Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1474/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 112, art. 116
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA: Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia NSA Małgorzata Wolf- Kalamala, Sędzia WSA del. Paweł Dąbek, po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 30 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 839/17 w sprawie ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 24 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe klubu sportowego w podatku dochodowym od osób fizycznych i podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 i 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od P. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I.1. Zaskarżonym wyrokiem z 30 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 839/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę P. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 24 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu Klubu [...] wraz z Klubem i pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe tego Klubu w podatku dochodowym od osób fizycznych i podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 i 2012 r.

I.2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że decyzją z 24 października 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z 22 grudnia 2016 r. Organy uznały, że w sprawie zostały spełnione wszystkie konieczne przesłanki do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego prezesa zarządu stowarzyszenia kultury fizycznej, a także, że nie zachodzą przesłanki uwalniające go od odpowiedzialności określone w art. 116 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej O.p.). Zebrany materiał dowodowy wskazywał na bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec stowarzyszenia, a fakt pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie stowarzyszenia w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych, nie budzi wątpliwości. Stowarzyszenie nie występowało nigdy z wnioskiem w sprawie ogłoszenia upadłości. Skarżący nie wykazał zaś, że niezłożenie wniosku nie nastąpiło z jego winy. Nie wskazał też żadnych składników majątku podatnika mogących zaspokoić wierzyciela. W 2011 r. prowadzone przez stowarzyszenie przedsiębiorstwo zostało sprzedane.

I.3. W skardze do WSA Skarżący zarzucił naruszenie:

1) art. 55 ze z. 4 Kodeksu cywilnego (K.c.) przez jego niezastosowanie i mylne przyjęcie, że w przypadku nabycia przedsiębiorstwa nie przechodzą na nabywcę z mocy ustawy wszelkie zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, tym samym naruszenie tego przepisu doprowadziło organy do mylnego przyjęcia, że w przypadku nabycia przedsiębiorstwa zastosowanie mają przepisy o przejęciu długu tj. art. 519 i następne K.c.;

2) art. 112 O.p. przez jego niezastosowanie, podczas gdy przepis ten przenosi konstrukcję art. 55 ze zn. 1 K.c. wprost na grunt prawa podatkowego co do odpowiedzialności nabywcy za zobowiązania przedsiębiorstwa związane z jego prowadzeniem, organ zupełnie pominął odpowiedzialność nabywcy, tym samym nie kierując przeciwko niemu czynności egzekucyjnych, mimo że uprawnienie to wynika wprost z ustawy;

3) art. 116 w zw. z art. 112 O.p. i art. 55 ze zn. 1 K.c. przez całkowicie błędną interpretację przesłanki bezskuteczności egzekucji oraz przesłanek wyłączających odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania, w szczególności pominięcie zasady solidarności nabywcy przedsiębiorstwa za zobowiązania powstałe w związku z jego prowadzeniem, podczas gdy w toku postępowania organ podatkowy ani organy egzekucyjne nie podjęły egzekucji z majątku nabywcy, mimo wyraźnego wskazania przez Skarżącego jego danych identyfikacyjnych i majątku, jaki wszedł w jego posiadanie.

I.4. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.

I.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. Sąd ten wskazał, że nabywca przedsiębiorstwa nie przejmuje zobowiązań podatkowych od podatnika, którego przedsiębiorstwo nabywa, ale odpowiada za zobowiązania te obok tego podatnika, jako dłużnik solidarny. Zbycie przez podatnika przedsiębiorstwa nie powoduje zatem przejścia zobowiązań podatkowych na nabywcę, a jedynie skutkuje powstaniem odpowiedzialności solidarnej, która może być egzekwowana dopiero po wydaniu stosownych orzeczeń przez organy podatkowe w myśl art. 112 § 1 O.p. Nabywca przedsiębiorstwa w takim przypadku nie jest następcą prawnym zbywcy, a jedynie osobą posiłkowo odpowiedzialną, pod pewnymi warunkami i z pewnymi ograniczeniami za zobowiązania podatkowe wynikające z działalności przedsiębiorstwa. W sprawie tej zaistniał zbieg odpowiedzialności solidarnej członków zarządu ze stowarzyszeniem i nabywcy przedsiębiorstwa z podatnikiem. W takiej sytuacji organy mają prawo wybrać, od którego z dłużników solidarnych będą dochodziły realizacji zobowiązań podatkowych. Mogą one wydać decyzje o odpowiedzialności solidarnej członków zarządu, ale także o odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa, który także odpowiada jako osoba trzecia. WSA podkreślił, że brak jest jakichkolwiek uregulowań, które wskazywałyby na pierwszeństwo którejkolwiek z grup osób odpowiedzialnych, czyli konieczność dochodzenia należności w określonej kolejności. Organy w tym zakresie powinny się kierować realnymi możliwościami osiągnięcia realizacji zobowiązań, bacząc, czy spełnione są przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności na inną osobę. Tylko spełnienie dalszych przesłanek określonych w art. 116 O.p. (członkowie organu zarządzającego) lub art. 112 O.p. (nabywca przedsiębiorstwa) pozwala organom na wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązanie podatnika.

WSA uznał, że w sprawie tej organy wykazały wszystkie okoliczności uzasadniające przeniesienie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe na członków zarządu stosownie do art. 116a w zw. z art. 116 O.p. Należności z tytułu obowiązków płatnika ciążące na stowarzyszeniu nie były przez nie realizowane. Nie odprowadziło ono składek z tytułu podatku dochodowego za wskazane w decyzjach okresy. Powstały również zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług. W tym czasie funkcje prezesa zarządu pełnił Skarżący. Postępowanie egzekucyjne przeciwko stowarzyszeniu nie przyniosło rezultatów i nie udało się przeprowadzić skutecznej egzekucji. Nie zaistniała natomiast żadna z przesłanek negatywnych wyłączających taką odpowiedzialność. Organy w trakcie postępowania zbadały sytuację podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i ustaliły jego stan finansowy precyzując czas, kiedy doszło do zaprzestania płacenia zobowiązań, a zatem zaistnienia przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość. Przyczyna zgłoszenia upadłości zaistniała już w 2010 r. i wtedy powinien być zgłoszony wniosek o upadłość. Skarżący pozostawał wówczas członkiem zarządu i zaniechanie złożenia takiego wniosku właśnie jego obciąża. Skarżący nie wskazał też mienia stowarzyszenia, z którego można by zaspokoić roszczenia. Wskazywanie na możliwość zaspokojenia z majątku spółki nabywającej przedsiębiorstwo nie spełnia przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

WSA wyjaśnił też, że nabywca przedsiębiorstwa nie odpowiada za zobowiązania, o których nie mógł się dowiedzieć nawet przy zachowaniu należytej staranności, jego odpowiedzialność ogranicza się do wysokości wartości nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a także nie odpowiada za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów. Nabywca nie odpowiada także za podatki nie wymienione w zaświadczeniu, o którym mowa w art. 306g O.p. Regulacja art. 112 O.p. ma więc całkowicie odrębny od art. 116 i art. 116a O.p. charakter. Nie mają też na to wpływu uregulowania cywilnoprawne co do nabywcy przedsiębiorstwa.

II. W skardze kasacyjnej Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej p.p.s.a.) naruszenie:

- prawa materialnego:

a) art. 116 w zw. z art. 112 O.p. w zw. z art. 1 pkt 2 u.p.e.a. przez błędną wykładnię, bowiem WSA błędnie przyjął, że odpowiedzialność na postawie art. 116 O.p. pozostaje bez związku z solidarną odpowiedzialnością nabywcy przedsiębiorstwa, podczas gdy następczość odpowiedzialności zarządu pozostaje oczywista, jeśli wziąć pod uwagę wykładnię systemową i funkcjonalną; odpowiedzialność w trybie art. 112 O.p. ze względu na jej umiejscowienie redakcyjne oraz na treść art. 1 pkt 2 u.p.e.a. prowadzi (szczególnie w niniejszym wypadku) do pewniejszego zabezpieczenia interesów wierzycieli i z tego względu winna być stosowana z pierwszeństwem przed odpowiedzialnością członków zarządu; wybór organu w tym zakresie nie jest dowolny, lecz podyktowany celami postępowania egzekucyjnego w administracji;

- przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy:

b) art. 133 § 1 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. przez brak odniesienia się i rozważenia zarzutów Skarżącego oraz brak oceny dokumentów znajdujących się w aktach sprawy przesądzających o solidarnej odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa i błędnego wskazania przez organy podstaw wykluczających taką odpowiedzialność;

c) art. 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 11 p.p.s.a. oraz art. 133 § 1 i art. 134 § 1 w zw. z art. 11 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 62 pkt 1 p.p.s.a. poprzez nieuzupełnienie materiału dowodowego o dokumenty istotne dla rozstrzygnięcia, wydanie orzeczenia bez oparcia na kompletnych aktach sprawy poprzez nieskompletowanie całości akt, pominięcie rozważenia zarzutu błędnego ustalenia przez organ terminowości i winy za niezgłoszenie wniosku o upadłość, brak weryfikacji zgodności decyzji i własnego rozstrzygnięcia z wyrokiem karnym;

d) art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. przez brak odniesienia się i rozważenia zarzutów Skarżącego dotyczących aktualizacji odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa oraz brak oceny dokumentów znajdujących się w aktach sprawy tj. protokołów przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa przesądzających o solidarnej odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa za zobowiązania stowarzyszenia i błędnego wskazania przez organy podstaw wykluczających taką odpowiedzialność, a stanowiących podstawę rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej.

Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów reprezentacji Skarżącego przez adwokata według norm przepisanych.

III. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

IV. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

IV.1. Nie są zasadne zarzuty naruszenia przepisów postępowania - art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. po pierwsze - przez brak odniesienia się i rozważenia zarzutów Skarżącego oraz brak oceny dokumentów znajdujących się w aktach sprawy przesądzających o solidarnej odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa i błędnego wskazania przez organy podstaw wykluczających taką odpowiedzialność, a po drugie – przez brak odniesienia się i rozważenia zarzutów Skarżącego dotyczących aktualizacji odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa oraz brak oceny dokumentów znajdujących się w aktach sprawy tj. protokołów przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa przesądzających o solidarnej odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa za zobowiązania stowarzyszenia i błędnego wskazania przez organy podstaw wykluczających taką odpowiedzialność, a stanowiących podstawę rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej.

Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że opisana w nim sprawa dotyczy skargi od decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 24 października 2017 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu stowarzyszenia wraz ze stowarzyszeniem i pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe tego stowarzyszenia w podatku dochodowym od osób fizycznych i podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 i 2012 r. Nie ma więc podstaw, aby uznać, że w sprawie tej doszło do naruszenia przez WSA art. 133 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi. Zarzut naruszenia tego przepisu mógłby okazać się skuteczny, gdyby WSA orzekł na podstawie dokumentów, które w tych aktach się nie znajdują, lub bez zapoznania się z tymi aktami. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza bowiem, że sąd przy ocenie legalności decyzji lub postanowienia bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. WSA nie negował w uzasadnieniu wyroku okoliczności zbycia przedsiębiorstwa. To zaś, że Skarżący uważa, że za zaległości podatkowe stowarzyszenia powinien odpowiadać wyłącznie nabywca przedsiębiorstwa, nie oznacza, że WSA nie orzekał na podstawie akt sprawy.

Skarżący zarzucił też nieodniesienie się do wszystkich zarzutów skargi. Nie ma jednak podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a., w świetle którego sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. To, że WSA nie rozpatrywał indywidualnie każdego zarzutu skargi oddzielnie, a także, że zarzutów tych nie uwzględnił, nie oznacza, że nie rozstrzygnął w granicach danej sprawy, zwłaszcza, że w uzasadnieniu dość obszernie odniesiono się do powstałych w sprawie wątpliwości, w tym również wyjaśniono, dlaczego w sprawie tej nie jest brana pod uwagę odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa.

IV.2. Nie można też zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 11 p.p.s.a. oraz art. 133 § 1 i art. 134 § 1 w zw. z art. 11 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 62 pkt 1 p.p.s.a. przez nieuzupełnienie materiału dowodowego o dokumenty istotne dla rozstrzygnięcia, wydanie orzeczenia bez oparcia na kompletnych aktach sprawy przez nieskompletowanie całości akt, pominięcie rozważenia zarzutu błędnego ustalenia przez organ terminowości i winy za niezgłoszenie wniosku o upadłość, brak weryfikacji zgodności decyzji i własnego rozstrzygnięcia z wyrokiem karnym.

Odnosząc się do tak postawionego zarzutu przypomnieć trzeba, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, lecz jedynie ocenia, jak z tego obowiązku wywiązał się organ administracji (tak: uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. II FPS 8/09). Oznacza to, że sąd administracyjny jest sądem prawa, nie zaś sądem faktu. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Dowód z dokumentu przeprowadzony w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. ma jednak charakter wyjątkowy i zależy wyłącznie od uznania sądu, o ile jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Czynienie zatem zarzutu, że WSA z tego uprawnienia nie skorzystał, nie jest skuteczne. WSA rozpoznając sprawę nie miał bowiem wątpliwości co do jej stanu faktycznego, a Skarżący na etapie postępowania przed Sądem pierwszej instancji wnioskował o przeprowadzenie dowodu z wyroku sądu rejonowego, którego ustalenia i tak nie były wiążące dla WSA. Zgodnie bowiem z art. 11 p.p.s.a. tylko ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Inne orzeczenia, w tym uniewinniające, nie mają takiego charakteru. Tym samym trudno uznać, że przeprowadzenie wnioskowanego dowodu byłoby niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w rozumieniu art. 106 § 3 p.p.s.a., skoro WSA ich nie powziął, a przy tym wskazał, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość, o którym mowa w art. 116 O.p. nie jest tożsamy z brakiem winy w karnoprawnym znaczeniu.

W tym stanie rzeczy zarzuty naruszenia przepisów postępowania okazały się niezasadne, zwłaszcza, że nie wykazano, aby ewentualne naruszenie któregokolwiek przepisu postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak wymaga tego art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Co więcej nie doszło do zakwestionowania ustaleń faktycznych, jakich dokonały organy podatkowe, a jakie zaaprobował Sąd pierwszej instancji. W skardze kasacyjnej nie postawiono bowiem zarzutów co do samego postępowania przed organami podatkowymi, tymczasem zarzuty naruszenia poszczególnych przepisów p.p.s.a. nie mogą służyć polemice z ustaleniami faktycznymi organów.

IV.3. Za niezasadny należy też uznać zarzut naruszenia prawa materialnego art. 116 w zw. z art. 112 O.p. w zw. z art. 1 pkt 2 u.p.e.a. przez błędną wykładnię, bowiem WSA błędnie przyjął, że odpowiedzialność na postawie art. 116 O.p. pozostaje bez związku z solidarną odpowiedzialnością nabywcy przedsiębiorstwa, podczas gdy następczość odpowiedzialności zarządu pozostaje oczywista, jeśli wziąć pod uwagę wykładnię systemową i funkcjonalną; odpowiedzialność w trybie art. 112 O.p. ze względu na jej umiejscowienie redakcyjne oraz na treść art. 1 pkt 2 u.p.e.a. prowadzi (szczególnie w niniejszym wypadku) do pewniejszego zabezpieczenia interesów wierzycieli i z tego względu winna być stosowana z pierwszeństwem przed odpowiedzialnością członków zarządu; wybór organu w tym zakresie nie jest dowolny, lecz podyktowany celami postępowania egzekucyjnego w administracji.

Odnosząc się do tak postawionego zarzutu, należy na wstępie odwołać się do stanowiska wyrażonego już w wyroku NSA z 13 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1706/10, w którym wskazano, że odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki może być orzeczona, gdy ziszczą się warunki przewidziane w art. 116 O.p. i dla zaistnienia tej odpowiedzialności bez znaczenia pozostaje fakt, że również inne osoby przy spełnieniu się przesłanek z art. 112 O.p. mogłoby być odpowiedzialne solidarnie w takim samym zakresie. Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie w pełni podziela to stanowisko. Nie można się bowiem zgodzić ze Skarżącym, że umiejscowienie art. 112 przed art. 116 O.p. rzutuje na konieczność orzeczenia o odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorcy przed odpowiedzialnością byłego członka zarządu. O tym, którą normę realizującą odpowiedzialność osoby trzeciej wybiorą organy, decyduje de facto treść tych przepisów, a nie ich kolejność w tekście ustawy. I tak, skoro art. 112 O.p. ustanawia tak znaczne ograniczenia w solidarnej odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa za zaległości podatkowe podatnika (np. do wysokości wartości przedsiębiorstwa), to oczywistym jest, że może to nie zapewnić zaspokojenia wierzytelności publicznoprawnej. Tym samym, słusznie organy weryfikują przede wszystkim ziszczenie się przesłanek odpowiedzialności solidarnej członka zarządu osoby prawnej – odpowiadającego wszak całym swoim majątkiem - z art. 116a w zw. z art. 116 O.p., jak uczyniono to w niniejszej sprawie. To ma bowiem przyczynić się do skuteczności postępowania egzekucyjnego (vide art. 1 pkt 2 u.p.e.a.).

Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, Skarżący myli odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa z następstwem prawnym. Tymczasem art. 112 O.p. przewiduje odpowiedzialność solidarną nabywcy przedsiębiorstwa z jego zbywcą za zobowiązania powstałe w związku z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa. Nabywca przedsiębiorstwa nie przejmuje zatem zobowiązań podatkowych od podatnika, którego przedsiębiorstwo nabywa, ale odpowiada za zobowiązania te obok tego podatnika, jako dłużnik solidarny. Zbycie przez podatnika przedsiębiorstwa nie powoduje zatem przejścia zobowiązań podatkowych na nabywcę a jedynie skutkuje powstaniem odpowiedzialności solidarnej, która może być egzekwowana dopiero po wydaniu stosownych orzeczeń przez organy podatkowe w myśl art. 112 § 1 O.p. Nabywca przedsiębiorstwa w takim przypadku nie jest następcą prawnym zbywcy, a jedynie osobą posiłkowo odpowiedzialną, pod pewnymi warunkami i z pewnymi ograniczeniami za zobowiązania podatkowe wynikające z działalności przedsiębiorstwa.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzucono też błędną wykładnię art. 116 § 1 pkt 2 O.p. z uwagi na uznanie, że wskazanie nabywcy przedsiębiorstwa nie jest wskazaniem mienia stowarzyszenia, z którego byłaby możliwa egzekucja. Zgodnie z tym przepisem w powiązaniu z art. 116a O.p. na tle tej sprawy za zaległości podatkowe stowarzyszenia odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jego zarządu, jeżeli egzekucja z majątku stowarzyszenia okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wskazał mienia stowarzyszenia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych stowarzyszenia w znacznej części. Skarżący błędnie dokonuje wykładni rozszerzającej tę przesłankę. Z przepisu wynika bowiem wyraźnie, że nie ma znaczenia wskazanie na jakiekolwiek czy też czyjekolwiek mienie, w tym również takie, które niegdyś należało do stowarzyszenia. Chodzi tu bowiem o takie mienie, które w danym momencie (prowadzenia postępowania egzekucyjnego) należy do stowarzyszenia, a ponadto z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych stowarzyszenia w znacznej części. Do ziszczenia się tej przesłanki w sprawie nie doszło, jak wynika z niepodważonych ustaleń faktycznych w sprawie.

Jako że zarzut naruszenia art. 116 O.p. nie odnosi się do pozostałej treści tego przepisu, w tym i pozostałych poszczególnych przesłanek pozytywnych odpowiedzialności byłego członka zarządu, czy też przesłanek egzoneracyjnych, dalszy komentarz w tym względzie nie jest możliwy. Konstrukcja skargi kasacyjnej wyznacza bowiem zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności, które w tej sprawie nie zachodzą (art. 183 § 1 p.p.s.a.), oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej.

IV.4. Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.