53 zł. W okresie od 9 czerwca 2021 r. do 9 maja 2022 r. dłużnik zajętej wierzytelności co miesiąc przekazywał zobowiązanej - bez zgody wierzyciela - kwoty w wysokości co najmniej równej kwocie o zwolnienie której zawnioskowała ona do organu egzekucyjnego. Zatem, wniosek dotyczy zwolnienia z egzekucji w części wierzytelności, którą już zobowiązana otrzymała bez zgody organu egzekucyjnego. W tym stanie rzeczy argumenty zobowiązanej, zawarte w zażaleniu są całkowicie chybione i nie jest możliwe przychylenie się do prośby o zwolnienie środków spod egzekucji. Jej uwzględnienie prowadziłoby do naruszenia interesu publicznego, gdyż argumenty przedstawione w zażaleniu przeczą rzeczywistości i mogły one wprowadzić w błąd organ nadzoru.

Reasumując, organ zaznaczył, że zobowiązana nie wykazała ważnego interesu przemawiającego za zwolnieniem z egzekucji składnika majątkowego, który przeważałby nad podstawowym celem prowadzenia postępowania egzekucyjnego, jakim jest doprowadzenie do wykonania egzekwowanego obowiązku. Uwzględnienie ważnego interesu zobowiązanej prowadziłoby bowiem do sytuacji, w której postępowanie egzekucyjne nie odniosłoby pożądanego skutku (tj. wyegzekwowania należności) a kwota dochodzonych wierzytelności ulegałaby stałemu zwiększaniu.

Oddalając skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że choć skarżąca wykazała swój ważny interes, to organy słusznie zauważyły, że nie wykazała ona, iż możliwe jest prowadzenie egzekucji i uzyskanie egzekwowanych należności z innych składników majątkowych. Zasadnie przyjęto, że ochrona ważnego interesu zobowiązanego nie może doprowadzić do sytuacji, w której niemożliwe będzie przeprowadzenie skutecznej egzekucji administracyjnej. Sąd wskazał, że spółka ma kilkumilionowe zadłużenie z tytułu składek, które nadal rośnie, a skarżąca nie podejmuje wysiłków, aby zadłużenie spłacić. Co istotne, spółka siedemnastokrotnie korzystała już ze zwolnienia ww. składnika majątku spod egzekucji w celu wypłaty wynagrodzeń dla pracowników, nie wdrażając przy tym żadnych działań restrukturyzacyjnych, o których podjęciu zapewniała wierzyciela. Skarżąca nie posiada żadnego majątku (ruchomego i nieruchomości), który mógłby stanowić przedmiot zabezpieczenia. Utraciła zatem zdolność do spłaty zobowiązań.

W konsekwencji, w ocenie WSA, organy doszły do prawidłowego wniosku o braku okoliczności przemawiających za zwolnieniem spod egzekucji wierzytelności spółki.

S. Sp. z o.o. w S. wniosło skargę kasacyjną od powyższego wyroku domagając się jego uchylenia w całości i przekazanie sprawy WSA w Gliwicach. Autor skargi kasacyjnej wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego i zrzekł się przeprowadzenia rozprawy.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej: p.p.s.a.), w związku z art. 7, art. 8 § 1, art. 11, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2022 r., poz. 775 ze zm., dalej: k.p.a.) i w związku z art. 13 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r. poz. 2505, dalej: u.p.e.a.), poprzez akceptację błędnego i nieuzasadnionego twierdzenia organów, że interes publiczny bezwzględnie wymaga odmowy uwzględnienia słusznego interesu zobowiązanego przemawiającego za zwolnieniem z egzekucji części wierzytelności pieniężnej zobowiązanego,

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a., w związku z art. 7, art. 8 § 1, art. 11, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a. i w związku z art. 13 § 1 u.p.e.a., poprzez akceptację braku dokładnego wyjaśnienia przez organy stanu faktycznego sprawy w zakresie koniecznym dla zważania ważnego interesu strony i interesu społecznego oraz akceptację dokonania przez organy błędnych ustaleń i braku właściwego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia w tym zakresie.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawił argumenty na poparcie powyższych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Za podstawę wyroku z 12 września 2023 r., I SA/Gl 231/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął ustalenia faktyczne dokonane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach. Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Sosnowcu prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanego na podstawie tytułów wykonawczych, obejmujących składki na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. W toku egzekucji organ egzekucyjny dokonał zajęcia innych wierzytelności pieniężnych zobowiązanego w S. sp. z o.o. w S., zawiadomienia o zajęciu doręczono zobowiązanej oraz dłużnikowi zajętej wierzytelności. 3 października 2022 r. zobowiązany wniósł o zwolnienie spod egzekucji w części wierzytelności zajętych u dłużnika zajętej wierzytelności w wysokości 246.315,39 złotych w celu umożliwienia wypłaty pracownikom należnych wynagrodzeń. Postanowieniem z 7 listopada 2022 r. Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Sosnowcu odmówił zwolnienia spod egzekucji wierzytelności pieniężnej zajętej w spółce, będącej dłużnikiem zajętej wierzytelności. Postanowieniem z 15 grudnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy to rozstrzygnięcie uzasadniając, że zobowiązany nie wskazał innego składnika majątkowego, z którego można by prowadzić skuteczną egzekucję. W prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym jedynym skutecznym środkiem egzekucyjnym jest egzekucja z innych wierzytelności pieniężnych u dłużnika zajętej wierzytelności. Ustalono, że pomimo braku zgody wierzyciela, dłużnik zajętej wierzytelności przekazał zobowiązanemu 2.811.632,53 złotych w okresie od 9 czerwca 2021 r. do 9 maja 2022 r. Wobec tego, wniosek dotyczy zwolnienia z egzekucji w części wierzytelności, którą zobowiązany otrzymał bez zgody organu egzekucyjnego. Uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego zawiera jednoznaczne stanowisko co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia.

Według art. 174 pkt 2) p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Konstrukcja tej normy prawnej wskazuje, że stawiając zarzut naruszenia przepisów postępowania, które w ocenie strony skarżącej zostały naruszone przez Sąd I instancji, należy uprawdopodobnić istnienie potencjonalnego związku przyczynowego między uchybieniem proceduralnym a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego. W tym wypadku nie chodzi o to, że ewentualne uchybienie mogło mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy, lecz wpływ istotny. Oparcie skargi kasacyjnej na naruszeniu przepisów postępowania jest niezbędne w sytuacji, gdy strona zamierza kwestionować stan faktyczny przyjęty przy wyrokowaniu przez Sąd I instancji. Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, lecz jedynie ocenia, jak z tego obowiązku wywiązał się organ administracji publicznej.

W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2) p.p.s.a. w pkt 1. petitum skargi kasacyjnej kasator zarzucił Sądowi I instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 7 k.p.a., art. 8 § 1 k.p.a., art. 11, art. 77 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a. w związku z art. 13 § 1 u.p.e..a, natomiast w pkt 2. petitum skargi kasacyjnej naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 7 k.p.a., art. 8 § 1 k.p.a., art. 11, art. 77 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a., art. 107 § 1 pkt 6) k.p.a. w związku z art. 13 § 1 u.p.e.a.

Skoro skarga kasacyjna nie została oparta na podstawie z art. 174 pkt 1) p.p.s.a. (Skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie), oznacza to, że według kasatora wskazany jako naruszony art. 13 § 1 u.p.e.a. jest przepisem postępowania.

Przyjmuje się, że prawo materialne to normy prawne bezpośrednio regulujące stosunki pomiędzy podmiotami prawa, określając przesłanki (fakty) powodujące ich powstanie, zmianę lub wygaśnięcie. Do prawa materialnego zalicza się również normy prawne regulujące określone obowiązki, zakazy lub nakazy i przewidujące określone sankcje za ich nieprzestrzeganie. Inaczej mówiąc, przepisy prawa materialnego to takie, które kształtują sytuację prawną podmiotu. Z kolei, przepisy postępowania określają sposób dochodzenia praw i roszczeń publicznoprawnych wynikających z prawa materialnego, normy tego prawa określają w jaki sposób i w jakich terminach ma być załatwiana konkretna sprawa administracyjna. Prawo formalne, przepisy postępowania to zespół norm prawnych regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej, prawo to urzeczywistnia normy prawa materialnego. Przepisy postępowania mogą być zawarte w tym samym akcie normatywnym co normy prawa materialnego.

Zgodnie z art. 13 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny, na wniosek zobowiązanego i ze względu na jego ważny interes, może zwolnić, na czas oznaczony lub nieoznaczony, z egzekucji w całości lub części określone składniki majątkowe zobowiązanego. Z literalnego brzmienia wskazanego przepisu wynika wprost, że jest to przepis prawa materialnego, który uprawnia zobowiązanego do uzyskania zwolnienia z egzekucji jego składników majątkowych. Natomiast na organie egzekucyjnym ciąży obowiązek merytorycznego rozpoznania wniosku zobowiązanego oraz uprawnienie do przyznania wnioskowanego zwolnienia (rozstrzygnięcie uznaniowe w formie postanowienia).

Stawianie Sądowi I instancji zarzutu naruszenia prawa materialnego w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2) p.p.s.a., przy tym bez wskazania postaci naruszenia art. 13 § 1 u.p.e.a. (przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie) nie może być prawnie skuteczne. W takim wypadku skarga kasacyjna musi być oparta na podstawie z art. 174 pkt 1) p.p.s.a. (Skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie).

Nie jest trafny zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a.

Przepis art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. normuje postępowanie sądowe w sprawach z zakresu kontroli działalności administracji publicznej określając kompetencję sądu administracyjnego w fazie orzekania, jego naruszenie przez Sąd I instancji jest zawsze następstwem uchybienia innym przepisom postępowania. Wojewódzki sąd administracyjny naruszy art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a., kiedy uwzględni skargę bezzasadnie stwierdzając "inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy" i uchyli decyzję lub postanowienie w całości albo w części. W rozumieniu art. 3 § 1 p.p.s.a. jest to zastosowany przez sąd administracyjny środek określony w ustawie. Zastosowanie przez Sąd I instancji środka określonego w ustawie oraz nie zastosowanie innego nie jest naruszeniem prawa, o jakim mowa w art. 174 pkt 2) p.p.s.a. Oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. jest konsekwencją nie stwierdzenia przez Sąd I instancji istnienia przesłanek, o których mowa w art. 145 § 1 p.p.s.a. skutkujących uwzględnieniem skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w uzasadnieniu wyroku zawarł podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie i w tych ramach wyjaśnił dlaczego nie uwzględnił skargi.

Jeśli zaś chodzi o zarzuty naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego wskazanych przez kasatora w petitum skargi kasacyjnej należy podkreślić, że w postępowaniu egzekucyjnym w administracji dominuje przede wszystkim interes wierzyciela, natomiast ochrona praw zobowiązanego została uregulowana tak, że stosowanie przepisów kpa jest ograniczone tylko do zagadnień nie uregulowanych w u.p.e.a., ponieważ przepisy kpa nie mogą modyfikować regulacji specyficznych dla postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu egzekucyjnym w administracji prowadzi się swoiste postępowanie dowodowe, którego przedmiotem jest określenie sposobu przymusowego doprowadzenia do wykonania obowiązków określonych w tytule wykonawczym. Organ egzekucyjny musi podjąć czynności w celu ustalenia sytuacji majątkowej i faktycznej zobowiązanego i ma prawo wykorzystywać tu wszelkie środki dowodowe, zarówno uregulowane w kodeksie postępowania administracyjnego, jak i nienazwane. Gdy postępowanie egzekucyjne nie było poprzedzone postępowaniem administracyjnym, osoba wobec której wystawiono tytuł egzekucyjny ma prawo domagać się przeprowadzenia postępowania dowodowego w trakcie postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny w takich wypadkach zobowiązany jest natomiast do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego przy zastosowaniu odpowiednich reguł postępowania administracyjnego, także co do postępowania dowodowego w możliwie jak najszerszym dla realizacji specyfiki postępowania egzekucyjnego zakresie. Takie postępowanie wyjaśniające może prowadzić organ egzekucyjny wówczas, gdy jest jednocześnie wierzycielem. Natomiast gdy wierzyciel nie jest organem egzekucyjnym, organ egzekucyjny nie prowadzi takiego postępowania wyjaśniającego oczekując na stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów.

Według art. 18 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do 25 marca 2024 r., jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Od 25 marca 2024 r. przepis ten brzmi: Jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej: 1) do czynności wierzyciela podejmowanych przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego na podstawie niniejszej ustawy, 2) w postępowaniu egzekucyjnym - przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego stosuje się odpowiednio.

Odpowiednie stosowanie określonego przepisu może polegać na jego zastosowaniu wprost albo z pewnymi modyfikacjami, usprawiedliwionymi odmiennością stanu "podciągniętego" pod dyspozycję stosowanego przepisu, bądź na niedopuszczeniu jego stosowania do rozpatrywanego stanu w ogóle. Ta niedopuszczalność może wynikać albo bezpośrednio z treści wchodzących w grę regulacji prawych, albo z tego, że zastosowania danej normy nie dałoby się pogodzić ze specyfiką i odmiennością rozpoznawanego stanu.

Według art. 1a u.p.e.a., ilekroć w ustawie jest mowa o: 7) organie egzekucyjnym - rozumie się przez to organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub obowiązków o charakterze niepieniężnym oraz zabezpieczania wykonania tych obowiązków. Postanowienie z art. 13 § 1 i 2 u.p.e.a. jest rozstrzygnięciem uznaniowym organu egzekucyjnego, który może zastosować ten "środek służący doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanego jego obowiązku o charakterze pieniężnym", kiedy stwierdzi istnienie "ważnego interesu" zobowiązanego. Zobowiązany ubiegając się o zwolnienie z egzekucji musi wykazać posiadanie ważnego interesu w zwolnieniu określonych składników majątkowych z egzekucji, a ponadto wykazać, że możliwe jest prowadzenie egzekucji i uzyskanie egzekwowanych należności z innych jego składników majątkowych (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 czerwca 2016 r., II GSK 154/15, LEX nr 2117103). Natomiast, na organie egzekucyjnym nie ciąży obowiązek aktywnego poszukiwania dowodów na poparcie żądania zobowiązanego, organ ten jest obowiązany rozpatrzyć cały materiał dowodowy przedstawiony przez zobowiązanego oraz dokumenty, którymi z urzędu dysponuje, to zobowiązany ma przedstawić wszystkie dowody niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia żądania (wniosku).

Postanowienie w sprawie zwolnienia z egzekucji składników majątkowych zobowiązanego, na które służy zobowiązanemu zażalenie powinno zawierać uzasadnienie rozstrzygnięcia stanowiące logiczną, zwartą całość, aby prześledzić tok rozumowania organu egzekucyjnego i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem. Tworzy to po stronie organu egzekucyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, że w razie wniesienia skargi nie powinno budzić wątpliwości wojewódzkiego sądu administracyjnego, że zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane po gruntownej analizie stanu sprawy i że wszystkie wątpliwości występujące na etapie rozpoznania wniosku zostały wyjaśnione.

Należy wskazać, że organ administracji publicznej załatwia sprawę przez wydanie decyzji, która rozstrzyga sprawę co do jej istoty w całości lub w części. Ze względów czasowych, uzasadnienie decyzji nie może mieć istotnego wpływu na rozstrzygnięcie zawarte w decyzji, ponieważ organ administracji publicznej najpierw rozstrzyga sprawę, a dopiero potem to rozstrzygnięcie uzasadnia. Tym samym, nawet stwierdzone przez Sąd I instancji inne naruszenie przepisów postępowania (art. 107 § 3 k.p.a.) nie może mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, ponieważ uzasadnienie prawne decyzji nie jest wynikiem sprawy, jest nim decyzja (jej sentencja) załatwiająca sprawę. Kiedy uzasadnienie decyzji ostatecznej sporządzone jest w taki sposób, że uniemożliwia przeprowadzenie jej kontroli przez sąd administracyjny zachodzi sytuacja, że sąd administracyjny nie może wykonać ustawowej funkcji sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej po względem jej zgodności z prawem (art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a.). W rozumieniu art. 3 § 1 p.p.s.a., zachodzi zatem konieczność zastosowania środka przewidzianego w ustawie tj. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a.: Sąd uwzględniając skargę uchyla decyzję, ponieważ stwierdził naruszenie przepisów postępowania (przepisów dotyczących wymogów uzasadnienia decyzji). W omawianej sytuacji, przepis art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. ma odpowiednie zastosowanie, ponieważ wadliwie sporządzone uzasadnienie decyzji z przyczyn już wskazanych, nie może mieć istotnego wpływu na wynik sprawy administracyjnej. Wadliwie sporządzone uzasadnienie decyzji ostatecznej skutkuje również tym, że sąd administracyjny nie może skutecznie skontrolować, czy zgodnie z zasadą dwuinstancyjności organ odwoławczy ponownie rozpoznał i rozstrzygnął sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji w jej całokształcie, czy rozpatrzył wszystkie żądania strony i ustosunkował się do nich merytorycznie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach dokonując skutecznej oceny legalności postanowienia ostatecznego Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] grudnia 2022 r. nie naruszył art. 107 § 1 pkt 6) k.p.a. akceptując jego uzasadnienie faktyczne i prawne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie naruszył również pozostałych przepisów k.p.a. wskazanych w petitum skargi kasacyjnej, akceptując ustalenia faktyczne dokonane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionej podstawy z art. 174 pkt 2) p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w tej sprawie w pełnym zakresie popiera stanowisko zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 stycznia 2024 r., I GSK 1269/23 (LEX nr 3671140), dotyczącym tej samej problematyki oraz tej samej strony postępowania sądowoadministracyjnego.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).