Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 964/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-11-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1, ust.4, art. 102 ust.1, arty. 104 ust.1
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.),, Sędzia WSA Bolesław Stachura, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 listopada 2015 r. sprawy ze skargi R. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 29 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w S., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] r. nr [...]określającą R.M. D. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], roku produkcji [...] i pojemności silnika [...] cm3.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w S. powziął wiedzę o zarejestrowaniu przez Starostę S.,

ww. samochodu marki [...] jako samochodu ciężarowego. Z pozyskanych przez organ podatkowy pierwszej instancji informacji wynikało, że w dniu 18 kwietnia 2010 roku, Podatnik zakupił na terytorium B. ([...]) od [...], [...], [...], za kwotę [...] EUR przedmiotowy samochód (co potwierdza sporządzona w tym dniu umowa kupna - sprzedaży). Następnie, samochód ten - w bliżej nieznanym dniu - został przemieszczony na terytorium kraju.

W dniu 27 kwietnia 2010 roku Podatnik, złożył w Starostwie Powiatowym w S. wniosek o rejestrację w/w pojazdu - jako ciężarowego, załączając do wniosku między innymi:

- umowę kupna - sprzedaży z dnia 18 kwietnia 2010 roku,

- b. dowód rejestracyjny pojazdu wraz z jego tłumaczeniem na język polski,

- zaświadczenie datowane na 21 kwietnia 2010 roku o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...], w Podstawowej Stacji Kontroli Pojazdów Przedsiębiorstwo Usługowo - Handlowe [...]. B. J., [...]. S., wraz z "dokumentem identyfikacyjnym pojazdu" stanowiącym załącznik do zaświadczenia.

W dniu 1 czerwca 2010 r. Starosta S. wydał decyzję nr

[...] z dnia [...]roku, o rejestracji pojazdu. Natomiast pojazd został zarejestrowany na terytorium kraju w dniu 27 kwietnia 2010 roku.

W dniu 29 grudnia 2010 roku, Podatnik sprzedał przedmiotowy samochód B. B. zamieszkałemu w M. przy ulicy [...], na dowód czego sporządzona została umowa kupna - sprzedaży samochodu z tego samego dnia, z kwotą wynikającą z tej sprzedaży w wysokości [...] zł.

Dokonując następnie ustaleń w sprawie, Naczelnik Urzędu Celnego

w S., pismem z dnia 25 listopada 2013 roku, zwrócił się do Starostwa Powiatowego w S. o przesłanie dokumentów złożonych temu organowi, w związku z rejestracją wskazanych w piśmie pojazdów, w tym między innymi samochodu marki [...] o numerze nadwozia [...]. Kolejnym pismem z dnia 16 lipca 2014 roku, organ I instancji wystąpił z pytaniem do dealera samochodów marki [...], tj. firmy [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W. przy [...],

o wskazanie, czy samochód marki [...] o numerze nadwozia [...], został fabrycznie wyprodukowany jako ciężarowy, a także

o udzielenie informacji dotyczących parametrów technicznych tego pojazdu.

Z odpowiedzi udzielonej Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. wynikało, że pojazd marki [...] o numerze nadwozia [...] został wyprodukowany jako samochód osobowy, na podstawie homologacji kategorii M1,

z liczbą miejsc siedzących [..].

Postanowieniem z dnia [...] roku, Naczelnik Urzędu Celnego

w S., wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie określenia Podatnikowi zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu marki [...].

W toku prowadzonego postępowania organ I instancji, pismem z dnia 12 lutego 2015 roku, wezwał Podatnika do wskazania daty przemieszczenia nabytego pojazdu. Odpowiadając na powyższe strona wskazała, że pojazd [...] zakupiony został 18.04.2010 roku. Bezpośrednio po przyjeździe do Polski, pojazd przeszedł badanie techniczne i następnie w dniu 27 kwietnia 2010 roku, został zarejestrowany. Dokładnej daty przemieszczenia pojazdu na teren kraju, Podatnik nie podał. Dodatkowo Podatnik wyjaśnił, że samochód został zakupiony z przeznaczeniem do przewożenia towarów, a nie osób i posiadał 2 miejsca siedzące oraz był zabudowany w części towarowej. Za kierowcą znajdowała się bowiem stalowa grodź - ścianka, oddzielająca część pasażera i kierowcy od pozostałej części. Natomiast podłoga i boki pojazdu wyłożone były blachą, a okna były zaślepione. W trakcie badania technicznego pojazd został uznany za ciężarowy z 2 miejscami siedzącymi i jako taki został również zarejestrowany. Załącznikami przedmiotowego pisma był b. dowód rejestracyjny wraz z jego tłumaczeniem na język polski.

Organ I instancji w trakcie czynności sprawdzających powziął wiedzę o kolejnej rejestracji pojazdu przez Starostę P., zatem pismem z dnia 23 lutego 2015 roku, zwrócił się do Starostwa Powiatowego w P. o przesłanie dokumentów złożonych temu organowi, które posłużyły rejestracji samochodu marki [...] o numerze nadwozia [...].

W dniu 13 marca 2015 roku, do Naczelnika Urzędu Celnego w S. wpłynęła odpowiedź (wraz z dokumentami) ze Starostwa Powiatowego w P.

z których wynikało, że kolejny właściciel przedmiotowego pojazdu, tj. B. B. zamieszkały w M. przy ulicy [...], dokonał na terytorium kraju zmiany sposobu jego użytkowania i zrejestrował samochód jako - osobowy (zaświadczenie

o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...] z dnia 12 stycznia 2012 roku).

Decyzją nr [...] z dnia [...] roku, Naczelnik Urzędu Celnego w S. określił R. M. D., zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Podatnik pismem z dnia

22 kwietnia 2015 r., wniósł do Dyrektora Izby Celnej w S. , odwołanie od powyższej decyzji, domagając się uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie.

Organowi podatkowemu I instancji zarzucił naruszenie:

- art. 122 w zw. z art. 191 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, będące konsekwencją dowolnej, sprzecznej z zasadami logiki, niekonsekwentnej oceny dowodów zgromadzonych na okoliczność ogólnej charakterystyki pojazdu w chwili powstania ewentualnego obowiązku podatkowego, polegające na uznaniu, iż przedmiotowy pojazd posiada cechy pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób, w sytuacji, gdy ewidentnie pojazd ten przeznaczony był do przewozu towarów, z uwagi choćby na brak tylnych siedzeń pasażerów i zabudowanie części towarowej, co uniemożliwiało transport osób i należało uznać, iż w dacie jego zakupu był on przeznaczony wyłącznie do transportu towarów;

- art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez błędną wykładnie i przyjęcie, iż o uznaniu, że samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób decydują jego cechy w momencie jego produkcji podczas, gdy o klasyfikacji pojazdu do kategorii samochodów osobowych czy też ciężarowych winna przesądzać ogólna charakterystyka danego pojazdu w chwili powstania obowiązku podatkowego;

- naruszenia art. 100 ust. 1 pkt 2 i 4 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez błędne zastosowanie będące konsekwencją wadliwego uznania, że w stanie faktycznym sprawy przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia był samochód osobowy, a tym samym powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym podczas, gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w sposób nie budzący jakiejkolwiek wątpliwości wynika, iż przedmiotem nabycia był pojazd ciężarowy.

W uzasadnieniu odwołania Strona zarzuciła, że organ oparł swoje rozstrzygnięcie na podstawie wyłącznie jednego dowodu, jakim była informacja udzielona przez [...] S. C.& E.E. [...] Sp. z o.o., pomimo, iż stało to w sprzeczności z innymi zgormadzonymi w sprawie dowodami

w postaci: dowodu rejestracyjnego, umowy kupna - sprzedaży, zaświadczeniu

o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...] roku, czy też wyjaśnieniu podatnika. Świadczy to, zdaniem Strony, że organ dokonał dowolnej, a zarazem błędnej oceny dowodów. Działanie takie, było również konsekwencją błędnej wykładni art. 100 ust 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Zdaniem Odwołującego, organ podatkowy nie zastosował również not wyjaśniających do wspólnej taryfy celnej, które wskazują, że o klasyfikacji pojazdu świadczą takie cechy jak - obecność stałych siedzeń z pasami bezpieczeństwa, obecność tylnych okien, obecność stałej przegrody pomiędzy przestrzenią kierowcy,

a przestrzenia tylną. Natomiast zakupiony przez niego pojazd już w chwili nabycia wykazywał cechy pojazdu ciężarowego, które skutkowały jego klasyfikacją do kodu CN 8704, co nie rodzi obowiązku podatkowego w tym podatku.

W ocenie Strony, przeznaczenie pojazdu mogło ulec zmianom, bowiem przy aktualnym stanie techniki można dowolnie zmienić przeznaczenie pojazdu

z osobowego na ciężarowy i odwrotnie.

W trakcie postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Celnej w S. ustalił wykorzystując posiadany program komputerowy: Info-Ekspert ustalił, że samochód marki [...] to samochód rodzaju: terenowy, o nadwoziu kombi (uniwersalne) 3 drzwiowe, 5 osobowe. Natomiast w programie VIN DECODER (program dotyczący rozkodowania numeru VIN http://vin-decoder.pl/ [...]), po wpisaniu numeru nadwozia [...], program ten wskazał, że był to pojazd

3 drzwiowy koloru - czarnego, standardowo wyposażony przez producenta między innymi: w elektryczne szyby i lusterka, wspomaganie układu kierowniczego, posiadał radio, blokadę dyferencyjną, alufelgi i światła przeciwmgielne.

Dyrektor Izby Celnej w S., utrzymując w mocy decyzję Organu

I instancji, nakreślił ramy prawne sprawy oraz wskazał, że przedmiotem sporu jest to, czy w niniejszej sprawie mamy do czynienia z samochodem osobowym, czy też być może, jak utrzymuje Strona - ciężarowym. Opisując stan faktyczny sprawy organ odwoławczy uznał, że do przemieszczenia pojazdu z terytorium B. na terytorium kraju doszło w okresie pomiędzy 18 a 21 kwietnia 2010 roku. Niewątpliwe w dniu

21 kwietnia 2010 roku, samochód znajdował się na terytorium kraju, bowiem w tym dniu został poddany badaniu technicznemu, co potwierdza zaświadczenie

o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu Nr [...]. Dlatego organ odwoławczy przyjął, że do przemieszczenia pojazdu doszło w dniu 21 kwietnia 2010 roku, a zatem w tym dniu powstał - w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego - obowiązek podatkowy w akcyzie.

Zdaniem organu II instancji, w celu ustalenia, czy nabyty przez Stronę

ww. samochód marki [...] o numerze nadwozia [...], stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym konieczne jest wykazanie, czy spełnia on definicję samochodu osobowego zawartą w w/cyt. art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Organ odwoławczy wskazał następnie, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy

o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej

i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu obowiązywała Nomenklatura Scalona w brzmieniu wynikającym z rozporządzenia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 roku, zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 roku w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE.L 2009 Nr 287, str. 1 ze zmianami).

Ponadto jednolitej interpretacji nomenklatury taryfowej służą Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów oraz Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej. Noty wyjaśniające do HS są opracowywane przez Światową Organizację Celną i w języku polskim opublikowane zostały w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1.06.2006r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P.86 z 2006 r., poz.880). Natomiast Noty wyjaśniające do CN wydaje Komisja (UE) i dla celów rozpatrywanej sprawy zastosowanie mają Noty wyjaśniające do CN opublikowane w Dz. Urz. UE seria C 133 z dnia 30.05.2008r.

Organ odwoławczy wskazał, że z samego opisu pozycji 8703 wynika,

że określenie "przeznaczone zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do podpozycji 8703 służy wyłącznie przewożeniu osób. Pojazdy z pozycji 8703 mogą być także wykorzystywane do przewożenia towarów, co wynika z końcowej części opisu kodu 8703 "włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi)". Za słusznością powyższej interpretacji zakresu pozycji CN 8703 przemawia także komentarz zawarty w notach wyjaśniających HS do pozycji 8703, gdzie wskazano, że zawarte w opisie pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy o maksymalnej liczbie miejsc siedzących dla dziewięciu osób (włącznie z kierowcą), których wnętrze bez zmian konstrukcyjnych może być używane zarówno do przewozu osób, jak i towarów. Ponadto w notach wyjaśniających HS do pozycji 8703 zostały wymienione cechy projektowe, które wskazują na te cechy pojazdu, które determinują jego przeznaczenie "głównie raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (poz. 8704)", które organ szczegółowo powołał.

Następnie organ odwoławczy wskazał, co obejmuje pozycja CN 8704 -pojazdy silnikowe do transportu towarów", szczegółowo opisując cechy które winny posiadać pojazdy zaliczone do tej pozycji, zgodnie z notami wyjaśniającymi.

W ocenie organu odwoławczego, różnica między przeznaczeniem pojazdu klasyfikowanego do pozycji 8703 i 8704 polega na tym, że pojazdy samochodowe w tej ostatniej pozycji służą wyłącznie do transportu towarowego. Przy tej pozycji nie ma mowy o tym, że pojazdy te służą również do przewozu osób. Natomiast pojazdy samochodowe z pozycji 8703 służą zasadniczo do przewozu osób.

Nadto, z cytowanych powyżej opisów pozycji CN 8703 i 8704 wynika,

że zasadniczym kryterium klasyfikacyjnym pojazdów samochodowych jest ich przeznaczenie, które zgodnie z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości

z dnia 6 grudnia 2007 roku w sprawie C-486/06, winno być oceniane na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdów, a więc przesłankach obiektywnych,

tj. wyglądzie i ogóle cech (w tym konstrukcyjnych), a nie na deklarowanym przez użytkownika sposobie wykorzystywania lub na podstawie przepisów o rejestracji pojazdów.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, Dyrektor Izby Celnej

w S. poddał ocenie obiektywne cechy i właściwości przedmiotowego pojazdu, konfrontując je w pierwszej kolejności z cechami projektowymi pojazdów zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób z pozycji CN 8703. Dokonując powyższych ustaleń, w tym w szczególności oceny zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego samochodu, organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności dotyczących spornego pojazdu a więc przeanalizował dokumenty zarówno sprzed nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu przez Stronę, jak i po jego nabyciu. Wskazał, że organ I instancji, uzyskał od dystrybutora samochodów marki [...], tj. firmy [...] S. C.& E. E. [...] Sp. z o.o., pismo z dnia 1 września 2014 roku (e-mail), z którego wynika, że pojazd marki [...]

o numerze nadwozia [...] został wyprodukowany jako samochód osobowy, na podstawie homologacji kategorii M1, z liczbą miejsc siedzących 5. Również z dostępnego temu organowi programu do wyceny pojazdów, tj. Info - Ekspert wynikało, że pojazd marki [...] o numerze nadwozia [...], to samochód terenowy (co oznacza, że jest on osobowy o wzmocnionej konstrukcji, zwiększonej mocy silnika i napędzie na wszystkie koła 4x4), o nadwoziu kombi (uniwersalne) - 3 drzwiowy i 5 osobowy. Natomiast z programu VIN DECODER (program dotyczący rozkodowania numeru VIN http://vin-decoder.pl/[...]), wynika, że jest to pojazd 3 drzwiowy wyposażony przez producenta między innymi: w elektryczne szyby i lusterka, wspomaganie układu kierowniczego, radio, blokadę dyferencyjną, alufelgi i światła przeciwmgielne.

Konkludując, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w S., w/w samochód został konstrukcyjnie zaprojektowany, a następnie wyprodukowany w 1992 roku - jako osobowy jednobryłowy o zamkniętym i przeszklonym 3 drzwiowym nadwoziu, posiadającym pięć miejsc siedzących (łącznie z kierowcą), z wyposażeniem

w standardowe nadwozie oraz z wnętrzem przeznaczonym do pełnienia zasadniczej funkcji jaką jest przewóz 5 osób, co nie wyklucza przewożenia w tym pojeździe również towarów. W zaświadczeniu z badania technicznego pojazdu nr [...] z dnia 21 kwietnia 2010r., uprawniony diagnosta wskazał między innymi na rodzaj pojazdu, który był przedmiotem tych badań, tj. samochód ciężarowy. Jednakże, podczas kolejnego badania technicznego przeprowadzonego w P.U.P "[...]" Okręgowa Stacja Kontroli Pojazdów (ZPL/004) w P. przy ulicy [...], nr [...] z dnia [...] roku, uprawniony diagnosta wskazał, że przedmiotem tych badań był już nie samochód ciężarowy lecz osobowy, kombi - 5 miejscowy. Z opisu dokonanych w tym pojeździe zmian wynikało, że "z pojazdu wymontowano przegrodę oddzielającą przedział ładunkowy od osobowego.

W fabrycznych punktach kotwienia zamontowano tylną kanapę dla trzech osób wraz

z fabrycznymi pasami bezpieczeństwa i zagłówkami. Zmieniła się ilość miejsc siedzących z dwóch na pięć.

Koszt dokonanych zmian w pojeździe, co wynika z faktury VAT nr [...] z dnia 10 stycznia 2012 roku, wystawionej przez Spółkę Jawną [...] Auto - Serwis J. P., D. O. z siedzibą w S. wyniósł [...] zł ,(demontaż kraty).

Zdaniem organu odwoławczego, świadczy to o tym, że zmiany miały w istocie charakter "kosmetyczny" i z całą pewnością nie ingerowały w konstrukcję pojazdu.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w S., zebrany w sprawie materiał dowodowy w tym informacja od przedstawiciela firmy [...] S. C. & E AS [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W., zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia 12 stycznia 2012 roku, o dokonanych zmianach i przystosowaniu samochodu do jazdy z 5 miejscami siedzącymi, wydruki z systemu Info - Ekspert czy programu VIN DECODER jednoznacznie wskazują, że nabyty przez Podatnika w B., a następnie przemieszczony na terytorium kraju pojazd był samochodem osobowym definiowanym w ten sposób w art. 100 ust 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Fakt zarejestrowania ostatecznie samochodu – jako osobowy i to bez ingerencji w konstrukcję pojazdu, w sposób jednoznaczny przesądza, że już od momentu jego wyprodukowania przez cały czas pozostawał on samochodem o zasadniczym przeznaczeniu do przewozu osób, a przewóz towarów był opcjonalną - przewidzianą dla tego typu pojazdu - możliwością jego użytkowania.

Reasumując Organ odwoławczy wskazał, że przedstawione wyżej ustalenia odnośnie budowy i wyposażenia spornego pojazdu, prowadzą do wniosku, że w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, prezentował cechy konstrukcyjne wymienione

w lit. a) - d) Not wyjaśniających do HS do pozycji 8703.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w S., mając na uwadze ogólny wygląd spornego pojazdu, a więc jednobryłowe, przeszklone nadwozie typu kombi, wyposażenie pojazdu w 5 miejsc siedzących (łącznie z kierowcą), bez stałej przegrody oddzielającej przestrzeń kierowcy i przednich pasażerów od tylnej przestrzeni pojazdu, nie można przyjąć stanowiska, że pojazd spełnia kryteria wymienione w lit. a) do d) Noty wyjaśniającej do HS do pozycji 8704. Dokonane doraźne zmiany w samochodzie w postaci wymontowania części siedzeń i zamontowanie przegrody oddzielającej część pasażerską od bagażowej nie spowodowały ingerencji w konstrukcję samochodu. Pojazd nadal pozostawał samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób z funkcją opcjonalnego przewożenia towarów, co nie zmienia jednakże klasyfikacji przynależnej do kodu CN 8703.

Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że rejestracja pojazdu jako osobowego, czy też ciężarowego zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, nie determinuje obowiązku jego klasyfikacji do tożsamej klasyfikacji w oparciu o przepisy ustawy o podatku akcyzowym. Ustawa o podatku akcyzowym jest autonomiczna względem innych przepisów niepodatkowych i jednoznacznie wskazuje, że do celów podatku akcyzowego należy stosować przepisy i definicje zawarte w tej ustawie. Stąd też nawet zarejestrowanie danego samochodu jako ciężarowego czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium nie dyskwalifikuje pojazdu, jako osobowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Tym samym dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego, spełniając zupełnie inną rolę.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w S., bez znaczenia jest zatem fakt,

że sporny pojazd według belgijskiego dokumentu rejestracyjnego (od 18 kwietnia 2010 roku) był tzw. "lekką ciężarówką", gdyż dla klasyfikacji do odpowiedniego kodu

CN istotne są cechy konstrukcyjne, projektowe wskazujące na dany typ pojazdu, a nie cechy zewnętrzne, jego wizualizacja, czy tak jak w tym przypadku - rejestracja.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Organ odwoławczy wskazał na sposób wyliczenia podstawy opodatkowania przyjmując, że kwota za którą przedmiotowy pojazd został nabyty wynika z umowy sprzedaży i wynosi [...] EURO (po przeliczeniu wg średniego kursu waluty wynikającej z tabeli kursów średnich NBP z dnia 21 kwietnia 2010 roku) a nabycie wewnątrzwspólnotowe nastąpiło w dniu 21 kwietnia 2010r. Podstawę opodatkowania (PO) Organ podatkowy wyliczył zatem na kwotę [...] zł zaś podatek akcyzowy na kwotę [...] zł. Wyliczona w ten sposób kwota podatku akcyzowego była tożsama z kwotą określoną w decyzji Organu I instancji.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Organ odwoławczy odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, uznając je za bezzasadne.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na wskazaną powyżej decyzję, R. D. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] roku oraz poprzedzającą jej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] roku.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1. przepisów art. 122 w zw. z art. 191 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, będące konsekwencją dowolnej, sprzecznej z zasadami logiki, niekonsekwentnej oceny dowodów zgromadzonych na okoliczność ogólnej charakterystyki pojazdu w chwili powstania ewentualnego obowiązku podatkowego, polegające na uznaniu, iż przedmiotowy pojazd posiada cechy pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób, w sytuacji gdy ponad wszelką wątpliwość pojazd ten przeznaczony był do przewozu towarów (choćby z uwagi na brak tylnych siedzeń pasażerów i zabudowanie części towarowej, co uniemożliwiało transport osób),

2. przepisu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż o uznaniu że samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób decydują jego cechy w momencie jego produkcji podczas, gdy o klasyfikacji pojazdu do kategorii samochodów osobowych czy też ciężarowych winna przesądzać ogólna charakterystyka danego pojazdu w chwili powstania ewentualnego obowiązku podatkowego, a nie z chwili jego produkcji,

3. przepisu art. 100 ust. 1 pkt 2 i 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego błędne zastosowanie będące konsekwencją wadliwego uznania, że w stanie faktycznym sprawy przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia był samochód osobowy, a w konsekwencji przyjęcie, że powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, gdy w istocie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w niniejszej sprawie nie powstał.

W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że Organy błędne uznały,

że przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym, a nie jak wynikało

z dokumentów (dowód rejestracyjny, umowa sprzedaży, zaświadczenie

o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...] roku) i jak wskazywał Skarżący w swych wyjaśnieniach - ciężarowym. Do wniosku takiego Organy podatkowe doszły wyłącznie na podstawie informacji udzielonej przez [...] S. C. & E. E. [...] Sp. z o.o. z której wynikało, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany na podstawie homologacji osobowej - typ pojazdu M1, czyli osobowy z 5 miejscami osobowymi i mimo, że stało to w rażącej sprzeczności z innymi dowodami.

Zdaniem Skarżącego, świadczy to o tym, że Organy podatkowe dokonały nie swobodnej, lecz całkowicie dowolnej oceny dowodów i jest przejawem błędnej wykładni art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Skarżący podniósł, że w orzecznictwie przyjęto, iż decydujące znaczenie dla klasyfikacji samochodu do określonych kategorii, od których zależy zapłata podatku akcyzowego, ma data ewentualnego powstania obowiązku podatkowego, a nie moment produkcji. Co za tym idzie to nie cechy projektowe decydują o klasyfikacji pojazdu do danej kategorii, ale jego rzeczywista, aktualna na moment powstania obowiązku podatkowego charakterystyka. Podkreślił, że Organy ustaliły, iż w B. przedmiotowy samochód zarejestrowany był jako lekka ciężarówka, charakteryzował się dwoma miejscami z przodu i zabudową części towarowej (blaszana grodź między przedziałem pasażerskim a częścią towarową, zaślepienie okien, obicie ścian i podłogi blachą) i w takiej formie użytkowany był przez klika lat.

Zdaniem Skarżącego, nie sposób takich zmian uznać za nietrwale, czy jedynie przejściowe. Ponadto, dnia 21 kwietnia 2010 roku przeprowadzono w Polsce badanie techniczne (zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu

nr [...] z dnia 21 kwietnia 2010 roku), podczas którego przedmiotowy pojazd zaklasyfikowano jako samochód ciężarowy terenowy, z dwoma miejscami siedzącymi.

Skarżący wskazał, iż w chwili nabycia pojazdu i jego pierwszego badania technicznego przeprowadzonego na terenie Polski, przedmiotowy pojazd charakteryzował się dwoma miejscami z przodu i zabudową części towarowej, (blaszana grodź między przedziałem pasażerskim a częścią towarową, zaślepienie okien, obicie ścian i podłogi blachą), co w świetle zastosowanych przez Organ podatkowy not wyjaśniających w oczywisty sposób pozwala na zaklasyfikowanie go jako pojazdu przeznaczonego do transportu towarów i uznanie, że jest to samochód ciężarowy. Organy podatkowe mimo to uznały, że główną funkcją użytkową jest przewóz osób.

Jak wskazał Skarżący, swoje przekonanie o przeznaczeniu pojazdu do transportu osób, Organy podatkowe zbudowały także w oparciu o dokument "Opis zmian dokonanych w pojeździe" nr 0096/2012 z dnia 12 stycznia 2012 roku P.LJ.P. T. N.z siedzibą w P., w którym dokonano badań technicznych po zmianie rodzaju pojazdu z ciężarowego na osobowy, i z którego wynika, że w przedziale pasażerskim znajduje się 5 miejsc siedzących z zagłówkami w miejscach przewidzianych przez producenta. Skarżący podkreślił, że zmiany te zostały dokonane przez kolejnego nabywcę pojazdu i nie powinny wpływać na jego charakterystykę w chwili wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotem którego był tenże pojazd.

Zdaniem Skarżącego, w konsekwencji wyżej opisanych błędów w zakresie oceny dowodów i wykładni wskazanych przepisów prawa materialnego popełnionych przez organ I instancji, które organ II instancji powielił stwierdzić należy, iż organy podatkowe dokonały nieprawidłowej klasyfikacji przedmiotowego samochodu do pozycji CN 8703 (samochody osobowe), zamiast do pozycji CN 8704 (samochody ciężarowe) i niesłusznie określiły zaskarżoną decyzją zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł, gdyż w istocie jest to samochód ciężarowy, którego wewnątrzwspólnotowe nabycie nie rodzi powstania obowiązku podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S., wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona, zaskarżona bowiem decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego jak i przepisów postępowania w stopniu, które miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego samochodu marki [...] o numerze nadwozia [...], roku produkcji [...] i pojemności silnika [...] cm3 i uznania, że samochód ten jest samochodem osobowym (pozycja CN 8703) w rozumieniu przepisu art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) – zwanej dalej: u.p.a., który podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, czy też - jak twierdzi Skarżący - w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego był to samochód ciężarowy (pozycja CN 8704), niepodlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

Na wstępie wskazać należy, że materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm., zw. dalej: u.p.a.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. "Do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną

z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.)".

Stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami

o ruchu drogowym. W myśl art. 2 pkt 9 u.p.a., użyty w ustawie termin: "nabycie wewnątrzwspólnotowe" oznacza: "przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju".

Zgodnie z art. 100 ust. 4 u.p.a.: "Samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18".

W myśl art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a., obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 102 ust. 1 u.p.a., podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Stosownie zaś do art. 104 ust. 1

pkt 2 u.p.a., podstawą opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest kwota, jaka podatnik jest obowiązany zapłacić, a w myśl art. 105 pkt 1, stawka akcyzy dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 centymetrów sześciennych wynosi 18,6 % podstawy opodatkowania.

Opodatkowanie akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego dotyczy więc samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego takiego samochodu, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a. decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. W celu zapewnienia jednolitej interpretacji, klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym zasadom (regułom) zdefiniowanym w taki sposób, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W przyjęty tam sposób, do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. Prawidłowej klasyfikacji wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (w skrócie: "ORINS"). W myśl reguły 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów.

Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 u.p.a. definiujący samochody osobowe obejmuje: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Poza wyłączeniem w tej pozycji jedynie pojazdów należących do grupy 8702 oznacza to, że wszystkie pojazdy mieszczące się w zakresie tej pozycji są samochodami osobowymi, a o takiej ich klasyfikacji decyduje zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Cecha "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", na co zwraca się uwagę w orzecznictwie, stanowi najistotniejsze kryterium klasyfikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do pozycji CN 8703. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie: "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd klasyfikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zaklasyfikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo–towarowych (kombi).

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (vide: wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu winno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności konkretnej sprawy, w tym w oparciu o dokumenty odnoszące się zarówno do okresu sprzed nabycia prawa rozporządzania jak właściciel, jak i po jego nabyciu. Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo - towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Nie budzi też wątpliwości, że użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy Celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86, poz. 880), które wskazują na określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów. Według tych wyjaśnień, w pozycji (8703), określenie: "samochody osobowo–towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, są następujące cechy:

– obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

– obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

– obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej)

z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

– brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

– wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

W świetle powyższego, niewątpliwie prawidłowe zaklasyfikowanie towaru wymaga uwzględnienia cech konstrukcyjnych pojazdu, które z kolei wyznaczają zasadnicze przeznaczenie samochodu. Tym samym za uzasadnione uznać należy postępowanie organów podatkowych dokonujących klasyfikacji przedmiotowych pojazdów, posługujących się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem Ogólnych Reguł Interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej oraz uwag do poszczególnych działów i pozycji.

Nieprzypadkowo ustawodawca dla celów opodatkowania akcyzą odwołał się do Nomenklatury Scalonej, gdyż klasyfikacja towaru w oparciu o jej postanowienia daje efekt trwały i jednoznaczny. To producent, który tworzy pojazd i nadaje mu takie cechy jak punkty kotwienia tylnych siedzeń i pasów bezpieczeństwa, tylne okna wzdłuż dwóch ścian bocznych, tylne drzwi z oknami na bocznych ścianach lub z tyłu, nie montuje stałej przegrody za przednim rzędem oraz przewiduje możliwość wykończenia wnętrza w sposób typowy dla standardu samochodu osobowego - nadaje pojazdowi zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Odnosząc te uwagi do przekazanej przez dealera samochodów marki [...],

tj. firmę [...] S. C. & E. E. [...] Sp. z o.o. z siedzibą

w W. informacji, zasadnie organ podatkowy zauważył, że pojazd marki [...] o numerze nadwozia [...] został wyprodukowany jako samochód osobowy, na podstawie homologacji kategorii M1, z liczbą miejsc siedzących 5, zatem uzasadnione było zaklasyfikowanie pojazdu do pozycji CN 8703. Jak słusznie zauważyły organy podatkowe, samochód ten został wyprodukowany w [...] roku - jako osobowy jednobryłowy o zamkniętym i przeszklonym 3 drzwiowym nadwoziu, posiadającym pięć miejsc siedzących (łącznie z kierowcą), z wyposażeniem w standardowe nadwozie oraz z wnętrzem przeznaczonym do pełnienia zasadniczej funkcji jaką jest przewóz 5 osób, co nie wyklucza przewożenia w tym pojeździe również towarów. Również z dostępnego organowi podatkowemu programu do wyceny pojazdów, tj. Info - Ekspert wynikało, że pojazd marki [...] o numerze nadwozia [...], to samochód terenowy (co oznacza, że jest

on osobowy o wzmocnionej konstrukcji, zwiększonej mocy silnika i napędzie na wszystkie koła 4x4), o nadwoziu kombi (uniwersalne) - 3 drzwiowy i 5 osobowy. Natomiast z programu VIN DECODER (program dotyczący rozkodowania numeru VIN http://vin-coder.pl/[...]), wynikało, że jest to pojazd 3 drzwiowy wyposażony przez producenta między innymi: w elektryczne szyby i lusterka, wspomaganie układu kierowniczego, radio, blokadę dyferencyjną, alufelgi i światła przeciwmgielne.

Także w zaświadczeniu z badania technicznego pojazdu nr [...] z dnia

21 kwietnia 2010r., uprawniony diagnosta wskazał na rodzaj pojazdu tj. samochód ciężarowy.

Wprowadzone w pojeździe zmiany polegające na wymontowaniu z pojazdu przegrody oddzielającej przedział ładunkowy od osobowego czy zamontowanie w fabrycznych punktach kotwienia tylnej kanapy dla trzech osób wraz z fabrycznymi pasami bezpieczeństwa i zagłówkami, nie miały charakteru trwałego. Zmiany te nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi, nie pozbawiły także pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób. Zmiany te miały prosty charakter (demontaż kraty) oraz łatwą odwracalność, co potwierdza faktura VAT nr [...] z dnia 10 stycznia 2012 roku, wystawiona przez Spółkę Jawną [...] Auto - Serwis J. P., D. na kwotę [...] zł.

W ocenie Sądu, zebrany przez organ materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że przedmiotowy samochód jest pojazdem osobowym, a nie ciężarowym.

Na tę ocenę nie mają wpływu informacje zawarte w belgijskim dokumencie rejestracyjnym pojazdu, w którym podano, że samochód ten jest tzw. "lekką ciężarówką". Wydawanie np. dowodów rejestracyjnych odbywa się bowiem na odrębnych zasadach niż klasyfikacja wg Nomenklatury Scalonej, dlatego określone czynności nie muszą wywoływać tożsamych skutków na gruncie przepisów o ruchu drogowym i klasyfikacji wg tej Nomenklatury.

Według składu orzekającego w sprawie, Organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez Skarżącego w toku postępowania i wyprowadził prawidłowe z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu, odmienne aniżeli domagał się Skarżący, co przy prawidłowości tychże wniosków, nie świadczy o pominięciu czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez Skarżącego, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów, ani też przepisów regulujących szczegółowo postępowanie dowodowe.

Należy przy tym podkreślić, że Organ nie kwestionował zapisów w przedłożonych przez Skarżącego dokumentach, tj. belgijskim dowodzie rejestracyjnym czy badaniu technicznym pojazdu z Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów (ZPL/004) w P. nr [...] z dnia [...] roku. Zważywszy jednak, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa, owe zapisy nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem że ww. samochód jest samochodem ciężarowym. Jak to już bowiem podniesiono, dowód rejestracyjny jest przede wszystkim dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów u.p.a., istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza orzecznictwo sądowe (m.in. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 133/11; wyrok WSA w Kielcach z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 163/11; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 października

2012 r., sygn. akt I SA/Sz 575/12).

Jak już wskazano wyżej, istotne na gruncie klasyfikacji taryfowej jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu. W sprawie te dokumenty zostały także wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak uwzględniając pozostałe okoliczności dotyczące cech i ogólnego wyglądu samochodu (istotnych dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące.

Skład orzekający w sprawie podziela także prezentowane w orzecznictwie stanowisko, zgodnie z którym, o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje także jego producent, ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 września 2007 r., sygn. akt

I SA/Kr 880/06). Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych zostały opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.

Podsumowując, zasadnicze przeznaczenie towaru, a nie sposób jego użytkowania decyduje o klasyfikacji taryfowej. Skoro, jak wykazano wyżej, organy podatkowe prawidłowo zaklasyfikowały wskazany pojazd do pozycji 8703, jako pojazd osobowy, to na podstawie przepisów u.p.a., jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlegało opodatkowaniu akcyzą. Skarżący nie uiścił podatku akcyzowego od czynności wewnątrzwspólnotowego nabycia tego pojazdu, przed jego pierwszą rejestracją w kraju. Zdarzenie te wyczerpuje więc przesłanki określone w art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., których zaistnienie skutkuje obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej. Za bezzasadny uznać zatem należy zarzut naruszenia art. 100 u.p.a.

Zdaniem Sądu, Organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez Skarżącego, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski, dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne, aniżeli domagał się Skarżący. Wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej, zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Dokonana przez Organy podatkowe ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Inna ocena dowodów w sprawie dokonana przez Skarżącego, nie przesądza, że oceny Organów podatkowych są błędne czy dowolne. Organy w sposób właściwy

i wyczerpujący wskazały na zasadnicze przeznaczenie spornego pojazdu do przewozu osób oraz w sposób wyczerpujący swoje stanowisko uzasadniły. Wobec czego za nieuzasadnione należy uznać zarzuty naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy czy zasady swobodnej oceny dowodów zawartej w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Konkludując należy stwierdzić, że Organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa krajowego w ustalonym stanie faktycznym.

Dlatego, uwzględniając całokształt okoliczności sprawy Sąd – działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), skargę oddalił.