Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 321/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 10, art. 30b ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 9e
journal: Dz.U. 2006 nr 89 poz 625
law: Ustawa z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska (spr.) Sędziowie NSA Jerzy Małecki WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi K. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę. /-/ K. Pawlicki /-/ M. Skwierzyńska /-/ J. Małecki


UZASADNIENIE

W dniu [...] marca 2007 r. K. U. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z wnioskiem o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu ze sprzedaży świadectw pochodzenia energii elektrycznej uzyskiwanego przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu energii elektrycznej w źródle energii odnawialnej.

Wnioskodawca przedstawił wskazanemu organowi podatkowemu następujące okoliczności faktyczne, które Sąd orzekający w niniejszej sprawie przyjął jako podstawę rozstrzygnięcia.

K. U. prowadzi działalność pod firmą "PPHU «H.»" i osiąga przychody z tytułu wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł energii odnawialnej - mała elektrownia wodna, z której przychody opodatkowuje ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 5,5%. Do dnia 30 września 2005 r. produktem podlegającym sprzedaży była energia elektryczna według ceny umownej ustalonej pomiędzy producentem a odbiorcą (ENEA S.A.). Od dnia 1 października 2005 r. natomiast wytwarzany produkt został podzielony na – po pierwsze - energię elektryczną o cenie ustalonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki oraz – po drugie - prawa majątkowe podlegające sprzedaży na Towarowej Giełdzie Energii – świadectwa pochodzenia energii, przy czym w obu wypadkach dokumentem sprzedaży jest faktura VAT. W dniu 1 października 2005 r. mocą ustawy z dnia 4 marca 2005 r. o zmianie ustawy - Prawo energetyczne oraz ustawy - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. Nr 62, poz. 552) weszła bowiem w życie nowelizacja ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t. j.: Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1504 z późn. zm.). Wskutek tej nowelizacji podatnik otrzymuje - w związku z wytwarzaną energią - od operatora systemu przesyłowego lub dystrybucyjnego (ENEA S.A.) potwierdzenie ilości energii elektrycznej wytworzonej w odnawialnych źródłach energii. Następnie w uparciu o te potwierdzenia Prezes Urzędu Regulacji Energetyki wydaje w trybie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego świadectwa pochodzenia w formie zaświadczeń. Zgodnie z przepisem art. 9e ustawy - Prawo energetyczne świadectwa pochodzenia stanowią dokument potwierdzający istnienie i posiadanie praw majątkowych. Zgodnie też z tymi przepisami prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia - wystawionego na wytwórcę energii - są zbywalne i stanowią towar giełdowy, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit d ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. Nr 103, poz.1099 z późn. zm.). Jednocześnie według tegoż przepisu przeniesienie praw majątkowych następuje z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw pochodzenia.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym K. U. zwrócił się do wskazanego organu z zapytaniem dotyczącym opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów ze sprzedaży praw majątkowych wynikających z przyznanych przez Urząd Regulacji Energetyki świadectw pochodzenia.

W opinii wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii należy potraktować na równi ze sprzedażą wyprodukowanej energii elektrycznej jako przychód z działalności wytwórczej, albowiem przychód ten jest z nią nierozerwalnie związany. Gdyby bowiem nie wyprodukowano energii elektrycznej, nie byłoby sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectwa pochodzenia tej energii. W ocenie podatnika przychody te podlegają łącznie opodatkowaniu stawką ryczałtu 5,5 %.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. uznał stanowisko K. U. wyrażone w powyższym wniosku za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ podatkowy stwierdził, że przychody uzyskane ze zbycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii należy zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Źródło przychodu, określone w tym przepisie nie zostało wymienione w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), dlatego też przychody ze sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii nie mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jako przychód z działalności wytwórczej.

Pismem z dnia [...] maja 2007 r. K. U. wniósł zażalenie, w którym podniósł, że udzielona interpretacja nie uwzględnia postanowień ustawy - Prawo energetyczne, jest sprzeczna z intencją ustawodawcy oraz powoduje niejasność sytuacji przedsiębiorcy. Zdaniem skarżącego, świadectwo pochodzenia jest zaświadczeniem nierozerwalnie związanym z wytwarzaniem produktu, a jego uzyskanie jest skutkiem prowadzenia działalności gospodarczej. Przychody pochodzące ze świadectw pochodzenia należy rozpatrywać łącznie z przychodami pochodzącymi ze sprzedaży energii i należy je uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, które mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 5,5%.

W wyniku rozpoznania sprawy w toku instancji odwoławczej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, biorąc pod uwagę urzędową interpretację Ministra Finansów, udzieloną na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), zawartą w piśmie z dnia 23 maja 2006 r. (znak: DD/PB2/RB-033-0200-1464/06), decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż przychody uzyskane ze zbycia świadectw pochodzenia energii wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii należy zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 2005r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Przychody te opodatkowane są 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, biorąc pod uwagę treść art. 6 ust. ust 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), organ ten wskazał, iż nie istnieje możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przychodów osiąganych ze zbycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii, co nie oznacza, że przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu takiej energii podlegają wyłączeniu z tej formy opodatkowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej decyzji zauważył również, że przyznanie świadectwa pochodzenia wywołuje skutek w postaci możliwego swobodnego obrotu tym świadectwem. Stanowi ono bowiem formę potwierdzenia ilości wyprodukowanej energii i obrót nim nie ma już związku z przychodami uzyskanymi z produkcji energii. Nie jest zatem prawidłowe stanowisko strony, jakoby świadectwa pochodzenia potwierdzające wytworzenie energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych były nierozerwalnie związane z wytworzeniem energii elektrycznej.

Powyższy akt indywidualny stał się przedmiotem skargi do tutejszego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Strona, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego P., zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 10; art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. c oraz art. 30b pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazując na swoje stanowisko w sprawie skarżący wywiódł, iż organ podatkowy zaliczając przychody ze sprzedaży świadectw pochodzenia energii elektrycznej do sprzedaży praw majątkowych pominął zapis art. 30 b ust. 4, który wyłącza takie opodatkowanie w sytuacji, gdy przychód występuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W opinii strony w sytuacji, gdy ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia obok siebie dwa źródła przychodów: z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz kapitałów pieniężnych i jednocześnie podatnik jest zarejestrowanym podmiotem gospodarczym, który faktycznie wykonuje działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu energii elektrycznej i uzyskuje przychody ze sprzedaży świadectw pochodzenia wydanych przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki dotyczących wytworzonej w ramach swojej działalności energii, to przychody z takiej działalności powinny być uznane za przychody z działalności gospodarczej, ponieważ taka działalność spełnia wszystkie warunki, aby zgodnie z art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać ją za pozarolniczą działalność gospodarczą. Skarżący wskazał, że taki charakter ma wykonywana przez niego działalność, a potwierdzone zostało to w pkt. 1 decyzji Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki o udzieleniu koncesji.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i uznał zarzuty podniesione w skardze za nieuzasadnione.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z normą z art. 3 § 1 ustawy z dnia 31 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej P.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej przez badanie zgodności z prawem wydanych przez jej organy aktów lub czynności. Zgodność z prawem rozpatrywana jest zarówno w aspekcie prawa materialnego, jak i prawa regulującego zasady postępowania. Sąd nie jest przy tym związany wnioskami i zarzutami skargi, o czym przesądza art. 134 § 1 P.p.s.a. Z postanowień powołanego przepisu oraz § 2 tegoż artykułu wynika więc konieczność przestrzegania przez sąd zasady legalności oraz niepogarszania sytuacji strony skarżącej.

W niniejszej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem wbrew jej zarzutom zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Punktem wyjścia dla uznania aktu za zgodny z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który został przedstawiony we wniosku strony i stanowił podstawę faktyczną interpretacji, przy czym treść zaskarżonego aktu została zdeterminowana pytaniem zadanym we wniosku o jego wydanie oraz stanowiskiem skarżącego w sprawie oceny prawnej przytoczonych okoliczności faktycznych.

W tej perspektywie Sąd zważył, iż wbrew twierdzeniu strony wyrażonemu w skardze organ podatkowy nie naruszył przepisów prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt. 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt. 10, ani art. 10 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt. 1 lit. c oraz art. 30b pkt. 4 ustawy z dnia 26 lipca 2001 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w czasie orzekania przez organy, t. j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., w skrócie: u.p.d.o.f.). Tym samym należy stwierdzić, że organy podatkowe obu instancji zajęły w niniejszej sprawie prawidłowe stanowisko, uznając, iż sprzedaż praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia energii przez przedsiębiorcę będącego producentem energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych nie stanowi zbycia lub realizacji praw z instrumentów finansowych w wykonywaniu prowadzonej w tym celu działalności gospodarczej. W konsekwencji zasadna jest ocena organów, że przychody uzyskane ze zbycia świadectw pochodzenia energii należy zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt. 10 u.p.d.o.f.

Jak wynika ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku o pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, skarżący uzyskuje przychody z działalności gospodarczej związane ze sprzedażą energii elektrycznej oraz ze sprzedażą praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia energii elektrycznej. Ten drugi przychód ma, w ocenie Sądu, charakter odrębny w stosunku do dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży energii będącej wynikiem prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej. W konsekwencji przychody uzyskiwane ze zbycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii należy zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust 1 pkt 10 u.p.d.o.f. Przychody te są opodatkowane 19% podatkiem dochodowy na zasadach określonych w art. 30b u.p.d.o.f. Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w treści art. 10 ust. 1 tej ustawy. Przepis ten bowiem wyraźnie rozróżnia poszczególne źródła przychodów. Takim źródłami są między innymi pozarolnicza działalność gospodarcza oraz kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Od zakwalifikowania przychodu do danego źródła zależy z kolei sposób opodatkowania przychodu z tego źródła, co jest cechą konstrukcyjną podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wskazując na zasadność wykładni organów podatkowych, zwrócić należy również uwagę na zbieżną - z zarysowanym wyżej stanowiskiem - interpretację przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (t. j.: Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 ze zm., w skrócie: Prawo energetyczne). Prowadzi ona do wniosku, że działalność wytwórców energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, którzy uzyskali koncesje na jej wytworzenie, ująć można w dwóch obszarach. Pierwszy związany jest z wytwarzaniem i sprzedażą energii elektrycznej sprzedawcy z urzędu, który sprzedaje ją odbiorcom końcowym. Drugi obszar aktywności wytwórców obejmuje sprzedaż praw majątkowych związanych ze świadectwami pochodzenia energii z odnawialnych źródeł energii. Gdy mowa jest o pierwszym obszarze działania podatnika zwrócić należy uwagę, iż produkcja energii elektrycznej z odnawialnych źródeł mieści się w granicach pozarolniczej działalności gospodarczej, z której przychody mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Natomiast oceniając drugi obszar aktywności podatnika wskazać należy, iż zgodnie z dyspozycją art. 9e ust. 6 Prawa energetycznego - prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia są zbywalne i stanowią towar giełdowy, o którym mowa jest w art. 2 pkt. 2 lit. d ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019 i Nr 183, poz. 1537 i 1538, w skrócie: ustawa o giełdach towarowych). W tej sytuacji należy uznać za prawidłowe stanowisko organu odwoławczego, iż przyznanie świadectwa pochodzenia stanowi potwierdzenie ilości wyprodukowanej energii i obrót nim nie ma ścisłego związku z przychodami uzyskiwanymi z produkcji energii. Z w.w. przepisu wynika również, iż prawa majątkowe płynące ze świadectw pochodzenia energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii elektrycznej należy uznać za instrumenty finansowe nie będące papierami wartościowymi. Zasadniczym jednak celem świadectwa jest potwierdzenie pochodzenia energii. Dlatego z tytułu wyprodukowania energii podatnik otrzymuje świadectwo pochodzenia energii, które stanowi potwierdzenie wyprodukowania przez niego tejże energii. Taka wykładnia raz jeszcze potwierdza tezę, iż obrót tymi świadectwami nie ma bezpośredniego związku z przychodami z działalności produkcyjnej, gdyż świadectwo jest przede wszystkim szczególnym sposobem dokumentowania pochodzenia energii. Obrót tymi świadectwami przez wytwórców energii nie jest więc przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej z odnawialnych źródeł.

Ponadto należy zauważyć, że brak podstaw do zaliczenia do przychodów z działalności gospodarczej wartości rynkowej praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia energii wypływa także z okoliczności, iż prawa te nabierają samoistnego bytu z chwilą otrzymania świadectwa. Stanowi ono potwierdzenie ilości wyprodukowanej energii, obrót nimi nie ma więc związku z przychodami uzyskanymi z produkcji energii. W świetle przepisów w.w. ustawy podatkowej nabycie tych świadectw nie rodzi z tego powodu obowiązku podatkowego. Obowiązek taki rodzi się natomiast wówczas, gdy powstaje dochód ze zbycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej (zob.: wyrok NSA z 29 maja 2008 r., II FSK 517/07, ONSAiWSA 2009/6/110). Dochód ten podlega 19% podatkowi dochodowemu na zasadach określonych w art. 30b u.p.d.o.f.

W związku z tym, że zbycie świadectwa potwierdzenia pochodzenia energii, a więc obrót instrumentami finansowymi nie stanowi przedmiotu prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, nie znajduje w tej sytuacji zastosowania art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyspozycja tego przepisu odnosi się bowiem wyłącznie do sytuacji, w której przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót papierami wartościowymi, udziałami oraz instrumentami finansowymi. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu obejmuje on sytuacje, gdy odpłatne zbycie pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej polegającej na obrocie instrumentami finansowymi. Natomiast sprzedaż świadectw pochodzenia energii, które są stosownie do art. 9e ust. 1 Prawa energetycznego potwierdzeniem wytworzenia energii elektrycznej, nie może być traktowana na równi z wytworzeniem produktu, jakim jest energia elektryczna. Nie można zatem uznać, że wytwórca energii ze źródeł odnawialnych jednocześnie uzyskuje przychód z działalności wytwórczej związanej z wystawieniem świadectw pochodzenia.

Z wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie sposobu opodatkowania praw majątkowych z tytułu świadectw pochodzenia otrzymanych w związku z wytwarzaniem energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych - nie wynika, by podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży świadectw pochodzenia. Dochód ze sprzedaży praw majątkowych inkorporowanych w świadectwa pochodzenia energii elektrycznej podlega więc opodatkowaniu zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Natomiast przepis art. 30b ust. 4 omawianej ustawy, wyłączający opodatkowanie dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia instrumentów finansowych 19% stawką podatku dochodowego wskazuje, iż nie znajduje zastosowania taki sposób opodatkowania w sytuacji, gdy podatnik odpłatnie zbywa pochodne instrumenty finansowe w wyniku wykonywania działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie skarżący w ramach prowadzonej działalności wytwórczej, mimo sprzedaży świadectw pochodzenia, nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na obrocie papierami wartościowymi. Natomiast odrębnie uzyskuje on przychody ze sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia, które są ściśle związane z wielkością wyprodukowanej energii. Dlatego zastosowanie ma w tym wypadku art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W badanym stanie faktycznym brak jest zatem podstaw do zastosowania wyłączenia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii - jako przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust 1 pkt 10 ustawy - które to wyłączenie ma miejsce tylko wówczas, gdy odpłatne zbycie pochodnych instrumentów finansowych następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, jak stanowi art. 30b ust. 4.

W świetle powyższych wyjaśnień należy zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, że przychód ze sprzedaży świadectwa pochodzenia jako pochodnego instrumentu finansowego jest przychodem z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. Konsekwencją zaliczenia przychodów ze sprzedaży świadectw pochodzenia do przychodów z kapitałów pieniężnych jest natomiast brak możliwości opodatkowania ich w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Należy zauważyć, iż brak możliwości zastosowania opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) wynika również z normy określonej w art. 6 ust 1 tej ustawy. Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają bowiem przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 u.p.d.o.f. Opodatkowanie przychodu według zasad określonych w tej ustawie winno mieć wyraźne podstawy w normach ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Należy podkreślić, iż w formie ryczałtu opodatkowane mogą być jedynie niektóre wskazane wyraźnie rodzaje źródeł przychodów opowiadające określonym warunkom. Katalog tych źródeł przychodów jest zamknięty. Oznacza to, że do innych źródeł przychodów - poza wymienionymi w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych nie ma zastosowania.

Ponadto należy wskazać, iż co do zasady, w przypadku przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej przepisy ustaw podatkowych przewidują możliwość wyboru przez podatnika formy opodatkowania tych przychodów. Natomiast dla przychodów z kapitałów pieniężnych przepisy ustaw podatkowych takiego wyboru nie przewidują. Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 tej ustawy - przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie zasad ogólnych.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, iż organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni oraz zastosowania norm powołanych w zaskarżonej decyzji w świetle wskazanego we wniosku stanu faktycznego, wobec czego argumenty skargi nie mogły skutkować jej uwzględnieniem przez Sąd.

Biorąc pod uwagę powyższe, skoro zaskarżona decyzja odpowiada prawu, skarga nie zasługuje na uwzględnienie, wobec czego na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji.

/-/ K. Pawlicki /-/ M. Skwierzyńska /-/ J. Małecki