Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 114/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-05-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 16 ust. 1, art. 174 ust. 1 i ust. 2, art. 367 ust. 1 i ust. 4, art. 272 ust. 2
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
journal: Dz.U.UE.L 2015 nr 343 poz 558 art. 326, art. 333 ust. 2, art. 335 ust. 1 lit. c i ust. 4
law: Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych  przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Dnia 17 maja 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Janusz Nowacki Sędziowie: Sędzia WSA Małgorzata Kowalska Sędzia WSA Joanna Wyporska-Frankiewicz (spr.) Protokolant st. asystent sędziego Anna Łuczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2023 roku sprawy ze skargi A. Spółki jawnej z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 9 stycznia 2023 r. nr 1001-IOC.4401.16.2022.8.SZ w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego oddala skargę. [pic]


UZASADNIENIE

Decyzją z 9 stycznia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 27 października 2022 r. unieważniającą zgłoszenie celne MRN 18PL361010E0842946 z 8 sierpnia 2018 r.

W sprawie ustalono następujący stan faktyczny i prawny.

8 sierpnia 2018 r. w Oddziale Celnym I w Łodzi, spółka "M", działając z upoważnienia spółki P, przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Wspólnoty towary w postaci: spódnice oraz bluzki damskie o łącznej wartości 33566,63 zł wynikającej z faktur 2018/FVE/MCRA/000209, 2018/FVE/MCRA/000210 i 2018/FVE/MCRA/000211 z 8 sierpnia 2018 r. Jako odbiorcę towarów wskazano: E ul. [...], K. 03045, Ukraina. Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane w elektronicznym systemie kontroli wywozu AES pod numerem MRN 18PL361010E0842946. Tym samym towar został zwolniony do wnioskowanej procedury wywozu.

Łotewska administracja celna pismem z 2 września 2021 r. poinformowała polską administrację celno-skarbową, że ww. towary objęte zgłoszeniem MRN 18PL361010E0842946 z 8 sierpnia 2018 r. nie opuściły terytorium Unii Europejskiej.

Decyzją z 27 października 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi unieważnił zgłoszenie celne MRN 18PL361010E0842946 z 8 sierpnia 2018 r.

W odwołaniu od wskazanej powyżej decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi spółka wniosła o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania, zarzucając jej naruszenie przepisów mające wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 66 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC) poprzez unieważnienie zgłoszenia celnego w innym przypadku niż określone zgodnie z procedurą Komitetu; - art 251 ust. 2 pkt b Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (RWKC) poprzez unieważnienie zgłoszenia celnego w innym przypadku niż wskazane w tych przepisach; - art. 796e ust 2 i 3 RWKC poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że ma on zastosowanie w niniejszej sprawie, w sytuacji gdy dotyczy on braku uzyskania komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" w ciągu 150 dni, a nie sytuacji gdy uzyskano potwierdzenie w terminie i po kilku latach nabrano wątpliwości czy towary opuściły terytorium wspólnoty; - art. 796da ust. 3 i 4 RWKC poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że ma on zastosowanie w niniejszej sprawie, w sytuacji gdy dotyczy on braku uzyskania komunikatu: "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" w ciągu 150 dni, a nie sytuacji gdy uzyskano potwierdzenie w terminie i po kilku latach nabrano wątpliwości czy towary opuściły terytorium wspólnoty; - art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne poprzez brak uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji, które pozwalałoby na unieważnienie zgłoszenia celnego; - art. 191 O.p. w zw. z art. 73 ustawy Prawo celne poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów polegające na błędnym przypisaniu stanu faktycznego do powołanej podstawy prawnej.

Przywołaną na wstępie decyzją z 9 stycznia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 27 października 2022 r. unieważniającą zgłoszenie celne.

Organ odwoławczy wskazał, iż zakres niezbędnych ustaleń w sprawie potwierdzenia wywozu towaru poza granice celne Wspólnoty wyznaczają przepisy regulujące procedurę wywozu i określające zasady dokumentowania oraz potwierdzenia faktycznego wyprowadzenia towaru poza teren Unii, art. 263 - 277 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE. L 2013, Nr 261, str. 1) - dalej: "UKC" oraz art. 326 - 335 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UL. L 2015, Nr 343, str. 558) - dalej: "RW". Zgodnie z art. 269 ust. 1 UKC, towary unijne, które mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii, zostają objęte procedurą wywozu.

Stosownie do postanowień art. 267 ust. 1 UKC, towary, które mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii podlegają dozorowi celnemu i mogą zostać poddane kontrolom celnym. W stosownych przypadkach organy celne mogą wyznaczyć obowiązującą trasę oraz obowiązujący termin, w którym towary mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii. W myśl art. 267 ust. 4 UKC zwolnienie do wyprowadzenia udzielane jest przez organy celne pod warunkiem, że dane towary zostaną wyprowadzone poza obszar celny Unii w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w momencie: a) przyjęcia zgłoszenia celnego lub zgłoszenia do powrotnego wywozu, lub b) złożenia wywozowej deklaracji skróconej. Z regulacji tych wynika, że dokonanie wywozu towaru powinno być dokonane zgodnie z procedurą pozwalającą na wyprowadzenie poza obszar Unii towarów unijnych, która wymaga zastosowania wobec towarów nią objętych określonych środków polityki handlowej i spełnienia formalności wywozowych. Towar przyjęty do procedury wywozu od chwili przyjęcia przez organ celny zgłoszenia celnego pozostaje pod dozorem celnym do momentu opuszczenia obszaru celnego Unii. Ostatecznej weryfikacji ilości i rodzaju wywożonego towaru dokonać może urząd celny wyprowadzenia, a w konsekwencji może zezwolić na opuszczenie przez towar terytorium Unii, ale ma również prawo odmówić wyprowadzenia towaru, jeżeli wykryje nieprawidłowości. Zwolnienie do wywozu, które jednoznaczne jest z zezwoleniem właściwego urzędu celnego na opuszczenie przez ten towar obszaru celnego Unii, udzielane jest pod warunkiem, że towar opuszczając obszar celny Unii jest w tym samym stanie, w jakim znajdował się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu. Szczegółowy tryb wymiany informacji pomiędzy organami celnymi w wypadku objęcia towaru procedurą wywozu poza obszar celny Unii regulują przepisy art. 329 - 335 RW, ujęte w Rozdziale 2 zatytułowanym "Formalności przy wyprowadzaniu towarów". Zgodnie z art. 333 ust. 2 RW jeżeli urząd celny wyprowadzenia jest inny niż urząd celny wywozu, urząd celny wyprowadzenia informuje urząd celny wywozu o wyprowadzeniu towarów najpóźniej w dniu roboczym następującym po dniu, w którym towary opuściły obszar celny Unii. Na podstawie art. 334 ust. 1 RW urząd celny wywozu poświadcza wyprowadzenie towarów zgłaszającemu lub eksporterowi w przypadku jeżeli urząd ten został poinformowany o wyprowadzeniu towarów przez urząd celny wyprowadzenia. Z art. 248 ust. 3 ww. rozporządzenia Delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. L 343/1 z dnia 29.12.2015 r. ze zm.) - dalej: "RD" wynika, że jeżeli urząd celny wywozu zostaje powiadomiony, zgodnie z art. 340 rozporządzenia wykonawczego (UE) 2015/2447, że towary nie zostały wyprowadzone poza obszar celny Unii, niezwłocznie unieważnia on dane zgłoszenie oraz w stosownych przypadkach niezwłocznie unieważnia odpowiednie poświadczenie wyprowadzenia towarów sporządzone zgodnie z art. 334 ust. 1 RW.

Organ odwoławczy podniósł również, iż w przedmiotowej sprawie zgłoszenie celne zostało dokonane z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu ECS. System ten jest systemem unijnym, umożliwiającym wymianę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej. Umożliwia min. awizowanie wysyłki towarów do urzędu celnego granicznego i zwrotne informowanie urzędu celnego wywozu o wyprowadzeniu towarów z obszaru celnego Unii. W systemie tym dowodem potwierdzającym wywóz towarów poza obszar Unii jest komunikat IE 599 podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat IE 599 zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru. Komunikat IE 599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu.

Dalej wyjaśniono, że z ustaleń faktycznych wynika, iż 8 sierpnia 2018 r. w Oddziale Celnym I w Łodzi "M." Spółka Jawna, działając z upoważnienia spółki P., przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Wspólnoty towary w postaci: spódnic oraz bluzek damskich o łącznej wartości 33 566,63 PLN, wynikającej z faktur 2018/FVE/MCRA/000209, 2018/FVE/MCRA/000210 i 2018/FVE/MCRA/000211 z 8 sierpnia 2018 r. Jako odbiorcę towarów wskazano E. ul. [...], K. 03045, Ukraina. Deklarowanym urzędem wywozu był OC I w Łodzi - PL361010, natomiast urzędem wyprowadzenia węgierski oddział celny - HU724000, na granicy z Ukrainą, a faktycznym łotewski oddział celny - LV000722, na granicy z Federacją Rosyjską. Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane w elektronicznym systemie kontroli wywozu AES pod numerem MRN 18PL361010E0842946. Tym samym towar został zwolniony do wnioskowanej procedury wywozu. Następnie 2 października 2018 r. w systemie AES pojawił się komunikat IE 518, przesłany przez łotewski urząd celny o kodzie LV000722 (Terehova) zawierający wyniki kontroli, towarów objętych ww. zgłoszeniem. Tym samym dokonano zmiany urzędu wyprowadzenia towarów z urzędu HU724000 na LV000722. Na podstawie wspomnianego komunikatu IE 518 został wygenerowany w systemie komunikat IE 599 potwierdzający wywóz towarów poza obszar Unii Europejskiej. Przy piśmie Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 14 września 2021 r. do Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wpłynęło pismo Działu Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej w Sprawach Celnych Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 10 września 2021 r. wraz z informacją administracji celnej Łotwy z 2 września 2021 r. Z przesłanej informacji wynikało, że 578 deklaracji wywozowych zostało zamkniętych w elektronicznym systemie przetwarzania danych celnych w celnym punkcie kontrolnym Terehova (LV000722). Ponadto z informacji tych wynikało, że przeprowadzono kontrole dotyczące rzeczywistego wyprowadzenia towarów, w wyniku których stwierdzono, że administracja celna Federacji Rosyjskiej nie potwierdziła wprowadzenia na obszar celny Federacji Rosyjskiej towarów zgłoszonych na podstawie 34 deklaracji - w tym będącej przedmiotem tego postępowania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi podkreślił, iż decydujące znaczenie należy przypisać kwestii materialnego opuszczenia przez towar granicy UE, zgodnie z wymaganiami art. 267 ust. 1 UKC. Dokumenty formalne określone przepisami UKC mają służyć odzwierciedleniu rzeczywistych zdarzeń. W przedmiotowej sprawie towar został zgłoszony do procedury wywozu 8 sierpnia 2018 r. i urząd celny wywozu otrzymał od urzędu celnego wyprowadzenia komunikat IE 518, a na podstawie tego komunikatu w systemie obsługującym procedury wywozowe, został wygenerowany przez system komunikat IE599, potwierdzający wywóz towarów poza obszar celny UE. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził, że komunikat potwierdzający opuszczenie obszaru celnego Unii nie ma przesądzającego znaczenia dla stwierdzenia wywozu towaru, w sytuacji, gdy istnieją wiarygodne dowody potwierdzające, że do takiego wywozu towaru poza obszar UE nie doszło. Z powyższych ustaleń wynika, że procedura wywozu otwarta w Polsce według dokumentu MRN 18PL361010E0842946 z 8 sierpnia 2018 r., nie została prawidłowo zakończona i towary nie opuściły obszaru Unii Europejskiej, co daje podstawy prawne, zgodnie z art. 248 ust. 3 ww. rozporządzenia delegowanego (RD) do unieważnienia ww. zgłoszenia celnego. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi akta sprawy wskazują, że zebrany materiał dowodowy jest kompletny i pozwolił na dokonanie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego w powiązaniu ze wskazanymi przepisami "prawa celnego" obowiązującymi w dniu złożenia zgłoszenia celnego i w dniu wydania decyzji organu I instancji oraz w dniu wydania niniejszej decyzji i w konsekwencji podjęcia rozstrzygnięcia w zakresie unieważnienia zgłoszenia celnego. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi nie mógł w tej sprawie naruszyć art. 210 § 4 O.p., gdyż przepis ten nie ma zastosowania do postępowania celnego, co wprost wynika z brzmienia art. 73 ust. 1 pkt. 1 ustawy Prawo celne. Również zarzut naruszenia art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, polegającego na błędnym przypisaniu stanu faktycznego do powołanej podstawy prawnej, w ocenie organu odwoławczego jest całkowicie niezasadny. To pełnomocnik Spółki błędnie przypisał podstawy prawne do stanu faktycznego i wysnuł z tego błędne wnioski. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi działał w granicach swobodnej oceny dowodów, a zatem wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, a materiał dowodowy jest kompletny i pozwala na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia w oparciu o obowiązujący stan prawny i faktyczny z dnia zgłoszenia i z dnia wydania decyzji - co wykazano w tym uzasadnieniu. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, co do przedłożonych dokumentów, mających zdaniem Spółki potwierdzić wyprowadzenie towarów poza obszar celny Wspólnoty i ponownie wyjaśnił, że zgłoszenie MRN, jest wyłącznie zgłoszeniem towaru do procedury wywozu, a wydruk komunikatu IE jest komunikatem systemowym. Komunikat ten co do zasady formalnie potwierdza wyprowadzenie towaru poza obszar Wspólnoty, natomiast decydujące znaczenie należy przypisać kwestii materialnego opuszczenia przez towar granicy UE, zgodnie z wymogami art. 267 ust. 4 UKC. Dokumenty formalne określone przepisami UKC mają zaś służyć odzwierciedleniu rzeczywistych zdarzeń. Organ odwoławczy zauważył także, iż wskazane w sprawie przepisy rozporządzenia wykonawczego RW mają charakter proceduralny, są przepisami wykonawczymi do UKC. Oznacza to, że zgłoszenie wywozu nawet potwierdzone z wykorzystaniem technologii informatycznej i sieci komputerowych w formie odpowiedzi elektronicznymi komunikatami, wymaganymi w systemie ECS, nie stanowi o zwolnieniu towaru (opuszczenia obszaru celnego Wspólnoty), jeżeli nie został spełniony materialnie podstawowy wymóg zwolnienia, czyli wywóz towaru poza teren Unii Europejskiej.

Podkreślono przy tym, że podstawowe znaczenie związane z eksportem towarów należy łączyć z wyprowadzeniem towaru poza granice UE, a potwierdzenie tego zdarzenia może mieć miejsce w każdej jednoznacznej i wiarygodnej formie, tym bardziej, kiedy pochodzi, tak jak w stanie faktycznym, od łotewskiej administracji celnej, która poinformowała, że nie ma dowodów, że towar wskazany w ww. MRN nie przekroczył w wywozie obszaru celnego UE, w związku z czym nie potwierdziła końcowego wywozu towaru. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi Spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów przewozowych, ani urzędowych, świadczących o wywiezieniu towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej, albo poświadczających ich wprowadzenie do obrotu na obszarze celnym importera. Znajdujące się w aktach kserokopie faktur sprzedaży ww. towarów, przedłożone przez Spółkę przy piśmie z 24 stycznia 2022 r. jako alternatywne dowody wywozu poza granice Unii poświadczają jedynie dokonanie transakcji handlowej, a nie dokumentują dotarcia przedmiotowego towaru do odbiorcy i opuszczenia obszaru Unii Europejskiej i jako takie nie mogą być uznane za alternatywne dowody poświadczające wywóz towaru z obszaru Unii Europejskie. Natomiast w aktach sprawy znajdują się urzędowe dokumenty, z których wynika, że towar nie został wywieziony poza obszar Unii, na co wskazują bezsporne ustalenia łotewskiej administracji celnej. Do Spółki należało wykazanie, iż towar który został objęty zgłoszeniem celnym został wyprowadzony poza obszar celny UE. Brzmienie art. 335 ust. 4 RW wskazuje, że wobec ustaleń łotewskiej administracji celnej dla uprawdopodobnienia faktu wywozu towaru wystarczy przedstawić wiarygodne dokumenty np.: a) kopie potwierdzenia dostawy podpisaną lub uwierzytelnioną przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii; b) dowód zapłaty; c) potwierdzenie dostawy; d) dokument podpisany lub uwierzytelniony przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii; e) dokument przetworzony przez organ celny państwa trzeciego zgodnie z zasadami i procedurami mającymi zastosowanie w danym państwie, a potwierdzający wprowadzenie towaru do państwa trzeciego. Dokumenty te powinny więc mieć postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność z oryginałem kopii. Dokument taki musi również pozwalać na identyfikacje wywiezionego towaru w taki sposób, aby można było bez żadnych wątpliwości stwierdzić, że dotyczy tego samego towaru, co zgłoszony do procedury wywozu. Podkreślono przy tym ponownie, że komunikat IE 599, na który powołuje się Spółka, wysyłany do eksportera towarów za pośrednictwem systemu kontroli eksportu ECS jest komunikatem systemowym. W przedmiotowej sprawie nadawcą tego komunikatu był urząd celny wywozu, czyli Oddział Celny I w Łodzi (PL361010). Komunikat ten był wygenerowany przez system w związku z komunikatem IE 518 również wygenerowanym przez system. Zgodnie z treścią art. 194 O.p. dokument urzędowy to dokument sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub innej jednostki, jeśli są one na podstawie odrębnych przepisów uprawnione do ich wydawania. Ordynacja podatkowa nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych. Dokumentem urzędowym jest także dokument sporządzony przez organy władzy publicznej innego państwa i honorowany przez władze Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie odrębnych przepisów. W myśl art. 86 ustawy Praw celne organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Dokumenty urzędowe mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Z dokumentem związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego korzystają z domniemania autentyczności i prawidłowości, chyba że zostanie ono skutecznie obalone innymi dowodami. Przeprowadzona przez organy celne obcego państwa kontrola procedur wywozowych jest wiążąca dla organów celnych drugiego państwa i nie podlega postępowaniu sprawdzającemu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi podobnie jak Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi ocenił dokonane ustalenia według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania i uznał wartość dowodową poszczególnych dowodów, rozpatrzył przy tym poszczególne dowody nie tylko odrębnie, ale także we wzajemnej łączności, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Zatem, co podkreślił organ odwoławczy, wobec niepotwierdzenia wywozu w wyniku czynności kontrolnych przez administrację celną Łotwy i niedostarczenia przez Spółkę wiarygodnych dokumentów alternatywnych, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi zobligowany był do unieważnienia zgłoszenia celnego, mimo wygenerowanego w systemie ECS komunikatu IE 599 potwierdzającego systemowo wywóz towarów poza terytorium UE.

Na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi skargę do sądu administracyjnego złożyła P., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 174 ust. 1 i 2 UKC poprzez unieważnienie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów;

2) art 267 ust. 1 i 4 UKC poprzez unieważnienie zgłoszenia celnego wbrew przepisom UKC mimo przeprowadzenia kontroli i zwolnienia do wyprowadzenia udzielonego przez właściwe organy celne;

3) art. 272 ust. 2 UKC poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że ma on zastosowanie w niniejszej sprawie, w sytuacji gdy dotyczy on braku uzyskania komunikatu: "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" w ciągu 150 dni, a nie sytuacji, gdy uzyskano potwierdzenie w terminie i po kilku latach nabrano wątpliwości czy towary opuściły terytorium wspólnoty;

4) art. 334 ust. 1 i 2 RW poprzez unieważnienie zgłoszenia celnego po kilku latach mimo poświadczenia wywozu przez właściwy urząd celny;

5) art. 330 w zw. z art. 333 RW poprzez unieważnienie zgłoszenia celnego po kilku latach, w sytuacji gdy organy celne miały na bieżąco wszystkie informacje dotyczące wywozu towarów;

6) art. 335 ust. 1, 3 i 4 RW poprzez wymaganie od podatnika dokumentów z art. 335 ust. 4 RW po kilku latach od wywozu towarów, w sytuacji gdy zgodnie z treścią art. 335 ust. 3 w zw. z art. 335 ust. 1 RW organ celny może wezwać zgłaszającego jeżeli nie potwierdzono wywozu w ciągu 90 dni i organy nie udzieliły informacji w ciągu 10 dni, a nie w sytuacji gdy otrzymano potwierdzenie wywozu i zakwestionowano je po kilku latach;

7) art. 248 ust. 3 RD w zw. z art. 340 ust. 1 - 3a RW poprzez zastosowanie tych przepisów w niniejszej sprawie, mimo iż dotyczą sytuacji unieważnienia zgłoszenia celnego, ale tylko w sytuacji, gdy towary nie są przeznaczone do wywozu, a nie po kilku latach od dokonania wywozu i otrzymania komunikatu IE 599;

8) art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 2 ustawy Prawo celne poprzez brak uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji, które pozwalałoby na unieważnienie zgłoszenia celnego;

9) art. 191 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo celne poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów polegające na błędnym przypisaniu stanu faktycznego do powołanej podstawy prawnej;

10) art. 192 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 90d ustawy Prawo celne poprzez uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego w postaci pisma Działu Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej w Sprawach Celnych Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wraz z informacją 2 września 2021 r. przekazaną przez Administrację Celną Łotwy przed wydaniem decyzji.

Biorąc pod uwagę powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie od organu na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Organ administracji w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2492) – dalej: p.u.s.a. - sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publiczne. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 p.u.s.a.).

Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.) – dalej: p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, tj. czy jest on zgodny z prawem materialnym - określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym - regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Przy czym, co wymaga podkreślenia, stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Dokonując w tak zakreślonej kognicji sądowoadministracyjnej kontroli zaskarżonej decyzji sąd uznał, iż zarówno objęta wniesioną skargą decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 9 stycznia 2023 r., jak i poprzedzającą ją decyzja Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 27 października 2022 r., odpowiadają obowiązującemu prawu.

Zgodnie z art. 174 ust. 1 UKC na wniosek zgłaszającego organy celne unieważniają przyjęte zgłoszenie celne w przypadkach - jeżeli mają pewność, że:

a) towary zostaną niezwłocznie objęte inną procedurą celną;

b) ze względu na szczególne okoliczności objęcie towarów procedurą celną, do której zostały zgłoszone, nie jest już uzasadnione.

Jeżeli jednak organy celne poinformowały zgłaszającego o zamiarze przeprowadzenia rewizji towarów, wniosek o unieważnienie zgłoszenia celnego nie zostaje przyjęty przed przeprowadzeniem takiej rewizji. Nadto, w myśl art. 174 ust. 2 UKC jeżeli nie przewidziano inaczej zgłoszenia celnego nie unieważnia się po zwolnieniu towarów.

Stosownie zaś do treści art. 267 ust. 1 UKC towary, które mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii, zostają objęte procedurą wywozu. Z kolei w myśl art. 267 ust. 4 UKC zwolnienie do wyprowadzenia udzielane jest przez organy celne pod warunkiem, że dane towary zostaną wyprowadzone poza obszar celny Unii w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w momencie:

a) przyjęcia zgłoszenia lub zgłoszenia do powrotnego wywozu;

b) złożenia wywozowej deklaracji skróconej.

Podkreślić przy tym należy, że szczegółowy tryb wymiany informacji pomiędzy organami celnymi w przypadku objęcia towaru procedurą wywozu poza obszar celny Unii uregulowano w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) nr 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającym szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 952/2013 ustawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 343 z 29.12.2015, ze zm.).

Jak stanowi bowiem art. 326 RW do przetwarzania i wymiany informacji dotyczących wyprowadzania towarów z obszaru celnego Unii wykorzystuje się systemy teleinformatyczne, zgodnie z art. 16 ust. 1 UKC. Z chwilą zwolnienia towarów urząd celny wywozu przekazuje dane zawarte w zgłoszeniu wywozowym zadeklarowanemu urzędowi celnemu wyprowadzenia. Dane te są oparte na danych pochodzących ze zgłoszenia wywozowego, z uwzględnieniem jego ewentualnych sprostowań (art. 330 RW 2015/2447). Przy czym jeżeli urząd celny wyprowadzenia jest inny niż urząd celny wywozu, urząd celny wyprowadzenia informuje urząd celny wywozu o wyprowadzeniu towarów najpóźniej w dniu roboczym następującym po dniu, w którym towary opuściły obszar celny Unii ( art. 333 ust. 2 RW 2015/2447).

W rozpoznawanej sprawie zgłoszenie celne zostało dokonane z wykorzystaniem Automatycznego Systemu Eksportu (AES). System ten jest systemem unijnym umożliwiającym wymianę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej. Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii jest w tym systemie - komunikat IE 599 - podpisany przez system AES przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat ten - IE 599 - zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE 599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. System ten umożliwia m.in. awizowanie wysyłki towarów do urzędu celnego granicznego i zwrotne informowanie urzędu celnego wywozu o wyprowadzeniu towarów z obszaru celnego Wspólnoty. Otrzymanie przez zgłaszającego komunikatu IE 599, który zawiera informację o potwierdzeniu wywozu, stanowi dowód dokonania eksportu (zastępuje kartę 3 SAD) – wywozu towarów dla celów podatku VAT.

Podkreślić jednak należy, że w przypadku, gdy ustalono, że procedura wywozu otwarta w Polsce nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii Europejskiej, w pełni uzasadnione było, zdaniem sądu, przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru.

Jest poza sporem w niniejszej sprawie, że strona skarżąca zgłosiła do procedury wywozu, w formie elektronicznej 8 sierpnia 2019 r. w Oddziale Celnym I w Łodzi towar unijny. Zgłoszeniem celnym MRN 18PL361010E0842946 objęty został towar określony jako: spódnice oraz bluzki damskie o łącznej wartości 33 566,63 zł. Jako odbiorcę towarów wskazano: E. ul. [...], K. 03045, Ukraina. Deklarowanym urzędem wywozu był zatem OC I w Łodzi – PL361010, natomiast urzędem wyprowadzenia węgierski oddział celny – HU724000 na granicy z Ukrainą. Bezsprzeczny jest również fakt, że faktycznym urzędem wyprowadzenia okazał się łotewski oddział celny – LV000722 na granicy z Federacją Rosyjską.

Bezsporne jest również i to, że urząd celny wywozu (Oddział Celny I w Łodzi) otrzymał 2 października 2018 r. od łotewskiego urzędu celnego komunikat IE 518, w konsekwencji czego system AES wygenerował komunikat IE 599 - wskazujący, że towar objęty przedmiotowym zgłoszeniem celnym opuścił obszar celny UE.

Niemniej jednak 14 września 2021 r. do Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wpłynęło pismo Działu Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej w Sprawach Celnych Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 10 września 2021 r. wraz z informacją administracji celnej Łotwy z 2 września 2021 r. Z przesłanej informacji wynikało, że 578 deklaracji wywozowych zostało zamkniętych w elektronicznym systemie przetwarzania danych celnych w celnym punkcie kontrolnym Terehova (LV000722). Ponadto z informacji tych wynikało, że przeprowadzono kontrole dotyczące rzeczywistego wyprowadzenia towarów, w wyniku których stwierdzono, że administracja celna Federacji Rosyjskiej nie potwierdziła wprowadzenia na obszar celny Federacji Rosyjskiej towarów zgłoszonych na podstawie 34 deklaracji w tym będącej przedmiotem tego postępowania.

Biorąc pod uwagę powyższe podkreślić należy, że – jak słusznie wskazały organy obydwu instancji - został wprawdzie przekazany komunikat IE 518 (wynik kontroli w urzędzie celnym wyprowadzenia) i został wygenerowany komunikat IE 599, ale dokumenty, które zostały formalnie wygenerowane, nie odzwierciedlają rzeczywistości. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika bowiem, co prawidłowo ustaliły organy celne, iż wskazany w zgłoszeniu celnym towar nie opuścił obszaru celnego UE. Przesądzające znaczenie ma bowiem to, jak trafnie podkreśliły organy, czy nastąpił wywóz towarów poza obszar UE, tj. materialne opuszczenie przez towar granic UE. Zasadna jest zatem argumentacja orzekających w sprawie organów, że mają one obowiązek honorować dokumenty generowane przez system AES, jako potwierdzające wywóz towarów poza terytorium UE (m.in. dla stosowania obniżonej - zerowej stawki podatku od towarów i usług przy eksporcie), ale nie jest to dowód wyłączny i niepodważalny, jeżeli istnieją wiarygodne dowody potwierdzające, że do takiego wywozu towaru poza obszar celny UE nie doszło (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2019 r., sygn. akt I GSK 994/17).

W sytuacji, gdy brak jest jednoznacznych dowodów na okoliczność faktycznego wywozu towarów, obowiązkiem eksportera – strony - jest wykazanie tych okoliczności. Może ona wykazać fakt wywozu towaru przedstawiając jeden z dokumentów, o którym mowa w przepisie art. 335 ust 4 RW 2015/2447, może też przedstawić zupełnie inny dokument, niewymieniony w tym przepisie. Istotne jest jednak to, żeby pozwalał on na identyfikację zgłoszonego do procedury wywozu towaru i potwierdzał wywiezienie tego samego towaru poza granice UE. Dokument ten powinien być wiarygodny, mieć postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność kopii. Ocena zaś, czy przedłożone przez stronę dokumenty są dostateczne dla potwierdzenia wyprowadzenia towaru poza obszar celny UE należy do organu celnego (por. art. 334 ust. 1 lit. c) RD 2015/2447). Raz jeszcze podkreślić więc należy, że wobec pozyskania informacji wskazujących na to, że procedura wywozu otwarta w Polsce nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszar UE, a w konsekwencji podważenia treści komunikatu IE 599, uzasadnione było przeprowadzenie postępowania w celu wyjaśnienia tej kwestii – tj. zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenie danego towaru poza obszar celny Unii. Podkreślić bowiem należy, że zgłoszenie wywozu, nawet potwierdzone w formie elektronicznej odpowiednimi elektronicznymi komunikatami wymaganymi w systemie, nie stanowi o zwolnieniu towaru zgodnie z obowiązującymi przepisami, jeśli nie został spełniony materialnie podstawowy wymóg zwolnienia - czyli wywóz tego towaru poza teren Unii Europejskiej. Z kolei, aby obalić moc dowodową dokumentu urzędowego koniecznym byłoby przeprowadzenie przeciwdowodu, czyli w tym przypadku przedłożenie innego dokumentu urzędowego (dokumentu potwierdzonego przez instytucje państwowe kraju, do którego towar został wprowadzony).

Zwrócić należy uwagę, że dokonana przez organy ocena przedłożonych przez eksportera dowodów, w tym faktur z 8 sierpnia 2018 r.: 2018/FVE/MCRA/000209, 2018/FVE/MCRA/000210 i 2018/FVE/MCRA/000211 - jest prawidłowa, spójna, logiczna i jasna. Zgodzić się należało ze stanowiskiem organów, że są to jedynie dowody potwierdzające przeprowadzenie transakcji handlowej pomiędzy eksporterem, a podmiotem mającym siedzibę poza terytorium UE. Co jednak kluczowe w niniejszej sprawie, nie dowodzą one natomiast fizycznego, faktycznego wyprowadzenia towaru poza obszar celny Unii Europejskiej. Faktura eksportowa potwierdza, jak trafnie stwierdził organ odwoławczy, jedynie fakt przeznaczenia towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem na eksport.

Przekonywująca jest więc ocena orzekających w sprawie organów, że całokształt okoliczności i dowodów wskazuje, iż przedmiotowy towar nie opuścił obszaru celnego Unii Europejskiej, a komunikat IE 518 wygenerowany przez służby celne Łotwy nie odpowiadał rzeczywistości, skutkiem czego wygenerowany przez system komunikat IE 599 nie mógł być uznany za dowód potwierdzający wywóz towaru. Dodatkowo przedłożone przez eksportera dowody alternatywne nie są ani wiarygodne, ani też wystarczające. W sytuacji tej konieczne było unieważnienie przedmiotowego zgłoszenia celnego. Dokumenty przedłożone przez eksportera, wskazują bowiem jedynie na fakt przeprowadzenia przez niego transakcji handlowej, nie stanowią natomiast dowodu na okoliczność wywiezienia towaru z terytorium UE, co wyraźnie zostało wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W okolicznościach niniejszej sprawy zarzut uchybienia zasadzie rzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego, nie jest więc w ocenie sądu zasadny. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób rzetelny i wyczerpujący, cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wnikliwej i poprawnej ocenie. W konsekwencji sąd uznał, że ustalenia dokonane przez organy celne w tym zakresie są prawidłowe.

Konkludując sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie organy celne dokonały prawidłowej i wszechstronnej oceny wszystkich zebranych w toku postępowania dowodów. Wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki, organy celne podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ocena dokonanych ustaleń odpowiada prawu, nie narusza bowiem granic swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 O.p. Organy celne według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania oceniły wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, rozpatrzyły przy tym poszczególne dowody nie tylko odrębnie, ale także we wzajemnej łączności. To spójność i kompatybilność zebranych informacji nadała im przymiot wiarygodności. Sąd zauważa również, że organy celne nie wartościowały poszczególnych dowodów i każdy z nich poddały ocenie, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Nie można przy tym podzielić zaprezentowanej przez stronę skarżącą interpretacji: ani art. 272 ust. 2 UKC, ani art. 335 RW 2015/2447.

Wobec niestwierdzenia wywozu i nieudokumentowania dokonania tego wywozu przez stronę skarżącą, organy celno-skarbowe zobligowane były do unieważnienia zgłoszenia celnego. Wbrew twierdzeniom skarżącej ustalony w sprawie stan faktyczny niewątpliwie dał podstawy do unieważnienia zgłoszenia celnego. Skarga z powyższych przyczyn nie mogła więc wywrzeć zamierzonego skutku.

Sąd nie dopatrzył się zarzucanych w skardze naruszeń prawa. Organy administracji w sposób prawidłowy ustaliły stan faktyczny sprawy, zastosowały również właściwe przepisy prawa. Nadto, zgromadzone w skatach sprawy dokumenty wskazują, iż postępowanie zostało przeprowadzone w sposób poprawny, a strona miała zapewnioną możliwość zapoznania się i wypowiedzenia co do zebranego w sprawie materiału dowodowego – w aktach sprawy stosowne pismo z dnia 14 czerwca 2022 r. Nadto, wydane w sprawie rozstrzygnięcia zostały w sposób należyty uzasadnione.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.

a.l.