Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1335/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-06-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 67a, art. 67b
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 4 czerwca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Syndyka masy upadłości F. sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 3 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 189/22 w sprawie ze skargi Syndyka masy upadłości F. sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 28 stycznia 2022 r. nr 0601-IEW.4265.1.2021.19 w przedmiocie ulgi płatniczej oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 3 czerwca 2022 r. w sprawie I SA/Lu 189/22 oddalił skargę Syndyka Masy Upadłości F. sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w K. (dalej zwany Stroną, Skarżącym) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej DIAS) z dnia 28 stycznia 2022 r. Zaskarżoną decyzją DIAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L., którą organ odmówił umorzenia zaległości podatkowej F. Sp. z o.o. w upadłości z tytułu podatku akcyzowego za listopad 2018 r. w kwocie 3.955.905 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

Sąd oddalając skargę wskazał, że organy prawidłowo dokonały wykładni przesłanek o których mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej jak również prawidłowo dokonały oceny, zaistnienia (a w zasadzie ich braku istnienia) przesłanki "interesu publicznego" i "ważnego interesu podatnika".

Zaskarżony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Wyrok zaskarżył Skarżący, zarzucając w skardze kasacyjnej :

1. na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania:

- art. 187 oraz art. 122 w zw. z art. 235 ustawy Ordynacja podatkowa, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez podzielenie stanowiska organu podatkowego co do podjęcia przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w tym zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego w celu wyjaśnienia istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności faktycznych dotyczących istnienia podstaw wniosku w zakresie spełnienia przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego w umorzeniu zaległości i odmowę uchylenia zaskarżonej decyzji mimo wykazania w skardze wadliwości tej oceny i pominięcia w toku tej oceny iż, podatnik znajduje się w upadłości, fakt powstania zobowiązana w podatku akcyzowym był następstwem ogłoszenia upadłości i okoliczności całkowicie od skarżącego niezależnych, a faktycznymi przyczynami odmowy przyjęcia przez organ podatkowy istnienia przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego były wielokrotnie podnoszone przez organ podatkowy okoliczności związane z realną możliwością faktycznego odzyskania kwoty wnioskowanej do umorzenia, przy akcentowaniu, iż w toku prowadzenia działalności podatnik naraził Skarb Państwa na milionowe straty, a także z uwagi na fakt likwidacji podatnika stąd ewentualne umorzenie zaległości nie wpłynie na zachowanie jego bytu prawnego,

- art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 235 ustawy Ordynacja podatkowa, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, podzielenie stanowiska organu podatkowego, co do przyjęcia, iż w sprawie nie wystąpiły przesłanki przyjęcia ważnego interesu podatnika i interesu publicznego opierające się na błędnym założeniu w zakresie traktowania skarżącego jako typowego przedsiębiorcy bez uwzględnienia celu postępowania w sprawie upadłości podatnika jakim finalnie będzie likwidacja podatnika, a także będącego następstwem wadliwego przyjęcia , iż okoliczność powstania zaległości podatkowej o umorzenie, której wnioskował wierzyciel, nie miała wpływu na treść decyzji i oceny przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, a oparcie tej oceny na okolicznościach narażenia Skarbu Państwa na wielomilionowe straty i akcentowanej przez organ podatkowy możliwości realnego odzyskania kwoty zaległości.

2. naruszenie prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a) - to jest przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy - Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i nieuwzględnienie skargi mimo wykazania naruszenia przez organ administracji prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy przez odmowę zastosowania art. 67 a § 1 pkt 3 oraz art. 67 b §1 pkt 1 w zw. z art. 235 ustawy Ordynacja podatkowa, które miało wpływ na wynik sprawy, polegającą na podzieleniu stanowiska organu podatkowego, co do przyjęcia założenia, iż skoro upadły jako podmiot prowadzący działalność zostanie zlikwidowany umorzenie zaległości podatkowych pozostanie bez wpływu na jego byt prawny i stąd ważny interes podatnika i interes publiczny przy badaniu przesłanek zastosowania ulgi faktycznie nie zaistnieją i finalnie odmowę zastosowania wymienionych przepisów ustawy.

Mając powyższe na uwadze pełnomocnik Strony wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego. Jednocześnie wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2024 r. wydanym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COViD-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1429), w brzmieniu obowiązującym od 15 kwietnia 2023 r, z uwagi na brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy stacjonarnej, a także na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, w niezmienionym składzie orzekającym, sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna jako niezasadna podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2023 r., poz. 1634 ze zm. - dalej jak "P.p.s.a."), rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.

W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 P.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Niezasadne są zarzuty naruszenia art. 187, art. 191 oraz art. 122 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej. Sąd wojewódzki kontrolując legalność aktu administracyjnego prowadzi postępowanie na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. To zaś oznacza, że nie może on samodzielnie naruszyć przepisów Ordynacji podatkowej. Poprawnie sformułowany na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzut naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy nakłada na autora skargi kasacyjnej konieczność powołania naruszonych przez Sąd I instancji konkretnych przepisów procedury sądowoadministracyjnej i powiązania ich z właściwymi przepisami regulującymi postępowanie przed organami administracji publicznej. W rozpoznawanej sprawie zarzut naruszenia art. 187, art. 191 oraz art. 122 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej nie został powiązany z konkretnymi przepisami P.p.s.a. naruszonymi przez Sąd I instancji.

Niezależnie od tego NSA stwierdza, że zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 o.p., wyprowadzona z zasady prawdy obiektywnej – art. 122 o.p., nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż z innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy, tj. stwierdzenia, że stan ten podpada pod hipotezę określonej normy prawnej. Co jeszcze istotne - organy, w myśl zasady swobodnej oceny dowodów, która została ukonstytuowana w art. 191 o.p., mają prawo autonomicznie rozważać wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie są związane żadnymi sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów. Kierując się własnym przekonaniem, winny jednak uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki oraz informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami. W przypadku dowodów przeciwstawnych organy mogą jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić. Powyższe zasady i "uprawnienia" nie mogą naruszać reguły racji ostatecznej, wyrażającej się w postulacie, aby za udowodnione uznawać tylko te fakty, które zostały uzasadnione według określonych, rozsądnych dyrektyw poznawczych (por. wyrok WSA w Warszawie z 15 marca 2016 r., III SA/Wa 3925/14).

NSA stwierdza, że strona skarżąca kasacyjnie nie wskazała na konkretny dowód, którego nieprzeprowadzenie w postępowaniu, zdecydowałoby o ewentualnie innym rozstrzygnięciu, niż to które jest przedmiotem badania w niniejszym postępowaniu. Ponadto przyjęte jako podstawa rozstrzygania okoliczności nie był kwestionowany przez Stronę. Zaległość powstałą w wyniku cofnięcia zezwolenia na prowadzenie przez upadłą spółkę składu akcyzowego. Sytuacja majątkowa spółki została ustalona na podstawie sprawozdania finansowego syndyka za okres od 1 maja do 31 lipca 2021 r. i operatów szacunkowych. Natomiast Skarżący nie wskazał jakie "działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego" nie zostały przez organ podjęte. Okoliczność, że organy dokonały odmiennej od oczekiwań Strony oceny materiału dowodowego nie oznacza, że materiał dowodowy jest niepełny, czy też że stan faktyczny nie jest wyjaśniony.

Zasadność twierdzenia, że organ podatkowy naruszył zasadę z art. 191 o.p., wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie strony o innej, niż przyjął organ, wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i ich odmienna ocena niż ocena organu. Kierując się tymi kryteriami sąd pierwszej instancji prawidłowo podzielił ocenę organów podatkowych, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika, ani interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a które dawałyby podstawę do umorzenia zaległości podatkowej wynikającej z decyzji określającej zaległość w podatku akcyzowym. Dokonana w tym zakresie ocena nie miała charakteru dowolnej. Dokonana została z uwzględnieniem zarówno norm prawa materialnego, jak i prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny, które opierają się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania. Materiał ten został poddany merytorycznej ocenie, odnoszącej się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustalił istnienie poszczególnych okoliczności faktycznych było zgodne z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez odmowę zastosowania art. 67a §1 pkt 3 oraz art. 67 b §1 pkt 1 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez podzielenie stanowiska organu podatkowego, co do przyjęcia założenia, iż skoro upadły jako podmiot prowadzący działalność zostanie zlikwidowany, odmowa umorzenia zaległości podatkowych pozostanie bez wpływu na jego byt prawny i stąd ważny interes podatnika i interes publiczny przy badaniu przesłanek zastosowania ulgi faktycznie nie zaistnieją i finalnie odmowę zastosowania wymienionych przepisów ustawy.

Wbrew temu co sugeruje autor skargi kasacyjnej, okoliczność prowadzenia postępowania, które w efekcie doprowadzi do zlikwidowania podmiotu nie była podstawą przyjętego stanowiska, że w sprawie nie zaistniały przesłanki wymienione w art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Sąd wskazał, że "z uwagi na nieostrość pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", a przez to ich szeroki zakres, zasadniczy wpływ na sprecyzowanie tych pojęć ma orzecznictwo sądowe, w którego świetle "ważny interes podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to przykładowo utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Ponadto przesłanki umorzenia zaległości należy oceniać nie tylko w kontekście sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej podatnika, a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty. Przesłanka ta wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania. Istotne też jest, że przesłanek tych nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej, ale należy je rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania.

Trudna sytuacja finansowa podatnika nie jest sama w sobie wystarczającą podstawą umorzenia zaległości podatkowej. Także sama niewypłacalność nie jest przesłanką umorzenia zaległości podatkowej. Ponadto podatnik nie może oczekiwać, że spłacając zadłużenie wobec swoich byłych kontrahentów i banków - z pominięciem spłaty zaległości podatkowych - uzyska ulgę podatkową w postaci umorzenia tych zaległości.

Przesłanka interesu publicznego natomiast rozumiana jest jako dyrektywa postępowania, nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji. Zarówno jeden jak i drugi zwrot normatywny nie ma stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i zawsze odnosić go do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Innymi słowy, zwroty normatywne "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" są swoistymi klauzulami generalnymi, odsyłającymi do ocen pozaprawnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1445/13 i przywołane tam orzecznictwo oraz poglądy doktryny).

Dodać należy, że ulga ta nie stanowi przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (tj. doprowadzenie do efektywnego wykonania zobowiązania podatkowego) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia, tak społecznego, jak indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych i jako następstwo ściągnięcia należności podatkowej, państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia, zaś odnoszenie rozumienia tej przesłanki wyłącznie do zasady, którą jest terminowe płacenie podatków, a także do nadzwyczajnych okoliczności powstania zaległości, jest nieuprawnionym zawężeniem tego pojęcia (zob. wyrok NSA z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 2474/15)."

Z uzasadnienia Sądu I instancji wynika, że Sąd ten prawidłowo postrzega "ważny interes podatnika" czy też "interes publiczny", nie upatruje tych przesłanek wyłącznie w sytuacji materialnej podmiotu. Wbrew twierdzeniu Strony, przyjęcie że nie zaistniały przesłanki umorzenia zaległości nie wynika ze stwierdzenia, że wobec prowadzenia postępowania upadłościowego, Skarżąca zakończy swój byt prawny. Organy m.in. wskazały, a Sąd I instancji zaakceptował, że celowość udzielanej pomocy powinna być rozważana przez pryzmat oczekiwanego, pozytywnego wpływu na sytuację ekonomiczną podatnika w postaci jej ustabilizowania w dłuższej perspektywie czasowej. Zaznaczył, że uprawdopodobnienie istnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" wymaga dogłębnego zbadania kondycji materialnej konkretnego podatnika. Była więc brana pod uwagę okoliczność prowadzenia postępowania upadłościowego, ale w całym kontekście postępowania.

Strona pomimo zakwestionowania stanowiska dotyczącego braku wystąpienia w/w przesłanek, nie wskazała w jakim zakresie nie podziela przyjętego w sprawie rozumienia pojęć "ważny interes podatnika" czy "interes publiczny". Zdaniem Strony organy powinny uwzględnić okoliczność, że upadła spółka nie prowadzi działalności skierowanej na zysk, a działalność taka po ogłoszeniu upadłości nie była i nie jest prowadzona. Zdaniem Strony ocena zaistniałych przesłanek powinna być dokonywana z uwzględnieniem przedmiotu działalności Syndyka, a zatem do okoliczności zabezpieczenia i spieniężenia majątku masy upadłości oraz podziału funduszów masy upadłości pomiędzy wierzycieli i to na warunkach wskazanych w ustawie prawo upadłościowe. Zdaniem Skarżącego organy winny brać pod uwagę "otoczenie prawne upadłego podmiotu" na które Syndyk nie miał kompletnie wpływu.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że zaległość o umorzenie której wnioskował Skarżący, nie jest zaległością Syndyka, nie ma znaczenia również to, że upadła spółka w okresie upadłości nie prowadzi działalności nakierowanej na zysk. Okoliczność, że podmiot jest w postępowaniu upadłościowym nie oznacza, że istnieją przesłanki uprawniające do zastosowania umorzenia zaległości podatkowej.

Zasadnie w uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że postępowanie upadłościowe jest swoistym "nadzwyczajnym postępowaniem egzekucyjnym" uregulowanym w odrębnej ustawie (z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe), a generalnym celem tego postępowania jest jego prowadzenie w taki sposób, aby roszczenia wierzycieli mogły zostać zaspokojone w jak najwyższym stopniu, a jeśli racjonalne względy na to pozwolą - dotychczasowe przedsiębiorstwo dłużnika zostało zachowane (por. art. 2 ust. 1 tej ustawy). Ogłoszenie upadłości nie powoduje, że upadły przestaje być podatnikiem, zatem jest w dalszym ciągu zobowiązany do uiszczania podatków. Umorzenie podatków powstałych już po ogłoszeniu upadłości, o ile byłoby redukcją ogólnej kwoty zadłużenia, o tyle – zdaniem Sądu – nie doprowadzi do jakiegokolwiek rozwiązania problemów upadłej spółki. Przeciwnie, umorzenie zaległości przyczyniłoby się jedynie do poprawy sytuacji innych wierzycieli zwiększając ich szanse na odzyskanie długu, kosztem Skarbu Państwa jako wierzyciela.

Przesłanki interesu publicznego Skarżący upatrywał w ogólnej sytuacji ekonomicznej podmiotu, niedającej szans na zaspokojenie wszystkich wierzycieli.

W odniesieniu do twierdzeń syndyka, że konieczność zapłacenia przedmiotowych zobowiązań spowoduje, że zaspokojenie z masy upadłości uzyskają jedynie wierzyciele zabezpieczeni rzeczowo, co pozbawi możliwości odzyskania wierzytelności kilkuset drobnych plantatorów tytoniu, którzy – w niektórych przypadkach - stracą dorobek życia i zaspokojenie licznej grupy drobnych plantatorów tytoniu leży w interesie publicznym, zasadnie organ odwoławczy wskazał, że należności rolników z tytułu umów o dostarczenie produktów z własnego gospodarstwa rolnego należą do I kategorii zaspokojenia z funduszów masy upadłości, a to oznacza, że po zaspokojeniu kosztów postępowania i innych zobowiązań masy upadłości wierzytelności te są zaspokajane w pierwszej kolejności przed zobowiązaniami pozostałych kategorii. Łączna kwota wierzytelności plantatorów tytoniu wynosi 11.606.730,85 zł i stanowi aż 94,76% łącznej kwoty wierzytelności w tej kategorii (12.248.476,81 zł).

Daniny publiczne, w tym podatki oraz odsetki od należności wyższych kategorii należą odpowiednio do II i III kategorii zaspokojenia. Zgłoszone w postępowaniu upadłościowym zaległości spółki wobec Skarbu Państwa z tytułu podatków wynoszą zaś: w kategorii II - 151.899.942 zł, w kategorii III - 56.099.313 zł. Zaległości wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 4.178.736 zł objęte przedmiotowym wnioskiem o ulgę powstały po wszczęciu powstania upadłościowego i stanowią inne zobowiązania masy, które, co do zasady podlegają zaspokojeniu przed wierzytelnościami poszczególnych kategorii (należności te stanowią zaledwie 2,01 % wszystkich zobowiązań spółki wobec Skarbu Państwa).

W ocenie organu odwoławczego, zgromadzone w masie upadłości fundusze oraz ewentualne wpływy ze sprzedaży pozostałego majątku spółki, po uwzględnieniu wierzycieli rzeczowych, wystarczą na pokrycie kosztów postępowania i innych zobowiązań masy oraz ewentualnie części wierzytelności kategorii I. Oznacza to, że Skarb Państwa zaspokoi swoje roszczenia jedynie w niewielkim procencie i jedynie w wysokości przedmiotowego zobowiązania.

W świetle twierdzeń Skarżącego, zasadnie Sąd I instancji wskazał, że podkreślenia wymagają, że wierzytelności plantatorów tytoniu już z mocy samej ustawy Prawo upadłościowe znalazły się w pozycji uprzywilejowanej wobec innych wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, podlegając pod I kategorię zaspokojenia.

W niniejszej sprawie wskazano, że z akt upadłościowych zgromadzonych w Sądzie Rejonowym [...] w L. z siedzibą w S. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych znajduje się przedłożony przez syndyka w dniu 28 października 2021 r. częściowy plan podziału obejmujący wierzytelności kategorii I. Z ww. planu podziału wynika, że jeżeli zostanie zatwierdzony w niezmienionej formie, na zaspokojenie wierzytelności kategorii I zostanie wypłacona kwota 6.137.878,18 zł, która stanowi 50% łącznej kwoty zgłoszonych wierzytelności w tej kategorii. Oznacza to, że plantatorzy tytoniu zaspokoją swoje roszczenia w 50 %, a w niektórych przypadkach, przy skorzystaniu z ww. pomocy de minimis w rolnictwie wynikającej ze wskazanego rozporządzenia, nawet w całości.

Z tych też względów zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego należało uznać za niezasadne. Przyjęty w sprawie stan faktyczny – w tym, że nie istnieją przesłanki określone w art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej – nie został skutecznie zakwestionowany. Skoro w sprawie nie zaistniał "ważny interes podatnika" czy "interes publiczny" brak było podstaw do zastosowania ulgi. Z tego też względu nie było podstaw do zastosowania art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Mając na względzie niezasadność skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. ją oddalił.

|Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA |

|Anna Juszczyk-Wiśniewska |Anna Dalkowska |Jacek Pruszyński |