Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 223/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2023-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono postanowienie I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz Sędzia WSA Leszek Kleczkowski po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 13 czerwca 2023 r. sprawy ze skargi R. D. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 marca 2023 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.682.2022.9.JŚ, 0111-KDIB2-2.4015.113.2022.9.PB, 0111-KDIB2-2.4014.249.2022.9.PB, w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2022 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.682.2022.5.MS, 0111-KDIB2-2.4015.113.2022.5.DR, 0111-KDIB2-2.4014.249.2022.5.DR, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz R. D. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania,


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] sierpnia 2022 r. R. D. (dalej także: Skarżąca, Strona, Wnioskodawczyni) zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od spadków i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

We wniosku strona wskazała, że jest osobą fizyczną, wspólnikiem spółki Przedsiębiorstwo Wielobranżowe [...] spółka komandytowa w T. przy ul. [...]. Spółka posiada nr [...] REGON. [...], wpisana jest do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy w T. VII Wydział Gospodarczy o nr [...]. Wnioskodawczyni ma miejsce zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Jest jednym z dwóch wspólników ww. spółki. Pełni funkcję komandytariusza, a drugi wspólnik - M. M. - jest komplementariuszem. Wspólnicy ww. spółki posiadają równe udziały w zysku spółki tj. po 50% (zgodnie z § 11 ust. 1 umowy spółki komandytowej). Spółka komandytowa powstała [...] maja 2016 r. w wyniku przekształcenia w trybie art. 551 i następnych Kodeksu spółek handlowych – dalej: "k.s.h.". Przekształceniu w spółkę komandytową uległa spółka Przedsiębiorstwo Wielobranżowe [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba w T.. Na skutek przekształcenia spółce komandytowej przysługiwały wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka Przedsiębiorstwo Wielobranżowe [...] Sp. z o.o. nabyła na podstawie postanowienia Sadu Rejonowego w T. z dnia 3 stycznia 1995 r. (sygn. akt I Co 213/95) na własność nieruchomość; położoną w T. przy ul. [...] dla której Sąd Rejonowy w T. VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczysta o nr [...] wzniesionej na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Prezydent M. T. dnia [...] lipca 2014 r. wydał decyzję administracyjną, mocą, której orzekł o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości Skarbu Państwa w prawo własności na rzecz Przedsiębiorstwa Wielobranżowego [...] Sp. z o.o. Decyzja ta jest ostateczna. Aktualnie, spółka jest w trakcie ujawniania ww. prawa w księdze wieczystej, albowiem do tej pory przedmiotowe nie zostało uregulowane. Nadmieniła, że w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, to spółka komandytowa bezspornie jest właścicielem rzeczonej nieruchomości. Nieruchomość jest obecnie w całości wynajmowana w ramach działalności gospodarczej. Obecnie planowane jest wycofanie nieruchomości z ewidencji środków trwałych i majątku spółki komandytowej i jej nieodpłatne przekazanie na potrzeby własne wspólników, proporcjonalnie do udziału każdego ze wspólników w zysku spółki komandytowej. Nieruchomość zostanie przekazana do majątku prywatnego Wnioskodawczyni i jej wspólnika po 50% tj. w części odpowiadającej ich udziałom w zysku spółki komandytowej. Wycofanie nieruchomości z majątku spółki komandytowej nie będzie dokonywane odpłatnie i nie będzie dokonywane tytułem wypłaty z zysku w tej spółce. W wyniku tej czynności prawnej wkłady wspólników w spółce komandytowe nie ulegną obniżeniu. Podstawą przeniesienia będzie jednomyślna uchwała wspólników wyrażająca zgodę na przekazanie składową majątku Spółki do ich majątków osobistych. Wykonanie uchwały nastąpi przez zawarcie umowy nieodpłatnego przekazania (w formie aktu notarialnego), w wyniku której nastąpi przekształcenie prawa własności przysługującego Spółce we współwłasność ułamkowa wspólników. Oświadczyła, że przekazanie nieruchomości Wspólnikom będzie proporcjonalne do udziału każdego ze Wsporników w zysku spółki komandytowej. Wartość otrzymanej nieruchomości będzie odpowiadać wartości udziałów tj. wspólnicy po 50% uczestniczą w zyskach oraz stratach Spółki w takiej proporcji otrzymają udziały w nieruchomości. Umowa, o której mowa wyżej, nie będzie umową darowizny ani umową zniesienia współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy - Kodeks cywilny, będzie umową nienazwaną, zawierającą oświadczenia:

. spółki komandytowej o przeniesieniu nieodpłatnie na Wspólników prawa własności nieruchomości,

. w części proporcjonalnej do udziału każdego Wspólnika w zyskach spółki komandytowej oraz Wspólników o jego przyjęciu,

. przekazanie nieruchomości nie będzie stanowiło wycofania wkładu w rozumieniu ustawy – kodeks spółek handlowych,

. spółka komandytowa nie uzyska żadnych korzyści majątkowych z tytułu dokonania czynności przeniesienia wskazanego składnika majątku,

. przeniesienie na wspólników wskazanej nieruchomości nastąpi na potrzeby własne wspólników.

Mając na uwadze powyżej opisane zdarzenie przyszłe, Skarżąca zadała następujące pytania:

1) Czy planowane wycofanie nieruchomości z majątku spółki i nieodpłatne przekazanie jej Wspólnikom spółki komandytowej do ich odrębnych majątków, w części odpowiadającej udziałom w zyskach spółki, spowoduje powstanie po stronie wnioskodawcy przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2) Czy nieodpłatne wycofanie opisanej w zdarzeniu przyszłym nieruchomości z majątku spółki na rzecz Wnioskodawcy proporcjonalnie do posiadanych przez niego udziałów w zysku, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych?

3) Czy od opisanej czynność nieodpłatnego przekazania nieruchomości na rzecz wspólników spółki komandytowej do ich majątków prywatnych w części odpowiadającej ich udziałom w zysku spółki komandytowej, powstanie zobowiązanie Wnioskodawczyni w podatku od spadków i darowizny?

We wniosku Skarżąca zajęła obszerne stanowisko odnośnie odpowiedzi na powyższe pytania. Podała m.in., że w jej opinii planowane wycofanie nieruchomości ze spółki komandytowej i jej nieodpłatne przekazanie do prywatnych majątków Wspólników tejże Spółki nie powoduje powstania przychodów dla Wnioskodawczyni, a także, że gdy przekazanie wycofanego składnika majątkowego wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej ze spółki na cele prywatne wspólników nastąpi nieodpłatnie, to czynność ta nie będzie stanowiła odpłatnego zbycia środka trwałego. W takim przypadku nie wystąpi przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych. Wycofanie składnika z majątku Spółki do majątku prywatnego jej wspólników proporcjonalnie do posiadanych przez nich praw do udziału w zysku Spółki jako następujące w ramach nieodpłatnej czynności, nie będzie skutkowało powstaniem u wspólników przychodu podlegającego opodatkowaniu, a zatem będzie neutralna podatkowo gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia [...] listopada 2022 r. organ pierwszej instancji wezwał stronę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stwierdzając, że dotychczasowy opis sprawy nie jest wyczerpujący i nie ma w nim informacji, które są potrzebne, by można było ocenić jego skutki podatkowe i zwrócił się o udzielenie odpowiedzi na pytania postawione w wezwaniu.

Pismem z dnia [...] listopada 2022 r. Skarżąca uzupełniła wniosek, jednak zdaniem Dyrektora pismo to nie wyjaśniło, jakim tytułem mają zostać przekazane składniki majątku przez spółkę komandytową. Organ pierwszej instancji stanął na stanowisku, że na podstawie wniosku i jego uzupełnienia znana była bowiem tylko forma prawna, w jakiej ma zostać podjęta decyzja o przekazaniu składników majątku na rzecz wspólników (uchwała wspólników). Organ pierwszej instancji uznając, że opis budził istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego przekazania udziału w nieruchomości, tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej postanowieniem z [...] grudnia 2022 r. pozostawił wniosek Skarżącej bez rozpatrzenia.

Zażalenie na powyższe postanowienie złożyła Skarżąca, zaskarżając je w całości i wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie interpretacji indywidualnej. Pismem z dnia [...] stycznia 2023 r. wobec dostrzeżonych braków formalnych zażalenia organ wezwał Skarżącą do złożenia własnoręcznego podpisu zażalenia. Braki formalne zażalenia zostały przez stronę uzupełnione w terminie.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także: organ, Dyrektor), utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu organ w pierwszej kolejności przywołał treść art. 14b § 1, 2 i 3 oraz art. 14c § 1-2, a następnie art. 14k-14n ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651), wskazując, że to organ dokonuje oceny stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawcę, czyni to w zakresie przepisów prawa podatkowego, kształtujących prawa i obowiązki zainteresowanego. Zdaniem organu stanowisko takie powinno być spójne z przedstawionym opisem sprawy i odnosić się powinno do przepisów prawa podatkowego, które mają być przedmiotem wniosku.

Dyrektor podkreślił, że sposób przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ma zasadnicze znaczenie dla możliwości dokonania oceny jego skutków podatkowych i właściwego skonstruowania uzasadnienia prawnego tej oceny. Niekompletny, nieprecyzyjny, niejednoznaczny, niespójny opis zdarzenia przyszłego nie może stanowić podstawy faktycznej interpretacji indywidualnej. W dalszej kolejności zauważył, że organ wydający interpretacje przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić postępowania, ani prowadzić rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, nie może on również zbadać w sensie merytorycznej sprawy podatkowej wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie takie stanowisko ocenić z przytoczeniem prawa podatkowego. Dyrektor dostrzegł, iż w niniejszej sprawie organ pierwszej instancji uznał, że braki wniosku o interpretację indywidualnej są usuwalne, dlatego też wystosował do strony wezwanie na postawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej o ich usunięcie. Jednak wątpliwości te nie zostały rozwiane w wyniku uzupełnienia wniosku, co w konsekwencji uniemożliwiło organowi pierwszej instancji ocenę stanowiska dotyczącego skutków podatkowych opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Organ podkreślił, że wniosek Skarżącej był pozbawiony obligatoryjnego waloru kompletności, spowodowanego m.in. na niewyczerpującym przedstawieniu okoliczności sprawy. Stanął na stanowisku, że w wezwaniu precyzyjnie określono braki i wskazano, jak te braki wyeliminować. Usunięcie tych braków warunkowało rozpatrzenie wniosku. Jednak, mimo że organ podjął działania zmierzające do rozpatrzenia złożonego wniosku, nie został on uzupełniony w pełnym zakresie wyznaczonym wezwaniem, co uniemożliwiło wydanie interpretacji indywidualnej, doprowadzając tym samym do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Działania te zdaniem organu odpowiadają przepisom prawa.

Organ podkreślił także, że każda sprawa przedstawiana przez zainteresowane osoby do oceny organowi jest sprawą jednostkową, indywidualną, a jej rozpatrzenie nie jest uzależnione od istnienia (bądź nie) zbliżonego lub tożsamego zdarzenia przyszłego, a zasady, którymi kieruje się organ dokonując rozstrzygnięcia nie mogą być rozumiane jako konieczność wydawania rozstrzygnięć utrwalających wyrażany pogląd w danym zakresie, lecz jako zobowiązanie do wydawania rozstrzygnięcia w sposób poprawny odczytujący normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego. W konsekwencji powyższego, organ stwierdził, że nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia i utrzymał je w mocy.

W skardze do tutejszego Sądu strona zaskarżyła przedmiotowe postanowienie w całości i wniosła o jego uchylenie, a także o uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji. Zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.

1) art. 14b § 3 oraz art. 14b § 3 w zw. z art. 14h i art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że Skarżąca nie uzupełniła w sposób wyczerpujący stanu faktycznego, w szczególności, że nie udzieliła konkretnej odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu z dnia [...] listopada 2022 r., przez co wniosek w dalszym ciągu zawierał braki, podczas gdy wniosek Wnioskodawczyni o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał wszystkie kryteria przewidziane ustawą;

2) art. 14b § 3 w zw. z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że przedstawiony stan faktyczny był niepełny, w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni w sposób wyczerpujący przedstawiła zdarzenie przyszłe, a także swoje stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego;

3) art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie polegające na braku wydania interpretacji indywidualnej;

4) art. 120 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez przeniesienie na Wnioskodawczynię odpowiedzialności w wyjaśnieniu wątpliwości co do charakteru prawnego planowanego wycofania nieruchomości oraz jej odpłatnego przekazania do majątku prywatnego wspólników, celem stworzenia możliwości odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej motywowanej brakiem wypełnienia przez Wnioskodawcę ustawowych przesłanek do wydania wniosku podczas gdy Wnioskodawca w istocie te przesłanki wypełnił, gdyż nie jest obowiązany do dokonywania wykładni przepisów z innych gałęzi prawa, czym organ naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych i działania na podstawie przepisów prawa,

5) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na ustaleniu, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej ma braki, które uniemożliwiają wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wniosek Skarżącej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od spadków i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych nie ma braków, co więcej organy podatkowe w takich samych stanach faktycznych i zdarzeniach przyszłych oraz stanach prawnych wydawały interpretacje indywidualne (np. sprawa o nr [...] i in. wskazane we wniosku) a skoro tak to celem zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego Organ powinien wydać interpretację w niniejszej sprawie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259) – dalej: "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Należy jednocześnie zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest przy tym niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl - podobnie jak wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powołane w dalszej części uzasadnienia). Mając na uwadze powyższe, wniosek organu o rozpoznanie sprawy na rozprawie nie zasługiwał na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] marca 2023 r., którym utrzymano w mocy postanowienie tego organu z dnia [...] grudnia 2022 r., o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Skarżącej z dnia [...] sierpnia 2022 r. (wpływ do organu [...] września 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej: podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od spadków i darowizn, uzupełnionego na wezwanie organu pismem z dnia [...] listopada 2022 r.

W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie i postanowienie je poprzedzające naruszają prawo w stopniu, który skutkuje koniecznością wyeliminowania ich z obrotu prawnego.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżąca wskazała, że jest komandytariuszem w Przedsiębiorstwie Wielobranżowym [...] Sp.k. w T.. Obu wspólnikom (Skarżącej oraz komplementariuszowi M. M.) przysługują równie udziały w zysku spółki. Spółce przysługuje prawo własności nieruchomości budynkowej położonej w T. przy ul. [...] i jest ona wynajmowana w ramach działalności gospodarczej. Spółka zamierza wycofać nieruchomość z ewidencji środków trwałych, z jej majątku i nieodpłatnie przekazać nieruchomość na potrzeby własne wspólników, proporcjonalnie do udziału każdego ze wspólników w zysku spółki komandytowej. Skarżąca wskazała, że wycofanie nieruchomości z majątku spółki komandytowej nie będzie dokonywane odpłatnie i nie będzie dokonywane tytułem wypłaty z zysku w tej spółce. Przekazanie nieruchomości nastąpi przez zawarcie w formie aktu notarialnego umowy nieodpłatnego jej przekazania. Jednocześnie Skarżąca podkreśliła, że umowa ta nie będzie umową darowizny ani umową zniesienia współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy - Kodeks cywilny, będzie umową nienazwaną.

Organ wskazał, że określenie charakteru prawnego planowanego wycofania nieruchomości z majątku Spółki oraz jej nieodpłatnego przekazania do majątku prywatnego jest elementem istotnym dla oceny skutków podatkowych czynności opisanej we wniosku, a wątpliwości co do tytułu prawnego opisanej czynności i jej skuteczności prawnej uniemożliwiały ocenę stanowiska Skarżącej w zakresie skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w kontekście pytań sformułowanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wobec pozostających wątpliwości organ uznał, że Skarżąca nie uzupełniła braków wniosku w sposób pozwalający na wydanie interpretacji indywidualnej.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy zatem tego, czy organ mógł pozostawić wniosek w sprawie wydania interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. Zdaniem Sądu rację w tym sporze ma Skarżąca wskazując, że opis zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku oraz uzupełniony na wezwanie organu był wyczerpujący i umożliwiał wydanie interpretacji indywidualnej. Odnośnie spornych kwestii, w podobnej sprawie wypowiadał się już tut. Sąd m.in. w wyrokach: z dnia 21 marca 2023 r, sygn. akt I SA/Bd 63/23, z dnia 6 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 188/23. Podzielając stanowisko w nich zawarte, Sąd odnosząc się do istoty sprawy, posłuży się w części argumentacją w nich zawartą.

W pierwszym rzędzie należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o interpretację jest obowiązany m.in. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. W rezultacie ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę. Z kolei zgodnie z art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna powinna zawierać wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Tym samym granice dla zawartej w interpretacji indywidualnej wypowiedzi organu wyznaczają z jednej strony przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne, z drugiej zaś problem prawny wyartykułowany w stanowisku Wnioskodawcy, co do oceny prawnej tych okoliczności faktycznych. Ochrona prawna wynikająca z zastosowania się do wydanej interpretacji indywidualnej, będzie zatem tylko wtedy możliwa, gdy przedstawiony przez podatnika stan faktyczny pokryje się ze stanem rzeczywistym. Oznacza to, że podatnik bierze na siebie ewentualne ryzyko wadliwego przedstawienia stanu faktycznego, co organ może ustalić w postępowaniu wymiarowym. Nie ulega zatem wątpliwości, że w świetle powołanych przepisów organ rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach konkretnego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska) dotyczącej zastosowania wskazanych przepisów. Natomiast termin "wyczerpujące" przedstawienie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), jak trafnie wskazał organ interpretacyjny, oznacza konieczność przedstawienia we wniosku danego zagadnienia wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, a zatem w taki sposób, aby można było zająć stanowisko w prezentowanym stanie rzeczy. Spełnienie powyższych warunków jest konieczne, aby organ mógł udzielić jednoznacznej odpowiedzi na złożony wniosek, gdyż organ wydając interpretację indywidualną każdorazowo bierze pod uwagę przedstawiony we wniosku stan sprawy i ocenia trafność stanowiska Wnioskodawcy. Tak więc wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, aby mógł podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu musi odpowiadać wymogom formalnym wynikającym z przywołanych powyżej przepisów prawa. Dlatego każdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej na wstępie podlega analizie pod względem spełnienia wymogów formalnych co w późniejszym etapie przedkłada się na sposób jego rozstrzygnięcia. W przypadku, gdy wniosek nie spełnia wymogów formalnych, na organie spoczywa obowiązek wezwania strony do uzupełnienia braków formalnych wniosku, wzywa on wnioskodawcę - w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej - o sprecyzowanie opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub też o usunięcie innych braków wniosku.

Odnosząc powyższe do zarzutów skargi należy wskazać, że w świetle treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz jego uzupełnienia organ powinien wydać interpretację, nie było natomiast podstaw do pozostawienia wniosku Skarżącej bez rozpatrzenia. Z wniosku Skarżącej oraz z jej odpowiedzi na wezwanie wyraźnie wynika, że czynność prawna będącą przedmiotem wniosku, będzie stanowiła umowę nienazwaną, zawartą na podstawie uchwały wspólników spółki komandytowej (w ramach wykonania tej uchwały) uregulowaną przepisami Kodeksu cywilnego, a nie uregulowaniami Kodeksu spółek handlowych. Skarżąca we wniosku wskazała, jakie oświadczenia woli złożą strony umowy, czyli spółka komandytowa oraz poszczególni jej wspólnicy. Skarżąca udzieliła odpowiedzi na wszystkie pytania postawione jej przez organ w wezwaniu z dnia [...] listopada 2022 r. Zdaniem Sądu, to organ powinien ocenić, czy zawarta przez Skarżącą umowa jest umową darowizny.

Należy zauważyć, że organ wydając w I instancji postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia odwołał się m.in. do przepisów Kodeksu cywilnego i literatury charakteryzujących zasadnicze cechy, elementy umowy darowizny, jednakże nie skonfrontował ich z informacjami przedstawionymi przez Skarżącą, co byłoby właściwe przy dokonaniu oceny skutków prawno-podatkowych zdarzenia przyszłego w interpretacji. Organ odstąpił jednak od dokonania w konsekwentny sposób takiej oceny dysponując informacjami o umowie, która miała zostać zawarta, i to wykraczającymi poza określenie jej jako umowy nienazwanej. Informacje te w zestawieniu z powołaniem się przez Skarżącą na art. 3531 k.c. ocenę taką umożliwiały. Podane, w oparciu o cytowane piśmiennictwo, cechy darowizny znajdują odniesienie w treści wniosku i jego uzupełnienia. Organ w nieuzasadniony sposób poprzestał na wskazanych wyżej odniesieniach w zakresie umowy darowizny ujmując je w uzasadnieniu postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Podobnie należy odnieść się do rozważań organu o podmiotowości prawnej spółek osobowych na gruncie art. 8 § 1 k.s.h. Organ powołując się na ten przepis oraz literaturę zauważa m.in., że "Nadanie spółkom osobowym podmiotowości prawnej oznacza ostateczne oderwanie ich od tworzących je wspólników. (...) Dochodzi do ich wyodrębnienia organizacyjnego i majątkowego. Przyznanie spółkom osobowym podmiotowości prawnej zbliża je do spółek kapitałowych". W związku z powyższym nie jest zrozumiałe oczekiwanie wskazania tytułu prawnego – wyłącznie na gruncie prawa spółek – w takiej sytuacji. Mając powyższe na uwadze, trudno oczekiwać potwierdzenia w umowie spółki tytułu prawnego zawierania przez taką spółkę umów, jeśli wynika ona z art. 8 § 1 k.s.h., do którego odwołuje się organ i istoty funkcjonowania jej jako samodzielnego podmiotu w obrocie gospodarczym.

Dyrektor, wzywając do udzielania odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu, zażądał też niedopuszczalnego w świetle przepisów Ordynacji podatkowej uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego o elementy, które stanowią w istocie ocenę prawną tego zdarzenia, do której to oceny on był obowiązany, a nie Skarżąca. Organ może od podatnika wymagać opisu faktów, lecz nie ocen. Wniosek wraz z uzupełnieniem w sposób wyczerpujący opisywał stan faktyczny niezbędny do jego rozstrzygnięcia. Tym samym spełniono warunki w zakresie stanu faktycznego obligujące organ do wydania interpretacji. Oceniając bowiem stanowisko wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, Dyrektor winien odnieść się do wskazanej przez Skarżącą we wniosku i piśmie uzupełniającym czynności prawnej, co pozostaje w zgodzie z celami i funkcjami jakie pełnią interpretacje indywidualne. Organ interpretacyjny w niniejszej sprawie był zobowiązany do oceny stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych oraz udzielania odpowiedzi merytorycznej dotyczącej wątpliwości prawnych Skarżącej. Organ nie można żądać od podatnika ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, aby we własnym zakresie rozstrzygnął wątpliwości natury prawno-podatkowej, w tym kwalifikacji umowy, a ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku może prowadzić jedynie do żądania sprecyzowania danych faktycznych. Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że organ może w toku postępowania wezwać do uszczegółowienia stanu faktycznego jedynie w sytuacji, gdy podany stan faktyczny uniemożliwia odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 3537/15). W związku z powyższym Skarżąca mogła oczekiwać wydania interpretacji indywidualnej.

Brak wydania interpretacji indywidualnej w tym stanie faktycznym

i zakończenie sprawy zaskarżonym postanowieniem narusza art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z tą regulacją, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, gdy Skarżąca przedstawiła opis stanu faktycznego oraz własną jego ocenę prawną, to niewydanie interpretacji podatkowej (i w istocie rzeczy uniknięcie zajęcia stanowiska co do meritum) świadczy o zaniechaniu realizacji obowiązku organu podatkowego nałożonego na niego na mocy przepisów Ordynacji podatkowej. Organ naruszył też art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia. Podawane przez organ powody mające uzasadniać stanowisko, że wniosek przedstawiony przez Skarżącą nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w ocenie Sądu, nie znajdują uzasadnienia. W rezultacie organ nie mógł wniosku skarżącej pozostawić bez rozpatrzenia.

Ponownie rozpoznając sprawę, organ uwzględni stanowisko Sądu zawarte w tym wyroku i wyda interpretację indywidualną w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku o jej wydanie oraz w piśmie go uzupełniającym.

Z przedstawionych wyżej powodów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1, art. 209 p.p.s.a.

H. Adamczewska-Wasilewicz T. Wójcik L. Kleczkowski