Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1008/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 4 i 5, art. 2a
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1008/23 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 stycznia 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Michał Niedźwiedź, Protokolant: starszy referent Kinga Bryk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi L. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 28 sierpnia 2023 r., nr 1201-IOP1-2.601.2.2.2023.8 w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 28 sierpnia 2023 r. nr 1201-23-105076, po rozpatrzeniu odwołania L.K., utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z dnia 23 stycznia 2023 r. Nr 358000-COP2.601.1.2022.39, odmawiającą uchylenia ostatecznej decyzji z 29 stycznia 2020 r. Nr 358000-COP.4102.13.2019.6 w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 383.894 zł.

Z akt sprawy wynika, że skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego opisaną powyżej ostateczną decyzją z dnia 29 stycznia 2020 r. z uwagi na fakt, że jako strona bez własnej winy nie brał udziału w przedmiotowym postępowaniu, a to wobec nieskuteczności doręczenia ww. decyzji w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej będącej wynikiem błędów w doręczeniu - niepozostawienie w skrzynce pełnomocnika zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki listownej w placówce pocztowej. Jednocześnie złożył wniosek o dopuszczenie i przeprowadzenie szeregu dowodów, m.in.:

z reklamacji usługi pocztowej,

z zeznań świadków M.J., M.W. i doręczyciela Poczty Polskiej S.A.,

informacji z Poczty Polskiej S.A. o sposobie doręczenia przesyłki skierowanej do pełnomocnika wnioskodawcy, a zawierającej decyzję Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie Nr 358000-COP.4102.13.2019.6 oraz o osobie doręczyciela,

dokumentów wewnętrznych Poczty Polskiej S.A. dokumentujących fakt pozostawienia awiza i awiza ponownego ww. przesyłki w skrzynce pocztowej pełnomocnika wnioskodawcy, sposób i termin zwrotu przesyłki,

z zeznań wnioskodawcy.

Postanowieniem z dnia 28 grudnia 2020 r. wznowiono postępowanie, a następnie je zawieszono w oczekiwaniu na rozstrzygnięcie sprawy ze skargi na decyzję ostateczną z 29 stycznia 2020 r. złożonej wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jej złożenia.

Po otrzymaniu postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1214/20 odrzucającego skargę L.K., organ I instancji podjął postępowanie i wyznaczył stronie termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego.

W odpowiedzi, strona złożyła wniosek o dopuszczenie dowodu z umowy pożyczki z dnia 5 marca 2014 r. wraz z tłumaczeniem przysięgłym zawartej między L.K. a R.P. na okoliczność jej treści, w szczególności zaś uzyskania przez podatnika w marcu 2014 r. kwoty 300.000 zł przeznaczonej na nabycie nieruchomości w miejscowości W. Ponadto zawnioskowano o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z zeznań stron umowy oraz M.J., byłej pełnomocniczki skarżącego, na okoliczność powodów, dla których umowa pożyczki nie została ujawniona w czasie postępowania podatkowego.

W uzasadnieniu powyższego wniosku skarżący argumentował, że jego była pełnomocniczka podejmowała czynności niezgodne z jego interesem. W wyniku błędnej oceny sytuacji lub być może zagubienia dokumentacji doradziła skarżącemu, aby nie powoływał się na fakt zawarcia umowy pożyczki. Tymczasem środki na zakup nieruchomości pochodziły właśnie z tego źródła.

Organ I instancji odmówił uchylenia ostatecznej decyzji, stwierdzając, że w sprawie nie zostały zrealizowane przesłanki zawarte w art. 240 § 1 pkt 4 i pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., zwanej dalej O.p.), na które powoływał się wnioskodawca.

W odwołaniu zarzucono naruszenie:

art. 240 § 1 pkt 4 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a wyrażające się w bezpodstawnym zaniechaniu uchylenia ostatecznej decyzji przy niedostrzeżeniu ustawowych przesłanek wznowienia w tym w szczególności poprzez błędne przyjęcie, że strona nie została pozbawiona możliwości brania udziału w postępowaniu na etapie II Instancji,

art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez jego błędną wykładnię sformułowania "ujawniły się" nowe dowody nieznane dotychczas organowi poprzez bezpodstawne przyjęcie, że nowości nie mogą być znane organowi ani stronie, przy jednoczesnym pominięciu twierdzeń strony, że nieprzedstawienie tych dokumentów wynikać mogło z zagubienia ich przez byłego pełnomocnika, a zatem bez wiedzy i woli tej strony — co implikuje, iż nie dysponując tym dowodem nie mógł go przedstawić organowi i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie przytoczonej normy i zaniechanie uchylenia ostatecznej decyzji. 3. art. 188, art. 216 i art. 243 § 2 O.p. poprzez bezpodstawne odmówienie przeprowadzenia wnioskom dowodowym strony pomimo, że mają one istotne zaznaczenie z punktu widzenia udowodnienia zaistnienia podstawy wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p.

Organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, nie przychylając się do argumentacji zawartej w odwołaniu.

Jeżeli chodzi o brak doręczenia decyzji ostatecznej organ stwierdził, że kwestia ta nie przesądza o realizacji przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., może mieć natomiast znaczenie dla ustalenia, czy decyzja weszła do obrotu prawnego. Zagadnienie to zostało jednak w wiążący sposób rozstrzygnięte w postanowieniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1214/20, w którym przesądzono, że decyzja ostateczna została w skuteczny sposób doręczona pełnomocnikowi skarżącego.

Organ odwoławczy zgodził się również z Naczelnikiem co do tego, że przedłożona przez skarżącego umowa pożyczki nie stanowi nowego dowodu w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Wprawdzie w dniu wydania decyzji umowa ta istniała i nie była znana organowi, ale była znana skarżącemu, który mógł się na nią powołać jeszcze na etapie postępowania odwoławczego. Obecna próba podważenia ustaleń wynikających z decyzji ostatecznej organ uznał za spóźnioną i bezskuteczną.

Stąd też nie mogły zostać uwzględnione wnioski dowodowe skarżącego, które w istocie zmierzały do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy, co w rozpatrywanym trybie nie jest dopuszczalne. Teza braku winy w niezgłoszeniu w postępowaniu zwykłym dowodów zw. z zaciągnięciem pożyczki wykracza poza obręb rozpatrywanych przesłanek wznowieniowych.

Od powyższej decyzji L.K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzucił naruszenie:

1. art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez błędną wykładnie sformułowania "ujawniły się" nowe dowody nieznane dotychczas organowi poprzez bezpodstawne przyjęcie, że nowości nie mogą być znane organowi ani stronie, przy jednoczesnym pominięciu twierdzeń strony, że nieprzedstawienie tych dokumentów wynikać mogło z zagubienia ich przez byłego pełnomocnika, a zatem bez wiedzy i woli tej strony - co implikuje, iż nie dysponując tym dowodem, skarżący nie mógł go przedstawić organowi i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie przytoczonej normy i zaniechanie uchylenia ostatecznej decyzji;

2. art. 240 § 1 pkt 4 O.p. poprzez jego błędną wykładnię niewłaściwe zastosowanie, a wyrażające się w niedostrzeżeniu ustawowych przesłanek wznowienia w tym w szczególności poprzez błędne przyjęcie, że skarżący nie został pozbawiony możliwości brania czynnego udziału w postępowaniu na etapie II Instancji przed Naczelnikiem Małopolskim Urzędem Celno-Skarbowym w Krakowie w sprawie zakończonej decyzją z dnia 29.01.2020 r. sygn. akt 358000-COP.4102.13.2019.6.

3. art. 188, art. 216 i art. 243 § 2 O.p. poprzez bezpodstawne odmówienie wnioskom dowodowym strony pomimo, że mają one istotne zaznaczenie z punktu widzenia udowodnienia zaistnienia podstawy wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p. w tym w szczególności zaś powodów, dla których określone dokumentu i okoliczności nie zostały przedstawione w toku postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego od dochodów z nieujawnionych źródeł w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 rok;

4. art. 2a O.p. poprzez zaniechanie zastosowania i nie rozstrzygnięcie niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego tj. treści normy z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. na korzyść podatnika, pomimo że z treści zaskarżonej decyzji wynika w sposób jednoznaczny, że organ postępowania w sposób obiektywny ujawnił takie wątpliwości.

W świetle powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w II Instancji oraz zasądzenie kosztów procesu w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych.

Organ odwoławczy wniósł w odpowiedzi o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna, a stanowisko organów prawidłowe.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2023 r., poz. 1634, zwanej dalej: "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie była decyzja wydana w wyniku wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, dlatego na wstępie wyjaśnienia wymaga, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest określona w art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji podatkowej. Zgodnie z tą zasadą, decyzje, od których nie przysługuje odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Przywołana zasada służy stabilizacji i pewności obrotu prawnego, zapewniając podmiotom stosunku prawnopodatkowego ochronę praw nabytych. Uchylenie lub zmiana decyzji posiadających atrybut ostateczności może nastąpić tylko w następstwie zainicjowania jednego z trzech postępowań, określanych mianem postępowań nadzwyczajnych i obejmujących: wznowienie postępowania (art. 240 - 246 O.p.), stwierdzenie nieważności decyzji (247 - 252 O.p.) oraz uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej (art. 253 - 256 O.p.).

Instytucja wznowienia postępowania, jest instytucją stwarzającą prawnie określoną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte jedną z kwalifikowanych wad procesowych (przesłanek wznowienia), wyliczonych enumeratywnie w art. 240 § 1 pkt 1-11 O.p.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy strona skarżąca we wniosku o wznowienie postępowania wskazała przesłankę mieszczącą się w katalogu podstaw wznowienia postępowania, zawartym w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., twierdząc, że bez swojej winy nie brała udziału w postępowaniu, a zatem organ podatkowy prawidłowo wznowił postępowanie podatkowe we wnioskowanej sprawie.

W ocenie Sądu, zasadnie organy podatkowe następnie oceniły, że wskazane przez wnioskodawcę okoliczności związane z rzekomym brakiem doręczenia decyzji ostatecznej, jak i przedstawiony w toku postępowania dowód w postaci umowy pożyczki, nie dały podstawy do uchylenia objętej wnioskiem decyzji ostatecznej na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p.

Pozbawienie strony udziału w postępowaniu, a zatem przesłankę wznowienia zawartą w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., skarżący powiązał z brakiem skutecznego - jak twierdził - doręczenia ostatecznej decyzji ustanowionemu wówczas pełnomocnikowi. Na tę okoliczność domagał się przeprowadzenia rozmaitych dowodów, począwszy od zbadania dokumentacji Poczty Polskiej S.A., jak i przesłuchania świadków.

Powyższe zagadnienie zostało jednak przesądzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, który postanowieniem z dnia 22 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1214/20 odrzucił skargę na decyzję ostateczną przesądzając jednocześnie, że decyzja ta została skutecznie doręczona. W uzasadnieniu powyższe postanowienia Sąd wskazał, że "ze znajdującego się w aktach administracyjnych zwrotnego potwierdzenia odbioru jednoznacznie wynika, że zaskarżona decyzja została doręczona pełnomocnikowi skarżącego na adres wskazany przez niego w pełnomocnictwie i odwołaniu w dniu 19 lutego 2020 r. na zasadzie art. 150 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.)".

W tej sytuacji, wszelka polemika z oceną prawną wynikającą z prawomocnego rozstrzygnięcia sądu, jest bezskuteczna, co wynika wprost z art. 170 P.p.s.a. Nie mogły odnieść zamierzonego skutku również zgłaszane przez skarżącego wnioski dowodowe zmierzające w istocie do podważenia ustaleń faktycznych i prawnych zawartych we wcześniejszym postanowieniu Sądu.

Wobec tego, że przesłanka braku udziału w postępowaniu opierała się wyłącznie na argumentacji związanej z brakiem doręczenia decyzji ostatecznej, która to kwestia - jak wskazano powyżej - została wcześniej przesądzona w sposób negatywny dla skarżącego, organy zasadnie uznały, że nie może ona stanowić podstawy uchylenia decyzji w oparciu o art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

Jeżeli natomiast chodzi o drugą powołaną przez skarżącego przesłankę zawartą w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., to zgodnie z treścią przywołanego przepisu w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Przepis ten formułuje zatem wymóg spełnienia następujących warunków:

okoliczności faktyczne i dowody są nowe i muszą zostać ujawnione organowi po wydaniu decyzji ostatecznej, wcześniej nie były temu organowi znane (dlatego są nowe),

muszą istnieć już wcześniej (to jest w chwili wydania decyzji ostatecznej),

są istotne dla sprawy, co oznacza, że mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy.

Kluczowym jednak jest "wyjście na jaw" nowych okoliczności lub nowych dowodów, co oznacza, że musi dojść do ich ujawnienia dopiero po wydaniu kwestionowanych decyzji organów podatkowych.

Zdaniem Sądu zasadnie organ odwoławczy wyjaśnił, że zwrot "wyjdą na jaw", charakteryzuje sytuację, w której okoliczności te nie były znane nikomu - zarówno organowi podatkowemu, jak i stronie postępowania podatkowego. W zapatrywaniu tym utwierdza dalsza część przepisu ("nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję"), w której z podstaw wznowienia postępowania wyklucza się okoliczności lub dowody nowe dla strony, ale które były znane organowi podatkowemu. Trudno zatem zanegować poglądy utrwalone w orzecznictwie, jak również w nauce prawa, zgodnie z którymi strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, zatem nie mogła żądać ich uwzględnienia w jego toku. Dodatkowo można jeszcze wskazać, że za takim rozumieniem omawianej przesłanki wznowieniowej przemawiają też istotne względy aksjologiczne, do których należy wzgląd na trwałość decyzji ostatecznych (art. 128 O.p.) oraz wywodzony z art. 123 § 1 O.p. obowiązek współdziałania strony z organem podatkowym w trakcie prowadzonego przez niego postępowania. Wyklucza to możliwość powoływania się przez stronę na okoliczności faktyczne, o których wiedziała, ale na które nie wskazała w toku postępowania zakończonego decyzją ostateczną, jako że zaakceptowanie takiej możliwości nie tylko niweczyłoby zasadę trwałości decyzji ostatecznych, ale regułę tę czyniłoby wręcz iluzoryczną. Sankcjonowałoby także zatajanie przez stronę okoliczności faktycznych lub dowodów w postępowaniu zwykłym celem pozyskania podstaw do późniejszego inicjowania postępowań nadzwyczajnych.

Wykładnia gramatyczna przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., przewidującego odstępstwo od zasady trwałości decyzji ostatecznych wymaga, aby wszystkie określone w nim warunki (przesłanki) zostały spełnione kumulatywnie (jednocześnie). Zatem brak spełnienia choćby jednego z warunków daje uzasadnioną podstawę organowi podatkowemu do odmowy uchylenia decyzji. W konsekwencji, strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku a organ sam tych dowodów nie odnalazł lub też nie badał okoliczności, wskazywanych we wniosku o wznowienie jako "nowe".

W okolicznościach niniejszej sprawy wnioskodawca za "nowy dowód" uznaje umowę pożyczki, która miała pozwolić mu na uzyskanie środków pieniężnych na zakup nieruchomości. Umowa ta -jak twierdzi wnioskodawca - została zawarta w dniu 5 marca 2014 r., a została przedłożona organowi po wznowieniu postępowania. Bezsprzecznie umowa ta istniała na etapie wydawania decyzji ostatecznej i miała istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Nie został spełniony jednak trzeci warunek, który pozwalałby w świetle omawianego przepisu na uchylenie ostatecznej decyzji. Nie sposób bowiem uznać, że przedmiotowa umowa "wyszła na jaw" po wydaniu tej decyzji. Choć nie wiedział o niej organ, to z oczywistych względów była ona znana skarżącemu, który był jej stroną. Fakt, że skarżący zaniechał przedstawienia tej umowy organowi, na skutek własnej decyzji, czy też sugestii pełnomocnika, nie uprawnia go do podważenia na jej podstawie ustaleń faktycznych wynikających z treści decyzji ostatecznej.

Powyższej oceny nie zmienia argumentacja skarżącego, który bronił się, że brak przedstawienia umowy pożyczki był wynikiem błędnych sugestii reprezentującego go wówczas pełnomocnika. Bez względu na przyczyny powyższego zaniechania, błędy pełnomocnika, czy też poziom zawinienia po stronie skarżącego, umowa pożyczki, mogąca być kluczowym dowodem w sprawie, przemawiającym do tego na korzyść skarżącego, jednak się nim nie stała - tylko i wyłącznie w wyniku decyzji skarżącego, bądź obciążającej go w skutkach decyzji pełnomocnika.

Tymczasem jak jednolicie wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, "nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż

naruszałoby to zasadę stałości decyzji" (por. wyroki NSA z 9 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2701/13, z 13 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2675/12, WSA w Opolu z 29 marca 2023r. sygn. akt I SA/Op 36/23 a także J. Rudowski (w:) S. Babiarz, B. Dauter, A. Kabat, R. Hauser, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2019, s. 1271-1272).

W przedmiotowej sprawie umowa pożyczki bezsprzecznie mogła być powołana przez stronę w toku zwykłego postępowania, a przyczyny braku przedstawienia tego dowodu przez stronę, nie mają w świetle omawianego przepisu znaczenia. Stąd, zasadnie organy uznały, że przedstawiony przez skarżącego dowód nie mógł doprowadzić do uchylenia decyzji ostatecznej, z uwagi na brak przymiotu "nowości".

W związku z powyższym, bezzasadne były zarzuty naruszenia art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie było podstaw do zastosowania zgodnie z art. 2a O.p. korzystnej dla podatnika interpretacji art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W orzecznictwie wskazuje się, że wyrażona w przepisie art. 2a O.p. zasada in dubio pro tributario ma zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy interpretacja przepisu prawa przy zastosowaniu wszystkich jej kontekstów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów (wyrok WSA w Szczecinie z 29.06.2017 r., I SA/Sz 386/17, wyrok NSA z 24.11.2020 r., II FSK 1955/18). W przedmiotowej sprawie wykładnia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie budziła wątpliwości organu, a skarżący nie może oczekiwać, aby art. 2a O.p. był stosowany z tego powodu, że wynik wykładni zastosowanej przez organ - którą Sąd całkowicie podziela - oznacza dla podatnika niekorzystne konsekwencje.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia wymienionych w skardze przepisów procesowych w postaci art. 188, art. 216 i art. 243 § 2 O.p. Wbrew zarzutom skarżącego, odmowa przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów nie była bezpodstawna. Jak wynikało z postawionych tez dowodowych, zawnioskowane dowody nie miały bowiem na celu wykazania przesłanek wznowieniowych, lecz zmierzały do zakwestionowania bądź to oceny prawnej wynikającej z prawomocnego orzeczenia Sądu, bądź podważenia ustaleń faktycznych wynikających z ostatecznej decyzji, do którego nie było podstaw w trybie nadzwyczajnym, ściśle obwarowanym przesłankami zawartymi w art. 240 § 1 O.p.

W tym stanie sprawy, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.

-----------------------

Sygn. akt I SA/Kr 1008/23

1

Sygn. akt I SA/Kr 1008/23

5

Sygn. akt I SA/Kr 1008/23

Sygn. akt I $A/Kr 1008/23