Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 568/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2016-03-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 136, art. 137 par. 2 i par. 3, art. 169 par. 1, art. 14h, art. 155 par. 1, art. 228 par. 1 pkt 3 w zw. z art. 239
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Krzysztof Bogusz Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 marca 2016 r. sprawy ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 14 sierpnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia zażalenia w sprawie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 28 kwietnia 2015 r., nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz skarżącej kwotę 357,00 zł (słownie złotych: trzysta pięćdziesiąt siedem 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 14.08.2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie na własne postanowienie z dnia 28.04.2015 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku P. S. (dalej jako: skarżąca, strona, wnioskodawczyni) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe rozstrzygniecie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Pismem z dnia 13.01.2015 r. (data wpływu do organu) skarżąca reprezentowana przez doradcę podatkowego zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia odpisów aktualizacyjnych od wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą A.

W treści formularza wniosku w rubryce dane identyfikacyjne wnioskodawcy (osoby fizycznej) wskazano: A, adres zamieszkania: ul. [...],[...][...].

Do wniosku o udzielenie interpretacji podpisanego przez pełnomocnika strony, załączono m.in. pełnomocnictwo z treści którego wynikało, że doradca podatkowy G. N. została upoważniona do reprezentowania strony (oznaczonej jako A NIP [...]) przed organami podatkowymi wszystkich instancji w postępowaniach podatkowych, kontrolach podatkowych oraz czynnościach sprawdzających oraz przed organami kontroli skarbowej wszystkich instancji i we wszystkich sprawach w szczególności w zakresie kontroli podatkowej prowadzonej w oparciu o ustawę o kontroli skarbowej. Pełnomocnictwo zostało podpisane przez skarżącą.

W dniu 23.01.2015 r. pełnomocnik złożył pismo, stanowiące uzupełnienia stanowiska przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 24.03.2015 r. działając na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) [dalej jako: O.p.] wezwał pełnomocnika strony do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia poprzez: wskazanie numeru rachunku bankowego (cześć F wniosku, poz. 67), uzupełnienie opisu stanu faktycznego, przeformułowanie i doprecyzowanie pytania postawionego w części G poz. 69 wniosku, przedstawienia kompletnego stanowiska w sprawie oceny prawnej w odniesieniu do przeformułowanego pytania, przedłożenie stosowanego pełnomocnictwa upoważniającego do reprezentowania wnioskodawczyni przed organem interpretacyjnym w zakresie wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie pełnomocnik w wyznaczonym terminie przedłożył uzupełniony formularz wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz pełnomocnictwo do reprezentowania mocodawcy (oznaczonego jako A ul. [...][...] NIP [...]) w zakresie sporządzania, a w szczególności przygotowania, podpisania, złożenia i uzupełnienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w sprawie możliwości oraz zakwalifikowania odpisów aktualizacyjnych wierzytelności w poczet kosztów uzyskania przychodów, oraz do występowania przed właściwym organem podatkowym, wojewódzkim sądem administracyjnym a także Naczelnym Sądem Administracyjnym w sprawach związanych ze złożeniem skargi na indywidualną interpretację podatkową, a w szczególności wezwania organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa, sporządzenia skargi do sądu administracyjnego oraz ewentualnego uzupełnienia dokumentacji zgodnie z obowiązującą procedurą.

Postanowieniem z dnia 28.04.2015 r. działający z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi pozostawił bez rozpatrzenia wniosek skarżącej o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu wskazał, że przedmiotowego wniosku nie uzupełniono o wszystkie elementy w sposób wskazany w wezwaniu z dnia 24.03.2015 r., bowiem nie dołączono stosownego pełnomocnictwa, z którego wynikało prawo pełnomocnika do samodzielnego występowania w imieniu skarżącej z wnioskiem o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego. Przedłożone pełnomocnictwo udzielone zostało przez A, której adres siedziby (tj. wskazany w pełnomocnictwie: ul. [...],[...][...]) nie pokrywał się z adresem zamieszkania skarżącej (wskazanym m.in. we wniosku o udzielenie interpretacji: ul. [...],[...][...]). Z tego względu w ocenie organu przedłożone pełnomocnictwo nie upoważniało pełnomocnika do reprezentowania strony w sprawie.

Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej w dniu 25.05.2015 r. (data wpływu do organu) złożył zażalenie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w przedmiocie pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego bez rozpatrzenia. Pełnomocnik podniósł, że zaskarżone rozstrzygniecie wydane zostało z naruszaniem art. 120 O.p., art. 14 g § 1 i 3 oraz art. 14 h w zw. z art. 169 § 1 O.p. m.in. dlatego, że przepisy nie nakładają obowiązku wskazywania adresu w treści pełnomocnictwa, natomiast osoba wnioskodawczyni jest jednoznacznie oznaczona w treści przedłożonego pełnomocnictwa poprzez podanie imienia i nazwiska, firmy, adresu przedsiębiorstwa oraz numeru NIP, nadto pełnomocnika nie wezwano do uzupełnienia braków wniosku w zakresie sprecyzowania danych adresowych mocodawcy.

Pismem z dnia 10.07.2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wezwał pełnomocnika skarżącej do uzupełnienia braków zażalenia na postanowienie z dnia 28.04.2015 r. w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia, poprzez przedłożenie stosowanego pełnomocnictwa upoważniającego pełnomocnika do reprezentowania wnioskodawczyni w sprawie będącej przedmiotem zażalenia.

W dniu 30.07.2015 r. do organu wpłynęło pismo pełnomocnika wraz z załączoną potwierdzoną za zgodność z oryginałem kopią pełnomocnictwa udzielonego przez stronę (oznaczoną jako A ul. [...][...] NIP [...]) doradcy podatkowemu, G. N. do: sporządzenia zażalenia na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28.04.2015 r. oraz podejmowania wszystkich czynności związanych z wnioskiem w sprawie wydania interpretacji indywidualnej złożonym w dniu 13.01.2015 r. w przedmiocie nieściągalnych wierzytelności, sporządzania, a w szczególności przygotowania, podpisania, złożenia i uzupełnienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w sprawie możliwości oraz zakwalifikowania odpisów aktualizacyjnych wierzytelności w poczet kosztów uzyskania przychodów oraz do występowania przed właściwym organem podatkowym, wojewódzkim sądem administracyjnym a także Naczelnym Sądem Administracyjnym w sprawach związanych ze złożeniem skargi na indywidualną interpretację podatkową, a w szczególności wezwania organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa, sporządzenia skargi do sądu administracyjnego oraz ewentualnego uzupełnienia dokumentacji zgodnie z obowiązującą procedurą.

Wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia 14.08.2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie na własne postanowienie z dnia 28.04.2015 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W uzasadnieniu odwołując się do treści przepisów art. 136, art. 137 § 3 zd. 1 i § 4 O.p. (które zgodnie z art. 14 h O.p. stosuje się odpowiednio w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych) wskazał, że w postępowaniu interpretacyjnym strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania, jednakże pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu pełnomocnictwa potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. W przedmiotowej sprawie nie zostało przedłożone prawidłowe pełnomocnictwo udzielone przez stronę w związku z wniesionym zażaleniem z dnia 25.05.2015 r., co skutkowało wadliwością formalną tego pisma procesowego, uniemożliwiającą nadanie dalszego biegu bez uprzedniego przeprowadzenia procedury uzupełnienia braków formalnych przewidzianej w art. 169 O.p., poprzez zobowiązanie pełnomocnika do złożenia prawidłowego pełnomocnictwa zawierającego w swej treści wyraźne i niebudzące wątpliwości umocowanie do działania w imieniu mocodawcy w tej sprawie.

Wyjaśnił, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest osoba fizyczna, a zatem wnioskodawcą, a więc podmiotem uprawnionym do uzyskania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest właśnie osoba fizyczna, a nie przedsiębiorstwo prowadzone przez tą osobę. Z akt sprawy wynikało natomiast, że pełnomocnictwo dla doradcy podatkowego do występowania z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych udzieliło A z siedzibą w [...], ul. [...], a nie P. S. zamieszkała [...], ul. [...], jako osoba fizyczna. Podobnie, pełnomocnictwo przedłożone po wezwaniu do uzupełnienia braków zażalenia udzielone zostało doradcy podatkowemu przez A z siedzibą w [...], ul. [...] i w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie upoważniało ono pełnomocnika do reprezentowania P. S., będącej stroną w postępowaniu przed organem odwoławczym.

W związku z powyższym stwierdził, że strona nie uzupełniła braków złożonego zażalenia w żądanym zakresie, ponieważ nie przedłożyła żądanego pełnomocnictwa, co oznacza, że nie zostały dopełnione wszystkie wymogi zawarte w wezwaniu z dnia 10.07.2015 r. Z tego względu wniesione zażalenie pozostawiono bez rozpatrzenia.

W skardze wniesionej na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie na rzecz strony zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według przepisów prawa. Podniósł zarzuty naruszenia: art. 120 w zw. z art. 136 i art. 137 § 1 O.p. polegające na oparciu rozstrzygnięcia o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia o okoliczność, że adres przedsiębiorstwa skarżącej podany w treści pełnomocnictwa różny był od adresu miejsca zamieszkania skarżącej, co doprowadziło organ do wniosku, że nie upoważnia ono pełnomocnika do reprezentowania skarżącej, przy czym z żadnego przepisu nie wynika obowiązek wskazywania adresu w treści pełnomocnictwa, a ponadto przepisy prawa nie precyzują, jaki adres winien się tam znaleźć, tym bardziej w przypadku osoby prowadzącej działalność gospodarczą i posługującej się w sprawach prowadzonego przedsiębiorstwa adresem tegoż przedsiębiorstwa, bowiem wystarczające jest jasne sprecyzowanie osoby, która go udziela, co w niniejszej sprawie zostało jednoznacznie określone poprzez podanie imienia i nazwiska, firmy i adresu prowadzonego przedsiębiorstwa oraz numeru NIP, co ponadto potwierdzone jest wpisem w Centralnej Ewidencji Informacji o Działalności Gospodarczej, a więc rozstrzygnięcie zostało wydane bez podstawy prawnej; art. 239 w zw. z art. 169 § 1 O.p. poprzez pozostawienie bez rozpoznania zażalenia pomimo nie wezwania bezpośrednio skarżącej do jego uzupełnienia przez podpisanie wniosku.

Zdaniem pełnomocnika oczywistym jest, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a więc adresatem praw i obowiązków jest osoba fizyczna (podmiot prawa), a nie firma (przedsiębiorstwo) prowadzona przez osobę fizyczną, skoro firma stanowi wyłącznie oznaczenie, którym przedsiębiorca ma obowiązek oznaczać się w obrocie, natomiast przedsiębiorstwo to zespół składników majątkowych służących do prowadzenia działalności, które nie posiadają podmiotowości prawnej. Organ natomiast nie uwzględnił, że zgodnie z art. 43² § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121, zwanej dalej: "k.c.") przedsiębiorca działa pod firmą, i udzielając pełnomocnictw w celach identyfikacyjnych wskazuje dane adresowe ujawnione we właściwych rejestrach, w tym wypadku w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG), nie odniósł się też do faktu, że mocodawca został jednoznacznie określony poprzez numer NIP oraz nie zwrócił uwagi na spójność danych z wniosku o wydanie interpretacji i zażalenia, z danymi z CEIDG (imię i nazwisko, firma, adres przedsiębiorstwa).

Natomiast zakwestionowanie przez organ prawidłowości pełnomocnictwa z tego względu, że zostało ono "udzielone zostało przez A, której adres siedziby nie pokrywa się z adresem zamieszkania skarżącej" sugeruje, że skarżony organ rozdziela przedsiębiorstwo od osoby przedsiębiorcy i zdaje się nadawać przedsiębiorstwu podmiotowość prawną, co jest sprzeczne z polskim porządkiem prawnym, bowiem owa podmiotowość zastrzeżona jest wyłącznie dla osób fizycznych, osób prawnych (art. 33 k.c.) oraz jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną (art. 33¹ k.c.). Przedsiębiorstwo w rozumienia art. 55¹ k.c. nie posiada zdolności prawnej. Zatem w przypadku osoby fizycznej niezależnie od podania pełnej firmy przedsiębiorcy, zamiast wyłącznie imienia i nazwiska oraz adresu prowadzonego przedsiębiorstwa, zamiast adresu miejsca zamieszkania, udzielone pełnomocnictwo jest prawidłowe i ważne. Przy czym przedsiębiorca ma obowiązek działania pod firmą – art. 43² § 1 k.c., a firmą osoby fizycznej jest jej imię i nazwisko. Nie wyklucza to włączenia do firmy pseudonimu lub określeń wskazujących na przedmiot działalności, miejsce jej prowadzenia lub dowolnie obranych (art. 43 4 k.c.).

Całkowicie niezasadne organ przyjął, że skarżąca i pełnomocnik ukształtowali stosunek pełnomocnictwa w ten sposób, że udzieliła go firma lub przedsiębiorstwo, a nie przedsiębiorca. W zaskarżonym postanowieniu nie wskazano także podstawy prawnej, w oparciu o którą uznano, że podanie przez osobę fizyczną adresu przedsiębiorstwa skutkuje wadliwością pełnomocnictwa, co samo w sobie powinno być podstawą do uchylenia skarżonego postanowienia.

Natomiast nawet jeśli przyjąć, że przedłożone w wyniku wezwania do uzupełniania braków formalnych pełnomocnictwo jest nieprawidłowe, to bez uprzedniego wezwania skarżącej do podpisania pisma przedwczesnym było pozostawienie go bez rozpatrzenia. Brak formalny dotyczący skuteczności przedłożonego pełnomocnictwa zobowiązywał organ do zastosowania trybu z art. 169 § 1 O.p. w pierwszej kolejności przez wezwanie pełnomocnika do złożenia w ustawowym terminie dokumentu pełnomocnictwa udzielonego przez skarżącą, następnie przy braku złożenia prawidłowego dokumentu przez pełnomocnika, organ miał obowiązek wezwać samą skarżącą do podpisania wniesionego pisma, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (m.in. wyrok WSA w Gliwicach z 6.08.2013 r., sygn. akt III SA/Gl 1145/12; wyrok WSA w Krakowie z 12.12.2014 r., sygn. akt I SA/Kr 2064/13).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że zadaniem wojewódzkiego sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, a zatem ustalenie, czy organy orzekające w sprawie prawidłowo zinterpretowały i zastosowały przepisy prawa w odniesieniu do właściwie ustalonego stanu faktycznego.

W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nadto, w myśl przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (nie mającym zastosowania w sprawie). Zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Rozpoznając sprawę w świetle powołanych wyżej kryteriów Sąd doszedł do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 14.08.2015 r. zawiera takie wady, które kwalifikują je do wyeliminowania z obrotu prawnego. Tożsame wady zawiera także postanowienie organu z dnia 28.04.2015 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej, w związku z czym w sprawie wystąpiła konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego, nie tylko zaskarżonego postanowienia ale również - stosowanie do treści art. 135 p.p.s.a. - postanowienia z dnia 28.04.2015 r. Przepis art. 135 p.p.s.a. zawiera normę nakładającą na sąd administracyjny obowiązek wyeliminowania z obrotu prawnego także innych aktów niż zaskarżony, wydanych w granicach danej sprawy, jeżeli jest to niezbędne do końcowego rozstrzygnięcia sprawy, której skarga dotyczy (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28.10.2011 r., sygn. akt II OSK 1034/11, dostępne podobnie jak i pozostałe przywołane w tym uzasadnieniu orzeczenia, na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd nie podziela stanowiska organu odnośnie uznania, że z przedłożonego przez doradcę podatkowego G. N. pełnomocnictwa nie wynika, że zawiera ono upoważnienie do działania w imieniu skarżącej, P. S., co stanowiło podstawę wydania zaskarżonego postanowienia o pozostawieniu bez rozparzenia zażalenia strony. Podobnie wadliwie organ ocenił skuteczność pełnomocnictwa przedłożonego przez doradcę podatkowego na skutek wezwania organu z dnia 24.03.2015 r. do uzupełniania wniosku o udzielenie interpretacji, co spowodowało niezasadne wydanie postanowienia z dnia 28.04.2015 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji.

Wskazać w pierwszej kolejności należy, że zgodnie z treścią przepisów art. 136 O.p. oraz art. 137 § 2 i 3 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w sprawie) strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone ustnie do protokołu. Pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Organ podatkowy może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony. Natomiast na mocy odesłania zawartego w § 4 tego przepisu w zakresie nieuregulowanym w O.p. stosuje się przepisy prawa cywilnego.

Na podstawie art. 14 h O.p. powołane powyżej przepisy mają odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej.

Istotą pełnomocnictwa jest zatem upoważnienie do działania w imieniu konkretnej osoby w określonym zakresie. Przepisy nie wprowadzają żadnych szczególnych wymogów formalnych pełnomocnictwa poza wymogiem zachowania formy pisemnej (z wyjątkami określonymi w ustawie, nie mającym zastosowania w sprawie) oraz podpisania pełnomocnictwa przez stronę. Natomiast do wymogów formalnych pełnomocnictwa ustawa nie zalicza w szczególności oznaczenia adresu zamieszkania mocodawcy. Dla zachowania formy pisemnej wystarczające jest złożenie pod oświadczeniem o ustanowieniu pełnomocnika własnoręcznego podpisu umożliwiającego identyfikację osoby mocodawcy. Z pełnomocnictwa powinno wynikać upoważnienie do działania w imieniu strony w danej sprawie.

Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie załączone do akt administracyjnych pełnomocnictwo z dnia 22.07.2015 r., (podobnie jak i pełnomocnictwo z dnia 9.01.2015 r. przedłożone na skutek wezwania organów do uzupełnienia braków wniosku o wydanie interpretacji), które zostało złożone na piśmie, prawidłowo uwierzytelnione i podpisane przez skarżącą P. S., spełniało warunki formalne umocowania do działania. Co istotne, przedłożone w sprawie dokumenty pozwalały na jednoznaczną identyfikację strony postępowania, będącej zarazem mocodawcą udzielającym pełnomocnictwa poprzez: ten sam numer NIP, imię i nazwisko, firmę pod którą strona prowadzi działalność gospodarczą, które znajdowały się we wniosku o udzielnie interpretacji oraz w załączonych pełnomocnictwach z dnia 9.01.2015 r. i 22.07.2015 r., a dane te pokrywały się również z informacjami zawartymi w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ocenie Sądu w pełnomocnictwie z dnia 22.07.2015 r. (jak i z dnia 9.01.2015 r.) prawidłowo oznaczono mocodawcę, wskazano na imię i nazwisko osoby fizycznej (P. S.) oraz na firmę pod którą prowadzi ona działalność gospodarczą (A), przy czym jak wskazano powyżej podanie adresu miejsca wykonywania działalności gospodarczej, zamiast adresu zamieszkania osoby fizycznej, w żadnym razie nie świadczy o wadliwości pełnomocnictwa, skoro żaden przepis nie ustanawia wymogu oznaczenia adresu zamieszkania mocodawcy, a nadto mocodawczyni, będąca zarazem stroną przedmiotowego postępowania jest jednoznacznie identyfikowana poprzez ww. dane, w tym numer NIP. W świetle ustalonych okoliczności faktycznych nie można zatem zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej Łodzi, że skoro wskazany na pełnomocnictwie adres siedziby przedsiębiorstwa nie pokrywa się z adresem zamieszkania skarżącej, to w konsekwencji pełnomocnik nie jest prawidłowo umocowany do działania w sprawie.

Nie budzi w sprawie wątpliwości, że to skarżąca jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i zainteresowanym w sprawie dotyczącej udzielenia interpretacji indywidualnej, a zdolności prawnej nie posiadają firma, która jest jedynie oznaczeniem przedsiębiorcy (art. 43² § 1 i art. 434 k.c), ani też przedsiębiorstwo, które w rozumienia art. 55¹ k.c. jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Podmiotem funkcjonującym w obrocie prawnym jest więc osoba fizyczna, a nie jej firma czy przedsiębiorstwo. P. S. jest osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej. W ocenie Sądu brak jest racjonalnych argumentów przemawiających za uznaniem, że umocowanie do działania w sprawie pełnomocnikowi udzieliło przedsiębiorstwo (nie posiadające zdolności prawnej, a tym samym legitymacji do wystąpienia z wnioskiem), nie zaś skarżąca jako osoba fizyczna, która oznaczona z imienia i nazwiska złożyła podpis na pełnomocnictwie jako mocodawca. Słusznie podnosił pełnomocnik w skardze, że błędne jest założenie organu, iż skarżąca i pełnomocnik ukształtowali stosunek pełnomocnictwa w ten sposób, że udzieliła go firma lub przedsiębiorstwo, a nie przedsiębiorca. Zupełnie nielogicznie organ wywodzi, że P. S. podpisała pełnomocnictwo do działania w sprawie, w której jest wnioskodawcą, nie we własnym imieniu, ale w imieniu podmiotu, który nie posiada zdolności prawnej. Takiego stanowiska nie uzasadnia okoliczność, że w pełnomocnictwie podano adres prowadzenia działalności gospodarczej (nie jest to konieczny element pełnomocnictwa), jak i firmę pod którą skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, skoro przedsiębiorca będący osobą fizyczną działa pod firmą (art. 43² § 1 k.c.), a wniosek o wydanie interpretacji dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia odpisów aktualizacyjnych od wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że to strona, a nie organ, decyduje o treści i zakresie udzielonego pełnomocnictwa, którego zapisów nie można dowolnie interpretować. Organ odczytał treść pełnomocnictwa wbrew intencji strony i wywiódł całkowicie nieuprawniony wniosek, że pełnomocnictwo zostało udzielone nie przez skarżącą jako osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, lecz przez jej przedsiębiorstwo (czy też firmę), które jak już wskazano powyżej, nie posiada zdolności prawnej (nie mamy tu do czynienia z osobą prawną ani też jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną). Stwierdzić zatem należy, że organ wadliwie uznał, że pełnomocnictwo nie upoważniało pełnomocnika do reprezentowania P. S., jako osoby fizycznej będącej stroną postępowania. Z tego względu organ zaskarżonym postanowieniem niezasadnie pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie skarżącej. Brak było również podstaw do wydania postanowienia z dnia 28.04.2015 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji, skoro z przedłożonego pełnomocnictwa z dnia 9.01.2015 r. wynikało umocowanie doradcy podatkowego do działania w imieniu skarżącej w postępowaniu interpretacyjnym.

Stwierdzone uchybienia doprowadziły do wydania zaskarżonego postanowienia z naruszeniem przepisów art. 136, art. 137 § 2 i § 3 O.p., art. 169 § 1 O.p., art. 14 h O.p., art. 155 § 1 O.p., art. 228 § 1 pkt 3 O.p. w zw. z art. 239 O.p. Jak wskazano już na wstępie, podobnie z uchybieniem przepisów art. 136, art. 137 § 2 i § 3 O.p., art. 169 § 1 O.p., art. 14 h O.p wydane zostało postanowienie z dnia 28.04.2015 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej. To zaś w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. oraz art. 135 p.p.s.a. obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia z dnia 28.04.2015 r., bowiem stwierdzone naruszenia przepisów postępowania niewątpliwie miały wpływ na wynik sprawy.

Prowadząc ponownie postępowanie Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi rozpatrzy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej złożony przez pełnomocnika skarżącej jako legitymującego się prawidłowym pełnomocnictwem i zakończy postępowanie interpretacyjne wydając w sprawie stosowne rozstrzygnięcie.

Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz art. 135 p.p.s.a. orzeczono jak w pkt I sentencji wyroku. O kosztach orzeczono w pkt II sentencji wyroku na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 p.p.s.a. zasądzając na rzecz skarżącej kwotę 357 zł, obejmującą uiszczony wpis od skargi (100 zł), opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240 zł, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., nr 31, poz. 153).