Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 20/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Stwierdzono bezskuteczność czynności
Powołane przepisy: article: art. 36 § 1
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 297 § 1, art. 298
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędzia WSA Andrzej Niezgoda asesor sądowy Marcin Małek (sprawozdawca) Protokolant starszy inspektor sądowy Marta Ścibor po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2024 r. sprawy ze skargi L. Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska w L. na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 listopada 2023 r. nr 0621-SWW.4059.66.2023.2 w przedmiocie odmowy udostępnienia informacji stanowiących tajemnicę skarbową I. stwierdza bezskuteczność zaskarżonej czynności, II. zasądza od Naczelnika Urzędu Skarbowego na rzecz L. Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska w Lublinie kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Inspektor Ochrony Środowiska w Lublinie (dalej: WIOŚ, skarżący), działając jako wierzyciel, wnioskiem z 25 października 2023 r., zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie o udzielenie mu na podstawie art. 36 § 1, 1a, 1b i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 479, ze zm.; dalej: u.p.e.a.) informacji dotyczących posiadanego przez zobowiązanego P. J. majątku ruchomego i nieruchomego, aktualnego miejsca zamieszkania, aktualnego miejsca zatrudnienia lub innych źródeł przychodu, które to umożliwią ponowne wszczęcie egzekucji przeciwko wskazanemu.

W uzasadnieniu wniosku WIOŚ wskazał, że wobec P. J., działając jako wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy i skierował go do egzekucji administracyjnej do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie, który postanowieniem z 2 września 2022 r. nie przystąpił do egzekucji z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których jest możliwe wyegzekwowanie nieuiszczonej kary pieniężnej.

Daniem WIOŚ uzyskanie tych informacji, których nie jest w stanie zdobyć umożliwi ponowne wszczęcie postępowania egzekucyjnego celem wyegzekwowania przedmiotowej kary.

Wniosek ten Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie przekazał do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łęcznej (dalej: NUS, organ) zgodnie z właściwością miejscową zobowiązanego.

NUS pismem z 17 listopada 2023 r., wskazał, że brak jest podstawy prawnej do udostępnienia żądanych danych, gdyż te objęte są tajemnicą skarbową i udostępniane są wyłącznie podmiotom i w okolicznościach wymienionych w art. 297-299 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.). WIOŚ nie jest natomiast wymieniony w powołanych przepisach jako organ uprawniony do uzyskania tych danych.

WIOŚ pismem z 8 grudnia 2023 r. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skargę na czynność NUS w przedmiocie odmowy udzielenia żądanych informacji wyrażoną w piśmie organu z 17 listopada 2023 r.

Jego zdaniem zaskarżona czynność narusza:

1. art. 299 w zw. z art. 298 pkt 7 O.p. i art. 36 § 1 i 1b u.p.e.a., poprzez ich wadliwą wykładnię, polegającą na uznaniu, że organ nie jest zobowiązany do udzielenia żądanych informacji oraz uznaniu, że ich udzielenie będzie stanowiło naruszenie tajemnicy skarbowej, mimo że przepis art. 36 § 1 i 1b u.p.e.a. stanowi samodzielną podstawę prawną uprawniającą wierzyciela do żądania od organów administracji publicznej oraz jednostek organizacyjnych im podległych lub podporządkowanych udzielenia informacji w zakresie niezbędnym do wszczęcia lub prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a udostępnienie informacji przez te organy i jednostki im podległe nie narusza obowiązku zachowania przez nich tajemnicy skarbowej określonej w odrębnych przepisach;

2. art. 36 § 2 u.p.e.a., poprzez jego niezastosowanie i nieprzedstawienie żądanych okoliczności i podstaw sankcjonujących uchylenie się od obowiązku udzielenia żądanych informacji, mimo że przepis ten wskazuje, że od wykonania żądania udzielenia informacji można uchylić się jedynie w takim zakresie, w jakim według przepisu K.p.a. można odmówić zeznań w charakterze świadka albo odpowiedzi na zadane pytanie.

Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej czynności w całości i nakazanie organowi udzielenia wnioskowanych informacji oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

Rozwijając przywołane zarzuty WIOŚ na wstępie wskazał, że z uwagi na odmowę udostępnienia żądanych informacji, nie jest możliwe prowadzenie postępowania egzekucyjnego dotyczącego wymierzonej zobowiązanemu decyzją ostateczną WIOŚ kary pieniężnej w wysokości 15.000 zł, dochodzonej na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego.

Dalej podniósł, że podmiotami uprawnionymi do żądania informacji są organ egzekucyjny oraz wierzyciel w rozumieniu art. 5 u.p.e.a. Organ egzekucyjny z natury rzeczy może żądać informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz do udzielania pomocy na podstawie ustawy o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych. Wierzyciel może natomiast żądać również informacji niezbędnych do wszczęcia postępowania egzekucyjnego (Przybysz Piotr Marek, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. IX).

Za sprawą art. 298 pkt 7 oraz art. 299 § 2 O.p. ustawodawca dopuścił możliwość udostępnienia informacji zawartych w aktach spraw podatkowych także innym podmiotom niż wymienione w art. 298 pkt 1-6f, pod warunkiem, że wynika to z odrębnych ustaw. Tym samym w art. 298 nie zamknięto katalogu organów, którym można udostępniać akta objęte tajemnicą skarbową, sygnalizując w jego pkt 7, że odrębne ustawy i ratyfikowane umowy międzynarodowe mogą także wskazywać inne niż wymienione w pkt 1-6e tego przepisu organy (Babiarz Stefan i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI).

Bezsprzecznie regulacją przewidującą możliwość udostępnienia informacji również innym podmiotom jest art. 36 § 1 u.p.e.a., gwarantujący m.in. wierzycielowi dostęp do informacji, które są niezbędne do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Ponadto, jak stanowi art. 36 § 1b u.p.e.a., udostępnianie informacji nie narusza obowiązku zachowania tajemnicy określonej w odrębnych przepisach.

Ponadto, zdaniem skarżącego, stanowisko zajęte przez NUS stoi w sprzeczności z orzeczeniami sądów administracyjnych, gdzie wyraźnie jest wskazane, że skuteczna egzekucja jest jednym z najważniejszych zasad demokratycznego państwa prawa, w związku z czym przy rozstrzyganiu prośby o udostępnienie informacji prymat winna brać wykładnia celowościowa i systemowa art. 36 u.p.e.a. uprawniająca organy będące uczestnikami postępowania egzekucyjnego do żądania danych osobowych w tym tzw. danych wrażliwych

Przepisy art. 298 i 299 Op. dotyczą udostępniania akt i informacji przez wszystkie organy podatkowe, a więc mają one zastosowanie do organów podatkowych wszystkich szczebli i instancji. Ponadto, informacje o które wnosił wierzyciel, wiązały się z zadaniami tego organu i miał on prawo do tego, aby o takie dane wystąpić i nie mogło stać temu na przeszkodzie kwalifikowanie tych danych jako objętych tajemnicą skarbową. Co więcej NUS nie ma podstaw obawiać się ujawnienia tajemnicy skarbowej, bowiem WIOŚ również zobowiązany jest do jej przestrzegania jako organ państwowy - wierzyciel, a nadto tajemnicy przekazanej z innych urzędów skarbowych dochował.

Ponadto, zdaniem skarżącego organ nie przedstawiając żądanych danych nie wskazał podstaw sankcjonujących uchylenie się od tego obowiązku zgodnie z art. 36 § 2 u.p.e.a.

Zaznaczył również, że zasadnym jest dla wierzyciela wskazanie w upomnieniu i tytule wykonawczym adresu zamieszkania zobowiązanego i doręczenie ich na ten adres. Ponadto to na wierzycielu ciąży obowiązek dokładnego określenia osoby, co do której ma być prowadzona egzekucja i obowiązek ten nie może być przerzucany na organy egzekucyjne. Organ egzekucyjny nie ma obowiązku ustalania adresu dłużnika, jeżeli ten nie został podany prawidłowo przez wierzyciela.

Powyższe obrazuje jak ważne jest, aby wierzyciel posiadał aktualny adres dłużnika, tak aby wszelkie czynności zmierzające do wyegzekwowania należności prowadzone były zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Poprzez działanie NUS nie ma natomiast możliwości wyegzekwowania należności, co doprowadzi do zubożenia budżetu państwo. Ponadto, niepodjęcie przez wierzyciela odpowiednich kroków zmierzających do skutecznej egzekucji, naruszy także zasadę równości obywateli, a obowiązki publicznoprawne dłużnika zostaną przerzucone na ogół społeczeństwa.

NUS w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że za sprawą art. 298 pkt 7 oraz art. 299 § 2 O.p., ustawodawca dopuścił możliwość udostępnienia informacji zawartych w aktach spraw podatkowych także organom innym niż wymienione w art. 298 pkt 1-6g ww. ustawy, pod warunkiem, że wynika to z odrębnych ustaw. W ocenie Naczelnika charakter w jakim podmiot występuje o udostępnienie informacji (czy jako organ, czy też - tak jak w sprawie będącej przedmiotem skargi - jako wierzyciel) ma istotne znaczenie, które umożliwia bądź wyklucza zastosowanie art. 298 pkt 7 O.p.

W punktach 1-6g artykułu 298 wymienione zostały konkretne organy i osoby. Pośród nich nie wskazano "wierzyciela" w rozumieniu art. 5 u.p.e.a., prowadzącego czynności zmierzające do wszczęcia lub prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Również przepisy art. 36 § 1 i 1 b u.p.e.a nie mogą być podstawą do udostępnienia wierzycielowi informacji stanowiących tajemnicę skarbową. Przepis art. 36 § 1b stanowi, że udostępnianie informacji przez organy i jednostki, o których mowa w 1a, oraz dłużników zajętej wierzytelności nie narusza obowiązku zachowania przez nich tajemnicy określonej w odrębnych przepisach. W ocenie organu przepis ten zobowiązuje ww. podmioty do zachowania tajemnicy określonej w odrębnych przepisach. Art. 36 u.p.e.a. może zostać zastosowany w kontekście informacji objętych tajemnicą skarbową, jednak wyłącznie gdy podmiot występujący o te informacje, i w oparciu o ten przepis - jest organem w rozumieniu 298 pkt 7 O.p. Art. 36 u.p.e.a. nie może jednak stanowić samodzielnej podstawy prawnej do zwolnienia z tej tajemnicy.

Jednocześnie dodał, że WIOŚ może występować jako organ egzekucyjny (art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy dnia 20 lipca 1991 r. o Inspekcji Ochrony Środowiska) stosujący przepisy ustawy egzekucyjnej, jednakże w przedmiotowej sprawie występuje jako wierzyciel niewykonanego zobowiązania. Gdyby np. skarżący wystąpił o informację dotyczącą podmiotu, względem którego prowadzi egzekucję administracyjną w związku z nieregulowaniem zobowiązania wynikającego z decyzji, wówczas posiadałby przymiot organu, który w sposób władczy rozstrzyga o prawach i obowiązkach adresata konkretnej normy prawnej. Wówczas stosowne informacje zostałyby udzielone w oparciu o art. 298 pkt 7 O.p oraz art. 36 u.p.e.a. Występując jako wierzyciel, skarżący nie jest "innym organem" w rozumieniu art. 298 pkt 7 O.p., a co za tym idzie udostępnienie informacji dotyczącej posiadanego majątku ruchomego i nieruchomego, aktualnego miejsca zamieszkania, zatrudnienia bądź innych źródeł przychodu stanowiłoby naruszenie tajemnicy skarbowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie rozpoznając sprawę zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Tytułem wstępu, z uwagi na "nietypowy" przedmiot zaskarżenia wskazania wymaga, że kontrola sądu obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem niektórych aktów lub czynności w tym przepisie wymienionych in fine (art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a.).

Kontrola jest dokonywana według kryterium legalności. Sąd administracyjny nie rozstrzyga więc merytorycznie, lecz jedynie ocenia zgodność aktu lub czynności z przepisami obowiązującego prawa. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną zgodnie z dyspozycją art. 134 § 1 P.p.s.a.

Zgodnie zaś z art. 146 § 1 P.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stosuje się odpowiednio.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem skargi jest czynność NUS polegająca na nieudzieleniu informacji dotyczących majątku ruchomego i nieruchomego, aktualnego miejsca zamieszkania, aktualnego miejsca zatrudnienia lub innych źródeł przychodu zobowiązanego P. J., o którą wystąpił skarżący działający jako wierzyciel, na podstawie art. 36 § 1 u.p.e.a.

W ocenie Sądu czynność odmowy udzielenia informacji wierzycielowi, który składając wniosek powołał się na przepis art. 36 § 1 u.p.e.a., podlega kontroli sądowoadministracyjnej. Możliwość złożenia skargi na powyższą czynność wynika z treści cytowanego powyżej przepisu art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a.

W orzecznictwie i literaturze przedmiotu przyjmuje się, że czynności te:

- nie mają charakteru decyzji ani postanowienia wydawanych w postępowaniu jurysdykcyjnym, egzekucyjnym lub zabezpieczającym i zaskarżalnych na podstawie art. 3 § 2 pkt 1-3 P.p.s.a.,

- muszą mieć charakter zewnętrzny, tj. muszą być skierowane do podmiotu niepodporządkowanego organizacyjnie ani służbowo organowi wydającemu dany akt lub podejmującemu daną czynność,

- muszą być skierowane do indywidualnego podmiotu,

- muszą mieć charakter publicznoprawny, ponieważ zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. zakresem tego przepisu objęte są "akty i czynności z zakresu administracji publicznej",

- muszą dotyczyć uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (por. T. Woś (red), H. Knysiak-Molczyk, A. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2016, LEX komentarz do art. 3).

Dodatkowo czynność musi wywoływać dla określonego podmiotu skutki prawne, a więc w sposób prawnie wiążący wpływać na jego sytuację prawną. Musi więc istnieć ścisły związek między ustaleniem, stwierdzeniem lub potwierdzeniem (oraz ich odmowami) a możliwością realizacji uprawnienia.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego i prawnego rozpatrywanej sprawy, w ocenie Sądu, czynność NUS dotycząca odmowy udzielenia informacji wierzycielowi, który składając wniosek powołał się na art. 36 § 1 u.p.e.a., spełnia powyższe przesłanki i w konsekwencji stanowi czynność z zakresu administracji publicznej dotyczącą uprawnień i obowiązków wierzyciela, wynikających z przepisów prawa (w tym wypadku z u.p.e.a.) w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Odmienne stanowisko, prowadziłaby do pozostawienia poza jakąkolwiek kontrolą czynności dotyczących odmowy udzielenia informacji na podstawie art. 36 § 1 u.p.e.a. Ponadto Sąd nie ma wątpliwości, że z uwagi na przysługujące prawo do sądu (art. 45 Konstytucji RP), skarżący powinien dysponować środkiem prawnym pozwalającym mu na wszczęcie skutecznego postępowania sądowego w przypadku, gdy jego wniosek wynikający z przepisów prawa nie został uwzględniony.

Przechodząc do meritum sprawy w pierwszej kolejności należy przytoczyć treść przepisów art. 36 § 1, § 1a i § 1b u.p.e.a.

Zgodnie z art. 36 § 1 u.p.e.a. w zakresie niezbędnym do wszczęcia lub prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz udzielania pomocy na podstawie ustawy o wzajemnej pomocy organ egzekucyjny lub wierzyciel, o którym mowa w art. 5, może żądać od uczestników postępowania informacji i wyjaśnień, jak również zwracać się o udzielenie informacji do organów administracji publicznej oraz jednostek organizacyjnych im podległych lub podporządkowanych, a także innych podmiotów.

W myśl art. 36 § 1a u.p.e.a. informacje i wyjaśnienia, o których mowa w § 1, udzielane są nieodpłatnie przez uczestników postępowania egzekucyjnego oraz organy administracji publicznej i jednostki im podległe lub przez nie nadzorowane.

Stosownie zaś do art. 36 § 1b u.p.e.a. udostępnianie informacji przez organy i jednostki, o których mowa w § 1a, oraz dłużników zajętej wierzytelności nie narusza obowiązku zachowania przez nich tajemnicy określonej w odrębnych przepisach.

Z przywołanych regulacji wprost zatem wynika, że podmiotami uprawnionymi do żądania informacji na podstawie art. 36 § 1 u.p.e.a., są organ egzekucyjny oraz wierzyciel w rozumieniu art. 5 u.p.e.a. Organ egzekucyjny może żądać informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz do udzielania pomocy na podstawie ustawy o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych. Wierzyciel może natomiast żądać informacji niezbędnych do wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

Zgodnie z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. wierzycielem jest podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 338/07: w art. 1a pkt 13 u.p.e.a. ustawodawca zawarł ogólną definicję wierzyciela, pozwalającą tylko w części na ustalenie, kto może występować w postępowaniu egzekucyjnym w charakterze wierzyciela. Definicja wierzyciela została doprecyzowana w art. 5 u.p.e.a. W myśl art. 5 pkt 1 u.p.e.a. uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków określonych w art. 2 jest dla obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego - właściwy do orzekania organ I instancji, z zastrzeżeniem pkt 4 i 4c, które w sprawie nie mają zastosowania.

Innymi słowy, w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym wierzyciel jest podmiotem uprawnionym do żądania wykonania obowiązku, a podstawową jego funkcją jest realizacja czynności zmierzających do wszczęcia egzekucji. Zgodnie bowiem z art. 6 § 1 u.p.e.a. wierzyciel w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych.

Zatem podjęcie tych czynności stanowi prawny obowiązek wierzyciela, który powinien być wykonywany z urzędu i temu właśnie celowi służy uprawnienie dla wierzyciela określone w art. 36 § 1 O.p.

Nie ma przy tym żadnych wątpliwości, że WIOŚ jest podmiotem uprawnionym do żądania wykonania obowiązku wynikającego z jego decyzji ostatecznej z 23 maja 2022 r. nr WI.7062.10.2022.AM.AT wymierzającej zobowiązanemu karę pieniężna za naruszenie przepisów ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji.

Co istotne, jest również organem bezpośrednio zainteresowanym w wykonaniu przez zobowiązanego obowiązku uiszczenia tej kary. Spełnia zatem wszystkie warunki wierzyciela określone w art. 1a pkt 13 w zw. z art. 5 pkt 1 u.p.e.a.

Z treści analizowanego art. 36 § 1 u.p.e.a. wynika, że krąg podmiotów, do których organ egzekucyjny lub wierzyciel może zwracać się o udzielenie informacji, jest nieograniczony. Wszystkie podmioty, do których zwróci się organ egzekucyjny lub wierzyciel, są zobowiązane do udzielenia mu informacji, chyba że przysługuje im prawo odmowy zeznań w charakterze świadka albo odpowiedzi na zadane pytania o czym stanowi art. 36 § 2 u.p.e.a.

Z powołanych regulacji w sposób jasny zatem wynika, że wszystkie podmioty, do których wierzyciel zwrócił się o udzielnie informacji niezbędnych do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, obowiązane są ich udzielić, o ile tylko takimi informacjami dysponują.

Przez czynności wierzyciela zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych należy rozumieć zarówno upomnienie zobowiązanego oraz wystawienie tytułu wykonawczego jak i złożenie wniosku o wszczęcie egzekucji. Zatem na podstawie przepisu art. 36 § 1 u.p.e.a. może on żądać od podmiotów wymienionych w tym przepisie np. danych niezbędnych do prawidłowego wystawienia tytułu wykonawczego, a które to dane wymienione są w art. 27 § 1 u.p.e.a. (np. wskazanie adresu, numerów: PESEL, NIP, REGON) oraz informacji wymienionych w art. 26 § 1 u.p.e.a.

Przepis art. 26 § 1e u.p.e.a. nakłada na wierzyciela obowiązek przekazania organowi egzekucyjnemu wraz z wnioskiem i tytułem wykonawczym informacji dotyczących:

1) posiadanego przez zobowiązanego składnika majątkowego lub źródła jego dochodu - w przypadku gdy są znane wierzycielowi;

2) majątku zobowiązanego lub większej jego części znajdującego się na terenie działania organu egzekucyjnego - w przypadku ustalenia właściwości miejscowej organu egzekucyjnego na podstawie art. 22 § 3;

3) siedziby lub miejsca zamieszkania dłużnika zobowiązanego, który jest obciążony prawem majątkowym względem zobowiązanego - w przypadku ustalenia właściwości miejscowej organu egzekucyjnego na podstawie art. 22 § 3a;

4) daty wysłania przez centralne biuro łącznikowe wniosku o udzielenie informacji lub powiadomienie do państwa członkowskiego lub państwa trzeciego oraz numeru referencyjnego tego wniosku - w przypadku wystąpienia o udzielenie pomocy, o której mowa w ustawie o wzajemnej pomocy;

5) ujawnionego po umorzeniu postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 składnika majątkowego lub źródła dochodu zobowiązanego oraz numeru i daty wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego - w przypadku wystąpienia z wnioskiem o ponowne wszczęcie egzekucji administracyjnej;

6) imienia i nazwiska oraz adresu do korespondencji przedstawiciela ustawowego zobowiązanego;

7) imienia i nazwiska oraz adresu do korespondencji opiekuna albo kuratora zobowiązanego - w przypadku ustanowienia opieki albo kurateli dla zobowiązanego;

8) imienia i nazwiska oraz adresu do korespondencji zarządcy przedsiębiorstwa w spadku - w przypadku działania zarządcy przedsiębiorstwa w spadku.

Zatem wierzyciel realizując obowiązek nałożony na niego art. 6 § 1 u.p.e.a. zobligowany jest do poszukiwania majątku zobowiązanego i może to czynić właśnie w oparciu o art. 36 § 1 u.p.e.a.

Nie ma więc najmniejszych wątpliwości, że wniosek dotyczący wskazania przez organ podatkowy informacji dotyczących posiadanego przez zobowiązanego majątku ruchomego i nieruchomego, aktualnego miejsca zamieszkania, aktualnego miejsca zatrudnienia lub innych źródeł przychodu, które umożliwią ponowne wszczęcie egzekucji mieści się w dyspozycji tego przepisu.

Kolejno Sąd wskazuje, że wbrew temu co twierdzi NUS, w rozpatrywanej sprawie przepisy Działu VII Ordynacji podatkowej "Tajemnica skarbowa" nie wyłączają możliwości udzielenia informacji o żądanym zakresie, podmiotowi działającemu jako wierzyciel.

Wskazać bowiem należy, że w dziale VII O.p. ustawodawca rozróżnia:

- udostępnianie akt podatkowych zawierających informacje wymienione w art. 182 -297 § 1 O.p.,

- udostępnianie akt podatkowych niezawierające informacji o których mowa w art. 182 - 298 O.p.,

- udostępnianie informacji wynikających z akt spraw podatkowych – art. 299 O.p.

Przepisy art. 297 § 1 i art. 298 O.p. dotyczą sytuacji, gdy akta przekazywane są uprawnionemu podmiotowi w całości poza siedzibę organu podatkowego, czy też udostępniane w siedzibie organu, natomiast art. 299 O.p. reguluje przypadki, gdy podmiot uprawniony potrzebuje uzyskać jedynie określone informacje zawarte w aktach spraw podatkowych.

Inaczej rzecz ujmując różnica między udostępnieniem akt sprawy a udostępnianiem informacji zawartych w aktach sprawy jest taka, że w pierwszym przypadku podmiot uprawniony ma możliwość wglądu do akt i uzyskania kopii (odpisu) zawartych w tych aktach dokumentów. Natomiast udostępnianie informacji zawartych w aktach sprawy polega na zakomunikowaniu co jest w aktach i co z tego wynika. Informacja zawarta w aktach spraw podatkowych jest wiedzą przetworzoną przez organ ją udostępniający. Organ udzielający jedynie informacji zawartych w aktach nie może dołączać do tej informacji kopii dokumentów z akt sprawy, w istocie byłoby to bowiem udostępnienie akt, a nie informacji. Ma to istotne znaczenie, ponieważ wskazany krąg podmiotów uprawnionych do uzyskania informacji z akt spraw podatkowych nie pokrywa się z kręgiem podmiotów uprawnionych do dostępu do tych akt na podstawie art. 298 O.p. (por. Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom II. Procedury podatkowe, wyd. LEX).

Z treści wniosku z 25 października 2023 r. w żadnym wypadku nie wynika, aby skarżący wnosił o udostępnienie akt podatkowych. Wobec powyższego NUS powinien rozważyć jedynie, czy wniosek skarżącego mógł być uwzględniony w oparciu o przepisy art. 299 O.p. w zw. z art. 36 § 1 u.p.e.a.

Zgodnie z art. 299 § 1 O.p. organy podatkowe udostępniają informacje zawarte w aktach spraw podatkowych, z wyłączeniem informacji określonych w art. 182, organom i osobom wymienionym w art. 298.

W myśl art. 299 § 2 O.p. organy podatkowe udostępniają informacje wynikające z akt spraw podatkowych w zakresie i na zasadach określonych w odrębnych ustawach oraz ratyfikowanych umowach międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Natomiast w § 3 art. 299 wskazano, że informacje, o których mowa w § 1, udostępniane są również innym podmiotom wymienionym w tym przepisie.

Dokonując analizy przepisów art. 299 § 1-3 z punktu widzenia podmiotowego, Sąd wskazuje, że ustawodawca w tych przepisach wskazał trzy grupy podmiotów, którym mogą być udostępniane informacje zawarte w aktach spraw podatkowych, z wyłączeniem informacji określonych w art. 182 O.p.

Po pierwsze, są to podmioty, które na mocy art. 298 § 1 O.p. mają dostęp do akt niezawierających informacji, o których mowa w art. 182. Skoro podmioty te mają dostęp do tego rodzaju akt podatkowych, to tym bardziej powinny mieć dostęp do informacji zawartych w tych aktach (§ 1).

Po drugie, są to podmioty, którym takie uprawnienie zostało przyznane w przepisach odrębnych ustaw, ratyfikowanych umowach międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, a także zawartych na podstawie tych umów porozumieniach (§ 2). W tym przypadku o zakresie i zasadach udostępniania tych informacji rozstrzygają przepisy odpowiednich ustaw, umów i porozumień międzynarodowych.

Po trzecie, są to podmioty enumeratywnie wymienione w art. 299 § 3 O.p.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, nie ma najmniejszej wątpliwości, że skarżący działający jako wierzyciel nie jest wymieniony wśród podmiotów uprawnionych do udostępnienia akt na podstawie przepisu art. 298 jak i nie jest wymieniony w art. 299 § 3 O.p. jako podmiot uprawniony do uzyskiwania informacji z akt spraw podatkowych.

Natomiast w ocenie Sądu uprawnienie skarżącego działającego jako wierzyciel, do uzyskania informacji z akt spraw podatkowych, wynika z treści przepisu § 2 art. 299 O.p., gdyż przepisy u.p.e.a. w zakresie art. 36 § 1 stanowią odrębną ustawę, o której mowa w tym przepisie.

Stąd zupełnie nietrafnym było odwoływanie się przez obydwie strony sporu do treści art. 298 pkt 7 O.p., a to z tego względu, że jak wskazano wyżej przepis ten dotyczy udostępniania akt, a zatem innego przypadku niż występujący w sprawie. Nie ma przy tym racji organ mówiąc, że art. 36 § 1 u.p.e.a. może zostać zastosowany wyłącznie gdy podmiot występujący o informacje jest organem w rozumieniu art. 298 pkt 7 O.p. oraz, że art. 36 § 1 u.p.e.a. nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej do zwolnienia organu z obowiązku zachowania tajemnicy skarbowej. Stanowisko takie stoi w sprzeczności z § 1b art. 36 u.p.e.a.

Jednocześnie zasadnym jest wskazać, że każda tajemnica ze swej natury oznacza wyłączenie jawności określonych informacji (danych) zawartych we wszelkich dokumentach, jakie podatnik, płatnik, inkasent, składa organowi podatkowemu, a także jakie znajdują się w dokumentach tego organu lub pozyskanych przez organ informacji na temat tych danych.

Przepis art. 299 § 1-3 O.p. zawiera natomiast wyjątki od zasady wyłączenia jawności informacji (danych) objętych tajemnicą skarbową. Skoro ustawodawca w art. 299 § 2 wskazał, że odrębna ustawa może ustanawiać taki wyjątek, to właśnie przepis art. 36 § 1 u.p.e.a. będzie stanowił lex specialis w stosunku do przepisów O.p. w zakresie tajemnicy skarbowej.

Sąd wyjaśnia, że relacja między przepisami lex specialis - lex generalis oparta jest na zasadzie wyjątku, odstępstwa od reguły ogólnej. Przepis szczególny wprowadza modyfikacje, wyjątki od postanowień reguły ogólnej i ustala inne skutki dla przypadków nią objętych lub też skutki reguły ogólnej całkowicie wyłącza. Wyjątki te są wprowadzane ze względu na szczególne cechy określonych podmiotów lub pewne okoliczności. I taką regulacją jest właśnie przepis art. 36 § 1 u.p.e.a.

Sąd jednocześnie zauważa, że organ, który informacje objęte tajemnicą skarbową udostępnia na podstawie ww. przepisów, nie narusza obowiązku zachowania tajemnicy skarbowej, o którym mowa w art. 294 O.p., o czym wprost stanowi art. 36 § 1b u.p.e.a.

Dokonując z kolei wykładni przepisu art. 299 O.p. od strony przedmiotowej Sąd wskazuje, że chodzi w nim o informacje znajdujące się w każdych aktach sprawy podatkowej jaka toczyła lub toczy się przed danym organem podatkowym. Użyte w tym przepisie pojęcie sprawy podatkowej należy zaś rozumieć możliwie szeroko, to znaczy że dotyczy wszystkich spraw jakie odnoszą się do konkretnego podmiotu, które zawisły przed organem, niezależnie od sposobu jej wszczęcia (z urzędu czy na wniosek) i niezależnie od sposobu jej zakończenia, tzn. czy np. była wydawana decyzja lub postanowienie, czy też została zakończona w inny sposób np. poprzez przyjęcie i akceptację określonego wniosku (deklaracji, zeznania, zgłoszenia), czy też przez dokonanie określonej czynności materialno-technicznej. Zdaniem Sąd przez pojęcie sprawy podatkowej należy również rozumieć wszelki posiadane przez organ podatkowy bazy danych, spisy, rejestry, ewidencje itp.

Za przedstawioną przez Sąd interpretacją art. 36 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 299 § 2 O.p. przemawia także wykładnia celowościowa. Przyjęcie interpretacji, że na podstawie art. 36 § 1 u.p.e.a. wierzyciel nie może uzyskiwać informacji objętych tajemnica skarbową, powodowałoby de facto pozbawienie możliwości wykonywania obowiązków nałożonych na niego u.p.e.a., a w niektórych przypadkach, tak jak w niniejszej sprawie, uniemożliwiałoby wszczęcie postępowania egzekucyjnego.

Podsumowując, Sąd wskazuje, że zestawiając treść art. 36 § 1 u.p.e.a. i art. 299 § 2 O.p. należy przyjąć, że informacje, których udostępnienia domagał się od NUS skarżący działający jako wierzyciel, wiązały się z zadaniami wierzyciela i miał on prawo do tego, aby o takie dane wystąpić, i nie mogło stać temu na przeszkodzie kwalifikowanie tej informacji jako objętej tajemnicą skarbową. Wobec powyższego organ odmawiając wnioskowanych informacji naruszył art. 299 § 2 O.p. w zw. z art. 36 § 1 u.p.e.a.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania sądowego (200 zł) Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a. uwzględniając uiszczony wpis od skargi.

Zalecenia do dalszego postępowania wynikają wprost z powyższych rozważań i sprowadzają się do ponownego rozpoznania wniosku skarżącego przez NUS z uwzględnieniem przedstawionej oceny prawnej, zgodnie z dyspozycją art. 153 P.p.s.a.