Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 798/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2012-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 1, art.3 ust.2 , art. 4 ust 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Grzegorz Panek /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 października 2012 r. sprawy ze skargi P. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mercedes Benz Sprinter 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2012r. nr [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego P. Z. kwotę 225 ( słownie: dwieście dwadzieścia pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr [...] określającą P.Z. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes Benz Sprinter o numerze nadwozia [...] i pojemności silnika 2148 cm3, rok produkcji 2005, w wysokości 5607,00 zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz.60, ze zm.), art. 2 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 5 , art. 6 ust. 1 i ust. 6, art. 8 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 2, , art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust 1 pkt 1 i 2, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 2 ust.1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.).

Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że w dniu 30 sierpnia 2008 r. P.Z., dokonał w Anglii zakupu samochodu marki Mercedes Benz Sprinter o wskazanych powyżej cechach identyfilujących, za kwotę 7 245,75 GBP.

Pojazd w dacie jego zakupu był samochodem ciężarowym o nadwoziu samochodu dostawczego z trzema miejscami siedzącymi. Wyposażony był w czworo drzwi. Dostęp do części towarowej odbywał się przez tylne drzwi otwierane wahadłowo oraz boczne rozsuwane. Panele boczne nie były przeszklone. Część pasażerska oddzielona była od towarowej stałą przegrodą. Po zakupie podatnik dokonał w pojeździe przeróbek polegających m.in. na przesunięciu ściany grodziowej, zamontowaniu dodatkowych sześciu siedzeń oraz czterech szyb w panelach bocznych. Pojazd został zarejestrowany jako samochód ciężarowy, z ilością miejsc siedzących 9. Następnie skarżący dokonał przemieszczenia w/w pojazdu na terytorium kraju. W dniu 20 lutego 2009 r. pojazd został poddany badaniom technicznym w Okręgowej Stacji Pojazdów [...] w S.M.. Uprawniony do badań diagnosta stwierdził, że samochód Mercedes-Benz Sprinter był samochodem ciężarowym, podrodzaju VAN, z dziewięcioma miejscami siedzącymi, włączając siedzenie kierowcy. Na potwierdzenie przeprowadzonych badań wydane zostało zaświadczenie nr [...]. Pojazd został zarejestrowany po raz pierwszy w kraju w dniu 24 lutego 2009 r. przez Starostę. Wydana została karta pojazdu nr [...]. Następnie P.Z. sprzedał sprowadzony samochód K.M., który bez dokonywania jakichkolwiek zmian konstrukcyjnych formalnie dokonał zmiany rodzaju pojazdu na osobowy.

Pismem z dnia 15 października 2010 r. organ podatkowy wezwał P.Z. do złożenia deklaracji uproszczonej AKC-U z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego marki Mercedes-Benz Sprinter lub przesłanie wyjaśnień odnośnie powodów odmowy jej złożenia.

Następnie postanowieniem nr [...] z dnia 16 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego marki Mercedes-Benz Sprinter.

Po wszczęciu postępowania P.Z. złożył wyjaśnienia podając, że przedmiotowy pojazd zakupił okazjonalnie podczas pobytu w celach zarobkowych w Wielkiej Brytanii. Pojazd ten został przywieziony do Polski w okresie grudzień-styczeń 2009 r. i w momencie przywiezienia był typowym "blaszakiem", nie posiadał przeszkleń w części ładunkowej a także tapicerki. Miał płaską podłogę. W kabinie kierowcy zamontowana była na trwałe metalowa przegroda. Podał do protokołu, że wpis w angielskim dowodzie rejestracyjnym wskazujący na to, że pojazd wyposażony był w 9 miejsc siedzących był efektem zgłoszenia zamiaru dokonania stosownych zmian konstrukcyjnych i powołał się na szczególne procedury obowiązujące w Anglii w tym zakresie.

Naczelnik Urzędu Celnego włączył do postępowania podatkowego uwierzytelnione kopie dokumentów otrzymanych z Wydziału Komunikacji Urzędu Miasta: dowód rejestracyjny, uwierzytelnione tłumaczenie z języka angielskiego dowodu rejestracyjnego, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, dokument identyfikacyjny pojazdu, zaświadczenie VAT-25, wniosek o rejestrację pojazdu, decyzję nr [...] oraz kartę informacyjną pojazdu. Następnie wezwał aktualnego właściciela pojazdu K.M. do przedstawienia celem dokonania oględzin samochodu marki Mercedes-Benz Sprinter oraz do złożenia zeznań w charakterze świadka.

Organ podatkowy wezwał ponadto P.Z. do przedstawienia dokumentów potwierdzających zakup części do pojazdu lub potwierdzających skorzystanie z usługi polegającej na dokonaniu zmian konstrukcyjnych w przedmiotowym pojeździe.

W odpowiedzi na wezwanie P.Z. oświadczył, że nie posiada żadnych dokumentów, ponieważ zmian konstrukcyjnych dokonał sam z pomocą członków rodziny. Wniósł równocześnie o przesłuchanie w tej sprawie świadków: A.Z, P.N. oraz B.K.

Wezwana w charakterze świadka A.Z. podała, że przedmiotowy samochód w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego wyglądał jak typowy samochód ciężarowy. Miał trzy miejsca siedzące oraz przestrzeń towarową, która była oddzielona od części pasażerskiej trwałą przegrodą. Część towarowa była obita płytą drewnianą, nie było punktów kotwiących do zamocowania siedzeń, podłoga była płaska, nie było także punktów do mocowania pasów bezpieczeństwa. Przedmiotowy pojazd nie posiadał okien w części towarowej. W pojeździe nie było dywaników, wentylacji, popielniczek, zaś zmiany konstrukcyjne w pojeździe zostały dokonane po przywiezieniu do kraju, czyli w styczniu 2009 r., a polegały one na zamontowaniu sześciu miejsc siedzących, bocznych szyb oraz zmiany kierownicy z angielskiej wersji na polską.

Świadek P.N. poinformował organ podatkowy, że w styczniu 2009 r. dokonał razem P.Z. zmian konstrukcyjnych w przedmiotowym pojeździe polegających na: wstawieniu czterech szyb w panelach bocznych pojazdu, założeniu szyberdachu, zamontowaniu sześciu siedzeń części towarowej pojazdu oraz oklejeniu wnętrza pojazdu materiałem (tapicerką). Przed dokonaniem zmian konstrukcyjnych pojazd Mercedes-Benz Sprinter wyglądał jak typowy samochód dostawczy.

Wezwany w charakterze świadka B.K. w formie pisemnej poinformował organ, że samochód w momencie zakupu był typowym "blaszakiem", czyli samochodem dostawczo-ciężarowym. Pamięta, że był koloru niebieskiego, posiadał kierownicę po prawej stronie, miał trzy miejsca siedzące wyposażone w pasy bezpieczeństwa w przedniej części pojazdu. Przednia część samochodu była oddzielona od części ładunkowej ścianą grodziową. Skrzynia ładunkowa nie posiadała okien czy szyb. Cała była wykonana z blachy, a od wewnątrz obita drewnianą płytą. Część ładunkowa posiadała z prawej strony drzwi przesuwne oraz drzwi otwierane z tyłu pojazdu.

Naczelnik Urzędu Celnego zwrócił się do Mercedes-Benz z prośbą o wskazanie:

1) jaki rodzaj pojazdu (osobowy, ciężarowy, dostawczy) wpisany został w świadectwie homologacji wydanym dla pojazdu?

2) czy dokonano fabrycznych zmian konstrukcyjnych w pojeździe skutkujących zmianą zapisów w świadectwie homologacji w zakresie określenia rodzaju pojazdu? Jeżeli tak, to jaki rodzaj pojazdu figuruje ostatecznie w świadectwie homologacji.

W piśmie, które wpłynęło do organu podatkowego od Mercedes-Benz Polska Sp. z o.o. wskazano, że pojazd marki Mercedes Benz-Sprinter wyprodukowany został w nadwoziu samochodu dostawczego, z trzema miejscami siedzącymi; nie posiadał fabrycznej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej oraz przystosowany był do rejestracji jako samochód ciężarowy.

Naczelnik Urzędu Celnego w K. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w T. z prośbą o przeprowadzenie oględzin będącego przedmiotem postępowania pojazdu oraz przesłuchanie w charakterze świadka K.M..

W wyniku oględzin ustalono, że pojazd wyposażony był m. in. w 9 siedzących miejsc, drzwi uchylne oraz cztery okna w części tylnej oraz stały panel za trzecim rzędem siedzeń. Ówczesny właściciel K.M., przesłuchiwany w charakterze świadka podał, że w takim stanie go kupił i nie dokonywał w nim żadnych zmian konstrukcyjnych ograniczając się jedynie do montażu haka holowniczego, telewizora oraz klimatyzacji.

Ponadto w trakcie prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w K. kilkakrotnie zwracał się do przedstawiciela Ambasady RP w Londynie z prośbą o udzielenie informacji, czy tamtejsze procedury pozwalają na dokonanie w dowodzie rejestracyjnym wpisu dotyczącego liczby miejsc siedzących jedynie na podstawie zgłoszonego zamiaru dokonania określonych zmian konstrukcyjnych, jednak nie otrzymał odpowiedzi.

Po przeprowadzeniu analizy zebranego materiału dowodowego organ podatkowy stwierdził, że sprowadzony przez Podatnika pojazd należało zaklasyfikować do pozycji 8703 CN.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w K. wydał w dniu [...] kwietnia 2012 r. decyzję nr [...], w której określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes-Benz Sprinter 311 CDI o nr identyfikacyjnym pojazdu [...] i pojemności silnika 2148 cm3, rok produkcji 2005 w wysokości 5607,00 zł.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem sprawy P.Z. złożył odwołanie od w/w decyzji, zarzucając wydanemu rozstrzygnięciu brak oparcia w materiale dowodowym. Odwołujący się zarzucił organowi podatkowemu dowolność w ocenie dowodów oraz nie przeprowadzenie wszystkich dowodów celem wszechstronnego wyjaśnienia sprawy.

Na etapie postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Celnej podjął dodatkowe kroki w celu wyjaśnienia sprawy, a mianowicie zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w T. o przesłanie oryginalnej dokumentacji zdjęciowej stanowiącej załącznik do przeprowadzonego dowodu z oględzin przedmiotowego pojazdu. Wezwał także podatnika do przedłożenia wszelkich fotografii przedstawiających pojazd w stanie na dzień przemieszczenia na terytorium kraju oraz dokumentu potwierdzającego złożenie przed odpowiednim urzędem w Anglii zgłoszenia zamiaru przerobienia auta na 9 osobowy. W odpowiedzi strona przesłała trzy fotografie oraz zaświadczenie o teście z dnia 13 maja 2008 r., z którego wynikało, że pojazd nie miał więcej niż 8 siedzeń. P.Z. podał również adres strony internetowej, na której można sprawdzić historię przeglądu rejestracyjnego na terytorium Anglii.

Po przeanalizowaniu całokształtu materiału dowodowego Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Zdaniem organu II instancji, zgromadzone w sprawie dowody stanowiły wystarczający materiał do dokonania oceny i wyciagnięcia stosownych wniosków, skutkujących wydaniem zaskarżonej decyzji. W ocenie organu odwoławczego postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organ I instancji w sposób wszechstronny, rzetelny i pełny.

Dyrektor Izby Celnej w P. podzielając argumenty organu I instancji podkreślił, że prowadzony w niniejszej sprawie pomiędzy P.Z. a organami podatkowymi spór dotyczy przede wszystkim, kwalifikacji nabytego przez skarżącego samochodu marki Mercedes Benz Sprinter, jako samochodu osobowego lub ciężarowego, co ma decydujący wpływ na rozstrzygnięcie czy strona jest podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu.

Organ odwoławczy wskazał, że dla niniejszej sprawy zasadnicze znaczenia ma art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, który nakazuje do celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosować klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Zgodził się z organem I instancji, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami - osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Powołując się na noty wyjaśniające wskazał, że pozycja 8703 jest determinowana przez pewne cechy, które wskazują, na to, że pojazdy te są przeznaczone do przewozu osób a nie do transportu towarów (poz. 8704), a to:

- obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych;

- obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

- obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

- brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów;

- wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Z kolei pozycja CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego, w szczególności:

- zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.);

ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju;

ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.);

cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp);

ciężarówki - chłodnie i izotermiczne;

ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.;

ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp.;

ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705;

śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp.

Zdaniem organu odwoławczego z powyższego wynika jednoznacznie, że samochodu Mercedes-Benz Sprinter o nr VIN [...] i cechach, jakie zostały stwierdzone w efekcie przeprowadzonego dowodu z oględzin w żaden sposób nie można było zaklasyfikować do pozycji CN 8704 zawierającej pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Naczelnik Urzędu Celnego w K. prawidłowo zatem ocenił przedmiotowy pojazd jako przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. W ocenie Organu II instancji stan faktyczny i jego odniesienie do przepisów prawa nie budzą żadnej wątpliwości. Przedmiotowy pojazd jako 9 osobowy o przeszklonych panelach bocznych w części osobowej mógł zostać zaklasyfikowany jedynie do pozycji 8703 CN. Zdaniem organu nie budzi wątpliwości klasyfikacja pojazdu w stanie, w jakim podatnik zakupił go na terenie Anglii. Jako samochód trzyosobowy, z jednym rzędem siedzeń, oddzielonym od części ładunkowej stałą przegrodą odpowiadał definicji pojazdu przeznaczonego do przewozu towarów (CN 8704), co koreluje z informacją uzyskaną od Mercedes-Benz Polska Sp. z o.o. O ile zatem poza sporem pozostaje kwestia samej klasyfikacji i przyporządkowania przedmiotowego pojazdu do określonego kodu CN zarówno w stanie przed jak i po dokonaniu zmian konstrukcyjnych, do ustalenia pozostało, w jakim stanie samochód został przemieszczony do Polski. Niewątpliwe został on poddany istotnym zmianom konstrukcyjnym. Powiększona została przestrzeń pasażerska kosztem części ładunkowej przez przesunięcie ściany grodziowej. Zamontowano w niej dodatkowe sześć siedzeń oraz okna na panelach i drzwiach bocznych. Były to zmiany, które bezsprzecznie zmieniły przeznaczenie pojazdu, sprawiając, że stał się on zasadniczo przeznaczony do przewozu osób.

Z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym kluczowe znaczenia miało w przedmiotowej sprawie, w jakim stanie samochód Mercedes-Benz Sprinter został do kraju przemieszczony. Organ podatkowy w tym zakresie dysponował obszernym materiałem dowodowym, jednak nie jednolitym i nie spójnym, który musiał zostać poddany swobodnej ocenie.

Przystępując zatem do oceny zebranego materiału dowodowego organ podatkowy zwrócił uwagę na dokumenty: angielski dowód rejestracyjny, zaświadczenie o badaniach technicznych z dnia [...] lutego 2009 r. oraz protokół z przeprowadzonych oględzin. Wskazują one jednoznacznie, że pojazd wyposażony był w 9 miejsc siedzących. Jeśli w dowodzie rejestracyjnym jest napisane, że pojazd, posiada 9 miejsc siedzących to organ podatkowy nie był uprawniony do przyjmowania tezy odmiennej. Zdaniem organu skoro podatnik twierdził, że wpis taki uzyskał jedynie na podstawie zgłoszenia zamiaru dokonania zmian konstrukcyjnych to jego obowiązkiem było przedstawić dowody okoliczność tę potwierdzającą. W uzasadnieniu decyzji organ podkreśla, że nawet istnienie w Anglii - procedur, na jakie podatnik się powołuje nie dowodzi, że w tym konkretnym przypadku znalazły one zastosowanie.

Podatnik wezwany w trakcie postępowania odwoławczego do przedstawienia jakiegokolwiek dokumentu potwierdzającego, że zgłosił w odpowiednim urzędzie na terenie Anglii zamiar zamiany kategorii pojazdu, do wezwania w tym zakresie w ogóle się nie odniósł. Przesłał natomiast potwierdzenie z ostatnich badań technicznych wraz z tłumaczeniem. Z dokumentu tego jednak nie wynika, aby przed opuszczeniem Anglii w pojeździe nie przeprowadzone były zmiany konstrukcyjne, gdyż został on wystawiony w dniu 13 maja 2008 r., a więc około pół roku wcześniej, zanim podatnik przemieścił samochód do Polski. W ocenie organu okres od daty zakupu (30 sierpnia 2008 r.) do sprowadzenia na terytorium Polski był wystarczającym na dokonanie opisanych wyżej zmian konstrukcyjnych. Znamiennym w sprawie jest również, że podatnik nie wykazał się jakimkolwiek dowodem z którego mogłoby wynikać, że poszczególne części służące do dokonania zmian w pojeździe zostały zakupione w Polsce bądź po dacie jego sprowadzenia. Twierdzenie P.Z., wskazujące, że przeróbek dokonał sam we własnym zakresie, zdaniem organu nie wpływa na ocenę pozostałego materiału dowodowego.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w P. również fotografie samochodu nadesłane przez P.Z. nie mogły stanowić podstawy dla ustaleń faktycznych, gdyż nie obejmują auta w całości z każdej strony, zdjęcia są "poucinane" i nie obejmują elementów dla auta najbardziej charakterystycznych, takich jak atrapa czy zderzaki, które po częstych liftingach mogą przybierać różny kształt.

Przez pryzmat powyższego należało dokonać oceny zeznać świadków B.K., P.N. oraz A.Z., które nie korelują z dowodami z dokumentów i dlatego organ odwoławczy wiary im odmówił w zakresie, w jakim świadkowie podnosili, że zmiany w pojeździe dokonane zostały po sprowadzeniu go do kraju.

Organ odwoławczy podkreślił, że organ I instancji prawidłowo ustalił datę powstania obowiązku podatkowego jak i kwotę jaką skarżący obowiązany był zapłacić.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej postępowanie dowodowe w sprawie zostało przeprowadzone zgodnie z wymogami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej i nie doszło w nim do naruszenia przepisów postępowania a zgromadzony materiał dowodowy dawał podstawy do wydania rozstrzygnięcia merytorycznego.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów skarżący P.Z. wniósł do tutejszego Sądu skargę domagając się uchylenia w całości zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania w sprawie oraz zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu.

W skardze zarzucił naruszenie przepisów proceduralnego prawa podatkowego, tj. art. 122, art.180, art. 181, art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla sprawy, nieprzeprowadzenie wszystkich dowodów, w tym zwłaszcza w postaci uzyskania informacji z Ambasady RP w Londynie, czy tamtejsze procedury pozwalają na dokonanie w dowodzie rejestracyjnym wpisu dotyczącego liczby miejsc siedzących jedynie na podstawie zgłoszonego zamiaru dokonania zmian konstrukcyjnych.

Zdaniem skarżącego organy podatkowe błędnie ustaliły stan faktyczny sprawy, tj. rodzaj samochodu, jaki był przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. Zarzuca organom I i II instancji niepełne przeprowadzenie postępowania dowodowego, nierozpatrzenie całego zebranego materiału dowodowego, jak również dokonanie zupełnie dowolnie oceny zgromadzonego materiału dowodowego z pominięciem bez uzasadnienia części dowodów, które miały istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziły do wydania niekorzystnej dla skarżącego decyzji.

Skarga stanowi kontynuację polemiki z organem odnośnie klasyfikacji pojazdu. Skarżący w dalszym ciągu kwestionuje prawo organu do zmiany kwalifikacji pojazdu w stosunku do stanu ustalonego i istniejącego w dacie sprowadzania pojazdu, stwierdzonego na podstawie dołączonych dokumentów.

Twierdzi, że wszystkie zgromadzone w sprawie dokumenty, a także zeznania świadków wskazują że w chwili przemieszczenia na terytorium kraju przedmiotowy pojazd był samochodem ciężarowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w P. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) zadaniem sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem obowiązującym w dniu ich wydania. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270) określanej dalej jako p.p.s.a., której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze ani też powołaną podstawą prawną.

Skarga jest uzasadniona.

Przedmiotem sprawy podatkowej wszczętej z urzędu i rozstrzygniętej zaskarżoną decyzją, jest określenie wobec skarżącego obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mercedes Benz Sprinter, od którego nie złożono deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego i nie zapłacono podatku akcyzowego.

Istotą sporu jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja przedmiotowego samochodu do kodu CN 8703 Nomenklatury Scalonej.

Zdaniem skarżącego pojazd ten służy do transportu towarowego, o czym świadczą przedłożone przez niego dokumenty między innymi - dowód rejestracyjny pojazdu, zaświadczenie z badania technicznego, z których jednoznacznie wynika, że pojazd jest samochodem ciężarowym. W związku z powyższym nie złożył on określonej przepisami deklaracji AKC-U i nie odprowadził podatku akcyzowego.

Przeciwnego zdania są organy podatkowe, w ocenie których zarówno konstrukcja pojazdu, jak i jego wyposażenie świadczą o tym, że jest to samochód osobowy, który powinien być zgodnie z Nomenklaturą Scaloną zakwalifikowany do pozycji CN 8703, a co za tym idzie, jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu ustawy z 2004 r., opodatkowaniu akcyzą podlegają m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju (pkt 3) oraz nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa (pkt 5). Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do cyt. ustawy jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe, klasyfikowane w kodzie CN 8703, jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Z mocy art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ust. 3 wyżej powołanego przepisu ustawy o podatku akcyzowym, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie o podatku akcyzowym.

Decydujące kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów stanowią zatem obiektywne cechy i właściwości towarów określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów. Ponadto, dla klasyfikacji towaru w CN, w szczególności dla interpretacji zakresu poszczególnych pozycji CN, istotne znaczenie, choć nieposiadające mocy wiążącej, mają również Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów oraz Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej. Dla niniejszego sporu istotne są pozycje CN 8703 i 8704. Pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pozycja 8704 obejmuje natomiast pojazdy mechaniczne do transportu towarów. Zgodnie z brzmieniem pozycji CN 8703, dla klasyfikacji decydujące jest zasadnicze przeznaczenie pojazdów, które należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości pojazdu. Nie ulega przy tym wątpliwości, że zwłaszcza w przypadku samochodów o podwójnym przeznaczeniu, którymi można przewozić zarówno osoby, jak i towary i które można klasyfikować albo w pozycji CN 8703, albo w pozycji CN 8704, w zależności od ich własnych cech, prawidłowa klasyfikacja taryfowa, wymaga przeprowadzenia przez organy podatkowe wnikliwych ustaleń i oceny stanu faktycznego, zgodnie z art.122 i art.187 Ordynacji podatkowej, nakazujących organom podejmowanie w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w tym wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego.

W prowadzonym przez siebie postępowaniu organ podatkowy musi ustalić tego rodzaju fakty po to, by zadecydować o zastosowaniu właściwej normy materialnego prawa podatkowego. Zgromadzone przez organ podatkowy informacje o faktach decydują w rzeczywistości o kształcie danego stosunku prawnopodatkowego, a co za tym idzie wysokości zobowiązania podatkowego bądź braku takiego zobowiązania.

Z tego też względu zagadnienia związane z postępowaniem dowodowym zajmują centralne miejsce w postępowaniu podatkowym.

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia zasady prawdy materialnej określonej w przepisie art. 122 Ordynacji podatkowej albowiem nie przeprowadzono w sposób wyczerpujący postępowania dowodowego.

Godne uwagi jest podkreślenie, że nawet jeżeli z mocy przepisów szczegółowych na stronie spoczywa ciężar udowodnienia określonych okoliczności, organ podatkowy nie jest zwolniony z obowiązku realizowania zasady prawdy materialnej. Konieczność dowodzenia określonych faktów przez stronę nie pozbawia bowiem postępowania podatkowego cechy oficjalności.

W niniejszej sprawie, organy dokonując klasyfikacji sprowadzonego przez skarżącego pojazdu do pozycji CN 8703 nie ustaliły czy w pojeździe znajdowały się stałe punkty kotwiące do mocowania foteli pasażerów oraz do zamontowania pasów bezpieczeństwa. Nie wyjaśniono także w sposób dostateczny w jaki sposób i w jakim czasie dokonano zmian w pojeździe. Organ I instancji odnosząc się w tej mierze do zeznań świadków stwierdza jedynie, że zeznania tych świadków nie brzmią przekonywująco, ponieważ ewentualne zmiany wymagałyby specjalistycznej ingerencji w konstrukcję pojazdu. W dalszej części uzasadnienia decyzji stwierdza, że doświadczenie pokazuje, że tego typu zmiany dokonywane są przez specjalistyczne warsztaty samochodowe. Z kolei organ II instancji przyjmuje, że zmiany w pojeździe zostały dokonane przez P.Z. Ponadto organy w żaden sposób nie odniosły się do wskazywanych przez skarżącego w odwołaniu okoliczności, że fotele zamontowane w samochodzie pochodziły z całkiem innego pojazdu Renault Scenic. Odnośnie momentu w którym zostały dokonane w pojeździe zmiany organ II instancji wskazał, że z porównania daty zakupu i sprowadzenia do Polski wynika, że skarżący miał wystarczająco dużo czasu w Anglii aby w pojeździe przeprowadzić zmiany. W ocenie Sądu fakt, że skarżący miał wystarczająco dużo czasu na dokonanie zmian w pojeździe w Anglii nie dowodzi jeszcze, że zmiany faktycznie tam zostały dokonane.

Niewyjaśniona została także kwestia dotycząca obowiązującej w Anglii procedury związanej z rejestracją pojazdów na którą powoływał się skarżący. W tej mierze organ II instancji stwierdził, że skoro w angielskim dowodzie rejestracyjnym widniał zapis, że samochód ma 9 miejsc siedzących, to nie można w tej mierze przyjmować odmiennych ustaleń. Organ bowiem nie jest uprawniony do badania, że jest to zapis nieprawidłowy. Ze stwierdzeniem tym nie można się zgodzić. Po pierwsze we wskazanym dowodzie rejestracyjnym widnieje także zapis, że samochód jest samochodem ciężarowym i ta kwestia podlegała ocenie i badaniu przez organ. Po drugie nie została w tej mierze należycie wyjaśniona kwesta obowiązującej w Anglii procedury. Skarżący twierdził, iż możliwa jest taka sytuacja, iż tego rodzaju wpis może się pojawić jedynie na skutek zgłoszenia zamiaru dokonania zmian w pojeździe a zmiany nie muszą być dokonywane. Odnosząc się do tego twierdzenia strony organ wskazał, że w takiej sytuacji strona winna wskazać dowody nie precyzując przy tym jakiego rodzaju miałyby to być dowody. Ponadto prowadząc postępowanie zmierzające do wyjaśnienia tej kwestii organ I instancji wykazał się pewną niekonsekwencją. W pierwszym etapie postępowania starał się ustalić obowiązującą w tej mierze w Anglii procedurę, zwracając się ze stosownymi pytaniami do polskich placówek dyplomatycznych w Anglii. Następnie, najpewniej z powodu trudności w uzyskaniu odpowiedzi, stwierdził w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż kwestia ta nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ II instancji uznał, iż nawet istnienie tych procedur na które powołuje się skarżący nie dowodzi, że zostały zachowane.

Oznacza to, iż organy przyjmują, iż takie procedury mogą istnieć lecz nie wykazały, że procedury takie nie zostały zachowane w tym konkretnym przypadku.

Nie można także zgodzić się ze stwierdzeniem zawartym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zgodnie z którym jeżeli faktycznie w Anglii obowiązywała procedura na która powoływał się skarżący to powinien posiadać dokument wyjaśniający niezgodność stanu faktycznego z zapisami w dowodzie rejestracyjnym.

Stwierdzić tutaj trzeba, że o ile w Anglii obowiązuje wskazywana przez skarżącego procedura to nie wiadomo czy musiałby posiadać taki dokument. Możliwa byłaby bowiem taka sytuacja, iż zapisy w dowodzie rejestracyjnym nie pokrywają się z rzeczywistością a obowiązująca w Anglii procedura dopuszcza tego rodzaju możliwość i nie wymaga potwierdzania tego stanu rzeczy dodatkowym dokumentem. Podkreślić tutaj także należy, że nie wiadomo na jakiej podstawie organ wywodzi, iż taki dokument winien znajdować się w posiadaniu skarżącego skoro nie jest mu znana procedura angielska dotycząca tych zagadnień.

Rozpoznając sprawę ponownie organ uwzględni poczynione wyżej rozważania, które stanowią jednocześnie wskazania co do dalszego postępowania.

Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 200 i art. 152 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.