Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 156/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 70 par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c, art. 200 i art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2022 poz 1634
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Kieres, Asesor WSA Dominik Dymitruk (sprawozdawca), po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 16 listopada 2023 r. sprawy ze skargi P S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 8 grudnia 2021 r. nr SKO/41/P-283/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze na rzecz strony skarżącej kwotę 4 615 (słownie: cztery tysiące sześćset piętnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi P. S.A. z siedzibą w W. (dalej: strona, skarżąca, spółka) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze (dalej: SKO, organ odwoławczy) z dnia 8 grudnia 2021 r. (nr SKO/41/P-283/2021) utrzymująca w mocy decyzję Wójta Gminy B. (dalej: Wójt, organ I instancji) z dnia 9 września 2021 r. (nr FB 3120.7158-P.2016.D.2021) określającą stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2016 r.

Z uzasadnienia przedmiotowej decyzji oraz akt administracyjnych wynika, że w 2016 r. do organu podatkowego złożona została deklaracja na podatek od nieruchomości za 2016 r., w której zadeklarowano do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, budynki mieszkalne oraz budowle.

Pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r. spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, wskazując, że zadeklarowane w pierwotnej deklaracji grunty po zlikwidowanej linii kolejowej zostały nieprawidłowo uznane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wraz z przedmiotowym wnioskiem spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 r.

Decyzją z dnia 9 września 2021 r. organ I instancji określił spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2016 w kwocie 100 351,00 zł i jednocześnie odmówił zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 rok w wysokości 33 243,00 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, decyzją z dnia 8 grudnia 2021 r., SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Ustalając stan faktyczny sprawy, organ przyjął, że w sprawie przedmiotem opodatkowania w 2016 r. są należące do spółki grunty budynki i budowle. Jak ocenił organ, opodatkowanie objętych złożoną deklaracją i jej korektą budynków i budowli jest bezsporne. Natomiast jako zagadnienie sporne uznał opodatkowanie części gruntów podatnika.

Jak ustaliły organy objęte deklaracją i jej korektą grunty są związane ze zlikwidowaną linią kolejową nr [...] B.- M. (W.(1)). Jak dalej ustalił organ na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów, że objęte deklaracją grunty posiadają oznaczenie użytków "TK" - tereny kolejowe. Organy ustaliły, że w oparciu o umowę nr [...] zawartą pomiędzy spółką, a P.(1), grunty objęte korektą deklaracji za 2016 r. były przedmiotem wskazanej umowy [...] z dnia 27 września 2001 r., na podstawie której linia kolejowa była wykorzystywana przez zarządcę linii kolejowych do prowadzenia ruchu kolejowego. Organy ustaliły również, że umowa nr [...] obowiązywała do 30 sierpnia 2013 r. Organy przyjęły również wskazanie podatnika, że na przedmiotowych nieruchomościach znajduje się nawierzchnia kolejowa oraz inne pozostałości po budowli inżynieryjnej (nasypy, przekopy itp.). Organy ustaliły również, że działka nr [...] obręb T. była przedmiotem umowy o korzystanie z nieruchomości zawartej 24 listopada 2016 r. pomiędzy spółką a P.(2) w B.

Organ ustalił, że przedmiotem przeważającej działalności spółki jest działalność oznaczona w PKD kodem 70.10.Z - działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. Natomiast pozostała działalność spółki obejmuje m.in. działalność oznaczoną kodem PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność oznaczoną kodem PKD 68.10.Z - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Organ ustalił również, że spółka pełni nadzór właścicielski nad spółkami Grupy P. w celu zapewnienia jak najwyższej jakości obsługi transportowo - logistycznej pasażerów i towarów. Spółka jest również jednym z największych właścicieli nieruchomości w Polsce. W zasobach spółki znajduje się m.in. ok. 96 tys. ha gruntów oraz 52 tys. budynków i budowli. Jej majątek stanowią zarówno obiekty pełniące funkcje związane z transportem i obsługą podróżnych (dworce kolejowe), jak i nieruchomości stricte komercyjne. Spółka prowadzi aktywne działania jako zarządca, polegające m.in. na inicjowaniu inwestycji oraz szukaniu sposobów optymalnego zagospodarowania kolejowych gruntów.

Organ ustalił ponadto, że linia kolejowa nr [...] B.-M. (W.(1)) na kilometrażu od [...] do [...] znajduje się w wykazie linii kolejowych zarządzanych przez P.(1) S.A., zaś z wykazów maksymalnych prędkości w podziale na rodzaje pociągów wynika, iż prędkość maksymalna na tym odcinku ma wartość "zero", a tym samym nie jest i nie może być prowadzony w każdym czasie ruch pociągów na odcinku linii kolejowej nr [...] B.-M. (W.(1)), na którym znajduje się działka nr [...] obręb C. Organ ustalił ponadto, że linia kolejowa nr [...] B.-M. (W.(1)) na kilometrażu od [...] do [...] stanowi od 2017 r. infrastrukturę nieczynną. Zatem działka nr [...] położona w obrębie C. znajduje się na nieczynnym odcinku linii kolejowej nr [...] B.-M. (W.(1)), a to doprowadziło organ do wniosku, że nie przewidywano możliwości jej udostępnienia przewoźnikom kolejowym i prowadzenia ruchu kolejowego na tej linii. Na fakt udostępniania ww. linii przewoźnikom kolejowym nie wskazywała również strona postępowania. W świetle tak ustalonego stanu faktycznego sprawy SKO podzieliło stanowisko organu I instancji co do opodatkowania gruntów związanych ze zlikwidowaną linią kolejową nr [...] B.-M. (W.(1)).

Organ uznał, że zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849, ze zm.; dalej: u.p.o.l.) w brzmieniu obowiązującym w 2016 r. w odniesieniu do działki nr [...] położonej w obrębie C. nie ma zastosowania, bowiem w świetle ustalonych faktów nie przewidywano możliwości jej udostępnienia przewoźnikom kolejowym i prowadzenia ruchu kolejowego na tej linii.

Organ odwoławczy podzielił również stanowisko i przyjął argumenty organu podatkowego I instancji w zakresie zastosowania do opodatkowania gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] B. M. (W.(1)) stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Od powyższej decyzji SKO spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie:

1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.; dalej: o.p.) poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, nieprzeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy, przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nierozpoznanie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego;

2. art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 191 o.p. z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia faktycznego i prawnego, z uwagi na brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy i wszechstronnej oceny dowodów;

3. art. 210 § 4 o.p. polegające na braku należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów;

4. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) i b) u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy działka [...] jest elementem infrastruktury kolejowej i jest objęta umową [...] zawartą z zarządcą infrastruktury kolejowej;

5. art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez skarżącą, decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej.

W oparciu o te zarzuty spółka wniosła o uchylenie decyzji SKO i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o umorzenie postępowania administracyjnego, bowiem w sprawie zastosowanie mają postanowienia art. 70 § 1 o.p. w sytuacji, gdy decyzja organu odwoławczego została doręczona po upływie terminu przedawnienia. Strona wniosła także o zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi w całości, argumentując, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w dacie doręczenia decyzji organu odwoławczego, tj. w dniu 3 stycznia 2022 r. Organ powołał się w tej kwestii na art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 z późn. zm., dalej: ustawa o COVID), zawieszający bieg określonych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Biorąc pod uwagę, że skarżąca podniosła zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r., który stanowi najdalej idący zarzut skargi, rozważania Sądu w pierwszej kolejności należy skierować na dopuszczalność określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w warunkach faktycznych niniejszej sprawy.

Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Należy stwierdzić, że aby ostateczna decyzja organu wywołała wyrażony w niej skutek określenia zobowiązania, musi zostać wydana i doręczona przed upływem wskazanego terminu przedawnienia wynikającego z art. 70 § 1 o.p. (por. wyroki NSA z dnia: 22 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2466/14; 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 333/14; 9 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1683/14; 2 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2074/14; 21 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 38/15 – te i kolejne przywoływane wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem: https:/orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przy tym - co istotne - w przypadku decyzji określającej dotyczy to zarówno decyzji organu pierwszej, jak i drugiej instancji. W konsekwencji brak doręczenia decyzji organu odwoławczego, odnoszącej się do decyzji deklaratoryjnej organu pierwszej instancji (utrzymującej ją w mocy lub orzekającej co do istoty), do momentu upływu terminu przedawnienia pociąga za sobą daleko idące konsekwencje prawne - decyzja ta nie wywołuje wyrażonego w niej skutku, gdyż uznaje się, że odnosi się do zobowiązania już przedawnionego (por. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 908/20).

A zatem dla ustalenia, czy skutek decyzji w postaci określenia zobowiązania podatkowego nastąpił przed upływem terminu przedawnienia, istotna jest więc data doręczenia decyzji, a nie data jej wydania. Pogląd ten, który Sąd w niniejszym składzie aprobuje, przeważa w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. np. wyroki NSA: z dnia 22 kwietnia 2014 r., II FSK 2466/14; z dnia 6 maja 2015 r., II FSK 333/14; z dnia 15 kwietnia 2016 r., II GSK 1214/14; z dnia 9 czerwca 2016 r., II FSK 1683/14; z dnia 2 września 2016 r., II FSK 2074/14).

W rozpatrywanej sprawie istotne pozostaje, że w uchwale z dnia 27 marca 2023 r., sygn. akt I FPS 2/22 Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, że art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568 z późn. zm.) nie dotyczy wstrzymania, rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Zgodnie z art. 269 § 1 p.p.s.a. tutejszy Sąd, nie znajdując podstaw do odstąpienia od stanowiska zawartego w ww. uchwale, jest nią związany. W konsekwencji za nieuzasadnione uznać należy powołanie się przez organ odwoławczy na - wskazany w uchwale - przepis art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o CIVOD jako przedłużający ustawowy pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2016 r., upływający z dniem 31 grudnia 2021 r. Zważywszy, że skarżąca nie jest osobą fizyczną, jej zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstaje zatem z mocy prawa, a nie wskutek doręczenia decyzji ustalającej.

W rozpoznawanej sprawie decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu 8 grudnia 2021 r., lecz jej skuteczne doręczenie stronie postępowania nastąpiło dopiero w dniu 3 stycznia 2022 r., a więc po upływie terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p. Decyzja ta nie mogła zatem obalić domniemania wynikającego z deklaracji podatkowej złożonej przez spółkę, co do wielkości ciążącego na niej zobowiązania podatkowego za 2016 r.

Sąd wskazuje jednocześnie, że stosownie do art. 79 § 1 o.p. wniosek spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r., w związku z wszczętym przez organ I instancji z urzędu postępowaniem w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania za wskazany rok, podlegał rozpatrzeniu w postępowaniu wymiarowym.

Ponadto, stosownie do art. 79 § 2 o.p. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. Jednakże decyzję w sprawie stwierdzenia nadpłaty na wniosek złożony przed upływem terminu przedawnienia można wydać także po upływie tego terminu (§ 3 powołanego artykułu).

Powyższe prowadzi do wniosku, że organy obu instancji – wobec złożenia przez spółkę wniosku o stwierdzenie nadpłaty przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, którego dotyczył – były uprawnione do orzekania w tym przedmiocie, pomimo upływu terminu przedawnienia. W tych warunkach stanowisko spółki, w myśl którego dalsze rozpatrywanie sprawy w zakresie określenia wysokości zobowiązania w kwotach innych niż wynika to ze złożonej przez nią korekty deklaracji, jedynie w części odpowiada prawu. Nie budzi wątpliwości, że w warunkach przedawnienia określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie wyższej niż pierwotnie deklarowanej przez podatnika nie jest dopuszczalne, jednakże nie stoi to na przeszkodzie orzeczeniu w przedmiocie nadpłaty, w warunkach których postępowanie w tym zakresie ograniczone jest wyłącznie do tych okoliczności, które wynikają z wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Inaczej rzecz ujmując, korekta deklaracji złożona przez spółkę wraz z wnioskiem wywołuje co prawda skutek prawny, jednakże w razie odmowy stwierdzenia nadpłaty w całości lub w części oraz w razie umorzenia postępowania w związku z wycofaniem wniosku, skutek ten zostaje zniweczony (art. 81 § 2a o.p.).

Uznanie, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2016 r. uległo przedawnieniu – przy jednoczesnym założeniu, że nie wystąpiły inne okoliczności mające wpływ na bieg terminu przedawnienia, o czym winien rozstrzygnąć ponownie organ odwoławczy – nie stanowiło zatem przeszkody do procedowania wniosku w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty.

W tym zakresie spór w sprawie dotyczył możliwości uznania, że posiadane przez skarżącą grunty po zlikwidowanej linii kolejowej związane są z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Sąd uznał, że zaprezentowana argumentacja organów obu instancji była prawidłowa, a tym samym w sprawie prawidłowo zastosowano art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z powołanym przepisem, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (...).

Zauważyć należy, że w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., SK 39/19, należy zweryfikować dotychczas prezentowane stanowisko, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub osobę prowadzącą działalność gospodarczą, przesądza o związku tej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Sąd uznał, że zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" użyty w podanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego należy interpretować w sposób zaprezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21.

W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: - są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo - mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle tych uwag oraz ustalonego przez organy stanu faktycznego sprawy, zważywszy, że zawarta w sentencji wyroku Trybunału wypowiedź odnosi się do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną, organy podatkowe prawidłowo oceniły, że posiadane przez skarżącą grunty związane są z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Skarżąca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., przy czym związek spornych nieruchomości z działalnością gospodarczą strony nie zasadza się na samym fakcie ich posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że w świetle ustalonego przez organy stanu faktycznego zakres zgłoszonej działalności skarżącej jest bardzo szeroki. To między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Jak już wspomniano, z przyjętego przez organy podatkowe stanu faktycznego wynika, że skarżąca część gruntów przekazała do odpłatnego korzystania P.(1) S.A., a część z nich była objęta umową o korzystanie zawartą z P.(2) w B. Zatem już ta okoliczność powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Niezależnie od tego, sporne grunty są częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018, poz. 1025, ze zm.) i fakt, że w danym momencie nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa (wyroki NSA z dnia: 27 kwietnia 2021 r., sygn. akt III FSK 2942/21 i III FSK 2943/21; 8 lipca 2021 r., sygn. akt III FSK 3638/21).

Sąd uznał zatem, że w zaskarżonej decyzji SKO właściwie zinterpretowało i zastosowało art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W świetle powyższego zarzuty skargi zmierzające do zanegowania związku omawianych gruntów z działalnością gospodarczą i opodatkowania ich na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 li. a i c u.p.o.l. Sąd uznał za niezasadne.

Biorąc jednak pod uwagę, że skarżona decyzja obejmuje swym rozstrzygnięciem całość zagadnień zarówno w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2016, jak również stwierdzenia nadpłaty w tym podatku, konieczne było uchylenie jej w całości.

W tej sytuacji zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 o.p.

Organ odwoławczy ponownie rozpoznając sprawę w drugiej instancji winien uwzględnić skutki powołanej przez tutejszy Sąd uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2023 r., a w przypadku braku innych niż zakwestionowana podstaw do procedowania sprawy spółki po upływie ustawowego terminu przedawnienia z art. 70 ust. 1 o.p., SKO winno uchylić decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego i w tym zakresie umorzyć postępowanie podatkowe jako bezprzedmiotowe (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, w związku z art. 208 § 1 o.p., albowiem postępowanie dotyczyłoby zobowiązania, które wygasło już w sposób określony w art. 59 § 1 pkt 9 o.p.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając określoną przez stronę wartość przedmiotu zaskarżenia (33 243,00 zł) i wysokość uiszczonego wpisu od skargi, który ustalono w kwocie 998,00 zł, wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika ustalone w kwocie 3 600,00 zł na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. e rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687) i opłatę od pełnomocnictwa wynoszącą 17,00 zł.