Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 235/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-03-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 70 § 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Teza: Uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu  pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności - w oparciu o którą zastosowano  w postępowaniu egzekucyjnym środki egzekucyjne - i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnych   skutków zastosowania tych środków egzekucyjnych

w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia  na podstawie art. 70 § 4 ord. pod.  bez względu na to, czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało uchylone  i bez względu  na to, czy postępowanie egzekucyjne zostało na postawie art. 59 § 1 pkt 2  w związku

z art. 60 § 1 u.p.e.a. umorzone.

TEZY

Uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu  pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności - w oparciu o którą zastosowano  w postępowaniu egzekucyjnym środki egzekucyjne - i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnych   skutków zastosowania tych środków egzekucyjnych

w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia  na podstawie art. 70 § 4 ord. pod.  bez względu na to, czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało uchylone  i bez względu  na to, czy postępowanie egzekucyjne zostało na postawie art. 59 § 1 pkt 2  w związku

z art. 60 § 1 u.p.e.a. umorzone.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 4 marca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 11 września 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 927/13 w sprawie ze skargi T. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 21 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 5 listopada 2005 r. do 31 grudnia 2006 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie na rzecz T. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 470 (słownie: czterysta siedemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 11 września 2013 r., I SA/Kr 927/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę T. [...] sp. z o.o. w K. (dalej: spółka) z dnia 21 marca 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od dnia 5 listopada 2005 r. do dnia 31 grudnia 2006 r.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia 26 września 2012 r. organ określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego, a decyzją z dnia 21 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej

w Krakowie uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, materiał dowodowy nie był bowiem kompletny. Niemniej jednak odwołując się do treści art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: ord. pod.) organ podkreślił, że w sprawie nie doszło do upływu terminu przedawnienia. Wynika to z tego, że Naczelnik Urzędu Skarbowego – działając na podstawie własnych tytułów wykonawczych wystawionych na spółkę – zastosował środki egzekucyjne, tj. m.in.: zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, zajęcie prawa z rejestracji znaku towarowego. Kopie tytułów wykonawczych wraz

z zawiadomieniami o tych zajęciach oraz protokół z zajęcia ruchomości, przesłano spółce za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 9 listopada 2012 r. pod adres widniejący na ten dzień w KRS. Przesyłka ta została doręczona w dniu 26 listopada 2012 r. w trybie art. 44 k.p.a., tj. jeszcze przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie spółka zarzuciła organowi naruszenie:

– art. 70 § 1 ord. pod. – przez błędne uznanie, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2012 r., podczas gdy do przedawnienia tego zobowiązania doszło;

– art. 70 § 4 ord. pod. przez błędne przyjęcie, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym spółka została zawiadomiona, podczas gdy spółka nie został zawiadomiona o żadnym z zastosowanych środków egzekucyjnych;

– art. 208 § 1, art. 233 § 1 pkt 2a i art. 233 § 2 ord. pod.

W uzasadnieniu wskazała, że nie została zawiadomiona o żadnym ze środków egzekucyjnych. Spółka ustanowiła w sprawie pełnomocnika (pełnomocnictwo z dnia 31 października 2012 r.), który został upoważniony do reprezentowania spółki również w postępowaniach egzekucyjnych. Spółka umocowała doradcę podatkowego pierwotnie w postępowaniach podatkowych, a następnie również

w postępowaniu egzekucyjnym. Pełnomocnictwo zostało złożone w dniu 31 grudnia 2012 r. (data nadania w urzędzie pocztowym) Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej, który zgodnie z art. 170 ord. pod. miał obowiązek przekazać owe pełnomocnictwo organowi egzekucyjnemu.

Tymczasem organ zamiast doręczyć zawiadomienia o zastosowanych środkach egzekucyjnych ustanowionemu pełnomocnikowi spółki, próbował powiadomić samą spółkę, przesyłając zawiadomienia na adres spółki widniejący

w KRS. Następnie organ stwierdził, że dokonał skutecznego doręczenia spółce

w trybie art. 44 k.p.a. w dniu 26 listopada 2012 r.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o jej oddalenie.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę wskazał, że pełnomocnictwo z dnia 31 października 2012 r. udzielone przez spółkę dla doradcy podatkowego zostało przesłane za pośrednictwem poczty do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej jako załącznik do pisma z dnia 31 października 2012 r., w którym pełnomocnik informuje o zmianie swojego adresu do doręczeń. Zatem pełnomocnictwo to zostało złożone w związku z toczącym się już odwoławczym postępowaniem podatkowym (wymiarowym) wszczętym odwołaniem z dnia 8 października 2012 r. Składając odwołanie doradca podatkowy posługiwał się także wcześniej pełnomocnictwem z dnia 10 października 2012 r. o innym zakresie umocowania. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że czym innym jest ustanowienie pełnomocnika oraz zakres udzielonego pełnomocnictwa, a czym innym wykazanie

w konkretnej sprawie, że pełnomocnik został ustanowiony. Zgodnie art. 40 k.p.a. obowiązek doręczania pism pełnomocnikowi strony dotyczy pełnomocnika ustanowionego w sprawie. Dopiero od dnia powiadomienia organu o ustanowieniu pełnomocnictwa aktualizują się wszelkie obowiązki tego organu względem pełnomocnika. Wszczęcie egzekucji nastąpiło w dniu 8 listopada 2012 r., tj. w dacie doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, gdyż to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. W tym samym dniu do Urzędu Skarbowego na biuro podawcze wpłynął dokument pełnomocnictwa z dnia 31 października 2012 r. przesłany tam przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Sąd zaznaczył, że z połączenia tych dwóch faktów spółka wyciąga nieuprawniony wniosek, że od dnia 8 listopada 2012 r. został skutecznie ustanowiony pełnomocnik. Tylko udzielenie pełnomocnictwa w sposób, jaki przewidują przepisy k.p.a. dałoby pełnomocnikowi prawo do pełnej reprezentacji skarżącej spółki w postępowaniu egzekucyjnym, jak bowiem stanowi przepis art. 33 § 2 i 3 k.p.a. pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie bądź zgłoszone do protokołu, a pełnomocnik obowiązany jest dołączyć oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa do akt. W powołanym przepisie mowa jest o aktach konkretnej sprawy administracyjnej, a poprzez odpowiednie zastosowanie – również do sprawy egzekucyjnej, a więc złożenie dokumentu na biurze podawczym w siedzibie organu, a tym bardziej przesłanie przez jeden organ drugiemu organowi pełnomocnictwa ze wskazaniem ogólnego zakresu spraw nie może odnieść skutku. Pełnomocnictwo musi zostać złożone do akt konkretnej sprawy i niedopuszczalna jest sytuacja, aby organ w związku z "pojawieniem się" na biurze podawczym dokumentu pełnomocnictwa o tak szerokim zakresie jak pełnomocnictwo z dnia 31 października 2012 r. miał domniemywać, iż to pełnomocnictwo zostało ustanowione do konkretnej sprawy egzekucyjnej.

Według sądu pierwszej instancji nie ma wątpliwości, że pełnomocnictwo złożone zostało w postępowaniu podatkowym. W tym postępowaniu pełnomocnictwa udzieliła spółka, który wówczas nie była jeszcze stroną postępowania egzekucyjnego – zobowiązanym, a przymiot ten uzyskała dopiero po wszczęciu egzekucji administracyjnej. Zatem dokument pełnomocnictwa udzielony na etapie postępowania wymiarowego, jeszcze przez wszczęciem egzekucji tym bardziej nie może odnieść skutku w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2011 r., II FSK 2075/09).

Sąd uznał zatem za skuteczne doręczenie zawiadomienia o zajęciu wierzytelności wraz z tytułami wykonawczymi w dniu 26 listopada 2012 r. bezpośrednio spółce w trybie art. 44 k.p.a. na adres wskazany w KRS. Brak było zatem podstaw do stwierdzenia, że nie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia.

5. Powyższy wyrok spółka zaskarżyła w całości skargą kasacyjną, zarzucając sądowi pierwszej instancji naruszenie:

1) art. 70 § 1 ord. pod. – przez jego niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji uznanie, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe (zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od dnia 5 listopada 2005 r. do dnia 31 grudnia 2006 r.) nie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2012 r., podczas gdy do przedawnienia tego zobowiązania doszło;

2) art. 70 § 4 ord. pod. – przez jego niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego,

o którym podatnik został zawiadomiony, podczas gdy podatnik nie został prawidłowo zawiadomiony o żadnym z zastosowanych środków egzekucyjnych i do przerwy biegu przedawnienia nie doszło;

3) art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) – przez oddalenie skargi w wyniku pominięcia naruszeń materialnych przepisów podatkowych, jakich w toku postępowania dopuścił się organ podatkowy II instancji, tj. naruszeń przepisów art. 70 § 1 oraz art. 70 § 4 ord. pod.;

4) art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. – przez oddalenie skargi w wyniku pominięcia naruszeń przepisów proceduralnych, jakich w toku postępowania administracyjnego dopuścił się organ podatkowy II instancji, tj. naruszeń przepisów art. 208 § 1, art. 233 § 1 pkt 2a i art. 233 § 2 ord. pod. oraz art. 40 § 2, art. 32 i art. 33 § 2 i 3 k.p.a.

Mając na uwadze powyższe, spółka wniosła o:

– uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji;

lub

– w przypadku stwierdzenia występowania naruszeń prawa materialnego przy jednoczesnym uznaniu braku występowania naruszeń przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, stosownie do treści art. 188 p.p.s.a,

– uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i merytoryczne rozpoznanie skargi w ten sposób, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie

z dnia 21 marca 2013 r. zostaje uchylona zgodnie z żądaniem skargi, tj. w części dotyczącej przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji

(a tym samym zmianę zaskarżonego wyroku, tak jak stanowi o tym treść przepisu art. 176 p.p.s.a.);

– zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie na rzecz spółki zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o:

– jej oddalenie,

– zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy i dlatego zaskarżony wyrok podlega uchyleniu.

6. Zarzut naruszenia przepisów postępowania nie jest trafny. Otóż w sprawie było poza sporem to, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K., działając na podstawie własnych tytułów wykonawczych nr [...] i [...], wystawionych na skarżącą spółkę., NIP: [...] na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 5 listopada 2005 r. do 31 grudnia 2006 r., zastosował następujące środki egzekucyjne:

– zawiadomieniem z dnia 6 listopada 2012 r. nr [...], dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w Banku [...] (doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 9 listopada 2012 r.,

z odpowiedzi banku wynika, że spółka posiada rachunek bankowy, lecz brak jest na nim środków),

– zawiadomieniem z dnia 7 listopada 2012 r. [...], dokonał zajęcia prawa z rejestracji znaku towarowego "T." (doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 12 listopada 2012 r., zgodnie z pismem Urzędu Patentowego z dnia 15 listopada 2012 r., wszczęte zostało postępowanie

w sprawie wpisu do rejestru znaków towarowych informacji o zajęciu),

– zawiadomieniem z dnia 7 listopada 2012 r. [...], dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnych w B. Sp. z o.o. (doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 8 listopada 2012 r., w odpowiedzi na zawiadomienie o zajęciu B.Sp. z o.o., poinformowała organ egzekucyjny, że w dniu otrzymania zajęcia, uzyskała od skarżącej spółki informację, że dokonano cesji tych wierzytelności – w związku z powyższym skierowano wniosek o przeprowadzenie kontroli prawidłowości realizacji tego środka egzekucyjnego),

– protokołem zajęcia z dnia 9 listopada 2012 r., dokonał zajęcia ruchomości znajdujących się pod adresem: K., ul. [....].

Kopie tytułów wykonawczych nr [....] i [....] wraz z ww. zawiadomieniami o zajęciach oraz protokołem zajęcia ruchomości, przesłano spółce za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 9 listopada 2012 r., pod adres widniejący na ten dzień w KRS, tj. K., ul. [...]. Przesyłka ta została doręczona

w dniu 26 listopada 2012 r. w trybie art. 44 k.p.a.

Tymczasem pełnomocnictwo z dnia 31 października 2012 r. do reprezentowanie spółki w toku postępowania egzekucyjnego zostało przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. przekazane Dyrektorowi Izby Skarbowej

w Krakowie pismem z dnia 6 listopada 2012 r. (k. 27, t II) i organ ten otrzymał je 8 listopada 2012 r. Odnosiło się to pełnomocnictwo także do reprezentowania spółki w postępowaniu odwoławczym. Z przedstawionych wyżej sytuacji faktycznych wynika, że organ egzekucyjny zastosował najwcześniej środek egzekucyjny w dniu 8 listopada 2012 r., a więc w tym samy dniu co wpłynęło pełnomocnictwo spółki do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie. Wedle art. 26 § 5 w pkt 2 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji następuje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeśli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Te zaś jak wspomniano wyżej organ egzekucyjny wysłał spółce pismem z dnia 9 listopada 2012 r. Jednakże z akt sprawy nie wynika by wspomniane pełnomocnictwo do reprezentowania spółki w postępowaniu egzekucyjnym zostało przekazane organowi egzekucyjnemu, tym bardziej że nie wynika z niego by obejmowało ono konkretne postępowanie egzekucyjne, którego dotyczyły wystawione tytuły egzekucyjne. To oznacza, że poglądy sądu pierwszej instancji dotyczące obowiązku doręczenia pełnomocnikowi skarżący spółki zawiadomienia o zastosowanych środkach egzekucyjnych były trafne.

7. Zasadny jest natomiast zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 70 § 4 ord. pod. w związku z art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. Ocenę tego zarzutu należy jednak poprzedzić pewną argumentacją faktyczną przyjętą zresztą

w sprawie. Otóż podstawą do wystawienia tytułów wykonawczych była decyzja Dyrektora UKS w W. z dnia 26 września 2012 r. określająca skarżącej spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od dnia 5 listopada 2005 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. w kwocie 6.995.380 zł. Decyzji tej postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 23 października 2012 r. został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Oznaczało to, że wspomniana decyzja stała się wykonalna i obowiązek zapłaty podatku stał się wymagalny. Obowiązek ten jest wymagalny tak długo jak długo w obrocie prawnym pozostaje decyzja ostateczna wymiarowa lub decyzja organu pierwszej instancji wymierzająca podatnikowi zobowiązanie podatkowe, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

W uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 28 kwietnia 2014 r., I FPS 8/13, POP 2014, nr 3, s. 245–254 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd że: "Uchylenie postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności i w konsekwencji umorzenie na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i art. 60 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm.) postępowania egzekucyjnego, powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego, w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.)".

Pogląd ten jest aktualny także i w sytuacji, gdy uchylona została decyzja organu podatkowego pierwszej instancji wymierzająca podatnikowi zobowiązanie podatkowe, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, która w związku

z tym stała się podstawą wystawienia tytułów wykonawczych, tym bardziej że spółka złożyła zeznanie podatkowe w którym jednak nie ujęła do opodatkowania przychodu uzyskanego wedle organu pierwszej instancji z tytułu nieodpłatnego nabycia nieruchomości w K.. Z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. wynika, że postępowanie egzekucyjne umarza się jeśli obowiązek podatkowy nie jest wymagany, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.

Wedle zaś art. 60 § 1 u.p.e.a. umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyny, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1–8 i 10, powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej. Pozostają jednak w mocy prawa osób trzecich nabyte na skutek tych czynności.

W rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny nie wydał postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego ale postanowieniem z dnia 17 kwietnia 2013 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne, powołując się na art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (żądanie wierzyciela) w związku z uchyleniem decyzji organu pierwszej instancji

i przekazującym sprawę do ponownego rozpatrzenia Dyrektorowi UKS w W.

Przyjęto bowiem pogląd, że uchylenie decyzji organu pierwszej instancji określającej zobowiązanie podatkowe przez decyzję kasacyjną wywołuje skutek prawny od chwili wydania tej decyzji kasacyjnej i nie unicestwia materialnoprawnego skutku, wywołanego skutecznie przez czynności egzekucyjne.

Jednakże zwrócić uwagę trzeba na to, że pogląd ten - w świetle uzasadnienia uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 28 kwietnia 2014 r., I FPS 8/13 - jest błędny. Wprawdzie w rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny nie umorzył, ale zawiesił postępowanie egzekucyjne to nie budzi wątpliwości to, że nieumorzenie związane było z naruszeniem art. 59 § 1 pkt 2 w związku z art. 60 § 1 u.p.e.a.

Zastosowane środki egzekucyjne były związane z toczącym się postępowaniem egzekucyjnym, które wedle art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. powinno było

(a nie mogło być) być umorzone, gdyż obowiązek egzekucyjny wygasł w związku

z uchyleniem decyzji organu pierwszej instancji stanowiącej wyraz z postanowieniem o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych. Przestał on więc być wymagalny.

Skoro umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyny, o której mowa

w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych (zastosowanych środków egzekucyjnych) to tym samym odpadła podstawa do dalszego trwania podstawy przerwania biegu terminu zarządzenia. Uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności - w oparciu o którą zastosowano w postępowaniu egzekucyjnym środki egzekucyjne - i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania tych środków egzekucyjnych

w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ord. pod. bez względu na to, czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało uchylone i bez względu na to, czy postępowanie egzekucyjne zostało na postawie art. 59 § 1 pkt 2 w związku

z art. 60 § 1 u.p.e.a. umorzone.

W ponownym rozpoznaniu sprawy sąd pierwszej instancji weźmie pod uwagę powyższy pogląd prawny.

8. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., a w zakresie zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 2, art. 210 § 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.

z 2013 r., poz. 490 ze zm.).