Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 209/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-05-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2022 poz 1452
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Asesor WSA Grzegorz Potiopa (spr.) Protokolant: Specjalista Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2023 r. sprawy ze skargi Gminnego Zakładu Komunalnego w Ż. na indywidualną interpretację Wójta Gminy Żytno z dnia 8 lutego 2023 r. nr 3120.1.2023.AC w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Wójta Gminy Żytno na rzecz strony skarżącej kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zgodnie z aktami sprawy w dniu 16 listopada 2022 r. Gminny Zakład Komunalny w Ż. (dalej także: "Wnioskodawca", "Skarżący" lub "GZK") zwrócił się do Wójta Gminy Żytno z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie.

Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny. Gminny Zakład Komunalny w Ż., jest jednostką organizacyjną Gminy Ż., wykonującą zadania Gminy o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. GZK działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r o samorządzie gminnym, ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej oraz ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. GZK jest wyodrębnionym pod względem organizacyjnym i finansowym zakładem budżetowym Gminy działającym na podstawie Uchwały Nr VII/43/99 Rady Gminy w Żytnie z dnia 29 marca 1999 r. w sprawie utworzenia gminnego zakładu budżetowego.

Zakład jest administratorem należącej do Gminy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w skład której wchodzą budowle: urządzenia wodociągowe i kanalizacyjne, wodociągi, studnie głębinowe, pompy głębinowe, oczyszczalnie ścieków, przepompownie ścieków i inne urządzenia wykorzystywane w działalności w zakresie gospodarki wodnościekowej (dalej także: "Infrastruktura").

Deklaracje na podatek od nieruchomości obejmujące Infrastrukturę są składane do Gminy przez Zakład.

Od roku 2017 Infrastruktura jest zwolniona z opodatkowana podatkiem od nieruchomości na podstawie uchwały nr XI/79/15 Rady Gminy Żytno z dnia 26 listopada 2015 r w sprawie zwolnień podatku od podatku od nieruchomości na terenie Gminy Ż. Zgodnie z §1 przedmiotowej Uchwały, Zwalnia się z podatku od nieruchomości:

1) grunty, budynki, budowle lub ich części wykorzystywane na potrzeby realizacji gminnych zadań własnych w zakresie bezpieczeństwa obywateli, ochrony przeciwpożarowej, z wyjątkiem ich części zajętych prowadzenie działalności gospodarczej;

2) grunty, budynki i budowle przeznaczone do odprowadzania ścieków:

3) grunty, budynki i budowle związane z poborem, dostawa i uzdatnianiem wody;

4) grunty i budynki zajęte na potrzeby organizacji społecznych;

5) budynki stodół i obór pozostałe z gospodarstw sprzedanych wydzierżawionych łub zdanych na własność;

6) Skarbu Państwa, w celu uzyskania uprawnień do emerytury lub renty rolniczej.

Na podstawie decyzji z dnia 18 listopada 2021 r. Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Warszawie na terenie Gminy w latach 2021-2024 obowiązuje taryfa za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (dalej także: "Taryfa 2021-2024").

Zgodnie natomiast z danymi zawartymi w tabeli "C - Ustalenie poziomu niezbędnych przychodów przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego" zawartą w Uzasadnieniu Taryfy 2021-2024, przewidywana marża zysku w tymże okresie została założona na poziomie zerowym.

Ponadto, z analizy treści tabel alokacji zamieszczonych we wnioskach taryfowych dotyczących taryf obowiązujących:

- na okres od 1 stycznia 2017 r. do 9 czerwca 2018 r. (dalej także: "Taryfa 2017-2018"), oraz

- na okres od dnia 10 czerwca 2018 r. do dnia 10 czerwca 2021 r. (dalej także łącznie: "Taryfy 2017-20211") wynika również, że nie założono marży zysku w tychże okresach.

Tym samym, intencją Gminy (GZK) nie jest osiąganie zysku z tytułu realizacji zadań w zakresie zaopatrywania mieszkańców w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury. Jak wskazano bowiem we wniosku gminne zakłady komunalne nie powinny być nastawione na zysk. Wszelkie przychody przewidziane w taryfach od roku 2017 służą wyłącznie do pokrycia kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb Gminy, tj. przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Uwzględniona w kalkulacji cen (w ramach Taryfy 2021-2024) marża ma natomiast na celu jedynie zminimalizowanie przewidywanych przyszłych wzrostów kosztów związanych z przedmiotową działalnością. Nie świadczy ona o intencji osiągania zysku przez Gminę (Zakład) a o zmniejszeniu potencjalnych strat w przyszłych okresach rozliczeniowych. Formalnie natomiast marża zysku została ustalona na poziomie zerowym o czym świadczą dane zawarte w tabelach alokacji kosztów uwzględnionych w Taryfie 2021-2024 oraz Taryfach 2017-2021. Co więcej, GZK opiera się na metodzie budżetowania netto i nadwyżki z działalności wodno-kanalizacyjnej są przekazywana na rachunek bankowy Urzędu Gminy na koniec roku sprawozdawczego.

Wobec powyższego Wnioskodawca zwrócił się z pytaniem czy w opisanym stanie faktycznym, budowle wchodzące w skład Infrastruktury, będące własnością Gminy, administrowane przez GZK i służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków, związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U z 2022 r. poz.1452, dalej także: "u.p.o.l.").

W opinii Wnioskodawcy, budowle wchodzące w skład Infrastruktury będące własnością Gminy, administrowane przez GZK, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Wójt Gminy Żytno w dniu 8 lutego 2023 r. wydał interpretację indywidualną, w której stwierdził, że nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będące własnością Gminy Ż., administrowane przez GZK, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Organ interpretacyjny przywołał treść art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l., art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2021 r. poz. 162, dalej także: "UPP"), art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2022 r. poz. 559, dalej także: "u.s.g."). W jego pocenie powyższe przepisy wskazują jednoznacznie, że wszystkie przedmioty opodatkowania, w tym budowle znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Organu podatkowy wskazał, że Gmina za pośrednictwem Zakładu może prowadzić działalność gospodarczą. Powyższe znajduje potwierdzenie w licznych orzeczeniach sądów. Przykładowo wskazać należy na Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 maja 2013 r. o sygn. I CSK 522/12, w którym wskazano wprost, że Gmina prowadzi działalność gospodarczą zarówno wówczas, gdy wykonuje zadania o charakterze użyteczności publicznej określone w art. 7 ust. 1 u.s.g., a w przypadkach określonych w odrębnych ustawach także w zakresie wykraczającym poza nie. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, reguluje ustawa z 1996 r o gospodarce komunalnej. Wyliczenie tych form w jej art. 2 jest jednak tylko przykładowe. Konieczne zatem staje się stwierdzenie, czy administrowanie Infrastrukturą przez Zakład spełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Organ podatkowy wskazał, że zgodnie z UPP za działalność gospodarczą należy uznać zorganizowaną działalność zarobkową, wykonywaną we własnym Imieniu i w sposób ciągły. W opisanym we Wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków na podstawie ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz.U. z 2020 r. poz. 2028). Nie ulega zatem wątpliwości, że przedmiotowa działalność wykonywana przez Wnioskodawcę jest działalnością zorganizowaną i wykonywaną w sposób ciągły. Nie kwestionuje tego również sam Wnioskodawca.

Ponadto Wójt Gminy Żytno wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków taryfa, na podstawie której prowadzona jest przedmiotowa działalność, musi uwzględniać niezbędne przychody, o których mowa w art. 2 ust 2 rzeczonej ustawy, tj. m. in. przychody na pokrycie uzasadnionych kosztów, związanych z ujęciem i poborem wody, eksploatacją, utrzymaniem i rozbudową urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych, oraz osiągnięcie zysku.

Jakkolwiek zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym w taryfach dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków obowiązujących latach 2021- 2024 oraz w poprzedzających je taryfach od 2017 roku, formalnie nie założono marży zysku, to zdaniem Organu podatkowego, nie wyklucza to potencjalnej możliwości osiągnięcia zysku w bieżącym bądź przyszłych okresach rozliczeniowych. Tym samym, to właśnie potencjalna możliwość osiągnięcia dochodów przez Wnioskodawcę przesądza o tym, że prowadzona przez niego działalność ma charakter zarobkowy.

W konsekwencji, zdaniem Wójta Gminy Żytno, opisana przez Wnioskodawcę we wniosku działalność spełnia wszystkie przesłanki umożliwiające zaklasyfikowanie jej jako działalności gospodarczej, w myśl UPP, a co za tym idzie, również ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Oznacza to, że wszystkie administrowane przez GZK budowle wchodzące w skład Infrastruktury uznać należy za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W tym stanie rzeczy Wójt Gminy Żytno uznał za nieprawidłowe stanowisko Strony, zgodnie z którym budowle wchodzące w skład Infrastruktury będące własnością Gminy, administrowane przez GZK, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na powyższą interpretację indywidualną.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie prawa materialnego tj. art. 2 ust. 1 pkt 3, art. la ust. 1 pkt 3, art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 3 UPP poprzez dokonanie błędnej wykładni przepisów polegającej na uznaniu, że budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będącej własnością Gminy Ż., służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy w Żytnie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 z późn. zm., dalej także: "P.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.

W myśl art. 57a P.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stosownie do przepisu art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm., dalej także: "O.p.") organ interpretacyjny, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (§ 2). Postępowanie to wszczynane jest na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, co oznacza, że granice takiej sprawy zakreśla sam zainteresowany, który w myśl przepisu art. 14b § 3 O.p. obowiązany jest m.in. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 O.p.).

Z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c O.p.) wynika zatem, że organ interpretacyjny, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kwestią sporną w sprawie - zagadnieniem przedstawionym do oceny organu interpretującego - było, czy budowle wchodzące w skład Infrastruktury będące własnością Gminy, administrowane przez GZK, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Problem prawny będący przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, w analogicznym stanie prawnym i zbliżonym stanie faktycznym, był już rozstrzygany w wyrokach sądów administracyjnych (por. wyroki WSA: z dnia 5 luty 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 822/15; z dnia 30 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1185/21; z dnia 12 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Go 90/22; z dnia 15 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 138/22, z dnia 6 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 282/22, z dnia 9 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 256/23 - dostępne, jak i pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela i przyjmuje za własną argumentację przedstawioną w przywołanych orzeczeniach, uznając tym samym wywody organu podatkowego przedstawione w zaskarżonej interpretacji podatkowej za nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie zarówno Wnioskodawca jak organ interpretacyjny były zgodne, iż poszukując odpowiedzi na sformułowane przez Skarżącego pytanie należy odwołać się nie tylko do zapisów art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l. ale i przepisu art. 3 UPP, w którym ustawodawca zawarł definicje legalną "działalności gospodarczej". Odesłanie do tej regulacji zawarte zostało w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z zastrzeżeniem ust. 2a, który w sprawie nie ma zastosowania). Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast, jak wynika z art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, działalnością gospodarczą jest w myśl tej regulacji, zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Co ważne, dla uznania, że dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, koniecznym jest spełnienie tych wszystkich przesłanek.

Strony postępowania nie kwestionowały, iż działalność GZK nosi cechy zorganizowania i ciągłości, jak również wykonywana jest we własnym imieniu. Skarżący kwestionował natomiast spełnienie warunku zarobkowości prowadzonej przez siebie działalności, który z kolei akcentował w zaskarżonym akcie organ interpretacyjny.

Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnej (por. np. wyrok z dnia 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1954/10) wynika, że działalność zarobkowa, będąca postacią działalności gospodarczej, polega na tym, że jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku), rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Działalność pozbawiona tego aspektu jest działalnością charytatywną, społeczną kulturalną i inną (określaną mianem "non profit"). Działalność jest zarobkowa, jeśli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku) rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Uznaje się więc, że jeżeli podmiot zakłada osiągnięcie w związku z działalnością i w jej efekcie nadwyżki przychodów nad poniesionymi kosztami, a więc osiągnięcie dochodu, oznacza to, że został określony cel zarobkowy takiej aktywności (wyrok NSA z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07).

We wskazanych wyżej orzeczeniach dotyczących analizowanego problemu sądy administracyjne trafnie wskazały, że w doktrynie rozróżnia się pojęcie zysku od zarobku, wskazując, że wyłącznie z tym drugim mamy do czynienia z działalnością "non profit", która wprawdzie jest zarobkowa, to jednak dochód z niej osiągnięty w całości jest przeznaczany na pokrycie kosztów oraz/lub realizację celów statutowych podmiotu działalność tę wykonującego (por. K. Kohutek (w:) M. Brożyna, M. Chudzik, K. Kohutek, J. Molis, S. Szuster, Komentarz do art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, stan prawny 1 maja 2005 r., Lex i powołana tam literatura). W stosunkach zewnętrznych wspomniana działalność w zasadzie niczym nie będzie odbiegać od działalności innych podmiotów prowadzących ją w celu osiągnięcia zysku (a nie "tylko" zarobku). Wskazane rozróżnienie na pojęcie zysku i zarobku ma zatem znaczenie jedynie w stosunkach "wewnętrznych" danego podmiotu, jako że przesądza o celach przeznaczenia wypracowanego dochodu (zarobku). Z zarobkowym charakterem działalności wiąże się uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Wymóg ten spełniony jest wówczas, gdy działalność gospodarcza realizowana jest poprzez odpłatne (ekwiwalentne) świadczenia wzajemne spełniane w ramach obrotu gospodarczego. Działalnością gospodarczą jest więc tylko działalność zewnętrzna ("między przedsiębiorcami") mająca na celu np. świadczenie usług osobom trzecim. Nie jest zaś działalnością gospodarczą działalność prowadzona na potrzeby samej osoby prawnej lub zrzeszonych w niej członków (por. postanowienie SN z dnia 29 kwietnia 1998 r., sygn. akt III CZP 7/98; publ. OSNC 1998/11/188; wyrok NSA z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07).

Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei, jak wskazano powyżej, należy definiować jako nadwyżkę przychodów nad kosztami. Trzeba przy tym liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, co oznaczać będzie poniesienie straty. Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (cel). Jeżeli zakłada się osiągnięcie zysku w związku z działalnością, to znaczy, że został określony cel zarobkowy tej działalności. Samo określenie celu ma jednak wymiar subiektywny i mieści się w sferze zamiaru danego podmiotu (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 sierpnia 2012 r., sygn. akt II SA/Po 427/12).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Skarżący nie zakłada osiągnięcia zysku. Jest jednostką organizacyjną Gminy Ż. i wykonuje zadania Gminy o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Wszelkie przychody przewidziane w taryfach od roku 2017 służą wyłącznie do pokrycia kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb Gminy, tj. przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Uwzględniona w kalkulacji cen (w ramach Taryfy 2021-2024) marża ma natomiast na celu jedynie zminimalizowanie przewidywanych przyszłych wzrostów kosztów związanych z przedmiotową działalnością. Nie świadczy ona o intencji osiągania zysku przez GZK (Gminę) a o zmniejszeniu potencjalnych strat w przyszłych okresach rozliczeniowych. Marża zysku została ustalona na poziomie zerowym, o czym świadczą dane zawarte w tabelach alokacji kosztów uwzględnionych w Taryfie 2021-2024 oraz Taryfach 2017-2021. Co ważne, GZK opiera się na metodzie budżetowania netto i nadwyżki z działalności wodno-kanalizacyjnej są przekazywana na rachunek bankowy Urzędu Gminy na koniec roku sprawozdawczego.

Należy zatem uznać, że w wymiarze subiektywnym, działalności prowadzonej przez Skarżącego, nie można uznać za działalność gospodarczą. Wywieść trzeba, że wszelkie przychody przewidziane w taryfach obowiązujących w powyższym okresie służyły wyłącznie do pokrycia kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb Gminy, tj. przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację infrastruktury. Co za tym, również w wymiarze obiektywnym nie należy identyfikować działalności GZK z działalnością gospodarczą opisaną w art. 3 UPP.

Sąd nie ma wątpliwości, że podstawowym celem opisanej we wniosku o interpretację działalności GZK była realizacja wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g. zadania. Opisana działalność nie zakładała osiągnięcia zysku, (w wymiarze subiektywnym i obiektywnym), zaś wszelkie przychody przewidziane ww. taryfach obowiązujących w powyższym okresie mają jedynie na celu pokrycie dokonywanych wydatków, nie była to działalność zarobkowa i tym samym nie mieściła się ona w przywoływanym wielokrotnie pojęciu działalności gospodarczej. Podkreślić trzeba, że sama możliwość osiągnięcia dochodów nie wskazuje na zarobkowy charakter działalności strony skarżącej. Przyjąć należy, że możliwość potencjalnego uzyskania zysku nie stanowi przesłanki do uznania, iż dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą. W rozpoznawanej sprawie istotnym jest, że cała działalność GZK opisana we wniosku o interpretację, nie była nakierowana na osiągnięcie zysku.

Reasumując, Sąd uznał za zasadne podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 3 UPP - poprzez dokonanie ich błędnej wykładni polegającej na uznaniu, że budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będącej własnością Gminy Ż., służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków, związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Rozpatrując ponownie wniosek organ interpretacyjny będzie zobowiązany będzie do uwzględnienia poglądu prawnego wyrażonego w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Z powyższych względów na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 200 i 205 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.

lp