Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 402/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie Asesor sądowy Jakub Polanowski, Sędzia WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Protokolant Specjalista Marta Wawrzecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2024 r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 4 kwietnia 2024 r. nr SKO.41/4240/P/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie na rzecz B. K. kwotę 100 (sto) zł z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie decyzją z 4 kwietnia 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie (organ odwoławczy, Kolegium), po rozpatrzeniu odwołania B. K., uchyliło decyzję Prezydenta Miasta Lublin (organ pierwszej instancji) z 9 września 2021 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2017 rok w kwocie 1.808,00 zł i ustaliło solidarnie odpowiedzialnym podatnikom B. K. i W. K. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2017 rok w kwocie 1.357,00 zł za nieruchomość położoną w L. przy ul. [...] 1 i 2.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz z akt sprawy wynika, że organ pierwszej instancji decyzją z dnia 9 września 2021 r. ustalił solidarnie odpowiedzialnym podatnikom B. K. oraz W. K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2017 rok w kwocie 1.808,00 zł. W podstawie prawnej decyzji Prezydent Miasta Lublin wskazał przepisy art. 21 § 1 pkt 2 i § 5, art. 63 § 1 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 613 ze zm.; w dacie orzekania przez Kolegium Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) art. 1c, art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716, w dacie orzekania przez Kolegium Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.; dalej "u.p.o.l."), § 1 uchwały nr 570/XXI/2015 Rady Miasta Lublin z dnia 20 października 2016 r. w sprawie określenia wysokości rocznych stawek podatku od nieruchomości na 2017 rok (Dz. Urz. Woj. Lub. z dnia 28 października 2016 r poz. 4184; dalej "uchwała w sprawie stawek").

Podstawą opodatkowania były grunty pozostałe o powierzchni 575,00 m2 z zastosowaniem stawki 0,47 zł od 1 m2 powierzchni (podatek 270,25 zł); budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej 191,00 m2 z zastosowaniem stawki 0,73 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej (podatek 143,25 zł); budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 62,10 m2 z zastosowaniem stawki 22,20 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej (podatek 1.278,62 zł). Łącznie podatek od nieruchomości wynosił 1.898,27 zł, a po zaokrągleniu zgodnie z art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej - 1.898,00 zł.

Postępowanie podatkowe zostało wszczęte z urzędu z powodu niezgłoszenia przez podatników do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynku mieszkalnego oraz budynku niemieszkalnego znajdujących się na działce nr 3 położonej przy ul. [...] 1 oraz budynku niemieszkalnego znajdującego się na działce nr 4 położonej przy ul. [...] 2 w L..

Organ pierwszej instancji w szczególności nie dał wiary podatnikowi, że okolicznością powodującą konieczność złożenia informacji w sprawie podatku od nieruchomości (IN-1) jest rozpoczęcie użytkowania budynku mieszkalnego położonego na działce nr 3 przed zakończeniem jego budowy, to jest od sierpnia 2017 r. W informacji tej do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wykazano również grunt o powierzchni 345,00 m2. Natomiast nie zgłoszono do opodatkowania budynku niemieszkalnego położonego na działce nr 3 oraz gruntu i budynku niemieszkalnego położonego na działce nr 4.

Organ pierwszej instancji zaznaczył, że inne okoliczności wynikają z ewidencji gruntów i budynków. Dane wynikające z ewidencji, co do zasady są wiążące dla organów podatkowych przy wymiarze podatku od nieruchomości. Do danych bezwzględnie wiążących organ podatkowy w odniesieniu do budynków zalicza się ich położenie, przeznaczenie, funkcję użytkową oraz ogólne dane techniczne. W ocenie organu pierwszej instancji do danych tych zaliczyć należy również wskazany w ewidencji rok zakończenia budowy. Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że budowa zarówno budynku mieszkalnego jak i niemieszkalnego zlokalizowanych na działce nr 3 została zakończona w roku 2000. W ocenie organu pierwszej instancji oba budynki w roku 2017 podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast według ustaleń tego organu budynek posadowiony na działce nr 4 nie podlega opodatkowaniu w 2017 roku. Wskazano, że na podstawie ewidencji gruntów i budynków nie udało się ustalić roku zakończenia budowy budynku lub rozpoczęcia jego użytkowania, ponieważ w ewidencji brak informacji o roku zakończenia budowy budynku niemieszkalnego. Jednakże podkreślono, że z całą pewnością można stwierdzić, że budynek ten był użytkowany w roku 2017, zatem będzie podlegał opodatkowaniu od roku 2018. Ustalenie takie było oparte na tym, że w sprzeciwie od czynności kontrolnych z dnia 27 czerwca 2017 r. B. K. oświadczył, że nieruchomość położona w L., którą stanowi działka nr 4 oraz budynek warsztatu elektrotechnicznego służą wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

W toku postępowania na wezwanie organu pierwszej instancji podatnik pismem z dnia 14 maja 2021 r. wyjaśnił, że budynki niemieszkalne znajdujące się na nieruchomości położonej w L. przy ul. [...] 1 i 2 nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych jego przedsiębiorstwa, nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne oraz wydatki ponoszone na utrzymanie ww. budynków nie zostały ujęte jako koszty uzyskania przychodu w podatku dochodowym płaconym przez podatnika. W dniu 2 czerwca 2021 r. podatnik złożył osobiście w siedzibie organu zeznania podatkowe o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (PIT-28) za lata 2016-2020. Z deklaracji tych wynika, że podatnik we wskazanych latach nie osiągnął żadnego przychodu z działalności gospodarczej.

Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że znajdująca się w posiadaniu osoby fizycznej nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jeżeli jest posiadana przez tę osobę fizyczną, działającą w charakterze przedsiębiorcy, to znaczy jest elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub może być uznana za związaną z tym przedsiębiorstwem, jest w jakikolwiek sposób wykorzystywana w działalności gospodarczej lub biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystywana na ten cel. Zaakcentowano, że o istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (w rozpoznawanej sprawie budynku) wskazujący na jego gospodarcze przeznaczenie. Budynek znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli stanowi element przedsiębiorstwa takiej osoby i jest bezpośrednio związany z wykorzystaniem go w prowadzeniu go w działalności gospodarczej. Ustaleniom w tym zakresie przede wszystkim podlega rodzaj prowadzonej działalności i znaczenie budynku w osiąganiu efektów tej działalności. Kluczowe znaczenie ma zatem gospodarcze przeznaczenie budynku przez przedsiębiorcę do realizacji określonego rodzaju działalności, o czym może. świadczyć ujęcie go w prowadzonej przez przedsiębiorcę ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych czy zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących takiego budynku.

Organ pierwszej instancji zwrócił uwagę, że B. K. działalność gospodarczą rozlicza w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, co oznacza że w prowadzonych ewidencjach księgowych nie ujmuje kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, zatem również kosztów dotyczących budynku warsztatu.

Podkreślono, że z dokumentacji architektonicznej budynków niemieszkalnych jednoznacznie wynika, że realizowana inwestycja dotyczyła budowy zakładu elektrotechnicznego, a więc wprost przeznaczonego do prowadzenia w nim działalności polegającej na wykonywaniu instalacji elektrycznych. Wskazano, że szczególnie istotna jest treść złożonego przez podatnika sprzeciwu na czynności kontrolne z dnia 27 czerwca 2017 r., w którym oświadczył, że nieruchomość położona w L. przy ul. [...] 2, którą stanowi działka nr 4 oraz budynek warsztatu elektrotechnicznego służą wykonywanej przez niego działalności gospodarczej. Przedmiotowy budynek nie jest wykorzystywany więc do realizacji niegospodarczych, osobistych celów podatników, nie służy zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych, lecz realizuje cel gospodarczy B. K. jako przedsiębiorcy.

W tej sytuacji organ pierwszej instancji uznał, że spełnione zostały w rozpoznawanej sprawie przesłanki, aby budynki niemieszkalne znajdujące się na nieruchomościach położonych w L. przy ul. [...] 1, [...] 2 uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji powyższych ustaleń ustalono podatnikom podatek od nieruchomości na 2017 rok na kwotę 1.808,00 zł.

Odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji złożył B. K.. W. K. nie złożyła odwołania.

Podatnik zarzucił, że organ pierwszej instancji niewłaściwie zastosował przepisy art. 6 ust. 2 u.p.o.l. oraz art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że rozpoczęcie użytkowania budynków położonych w L. przy ul. [...] 1 i [...] 2 (budynek mieszkalny oraz budynki niemieszkalne) nastąpiło przed ostatecznym zakończeniem ich budowy, zaś budynek niemieszkalny związany był z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Podatnik w odwołaniu podkreślił także, że budynek ten (niemieszkalny) nie został zgłoszony do opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ponieważ względy techniczne nie pozwalają na jego użytkowanie. Na potwierdzenie powyższego dołączył orzeczenie techniczne z dnia 21 września 2021 r., wraz z dokumentacją fotograficzną.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie uznało odwołanie za częściowo uzasadnione.

Organ odwoławczy wskazał, że Prezydent Miasta Lublin w tej samej dacie wydał decyzje dotyczące wymiaru podatku od nieruchomości za nieruchomości położone w L. przy ul. [...] 1 oraz [...] 2 na trzy kolejne lata podatkowe, to jest rok 2016, 2017 oraz 2018.

W toku postępowania dotyczącego wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2018 organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia 26 listopada 2018 r. nałożył na B. K. karę porządkową w kwocie 2.800,00 zł za uchylenie się od przedłożenia do wglądu dziennika (dzienników) budowy (lub ich kserokopii potwierdzonych za zgodność z oryginałem) budynków znajdujących się na nieruchomości oraz złożenia pisemnych wyjaśnień dotyczących powierzchni użytkowej budynków tam zlokalizowanych.

Kolegium po rozpatrzeniu zażalenia podatnika postanowieniem z dnia 21 stycznia 2019 r. utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie prawomocnym wyrokiem z dnia 25 września 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 218/19 oddalił skargę podatnika na postanowienie Kolegium z dnia 21 stycznia 2019 r. w przedmiocie kary porządkowej w postępowaniu podatkowym.

Kolegium uznało za nieuzasadniony wniosek o wyłączenie od udziału w postępowaniu podatkowym członków Kolegium orzekających w sprawie kary porządkowej. W ocenie Kolegium wydanie postanowienia w przedmiocie kary porządkowej w postępowaniu podatkowym na skutek wniesionego zażalenia nie może być zaliczone do czynności składających się na "branie udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji", tym bardziej, że postanowienie dotyczące kary porządkowej zostało wydane w ramach postępowania dotyczącego wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2018 a nie w toku postępowania podatkowego dotyczącego wymiaru podatku na rok 2017.

W toku postępowania podatnik wykazywał, że brak jest podstaw opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków niemieszkalnych zlokalizowanych na działkach nr 4 i 3, ponieważ nieuprawnione jest przyjęcie przez organ pierwszej instancji, że w sprawie zaistniały przesłanki z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wskazujące, że rozpoczęto użytkowanie budynków niemieszkalnych przed ich ostatecznym wykończeniem. Analogiczna argumentacja prawna prezentowana jest w stosunku do budynku mieszkalnego. Przy czym w odniesieniu do tego budynku spór dotyczy wskazanego przez samego podatnika w informacji podatkowej roku przystąpienia do użytkowania budynku mieszkalnego przed jego ostatecznym wykończeniem ("rozpoczęcie użytkowania przed zakończeniem budowy od sierpnia 2017").

Argumentacja prawna strony wskazuje także na niewłaściwe zastosowanie w sprawie przez organ pierwszej instancji art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. który to przepis odwołuje się do definicji działalności gospodarczej zamieszczonej w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (obecnie Dz. U. z 2024 r. poz. 236). Wskazuje, że w świetle tej definicji działalność gospodarcza to działalność zorganizowana, zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu w sposób ciągły. Strona podnosi, że w świetle dowodów zgromadzonych w sprawie, to jest zeznań PIT-28 za lata 2016 - 2020 nie osiągnęła przychodów z działalności gospodarczej (zarobku), a zatem w świetle tego przepisu, stan faktyczny rozpoznawanej sprawy jest taki, "że jej nie było", działalność była zawieszona z uwagi na stan zdrowia podatnika (zawał).

Organ odwoławczy zaznaczył, że przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest opodatkowanie budynku mieszkalnego i budynku niemieszkalnego znajdujących się na działce nr 3 przy ul. [...] 1 w L.. Natomiast budynek niemieszkalny znajdujący się na działce nr 4 przy ul. [...] 2 w L. w roku 2017 zgodnie z decyzją organu pierwszej instancji nie został opodatkowany (nie powstał w tym roku obowiązek podatkowy, co do tego budynku).

Według podatnika żaden z budynków nie powinien być w roku 2016 opodatkowany. Ponadto skarżący zakwestionował zastosowaną przez organ pierwszej instancji do budynku niemieszkalnego stawkę podatkową właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W jego ocenie brak jakichkolwiek przychodów z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (według CEIDG: 43.21.Z wykonywanie instalacji elektrycznych) jej faktyczne zawieszenie z uwagi na stan zdrowia, wyklucza przyjęcie, że budynek ten był związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem podatnika w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z jednym budynkiem niemieszkalnym (warsztat elektrotechniczny) położonym na działce nr 3 przy ul. [...] 1 i działce nr 4 przy ul. [...] 2 w L., a nie jak przyjął organ pierwszej instancji na podstawie ewidencji gruntów i budynków z dwoma odrębnymi budynkami niemieszkalnymi jednym zlokalizowanym na działce nr 3 przy ul. [...] 1 i drugim posadowionym na działce nr 4 przy ul. [...] 2.

Natomiast podatnik nie podważał prawidłowości wymiaru podatku od gruntu obejmującego działki nr 4 i 3, przyjętej w tym zakresie podstawy opodatkowania oraz zastosowanej stawki podatkowej.

W toku wszczętego z urzędu postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2017 rok za nieruchomość położoną w L. przy ul. [...] 1 oraz ul. [...] 2, podatnik w dniu 1 sierpnia 2017 r. złożył Informację w sprawie podatku od nieruchomości (IN-1) gdzie zgłosił do opodatkowania budynek mieszkalny położony na działce nr 3 przy ul. [...] 1 w L. o powierzchni użytkowej 191,00 m2 a także grunt o powierzchni 345,00 m2 (działka nr 3. Jako okoliczność powodującą konieczność złożenia informacji podał: "Rozpoczęcie użytkowania przed zakończeniem budowy od sierpnia 2017". Natomiast w tej informacji podatkowej podatnik nie zgłosił do opodatkowania budynku niemieszkalnego znajdującego się na działce nr 3 (ul. [...] 1 oraz gruntu działki nr 4 i znajdującego się na niej budynku niemieszkalnego (ul. [...] 2.

Organ zwrócił uwagę, że zgodnie z obowiązującym w badanym roku podatkowym (2017) rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2019 r. poz. 393) danymi ewidencyjnymi dotyczącymi budynku są m.in. status budynku określający, że: a) budowa budynku została zakończona w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane lub rozpoczęte zostało jego faktyczne użytkowanie, b) budynek jest w trakcie budowy, c) budynek do rozbiórki, d) budynek jest przedmiotem pozwolenia na budowę lub zgłoszenia ale jego budowa nie została rozpoczęta (§ 63 ust. 1 pkt 2 lit. a-d rozporządzenia). Do danych ewidencyjnych dotyczących budynku zalicza się także datę zakończenia budowy, a w przypadku przebudowy budynku - również datę tej przebudowy (§ 63 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia).

Organ wskazał, że w aktach sprawy znajduje się wypis z kartoteki budynków według stanu na dzień 20 grudnia 2018 r. gdzie wskazano, że budynek mieszkalny) znajdujący się na działce nr 3 ma status "wybudowany" a jego budowa została zakończona w roku 2000. Także znajdujący się na tej działce budynek niemieszkalny ma status "wybudowany" i jego budowa została zakończona w roku 2000. Z kolei w odniesieniu do budynku niemieszkalnego znajdującego się na działce nr 4 w wypisie z kartoteki budynków według stanu na dzień 20 grudnia 2018 r. wskazano, że budynek ten ma status "wybudowany", jednakże ewidencja gruntów i budynków nie zawiera informacji, co do roku zakończenia jego budowy.

Z pisma Wydziału Geodezji Urzędu Miasta Lublin z dnia 12 lipca 2017 r., wynika, że przedmiotowe budynki zostały ujawnione w ewidencji gruntów i budynków na podstawie operatu przyjętego do Miejskiego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w Lublinie w dniu 14 sierpnia 2001 r. w ramach prac związanych z modernizacją ewidencji budynków dla całego obrębu [...] – S.. W piśmie tym podano również informację, że budynek niemieszkalny znajdujący się na działce nr 4 ujawniono w ewidencji gruntów i budynków na podstawie operatu przyjętego do Miejskiego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w Lublinie w dniu 4 kwietnia 2007 r. w ramach prac związanych z modernizacją ewidencji budynków dla całego obrębu [...] - S.. Do pisma załączono również operat techniczny i operat opisowo-kartograficzny będące podstawą dokonanych wpisów.

Organ odwoławczy wskazał, że stwierdzenie oczywistych wad ewidencji gruntów i budynków, polegających na nieuwzględnieniu w niej (na ewidencyjnie opisanej działce gruntu) realnie istniejącego budynku, stanowiącego odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.L), uprawnia, a nawet obliguje organ podatkowy do dokonania samodzielnych ustaleń mających na celu skonkretyzowanie rzeczywistego przedmiotu opodatkowania, a co za tym idzie również podstawy opodatkowania. Także informacja o roku zakończenia budowy budynku, która wiąże się z faktem jego zaistnienia w sensie podatkowym jako przedmiotu opodatkowania i która to informacja decyduje o momencie powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, ma charakter względnie wiążący organy podatkowe przy wymiarze podatku od nieruchomości. Wskazane wyżej okoliczności, stanowiąc o odstępstwie od reguły, nie podważają istnienia zasady ogólnej, jaką jest związanie organu podatkowego danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków. Zatem z jednej strony, w sytuacji gdy przy ustaleniu podatku od nieruchomości konieczne jest odstąpienie od posłużenia się danymi ewidencyjnymi, obowiązkiem organu jest wykazanie w decyzji, jakie szczególne powody (np. oczywiste wady ewidencji w zakresie istnienia przedmiotu opodatkowania) wskazują na konieczność przeprowadzenia przez ten organ samodzielnych ustaleń faktycznych. Z drugiej strony jeżeli podatnik kwestionuje wiarygodność danych wykazanych w ewidencji gruntów i budynków (w zakresie informacji o mocy względnie wiążącej) to powinien to wykazać przy pomocy stosownych dowodów.

Organ zwrócił uwagę, że ewidencja gruntów i budynków ma przy tym walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc stanowi dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone. Przeprowadzenie przeciwdowodu względem danych zawartych w tej ewidencji (zgodnie żart. 194 § 3 Ordynacji podatkowej) dotyczyć może tylko takich sytuacji, gdy (1) wpis w ewidencji gruntów i budynków jest niezgodny z treścią dokumentów, na podstawie których wpisu się dokonuje, (2) zachodzi sprzeczność z zapisami w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, (3) gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (por. wyrok NSA z 16 maja 2023 r., III FSK 530/22). Żadna z tych okoliczności nie wystąpiła jednak w rozpoznawanej sprawie. W ocenie Kolegium strona w toku postępowania podatkowego dotyczącego wymiaru podatku od nieruchomości na 2017 rok nie podważyła skutecznie wiarygodności danych co do statusu budynków posadowionych na działce nr 3 i daty zakończenia ich budowy. Dowodem świadczącym o faktycznym zakończeniu budowy w innej dacie niż tak, która wynika ż ewidencji gruntów i budynków albo, że budowa ta jeszcze nie została zakończona mogą być dzienniki budowy. Takich dzienników budowy jednak skarżący nie przedstawił.

Organ zwrócił się zwrócił się do Wydziału Geodezji Urzędu Miasta Lublin m.in. o wskazanie powierzchni użytkowej budynków oraz podstaw dokonania ich wpisu w ewidencji gruntów i budynków, do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego Miasta Lublin o udzielenie informacji dotyczących daty rozpoczęcia i zakończenia budowy budynków, do Wydziału Architektury i Budownictwa Miasta Lublin o udzielenie informacji w sprawie pozwolenia na budowę budynków znajdujących się na działkach podatnika.

Udzielone wyjaśnienia wskazują, że w rejestrach rozpoczynanych i oddawanych do użytkowania obiektów budowlanych (inwestycji) prowadzonych od dnia 11 lipca 2003 r. nie figurują nieruchomości przy ul. [...] 1 oraz [...] 2 w L., przy czym odnośnie do budynku mieszkalnego położonego na działce przy ul. [...] 1 w rejestrach wydanych decyzji o pozwoleniu na budowę dla osób fizycznych za lata 1979-1983 pod pozycją [...] odnotowano prowadzenie postępowania w sprawie wydania decyzji o pozwolenie na budowę Budownictwa UM Lublin nie posiada odpowiedniej dokumentacji. Z kolei odnośnie do dwóch pozostałych budynków na działkach przy ul. [...] 1 i 2 Wydział Architektury i Budownictwa UM Lublin posiada decyzję z dnia 20 grudnia 1991 r. zatwierdzającą plan realizacyjny oraz udzielającą pozwolenia na budowę zakładu elektrotechnicznego na ww. działkach wraz z projektem technicznym.

Organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji nie naruszył także art. 274a § 2 Ordynacji podatkowej kwestionując rzetelność danych wykazanych przez podatnika w Informacji w sprawie podatku od nieruchomości (IN-1) z dnia 1 sierpnia 2017 r. Zgodnie z tym przepisem w razie wątpliwości co do poprawności złożonej deklaracji organ podatkowy może wezwać do udzielenia, w wyznaczonym terminie, niezbędnych wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji, wskazując przyczyny podania w wątpliwość rzetelności danych w niej zawartych. W kontekście oceny zachowania podatnika i jego woli (a właściwie jej braku) do współpracy z organem podatkowym oraz jego wiedzy co do nieruchomości (zarówno, gruntów jak i budynków) podlegających, w ocenie tego organu, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości organ wskazał, że Prezydent Miasta Lublin w latach wcześniejszych, to jest w roku 2014 oraz w roku 2015 kierował do podatnika w ramach czynności sprawdzających wezwania do złożenia "Informacji w sprawie podatku od nieruchomości" za nieruchomość położoną w L. przy ul. [...] 1 oraz [...] 2. Wezwania te pomimo skutecznego doręczenia strona pozostawiła bez jakiejkolwiek reakcji. Nie złożyła żądanych informacji podatkowych ani też nie próbowała wykazać, że nie ciąży na niej obowiązek określony w wezwaniach.

Przyjęta przez organ podstawa opodatkowania budynku mieszkalnego (powierzchnia użytkowa) położonego na działce nr 3 (ul. [...] 1 wynosi 191,00 m2. Powierzchnia ta wynika ze złożonej przez podatnika informacji w sprawie podatku od nieruchomości z dnia 1 sierpnia 2017 r. W tym zakresie organ nie stwierdził, że wielkość powierzchni użytkowej podana przez podatnika jest niezgodna ze stanem faktycznym. Nie była ona kwestionowana przez podatnika w odwołaniu. Znajduje ona także potwierdzenie w ewidencji gruntów i budynków.

Z kolei podstawę opodatkowania budynku niemieszkalnego położonego na działce nr 3 przy ul. [...] 1 w L. organ ustalił na podstawie projektu technicznego zakładu elektrotechnicznego zawierającego m.in. wykaz powierzchni użytkowych, rzuty poszczególnych kondygnacji i przekrój budynku. Według projektu powierzchnia użytkowa tego budynku wynosi 62,10 m2 i taka też powierzchnia użytkowa została opodatkowana.

Podatnik nie zgłosił budynku niemieszkalnego położonego na działce nr 3 w informacji podatkowej z dnia 1 sierpnia 2017 r. ani jakiejkolwiek innej i w konsekwencji nie podał powierzchni użytkowej tego budynku. Uniemożliwił także organowi podatkowemu ustalenie tej powierzchni w toku oględzin. Nie udzielił również wyjaśnień w powyższym zakresie na wezwanie organu. Niemniej jednak w aktach sprawy znajduje się wypis z kartoteki budynków z dnia 12 maja 2021 r., z którego wynika, że powierzchni użytkowa budynku niemieszkalnego położonego na działce nr 3 wynikająca z obmiarów wynosi 42,00 m2. Z zawiadomienia o wprowadzonych zmianach w danych ewidencyjnych z dnia 27 października 2021 r. wynika, że podstawą wprowadzenia zmiany (ujawnienia danych w ewidencji co do powierzchni budynku niemieszkalnego a także mieszkalnego) było pismo z dnia 23 stycznia 2020 r.

Budynek niemieszkalny położony na działce nr 3 organ opodatkował stawką przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.).

Podatnik oprócz zarzutu, że budowa tego budynku nie została zakończona, podnosił, że nie prowadził faktycznie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l, który to przepis odwołuje się do definicji działalności gospodarczej zamieszczonej w ustawie Prawo przedsiębiorców. Wskazał, że w latach 2016-2020 nie osiągnął żadnych przychodów z działalności gospodarczej, co potwierdzają deklaracje podatkowe PIT-28 okazane organowi podatkowemu (protokół z dnia 2 czerwca 2021 r., k. 120 akt organu I instancji). Działalność ta była faktycznie zawieszona z uwagi na stan zdrowia (zawał). Z wyjaśnień podatnika udzielonych na wezwanie organu podatkowego wynika, że budynki niemieszkalne (położone na działce nr 3 i 4 w latach 2016-2021 nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa pod nazwą "K. " oraz nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne. Natomiast wydatki ponoszone na utrzymanie ww. budynków niemieszkalnych nie były ujęte w podatku dochodowym przedsiębiorstwa pod nazwą "K. ". Ponadto powołując się na załączone do odwołania opisane orzeczenie techniczne z dnia 21 września 2021 r. podatnik twierdził, że budynek warsztatu elektrotechnicznego (położonego w L. przy ul. [...] 1 i 2 nie mógł być wykorzystywany do działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Kolegium wskazało jednak, że z akt sprawy wynika, że w roku 2017 podatnik miał zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych (według CEIDG: 43.21.Z wykonywanie instalacji elektrycznych) Przychody z działalności gospodarczej rozliczał w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Podatnicy opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych są obowiązani prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.; dalej u.z.p.d.). Podatek zryczałtowany (ryczałt od przychodów ewidencjonowanych), pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania przychodu (art. 12 ust. 2 u.z.p.d.).

Zgodnie z art. 3 ust.1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Organ wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że trudno w zakresie "związania" gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej znaleźć uniwersalne kryterium, a właściwe rozwiązania powinny uwzględniać konkretne okoliczności faktyczne. Niemniej jednak wydaje się, że związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. Podaje się, że w ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. Wykreślenie nieruchomości z ewidencji środków trwałych nie przesądza o niemożności uznania nieruchomości za związaną z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Odnosząc powołane wyżej zapatrywania prawne oraz wskazane przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w ocenie Kolegium budynek niemieszkalny położony na działce nr 3 ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą przez podatnika.

Okoliczność, że budynek nie został ujęty w wykazie środków trwałych nie przekreśla jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, skoro w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych, mimo iż jest to jedno z kryterium mogące wskazywać na taki związek to jednak nie jest konieczne do potwierdzenia takiego związku, gdyż wykreślenie nieruchomości z ewidencji środków trwałych nie przesądza o niemożności uznania nieruchomości za związaną z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zatem czy nieruchomość jest ujęta lub nie w ewidencji środków trwałych (wykazie) nie ma przesądzającego znaczenia dla uznania związku danego przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą.

Także nieujmowanie w ewidencjach podatkowych wydatków na utrzymanie budynku czy też brak dokonywania odpisów amortyzacyjnych (koszty uzyskania przychodu) w sytuacji gdy z uwagi na przyjętą przez podatnika formę opodatkowania działalności gospodarczej podatkiem dochodowym nie jest to prawne dopuszczalne, nie wyklucza uznania związku danego przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą (w rozpoznawanej sprawie budynku niemieszkalnego).

Według Kolegium również faktyczny brak przychodów z działalności gospodarczej nie decyduje, że danego obiektu nie można uznać, jako związanego z działalnością gospodarczą. Zastosowanie najwyższej stawki podatkowej nie jest bowiem uzależnione od faktycznego uzyskania przychodu czy też zysku przy wykorzystaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym i zastosowane stawki podatkowe nie nawiązują do rzeczywistych efektów prowadzonej działalności gospodarczej. W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych wystarczy, że uzyskanie takich efektów jest możliwe tylko potencjalnie. Tym samym podnoszony w odwołaniu brak zarobku z prowadzonej działalności gospodarczej nie wskazuje, że działalność podatnika nie miała charakteru zarobkowego w świetle definicji z art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców. Dla przyjęcia, że działalność gospodarcza ma charakter zarobkowy wystarczy, że będzie ona prowadzona z zamiarem osiągnięcia zysku. W rozpoznawanej sprawie o takim zamiarze podatnika w ocenie kolegium świadczą następujące, powiązane wzajemnie, okoliczności: (1) zarejestrowanie działalności gospodarczej w CEIDG w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych i jej wyrejestrowanie (wykreślenie) dopiero z dniem 27 września 2021 r. pomimo iż, jak twierdzi podatnik była ona faktycznie zawieszona z uwagi na jego stan zdrowia (w CEDIG brak wpisów o zawieszeniu wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 23 ust. 1 P.p., historia wpisu akta SKO); (2) kategoryczne oświadczenie podatnika zamieszczone w sprzeciwie z dnia 27 czerwca 2017 r., że "działka nr 4 oraz budynek warsztatu elektrotechnicznego służą do wykonywanej przeze mnie działalności gospodarczej" oraz że upoważnienie do przeprowadzenia kontroli obejmowało "działkę nr 4 i budynek warsztatowy, a więc obiekty do działalności gospodarczej", co w ocenie Kolegium świadczy o prowadzeniu tej działalności w celu zarobkowym a przede wszystkim o uznaniu przez podatnika-przedsiębiorcę spornego budynku warsztatu elektrotechnicznego za element przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.; dalej k.c.) pomimo iż, jak twierdzi podatnik, budynek ten nie został ujęty w wykazie środków trwałych; (3) charakter opodatkowanego budynku tj. budynek warsztatu (zakładu) elektrotechnicznego w powiązaniu z przedmiotem działalności (wykonywanie instalacji elektrycznych).

Należy podkreślić, że z dokumentacji architektonicznej budynków niemieszkalnych jednoznacznie wynika, że realizowana inwestycja dotyczyła budowy zakładu elektrotechnicznego, a więc wprost przeznaczonego do prowadzenia w nim działalności polegającej na wykonywaniu instalacji elektrycznych. Ponadto skoro jak oświadczył podatnik w sprzeciwie, że budynek warsztatu elektrotechnicznego służy wykonywanej przez niego działalności gospodarczej to w takiej sytuacji przedmiotowy budynek (właściwie budynki) nie jest wykorzystywany do realizacji niegospodarczych, osobistych celów podatników, w szczególności nie służy zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych, lecz realizuje cel gospodarczy B. K. jako przedsiębiorcy.

W konsekwencji wskazane wyżej okoliczności, oprócz posiadania budynku niemieszkalnego, w ocenie Kolegium świadczą o związaniu budynku niemieszkalnego z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i uzasadniają opodatkowanie go stawką wynikającą z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.

Według Kolegium bez wpływu na decyzję pozostaje stan techniczny budynku. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Według art. 67 ust. 1 Prawa budowlanego jeżeli nieużytkowany lub niewykończony obiekt budowlany nie nadaje się do remontu, odbudowy lub wykończenia, organ nadzoru budowlanego wydaje decyzję nakazującą właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę tego obiektu i uporządkowanie terenu oraz określającą terminy przystąpienia do tych robót i ich zakończenia. Z akt sprawy nie wynika, aby w stosunku do przedmiotowego budynku została wydana decyzja, o której mowa w art. 67 ust. 1 Prawa budowlanego.

Określając wysokość podatku od nieruchomości Kolegium wskazało, że w roku 2017 podatnicy byli współużytkownikami wieczystymi gruntów o łącznej powierzchni 575,00 m2 (art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) oraz współwłaścicielami budynku mieszkalnego i budynku niemieszkalnego położonych na działce nr 3 (art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 235 § 1 k.c.).

Wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2017 rok Kolegium wyliczyło w w następujący sposób:

- grunty pozostałe: 575,00 m2 x 0,47 zł/m2 = 270,25 zł,

- budynki mieszkalne: 191,00 m2 x 0,75 zł/m2 = 143,25 zł,

- budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: 42,00 m2 x 22,46 zł/m2 = 943,32 zł.

Razem podatek od nieruchomości na 2017 rok zł po zaokrągleniu zgodnie z art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej wynosi 1.357,00 zł. Zastosowane stawki wynikają z § 1 pkt 1 lit. c, § 1 pkt 2 lit. a, § 1. pkt 2 lit. b uchwały w sprawie stawek.

Organ stwierdził, że nie doszło do przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej z uwagi na wystąpienie okoliczności, o których mowa 68 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Na rok 2016 podatnicy nie złożyli w ogóle w terminie deklaracji, w której ujawniliby wszystkie dane niezbędne do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Decyzja wymiarowa została doręczona podatnikom 17 i 28 września 2021 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik przedstawił zarzuty i argumentację sprowadzającą się do zakwestionowania ustaleń faktycznych przyjętych w zaskarżonej decyzji Kolegium, co do przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości w roku 2017. W ocenie skarżącego w roku 2017 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały tylko grunty o powierzchni 575,00 m2 opodatkowane stawką przewidzianą dla gruntów pozostałych (0,47 zł od 1 m2). W konsekwencji według skarżącego należny podatek za ten rok wynosi 270,00 zł a nie jak ustalono w decyzji Kolegium 1.357,00 zł.

Skarżący zakwestionował zasadność opodatkowania w roku 2017 budynku mieszkalnego położonego na działce nr 3 przy ul. [...] 1 w L.. Podniósł, że nie podlega on opodatkowaniu w badanym roku podatkowym ponieważ nie był zgłoszony do opodatkowania. Zatem brak podstaw do naliczenia podatku. Podatnik podważał również zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości w roku 2017 budynku niemieszkalnego (warsztatu elektrotechnicznego) położonego na działce nr 3 przy ul. [...] 1 podnosząc, że jego budowa nie została zakończona. Ponadto kwestionował opodatkowanie tego budynku stawką przewidzianą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą wskazując, że nie prowadził w tym roku działalności gospodarczej i nie osiągał z tego tytułu przychodów. Zarzucił, że doszło do naruszenia art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej wskazując, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na 2016 rok nie powstało. Podnosił także, ze doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wnosiło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny kontrolując działalność organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) bada, czy organy w ustalonym stanie faktycznym prawidłowo zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz, czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania. Uchylenie zaskarżonej decyzji lub postanowienia następuje wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania; ponadto sąd stwierdza nieważność zaskarżonego aktu, gdy ustali, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności - art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: "p.p.s.a.").

W rozpoznawanej sprawie skarga jest usprawiedliwiona, ponieważ zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa. W ocenie Sądu organy podatkowe niewłaściwie zastosowały do opodatkowanie budynku niemieszkalnego położonego na działce nr 3 stawką przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.).

Kolegium wskazało, że z akt sprawy wynika, że w roku 2017 podatnik miał zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych (według CEIDG: 43.21.Z wykonywanie instalacji elektrycznych) Przychody z działalności gospodarczej rozliczał w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Podatnicy opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych są obowiązani prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.; dalej u.z.p.d.). Podatek zryczałtowany (ryczałt od przychodów ewidencjonowanych), pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania przychodu (art. 12 ust. 2 u.z.p.d.).

Zgodnie z art. 3 ust.1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Organ prawidłowo wskazał, że ocena związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej powinna uwzględniać konkretne okoliczności faktyczne. Związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością.. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. Wykreślenie nieruchomości z ewidencji środków trwałych nie przesądza o niemożności uznania nieruchomości za związaną z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy organ odwoławczy jednak wskazał, że brak ujęcia budynku w wykazie środków trwałych nie przekreśla jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, skoro w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych, mimo iż jest to jedno z kryterium mogące wskazywać na taki związek, to jednak nie jest konieczne do potwierdzenia takiego związku, gdyż wykreślenie nieruchomości z ewidencji środków trwałych nie przesądza o niemożności uznania nieruchomości za związaną z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zatem czy nieruchomość jest ujęta lub nie w ewidencji środków trwałych (wykazie) nie ma przesądzającego znaczenia dla uznania związku danego przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą.

Także nieujmowanie w ewidencjach podatkowych wydatków na utrzymanie budynku czy też brak dokonywania odpisów amortyzacyjnych (koszty uzyskania przychodu) w sytuacji gdy z uwagi na przyjętą przez podatnika formę opodatkowania działalności gospodarczej podatkiem dochodowym nie jest to prawne dopuszczalne, nie wyklucza uznania związku danego przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą (w rozpoznawanej sprawie budynku niemieszkalnego).

Według Kolegium również faktyczny brak przychodów z działalności gospodarczej nie decyduje, że danego obiektu nie można uznać, jako związanego z działalnością gospodarczą. Zastosowanie najwyższej stawki podatkowej nie jest bowiem uzależnione od faktycznego uzyskania przychodu czy też zysku przy wykorzystaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości; wystarczy, że uzyskanie takich efektów jest możliwe tylko potencjalnie. Brak zarobku z prowadzonej działalności gospodarczej nie wskazuje, że działalność podatnika nie miała charakteru zarobkowego w świetle definicji z art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców. Dla przyjęcia, że działalność gospodarcza ma charakter zarobkowy wystarczy, że będzie ona prowadzona z zamiarem osiągnięcia zysku. Organ w rozpoznawanej uznał za istotne powiązane wzajemnie okoliczności 1) zarejestrowania działalności gospodarczej w CEIDG; 2) kategoryczne oświadczenie podatnika zamieszczone w sprzeciwie z dnia 27 czerwca 2017 r., że "działka nr 4 oraz budynek warsztatu elektrotechnicznego służą do wykonywanej przeze mnie działalności gospodarczej", co w ocenie organu świadczy o prowadzeniu tej działalności w celu zarobkowym a przede wszystkim o uznaniu przez podatnika-przedsiębiorcę spornego budynku warsztatu elektrotechnicznego za element przedsiębiorstwa; 3) charakter opodatkowanego budynku jako budynku warsztatu (zakładu) elektrotechnicznego w powiązaniu z przedmiotem działalności (wykonywanie instalacji elektrycznych).

W konsekwencji wskazane wyżej okoliczności, oprócz posiadania budynku niemieszkalnego, w ocenie Kolegium świadczą o związaniu budynku niemieszkalnego z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i uzasadniają opodatkowanie go stawką wynikającą z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.

Z oceną organów podatkowych nie można jednak zgodzić się. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. na pierwszym miejscu o związaniu gruntów, budynków i budowle z prowadzeniem działalności gospodarczej świadczy ich posiadanie przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Dopiero ustalenie, że posiadaczem przedmiotów opodatkowania jest przedsiębiorca lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą powoduje potrzebę dalszej oceny, że konkretne grunty, budynki i budowle mają także inne cechy świadczące o ich związaniu z prowadzeniem działalności gospodarczej. W stanie prawnym rozpoznawanej sprawy zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. przez działalność gospodarczą rozumiało się działalność, o której mowa w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.), Według art. 2 tej ustawy działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Natomiast przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą (art. 4 ustawy).

Z przytoczonych przepisów wynika, że cechą działalności gospodarczej jest aktywne działanie m.in. w wytwarzaniu, budownictwie, handlu, usługach oraz wykonywanie tej aktywności m.in. w sposób ciągły. Nie może być uznany za przedsiębiorcę ten kto stale (ciągle) nie przejawia żadnej aktywności we wskazanym wyżej zakresie. Sąd podziela przedstawiony w orzecznictwie pogląd, że prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków za tą działalnością związanych, czy też nie. Samo uzyskanie wpisu do CEiDG nie przesądza, że dana osoba prowadzi działalność gospodarczą (postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 18 kwietnia 2023 r, sygn. akt I USK 108/22, LEX nr 3571722).

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie uwzględniły, że skarżący wykazał, że co najmniej w latach 2016-2020 nie prowadził działalności gospodarczej, to jest takiej działalności, która byłaby aktywnym i ciągłym działaniem np. w usługach lub w innym zakresie. Skarżący przedstawił bowiem zeznania podatkowe za wyżej wskazany okres, z których wynika, że z działalności gospodarczej nie tylko nie osiągał dochodów, ale przede wszystkim nie osiągał jakichkolwiek przychodów. Co więcej na rozprawie skarżący wyjaśnił, że taki stan rzeczy utrzymywał się od 2008 r. od kiedy zaprzestał działalności gospodarczej z powodu stanu zdrowia i od tego czasu nie podjął działalności oraz utrzymywał się z renty z tytułu niezdolności do pracy. Stały brak przychodów niewątpliwie świadczy o faktycznym nieprowadzeniu działalności gospodarczej, bowiem stały brak przychodu wskazuje, że w rzeczywistości nie były wykonywane czynności, które można byłoby uznać za aktywne i ciągłe działanie np. w usługach lub w innym zakresie. Okolicznością istotną jest, że ten brak aktywności miał miejsce w bardzo długim okresie, był ciągły i w rezultacie skarżący w 2021 r. został wykreślony z CEiDG.

Należy przyznać rację Kolegium, że co do zasady faktyczny brak przychodów z działalności gospodarczej nie decyduje, że danego obiektu nie można uznać, jako związanego z działalnością gospodarczą. Zastosowanie najwyższej stawki podatkowej nie jest bowiem uzależnione od faktycznego uzyskania przychodu czy też zysku przy wykorzystaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości; wystarczy, że uzyskanie takich efektów jest możliwe tylko potencjalnie. Brak zarobku z prowadzonej działalności gospodarczej nie wskazuje, że działalność podatnika nie miała charakteru zarobkowego.

Jednak wskazane wyżej rozumowanie jest właściwe tylko w typowych sytuacjach kiedy nie można przyjąć, że podmiot całkowicie i na stałe zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej. W rozpoznawanej sprawie okoliczności faktyczne przedstawiały się inaczej.

Wskazywane przez organ zarejestrowanie działalności gospodarczej w CEIDG oraz charakter budynku niemieszkalnego jako budynku warsztatu elektrotechnicznego w przedstawionych wyżej okolicznościach nie mogą być decydujące dla oceny czy skarżący prowadził działalność gospodarczą. Dotyczy to również oświadczenia podatnika zamieszczonego w sprzeciwie z dnia 27 czerwca 2017 r., że "działka nr 4 oraz budynek warsztatu elektrotechnicznego służą do wykonywanej przeze mnie działalności gospodarczej". Jak wcześniej wspomniano prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak swoją działalność ocenia sam podatnik.

Omówione wyżej okoliczności prowadzą do stwierdzenia, że organ oceniając status skarżącego jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i przyjmując do opodatkowania budynku niemieszkalnego najwyższą stawkę podatku właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej niewłaściwie zastosował przepisy art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.

Organy podatkowe prawidłowo ustaliły przedmioty opodatkowania w roku 2017 włączając do nich budynki mieszkalny i niemieszkalny, posługując się treścią ewidencji gruntów i budynków. Dane wynikające z ewidencji, co do zasady są wiążące dla organów podatkowych przy wymiarze podatku od nieruchomości. Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że budowa zarówno budynku mieszkalnego jak i niemieszkalnego zlokalizowanych na działce nr 3 została zakończona w roku 2000. Skarżący wykazując brak dostatecznej współpracy z organem, w tym w przeprowadzeniu oględzin i dostarczeniu dokumentów, nie przedstawił dowodów przemawiających przeciwko treści ewidencji gruntów i budynków, Takich dowodów nie uzyskał też organ, mimo że zwracał się do urzędów właściwych dla ewidencji gruntów i budynków oraz nadzoru budowalnego.

Nie jest uzasadniony zarzut naruszenia art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, zastosowanie ma bowiem art. 68 § 2 tej ustawy. Według art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast zgodnie z art. 68 § 2 tej ustawy jeżeli podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

W rozpoznawanej sprawie zastosowanie ma ten drugi przepis, ponieważ złożonej informacji w sprawie podatku od nieruchomości IN-1 (deklaracji w rozumieniu art. 3 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej) podatnik nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,

Nie jest uzasadniony również zarzut naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Nadal biegnie pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego liczony od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (rok 2021). Zobowiązanie podatnika powstało, zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej zobowiązanie. Decyzję doręczono podatnikowi w dniu 28 września 202 r. a termin płatności podatku wynosił 14 dni od daty doręczenia decyzji.

Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy powinien uwzględnić przedstawioną w uzasadnieniu wyroku, odnosząca się do okoliczności sprawy, ocenę prawną co do zastosowania przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 p.p.s.a. zasądzając kwotę 100 zł z tytułu uiszczonego wpisu od skargi,