Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1312/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 3
journal: Dz.U. 2017 poz 708
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia del. WSA Marek Krawczak Protokolant Klaudia Dąbrowska po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 sierpnia 2020 r. sygn. akt III SA/Po 68/20 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. Sp. k. w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

I

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 12 sierpnia 2020 r., sygn. akt III SA/Po 68/20, działając na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako: "p.p.s.a.") w sprawie ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki Komandytowej w S. (dalej jako: "skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] grudnia 2019 r. w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu z dnia [...] września 2019 r. oraz zasądzono od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów sądowych.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu [...] kwietnia 2018 r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili kontrolę środka przewozowego, tj. ciągnika o nr rej. [...] wraz z naczepą o nr rej. [...]. Kontrola dotyczyła realizacji obowiązków wynikających z przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r. poz. 708 ze zm.; dalej jako: "ustawa SENT"). W toku kontroli stwierdzono na podstawie dokumentu CMR nr [...], że ww. pojazdem przewożony był towar o nazwie olej palmowy o masie 24.960 kg., klasyfikowany do kodu CN 1511, przeznaczony dla spółki B. S.A. w W. Podmiotem wysyłającym była firma C. Przedmiotowy towar przewożony był z N. do P. Przewoźnikiem towaru była firma A. Sp. z o.o. z siedziba w S. W trakcie kontroli sprawdzono zgodność danych zawartych w zgłoszeniu SENT ze stanem faktycznym. Kontrolujący stwierdzili rozbieżność polegająca na zgłoszeniu SENT innego numeru rejestracyjnego pojazdu samochodowego, niż stwierdzono w trakcie kontroli. Do rejestru zgłoszeń podano numer rejestracyjny [...], gdy faktycznie kontrolowany pojazd posiadał nr rejestracyjny [...].

Decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. Naczelnik Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za zgłoszenie przez przewoźnika danych niezgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniu przewozu towaru SENT.

Na skutek odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] lutego 2019 r. uchylił decyzje organu pierwszej instancji, wskazując, że w sprawie koniecznym było przeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie przesłanek słusznego interesu przewoźnika czy interesu publicznego, uzasadniającego ewentualne odstąpienie od wymierzenia kary.

Na skutek wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy, Naczelnik Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu decyzją z dnia [...] września 2019 r. nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za zgłoszenie przez przewoźnika do rejestru zgłoszeń danych niezgodnych ze stanem faktycznym.

W wyniku rozpatrzenia odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Skargę na powyższą decyzję organu złożyła skarżąca. Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu z dnia [...] września 2019 r. oraz zasądzono od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów sądowych. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że kwestią wymagającą rozstrzygnięcia było to, czy w realiach niniejszej sprawy, wobec skarżącej można było zastosować wskazany wyżej przepis art. 24 ust. 3 ustawy SENT, pozwalający na odstąpienie od nałożenia kary.

W ocenie Sądu w kontrolowanej sprawie organy dokonały nieprawidłowej, zawężającej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT w zakresie użytego w tym przepisie pojęcia "interes publiczny", w szczególności bez dostatecznego rozważenia całokształtu konkretnych okoliczności i faktów istotnych dla rozstrzygnięcia.

Zdaniem Sądu z dokonanych przez organy ustaleń, wynikało, że skarżąca spółka działa legalnie, nie zalega z żadnymi płatnościami z tytułu jakichkolwiek składek, opłat czy też podatków, które regulowane są w sposób terminowy, nie są wobec strony prowadzone postępowania egzekucyjne, a z informacji przekazanych przez urząd skarbowy wynika, że spółka uzyskuje stały zysk. Nie wynikało jednak z ustaleń organów, aby na skutek błędnego wpisania nr rejestracyjnego pojazdu - zamiast [...] zgłoszono [...] doszło do jakiegokolwiek uchybienia w zapłacie należnych podatków. Wskazane okoliczności w całokształcie wpływały zdaniem Sądu na ocenę, czy zgodnie ze wskazanymi wyżej zasadami, w tym zasadą sprawiedliwości, proporcjonalności, zasadą zaufania obywateli do organów władzy publicznej, w interesie publicznym leżało nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej, czy też odstąpienie od jej nałożenia.

W ocenie Sądu, organy rozstrzygając o nałożeniu kary, organy wzięły pod uwagę tylko interes fiskalny państwa oraz dobrą sytuację finansową przewoźnika, która, co należy w tym miejscu podkreślić, przy ocenie przesłanki "ważnego interesu" nie może sama w sobie wykluczać odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W konsekwencji zatem, organ ustalając i oceniając ponownie, czy w sprawie może znaleźć zastosowanie art. 24 ust. 3 ustawy SENT, powinien rozważyć czy celowe jest nałożenie kary na przewoźnika z uwagi na interes publiczny, uwzględniając przedstawione wyżej okoliczności, rodzaj stwierdzonego naruszenia i jego konsekwencje, jak również mając na uwadze cel wprowadzenia w ustawie SENT kar pieniężnych.

II

Od przedmiotowego wyroku organ złożył skargę kasacyjną, zaskarżając orzeczenie w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego,

1) poprzez błędna wykładnie art.24 ust.3 w związku z art.24 ust.1 pkt 2 i art. 26 ust.3 ustawy SENT i uznanie, że dla odstąpienia od nałożenia kary decydujące znaczenie ma legalność prowadzonej działalności, "rodzaj stwierdzonego naruszenia i jego konsekwencje" oraz ocena wpływu uchybień formalnych na uszczuplenie dochodów budżetu państwa,

2) poprzez niewłaściwe zastosowanie art.24 ust.3 w związku z art. 24 ust.1 pkt 2 i art. 26 ust. 3 ustawy SENT wskutek uznania istnienia "interesu publicznego" w odstąpieniu od ukarania, z powołaniem na prowadzenie działalności zgodnie z prawem, brak uchybienia w zapłacie podatków i nieistotność popełnionego błędu,

3) w formie niezastosowania art.24 ust.1 pkt 2 ustawy SENT, pomimo ustalenia, że strona skarżąca dokonała zgłoszenia danych wymaganych w art. 6 ust.3 ustawy SENT niezgodnie ze stanem faktycznym.

2. na podstawie art.174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu decydującym o treści zaskarżonego orzeczenia, tj. art.145 § 1 pkt 1 lit. c, art.135 p.p.s.a. w związku z art. 120, art.121 § 1, art. 187 §1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900; dalej jako: "o.p.") i art. 24 ust.2 ustawy SENT, poprzez przyjęcie, że organy podatkowe rozstrzygające sprawę w granicach uznania administracyjnego, nie dokonały pełnej i rzetelnej analizy zebranych dowodów bowiem wzięły pod uwagę "tylko interes fiskalny

państwa oraz dobrą sytuację finansową przewoźnika", tym samy nie działały na podstawie prawa (art.120 o.p.), naruszyły zasadę zaufania do organów (art.121 § 1 o.p.), nie zebrały i nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego (art.187 § 1 i 190 o.p.). Wobec wskazanych naruszeń wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i oddalenie skargi wyroku, ewentualnie o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy WSA w Poznaniu do ponownego rozpatrzenia, a także zasądzenie od skarżącej na rzecz wnoszącego skargę kasacyjną zwrotu kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

III

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Istota sporu prawnego jaki zaistniał w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości stanowiska Sądu pierwszej instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (SENT) polegające na zgłoszeniu przez przewoźnika do rejestru zgłoszeń danych niezgodnych ze stanem faktycznym zgodnie z art. 6 ust.3 pkt 1 lit. c ustawy SENT stwierdził, że decyzja ta nie jest zgodna z prawem, co uzasadniało uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu z dnia [...] września 2019 roku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że przeprowadzona przez organy administracji publicznej ocena przesłanek warunkujących zastosowanie lub odmowę zastosowania regulacji prawnej przewidzianej w art. 24 ust.3 ustawy SENT była zawężająca w zakresie oceny przesłanki interesu publicznego, bez dostatecznego rozważenia całokształtu konkretnych okoliczności i faktów istotnych dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Skarga kasacyjna zawiera zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych określonych w art.174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.

Zarzuty skargi kasacyjnej jak i ich uzasadnienie wskazują, że skarżący kasacyjnie organ zarzuca Sądowi pierwszej instancji, iż błędnie uznał, że organy administracji publicznej z naruszeniem zasad wynikających z treści przywołanych w punkcie 2 petitum skargi kasacyjnej przepisów ustawy Ordynacja podatkowa dokonały błędnej wykładni i niewłaściwie zastosowały art.24 ust.3 ustawy SENT bowiem brak było podstaw do przyjęcia, że przeprowadzona przez organy, w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, ocena spełnienia przez przewoźnika przesłanek warunkujących odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej za stwierdzone naruszenie ustawy SENT, była niepełna i została przeprowadzona z pominięciem stanowiska prezentowanego w tym zakresie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przystępując do oceny zarzutów skargi kasacyjnej należy przypomnieć, że rozstrzygana w sprawie problematyka była już przedmiotem oceny ze strony Naczelnego Sądu Administracyjnego, między innymi w sprawach o sygnaturach akt:

II GSK 1170/20, II GSK 220/20, II GSK 556/22, II GSK 176/22.

W nawiązaniu do stanowiska prezentowanego w orzecznictwie NSA wskazać należy, że w ustawie o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, ustawodawca dopuścił możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, a więc przewidział, że wystąpią sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności z tego tytułu będzie zbieżne z tym interesem. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że pojęcie interesu publicznego, określonego w przepisach tej ustawy należy rozumieć szerzej, niż tylko jako przestrzeganie prawa poprzez realizację nałożonych obowiązków. Należy więc brać pod uwagę takie elementy, jak: proporcjonalność danej kary; relację pomiędzy wysokością kar nałożonych za przewozy - dokonywane w tym samym czasie i tym samym transportem - do dochodu przewoźnika z tych przewozów; czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia interesów Skarbu Państwa; czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw; czy nałożenie kary pieniężnej na skarżącego miało charakter prewencyjny, czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów. Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można zatem pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących i jego konsekwencji (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ten kierunek interpretacji uwzględnia rezultat zastosowania reguł celowościowych i funkcjonalnych wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT, który wskazuje, że sprzeczny jest z interesem publicznym automatyzm w działaniu organów administracji, wyrażający się w nakładaniu kar pieniężnych na podmioty, które co do zasady działają zgodnie z prawem, a popełniły jedynie nieistotne błędy lub pomyłki w zgłoszeniu SENT. Akceptacja takiego działania organów, wynikająca z pominięcia rezultatu prawidłowej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT, naruszałaby normę prawną zawartą w tym przepisie. Ponadto w orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się także, że odmienny od wyżej wyrażonego pogląd byłby sprzeczny z wymogami kreowania zaufania w relacji obywatel - organy administracji publicznej, gdyż trudno utożsamiać interes publiczny z nakładaniem na działającego legalnie przewoźnika dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych, a uchybienia te niezwłocznie zostały usunięte w całości lub w znacznej części.

Podkreślić także należy, że z pojęciem interesu publicznego, określonym w omawianym przepisie, wiąże się nie tylko obowiązek ponoszenia danin publicznych, lecz również proporcjonalność wymierzania kar, co każdorazowo musi uwzględniać organ w trakcie postępowania. Ocena ta musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego.

Przyjmuje się, że do takich okoliczności zalicza się między innymi to, czy ów podmiot prowadził działalność zgodną z prawem oraz czy doszło do uchybienia obowiązkowi uiszczenia daniny publicznej (por. wyrok NSA z dnia 21listopada 2019 r., sygn. akt II GSK 1133/19; wyrok WSA w Krakowie z dnia 11 września 2019 r., sygn. akt III SA/Kr 450/19; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wr 423/18).

Z tych względów, biorąc pod uwagę zaprezentowany wyżej kierunek wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT, uznać należało, że Sąd pierwszej instancji nie naruszył prawa zobowiązując organ do zbadania przesłanki "interesu publicznego" i jej zastosowania w sprawie, poprzez ustalenie i rozważenie okoliczności istotnych dla jej zastosowania, związanych z legalnością działania skarżącego w świetle wykonywania wcześniej obowiązków przewoźnika, o których mowa jest w ustawie SENT oraz realnym wpływem (zagrożeniem) naruszenia dla interesu Skarbu Państwa, które nie zostało przez organy wykazane, co prowadziło do naruszenia zasady proporcjonalności.

NSA zauważa przy tym, że Sąd pierwszej instancji wskazał, że jest poza sporem, że przewoźnik nieprawidłowo uzupełnił zgłoszenie SENT i zamiast prawidłowego numeru rejestracyjnego [...] wpisano do zgłoszenia numer [...], przy czym numer rejestracyjny naczepy był prawidłowo wpisany, jak i pozostałe wymagane prawem wpisy do zgłoszenia były podane prawidłowo. Zasadnie więc Sąd pierwszej instancji wskazał na konkretne okoliczności sprawy, podkreślając, że naruszenie dotyczyło jednego elementu zgłoszenia (jednej cyfry) a organy nie przedstawiły dowodów na wystąpienie innych naruszeń jak i nie wskazały, czy stwierdzone uchybienie ustawowemu obowiązkowi spowodowało uszczuplenia w dochodach Skarbu Państwa. Brak analizy tych okoliczności, w zestawieniu z przedstawioną wyżej wykładnią art.24 ust.3 ustawy SENT, słusznie Sąd pierwszej instancji poparł argumentacją o naruszeniu w trakcie postępowania administracyjnego przepisów ustawy Ordynacji podatkowej.

Ponadto stwierdzić należy, że w ocenie NSA nie jest trafne stanowisko Sądu pierwszej instancji wskazujące na to aby pojęcie "ważny interes przewoźnika", o którym mowa w art. 24 ust.3 ustawy SENT interpretować analogicznie do pojęcia "ważnego interesu podatnika", o którym mowa w art.67a § 1 o.p. Zupełnie inne są bowiem cele regulacji podatkowych spełniających funkcje fiskalne, a inne są cele regulacji wprowadzających sankcje administracyjne. Jak już wskazano, rozważenie przewidzianej w art. 24 ust.3 ustawy SENT przesłanki interesu publicznego, jako uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem celów tej ustawy. Podkreślenia wymaga zatem, że z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244). Kary przewidziane w ustawie SENT nie mają więc charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Natomiast charakter represyjny przepisów tej ustawy winien odnosić się do podmiotów nieuczciwych, dokonujących przestępstw gospodarczych. Nie leży natomiast w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień. W orzecznictwie brano przy tym pod uwagę, czy stwierdzone uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa (por. wyroki NSA z dnia 27 listopada 2020 r. sygn. akt II GSK 790/20, 19 lutego 2021 r. sygn. akt II GSK 1353/20, z 1 lipca 2021 sygn. akt II GSK 145/21, sygn. akt II GSK 193/21).

W ocenie NSA powyższe okoliczność pozostaje jednak bez wpływu na wynik niniejszego postępowania.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art.184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.