Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt II SA/Wr 599/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne: Wodne prawo
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 272 ust. 1 i 2, art. 273 ust. 6
journal: Dz.U. 2023 poz 1478
law: Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (t. j.)
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Wojciech Śnieżyński Sędziowie: Sędzia NSA Halina Filipowicz-Kremis Asesor WSA Dominik Dymitruk (spr.) Protokolant: asystent sędziego Michał Sikora po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 5 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa [...] w B. Sp. z o.o. z/s w B. na decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w Lwówku Śląskim Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 28 czerwca 2024 r. nr VW.ZUO.4701.813.OZ.2024.MŚ w przedmiocie określenia opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Zarządu Zlewni w Lwówku Śląskim Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na rzecz strony skarżącej kwotę 1053 (słownie: tysiąc pięćdziesiąt trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 28 czerwca 2024 r. (nr VW.ZUO.4701.813.OZ.2024.MŚ) Dyrektor Zarządu Zlewni w Lwówku Śląskim Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie (dalej: Dyrektor ZZ PGW WP, organ), działając na podstawie art. 273 ust. 6 w związku z art. 272 ust. 1 i 2, art. 14 ust. 2 i 6 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2023 r. poz. 1478 z późn. zm.; dalej: p.w.), art. 104 i art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 572 z późn. zm.; dalej: k.p.a.), określił P. w B. Sp. z o.o. (dalej: skarżący) za okres I kwartału 2024 r. opłatę zmienną w wysokości 3 385,00 zł za pobór wód podziemnych (W.) w związku z pozwoleniem wodnoprawnym udzielonym przez Dyrektor ZZ PGW WP decyzją z dnia 9 stycznia 2023 r. (nr WR.ZUZ.3.4310.188.2022.MB).

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt administracyjnych wynika, że skarżący przekazał w dniu 24 kwietnia 2024 r. (data wpływu do organu) oświadczenie podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych w I kwartale 2024 r., z którego wynika, iż we wskazanym okresie pobrała z ujęcia W. 21 939 m3 wód podziemnych w całości do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Po analizie przesłanego oświadczenia Dyrektor ZZ PGW WP wezwał skarżącego do dokonania korekty tego oświadczenia w zakresie podanych w nim ilości pobranych wód podziemnych z podziałem na cele poboru wody. Powołując się na ustalenia z kontroli gospodarowania wodami (protokół z dnia 26 kwietnia 2023 r., nr [...]) organ stwierdził, że skarżący w ramach zbiorowego zaopatrywania w wodę prowadzi działalność polegającą na ujmowaniu wód podziemnych do celów dostarczania wody dla gospodarstwa domowych i pozostałych odbiorców (podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i podmiotów publicznych). W ocenie organu, zaopatrywanie w wodę tych ostatnich podmiotów nie odpowiada celowi poboru wód określonemu w art. 274 pkt 4 p.w., czyli nie polega na poborze wód podziemnych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do pożycia przez ludzi. W tej sytuacji ilość pobranych przez skarżącą wód podziemnych powinna być rozdzielona w oświadczeniu na pobór do dwóch celów określonych w p.w. W konkluzji Dyrektor ZZ PGW WP wskazał, że w przypadku odmowy podziału pobranych wód na ww. cele poboru, organ dokona podziału wód oraz ustalenia wysokości opłaty zmiennej w drodze szacowania. W tym jednak celu zwrócił się do skarżącego o podanie procentowego udziału w ogólnej ilości sprzedanej wody – wody sprzedanej dla gospodarstw domowych oraz pozostałym odbiorcom.

Wobec podtrzymania przez skarżącego dotychczasowe stanowiska, Dyrektor ZZ PGW WP, informacją z dnia 6 czerwca 2024 r. (nr VW.ZUO.4701.813.OZ.2024.MŚ), ustalił skarżącemu za okres I kwartału 2024 r. opłatę zmienną w wysokości 3 385,00 zł za pobór wód podziemnych (W.), wskazując sposób obliczenia tej opłaty, terminu jej uiszczenia, a także pouczenie o możliwości wniesienia reklamacji zgodnie z art. 273 p.w.

W informacji wskazano, że opłata została obliczona zgodnie z art. 272 ust. 1 i 2 p.w. jako suma: 1) iloczynu jednostkowej stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych (0,068 zł za 1 m³) do realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do pożycia przez ludzi pomnożonej przez współczynnik różnicujący odpowiadający procesowi uzdatniania (2) i ilości pobranych wód podziemnych (17 665,28 m³); 2) iloczynu jednostkowej stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych (0,115 zł za 1 m³) do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody pomnożonej przez współczynnik różnicujący odpowiadający procesowi uzdatniania (2) i ilości pobranych wód podziemnych (4 273,72 m³). Wysokość jednostkowej stawki opłaty zmiennej została określona odpowiednio w § 5 ust. 1 pkt 41 lit. C oraz § 5 ust. 1 pkt 27 lit. a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 października 2023 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz.U. z 2023 r., poz. 2471; dalej: rozporządzenie). Do ustalenia wysokości opłaty przyjęto współczynnik różnicujący dla wód, które nie podlegają żadnym procesom uzdatniania lub podlegają wyłącznie dezynfekcji lub demineralizacji albo innym procesom niewymienionym w pkt 2-5 (§ 5 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia).

Po rozpatrzeniu wniesionej przez skarżącego reklamacji, Dyrektor ZZ PGW WP, wskazaną na wstępie decyzją z dnia 28 czerwca 2024 r., określił skarżącemu za okres I kwartału 2024 r. opłatę zmienną w wysokości 3 385,00 zł za pobór wód podziemnych (W.) w związku z pozwoleniem wodnoprawnym udzielonym przez Dyrektor ZZ PGW WP decyzją z dnia 9 stycznia 2023 r. (nr WR.ZUZ.3.4310.188.2022.MB).

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że zakresem zastosowania art. 274 pkt 4 p.w. jest wyłącznie pobór wód dokonywany przez przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne do celów zbiorowego zaopatrywania mieszkańców w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Natomiast zaopatrywanie w wodę podmiotów publicznych oraz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą nie odpowiada celowi poboru wód wskazanemu w art. 274 pkt 4 p.w., jako że nie podlega na dostarczaniu ludności wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, choćby było dokonywane przez przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne i to w ramach realizacji zadań własnych gminy. Powołując się na liczne orzecznictwo sądów administracyjnych, Dyrektor ZZ PGW WP wyjaśnił, że pobór wód przez przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne w celu zbiorowego zaopatrzenia w wodę innych niż ludność podmiotów, tj. podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz podmiotów publicznych mieści się w celu określonym w art. 274 pkt 2 lit. za p.w.

Organ wyjaśnił także, że nie uznał reklamacji wniesionej przez skarżącego, natomiast wziął pod uwagę ustalenia kontroli gospodarowania wodami (protokół z dnia 26 kwietnia 2023 r., nr [...]). Wynika z niej, że skarżący wykazał, iż odbiorcami wody podziemnej są gospodarstwa domowe oraz inne podmioty. Znajduje to odzwierciedlenie w taryfie dla zbiorowego zaopatrywania w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Miasta i Gminy W., zatwierdzonej decyzją Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we Wrocławiu z dnia 5 kwietnia 2023 r. Podał także, że wzywał skarżącego do złożenia korekty oświadczeń w celu ustalenia opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych. Wobec braku reakcji, dokonał ustalenia opłaty powołując się na art. 552 ust. 2 pkt 2 p.w. – tj. na podstawie ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych.

Wobec zaś braku danych dotyczących ilości pobranej wody z podziałem na wodę pobraną do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz wodę pobraną do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrywania ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, organ dokonał wyliczenia ilości pobranych wód podziemnych w drodze szacowania. Przyjęta przez niego metoda opierała się na obliczeniu procentowego udziału wody sprzedanej dla gospodarstw domowych (do celu realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi) oraz pozostałych odbiorców (do celu poboru, uzdatniania i dostarczania wody) w ilości wody sprzedanej ogółem przy jednoczesnym wykorzystaniu danych ustalonych w toku kontroli gospodarowania wodami za I kwartał 2022 r. Proporcja ustalona w tym okresie posłużyła do oszacowania wysokości opłaty za adekwatny kwartał 2024 r.

W konsekwencji, Dyrektor ZZ PGW WP określił skarżącemu wysokości opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych jako suma: 1) iloczynu jednostkowej stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych (0,068 zł za 1 m³) do realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do pożycia przez ludzi pomnożonej przez współczynnik różnicujący odpowiadający procesowi uzdatniania (2) i ilości pobranych wód podziemnych (17 665,28 m³); 2) iloczynu jednostkowej stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych (0,115 zł za 1 m³) do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody pomnożonej przez współczynnik różnicujący odpowiadający procesowi uzdatniania (2) i ilości pobranych wód podziemnych (4 273,72 m³). Do ustalenia wysokości opłaty przyjęto współczynnik różnicujący dla wód, które nie podlegają żadnym procesom uzdatniania lub podlegają wyłącznie dezynfekcji lub demineralizacji albo innym procesom niewymienionym w pkt 2-5 (§ 5 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia).

W skardze do tutejszego Sądu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zobowiązanie organu do wydania decyzji zgodnie z przepisami prawa, a także zasądzenie kosztów postępowania, skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:

1) art. 270 ust. 6, art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 2 lit. za oraz art. 274 pkt 4 p.w. poprzez ich błędną wykładnie polegającą na przyjęciu, że przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w ramach wykonywania zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę pobiera wodę (podziemną) na cele związane z poborem, uzdatnianiem i dostarczeniem wody (art. 274 pkt 2 lit. za p.w.) oraz realizacją zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (art. 274 pkr 4 p.w.), podczas gdy prawidłowa wykładnia celów poboru wody, o których mowa w art. 274 pkt 2 i 4 p.w. nakazuje dojść do wniosku, że przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne pobiera wodę tylko i wyłącznie w celu realizacji zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczona do spożycia przez ludzi, tj. na cel określony w art. 274 pkt 4 p.w.;

2) art. 7 ust. 1 pkt 3 oraz art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r., poz. 40 z późn. zm., dalej: u.s.g.) w zw. z art. 10 ust. 1-3 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 679, dalej jako u.g.k.) przez ich błędną wykładnię i tym samym przyjęcie, że spółka komunalna – tak jak skarżąca – może realizować inne zadania, aniżeli zaspokojenie zbiorowych potrzeb ludności w zakresie zaopatrzenia w wodę, a zatem, że możliwym jest przypisanie jej innego celu poboru, aniżeli cel określony w art. 274 pkt 4 p.w., podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów nakazuje przyjąć, że spółka nie może prowadzić działalności wykraczającej poza sferę użyteczności publicznej, ponieważ jest spółką komunalną, realizującą zadania własne gminy, a co za tym idzie, pobiera wodę wyłącznie na jeden cel – określony w art. 274 pkt 4 p.w.;

3) art. 7a § 1 k.p.a. poprzez jego błędną wykładnie i tym samym nierozstrzygnięcie na korzyść skarżącej spółki wątpliwości co do treści norm prawnych podlegających zastosowaniu w sprawie, podczas gdy wątpliwości takie zachodzą w zakresie ustalenia celów ponoru wody dla potrzeb ustalenia odpowiedniej stawki za pobór wód podziemnych, co implikuje, że wątpliwości w tym zakresie winny być rozstrzygane w sposób korzystniejszy dla skarżącego, ponieważ przedmiotem postępowania jest określenie daniny publicznej w postaci opłaty za usługi wodne – opłaty zmiennej za pobór wód;

4) art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. przez przeprowadzenie postępowania z rażącym naruszeniem przepisów postępowania dowodowego polegającym w szczególności na pominięciu oświadczeń oraz wyjaśnień składanych przez spółkę, a w efekcie określenie wysokości opłaty za usługi wodne – opłaty zmiennej za pobór wód w sposób dowolny i niezgodny z przepisami prawa;

5) art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm., dalej: o.p). w zw. z art. 300 ust. 1 p.w., przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że art. art. 21 § 3 o.p. znajduje zastosowanie w przypadku opłat za usługi wodne, o których mowa w art. 272 ust. 1-7 oraz 9 p.w., podczas gdy decyzja wymiarowa, o której mowa w art. 21 § 3 o.p. może zostać wydana tylko w przypadku, gdy podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia kwoty podatku (w sposób opisany w art. 21 § 1 pkt 1 o.p.), zaś w przypadku opłaty za usługi wodne to organ w drodze informacji ustala wysokości daniny publicznej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor ZZ PGW WP wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację wyrażoną w postępowaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga podlegała uwzględnieniu, choć z innych przyczyn niż podane w skardze.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: p.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej. Stosownie natomiast do treści art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W myśl art. 134 p.p.s.a rozstrzygając w granicach danej sprawy, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Uchylenie decyzji lub postanowienia, względnie stwierdzenie ich nieważności przez Sąd, następuje tylko w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania lub prawa materialnego, odpowiednio mogących mieć lub mających wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 u.p.p.s.a.).

W niniejszej sprawie przedmiot sporu stanowi prawidłowość określenia opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych za I kwartał 2024 r. w wysokości odmiennej od wynikającej z danych podawanych przez skarżącego w celu ustalenia wysokości opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych. Strona skarżąca konsekwentnie wykazywała wyłącznie pobór wód do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, tj. cel określony w art. 274 pkt 4 p.w., bez jednoczesnego wykazywania poboru wód do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody, a więc w celu wynikającym z art. 274 pkt 2 lit. za p.w. Organ stoi natomiast na stanowisku, że skarżący pobiera wodę podziemną na podstawie pozwolenia wodnoprawnego w obu ww. celach, dlatego też stawki opłat powinny być zróżnicowane.

W tak zarysowanym sporze rację – co do zasady – należało przyznać organowi, choć ten nie ustrzegł się naruszeń tak przepisów prawa materialnego, jak i postępowania, które skutkowały uchyleniem zaskarżonej decyzji.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 273 ust. 6 w zw. z art. 272 ust. 1 i 2 oraz art. 274 pkt 2 lit. za i pkt 4 p.w. Poczynając jednak od rozważań natury ogólnej, Sąd wskazuje, że pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych stanowi usługę wodną, na którą jest wymagane pozwolenie wodnoprawne (art. 35 ust. 3 pkt 1 oraz art. 389 pkt 1 u.p.w.), w którym ustalony zostaje m.in. cel korzystania z wód przez adresata pozwolenia wodnoprawnego (art. 403 ust. 1 u.p.w.). Zgodnie z art. 35 ust. 1 i ust. 2 p.w., usługi wodne polegają na zapewnieniu gospodarstwom domowym, podmiotom publicznym oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą możliwości korzystania z wód w zakresie wykraczającym poza zakres powszechnego korzystania z wód, zwykłego korzystania z wód oraz szczególnego korzystania z wód. Poboru wód dokonuje podmiot korzystający z usługi wodnej i to na nim ciąży obowiązek ponoszenia opłaty za usługi wodne (art. 268 ust. 1 pkt 1 oraz art. 298 pkt 1 u.p.w.), która składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej uzależnionej od ilości wód pobranych (art. 270 ust. 1 u.p.w.).

W myśl art. 272 ust. 1 i 2 p.w. wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych (a w ust. 2 - za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi) ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3. W art. 274 p.w. zróżnicował natomiast wysokość jednostkowej stawki opłaty w zależności od celu poboru. Z treści art. 272 ust. 13 p.w. wynika, że jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne pobiera wody podziemne lub wody powierzchniowe do różnych celów lub potrzeb, to jest zobowiązany zapewnić odrębny pomiar ilości wody dla tych celów lub potrzeb.

Sąd wskazuje, że wykładnia art. 272 ust. 1 i 2 i art. 274 pkt 4 p.w. oraz § 5 ust. 1 pkt 40 i pkt 27 rozporządzenia nie budzi wątpliwości, a normy te pozostają spójne z regulacją zawartą w ustawie z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2024 r. poz. 757; dalej: u.z.z.w.). Należy ponadto podkreślić, że wykładnia powołanych wyżej przepisów była już przedmiotem orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki Naczelnego Sąd Administracyjnego: z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt III OSK 7417/21; z dnia 19 października 2021 r., sygn. akt III OSK 4089/21; z dnia 27 kwietnia 2020 r., sygn. akt II OSK 39/20; z dnia 13 października 2021 r., sygn. akt III OSK 4121/21; z dnia 21 grudnia 2021 r., sygn. akt III OSK 4564/21; z dnia 8 grudnia 2023 r., sygn. akt III OSK 7708/21 - wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W wyrokach tych Naczelny Sąd Administracyjny prezentuje jednolite stanowisko w tym zakresie, które zostało podzielone także przez skład orzekający w przedmiotowej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny, dokonując porównania obecnie obowiązującej p.w. oraz u.z.z.w. wskazał m.in., że przedsiębiorstwo wodociągowe, prowadząc działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, dokonuje ujmowania, uzdatniania i dostarczania wody. Jednak tylko część tej działalności mieści się w pojęciu zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczonej do spożycia przez ludzi. W tej sytuacji spójne z normami u.z.z.w. są normy p.w. i rozporządzenia, które odrębnie ustalają stawki opłat zmiennych dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odrębnie dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Drugi z tych celów jest zatem węższy, a normy z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia stanowią wyjątek względem normy z § 5 pkt 27 rozporządzenia i w związku z tym należy je intepretować w sposób ścisły oraz zgodnie z zasadą lex speciali derogat legi generali. Oznacza to, że niższe stawki z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia mogą być zastosowane wyłącznie w wąskim zakresie, w którym gminy (lub działające w jej imieniu i na jej rzecz przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne) realizują zadania własne polegające na zbiorowym zaopatrzeniu ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi.

Ustawodawca w przepisach p.w. i w przepisach rozporządzenia posłużył się dodatkowo pojęciem "ludności" i należy uznać to za zabieg celowy, który potwierdza konieczność wąskiego rozumienia powołanych przepisów. Ponadto chociaż utożsamianie pojęcia "ludności" i "gospodarstwa domowego" budzi pewne wątpliwości, to jednak nie można pomijać, że nie każda woda ujmowana, uzdatniana i dostarczana przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne jest wodą przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Nie kwestionując stanowiska skarżącej spółki, że prowadzi ona tylko jedną formę poboru wody, w ramach jednego procesu technologicznego, to jednak mając na uwadze powyższe regulacje należy stwierdzić, że różny jest cel "wykorzystania" tej wody i w konsekwencji różna powinna być stawka opłaty zmiennej.

W ocenie Sądu, przyjęte więc przez organ stanowisko, zgodnie z którym skarżący w ramach prowadzonej działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę zaopatruje nie tylko mieszkańców (gospodarstwa domowe), lecz również podmioty publiczne i podmioty prowadzące działalność gospodarczą (tzw. pozostałych odbiorców) realizując w ten sposób cel z art. 274 pkt 2 lit. za p.w., jest prawidłowe. Nie doszło zatem do wzmiankowanego w skardze naruszenia art. 270 ust. 6, art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 2 lit. za oraz art. 274 pkt 4 p.w.

Z powyższych przyczyn nieuzasadnione okazały się także zarzuty naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 3 oraz art. 9 ust. 2 u.s.g. w zw. z art. 10 ust. 1-3 u.g.k. Jak bowiem wskazano, Sąd nie kwestionuje twierdzeń skarżącego, że prowadzi on tylko jedną formę poboru wody, w ramach procesu technologicznego, jednakże różny cel "wykorzystania" wody ma zasadniczy wpływ na wysokość stawki opłaty zmiennej.

Biorąc natomiast pod uwagę, że wykładnia wyżej powołanych przepisów materialnoprawnych nie budzi wątpliwości i – jak się zdaje – jest jednolicie prezentowana w aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych, w ocenie Sądu brak było podstaw do zastosowania art. 7a § 1 k.p.a.

Choć Sąd podzielił stanowisko organu w zakresie konieczności zróżnicowania stawki opłaty zmiennej z uwagi na cel poboru wody podziemnej w przypadku skarżącego będącego przedsiębiorcą wodociągowym prowadzącym działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, za nieprawidłowy uznał jednak sposób określenia opłaty w niniejszej sprawie.

Ustawodawca, w zawartych w p.w. przepisach dostosowujących, wymóg stosowania urządzeń pomiarowych umożliwiających pomiar ilości pobranej wody oraz ilości ścieków wprowadzonych do wód lub do ziemi przewidział od dnia 31 grudnia 2026 r.

W świetle art. 552 ust. 2 p.w. ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje na podstawie: 1) określonego w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym celu i zakresu korzystania z wód; 2) pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych; 3) pomiarów dokonywanych przez organy administracji w ramach kontroli pozwoleń zintegrowanych.

Nie jest to jednak jedyny sposób dokonywania powyższych ustaleń. Jak bowiem stanowi ust. 2a powołanego artykułu, ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje również na podstawie: 1) odczytów z przyrządów pomiarowych dokonywanych w ramach kontroli gospodarowania wodami albo 2) oświadczeń podmiotów obowiązanych do ponoszenia opłat za usługi wodne, za poszczególne kwartały.

Jak wynika z kolei z art. 552 ust. 2d p.w., w celu ustalenia wysokości opłaty, o której mowa w art. 272 ust. 1 i 2, oświadczenia, o których mowa w ust. 2a pkt 2, które zresztą podmioty obowiązane do ponoszenia opłat za usługi wodne obowiązane są składać w myśl ust. 2b, zawierają wyrażoną w m3 ilość pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, z tym że jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne pobiera wody podziemne lub wody powierzchniowe do różnych celów lub potrzeb, także w podziale na te cele lub te potrzeby.

Zdaniem Sądu, choć w okresie przejściowym, a więc ze względu na treść art. 552 ust. 2 i 2a p.w., ustawodawca dopuszcza określenie opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych przy uwzględnieniu danych, które mogą być ustalane w inny sposób, aniżeli na podstawie faktycznego korzystania, to jednak wykładnia literalna i systemowa art. 552 p.w. wskazuje, iż ustalenie opłaty za usługi wodne winno nastąpić w pierwszym rzędzie na podstawie oświadczeń składanych przez podmioty zobowiązane do wnoszenia opłat. Brak należytego oświadczenia powoduje, że organ ustalający wysokość opłaty może, a wręcz jest zobowiązany do skorzystania z alternatywnych możliwości ustalenia tej opłaty wynikających z art. 552 p.w. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 października 2024 r., sygn. akt II SA/Gl 760/24). Z tożsamą sytuacją mamy do czynienia także wówczas, gdy podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne nie przedstawił w oświadczeniu informacji niezbędnych do ustalenia wysokości opłaty zmiennej, w szczególności – jak w rozpatrywanej sprawie – o ilości poboru wody ze zróżnicowaniem na ustalone cele jej poboru.

W okolicznościach sprawy nie budzi wątpliwości, że skarżący nie przedstawił konkretnych danych o ilości pobranych wód podziemnych według dwóch zidentyfikowanych przez organ celów jej poboru, tj. do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi (art. 274 pkt 4 p.w.) oraz do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody (art. 274 pkt 2 lit. za p.w.). W tej sytuacji ustalenie opłaty winno nastąpić w sposób określony w art. 552 ust. 2 p.w.

W ocenie Sądu, przyjęta przez organ szacunkowa metoda ustalania wysokości opłaty zmiennej za I kwartał 2024 r. pozbawiona była umocowania prawnego, albowiem choć sam fakt poboru przez skarżącego wody według dwóch powyższych celów został przez organ potwierdzony w toku kontroli gospodarowania wodami przeprowadzonej w 2023 r., zaś okoliczność zaopatrywania w wodę nie tylko mieszkańców (gospodarstwa domowe), lecz również podmioty publiczne i podmioty prowadzące działalność gospodarczą nie była przez skarżącego kwestionowana, to już dokonanie oszacowania ilości wody pobranej na różne cele w I kwartale 2024 r. przy wykorzystaniu danych za tożsamy okres 2022 r. nie znajduje uzasadnienia.

Biorąc pod uwagę treść art. 552 ust. 2 i 2a p.w. należy przyjąć, że organ winien dążyć w pierwszej kolejności do wyliczenia omawianej opłaty zmiennej biorąc za podstawę rzeczywistą, a nie szacunkową ilość pobranych wód podziemnych.

Tym samym, skoro dowód w postaci oświadczenie podmiotu zobowiązanego do ponoszenia omawianej opłaty zmiennej (art. 552 ust. 2a pkt 2 p.w.) nie okazał się wystarczający do określenia wysokości tej opłaty, ilość rzeczywiście pobranych wód podziemnych powinna być określona na podstawie art. 552 ust. 2 p.w. W warunkach sprawy mogłoby to zatem nastąpić w ramach kontroli gospodarowania wodami lub ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ dokonał ustalenia opłaty powołując się na art. 552 ust. 2 pkt 2 p.w., tj. czyniąc to na podstawie ustaleń z przeglądów pozwoleń wodnoprawnych. Taki stan rzeczy nie wynika jednak z akt administracyjnych. Organ, dokonując określenia wysokości należnej opłaty zmiennej, kierował się ustaleniami z przeprowadzonej w 2023 r. kontroli gospodarowania wodami, a zatem obejmującej inny okres niż będący przedmiotem postępowania, przyjmując do szacowania opłaty dane obrazujące procentowy udział sprzedaży wody z podziałem na dwa cele jej poboru w I kwartale 2022 r. Taki sposób postępowania nie okazał się prawidłowy. Zdaniem Sądu, interpretacja art. 552 ust. 2 i 2a p.w. każe przyjąć, że określana w ten sposób opłata zmienna stanowi konsekwencję uprzedniego ustalenia rzeczywistej ilość pobranych wód podziemnych. Z taką sytuacją w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia.

Szacowanie wysokości należnej opłaty za usługi wodne w sposób zaprezentowany w zaskarżonej decyzji mogłoby nastąpić, gdyby organ wyczerpał wszelkie, obiektywnie dostępne, możliwości dowodzenia w zakresie ilości wód podziemnych pobranych przez skarżącego w zależności od konkretnego celu poboru. Należałoby wówczas przyjąć, że dane historyczne zastosowane w zakresie wyliczenia procentowego przy metodzie szacowania, były jedynymi danymi, na podstawie których można było ustalić realizację celów poboru w zakresie spożycia wody przez mieszkańców i do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody. Tymczasem, w warunkach rozpatrywanej sprawy, dokonując szacowania wysokości opłaty zmiennej z powołaniem się co prawda na aktualne dane dotyczące łącznej ilości pobranych wód podziemnych wynikających z oświadczenia złożonego przez skarżącego, jednakże przy wykorzystaniu historycznych danych dotyczących procentowego udziału wody sprzedanej w ramach poszczególnych celów jej poboru, było przedwczesne wobec niewykorzystania wszelkich metod dowodzenia tej okoliczności określonych w art. 552 ust. 2 i 2a p.w.

Sąd wskazuje jednocześnie, że zobowiązanie z tytułu opłaty za korzystanie z wód nie powstaje z mocy prawa, lecz poprzez wydanie decyzji o charakterze konstytutywnym, czyli decyzji, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 o.p. Decyzja określająca wysokość opłaty zmiennej nie weryfikuje "zobowiązania" ustalonego uprzednio w informacji. Aby powstało zobowiązanie podatkowe, konieczne jest obliczenie wysokości opłaty przez organ i doręczenie decyzji ustalającej to zobowiązanie, w myśl art. 21 § 1 pkt 2 o.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2023 r., sygn. akt III OSK 761/22).

Ponadto, do wszczęcia postępowania administracyjnego w przedmiocie określenia wysokość opłaty zmiennej dochodzi dopiero z momentem złożenia przez podmiot obowiązany do jej wniesienia reklamacji, zgodnie z art. 273 ust. 1 p.w., która stanowi "żądanie strony", o jakim mowa w art. 61 § 1 i art. 79a § 1 k.p.a. Treścią tego żądania jest - jak w kontrolowanej sprawie - korekta wysokości opłaty, ewentualnie odstąpienie w ogóle od jej naliczenia przez organ. W konsekwencji wydanie przez organ decyzji, o której mowa w art. 273 ust. 6 p.w., powinno być poprzedzone przeprowadzeniem wyczerpującego postępowania wyjaśniającego, spełniającego rygory przewidziane w szczególności w art. 7, art. 77 § 1, art. 79a, art. 80 i art. 81 k.p.a. - a to zgodnie z art. 14 ust. 2 p.w., w myśl którego do postępowania przed organami stosuje się przepisy k.p.a., a także art. 273a p.w. wyłączającym stosowanie jedynie art. 10 § 1 i art. 61 § 4 k.p.a. w przypadku złożenia reklamacji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 maja 2019 r., sygn. akt IV SA/Po 180/19).

Należy zauważyć, że skarżący był wzywany przez organ do dokonania korekty złożonego oświadczenia na potrzeby ustalenia opłaty zmiennej w zakresie podanych w nim ilości pobranych wód podziemnych z podziałem na cele poboru wody pod rygorem dokonania podziału wód oraz ustalenia wysokości opłaty zmiennej w drodze szacowania. Co istotne, organ zwrócił się w tym celu do skarżącego o podanie procentowego udziału w ogólnej ilości sprzedanej wody – wody sprzedanej dla gospodarstw domowych oraz pozostałym odbiorcom. Sąd wskazuje, że wezwanie to, zmierzające do ustalenia rzeczywistej ilości pobranych wód podziemnych, zostało dokonane poza ramami postępowania administracyjnego, a ponadto, nie mogło zwolnić organu z konieczności ustalenia wysokości opłaty za usługi wodne w alternatywny sposób określony w art. 552 ust. 2 i 2a p.w. Zastosowany więc przez organ rygor w przypadku braku odpowiedzi skarżącego nie wynikał z przepisów prawa, a nawet zmierzał do ich obejścia.

W kontrolowanej zatem sprawie organ naruszył ww. przepisy postępowania, dokonując określenia wysokości należnej opłaty zmiennej bez przeprowadzenia wyczerpującego postępowania wyjaśniającego zmierzającego do ustalenia rzeczywistej ilości pobranych wód podziemnych. Skoro bowiem decyzja w tym przedmiocie ma charakter konstytutywny (ustalający), kreujący w sposób władczy zobowiązanie z tytułu opłaty zmiennej, organ winien dysponować materiałem dowodowym pozwalającym na wydanie rozstrzygnięcia. Dokumentacja przeprowadzonej w 2023 r. kontroli gospodarowania wodami nie mogła być uznana za w pełni miarodajna, albowiem na jej podstawie organ mógł dokonać jedynie szacowania należnej opłaty bez podjęcia próby ustalenia jej wysokości na podstawie rzeczywistej ilości pobranych wód podziemnych w sposób określony w art. 552 ust. 2 i 2a p.w. Za właściwe wydaje się przeprowadzenie kontroli obejmującej wskazany w zaskarżonej decyzji okres, mającej służyć pozyskaniu danych niezbędnych do ustalenia opłat za usługi wodne. Jak wynika z art. 336 ust. 1 pkt 2 p.w., wykonujący taką kontrolę są uprawnieni do przeprowadzania niezbędnych pomiarów lub badań lub wykonywania innych czynności kontrolnych w celu ustalenia, na terenie kontrolowanej nieruchomości, przestrzegania warunków wynikających z przepisów ustawy, a także stanu urządzeń wodnych. Kontrola przeprowadzana przez organ administracji publicznej może, zdaniem Sądu, polegać na analizie dokumentów przedłożonych przez podmiot kontrolowany (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 maja 2019 r., sygn. akt IV SA/Po 180/19).

Końcowo Sąd wskazuje, że zarzut naruszenia art. 21 § 3 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 p.w. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a tym samym przyjęcie, że art. 21 § 3 o.p. znajdzie zastosowanie do uiszczania opłat zmiennych za usługi wodne, nie okazał się uzasadniony. Wskazać w pierwszej kolejności należy, że zgodnie z art. 300 ust. 1 p.w. do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Ponadto w art. 300 ust. 1a i 1b p.w. określono, że uprawnienia organu podatkowego przysługujące Wodom Polskim wykonują dyrektorzy zarządów zlewni Wód Polskich, zaś właściwy dyrektor regionalnego zarządu gospodarki wodnej Wód Polskich pełni funkcję organu wyższego stopnia. Nie ma wątpliwości, że art. 21 § 3 o.p. znajduje się dziale III Ordynacji podatkowej. Odpowiednie zastosowanie przytoczonego przepisu do opłat za usługi wodne w kontekście powstania zobowiązania z tytułu opłat za usługi wodne oznacza, że w sytuacji, gdy organ nie uzna reklamacji wniesionej przez podmiot zobowiązany do uiszczania opłat, obowiązany jest do wydania decyzji, w której określi wysokość opłaty za usługi wodne. Uczyni to zaś z tego powodu, że skarżący w złożonym przez siebie oświadczeniu błędnie określił cel poboru wód podziemnych, będący podstawą obliczenia przez organ opłaty zmiennej. Biorą więc pod uwagę treść zastosowanego odpowiednio w sprawie art. 21 § 3 o.p., stwierdzić należy, że wydanie decyzji określającej wysokość opłaty zmiennej z powołaniem się na wskazany przepis, nie budzi zastrzeżeń.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku wraz ze wskazaniami co do dalszego postępowania.

Z tych wszystkich względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1. sentencji wyroku.

O kosztach postępowania należnych skarżącemu od organu Sąd rozstrzygnął w punkcie 2. sentencji wyroku, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 z późn. zm.). Zasądzona kwota 1053 zł odpowiada równowartości wpisu od skargi - 136 zł oraz wynagrodzenia pełnomocnika - 900 zł, a także opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa.