Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 300/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 247 par. 1 pkt 3, art. 249 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, po rozpoznaniu w dniu 12 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. sp. z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 583/18 w sprawie ze skargi B. sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 31 lipca 2018 r., nr 2001-IOV.613.3.2018 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za okresy od września do grudnia 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. sp. z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 583/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, po rozpoznaniu sprawy ze skargi B. sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 31 lipca 2018 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej dotyczącej podatku od towarów i usług za okresy miesięczne od września do grudnia 2011 r., na podstawie art. 151 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), dalej - "p.p.s.a.", oddalił skargę.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z dnia 8 lutego 2013 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku dokonał względem wymienionej spółki rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy miesięczne od września do grudnia 2011 r. Wobec niewniesienia przez stronę odwołania, decyzja ta stała się ostateczna.

W dniu 20 marca 2018 r. do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku wpłynął wniosek spółki z o.o. B. o stwierdzenie nieważności wymienionej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 8 lutego 2013 r. Według spółki decyzja ta została wydana z rażącym naruszeniem prawa z uwagi na brak jakichkolwiek władz spółki w okresie kontrolowanym i prowadzenie kontroli pod adresem którego spółka w ogóle nie posiadała, ani nigdzie nie zgłaszała jako adresu do doręczeń. Ponadto organ dokonywał doręczeń do rąk osób obcych dla spółki, które nie były pracownikami spółki ani przez nia umocowane, a także przesyłanie pism, a zwłaszcza postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego oraz decyzji kończącej postępowanie na adres, nie będący adresem spółki od ponad 6. miesięcy.

Decyzją z dnia 20 kwietnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 8 lutego 2013 r. Zdaniem organu, spółka wniosek o stwierdzenie nieważności tej decyzji złożyła po upływie 5 lat od dnia doręczenia pierwotnej decyzji, a zatem zgodnie z art. 249 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), dalej - "O.p.", nie mógł on spowodować wszczęcia postępowania w sprawie.

W wyniku rozpatrzenia odwołania wniesionego od powyższej decyzji z dnia 20 kwietnia 2018 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku utrzymał w mocy decyzję wydaną w pierwszej instancji. Organ podkreślił, ze upoważnienie do kontroli doręczone zostało osobiście B. B. – prokurentowi spółki, zaś postanowienie o wszczęciu postępiania podatkowego zostało doręczone za pośrednictwem poczty. Z kolei decyzja ostateczna, została doręczona do spółki w dniu 11 lutego 2013 r. Odnosząc się do kwestii reprezentacji organ zauważył, że w trakcie kontroli podatkowej, jako też w toku postępowania podatkowego, strona była reprezentowana przez prokurenta samoistnego B. B. Prokurent brał udział w kontroli, posługiwał się pieczęcią i nie informował organu o rezygnacji z prokury i braku możliwości dalszego uczestniczenia w postępowaniu. Ponadto organ zwrócił uwagę, że W. Z. (ostatni prezes zarządu) sam poinformował w rozmowie przeprowadzonej w dniu 26 lutego 2013 r. z pracownikiem organu, że jedyną osobą, która reprezentuje spółkę jest B. B. Także wspólnik M. P. w dniu 26 lutego 2013 r. zastany w miejscu prowadzenia działalności przez spółkę wskazał, że do reprezentowania spółki upoważniony jest B. B. – prokurent. Zatem nie można dać wiary dołączonemu do wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji pismu z dnia 15 czerwca 2012 r. zawierającym oświadczenie prokurenta o rezygnacji z tej funkcji. Ponieważ wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji złożony został w dniu 16 marca 2018 r., to upłynął 5-letni okres od dnia doręczenia decyzji (11 lutego 2013 r.).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku spółka zarzuciła, że wskazane rozmowy, z których miało wynikać umocowanie prokurenta, nie miały miejsca, zaś on sam zrezygnował z piastowania funkcji w piśmie z dnia 15 czerwca 2012 r. Ponadto spółka od dnia 20 czerwca 2012 r. nie posiadała organu uprawnionego do działania w jej imieniu, więc nie można było skutecznie doręczać pism w postępowaniu i podejmować czynności. W konsekwencji nie doszło do doręczenia decyzji stronie, a całe postępowanie podatkowe było nieważne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, oddalając skargę powołanym na początku wyrokiem z dnia 12 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Bk 583/18 uznał, że nie była zasadna.

Sąd przede wszystkim odnotował, że z akt sprawy wynika, iż decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 8 lutego 2013 r. Nr [...] w przedmiocie określenia skarżącej spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 2011 r. została doręczona w dniu 11 lutego 2013 r. pod adresem ul. [...] w B. Pokwitowanie odbioru decyzji podpisał P. B., wskazany jako pracownik spółki. Z kolei wniosek o stwierdzenie nieważności ww. decyzji został złożony przez skarżącą Spółkę w dniu 16 marca 2018 r., a zatem nie budzi wątpliwości, że upłynął wskazany w art. 249 § 1 pkt 1 O.p. 5-letni termin na złożenie wniosku. Jednakże dla przyjęcia, że powyższy wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji był spóźniony kluczowe znaczenia ma ustalenie, czy można powiedzieć, że pierwotna decyzja skutecznie została wprowadzona do obrotu prawnego, a zatem czy została doręczona podatnikowi.

Wskazując na zarzuty spółki Sąd pierwszej podniósł, że odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że organem uprawnionym do reprezentacji spółki do dnia 14 maja 2013 r. był zarząd, reprezentowany przez każdego z członków samodzielnie. W. Z. pełnił funkcję prezesa zarządu od 15 listopada 2011 r. do 5 listopada 2012 r. Jednocześnie w spółce była ustanowiona prokura samoistna – prokurentem od dnia 15 listopada 2011 r. był B B. W dniu 14 maja 2013 r. w KRS-ie została ujawniona informacja, że 5 marca 2013 r. została podjęta uchwała nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników o otwarciu likwidacji. Jednocześnie w myśl art. 284 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm.) otwarcie likwidacji powoduje wygaśnięcie prokury (podobnie art. 1097 § 2 K.c.).

Według Sądu, organ kontrolny i organ podatkowy, opierając się na danych ujawnionych w KRS-ie miał prawo uznać, że skarżącą spółkę w postępowaniu kontrolnym, w prawidłowy sposób reprezentował prokurent B. B., który nadto dysponował pieczęcią skarżącej spółki, korespondował z organem kontroli (składał wyjaśnienia, nadsyłał pisma), a zatem brak jest podstaw do przyjęcia, że skarżąca była nienależycie reprezentowana przez prokurenta w postępowaniu kontrolnym i podatkowym. Rezygnacja przez W. Z. z funkcji prezesa zarządu, nie spowodowała wygaśnięcia prokury. Sąd podkreślił także, iż z akt sprawy wynika, że umocowanie B. B. potwierdzili w dniu 26 lutego 2013 r. W. Z. i wspólnik M. P. W aktach znajduje się także pismo prokurenta B. B. z dnia 23 stycznia 2012 r. wskazujące jako aktualny adres do doręczeń – ul. [...] w B. Skoro zatem prokurent reprezentował spółkę, doręczenie przez organ korespondencji na wskazany adres było prawidłowe. Sąd zaznaczył przy tym, ze ponieważ prokurent podał jako właściwy adres – adres do korespondencji, to nie można stawiać wymogu, żeby pod tym adresem decyzja musiała być odebrana przez pracownika spółki, stąd też twierdzenie, że osoba kwitując odbiór przesyłki – P. B., nie była w spółce zatrudniona, nie rzutowało na uznanie skuteczności doręczenia.

W skardze kasacyjnej wniesionej od powyższego wyroku, spółka wyrok ten zaskarżyła w całości i wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postepowania kasacyjnego.

Strona zarzuciła naruszenie następujących przepisów:

1) art. 247 § 1 pkt. 3 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie (niezastosowanie) i przyjęcie, ze decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 8 lutego 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień-grudzień 2011 r. nie została wydana z rażącym naruszeniem przepisów prawa, w sytuacji, gdy doszło do rażącego naruszenia prawa, gdyż w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego oraz w chwili wydania decyzji skarżący nie posiadał organów mogących go reprezentować (brak zarządu), skarżący był pobawiony możliwości aktywnego działania w toku prowadzonego postępowania, a decyzja stanowiąca podstawę postępowania nie została nigdy skutecznie doręczona skarżącemu, a zatem nie weszła do obrotu prawnego;

2) art. 249 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, ze upłynął 5-letni termin na złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, w sytuacji gdy termin ten nie rozpoczął biegu, gdyż decyzja naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 8 lutego 2013 r., Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień-grudzień 2011 r. nigdy nie została skutecznie doręczona skarżącemu, a zatem nie mógł upłynąć na złożenie wniosku o stwierdzenie jej nieważności.

3) art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a. poprzez odmowę stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 8 lutego 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień-grudzień 2011 r., pomimo zaistnienia przesłanki uzasadniającej stwierdzenia jej nieważności.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie była zasadna.

W pierwszej kolejności trzeba przypomnieć, że - jak to wynika z art. 183 § 1 p.p.s.a. – Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania przed Sądem pierwszej instancji. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., a ponadto nie wystąpiły przesłanki nakazujące uchylenie wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenie skargi lub umorzenie postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając niniejszą sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej. Związanie, o którym tu mowa oznacza, iż podstawy, na jakich zostaje oparta skarga kasacyjna, wyznaczają kierunek i zakres kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku.

Przede wszystkim nie był zasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., zgodnie z którym, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych ustawach.

Strona skarżąca naruszenia przywołanego przepisu dostrzega w tym, że Sąd pierwszej instancji uznał, za organem podatkowym, iż decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 8 lutego 2013 r., nr [...], nie była dotknięta wadą nieważności.

Jednakże wskazany przez kasatora art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a. dotyczy innego przypadku, niż przyjmuje to strona. Przepis ten określa bowiem sposób rozstrzygnięcia sądu administracyjnego w sytuacji, gdy wprawdzie sąd stwierdzi, że zaskarżona decyzja (postanowienie) dotknięta jest określoną kwalifikowaną wadą prawną, lecz jednocześnie zachodzą przewidziane w przepisach przyczyny uniemożliwiające uchylenie zaskarżonego aktu (przykładowo – w art. 146 § 1 K.p.a., a także w art. 156 § 2 K.p.a., czy – odpowiednio w art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p. oraz art. 247 § 2 O.p.).

Należy zatem zauważyć, że strona nie sformułowała pod adresem zaskarżonej decyzji uzasadnienia wskazującego, że decyzja ta (zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku) dotknięta jest kwalifikowaną wadą prawną, a jednocześnie zachodzi przyczyna uniemożliwiająca jej uchylenie. Z uwagi na specyfikę tego unormowania w orzecznictwie zwraca się uwagę, że przepis art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a. w istocie odnosi się wyłącznie do decyzji wydanych w postępowaniu zwykłym (por. wyrok NSA z dnia 8 marca 2006 r., sygn. akt OSK 173/04).

Nie był zasadny również zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 O.p. zgodnie z którym organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Rozstrzygniecie kwestii rażącego naruszenia prawa wymaga zasadniczo oceny decyzji pod kątem tego, czy jej treść jest w sposób oczywisty niezgodna z treścią normy prawnej. Szerzej na ten temat Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się w innej sprawie strony skarżącej, a mianowicie w wyroku z dnia 12 października 2022 r. w sprawie I FSK 299/19. Obecnie trzeba natomiast zaakcentować, że w niniejszej sprawie ani organ, ani też Sąd pierwszej instancji, nie oceniali tego, czy decyzja ostateczna dotknięta jest kwalifikowaną wadą prawną, gdyż organ podatkowy odmówił w ogóle wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, co stało się następnie przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie. Zatem postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 O.p. nie przystaje do okoliczności niniejszej sprawy.

Nie zasługiwał na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 249 § 1 pkt 1 O.p., według którego organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności żądnie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik strony podnosi, że w toku kontroli i postępowania podatkowego strona nie posiadała podmiotu uprawnionego do jej reprezentacji, a ponadto, że decyzja ostateczna zostało doręczona osobie, która nie była pracownikiem spółki.

Otóż trzeba ponownie przypomnieć, że w niniejszej sprawie nie były badane wady postępowania podatkowego w ogólności, a tylko czy upłynął 5-letni okres pomiędzy doręczeniem decyzji ostatecznej oraz złożeniem wniosku o stwierdzenie nieważności tej decyzji. Data złożenia wniosku strony o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 8 lutego 2013 r. nie budzi wątpliwości, natomiast strona zgłasza zastrzeżenia co do tego, ze doszło do doręczenia rzeczonej decyzji. Podniesiona przez skarżącego argumentacja w istotnym zakresie zmierza do poważenia ustaleń faktycznych związanych z umocowaniem prokurenta spółki B. B. Skarżąca bowiem nie kwestionuje tego, że prokura samoistna była ustanowiona (wynika z KRS), jednakże twierdzi, że prokurent zrezygnował z funkcji na podstawie oświadczenia z dnia 15 czerwca 2012 r. Organ w świetle pozostałych okoliczności, przedłożone przez spółkę pismo zawierające oświadczenie prokurenta uznał za niewiarygodne, zwracając uwagę na przeczące temu zapisy w rejestrze przedsiębiorców KRS, ale i wypowiedzi W. Z. oraz M. P. w dniu 26 lutego 2013 r., utrwalone w postaci notatek urzędowych. Organ więc dokonał oceny dowodów (w szczególności pisma oraz notatek urzędowych) i poczynił ustalenie, z którego wynikało umocowanie prokurenta w toku kontroli podatkowej i postepowania podatkowego, w tym także w dacie wydania i doręczenia decyzji. Skarżący pośród zgłoszonych zarzutów nie wskazał jako naruszone, przepisów O.p. o postępowaniu dowodowym, a więc kwestia faktycznego umocowania prokurenta w postępowaniu kontrolnym i podatkowym (czasu trwania prokury) nie może być obecnie badana w postępowaniu kasacyjnym.

Niezależnie jednak od aspektu faktycznego trwania prokury, to należy podzielić stanowisko Sądu pierwszej instancji, akcentujące zasadę domniemania prawdziwości danych wpisanych do rejestru. W tym zakresie trzeba zwrócić uwagę na przepisy art. 14 i art. 17 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. z 2007 r., Nr 168, poz. 1186 ze zm.), dalej - "u.k.r.s." Według art. 14 tej ustawy, podmiot obowiązany do złożenia wniosku o wpis do Rejestru nie może powoływać się na wobec osób trzecich działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru. Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1 u.k.r.s., domniemywa się, ze dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. W wyroku Sądu Najwyższego z dnia 12 lutego 2014 r. (sygn. akt IV CSK 361/13) podniesiono, że celem przepisów art. 14 i art. 17 u.k.r.s. jest ochrona osób działających w zaufaniu do wpisu i ogłoszenia o wpisie, a każda czynność prawna dokonana przez osobę ujawnioną jeszcze w Rejestrze, jako uprawniony piastun osoby prawnej, ale już de iure nieuprawnioną do działania za tę osobę prawną wskutek odwołania ze składu organu, nie może być skutecznie podważona.

Podzielając powyższe stanowisko należy za zasadne uznać zapatrywanie Sądu pierwszej instancji, że organ kierując się treścią wpisu do KRS odnośnie ustanowienia prokury i działając w dobrej wierze, miał pełne prawo uznać, że podejmuje czynności w postepowaniu w sposób prawidłowy, w tym także doręczając korespondencję na adres wskazany przez prokurenta. Dopiero otwarcie likwidacji spółki z dniem 5 marca 2013 r. oznaczało wygaśnięcie prokury (wzmianka o likwidacji ujawniona została w KRS w dniu 14 maja 2013 r.), jednakże miało to miejsce po doręczeniu decyzji ostatecznej i nie mogło rzutować na fakt skuteczności doręczenia.

Bez znaczenia dla oceny prawidłowości doręczenia decyzji ostatecznej pozostawała także okoliczność podnoszona przez spółkę, że w trakcie trwania postępowania podatkowego spółka nie miała organu w związku z rezygnacją prezesa zarządu W. Z. (rezygnacja z maja 2012 r. została ujawniona w KRS w dniu 5 listopada 2012 r.). Rezygnacja zarządu nie miała bowiem wpływu na fakt ustanowienia prokury i skuteczność działania prokurenta. W wyroku z dnia 15 września 2016 r. (sygn. akt. I GSK 333/16) Naczelny Sąd Administracyjny wyraził słuszne stanowisko, że utrata przez spółkę zarządu nie powoduje wygaśnięcia prokury. Prokurent jest bowiem z mocy ustawy uprawniony do reprezentowania spółki w sprawach sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Końcowo trzeba także zaaprobować stanowisko Sądu pierwszej instancji, że ponieważ prokurent jako właściwy adres spółki w toku postępowania wskazał adres do korespondencji, przeto odebranie pod tym adresem pisma (decyzji) przez P. B., o którym strona twierdzi, że nie był pracownikiem spółki, nie można uznać za wadliwe doręczenie. Wskazany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przepis art. 151 O.p. dotyczy doręczenia w lokalu siedziby osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, bądź w miejscu prowadzenia działalności, a więc odnosi się do innej sytuacji, niż występująca w sprawie.

Ponieważ skarga kasacyjna, jak to wynika z powyższego omówienia, nie zawierała usprawiedliwionych podstaw, przeto podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz organu orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (DZ.U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.).

Maja Chodacka Zbigniew Łoboda Arkadiusz Cudak

Sędzia WSA del. Sędzia NSA Sędzia NSA