Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1847/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1, art. 2, art. 3 § 2 pkt 1 oraz 134 § 1 i art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 zd. 1, art. 11
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 i art. 240 § 1, art. 201 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 15 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej małoletniej T.A. reprezentowanej przez przedstawiciela ustawowego M.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 października 2019 r. sygn. akt I SA/Gd 1067/19 w sprawie ze skargi małoletniej T.A. reprezentowanej przez przedstawiciela ustawowego M.A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 18 marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od małoletniej T.A. reprezentowanej przez przedstawiciela ustawowego M.A. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 8 października 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1067/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, oddalił skargę T.A. (dalej: Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor) z 18 marca 2019 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej (wyrok ten oraz pozostałe powoływane orzeczenia dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skarżąca w złożonej skardze kasacyjnej zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie:

1/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 i art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. - dalej: O.p.) poprzez uznanie, za Dyrektorem, że w przedmiotowej sprawie, wbrew powołanym przez Skarżącą nowym okolicznościom, potwierdzonym stosownymi dowodami, tj. w szczególności dokumentami objętymi postanowieniami Dyrektora z 26 września 2018 r. (dalej: Dokumenty), nie wystąpiła żadna przesłanka określona w art. 240 § 1 O.p. (w szczególności przewidziana w pkt 5 tego przepisu) uzasadniająca wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej z 30 września 2015 r. nr [...] (dalej: decyzja ostateczna);

2/ art. 1, art. 2, art. 3 § 2 pkt 1 oraz 134 § 1 i art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 zd. 1 p.p.s.a. poprzez niewłaściwą realizację przez WSA w Gdańsku funkcji kontrolnej sądu wyrażającej się nierozpoznaniem sprawy w całości w jej granicach przez brak skontrolowania wystąpienia (w szczególności w zaistniałym w sprawie stanie faktycznym, tj. mając na uwadze niezakończoną sprawę karną toczącą się wobec, kluczowego dla sprawy, świadka - J.A. (vide Dokumenty), na co zwrócił uwagę WSA w Gdańsku na rozprawie (vide str. 2 Protokołu rozprawy) oraz z uwzględnieniem art. 11 p.p.s.a.:

- przesłanki obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p.;

- innej, niż powołana przez Skarżącą w skardze do WSA, przesłanki wznowienia postępowania, która przemawiałaby za uchyleniem decyzji ostatecznej, tj. przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 1 O.p.;

3/ art. 1, art. 2, art. 3 § 2 pkt 1 oraz art. 134 § 1 i art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez niewłaściwą realizację przez WSA w Gdańsku funkcji kontrolnej sądu wyrażającej się rozpoznaniem przedmiotowej sprawy w oparciu o niedookreślony, niepełny stan faktyczny, przejawiające się tym, że WSA w Gdańsku, mimo wiedzy, o tym, że nie zostało zakończone, kluczowe dla niniejszej sprawy, postępowanie karne toczące się wobec świadka - J.A. (co potwierdza Protokół rozprawy, str. 2), jak również pomijając treść art. 11 p.p.s.a. (czyli ewentualne związanie sądu administracyjnego ustaleniami prawomocnego wyroku wydanego w postępowaniu karnym, odnoszącymi się do popełnianego przestępstwa) oddalił skargę, aprobując tym samym stanowisko Dyrektora zaprezentowane w zaskarżonej decyzji; w ocenie Skarżącej, WSA w Gdańsku, mając na uwadze fakt niezakończenia tej fundamentalnej dla niniejszej sprawy kwestii (postępowania karnego świadka J.A.) powinien był uwzględnić skargę na decyzję Dyrektora i uchylić tę decyzję ze wskazaniem konieczności zawieszenia przez ten organ postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. do czasu ostatecznego, prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy karnej J.A.;

4/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez jego błędną wykładnię w zaistniałym w sprawie stanie faktycznym (w szczególności mając na uwadze powołane przez Skarżącą nowe okoliczności, potwierdzone Dokumentami) skutkującą uznaniem, za Dyrektorem, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka uzasadniająca wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej.

W oparciu o tak postawione zarzuty, które zostały rozwinięte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Gdańsku do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Odpowiadając na skargę kasacyjną, Dyrektor wniósł o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie Zarządzenia Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej, działającego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na konieczność jej rozpatrzenia bez zbędnej zwłoki po długim okresie oczekiwania spowodowanym ograniczeniami związanymi z sytuacją pandemiczną oraz brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, skierował sprawę na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione oraz jednocześnie pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlegała oddaleniu.

Rozpatrywana sprawa dotyczy odmowy uchylenia decyzji ostatecznej, umarzającej postępowanie w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, gdyż Skarżąca nie udowodniła, że jej pradziadek posiadał środki finansowe pozwalające mu na przekazanie kwot darowizn. We wniosku o wznowienie postępowania, Skarżąca powołała się na nowe okoliczności faktyczne, istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej i nieznane organowi wydającemu decyzję, które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Wskazała w tym zakresie na oświadczenia J.A. oraz jej męża J.A., z których wynika, że J.A. darowała określone kwoty pieniężne swojemu ojcu (pradziadkowi Skarżącej), który kwoty te następnie darował Skarżącej. Wobec J.A. wszczęte zostało postępowanie karne w przedmiocie zatajenia prawdy w składanych zeznaniach na okoliczność pochodzenia majątku jej ojca i sprawa ta na etapie wznowionego postępowania przed organami podatkowymi nie była jeszcze zakończona. Dlatego Skarżąca uważała, że istniały podstawy do zawieszenia tego postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania karnego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny podziela w tym zakresie stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że brak było podstaw do zawieszenia wznowionego postępowania.

Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przepis ten pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: (-) wyłania się ono w toku postępowania; (-) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu; (-) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy; (-) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej (por. wyrok NSA z 28 czerwca 2022 r., sygn. akt III FSK 396/22). Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie organ lub sąd. Jeżeli "zagadnienie" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą się z nim wprawdzie wiązać określone skutki procesowe, ale nie mogą one prowadzić do zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie wyżej wskazanego przepisu. Do uznania bowiem, że w sprawie występuje zagadnienie wstępne, koniecznym jest stwierdzenie, iż bez jego rozstrzygnięcia przez inny organ lub sąd, wydanie decyzji w danej sprawie jest niemożliwe. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (por. wyrok NSA z 16 października 2020 r., sygn. akt I FSK 9/18). Rozstrzygnięcie określonej kwestii wstępnej o znaczeniu prawnym w odrębnym postępowaniu i przez inny organ lub sąd musi bowiem wykraczać poza zakres właściwości rzeczowej organu podatkowego prowadzącego postępowanie, przy czym pomiędzy sprawami zachodzić musi ponadto związek tego rodzaju, że rozstrzygnięcie w sprawie głównej jest uzależnione od rozstrzygnięcia kwestii wpadkowej, wyniku postępowania w innej sprawie (por. wyrok NSA 10 maja 2022 r., sygn. akt II GSK 52/19). Wobec powyższego ustalenia faktyczne w innym postępowaniu, zachowując wpływ na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, wykazują jedynie pośredni związek z jej rozstrzygnięciem (por. wyrok NSA z 27 października 2021 r., sygn. akt III FSK 117/21).

Nie sposób zatem przyjąć, aby w rozpatrywanej sprawie doszło do wyłonienia się "zagadnienia wstępnego" w rozumieniu wyżej przedstawionym. Postępowanie karne prowadzone wobec J.A. ma bowiem na celu ustalenie, czy zataiła prawdę w swoich poprzednich zeznaniach o przekazywaniu pradziadkowi Skarżącej określonych kwot, które mógłby on przeznaczyć na deklarowane darowizny. Postępowanie to dotyczy zatem ustalenia faktów (przekazywanie kwot pieniężnych), nie zaś rozstrzygnięcia określonego zagadnienia prawnego. Organy podatkowe miały w rozpatrywanej sprawie za zadanie dokonanie ustaleń faktycznych, czy J.A. faktycznie przekazywała pradziadkowi Skarżącej kwoty pieniężne, które przekazywał on Skarżącej jako darowizny. W tym zakresie, co do istoty, postępowanie dowodowe prowadzone przez organy podatkowe pokrywało się z postępowaniem karnym. Niemniej jednak organy podatkowe – w ramach przyznanych im kompetencji – są uprawnione i zobowiązane czynić własne ustalenia faktyczne w sprawie, nie czekając na zakończenie postępowania karnego. Zatem związek pomiędzy tymi postępowaniami ma co najwyżej wymiar faktyczny, dowodowy, polegający na tym, że ustalenia, których należy dokonać w tego typu sprawach, będą dotyczyły tych samych okoliczności. W niczym nie ogranicza to jednak samodzielności organu podatkowego w dokonaniu tych ustaleń (por. wyrok NSA z 23 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 590/18). Przede wszystkim podkreślenia wymaga, że wiarygodność zeznań świadka nie stanowi zagadnienia o charakterze prawnym, do rozstrzygnięcia którego władne są wyłącznie sądy karne. Stanowi ono bowiem (również) element ocenny ze sfery ustaleń faktycznych dokonywanych samodzielnie przez organ w toku postępowania podatkowego. Podkreślić w tym kontekście należy, że z okoliczności, iż prawomocne rozstrzygnięcie sądu karnego potwierdzające fałszywość istotnego dla sprawy podatkowej dowodu, daje podstawę do wznowienia postępowania podatkowego (art. 240 § 1 pkt 1 O.p.) nie wynika, że rozstrzygnięcie sprawy karnej w tym przedmiocie stanowi zagadnienie wstępne w świetle art. 201 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok NSA z 12 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 271/18).

Wskazania wymaga, że na dzień wydania zaskarżonej do WSA w Gdańsku decyzji Dyrektora, jak również na etapie orzekania przez Sąd pierwszej instancji, postępowanie karne nie zostało zakończone. Nie sposób zatem uznać, że Sąd pierwszej instancji naruszył art. 11 p.p.s.a. Aby doszło do naruszenia tego przepisu, w obrocie prawnym musi funkcjonować wydany w postępowaniu karnym prawomocny wyrok skazujący co do popełnienia przestępstwa, który nie został wzięty pod uwagę przez sąd administracyjny. Okoliczność taka w sprawie nie miała miejsca.

Na uwzględnienie nie zasługuje także zaprezentowana w skardze kasacyjnej argumentacja, że w toku postępowania wywołanego wnioskiem o wznowienie postępowania, organ podatkowy ma obowiązek badania wszystkich przesłanek wznowieniowych (z wyłączeniem tych na które może powołać się jedynie strona postępowania). Granice rozpoznania sprawy po wznowieniu postępowania wyznacza art. 243 § 2 Op., według którego postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przyczyn wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Z przepisu tego wynika, że postępowanie po wznowieniu, składa się z dwóch faz. W pierwszej z nich obowiązkiem organu podatkowego jest zbadanie, czy powołane przez stronę postępowania przesłanki wznowienia faktycznie miały miejsce i dopiero po pozytywnym stwierdzeniu tej okoliczności, władny jest ponownie wydać merytoryczną decyzję co do istoty sprawy, co następuje w drugiej fazie postępowania. Jeżeli natomiast organ podatkowy ustali, że przesłanki wznowienia wskazane przez stronę nie wystąpiły, nie przechodzi do drugiej fazy postępowania, lecz działając na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p., odmawia uchylenia ostatecznej decyzji. Jeżeli wniosek o wznowienie postępowania składa strona postępowania, zakreśla ona granice rozpoznania sprawy w ramach których może poruszać się organ podatkowy. Prowadząc postępowanie na wniosek strony, jest on związany podstawami wznowieniowymi zawartymi w takim wniosku i nie może odnosić się do innych podstaw nie wskazanych przez stronę (por. wyrok NSA z 12 października 2012 r., sygn. akt II OSK 1925/12 – dotyczy on wprawdzie regulacji zawartej w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodek postępowania administracyjnego – Dz.U. z 2022 r. poz. 2000 ze zm. - dalej: k.p.a., niemniej jednak konstrukcja przepisów tego aktu prawnego oraz O.p. jest analogiczna i dorobek doktryny oraz orzecznictwa wypracowany na gruncie k.p.a. może zostać wykorzystany przy rozstrzyganiu tożsamych problemów prawnych występujących na gruncie O.p.). Postępowanie w sprawie wznowienia postępowania ma na celu naprawienie konkretnych wad postępowania zakończonego ostateczną decyzją ujętych w formie podstaw wznowienia. Powołanie się przez stronę na konkretną podstawę wznowienia nie może być pretekstem do ponownego rozpoznania sprawy w całości, bez względu na stwierdzone uchybienia (por. wyrok NSA z 18 sierpnia 2011 r., sygn. akt II OSK 487/11).

Z przepisu art. 241 § 1 O.p. jednoznacznie wynika, że wznowienie postępowania może nastąpić z urzędu lub na żądanie strony. Jeżeli inicjatywa wszczęcia takiego nadzwyczajnego postępowania pochodzi od strony, to wskazuje ona konkretną przesłankę wznowieniową wymienioną w art. 240 § 1 O.p. i tym samym zakreśla organowi przedmiot postępowania. Jest on zobowiązany do zbadania, czy faktycznie wadliwość na którą powołano się w żądaniu wznowienia miała miejsce. Każda z przesłanek wznowieniowych wymieniona w powyższym przepisie wskazuje niezależną od innych podstawę do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Oznacza to, że każda z nich może być źródłem odrębnego postępowania. Rozstrzygnięcie co do jednej z przesłanek wznowienia, nie zamyka drogi do ponownego wszczęcia takiego postępowania z powołaniem się na inną przesłankę, co będzie powodowało konieczność przeprowadzenia kolejnego postępowania, jeżeli strona się na nią powoła.

Przyjęcie poglądu, że organ podatkowy w postępowaniu wszczętym na wniosek strony, powinien badać wszystkie podstawy wznowieniowe, powodowałoby, iż postępowanie wszczęte na żądanie strony stałoby się niejako postępowaniem wszczętym z urzędu. Nie zachodzi przy tym konieczność poszerzania zakresu postępowania wszczętego na wniosek, gdyż istnieje możliwość wszczęcia odrębnego postępowania z urzędu wobec innych przyczyn wznowienia niepodanych przez stronę we wniosku, a zauważonych przez organ (por. A. Adamczyk, Granice wznowionego postępowania administracyjnego, PPPubl. 2021/3, s. 56). Również sama strona może zainicjować nowe postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania, jeżeli pojawią się nowe przesłanki uzasadniające jego wszczęcie. Wówczas organ podatkowy będzie zobowiązany do przeprowadzenia pełnego postępowania w ramach zakreślonych przez stronę przesłanek wznowienia w oparciu o dyspozycję przewidzianą w art. 243 § 2 O.p.

Inna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku wszczęcia postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania z urzędu. Wówczas to organ podatkowy zakreśla samodzielnie podstawę wszczęcia takiego postępowania i może przeprowadzić badanie każdej z przesłanek wznowieniowych, z wyjątkiem tych, które powołać może jedynie strona postępowania (por. wyrok NSA z 6 listopada 2008 r., sygn. akt I GSK 1126/07). Tylko bowiem w postępowaniu wznowieniowym wszczętym z urzędu to organ jest pełnym dysponentem takiego postępowania, co oznacza, że może samodzielnie wskazywać przesłanki wznowienia postępowania podatkowego.

Powyżej zaprezentowane stanowisko prowadzi również do uznania za błędny pogląd Sądu pierwszej instancji, że "(...) w prowadzonym postępowaniu wznowieniowym organ podatkowy nie jest związany zakresem żądania strony co do przesłanki wznowienia postępowania, w związku z czym zobowiązany jest do zbadania wszystkich przesłanek wznowienia enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 O.p., z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 240 § 1 pkt 4, 8, 9, 11 i 12, w których wznowienie postępowania następuje jedynie na wniosek strony (zgodnie z treścią art. 241 § 2 O.p.)". Wadliwość tego stwierdzenia nie wpływa jednak na prawidłowość podjętego przez WSA w Gdańsku rozstrzygnięcia.

Prawidłowo bowiem Sąd pierwszej instancji przyjął, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowienia o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zasadnie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawiono powody, które uzasadniają tezę, że powoływana okoliczność faktyczna nie istniała w dacie wydania decyzji. Podzielić należy pogląd WSA w Gdańsku, że oceniając negatywnie stanowisko Skarżącej co do przyczyn wznowienia należy mieć na uwadze: (-) czas, w którym podnoszona okoliczność faktyczna została ujawniona (2 lata po zakończeniu postępowania podatkowego); (-) sprzeczność zeznań J.A. z uprzednio przez nią składanymi w zakresie okoliczności dotyczącej źródeł pochodzenia środków finansowych przekazywanych w formie darowizn przez państwa W. na rzecz prawnuczek (na początku wskazywała, że jej rodzice mieli oszczędności, z których pochodziły środki pieniężne na darowizny dla prawnuczek; kolejno zmieniła zeznania, wskazując, że źródłem pochodzenia środków pieniężnych przekazywanych prawnuczkom były dokonywane przez nią darowizny na rzecz ojca, ze środków pieniężnych pozyskanych z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej); (-) brak świadków i dowodów na faktyczne przekazywanie środków finansowych we wskazanych sumach pradziadkowi Skarżącej; (-) brak wykazania, iż środki które miały zostać przekazane ojcu J.A. stanowiły następnie darowizny poczynione na rzecz Skarżącej; (-) brak jednoznacznego wskazania przez J.A. (jedynie przypuszczała), że ojciec przekazane mu przez nią środki pieniężne darował następnie prawnuczkom; (-) różnicę pomiędzy wykazanym w zeznaniu podatkowym okresem otrzymania przez Skarżącą darowizn (2010-2011) a okresem rzekomego przekazywania ojcu przez J.A. środków finansowych (2011-2012); (-) dysproporcję pomiędzy wykazaną w zeznaniu podatkowym kwotą otrzymanych przez Skarżącą i jej siostrę darowizn (326.000 zł) a kwotą rzekomo przekazanych ojcu przez J.A. środków finansowych (200.000 zł); (-) brak zgłoszenia do urzędu skarbowego faktu otrzymania przez pradziadka Skarżącej jakichkolwiek darowizn od J.A.

Skarżąca w złożonej skardze kasacyjnej nie przedstawiła żadnej argumentacji, podważającej powyżej zaprezentowanego stanowiska Sądu pierwszej instancji. Dlatego też podniesiony zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p., uznać należało za niezasadny.

Naczelny Sąd Administracyjny nie może natomiast odnieść się do pozostałych podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, gdyż Skarżąca nie wskazała, w czym upatruje ich naruszenia. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Dodać również należy, że zgodnie z art. 176 p.p.s.a. strona skarżąca kasacyjnie ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 18 października 2017r., sygn. akt II OSK 2702/16).

Z tych wszystkich powodów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.

Paweł Dąbek Paweł Borszowski Sławomir Presnarowicz