Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt II SA/Go 99/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2024-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6191 Żołnierze zawodowi
Hasła tematyczne: Żołnierze zawodowi
Skarżony organ: Minister Obrony Narodowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 312 ust. 4
journal: Dz.U. 2022 poz 2305
law: Ustawa z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz (spr.) Sędzia WSA Jarosław Piątek Protokolant st. sekr. sąd. Justyna Dyka-Tarnowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2024 r. sprawy ze skargi A.P. na decyzję Dowódcy [...] w [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty świadczenia pieniężnego uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dowódcy [...] w [...] z dnia [...] r. nr [...].


UZASADNIENIE

1. Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dowódca [...] w [...], po rozpatrzeniu odwołania A.P. (skarżący) utrzymał w mocy decyzję Dowódcy [...] w [...] z dnia [...] r. nr [...]w przedmiocie odmowy wypłaty świadczenia pieniężnego rekompensującego utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w związku z odbyciem przez skarżącego ćwiczeń wojskowych w terminie od [...]r. do [...]r.

Stan sprawy przedstawiony w uzasadnieniu tej decyzji i wynikający z akt administracyjnych był następujący. Skarżący w dniach od [...]r. do [...]r. odbył ćwiczenia wojskowe. Po ich zakończeniu w dniu [...] r. wystąpił do Dowódcy [...] z wnioskiem o ustalenie i wypłacenie świadczenia pieniężnego rekompensującego podając, że prowadzi działalność gospodarczą na terenie [...] i domagając się wypłaty świadczenia rekompensującego utracony dochód z tejże działalności gospodarczej na podstawie przedstawionego dokumentu księgowego (k. 5 akt administracyjnych, tłumaczenie, k. 6 akt administracyjnych).

Organ I instancji powołując się na przepisy art. 312 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 2305 ze zm.) oraz przepisów rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 20 maja 2022 r. w sprawie świadczenia pieniężnego dla żołnierzy pełniących terytorialną służbę wojskową, żołnierzy aktywnej rezerwy i żołnierzy pasywnej rezerwy (Dz. U. z 2022 r., poz. 1112) uznał, że załączony do wniosku dokument nie spełnia wymogu wskazanego w § 4 ust. 1 pkt 2 tego rozporządzenia wobec czego nie był w stanie ustalić wysokości dochodu wnioskodawcy z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w roku poprzedzającym okres pełnienia służby wojskowej.Dlatego też, zgodnie z art. 312 ustawy o obronie Ojczyzny dokonał ustalenia wysokości dochodu w kwocie wynikającej z podzielenia przez 22 minimalnego wynagrodzenia za pracę pracowników ustalonego na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, obowiązującego w okresie pełnienia terytorialnej służby wojskowej rotacyjnie i następnie pomnożenia przez liczbę dni pełnienia tej służby.

W związku z tym, że tak ustalona kwota w wysokości [...] zł jest kwotą niższą od kwoty otrzymanego przez wnioskodawcę uposażenia z tytułu odbycia ćwiczeń wojskowych ([...] zł) organ I instancji uznał, że mając na uwadze art. 312 ust. 6 ustawy o obronie Ojczyzny, nie przysługuje mu świadczenie rekompensujące utracone wynagrodzenie.

2. Od tej decyzji A.P. złożył w terminie odwołanie zarzucając jej:

1) obrazę prawa materialnego, a to § 3 ust. 1 pkt. 2 i § 4 ust. 1 pkt i § 5 rozporządzenia w sprawie świadczenia pieniężnego dla żołnierzy w zw. art. 312 ustawy o obronie Ojczyzny w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP przez wydanie odwołującemu decyzji o odmowie wypłaty świadczenia pieniężnego rekompensującego utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w związku z odbyciem ćwiczeń wojskowych, co de facto doprowadziło do jego gorszego traktowania z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej za granicą;

2) obrazę prawa materialnego, a to art. 312 ust. 5 ustawy o obronie Ojczyzny przez odmowę wypłaty świadczenia pieniężnego rekompensującego utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w związku z odbyciem ćwiczeń wojskowych, podczas gdy odwołujący przedłożył udokumentowany wniosek, zaś organ wydając decyzję nie wziął pod uwagę przedłożonego oświadczenia odwołującego, z którego wynikało, że wysokość podatku dochodowego osiągniętego przez A.P. w roku [...]wynosi z tytułu zysku z przedsiębiorstwa-[...]euro;

3) obrazę prawa materialnego, a to art. 312ustawy o obronie Ojczyzny, podczas gdy ustawa nie rozróżnia żołnierzy ze względu na to w jakim kraju prowadzą działalność gospodarczą;

4) art. 7 k.p.a, art. 77 k.p.a., art. 80 k.p.a. polegające na zaniechaniu podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, a w szczególności brak zebrania i rozważenia całego materiału dowodowego, a w konsekwencji nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, których naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż skutkowało odmową wypłaty świadczenia pieniężnego rekompensującego utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w związku z odbyciem ćwiczeń wojskowych, podczas gdy odwołujący przedłożył udokumentowany wniosek, zaś organ wydając decyzję nie wziął pod uwagę przedłożonego oświadczenia odwołującego, z którego wynikało, że wysokość podatku dochodowego osiągniętego przez A.P. w roku [...]wynosi z tytułu zysku z przedsiębiorstwa-[...]euro;

5) błąd w ustaleniach stanu faktycznego mający wpływ na treść rozstrzygnięcia, a polegający na przyjęciu że przepisy ustawy, jak i rozporządzenia nie przewidują w jaki sposób wyliczyć należne żołnierzowi rezerwy świadczenie pieniężne rekompensujące utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w związku z odbyciem ćwiczeń wojskowych w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej za granicą, podczas gdy na mocy przedłożonych przez odwołującego dokumentów, w tym w szczególności przetłumaczonego z języka niderlandzkiego zaświadczenia, możliwym było wyliczenie utraconego przez niego dochodu;

6) błąd w ustaleniach stanu faktycznego mający wpływ na treść rozstrzygnięcia, a polegający na przyjęciu i zastosowaniu przy obliczaniu kwoty minimalnego wynagrodzenia za pracę obowiązującą w okresie odbywania ćwiczeń jako stawkę bazową, a następnie wyliczenie iloczynu 1/22 całkowitego miesięcznego wynagrodzenia brutto i liczby dni ćwiczeń wojskowych co stanowiło kwotę [...]zł, co doprowadziło organ do błędnego przekonania, że żołnierzowi nie przysługuje świadczenie pieniężne rekompensujące utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej bowiem kwota otrzymanego uposażenia z tytułu odbycia ćwiczeń wojskowych jest wyższa od świadczenia pieniężnego, podczas gdy na mocy przedłożonych przez odwołującego dokumentów, w tym w szczególności przetłumaczonego z języka niderlandzkiego zaświadczenia możliwym było wyliczenie utraconego przez niego dochodu.

3. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organ odwoławczy, przytoczył treść przepisów regulujących rekompensaty utraconego wynagrodzenia za okres pełnienia służby wojskowej żołnierzy PR (pasywnej rezerwy) zawartych w ustawie o obronie Ojczyzny oraz rozporządzeniu w sprawie świadczenia pieniężnego dla żołnierzy. Podkreślił, że zgodnie z przepisem § 4 ust. 1 tego rozporządzenia w przypadku prowadzenia przez stronę działalności gospodarczej do wniosku o ustalenie i wypłatę należnego świadczenia pieniężnego dołącza się zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w którym stwierdza średnią miesięczną kwotę dochodu uzyskanego przez żołnierza z prowadzonej działalności gospodarczej w roku poprzedzającym okres pełnienia służby.

Zdaniem organu przedstawiony przez skarżącego dokument nie jest takim zaświadczeniem (jest "jedynie wydrukiem raportu, bez oznaczenia z jakiego systemu").Podobnie dołączona do wniosku faktura i wyciąg bankowy oraz strona kalendarza z notatkami nie mogą być uznane za wymagane przepisami zaświadczenie.

Z tych względów organ I instancji – nie mając możliwości ustalenia wysokości dochodu uzyskanego przez skarżącego z działalności gospodarczej, był zobligowany do ustalenia należnego mu świadczenia, zgodnie z art. 312 ust. 4 ustawy o obronie Ojczyzny w kwocie wynikającej z podzielenia przez 22 minimalnego wynagrodzenia za pracę pracowników ustalonego na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, obowiązującego w okresie pełnienia terytorialnej służby wojskowej rotacyjnie, i następnie pomnożenia przez liczbę dni pełnienia tej służby.

Jednocześnie w związku z faktem, że kwota otrzymanego uposażenia z tytułu odbycia ćwiczeń wojskowych tj. [...] zł była wyższa od świadczenia obliczonego na podstawie art. 312 ust. 4 ustawy o obronie ojczyzny tj. [...]zł, mając na uwadze art. 312 ust. 6 tej ustawy należało odmówić stronie przyznania wnioskowanego świadczenia.

4. W skardze wniesionej z zachowaniem terminu przeciwko całości decyzji Dowódcy [...] w [...] z dnia [...] stycznia 2024 r., skarżący zarzucił:

1) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

a) art. 138 § 1 pkt. 1 k.p.a. polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji.

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

a)§ 3 ust. 1 pkt. 2 i § 4 ust. 1 pkt. 2 i § 5 rozporządzenia w sprawie świadczenia pieniężnego dla żołnierzy w zw. art. 312 ustawy o obronie Ojczyzny w zw. art. 32 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 138 § 1 pkt. 1 k.p.a. przez ich niewłaściwe zastosowanie i wydanie skarżącemu decyzji oodmowie wypłaty świadczenia pieniężnego rekompensującego utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w związku z odbyciem ćwiczeń wojskowych, co de facto doprowadziło do jego gorszego traktowania z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej za granicą;

b)art. 312 ust. 2 i 3 ustawy o obronie Ojczyzny w zw. z art. 138 § 1 pkt. 1 k.p.a. przez ich niezastosowanie, co w konsekwencji doprowadziło do ustalenia należnego skarżącemu świadczenia, zgodnie z treścią art. 312 ust. 4 ustawy o obronie Ojczyzny.

c)art. 312 ust. 5 ustawy o obronie Ojczyzny w zw. z art. 138 §1pkt1k.p.a. przez odmowę wypłaty świadczenia pieniężnego rekompensującego utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej, podczas gdy skarżący przedłożył udokumentowany wniosek, zaś organ wydając decyzję nie wziął pod uwagę przedłożonego oświadczenia, z którego wynikało, że wysokość podatku dochodowego osiągniętego przez A.P. w roku [...] wynosi [...] euro.

d)art. 312 ust. 4 ustawy o obronie ojczyzny w zw. z art. 138 § 1 pkt. 1 k.p.a. poprzez ich zastosowanie i ustalenie należnego skarżącemu świadczenia w kwocie wynikającej z podzielenia przez 22 minimalnego wynagrodzenia za pracę pracowników ustalonego na podstawie przepisów ustawy o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, obowiązującego w okresie pełnienia terytorialnej służby wojskowej rotacyjnej inastępnie pomnożenia przez liczbę dni pełnienia tej służby, podczas gdy Skarżący przedłożył zaświadczenie, z którego wynikało, że wysokość podatku dochodowego osiągniętego przez A.P. w roku [...] wynosi [...] euro;

e)art. 312 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny w zw. z art. 138 § 1 pkt1 k.p.a., podczas gdy ustawa nie rozróżnia żołnierzy ze względu na to w jakim kraju prowadzą działalność gospodarczą.

f)art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a. zw. z art. 138 § 1 pkt. 1 k.p.a., polegające na zaniechaniu podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, a w szczególności brak zebrania i rozważenia całego materiału dowodowego, a w konsekwencji niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż skutkowało utrzymaniem w mocy zaskarżonej decyzji;

3) błąd w ustaleniach stanu faktycznego mający wpływ na treść rozstrzygnięcia, a polegający na przyjęciu, że przepisy ustawy, jak i rozporządzenia nie przewidują w jaki sposób wyliczyć należne żołnierzowi rezerwy świadczenie pieniężne rekompensujące utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w związku z odbyciem ćwiczeń wojskowych w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej za granicą, podczas gdy na mocy przedłożonych przez skarżącego dokumentów, w tym szczególności przetłumaczonego z języka niderlandzkiego zaświadczenia, możliwym było wyliczenie utraconego przez niego dochodu;

4) błąd w ustaleniach stanu faktycznego mający wpływ na treść rozstrzygnięcia, a polegający na przyjęciu i zastosowaniu przy obliczaniu kwoty minimalnego wynagrodzenia za pracę obowiązującą w okresie odbywania ćwiczeń jako stawkę bazową, a następnie wyliczenie iloczynu 1/22 całkowitego miesięcznego wynagrodzenia brutto i liczby dni ćwiczeń wojskowych co stanowiło kwotę [...] złotych, co doprowadziło organ do błędnego przekonania, że żołnierzowi nie przysługuje świadczenie pieniężne rekompensującego utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem kwota otrzymanego uposażenia z tytułu odbycia ćwiczeń wojskowych jest wyższa od świadczenia pieniężnego, podczas gdy na mocy przedłożonych przez skarżącego dokumentów, w tym szczególności przetłumaczonego z języka [...] zaświadczenia możliwym było wyliczenie utraconego przez niego dochodu.

W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie decyzji Dowódcy [...] w [...]z [...] r. oraz poprzedzającej jej decyzji Dowódcy [...] z dnia [...]r. w całości. Nadto o zasądzenie kosztów postępowania.

5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo organ podniósł, że nie jest uprawniony do oceny konstytucyjności przepisów rozporządzenia w sprawie świadczenia pieniężnego dla żołnierzy.

Obecna na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2024 r. pełnomocnik skarżącego podtrzymała skargę w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej p.p.s.a.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, lit. b oraz lit. c p.p.s.a.).

7. W sprawie nie jest sporne, że skarżący odbył ćwiczenia wojskowe i był uprawniony do złożenia wniosku o świadczenie rekompensujące, o którym mowa w art. 312 ustawy o obronie Ojczyzny, który, co ma znaczenie dla wykładni przepisów tego artykułu, jest kontynuacją regulacji zawartej w poprzednio obowiązującym art. 119a ustawy o powszechnym obowiązku obrony RP.

Zgodnie z art. 312 ust. 1 rozważanej ustawy świadczenie pieniężne rekompensujące utracone wynagrodzenie obejmuje również dochody z prowadzonej działalności gospodarczej, które mogliby uzyskać żołnierze w okresie pełnienia przez nich terytorialnej służby wojskowej. Dalsze ustępy wskazują sposoby obliczenia tej rekompensaty. Jak stanowi zaś ust. 4 tego artykułu w przypadku gdy prowadzona przez żołnierza działalność gospodarcza w roku poprzedzającym okres pełnienia terytorialnej służby wojskowej rotacyjnie nie przynosiła dochodu lub gdy nie jest możliwe ustalenie wysokości dochodu lub przychodu dla żołnierzy rozliczających ryczałt od przychodów ewidencjonowanych uzyskiwanego przez żołnierza z prowadzonej działalności gospodarczej albo wysokości utraconego wynagrodzenia ze stosunku pracy, świadczenie pieniężne przysługuje mu w kwocie wynikającej z podzielenia przez 22 minimalnego wynagrodzenia za pracę pracowników ustalonego na podstawie przepisów ustawy o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, obowiązującego w okresie pełnienia terytorialnej służby wojskowej rotacyjnie, i następnie pomnożenia przez liczbę dni pełnienia tej służby.

Wydanie, na podstawie art. 312 ust. 11 ustawy o obronie Ojczyzny, rozporządzenie wykonawcze w sprawie świadczenia pieniężnego dla żołnierzy określa, że podstawę ustalenia świadczenia pieniężnego stanowi (w zakresie, który ma znaczenie dla niniejszej sprawy) stanowi "średnia miesięczna kwota dochodu uzyskanego przez żołnierza z prowadzonej działalności gospodarczej w roku poprzedzającym okres pełnienia służby" (§ 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia). Przepis rozporządzeniu tym zawarta jest regulacja, która nie ma jednak bezpośredniego oparcia w ustawie, a która dotyczy dowodów, na których podstawie ustala się dochody (§ 4 i § 5). Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2 w stosunku do żołnierza prowadzącego działalność gospodarczą jest to zaświadczenie wydawane przez naczelnik urzędu skarbowego, które należy załączyć do wniosku (§ 5).

Ta zaś regulacja i jej umocowanie konstytucyjne lub ustawowe jest przedmiotem sporu. Zdaniem organu brak takiego zaświadczenia, jak też możliwości uzyskania od właściwego powoduje, że strona może uzyskać jedynie świadczenie w kwocie obliczonej zgodnie z przepisem art. 312 ust. 4 ustawy o obronie Ojczyzny.

Zdaniem skarżącego ograniczenie możliwości wykazywania dochodu z działalności gospodarczej wyłącznie do jednego środka dowodowego - zaświadczenia właściwego naczelnika urzędu skarbowego jest niekonstytucyjne.

8. Ocena istoty tego sporu wymaga analizy celów całej instytucji świadczenia rekompensującego. Jej celem, podobnie jak to miało miejsce w przypadku art. 119a ustawy o powszechnym obowiązku obrony RP, jest uzyskanie przez żołnierza rezerwy powołanego do odbycia ćwiczeń wojskowych - rekompensaty (świadczenia pieniężnego) - za utracone wynagrodzenie ze stosunku pracy lub stosunku służbowego albo dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej, które mógłby uzyskać żołnierz rezerwy w okresie odbywania ćwiczeń wojskowych. Uwzględniając ratio legis powyższej regulacji uznać zatem należy, że przyznana żołnierzowi rezerwy rekompensata musi być rzeczywista i adekwatna do straty poniesionej z tytułu powołania żołnierza rezerwy do ćwiczeń.

Tak też oceniane było to w dotychczasowym orzecznictwie w sporach powstałych na tle wykładni i stosowania art. 119a ustawy o powszechnym obowiązku obrony RP(por. wyroki WSA w Gdańsku z dnia 23 lutego 2017 r., III SA/Gd 15/17 oraz z dnia 27 lipca 2017 r., III SA/Gd 484/17, CBOSA). W orzecznictwie tym, na tle wprowadzonych przez przepisy wykonawcze ograniczeń katalogu środków dowodowych (w poprzednim stanie prawnym chodzi o rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 25 sierpnia 2015 r. w sprawie sposobu i trybu wypłacania świadczenia pieniężnego żołnierzom rezerwy oraz osobom przeniesionym do rezerwy niebędącym żołnierzami rezerwy), wskazywano, że nie realizuje one celów ustawy nie regulując wszystkich sytuacji wiązanych z dochodami uzyskiwanymi z tytułu działalności gospodarczej.

Przykładowo w wyroku WSA w Gliwicachz dnia 30 czerwca 2021 r. w sprawie II SA/Gl 524/21 podkreślono, że rozporządzenie nie może ograniczać środków dowodowych, przy pomocy których żołnierz może wykazywać utratę dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż w ten sposób pozbawia się go możliwości uzyskania rzeczywistej rekompensaty pieniężnej za utracony dochód.Podobnie w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 6 maja 2021 r. w sprawie II SA/Bd wskazuje się, że w państwie prawa nie jest dopuszczalne by żołnierz rezerwy odbywający ćwiczenia wojskowe nie mógł otrzymać rekompensaty pieniężnej odzwierciedlającej utracony przez niego dochód.

9. Poglądy te zdaniem sądu są w pełni aktualne także w nowym - analizowanym stanie prawnym, bowiem rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 20 maja 2022 r. powiela wady swojego prawnego poprzednika. W niniejszej sprawie prowadzą one do naruszenia konstytucyjnej zasady równości (art. 32 ust. 2 Konstytucji RP)

Skarżący odbywał rotacyjne ćwiczenia wojskowe realizowane w służbie publicznej i z tej przyczyny należy się mu rekompensata za utracony dochód, w tym z prowadzonej działalności gospodarczej. Odnoszące się do tego źródła dochodu (przychodu) i jego udokumentowania przepisy rozporządzenia przewidują tylko jeden środek dowodowy - zaświadczenie krajowego organu - naczelnika urzędu skarbowego nie uwzględniając sytuacji, w której przychód nie podlega opodatkowaniu w Polsce i choć da się ustalić, nie można go (stosując literalnie przepisy § 4 ust. 1 pkt 2 oraz § 5 tego rozporządzenia)wykazać inaczej, niż zaświadczeniem polskiego organu. W ten zaś sposób sytuacja prawna żołnierza, który pełni w Polsce rotacyjną służbę wojskową (jak wszyscy inni żołnierze należący do tej samej kategorii podmiotowej) tylko z tej przyczyny, że prowadzi działalność gospodarczą pozagranicami kraju jest gorsza, niż sytuacja prawna żołnierza, który prowadzi taką działalność w Polsce lub chociażby jest w niej tzw. rezydentem i podlega opodatkowaniu w Polsce.

To ograniczenie godzi też w unijne - traktatowe zasady niedyskryminacji (art. 18 TFUE) oraz swobody przedsiębiorczości(art. 49 TFUE). Korzystająca z podmiotowego prawa do tej swobody osoba prowadząca w innym państwie Unii Europejskiej działalność gospodarczą nie może być, w przypadku przyznawania rekompensaty za dochód utracony w wyniku obowiązkowej służby publicznej, traktowana gorzej niż osoba prowadzącą działalność w tym państwie, na którego rzecz wykonywana jest ta służba.

Zdaniem sądu w takich przypadkach (jako szczególnych) ze względu na wskazane zasady konstytucyjne i traktatowe dochód z działalności gospodarczej potrzebny do obliczenia wysokości rekompensaty może zostać ustalony na podstawie innych środków dowodowych niż zaświadczenie naczelnika urzędu skarbowego.

10. W kontrolowanej przez sąd sprawie brak jest ustaleń faktycznych pozwalających generalnie na ocenę tego, czy jest to taka sytuacja. Organ nie ustalił bowiem, czy skarżący jest, czy nie jest rezydentem w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (aktualny tekst jedn. Dz.U. z 2024 poz. 226), ewentualnie czy posiada certyfikat rezydencji podatkowej w Holandii w rozumieniu Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120 ze zm.).

Jeśli zaś jest tak, jak twierdziła pełnomocnik skarżącego na rozprawie, że podlega on wyłącznie obowiązkowi podatkowemu w [...] i nie deklaruje w Polsce żadnego dochodu i polski organ podatkowy nie może wystawić mu żadnego zaświadczenia to do organu prowadzącego niniejszą sprawę, zgodnie z zasadami określonymi w art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a., należy ustalenie jaki dokument państwa obcego – stanowi odpowiednik krajowego zaświadczenia naczelnika urzędu skarbowego. Dopiero takie ustalenie może stanowić podstawę oceny dokumentów przedstawionych przez stronę, które niewątpliwe nie są dokumentami wystawionymi przez organ innego państwa, które mogłyby zostać uznane za dokument urzędowy, w rozumieniu art. 76 § 1 k.p.a. Zdaniem sądu w takiej sytuacji nie jest dopuszczalne uznanie, że okoliczności tej się nie bada, a dochodu nie da się ustalić.

To bowiem zadaniem organu, przy współpracy ze skarżącym (który ma niewątpliwe w tym interes), jest ustalenie jaki dokument pochodzący od organów obcego państwa może być uznany za odpowiednik krajowego zaświadczenia naczelnika urzędu skarbowego i po tym ustaleniu wezwanie strony do jego przedstawienia (o ile może być on wydany na wniosek strony). W innym przypadku organ powinien sam się o niego zwrócić w trybie współdziałania, o którym mowa w art. 7b k.p.a.

Wobec braku jakichkolwiek ustaleń na tym etapie nie da się zatem rozstrzygnąć czy i na ile przedstawione przez stronę dane o dochodzie za rok [...] (w szczególności wynikające z raportu księgowego na k. 6 akt administracyjnych są miarodajne). Wskazać jednak organowi należy, że także w [...] jest możliwe uzyskanie urzędowego zaświadczenia (potwierdzenia) uzyskanych dochodów od właściwego w tamtym systemie organu, gdyż praktyka wskazuje, że są one uzyskiwane (np. w sprawach podatkowych) dla celów postępowań prowadzonych przez polskie organy (np. tzw. zaświadczenia o dochodach [...]).

11. Z powyższych względów Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. uwzględniając skargę uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

Wyjaśnić jednak należy, że kompetencja sądu administracyjnego jest szersza niż organu. Sąd bowiem nie jest, tak jak organ, związany treścią aktu wykonawczego (w sprawie - rozporządzenia) i może oceniać tak jego treść, jak i legalność umocowania i wypełnienia delegacji ustawowej (art. 178 ust. 1 Konstytucji R.P.).

Ponownie rozpoznając sprawę organy zobowiązane będą uwzględnić argumentację przedstawioną w rozważaniach Sądu i dokonać ponownego rozpatrzenia wniosku skarżącego o ustalenie i wypłatę należnego mu świadczenia rekompensującego utracony dochód z prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z podana wyżej w punktach od 8 do 10 niniejszego uzasadnienia wykładnią prawa materialnego i procesowego oraz wskazaniami co do środków dowodowych służących ustaleniu faktów istotnych dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.