Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 842/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 190
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 33 § 1 pkt 8 i art. 7 § 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Michał Kowalski (spr.) Sędzia NSA Bogdan Fischer Sędzia del. WSA Jacek Boratyn Protokolant Katarzyna Domańska po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 28 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 73/23 w sprawie ze skargi K. S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 9 grudnia 2022 r. nr SKO-432/48/2022 w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 28 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 73/23 na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualnie: Dz. U. 2023 r., poz. 1634 – dalej jako p.p.s.a.) w sprawie skargi K. S. uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 9 grudnia 2022 r. w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Postanowieniem z dnia 4 sierpnia 2020 r. Prezydent Miasta Bydgoszczy, po rozpoznaniu zarzutów zobowiązanego K. S. z dnia 27 grudnia 2018 r. w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego: stwierdził niedopuszczalność zarzutu nieistnienia obowiązku złożonego w kontekście prawidłowości wydania decyzji określającej wysokość polegającej zwrotowi niepodatkowej należności budżetowej (pkt 1) oraz oddalił zarzuty w przedmiocie przedawnienia obowiązku (a), zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (b), niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów formalnych (c), określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku z decyzji administracyjnej (d).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Bydgoszczy postanowieniem z dnia 1 marca 2021 r. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W wyniku wniesienia skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 15 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 287/21 uchylił postanowienie Kolegium z dnia 1 marca 2021 r. Ponownie rozpatrując sprawę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Bydgoszczy postanowieniem z dnia 12 listopada 2021 r. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta Bydgoszczy z dnia 4 sierpnia 2020 r. Wyrokiem z dnia 15 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 74/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił postanowienie Kolegium z dnia 12 listopada 2021 r.

Postanowieniem z dnia 9 grudnia 2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Bydgoszczy ponownie utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta Bydgoszczy z dnia 4 sierpnia 2020 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylając zaskarżoną decyzję stwierdził, że przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest zasadność wniesionych przez skarżącego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Sąd pierwszej instancji zauważył, że zobowiązany zaproponował egzekucję z wierzytelności z określonego rachunku bankowego. Nie zobowiązywało to jednak organu do przeprowadzenia egzekucji z tego właśnie rachunku. Organ zastosował ten środek, lecz rozszerzył go również na inne rachunki bankowe zobowiązanego, aby zapewnić efektywność egzekucji. Rozszerzenie to nastąpiło w ramach tego samego środka egzekucyjnego. Organ nie dokonywał natomiast wyboru spośród innych środków egzekucyjnych. Działanie organu było następstwem braku dobrowolnego wykonania obowiązku przez skarżącego, mimo że – jak twierdzi – dysponował odpowiednimi środkami zgromadzonymi na rachunku w Santander Bank Polska S.A, aby pokryć zaległe należności. Gdyby skarżący dobrowolnie (sam) uregulował te należności, to nie doszłoby do zajęcia jego rachunków bankowych.

WSA podkreślił, że wymogi formalne tytułu wykonawczego nie są przewidziane same dla siebie, ale w celu zagwarantowania zobowiązanemu, że prowadzone wobec niego postępowanie egzekucyjne znajduje podstawy prawne i że zostanie wyegzekwowana kwota, do zapłaty której jest on rzeczywiście zobowiązany. Zarzuty wadliwości postępowania egzekucyjnego opartego na niespełniającym wymogów formalnych tytule wykonawczym należy oceniać przez pryzmat wypełnienia funkcji gwarancyjnej oraz pewności co do tego, czy wyegzekwowana zostanie faktycznie obciążająca zobowiązanego kwota.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, aby rozważać uchylenie zaskarżonego postanowienia z powodu naruszenia wymogów formalnych wystawionych tytułów wykonawczych ich nieprecyzyjność musiałaby przełożyć się na niebezpieczeństwo wyegzekwowania innej kwoty niż obciążająca zobowiązanego. Tymczasem skarżący nie twierdzi, że z powodu powyższych nieścisłości została wyegzekwowana od niego nieprawidłowa kwota dotacji. Sąd przyjął zatem, że stwierdzone uchybienia nie miały istotnego znaczenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżone postanowienie, stwierdzając, że w dalszym ciągu organ nie wyjaśnił podnoszonej przez skarżącego kwestii nieprawidłowego wyliczenia odsetek. W tym względzie w wyroku z dnia 15 marca 2022 r., I SA/Bd 74/22 stwierdzono, że w poprzednim postanowieniu organ nie wyjaśnił z jakich konkretnie powodów wyliczenie przez skarżącego wysokości odsetek, zawarte w piśmie z dnia 27 grudnia 2018 r. zawierającego zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, organ odwoławczy uznał za błędne.

W skardze kasacyjnej zaskarżano powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie następujących przepisów prawa, które to naruszenia nie pozostawały bez wpływu na wynik postępowania:

a) art. 33 § 1 pkt 8) w zw. z art. 7 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej jako u.p.e.a.) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. poprzez wyrażenie w zaskarżonym wyroku błędnego poglądu prawnego wiążącego organy administracji

- w przedmiotowej sprawie polegającego na uznaniu, że nie jest jakoby zbyt uciążliwym środkiem egzekucyjnym dokonanie zajęcia rachunków bankowych skarżącego w trzech różnych bankach, w sytuacji gdy skarżący przedstawił organowi egzekucyjnemu jeszcze przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego wiarygodne informacje pozwalającej na skuteczne wyegzekwowanie należności objętej tytułami wykonawczymi z jednego rachunku bankowego, jak również przyjęcie, że nie jest stosowaniem zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego wystawienie przez organ egzekucyjny dwóch tytułów wykonawczych dotyczących jednej należności wynikającej z jednej decyzji egzekwowanej na rzecz jednego (tego samego) wierzyciela, mimo że czynności te generują po stronie zobowiązanego dodatkowe koszty i w żaden sposób nie są uzasadnione celem postępowania;

b) art. 33 § 1 pkt 1) i pkt 3) u.p.e.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. i w związku z przepisami prawa materialnego tj. art. 68 § 1 O.p. z art. 21 § 1 pkt 2) O.p. w związku z art. 252 ust. 1 i art. 67 ustawy o finansach publicznych poprzez nieuzasadnione pominięcie zastosowania wymienionych przepisów na gruncie błędnego i w istocie rzeczy nieuzasadnionego należycie w treści zaskarżonego wyroku poglądu prawnego wiążącego w toku dalszego postępowania organy administracji, polegającego na przyjęciu, że decyzja o zobowiązaniu do zwrotu dotacji oświatowej ma charakter deklaratoryjny, a w konsekwencji w sprawie zastosowanie mają przepisy przewidujące 5-letni okres przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji oświatowej, co skutkuje nieuwzględnieniem zarzutów zgłoszonych w toku postępowania egzekucyjnego, a dotyczących prowadzenia egzekucji pomimo przedawnienia zobowiązania, względnie wręcz nieistnienia obowiązku objętego egzekucją, a także określenia w tytule wykonawczym egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 ust. 1 u.p.e.a., tj. niezgodnie z treścią decyzji zobowiązującej do zwrotu dotacji;

c) art. 33 § 1 pkt 10) u.p.e.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. poprzez wyrażenie błędnego poglądu prawnego wiążącego organy administracji w przedmiotowej sprawie polegającego na przyjęciu, że niejasne i budzące wątpliwości określenie w treści tytułów wykonawczych podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej (co jest wymagane zgodnie z art. 27 § 1 pkt 3) i pkt 6) u.p.e.a.), a tym samym brak czytelnego wskazania decyzji administracyjnych, na podstawie których wystawione zostały tytuły egzekucyjne, jakoby nie uniemożliwia kontroli obu tytułów wykonawczych i nie budzi zastrzeżeń związanych z prawidłowym wypełnieniem tytułów wykonawczych;

d) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak jakiegokolwiek odniesienia się przez WSA w Bydgoszczy do zgłoszonego skargą zarzutu naruszenia w toku postępowania egzekucyjnego art. 33 § 1 pkt 8) u.p.e.a. w związku z art. 7, art. 7b, art. 8 § 1 oraz 12 § 1 i § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. 2022 poz. 2000 dalej jako k.p.a.), dotyczącego nieuzasadnionej zwłoki w zakresie podjęcia postępowania egzekucyjnego, skutkującej obciążeniem skarżącego dodatkowymi odsetkami;

e) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia nie zawierającego w istocie rzeczy należytego wyjaśnienia stanowiska WSA w Bydgoszczy, w tym wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia w inny sposób, niż stwierdzenie "powszechności" danego poglądu dotyczącego deklaratoryjnego charakteru decyzji zobowiązującej do zwrotu dotacji lub przywołanie wyłącznie tez rozstrzygnięć wydanych w innych sprawach.

W zakresie wadliwości wyliczenia należności objętych tytułami wykonawczymi WSA w Bydgoszczy w gruncie rzeczy uwzględnił stanowisko skarżącego i uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy, stąd z tego względu argumentacja WSA obejmująca tę część zaskarżonego orzeczenia nie jest kwestionowana.

W świetle orzecznictwa NSA zakwestionowanie samego uzasadnienia wojewódzkiego sądu administracyjnego jest dopuszczalne, z tym że wymaga zaskarżenia wyroku w całości. Nie można złożyć skargi kasacyjnej od uzasadnienia ani wnosić o jego korektę - trzeba ją kierować przeciw sentencji orzeczenia i wnosić o jego uchylenie. W tym przypadku kontrola sądu kasacyjnego jest ograniczona postawionymi w skardze kasacyjnej zarzutami.

Z tego względu zakres zaskarżenia niniejszej skargi kasacyjnej obejmuje cały wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 28 marca 2023 roku (I SA/Bd 73/23) z wnioskiem o jego uchylenie w całości.

Wskazując na interes prawny skarżącego w niniejszej sprawie podniesiono, że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Pomimo uwzględnienia skargi złożonej przez K. S. i wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 9 grudnia 2022 r., w uzasadnieniu kwestionowanego niniejszą skargą kasacyjną wyroku WSA w Bydgoszczy przedstawiono szereg nietrafnych poglądów prawnych, co skutkowało nieuwzględnieniem (niejako "oddaleniem") zarzutów podnoszonych przez skarżącego.

Strona przeciwna nie skorzystała z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej.

Ponadto należy zauważyć, że skarżący w skardze kasacyjnej zaskarżył wyrok WSA, który uwzględnił jego skargę. W skardze kasacyjnej podważył zaskarżony wyrok w całości, we wnioskach żądał uchylenia zaskarżonego orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania ze wskazaniem prawidłowej oceny prawnej. Sąd I instancji zaś kwestionowanym wyrokiem uchylił zaskarżone postanowienie SKO w całości oraz orzekł o kosztach postępowania sądowego, czyli generalnie skargę uwzględnił uznając, że organ naruszył art. 11, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. oraz art. 153 p.p.s.a. W takiej sytuacji, co wymaga wyjaśnienia, przepisy p.p.s.a. nie przewidują możliwości wnoszenia skargi kasacyjnej od uzasadnienia wyroku Sądu I instancji. Jednakże w orzecznictwie wielokrotnie wskazywano, że strona skarżąca może mieć interes prawny w zaskarżeniu wyroku uchylającego rozstrzygnięcie organu odwoławczego. W przypadku, gdy strona nie zgadza się z częścią uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, może je zakwestionować tylko wyłącznie poprzez zaskarżenie całego orzeczenia (por.: postanowienie NSA z 24 marca 2006 r. sygn. akt I FSK 750/05, ONSAiWSA 2006, nr 5, poz. 126; wyrok NSA z 4 lutego 2021 r. sygn. akt I FSK 943/20). W takiej sytuacji, weryfikując zasadność przesłanek rozstrzygnięcia, na których oparł się WSA, Sąd kasacyjny mógłby orzec na podstawie art. 184 in fine p.p.s.a., taką skargę kasacyjną wprawdzie oddalając, ale weryfikując motywy rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego, w tym - wyrażoną w nim ocenę prawną oraz wskazania co do dalszego postępowania (por.: wyroki NSA z: 3 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2331/15; 26 listopada 2019, sygn. akt I FSK 25/19; opubl.: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, brak jest podstaw by uznać, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia ustawowych wymagań. Przypomnieć należy, że ustawodawca w art. 141 § 4 p.p.s.a. określił niezbędne elementy uzasadnienia, czyli: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych konsekwentnie przyjmuje się, że naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w dwóch przypadkach: po pierwsze, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r. o sygn. akt II FPS 8/09, publ. ONSAiWSA z 2010 r. nr 3, poz. 39), po drugie, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W rozpoznawanej sprawie nie występuje żaden z wymienionych przypadków. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne przewidziane w powołanym przepisie. Sąd I instancji zawarł w nim bowiem opis tego, co działo się w sprawie w postępowaniu administracyjnym oraz przedstawił stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku, wskazując z jakich przyczyn skarga nie zasługuje na uwzględnienie, co umożliwia przeprowadzenie kontroli instancyjnej orzeczenia WSA w kwestionowanym zakresie. Okoliczność natomiast, że autor skargi kasacyjnej nie podziela stanowiska Sądu, czy też jego ocena, że uzasadnienie wyroku jest niepełne i nieprzekonywujące, nie stanowi skutecznej przesłanki uwzględnienia tego zarzutu (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2015 r. sygn. akt II GSK 470/14; dostępny pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodnie z poglądem akceptowanym zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie wojewódzki sąd administracyjny w uzasadnieniu wyroku wypełniając przesłanki wynikające z art. 141 § 4 p.p.s.a. nie ma obowiązku odnosić się osobno do każdego z zarzutów skargi i do każdego z argumentów na ich poparcie - może je oceniać całościowo. Najistotniejsze jest, aby z wywodów sądu wynikało, dlaczego tak a nie inaczej rozstrzygnął - tak, jak ma to miejsce w ocenianym uzasadnieniu.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 8 i art. 7 § 2 u.p.e.a. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia, że zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego jest dla zobowiązanego dokuczliwe. Przepisy u.p.e.a. nie określają natomiast, które ze środków są mniej lub bardziej uciążliwe. Głos decydujący w tej kwestii ma organ egzekucyjny, ponieważ jego uznaniu ustawodawca pozostawił, który środek jest w danym przypadku mniej dokuczliwy. W toku danego postępowania egzekucyjnego organ prowadzący postępowanie powinien w konkretnym przypadku ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, jednocześnie będąc środkiem dla zobowiązanego najmniej dolegliwym (zob. wyrok NSA z 10 czerwca 2021 r., III FSK 3610/21). W orzecznictwie dość powszechnie się przyjmuje, że egzekucja z rachunku bankowego jest jednym z łagodniejszych i najczęściej stosowanych środków egzekucyjnych.

Podkreślenia wymaga jednak, że skarżący wskazał należący do niego rachunek bankowy w Santander Bank Polska S.A., na którym znajdowały się środki (530.824,82 zł) pokrywające dochodzoną przez organ należność. Jednak wobec braku dobrowolnego uiszczenia stosownej kwoty, organ egzekucyjny w celu doprowadzenia do wykonania w sposób przymusowy obowiązków ciążących na zobowiązanym zajął trzy konta skarżącego w różnych bankach. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę uznał, że postępowanie organu w tej kwestii stanowiło nadmierną uciążliwość dla skarżącego. Skoro zostało wskazane konto, z którego była możliwość ściągnięcia całości zadłużenia organ egzekucyjny powinien był przeprowadzić egzekucję właśnie z tego konta, a w razie stwierdzenia nie wystarczającej ilości środków kontynuować z pozostałych kont skarżącego. Skuteczność egzekucji jest bezsprzecznie ważnym jej elementem, natomiast nie może stanowić celu samego w sobie.

Stosownie do brzmienia art. 190 p.p.s.a., sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Wykładnia prawa dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny nie może wykraczać poza zakres kognicji i orzekania, wyznaczony zasadą związania granicami skargi kasacyjnej. Jednocześnie przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny granice sprawy podlegają zawężeniu do granic, w jakich Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną. Wydanie wyroku przez wojewódzki sąd administracyjny z pominięciem wykładni dokonanej w sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, przy sformułowaniu takiego zarzutu w skardze kasacyjnej prowadzi do jej uwzględnienia. Adresatem normy z art. 190 p.p.s.a. jest sąd, któremu sprawa została przekazana, a zastosowanie wskazanego przepisu w konkretnej sprawie przyspiesza postępowanie sądowoadministracyjne przez ostateczne przesądzenie pewnych kwestii spornych jeszcze przed przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania. Wykładnia prawa dokonana w trybie art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a., wiąże nie tylko sąd pierwszej instancji i kasatora, ale także Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający skargę kasacyjną od wyroku wydanego w tej sprawie po ponownym jej rozpatrzeniu. Sprawa oznacza sprawę w znaczeniu materialnym, a nie procesowym, taką sprawą jest sprawa, która ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji publicznej i zakończona ostatecznym rozstrzygnięciem podlegającym ponownej kontroli sądowej. Treść i zakres sprawy administracyjnej, czyli tożsamość sprawy wyznaczają normy prawa materialnego, które determinują treść rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym akcie i precyzują czynności pozwalające zidentyfikować skonkretyzowany w nich stosunek prawny.

Podkreślenia wymaga, że kwestia deklaratoryjności decyzji została już przesądzona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2022 r. sygn. akt I GSK 2591/18, w którym stwierdzono, że obowiązek zwrotu dotacji, o którym mowa w art. 252 ustawy z 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2016r., poz. 1870 ze zm. dalej: "u.f.p.") wynika z mocy prawa (ex lege). Wskazano, że w myśl art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej (O.p.) czynnikiem przesądzającym o charakterze decyzji jest sposób powstania zobowiązania. Jeżeli zobowiązanie powstaje w drodze wydania i doręczenia podmiotowi decyzji (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.), to wówczas jest to decyzja konstytutywna. Natomiast jeżeli zobowiązanie powstaje z mocy prawa (z mocy wystąpienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania - art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) - wówczas wydana decyzja jest decyzją deklaratoryjną. Wyjaśnił, że występujący w art. 21 § 1 pkt 2 O.p. zwrot mówiący o decyzji "ustalającej" wysokość zobowiązania użyty został w odniesieniu do decyzji konstytutywnych. Dla decyzji powstających w sposób opisany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., to jest decyzji deklaratoryjnych, w odróżnieniu od decyzji ustalających, przyjęto nazwę decyzji określających. Zgodnie z art. 68 § 1 O.p. zobowiązanie, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 O.p. nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Przedawnienie określone w art. 68 § 1 O.p. dotyczy więc wyłącznie wydania konstytutywnej decyzji ustalającej i oznacza, że wydanie po terminie przez organ I instancji tego rodzaju decyzji nie powoduje powstania zobowiązania. Nie odnosi się ono natomiast do deklaratoryjnej decyzji określającej, którą można wydać aż do upływu przedawnienia samego zobowiązania. Sytuację tę reguluje art. 70 § 1 O.p., w myśl którego zobowiązanie przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Skoro zatem obowiązek zwrotu dotacji powstał z mocy prawa, tj. w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., to organy władne były wydać decyzję w tym przedmiocie w oparciu o treść art. 70 O.p., czyli decyzję określającą, o której mowa w art. 252 u.f.p. Sąd I instancji wskazał, że skoro w sprawie otrzymanie dotacji i wykorzystanie jej niezgodnie z przeznaczeniem dotyczy m.in. 2012 r. i 2013 r., to pięcioletni termin liczony od końca tego roku, upływał z końcem odpowiednio 2017 r. i 2018 r. Oznacza to, że wydanie i doręczenie decyzji określającej kwotę dotacji przyznanej w 2012 r. i 2013 r. przypadającą do zwrotu nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia.

Stąd też na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji wyroku.