Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 499/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 31zq oraz art. 31zy
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: art. 7, art. 77 par. 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2000
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 499/23 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 sierpnia 2023 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: st. sekr. sąd. Renata Trojnar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 sierpnia 2023 roku, sprawy ze skargi F. w K., na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, z dnia 21 kwietnia 2023 roku Nr 180000/71/521971/2022, w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za marzec, i kwiecień 2021 roku, uchyla zaskarżoną decyzję


UZASADNIENIE

F. w K. (strona skarżąca, wnioskodawca) wnioskiem skierowanym do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 29.06.2021 r. domagała się zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres marzec-kwiecień 2021 r. W złożonym wniosku, jako przeważającą działalność gospodarczą Fundacji wskazana została działalność oznaczona kodem PKD 90.01.Z tj. działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych.

W rozpoznaniu złożonego żądania Prezes ZUS decyzją z 12.07.2021 r. (znak 180100/71/262/2021) odmówił F. w K. prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za wskazany wyżej okres. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podał, że obowiązujące przepisy precyzyjnie określają działalność, oznaczoną konkretnymi kodami PKD, której prowadzenie uprawnia do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek. W ocenie organu, podany przez Fundację w złożonym wniosku kod PKD prowadzonej działalności (90.01.Z) nie był przeważającym rodzajem działalności tego podmiotu. Kod ten bowiem nie został potwierdzony przez GUS. Wg ustaleń organu, na dzień 31.03.2021 r. przeważającą działalnością F. w K. była działalność oznaczona kodem PKD 9499.Z, który nie uprawniał do zwolnienia z opłacania składek.

We wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy Fundacja podniosła m.in., że kontrola ZUS w zakresie prowadzenia przez wnioskodawcę rodzajów działalności oznaczonej odpowiednimi kodami PKD nie może odbywać się wyłącznie poprzez rejestr prowadzony przez Główny Urząd Statystyczny.

Prezes ZUS decyzją z 20.09.2021 r. (znak 180000/71/332787/2021-RED-BA-RDZ-B7/3) utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Podzielił poglądy i ustalenia zawarte w decyzji objętej wnioskiem o ponowne rozpoznanie sprawy. Dodał m.in., że działalność gospodarcza organizacji wpisanych do rejestru stowarzyszeń KRS jeżeli zostanie wpisana do rejestru sądowego, jest wpisywana także do rejestru REGON jako drugorzędna. Wówczas wpis następuje na podstawie danych przekazywanych z KRS. Organ odwoławczy wskazał, że fundacje, jeżeli prowadzą działalność gospodarczą, to działalność ta posiada charakter głównie akcesoryjny względem standardowej działalności oraz podstawowych źródeł finansowania tych podmiotów. Spełnienie warunku w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności jako podstawowej dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON. Ten zaś rejestr wskazywał, że na dzień 30.03.2021 r. przeważającą działalnością Fundacji była działalność wg PKD kodem 94.99.Z. Powyższe natomiast wyklucza prawo do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za okres 1.03-30.04.2021 r.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na opisane wyżej rozstrzygnięcie wniosła Fundacja. Zarzuciła naruszenie:

1. art. 7, art. 75 § 1 i art. 77 par. 1 k.p.a. w zw. z art. 76 § 1 k.p.a. poprzez przyjęcie, że Fundacja nie jest typowym uczestnikiem obrotu gospodarczego, a prowadzona przez nią działalność ma jedynie akcesoryjny charakter, a co za tym idzie, że wpisy w KRS nie mają znaczenia dla oceny spełnienia kryterium uprawniającego do uzyskania pomocy;

2. art. 40 pkt 1 i art. 15 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym i art. 40 ust. 2 ustawy o statystyce publicznej w zw. z par. 2 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej poprzez przyjęcie, że dla oceny czy wnioskodawca prowadzi działalność uprawniającą do skorzystania z pomocy, kluczowe są dane zawarte w rejestrze REGON;

3. art. 5 ust. 5 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników – poprzez uznanie, że skarżący ma możliwość zgłoszenia przeważającej działalności statutowej za pośrednictwem Urzędu Skarbowego, w sytuacji, gdy skarżący na potrzeby REGON może zgłosić wyłącznie PKD z działu 94.

Skarga domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji i zasądzenia kosztów postępowania sądowego.

W odpowiedzi na skargę Prezes ZUS domagał się jej oddalenia, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 24 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 1568/2, uchylił zaskarżoną decyzję Prezesa ZUS z 20 września 2021 r. w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od 1 marca do 30 kwietnia 2020 r. Oceniając kontrolowaną sprawę, Sąd zauważył, że z brzmienia przepisów art. 31zq oraz art. 31zy ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842) jak też z przepisów wykonawczych do tej ustawy wynika, że ustawodawca zdecydował się przyznać wsparcie finansowe w zapłacie składek tym przedsiębiorcom, którzy faktycznie prowadzą działalność gospodarczą w wybranych (wskazanych w przepisach) rodzajach branż. Mieć przy tym trzeba na uwadze, że właściwe zdefiniowanie pojęcia "przeważającej działalności gospodarczej" winno odbywać się przy uwzględnieniu celu i znaczenia tzw. Tarczy Antykryzysowej - reakcja na negatywne skutki epidemii COVID-19. W tym więc zakresie konieczną czynnością organu administracji jest ustalenie, czy strona skarżąca rzeczywiście prowadziła działalność gospodarczą o kodzie PKD, który – stosownie do miarodajnych przepisów - uprawniał ją do uzyskania zwolnienia od opłacania składek. Podkreślić przy tym należy, że w sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem w rejestrze REGON, a faktycznie wykonywaną działalnością (potwierdzoną np. wpisem w KRS), pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej. W kontekście wskazanych wyżej celów Tarczy Antykryzysowej, nie sposób zaakceptować poglądu, iż weryfikacja uprawnień do uzyskania przez przedsiębiorcę przedmiotowej ulgi, odbywać by się miała jedynie poprzez formalne sprawdzenie kodu PKD ujawnionego w rejestrze REGON, bez ustalenia tego, czy odpowiada on realnie prowadzonej działalności przez dany podmiot. W związku z powyższym Sąd stwierdził, że zaskarżone rozstrzygnięcia ocenić należało jako wadliwe, skoro wydane zostało bez należytej oceny przedłożonych w sprawie dowodów. Obowiązkiem ZUS w ponownie prowadzonym postępowaniu będzie szczegółowe odniesienie się do dowodów zaoferowanych przez skarżącą w tej sprawie, a odnoszących się do rodzaju prowadzonej przeważającej działalności gospodarczej i jej skali. Następnie organ dokona oceny tych dowodów zgodnie z regułami wynikającymi z art. 80 k.p.a. i przekonywująco (zgodne z art. 107 par. 3 k.p.a.) uzasadnieni wydaną decyzję.

Ponownie rozpoznając sprawę, ZUS decyzją z 21 kwietnia 2023 r., znak: 180000/71/521971/2022, utrzymał w mocy decyzję wydaną w I instancji w dniu 12 lipca 2021 r. o odmowie zwolnienia z opłacania składek za marzec i kwiecień 2021 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że zgodnie z rejestrami VAT wartość przychodu ze sprzedaży towarów i usług z działalności określonej kodem PKD 90.01.Z., wskazanym przez stronę skarżącą jako rodzaj przeważającej działalności gospodarczej, nie stanowi przeważającej większości w przychodach ogółem. Udział przychodu z kodem PKD 90. 01. Z w przychodach ogółem wynosi: w 2020 r. 37,59%, w 2021 r. 32,28%, w lutym 2020 r. 38,23%, w marcu 2021 r. 0,00 % (w rejestrze VAT zaksięgowano faktury o ujemnej wartości - poniesiono stratę), w kwietniu 2021 r. 35,17 %. Pomimo wykazanego spadku przychodów w ramach kodu PKD 90. 01. Z za kwiecień 2021 r. (przychody wynosiły 89 393,06 zł) w stosunku do lutego 2020 r. (przychody wynosiły 317 274,82 zł), brak jest możliwości przyznania zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za okres od l marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., ponieważ zgodnie z przedłożoną dokumentacją, działalność prowadzona w ramach kodu PKD 90.01.Z. nie stanowiła przeważającej działalności gospodarczej na dzień 31 marca 2021 r. W związku z powyższym stwierdzono, że nie zaistniały przesłanki do zmiany wydanej wcześniej decyzji z 12 lipca 2021 r., odmawiającej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za ww. okres.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2023r., poz. 259, zwanej dalej: "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Ponownie wydana przez ZUS decyzja odmowna nie spełnia standardów wyznaczonych jej wiążącym wyrokiem WSA w Krakowie z 24 lutego 2022 r., sygn. akt. I SA/Kr 1568/21. Jak już wyżej wskazywano, Sąd stwierdził, że obowiązkiem ZUS w ponownie prowadzonym postępowaniu będzie szczegółowe odniesienie się do dowodów zaoferowanych przez skarżącą w tej sprawie, a odnoszących się do rodzaju prowadzonej przeważającej działalności gospodarczej i jej skali. Następnie organ dokona oceny tych dowodów zgodnie z regułami wynikającymi z art. 80 k.p.a. i przekonywująco (zgodne z art. 107 par. 3 k.p.a.) uzasadnieni wydaną decyzję.

Powtórzenia za poprzednim składem WSA wymaga, że z brzmienia przepisów art. 31zq oraz art. 31zy ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842) jak też z przepisów wykonawczych do tej ustawy wynika, że ustawodawca zdecydował się przyznać wsparcie finansowe w zapłacie składek tym przedsiębiorcom, którzy faktycznie prowadzą działalność gospodarczą w wybranych (wskazanych w przepisach) rodzajach branż. §10 ust. 2a rozporządzenia, będący materialnoprawną podstawą kontrolowanej decyzji wskazuje, że omawiana ulga przysługuje tym przedsiębiorcom, którzy rzeczywiście prowadzą określoną działalność gospodarczą. Mieć przy tym trzeba na uwadze, że właściwe zdefiniowanie pojęcia "przeważającej działalności gospodarczej" winno odbywać się przy uwzględnieniu celu i znaczenia tzw. Tarczy Antykryzysowej. Stanowi ona reakcję na negatywne skutki epidemii COVID-19. Jak wynika z przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne - rzeczywiste wsparcie dla podmiotów, które skutki epidemii - COVID-19 faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). W kontekście wskazanych wyżej celów Tarczy Antykryzysowej, nie sposób zaakceptować poglądu, że weryfikacja uprawnień do uzyskania przez przedsiębiorcę przedmiotowej ulgi, odbywać by się miała jedynie poprzez formalne sprawdzenie kodu PKD ujawnionego w rejestrze REGON, bez ustalenia tego, czy odpowiada on realnie prowadzonej działalności przez dany podmiot. W tym miejscu należy również przypomnieć, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, z mocy art. 180 k.p.a., art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, czy także art. 31zq ust. 8 ustawy COVID-19 mają zastosowanie przepisy Kodeksu Postępowania Administracyjnego. Przepis art. 77 § 1 k.p.a. stanowi natomiast, że organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Materiał dowodowy zebrany w sprawie powinien więc być kompletny, to jest dotyczący wszelkich istotnych okoliczności faktycznych, które mają kluczowe znaczenie dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a zatem konieczne jest zgromadzenie i przeprowadzenie z urzędu dowodów, które pozwolą rozstrzygnąć sprawę w kontekście znajdujących zastosowanie przepisów prawa materialnego. Dopiero na podstawie całokształtu materiału dowodowego organ ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 80 k.p.a.).

Obecnie zaskarżona decyzja nie spełnia ani zaleceń nałożonych na ZUS przez Sąd poprzednio orzekający, ani wyżej wskazanych przepisów prawa, nadto uchybia standardom dobrej administracji i kultury procedowania. ZUS poprzestał wyłącznie na, ustaleniu procentowego przychodów z działalności wpisanej w REGON jako przeważającej (kod 90.01.Z) zupełnie ignorując wskazania Sądu, że nie decyduje tu działalność z kodu ujawnionego w rejestrze, a rzeczywista działalność prowadzona przez stronę. Nadto ww. ustalenia procentowych przychodów z działalności związanej z wystawianiem przedstawień artystycznych w całości uzyskiwanych przychodów bez ustalenia innych procentowych przychodów z prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, nie uprawniają do wniosku, że strona nie prowadziła przeważającej działalności w pozostałych 60% i nie ma prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania składek.

Zaakcentowania wymaga, że celem Tarczy było, aby wsparcie w postaci zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, otrzymały te podmioty, które faktycznie prowadzą na dany dzień, jako przeważającą - działalność oznaczoną według podanego PKD. W tym więc zakresie konieczną czynnością organu administracji jest ustalenie, czy strona skarżąca rzeczywiście prowadziła działalność gospodarczą o kodzie PKD, który – stosownie do miarodajnych przepisów - uprawniał ją do uzyskania zwolnienia od opłacania składek. Podkreślić przy tym należy, że w sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem w rejestrze REGON, a faktycznie wykonywaną działalnością (potwierdzoną np. wpisem w KRS), pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu istotne jest – w kontekście wyżej wskazanego celu przyznanych zwolnień (pomoc podmiotom faktycznie jej potrzebującej) - że podmiotem starającym się o wsparcie jest F., zatem podmiot, który prowadzi działalność gospodarczą w bardzo ograniczonym zakresie, na jaki zezwalają przepisy o fundacjach, tj. w celu realizacji jej statutowych celów, podmiot nieukierunkowany na efekt w postaci jak największego zysku, jak w przypadku innego przedsiębiorcy działającego na rynku. Już na obecnym etapie ZUS ustalił, a wyliczenia te nie zostały w żaden sposób zakwestionowane, że skarżąca fundacja osiąga prawie 40% przychodów z kodu 90.01.Z.

Podsumowując, ZUS wykonał ww. wiążące zalecenia Sądu zawarte w wyroku z 24 lutego 2022 r. jedynie częściowo i bardzo formalnie, nadal nie ustalając najistotniejszej okoliczności faktycznej w sprawie, a to przesłanki "przeważającej działalności", poprzestając na przedwczesnym, a zatem nieuprawnionym wniosku, bo nieznajdującym potwierdzenia w zgromadzonym dotychczas materiale dowodowym. Zaskarżona obecnie decyzja narusza zatem zarówno prawo materialne – art. 31zq oraz art. 31zy ustawy o COVID-19 w zw. z § 10 ust. 2a pkt 1 rozporządzenia w sprawie wsparcia, jak i przepisy postępowania, a to art. 7, art. 77 § 1 k.p.a.

Ze względów wskazanych powyżej, zaskarżone rozstrzygnięcia ocenić należało jako wadliwe, skoro wydane w oparciu o niekompletny materiał dowodowy. Obowiązkiem zatem ZUS w ponownie prowadzonym postępowaniu będzie szczegółowe ustalenie procentowych przychodów z prowadzonej przez stronę skarżącą działalności, poza kodem wskazanym w REGON, odniesienie się do dowodów zaoferowanych przez skarżącą w tej sprawie, a odnoszących się do rodzaju prowadzonej przeważającej działalności gospodarczej i jej skali. Następnie organ dokona oceny tych dowodów zgodnie z regułami wynikającymi z art. 80 k.p.a. i przekonywująco (zgodne z art. 107 par. 3 k.p.a.) uzasadnieni wydaną decyzję.

W tym stanie sprawy, Sąd uchylił zaskarżone decyzje organu II i I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), c) p.p.s.a.