Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 159/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-05-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 1, 2, 4 i 5, art. 245 par. 1 pkt 1 i 2, art. 123 par. 1, art. 200 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 11, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. b i c, art. 134 par. 1, art. 135, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Zając, Sędzia NSA (del.) Grażyna Jarmasz, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 5 maja 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. I. Spółki z o. o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1129/07 w sprawie ze skargi E. I. Spółki z o. o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 marca 2007 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie o podatek od towarów i usług za lipiec 1999 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od E. I. Spółki z o. o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 120 zł (słownie: sto dwadzieścia złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 22 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1129/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę E. sp. z o. o. w W na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 29 marca 2007 r. nr ... w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za lipiec 1999 r.

W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, mając na uwadze wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 września 2004 r., sygn. akt III SA 1861/03, uchylił w całości decyzję Izby Skarbowej w W. z 28 kwietnia 2003 r. odmawiającą uchylenia w trybie wznowienia postępowania decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z 15 listopada 2000 r. oraz odmówił uchylenia decyzji Izby Skarbowej z 15 listopada 2000 r.

Dalej Sąd ten wskazał, że Urząd Skarbowy ... decyzją z 30 czerwca 2000 r. odmówił spółce zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 1999 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie za ten okres. Skarżąca nie miała bowiem prawa do zwrotu różnicy podatku ze względu na zanegowanie faktu nabycia odzieży damskiej, następnie wyeksportowanej. Izba Skarbowa ostateczną decyzją z 15 listopada 2000 r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. 30 grudnia 2000 r. skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wznowienie postępowania w tej sprawie, twierdząc, że nie uwzględniono wyjaśnień i dowodów, które zostały zawarte w piśmie z 12 grudnia 2000 r. skierowanym do organu drugiej instancji przed doręczeniem decyzji. Dokumenty te potwierdzają bowiem wywóz towarów poza obszar Polski, co eliminuje zarzut fikcyjnego obrotu i uzasadnia wznowienie postępowania w sprawie. Skarżąca podniosła ponadto, że decyzja organu drugiej instancji nie została jej skutecznie doręczona.

Izba Skarbowa decyzją z 28 kwietnia 2003 r. odmówiła uchylenia swojej decyzji z 15 listopada 2000 r. W uzasadnieniu stwierdziła, że w piśmie z 10 grudnia 2000 r. nie było żadnych nowych dokumentów. Dokumenty, na które powoływała się skarżąca, nie zostały organowi przedstawione.

W wyniku złożonego odwołania Izba Skarbowa decyzją z 16 czerwca 2003 r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Spółka zaskarżyła tę decyzję do WSA, który wyrokiem z 29 września 2004 r., sygn. akt III SA 1861/03 ją uchylił. Stwierdził bowiem, że organ naruszył art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 221 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zdaniem WSA organ obok przedstawienia oceny, że nie ma do czynienia z nowymi dowodami, winien był stwierdzić, czy nie zaszły nowe okoliczności faktyczne, które były nieznane organowi, lecz istniały w chwili wydawania decyzji ostatecznej.

Dyrektor Izby Skarbowej ponownie rozpatrując sprawę, w zakresie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej podniósł, że spółka wskazywała na konkretne środki dowodowe, wnioskowane po raz pierwszy w celu uzyskania dowodu i na konieczność podjęcia działań w celu uzyskania informacji. Występując z wnioskiem o wznowienie postępowania nie można zdaniem organu żądać przeprowadzenia postępowania w celu ujawnienia nowych okoliczności lub nowych dowodów, lecz trzeba je wskazać. Dowody zaś, które strona przedstawiła nie miały cech nowości, bowiem były już przedmiotem oceny organu pierwszej i drugiej instancji. Podobnie nie zostały wskazane nowe okoliczności, bowiem te, które przedstawiono we wniosku o wznowienie postępowania, były przedmiotem ustaleń i oceny w sprawie odmowy dokonania zwrotu różnicy podatku, a zatem były organowi znane przy podejmowaniu decyzji ostatecznej. Natomiast okoliczności wynikające z protokołu załadunku 104 kartonów 20 lipca 2000 r. nie są możliwe do ustalenia z powodu nieokazania tego dokumentu. Tym bardziej nie jest możliwa ich ocena pod kątem istotności.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, organ podniósł, że przed wydaniem decyzji z 30 czerwca 2000 r. organ pierwszej instancji wyznaczył stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z czego pełnomocnik skarżącej skorzystał. Organ przyznał jednak, że przed wydaniem decyzji z 15 listopada 2000 r. nie wyznaczono stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, jednak w jego ocenie, okoliczność tego rodzaju nie jest przesłanką, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Skarżąca miała bowiem zapewniony czynny udział w ostatnich czynnościach dokonywanych w toku postępowania, polegających na przesłuchaniu świadków i znała poprzednie ustalenia.

Organ nie uznał również za zasadne zarzutów naruszenia art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodów, bowiem na etapie postępowania wznowieniowego nie można żądać przeprowadzenia postępowania w celu ujawnienia nowych okoliczności lub dowodów, lecz należy je wskazać.

W skardze na powyższą decyzję strona zarzuciła jej naruszenie:

- art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez bezprawną odmowę uchylenia decyzji z 15 listopada 2000 r., która została wydana w oparciu o nieistniejący (fałszywy) dowód;

- art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez bezprawną odmowę uchylenia decyzji z 15 listopada 2000 r. jako wydanej z naruszeniem art. 123 § 1 w związku z art. 200 Ordynacji podatkowej;

- art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez bezprawną odmowę uchylenia decyzji z 15 listopada 2000 r. jako opartej na zaprzeczeniu okoliczności faktycznych, które znalazły potwierdzenie w decyzjach administracyjnych organów państwa.

Spółka podniosła, że dowód w postaci "podwójnych faktur", będący istotnym elementem ustalonego stanu faktycznego, nie istnieje lub jest dowodem fałszywym, co stwierdzał już dwukrotnie sąd karny zwracając akta prokuraturze, a co wypełnia przesłankę z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej do uchylenia decyzji z 15 listopada 2000 r. w ramach wznowienia postępowania.

Dalej spółka wskazała, że w sprawie zlekceważono fakt zaniechania wezwania skarżącej do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. W ocenie strony nieudzielanie jej terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej przed wydaniem decyzji z 15 listopada 2000 r. naruszało postanowienia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż uniemożliwiło jej czynny udział w toku postępowania podatkowego. Stanowi to ewidentną przesłankę do uchylenia tej decyzji zawartą w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Autor skargi podniósł również, że wnioski zawarte w pismach strony nie są wnioskami o przeprowadzenie nowych dowodów, lecz wnioskami mającymi na celu udowodnienie okoliczności, które istniały w dacie wydawania decyzji z 15 listopada 2000 r., a które z niezrozumiałych przyczyn były nieznane organom podatkowym. Są to zatem nowe okoliczności, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. Sąd ten stwierdził, że z postanowienia sądu karnego z 29 grudnia 2004 r. nie wynika, że dowody w postaci podwójnych faktur nie istnieją lub okazały się fałszywe. Dowód w postaci podwójnych faktur ma istotny wpływ na wynik sprawy, jednak samo twierdzenie skarżącej, że dowód ten był fałszywy lub nie istniał, nie uzasadnia wznowienia postępowania. Fałszywość dowodu - co do zasady - winna być potwierdzona orzeczeniem sądu lub innego organu. Zdaniem WSA w rozpatrywanej sprawie nie występuje przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu pierwszej instancji również zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej nie jest zasadny. Z akt sprawy wynika bowiem, że przed wydaniem decyzji z 30 czerwca 2000 r. spółka skorzystała z wyznaczonego przez organ terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co oznacza, że powzięto wiadomość o wszystkich ustaleniach dokonywanych przez organ podatkowy w prowadzonym postępowaniu. Następnie spółka była wzywana na etapie postępowania odwoławczego w celu wyjaśnienia faktu występowania w obrocie dwóch dokumentów eksportowych, dotyczących kwestionowanych towarów oraz innych okoliczności oraz do uzupełnienia odwołania i materiałów dowodowych. Ponadto poinformowano o prawie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów przed wydaniem decyzji. Również na etapie postępowania wznowieniowego wyznaczano skarżącej terminy do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z czego spółka skorzystała. Świadczy to zdaniem WSA, że strona miała zapewniony czynny udział w postępowaniu., Brak wyznaczenia stronie po dokonaniu czynności przesłuchania świadków, a przed wydaniem decyzji z 15 listopada 2000 r., terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, nie oznacza zdaniem Sądu pierwszej instancji, że uniemożliwiono jej czynny udział w postępowaniu.

WSA przytoczył na poparcie swojego stanowiska pogląd wyrażony w uchwale siedmiu Sędziów NSA z 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04, opubl. ONSAiWSA 2005/4/66, że niezastosowanie w danej sprawie trybu określonego w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że jest podstawa do wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, Sąd pierwszej instancji wskazał, że podniesione przez stronę okoliczności nie mogły stanowić przesłanki ujawnienia nowych dowodów lub nowych okoliczności. Strona występując z wnioskiem o wznowienie postępowania nie może żądać przeprowadzenia postępowania w celu ujawnienia nowych okoliczności lub nowych dowodów, lecz powinna te dowody lub okoliczności wskazać. Ponadto przedmiotem wniosków o przeprowadzenie dowodów złożonych na etapie postępowania wznowieniowego były dowody, które zostały ocenione już na etapie postępowania przed organem podatkowym pierwszej instancji przed wydaniem decyzji z 30 czerwca 2000 r. lub które były przedmiotem oceny dokonanej przez organ odwoławczy przed wydaniem decyzji z 15 listopada 2000 r. Za nowe okoliczności nie można również uznać zdaniem WSA okoliczności dotyczących autentyczności odbiorcy towaru, istnienia towaru, istnienia spółki Sirius czy sposobu dokonywania rozliczeń. Były one bowiem przedmiotem ustaleń i oceny w sprawie odmowy dokonania zwrotu różnicy podatku, więc były organowi znane na dzień podejmowania decyzji ostatecznej. Nową okolicznością nie jest też odmienna ocena dokonanych ustaleń.

Spółka zaskarżyła powyższy wyrok, wnosząc o jego zmianę poprzez uchylenie decyzji z 29 marca 2007 r. oraz uchylenie lub stwierdzenie nieważności decyzji z 15 listopada 2000 r. lub o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych.

W skardze kasacyjnej skarżąca zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt. 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.):

1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. wynikające z błędnej wykładni art. 245 § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 240 § 1 pkt 1, 4 i 5 Ordynacji podatkowej w związku z zaistnieniem przesłanek stanowiących podstawę do uchylenia decyzji wymiarowych organów obu instancji po wznowieniu postępowania

Skarżąca wskazała, że zarzut fikcyjności nabycia towarów jest nieuzasadniony i opiera się na fałszywym dowodzie. Organ prowadząc postępowanie wznowieniowe zaniechał dołączenia przedstawianych dowodów, tj. nie przeprowadził prawidłowo tego postępowania. Niezależnie od tego treść decyzji wydanych wobec kontrahenta spółki winna być znana organowi z urzędu, o czym WSA wiedział. Wskazuje to na zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Strona zarzuciła zatem, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej oceny legalności działania organu odwoławczego w zakresie niezastosowania się do postanowień art. 245 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej, co naruszało art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i istotnie zaważyło na rozstrzygnięciu dokonanym przez WSA. Spółka zarzuciła również, że Sąd pierwszej instancji wziął pod uwagę dowód z kserokopii zamiast uwzględnić stwierdzenie przez sąd karny braku dokumentów "podwójnych faktur";

2) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c p.p.s.a. wynikające z błędnej wykładni art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej

Zdaniem skarżącej WSA zbyt uogólnił zagadnienie czynnego udziału strony w postępowaniu, co jest niedopuszczalne i narusza zasadę prawa do sądu i zaufania do państwa i prawa. Naruszenie to polegało zdaniem spółki na uznaniu, iż naruszenie wspomnianych przepisów przez organ podatkowy poprzez nieudzielenie skarżącej prawa do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu odwoławczym było nieistotne wobec prawidłowości całokształtu postępowania. W ocenie spółki WSA zaniechał oceny istotności tego zagadnienia, czym naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c p.p.s.a.;

3) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. wynikające z zaniechania oceny legalności działania Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego w ramach prowadzonego postępowania wznowieniowego - tj. błędnej wykładni art. 187 § 1 w związku z art. 188 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca wskazała, że w toku postępowania wznowieniowego przedstawiła szereg dowodów na istnienie przesłanek z art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej. Organ ich nie uwzględnił, co naruszało art. 187 § 1 w związku z art. 188 Ordynacji podatkowej, a WSA nie dokonał oceny legalności tych działań organu, naruszając tym samym art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.;

4) naruszenie art. 134 § 1, art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b oraz art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. wynikające z zaniechania oceny zarzutu braku doręczenia decyzji wymiarowej Izby Skarbowej z 15 listopada 2000 r., który został skutecznie podniesiony przez skarżącą

Spółka zarzuciła, iż WSA nie odniósł się do zarzutu braku doręczenia jej (w rozumieniu art. 144 Ordynacji podatkowej) decyzji z 15 listopada 2000 r., przy czym Dyrektor Izby Skarbowej nie zakwestionował tego faktu. Zdaniem strony jedynie doręczenie decyzji podatkowej w trybie art. 144 Ordynacji podatkowej może wywołać skutki przewidziane w przepisach tej ustawy. Brak takiego doręczenia czyni tę decyzję nieważną, a WSA winien był stwierdzić tę nieważność. Zaniechanie w tym zakresie naruszało art. 145 § 1 pkt 1 lit. b oraz art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.

W ocenie skarżącej zarzucone powyżej naruszenia prawa stanowią w praktyce odmowę prawa do sądu i ewidentnie naruszają art. 45 Konstytucji RP.

W piśmie uzupełniającym skargę kasacyjną strona wniosła o załączenie do akt niniejszej sprawy wyroku Sądu Rejonowego ... z 7 maja 2008 r., sygn. akt ..., który uprawomocnił się 12 czerwca 2008 r., twierdząc, że treść tego wyroku jest niezwykle istotna dla rozstrzygnięcia przedmiotowej skargi kasacyjnej. Wyrokiem tym uniewinniono K. P., przedstawiciela spółki, od popełnienia zarzucanych mu czynów usiłowania wyłudzenia zwrotu podatku VAT. Zdaniem skarżącej świadczy to o nieistnieniu i fałszywości dowodu w postaci "podwójnej" faktury eksportowej nr ..., który był kluczowym dowodem dla rozstrzygnięć w niniejszej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sprawa, która jest przedmiotem skargi kasacyjnej toczyła się przed organami w trybie nadzwyczajnym tj. w ramach wznowienia postępowania. W postępowaniu w tym trybie nie bada się ponownie merytorycznie sprawy rozstrzygniętej decyzją ostateczną, postępowanie toczy się bowiem pod kątem istnienia przesłanek wznowienia określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej i w ramach tych przesłanek. Na charakter tego postępowania zwrócił już uwagę Sąd pierwszej instancji, nie ma więc potrzeby powtarzania zaprezentowanych w tym zakresie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wywodów.

Naruszenie wskazanych w pierwszym zarzucie przepisów autor skargi kasacyjnej upatruje w błędnej wykładni tych przepisów, nie wskazując jednak, jaka jego zdaniem powinna być wykładnia prawidłowa tych przepisów. Art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej określa sposoby rozstrzygnięcia organu po przeprowadzeniu postępowania co do przesłanek wznowienia. Z pkt 1 tego przepisu wynika, że organ odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej, gdy stwierdzi brak podstaw do jej uchylenia na podstawie art. 240 § 1, z kolei z art. 245 § 1 pkt 2 wynika, że organ odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej, jeżeli od dnia doręczenia tej decyzji upłynęło 5 lat. Pomijając to, że art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie był stosowany w tej sprawie, brak uzasadnienia zarzutu w zakresie błędnej wykładni tych przepisów uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę tego zarzutu.

Istnienie przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej autor skargi kasacyjnej upatruje w oparciu się przez organy przy negowaniu dostawy towarów do skarżącej na jego zdaniem fałszywym dowodzie. Twierdzenia o fałszywym dowodzie autor skargi kasacyjnej wiąże w tym przypadku z nieuwzględnieniem faktu rejestracji jako podatnika podmiotu, który wystawił zakwestionowaną przez organy w postępowaniu wymiarowym fakturę, jak i zaniechaniem ustaleń, czy w stosunku do wystawcy faktury były wydawane decyzje w związku z rozliczeniem podatku VAT za lipiec 1999 r. W istocie więc skarga kasacyjna kwestionuje w tym przypadku ustalenia dokonane w postępowaniu wymiarowym, a nie oparcie się przez organy w tym postępowaniu na fałszywym dowodzie. Przesłanką wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest bowiem oparcie ustaleń na fałszywym dowodzie. Za fałszywe dowody uznaje się między innymi fałszywe dokumenty. Fałszywy jest dokument, który jest podrobiony lub którego treść została sfałszowana. Zasadą jest, że fałszywość dowodu powinna być stwierdzona uprzednio orzeczeniem sądu lub innego organu, chyba że sfałszowanie dowodu jest oczywiste. Wskazywane przez autora skargi kasacyjnej na okoliczności związane z faktem rejestracji jako podatnika VAT wystawcy zakwestionowanych w postępowaniu wymiarowym faktur, czy na nieuwzględnienie wniosku pełnomocnika strony dołączenia w postępowaniu wznowieniowym decyzji dotyczących wystawcy tych faktur za lipiec 1999 r. trudno uznać za istnienie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Mimo powołania przy tym także art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uzasadnienie skargi kasacyjnej co do tych okoliczności odwołuje jednak do przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej tj. fałszywości dowodów. Podobnie wskazując na posłużenie się w postępowaniu wymiarowym dowodem w postaci podwójnych faktur eksportowych, autor skargi wskazuje na istnienie w związku z tym przesłanki wznowienia określonej w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, twierdząc że nie istnieje taki dowód. Przedstawiając dodatkowe uzasadnienie tego zarzutu autor skargi kasacyjnej przywołuje wyrok karny Sądu Rejonowego ... uniewinniający prezesa skarżącej od popełnienia zarzucanych mu w akcie oskarżenia czynów, dołączając ten wyrok do pisma zawierającego dodatkowe uzasadnienie skargi kasacyjnej. Moc wiążąca wydanego w postępowaniu karnym wyroku odnosi się jedynie do prawomocnego wyroku skazującego. W myśl bowiem art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Wyrok uniewinniający zatem nie wiąże sądu. Postępowanie karne ma inny zakres niż postępowanie podatkowe, inne też rządzą tym postępowaniem zasady. Naczelną zasadą w postępowaniu karnym jest zasada domniemania niewinności, a także uwzględnianie wątpliwości na korzyść oskarżonego. Fakt zatem uniewinnienia prezesa zarządu spółki od usiłowania wyłudzenia zwrotu podatku VAT poprzez przedłożenie kopii wystawionych przez siebie faktur dotyczących sprzedaży towaru firmie litewskiej na kwotę wyższą niż opiewał oryginał faktury nie może świadczyć, o tym, że zachodzi przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Fakt istnienia podwójnych faktur eksportowych w wyroku tym zresztą nie został podważony. Sąd ten bowiem stwierdził, że jakość faktur opiewających na niższe kwoty uniemożliwia wydanie opinii co do złożonego na tych fakturach podpisu i nie można wykluczyć, że to strona litewska podrobiła faktury z niższą kwotą. Wobec powyższego nie jest trafny pierwszy z zarzutów skargi kasacyjnej.

Przechodząc do oceny drugiego zarzutu skargi kasacyjnej, zauważyć należy, że w ramach tego zarzutu skarga kasacyjna wskazuje na naruszone jedynie przepisy art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 w powiązaniu z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c, nie wskazując przy tym istotnego z punktu widzenia charakteru postępowania, będącego przedmiotem tej sprawy art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Właśnie ze względu na treść tego ostatniego przepisu Sąd pierwszej instancji uznał, że niewyznaczenie skarżącej terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji 15 listopada 2000 r. nie oznacza, że stronie uniemożliwiono czynny udział w postępowaniu. Niezastosowanie bowiem w danej sprawie trybu określonego w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że jest podstawa do wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Sąd ten powołał się przy tym na uchwałę 7 sędziów NSA z 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66. Braki w sformułowaniu tego zarzutu wskazane wyżej uniemożliwiają ocenę jego zasadności.

Naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez zaniechanie oceny legalności organu odwoławczego w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego skarga kasacyjna wiąże z błędną wykładnią art. 187 § 1 w związku z art. 188 Ordynacji podatkowej w związku z pominięciem wniosków dowodowych strony. Pomijając to, że w istocie autorowi skargi kasacyjnej chodziło zapewne o niezastosowanie tych przepisów, to skarga kasacyjna nie podaje konkretnie, o jakie wnioski dowodowe chodzi. Trudno wobec tego ten zarzut ocenić. Na marginesie wskazać jednak trzeba, wbrew temu co podnosi autor skargi kasacyjnej, że na stronie 19 uzasadnienia zaskarżonego wyroku znajduje się ocena dokonana przez Sąd pierwszej instancji składanych przez skarżącą wniosków dowodowych pod kątem przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Naruszenie wskazanych w ostatnim zarzucie przepisów nastąpiło zdaniem autora skargi kasacyjnej w związku z zaniechaniem oceny zarzutu braku doręczenia decyzji wymiarowej z 15 listopada 2000 r. Art. 134 § 1 p.p.s.a. określa granice orzekania sądu, wskazując, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną, z kolei z art. 135 p.p.s.a. wynika możliwość sięgnięcia przez sąd do aktów podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga. Przepisy te oraz podane w tym zarzucie przepisy określające sposób rozstrzygnięcia sądu nie są jednak wystarczające do sformułowania zarzutu dotyczącego zaniechania oceny podniesionego na etapie postępowania administracyjnego i sądowego przez stronę zarzutu braku doręczenia decyzji wymiarowej. Powinien być bowiem przy tym powołany art. 141 § 4 p.p.s.a. określający wymogi uzasadnienia, wśród których jest wymóg przestawienia zarzutów podniesionych w skardze oraz wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W ramach tych ostatnich wymogów zawierać się powinno więc również ustosunkowanie się do zgłoszonych zarzutów. Wobec braku wskazania jako naruszonego art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można uznać również tego zarzutu za zasadny.

Wobec powyższego, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, należało stosownie do art. 184 p.p.s.a. orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 29 tej ustawy.