Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 884/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2805
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędzia WSA Monika Krywow, Sędzia WSA Borys Marasek, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi C. S.A. w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2023 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.32.2023.3.AND UNP: 1915824 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) na wniosek C S.A. w P. (dalej: wnioskodawca, Spółka, skarżąca) interpretacja indywidualna z dnia 28 kwietnia 2023 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.32.2023.3.AND UNP:1915824 dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku z dnia 16 stycznia 2023 r. Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji stali, w tym z wykorzystaniem oddziałów położonych na terytorium Polski. Na moment składania wniosku Spółka posiada 8 oddziałów. Większościowym akcjonariuszem wnioskodawcy jest C1 S.A. (dalej: C1). Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca zorganizował wyjazd dla osób zajmujących kluczowe stanowiska w Spółce oraz grupie spółek powiązanych ze Spółką. Uczestnikami wyjazdu byli:

1) członkowie zarządu Spółki,

2) członkowie rodzin członków zarządu Spółki (łącznie 7 osób, w tym 2 osoby będące członkami rodzin pełniły funkcję członka Rady Nadzorczej Spółki na moment poniesienia części kosztów związanych z wyjazdem, zaś 1 osoba była pracownikiem Spółki),

3) kluczowi pracownicy Spółki,

4) inne osoby sprawujące funkcje kierownicze w Spółce, w szczególności prokurenci będący jednocześnie dyrektorami Oddziałów Spółki,

5) członkowie rady nadzorczej Spółki, tj. osoby powołane do pełnienia tej funkcji przed wyjazdem,

6) osoby prowadzące działalność gospodarczą współpracujące w sposób stały ze Spółką na podstawie umów cywilnoprawnych.

7) były członek Rady Nadzorczej C1.

Celem wyjazdu było przeprowadzenie grupowych warsztatów, merytorycznych dyskusji oraz integracji osób, które mają wpływ na podejmowanie decyzji dotyczących działalności Spółki oraz innych spółek z grupy.

Wskazane wyżej aktywności szkoleniowe, tj. warsztaty/merytoryczne dyskusje oraz integracja miały miejsce w Katarze w listopadzie 2022 r.

W trakcie wyjazdu odbyła się prezentacja i omówienie wyników finansowych wraz z analizą poziomu realizacji założeń budżetowych Spółki, dyskusja w zakresie prowadzonych i rozważanych zamierzeń inwestycyjnych, prognoz na przyszłe okresy w odniesieniu do obecnej sytuacji gospodarczej oraz odnośnie przyjęcia strategii dalszego rozwoju Spółki.

Zamierzeniem wyjazdu było zmniejszenie negatywnego wpływu wskazanych we wniosku okoliczności (m.in. inflacja, skutki pandemii C0VID-19) na działalność wnioskodawcy, poprzez osiągnięcie porozumienia osób zajmujących kluczowe stanowiska w Spółce co do wspólnej realizacji założonych celów.

W ramach organizowanego wyjazdu Spółka poniosła wydatki na:

1) czarter samolotu,

2) transfer uczestników wyjazdu podczas pobytu w Katarze,

3) bilety wejścia na mecze reprezentacji Polski,

4) usługi hotelowe i gastronomiczne (nocleg, wyżywienie, sala konferencyjna),

5) koszty ubezpieczenia.

Wydatki związane z wyjazdem zostały udokumentowane fakturami lub innymi dokumentami księgowymi.

Dodatkowo, wnioskodawca zaznaczył, że zgodnie z informacjami, które pozyskał od uczestników, żaden z nich wyjazdu nie planował/nie zdecydowałby się na zorganizowanie i opłacenie takiego wyjazdu we własnym zakresie.

Pismem z dnia 20 marca 2023 r. wnioskodawca uzupełnił opisu stanu faktycznego, wskazując m.in., że wyjazd odbył się w terminie od 25 listopada 2022 r. do 1 grudnia 2022 r. Wybór terminu wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego (koniec 2022 r.) został podyktowany z jednej strony faktem, że termin pokrywał się ze zbliżającym się końcem roku obrotowego wnioskodawcy, dzięki czemu istniała możliwość podsumowania na wyjeździe zdarzeń mających wpływ na działalność gospodarczą wnioskodawcy w kończącym się roku, a także przedstawienie planów i prognoz na kolejny rok obrotowy (i przyszłe lata obrotowe) wnioskodawcy. Z drugiej strony termin ten pokrywał się z terminem rozgrywania meczów reprezentacji Polski w piłce nożnej, co także stanowiło powód wyboru tego konkretnego terminu na wyjazd szkoleniowo-integracyjny. Miejsce wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego (Katar) zostało wybrane m.in. z uwagi na jego walor integracyjny w postaci wspólnego kibicowania reprezentacji Polski przez uczestników wyjazdu. Nadto wnioskodawca wskazał, że wyjazd poza Polskę miał również na celu umożliwienie uczestnikom "oderwania się" od codzienności i skupienie się na aspekcie merytorycznym (szkolenie) oraz integracyjnym (umacnianie relacji, budowanie więzi między członkami zespołu).

W odniesieniu do osób prowadzących działalność gospodarczą współpracujących z wnioskodawcą w sposób stały na podstawie pisemnych umów cywilno-prawnych, wnioskodawca wskazał, że ich udział w wyjeździe szkoleniowo-integracyjnym nie stanowił dla nich elementu wynagrodzenia wynikającego z zawartych z nimi pisemnych umów. Koszty wyjazdu zostały sfinansowane dla tych osób z uwagi na chęć integracji całego zespołu wnioskodawcy, tj. osób wykonujących pracę dla wnioskodawcy na różnych podstawach prawnych (np. umowa zlecenia, umowa o pracę i inne). Osoby wskazane we wniosku jako "kluczowi pracownicy" są zatrudnione na podstawie umowy o pracę, poza jedną, zatrudnioną w oparciu o umowę cywilnoprawną.

Wnioskodawca w odniesieniu do poniesionych kosztów zaznaczył, że zawęża zakres wydatków związanych z wyjazdem do następujących kosztów - wraz ze wskazaniem, jaka stawka podatku od towarów i usług/procedura opodatkowania znalazła zastosowanie do konkretnego wydatku:

a) usługa czarteru samolotu opodatkowana stawką 0% VAT (usługa udokumentowana fakturą VAT),

b) usługa organizacji wyjazdu do D. opodatkowana w systemie, gdzie podstawą opodatkowania jest kwota marży (tzw. procedura VAT-marża, o której mowa w art. 119 Ustawy o VAT, usługa udokumentowana fakturą VAT),

c) usługa polegająca na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski - miejsce świadczenia przedmiotowej usługi znajdowało się poza terytorium Polski, co oznacza, że usługa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce (usługa udokumentowana fakturą VAT),

d) usługa zakwaterowania - miejsce świadczenia usługi znajdowało się poza terytorium Polski, co oznacza, że usługa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce (usługa udokumentowana fakturą VAT).

Wydatki na wyjazd zostały sfinansowane ze środków obrotowych.

W części szkoleniowej brały udział wszystkie osoby określone przez wnioskodawcę we wniosku jako uczestnicy wyjazdu, z wyłączeniem członków rodzin niebędących pracownikami wnioskodawcy, ani członkami rady nadzorczej. Z kolei były członek rady nadzorczej uczestniczył w części szkoleniowo-merytorycznej wyjazdu.

Celem wyjazdu było przeprowadzenie grupowych warsztatów, merytorycznych dyskusji oraz integracji osób, które mają wpływ na podejmowanie decyzji dotyczących działalności wnioskodawcy. Zamierzeniem wyjazdu było zmniejszenie negatywnego wpływu wskazanych we wniosku okoliczności (m.in. inflacja, skutki pandemii C0VID-19) na działalność wnioskodawcy, między innymi poprzez osiągnięcie porozumienia osób zajmujących kluczowe stanowiska w Spółce, co do wspólnej realizacji założonych celów. Dodatkowo, zamysłem organizowanego wyjazdu była możliwość budowania wspólnych relacji z dala od tego, z czym na co dzień musiał się mierzyć każdy z uczestników wyjazdu, wzmocnienie pozytywnego nastawienia w zespole, zwiększenie identyfikacji zespołu z wnioskodawcą oraz wzmocnienie lojalności, a także motywacja do równie wydajnej pracy, w nadchodzącym, trudnym okresie, co powinno przełożyć się na podniesienie efektywności i większą skuteczność w świadczeniu pracy, a w konsekwencji wpływać na polepszenie lub co najmniej na utrzymanie na podobnym poziomie, wyników finansowych wnioskodawcy.

Podano także, iż w części szkoleniowej wyjazdu brali udział wszyscy uczestnicy wyjazdu z wyłączeniem członków rodzin. Część szkoleniowa trwała od 5 do 6 godzin i dotyczyła prezentacji wyników wnioskodawcy, oddziałów wnioskodawcy i spółek z grupy wnioskodawcy w ostatnich latach oraz oceny nadchodzących trendów związanych z działalnością prowadzoną przez wnioskodawcę, podsumowania realizacji budżetu produkcyjnego i finansowego za rok 2021 oraz częściowo za rok 2022, omówienia zrealizowanych przez wnioskodawcę projektów inwestycyjnych w ostatnich latach wraz z oceną ich wpływu na działalność wnioskodawcy, omówienia przyszłych zakontraktowanych inwestycji wraz z przypomnieniem celów przed nimi stawianych oraz zrealizowanych akwizycji w 2022 r. i ewentualnych kolejnych celów akwizycyjnych, a także omówienia wariantów rozważanych przez członków Zarządu do wdrożenia, a dotyczących strategii dalszego rozwoju Spółki. Ponadto, poza głównymi warsztatami, członkowie Zarządu prowadzili również spotkania w mniejszych grupach, które były poświęcone zagadnieniom wybranych oddziałów wnioskodawcy lub też wybranego filaru związanego z działalnością wnioskodawcy, np. finansów, inwestycji, podatków. Spotkania w mniejszych grupach trwały od 1 do 3 godzin.

Spółka we wniosku o wydanie interpretacji zadała organowi interpretacyjnemu cztery pytania, w tym pytanie nr 1 (którego dotyczy niniejsza interpretacja) o następującej treści: Czy wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia wydatków związanych z wyjazdem do kosztów uzyskania przychodów?

Odpowiadając na to pytanie twierdząco Spółka wskazała, że w świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.), kwalifikując wydatek jako koszt uzyskania przychodów trzeba stwierdzić, czy spełnia on łącznie następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika,

- jest definitywny, a więc bezzwrotny,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Powyższe warunki to jedyne ustawowe kryteria uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów i są one spełnione w analizowanym stanie faktycznym.

Wnioskodawca poniósł ekonomiczny ciężar właściwie udokumentowanych definitywnych wydatków. Pozostają one w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, albowiem w trakcie wyjazdu odbyło się spotkanie obejmujące m.in. prezentację wyników, zamierzeń inwestycyjnych i prognoz na przyszłe okresy w odniesieniu do obecnej sytuacji gospodarczej oraz dyskusje odnośnie strategii rozwoju Spółki. Koszty te poniesiono w celu uzyskania przychodów lub (co najmniej) zachowania przychodów. Celem wyjazdu była bowiem z jednej strony integracja uczestników wyjazdu, z których każdy ma aktualnie wpływ na działanie Spółki i realizuje wspólną strategię rozwojową. Z drugiej zaś strony, z opisu stanu faktycznego wynika, że wyjazd miał charakter szkoleniowy, gdyż był związany z omawianiem/dyskutowaniem zagadnień o charakterze merytorycznym. Uczestnictwo w wyjeździe członków rodzin członków zarządu Spółki było zasadne, gdyż członkowie zarządu Spółki - kluczowe osoby sprawujące funkcje kierownicze mogli w pełni poświęcić się szkoleniowo-integracyjnemu charakterowi wyjazdu, gdyż nie doświadczyli rozłąki z rodziną. Nadto 2 z 7 członków rodzin członków zarządu uczestniczących w wyjeździe na moment poniesienia części wydatków związanych z wyjazdem pełniła funkcję członka Rady Nadzorczej Spółki, zaś 1 osoba była zatrudniona w Spółce, co dodatkowo potwierdza, że grono osób partycypujących w wyjeździe jest ściśle związane z działalnością Spółki. Nadto zaznaczono, że zorganizowanie wyjazdu poza główną siedzibą wnioskodawcy było zasadne, gdyż Spółka posiada 8 oddziałów rozmieszczonych w różnych częściach Polski. Jednocześnie podkreślono, że wnioskodawca jest przedsiębiorstwem opartym na polskim kapitale, wobec czego udział w meczu reprezentacji Polski w piłce nożnej "wpisuje się w swego rodzaju "DNA" Wnioskodawcy jako polskiej firmy, tj. takiej, która utożsamia się z Polską i kibicuje jej na arenie międzynarodowej". Omawiane wydatki nie są objęte katalogiem negatywnym zawartym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Jak przyjmuje się w doktrynie (P. Małecki, M. Mazurkiewicz [w:] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz. Tom II. Art. 15- 42, wyd. XIII, Warszawa 2022, art. 16): reprezentacja musi być skierowana do kogoś z zewnątrz firmy. Żaden z uczestników wyjazdu nie może być uznany za osobę "z zewnątrz firmy". Osoby z rodzin członków zarządu Spółki są z nimi powiązani personalnie, a brak rozłąki z bliskimi przyczynia się do "pełniejszego skupienia członków zarządu Spółki na szkoleniach i pozytywnej dla Spółki osobowo-szerokiej integracji Uczestników wyjazdu". Dodatkowo dwóch członków rodzin na moment poniesienia części wydatków należało do Rady Nadzorczej, a jeden był pracownikiem spółki, a więc nie były to dla wnioskodawcy osoby z zewnątrz. Udział członków rodzin pracowników, a nawet osób towarzyszących w wydarzeniach integracyjnych (np. pikniku jubileuszowym) finansowanym z wydatków uznanych za koszty uzyskania przychodów był aprobowany m.in. w interpretacjach indywidualnych: z dnia 27 sierpnia 2015 r. nr [...], z dnia 24 maja 2018 r. nr [...], z dnia 2 grudnia 2019 r. nr [...].

Z kolei osoby prowadzące działalność gospodarczą współpracujące ze Spółką na podstawie długoterminowych umów cywilnoprawnych, choć nie są pracownikami wnioskodawcy, to jednak wykonują za wynagrodzeniem określone usługi na rzecz Spółki. Nie są to więc kontrahenci biznesowi Spółki nabywający od niej określone produkty/usługi, a tylko w odniesieniu do takich osób można by rozważać zastosowanie wyłączenia z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. (co potwierdzono w przywołanym przez wnioskodawcę orzecznictwie). Byli oraz aktualni członkowie rady nadzorczej Spółki/C1 również nie powinni zostać uznani za osoby "z zewnątrz firmy", gdyż zaproszono je na wyjazd, aby mogły podzielić się swoimi spostrzeżeniami co do rozwoju Spółki. Były członek rady nadzorczej C1 dysponował doświadczeniem w nadzorze nad grupą kapitałową, do której należy wnioskodawca, które mogło zostać przekazane nowym członkom rady nadzorczej Spółki, powołanym do organu przed wyjazdem, co w efekcie generuje korzyść dla Spółki.

Jednocześnie, z daleko posuniętej ostrożności procesowej, wnioskodawca wskazał, że jeśli w odniesieniu do którejś z kategorii uczestników wyjazdu/wydatków związanych z wyjazdem w ocenie organu wnioskodawcy nie przysługiwałoby prawo do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, to organ winien wskazać, które z nich mogą, a które nie mogą zostać zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe.

Uzasadniając tę ocenę Dyrektor KIS przywołał art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i wskazał, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy oceniać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą podmiotu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów - w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości. Kwestie te należy rozstrzygać indywidualnie, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku.

Dyrektor KIS zaznaczył, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami; "w celu" osiągnięcia przychodu, jak i "zachowanie" lub "zabezpieczenie" źródła przychodów, wobec czego należy odwołać się do definicji słownikowych, które przywołano. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, pojęcie: "celowość" oznacza: "przydatność do jakichś potrzeb", "świadome zmierzanie do celu", "taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu", "zabezpieczyć" oznacza: "zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym", "uczynienie bezpiecznym", "zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie", "zapewnienie komuś środków do życia", "zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary", natomiast "zachować" oznacza: "pozostać w posiadaniu czegoś", "dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności", "uchronić przed zapomnieniem".

Wobec powyższego Dyrektor KIS stwierdził, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są ponoszone w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu, a wydatki winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Wydatek musi więc pozostawać w bezpośrednim albo pośrednim związku z osiąganymi przychodami. Związek pośredni zachodzi, gdy kosztów nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Drugi z elementów zawarty w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Dyrektora KIS wyjazd do Kataru miał charakter głównie turystyczny i rozrywkowy, o czym świadczy atrakcyjność celu podróży i możliwość uczestniczenia w rozgrywanych w tym czasie Mistrzostwach Świata w Piłce Nożnej i kibicowania reprezentacji Polski.

Jak wskazano we wniosku, zamierzeniem wyjazdu było zmniejszenie negatywnego wpływu na działalność Spółki okoliczności zewnętrznych związanych m.in. z kryzysem na rynku energetycznym, inflacją, ograniczonym dostępem surowców do produkcji i do rynków zbytu dla produktów i usług oraz problemami związanymi z pandemią COVID-19 i zmiennością prawa poprzez osiągnięcie porozumienia osób zajmujących kluczowe stanowiska w Spółce co do wspólnej realizacji założonych celów. Ponadto, zdaniem wnioskodawcy, jedynie wyjazd poza granice Polski umożliwiał osiągnięcie satysfakcjonującego "efektu integracyjnego", a wspólne kibicowanie polskiej reprezentacji gwarantowało wspólne przeżywanie emocji i w konsekwencji budowanie pozytywnych relacji między członkami zespołu.

Wnioskodawca założył, że wyjazd przyczyni się do zwiększenia efektywności, wyniku finansowego, sprzedaży opodatkowanej w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej z uwagi na pogłębienie relacji w zespole, zintegrowanie pracowników i innych osób świadczących pracę czy usługi na rzecz Spółki.

Z wniosku nie wynika jednak, aby wydatki związane z wyjazdem zostały poniesione w celu uzyskania przychodów, biorąc pod uwagę prowadzoną przez Spółkę działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji stali.

Ponadto istotny jest również fakt, że w uzupełnieniu wniosku, w odniesieniu do poniesionych kosztów wnioskodawca zaznaczył, że zawęża zakres wydatków związanych z wyjazdem do kosztów:

a) usługi czarteru samolotu;

b) usługi organizacji wyjazdu do D.;

c) usługi polegającej na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski;

d) usługi zakwaterowania.

Treść uzupełnienia wskazuje, że wnioskodawca wyłączył z zakresu przedmiotowego wniosku m.in. wydatek na salę konferencyjną, który co do zasady, służy realizacji aktywności szkoleniowych, konferencyjnych (merytorycznych). Z kolei pozostałe wydatki, tj. usługi nabywane przez Spółkę i oferowane uczestnikom wyjazdu, mają - zdaniem Dyrektora KIS - charakter wyłącznie integracyjny i rozrywkowy, związany z możliwością uczestniczenia w meczach polskiej reprezentacji na mistrzostwach świata.

Jak zauważył Dyrektor KIS wyjazd odbywał się poza Polską, co wymagało (jak wskazuje sam wnioskodawca) poniesienia istotnych kosztów przelotów, organizacji wyjazdu oraz zakwaterowania. Jednocześnie, w ramach usług, które Spółka wymieniła jako przedmiot wniosku - poza tymi kosztami, wskazano wyłącznie koszty usługi polegającej na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski. Te zaś wydatki, zdaniem tutejszego organu, są ściśle związane wyłącznie z rozrywką w trakcie wyjazdu. Tym samym zorganizowany przez wnioskodawcę wyjazd ma co do zasady charakter integracyjno-rozrywkowy (dla wąskiej grupy osób), a jego przeważającym celem było kibicowanie w meczach reprezentacji Polski. Wybór terminu i lokalizacji (Katar, w trakcie trwania Mistrzostw Świata w Piłce Nożnej) również wynikał z "wyobrażenia zarządu co do jego atrakcyjności pod kątem realizacji w tym miejscu celów wyjazdu". Za tym, że nie był to wyjazd o charakterze szkoleniowym przemawia również fakt, że zostały na niego zaproszone osoby z rodzin członków zarządu niebędące pracownikami ani członkami rady nadzorczej. Z samego faktu wyjazdu poza Polskę, dzięki "oderwaniu się" uczestników od codzienności, nie sposób wywodzić, że został osiągnięty zarówno aspekt szkoleniowy (merytoryczny), jak i integracyjny.

Dyrektor KIS zgodził się, że dobra współpraca członków zespołu i wzajemne podnoszenie wiedzy są konieczne w działalności gospodarczej wielu podmiotów, w tym również wnioskodawcy, jednak przedstawione okoliczności, w tym fakt, że część szkoleniowa wyjazdu (5-6 godzin głównych warsztatów i narada) stanowiła znikomą część czasu trwania całego wyjazdu (7 dni), zaś wśród wydatków ponoszonych w związku z wyjazdem wnioskodawca nie wyszczególnił żadnych kosztów mających związek z częścią merytoryczną wyjazdu - nie przemawiają za tym, by rzeczywiście wyjazd ten miał charakter szkoleniowy.

Nie sposób zgodzić się z wnioskodawcą, że z samego faktu wyjazdu poza Polskę, dzięki "oderwaniu się" uczestników od codzienności, ma zostać osiągnięty w równej mierze aspekt szkoleniowy (merytoryczny), jak i integracyjny. W ocenie organu, gdyby istotnie kluczowy dla organizacji wyjazdu był element szkoleniowy, jego organizacja mogłaby mieć miejsce również w kraju. Dla aspektu merytorycznego opisanego przez Spółkę bez znaczenia jest lokalizacja tego szkolenia w Katarze, w trakcie trwania Mistrzostw Świata. Ponadto, gdyby faktycznie to element szkoleniowy (tj. m.in. prezentacja wyników finansowych Spółki, omówienie strategii, warsztaty/narady itd.) stanowił faktyczny motyw organizacji wyjazdu - to wówczas bezzasadny byłby udział w tym wyjeździe członków rodzin pracowników Spółki niebędących ani jej pracownikami, ani członkami Rady Nadzorczej.

Zdaniem DKIS samo "utożsamianie się z Polską" przez Spółkę oraz "kibicowanie jej na arenie międzynarodowej", czy fakt, że Spółka oparta jest na polskim kapitale, w ocenie DKIS nie uzasadnia związku wyjazdu do Kataru w celu m.in. kibicowania polskiej reprezentacji przez wybranych pracowników Spółki, byłego pracownika i członków rodzin pracowników, z osiąganiem przez Spółkę w przyszłości większych przychodów w ramach jej działalności.

Celem wyjazdu, zgodnie ze stwierdzeniem wnioskodawcy, była natomiast "poprawa integracji członków zespołu Wnioskodawcy, jak również realizacja części szkoleniowej, co w założeniu powinno pozytywnie oddziaływać na poziom sprzedaży opodatkowanej Wnioskodawcy". Jednakże, jak podkreślił Dyrektor KIS, przyszłe wyniki finansowe i poziom sprzedaży produktów są uzależnione nie tylko od rezultatów wyjazdu, ale także od czynników zewnętrznych, na które wnioskodawca nie ma wpływu, jak np. ceny energii/poziom inflacji/ogólna kondycja polskiej gospodarki (na uwarunkowania te zwróciła uwagę sama Spółka).

Organ interpretacyjny zgodził się, że dobra współpraca członków zespołu i wzajemne podnoszenie wiedzy są konieczne w działalności gospodarczej wielu podmiotów, w tym również wnioskodawcy. Wskazał jednak, że taki związek - w obliczu faktu, że część szkoleniowa wyjazdu stanowiła jedynie niewielką część w czasie jego trwania, a wśród wydatków Spółka nie wyszczególniła żadnych kosztów mających związek ściśle z tą częścią merytoryczną (szkoleniową) - nie świadczy o wymiernym efekcie organizacji tego wyjazdu z uzyskaniem przychodów ze źródła przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem tego źródła przychodów prowadzonej działalności przez Spółkę, w rozumieniu zaliczenia wydatków poniesionych na wyjazd wprost do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności Spółki.

Dyrektor KIS zaznaczył również, że działania, jakie Spółka wskazuje jako efekty merytorycznej części wyjazdu (m.in. podjęcie w przyszłości przez członków Zarządu korzystnych z perspektywy biznesowej działań, przekładających się na wyższy potencjał do osiągania zysków przez wnioskodawcę, czy też kontrola wobec Zarządu wnioskodawcy przez członków Rady Nadzorczej) - stanowią standardowe czynności, do których zobowiązani są ci pracownicy (Członkowie Zarządu, Członkowie Rady Nadzorczej). Niezależnie bowiem od stopnia integracji między tymi uczestnikami wyjazdu, do zadań członków Zarządu co do zasady należy podejmowanie korzystnych decyzji dążąc do wypracowania przez Spółkę zysku, zaś do zadań członków Rady Nadzorczej - m.in. nadzór nad ekonomiką i zasadnością decyzji podejmowanych przez Zarząd).

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, w przedstawionych okolicznościach stanu faktycznego, Dyrektor KIS uznał, że interes prywatny uczestników, tj. rozrywka, w tym możliwość uczestnictwa w meczach polskiej reprezentacji w Katarze, przeważa nad celami, które w opinii strony związane są z działalnością gospodarczą Spółki.

Przedstawiona przez wnioskodawcę argumentacja, że "zamysłem organizowanego wyjazdu była możliwość budowania wspólnych relacji "z dala od tego, z czym na co dzień musiał się mierzyć każdy z uczestników wyjazdu, wzmocnienie pozytywnego nastawienia w zespole, zwiększenie identyfikacji zespołu ze Spółką oraz wzmocnienie lojalności, a także motywacja do równie wydajnej pracy w nadchodzącym, trudnym okresie" oraz że uczestnictwo w wyjeździe członków rodzin było konieczne ze względu na brak rozłąki z rodziną dla kluczowych osób sprawujących funkcje kierownicze w Spółce, bezspornie wskazuje na to, że zorganizowanie wyjazdu nie miało na celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tylko było wyjazdem w celach turystycznych i rozrywkowych z możliwością uczestniczenia w meczach polskiej reprezentacji.

Dyrektor KIS zaznaczył przy tym, że organ nie kwestionuje sensu ekonomicznego poniesionych wydatków, tylko dokonuje w trybie interpretacyjnym oceny celowości wydatku w granicach wyznaczonych przez art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., a więc tego czy konkretny wydatek został poniesiony w związku z dążeniem do osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła).

W konkluzji Dyrektor KIS stwierdził, że wymienione we wniosku koszty na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego nie spełniają przesłanki, o której mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i nie można racjonalnie powiązać ich poniesienia z celem uzyskania przychodów lub zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów. Wydatki na organizację wyjazdu do Kataru, nie stanowią więc kosztu uzyskania przychodu wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W tym stanie rzeczy DKIS nie oceniał czy którakolwiek z kategorii uczestników wyjazdu lub wydatków związanych z wyjazdem jest wyłączona na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.

W skardze na powyższą interpretację, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, reprezentujący skarżącą doradca podatkowy zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1) art. 14b § 1, 2, 3 w zw. z art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej: O.p.) poprzez wyjście przez organ poza granice stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą we wniosku oraz oparcie interpretacji na elementach stanu faktycznego, które nie zostały zawarte we wniosku skarżącej, tj. poprzez przyjęcie, że opisany we wniosku wyjazd szkoleniowo-integracyjny miał charakter turystyczny i rozrywkowy, podczas gdy w treści wniosku o wydanie interpretacji jako element stanu faktycznego Spółka wskazała, że wyjazd miał charakter szkoleniowy, integracyjny oraz że miejsce wyjazdu nie zostało wybrane ze względu na walory turystyczne;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji błędną ocenę co do jego zastosowania polegające na przyjęciu, że wydatki dotyczące wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów i w rezultacie nie stanowią kosztu uzyskania przychodów,

2) art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p. w związku z art. 16 ust. 1 pkt 57 tej ustawy poprzez brak dokonania ich wykładni (co w istocie stanowi dopuszczenie się nieprawidłowej wykładni) i w konsekwencji brak ich zastosowania (co jest tożsame z błędną oceną co do zastosowania wspomnianych przepisów), tj. przyjęcie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2023 r. nr [...]; dalej: "Interpretacja PIT"), że w związku z wyjazdem szkoleniowo-integracyjnym po stronie jego uczestników powstaje przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) oraz o którym mowa w art. 13 ust. 1 u.p.d.o.f., co - zakładając warunkowo poprawność ww. stanowiska (Spółka zaznacza, że na Interpretację PIT zamierza złożyć odrębną skargę) - oznacza, że w świetle art. 15 ust. 4g u.p.d.o.f., jak również w art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p. ww. wartości (przychody) powinny stanowić koszty uzyskania przychodu.

Wobec tak sformułowanych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi wskazano w szczególności, że w ocenie skarżącej, w organ wyszedł poza granice stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz oparł interpretację na elementach stanu faktycznego, które nie zostały zawarte we wniosku, co doprowadziło do wydania interpretacji o innej treści niż należałoby oczekiwać, gdyby do tego naruszenia nie doszło.

Dyrektor KIS arbitralnie przyjął, że wyjazd miał charakter turystyczny i rozrywkowy, podczas gdy z treści wniosku o wydanie interpretacji jednoznacznie wynika, że wyjazd miał charakter szkoleniowo-integracyjny, jak również to, że wybór miejsca ww. wyjazdu nie był motywowany względami turystycznymi.

Skarżąca podkreśliła, że we wniosku Spółka jednoznacznie wskazała, że: "(...) miejsce wyjazdu nie zostało wybrane z tego względu, że może ono jawić się jako atrakcyjne pod względem turystycznym, ale dlatego, że sprzyjało ono urzeczywistnieniu celów wyjazdu". Nadto we wniosku wskazała, że wyjazd miał dwa aspekty, tj. aspekt szkoleniowy oraz integracyjny. Spółka jako element stanu faktycznego zaznaczyła bowiem, że wyjazd miał na celu "(...) umożliwienie uczestnikom "oderwania się" od codzienności i skupienia się na aspekcie merytorycznym (szkolenie) oraz integracyjnym (umacnianie relacji, budowanie więzi między członkami zespołu)".

Zdaniem skarżącej ww. stwierdzenia są elementem stanu faktycznego, który nie może być modyfikowany przez organ interpretacyjny.

Skarżąca podniosła, że Dyrektor KIS wskazując, iż w jego ocenie wyjazd miał charakter głównie turystyczny i rozrywkowy, o czym świadczy atrakcyjność celu podróży i możliwość uczestniczenia w rozgrywanych w tym czasie Mistrzostwach Świata w Piłce Nożnej i kibicowania reprezentacji Polski dokonał nieuprawnionej modyfikacji stanu faktycznego. Organ nie mógł zatem stwierdzić, że wyjazd miał charakter turystyczny i rozrywkowy, skoro Spółka podała, że był to wyjazd szkoleniowo-integracyjny. Spółka nie zanegowała wprawdzie, że elementem integracji na wyjeździe były takie aktywności jak np. wspólne kibicowanie reprezentacji Polski podczas meczu piłki nożnej. Jednakże tego typu aktywność miała przede wszystkim na celu stworzenie odpowiedniej, tj. swobodnej i mniej formalnej atmosfery, która umożliwiłaby uczestnikom wyjazdu lepsze poznanie się i w konsekwencji integrację.

Z powyższego wynika, że zaskarżona interpretacja została wydana w oparciu o wykreowany przez organ stan faktyczny, co doprowadziło do wydania interpretacji o innej treści niż należałoby oczekiwać, gdyby nie doszło do ww. naruszenia przepisów postępowania. W konsekwencji interpretacja taka nie spełnia funkcji gwarancyjnej, co potwierdza przywołane orzecznictwo (wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 marca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 814/20; wyrok NSA z dnia 10 września 2021 r., sygn. akt I FSK 407/19 oraz wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28 sierpnia 2018 r., sygn. akt I SA/GI 624/18).

Zdaniem skarżącej, wskutek przedstawionych wyżej naruszeń przepisów proceduralnych, organ interpretacyjny niewłaściwie zastosował relewantne dla przedstawionego stanu faktycznego przepisy, w szczególności art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W opinii Spółki szkolenie/integrację członków zespołu skarżącej należy ocenić jako czynnik, który zwiększa efektywność pracy, a w konsekwencji także oddziałuje pozytywnie na możliwość generowania przez skarżącą przychodów. Mniej zintegrowany zespół będzie osiągał gorsze rezultaty w pracy, a omawiany czynnik jest istotny zwłaszcza w przypadku organizacji (przedsiębiorstw) zatrudniających wielu pracowników, w różnych lokalizacjach, gdzie czynnik poprawnej kooperacji rzutuje na efektywność przedsiębiorstwa.

Jak zaakcentowano zasadność ponoszenia tego typu wydatków - jako związanych z osiąganiem przychodów - znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych (wskazano interpretacje indywidualne z: 2 czerwca 2021 r., 18 lipca 2019 r., 2 grudnia 2019 r., 27 maja 2018 r., 24 maja 2018 r. oraz 28 października 2020 r.).

Zdaniem skarżącej, odmowa zaliczenia do KUP wydatków na organizację wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego jest tym bardziej niezrozumiała, że ww. wyjazd miał nie tylko charakter integracyjny, ale także szkoleniowy. Skoro zatem organy skarbowe uznają wydatki poniesione na imprezy (wyjazdy) integracyjne, które niekiedy w ogóle nie zawierają w sobie komponentu szkoleniowego, to tym bardziej zaliczeniu do kosztów podatkowych powinny podlegać wydatki związane z przedsięwzięciami szkoleniowo-integracyjnymi.

W opinii skarżącej, organ interpretacyjny marginalizuje element szkoleniowy wyjazdu i odnosi się wyłącznie do części głównej szkolenia, która trwała 5-6 godzin, a nie odnosi się natomiast do podanej we wniosku o wydanie interpretacji części szkolenia, która odbywała się w mniejszych grupach i - w zależności od grupy - trwała 1-3 godziny. Tymczasem dodanie liczby godzin części głównej i spotkań w mniejszych grupach daje łącznie do 9 godzin roboczych części merytorycznej, co stanowi ok. 14 % siedmiodniowego wyjazdu (1 dzień roboczy z 7 dni wyjazdu). a więc około jeden dzień roboczy, zaś biorąc pod uwagę, że wyjazd miał miejsce w dniach 2S listopada 2022 r. - 1 grudnia 2022 r. (tj. 7 dni), prowadzi to do wniosku, że część szkoleniowa stanowiła ok. 14% wyjazdu (1 dzień roboczy z 7 dni wyjazdu).

W ocenie skarżącej, gdyby organ faktycznie zastosował wykładnię językową, to doszedłby do wniosku, że przedmiotowe wydatki wpisują się w elementy definicji słownikowych.

Skarżąca wskazała, że przykładowo, "celowość" oznacza "przydatność do jakichś potrzeb". Nie powinno budzić wątpliwości, że o "przydatności" konkretnego wydatku decyduje podatnik, który ponosi ciężar owego wydatku. Organ interpretacyjny nie powinien decydować - niejako za podatnika - które wydatki są przydatne w jego działalności, które zaś nie posiadają takiego przymiotu. W przeciwnym wypadku, doszłoby do swego rodzaju "odwrócenia ról", albowiem to organy podatkowe decydowałyby o tym, w jaki sposób podatnik powinien prowadzić działalność gospodarczą. Za możliwością zaliczenia wydatków do kosztów podatkowych przemawia także argument z tzw. wykładni gospodarczej prawa podatkowego (B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego [w: B. Brzeziński (red.). Prawo podatkowe. Teoria, instrukcje. Funkcjonowanie, Toruń 2009, s. 449-4S1). Zakłada ona, że podatnik działa w celu osiągnięcia zysku, nie zaś straty i powinien podlegać adekwatnemu obciążeniu podatkowemu, tj. takiemu, które odpowiada ogólnym założeniom konstrukcyjnym danego podatku. Racjonalnie działający podmiot rynkowy (a takim jest skarżąca) ponosi co do zasady tylko takie wydatki, które mogą sprzyjać generowaniu w przyszłości zysków (gdyby strona uznała, że organizacja wyjazdu nie przyczyni się do osiągnięcia przychodów, wówczas by go nie sfinansował. Nadto odmowa zaliczenia tych wydatków do kosztów podatkowych oznaczałaby, że CIT kalkulowany jest od przychodu, a więc w sprzeczności z systemowymi założeniami podatku dochodowego.

Dodatkowo skarżąca zauważyła, że obecnie organizowanie wyjazdów szkoleniowo-integracyjnych jest powszechną praktyką rynkową, zwłaszcza w sytuacji zatrudniania wielu pracowników w wielu oddziałach.

Strona podniosła także, iż zaliczenie analizowanego wydatku do kosztów podatkowych nie powinno być kwestionowane z tego powodu, że był to wyjazd zagraniczny. Nieuprawnione jest zatem stwierdzenie Dyrektora KIS, że "gdyby istotnie kluczowy dla organizacji Wyjazdu był element szkoleniowy, jego organizacja mogłaby mieć miejsce również w kraju - gdyż dla aspektu merytorycznego opisanego przez Spółkę bez znaczenia jest lokalizacja tego szkolenia (...)". Na poparcie tego stanowiska przywołano wyrok WSA w Gliwicach z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/GI 120S/19

Akcentując, że do podatnika należy decyzja, gdzie i w jakim terminie organizuje dla swojej kadry wyjazdy szkoleniowo-integracyjne, podniesiono, że wyjazdy integracyjne z reguły posiadają w programie gry/zabawy/aktywności, które mają sprzyjać budowaniu swobodnej atmosfery. Organ interpretacyjny nie może natomiast arbitralnie decydować, które "aktywności" sprzyjają integracji, które zaś jej nie urzeczywistniają.

Skarżąca odniosła się także do tego fragmentu interpretacji, w którym wskazano, że gdyby faktycznie element szkoleniowy stanowił faktyczny motyw organizacji wyjazdu - to wówczas bezzasadny byłby udział w nim tych członków rodzin pracowników, którzy nie byli związani ze Spółką. Podkreśliła, że osoby te nie brały udziału w części szkoleniowej i uczestniczyły jedynie w części integracyjnej. Nadto zaakcentowano, że w przywołanych interpretacjach aprobowano zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków na imprezy integracyjne, w których brali udział członkowie rodzin. Zaznaczono przy tym, że Dyrektor KIS twierdząc, że koszt wyjazdu w części, w jakiej przypada na członków rodzin nie stanowi kosztów podatkowych, powinien skonstatować, że Spółka ma prawo do proporcjonalnego potrącenia wydatków. tj. tylko w takiej części, jaka przypada na uczestników wyjazdu innych niż członkowie rodzin.

W ramach zarzutu naruszenia art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p. podniesiono, że Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych, w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów usług i otrzymała trzy interpretacje indywidualne.

Zdaniem skarżącej skutki podatkowe wynikające z zaskarżonej w niniejszej sprawie interpretacji indywidualnej pozostają w sprzeczności ze skutkami podatkowymi wynikającymi z twierdzeń Dyrektora KIS, zawartych w interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zadała następujące pytanie dotyczące skutków na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.)

Czy w związku z organizacją wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego u uczestników wyjazdu powstał przychód podatkowy i w związku z tym czy wnioskodawca jest zobowiązany do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych w charakterze płatnika?.

Jak natomiast wskazał organ na stronie 24 interpretacji dotyczącej PIT: "Nieodpłatne świadczenia otrzymane przez uczestników Wyjazdu Wnioskodawca miał zatem obowiązek zakwalifikowania do konkretnego źródła przychodów i wartość tych świadczeń uznać za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W konsekwencji w przypadku osób, które uzyskały przychody wymienione w art. 12 i art. 13 u.p.d.o.f. wnioskodawca - stosownie do art. 31 i art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. - miał obowiązek pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy.

Skoro więc Dyrektor KIS uznał, że uczestnicy wyjazdu uzyskali od Spółki przychody ze stosunku pracy (art. 12 u.p.d.o.f.) oraz z tzw. działalności wykonywanej osobiście (art. 13 u.p.d.o.f.), to w świetle art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p. wartość przychodu uzyskanego przez te osoby powinna niejako "automatycznie" stanowić koszty podatkowe Spółki. Art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p. stanowią lex specialis wobec ogólnych przepisów dot. rozpoznawania kosztów bezpośrednich i pośrednich, co potwierdza praktyka organów podatkowych m.in. w interpretacjach: z dnia17 marca 2020 r. nr [...] oraz z dnia 14 listopada 2016 r. nr [...]).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS podtrzymał w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji. Dodatkowo zauważył, że w uzupełnieniu wniosku - odpowiadając na zadane przez organ pytanie o treści: "Jakie konkretnie koszty ponieśliście Państwo, które składają się na "transfer uczestników wyjazdu" podczas pobytu w Katarze?" Skarżąca zawęziła zakres wydatków związanych z wyjazdem i wyłączyła z tego zakresu m.in. wydatek na salę konferencyjną - który co do zasady, mógł właśnie służyć realizacji aktywności szkoleniowych, konferencyjnych (merytorycznych). Następnie skarżąca wskazała, że wszystkie wskazane w uzupełnieniu usługi zostały nabyte od polskich podmiotów. Domniemywać zatem można, że zabieg wyłączenia z przedmiotu wniosku wydatków na wynajem sali konferencyjnej (na miejscu w Katarze) mógł mieć na celu odstąpienie od podania na wezwanie organu danych identyfikujących podmioty zagraniczne, z którymi miałyby być zawarte transakcje zakupu towarów i usług podczas pobytu w Katarze, co tym bardziej potwierdza twierdzenie organu, że cel wyjazdu miał charakter wyłącznie rozrywkowy, związany z możliwością udziału w meczach polskiej reprezentacji. Organ zauważył, iż wyjazd wymagał poniesienia istotnych kosztów przelotów, organizacji wyjazdu oraz zakwaterowania. Jednocześnie, w ramach usług, które skarżąca wymieniła jako przedmiot wniosku - poza tymi kosztami, wskazano wyłącznie koszty usługi polegającej na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski. Te zaś wydatki są ściśle związane wyłącznie z rozrywką. Wyjazd miał więc co do zasady charakter integracyjno-rozrywkowy (dla wąskiej grupy osób), a jego przeważającym celem było kibicowanie w meczach reprezentacji Polski.

Odnosząc się natomiast do zarzutu, iż organ nie dokonał wykładni art. 15 ust. 4g w związku z art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p. wskazano, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczył kosztów wymienionych przez skarżącą, tj. usługi czarteru samolotu, organizacji wyjazdu do D., zakwaterowania oraz nabycia biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski, a nie kwestii ustalenia kiedy należności w związku z powstaniem przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowią koszty uzyskania przychodu i jakie są skutki podatkowe uchybienia terminu wynikającego z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Dyrektor KIS stwierdził także, iż zaskarżoną interpretację wydano zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz stosownie do art. 14b § 1-3 w zw. z art. 14c § 1 O.p. w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawiony przez skarżącą we wniosku, jedynie analiza okoliczności przedstawionych we wniosku doprowadziła organ do innych wniosków, niż oczekiwała tego strona.

Skarżąca, polemizując z odpowiedzią na skargę, w piśmie z dnia 29 sierpnia 2023 r., wskazała, że organ dopuścił się wybiórczego użycia informacji przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, do czego nie był uprawniony. O charakterze wyjazdu decydują jego cechy/aktywności zrealizowane w jego trakcie. Omawiany wyjazd miał charakter szkoleniowo-integracyjny, gdyż obejmował część szkoleniową (dokładnie przedstawioną przez wnioskodawcę, (także) na skutek zadanych przez organ dodatkowych pytań) oraz integracyjną (m.in. wspólne kibicowanie na meczu reprezentacji Polski w Katarze).

Dodatkowo Spółka podniosła, że nie stwierdziła we wniosku o wydanie interpretacji ani w odpowiedzi na pytania organu, że sala nie była wynajmowana, tylko że (fragment z odpowiedzi na pismo Organu z dnia 9 marca 2023 r.):

"(...) zawęża zakres Wydatków związanych z wyjazdem do następujących kosztów — wraz ze wskazaniem, jaka stawka podatku od towarów i usług / procedura opodatkowania znalazła zastosowanie do konkretnego wydatku:

a) Usługa czarteru samolotu opodatkowana stawką 0% VAT (usługa udokumentowana fakturą VAT),

b) Usługa organizacji wyjazdu do D. opodatkowana w systemie, gdzie podstawą opodatkowania jest kwota marży (tzw. procedura VAT-marża, o której mowa w ort. 119 Ustawy o VAT, usługa udokumentowana fakturą VAT),

c) Usługa polegająca na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski - miejsce świadczenia przedmiotowej usługi znajdowało się poza terytorium Polski, co oznacza, że usługa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce (usługa udokumentowana fakturą VAT),

d) Usługa zakwaterowania - miejsce świadczenia przedmiotowej usługi znajdowało się poza terytorium Polski, co oznacza, że usługa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce (usługa udokumentowana fakturą VAT) "

Faktura za usługę organizacji wyjazdu do D. obejmowała również wynajem sali konferencyjnej, a sposób sformułowania ww. katalogu wydatków wynikał z opisu faktur otrzymanych przez usługodawców.

Dyrektor KIS w sposób nieuprawniony, nieznajdujący oparcia w przedstawionym stanie faktycznym, domniemywał powody wyłączenia przez Spółkę z przedmiotu wniosku wydatków poniesionych na wynajem sali konferencyjnej (strona 12 odpowiedzi na skargę). Przy czym, co istotne, organ nie dopytywał Spółki, czy wynajem sali konferencyjnej był elementem, którejkolwiek z wymienionych wyżej w pozycjach a i d pozycji kosztowych. Samodzielnie domniemywał, że Spółce nie udostępniono Sali konferencyjnej. Jeśli uznał, że jest to okoliczność istotna, to powinien zwrócić się do Spółki z wnioskiem o doprecyzowanie/wyjaśnienie ww. kwestii.

Spółka załączyła do niniejszego pisma fakturę końcową/faktury zaliczkowe dokumentujące wydatek (ad. b) wraz ze specyfikacją umowy z usługodawcą (w jednej z pozycji ujęty jest wynajem sali konferencyjnej). Wprawdzie w postępowaniu interpretacyjnym nie prowadzi się postępowania dowodowego, niemniej, treść faktury potwierdza, że w ramach wyjazdu Spółka korzystała z sali konferencyjnej. Jeśli fakt wynajmu sali konferencyjnej był istotny z perspektywy oceny skutków podatkowych, to organ powinien dopytać o to Spółkę. Tymczasem organ samodzielnie "domniemał" stan faktyczny i w rezultacie wydał nieprawidłową interpretację.

Nadto wytknięto organowi interpretacyjnemu, że zmarginalizował czas trwania części szkoleniowej (14 % czasu wyjazdu), pominął aspekt integracyjny wyjazdu i "przekwalifikował" cele integracyjne na cele rozrywkowe i turystyczne. A w odniesieniu do przywołanych przez wnioskodawcę poglądów judykatury oraz organów interpretacyjnych wyrażonych w innych interpretacjach co do możliwości uznania za koszty podatkowe wydatków na imprezy integracyjne poprzestał na stwierdzeniu, że nie są one wiążące w niniejszej sprawie.

Skarżąca podniosła także, iż organ całkowicie pominął stanowisko skarżącej, że art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p. stanowią lex specialis wobec ogólnych przepisów dot. rozpoznawania kosztów bezpośrednich i pośrednich, co oznacza, że sposób zaliczania do kosztów podatkowych wydatków pracowniczych / dot. działalności wykonywanej osobiście powinien być dokonywany wyłącznie w oparciu o przepisy art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p. Podkreślono przy tym, że pytanie wnioskodawcy brzmiało: "Czy wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia wydatków związanych z wyjazdem do kosztów uzyskania przychodów? ", nie zaś "Czy wydatki związane z wyjazdem stanowią koszt uzyskania przychodów na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? To oznacza, że organ powinien wziąć pod uwagę nie tylko art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., ale także przepisy szczególne, w tym art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 tej ustawy.

W odpowiedzi na powyższe Dyrektor KIS w piśmie z dnia 4 września 2023 r. podkreślił, że to skarżąca - w odpowiedzi na wezwanie organu do jednoznacznego uzupełnienia opisu stanu faktycznego m.in. o sprecyzowanie jakie konkretnie koszty poniosła skarżąca, które składają się na "transfer uczestników wyjazdu" podczas pobytu w Katarze - zaznaczyła, że zawęża pierwotnie podany zakres wydatków związanych z wyjazdem, tj. wydatki na czarter samolotu, transfer uczestników wyjazdu podczas pobytu w Katarze, bilety wejścia na mecz reprezentacji Polski, usługi hotelowe i gastronomiczne (nocleg, wyżywienie, sala konferencyjna) oraz koszty ubezpieczenia, do następujących kosztów: usługi czarteru samolotu, usługi organizacji wyjazdu do D., usługi polegającej na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski oraz usługi zakwaterowania. Stwierdzić zatem należy, że to skarżąca - mimo obowiązku wynikającego z art. 14b § 3 O.p. - nie przedstawiła wyczerpująco zaistniałego stanu faktycznego poprzez brak wskazania wszystkich kosztów poniesionych w związku z organizacją wyjazdu. Organ zatem, wbrew zarzutom skarżącej, samodzielnie nie domniemał w odpowiedzi na skargę, że Spółce nie udostępniono sali konferencyjnej. Natomiast w samej interpretacji organ zaznaczył, że "(...) w związku z treścią uzupełnienia wnioskodawca wyłączył z zakresu przedmiotowego wniosku m.in. wydatek na salę konferencyjną - który co do zasady, służy realizacji aktywności szkoleniowych.

Nadto w piśmie tym organ przyznał, że wprawdzie nie odniósł się do długości trwania części szkoleniowej wyjazdu, natomiast wskazał, że działania, jakie skarżąca przedstawiła jako efekty merytorycznej części wyjazdu (m.in. podjęcie w przyszłości przez Członków Zarządu korzystnych z perspektywy biznesowej działań, przekładających się na wyższy potencjał do osiągania zysków przez wnioskodawcę czy też kontrola wobec Zarządu wnioskodawcy przez członków Rady Nadzorczej) - stanowią standardowe czynności, do których zobowiązani są ci pracownicy (członkowie Zarządu, członkowie Rady Nadzorczej).

Wyjaśniono także, iż wskazany w odpowiedzi na skargę bezpośredni związek kosztu (str. 9) dotyczy prowadzonej działalności gospodarczej lub innej działalności zarobkowej, a poniesienie tego kosztu ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Natomiast pośredniość lub bezpośredniość kosztu (str. 10) odnosi się do związku przyczynowo-skutkowego kosztu z określonymi przychodami. Zatem, twierdzenie skarżącej, że organ prezentuje sprzeczne konstatacje dotyczące związku kosztu z przychodem jest błędne, z uwagi na różne płaszczyzny tego związku przedstawione przez organ, tj. w pierwszym przypadku płaszczyzną jest działalność gospodarcza, a w drugim przychód.

Na rozprawie w dniu 18 czerwca 2024 r. pełnomocnik skarżącej wnosił i wywodził jak w skardze oraz piśmie z dnia 29 sierpnia 2023 r. Wskazał na dopuszczalność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na szeroko rozumianą integrację pracowników. Podkreślił, że w piśmie z dnia 20 marca 2023 r., odpowiadając na wezwanie organu strona nie wyłączyła z zakresu wniosku wydatków na wynajęcie sali konferencyjnej (faktura dotycząca tego wydatku została załączona do pisma procesowego z dnia 29 sierpnia 2023 r.).

Pełnomocnik organu wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę oraz w piśmie z dnia 4 września 2023 r. Powołał się na wyrok tut. Sądu z dnia 7 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 911/23 dotyczący tożsamego stanu faktycznego i podniósł, że w orzeczeniu tym Sąd podzielił stanowisko organu, w szczególności w zakresie oceny charakteru spornego wyjazdu (która nie stanowi modyfikacji stanu faktycznego), a także w zakresie wyłączenia z zakresu tego wniosku wydatków na salę konferencyjną.

Pełnomocnik strony skarżącej ad vocem wskazał, że w odpowiedzi na pytanie 6 wezwania do uzupełnienia wniosku: jakie konkretnie koszty ponieśli Państwo, które składają się na "transfer uczestników wyjazdu podczas pobytu w Katarze" strona odpowiedziała, że zawęża zakres wydatków (m.in.) do następujących kosztów: b) usługa organizacji wyjazdu do D., co do której strona wyjaśniła, że otrzymana faktura za usługę organizacji wyjazdu do D. obejmowała również wynajem sali konferencyjnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 dalej: p.p.s.a.) podlegała indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 18 stycznia 2023 r. dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych.

Kontrolę tą rozpocząć należy od wskazania, że Spółka na gruncie tożsamego stanu faktycznego dotyczącego wyjazdu do Kataru zadała organowi cztery pytania. W niniejszej sprawie zaskarżono interpretację indywidulną wydaną na skutek pytania nr 1, w którym zapytano, czy wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia wydatków związanych z tym wyjazdem do kosztów uzyskania przychodów?. Na skutek pytania nr 4 o treści: czy w związku z organizacją wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego u uczestników wyjazdu powstał przychód podatkowy i w związku z tym, czy wnioskodawca jest zobowiązany do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych w charakterze płatnika? Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną z dnia 28 kwietnia 2023 r. nr 0115-KDIT2.4011.45.2023.4.MM UNP: 1931470. Była ona kontrolowana przez tut. Sąd, który prawomocnym wyrokiem z dnia 7 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 911/23, wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) oddalił skargę.

Orzeczenie to należy uwzględnić w niniejszej sprawie, gdyż zgodnie z art.170 p.p.s.a. wiąże ono nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół dopuszczalności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wyjazd osób związanych ze skarżącą oraz członków ich rodzin do Kataru.

Zdaniem skarżącej wyjazd miał charakter szkoleniowo-integracyjny, a udział w nim wszystkich jego uczestników był uzasadniony. Celem wyjazdu była bowiem z jednej strony integracja uczestników wyjazdu, z których każdy ma aktualnie wpływ na działanie Spółki (funkcjonującej poprzez 8 oddziałów) i realizuje wspólną strategię rozwojową. Jednocześnie wyjazd miał charakter szkoleniowy, gdyż był związany z omawianiem/dyskutowaniem zagadnień o charakterze merytorycznym. Wskazane przez stronę wydatki stanowią zatem koszty uzyskania przychodu skarżącej.

Negując to stanowisko Dyrektor KIS stwierdził w konkluzji, że interes prywatny uczestników, tj. rozrywka, w tym możliwość uczestnictwa w meczach polskiej reprezentacji w Katarze, przeważa nad celami, które w opinii strony związane są z działalnością gospodarczą Spółki. Sporne wydatki nie spełniają zatem wymogów określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Rozstrzygnięcie tak zarysowanego sporu, w którym rację należy przyznać organowi interpretacyjnemu, rozpocząć należy od wskazania, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przez wyczerpująco przedstawiony należy rozumieć taki stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), na podstawie którego można w sposób pewny i niewątpliwy udzielić jednoznacznej informacji w zakresie możliwości zastosowania przepisu prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia. Wskazany przez wnioskującego o udzielenie interpretacji indywidualnej opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) musi być zatem precyzyjny, wyczerpujący i jednoznaczny (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 378/17).

Zgodnie zaś z art. 14c § 1 i § 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się jednolicie, że organ wydający interpretację rozstrzyga tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego na gruncie tego stanu oceny prawnej. Organ interpretacyjny ogranicza się zatem do analizy okoliczności podanych we wniosku w zakresie sformułowanego pytania. W stosunku do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska zaprezentowanego w sprawie przez wnioskodawcę, a w przypadku jego negatywnej oceny, organ zobowiązany jest do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - stosownie do art. 14c § 1 i § 1 O.p. (por. wyroki: NSA z dnia 7 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 659/15, WSA w Szczecinie z dnia 17 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 232/18).

Z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c O.p.) wynika, że organ interpretujący, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Należy przypomnieć, że – jak podano we wniosku - wyjazd odbył się w terminie od 25 listopada 2022 r. do 1 grudnia 2022 r. W ramach tego wyjazdu skarżąca poniosła wydatki na:

1. czarter samolotu,

2. transfer uczestników wyjazdu podczas pobytu w Katarze,

3. bilety wejścia na mecz reprezentacji Polski,

4. usługi hotelowe i gastronomiczne (nocleg, wyżywienie, sala konferencyjna),

5. koszty ubezpieczenia.

Natomiast na wezwanie organu interpretacyjnego skarżąca w odniesieniu do poniesionych kosztów zaznaczyła, że zawęża zakres wydatków związanych z wyjazdem do następujących kosztów:

1. usługi czarteru samolotu,

2. usługi organizacji wyjazdu do D.,

3. usługi polegającej na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski, usługi zakwaterowania.

Jak wskazał Sąd we wspomnianym wyżej prawomocnym wyroku z dnia 7 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 911/23 w tak przedstawionym stanie faktycznym nie można zasadnie czynić zarzutu organowi interpretacyjnemu, że uznał, iż wyjazd został zorganizowany głównie w celu uczestnictwa wytypowanych przez zarząd osób w meczach reprezentacji Polski w Katarze, gdyż po pierwsze wyjazd odbył się w terminie od 25 listopada 2022 r. do 1 grudnia 2022 r., przy czym, jak wskazał sam wnioskodawca, termin ten pokrywał się z terminem rozgrywania meczów reprezentacji Polski w piłce nożnej, co także stanowiło powód wyboru tego konkretnego terminu na wyjazd określany przez wnioskodawcę jako wyjazd szkoleniowo-integracyjny. Po drugie z pisma uzupełniającego wynikało, że skarżąca pomija wydatki na salę konferencyjną, która co do zasady służy realizacji szkoleń, konferencji i innych merytorycznych spotkań. Jednocześnie skarżąca poinformowała, że podczas warsztatów/narad nie tworzono listy obecności. Co więcej skarżąca, odpowiadając na pytanie organu interpretacyjnego nie wskazała, w jaki sposób wydatki przez nią wskazane przełożą się na zwiększenie efektywności/wyniku finansowego/sprzedaży skarżącej opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zaś z jej wyjaśnień wynika jednoznacznie, że wydatki te zostały poniesione w celu czarteru do Kataru, zakwaterowania w Katarze oraz uczestnictwa w meczach piłki nożnej.

Tym samym, jak uznał Sąd, nie nastąpiła modyfikacja stanu faktycznego przez organ interpretacyjny, lecz jego ocena dla potrzeb wydania interpretacji indywidualnej. Samo zaś nazwanie przez skarżącą wyjazdu szkoleniowo-integracyjnym, w sytuacji gdy z opisu stanu faktycznego (zwłaszcza z rodzaju wydatków i celów ich poniesienia) wynika, że miał on nieco inny charakter nie oznacza, że modyfikacja ta rzeczywiście miała miejsce.

Przyjąć można, że skarżąca zgodziła się z powyższym stanowiskiem Sądu, gdyż nie zaskarżyła orzeczenia sądu I instancji.

Podzielając w pełni powyższe stanowisko nadmienić warto, że aprobata poglądów skarżącej prowadziłaby w istocie do konstatacji, że wnioskodawca mógłby ograniczyć się do pytania czy koszty wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego (bez podania żadnych jego szczegółów) można zaliczyć do kosztów podatkowych. Organ, uznając (skądinąd zasadnie), że integracja i szkolenie co do zasady jest pożądane dla mobilizacji wysiłków uczestników wyjazdu na rzecz Spółki, musiałby poprzestać na aprobacie stanowiska skarżącej. Jednocześnie, uwzględniając tok rozumowania skarżącej, związanie stanem faktycznym podanym przez stronę, miałoby prowadzić do konstatacji, że skoro oświadczyła ona, że miejsce wyjazdu nie zostało wybrane ze względu na walory turystyczne (a - jak można by wywieść z pozostałych akcentowanych przez skarżącą okoliczności – ze względu na potrzebę "oderwania" uczestników od codziennych realiów oraz umożliwienie przedstawicielom polskiej firmy kibicowania Polsce na arenie międzynarodowej), to związek wydatków z przychodem jest oczywisty.

W ocenie skarżącej niemożność zanegowania stanowiska wnioskodawcy miałaby być także konsekwencją twierdzenia strony, że jako racjonalnie działający podmiot rynkowy ponosi ona co do zasady tylko takie wydatki, które mogą sprzyjać generowaniu w przyszłości zysków (gdyby strona uznała, że organizacja wyjazdu nie przyczyni się do osiągnięcia przychodów, wówczas by go nie sfinansowała). Innymi słowy należałoby przyjąć, że wydatki na wszelkie, ogólnie rzecz ujmując, atrakcje dla pracowników (innych osób związanych ze Spółką) oraz członków ich rodzin powinny niejako automatycznie stanowić koszty podatkowe. Takiemu rozumowaniu sprzeciwia się jednak treść art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W kontekście tej regulacji analiza przedstawionych przez spółkę aspektów wyjazdu była konieczna.

Jak więc wykazano zarzut naruszenia art. 14b § 1, 2, 3 w zw. z art. 14c § 1 O.p. poprzez wyjście przez organ poza granice stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą we wniosku oraz oparcie interpretacji na elementach stanu faktycznego, które nie zostały zawarte we wniosku skarżącej, tj. poprzez przyjęcie, że opisany we wniosku wyjazd szkoleniowo-integracyjny miał charakter turystyczny i rozrywkowy, podczas gdy w treści wniosku o wydanie interpretacji jako element stanu faktycznego Spółka wskazała, że wyjazd miał charakter szkoleniowy, integracyjny oraz że miejsce wyjazdu nie zostało wybrane ze względu na walory turystyczne nie jest zasadny. Twierdzenie strony skarżącej, że Dyrektor KIS wydał zaskarżoną interpretację w oparciu o wykreowany przezeń stan faktyczny nie jest uprawnione.

Zdaniem Sądu zaskarżona interpretacja nie narusza także art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że użyty we wspomnianym art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zwrot "w celu" oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem (por. m.in. wyrok NSA z dnia 28 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 1009/12). Jak się przy tym podkreśla, uzasadniając związek pomiędzy wydatkiem a przychodem podatnik powinien wykazać, że poniesione wydatki są racjonalne tak co do zasady, jak i co do wysokości. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to cel ten musi być widoczny. Oznacza to, że ponoszone koszty powinny cel realizować lub co najmniej zakładać realnie jego osiągnięcie. Musi istnieć źródło przychodów oraz związek przyczynowy między wydatkami i przychodami. Zatem, każdy wydatek poniesiony przez podatnika dla oceny, czy mieścił się w kategorii kosztów podatkowych wymaga wszechstronnego rozważenia w aspekcie celowości (racjonalności działań) oraz istnienia związku przyczynowego z uzyskiwanym przez niego przychodem" (por. wyrok NSA z dnia 18 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2572/13).

Sąd podziela wnioski, jakie organ wywiódł z opisanych przez stronę okoliczności wyjazdu, które – jak już wykazano – należało przeanalizować. Zasadnie uznał Dyrektor KIS, że ujęcie w programie wyjazdu elementów szkoleniowych, a także integracja podczas meczu polskiej reprezentacji nie są wystarczające do uznania przedmiotowych wydatków za koszty podatkowe. Jak podała strona w uzupełnieniu wniosku udział w szkoleniu nie był obowiązkowy, uczestnicy wyjazdu (poza niezwiązanymi ze Spółką członkami rodzin) zostali na nie jedynie zaproszeni, nie sporządzono listy obecności, zapytanie Spółki ostatecznie nie obejmowało wydatków na salę konferencyjną (o czym będzie jeszcze mowa). Szkolenie miało obejmować mniej więcej czasokres zaledwie jednego dnia roboczego, co podkreślała zresztą skarżąca. Jak wyjaśniała Spółka, miejsce wyjazdu miało gwarantować "oderwanie" od codzienności i efekt ten niewątpliwie osiągnięto. Niemniej nie jest przekonywujące twierdzenie strony skarżącej, że tak egzotyczne miejsce o innym niż polski klimacie, w dodatku w okresie Mistrzostw Świata w Piłce Nożnej sprzyja (jak to ujęła skarżąca) "skupieniu się na aspekcie merytorycznym" i wspólnemu wypracowywaniu strategii firmy. Należy zgodzić się z organem, że gdyby kluczowy dla organizacji wyjazdu był element szkoleniowy, to jego organizacja mogłaby mieć miejsce również w kraju. Dla aspektu merytorycznego bez znaczenia jest lokalizacja szkolenia w Katarze, jak również udział w wyjeździe członków rodzin niezwiązanych ze Spółką.

Odnośnie wydatków na salę konferencyjną odnotować trzeba, że we wniosku podano, iż w ramach organizowanego wyjazdu Spółka poniosła wydatki na:

1) czarter samolotu,

2) transfer uczestników wyjazdu podczas pobytu w Katarze,

3) bilety wejścia na mecze reprezentacji Polski,

4) usługi hotelowe i gastronomiczne (nocleg, wyżywienie, sala konferencyjna),

5) koszty ubezpieczenia.

W odpowiedzi na wezwanie organu do sprecyzowania jakie konkretnie wydatki poniesiono w związku z transferem uczestników wyjazdu podczas pobytu w Katarze wnioskodawca odpowiedział, że zawęża zakres wydatków związanych z wyjazdem do usługi czarteru samolotu, usługi organizacji wyjazdu do D., usługi polegającej na nabyciu biletów na mecze reprezentacji Polski oraz usługi zakwaterowania. Wbrew wypowiedzi pełnomocnika strony na rozprawie strona w żadnym fragmencie odpowiedzi na wezwanie organu nie wyjaśniła, że usługa organizacji wyjazdu do D. obejmowała wynajem sali konferencyjnej. Nadmienić warto, że w odpowiedzi ad. 15 wnioskodawca, w ramach kosztów niezbędnych dla realizacji celów wyjazdu nie wspomniał o kosztach korzystania z sali konferencyjnej, wskazując jedynie, że bez zamówienia organizacji czarteru samolotu oraz organizacji wyjazdu do D. nie byłoby możliwe przemieszczenie się uczestników do Kataru, co oznacza, że wyjazd nie doszedłby do skutku i nie zostałby zrealizowany cel integracyjny ani szkoleniowy. Z uwagi na specyfikę postępowania interpretacyjnego okoliczności przywołane w piśmie procesowym z dnia 29 sierpnia 2023 r. (do którego załączono kserokopię faktury końcowej za organizację wyjazdu wystawionej w dniu 2 grudnia 2022 r. oraz specyfikację, w której w kosztach wyjazdu wymieniono rezerwację sali konferencyjnej) nie mogą modyfikować (rozszerzać) stanu faktycznego opisanego we wniosku i jego uzupełnieniu, który wiąże organ interpretacyjny i Sąd. Tożsame stanowisko co do tej kwestii wyrażono w wyroku z dnia 7 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 911/23.

Odnośnie integracji podano, że miała ona mieć miejsce zasadniczo w ramach wspólnego kibicowania podczas meczu polskiej reprezentacji na mistrzostwach świata. Żadnych innych zajęć (w tym sprzyjających integracji i współdziałaniu uczestników), które wypełniałyby pozostały czas wyjazdu (poza niewątpliwie czasochłonną podróżą) nie wskazano.

Jak podała skarżąca miejsce wyjazdu miało gwarantować oderwanie od codzienności i efekt ten niewątpliwie osiągnięto. Nie ulega też wątpliwości, że dobra współpraca i szeroko rozumiane szkolenie członków zespołu (w tym zaznajamianie z wynikami firmy, jej polityką i zamierzeniami na przyszłość) są pożądane w działalności gospodarczej, co zresztą przyznał Dyrektor KIS. Finansowanie atrakcyjnych aktywności przez pracodawcę czy podmiot, na rzecz którego świadczy się usługi z natury rzeczy satysfakcjonuje uczestników takich przedsięwzięć, sprzyja dobremu wizerunkowi fundatora i może mobilizować do znacznego zaangażowania w realizację zadań na rzecz tego podmiotu. Niemniej jednak, w świetle omówionych wyżej okoliczności wyjazdu podanych we wniosku zasadne jest twierdzenie, że interes prywatny uczestników wyjazdu – możliwość pobytu w Katarze oraz udział w meczach polskiej reprezentacji w zasadzie wyparł cele, które można by uznać za związane z osiągnięciem przychodów ze źródła przychodów względnie zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów skarżącej. Nie każdy wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania, ale tylko taki, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Aby można było zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów, działania podatnika muszą zmierzać w celu uzyskania przychodu i zostać wyraźnie skierowane na uzyskanie tego przychodu (...) Przy ocenie wydatku jako kosztu potrącalnego niezbędne jest uwzględnienie wszystkich towarzyszących temu okoliczności, w tym racjonalności działania z punktu widzenia związków przyczynowo – skutkowych. (por. wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2023 r., sygn. akt II FSK 334/22).

Z kolei odpierając zarzut naruszenia art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p. w związku z art. 16 ust. 1 pkt 57 tej ustawy poprzez brak dokonania ich wykładni (co w istocie stanowi dopuszczenie się nieprawidłowej wykładni) i w konsekwencji brak ich zastosowania (co jest tożsame z błędną oceną co do zastosowania wspomnianych przepisów), w sytuacji, gdy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2023 r. nr 0115-KDIT2.4011.45.2023.4.MM stwierdzono, że uczestnicy omawianego wyjazdu uzyskali przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 ust. 1 u.p.d.o.f. ponownie nawiązać należy do specyfiki postępowania interpretacyjnego.

Przypomnieć trzeba, że organ wydający interpretację jest niejako związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Organy interpretacyjne nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego.

W wydanej na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych interpretacji z dnia 28 kwietnia 2023 r. stwierdzono, że uczestnicy wyjazdu uzyskali nieodpłatne świadczenia. Wskazano, że Spółka miała obowiązek zakwalifikowania ich do konkretnego źródła przychodów i wartość tych świadczeń uznać za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W konsekwencji w przypadku osób, które uzyskały przychody wymienione w art. 12 i art. 13 u.p.d.o.f. wnioskodawca - stosownie do art. 31 i art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. miał obowiązek pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy. Natomiast w stosunku do osób, które współpracują ze Spółką w sposób stały w ramach działalności gospodarczej i które uzyskały przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń wnioskodawca nie występuje jako płatnik. Jak również na wnioskodawcy nie ciążą obowiązki informacyjne, gdyż osoby te są zobowiązane do samodzielnego rozliczenia uzyskiwanych przez siebie dochodów. Natomiast w związku z zapewnieniem nieodpłatnych świadczeń pozostałym osobom na wnioskodawcy ciąży obowiązek informacyjny, o którym mowa w 42a ust. 1 u.p.d.o.f. Wartość nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez te osoby wnioskodawca jest zobowiązany wykazać w informacjach podatkowych.

Wskazany przez skarżącą w skardze art. 15 ust. 4 g u.p.d.o.p. określa, że należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. u.p.d.o.f. oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Przywołana regulacja nie jest jednak samodzielną podstawą zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich nieodpłatnych świadczeń uzyskanych ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Podkreślenia wymaga, że jak wskazuje się powszechnie w judykaturze na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za nieodpłatne świadczenie (niezdefiniowane przez ustawodawcę) uważa się nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale także wszystkie inne zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści mających konkretny wymiar finansowy, kosztem innego podmiotu. Przysporzenia majątkowe uzyskane z tego tytułu stanowią przychód podatkowy i zasadniczo wpływają na wysokość zobowiązania podatkowego u osób je otrzymujących (por. np. wyrok NSA z dnia 22 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 3246/15, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 22 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 985/17, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 142/18), nie zawsze jednak spełniają kryteria wynikające z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, której zarzuty okazały się bezpodstawne.