Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1977/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1, ust. 4 pkt 1, art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Beata Cieloch, Protokolant Magdalena Siewkowska, po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2066/12 w sprawie ze skargi C, sp. z o.o. z siedzibą w W, na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. nr IPPB3/423-1057/11-2/DP w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz C, sp. z o.o. z siedzibą w W, kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 7 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2066/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "spółka") na interpretację indywidualną Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku przedstawiony został stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że spółka wystąpiła z wnioskiem do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest polskim rezydentem dla celów podatkowych, 100% udziałów spółki zostanie nabyte przez inną spółkę kapitałową, polskiego rezydenta podatkowego (dalej "wspólnik"). Wspólnik rozważa i prawdopodobnie podejmie decyzję o rozwiązaniu i likwidacji spółki, która prowadzi działalność w branży nieruchomościowej (budowa, remonty, wynajem). W związku z rozważaną likwidacją, cały majątek spółki zostanie przekazany do wspólnika. W oparciu o otrzymane składniki wspólnik będzie kontynuował działalność prowadzoną przez spółkę.

W związku z powyższym zadano pytanie, jakie konsekwencje podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych spowoduje po stronie spółki, jako podatnika oraz płatnika, przekazanie całego majątku na rzecz jedynego wspólnika w związku z likwidacją spółki?

Zdaniem Spółki, przekazanie jedynemu udziałowcowi majątku w związku z likwidacją spółki, nie spowoduje powstania po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przychód powstanie natomiast po stronie wspólnika i będzie podlegać opodatkowaniu 19% stawką tego podatku, a spółka — jako płatnik — będzie zobowiązana pobrać podatek w odpowiedniej wysokości i wpłacić go do urzędu skarbowego. Poza opisanymi konsekwencjami podatkowymi polegającymi na obowiązku pobrania przez spółkę podatku przy przekazaniu jej majątku na rzecz wspólnika oraz jego zapłaty do urzędu skarbowego, nie wystąpią po jej stronie, jako podatniku i płatniku, inne skutki podatkowe.

Spółka zostanie zlikwidowana zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037, ze zm., dalej "k.s.h."), natomiast majątek pozostający w spółce po jej likwidacji zostanie przekazany — w naturze — jedynemu wspólnikowi. W ocenie spółki, likwidacja oraz przekazanie wspólnikowi majątku nie spowoduje przyrostu jej aktywów, a więc nie można mówić o powstaniu przysporzenia na rzecz spółki z tego tytułu.

W przypadku gdyby wspólnik podjął decyzję o likwidacji spółki w sposób opisany w przedstawionym stanie faktycznym, konsekwencje w podatku dochodowym od osób prawnych dla spółki będą przedstawiały się następująco: wartość przekazanego wspólnikowi majątku (przedsiębiorstwa) stanowić będzie przychód wspólnika z udziału w zyskach osób prawnych [podstawa opodatkowania powinna zostać ustalona zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 ze zm., dalej "u.p.d.o.p.")], który podlega opodatkowaniu 19% stawką podatku, chyba że zastosowanie będzie miało zwolnienie z art. 22 ust. 4 u.p.d.o.p. W związku z opodatkowaniem wspólnika z tytułu likwidacji, spółka jako płatnik będzie zobowiązana pobrać przy przekazaniu majątku na rzecz wspólnika należny podatek oraz zapłacić go do właściwego urzędu skarbowego oraz wypełnić inne obowiązki administracyjne. Przekazanie wspólnikowi całego majątku w związku z likwidacją spółki nie spowoduje powstania po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Minister Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2012 r., uznał stawisko spółki w zakresie:

- ustalenia obowiązków spółki jako płatnika podatku dochodowego - za prawidłowe;

- konsekwencji podatkowych jakie powstaną po stronie spółki występującej w charakterze podatnika - za nieprawidłowe.

Organ wyjaśnił, iż w sprawie kluczowe znaczenie miał fakt, że w wyniku planowanego przekazania majątku spółki dojdzie do przeniesienia własności określonych składników majątkowych należących do tej pory do spółki. Spółka założyła bowiem, że w trakcie likwidacji nie dojdzie do zbycia składników majątku tylko do przeniesienia ich własności na rzecz jedynego udziałowca. Nie był zatem zasadnym argument podniesiony przez spółkę, iż przeniesieniu własności, o którym mowa nie będzie odpowiadać po stronie likwidowanej spółki żadne przysporzenie.

W pierwszej kolejności należało rozstrzygnąć, czy w planowanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do skutecznego przeniesienia własności składników majątkowych posiadanych przez spółkę na jej udziałowca. Z opisu zdarzenia przyszłego wynikało, że tak. W tym zakresie musi bowiem dojść do przeniesienia własności składników majątku należących do podmiotu, który jest likwidowany na rzecz innego podmiotu tj. jedynego udziałowca. Zbycie nieruchomości w przedmiotowej sprawie nie będzie jednak umową sprzedaży w rozumieniu art. 535 kodeksu cywilnego. Spółka, tytułem dokonanego zbycia, nie otrzyma od wspólnika zapłaty w formie przekazania mu bezpośrednio czy w drodze przelewu konkretnej kwoty środków pieniężnych. Przeniesienie własności składników majątkowych nastąpi w celu wykonania obowiązku spółki polegającego na zaspokojeniu roszczenia wspólnika opartego na podstawie przepisu zawartego w art. 286 k.s.h. W ocenie organu przeniesienie własności tych składników majątku jako "wypłata" pokrywająca roszczenie wspólnika wypełnia hipotezę art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Przesunięcie składnika majątkowego z aktywów spółki do aktywów udziałowca rodzi skutek rozporządzający, powodując przejście własności tych składników. Powoduje to uzyskanie przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

W skardze na powyższą interpretację spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 353 § 1 i art. 508 kodeksu cywilnego polegające na uznaniu, że przekazanie wspólnikowi w związku z likwidacją całego majątku spowoduje powstanie po stronie spółki przychodu w postaci zwolnienia jej z ciążących na spółce zobowiązań pomimo, że w rzeczywistości, zobowiązanie spółki wygaśnie na skutek jego wykonania;

- art. 7 i art. 217 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. polegające na uznaniu, że przychód podatkowy powstaje w odniesieniu do zdarzenia, które nie zostało wskazane jako podlegające opodatkowaniu przez konkretny przepis prawa podatkowego;

- art. 14b § 6 w zw. z art. 14a § 1, w zw. z art. 14h w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p.") oraz art. 32 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP polegające na wydaniu interpretacji sprzecznej z innymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w podobnych stanach faktycznych i prawnych, wskutek czego naruszona została zasada jednolitości oraz zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał skargę za zasadną i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."),

Sąd przyznał rację spółce, a nie Ministrowi Finansów, który wydał zaskarżoną interpretację, odwołując się między innymi do przepisów art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. W treści tych przepisów organ upatrywał podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych czynności przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jedynego wspólnika, w związku z jej likwidacją.

W sytuacji, gdy Minister zgodził się ze spółką, że opisana we wniosku o udzielenie interpretacji czynność przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jedynego wspólnika, w związku z jej likwidacją powoduje przychód u wspólnika, nieuzasadnione było twierdzenie organu wydającego zaskarżoną interpretację, że zdarzenie takie rodzi obowiązek podatkowy również po stronie spółki. Podwójne opodatkowanie tej samej czynności nie może być uznane za prawidłowe oraz dopuszczalne w świetle obowiązującego porządku prawnego.

Sąd zauważył, że katalog wartości stanowiących przychód, zawarty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., ma charakter otwarty. Jednakże zabrakło w nim odniesienia się do likwidacji spółki oraz przekazania majątku jej jedynemu wspólnikowi w związku z postępowaniem likwidacyjnym. Tym samym nie można jednoznacznie ani wykluczyć ani uznać, że art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi podstawę do jednoznacznej odpowiedzi na postawione we wniosku o interpretację pytanie.

Sąd podzielił argumentację spółki, co do charakteru postępowania likwidacyjnego, wynikającego z przepisów k.s.h. Zdaniem Sądu opisana w stanie faktycznym czynność nie wiąże się z powstaniem po stronie spółki jakiegokolwiek przysporzenia. Trudno mówić bowiem, że spółka w związku z przekazaniem majątku jedynemu wspólnikowi, osiągnie jakąkolwiek korzyść majątkową. Przeniesienie na wspólników prawa własności nie jest zbyciem, w wyniku którego powstaje po stronie spółki przychód, gdyż przekazanie majątku nie stanowi odpłatnego zbycia praw. Z tego względu brak podstaw do zastosowania w analizowanym stanie faktycznym przepisu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

Nie można też przyjąć, w ocenie Sądu, że dokonanie czynności przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jej jedynego wspólnika, w związku z likwidacją stanowi zwolnienia z długu, o jakim mowa w art. 508 k.c. Jest to jednostronna czynność, w wyniku której wspólnik nie jest zobowiązany do świadczenia wzajemnego, nie dochodzi też do zapłacenia ceny. Natomiast w przypadku odpłatnego zbycia dochodzi do dwustronnej czynności odpłatnej, a przysporzeniem po stronie spółki byłaby cena, którą zobowiązany jest uiścić nabywca.

Ponadto Sąd stwierdził, że wydanie majątku wspólnikom w ramach likwidacji przewidzianej w k.s.h., jest w zasadzie ostatnią czynnością poprzedzającą złożenie wniosku o wykreślenie spółki z rejestru. W konsekwencji w momencie, w którym kształtuje się zobowiązanie podatkowe i powstaje obowiązek zadeklarowania i uiszczenia podatku, podatnik zobowiązany do zapłaty może już nie istnieć. Nie ma również żadnego podmiotu, który byłby jego następcą prawnym - w szczególności brak unormowania, które czyniłyby takimi następcami byłych wspólników. Ten ostatni fakt powoduje również, że w razie braku dobrowolnej zapłaty podatku przez rozwiązywaną spółkę w późniejszym okresie nie ma już prawnej możliwości wyegzekwowania zaległości. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może bowiem zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nie ma zaś możliwości takiego doręczenia, jeśli podatnik został już zlikwidowany.

Skoro wprost z przepisów prawa nie wynika, aby przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jej jedynego wspólnika, w związku z jej likwidacją, powodowało powstanie po stronie spółki obowiązku podatkowego, nie można rozszerzać katalogu źródeł przychodu, o jakich mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, tym bardziej, że wspólnik będzie zobowiązany w związku z tą czynnością zapłacić podatek dochodowy od osób prawnych, zaś spółka nie otrzyma niczego w zamian dokonując wyżej wymienionej, jednostronnej, nieodpłatnej czynności prawnej.

Sąd uznał, że nieprawidłowa była wykładnia art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., dokonana przez Ministra Finansów. Pominięto w niej kwestię podwójnego opodatkowania z tytułu dokonania jednej i tej samej czynności. Przekazując swój majątek w postępowaniu likwidacyjnym wspólnikowi o statusie osoby prawnej, spółka nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Sądu powyższe rozważania wskazują, że zaskarżona interpretacja nie zawierała przekonywujących argumentów, pozwalających na uznanie, że w sposób prawidłowy wypełniono reguły z art. 14c § 2 O.p. - przedstawiono uzasadnienie prawne, zawierające rzetelną informację, dlaczego w przypadku opisanym przez spółkę znajdą zastosowanie wskazane w interpretacji przepisy prawa. Ponadto nie odniesienie się do powołanych przez spółkę interpretacji - nie budzi zaufania do organu podatkowego oraz narusza art. 121 O.p. Uznanie powyższych przepisów za naruszone powoduje, że na uwzględnienie nie zasługiwały pozostałe zarzuty skargi o naruszeniu przepisów O.p. Sąd za przesadne i nie przystające do realiów rozpoznawanej sprawy uznał również powoływanie się na naruszenie zasad Konstytucji RP. Żadnego z dóbr chronionych przepisami Konstytucji RP, powołanymi w skardze, nie naruszył Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację.

Od wyroku WSA w Warszawie wywiedziona została skarga kasacyjna, którą organ zaskarżył tenże wyrok w całości zarzucając naruszenie:

- art. 12 ust. 1 i 4 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez ich błędną interpretację i w konsekwencji nieprzyjęcie, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego spółka uzyskuje przychód z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych;

- art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 2 i art. 121 O.p. poprzez uznanie, iż w wydanej interpretacji organ dokonuje negatywnej oceny stanowisko spółki nie przedstawił uzasadnienia prawnego zgodnie z wymogami art.14c § 2 O.p., gdyż nie zawiera rzetelnej informacji, dlaczego w przypadku opisanym przez spółkę znajdą zastosowanie wskazane w interpretacji przepisy prawa oraz nie odniósł sie do powołanych przez spółkę we wniosku interpretacji, co nie budzi zaufania do organu podatkowego i narusza art. 121 O.p.

Z uwagi na powyższe organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy przekazanie przez Spółkę po likwidacji całego majątku na rzecz jedynego wspólnika spowoduje powstanie po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zdaniem sądu pierwszej instancji oraz skarżącej Spółki czynność taka nie powoduje uzyskania przez likwidowaną spółkę przychodu podlegającego opodatkowaniu ww. podatkiem. Zdaniem organu interpretacyjnego taka konkluzja stanowi naruszenie prawa, które powinno skutkować uchyleniem wyroku WSA w Warszawie.

Autor skargi kasacyjnej swoje zarzuty opiera na treści art. 12 ust. 1 i 5 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

W pierwszym z tych przepisów został zawarty katalog zdarzeń prawnych, które ustawodawca uważa za przychód. Natomiast w myśl art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Zdaniem Autora skargi kasacyjnej z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że Spółka uzyskuje przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Jednak wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej czynność przeniesienia na jednoosobowego wspólnika majątku spółki kapitałowej po przeprowadzonej likwidacji tego podmiotu ani nie skutkuje powstaniem po stronie likwidowanej spółki przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., ani też nie stanowi odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, o których mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

Wykładnia art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. jest niepełna, o ile nie uwzględnia istoty podatków dochodowych, a w tym oceny czy w konkretnym przypadku można w ogóle mówić o powstaniu dochodu w rozumieniu art. 7 ust. 1 in initio u.p.d.o.p. Dopiero bowiem stwierdzenie istnienia dochodu urealnia powstanie przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym. Przepis art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. wyraża kluczową dla konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych zasadę, że: "Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty [...]". Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "dochodu", poprzestając jedynie na opisie sposobu jego obliczania. W tej sytuacji analiza postrzegania kategorii dochodu winna być prowadzona przede wszystkim przez pryzmat rozumienia zwrotu "przychody podatkowe" (por. też B. Brzeziński, Perypetie podatku dochodowego z sądownictwem administracyjnym, [w:] Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, Warszawa 2013, s. 180). W piśmiennictwie oraz judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość - Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, LEX 2014). Także w wyroku z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11, Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, aprobowany również przez skład orzekający w niniejszej sprawie, że: "Dokonując wykładni art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie można abstrahować od przepisu art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p., który stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów. Należy zauważyć, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej". Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że pojęcie "dochodu" w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., wobec braku legalnej definicji, można postrzegać w kategoriach potocznego znaczenia tego słowa (dochód, jako finansowa miara uzyskanych korzyści), co nie koliduje z jego ekonomicznym rozumieniem (dochód, jako wartość dodana). Oczywiście takie ujęcie dochodu może (w konkretnych przypadkach) modyfikować ustawodawca, lecz odejście od jego identyfikowania z korzyścią majątkową (element konieczny dochodu) wymagałoby wyraźnej wypowiedzi legislacyjnej. Sens podatku dochodowego należy zatem wiązać co do zasady z powstaniem u podatnika przyrostu czystego majątku, wskutek zaistnienia zdarzenia, które nie jest objęte zakresem przedmiotowym innej daniny publicznoprawnej (np. podatku od spadków i darowizn).

W rozpatrywanym przypadku likwidowana spółka kapitałowa nie uzyskała, w związku z przekazaniem majątku wspólnikowi żadnego przysporzenia, które można identyfikować z przychodem podatkowym. Co więcej, przeniesienie na wspólnika określonych składników majątkowych nie ma charakteru ekwiwalentnego. Stanowi wypełnienie obowiązku, o którym mowa w art. 286 K.s.h. w konsekwencji likwidacji spółki jako podmiotu prawnego. Zdarzenia tego nie można dla celów podatkowych zrównać ze zmniejszeniem ciężarów podatnika poprzez zwolnienie z długu. Z tego względu na wspólnika składników majątku zlikwidowanej spółki, pozostałych po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu jej wierzycieli, nie można też uznać za odpłatne zbycie rzeczy lub praw majątkowych w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Ponadto spełnienie zobowiązania przez Spółkę i zwolnienie z obowiązku świadczenia nie wpływa na fakt, że Wspólnik niczego na rzecz Spółki nie świadczy, bowiem - jak już wyżej wspomniano - przekazanie majątku likwidowanej spółki nie jest warunkowane jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym jej udziałowca. Twierdzenia te znajdują odzwierciedlenie w ugruntowanym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczącym odpłatnego zbycia (por. m.in. wyroki NSA z dn.28 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2595/12, 8 stycznia 2015 r. sygn. akt IIFSK 2948/12, 9 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2844/11).

Nie znajdują również zrozumienia twierdzenia Autora skargi kasacyjnej, że w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca jedynie przykładowo wymienił zdarzenia prawne stanowiące przychód. Samo wskazanie, że dany katalog czynności prawnych jest otwarty nie może być argumentem przemawiającym za włączeniem do jego zakresu kolejnych zdarzeń prawnych. Skoro art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie zawiera wyraźnych odniesień do likwidacji spółki kapitałowej oraz przekazania jej majątku wspólnikom w związku z postępowaniem likwidacyjnym, to nie może stanowić jednoznacznego źródła obowiązku podatkowego likwidowanej spółki. Organ podatkowy każdorazowo powinien wskazać dlaczego uważa, że dane zdarzenie uważa za przychód. Konieczne jest bowiem ustalenie, czy w ww. sytuacji dochodzi do przysporzenia po stronie spółki. Z tego względu argumentacja przedstawiona w skardze kasacyjnej, że "pojęcie zbycie nie oznacza tylko umowy sprzedaży, ale może przybrać postać zwolnienia z długu" oraz, że "cena nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu" nie może zostać uznana za wystarczająco uzasadnioną.

Trafnie również w zaskarżonym orzeczeniu zwrócono uwagę, że Wspólnik na rzecz, którego Spółka przekazała majątek zobowiązany jest zapłacić podatek z tego tytułu. Opodatkowanie na tej samej podstawie Spółki oznaczałoby podwójne opodatkowanie jednego zdarzenia prawnego. Zgodnie zaś z jednoznaczną linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego ta sama czynność nie może wywoływać obowiązku podatkowego u dwóch stron tej samej czynności (por. wyroki NSA z dnia 8 stycznia 2015r., II FSK 2948/12, z dnia 14 marca 2012r. II FSK 1673/10, 8 lutego 2012r. II FSK 1384/10).

W skardze kasacyjnej zostały podniesione również zarzuty naruszenia prawa procesowego, jednak nie były one istotne z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy, ponieważ w toku postępowania sporne było jedynie zastosowanie przepisów prawa materialnego. Zarzuty te stanowiły bowiem jedynie konsekwencję naruszenia prawa materialnego.

Podsumowując należy stwierdzić, że prawidłowe jest orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie

W związku z powyższym, uznać należy, że wyrok Sąd pierwszej instancji jest zgodny z prawem, a skargę kasacyjną należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.