Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 174/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną w części ...
Powołane przepisy: article: art. 43 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2023 poz 1570
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 lipca 2024 r. sprawy ze skargi T. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 grudnia 2023 r., nr 0112-KDIL3.4012.594.2023.3.MBN w zakresie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w zaskarżonej części dotyczącej uznania stanowiska skarżącego za nieprawidłowe w zakresie pytania 1 i 3; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 680 (słownie: sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2023 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek wspólny zainteresowanego będącego stroną postępowania – T. W. oraz zainteresowanej niebędącej stroną postępowania – I. W. z dnia 3 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku wywłaszczenia niezabudowanych działek. Wniosek został uzupełniony w odpowiedzi na wezwanie - pismem z dnia 5 grudnia 2023 r..

We wniosku oraz uzupełnieniu wskazano następujący opis zdarzenia przyszłego: zainteresowany będący stroną postępowania, T. W. (dalej: Podatnik lub Skarżący) jest osobą fizyczną i jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U: z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) – dalej: "ustawa o PIT". Podatnik nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Nigdy nie był i nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania – I. W. jest osobą fizyczną i polską rezydentką podatkową w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT. I. W. i T. W. są małżeństwem. Małżonkowie objęci są ustrojem ustawowej wspólności majątkowej.

Małżonkowie dnia 28 października 1998 r., zakupili od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, do majątku prywatnego objętego wspólnością ustawową, grunt rolniczy niezabudowany w miejscowości G., obejmujący działkę nr [...] o łącznej powierzchni 48,1168 ha za kwotę 69.500,00 zł brutto.

Działka ta nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przy nabyciu działek nie występował podatek od towarów i usług, wobec czego nie nastąpiło jego odliczenie.

Małżonkowie prowadzili wspólnie działalność gospodarczą jako W. od 11 marca 1996 r. do 31 grudnia 2005 r. Od 1 stycznia 2006 r. działalność gospodarcza kontynuowana jest tylko przez I. W. pod nazwą W2 z siedzibą w R. W zakresie prowadzonej działalności jest m.in. obrót nieruchomościami, sprzedaż nieruchomości wybudowanych na własnym gruncie (PKD 68.20.Z, 68.10.Z, 41.10.Z).

Zakupiona nieruchomość nigdy nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych prowadzonego przedsiębiorstwa I. W. ani nie została w tej działalności użyta. Niezależnie od tego, w latach 2013-2022 Podatnik prowadził działalność gospodarczą w ramach dwóch spółek cywilnych, jednakże zakupiona wspólnie z małżonką nieruchomość nie miała związku z żadną z tych działalności.

Podatnik, jako rolnik, korzystał w latach 2004-2018 r. z programów wsparcia dla rolników, tj. tzw. programów dopłat bezpośrednich. Jego działalność ograniczała się jedynie do utrzymania nieruchomości i nieodpłatnego udostępnienia innym rolnikom nieruchomości do skoszenia z niej traw w odpowiednim terminie, bez konieczności podejmowania działań przygotowawczych wykraczających ponad zwykłe praktyki rolnicze. Podatnik nie podejmował innych działań, ani żadnych fizycznych ingerencji w grunt, tym bardziej celem czerpania z niego pożytków.

Podatnik wystąpił do Wójta Gminy o ustalenie warunków zabudowy dla tej nieruchomości, a decyzją z dnia 4 stycznia 2013 r. ustalono warunki zabudowy pozwalającej wnioskodawcy na utworzenie zabudowy zagrodowej poprzez wybudowanie budynku mieszkalnego, budynków inwentarskich, gospodarczych i magazynowych.

W pierwotnym założeniu miało to zagwarantować ewentualną możliwość utworzenia zabudowy zagrodowej poprzez wybudowanie budynku mieszkalnego (np. dla pracowników gospodarstwa), budynków inwentarskich, gospodarczych i magazynowych.

Podatnik nigdy nie zrealizował inwestycji w żadnym zakresie. Nie kontaktował się z żadnymi architektami i projektantami, nie zlecał żadnych operatów szacunkowych ani projektów mających na celu choćby zainicjowanie procesu realizacji inwestycji. Nie prowadził żadnych prac ziemnych na nieruchomości - nie utwardzano podłoża, nie ogradzano terenu, a także nie wnioskował o doprowadzenie do nieruchomości przyłączy wodnokanalizacyjnych. Nie dokonywał też podziałów nieruchomości na mniejsze działki. Złożył jedynie wniosek do operatora energetycznego o informacje, o istniejących przyłączach energetycznych oraz sieci wodociągowej i kanalizacyjnej na danym terenie. Przyłącza nie zostały wykonane.

Podatnik odstąpił od jakiejkolwiek realizacji pierwotnych zamysłów, bowiem powziął informacje o możliwym przebiegu planowanej inwestycji drogowej między innymi przez wyżej wskazaną działkę. W związku z tym odstąpił od budowy gospodarstwa rolnego.

Od 2018 r. Podatnik wydzierżawiał grunt na rzecz innego czynnego rolnika, na potrzeby prowadzonej przez niego działalności rolniczej. W tym zakresie również Podatnik nie działał jako podatnik VAT, nie prowadząc działalności gospodarczej i nie podejmując jej w sposób zorganizowany, ciągły i w celu osiągnięcia zysku.

W piśmie z dnia 9 września 2022 r. Wojewoda Pomorski zawiadomił małżonków o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie odcinak drogi [...], obejmującego m.in. działkę nr [...] o pow. 8,3962 ha, nr [...] o pow. 0,0015 ha, nr [...] o pow. 0,3779 ha.

Z zawiadomienia wynika, że działka nr [...] w G. została podzielona na mniejsze i tylko część jej ma być objęta realizowaną inwestycją drogową. Natomiast w dniu 17 stycznia 2023 r. Wojewoda Pomorski wysłał zawiadomienie o wydaniu decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wnioskowanej przez Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad. W dniu 21 lutego 2023 r. małżonkowie wysłali do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w Gdańsku oświadczenie o wydaniu nieruchomości. Na dzień składania niniejszego wniosku, prace budowlane na gruncie są prowadzone przez GDDKiA w szerokim zakresie.

W dniu 16 czerwca 2023 r. Wojewoda Pomorski wysłał zawiadomienie o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie ustalenia odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działki nr [...].

Małżonkowie planują w przyszłości sprzedać pozostałą część działki numer [...], jednak nie są w stanie określić kiedy to nastąpi. Data ta będzie uzależniona od bieżącej sytuacji gospodarczej i aktualnych potrzeb finansowych. Małżonkowie nie planują dokonać przekształcenia działki na działkę budowlaną i dokonywać żadnych inwestycji lub ingerencji w pozostałą część działki. Nie będą uzyskiwać w związku z jej posiadaniem żadnych innych decyzji administracyjnych. Ewentualne ingerencje w pozostałą część działki numer [...] małżonkowie pozostawią do dyspozycji potencjalnych nabywców, zależnie od przeznaczenia nieruchomości, które obierze potencjalny nabywca. Sami natomiast nie będą ponosić żadnych nakładów, z uwagi na niepewność, co do nieokreślonej jeszcze daty zbycia nieruchomości.

Podatnik wyjaśnił, że działki gruntu [...] została zakupiona do majątku prywatnego w celu inwestycji własnych oszczędności, jako zabezpieczenie kapitału z założeniem ewentualnego podjęcia w przyszłości działalności rolniczej lub możliwości wybudowania domu mieszkalnego wraz z utworzeniem zabudowy zagrodowej. Małżonkowie nie posiadali statusu rolników ryczałtowych w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy. Działka nie została jeszcze podzielona, ma to nastąpić po zakończeniu inwestycji. Nieruchomość jest objęta planowanym wywłaszczeniem w zakresie działek po podziale o nr [...]. W księdze wieczystej, według stanu z dnia 30 listopada 2023 r., nie widnieją zapisy potwierdzające podział działki nr [...] na części. Zgodnie z informacją otrzymaną w piśmie z dnia 6 października 2022 r. od Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w Gdańsku, działka o numerze [...] jest objęta inwestycją pn.: "Budowa drogi ekspresowej S6 Słupsk - Bożepole Wielkie, Zadanie 5: węzeł Leśnice (bez węzła) - węzeł Bożepole Wielkie (bez węzła)".

Wykaz zmian danych ewidencyjnych dotyczących działki [...] o pow. 48,1168 ha przedstawia podział na działki: [...] - pow. 0,0217 ha, [...] - pow. 0,7057 ha, [...] - pow. 8,3962 ha, [...]- pow. 0,0015 ha, [...]- pow. 0,3779 ha, [...] - pow. 38,6138 ha.

Zgodnie z zawiadomieniem z dnia 9 września 2022 r. nieruchomości gruntowe objęte inwestycją są zlokalizowane tylko na działkach nr [...]. Zawiadomienie z dnia 17 stycznia 2023 r. otrzymane od Wojewody Pomorskiego o wydaniu w dniu 12 stycznia 2023 r. decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej potwierdza ww. zakres inwestycji w ramach gruntów, które objęte zostaną wywłaszczeniem.

Zgodnie z informacją zawartą w decyzji wydaną przez Wójta Gminy Ł. w dniu 4 stycznia 2013 r. na terenie działki [...] nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania. Zgodnie z informacjami dostępnymi na stronie internetowej miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu nie został do dnia 30 listopada 2023 r. opublikowany.

Wójt Gminy Ł. dla działki [...] wydał w dniu 4 stycznia 2013 r. decyzję ustalającą warunki zabudowy, polegające na utworzeniu zabudowy zagrodowej poprzez budowę budynku mieszkalnego oraz budynku inwentarskiego, gospodarczego i magazynowego.

Na dzień składania wyjaśnień brak jest informacji o wyznaczeniu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego linii rozgraniczających dla działki nr [...] lub działek powstałych w wyniku podziału tej działki.

Wyjaśniono, że od 1998 r. małżonkowie dokonali jednej sprzedaży nieruchomości jako osoby prywatne. Zakupiony lokal mieszkalny w Rumi od osoby fizycznej - 27 marca 2009 r. w celu ulokowania prywatnych oszczędności. Lokal był wynajmowany w ramach wynajmu prywatnego (opodatkowanego zryczałtowanym podatkiem dochodowym). Nie zostały poniesione żadne nakłady inwestycyjne zwiększające wartość tej nieruchomości. Sprzedaż nastąpiła w 2012 r., po otrzymaniu oferty kupna od osoby wynajmującej uprzednio ten lokal. Nie czyniono żadnych nakładów ani działań w celu sprzedaży nieruchomości. Pierwotnie małżonkowie nie mieli planu zbycia nieruchomości; decyzja ta została podjęta na skutek propozycji odkupu nieruchomości przez jej ówczesnego (stałego) najemcę. Sprzedaż pojedynczej nieruchomości nie stanowiła działalności gospodarczej, tym bardziej, że nie podejmowali oni jakichkolwiek działań typowych dla osób podejmujących działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami - nie ponoszono jakichkolwiek nakładów inwestycyjnych, nie publikowano żadnych ogłoszeń, ani nie korzystano z usług pośredników nieruchomości. Wartość sprzedanego w 2012 r. lokalu nie przekroczyła kwoty ówczesnego progu obowiązku rejestracji podatnika do podatku VAT. Ponieważ sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nieruchomość nabyto, sprzedaż tej nieruchomości została opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Małżonkowie wyjaśnili, że przekazywali nieruchomości do działalności gospodarczej. W latach 2006-2022 zostało przekazanych do prowadzonych działalności gospodarczych dziesięć nieruchomości (67 działek).

Nieruchomości w postaci gruntów niezabudowanych zostały zakupione od osób prywatnych: 5 września 2009 r., 2 czerwca 2006 r., 4 lipca 2007 r., 6 września 2007 r., 21 grudnia 2007 r., 7 listopada 2007 r., 3 października 2013 r., 21 grudnia 2018 r., 9 sierpnia 2010 r., 19 lipca 2010 r., 25 maja 2012r., 23 kwietnia 2012 r., 1 lutego 2013 r., 20 grudnia 2007 r., 2 marca 2009 r., 24 lipca 2006 r., 6 listopada 2006 r., 20 grudnia 2006r..

Pierwotnym celem nabycia przedmiotowej nieruchomości była inwestycja w nieruchomości, w ramach ulokowania oszczędności i ochrony kapitału. Równocześnie zakładano ewentualne wykorzystanie tych nieruchomości w prowadzonych działalnościach gospodarczych, w późniejszym terminie. Nieruchomości w postaci gruntów niezabudowanych nie były wykorzystywane do celów prywatnych, ani do celów prowadzenia na działalności gospodarczej do momentu ich przekazania. Nieruchomości gruntowe przeważnie po upływie kilku lat (po rozwinięciu się prowadzonych przez obu małżonków działalności gospodarczych) przekazane zostały do działalności gospodarczej w celu ich dalszej odsprzedaży lub w celu wybudowania na nich budynków mieszkalnych przeznaczonych do dalszej odsprzedaży, w ramach prowadzonej działalności deweloperskiej przez firmy: W1, spółkę cywilną T. oraz spółkę cywilną T1.

Przekazane w latach 2006-2022 do prowadzonych działalności gospodarczych nieruchomości stanowiły grunty niezabudowane. Sprzedaż wszystkich przekazanych nieruchomości została opodatkowana podatkiem VAT w działalnościach.

W1, jest zarejestrowana jako czynny podatnikiem VAT od 31 grudnia 1998 r. (dotyczy przekazanych sześciu nieruchomości gruntowych, obejmujących pow. 60 działek). Spółka T., była czynnym podatnikiem VAT od 25 lipca 2005 r. do 31 grudnia 2018 r. (dotyczy przekazanych jednej nieruchomości gruntowych, obejmujących pow. 2 działek). Spółka T1, była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w latach 2006-2012 r. (dotyczy przekazanych trzech nieruchomości gruntowych, obejmujących pow. 4 działek).

Na dzień składania odpowiedzi na wezwanie małżowinie nie planują dostaw innych nieruchomości i nie podejmują żadnych działań w tym zakresie, nie planują nabycia kolejnych nieruchomości. Są jednak świadomi dynamicznie zmieniającej się sytuacji geopolitycznej i nie są w stanie przewidzieć swoich działań w przyszłości.

Odnośnie dzierżawy gruntu Podatnik wyjaśnił, że stroną umowy był tylko on, umowa została zawarta w dniu 16 marca 2018 r. na okres 5 lat. Kwota czynszu wynikająca z umowy wynosiła 42.000,00 zł rocznie. Osiągnięte przychody zostały opodatkowane podatkiem dochodowym zryczałtowanym z tytułu wynajmu prywatnego. Wartość osiągniętych przychodów nie przekroczyła rocznego progu obowiązkowej rejestracji w podatku VAT.

W związku z powyższym opisem stanu faktycznego małżonkowie ostatecznie sformułowali następujące pytania:

1) Czy odszkodowanie otrzymane przez małżonków w związku z wywłaszczeniem nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

2) W razie udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 2, czy dostawa nieruchomości na skutek wywłaszczenia będzie podlegać zwolnieniu podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", w którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

3) Czy późniejsza dostawa pozostałej części działki numer [...] w części nie wywłaszczonej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Wnioskodawczy stwierdzili, że ich zdaniem przenosząc własność działek w zamian za odszkodowanie nie działają w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym dostawa ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ich ocenie jeśli dostawa nieruchomości w sposób opisany w stanie faktycznym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na wydane dla nieruchomości warunki zabudowy, dostawa ta nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt ustawy o VAT.

Zajęli stanowisko, że jeżeli dokonają przekształcenia niewywłaszczonej części działki numer [...] na działkę budowlaną i ta działka budowlana zostanie w przyszłości wywłaszczona na skutek rozszerzenia zakresu inwestycji drogowej, to dostawa ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie pytania pierwszego małżonkowie wskazali, że ich zdaniem otrzymanie odszkodowania w związku z przeniesieniem własności nieruchomości rolnej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ dokonując tego przeniesienia, nie działają w charakterze podatnika VAT.

Zasadniczo, odszkodowanie w zamian za wywłaszczoną nieruchomość spełnia rolę wynagrodzenia za przymusowe przeniesienie własności towarów, czyniąc to przeniesienie odpłatną dostawą towarów. Jednak opodatkowanie VAT przeniesienie własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie nastąpi, gdy osoba fizyczna działa w charakterze podatnika VAT, tj. prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy. W związku z tym, opodatkowaniu VAT nie będzie podlegać wywłaszczenie nieruchomości osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która tę nieruchomość wykorzystywała do celów prywatnych/osobistych.

W ocenie Wnioskodawców, na fakt, że nie będą oni działać w charakterze podatnika VAT wpływ mają następujące okoliczności:

- nieruchomość została nabyta do majątku osobistego i nigdy nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych żadnego przedsiębiorstwa prowadzonego przez nich, ani nigdy nie była użyta w tych działalnościach gospodarczych na podstawie jakiegokolwiek tytułu,

- w stosunku do nieruchomości nie podejmowano żadnych działań typowych dla podatnika prowadzącego działalność gospodarczą - działki nie podzielono, nie ogradzano, nie wykonywano na niej naniesień, nasadzeń, nie ingerowano w podłoże, nie doprowadzano żadnych przyłączy, nie podejmowano żadnych kontaktów i rozmów z architektami czy przedsiębiorstwami świadczącymi usługi budowlane. Natomiast uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy oraz jednorazowy kontakt z operatorem sieci energetycznej wobec faktu zaniechania jakichkolwiek zorganizowanych działań nie przesądza o uznaniu, że w tej sytuacji zachowali się w sposób typowy dla podatnika prowadzącego działalność gospodarczą - brak tu elementu ciągłości działań, ich zorganizowania i chęci maksymalizacji zysku, co niewątpliwie byłoby możliwe gdyby tylko była taka wola.

- Podatnik, na potrzeby programu rolniczych dopłat bezpośrednich, dokonywał jedynie przez okres kilkunastu lat koszenia naturalnie rosnących na działce traw, co wynikało z warunków tych dopłat. Dodatkowo, nie robił tego samodzielnie, a pozwalał to robić innym rolnikom w zamian za możliwość zebrania pozostałego po koszeniu traw odpadu, czyli ściętej trawy. Innej aktywności nie podejmował. Wobec czego trudno twierdzić, by ścięcie traw rosnących swobodnie na nieruchomości determinowało, że Podatnik przy dostawie tej nieruchomości będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

- Podatnik, po zaniechaniu korzystania z programu dopłat bezpośrednich, wydzierżawił nieruchomość innemu rolnikowi, jednakże z tego tytułu również nie był czynnym podatnikiem podatku VAT.

- Przy nabyciu nieruchomości nie przysługiwało małżonkom prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

- Podjęte działania, w tak wąskim zakresie jak wskazano, mieszczą się w zakresie zarządu majątkiem osobistym.

W orzecznictwie podkreśla się, że nie jest podatnikiem VAT osoba fizyczna, która dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji. W związku z tym, w celu ustalenia, czy podmiot działa "w charakterze podatnika VAT" należy każdorazowo ustalić, czy - w odniesieniu do konkretnej transakcji - podmiot działa w warunkach charakterystycznych dla działalności producentów, handlowców lub usługodawców.

Zdaniem małżonków z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie nabyli nieruchomości celem jej dalszej odsprzedaży na co wskazuje fakt, że nieruchomość została nabyta w 1996 roku, a proces wywłaszczenia został zainicjowany dopiero w roku 2022 r.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest więc, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu.

Natomiast z przedstawionego stanu faktycznego wynika, ze małżonkowie nie uzbroili działek w media, a jedynie poprzez kontakt z operatorem energetycznym zweryfikowano taką możliwość i miało to miejsce blisko 10 lat przed planowanym wywłaszczeniem nieruchomości. W ich ocenie samo uzyskanie warunków zabudowy to jeszcze za mało by uznać, że małżonkowie działali w charakterze podatnika podatku VAT. Potwierdzenie możliwości przyłączenia działki do sieci mieści się w czynnościach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Nie wiąże się to z żadnymi nakładami finansowymi na uzbrojenie terenu przeznaczonego do sprzedaży.

Na kwalifikację podatkową tej dostawy nieruchomości nie może mieć wpływu fakt, że Podatnik korzystał z programu dopłat bezpośrednich przeznaczonych dla rolników. Podatnik nie podejmował żadnych innych działań związanych z działalnością rolniczą, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. W zakresie działalności rolniczej nie pozostaje obrót nieruchomościami oraz przeniesienie prawa własności działki w zamian za odszkodowanie. Zatem, nie można uznać, że Podatnik w przypadku takiej czynności działał w ramach prowadzonej działalności rolniczej, jako podatnik VAT.

Nabywając te grunty małżonkowie nie mieli zamiaru prowadzenia, ani powiększenia działalności rolniczej, nawet korzystając z programu dopłat bezpośrednich Podatnik nie był czynnym podatnikiem podatku VAT. Fakt, że 25 lat po nabyciu gruntu przez małżonków, dochodzi bez ich inicjatywy do wywłaszczenia działki przeznaczonej pod komunikację publiczną w kategorii dróg krajowych czy gminnych, nie oznacza, że występują, w tym przypadku (jako wywłaszczeni), w roli podatnika podatku VAT.

Istotne jest, że Podatnik na kilka lat przed wywłaszczeniem (od 2018 r.) zaprzestał także pobierania dopłat bezpośrednich od tej działki. Okoliczności te świadczą o zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej o charakterze rolniczym na tej nieruchomości jeszcze przed jej wywłaszczeniem.

Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie pytania nr 2 Wnioskodawcy wskazali, że w ich ocenie dostawa nieruchomości, w okolicznościach przedstawionych w stanie faktycznym, nie ma prawa skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ fakt, że dla nieruchomości wydano warunki zabudowy, czyni tę nieruchomość terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie pytanie trzeciego Wnioskodawcy wskazali, że jeżeli dokonają sprzedaży części działki numer [...] to ta czynność nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie będą dokonywać przekształcenia pozostałej części działki numer [...] na działkę budowlaną. Nie będą uzyskiwać, w związku z jej posiadaniem, żadnych innych decyzji administracyjnych. Nie będą czynić jakichkolwiek nakładów na tę działkę, ani podejmować w związku z nią jakiejkolwiek aktywności i działalności gospodarczej. Wszelkie ewentualne ingerencje związane z pozostałą częścią działki [...] pozostawią przyszłemu potencjalnemu nabywcy. Mając na względzie, że argumentacja uzasadniająca to stanowisko jest tożsama z argumentacją przywołaną w uzasadnieniu stanowiska numer 1 niniejszego wniosku, Wnioskodawcy odstąpili od cytowania wyżej zawartej wykładni przepisów.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2023 r. stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku jest:

- nieprawidłowe w zakresie nieuznania przeniesienia prawa własności działki nr [...] na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem jako prowadzenie działalności gospodarczej i nieopodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług;

- prawidłowe w zakresie uznania, że dostawa nieruchomości na skutek wywłaszczenia nie będzie podlegać zwolnieniu podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane;

- nieprawidłowe w zakresie uznania, że późniejsza dostawa pozostałej części działki numer [...] w części nie wywłaszczonej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dyrektor KIS powołując przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6 i pkt 22 ustawy o VAT stwierdził, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 22 ustawy o VAT i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczył, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości, co wynika z art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej "Dyrektywą 2006/112/WE".

Dyrektor KIS wskazał, że z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT- podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dyrektor KIS przywołując zapisy ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 162 ze zm.) oraz ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j.: Dz. U. z 2023 poz. 344 ze zm.) wskazał, że z zapisów ustawowych wynika jasno, że w sytuacji wywłaszczenie podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Dyrektor KIS ponownie wskazał, że z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa). W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną - objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczył, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Dyrektor KIS podkreślił, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Wskazując na zapisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT Dyrektor KIS wskazał, że określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ przywołał treść art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1 lit. b) i ust. 3, art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.) - zwanej dalej: "Dyrektywą 2006/112/WE Rady" wskazując, że z tych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czyjego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Zatem, w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działek istotne jest, czy sprzedający (wywłaszczany), podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca, usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Dyrektor KIS wskazał, że pojęcie majątku prywatnego wynika z wykładni art. 15 ust. 12 ustawy o VAT i jest nim taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne jest, że w całym okresie posiadania danej nieruchomości podatnik wykazuje zamiar wykorzystywania jej w ramach majątku prywatnego. Wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Tymczasem z opisu stanu faktycznego wynika, że Podatnik od 2018 r. wydzierżawiał grunt na okres pięciu lat na rzecz innego czynnego rolnika, na potrzeby prowadzonej przez niego działalności rolniczej. Natomiast najem/dzierżawa nieruchomości, z uwagi na fakt, iż wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych (w pieniądzu lub w świadczeniu innego rodzaju), stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Tym samym wypełnia on określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy najem/dzierżawa jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od tego podatku, co potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przykładowo w sprawie C-186/89 (W.N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financien).

Tym samym w związku przekazaniem przedmiotowych działek stanowiących współwłasność małżeńską, na mocy decyzji wywłaszczeniowej, za zbywcę (stronę transakcji sprzedaży) należy uznać wyłącznie T. W., przekazanie było dostawą dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z tytułu świadczenia usług najmu/dzierżawy (dzierżawa długotrwała - na okres 5 lat) działki nr [...] Podatnik stał się podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i de facto - podatnikiem podatku VAT zdefiniowanym w art. 15 ust. 1 ustawy.

Podsumowując Dyrektor KIS stwierdził, że w przypadku działek nr [...], przedmiotem przeniesienia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem, jest nieruchomość stanowiąca składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej, którą - w rozumieniu ustawy - jest również działalność polegająca na najmie/dzierżawie nieruchomości. Powyższe oznacza, że przeniesienie prawa własności przedmiotowych działek wydzielonych z działki nr [...] na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem nie następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym, lecz stanowi sprzedaż dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem, przedmiotem dostawy były działki należące do działalności gospodarczej Podatnika. Tym samym, w związku z dostawą tych działek dokonywaną na mocy decyzji wywłaszczeniowej Podatnik wystąpił jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy dla całości transakcji. W konsekwencji, dostawa ww. działek w całości podlega po stronie Podatnika opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność ta będzie objęta podatkiem od towarów i usług. Tym samym, stanowisko małżonków w zakresie pytania nr 1 (oznaczone we wniosku nr 2), Dyrektor KIS uznał za nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii zwolnienia omawianej czynności z opodatkowania (pytanie 2) Dyrektor KIS powołał się na treść przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 2 pkt 33 ustawy o VAT wskazując, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że na dzień wywłaszczenia działek nr [...], działki te nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast Podatnik wystąpił do Wójta Gminy o ustalenie warunków zabudowy dla nieruchomości [...], z której to powstały w wyniku podzielenia przedmiotowe działki nr [...]i decyzją z 2013 r. Wójt Gminy ustalił warunki zabudowy pozwalającej Podatnikowi na utworzenie zabudowy zagrodowej poprzez wybudowanie budynku mieszkalnego, budynków inwentarskich, gospodarczych i magazynowych. Zatem, działki te wypełniają definicję gruntu przeznaczonego pod zabudowę zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji w momencie wywłaszczenia ww. działek stanowią one teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie sprzedaż ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Tym samym, przeniesienie przez małżonków z nakazu organu władzy publicznej, prawa własności działek ww. działek będących we współwłasności małżeńskiej w zamian za odszkodowanie, w trybie wywłaszczenia, w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy dróg, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednak - jak już wcześniej wyjaśniono, ze względu na podpisaną przez Podatnika umowę dzierżawy w 2018 roku, dla całej transakcji dostawy działek wystąpi on jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Pomimo że, w uzasadnieniu własnego stanowiska małżonkowie nie wskazali, że w związku z dostawą działek nr [...] dokonywaną na mocy decyzji wywłaszczeniowej, Podatnik wystąpi jako podatnik VAT dla całości tej dostawy, to ze względu na prawidłowy wywód co do konieczności opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej transakcji przeniesienia własności gruntów w zamian za odszkodowanie, stanowisko małżonków do pytania nr 2 (oznaczone we wniosku nr 3) Dyrektor KIS uznał za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości w zakresie ustalenia, czy późniejsza dostawa pozostałej części działki numer [...] w części nie wywłaszczonej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT Dyrektor KIS wskazał, że w przypadku niewywłaszczonej przez Gminę pozostałej części działki nr [...], przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość, stanowiąca składnik majątkowy, który służył prowadzeniu przez Podatnika działalności gospodarczej, którą - w rozumieniu ustawy - jest również działalność polegająca na najmie/dzierżawie nieruchomości. Tym samym jej sprzedaż nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, lecz będzie stanowić sprzedaż dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, późniejsza dostawa pozostałej części działki numer [...], w części niewywłaszczonej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym Dyrektor KIS uznał, że stanowisko małżonków w zakresie pytania nr 3 (oznaczone we wniosku nr 4), jest nieprawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący T. W. zaskarżył ww. interpretację indywidualną w części uznającej jego stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe, zarzucając tej interpretacji:

naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o VAT polegające na jego błędnej i dowolnej wykładni skutkującej uznaniem w uzasadnieniu, że w związku z faktem dzierżawy działki w ramach tzw. najmu prywatnego, nie będąc czynnym podatnikiem podatku VAT, Skarżący uzyskał ten status, podczas gdy działania podatnika nie wypełniły przesłanek działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT,

naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.) - dalej jako: "O.p." poprzez zaniechanie przez organ podatkowy wszechstronnej kompleksowej analizy przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, w szczególności pominięcie okoliczności wskazanych przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym, że nieruchomość została nabyta przed wieloma laty, Wnioskodawca nie ponosił na jej rzecz żadnych nakładów, ani nie przeprowadzał żadnych prac, a realizowana dzierżawa nie miała charakteru zorganizowanego i nastawionego na osiągnięcie korzyści, typowego dla działań podejmowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, o czym świadczy fakt, że Wnioskodawca wynajmował działki jednemu dzierżawcy, a zysk uzyskiwany z zawartej umowy najmu miał charakter symboliczny,

naruszenie przepisów postępowania tj. art. 14c § 2 O.p. poprzez niedostateczne uzasadnienie prawne wydanej interpretacji i całkowite pominięcie przedstawionego stanu faktycznego w uzasadnieniu, co mogło mieć wpływ na treść interpretacji, gdyż mogło wynikać z niewystarczającego rozważenia zagadnienia będącego przedmiotem interpretacji i prowadzić do wydania błędnej interpretacji przez organ podatkowy,

naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 2 Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) - dalej jako: "Konstytucja RP", poprzez przyjęcie przez Organ rozszerzającej interpretacji przepisów prawa podatkowego, niezgodnej z brzmieniem oraz celem ustawy podatkowej, co stanowi naruszenie zasad demokratycznego państwa prawa.

Wobec powyższego, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. wniesiono o uchylenie interpretacji w części w jakiej zostało uznane za nieprawidłowe stanowisko Skarżącego. Alternatywnie, z daleko idącej ostrożności procesowej, o zawieszenie niniejszego postępowania, ponieważ jego wynik może zależeć od postępowania toczącego się przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej, na skutek zadanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu pytania prejudycjalnego dotyczącego wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT na kanwie transakcji zbycia nieruchomości i działania w charakterze podatników podatku VAT przez dwoje małżonków i rozstrzygnięcie czy w takim przypadku podatnikiem jest jedno z nich czy oboje (postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 grudnia 2023 r., sygn. I SA/Wr 92/23). Wniesiono także o zasądzenie od Dyrektora KIS na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania, wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS podtrzymał stanowisko zaprezentowane w interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi oraz rozpoznania sprawy na rozprawie.

Na rozprawie w dniu 2 lipca 2024 r. Sąd oddalił wniosek o Skarżącego zawieszenie postępowania. Pełnomocnicy stron podtrzymali dotychczasowe stanowiska.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest odpowiedź na pytanie, czy przeniesienie prawa własności działek na rzecz Skarbu Państwa lub samorządu terytorialnego w zamian za odszkodowanie, uprzednio będących przedmiotem dzierżawy, stanowi o działaniu właściciela w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zdaniem Skarżącego wypłata na jego rzecz odszkodowania w związku z przeniesieniem własności nieruchomości rolnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zarówno w zakresie wywłaszczonej już części nieruchomości, jak i tej, która może zostać wywłaszczona na skutek rozszerzenia zakresu inwestycji drogowej. W jego ocenie wskazane czynności nie stanowią działalności handlowej, ponieważ nie jest to działalność zawodowa profesjonalisty, a ponadto nabycie przedmiotowych gruntów nie nastąpiło w celu wykonywania działalności handlowej, natomiast działania, które były podejmowane na nieruchomości mieściły się w zakresie zarządu majątkiem osobistym

Zdaniem Dyrektora KIS przeniesienie prawa własności działek w zamian za odszkodowanie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT dla Skarżącego, gdyż działki, z których małżonkowie zostali/zostaną wywłaszczeni za odszkodowaniem były wydzierżawione przez Skarżącego (od 2018 r. na okres pięciu lat) na rzecz innego czynnego rolnika. Organ stwierdził, że najem bądź dzierżawa nieruchomości, z uwagi na fakt, iż wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Tym samym wypełnia on określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy najem bądź dzierżawa jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Zdaniem Sądu stanowisko organu interpretacyjnego wyrażone w zaskarżonej indywidualnej interpretacji uznające Skarżącego za podatnika podatku od towarów i usług w zakresie dokonanej dostawy gruntu za odszkodowaniem jest błędne, a tym samym nie zasługuje na akceptację.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z powołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie.

Odszkodowanie jest wynagrodzeniem za przymusowe przeniesienie prawa własności, dlatego też jest to dostawa odpłatna (podobnie w wyrokach: NSA z dnia 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1608/13 oraz z dnia 26 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 769/10; z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1659/10, z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 491/11, czy w wyroku z dnia 8 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1211/12 wydanego przez poszerzony skład).

Z orzeczeń tych wynika, że regulacja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, jest odzwierciedleniem art. 14 Dyrektywy 2006/112/WE. W myśl ust. 1 tegoż artykułu Dyrektywy "dostawa towarów" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Zaś zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 lit. a tej Dyrektywy, poza czynnością, o której mowa w ust. 1, za dostawę towarów uznaje się przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie, z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa. W takim przypadku odszkodowanie spełnia rolę wynagrodzenia za przymusowe przeniesienie własności towarów. Dlatego, jeśli wywłaszczenie następuje za odszkodowaniem, ma ono charakter odpłatnej dostawy towarów i spełniony zostaje warunek przedmiotowy opodatkowania tej czynności podatkiem od towarów i usług.

Zatem w sytuacji, gdy w wyniku decyzji z mocy prawa doszło do przejścia własności gruntów w zamian za odszkodowanie, to sytuacja taka stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Podkreślić w tym miejscu należy, że ocena czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, wymaga ustalenia, że została ona wykonana przez podatnika tego podatku.

Rozstrzygnięcie kwestii, czy sprzedaż niezabudowanych działek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT musi być poprzedzone analizą konkretnego opisu stanu faktycznego. Zagadnienie to było wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Jednak stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, jak wskazano to w wyroku wydanym w składzie 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych właściwych dla danej sprawy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się, że dla oceny, czy dana osoba działa w charakterze podatnika VAT nie ma znaczenia sposób, ani cel nabycia nieruchomości. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania o cechach zawodowych, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym (por. wyrok NSA z dnia 1 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 772/16). Działalnością gospodarczą jest działalność mająca charakter zarobkowy, zorganizowany, w ramach której podejmowane są aktywne działania, pozwalające na uczestnictwo w obrocie gospodarczym. O tym, czy dokonujący sprzedaży działek podatnik będzie działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Aktualne kierunki interpretacyjne w tym zakresie wyznaczone zostały również przez orzecznictwo Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W kwestii opodatkowania sprzedaży działek (gruntów) przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego na cele budowlane (działek przekształconych z gruntów rolnych) TSUE wypowiedział się w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska- Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) stwierdzając między innymi, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może tym samym stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Według Trybunału także okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - zdaniem Trybunału - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Trybunał zaznaczył ponadto, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Podkreślenia wymaga, że w wyroku tym Trybunał wyraźnie wskazywał na konieczność ustalenia, czy wykorzystywanie nieruchomości, polegające na jego stopniowej sprzedaży następuje w celu uzyskania stałych dochodów.

W judykaturze wskazuje się, że wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą.

W konsekwencji istotne jest to, czy z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Skarżący w celu dokonania spornego zbycia gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu.

Podjęcie, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną (tak też m.in. wyroki w sprawach o sygn.: I FSK 1554/10, I FSK 1043/08, I FSK 1289/10, I FSK 1743/11, I FSK 621/13, I FSK 774/13, I FSK 955/13, I FSK 1290/13, I FSK 1264/13, I FSK 1684/13, I FSK 1845/13, dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Organ interpretacyjny uznał, że w niniejszej sprawie nie zaistniała okoliczność aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami. Niemniej jednak stwierdził, że każda aktywność wykonywana w celach zarobkowych w sposób ciągły skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej.

Sąd z powyższą oceną organu interpretacyjnego się nie zgadza. Interpretacja art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie może bowiem prowadzić do sytuacji, że rolnik podejmując w ramach zarządu majątkiem prywatnym czynności, które skutkują uzyskiwaniem przez niego przychodów będzie zawsze traktowany jako osoba prowadząca działalność gospodarczą (nawet gdy ze tanu faktycznego sprawy, jak w sprawie niniejszej, jednoznacznie wynika, że powyższe działania dotyczą zarządu majątkiem prywatnym), a do takiej interpretacji sprowadza się argumentacja organu, skoro dzierżawa gruntu z uwagi na specyfikę działalności rolnej, jest z reguły zawierana na kilka lat.

W ocenie Sądu dzierżawa gruntów rolnych opisana w stanie faktycznym niniejszej sprawy, w sposób oczywisty mieści się w czynności zarządu majątkiem prywatnym. Działalność w zakresie dzierżawy gruntu nie cechuje się w tej sprawie powtarzalnością i zorganizowaniem. W celu zawarcia umowy Skarżący nie podejmował takich działań, które spotyka się u podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie dzierżawy nieruchomości.

W ocenie Sądu przedstawione przez Skarżącego okoliczności faktyczne, nie uzasadniają poglądu, że już tylko sam fakt oddania gruntu w dzierżawę sprawi, że w odniesieniu do tej konkretnej dzierżawy uzyskał on status przedsiębiorcy, a zatem i późniejsza sprzedaż tego gruntu będzie sprzedażą nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej, a nie z majątku osobistego. Taki pogląd, zdaniem sądu jest zbyt daleko idący.

Dyrektor KIS dopuścił się nieuzasadnionego rozszerzenia wykładni pojęcia działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, stwierdzając, że w przedstawionych okolicznościach fakt zawarcia przez Skarżącego jednej umowy dzierżawy przy uwzględnieniu braku jakichkolwiek działań profesjonalnych podatnika jest decydujący do uznania, że działa on w charakterze podatnika VAT i tym samym otrzymanie odszkodowania w zamian za wywłaszczenie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy podkreślić, że z orzeczenia TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że ramach zarządu majątkiem prywatnym nie powoduje uznania danej osoby fizycznej za podatnika na gruncie VAT, a po wtóre, że osoba fizyczna staje się podatnikiem z tytułu takiej czynności, jedynie, gdy podejmuje aktywne działania w tym zakresie. Nie ma przy tym znaczenia czy będzie to obrót nieruchomościami (dostawa towarów) czy też świadczenie usług na majątku prywatnym (np. dzierżawa).

W niniejszej sprawie małżonkowie nie zakupili gruntów w celu wydzierżawienia ich innym podmiotom, w żaden sposób nie podejmowali działań w celu uatrakcyjnienia tego terenu, nie rozpoznawali lokalnego rynku dzierżawy nieruchomości. Tym samym zgodnie z orzecznictwem TSUE nie spełniają oni kryteriów do uznania ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Należy zauważyć pewną dysproporcję między podmiotami sprzedającymi nieruchomości i wydzierżawiającymi. Otóż w przypadku sprzedaży nieruchomości jednorazowa dzierżawa gruntu na okres 5 lat skutkowałaby uznaniem jej właściciela za podatnika podatku VAT, natomiast jednorazowa sprzedaż wydzielonej działki już nie.

Dlatego też nie można zgodzić się z interpretacją wskazanych przepisów przedstawioną w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Działania Skarżącego w stosunku do składników majątkowych stanowiących współwłasność małżeńska nie wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, ponieważ podejmowane czynności nie odbiegają od normalnego wykonywania prawa własności i nie stanowią stałego źródła zarobkowania. Małżonkowie posiadają inne źródło utrzymania.

W rozpatrywanej sprawie opis zdarzenia przyszłego, nakreślony przez małżonków, nie wskazuje na takie formy aktywności przy dzierżawie, które wykraczałby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie można zatem uznać Skarżącego za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, co oznacza naruszenie tych przepisów prawa materialnego przez organ.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że powyższa ocena prawna dotyczy stricte okoliczności objętych zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę. W toku zaś kontroli podatkowej lub w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez organ w celu zweryfikowania prawdziwości okoliczności faktycznych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji, mogą zostać poczynione odmienne ustalenia od przedstawionych przez podatnika we wniosku.

Podsumowując, z tego faktu, że właściciel jednorazowo wydzierżawia należącą do niego nieruchomość rolną (której jest właścicielem od 28 lat) i w ten sposób dąży do racjonalnego gospodarowania swoją własnością, nie można wyprowadzać wniosku, że staje się on przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o VAT. Okoliczność, że umowa została zawarta na okres pięciu lat nie może stanowić o prowadzeniu działalności gospodarczej, skoro zawieranie umów krótkoterminowych dzierżawy gruntu rolnego jest rzadkością a strona nie podejmowała innych czynności wykazujących znamiona prowadzenia działalności gospodarczej w stosunku do przedmiotowej nieruchomości. Również wysokość czynszu dzierżawy za 48 ha nie wskazuje, że celem zawarcia umowy była maksymalizacja zysku. Umowa nie była przez okres jej trwania ani razu aneksowana i nie zawierała żadnych klauzul waloryzacyjnych pozwalających na jakiekolwiek urynkowienie kwoty czynszu.

Z przedstawionego przez Wnioskodawców opisu stanu faktycznego nie wynika, że Skarżący podejmował jakieś działania, które obiektywnie wskazują na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy gruntów. Należy podkreślić, że Skarżący zawarł jedną umowę dzierżawy gruntu z jedną osobą fizyczną. W czynności tej brakuje elementu zorganizowania i profesjonalności. Opierając się na dorobku judykatury należałoby przyjąć, że wydzierżawiający, analogicznie jak w przypadku sprzedaży nieruchomości musiałby wykazać się większą aktywnością, przykładowo zawierać większą ilość takich umów przy jednoczesnym podejmowaniu inne dodatkowych czynności, które można przyrównać do działalności gospodarczej prowadzonej w podobnym zakresie.

W ocenie Sądu, fakt wywłaszczenia nieruchomości rolnej nie może determinować tego, że zawarcie przed tą datą jednej umowy dzierżawy będzie przesądzał o tym, że Strona prowadziła działalność gospodarczą, co niemiałoby miejsca w sytuacji, gdyby do wywłaszczenie nie doszło. W takiej sytuacji, tj. w odniesieniu do wskazanej umowy dzierżawy organ niemiałby wątpliwości, że dzierżawa dotyczyła zarządu majątkiem prywatnym a dochody są opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym z tytułu wynajmu prywatnego.

Nie można zatem przyjąć, że działalność Skarżącego w tym zakresie przybiera formę zawodową i profesjonalną. Skarżący nie podejmował nakładów na grunt, zawarł wyłącznie jedną umowę dzierżawy z jednym dzierżawcą bez korzystania przy jej zawarciu z jakichkolwiek działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami (brak ogłaszania woli zawarcia umowy dzierżawy, brak kontaktu z pośrednikami nieruchomości, jednokrotność stosunku, nie aneksowanie umów, nieskomplikowany zakres postanowień umowy najmu).

Wobec tego podkreślić trzeba, że w stanie faktycznym, jaki przyjął organ u podstaw kwestionowanej interpretacji indywidualnej, Skarżący nie podejmował żadnych działań, wykraczających poza zwykłe korzystanie z nieruchomości, a wskazujących na jego zamiar prowadzenia w związku z własnością nieruchomości gruntowych - działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Jak zasadnie wskazano w skardze podmioty profesjonalnie i zawodowo zajmujące się obrotem nieruchomościami (także najmem lub dzierżawą) korzystają z licznych portali ogłoszeniowych, działają przez swoich agentów i pośredników w obrocie nieruchomościami, zawierają wiele umów, a same umowy są złożone treściowo (tworzone są przez profesjonalistów), co nie miało miejsca w opisanym stanie faktycznym.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego co do tego, że przedmiotowe działki w chwili ich wywłaszczenia nie stanowiły majątku osobistego rolnika, lecz służyły do prowadzenia działalności gospodarczej. Sama sprzedaż gruntów (wywłaszczenie za odszkodowaniem) nie świadczy o tym, że tylko z tego powodu zbywający te grunty jest podatnikiem VAT.

Organ w sposób dowolny zinterpretował obowiązujące unormowania ustawy o VAT, w szczególności art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT i w konsekwencji błędnie przyjął, że wywłaszczenie działek gruntu, które stanowiły składnik gospodarstwa rolnego jest elementem jej działalności gospodarczej.

Organ w uzasadnieniu interpretacji nie przedstawił rzeczowej argumentacji oraz prawidłowych reguł wykładni prawa podatkowego, które mogłyby posłużyć do zakwestionowania stanowiska wyrażonego we wniosku. Arbitralne przyjęcie przez organ, że nieruchomość służyła prowadzeniu działalności gospodarczej nie uwzględniając opisu stanu faktycznego, w tym zamiaru Skarżącego. Mając powyższe na uwadze uznać należy, że interpretacja została wydana z naruszeniem wyrażonego w art. 14c § 2 O.p. obowiązku wyczerpującego uzasadnienia prawnego stanowiska organu. Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja narusza również zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p.). Należy zgodzić się z zarzutami dotyczącymi pominięcia okoliczności wskazanych w zdarzeniu przyszłym. Opisane wyżej wady zaskarżonej interpretacji naruszają przepisy postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W toku powtórnego postępowania obowiązkiem organu będzie konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz. U. z 2024 r. poz. 935) uchylił zaskarżoną interpretację w części uznania stanowiska Skarżącego za nieprawidłowe (pytanie 1 i 3 ). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 ww. ustawy.