Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 168/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Małgorzata Bojarska, po rozpoznaniu w dniu 11 czerwca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 761/20 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2020 r., nr 1401-IOA.4033.35.2020.ET w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za maj 2018 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. sp. z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 761/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2020 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za maj 2018 r., na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm., dalej - "p.p.s.a."), oddalił skargę.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że w dniu 20 czerwca 2018 r. do Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście wpłynęła złożona przez P. sp. z o.o. z siedzibą w W. deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za maj 2018 r. z wykazaną nadwyżką podatku naliczonego nad należnym w wysokości 45.082 zł do zwrotu, w terminie 60 dni, na rachunek bankowy podatnika. Termin zwrotu przypadał na dzień 19 sierpnia 2018 r.

Postanowieniem z dnia 2 sierpnia 2018 r. (doręczonym w dniu 13 sierpnia 2018 r.) Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście przedłużył termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w ww. deklaracji VAT-7 za maj 2018 r., do dnia 22 października 2018 r.

W dniu 31 sierpnia 2018 r. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście wszczął wobec spółki kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług przed dokonaniem zwrotu za maj 2017 r. Pierwotnie termin zakończenia kontroli podatkowej został wyznaczony na dzień 31 października 2018 r., jednak ze względu na konieczność zebrania dodatkowego materiału dowodowego powyższa kontrola została przedłużona, kolejno, do dnia 31 grudnia 2018 r., do dnia 29 marca 2019 r., do dnia 28 czerwca 2019 r., do dnia 30 sierpnia 2019 r. do dnia 29 listopada 2019 r., a następnie do dnia 31 stycznia 2020 r.

W toku prowadzonej kontroli podatkowej Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanego w deklaracji podatkowej VAT-7 za maj 2018 r., do dnia:

- 28 lutego 2019 r. - postanowieniem z dnia 4 października 2018 r., doręczonym w dniu 10 października 2018 r.;

- 31 maja 2019 r. - postanowieniem z dnia 11 lutego 2019 r., doręczonym w dniu 11 lutego 2019 r.;

- 30 sierpnia 2019 r. - postanowieniem z dnia 10 maja 2019 r., doręczonym w dniu 17 maja 2019 r.;

- 31 grudnia 2019 r. - postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2019 r., doręczonym w dniu 23 sierpnia 2019 r. (Strona wniosła zażalenie na ww. postanowienie z dnia 9 sierpnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie postanowieniem z dnia 20 września 2019 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Strona wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 września 2019 r.);

- 31 marca 2020 r. - postanowieniem z dnia 11 grudnia 2019 r., doręczonym w dniu 25 grudnia 2019 r.

W uzasadnieniu ostatniego z powyższych postanowień organ wskazał, że w toku prowadzonej kontroli, celem potwierdzenia prawidłowości i rzetelności zawartych transakcji handlowych, wystosował zapytania do podmiotów W. oraz K. Uzyskanie odpowiedzi na skierowane do ww. kontrahentów będzie miało wpływ na potwierdzenie prawidłowości i rzetelności zawartych transakcji handlowych w kontrolowanym okresie. Dodatkowo organ wskazał, że do dnia 31 stycznia 2020 r. przewidywany jest termin zakończenia kontroli podatkowej, zaś podatnikowi przysługuje prawo do wniesienia zastrzeżeń do protokołu w terminie 14 dni od doręczenia protokołu kontroli, a kontrolujący są zobowiązani do rozpatrzenia tych zastrzeżeń w terminie 14 dni od ich otrzymania.

Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, zaś po jego rozpatrzeniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, powołanym na wstępie postanowieniem z dnia 12 lutego 2020 r., utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że organ podatkowy, orzekając o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za maj 2018 r., nie działał w sposób dowolny, a stanowisko co do konieczności weryfikacji zasadności zwrotu jest uzasadnione w stanie faktycznym sprawy. Skoro podjęte zostały działania mające na celu weryfikację zwrotu, zaś czynności te nie zostały zakończone do dnia upływu terminu zwrotu, przedłużenie terminu zwrotu podatku było zasadne. W sytuacji prowadzenia postępowania kontrolnego u spółki, na dzień wydawania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, organ podatkowy niewątpliwie nie dysponował kompletnymi dowodami, w oparciu o które mógłby rozstrzygnąć kwestię zasadności zwrotu podatku VAT za maj 2018 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka zarzuciła naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm., dalej - "u.p.t.u.") w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm., dalej - "O.p.") poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu, w sytuacji gdy brak jest jakichkolwiek podstaw do kwestionowania rozliczeń podatkowych spółki.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oddalając skargę powołanym na początku wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2020 r., uznał, że skarga nie była zasadna.

Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że uzasadniając postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku, organ podatkowy winien wykazać, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Powinien więc wskazać i wykazać, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zaskarżone postanowienie, wraz z poprzedzającymi je postanowieniami organu pierwszej instancji, spełniają wskazane powyżej wymogi, niezbędne dla kontroli przez Sąd prawidłowości przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Organy określiły, jakie czynności są podejmowane w celu weryfikacji zawieranych przez skarżącą transakcji obrotu olejem rzepakowym oraz z czego one wynikają. W wydanych postanowieniach organy obu instancji uzasadniły potrzebę przedłużenia terminu zwrotu wnioskowanej przez spółkę kwoty 45.082,00 zł za maj 2018 r. koniecznością zakończenia dokonywanej w ramach kontroli podatkowej weryfikacji przebiegu transakcji dokonywanych przez spółkę. Jak wskazał Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście w postanowieniu z dnia 11 grudnia 2019 r., w związku z wątpliwościami co do prawidłowego rozliczenia spółki i rzetelności transakcji handlowych, organ w toku kontroli podatkowej wystosował zapytania do W. oraz K. i do dnia sporządzenia postanowienia nie uzyskał na nie odpowiedzi. Jednocześnie, zdaniem organu, odpowiedzi na pisma skierowane do wspomnianych kontrahentów będą miały bezpośredni wpływ na potwierdzenie prawidłowości i rzetelności zawartych transakcji handlowych w kontrolowanym okresie. Ponadto, jak wskazuje Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście w postanowieniu z dnia 11 grudnia 2019 r., z uwagi na trwające czynności związane z planowanym na dzień 31 stycznia 2020 r. zakończeniem kontroli, w tym koniecznością doręczenia protokołu kontroli podatkowej, organ przedłużył termin zwrotu do dnia 31 marca 2020 r., co uwzględnia czas na wniesienie zastrzeżeń do protokołu kontroli w terminie 14 dni od jego doręczenia oraz czas na rozpatrzenie tych zastrzeżeń również w przewidzianym ustawą terminie 14 dni.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, w kontekście wyżej przedstawionych okoliczności, w ich całokształcie, zgodzić się należy ze stanowiskiem organów, zwalczanym bezskutecznie w skardze, że występują w przedmiotowej sprawie wątpliwości i zachodzi potrzeba dalszej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Zaistnienie owych uzasadnionych wątpliwości, było konieczną i wystarczającą przesłanką do zastosowania w sprawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Sąd podkreślił, że przywołany przepis nie nakłada na organy obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu, a do przedłużenia terminu zwrotu podatku wystarczające jest stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości, co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości. Organ podatkowy w postępowaniu w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu VAT decyduje wyłącznie o konieczności dalszej weryfikacji okoliczności sprawy w celu dokonania zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła P. sp. z o.o. z siedzibą w W,, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Skarżąca, powołując art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez nieuchylenie postanowienia, w sytuacji gdy brak było podstaw do przedłużenia terminu zwrotu, z uwagi na brak jakichkolwiek podstaw do kwestionowania rozliczeń podatkowych spółki.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdził, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie.

Sformułowany w złożonej skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisu postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.) stanowi konsekwencję błędnego

– zdaniem skarżącej – zastosowania normy z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 121 § 1 O.p. w tym jej aspekcie, który uprawnia organ do dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, umożliwiając mu przedłużenie terminu dokonania zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia. Tak skonstruowany zarzut ma charakter wynikowy w tym sensie, że zarzucane naruszenie przepisu postępowania stanowi jedynie konsekwencję naruszenia prawa materialnego. W przypadkach tego rodzaju przedmiot zarzutu stanowi w istocie błędna wykładnia, czy – jak to ma miejsce w sprawie niniejszej – błędne zastosowanie prawa materialnego, stanowiące podstawę dla oddalenia skargi na podstawie przepisu o charakterze proceduralnym (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.). Merytoryczne rozpoznanie tak skonstruowanego zarzutu nie jest jednak niedopuszczalne.

Z tego względu dokonując jego oceny, punktem wyjścia należało uczynić poprawność zastosowania w sprawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. – przeprowadzonej z perspektywy art. 121 § 1 O.p. – jako podstawy dla oddalenia skargi wyrokiem Sądu pierwszej instancji na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Zgodnie z art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego.

Mając na względzie konieczność ochrony systemu prawa podatkowego przed potencjalnymi naruszeniami lub nadużyciami, przepis ten wyposaża organy podatkowe w kompetencję weryfikacji zasadności, żądanego przez podatnika zwrotu. Jego hipoteza ogranicza się do ziszczenia się konieczności dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Dlatego samo już powstanie ze strony organu uzasadnionych wątpliwości w tym zakresie, uprawnia organ do przedłużenia terminu zwrotu podatku.

Przesłanka "konieczności dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu"

– jako niedookreślona semantycznie – rozpoznawana być musi z perspektywy okoliczności istniejących w chwili rozstrzygania w przedmiocie dopuszczalności zwrotu. To na podstawie posiadanych przez organ danych, możliwe jest bowiem powzięcie wątpliwości co do zasadności, żądanego przez podatnika zwrotu podatku. Dopuszczalność przedłużenia terminu stanowi jednak wyjątek od wskazanego w art. 87 ust. 2 in principio u.p.t.u., terminu 60 dni na dokonanie przez organ zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika. Okoliczność ta oznacza istnienie domniemania zachowania przez podatnika dobrej wiary, należytej staranności i zgodności podejmowanych działań z wymogami wynikającymi z właściwych przepisów prawa podatkowego. Dlatego dopiero ziszczenie się okoliczności wymagających dodatkowego zweryfikowania, pozwala organowi na przedłużenie terminu na dokonanie żądanego przez podatnika zwrotu, tak by zgodnie z zasadami legalizmu i zaufania podatników wobec organów podatkowych (art. 120 w związku z art. 121 § 1 O.p.), dokonany na rzecz podatnika przez organ zwrot podatku, nie okazał się w świetle jednoznacznie ustalonego później stanu faktycznego, zwrotem nienależnym. Prawo do zwrotu podatku przysługuje podatnikowi tylko wówczas, gdy jak stanowi art. 87 ust. 1 u.p.t.u., kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej ustawy, jest w danym okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego. Sytuacja, gdy wbrew złożonym przez podatnika deklaracji i oświadczeniu, kwota podatku naliczonego w rzeczywistości nie jest w danym okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, w oczywisty sposób przesądza o niezasadności żądanego w ten sposób zwrotu.

Z jednej więc strony organ nie tyle co nie powinien dokonywać takiego zwrotu, ile zgodnie z przywołaną wyżej zasadą legalizmu, nie może tego uczynić, jeśli dysponuje danymi wskazującymi na wątpliwości co do jego zasadności. Z drugiej zaś, użyte w art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. sformułowanie "może przedłużyć", odnoszące się do uprawnienia naczelnika urzędu skarbowego, cechuje się znaną prawu publicznemu konstrukcją uznania administracyjnego, w ramach którego organ rozstrzyga w danej materii w oparciu o przesłanki, które z natury swojej nie mają charakteru ścisłego (jednoznacznego). Powyższe okoliczności wymagają zrównoważania przez organ konkurujących z sobą racji przemawiających na rzecz takiego lub innego rozstrzygnięcia sprawy. W tym względzie organ nie ma więc obowiązku, lecz uprawnienie przedłużenia terminu, z którego może ale nie musi skorzystać, jeśli okoliczności sprawy, znane organowi na dzień rozstrzygania w przedmiocie zasadności zwrotu, wymagają dodatkowej weryfikacji. Zasadność dokonywania dodatkowych czynności weryfikacyjnych musi więc wynikać z okoliczności danej sprawy i odbiegać w tym względzie od prototypowych, standardowych, niewzbudzających wątpliwości tego rodzaju zwrotów, dokonywanych przez organ w trybie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Dopiero więc powstanie takich wątpliwości, które w sposób przedmiotowo istotny wpływają na zasadność żądanego zwrotu podatku, stanowią wystarczającą i uzasadnioną podstawę dla przedłużenia przez organ terminu zwrotu podatku do czasu przeprowadzenia relewantnych w tym zakresie czynności weryfikacyjnych (w trybie czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należało, że zdaniem organu skarżąca, świadcząc usługi transportowe na rzecz podmiotów zagranicznych, umożliwiała swym kontrahentom dokonywanie transakcji gospodarczych posiadających znamiona transakcji o charakterze karuzelowym. Z tego względu organ stwierdził, iż zawyżyła ona wartość podatku naliczonego wskazanego, podlegającego zwrotowi na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Tymczasem skarżąca odnosząc się do tych ocen wskazywała, że usługi udokumentowane spornymi fakturami były przez nią rzeczywiście zrealizowane. Oświadczyła, iż wykonała też wszystkie obowiązki formalne wynikające z art. 6 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. poz. 708, ze zm.), nakładające na przewoźnika obowiązek przesłania zgłoszenia do rejestru w przypadku przewozu towaru z terytorium innego państwa. Powołała się również na art. 3 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) i protokół podpisania, sporządzonej w Genewie dnia 19 maja 1956 r., której Rzeczpospolita Polska jest stroną (Dz. U. z 1962 r. Nr 49 poz. 238; dalej: Konwencja CMR) wyjaśniając, iż nie może ona odpowiadać za zobowiązania podatkowe osób trzecich, gdyż odpowiedzialność, o której mowa w tym przepisie ogranicza się do odpowiedzialności za działania i zaniedbania własne oraz swoich pracowników, a nie jej kontrahentów.

Argumentacja skarżącej nie podważyła jednak zasadności poglądu wyrażonego w postanowieniach organów podatkowych, z którymi zasadnie w tym względzie zgodził się również Sąd pierwszej instancji. Okoliczność posiadania przez organ danych wskazujących na uczestnictwo skarżącej w transakcjach wypełniających znamiona zorganizowanego oszustwa podatkowego, spełnia kryterium przedmiotowo istotnych z punktu widzenia zasadności zwrotu podatku, wątpliwości organu, wymagających dodatkowej weryfikacji, uzasadniającej po myśli art. 87 ust. 2 u.p.t.u., przedłużenie terminu dokonania żądanego przez podatnika zwrotu.

Poprawność rozliczeń podatkowych spółki za okres, w ramach którego domaga się ona dokonania zwrotu podatku, stanowić będzie przedmiot ocen wyrażanych w ramach postępowania wymiarowego, zakończonego decyzją ostateczną, którą skarżąca będzie mogła poddać dwuinstancyjnej kontroli sądowoadministracyjnej. Natomiast na gruncie sprawy w przedmiocie zasadności przedłużenia terminu zwrotu podatku, istotny pozostaje jedynie fakt istnienia po stronie organu uzasadnionych wątpliwości w tym zakresie. Ich zasadność ostatecznie oceniona zostanie w ramach postępowania wymiarowego, zaś podatnikowi, na rzecz którego zwrot kwoty podatku dokonany zostanie po upływie terminu wskazanego w art. 87 ust. 2 in principio u.p.t.u., przysługuje na podstawie art. 87 ust. 2 in fine tej ustawy, prawo otrzymania odsetek w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty, co stanowi wyraz równoważenia się uzasadnionego interesu obu stron tego stosunku – zarówno podatnika, jak i fiskusa.

Oceny tej nie zmieniają argumenty wniesionej skargi kasacyjnej. Wątpliwości organu stanowiące podstawę przedłużenia terminu zwrotu podatku, nie dotyczyły bowiem tego, czy usługi te w ogóle były przez skarżącą wykonywane, lecz tego, że zebrany przez organ materiał dowodowy wskazywał – już na tym etapie –uczestnictwo skarżącej w transakcjach wypełniających znamiona zorganizowanego oszustwa podatkowego. Bezzasadne są zatem argumenty skarżącej przekonujące o faktycznym wykonaniu przez nią opisanych wyżej usług transportowych oraz dokonywanych na ich podstawie stosownych zgłoszeń do rejestru w przypadku przewozu towaru z terytorium innego państwa. Okoliczności te nie stanowiły bowiem podstawy dla przedłużenia terminu zwrotu podatku, którego dotyczy niniejsza sprawa. Bezzasadny jest w tym względzie również przywoływany przez skarżącą argument powołujący się na art. 3 Konwencji CMR, stanowiący, iż "przewoźnik odpowiada, jak za swoje własne czynności i zaniedbania, za czynności i zaniedbania swoich pracowników i wszystkich innych osób, do których usług odwołuje się w celu wykonania przewozu, kiedy ci pracownicy lub te osoby działają w wykonaniu swych funkcji". Norma ta nie pozostaje z przedmiotem niniejszej sprawy w żadnym relewantnym związku. Nakłada ona na przewoźnika odpowiedzialność za działania lub zaniedbania swoje, jak i swoich pracowników i współpracowników działających w wykonaniu swych funkcji związanych z wykonywaną usługą przewozową. Tymczasem abstrahując od dopuszczalności zastosowania normy z art. 3 Konwencji CMR do odpowiedzialności podatkowej podatnika lub osób trzecich, przedmiotem niniejszej sprawy jest zasadność przedłużenia terminu dokonania na rzecz skarżącej zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy, nie zaś jej odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe osób trzecich. Z oczywistych więc względów również i ten argument nie mógł podważyć zasadności postanowienia organu drugiej instancji w tym przedmiocie.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną uznając, iż nie ma ona usprawiedliwionych podstaw.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w związku z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.

Maja Chodacka Roman Wiatrowski Zbigniew Łoboda

Sędzia WSA del. Sędzia NSA Sędzia NSA