Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 574/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Asesor WSA Mikołaj Darmosz, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi Z. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lutego 2023 r. nr 2401-IOA.603.8.2022.MS UNP: 2401-23-046848 w przedmiocie odmowy uchylenia w trybie wznowienia postępowania decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień 2009 r. oraz od czerwca 2009 r. do grudnia 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Z. S. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) z 28 lutego 2023 r. w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2014 r., dotyczącej wymiaru podatku od towarów i usług w kwietniu 2009 r. oraz od czerwca do grudnia 2009 r.

2. Stan sprawy.

2.1. W związku z przeprowadzoną kontrolą w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2009 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzjami z 30 września 2013 r. znak [...] do [...] określił skarżącemu, prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowo-Transportowe R.:

- nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za kwiecień, czerwiec, sierpień, wrzesień i grudzień 2009 r. oraz

- zobowiązanie podatkowe za lipiec, październik i listopad 2009 r.

Z uzasadnienia wydanych decyzji wynika, że w okresie objętym tymi decyzjami skarżący nieprawidłowo rozliczył podatek od towarów i usług, przez co zawyżył kwotę podatku naliczonego z faktur wystawionych przez O. sp. z o.o. w S.. Zdaniem organu podatkowego nabycia te nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Z decyzji tych wynika również, że prowadząc w 2009 r. działalność gospodarczą pod firmą P.H.U.T. R. skarżący uczestniczył w procederze obrotu pustymi fakturami rzekomo dokumentującymi wewnątrzwspólnotowe dostawy wyrobów stalowych do podmiotu czeskiego S. s.r.o.

W wyniku wniesionych odwołań, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach decyzją z 13 lutego 2014 r. znak [...] utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 30 września 2013 r.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z 26 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 636/14, oddalił skargę.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej skarżącego, wyrokiem z 27 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 635/16, oddalił tę skargę.

2.2. Skarżący pismem z 30 maja 2017 r., powołując się na art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm. – dalej: o.p.) złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2014 r.

Jako przesłankę wznowienia wskazał wyjście na jaw istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, wynikających z protokołu przesłuchania świadka J. L., sporządzonego 21 lutego 2017 r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej, istniejących w dniu wydania decyzji, a nie znanych organowi wydającemu decyzję.

Jednocześnie wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z ww. dokumentu na okoliczność istnienia towaru w sprawie zakończonej decyzją oraz na okoliczność braku swojej świadomości co do uczestniczenia w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe.

W uzasadnieniu podniósł, że nową istotną okolicznością faktyczną w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, są informacje wynikające z zeznań J. L. złożonych przed Urzędem Kontroli Skarbowej w K., zawarte w protokole z 21 lutego 2017 r., z których wynika, że:

a) towar w sprawie zakończonej decyzją istniał (w przeciwieństwie do przyjętego przez organ założenia, że brak było w ogóle towaru w transakcjach ze skarżącym),

b) skarżący nie wiedział, że uczestniczy w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe (w przeciwieństwie do przyjętego przez organ założenia, że miał świadomość uczestniczenia w transakcji stanowiącej oszustwo podatkowe).

2.3. DIAS postanowieniem z 10 sierpnia 2017 r. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2014 r.

Po przeprowadzeniu postępowania DIAS - działając jako organ pierwszej instancji - decyzją z 9 kwietnia 2021 r., nr 2401-IOV1.603.22.2021.UŻ odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2014 r., utrzymującej w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 30 września 2013 r. - z powodu braku przesłanek określonych w art. 240 § 1 o.p.

2.4. Od powyższej decyzji, pismem z 22 czerwca 2021 r. skarżący złożył odwołanie, w którym zarzucił naruszenie:

1) art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 245 § 1 pkt 2 o.p. w wyniku błędnego uznania, że podane we wniosku o wznowienie postępowania okoliczności nie były nowymi i istotnymi dla sprawy, co skutkowało brakiem rozstrzygnięcia o istocie sprawy w postaci odmowy uchylenia decyzji ostatecznej,

2) art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 w zw. z art. 243 § 2 o.p., poprzez przystąpienie do oceny prawnej bez uprzedniego należytego ustalenia stanu faktycznego, jak również dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego z przekroczeniem dopuszczalnych prawem granic swobody, poprzez nieuwzględnienie korzystnych dla skarżącego dowodów oraz nieorzekanie na podstawie całego materiału dowodowego, który miał istotne znaczenie ukazując zasadność wniosku o wznowienie postępowania.

2.5. DIAS decyzją z 28 lutego 2023 r., nr 2401-IOA.603.8.2022.MS utrzymał w mocy własną, wydaną w pierwszej instancji, decyzję z 9 kwietnia 2021 r.

W uzasadnieniu podkreślił, że celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie jego ewentualnych wadliwości oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w jego wyniku. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest natomiast kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym.

W odniesieniu do wskazanej przez skarżącego podstawy wznowienia postępowania tj. art. 240 § 1 pkt 5 o.p., zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, DIAS zauważył, że o zaistnieniu tej podstawy można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki:

- wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody;

- nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;

- nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję;

- nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji.

Organ zauważył, że we wniosku oraz w odwołaniu skarżący stwierdził, iż nową istotną okolicznością faktyczną w sprawie zakończonej decyzją ostateczną są informacje wynikające z zeznań J. L., złożonych przed Urzędem Kontroli Skarbowej w K., zawarte w protokole z 21 lutego 2017 r., z których wynika, że towar w sprawie zakończonej decyzją istniał, a skarżący nie wiedział, iż uczestniczy w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe.

W opinii skarżącego, zeznania J. L. potwierdzają instrumentalne i przemyślane wykorzystanie skarżącego przez J. L. i tym samym wykluczają jakąkolwiek świadomość skarżącego co do uczestniczenia w czynnościach handlowych ze spółkami N. i S. s.r.o. powodujących brak możliwości odliczenia podatku naliczonego od tych transakcji. Nowe okoliczności faktyczne ujawnione przez J. L. dotyczące przedmiotu sprawy dowodzą braku świadomości skarżącego, że dokonywane przez niego transakcje związane były z uczestnictwem w zorganizowanym procederze przestępczym.

Wobec tego, zdaniem skarżącego, należy przyjąć, że towar w sprawie istniał, a skarżący nie wiedział, iż uczestniczy w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe.

Ustosunkowując się do powyższego DIAS stwierdził, że wbrew twierdzeniom skarżącego, stan faktyczny w przeprowadzonym w trybie zwykłym postępowaniu został prawidłowo ustalony.

Organ podniósł, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, o wzruszenie której skarżący wystąpił, została poddana ocenie w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Prawidłowość wydanego przez organ rozstrzygnięcia potwierdził WSA w Gliwicach w wyroku z 26 stycznia 2015 r., III SA/Gl 636/14, w którym stwierdził, iż organy podatkowe zasadnie przyjęły, że analizowane transakcje skarżącego z firmą O. nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego. W konsekwencji WSA uznał, że wobec wykazania, iż w przedmiotowej sprawie brak było towaru, czynność opisana w fakturach nie została dokonana, to tym samym nie została spełniona materialna przesłanka powstania prawa do odliczenia VAT. Zatem, organ nie musiał wykazywać, iż przy zachowaniu należytej staranności skarżący co najmniej mógł wiedzieć, iż nabywając towary wykazane w spornych fakturach uczestniczy w transakcjach wykorzystanych w celu nadużycia prawa, gdyż zgodnie z obowiązującymi przepisami, ugruntowanym w tym zakresie orzecznictwem sądowoadministracyjnym oraz wyrokami TSUE, dobra wiara nie jest w takiej sytuacji badana.

DIAS zauważył, że powyższe stanowisko WSA potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 marca 2018 r., I FSK 535/16, który w swoim rozstrzygnięciu uwzględnił również wnioski z przeprowadzonych na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm. – dalej: p.p.s.a.) dowodów z dokumentów, przekazanych przez obie strony postępowania. Pismem 4 października 2017 r. skarżący wniósł bowiem o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z protokołu przesłuchania J. L. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w K. z 21 lutego 2017 r., natomiast DIAS złożył wniosek o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w K. z 2 listopada 2015 r. sygn. akt [...]. Zdaniem NSA uzupełniający materiał dowodowy dodatkowo potwierdził, że rozstrzygnięcie zawarte w wyroku WSA odpowiada prawu, a uchybienie tego Sądu w zakresie zaaprobowania braku przesłuchania przez organy J. L., nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

W dalszej kolejności DIAS odniósł się do mocy dowodowej (istotności) afirmowanego przez skarżącego protokołu z przesłuchania J. L. w dniu 21 lutego 2017 r. i skonstatował, że okoliczności wynikające z tego protokołu pozostają bez wpływu na dotychczasowe rozstrzygnięcie sprawy. DIAS na poparcie tego wniosku przytoczył również obszerne części uzasadnienia wyroku NSA w sprawie I FSK 635/16. Odwołał się także do ustaleń wynikających z prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w K. z 18 grudnia 2018 r., [...] i nawiązał do regulacji art. 11 p.p.s.a.

Na koniec stwierdził, że z przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania co do przesłanek wznowienia wynika, iż wskazane przez skarżącego okoliczności wynikające z przedłożonego protokołu przesłuchania tylko w części spełniają warunek określony w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., tj. istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej i częściowo nie były znane organowi, który wydał decyzję. Nie stanowią jednak okoliczności istotnych dla sprawy, jak wymaga tego wymieniony przepis.

Mając zatem na uwadze brak kumulatywnego spełnienia wszystkich warunków wskazanych w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. organ odwoławczy uznał za prawidłowe rozstrzygnięcie zawarte w decyzji wydanej w pierwszej instancji.

2.6. W skardze zarzucono naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w zw. z art. 245 § 1 pkt 2 o.p. poprzez błędne uznanie, że podane we wniosku o wznowienie postępowania okoliczności nie były podstawą do wznowienia postępowania, u podstaw czego leżała wadliwa ocena decyzji organu I Instancji w postaci odmowy uchylenia decyzji ostatecznej.

Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu wskazano, że błędne jest stwierdzenie organu, iż wskazane przez skarżącego okoliczności nie stanowią okoliczności istotnych dla sprawy, jak wymaga tego art. 240 § 1 pkt 5 o.p.

Istotność oznacza cechę, która sprawia, że nowe dowody lub okoliczności mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, czyli doprowadzić do wydania orzeczenia innego, niż wydane w postępowaniu toczącym się w zwykłym trybie. Innymi słowy, o "istotności" decyduje ich waga, doniosłość, wartość dla końcowego załatwienia sprawy".

Wyjście na jaw nowej okoliczności w postaci istnienia towaru ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie. Niewątpliwie, zmarginalizowanie jej znaczenia wpływa na całość postępowania i prowadzi do sytuacji, w której przedmiotowe rozstrzygnięcie mogło być zupełnie inne. W przypadku, kiedy towar występuje w sprawie, przyjmuje się, że podatnik ma prawo odliczyć podatek VAT, jeśli nie miał świadomości oszustwa podatkowego w transakcji, w której uczestniczył, a więc niezbędne jest zbadanie wystąpienia przesłanki dobrej wiary. Potwierdza to m.in. NSA w wyroku z 12 lutego 2020 r., sygn. akt I FSK 1491/17, w którym wskazano, że w sytuacji, gdy towar jest (krąży w jakimś zakresie pomiędzy firmami w karuzeli podatkowej), wystarczy wykazanie, że podatnik powinien mieć świadomość, iż bierze udział w oszustwie karuzelowym, tj. że jego kontrahenci działają w celu wyłudzenia podatku.

Dowód w postaci przesłuchania J. L. potwierdza istnienie towaru, a zatem na organie ciąży obowiązek zbadania dobrej wiary. W przeciwnym wypadku oznaczałoby to działanie niezgodne z prawem.

W ocenie skarżącego, nie można zatem zgodzić się, że okoliczności te nie są istotne, bowiem wpływają bezpośrednio na treść rozstrzygnięcia. W tym kontekście należy zatem wskazać, że twierdzenie organu jest bezzasadne.

Dalej argumentowano w skardze, że organ ponownie powtarza ustalenia organu z 2014 r. wskazując, że nie było konieczności badania dobrej wiary skarżącego, gdyż w celu odmówienia podatnikowi będącemu odbiorcą faktur prawa do odliczenia VAT wykazanego na tej fakturze wystarczy, aby organ podatkowy ustalił, iż transakcje, którym odpowiada ta faktura, w rzeczywistości nie zostały zrealizowane, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie.

Skarżący nie zgodził się z powyższą oceną, bowiem jego zdaniem to właśnie protokół, który według organu nie zawiera istotnych okoliczności jest potwierdzeniem tego, że towar w rzeczywistości istniał, a skarżący nie posiadał wiedzy o uczestniczeniu w oszustwie podatkowym.

Ponadto protokół zeznań J. L. bezsprzecznie potwierdza instrumentalne i przemyślane wykorzystanie skarżącego, a tym samym wyklucza jakąkolwiek świadomość co do uczestniczenia w oszustwie.

Zdaniem skarżącego bezzasadne jest również uzasadnianie prawidłowości wydanego przez organ rozstrzygnięcia z powołaniem się na wyrok WSA w Gliwicach z 26 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 636/14, bowiem został on wydany przed wyjściem na jaw istotnej w przedmiotowej sprawie okoliczności mającej wpływ na treść rozstrzygnięcia (protokół z 21 lutego 2017 r.). Organ stara się więc uzasadnić decyzję w sposób ilościowy, nie zaś jakościowy. Sąd dokonując analizy stanu faktycznego nie dysponował dowodem z przesłuchania J. L., który wskazuje na istnienie towaru. W przeciwnym wypadku przedmiotowe rozstrzygnięcie mogłoby być zgoła inne. Ponadto Sąd weryfikował prawidłowość decyzji ostatecznej oraz poprzedzającego wydanie decyzji postępowania podatkowego, a zatem z oczywistych względów nie mógł ocenić prowadzonego postępowania i dowodu, który ujawnił się już po jego zakończeniu.

Skarżący wskazał, że organ powołuje się również na ocenę zeznań J. L. dokonaną przez NSA w wyroku z 27 marca 2018 r., I FSK 635/15 (dowód rozpoznawany przez NSA na podstawie wniosku dowodowego skarżącego w postaci protokołu z przesłuchania J. L. oraz postanowienia o wznowieniu postępowania podatkowego), dając do zrozumienia, iż Sąd nie podzielił zdania co do istotności powołanego dowodu. W tym zakresie skarżący zauważył, że NSA wprost wskazał, iż błędem popełnionym w toku postępowania podatkowego przed organami obu instancji, który zaakceptował WSA, był fakt, że nie doszło do przesłuchania J. L.. Uznał tym samym, iż była to okoliczność dla sprawy istotna, a jedynie z uwagi na związanie wyrokiem sądu karnego (na zasadzie art. 11 p.p.s.a.) wydanym wobec kontrahentów skarżącego, okoliczność zeznań świadka złożonych w 2017 r. nie spowodowała uchylenia wyroku Sądu I Instancji. Zważywszy również na fakt, iż ani organom działającym sprawie, ani sądowi I Instancji nie był znany fakt zeznań J. L. w momencie wydawania rozstrzygnięcia, okoliczność ta, a szczególności jej wpływ na postrzeganie skarżącego oraz jego możliwości poznawczych względem kontrahentów, w oczywisty sposób wymykały się możliwościom ocenienia ich przez organy i Sąd. Zatem, zadaniem skarżącego, również NSA nie mógł ocenić znaczenia ujawnionych zeznań w kontekście prawidłowości rozstrzygnięcia Sądu I Instancji. NSA oceniał jedynie prawidłowość dokonanej oceny przez Sąd I Instancji co do zaaprobowania oddalenia wniosków dowodowych przez organy podatkowe. Z następczo ujawnionego protokołu mógł jedynie zaczerpnąć ujawnione w nim istniejące okoliczności odnośnie dobrej wiary skarżącego i w oparciu o nie dokonać zasadności zaakceptowania przez Sąd oddalenia wniosków dowodowych przez organy. Zatem ocena NSA dotyczyła jedynie zasadności oddalenia wniosków dowodowych. Dlatego, w ocenie skarżącego, twierdzenie o rozstrzygnięciu tej kwestii przez NSA nie ma poparcia w zgromadzonym materiale dowodowym.

2.7. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa a zatem skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

4. Na wstępie należy przypomnieć i podkreślić, że przedmiotem tego postępowania sądowego nie jest sprawa zainicjowana skargą na decyzję "wymiarową" tj. określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu lub zobowiązanie skarżącego z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r. oraz poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2009 r., lecz skarga na decyzję DIAS z 28 lutego 2023 r. odmawiającą, po wznowieniu postępowania, uchylenia "wymiarowej" decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2014 r.

Instytucja wznowienia postępowania jest bowiem nadzwyczajnym środkiem umożliwiającym wzruszenie decyzji pomimo jej ostateczności i nie może służyć ponownemu załatwieniu sprawy w pełnym zakresie, jak w postępowaniu zwykłym. Jest to wyjątek od generalnej zasady trwałości decyzji ostatecznych, o której mowa w art. 128 o.p. Z tego względu przepisy regulujące wznowienie należy interpretować ściśle, a zastosowanie do nich wykładni rozszerzającej nie jest dopuszczalne.

Występując z wnioskiem o wznowienie postępowania z powodów wskazanych w art. 240 § 1 o.p. strona zakreśla granice postępowania wznowieniowego (wyrok NSA z 20 kwietnia 2018 r., II FSK 1594/16).

W przedmiotowej sprawie ramy prawne poddanego kontroli Sądu postępowania organów podatkowych wyznaczał wniosek skarżącego o wznowienie postępowania, oparty o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Choć administracyjne postępowanie wznowieniowe pozostaje w ścisłym związku z przedmiotem sprawy prowadzonej uprzednio w trybie zwyczajnym, to nie jest ono jednak ponownym rozstrzyganiem sprany zakończonej ostateczną decyzją, a koncentruje się jedynie wokół istnienia przesłanek wznowieniowych oraz badania wpływu tych przesłanek na treść pierwotnego rozstrzygnięcia. To oznacza, że postępowanie wznowieniowe nie otwiera drogi do ponowienia postępowania zwykłego.

5. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

Powyższy przepis wskazuje, że aby można było mówić o zaistnieniu tej przesłanki, muszą wystąpić – co istotne – łącznie, następujące okoliczności: 1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; 2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami, które są istotne dla sprawy; 3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji; 4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.

W kontekście dalszych wywodów należy zwrócić uwagę, że dane okoliczności lub dowody są istotne dla sprawy, jeśli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, wywołują więc konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (wyrok NSA w Warszawie z 1 października 2003 r., III SA 2923/01). O istotności dowodów można więc mówić, jeżeli mogą one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie (wyrok NSA z 21 października 2010 r., I FSK 1687/09). Żeby zatem wskazana okoliczność mogła być uznana za istotną w znaczeniu użytym w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., powinna spowodować wydanie, po wznowieniu postępowania, odmiennego rozstrzygnięcia niż te zawarte w decyzji ostatecznej.

6. Wskazując na przesłankę wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. skarżący do wniosku o wznowienie postępowania dołączył protokół z przesłuchania w dniu 21 lutego 2017 r. w charakterze świadka J. L.. Zdaniem skarżącego, nową istotną okolicznością faktyczną w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, są właśnie informacje wynikające z zeznań J. L. złożonych przed Urzędem Kontroli Skarbowej w K. zawarte w protokole z 21 lutego 2017 r., a mianowicie, że:

a) towar w sprawie zakończonej decyzją istniał (w przeciwieństwie do przyjętego przez organ założenia, że brak było w ogóle towaru w transakcjach ze skarżącym),

b) skarżący nie wiedział, że uczestniczy w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe (w przeciwieństwie do przyjętego przez organ założenia, że skarżący miał świadomość uczestniczenia w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe).

7. Sąd mając na uwadze realia niniejszej sprawy stwierdza, że prawidłowa jest konstatacja DIAS, iż afirmowane przez skarżącego okoliczności, zawarte w ww. protokole, nie mają waloru istotności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p.

Sąd podkreśla, że prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w K. Wydział [...] Karny z 2 listopada 2015 r., sygn. akt [...], skarżący – Z. S. został skazany za opisane w jego sentencji przestępstwa karne i karne skarbowe, polegające na działaniu w zorganizowanej grupie mającej na celu popełnianie przestępstw i przestępstw skarbowych, popełnione m.in. wspólnie i w porozumieniu z J. L., przejawiające się w tym, że będąc właścicielem PHUT R. użył poświadczających nieprawdę 170 stuk faktur VAT, wystawionych w okresie od 1 kwietnia 2009 r. do 4 maja 2010 r. w imieniu O. sp. z o.o., stwierdzających fikcyjny zakup produktów stalowych, a następnie w okresie od 6 kwietnia 2009 r. do 19 kwietnia 2010 r. polecił innym osobom uprawnionym do wystawiania dokumentów w imieniu PHUT R. poświadczyć nieprawdę m.in. co do zaistnienia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – produktów stalowych z PHUT R. do S. s.r.o. poprzez wystawienie 164 faktur VAT, czym wyczerpał znamiona przestępstwa z art. 286 § 1 k.k. w zw. z art. 294 § 1 k.k. i art. 273 § 1 i 3 k.k. i art. 18 § 1 k.k. i art. 11 § 2 k.k. i art. 12 k.k. i art. 65 § 1 k.k., a ponadto znamiona przestępstwa skarbowego z art. 76 § 1 k.k.s. i art. 56 § 1 k.k.s. i art. 62 § 2 k.k.s. i art. 9 § 1 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. i art. 6 § 2 k.k.s. i art. 37 § 1 pkt 1 i 5 k.k.s. (str. 148-158 wyroku Sądu Okręgowego).

Zgodnie z art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Wskazany wyrok Sądu Okręgowego w K. ma taki charakter. Z ustaleń dokonanych przez ten Sąd, które znalazły odzwierciedlenie w sentencji jego wyroku w opisie czynów, za które został prawomocnie skazany podatnik, jednoznacznie wynika, że faktury wystawione przez O. sp. z o.o. na rzecz PHUT R. nie dokumentowały rzeczywistego obrotu gospodarczego. Fikcyjne były także relewantne w tej sprawie wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w postaci produktów stalowych z PHUT R. do S. s.r.o. Tym samym te kluczowe okoliczności dla oceny prawidłowości rozstrzygnięć organów orzekających w postępowaniu podatkowym, zostały w sposób wiążący dla Sądu orzekającego w niniejszej sprawie przesądzone.

Na tej podstawie Sąd orzekający przyjmuje, że nie ma obecnie istotnego znaczenia dla wyniku sprawy podatkowej ani okoliczność, czy J. L. w toku postępowania podatkowego w ogóle został przesłuchany, ani to, co wynika z jego zeznań złożonych w innej sprawie w dniu 21 lutego 2017 r.

W kontekście art. 11 p.p.s.a. Sąd orzekający w tej sprawie zauważa, że stwierdzenie przez Sąd Okręgowy w prawomocnym wyroku skazującym wystąpienia fikcyjnej sprzedaży produktami stalowymi pomiędzy O. sp. z o.o. a PHUT R. oznacza, że skarżący nie mógł odliczyć podatku naliczonego z faktur wystawionych przez O. sp. z o.o. Tym samym organy miały obowiązek określić jego zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień oraz okresy od czerwca do grudnia 2009 r. w sposób różny od zadeklarowanego. Odmienna ocena tej sytuacji prawnej przez Sąd oznaczałaby naruszenie art. 11 p.p.s.a.

Okoliczność związania wyrokiem skazującym miał na uwadze także NSA, czemu jednoznacznie dał wyraz w uzasadnieniu wyroku z 27 marca 2018 r., I FSK 635/16 oddalającym skargę kasacyjną podatnika od wyroku WSA w Gliwicach z 26 stycznia 2015 r., III SA/Gl 636/14, oddalającego skargę podatnika na decyzję wymiarową Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2014 r.

Co więcej, w postępowaniu kasacyjnym skarżący wniósł o przeprowadzenie przez NSA dowodu z protokołu z przesłuchania J. L. w dniu 21 lutego 2017 r., a Sąd kasacyjny wniosek ten uwzględnił. Następnie NSA w uzasadnieniu wyroku z 27 marca 2018 r., I FSK 635/16, orzekając w sprawie wymiarowej, dokonał już oceny tego dowodu i stwierdził, że – wbrew stanowisku podatnika – z przedmiotowego protokołu przesłuchania J. L. – nie wynika, iż transakcje z firmą O. sp. z o.o. miały rzeczywisty, a nie oszukańczy charakter. Zdaniem NSA, okoliczność, że J. L. przyznał, iż początkowo podejmował działania mające uwiarygodnić istnienie towaru, a później przeszedł na obrót papierowy, a także fakt, iż skarżący i jego pracownik W. G. na początku współpracy obserwowali z zewnątrz wywóz z placu w S1. jakiegoś towaru, który następnie był transportowany w kierunku Czech, nie jest równoznaczna ze sprawdzeniem, że opuszczający towar był konkretnie przyporządkowany do danej faktury. Jedynie w takim przypadku można byłoby uznać, że czynność potwierdzona taką fakturą została dokonana.

8. Z tych powodów, uznawszy, że forsowane przez skarżącego okoliczności zawarte w protokole przesłuchania J. L., nie są istotne w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p., czyli nie mogą mieć wpływu na odmienne rozstrzygnięcie sprawy wymiarowej, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.