Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 82/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 2 w zwioązku z art. 1a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2023 poz 70
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
article: art. 122,  art. 125 par. 1,  art. 191
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek Sędziowie: Asesor WSA Łukasz Cieślak (sprawozdawca) Sędzia WSA Tadeusz Haberka po rozpoznaniu w dniu 5 października 2023 r. w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi M. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 7 listopada 2022 r. nr SKO/41/P-173/2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości oraz uchyla w całości poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta S. z dnia 6 lipca 2022 r. nr RF:3120.19.2021; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze na rzecz strony skarżącej kwotę 1284 zł (jeden tysiąc dwieście osiemdziesiąt cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Jeleniej Górze (dalej: organ odwoławczy, Kolegium), po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez M. R. (dalej: strona, podatnik, skarżąca), utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta S. (dalej: organ I instancji) z dnia 6 lipca 2022 r. nr RF:3120.19.2021 w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r. w kwocie 9159 zł za nieruchomość położoną przy ul. [...] w S.

W uzasadnieniu decyzji Kolegium podało, że z decyzji organu I instancji wynika, że wysokość zobowiązania została naliczona od budynków pozostałych o powierzchni [...] m2 oraz gruntów pozostałych o łącznej powierzchni [...] m2. Podstawą corocznego wymiaru podatku od nieruchomości była złożona w dniu 7 lipca 2005 r. przez stronę informacja w sprawie podatku od nieruchomości, w której wykazano do opodatkowania ww. powierzchnie. W dokumentach dokumentach sprawy znajduje się zawiadomienie Starosty Lubańskiego w sprawie zmiany w ewidencji gruntów i budynków potwierdzające, iż pierwotnie działka nr [...] uległa podziałowi na działki nr [...] i [...] oraz potwierdzające istnienie budynku sanatoryjnego. Organ podał, że budynek ten widnieje również jako obiekt sanatoryjny w księdze wieczystej nr [...]. Organ zauważył, iż Starosta Powiatowy w Lubaniu potwierdził stan faktyczny to jest, że przy ul. [...] posadowione są budynki oraz że powierzchnia gruntów o klasoużytkach "B" i "Bi" na działkach nr [...] i [...] wynosi razem [...] m2. Organ podniósł, że podatnik w 2005 r. nabył grunty o powierzchni [...] m2 oraz budynek sanatoryjny. Organ I instancji wskazał następnie, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Podał, że dane te bezwzględnie wiążą organ podatkowy i nie mogą być przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego korygowane. Dane ewidencyjne wskazują położenie, granice i powierzchnie gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i kasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności, także informacje dotyczące położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali. Dalej organ I instancji, podał, że wezwał podatnika o przedłożenie dokumentów w postaci decyzji nakazującej rozbiórkę budynku lub decyzji nakazującej rozbiórkę lub wykonanie kapitalnego remontu w wymienionym budynku oraz dokumentu potwierdzającego stan techniczny tego budynku po pożarze. W odpowiedzi podatnik przekazał opinię techniczną wykonaną przez biegłego z dziedziny budownictwa W. K., z której wynika, że budynek nadal istnieje, lecz uległ znacznemu zniszczeniu w wyniku pożaru. Organ I instancji wskazał, że Starosta Lubański zawiadomieniem z dnia 7 lipca 2021 r. poinformował organ podatkowy, że na działkach nr [...] i [...], stanowiących własność strony dokonano zmian w ewidencji gruntów i budynków, na podstawie operatu technicznego z dnia 21 czerwca 2021 r. w postaci adnotacji, że na tych działkach są budynki przeznaczone do rozbiórki z datą wprowadzenia w dniu 7 lipca 2021 r. Zmiana została wprowadzona na wniosek geodety i dotyczyła 2021 roku.

Dalej organ podał, że w treści opinii technicznej z dnia 22 października 2021 r., sporządzonej na zlecenie podatnika, biegły z zakresu budownictwa nie podnosi, iż nie ma budynku, lecz wręcz przeciwnie obiekt ten nazywa budynkiem. Według organu I instancji jest to dowód na istnienie spornego budynku. Nie nastąpiło więc w trakcie roku podatkowego żadne zdarzenie, mające wpływ na wysokość opodatkowania w roku podatkowym, które miałoby mieć odzwierciedlenie w zapisach ewidencyjnych budynku. Następnie organ podał, że w dniu 26 maja 2022 r. przeprowadził oględziny przedmiotowych nieruchomości, w których strona prawidłowo zawiadomiona nie uczestniczyła. W wyniku oględzin stwierdzono, że na przedmiotowych nieruchomościach trwają prace rozbiórkowe i znajdują się pozostałości po budynkach, co zostało utrwalone w sporządzonym protokole z oględzin wraz z załączonymi zdjęciami. Zgodnie z oświadczeniem pełnomocnika prace rozbiórkowe zostały rozpoczęte w 2022 r. Ponadto organ I instancji podał, że zgodnie z dokonanymi ustaleniami na działce nr [...] posadowione są dwa zespolone budynki", które posiadały jeden wspólny dach oraz budynek gospodarczy, który stanowi odrębny obiekt. Budynek gospodarczy nie uległ zniszczeniu podczas pożaru. Natomiast pożar miał miejsce w budynku sanatoryjnym, gdzie nie został zniszczony cały dach, gdyż na przekazanych przez stronę zdjęciach widoczne są fragmenty dachu, co w konsekwencji potwierdza, iż dwa zespolone budynki nie zostały pozbawione dachu. Taki stan rzeczy wynika również ze sporządzonej opinii technicznej przez W. K. Biegły w piśmie z dnia 18 maja 2022 r. stwierdził, że "Na dołączonych zdjęciach widoczne są pozostałości dachu (...)". Organ I instancji uznał więc, że skoro przedmiotowy budynek posiada dach, ściany i fundamenty to podlega opodatkowaniu jako budynek.

Rozpatrując odwołanie wniesione od decyzji organu I instancji Kolegium stwierdziło, że w informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2005 złożonej strona zgłosiła do opodatkowania budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej [...] m2 oraz grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2. W informacji w sprawie podatku od nieruchomości obowiązującej od dnia 31 lipca 2007 r. złożonej w dniu 24 sierpnia 2007 r. strona do opodatkowania wykazała grunty pozostałe o łącznej powierzchni [...] m2 oraz budynki pozostałe o powierzchni [...] m2. Pismem z dnia 28 listopada 2020 r. strona zawiadomiła organ podatkowy o wygaśnięciu obowiązku podatkowego dla budynku położonego przy ul. [...] w S. ze względu na pożar budynku w dniu [...] 2020 r., w którym jak podała spłonął dach. Z pisma z dnia 24 listopada 2020 r. Komendy Powiatowej Państwowej Straży Pożarnej w L. wynika, iż w dniu [...] 2020 r. prowadzono działania gaśnicze w związku z pożarem opuszczonego budynku pensjonatu, którego właścicielką jest strona. W piśmie tym wskazano, że w wyniku pożaru spaleniu lub zniszczeniu uległ dach budynku, podłoga poddasza, schody. W dokumentach sprawy znajduje się opinia techniczna dotycząca stanu technicznego budynku położonego przy ul. [...] w S. wraz z dokumentacją fotograficzną, sporządzoną na zlecenie strony. We wnioskach końcowych tej opinii zostało m.in. wskazane, że budynek znajduje się w złym stanie technicznym, stanowi obecnie zagrożenie dla życia i zdrowia ludzi. Budynek jest zdewastowany i w bardzo dużym stopniu zużyty. Z opinii tej wynika także, iż budynek jest od wielu lat nieużytkowany. Ze sporządzonego protokołu z oględzin nieruchomości przeprowadzonych w dniu 26 maja 2022 r. wynika, że na przedmiotowej nieruchomości przeprowadzane są prace rozbiórkowe. Stwierdzono, iż budynek gospodarczy został całkowicie rozebrany, natomiast po budynku sanatoryjnym pozostała jedynie część jednego z dwóch budynków zespolonych, fragmenty ścian i brak dachu. Zdaniem Kolegium, mając na uwadze powyższe ustalenia, należy wskazać, że opodatkowaniu podlegają budynki o powierzchni [...] m2 oraz grunt o powierzchni [...] m2 stawkami właściwymi dla budynków oraz gruntów tzw. pozostałych. W ocenie organu odwoławczego pomimo pożaru nie można przyjąć, iż budynek sanatoryjny nie podlega w 2021 r. opodatkowaniu, ponieważ jak twierdzi strona nie posiada dachu. Z załączonych do opinii technicznej zdjęć przekazanych przez stronę wynika bowiem, iż uległy pożarowi obiekt nie został pozbawiony całkowicie dachu, a w niektórych segmentach oznaczony element budynku pozostał nawet nienaruszony. Ponadto w piśmie z dnia 18 maja 2022 r. buegły stwierdził, że "Na dołączonych zdjęciach widoczne są jakieś pozostałości dachu na okapach, nad werandą i nad wysuniętą częścią budynku". Ponadto w ewidencji została wprowadzona adnotacja na wniosek geodety, że na w/w działkach są budynki przeznaczone do rozbiórki z datą wprowadzenia w dniu 7 lipca 2021 r.

Strona nie zgodziła się z przytoczoną decyzją Kolegium i wniosła w jej przedmiocie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W skardze sporządzonej przez pełnomocnika skarżącej będącego doradcą podatkowym zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 4 i art. 14 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r. Nr 20, poz. 1447 ze zm.) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 "ustawy z 12 stycznia 1994 r." [tak w oryginale – przyp. Sądu] o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) poprzez bezzasadne przyjęcie, że strona powinna być uznawana za przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą na przedmiotowych działkach podczas gdy tak nie było;

2) art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3, art. 53 § 3, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.; dalej: o.p., Ordynacja podatkowa), poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że strona w 2021 r. była przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, co implikuje opodatkowanie wskazanych w treści decyzji nieruchomości najwyższą stawką podatkową;

3) art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że strona skarżąca posiada status przedsiębiorcy i prowadziła działalność gospodarczą oraz poprzez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że sam fakt bycia właścicielem przedmiotowych nieruchomości przez podmiot mogący być przedsiębiorcą decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie sposób wykorzystywania nieruchomości i faktyczne nieprowadzenie tamże działalności gospodarczej;

4) art. 2 i 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, wyrażające się w przekonaniu, że w 2021 r. skarżąca była przedsiębiorcą wykonującym we własnym imieniu działalność gospodarczą, w sytuacji gdy skarżąca nie była w 2021 r. przedsiębiorcą.

Strona skarżąca zarzuciła również naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie zasady prawdy obiektywnej wynikającej z art. 122 o.p. w zw. z art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 191 o.p., czego efektem był błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, polegający na założeniu, że strona w 2021 r. prowadziła działalność gospodarczą i była przedsiębiorcą, a postępowanie organów administracji publicznej dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie.

W uzasadnieniu skargi powołano się na orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego dotyczące opodatkowania podatkiem od nieruchomości w przypadku nieruchomości należących do przedsiębiorców. Powołując się na powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według ustalonych norm.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o oddalenie skargi, wskazując, że nie podziela zarzutów zawartych w skardze i podtrzymuje stanowisko przyjęte w zaskarżonej decyzji. Jednocześnie wskazano, że nieruchomość skarżącej została opodatkowana według stawek dla gruntów i budynków pozostałych, a nie jak twierdzi pełnomocnik skarżącej według stawek przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Organy podatkowe nie traktowały skarżącej jako przedsiębiorcy prowadzącej na opodatkowanej nieruchomości działalność gospodarczą. Ponadto Kolegium wskazało, że nie mogło naruszyć przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, gdyż ustawa ta obowiązywała w latach 2004-2018 i została zastąpiona ustawą z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, choć z innych powodów niż w niej podniesione.

Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Przy tym w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przechodząc do omówienia motywów rozstrzygnięcia, wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.; obecnie: Dz. U. z 2023 r. poz. 70; dalej: u.p.o.l.), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. użyte w ustawie określenie budynek oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. W myśl art. 6 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Natomiast obowiązek podatkowy wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek (ust. 4). Jeżeli obowiązek podatkowy powstał lub wygasł w ciągu roku, podatek za ten rok ustala się proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek (ust. 5).

Istotą sporu między stronami w niniejszej sprawie jest to, czy należący do skarżącej budynek sanatoryjny posiadał dach po dniu [...] 2020 r., kiedy do uległ pożarowi, a co za tym idzie czy po tej dacie podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W tym kontekście wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 29 września 2021 r., III FPS 1/21 (ONSAiWSA 2021/6/89, orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdził m.in., że skoro ani prawo podatkowe, ani prawo budowlane (wyjątek stanowi tutaj jedynie wskazujący na geometrię dachu przepis art. 59a ust. 2 lit. c ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane; Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.) nie definiuje pojęcia "dachu", to oznacza, że niezbędne staje się w tym zakresie posłużenie się definicją słownikową w celu przeprowadzenia wykładni językowej, a następnie zastosowanie dalszych kontekstów wykładni. Dachem jest "konstrukcja osłaniająca od góry budowlę lub teren przed opadami atmosferycznymi, górna część jakiegoś pojazdu, wierzchnia część osłoniętego wnętrza" (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1999, s. 332). W konkretnym przypadku nie ma znaczenia rodzaj dachu czy też rodzaj materiału, z którego jest on wykonany. W uchwale wyjaśniono, że kontrola wykazania w stanie faktycznym sprawy istnienia tego elementu definicji powinna uwzględniać powszechne rozumienie dachu i eliminować te sytuacje, które z punktu widzenia doświadczenia życiowego nie możemy zakwalifikować jako taki. Zatem przy tak zakreślonym rozumieniu pojęcia "dach", jakim posłużono się w definicji budynku na potrzeby podatku od nieruchomości, dopiero całkowite i trwałe pozbawienie obiektu budowlanego dachu powoduje, że przestaje być on budynkiem w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Z tego wywieść należy, że budynek posiada dach do momentu jego całkowitego usunięcia, demontażu, rozbiórki.

Ponadto w orzecznictwie wskazuje się, że stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry przestaje być budynkiem (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 3 kwietnia 2014 r.; II FSK 321/14, z 6 października 2015 r., II FSK 812/12, z 27 sierpnia 2017 r. II FSK 2933/17). Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela to stanowisko, wskazując, że dopóki dany obiekt spełnia ustawowe kryteria z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., czyli istnieje fundament, ściany i dach, budynek jest opodatkowany podatkiem od nieruchomości. Obowiązek podatkowy nie istnieje dopiero wtedy, gdy obiekt utraci cechy konstytutywne budynku w rozumieniu u.p.o.l.

Zdaniem Sądu, oczywiste jest, że w rozumieniu u.p.o.l. warunkiem, by dany obiekt posiadał status budynku podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości bezspornie jest posiadanie przez ten obiekt dachu. Skoro zaś z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. wynika, że podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, to niewątpliwie ustalenia w zakresie tego, czy mamy do czynienia z budynkiem posiadającym dach powinny być dokonane w niewadliwie przeprowadzonym postępowaniu podatkowym. Wskazać należy, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.). Z art. 122 o.p. wynika, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W myśl art. 125 § 1 o.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Realizacji tych zasad służy przede wszystkim norma wynikająca z art. 180 § 1 o.p, który przewiduje, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W myśl art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zwieńczeniem przeprowadzonego postępowania podatkowego powinna być decyzja administracyjna, która zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 o.p. zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (art. 210 § 4 o.p.).

Odnosząc przywołane zasady prowadzenia postępowania podatkowego i przepisy proceduralne do zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, Sąd doszedł do przekonania, że organy podatkowe obu instancji naruszyły ww. przepisy w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkowało również naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., polegającym na przyjęciu, że sporny budynek po dniu [...] 2020 r. posiadał dach i podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Należy podkreślić, że w aktach sprawy znajduje się zaświadczenie wydane przez Komendanta Powiatowego Państwowej Straży Pożarnej w L. z dnia 24 listopada 2020 r. nr [...], z którego treści wynika, że w wyniku pożaru, który miał miejsce w dniu [...] 2020 r. na posesji przy ul. [...] w S. spaleniu lub zniszczeniu uległ m.in. dach budynku opuszczonego "prawdopodobnie pensjonatu". Organy podatkowe w decyzjach podatkowych nie wyjaśniły jednak w przekonujący sposób, z jakich powodów dowodowi temu nie dały wiary, podczas gdy dowód ten jest chronologicznie najbliższy pożarowi i pochodzi od organu, który był odpowiedzialny za prowadzoną na miejscu akcję ratowniczo-gaśniczą. Organ I instancji, a za nim organ odwoławczy, uznał, że z zaświadczenia tego (mylnie nazwanego "notatką") nie wynika, czy spaleniu/zniszczeniu uległ cały dach czy jego część. Zdaniem Sądu, zasady rządzące językiem polskim nakazują przyjąć, że stwierdzenie "spaleniu uległ dach" odnosi się do dachu jako całości. Organy podatkowe nie wskazały przy tym, z jakich powodów zaniechały wyjaśnienia swojej wątpliwości w tym zakresie poprzez chociażby przesłuchanie świadków pożaru lub osoby wydającej omawiane zaświadczenie. W takiej sytuacji odmowa dania wiary ww. zaświadczeniu nie była działaniem prawidłowym, bowiem odmowa dania wiary dowodowi jest możliwa dopiero, gdy organ podatkowy nie ma wątpliwości co do treści tego dowodu.

Dalej należy wskazać, że organy podatkowe przyjęły za dowód w sprawie opinię techniczną z 22 października 2021 r. sporządzoną przez W. K. Z opinii tej wynika, że po pożarze z budynku pozostały jedynie ściany, kominy, częściowo strop nad parterem i strop nad piwnicą. Strop nad I piętrem został zniszczony. Brak jest dachu, więźby dachowej, stropu i schodów. Zdaniem Sądu również z niewyjaśnionych powodów temu dowodowi organy podatkowe dały wiarę jedynie w zakresie tego, że na działce skarżącej znajduje się budynek. Organy podatkowe skupiły się przy tym na piśmie W. K. z dnia 18 maja 2022 r., w którym na wezwanie organu I instancji wyjaśnił on, że na dołączonych do opinii zdjęciach "widoczne są jakieś pozostałości dachu na okapach, nad werandą i nad wysuniętą częścią budynku". Autor opinii wskazał dalej: "Niestety te pozostałości w tym czasie należało rozebrać, gdyż stanowiły zagrożenie zawaleniem". Organ I instancji, a za nim organ odwoławczy z ww. wypowiedzi W. K. wywiodły wniosek, że na spornej działce nadal posadowiony jest budynek podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zdaniem Sądu z faktu, że autor opinii technicznej posługuje się terminem "budynek" nie można jednak wywieść, że przesądza on, iż budynek ten może być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Tym bardziej, że wyraźnie stwierdza, iż budynek ten nie ma dachu lub takie pozostałości dachu, które nie mogą być za dach uznane, skoro wymagają rozbiórki. Podkreślenia wymaga, że organy dysponowały ww. zaświadczeniem Państwowej Straży Pożarnej i opinią techniczną W. K., z których to dokumentów wynika, że budynek nie posiada dachu od chwili pożaru. Trudno zatem zgodzić się z oceną organów podatkowych, że te dowody mogą jednak świadczyć o tym, że na działce nadal stoi budynek lub że są to dowody niewiarygodne. Przedmiotem ustaleń organów winno być to, czy ów budynek posiada dach, a nie to czy można go nazywać budynkiem. Zdaniem Sądu ocena organów w powyższym zakresie była nieprawidłowa i oderwana od zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego w postaci ww. zaświadczenia i opinii technicznej.

Kolejno należy zauważyć, że organ I instancji przeprowadził na nieruchomości skarżącej oględziny w dniu 26 maja 2022 r., a więc po ponad 18 miesiącach odkąd skarżąca zawiadomiła organ I instancji o pożarze i utracie dachu przez budynek. Istotą oględzin w postępowaniu podatkowym jest organoleptyczne ustalenie przez organ lub jego pracowników elementów istotnych dla stanu faktycznego sprawy. Zdaniem Sądu przeprowadzenie oględzin w niniejszej sprawie było zdecydowanie spóźnione, a co za tym idzie niemalże pozbawione procesowej istotności. Jedynym ustaleniem, jakie można wyprowadzić z protokołu oględzin jest to, że na dzień 26 maja 2022 r. po budynku sanatoryjnym pozostały jedynie fragmenty ścian i obiekt ten nie ma dachu. Podkreślić należy, że przeprowadzenie oględzin nieruchomości w tak dużym odstępie czasu od dnia pożaru budynku było działaniem wadliwym, naruszającym zasadę zaufania do organów podatkowych, zasadę szybkości i wnikliwości postępowania oraz zasadę posługiwania się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do załatwienia sprawy. Skoro organ uznał, że nie zamierza dać wiary zaświadczeniu Państwowej Straży Pożarnej, a z opinii technicznej wywieść jedynie wybrane z jej treści wnioski, to dowód z oględzin winien był przeprowadzić bez zbędnej zwłoki, aby uchwycić w procesowo niewadliwy sposób stan techniczny budynku, a przede wszystkim ustalić czy po pożarze budynek ma nadal dach. Zaniechanie organów podatkowych w tym zakresie nie może obciążać strony skarżącej, szczególnie w sytuacji, gdy w aktach sprawy znajdują się dowody przemawiające za tym, że po pożarze sporny budynek nie posiadał dachu.

Zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji w sposób nieuprawniony i sprzeczny z zasadami doświadczenia życiowego oceniły także dowody z wypisów z ewidencji gruntów i budynków, przyznając im de facto decydującą rolę w ustaleniu, że na nieruchomości skarżącej znajduje się budynek. Wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2023 r. poz. 1752 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Niemniej, zdaniem Sądu fakt wpisania budynku do ewidencji nie wyklucza dokonania samodzielnych ustaleń przez organy podatkowe w zakresie tego czy dany budynek może być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Związanie danymi z ewidencji gruntów i budynków nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13, wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych przypadkach może zostać – w ramach postępowania podatkowego – podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Może to mieć miejsce w sytuacji, gdy oparcie się na danych ewidencyjnych pozostawałoby w sprzeczności z innymi bezwzględnie obowiązującymi regulacjami prawnymi (np. zawartymi w przepisach o księgach wieczystych i hipotece) lub też musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że fakt ujawnienia budynku w ewidencji nie może prowadzić do jego opodatkowania, jeśli inne dowody w sprawie wskazują na to, że budynek ten w rzeczywistości nie posiada dachu na skutek pożaru. Oparcie się wyłącznie na danych z ww. ewidencji miało wprost skutek pominięcia przepisów zawartych w ustawie podatkowej, od których uzależniony jest wymiar podatku. Jeśli bowiem budynek nie posiada dachu, to nie spełnia wszystkich elementów niezbędnych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie organy podatkowe przeprowadziły wadliwie, co miało wpływ na wynik sprawy. Materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy wskazuje, że po pożarze w dniu [...] 2020 r. sporny budynek nie posiadał dachu, a konstatacje przeciwne organów podatkowych nie zostały należycie udowodnione i uargumentowane. W szczególności posiadania dachu przez ww. budynek nie można wywodzić z pisma W. K. wystosowanego do organu I instancji. Z pisma tego nie wynika, że autor opinii technicznej uznał, że budynek posiada dach. Również analiza fotografii dołączonych do akt sprawy, obrazujących stan budynku po pożarze, wskazuje, że nie miał on dachu. Widoczne są pozostałości dachu, które jednak zgodnie z regułami doświadczenia życiowego i potocznego rozumienia pojęcia "dachu" nie mogą być uznane za dach jako element przykrywający budynek od góry i chroniący go przed opadami atmosferycznymi.

Reasumując, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego i procesowego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, skutkujące nieuprawnionym uznaniem, że po pożarze w dniu [...] 2020 r. sporny budynek posiadał dach i podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stwierdzenie tego rodzaju naruszenia prawa skutkuje uchyleniem zaskarżonej decyzji, a także poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, albowiem zgodnie z art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Zauważenia wymaga przy tym, że nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty podniesione w skardze sporządzonej przez pełnomocnika strony skarżącej będącego doradcą podatkowym. Podniesione zarzuty były całkowicie bezzasadne z uwagi na to, że spór w sprawie nie dotyczył tego czy skarżąca jest opodatkowana jak przedsiębiorca, albowiem – co trafnie zauważono w odpowiedzi na skargę – opodatkowanie nieruchomości skarżącej zostało dokonane jak dla nieruchomości "pozostałych", a nie jak dla nieruchomości zajętych na cele prowadzenia działalności gospodarczej. Również powoływanie się na nieobowiązującą ustawę oraz na ustawę, której data uchwalenia jest inna niż podana w skardze świadczy o tym, że autor skargi będący doradcą podatkowym nie sformułował zarzutów w sposób należyty. Jak już jednak była o tym mowa, sąd nie był związany tymi zarzutami i z innych powodów niż podniesione w skardze, skargę uwzględnił.

Sąd uchylił decyzje organów obu instancji. Rolą organów podatkowych w dalszym postępowaniu będzie przeprowadzenie niewadliwego postępowania podatkowego z uwzględnieniem rozważań i stanowiska prawnego wyrażonych przez Sąd w niniejszej sprawie. Stanowisko organów podatkowych powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji kończącej postępowanie, której uzasadnienie powinno odzwierciedlać ustalenia poczynione przez organ i ocenę wpływu tych ustaleń na istnienie podstaw do opodatkowania podatkiem od nieruchomości spornego budynku. Przy czym nie budzi wątpliwości, że w świetle art. 6 ust. 3 u.p.o.l. utrata dachu przez budynek na skutek pożaru stanowi zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w podatku od nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. oraz art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w pkt I sentencji wyroku.

W związku z uwzględnieniem skargi Sąd orzekł również w pkt II sentencji wyroku o kosztach postępowania na podstawie art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, obejmujący zwrot uiszczonego wpisu sądowego od skargi (367 zł) oraz opłaty od pełnomocnictwa udzielonego pełnomocnikowi strony skarżącej (17 zł). Przy czym Sąd zastosował również art. 206 p.p.s.a., który stanowi, że sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części. Na tej podstawie Sąd postanowił, że zwrotowi podlegać będzie jedynie część (1/2) wynagrodzenia pełnomocnika strony skarżącej będącego doradcą podatkowym, wynikającego z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. d rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687), tj. kwota 900 zł, a nie 1800 zł. Zdaniem Sądu pełnomocnik strony skarżącej będący doradcą podatkowym poza terminowym wniesieniem skargi do Sądu nie przyczynił się bowiem do wyjaśnienia i rozstrzygnięcia sprawy z uwagi na podniesienie zarzutów nieprzystających do realiów sprawy zakończonej zaskarżoną decyzją, o czym była już mowa.

Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym z uwagi na wniosek organu odwoławczego i brak wniosku strony skarżącej o przeprowadzenie rozprawy (art. 119 pkt 2 p.p.s.a.).

Na marginesie Sąd zaznacza, że oceny wyrażone w niniejszym uzasadnieniu pozostają zbieżne z tymi wyrażonymi w sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości skarżącej za 2020 r. (sprawa o sygn. akt I SA/Wr 81/23), albowiem sprawy te pozostają ze sobą w związku z uwagi na szereg analogicznych ustaleń organów podatkowych.