Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 506/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego w części
Powołane przepisy: article: art. 120, 121 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 91  ust. 7c i ust. 8
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 184, 185, 186
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Kieres,, Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman,, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi U. K. z/s w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 31 sierpnia 2016 r. nr ILPP3/4512-1-7/16-2/HW w przedmiocie podatku od towarów i usług: I. uchyla interpretację w części uznającej za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego od poniesionych w latach 2015-2016 wydatków inwestycyjnych na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.); II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,00 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

|UZASADNIENIE |

|1. Postępowanie przed organem administracji. |

|1.1. Przedmiotem skargi U. S.A. z/s w P. (dalej: Strona, Skarżąca, Spółka) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w |

|Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów (dalej: organ podatkowy, organ interpretacyjny) z dnia 31 sierpnia 2016 r. nr |

|ILPP3/4512-1-7/16-2/HW w przedmiocie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze |

|zm., dalej: uVAT) w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego od poniesionych w latach 2015-2016 wydatków inwestycyjnych, na|

|podstawie art. 91 ust. 8 uVAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych po decyzji o zmianie |

|przeznaczenia obiektu. |

|1.2. Z wniosku dotyczącego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka posiada kompleks uzdrowiskowy, który tworzą trzy |

|kurorty o wielowiekowej tradycji uzdrowiskowej. Spółka jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako|

|czynny podatnik VAT. Prowadzi działalność w dwóch przeważających segmentach: |

|- lecznictwa uzdrowiskowego (działalność co do zasady zwolniona od VAT) |

|- produkcji wody mineralnej (działalność opodatkowana VAT). |

|Spółka w latach 2015-2016 ponosiła i ponosi nadal nakłady inwestycyjne w jednym z posiadanych obiektów uzdrowiskowych, który dotychczas |

|pełnił funkcję budynku administracyjnego i mieszkalnego, a po zakończeniu modernizacji miał pełnić funkcję usługową związaną z lecznictwem|

|uzdrowiskowym. Inwestycja w całości finansowana jest ze środków własnych. Przed rozpoczęciem inwestycji modernizacyjnej Spółka przyjęła, |

|że po modernizacji obiekt będzie wykorzystywany zarówno do celów działalności opodatkowanej VAT, jak i zwolnionej od VAT. W konsekwencji |

|odliczała VAT od inwestycji w bieżących deklaracjach VAT-7 z zastosowaniem współczynnika VAT. W trakcie realizacji inwestycji, ale przed |

|rozpoczęciem użytkowania obiektu, Spółka zamierza zmienić przeznaczenie inwestycji i na moment planowanego oddania do użytkowania |

|(sierpień 2016 r.) obiekt będzie wykorzystywany wyłącznie do celów działalności opodatkowanej VAT (wyłącznie jako baza hotelowa dla |

|klienta komercyjnego). |

|W celu zrealizowania inwestycji Strona nabywała towary i usługi związane m.in. ze sporządzeniem dokumentacji projektowej, wykonaniem prac |

|budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów, wyposażenia, etc. Nabywane towary i usługi dokumentowane były fakturami|

|wystawionymi na spółkę. W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w |

|związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT korzysta (względnie zamierza skorzystać) z prawa do odliczenia podatku naliczonego |

|stosownie do art. 86 ust. 1 uVAT. W tym celu Spółka - zgodnie z art. 90 ust. 1 uVAT - dokonuje bezpośredniego przyporządkowania kwot |

|podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza podatek w całości. Natomiast w odniesieniu do |

|wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od VAT, podatek naliczony nie jest i nie będzie przez nią |

|odliczany. |

|Spółka podkreśliła, że poniosła również szereg wydatków na nabycie towarów i usług, jednocześnie związanych z czynnościami opodatkowanymi |

|VAT i zwolnionymi od podatku, których nie potrafi wyłącznie przyporządkować do danego rodzaju czynności. Są to w szczególności: wydatki |

|inwestycyjne związane z nadzorem inwestorskim, robotami rozbiórkowymi, robotami budowlanymi, robotami wykończeniowymi. Obiekty są |

|jednocześnie wykorzystywane do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od VAT, np. obiekt inwestycyjny, jego |

|zasoby, urządzenia oraz bieżące materiały, w tym samym dniu, mogą być wykorzystywane: |

|- pokoje udostępnione zarówno dla gości hotelowych (tj. element czynności opodatkowanej VAT), jak i dla klienta komercyjnego |

|przebywającego na pobycie sanatoryjnym (tj. usługa zwolniona od VAT); |

|- do wydawania/sprzedaży posiłków dla gości hotelowych i/lub klienta komercyjnego zewnętrznego (tj. element czynności opodatkowanej VAT), |

|czy też do wydawania posiłków dla pacjentów/klientów sanatoryjnych (tj. element czynności zwolnionej od VAT) w tej samej stołówce; |

|- do rejestracji gości hotelowych (tj. element czynności opodatkowanej VAT), oraz do rejestracji pacjentów/kuracjuszy sanatoryjnych (tj. |

|element czynności zwolnionej od VAT) w tej samej recepcji; |

|- do sprzątania pokoi hotelowych udostępnianych zarówno gościom hotelowym (czynność opodatkowana VAT), jak i pacjentom/kuracjuszom |

|sanatoryjnym (czynność zwolniona od VAT). |

|W związku z powyższym Strona zadała następujące pytania: |

|1. Czy w odniesieniu do poniesionych mieszanych wydatków inwestycyjnych w latach 2015-2016, dotyczących przebudowy wraz ze zmianą funkcji |

|obiektu z dotychczasowej administracyjno-mieszkalnej na usługową, związaną z lecznictwem uzdrowiskowym, a następnie zmiany przeznaczenia |

|(jeszcze w czasie realizacji inwestycji przed jej oddaniem do użytkowania) inwestycji w obiekcie z lecznictwa uzdrowiskowego na wyłącznie |

|bazę hotelową, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w całości od już poniesionych wydatków inwestycyjnych, na |

|podstawie art. 91 ust. 8 uVAT, w trybie korekty jednorazowej w miesiącu, w którym Spółka ostatecznie podjęła decyzję o zmianie |

|przeznaczenia ww. obiektu? |

|2. Czy w odniesieniu do ponoszonych wydatków inwestycyjnych dotyczących przebudowy obiektu, ponoszonych już po decyzji o zmianie |

|przeznaczenia przedmiotowego obiektu Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT rozliczanego w deklaracjach |

|bieżących? |

|Wyrażając stanowisko w zakresie pytania nr 1, Strona wskazała, że w odniesieniu do poniesionych mieszanych wydatków inwestycyjnych w |

|okresie przebudowy obiektu w latach 2015-2016, Spółka miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję |

|sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2-6 uVAT. Następnie z chwilą zmiany przeznaczenia modernizowanego obiektu z jego funkcji |

|usługowej, związanej z lecznictwem uzdrowiskowym, na funkcję wyłącznie usług czasowego zakwaterowania (działalność hotelowa opodatkowana) |

|Strona uważa, że przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupu związanych z realizacją tej inwestycji, a |

|jeszcze niezakończonej, zgodnie z art. 91 ust. 8 uVAT, w trybie korekty jednorazowej w miesiącu, w którym Spółka podejmie decyzję o |

|zmianie przeznaczenia ww. obiektu. W zakresie pytania nr 2 Strona wskazała, że w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych dotyczących |

|przebudowy obiektu, bieżąco ponoszonych po podjętej decyzji o zmianie przeznaczenia ww. obiektu, ma prawo do pełnego odliczenia podatku |

|naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 1 uVAT. |

|1.3. W interpretacji organ podatkowy uznał stanowisko Strony za: |

|- nieprawidłowe - w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego od poniesionych w latach 2015-2016 wydatków inwestycyjnych, na|

|podstawie art. 91 ust. 8 uVAT; |

|- prawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych po decyzji o zmianie |

|przeznaczenia obiektu. |

|Organ podatkowy – przywołując treść przepisów art. 86 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 86 ust. 2, art. 88 ust. 4, art. 90 oraz art. 91 |

|ust. 1-8 uVAT – wskazał, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 uVAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane |

|przez podatnika towary i usługi były przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wyjaśnił, że prawo do odliczenia |

|podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem |

|zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Decydujące znaczenie dla oceny |

|istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Wyrażoną w art. 86 |

|ust. 1 uVAT generalną zasadę, uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w |

|art. 90 i art. 91 uVAT. |

|Organ podatkowy, odnosząc ww. przepisy do stanu sprawy, stwierdził, że w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania przepis art. 91 ust. |

|8 uVAT. Jak bowiem zauważył organ, przepis ten odnosi się do możliwości zastosowania korekty, o której mowa w ust. 5-7 ww. artykułu, przy |

|czym korekta podatku uregulowana w art. 91 ust. 5 i ust. 6 uVAT dotyczy sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towarów i usług, |

|lub opodatkowanie towarów na podstawie art. 14 uVAT. Z kolei korekta uregulowana w art. 91 ust. 7 uVAT dotyczy sytuacji, gdy podatnik miał|

|prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał |

|takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku |

|naliczonego od tego towaru lub usługi. |

|W ocenie organu podatkowego, w okolicznościach niniejszej sprawy nie dojdzie do sprzedaży towarów i usług, ani też nie dojdzie do |

|opodatkowania towarów na podstawie art. 14 uVAT. Z kolei w związku z planowaną zmianą przeznaczenia inwestycji, tj. przeznaczenie jej |

|wyłącznie na bazę hotelową, nie dojdzie do zmiany przeznaczenia, o której mowa w art. 91 ust. 7 uVAT. Skoro Stronie od początku realizacji|

|inwestycji, tj. od roku 2015, z tytułu poniesionych wydatków na nakłady inwestycyjne, przysługiwało prawo do odliczenia podatku |

|naliczonego w części, tj. na podstawie proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 2-6 uVAT, to nie wystąpi sytuacja, kiedy to Spółka miała|

|prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonała |

|takiego obniżenia, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub |

|usługi. |

|2. Postępowanie przed Sądem I instancji. |

|2.1. Spółka w skardze zaskarżyła interpretację w części dotyczącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czyli w zakresie odnoszącym się do kwestii |

|korekty podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 2015-2016 i wniosła o jej uchylenie w tym zakresie. Strona |

|zarzuciła, mające wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa materialnego, tj. art. 91 ust. 7c oraz ust. 8 uVAT oraz – mające istotny wpływ |

|na wynik sprawy – naruszenie norm prawa procesowego, tj. art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. |

|Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.). |

|W uzasadnieniu skargi Strona podtrzymała argumentację przedstawioną we wniosku. Wskazała, że skoro doszło do zmiany przeznaczenia obiektu,|

|a od towarów i usług nabytych w celu inwestycji w tym środku trwałym dokonywano wcześniej odliczenia podatku naliczonego w proporcji, to |

|Spółka ma prawo do zmiany tego odliczenia na pełne. Jeżeli zatem przedmiotowy obiekt Strona przeznaczyła następnie do wykonywania usług |

|opodatkowanych, to w rezultacie tego brak prawa do pełnego odliczenia zamienił się w prawo do pełnego odliczenia (art. 91 ust. 7 uVAT). |

|Zdaniem Strony przepis art. 91 ust. 7 uVAT dotyczy nie tylko tych, którzy mogli odliczyć całą kwotę, ale też tych, którzy nie mieli |

|takiego prawa. |

|2.2. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. |

|2.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 9 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1583/16 (publikowany w Centralnej Bazie|

|Orzecznictwa Sądów Administracyjnych; dalej: CBOSA) oddalił skargę wniesioną przez Stronę, uznając ją za niezasadną. Uzasadniając |

|rozstrzygnięcie, wskazał, że spór w sprawie dotyczy możliwości dokonania korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy na skutek zmiany |

|przeznaczenia towarów wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych, ulega zmianie zakres prawa do odliczenia |

|podatku naliczonego. |

|W ocenie Sądu organ podatkowy prawidłowo uznał, że w stanie sprawy art. 91 ust. 7 uVAT nie znajduje zastosowania. Wskazał, że Spółka chce |

|objąć korektą podatek naliczony związany z wydatkami inwestycyjnymi, które były związane z działalnością opodatkowaną, gdzie przysługiwało|

|jej prawo do obniżenia podatku należnego oraz były związane z działalnością zwolnioną, gdzie prawo takie jej nie przysługiwało. Strona |

|podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących te wydatki odliczała zatem na zasadach określonych w art. 90 ust. 2 uVAT i |

|dokonywała odliczenia w zakresie wynikającym z ówczesnego sposobu wykorzystania towarów. |

|3. Postępowanie przed Sądem II instancji. |

|3.1. W skardze kasacyjnej Strony, którą objęto cały powyższy wyrok, zarzucono, że: |

|1. Sąd I instancji wadliwie wypełnił ustrojowy obowiązek kontroli decyzji administracyjnej organu pod kątem jej zgodności z prawem - |

|wynikający z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.; dalej: |

|p.u.s.a.) oraz art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., |

|poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) w wyniku czego, Sąd I instancji naruszył art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. |

|poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy obowiązkiem Sądu było stwierdzenie naruszenia przez organ art. 121 § 1 O.p. i w konsekwencji |

|uchylenie skażonej decyzji, przy czym naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ treść wydanej przez Ministra |

|Finansów interpretacji w przedmiotowej sprawie, powinna być zgodna z inną interpretacją wydaną przez ten sam organ innemu podatnikowi, a |

|wówczas oczekiwana interpretacja byłaby korzystna dla podatnika; |

|2. Sąd I instancji naruszył art. 134 § 1 w związku z art. 57a p.p.s.a. przez nierozpatrzenie zarzutu o naruszeniu przez organ art. 120 |

|O.p. w efekcie czego zaskarżony wyrok narusza art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.; |

|3. naruszono przepis prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na tym, że stanu faktycznego opisanego we wniosku o|

|interpretację błędnie nie podciągnięto pod hipotezę normy prawnej wynikającej z art. 91 ust. 8 uVAT; |

|4. naruszono przepis prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na tym, że stanu faktycznego opisanego we wniosku |

|interpretacyjnym, błędnie nie podciągnięto pod hipotezę normy prawnej wynikającej z art. 91 ust. 7c uVAT. |

|Wskazując na powyższe podstawy, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I|

|instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. |

|3.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. |

|3.3. Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 26 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1501/17 (publikowany w CBOSA), uchylił zaskarżony |

|wyrok Sądu I instancji w całości, przekazując mu sprawę do ponownego rozpoznania oraz zasądził od Dyrektora Krajowej Administracji |

|Skarbowej na rzecz Skarżącej kwotę 560,00 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. |

|Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał zasadności zarzutów związanych z naruszeniem przepisów prawa procesowego w postaci art. 151 w |

|związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 134 § 1 w związku z art. 57a p.p.s.a. w powiązaniu z art. 120 O.p. (zasada |

|praworządności) oraz art. 121 § 1 O.p. (zasada zaufania do organów podatkowych). Podkreślił, że Sąd I instancji w ramach zainicjowanego |

|skargą postępowania badał prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej Ministra Finansów, wydanej w stosunku do Skarżącej, ale nie|

|miał podstaw do konfrontowania jej treści z treścią interpretacji indywidualnej wydanej w stosunku do innego podmiotu, gdyż nie mógł |

|ocenić legalności tej innej interpretacji. NSA wskazał, że istnienie istotnych rozbieżności w treści interpretacji indywidualnych |

|wydawanych przez organ interpretacyjny jest z pewnością zjawiskiem niepożądanym, ale istnieje ono od początku funkcjonowania tej |

|instytucji. Gwarancyjny charakter indywidualnej interpretacji prawa podatkowego daje jednak ochronę temu, kto o nią wystąpił, i to pod |

|warunkiem, że się do niej zastosuje (art. 14k O.p.). Takiej ochrony - czy jak w niniejszej sprawie korzystnego dla siebie stanowiska |

|organu - podatnik nie może wywodzić z indywidualnej interpretacji udzielonej na wniosek innego podmiotu. |

|Za zasadne natomiast Sąd II instancji uznał zarzuty materialnoprawne dotyczące niewłaściwego zastosowania art. 91 ust. 7c i art. 91 ust. 8|

|uVAT. |

|Określając ramy prawne niniejszej sprawy, NSA wskazał, że w myśl art. 91 ust. 1 uVAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi |

|przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany |

|dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 |

|ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. Zgodnie z art. 91 ust. 7 |

|uVAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę |

|podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a |

|następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Z kolei art. 91 |

|ust. 7c uVAT przewiduje, iż jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w |

|ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do |

|czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej|

|za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym |

|wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy. |

|NSA uznał jednak, że w przy wykładni ww. przepisów prawa krajowego – jak słusznie w tym zakresie podnosiła Skarżąca – należy odwołać się |

|do przepisów prawa unijnego, w tym art. 184, art. 185 i art. 186 dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie |

|wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L z dnia 12 grudnia 2006 r., Nr 347, s. 1 ze zm.; dalej: Dyrektywa VAT) |

|regulujących kwestie korekt podatku. |

|Tak dokonana wykładnia na tle prawa unijnego pozwala na akceptację stanowiska Spółki o prawie do dokonania korekty podatku naliczonego w |

|związku ze zmianą przeznaczenia modernizowanego obiektu na cel związany wyłącznie z opodatkowaną działalnością gospodarczą. W momencie |

|podjęcia przez Spółkę decyzji o zmianie przeznaczenia modernizowanego obiektu, nastąpiła zmiana przeznaczenia tej inwestycji na całkowicie|

|związaną z przyszłą sprzedażą opodatkowaną. Skoro przed oddaniem budynku do użytkowania doszło do zmiany jego przeznaczenia (oraz zmiany |

|przeznaczenia nabywanych na potrzeby modernizacji towarów i usług), a Spółka na bieżąco nie dokonywała odliczenia całości podatku |

|naliczonego, to uprawniony jest tryb korekty przewidziany w art. 91 ust. 8 uVAT. Przepis ten stanowi, że korekty, o której mowa w ust. |

|5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich |

|przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. |

|Mając to na względzie, NSA zaakceptował stanowisko Strony, że przysługuje jej prawo do dokonania korekty, w sytuacji, gdy zmianie uległo |

|przeznaczenie towarów i usług związanych z inwestycją we własnym środku trwałym (budynku), w stosunku do których pierwotnie dokonała ona |

|odliczenia częściowego. Jednocześnie zobowiązał Sąd I instancji, aby przy ponownym rozpatrzeniu sprawy dokonał kontroli zaskarżonej |

|indywidualnej interpretacji Ministra Finansów z uwzględnieniem wyżej prezentowanego stanowiska i zawartej w nim oceny prawnej. |

|4. Rozpoznając ponownie sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył, co następuje. |

|4.1. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę |

|działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na|

|mocy art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w |

|ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w sprawach skarg na pisemne |

|interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii |

|zabezpieczających (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli interpretacja indywidualna może zostać uchylona w całości albo w |

|części w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia |

|przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę|

|do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c w związku z art. 146 § 1 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną |

|interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej |

|może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do |

|zastosowania przepisu prawa materialnego, przy czym sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. |

|4.2. Skarga jest zasadna wyłącznie w części dotyczącej zarzutu naruszenia przez organ interpretacyjny prawa materialnego, o czym NSA |

|przesądził już w ww. wyroku kasatoryjnym, wydanym na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Sąd I instancji w składzie rozpoznającym ponownie |

|niniejszą sprawę jest – po myśli art. 190 p.p.s.a. – związany wykładnią art. 91 ust. 8 uVAT dokonaną w tej sprawie przez NSA, wspartą na |

|tle prawa unijnego – jak wskazał w uzasadnieniu swojego wyroku – dyspozycją art. 184, art. 185 i art. 186 Dyrektywy VAT. Skoro zatem Sąd |

|II instancji zaakceptował stanowisko Strony, że przysługuje jej prawo do dokonania korekty przewidzianej w art. 91 ust. 8 uVAT, w |

|sytuacji, gdy zmianie uległo przeznaczenie towarów i usług związanych z inwestycją we własnym środku trwałym (budynku), w stosunku do |

|których pierwotnie dokonała ona odliczenia częściowego, a jednocześnie zobowiązał Sąd I instancji, aby przy ponownym rozpatrzeniu sprawy |

|dokonał kontroli zaskarżonej indywidualnej interpretacji Ministra Finansów z uwzględnieniem wyżej prezentowanego stanowiska i zawartej w |

|nim oceny prawnej, to – w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a. w związku z art. 146 § 1 p.p.s.a. – należało orzec jak w punkcie I |

|sentencji, uchylając interpretację w zaskarżonej części. |

|Jak już wyżej wskazano, zawartą w uzasadnieniu uchylonego wyroku, ocenę Sadu I instancji o braku zasadności zarzutu naruszenia norm prawa |

|procesowego (art. 120 i art. 121 § 1 O.p.), NSA uznał za prawidłową. Tym stanowiskiem Sąd w obecnym składzie nie tylko czuje się związany,|

|lecz także w pełni je podziela, uznając, że podstawą takiego zarzutu nie może być w szczególności okoliczność wydawania odmiennych |

|interpretacji indywidualnych w podobnych sprawach wobec innych podmiotów, w których wydające je organy mogły zajmować stanowisko zgodne z |

|argumentacją Spółki, skoro brak możliwości zbadania ich legalności w postępowaniu toczącym się na skutek skargi Strony na przedmiotową |

|interpretację organu podatkowego. Poza tym nie można wykluczyć, że opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w innej sprawie, jednak |

|istotnie się różni w porównaniu do sprawy niniejszej. |

|4.3. W myśl art. 153 p.p.s.a., przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ interpretacyjny zobowiązany będzie zatem do uwzględnienia wyżej |

|przedstawionej oceny prawnej, dokonanej przez NSA, która wiąże tutejszy Sąd. |

|4.4. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zważywszy na okoliczność, że Strona była reprezentowana przez |

|zawodowego pełnomocnika (pkt II sentencji wyroku). Na koszty składały się: wpis w kwocie 200 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w |

|wysokości 17 zł i koszty zastępstwa w kwocie 480 zł, których wysokość ustalono w oparciu o § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra |

|Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami |

|administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687). |

|4.5. Końcowo należy wskazać, że wyrok zapadł na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o |

|szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywoływanych|

|nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.; dalej: uCovid-19) po uzyskaniu zgody Strony. Skierowanie sprawy do |

|rozpoznania na posiedzeniu niejawnym nastąpiło w okresie przed wejściem w życie nowelizacji uCovid-19 dokonanej z dniem 15 kwietnia 2023 |

|r. (por. art. 17 pkt 2 lit. a oraz art. 31 pkt 3 ustawy z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania cywilnego oraz |

|niektórych innych ustaw opublikowanej w Dz.U. z dnia 31 marca 2023 r., poz. 614). Do daty wejścia w życie zmian spowodowanej ww. |

|nowelizacją, zgodnie z poprzednim brzmieniem przepisu art. 15zzs4 ust. 3 uCovid-19, przewodniczący mógł zarządzić przeprowadzenie |

|posiedzenia niejawnego, jeżeli uznał rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można było przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym |

|bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, przy czym na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Sytuacja|

|taka zaistniała w niniejszej sprawie, bowiem – na skutek zarządzenia przewodniczącego z dnia 26 września 2022 r. – przy braku zgody |

|pełnomocnika organu podatkowego na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, pełnomocnik Skarżącej wyraził zgodę na rozpoznanie sprawy |

|na posiedzeniu niejawnym, a nie wyraził takiej zgody w odniesieniu do rozprawy w trybie zdalnym (por. k. 197-217). Wobec braku |

|równoczesnej możliwości skierowania sprawy na rozprawę zdalną przewodniczący skierował ją na posiedzenie niejawne na podstawie ww. |

|przepisu, uznając rozpoznanie sprawy za konieczne, o czym pełnomocnicy stron zostali odpowiednio zawiadomieni przed wejściem w życie zmian|

|uCovid-19 obowiązujących od dnia 15 kwietnia 2023 r. (por. k. 222-232). |

| | |