Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 946/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 33 § 4 pkt 1, art. 124, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Dnia 10 marca 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2023 roku sprawy ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 października 2022 r. nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję ; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...]- zł (słownie: [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z 08 lipca 2022 r., nr [...] wydaną względem M. L. (dalej zwanego również skarżącym):

1) określił skarżącemu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych w wysokości [...] zł;

2) zabezpieczył na majątku skarżącego wskazaną powyżej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego.

Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że postanowieniem z 04 kwietnia 2022 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Ustalono, że skarżący w latach 2017 i 2018, jako inwestor prowadził prace budowlane polegające na wybudowaniu budynku mieszkalnego jednorodzinnego położonego w miejscowości C., ul. [...], nr działki [...], [...]. Przeprowadzone czynności sprawdzające nie pozwoliły na ustalenie nadwyżek przychodów nad wydatkami w 2017 i 2018 r. w kwotach wynoszących odpowiednio [...] zł i [...] zł. Przychody skarżącego nie pozwalały na poniesienie wydatku związanego z inwestycją budowlaną. Czynności analityczne wskazały na brak środków pieniężnych, które pozwoliły na zakup 13 lipca 2017 r. działki budowlanej za cenę [...] zł oraz na pokrycie kosztów wybudowania domu. Skarżący nie udokumentował oraz nie uprawdopodobnił ani nie wskazał źródeł pochodzenia środków pieniężnych, które mogły być zwolnione z opodatkowania. Analiza przychodów skarżącego w porównaniu z wydatkami wykazała nadwyżkę wydatków nad przychodami w kwocie [...]zł. W konsekwencji przyjęto, że przewidywana kwota zobowiązania podatkowego wynosi [...] zł. Mimo wezwania skarżący nie złożył oświadczenia o poniesionych wydatkach w 2017 r., oświadczeń o posiadanych środkach pieniężnych na dzień 01 stycznia 2017 r. jak i 13 lipca 2017 r. oraz oświadczenia o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów (przychodów) za 2017 r.

Skarżący w deklaracjach PIT-28 za lata 2018 i 2019 wykazał przychód w kwocie [...]zł. W analogicznym zeznaniu za 2020 r. wykazano przychód w kwocie [...]zł. W zeznaniach PIT-37 za 2018 i 2019 r. wykazano dochód odpowiednio w kwotach [...]zł oraz [...] zł. W zeznaniu PIT-39 za 2019 r. wykazano dochód w kwocie [...]zł. Ustalono również, że skarżący posiada zaległość podatkową z tytułu podatku od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2019 r. w kwocie [...]zł należności głównej. Skarżący jest właścicielem wynoszącego [...] udziału w lokalu mieszkalnym. Szacunkowa wartość udziału wynosi [...] zł. Udział ten obciążony jest przy tym hipoteką przymusową na rzecz Skarbu Państwa - Prokuratury Okręgowej [...] o wartości [...] zł. Skarżący jest również właścicielem samochodu osobowego oraz motoroweru o łącznej wartości [...] zł. Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt niezłożenia zeznań podatkowych za 2021 r. stwierdzono, że skarżący nie posiada źródeł dochodu gwarantujących spłatę przewidywanego zobowiązania podatkowego. Dochód skarżącego za 2019 r. został w zdecydowanej większości uzyskany z jednorazowej sprzedaży nieruchomości i nawet gdyby w całości pozostawał do dyspozycji skarżącego, nie wystarczyłby na pokrycie zobowiązania podatkowego. Zbycie posiadanego przez skarżącego udziału w prawie własności lokalu mieszkalnego uznano za bardzo mało prawdopodobne z powodu braku chętnych do nabycia takiego udziału. Co więcej udział ten został obciążony hipoteką przymusową. W ocenie Naczelnika również pojazdy skarżącego nie stanowią wystarczającej gwarancji wykonania zobowiązania podatkowego.

Skarżący wniósł odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji organu pierwszej instancji. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 7 października 2022 r., nr [...] utrzymał w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu pierwszej instancji.

Wyjaśniono, że określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w decyzji w przedmiocie zabezpieczenia nie przesądza o ostatecznej wysokości tego zobowiązania. W kontekście twierdzeń odwołania wskazujących, że otrzymanie przez skarżącego darowizny będzie wykazywane w toku dalszego postępowania stwierdzono, że decyzja w przedmiocie zabezpieczenia nie wyłącza możliwości kwestionowania ustaleń poczynionych w postępowaniu podatkowym. Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego wynika, że w przedmiocie zobowiązania podatkowego skarżącego za 2019 r. powstałego na skutek zbycia nieruchomości toczone jest postępowanie egzekucyjne. Fakt ten tym bardziej stwarza uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Skarżący nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających posiadanie przez niego źródeł dochodu gwarantujących spłatę ewentualnego zobowiązania podatkowego. Wysokość uzyskiwanych przychodów z tytułu najmu lub dzierżawy, wykazanych w zeznaniach PIT-28, wyklucza możliwość zgromadzenia oszczędności w wysokości odpowiadającej przyszłemu zobowiązaniu podatkowemu. Nawet przyjęcie, że skarżący znajduje się nadal w posiadaniu całego dochodu ze zbycia nieruchomości nie pozwala na uznanie, iż dysponuje on środkami pozwalającymi na pokrycie przewidywanego zobowiązania podatkowego. Wyjaśniono również, że Naczelnik poza zbadaniem przyczyn powstania zobowiązania podatkowego objętego zabezpieczeniem oparł się na okolicznościach obrazujących sytuację finansową skarżącego zestawionych z wielkości przewidywanego zobowiązania.

Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wniósł skargę na omówioną powyżej decyzję Dyrektora. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) art. 33 § 4 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm. – dalej w skrócie: "O.p.") poprzez dokonanie przez organ określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z pominięciem istotnych okoliczności faktycznych związanych ze sprawą oraz dokonanie interpretacji zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego w sposób całkowicie dowolny i nierzetelny poprzez:

a) pominięcie, że wydatki związane z budową domu nie zostały przez skarżącego w przeważającej mierze poniesione w 2017 r., a w 2021 r. kiedy to skarżący sprzedał już nieruchomość i dysponował gotówką pozwalającą na uregulowanie należności związanych z wybudowaniem domu (który notabene nie został ukończony), co obrazuje załączona do akt sprawy faktura VAT [...] wystawiona przez R. sp. z o.o. sp. k.;

b) nieuwzględnienie, że skarżący przez wiele lat pracy zamieszkiwał wspólnie z matką, co pozwoliło mu zminimalizować koszty utrzymania i wydatki z tym związane oraz odkładać znaczne sumy z zarobionych pieniędzy, a w konsekwencji błędne określenie wysokości rocznych kosztów bytowych skarżącego na bazie danych udostępnianych przez G. U. S., podczas gdy w rzeczywistości koszty te były znacznie mniejsze;

c) nieuwzględnienie przez organ, że skarżący otrzymał szereg darowizn od członków rodziny, które to darowizny zostały przeznaczone na zakup działki budowlanej;

– co w konsekwencji doprowadziło do nierzetelnego i zacznie zawyżonego określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, a co za tym idzie błędnego rozpoznania przesłanek zastosowania zabezpieczenia;

2) art. 33 § 2 w zw. z art. 33 § 1 O.p. poprzez uznanie, iż w niniejszej sprawie zachodzi "uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego" przez skarżącego, a tym samym, że zaistniały przesłanki uzasadniające dokonanie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w toku prowadzonego postępowania przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Rozstrzygnięcie sporu wymaga dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. W ocenie organów w sprawie wystąpiła uzasadniona obawa, że przewidywane przez organy zobowiązanie podatkowe skarżącego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych w kwocie [...]zł nie zostanie wykonane. Skarżący kwestionując zgodności z prawem zaskarżonej decyzji podnosi m. in., że organy ustaliły przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w oderwaniu od posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 33 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 33 § 2 powołanego aktu, zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji: ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (pkt 1); określającej wysokość zobowiązania podatkowego (pkt 2); określającej wysokość zwrotu podatku (pkt 3).

Zgodnie z art. 33 § 3 O.p., w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu.

Jak stanowi zaś art. 33 § 4 pkt 1 powołanego aktu, w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1.

Zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego służy ochronie interesów wierzyciela podatkowego. Celem tego zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Zabezpieczenie to nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane. Celem postępowania zmierzającego do wydania decyzji o zabezpieczeniu jest ustalenie, czy istnieją przesłanki zabezpieczenia, a w przypadku zabezpieczenia dokonywanego w trybie art. 33 § 2 O.p., także określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, które ma być zabezpieczone [tak: wyrok NSA z 10 stycznia 2017 r., I FSK 1980/16]. W kontekście brzmienia art. 33 § 1 O.p. należy podkreślić, że przesłanką zabezpieczenia jest tylko i wyłącznie uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Wymienione wprost w powołanym przepisie zdarzenia w postaci trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych lub zbywanie majątku są tylko przykładami zachowań wskazujących na zaistnienie powyższej przesłanki. Oznacza to, że organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich okoliczności i dowodów wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości, przy czym uzasadniona obawa musi istnieć w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia [tak: wyrok NSA z 25 czerwca 2019 r., I FSK 1261/17].

Brzmienie art. 33 § 1 O.p. świadczy o tym, że warunkiem wydania decyzji o zabezpieczeniu jest wykazanie uzasadnionej obawy, iż zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane nie zaś udowodnienie powyższej okoliczności. W orzecznictwie wprost stwierdza się, że w przypadku orzekania w sprawie zabezpieczenia nie można mówić o klasycznym postępowaniu dowodowym i tradycyjnych dowodach [tak: wyrok NSA z 10 listopada 2015 r., II FSK 2725/13]. Na gruncie art. 33 O.p. mowa jest o sytuacjach, w których wprawdzie przepisy podatkowe wprost nie wskazują na możliwość uprawdopodobnienia pewnych okoliczności, natomiast posługują się sformułowaniami o skutkach porównywalnych. W powołanym przepisie mowa jest o przesłankach zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, które mogą uzasadniać przypuszczenie, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Oznacza to, że organy mogą uprawdopodobnić brak zapłaty podatku w przyszłości. Stąd też organy podatkowe nie są zobowiązane do udowodnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, lecz jego uprawdopodobnienia. Uprawdopodobnienie nie prowadzi do pewności, lecz jedynie daje lub wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia faktu. Obowiązek uprawdopodobnienia występuje z reguły wówczas, gdy dokładne przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc dającego pewność co do istnienia faktów prawotwórczych, nie jest praktycznie możliwe lub celowe [tak: wyrok NSA z 7 marca 2017 r., II FSK 305/15]. Według nauki, uprawdopodobnienie (semiplena probatio), pojmowane jako środek zastępczy dowodu w ścisłym znaczeniu, niedający pewności, ale wyłącznie prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie, stanowi odstępstwo od ogólnej reguły dowodzenia stwierdzonych faktów na korzyść tej strony, której ustawa zezwala w określonym wypadku na uprawdopodobnienie faktu, na który się powołuje, zamiast udowadniania go. Jest to środek zwolniony z formalizmu zwykłego postępowania dowodowego - ma na celu przyspieszenie postępowania w sprawie [tak: wyrok NSA z 12 lutego 2015 r., II GSK 2266/13].

W realiach niniejszej sprawy istotne znaczenie mają regulacje procesowe wyrażone w art. 124 i art. 210 § 4 O.p. Zgodnie z pierwszym z powołanych przepisów, organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Rozwinięcie tej zasady stanowią m. in. postanowienia art. 210 § 4 O.p. Zgodnie z tym przepisem, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia i przekonywania o jego zasadności oznacza, że uzasadnienie decyzji powinno wyczerpująco informować stronę o motywach, którymi kierował się organ, załatwiając sprawę, odzwierciedlać tok rozumowania organu, a w szczególności powinno zawierać ocenę zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych przepisów oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa. Na organie podatkowym ciąży obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi nie tylko samej stronie zapoznanie się ze stanowiskiem organu, ale także pozwoli na przeprowadzenie kontroli sądowej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda tego, poprzez wniesienie skargi do sądu [tak: wyrok NSA z 6 czerwca 2019 r., II FSK 1954/17].

Odwołując się do postanowień art. 124 i art. 210 § 4 O.p. w orzecznictwie wprost wskazuje się, że przewidziana w art. 33 § 4 O.p. konieczność określenia jedynie przybliżonej wysokości zabezpieczonego zobowiązania podatkowego nie zwalnia organu podatkowego z obowiązku właściwego uzasadnienia decyzji o zabezpieczeniu także w zakresie dotyczącym przedstawienia danych, na podstawie których wysokość została określona [tak: wyrok NSA z 12 grudnia 2007 r., I FSK 75/07]. Podkreśla się również, że przybliżona kwota zobowiązania podatkowego powinna być wyliczona z uwzględnieniem wszystkich znanych elementów prawnopodatkowego stanu sprawy - tak aby wymiar dokonany przez organ podatkowy na potrzeby zabezpieczenia był jak najbardziej zbliżony do rzeczywistej wysokości podatku [tak: wyrok NSA z 30 czerwca 2021 r., I FSK 432/21]. Założona kwota podatku, swoista "wizja" organu podatkowego co do wysokości skonkretyzowanej powinności podatkowej nie może być efektem arbitralnego wyznaczenia wartości przyszłego zobowiązania podatkowego. Ustawodawca wymaga bowiem, aby ten "przybliżony wymiar" został dokonany w nawiązaniu do danych będących w posiadaniu organu, czyli w odniesieniu do prowizorycznie określonych, ale ujawnionych i realnych wartości [tak: wyrok NSA z 25 czerwca 2021 r., I FSK 552/21].

Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy należy dostrzec, że określając przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego przyjęto, że skarżący poniósł w 2017 r. koszty budowy domu w kwocie [...]zł (tabela na stronie 5 decyzji organu pierwszej instancji). Wskazana kwota została zaczerpnięta z danych "C. ) G.". Tymczasem skarżący podnosił zaś, że wydatki związane z budową domu zostały pokryte dopiero w 2021 r. ze środków pochodzących ze zbycia nieruchomości. W tym kontekście skarżący powoływał się na fakturę VAT nr [...] wystawioną przez R. sp. z o.o. sp. k. W zapadłych rozstrzygnięciach nie wskazano w żadnej mierze przyczyn, z powodu których obliczając wysokość przewidywanego zobowiązania podatkowego nie uwzględniono twierdzeń skarżącego wskazujących na poniesienie wydatków związanych z budową domu dopiero po uzyskaniu środków pochodzących z jego zbycia. Nie przedstawiono w ogóle jakichkolwiek racji leżących u podłoża przyjęcia, że skarżący poniósł w 2017 r. wydatki związane z budową domu w kwocie wynikającej z danych "[...] (C. ) G.".

W ocenie Sądu, w przypadku gdy w posiadaniu organu znajdują się rozbieżne dane istotne z punktu widzenia kalkulacji wysokości przewidywanego zobowiązania podatkowego jego obowiązkiem jest przedstawienie przekonywującego wywodu przemawiającego za dokonaniem kalkulacji na podstawie wybranych danych, a nie tych wynikających z dokumentów przedstawionych przez podatnika. Wywód w tym zakresie powinien w szczególności odpowiadać wskazaniom wiedzy, logiki oraz doświadczenia życiowego. W konsekwencji w realiach niniejszej sprawy obowiązkiem organów podatkowych było przedstawienie przekonywującego uzasadnienia przemawiającego za przyjęciem przy kalkulacji wysokości przewidywanego zobowiązania podatkowego danych z "C. " zamiast danych wynikających z przedłożonej przez skarżącego faktury VAT [...]/2021 wystawionej przez R. sp. z o.o. sp. k. Analogicznie uzasadnienia wymagało przyjęcie przez organ, że skarżący ponosił roczne koszty bytowe w wysokości wynikającej z danych G. U. S. w sytuacji podnoszenia przez niego, iż koszty jego utrzymania były ponoszone przez jego matkę z uwagi na wspólne z nią zamieszkiwanie. Braki w powyższym zakresie świadczą o naruszeniu zasady przekonywania wyrażonej w art. 124 O.p. oraz o naruszeniu postanowień art. 210 § 4 powołanego aktu stanowiącego rozwinięcie wskazanej zasady. Fakt, że w postępowaniu zabezpieczającym nie przeprowadza się klasycznego postępowania dowodowego nie może w żadnej mierze uzasadniać arbitralności przy określaniu przewidywanej kwoty zobowiązania podatkowego. W postępowaniu zabezpieczającym tak samo jak i w głównym nurcie postępowania podatkowego do obowiązków organów podatkowych należy respektowanie wszystkich zasad ogólnych postępowania podatkowego, w tym m. in. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz zasady przekonywania (art. 124 O.p.). Obowiązek respektowania powyższych zasad w toku postępowania zmierzającego do wydania decyzji w przedmiocie zabezpieczenia jest szczególnie istotny wziąwszy pod uwagę skutki jakie dla podatnika wywiera tego rodzaju rozstrzygnięcie.

Zamierzonego efektu w ocenie Sądu nie mogły jednak wywrzeć zarzuty podnoszące nieuwzględnienie faktu otrzymania przez skarżącego szeregu darowizn. Uprawdopodobnienie uzyskania środków z określonego źródła nie oznacza formułowania gołosłownych twierdzeń w tym zakresie.

Z uwagi na charakter zidentyfikowanych naruszeń za przedwczesne należy uznać odnoszenie się do zarzutów sformułowanych w pkt 2 petitum skargi. Czynienie definitywnych rozważań odnośnie tego czy w sprawie występuje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego musi zostać poprzedzone określeniem przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w sposób realizujący zasadę przekonywania (art. 124 O.p.) oraz czyniący zadość wymogą art. 210 § 4 O.p.

Konkludując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Dyrektor nie przedstawił wystarczającego uzasadnienia dla określenia przewidywanej kwoty zobowiązania podatkowego w przyjętej przez niego kwocie. W toku powtórnego postępowania obowiązkiem organu będzie uwzględnienie wykładni prawa zawartej w niniejszym wyroku. W tym zakresie obowiązkiem Dyrektora będzie w szczególności przedstawienie wyczerpującego uzasadnienia w kwestii określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego. Uzasadnienie w tym zakresie winno odnosić się do argumentów skarżącego ukierunkowanych na wykazanie, że w 2017 r. ponosił on wydatki w kwocie niższej niż przyjęta przez organ przy obliczaniu wysokości przewidywanego zobowiązania podatkowego.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259) należało orzec, jak w pkt I. sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 powołanego aktu. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się: wpis od skargi w kwocie [...]zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie [...]zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego w kwocie [...]zł należne na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. poz. 1800 z późn. zm.).