Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1656/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-10-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Gorzeń Sędziowie NSA Elżbieta Rischka (spr.) NSA Małgorzata Tomaszewska Protokolant Beata Jarecka po rozpoznaniu w dniu 28 października 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 1 lipca 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 1999 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1656/02

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżoną do Sądu decyzją Izba Skarbowa działając na podstawie:

- art. 233 § 1 pkt 1, art. 51 § 1 i 52 § 1 ust. 2 Ordynacji podatkowej,

- art. 19 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.),

- § 54 ust. 4 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.),

po rozpatrzeniu odwołania Sp. z o.o. "A" z siedzibą w S. od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 11.03.2002 r., określającej z tytułu podatku od towarów i usług za m-c marzec 1999 r. wysokość:

- nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 46.661,00 zł

do zwrotu na konto bankowe podatnika

- zaległości podatkowej w kwocie 3.955,00 zł

- odsetek od zaległości podatkowej w kwocie 4.384,70 zł

oraz

- ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.186,00 zł

utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Podstawą powyższego rozstrzygnięcia, był następujący stan faktyczny.

W dniach 25 i 26 maja 1999 r. pracownicy Urzędu Skarbowego przeprowadzili w firmie "A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. kontrolę podatkową. Przedmiotem kontroli było badanie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za m-c marzec 1999 r.

W toku kontroli stwierdzono, iż podatnik w miesiącu marcu 1999 r. w rejestrze zakupów zaewidencjonował faktury na zakup projektu i reklamy wystawionych przez Pana A. M. "B", S., ul. [...]:

- nr 2/3/99 z dnia 27.03.99 r. na wartość netto – 5.550,00 zł i podatek VAT – 1.221,00 zł

- nr 1/3/99 z dnia 20.03.99 r. na wartość netto – 12.430,00 zł i podatek VAT – 2.734,60 zł (dowód: kserokopie faktur).

Kontrola krzyżowa przeprowadzona przez Urząd Skarbowy w S. u wystawcy faktury tj. w Firmie "B" A. M., S. ul. [...] wykazała, że pan A. M. figuruje w ewidencji podatników Urzędu Skarbowego, jednakże od grudnia 1997 r. nie składa deklaracji VAT-7. Ostatnią deklarację VAT-7 złożył za m-c listopad 1997 r.

Ponadto w toku czynności sprawdzających ustalono, iż w zeznaniu za 1999 r. p. A. M. nie wykazał dochodów z działalności gospodarczej.

Ponadto z informacji uzyskanej z Urzędu Miasta wynika, iż w/w nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej zarejestrowanej w S. przy ul. [...]. Ponadto ustalono, iż p. A. M. do 1998 r. zameldowany w S. przy ul. [...] – wymeldowany został decyzją administracyjną w dniu 25.11.1998 r.

Z dniem 01.10.2000 r. firma ,,A" Sp. z o.o. zmieniła siedzibę na S.

ul. [...], zatem Urząd Skarbowy pismem z dnia 28.12.2000 r. przesłał zgodnie z właściwością miejscową protokół z kontroli.

Mając na uwadze powyższe ustalenia zawarte w zgromadzonym materiale dowodowym, Urząd Skarbowy postanowieniem z dnia 22.02.2002 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec Spółki "A" w sprawie rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za m-c marzec 1999 r., a następnie decyzją z dnia 11.03.2002 r. określił Spółce za m-c marzec 1999 r.: nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na konto bankowe podatnika, zaległość podatkową, odsetki od zaległości podatkowej oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, iż okoliczności stanu faktycznego wskazują na naruszenie przez podatnika przepisu § 54 ust. 4 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.), skutkujące uznaniem przedmiotowych faktur za nie stanowiące podstawy do obniżenia podatku należnego, wobec czego na zasadzie art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, organ podatkowy pierwszej instancji określił kwotę zwrotu różnicy w prawidłowej wysokości i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zawyżenia.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka wnosząc o jej uchylenie zarzuciła poważne naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, a także przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy Zdaniem podatnika podstawa prawna wydania decyzji powinna szczegółowo wymieniać wszystkie zmiany tekstu ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy. Jednocześnie strona zarzuciła organowi pierwszej instancji niewłaściwą interpretację § 54 ust. 1 pkt 1a (winno być

§ 54 ust. 4 pkt 1 lit.a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Ponadto podatnik stwierdza, iż postępowanie podatkowe prowadzone przez Urząd Skarbowy wykazało, iż p. A. M. w dacie wystawienia zakwestionowanych faktur był rzeczywistym podmiotem gospodarczym, miał status podatnika VAT uprawnionego do ich wystawiania, a więc – zdaniem strony – nie zachodziły przesłanki uniemożliwiające odliczenie przez "A" podatku VAT określonego w zakwestionowanych fakturach.

Izba Skarbowa nie znajdując podstaw do uwzględnienia odwołania przede wszystkim stwierdza, iż przewidziane w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, uwarunkowane jest pewnymi przesłankami zawartymi zarówno w ustawie o podatku VAT, jak i w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych. Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 23 ust. 1 ustawy o VAT Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, określił między innymi przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu różnicy podatku naliczonego.

W rozważanej sprawie taką podstawę, zdaniem Izby, stanowi przepis § 54 ust. 4 pkt 1 lit.a w/w rozporządzenia, skoro bezspornym jest, że podatnik – Spółka z o.o. "A" odliczyła podatek zawarty w fakturach wystawionych przez p. A. M., który będąc podatnikiem zarejestrowanym nie składał deklaracji VAT-7 i nie wpłacał należnego podatku VAT.

Mając na uwadze istotę podatku od towarów i usług, za podmiot fikcyjny występujący w obrocie należy uznać, zdaniem Izby, nie tylko podmiot formalnie zarejestrowany bądź to w oparciu o nieprawdziwe lub nieścisłe i nieaktualne dane, ale również podmiot, który nie składa właściwych deklaracji podatkowych i nie wykazuje podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur oraz w konsekwencji nie płaci tego podatku. Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA w Gdańsku z dnia 27 stycznia 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 2645/98 i z dnia 20 czerwca 2001 r. sygn. akt

I SA/Gd 2660/98)

Za zasadnością takiego stanowiska, zdaniem Izby, przemawia także okoliczność, iż w toku postępowania ustalono, że podmiot będący wystawcą faktur nie przebywa w miejscu wskazanym jako siedziba firmy "B" w S. przy ul. [...], ustalono, że p. A. M. do roku 1998 r. zameldowany był w S. przy ul. [...] – wymeldowany został decyzją administracyjną w dniu 25.11.1998 r., a ponadto z informacji uzyskanej ze Stanowiska ds. Ewidencji i Identyfikacji Podatników i Płatników Urzędu Skarbowego wynika, iż p. A. M. nie wyrejestrował działalności gospodarczej. Ostatnią deklarację VAT-7 złożył za m-c listopad 1997 r.

W zeznaniu o wysokości dochodów uzyskanych w 1999 r. złożonym w formularzu PIT-30 w/w nie wykazał dochodu uzyskanego z tyt. prowadzonej działalności gospodarczej.

Takie okoliczności stanu faktycznego dawały, w ocenie organu odwoławczego, podstawę do przyjęcia, że wystawca faktur jest podmiotem fikcyjnym – nie istniejącym.

W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca Spółka wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej i umorzenie postępowania w sprawie.

W uzasadnieniu skargi skarżący podnosi, iż zaskarżona decyzja została doręczona podatnikowi, który nie posługuje się firmą (A, pisanej z myślnikiem w środku. Zawsze używana była firma (nazwa) A lub ze względu na pisownię nazwy dużymi literami, stosowaną m.in. w Krajowym Rejestrze Sądowym – A.

Strona przytaczając treść § 54 ust. 4 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podkreśla, że jej kontrahent p. A. M. prowadzący działalność jako ,,B" z siedzibą w S. był podmiotem istniejącym, posiadającym status podatnika VAT. Dlatego też – zdaniem strony – powoływanie się w zaskarżonej decyzji na powyższy przepis w przedmiotowej sprawie jest nieuzasadnione.

Skarżący wskazuje także na fakt, iż nie miał możliwości ustalenia, czy p. A. M. odprowadzał do urzędu skarbowego kwoty należnego podatku VAT, albowiem organy podatkowa nie udzielają takich informacji.

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzuca ponadto lakoniczność i ogólnikowość uzasadnienia oraz nie odnoszące się do meritum problemu. Podnosi się nadto, że w przywołanym przez Izbę Skarbową orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest wskazania sentencji wyroku jak i miejsca publikacji.

Izba w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 28 października 2005 r. pełnomocnik skarżącej Spółki dodatkowo na poparcie skargi podniósł, iż wystawca faktury VAT nie musi zapłacić podatku VAT, ale wystarczy, że podatek VAT wykaże w deklaracji. Wg pełnomocnika, organy powołały niewłaściwą podstawę prawną – uznając wystawcę faktury za "podmiot nieistniejący" w sytuacji, gdy wystawca faktury istniał. I wreszcie, zdaniem pełnomocnika, odsetki od zaległości podatkowej uzależnione są od winy podatnika. Tymczasem skarżąca sprawdziła, że kontrahent figuruje w ewidencji podatników, natomiast odnośnie tego, czy dany podatnik składa deklaracje oraz czy płaci podatek – Urząd Skarbowy nie udziela informacji.

Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W ustalonym niespornie stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Otóż zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, przy czym, zgodnie z ust. 2 cytowanego przepisu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów lub usług. Przesłanki warunkujące korzystanie z tego prawa zawarte zostały zarówno w ustawie o podatku VAT, jak i w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych. Art. 23 ust. 1 ustawy o podatku VAT zawiera delegację dla Ministra Finansów m.in. do określenia przypadków, w których nabycie towarów lub usług nie uprawnia do obniżenia podatku należnego. Korzystając z ustawowej delegacji Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, określił między innymi przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu różnicy podatku naliczonego.

Przepis § 54 ust. 4 pkt 1 lit.a stanowi, że w przypadku, gdy sprzedaż, towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W sprawie bezspornym jest, że skarżąca Spółka odliczyła podatek zawarty w fakturach wystawionych przez p. A. M., który będąc podatnikiem zarejestrowanym nie składał deklaracji VAT-7 i nie wpłacał należnego podatku VAT.

Mając na uwadze istotę podatku od towarów i usług, który jest podatkiem neutralnym, Izba trafnie stwierdza, że za podmiot fikcyjny występujący w obrocie należy uznać nie tylko podmiot formalnie zarejestrowany bądź to w oparciu o nieprawdziwe lub nieścisłe i nieaktualne dane, ale również podmiot, który nie składa właściwych deklaracji podatkowych i nie wykazuje podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur, a w konsekwencji nie płaci tego podatku.

W rozważanej sprawie niemożliwe jest ustalenie, czy w dacie wystawienia analizowanych faktur, wystawca tychże faktur faktycznie prowadził działalność gospodarczą.

Z akt sprawy wynika bowiem, że kontrahent strony skarżącej ujawnił w rejestrze adres nieścisły a raczej nieaktualny, skoro nie mogło nastąpić skuteczne doręczenie pism urzędu skarbowego i co jednocześnie uniemożliwiło przeprowadzenie pełnego postępowania kontrolnego. Pomimo zgłoszenia rejestracyjnego p. A. M. "B" nie składał od m-ca grudnia 1997 r. deklaracji VAT-7. Takie okoliczności stanu faktycznego dawały organom podstawę do przyjęcia, że wystawca faktur jest podmiotem fikcyjnym – nie istniejącym.

Powołany przepis § 54 ust. 4 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów ma na celu zapobieżenie sytuacji, w której Skarb Państwa zwracałby wykazany w fakturze podatek mimo, że podatek ten nie został rozliczony przez zbywcę.

W związku z tym, iż w dniu 20.05.1999 r. Urząd Skarbowy dokonał zwrotu na konto bankowe podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za m-c marzec 1999 r. w kwocie wykazanej w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc tj. 50.616,00 zł, w/w kwota zawyżenia stała się zaległością podatkową. Zgodnie bowiem z art. 52 § 1 Ordynacji podatkowej – na równi z zaległością podatkową traktuje się także zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy. Podatek nie zapłacony w terminie płatności jest zaległością podatkową, od której w myśl art. 53 § 1 cytowanej ustawy naliczane są odsetki.

W rozważanej sprawie skarżąca Spółka nie wykazała, aby zwrot podatku VAT nastąpił nie z jej winy. Należy zwrócić uwagę, iż przy dołożeniu należytej staranności skarżąca mogła ustalić w Urzędzie Skarbowym nie tylko fakt, czy w marcu 1999 r. wystawca faktury jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, ale czy składa deklaracje VAT-7. Gdyby Spółka poczyniła takie ustalenia niewątpliwie dowiedziałaby się, że już od listopada 1997 r. –

p. A. M. takich deklaracji nie składa.

Z podniesionych w skardze zarzutów za trafny uznać należy jedynie zarzut niewłaściwej pisowni nazwy firmy. Powyższe jednak pozostaje bez wpływy na treść rozstrzygnięcia, skoro niewątpliwie skarżąca Spółka była adresatem zaskarżonej decyzji.

Z tych przyczyn na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w wyroku.