Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 627/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Asesor WSA Grzegorz Potiopa Protokolant: St. asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2023 r. sprawy ze skargi PHU R. W. W. Spółki jawnej na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 1 czerwca 2022 r. nr 1001-IOV-1.4103.69.2021.17.U09.GC w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń - sierpień 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zaskarżoną decyzją z dnia 1 czerwca 2022 r. utrzymał w mocy wydaną wobec PHU R W. W. Sp. Jawnej w Ł. decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź - Bałuty z dnia 14 października 2021 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2015 r.

W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że w efekcie przeprowadzonej kontroli, a następnie postępowania podatkowego Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź -Bałuty w dniu 16 czerwca 2020 r. wydał decyzję dotycząca podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: styczeń - sierpień 2015 r., od którego to rozstrzygnięcia zostało złożone odwołanie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 14 kwietnia 2021 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Organ odwoławczy wydając rozstrzygniecie zalecił, przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, dokonanie następujących czynności:

- włączenie do akt sprawy dowodów w postaci decyzji organów podatkowych, które zostały wyłączone z jawności dla strony, a które to nie zostały następnie inkorporowane do akt sprawy,

- uaktualnienie informacji i ewentualnie pozyskanie dowodów dotyczących prowadzonych postępowań przygotowawczych wobec kontrahentów strony,

- wszechstronną analizę oraz ocenę zgromadzonego materiału dowodowego.

Realizując powyższe zalecenia Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź -Bałuty w toku ponownego rozpatrzenia sprawy pismami z dnia 17 czerwca 2021 r. wystąpił do:

- Prokuratury Krajowej w Poznaniu z prośbą o wskazanie na jakim etapie jest sprawa w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym w sprawie Spółki z o.o. W.,

- Prokuratury Regionalnej w Szczecinie z prośbą o wskazanie na jakim etapie jest sprawa w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym w sprawie Spółki z o.o. A.,

- Prokuratury Okręgowej w Łodzi z prośbą o wskazanie na jakim etapie jest sprawa w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym w sprawie Spółki z o.o. H..

W odpowiedzi na powyższe uzyskano informacje, iż:

- postępowanie przygotowawcze prowadzone przez Prokuraturę Krajową w Poznaniu w sprawie Spółki z o.o. W. nadal jest w toku,

- postępowanie przygotowawcze prowadzone w sprawie Spółki z o.o. A. przez Prokuraturę Regionalną w Szczecinie dotyczy wystawiania nierzetelnych faktur związanych ze sprzedażą granulatu srebra i nadal jest w toku. W piśmie wskazano dodatkowo, że sprawę w zakresie obrotu paliwem przez ten podmiot, prowadzi Prokuratura Krajowa w Łodzi. Pismem z dnia 30 sierpnia 2021 r. organ pierwszej instancji wystąpił do wskazanego organu, który pismem z dnia 8 września 2021 r. poinformował o postawieniu zarzutów osobom, co do których prowadzone jest śledztwo w sprawie m.in. wystawiania fikcyjnych faktur VAT.

- postępowanie przygotowawcze prowadzone w sprawie Spółki z o.o. H. przez Prokuraturę Okręgową w Łodzi zostało zakończone skierowaniem aktu oskarżenia przeciwko osobom podejrzanym o popełnienie czynów określonych w ustawie Kodeks Karny oraz w ustawie Kodeks Karny Skarbowy.

Mając na uwadze powyższe Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź -Bałuty decyzją z dnia 14 października 2021 r. określił PHU R. W. W. zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do sierpnia 2015 r. W ocenie organu podatnik dokonując odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT wystawionych przez następujące podmioty:

a) Spółkę z o.o. A.,

b) Spółkę z o.o. W.,

c) Spółkę z o.o. H.,

naruszył art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej jako: "ustawa o VAT") , zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Przy czym zauważyć trzeba, że organy podatkowe nie kwestionują, że strona pozyskała paliwo w związku z badanymi czynnościami, jednakże paliwo to nie pochodziło od podmiotów wymienionych na badanych w sprawie fakturach VAT, a czynności te stanowiły element oszukańczego procederu na gruncie podatku od towarów i usług, sprowadzającego się do wprowadzenia do obrotu paliwa z niewiadomego źródła, przy wykorzystaniu firm, które w rzeczywistości nie prowadziły działalności gospodarczej, a jedynym przejawem ich funkcjonowania, w ramach badanych czynności, było wystawienie faktur VAT. Innymi słowy wymienione na wstępie podmioty, tj. Spółki z o.o.: A., W. oraz H. "wystawiły" jedynie na rzecz strony faktury VAT, same zaś te podmioty nie dysponowały paliwem, które pochodziło z niewiadomego źródła i jego "obrót" odbywał się w ramach stwierdzonego oszustwa.

Ponadto organ pierwszej instancji stwierdził, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala bezsprzecznie uznać, że podatnik nie dochował należytej staranności w kontaktach z ww. podmiotami.

Po rozpatrzeniu odwołania Spółki, utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w decyzji z dnia 1 czerwca 2022 r. w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych wskazując, że zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. – dalej jako: "o.p.", bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe objęte przedmiotową sprawą upływałby z dniem 31 grudnia 2020 r.

Organ zauważył jednak, że w dniu 22 września 2020 r. doszło do wszczęcia przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno - Skarbowego w Łodzi dochodzenia w sprawie wprowadzenia organu podatkowego w błąd przez podmiot P.H.U. R. W.W. Spółka Jawna, NIP:[...], który będąc podatnikiem podatku od towarów i usług podał nieprawdę w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od stycznia do sierpnia 2015 r. a także posłużył się nierzetelnymi fakturami VAT wystawionymi przez A. Sp. z.o.o, W. Sp. z.o.o. oraz H. Sp. z.o.o. na rzecz P.H.U. R.W. W. Spółka Jawna, NIP: [...] przez co został narażony na uszczuplenie podatku VAT w kwocie 618.687 zł, tj. o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 1 kks w zb. z art. 62 § 2 kks oraz w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks.

O powyższym fakcie poinformowano podatnika pismem z dnia 30 września 2020 r. (doręczonym dnia 2 października 2020 r.) oraz jego pełnomocnika pismem z dnia 30 września 2020 r. (doręczonym dnia 15 października 2020 r.), stosownie do art. 70c o.p.

Organ przedstawił przy tym okoliczności wskazujące, że odpowiedni organ postępowania przygotowawczego wskutek uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego wydał we właściwym czasie postanowienie o wszczęciu dochodzenia. Wskazał na związek podejrzenia popełnienia przestępstwa z niewykonaniem zobowiązania podatkowego i na tle okoliczności analizowanej sprawy podatkowej, wszczęcie tegoż postępowania nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zarówno organ podatkowy pierwszej instancji, jak i organ postępowania przygotowawczego działały na podstawie i w granicach prawa.

Mając na uwadze powyższe, bieg terminu przedawnienia w zakresie zobowiązań w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe styczeń - sierpień 2015 r. uległ zawieszeniu w dniu 22 września 2020 r., zatem zobowiązania te nie przedawniły się i tym samym organy podatkowe miały prawo orzekać w ich zakresie co do istoty rzeczy.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy zauważył, że z akt sprawy wynika, iż przedmiotem działania strony był obrót paliwami ciekłymi (podatnik dysponuje stosowną koncesją, która obejmuje okres od dnia 31 stycznia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2030 r.), który odbywał się przy wykorzystaniu stacji paliw zlokalizowanej w Łodzi przy ul. B. oraz pojazdów przeznaczonych dla transportu paliw ciekłych.

W kontrolowanym okresie strona dokonała odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT wystawionych przez:

a) Spółkę z o.o. A.,

b) Spółkę z o.o. W.,

c) Spółkę z o.o. H.,

które to dokumenty, zdaniem organów podatkowych, stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.

Następnie organ szeroko opisał okoliczności opisujące zasady funkcjonowania każdego z ww. podmiotów, które miały "dostarczać" paliwo na rzecz podatnika.

W zakresie A Spółki z o.o. wskazano w szczególności, że Naczelnik Warmińsko - Mazurskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Olsztynie przekazał następujące materiały dotyczące ww. podmiotu:

- decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Olsztynie z dnia 14 grudnia 2016 r. wydaną dla tego podmiotu w zakresie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do kwietnia 2014 r.; z rozstrzygnięcia tego wynika, iż Spółka z o.o. A. w tym okresie wystawiała na rzecz 31 podmiotów "puste faktury VAT", wobec których zastosowanie znalazł przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, i ten proceder, jak i sam powód "funkcjonowania" tego podmiotu w tym czasie, był elementem oszustwa na gruncie podatku od towarów i usług,

- decyzję Naczelnika Warmińsko - Mazurskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Olsztynie z dnia 30 czerwca 2017 r. wydaną dla tego podmiotu a dotycząca podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: marzec - maj 2015 r., z rozstrzygnięcia tego również wynika, iż Spółka z o.o. A. w tym okresie wystawiała "puste faktury VAT", wobec których zastosowanie znalazł przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i proceder ten, tak samo jak cel "działania" tego podmiotu był elementem oszustwa na gruncie podatku od towarów i usług. W kontekście ww. rozstrzygnięcia z dnia 30 czerwca 2017 r. zauważyć trzeba, że pośród faktur VAT wystawionych przez ww. podmiot, a wobec których zastosowanie znalazł przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, znalazły się faktury VAT wystawione na rzecz podatnika, a które są objęte zakresem przedmiotowego postępowania.

Organ odwoławczy przedstawił ustalenia dotyczące Spółki o.o. A oraz podmiotów, które miały "dostarczać" tej spółce paliwo, po czym skonstatował, że wszystkie te podmioty nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej, a były jedynie elementami składowymi oszukańczego procederu polegającego na wprowadzeniu do obrotu paliwa niewiadomego pochodzenia bez odprowadzenia należnych podatków. O tego rodzaju ocenie stanowiły takie okoliczności jak brak rzeczywistego wpływu na funkcjonowanie tych podmiotów, przez osoby będące ich reprezentantami, osoby te często nie tylko nie miały dostatecznego rozeznania w sposobie funkcjonowania zarządzanych przez nich organizacji, ale często wprost wskazywały, że to nie one podejmowały jakiekolwiek decyzje. Należy także zauważyć, że choć stwierdzony proceder obejmował kilka podmiotów, to nazwiska takich osób jak A. P. oraz S. D., pojawiają się w ustaleniach dotyczących więcej niż jednego podmiotu. Nadto cena oferowanego "paliwa" była niższa aniżeli cena obowiązująca w PKN Orlen.

W zakresie W. Spółki z o.o. wskazano z kolei na uzyskaną od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu informację, iż ww. podmiot zaewidencjonował fakturę VAT mającą dokumentować dostawę paliwa na rzecz podatnika w rejestrze sprzedaży VAT za styczeń 2015 r., a następnie dokonał rozliczenia w deklaracji VAT- 7 za ten okres. Z kolei Spółka z o.o. W.miała nabyć paliwo od: PHU D. M. M. [...] Poznań, ul. M., PPHU J.K. [...], [...] i PHU E. J. Ł. [...], ul. L.. Organ zauważył, że dla każdego z ww. podmiotów, właściwe dla nich organy podatkowe, wydały decyzje w których kwestionowane były transakcje pomiędzy nimi; rozstrzygnięcia te zostaną omówione w dalszej części uzasadnienia niniejszej decyzji. Z rozstrzygnięć tych wynika, iż podmioty te nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, a istotą ich funkcjonowania było wprowadzenie do obrotu "pustych faktur VAT", które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych.

W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi ustalenia dotyczące Spółki o.o. W. oraz podmiotów, które miały "dostarczać" tej spółce paliwo pozwalają na postawienie tezy, że nie prowadziły one faktycznej działalności gospodarczej, a w rzeczywistości brały udział w przestępczym procederze polegającym na wystawaniu "pustych faktur VAT", których celem była próba zalegalizowania paliwa niewidomego pochodzenia, w zakresie którego nie odprowadzono należnych podatków. Stanowią o tym wyjaśnienia osób, które formalnie miały zarządzać tymi podmiotami, a w rzeczywistości osoby te wskazywały, że faktyczny zarząd należał do innych osób.

W zakresie Spółki z o.o. H. organ zauważył, że w dniu 12 stycznia 2018 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła kserokopia decyzji z dnia 10 lutego 2017 r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu określająca Spółce z o.o. H. podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wystawienia 611 sztuk faktur VAT w okresach listopad 2014 r. - marzec 2015 r. W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi ustalenia dotyczące Spółki o.o. H. pozwalają na przyjęcie, że faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Podmiot ten służył jedynie do wystawiania faktur VAT i pełnił rolę "znikającego podatnika" w łańcuchu podmiotów fakturujących transakcje dotyczące obrotu olejem napędowym.

Spółka z o.o. H. nie była rzeczywistym podmiotem sprowadzającym paliwa do kraju, i w rzeczywistości służyła tylko uwiarygodnieniu legalności transakcji a celem jej istnienia było ominięcie konieczności zapłaty należnego podatku od towarów i usług przy sprzedaży w kraju paliwa sprowadzonego z innych państw członkowskich UE.

Organ podkreślił, że załączone do akt sprawy decyzje innych organów podatkowych należy oceniać jako potwierdzenie ustaleń dokonanych w ramach przedmiotowego postępowania. Jednocześnie zauważył jednak, że rozstrzygnięcia te są dowodami, o których mowa w art. 194 § 1 o.p., zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone i że dotyczą one w przedmiotowej sprawie kwestii funkcjonowania, lub nie, danych podmiotów, a zatem dotyczą w istocie stwierdzenia swojego rodzaju faktu (kwestia istnienia, lub nie, danego podmiotu ma charakter obiektywny), oraz że organy podatkowe w toku przedmiotowego postępowania nie pozyskały, ani podatnik nie okazał, dowodów podważających ustalenia wynikające ze wskazanych na wstępie rozstrzygnięć innych organów podatkowych. W takiej sytuacji nie sposób tym dokumentom odmówić wartości dowodowej, która winna w odpowiedni sposób ważyć na sposobie zakończenia sprawy.

Organ podkreślił, że ani on ani organ I instancji nie kwestionowały samego istnienia paliwa, w którego posiadanie miał wejść podatnik. Okoliczność ta jednak nie zmienia faktu, że obrót tym towarem odbywał się w ramach oszukańczego procederu na gruncie podatku od towarów i usług polegające na wprowadzeniu do obrotu towaru z niewiadomego źródła. O ile bowiem podatnik wszedł w posiadanie paliwa (okoliczność ta nie jest przedmiotem sporu w sprawie), to z całą pewnością paliwo to nie zostało dostarczone przez podmioty opisane na badanych w sprawie fakturach VAT, gdyż podmioty te nie mogły dysponować żadnym towarem. Co szczególnie istotne, okoliczności w jakich miało dojść do badanych w sprawie czynności nie wskazywały, by rzeczywistymi dostawcami paliwa były te właśnie podmioty.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w Głownie, iż faktury VAT wystawione przez:

a) Spółkę z o.o. A.,

b) Spółkę z o.o. W.,

c) Spółkę z o.o. H.,

są dokumentami, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.

Podkreślił jednak, że choć ww. przepis ma kategoryczne brzmienie, to jednak w przypadku, gdy dowiedzione zostanie, że podatnik brał udział w przestępczym procederze w sposób nieświadomy i dochował przy tym tzw. "należytej staranności", to nie poniesie on negatywnych konsekwencji udziału w nim, tj. w szczególności zachowa możliwość odliczenia podatku naliczonego w fakturach VAT wystawionych na jego rzecz przez podmiot działający w przestępczym charakterze.

W celu dokonania oceny dochowania przez podatnika należytej staranności organ przytoczył zeznania W. W. (z dnia 17 lipca 2018 r.) i J. S. (z dnia 3 lipca 2018 r.) – wspólników spółki jawnej R., opisujące zasady współpracy oraz okoliczności nawiązania współpracy z ww. spółkami.

Organ odwoławczy zwrócił również uwagę na fakt, iż organ pierwszej instancji w toku prowadzonych czynności pismem z dnia 27 marca 2019 r. wezwał podatnika do okazania dowodów dotyczących prowadzonej korespondencji z ww. podmiotami. Strona w przypadku kontaktów ze Spółkami z o.o.: A i H. przesłała żądane dokumenty, natomiast w przypadku Spółki z o.o. W. takiej dokumentacji nie przedłożyła.

Oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy organ odwoławczy stwierdził, że zachowanie podatnika nie odpowiadało standardom podmiotu, który w kontaktach ze swoimi kontrahentami dochowuje należytej staranności. Ocena ta odnosi się zarówno do etapu nawiązywania "współpracy" z tymi podmiotami, jak i późniejszych zdarzeń w efekcie których strona znalazła się w posiadaniu paliwa. Uzasadnienie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zawiera obszerną argumentację odnoszącą się do każdego z kontrahentów podatnika z osobna.

Końcowo, organ drugiej instancji odniósł się do zarzutów podniesionych przez podatnika w odwołaniu, w tym w szczególności formułowanych w oparciu o tezy wyroku TSUE z dnia 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18, a także powielenia treści uprzednio uchylonej w administracyjnym toku instancji decyzji oraz błędnego przyjęcia, że dostawy towaru od Spółek z o.o. A., W. i H. nie zostały faktycznie zrealizowane, a strona nie dochowała przy tym należytej staranności.

Ponieważ strona nie zgodziła się z ustaleniami, argumentacją i rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniosła na powyższe rozstrzygnięcie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie:

I. prawa materialnego, to jest naruszenie art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. przez jego niezastosowanie;

II. postępowania podatkowego, mające wpływ na treść zaskarżonej decyzji, to jest naruszenie:

1. art. 187 § 1 o.p. w związku z art. 121 § o.p. w związku z art. 235 o.p. przez niewszechstronne rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego w zakresie ustalenia, że dostawy towaru w postaci paliw płynnych realizowane przez A. Spółkę z o.o., W. Spółkę z o.o. oraz H. Spółkę z o.o. na rzecz skarżącej w okresie od stycznia 2015 r. do sierpnia 2015 r. nie zostały zrealizowane faktycznie, w oparciu o ustalenia innych organów podatkowych, bez dokonania analizy tych ustaleń,

2. art. 210 § 4 o.p. w związku z art. 121 § o.p. w związku z art. 235 o.p. przez utrzymanie w mocy decyzji wydanej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź - Bałuty w Łodzi w dniu 14 października 2021 r. pomimo, że uzasadnienie tej decyzji powiela literalnie uzasadnienie decyzji wydanej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź - Bałuty w Łodzi w dniu 16 czerwca 2020 r., a której to wady uzasadnienia stanowiły podstawę uchylenia decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją wydaną w dniu 14 kwietnia 2021 r.,

3. art. 191 o.p. w związku z art. 121 § 1 o.p. w związku z art 235 o.p. przez ustalenie, że skarżąca nie dochowała należytej staranności w kontaktach z A. sp. z o.o., W. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o., pomimo tego, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na poczynienie takich ustaleń.

Z uwagi na zakres i charakter wskazanych i opisanych w skardze naruszeń, strona wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości. Nadto wniosła o zażądanie od Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno - Skarbowego akt postępowania karno - skarbowego w przedmiocie podania przez stronę albo jej wspólników nieprawdy w deklaracji VAT-7 w okresie od stycznia 2015 r. do sierpnia 2015 r. oraz dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów w postaci sprawozdań finansowych Spółki za 2020 r. i za 2021 r. - dla wykazania dochodów uzyskanych w roku obrotowym 2020 i 2021.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, które zostało przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga jako bezzasadna nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. – dalej jako: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na decyzje administracyjne.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sprawa, będąca przedmiotem rozpoznania w niniejszym postępowaniu, dotyczy określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do sierpnia 2015 r.

Najdalej idącym zarzutem podniesionym przez stronę w przedmiotowej sprawie jest zarzut przedawnienia. W tym zakresie, sąd podziela stanowisko i argumentację organu.

W ocenie strony, w rozpatrywanej sprawie, naruszony został art. 70 o.p.

Zdaniem sądu, powyższy zarzut jest bezpodstawny.

Zgodnie z treścią art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Co do zasady więc zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe objęte przedmiotową sprawą (styczeń - sierpień 2015 r.) winny ulec przedawnieniu z upływem dnia 31 grudnia 2020 r. Regulacje zawarte w ustawie Ordynacja podatkowa wskazują, że w przypadku zaistnienia określonych okoliczności bieg terminu przedawnienia może ulec przerwaniu, bądź zawieszeniu. Katalog tych przesłanek określony został w treści art. 70 § 2, § 3, § 4, § 6 przywołanej ustawy.

W rozpatrywanej sprawie doszło, jak słusznie wskazał organ, do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za okresy rozliczeniowe: styczeń - sierpień 2015 r. w związku z wszczęciem dniu 22 września 2020 r. dochodzenia przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno - Skarbowego w Łodzi w sprawie wprowadzenia organu podatkowego w błąd przez podmiot P.H.U. R.W. W. Spółka Jawna, który będąc podatnikiem podatku od towarów i usług podał nieprawdę w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od stycznia do sierpnia 2015 r., oraz posłużył się nierzetelnymi fakturami VAT [...] z dnia 28.04.2015 r., [...] z dnia 05.05.2015 r" [...] z dnia 12.05.2015 r., [...] z dnia 19.05.2015r" [...] z dnia 26.05.2015 r., [...] z dnia 02.06.2015 r., [...] z dnia 12.06.2015 r., [...] z dnia 18.06.2015 r" [...] z dnia 25.06.2015 r" [...] z dnia 08.07.2015 r., [..]. z dnia 15.07.2015 r" [...] z dnia 27.07.2015 r., [...] z dnia 01.08.2015 r., wystawionymi przez A. Sp. z.o.o, NIP: [....], fakturami VAT l[...] z dnia 12.01.2015 r., [...] z dnia 13.01.2015 r., wystawionymi przez W. Sp. z.o.o NIP: [....], fakturami VAT: [...] z dnia 29.01.2015 r., [...] z dnia 31.01.2015 r., [...] z dnia 10.02.2015 r., [...] z dnia 19.02.2015 r., [...] z dnia 26.02.2015 r" [...] z dnia 05.03.2015 r" [...] z dnia 13.03.2015 r" [...] z dnia 24.03.2015 r., [...] z dnia 28.03.2015 r., [...] z dnia 02.04.2015 r., [...] z dnia 09.04.2015 r., [...] z dnia 15.04.2015 r., [...] z dnia 18.04.2015 r. wystawionymi przez H.Sp. z.o.o NIP: [...] na rzecz P.H.U. R. W. W. Spółka Jawna, NIP: [...] przez co został narażony na uszczuplenie podatek VAT w kwocie 618.687 zł, tj. o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 1 kks w zb. z art. 62 § 2 kks oraz w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks.

Podatnik oraz jego pełnomocnik, stosownie do dyspozycji art. 70c o.p., zostali o powyższym fakcie poinformowani pismami z dnia 30 września 2020 r., doręczonymi odpowiednio w dniu 2 października 2020 r. oraz w dniu 15 października 2020 r.

Mając zatem na uwadze powyżej wskazane okoliczności, organ słusznie zauważył, że bieg terminu przedawnienia w zakresie zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2015 r. uległ zawieszeniu w dniu 22 września 2020 r. Ponieważ opisane zobowiązania nie przedawniły się, organy podatkowe miały prawo prowadzić postępowanie zakończone decyzjami wymiarowymi.

Analizując okoliczności rozpatrywanej sprawy, sąd uznał, że wszczęcie w stosunku do strony postępowania karnego skarbowego nie nosiło znamion instrumentalnego. Wszczęcie tego postępowania nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem sądu, zarówno organ podatkowy pierwszej instancji, jak i organ postępowania przygotowawczego działały na podstawie i w granicach prawa.

Organ słusznie zauważył, iż okoliczności faktyczne rozpatrywanej sprawy różnią się od tych, których analizy i oceny dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 maja 2021 r. o sygnaturze akt I FPS 1/21 dotyczącej tzw. instrumentalnego wszczęcia postępowania karno skarbowego. W niniejszej sprawie nie mamy bowiem do czynienia z sytuacją potrzeby ochrony interesu podatnika, który w zaufaniu do istniejącego systemu podatkowego podejmuje decyzje gospodarcze. Bowiem, to strona podjęła działania, które można by uznać za dokonane z nadużyciem zaufania, jakie organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania okazał skarżącemu.

Organy administracji państwowej mają prawo dochodzenia nieuiszczonych należności publicznoprawnych do końca 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Obowiązujące normy prawne, dają organom podatkowym prawo do podejmowania działania zapobiegającego przedawnieniu zobowiązań podatkowych do czasu, gdy termin przedawnienia upłynie (tak NSA w wyroku z 10 września 2020 r. sygn. akt I FSK 153/18). Podatnik natomiast musi liczyć się ze wskazanymi możliwościami. Okoliczność wszczęcia postępowania karnego skarbowego tuż przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie oznacza, że organ podjął tego rodzaju działanie celem zawieszenie biegu terminu przedawnienia danego zobowiązania. W sytuacji, gdy ustawodawca dał organowi taką możliwość w określonym czasie, to organ może z niej skorzystać do ostatniego dnia terminu i nawet wówczas nie będzie to wystarczającą podstawą uznania, że uczynił to w sposób instrumentalny. Elementem miarodajnym winny być, jak słusznie wskazał organ, okoliczności czynu, tj. czy istniały podstawy do wszczęcia tegoż rodzaju postępowania.

W rozpatrywanej sprawie przesłanką wszczęcia dochodzenia w sprawie karnej skarbowej było uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego, a jego celem ukaranie sprawcy przestępstwa skarbowego. Postępowanie to wiązało się czynami określonymi w art. 56 § 1 kks i art. 62 § 2 kks. Za podstawę wszczęcia dochodzenia organ postępowania przygotowawczego przyjął zawiadomienie, protokół z kontroli podatkowej, protokoły przesłuchań strony, rejestry prowadzone przez podatnika oraz decyzje innych organów podatkowych wydane wobec kontrahentów Spółki. Organ również wskazał, że za wszczęcie niniejszego postępowania karnego skarbowego przemawiał charakter sprawy podatkowej, dotyczącej posługiwania się w rozliczeniach z budżetem państwa nierzetelnymi fakturami. Poprzez niezrealizowanie ustawowego obowiązku prawidłowego rozliczenia podatkowego strona, co najmniej przewidywała możliwość popełnienia czynu zabronionego i na to się godziła, a co za tym idzie umyślność działania w tym konkretnym przypadku nie budziła wątpliwości i dawała podstawy do wszczęcia dochodzenia.

Analizując dowody zebrane w niniejszym postępowaniu przez pryzmat wskazanych przez organy obu instancji argumentów mających uzasadniać wszczęcie wobec podatnika postępowania karnego skarbowego, sąd nie dopatrzył się we wszczęciu tego postępowania znamion instrumentalności, które z kolei pozwoliłyby przyjąć, iż działanie organu zmierzało do celowego zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W toku prowadzonego postępowania przygotowawczego, organ posiadł dane, na podstawie których mógł opisać dany czyn oraz podać jego kwalifikację prawną. Dzięki tym informacjom, wskutek uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego, dnia 22 września 2020 r., w sposób w pełni uzasadniony, wszczęto postępowanie karne skarbowe. W opisanym działaniu, sąd nie dopatrzył się pozorności. W ocenie sądu, organy działały na podstawie i w granicach prawa. Postępowanie karne skarbowe jest nieprzerwanie oraz w sposób aktywny nadal prowadzone i sukcesywnie gromadzony jest obszerny materiał dowodowy (pismo Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno Skarbowego w Łodzi z dnia 28 stycznia 2022 r.). Pisma kierowane zarówno do strony jak i jej pełnomocnika wypełniają dyspozycję wskazane w treści art. 70c o.p.

Należy podkreślić, że zarówno w decyzji organu pierwszej instancji, jak i decyzji organu odwoławczego, w sposób szczegółowy i obszerny organy opisały przesłanki, które spowodowały zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

Odnosząc się do argumentu, sformułowanego w przedmiotowej skardze, dotyczącego braku przejścia postępowania karnego skarbowego do fazy in personam do końca 5-letniego okresu, sąd pragnie jednoznacznie stwierdzić, że jest on całkowicie chybiony, niezrozumiały i nie znajdujący oparcia w obowiązujących regulacjach prawnych. Brak jest bowiem jakiejkolwiek podstawy prawnej do formułowania postulatu, by dla skuteczności zaistnienia przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., koniecznym jest by postępowanie karne skarbowe znalazło się w fazie in personam przed upływem terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 cytowanej ustawy.

Mając na względzie wskazane powyżej argumenty, w ocenie sądu, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do upływu terminu przedawnienia i procedowanie w niniejszej sprawie jest w pełni zasadne.

W konsekwencji przeprowadzonego postępowania, organ uznał, iż podatnik dokonując odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT wystawionych przez:

a) Spółkę z o.o. A.,

b) Spółkę z o.o. W.,

c) Spółkę z o.o. H.,

naruszył dyspozycję art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zgodnie z którą nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W skardze strona podniosła, iż organ pierwszej instancji, rozpoznając sprawę ponownie po uchyleniu decyzji z dnia 16 czerwca 2020 r., poczynił ustalenia będące kopią tych jakie zostały przedstawione w decyzji uchylonej. Wynikiem takiego działania było wydanie w dniu 14 października 2021 r. decyzji o tożsamej treści jak ta z dnia 16 czerwca 2020 r. Organ, zdaniem strony, bezrefleksyjnie przytoczył ustalenia zawarte w rozstrzygnięciach wydanych przez inne organy.

Należy zauważyć, że jednym z powodów dla którego decyzja organu pierwszej instancji z dnia 16 czerwca 2020 r. została uchylona był brak w aktach sprawy dowodów pozyskanych z innych postępowań prowadzonych przez inne organy i nie udostępnienie ich stronie. Jednakże przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, uchybienie to zostało usunięte. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź - Bałuty postanowieniem z dnia 14 września 2021 r. włączył bowiem do akt sprawy zaanonimizowane rozstrzygnięcia innych organów podatkowych dotyczące "kontrahentów" podatnika oraz wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do zapoznania i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego.

Wydając rozstrzygnięcie, organ pierwszej instancji odniósł się do zebranego w sprawie materiału dowodowego z uwzględnieniem załączonych dowodów z innych postępowań.

Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w pełni podziela stanowisko organu, iż zarzut Spółki o wadliwie prowadzonym postępowaniu jest chybiony. W toku prowadzonego powtórnie postępowania organ zgromadził niezbędny materiał dowodowy przedstawił go podatnikowi oraz ocenił poszczególne dowody także we wzajemnej relacji.

Fakt, iż decyzja z dnia 14 października 2021 r. jest w swojej treści tożsama z rozstrzygnięciem z dnia 16 czerwca 2020 r., wbrew twierdzeniom skarżącego, nie podważa zaufanie do organów podatkowych. Dokumenty, które były organowi znane już przed wydaniem decyzji z dnia 16 czerwca 2020 r. ale nie były włączone do materiału dowodowego rozpatrywanej sprawy, przy ponownym rozpoznawaniu sprawy zostały formalnie włączone i ujawnione stronie. Oznacza to, że w istocie organ pierwszej instancji zarówno przed wydaniem decyzji z dnia 16 czerwca 2020 r. jak i z dnia 14 października 2021 r. wydawał rozstrzygnięcie w oparciu o te same dowody. Okoliczność ta legła u podstaw takich samych rozstrzygnięć w jednym i drugim przypadku. W ocenie sądu, powyższe stanowi wręcz modelowe zastosowanie zasady zaufania do organów (art. 121 § 1 o.p.). Zasada ta byłaby naruszona w sytuacji, gdyby organy w oparciu o ten sam materiał dowodowy i przy zastosowania dokładnie tych samych regulacji prawnych wydały odmienne rozstrzygnięcia.

Ponieważ wcześniej prowadzone przez organ I instancji postępowanie naruszało przepisy postępowania, decyzja z dnia 16 czerwca 2020 r. została uchylona a sprawa zwrócona organowi do ponownego jej rozpoznania. Przy powtórnym procedowaniu, organ odwoławczy nie dopatrzył się już tego rodzaju naruszeń a sąd w pełni tę ocenę podziela.

W toku prowadzonego postępowania, organy ustaliły, że badane "czynności" z udziałem Spółek z o.o.: A., W. oraz H., stanowiły element oszustwa polegającego na wprowadzeniu do obrotu paliwa z niewiadomego pochodzenia oraz, że podmioty te, jako nie prowadzące działalności gospodarczej, nie mogły, i nie dostarczyły paliwa na rzecz strony. Konsekwencją niniejszego było przyjęcie, iż zakwestionowane przez organy faktury VAT, wystawione na rzecz podatnika przez wskazane podmioty, nie oddawały rzeczywistości i dotyczyły fikcyjnych czynności. Faktura winna zawierać trzy zasadnicze elementem: dostawcę, opis towaru oraz odbiorcę. Oznacza to, że aby faktura VAT w sposób prawidłowy opisywała rzeczywistość, niezbędnym jest by podmiot wskazany jako dostawca, jako dysponujący określonym i opisanym towarem, winien go dostarczyć podmiotowi wymienionemu jako odbiorca. W przypadku, gdy choć jeden z tych elementów nie oddaje rzeczywistości to taką fakturę VAT należy uznać za fikcyjną.

W rozpatrywanej sprawie, podmioty wymienione jako dostawcy nie dysponowali towarem, i nie mogli przenieść jego własności na rzecz podatnika. Organ przy tym nie kwestionuje, że strona posiadała opisany towar ale z całą pewnością nie był to towar od podmiotów uwidocznionych na zakwestionowanych fakturach. Fakt, iż strona weszła w posiadanie towaru nie powoduje zmiany oceny faktur, a co za tym idzie – uwidocznionych na nich transakcji. Czynności te bowiem nadal należy ocenić jako fikcyjne. Stwierdzenie tej okoliczności nie powoduje jeszcze, iż podatnik traci prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z zakwestionowanych faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Przesłanką determinującą bowiem tego rodzaju działanie po stronie organów podatkowych zgodnie z orzeczeniem TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawie C-80/11 oraz C-142/11, jest stwierdzenie, że podatnik wiedział, lub powinien był wiedzieć, iż czynności, które były jego udziałem stanowiły element oszustwa podatkowego. Zatem jedynie ustalenie, iż czynności, które były udziałem danego podatnika są elementem oszustwa, nie pozwala na pozbawienie tego podatnika prawa do odliczenia, bowiem koniecznym jest zbadanie, czy ów podatnik wiedział, lub powinien był wiedzieć, że te czynności wiązały się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Zdaniem sądu, w rozpatrywanej sprawie organy dokonały tego rodzaju ustaleń.

W rozpatrywanej sprawie, organ nie zakwestionował, że strona pozyskała paliwo w związku z badanymi czynnościami. Zakwestionował natomiast, iż pochodziło ono od podmiotów wymienionych na badanych w sprawie fakturach VAT. W jego ocenie zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych a dokonane czynności stanowiły element oszukańczego procederu, sprowadzającego się do wprowadzenia do obrotu paliwa z niewiadomego źródła, przy wykorzystaniu firm, które w rzeczywistości nie prowadziły działalności gospodarczej, a jedynym przejawem ich funkcjonowania, w ramach badanych czynności, było wystawienie faktur VAT. Okolicznością wzmacniającą argumentację organu w omawianym zakresie jest fakt, iż w stosunku do każdego z trzech kontrahentów podatnika wydana została decyzja w trybie art. 108 ustawy o VAT za okres, którego dotyczy również zaskarżona decyzja. W przypadku spółki W. decyzja ta stała się ostateczna. Podkreślenia wymaga, iż organ w rozpatrywanej sprawie nie przyjął bezrefleksyjnie, jak określiła to strona, okoliczności wydania wspomnianych decyzji. Dokonał bowiem własnych ustaleń, które potwierdziły okoliczności wskazane w decyzjach wydanych w trybie art. 108 ustawy o VAT. Organ przesłuchał wspólników Spółki, wystąpił do PKN Orlen o informację o cenach sprzedaży paliw, wezwał stronę do przedstawienia dokumentacji handlowej, którą następnie poddał analizie a także wystąpił o udzielenie informacji do UDT i TDT. Zatem aktywność organu nie ograniczyła się jedynie do załączenia dowodów z innych postępowań podatkowych.

W zakresie dochowania przez Spółkę należytej staranności w kontaktach z kontrahentami organy uznały, że wystąpiły okoliczności, które wskazują na brak po stronie podatnika dobrej wiary. W ocenie organu świadczą o tym:

- nawiązanie kontaktów przez P.H.U. R. W. W. Sp.j. następowało poprzez osoby, które znane były wspólnikom tylko z imienia, nazwiska lub nr telefonu;

- nieznany i nagły był powód zakończenia współpracy (dostaw paliwa);

- transakcja z W. Sp. z o.o. była zawarta jednorazowo;

- po zakończeniu współpracy z jednym podmiotem (np. H. Sp. z o.o.), w jego miejsce wstępował kolejny podmiot (A. Sp. z o.o.), który był reprezentowany nadal przez te same osoby - kontakty były utrzymywane przez P.H.U. R. dalej z jedna i tą samą osobą;

- osoby wskazane w KRS nie były osobami, z którymi współpracowali wspólnicy P.H.U. R., nie dokonano weryfikacji, czy osoby te działają w imieniu konkretnych spółek;

- płatności za faktury w przypadku H. Sp. z o.o. były dokonywane na rachunki polskie, ale też i na zagraniczne;

- ceny paliwa wskazane na fakturach były bardzo korzystne dla P.H.U. R., w szczególności A. i H. Sp. o.o., co mogło wskazywać na fakt, iż akcyza i opłata paliwowa na poprzednim etapie obrotu mogły nie zostać odprowadzone przez te podmioty, a paliwo pochodzi z nielegalnego źródła;

- ceny nabywanego paliwa odbiegały również znacząco od cen ogłaszanych przez PKN ORLEN S.A. oraz od cen oferowanych przez dostawców krajowych w szczególności MMK PETROL Sp. z o.o.;

- brak badań laboratoryjnych nabytego paliwa, i w następstwie konieczność poniesienia przez P.H.U. R. wydatków związanych z naprawą uszkodzonych silników w pojazdach klientów stacji paliw;

- wspólnicy R. zgromadzili dokumenty od kontrahentów, mające potwierdzać dochowanie należytej staranności kupieckiej w nawiązywaniu kontaktów i współpracy, tymczasem ocena dowodów doprowadziła organ do odmiennej konstatacji, tj. że uzyskanie tych dokumentów miało jedynie upozorować zachowanie mające potwierdzać dochowanie należytej staranności kupieckiej;

- całkowite odformalizowanie transakcji, bez znaczenia dla wspólników R. był podmiot, od którego otrzymują faktury oraz na jaki rachunek bankowy dokonują zapłat, przywiązywali jedynie wagę do faktu posiadania przez kontrahenta kaucji gwarancyjnej.

Sąd pragnie zauważyć, że gdyby oceniać każdą z powyższych okoliczności w oderwaniu od pozostałych, to być może nie świadczyły by one o tym, że podatnik wiedział lub mógł wiedzieć o procederze. Jednakże oceniane we wzajemnej korelacji stanowią argument, że profesjonalny podmiot, jakim niewątpliwie jest strona, wiedział a przynajmniej powinien był wiedzieć, że nabywane paliwo nie pochodzi od podmiotów wskazanych na zakwestionowanych przez organ fakturach.

Treść art. 122 o.p. nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jednakże nie może to oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Rolą organów podatkowych nie jest poszukiwanie faktów, z których wynikają dla podatnika korzystne skutki w zakresie rozliczania jego zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z treścią art. 200 § 1 o.p. strona została zawiadomiona o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Skorzystała z tego uprawnienia, podtrzymując wszystkie swoje wcześniejsze argumenty w sprawie.

Przeprowadzona w sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Organ w sposób kompleksowy odniósł się do materiału zgromadzonego w aktach sprawy. Działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa i w granicach prawa. Na każdym etapie postępowania umożliwiono stronie czynny w nim udział, informując o dokonanych ustaleniach i umożliwiając wniesienie uwag i wniosków dowodowych. Rozstrzygnięcia dokonano w następstwie oceny całokształtu materiału dowodowego, jako dowód dopuszczając wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Przeprowadzona ocena doprowadziła do wydania rozstrzygnięcia zgodnego z obowiązującym prawem.

Zgodnie z art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy i kierując się dyspozycją art. 191 o.p. dokonał jego właściwej oceny - na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. W ocenie sądu, działanie organu II instancji wypełniało wymogi swobodnej oceny, określonej w przepisie art. 191 o.p.

Ustalenia zostały oparte m.in. na przedłożonych przez podatnika dokumentach, a także na materiale dowodowym, zebranym w trakcie postępowania podatkowego. W opinii sądu, nie pominięto żadnej istotnej okoliczności faktycznej. Wszystkie dokumenty i dowody oraz uzyskane informacje zostały dokładnie przeanalizowane i ocenione, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Decyzja zawiera kompleksowe i wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 4 o.p.).

To, że strona nie zgadza się z ustaleniami faktycznymi nie znaczy, że ustalenia te są nieprawidłowe. Dokonanie oceny w sposób odmienny od oczekiwań skarżącej nie może być potraktowane jako naruszenie art. 191 o.p. czy też jakichkolwiek innych przepisów postępowania podatkowego.

Biorąc pod uwagę powyżej przytoczone okoliczności, sąd nie znalazł podstaw do uznania argumentów zawartych w skardze. Nie dopatrzył się również innego rodzaju naruszeń, które miałyby skutkować ewentualnym wyeliminowaniem zaskarżonej decyzji z obiegu prawnego.

Z tych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., sąd orzekł o oddaleniu skargi.

Arz.