Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 109/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1, art. 49 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 573
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - t.j.
article: art, 187 § 1, art. 191, art, 121 § 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute, Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński, asesor WSA Marta Sarnowiec-Cisłak (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Maria Pawlik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2024 r. sprawy ze skargi W.K. na decyzję Ministra Rodziny i Polityki Społecznej z dnia [...] listopada 2022 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za miesiące od grudnia 2016 r. do listopada 2017 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Ministra Rodziny i Polityki Społecznej na rzecz W.K. kwotę 4617 zł (słownie: cztery tysiące sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] marca 2022 r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: Prezes Zarządu PFRON) określił W.K. wysokość zobowiązań z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: PFRON, Fundusz) w łącznej kwocie 35 331,00 zł za miesiące od grudnia 2016 r. do listopada 2017 r.

Po rozpoznaniu odwołania, Minister Rodziny i Polityki Społecznej (dalej: Minister) decyzją z dnia [...] listopada 2022 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Prezesa Zarządu PFRON.

Organ drugiej instancji odwołał się w uzasadnieniu do regulacji zawartych w art. 233 § 1 pkt 1 i art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) w związku z art. 49 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 573, ze zm.; dalej: ustawa o rehabilitacji zawodowej) oraz art. 49 ust. 2 i art. 21 ust. 1 ostatnio powołanej ustawy. Organ odwoławczy wyjaśnił, że po wszczęciu postępowania w niniejszej sprawie, pismem z dnia 16 września 2021 r. wezwano stronę do nadesłania poświadczonych za zgodność z oryginałem kopii szeregu dokumentów, w tym: orzeczeń o stopniu niepełnosprawności pracowników; złożonych do ZUS deklaracji ZUS DRA oraz załączników ZUS RCA/RSA za badany okres; w przypadku wystąpienia różnic pomiędzy rzeczywistą wysokością zatrudnienia a wysokością zatrudnienia wykazywaną do ZUS pisemnego wyjaśnienia ich przyczyn oraz innych dokumentów potwierdzających stan zatrudnienia w ww. okresach w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy. W trakcie postępowania przed organem pierwszej instancji, strona przy piśmie z dnia 24 listopada 2021 r. nadesłała wykaz miesięczny zatrudnionych osób w przeliczeniu na etaty z informacją, że zatrudnia trzy osoby niepełnosprawne (wskazane z imienia i nazwiska).

Pismem z dnia 21 czerwca 2022 r. organ odwoławczy wezwał stronę do nadesłania, w terminie 7 dni od dnia otrzymania wezwania, żądanych przez Prezesa Zarządu PFRON dowodów. Skarżący przy piśmie z dnia 4 lipca 2022 r. i z dnia 18 lipca 2022 r. nadesłał kopie orzeczeń o niepełnosprawności ww. pracowników oraz kopie deklaracji ZUS P ZUA i ZUS P ZWUA pracowników niepełnosprawnych.

Pismem z dnia z dnia 8 września 2022 r. Minister ponownie wezwał stronę do nadesłania, w terminie 7 dni od dnia otrzymania wezwania, poświadczonych za zgodność z oryginałem kopii następujących dowodów: złożonych do ZUS deklaracji ZUS DRA oraz załączników ZUS RCA, RSA, ZUA, ZWUA za okres objęty postępowaniem; w przypadku wystąpienia różnic pomiędzy rzeczywistą wysokością zatrudnienia a wysokością zatrudnienia wykazaną do ZUS pisemnego wyjaśnienia ich przyczyn oraz dowodów potwierdzających wymiar czasu pracy pracowników niepełnosprawnych oraz potwierdzających, że byli zatrudnieni w ww. okresie.

Mając na względzie niewyjaśnione przez stronę rozbieżności w stanie zatrudnienia ogółu pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy (tj. stanu zatrudnienia wynikającego z informacji uzyskanej z ZUS w porównaniu do danych wskazanych przez stronę), a także brak dowodów mogących potwierdzać stanowisko skarżącego, w tym deklaracji składanych do ZUS, organ uznał za niewystarczające zawarte w odwołaniu wyjaśnienia co do stanu zatrudnienia.

W konsekwencji Minister przyjął za prawidłowe ustalenie przez Prezesa Zarządu PFRON wysokości zobowiązań na podstawie danych uzyskanych z ZUS, przyjmując stan zatrudnienia osób niepełnosprawnych w poszczególnych miesiącach na poziomie "0".

W skardze wniesionej do tut. Sądu W.K. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

a) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.

- art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i zaniechanie realizacji spoczywającego na organie ciężaru dowodzenia,

- art. 121, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji w oparciu o wybiórczo wybrany materiał dowodowy, bez wykazania podstaw odmowy uwzględnienia określonych korzystnych dla strony okoliczności oraz dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego,

- art. 121 i art. 180 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe pominięcie w sprawie wszelkich dowodów istotnych dla sprawy, w tym także oświadczeń strony,

b) prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej w związku z art. 21 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezasadne pominięcie skutkujące nałożeniem obowiązku podatkowego na podmiot niespełniający wymogów nałożenia takiego obowiązku.

W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o jej oddalenie.

W piśmie z dnia 20 stycznia 2024 r. skarżący zażądał dopuszczenia dowodów z następujących dokumentów:

a. tabeli zawierającej wyliczenia w zakresie stanu zatrudnienia, w tym osób niepełnosprawnych wraz z wyjaśnieniem dokonanych obliczeń sporządzonej przez uprawnionego pracownika skarżącego odpowiedzialnego za kwestie kadrowe;

b. załączników do ww. zestawienia zawierających dokumenty potwierdzające ww. wyliczenia;

- na okoliczność niezasadności zaskarżonej decyzji i spełnienia przez skarżącego warunków uprawniających do zwolnienia ze składek PFRON

c. kopii decyzji Ministra z dnia [...] lutego 2023 r. wydanej w sprawie [...] oraz kopii decyzji Ministra z dnia [...] grudnia 2021 r. w sprawie [...] na okoliczność umorzenia postępowania w analogicznej sprawie dot. 2021 i 2016 roku.

Z ostrożności procesowej wniesiono o wystąpienia do właściwego ZUS z wnioskiem o przesłanie złożonych przez skarżącego w badanym okresie deklaracji DRA wraz z załącznikami (w tym deklaracji RCA) oraz informacji o ilości etatów pracowników z orzeczonym stopniem niepełnosprawności ww. okresie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie argumenty powołane przez stronę okazały się trafne.

Zasadniczą podstawę prawną rozstrzygnięć w przedmiocie wpłat na PFRON stanowi art. 21 ustawy o rehabilitacji zawodowej. Zgodnie z zawartą w tym przepisie regulacją, pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn 40,65% przeciętnego wynagrodzenia i liczby pracowników odpowiadającej różnicy między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6% a rzeczywistym zatrudnieniem osób niepełnosprawnych (art. 21 ust. 1). Z wpłat, o których mowa w ust. 1, zwolnieni są pracodawcy, u których wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych wynosi co najmniej 6% (art. 21 ust. 2).

Z przytoczonych unormowań jednoznacznie wynika, że kluczowa dla określenia obowiązku wpłat na Fundusz i ich wysokości pozostaje struktura zatrudnienia u danego pracodawcy. Stosownie do art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej do ww. wpłat odpowiednie zastosowanie znajdują przepisy Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że organy prowadzące postępowanie zmierzające do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązań strony z tytułu wpłat na PFRON (tj. Prezes Zarządu PFRON jako organ pierwszej instancji i minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego jako organ odwoławczy) kierują się zasadą prawdy obiektywnej, nakazującą podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej). W myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organy te są zobligowane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a ponadto - zgodnie z art. 191 tej ustawy - ocenić, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Obowiązek podejmowania działań odpowiadających ww. standardom nie oznacza jednak nieograniczonego obowiązku poszukiwania materiału dowodowego przez organy i nie zwalnia strony z powinności współdziałania z organem w procesie gromadzenia materiału stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia. Jak wielokrotnie akcentowano w judykaturze, wynikające z art. 122 Ordynacji podatkowej nałożenie na organy podatkowe ciężaru dowodzenia, nie może oznaczać obciążenia ich nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla sprawy (zob. przykładowo: wyrok NSA z dnia 11 sierpnia 2022 r., sygn. akt I FSK 617/22; wyrok NSA z dnia 9 września 2022 r., sygn. akt II FSK 644/22).

W kontekście prezentowanych powyżej uwag nie sposób było podzielić forsowanej przez skarżącego tezy jakoby to rolą organów (a nie strony) było na gruncie rozpatrywanej sprawy wystąpienie do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w celu pozyskania danych wynikających z deklaracji ZUS DRA. Formułowane w tym zakresie zastrzeżenia strony należało uznać za zbyt daleko idące, zwłaszcza biorąc pod uwagę przebieg niniejszego postępowania. Jak wynika bowiem z analizy akt sprawy, skarżący był kilkukrotnie wzywany do przedłożenia m. in. deklaracji ZUS DRA wraz z załącznikami ZUS RCA/RSA za badany okres (zob. wezwania: z dnia 16 września 2021 r.; z dnia 1 grudnia 2021 r.; z dnia 21 czerwca 2022 r. i z dnia 8 września 2022 r.). Sposób sformułowania kierowanych do strony wezwań nie pozostawiał wątpliwości co do treści żądania (wymaganych przez organy kopii dokumentów). Znamienna dla oceny postawy strony i jej świadomości co do żądanej dokumentacji pozostawała treść korespondencji mailowej, w której pracownik skarżącego zwrócił się w dniu 25 października 2022 r. z prośbą o wstrzymanie wydania decyzji i zapewnienie stronie możliwości nadesłania kompletu dokumentacji, która wraz ze stosownym opisem miała zostać - według deklaracji nadawcy - przesłana drogą mailową i pocztą "w dniu jutrzejszym" (zob. treść maila - k. 80 akt). W odpowiedzi pracownik organu poinformował o uwzględnieniu powyższej prośby, nadmieniając, że postępowanie w sprawie było już wydłużane na wniosek strony (zob. treść maila - k. 81 akt). Aż do czasu wydania zaskarżonej decyzji (tj. do dnia 7 listopada 2022 r.) obiecana dokumentacja nie została przekazana organowi odwoławczemu.

Niezależnie jednak od powyższego Sąd doszedł do przekonania, że w rozpoznawanym przypadku doszło do naruszenia obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego i kompleksowej jego oceny (art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej), a w konsekwencji zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej). Rację miała bowiem strona skarżąca wskazując, że przyjęcie przy wyliczeniu wysokości należnych wpłat na PFRON stanu zatrudnienia na poziomie "0,00" nie było należycie umotywowane i nastąpiło z pominięciem zgromadzonych w toku postępowania dowodów i wyjaśnień strony.

W aktach niniejszej sprawy znajduje się "Informacja o zatrudnieniu na podstawie danych z ZUS" dotycząca W.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą K., sporządzona w formie tabeli obrazującej stan zatrudnienia w poszczególnych miesiącach badanego okresu z podziałem na: osoby zatrudnione ogółem, zatrudnione osoby niepełnosprawne w stopniu znacznym/umiarkowanym/lekkim oraz zatrudnione osoby niepełnosprawne – orzeczenia wydane do 16. roku życia (dalej także jako: tabela z ZUS, tabela). Jak wynika z nagłówka przedmiotowej tabeli wskazuje ona na liczbę zatrudnionych wyliczoną na podstawie wartości wymiaru czasu pracy z raportów składkowych ZUS RCA/RNA. Treść tabeli (z wyłączeniem miesięcy styczeń-marzec 2017 r.) zawiera informację o zatrudnieniu przez skarżącego osób niepełnosprawnych w stopniu lekkim i/lub umiarkowanym na poziomie "1,00". Na tym tle zauważyć należało, że o ile Prezes Zarządu PFRON w wydanej w dniu 30 marca 2022 r. decyzji (zakładając zerowy poziom zatrudnienia osób niepełnosprawnych w całym analizowanym okresie) wyjaśnił wprost, że nie ujął w poczet zatrudnienia osób niepełnosprawnych M.D., L.Z. oraz R.G. z uwagi na nieprzesłanie przez stronę (mimo wezwań) orzeczeń potwierdzających niepełnosprawność ww. pracowników, to organ odwoławczy rozstrzygając sprawę ponownie dysponował już dodatkowym materiałem dowodowym, do którego powinien był się odnieść.

Po rozstrzygnięciu Prezesa Zarządu PFRON strona nadesłała bowiem: wyjaśnienia dotyczące stanu zatrudnienia (przy piśmie z dnia 19 kwietnia 2022 r.), poświadczone za zgodność z oryginałem orzeczenia o stopniu niepełnosprawności R.G. i L.Z. (z adnotacjami o dacie dostarczenia orzeczeń pracodawcy) wraz z deklaracjami ZUS P ZUA i ZUS P ZWUA informującymi o datach zgłoszenia i wyrejestrowania z ubezpieczenia ww. osób z kodami świadczącymi o niepełnosprawności (przy piśmie z dnia 4 lipca 2022 r.), poświadczone za zgodność z oryginałem orzeczenie o stopniu niepełnosprawności M.D. z adnotacją o dacie, w której owo orzeczenie wpłynęło do pracodawcy (przy piśmie z dnia 18 lipca 2022 r.).

Organ drugiej instancji, dysponując wymienionymi informacjami i dokumentacją, bez ich szczegółowego badania, w ślad za Prezesem Zarządu PFRON określił stan zatrudnienia osób niepełnosprawnych na poziomie "0,00", mimo iż już z pozyskanych z ZUS danych (wspomnianej na wstępie tabeli) wynikała inna struktura zatrudnienia. W zaskarżonej decyzji w ogóle nie przeanalizowano zgromadzonego materiału dowodowego, poprzestając w istocie na stwierdzeniu, że strona nie wyjaśniła istniejących rozbieżności co do stanu zatrudnienia i nie nadesłała deklaracji ZUS DRA wraz z załącznikami. Niezrozumiałe pozostawało przy tym przyjęcie przez organ odwoławczy w takiej sytuacji (tj. wobec braku wystarczających - zdaniem organu - wyjaśnień skarżącego) z jednej strony - poziomu "zatrudnienia ogółem" wprost na podstawie danych tabeli z ZUS (za miesiące grudzień 2016 r. - sierpień 2017 r.) oraz danych przekazanych przez stronę w piśmie z dnia 24 listopada 2021 r. (za miesiące wrzesień - listopad 2017 r., w których strona wskazała na wyższy poziom zatrudnienia ogólnego niż wynikający z tabeli z ZUS), z drugiej zaś strony - poziomu zatrudnienia osób niepełnosprawnych na poziomie "0,00", mimo odmiennych informacji wynikających z tabeli z ZUS (por. treść zaskarżonej decyzji z tabelą z ZUS oraz pismem strony z dnia 24 listopada 2021 r.). Określenie w taki sposób zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON, bez wyjaśnienia powodów, dla których określone informacje wynikające z tabeli z ZUS lub pisma strony (z dnia 24 listopada 2021 r.) uznano za miarodajne, a inne zostały pominięte, mogło rodzić uzasadnioną obawę o wybiórczą, tendencyjną, selektywną i niekorzystną dla strony analizę materiału dowodowego, co z kolei nie odpowiadało wymogom postępowania budującego zaufanie do organu (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Sama bierność strony (brak nadesłania wymaganych deklaracji ZUS DRA wraz z załącznikami) nie zwalniała organu odwoławczego z obowiązku wyjaśnienia, z jakich względów - w świetle materiału dowodowego, jakim organ ten dysponował - nie było dopuszczalne co najmniej przyjęcie poziomu zatrudnienia osób niepełnosprawnych wynikającego z tabeli z ZUS.

Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy podda analizie cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, konfrontując wnioski wynikające z dokumentacji i wyjaśnień strony z danymi dotyczącymi struktury zatrudnienia wynikającymi z "Informacji o zatrudnieniu na podstawie danych z ZUS". Dopiero tak przeprowadzone postępowanie i poczynione w jego toku ustalenia będą mogły stanowić podstawę określenia wysokości należnych wpłat na PFRON.

Końcowo wyjaśnienia wymagało, że Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia żądania strony skarżącej o przeprowadzenie dowodów wskazanych w piśmie z dnia 20 stycznia 2024 r. W świetle art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej: Ppsa), sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Cytowane unormowanie jednoznacznie wskazuje zatem na możliwość przeprowadzenia przez sąd administracyjny uzupełniającego dowodu z dokumentu na zasadzie wyjątku i pod warunkiem spełnienia określonych tym przepisem przesłanek. Zgłoszone w niniejszej sprawie żądanie skarżącego nie spełniało jednak kryteriów pozwalających na zastosowanie przedmiotowej regulacji. Po pierwsze wskazać należało, że wniosek strony dotyczący przeprowadzenia dowodu z dokumentacji kadrowej i kopii wydanych wobec skarżącego decyzji Ministra obejmował łącznie kilkaset stron dokumentów, co już z uwagi na samą jego objętość, wykluczało przyjęcie, iż nie spowoduje on nadmiernego przedłużenia postępowania. Po wtóre, podkreślenia wymagało, że przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów nie może służyć ustalaniu stanu faktycznego sprawy, a do tego w istocie prowadziłaby analiza przedłożonej dokumentacji kadrowej. Sąd administracyjny nie stanowi "trzeciej instancji" postępowania administracyjnego. Jego rolą jest bowiem sprawowanie kontroli z punktu widzenia zgodności z prawem zaskarżonych aktów organu administracji publicznej, a nie prowadzenie postępowania dowodowego w celu ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. Tym samym etap postępowania sądowoadministracyjnego (w tym obowiązujący art. 106 § 3 Ppsa) nie może być wykorzystywany przez stronę do przedkładania dokumentacji, jaką powinna była ona przedstawić organom (w fazie postępowania administracyjnego).

Za całkowicie chybione i pozbawione podstaw prawnych uznano również żądanie zwrócenia się przez Sąd do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Wobec stwierdzonych wyżej naruszeń procesowych Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Ppsa. O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono stosownie do art. 200 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 Ppsa oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r., poz. 1964 ze zm.).