Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1645/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędzia WSA Monika Krywow, Protokolant st. sekretarz sądowy Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2024 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 13 października 2022 r. nr 2401-IOV4.4103.355.2021 UNP: 2401-22-228649 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2015 r. oraz styczeń, luty i kwiecień 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. J. J. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) z 13 października 2022 r. w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od września 2015 r. do kwietnia 2016 r.

2. Stan sprawy.

2.1. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego w firmie skarżącej B Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej: NUS) ustalił, że w rejestrach zakupu prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz w deklaracjach VAT-7 za wskazany wyżej okres skarżąca uwzględniła do obniżenia podatku należnego, podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez:

a) G sp. z o. o. w P. (łączna wysokość podatku od towarów i usług 18.736,58 zł)

b) W sp. z o.o. w S. (wysokość podatku od towarów i usług 934,96 zł).

NUS uznał, że faktury wystawione przez te firmy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty, ponieważ nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Są to tzw. "puste faktury". To spowodowało zawyżenie podatku naliczonego: za wrzesień 2015 r. o 3.739,84 zł, za październik 2015 r. o 1.907,32 zł, za listopad 2015 r. o 2.804,88 zł, za grudzień 2015 r. o 1.869,90 zł, za styczeń 2016 r. o 2.804,88 zł, za luty 2016 r. o 3.739,84 zł oraz za kwiecień 2016 r. o 2.804,88 zł.

Wobec powyższego, NUS decyzją z 31 sierpnia 2021 r., nr [...] określił skarżącej:

- za wrzesień 2015 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 895 zł,

- za październik 2015 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 2.102 zł,

- za listopad 2015 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 446 zł,

- za grudzień 2015 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 544 zł,

- za styczeń 2016 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 1.870 zł,

- za luty 2016 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 17.541 zł,

- za kwiecień 2016 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 6.034 zł.

2.2. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, DIAS decyzją z 13 października 2022 r., nr 2401-IOV4.4103.355.2021 utrzymał w mocy ww. decyzję NUS.

W uzasadnieniu najpierw stwierdził, że zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm. – dalej: o.p.). 24 lipca 2020 r. zostało bowiem wszczęte postępowanie karne skarbowe w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z podaniem danych niezgodnych ze stanem faktycznym przez skarżącą w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okresy od września do grudnia 2015 r. oraz styczeń, luty i kwiecień 2016 r. w wyniku czego narażono Skarb Państwa na straty z tytułu zawyżenia podatku naliczonego w kwocie 21.540,46 zł na skutek ujawnienia faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co powoduje naruszenie art. 56 § 2 w zb. z art. 62 § 2 w zw. z art. 6 § 2 i w zw. z art. 7 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2137 – dalej: k.k.s.). Poza tym, na podstawie art. 70c o.p. zawiadomieniem z 7 sierpnia 2020 r. (doręczonym skarżącej 12 sierpnia 2020 r., a jej pełnomocnikowi 13 sierpnia 2020 r.) poinformowano skarżącą, że z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, związane z podaniem danych niezgodnych ze stanem faktycznym w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okresy od września do grudnia 2015 r. oraz styczeń, luty i kwiecień 2015 r., z dniem 24 lipca 2020 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Następnie DIAS, w nawiązaniu do uchwały NSA z 24 maja 2021 r., I FPS 1/21, stwierdził, że w jego ocenie wszczęcie postępowania karnego skarbowego w przedmiotowej sprawie nie miało charakteru instrumentalnego. Jak wynika bowiem z akt sprawy wszczęcie tego postępowania nastąpiło w lipcu 2020 r. w toku postępowania podatkowego, po zapoznaniu się z materiałem zebranym w sprawie. 28 lipca 2020 r. wydane zostało postanowienie o przedstawieniu zarzutów skarżącej. 21 września 2020 r. skarżąca została przesłuchana w [...] Urzędzie Celno-Skarbowym w K.. Ponadto 22 czerwca 2021 r. sporządzony został akt oskarżenia wobec skarżącej, a 29 czerwca 2021 r. Prokurator Prokuratury Rejonowej [...] w K. zatwierdził ten akt oskarżenia i wniósł go do Sądu Rejonowego [...] w K.. Sąd Rejonowy [...] w K. 29 września 2021 r. wydał wyrok nakazowy, w którym uznał skarżącą za winną zarzucanego jej czynu. Od tego wyroku skarżąca wniosła sprzeciw. Postępowanie w Sądzie Rejonowym [...] w K. jest w toku.

Konkludując DIAS stwierdził, że w niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za wrzesień, październik, listopad, grudzień 2015 r. oraz styczeń, luty i kwiecień 2016 r., uległ zawieszeniu 24 lipca 2020 r. oraz że stan ten trwa w dalszym ciągu. To oznacza, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe nie uległy jeszcze przedawnieniu, przy czym na dzień wydania decyzji odwoławczej nie można określić terminu tego przedawnienia.

Dalej DIAS stwierdził, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że faktury VAT dokumentujące zakup przez skarżącą usług wyświetlania spotów reklamowych oraz usługi transportowej nie dokumentują rzeczywistych transakcji, są to tzw. "puste faktury". W konsekwencji zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710, ze zm. – dalej: u.p.t.u.) skarżąca nie miała prawa odliczyć podatku naliczonego w nich wykazanego.

Przedstawiając ustalenia w zakresie transakcji zakupu usług od G sp. z o. o. organ wskazał, że przedmiotem transakcji były usługi wyświetlania spotów reklamowych na ekranach LED. W okresie od września 2015 r. do marca 2016 r. spółka G wystawiła na rzecz skarżącej 7 faktur VAT na łączną wartość netto 81.463,32 zł oraz podatek od towarów i usług w wysokości 18.736,58 zł.

Dalej DIAS podał, że spółka G została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 17 sierpnia 2015 r. Siedziba spółki w okresie objętym decyzją mieściła się przy ul. [...] w P.. Funkcję prezesa zarządu oraz jedynego wspólnika pełnił S.P.. 13 października 2015 r. jako prokurent samoistny G sp. z o. o. został wpisany A. K.. Jako przedmiot przeważającej działalności spółki wskazano: realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Z zebranych w tej sprawie materiałów wynika, że ze spółką G skarżąca zawarła sześć umów. Do każdej z umów została wystawiona faktura, opłacona gotówką w całości, w dacie wystawienia faktury. Do faktury z 31 marca 2016 r. skarżąca nie przedłożyła umowy. W okresach rozliczeniowych: wrzesień, październik i listopad 2015 r. oraz w styczniu 2015 r. umowy były zawierane na początku miesiąca natomiast faktury wystawiane były na koniec miesiąca. W grudniu 2015 r. i w lutym 2016 r. umowa wraz z fakturą zostały wystawione na początku miesiąca. Jak wynika z zawartych umów w okresach rozliczeniowych: wrzesień, październik, listopad i grudzień 2015 r. oraz styczeń 2016 r. reklamy miały być wyświetlane na telebimach zlokalizowanych pod adresem: S. ul. [...] oraz B. ul. [...]. Natomiast w lutym 2016 r, zgodnie z umową reklamy miały być wyświetlane na telebimach zlokalizowanych pod adresem: S. ul. [...] (rondo im. [...]), B. ul. [...] (stadion [...]) oraz B. ul. [...] (Dworzec PKP). Z uwagi na brak przedłożenia umowy do faktury z 31 marca 2016 r. nie ma informacji o lokalizacji telebimów na których miały być wyświetlane reklamy.

Ze znajdującego się w aktach sprawy pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z 10 lipca 2016 r. wynika, że G sp. z o. o. była czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od 1 września 2015 r. do 17 czerwca 2016 r. Rozliczała podatek od towarów i usług za okresy miesięczne i począwszy od września 2015 r. do marca 2016 r. w składanych deklaracjach VAT-7 wykazywała bardzo wysokie obroty i bardzo wysokie kwoty pozostałych nabyć oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na kolejne okresy rozliczeniowe. Dopiero w deklaracji VAT-7 za marzec 2016 r. spółka wykazała niewielką kwotę do wpłaty do urzędu skarbowego.

Z treści ww. pisma wynika, że spółka nie złożyła deklaracji PIT-4R za 2015 r. i nie wpłacała zaliczek z tytułu pełnienia funkcji płatnika. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. od marca 2015 r. podejmował próby wszczęcia kontroli podatkowej w spółce G za okres od września do listopada 2015 r. Podczas próby podjęcia kontroli pod adresem będącym adresem rejestracyjnym i jednocześnie adresem miejsca wykonywania działalności, nikogo nie zastano. Pracownicy Urzędu Skarbowego w P. ustalili, że 1 grudnia 2015 r. Usługowa Spółdzielnia Pracy zawarła umowę najmu ze spółką G, którą reprezentował prokurent A. K.. Przedmiotem najmu był lokal biurowy o pow. 18 m2, umowa została zawarta na czas nieokreślony. W umowie zawarto regulację, że może ona zostać rozwiązana przez wynajmującego w trybie natychmiastowym w przypadku niezapłacenia czynszu za okres 2 miesięcy. Spółka nie uregulowała opłat za styczeń i luty 2016 r. w związku z czym umowa została rozwiązana 1 marca 2016 r. Z uwagi na brak organu reprezentującego spółkę G Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie przeprowadził kontroli. Jak wynika z treści ww. pisma, decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z 17 czerwca 2016 r. spółce G został uchylony NIP oraz wykreślono ją z ewidencji podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u.

Ponadto w ww. piśmie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. poinformował, że 23 czerwca 2016 r. zawiadomił Prokuraturę Rejonową w P. o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przez nieustaloną osobę, działającą w imieniu spółki G, polegającego na świadomym podpisywaniu składanych deklaracji VAT-7 w okresie od 20 stycznia 2016 r. do 23 kwietnia 2016 r. danymi osoby, która zmarła 26 września 2015 r. celem osiągnięcia korzyści majątkowych. Do Urzędu Skarbowego w P. w okresie od stycznia 2016 r. wpływały bowiem drogą pocztową deklaracje VAT-7 z podpisem S. P., który zmarł 26 września 2015 r. Organ pierwszej instancji wielokrotnie wyznaczał terminy przesłuchań A. K., jednakże świadek nie stawił się na przesłuchania. Przesyłał zaświadczenia lekarskie usprawiedliwiające jego nieobecność. Prokuratura Rejonowa w P. prowadziła śledztwa w stosunku do A. K. w sprawie poświadczenia nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za okres od września 2015 r. do marca 2016 r. złożonych przez osobę działającą w imieniu spółki G (ww. śledztwo zostało umorzone wobec braku danych dostatecznie uzasadniających podejrzenie popełnienia czynu zabronionego) oraz w sprawie sfałszowania podpisu S. P. na deklaracjach VAT-7 podmiotu G sp. z o.o. za grudzień 2015 r., styczeń 2016 r. i luty 2016 r. (to śledztwo zostało umorzone wobec niewykrycia sprawcy przestępstwa).

Pismem z 13 lutego 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. zwrócił się do Prokuratury Rejonowej w P. o przekazanie informacji i materiałów zgromadzonych wtoku śledztwa prowadzonego wobec działalności G sp. z o. o. w okresach: wrzesień-grudzień 2015 r. i styczeń-kwiecień 2016 r.

Pismem z 11 marca 2020 r. Prokurator Prokuratury Rejonowej w P. udostępnił materiały z ww. śledztwa, w których znajdowały się m. in. protokoły z przesłuchań świadka A. K. z 30 sierpnia 2016 r. oraz 1 marca 2017 r. Z przesłuchań tych wynika, że w spółce G był prokurentem i nie miał nic wspólnego ze wskazanym podmiotem od momentu śmierci S. P., który był prezesem tej spółki. Podkreślił, że nigdy nie zajmował się kwestiami księgowymi firmy i nigdy nie sporządzał i nie składał w urzędzie skarbowym żadnych deklaracji. Wskazał, że podpisy na deklaracjach VAT-7 za okresy: grudzień 2015 r., styczeń i luty 2016 r. podmiotu G sp. z o.o. nie zostały sporządzone przez niego. Oświadczył, że nie wie gdzie znajdują się dokumenty związane z działalnością tej firmy. Zeznał, że od początku 2016 r. przebywał w Zakładzie Karnym w S., który opuścił 10 sierpnia 2016 r. i że będąc w izolacji nie miał możliwości sporządzenia i podpisania przedmiotowych deklaracji.

Jak ustalił organ pierwszej instancji A. K. w okresie odbywania kary pozbawienia wolności nie korzystał z przepustek.

Ze złożonych 26 kwietnia 2018 r. przez skarżącą zeznań dotyczących transakcji ze spółką G wynika, że współpraca z tym kontrahentem miała polegać na wyświetlaniu reklamy firmy skarżącej na telebimie. Skarżąca zauważyła reklamę spółki G na telebimie w S. w centrum miasta i zadzwoniła pod numer podany na reklamie. Kontaktowała się telefonicznie z A. K., gdy potrzebowała reklamy. Do biura skarżącej znajdującego się w S. przy ul. [...] przychodził A. K. i przedstawiał ofertę. Następnie skarżąca zawarła miesięczną umowę, przy czym nie potrafiła udzielić jednoznacznej odpowiedzi czy umowa zawierana była przed czy po wykonaniu usługi, a także czy faktury wystawiano przed czy po wykonaniu usługi. Skarżąca wskazała, że fakturę prawdopodobnie wystawiano łącznie z umową przed wykonaniem usługi. Cena za usługę była uzależniona od ilości wyświetleń reklamy na telebimie. Zapłaty dokonała przed wykonaniem usługi. Do faktury nie sporządzano kosztorysu. Reklama jej firmy miała być wyświetlana w trzech lokalizacjach, tj. w S. przy rondzie [...], w D. przy [...] oraz w B. koło dworca. Skarżąca sprawdzała czy usługa jest wykonywana jedynie w S.. Uznała ofertę firmy G za najkorzystniejszą, pomimo tego, że jak zeznała, nie szukała firm zajmujących się świadczeniem usług reklamowych i nie dokonywała porównania ofert. Oświadczyła, że nigdy nie była w siedzibie spółki G i nigdy nie kontaktowała się z innymi osobami z tej firmy, nigdy też nie sprawdzała czy A. K. jest faktycznie pracownikiem G oraz nigdy nie dokonała sprawdzenia danych spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym czy w urzędzie skarbowym. Jedyne dane kontaktowe jakie skarżąca posiadała do G, to numer telefonu do A. K..

Dalej DIAS przedstawił ustalenia dotyczące telebimów, na których świadczone miały być usługi.

W odniesieniu do telebimu w S., przy ul. [...], organ wskazał, że pismem z 22 października 2019 r. zwrócono się do Urzędu Miejskiego w S. o podanie danych osobowych płatnika podatku od nieruchomości. Ponadto pismem z 20 grudnia 2019 r. wystąpiono z zapytaniem, czy na wskazanym miejscu usytuowany był ekran led zewnętrzny - telebim służący do wyświetlania spotów reklamowych. Z informacji przekazanych przez Prezydenta Miasta S. pismem z 13 listopada 2019 r. oraz z 9 stycznia 2020 r. wynika, że nieruchomość oznaczona jako działka nr [...] obręb [...], znajdująca się pod adresem S. ul. [...], zgodnie z ewidencją gruntów i budynków jest własnością Gminy S. i w okresie od września 2015 r. do stycznia 2016 r. objęta była umową dzierżawy z 28 marca 2013 r., z której wynika, że dzierżawcą była osoba fizyczna, a przedmiotem dzierżawy była ekspozycja urządzenia reklamowego (tablica i konstrukcja nośna).

W odniesieniu od telebimu w B., przy ul. [...] (Dworzec PKP) ustalono, że w okresie od 1 września 2015 r. do 31 marca 2016 r. właścicielem telebimu zlokalizowanego na elewacji budynku dworca PKP w B. był M.K., który oświadczył, że G sp. z o. o. nigdy nie korzystała z ekranu LED pod tym adresem, tylko spółka W.

W odniesieniu do telebimu w S., przy ul. [...] (rondo [...]), organ wskazał, że właścicielem telebimu była spółka W, zaś podmiot G sp. z o.o. nigdy nie dysponował możliwością wyświetlania reklam na tym telebimie.

W odniesieniu do telebimu w B., ul. [...] (stadion [...]), organ zauważył, że skarżąca w trakcie przesłuchania 26 kwietnia 2018 r. nie wskazała lokalizacji: B. ul. [...] (stadion [...]) jako miejsca, gdzie były wyświetlane reklamy. Na pytanie kontrolujących, gdzie były wyświetlane reklamy, wskazała, że w S., w D. i w B..

Ponadto organ ustalił, że osobą obsługującą m. in. telebimy zlokalizowane pod adresami: B. ul. [...] (Dworzec PKP), B. Stadion (ul. [...], stadion [...]) i S. Rondo [...] (ul. [...]) jest osoba posługująca się nickiem: [...]. W związku z tym, pismem z 29 listopada 2019 r. NUS zwrócił się o udzielenie informacji, kto jest użytkownikiem ww. telebimów reklamowych, ustalając, że jest nim R.P.. W toku przesłuchania 22 lipca 2020 r. R. P. zeznał, że posiadał konto zarejestrowane na platformie [...] na której zajmował się obsługą ustawień czasu reklamowego na określonych telebimach. Zeznał, że nie był właścicielem telebimów, zajmował się tylko obsługą techniczną. Bez zgody właściciela telebimu nie mógł umieszczać żadnych treści na telebimach. Na pytanie, kto był właścicielem telebimów na których w 2015 r. umieszczał reklamy, odpowiedział cyt. "Jeśli nie pan M.O. i J. O., to ktoś kto mu to sprzedał. Nie pamiętam nazw firm". W trakcie przesłuchania R. P. przedłożył umowę o pracę, z której wynika, że był zatrudniony w W sp. z o.o. od 1 grudnia 2016 r., ale jak wynika z jego zeznań, zlecenia dla M.O. wykonywał już w 2015 r. R.P. oświadczył też, iż nie zna firmy B, G sp. z o.o., A. K. i S. P..

Następnie DIAS przedstawił ustalenia w zakresie transakcji zakupu przez skarżącą usługi transportowej od W sp. z o. o. W tym zakresie wskazał, że spółka W wystawiła na rzecz skarżącej fakturę VAT z 5 lutego 2016 r. na wartość netto 4.065,04 zł i podatek od towarów i usług w wysokości 934,96 zł z tytułu usługi transportowej.

Z dokonanych ustaleń wynika, że spółka W została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 21 lipca 2009 r. W okresie zawierania ze skarżącą transakcji funkcję prezesa zarządu pełniła J.P. (później O.), natomiast prokurentem samoistnym był M.O.. Jako przedmiot przeważającej działalności spółki wskazano: roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.

Ze znajdującego się w aktach sprawy oświadczenia skarżącej z 5 czerwca 2018 r. wynika, że zapłaty za fakturę z 5 lutego 2016 r. dokonała po wykonaniu usługi i wtedy został wystawiony dokument KP. Zapłaty dokonała w siedzibie firmy. Wskazała, że współpracę ze spółką W nawiązała na początku 2015 r. poprzez kontakt z M. O.. Usługę udokumentowaną ww. fakturą wykonano w okresie listopada i grudnia 2015 r. oraz lutego 2016 r. Ponadto skarżąca wskazała, że usługa transportu odbywała się na trasie W. - W1. koło Z. i związana była z przewozem substratu w listopadzie i grudniu 2015 r. oraz w styczniu 2016 r., a także przewozem roślin z K. do Z.. Na pytanie w jaki sposób ustalano ceny za usługę, wyjaśniła, że cyt.: "(...) transport to suma transportów zafakturowanych jedną fakturą".

DIAS wskazał, że ze złożonych przez skarżącą zeznań na okoliczność współpracy z W sp. z o.o. z 6 grudnia 2018 r. wynika, iż nawiązała współpracę z tą spółką poprzez M.O., który poinformował skarżącą, że świadczy również usługi transportowe i ma możliwość zorganizowania usług we wskazanym zakresie. Usługa transportowa udokumentowana fakturą z 5 lutego 2016 r. składała się z kilku transportów: był to koniec 2015 r. i początek 2016 r., przewożony był substrat z W. (prawdopodobnie pod W.) do Z., który miał być wykorzystany na wykonanie pokrycia na dachach. Skarżąca nie była obecna przy załadunku substratu, ale była obecna przy jego rozładunku w Z. Zeznała, że zakupu substratu dokonała prawdopodobnie od firmy L.. Spółka W miała wykonać usługę transportu ciężarówką do 3,5 t., ale nie pamiętała marki samochodu. Skarżąca wskazała, że przekazała zlecenie na wykonanie przedmiotowej usługi M.O. podczas rozmowy telefonicznej. Nie pamiętała w jaki sposób została ustalona cena za wykonanie usługi. Faktura została przekazana przez M.O., ale skarżąca nie pamiętała gdzie dokonano przekazania. Zapłaty za fakturę dokonano gotówką, którą skarżąca przekazała M.O. najprawdopodobniej po otrzymaniu faktury. Nie pamiętała miejsca odbioru faktury i przekazania gotówki.

Dalej DIAS zauważył, że z protokołu czynności sprawdzających przeprowadzonych w spółce I sp. z o.o. (poprzednio W sp. z o.o.) wynika, iż spółka ta wystawiła na rzecz skarżącej fakturę z 5 lutego 2016 r. nr [...] z tytułu usługi transportowej do 3,5 tony. Zgodnie z oświadczeniem spółki z 8 czerwca 2016 r. transport odbywał się na trasie W. - W1. koło Z. i dotyczył przewozu substratu w listopadzie i grudniu 2015 r. oraz w styczniu 2016 r. na trasie K. – Z. i dotyczył przewozu roślin. W tym zakresie nie sporządzono pisemnej umowy współpracy. Usługę wykonał osobiście M.O..

Pismem z 31 października 2019 r. NUS skierował wezwanie do firmy A o przedłożenie dokumentów dot. transakcji kupna - sprzedaży udokumentowanych fakturami wystawionymi w listopadzie 2015 r. na rzecz skarżącej oraz o udzielenie informacji, w jaki sposób towar zakupiony na podstawie ww. faktur został dostarczony do firmy skarżącej, czy transport był realizowany przez firmę P.W. A, czy przez kupującego, na jakiej trasie dokonano transportu towaru oraz czy dostawa towarów została dokonana jednorazowo czy też została rozłożona na etapy. Z odpowiedzi na powyższe pismo wynika, że towar zakupiony przez firmę skarżącej na podstawie faktury z 13 listopada 2015 r. nr [...] dostarczony został przez dostawcę firmy P.W. A - firmę K sp. z o. o. S. K. L. w W., co potwierdza informacja znajdująca się na fakturze z 16 listopada 2015 r, nr [...] wystawionej przez K Sp. z o. o. S.K. Miejscem załadunku podanym przez dostawcę była miejscowość L., a miejscem rozładunku była budowa Rozlewni Wód Z w Z.

Odnośnie do towaru zakupionego przez skarżącą na podstawie faktury z 30 listopada 2015 r. nr [...], firma P.W. A poinformowała, że część towaru była dostarczana z Niemiec przez dostawcę firmy P.W. A - firmę O AG Am B. [...], co potwierdzać ma informacja znajdująca się na fakturze z 17 listopada 2015 r. wystawionej przez O.. Miejscem załadunku podanym przez dostawcę był adres: Niemcy, [...] V., natomiast miejsce rozładunku to adres firmy skarżącej. Jak poinformował w ww. piśmie podmiot P.W. A, pozostała cześć towaru była odebrana przez skarżącą transportem zorganizowanym przez nią samą (miejsce załadunku K., miejsce rozładunku dla P. W. nie było znane).

Przesłuchany 20 stycznia 2020 r. w charakterze świadka M. O. na okoliczność realizacji transakcji udokumentowanej fakturą z 5 lutego 2016 r. nr [...] zeznał, ze w latach 2015 - 2016 w firmie W sp. z o.o. pełnił rolę dyrektora ds. marketingu oraz współwłaściciela. Nie był w stanie udzielić odpowiedzi na żadne z pytań dotyczących realizacji usługi udokumentowanej tą fakturą ponieważ, jak twierdził, nie pamiętał żadnych szczegółów transakcji.

W następnej kolejności DIAS przedstawił treść i znaczenie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Wskazał, że skarżąca nie mogła nabyć usług reklamowych - wyświetlanie spotów reklamowych LED od G sp. z o. o. Jak wynika bowiem z akt sprawy spółka ta została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 17 sierpnia 2015 r. Funkcję prezesa zarządu pełnił S.P., który zmarł 26 września 2015 r., natomiast prokurent samoistny spółki A. K. w okresie od 4 stycznia do 10 sierpnia 2016 r. został pozbawiony wolności. Jak wynika z jego zeznań nie miał nic wspólnego z podmiotem G sp. z o. o. od momentu śmierci prezesa zarządu tej spółki, nigdy nie zajmował się kwestiami księgowymi tej firmy i nigdy nie sporządzał i nie składał w urzędzie skarbowym deklaracji. Podmiot G sp. z o. o. nie złożył deklaracji PIT-4R za 2015 r. i nie wpłacał zaliczek z tytułu pełnienia funkcji płatnika, co może świadczyć o tym, że nie zatrudniał żadnych pracowników. Ponadto deklaracje VAT-7 za okresy od września do grudnia 2015 r. oraz od stycznia do marca 2016 r. przesłane przez spółkę G do Urzędu Skarbowego w P. zostały podpisane przez nieznaną osobę - na deklaracjach VAT-7 za grudzień 2015 r., styczeń i luty 2016 r. figuruje podpis S. P., który zmarł 26 września 2015 r., natomiast na deklaracjach VAT-7 za wrzesień, październik i listopad 2015 r. figuruje podpis A. K., który zeznał, że nie sporządzał i nie składał deklaracji, zaś za kwiecień 2015 r. G sp. z o o. nie złożyła deklaracji VAT-7. W okresie, w którym świadczone miały być usługi wyświetlania reklam ta spółka nie dysponowała telebimami LED, na których mogły być wyświetlane reklamy firmy skarżącej. DIAS zauważył, że ze złożonych przez skarżącą zeznań wynika, iż jedyną osobą, z którą się kontaktowała w okresie od września 2015 r. do marca 2015 r. i której przekazywała zapłatę za wykonane usługi był A. K.. Biorąc pod uwagę, że A. K. w okresie od 4 stycznia do 10 sierpnia 2016 r. odbywał karę pozbawienia wolności, to nie mógł do skarżącej przychodzić w tym okresie z umowami i fakturami. Ponadto jak zeznał, nie miał nic wspólnego z podmiotem G sp. z o. o. od momentu śmierci prezesa zarządu tej spółki, nigdy nie zajmował się kwestiami księgowymi tej firmy i nigdy nie sporządzał i nie składał w urzędzie skarbowym deklaracji. Spółka G nie dysponowała również telebimami, na których mogłyby być świadczone usługi wyświetlania reklam. Dodatkowo DIAS zwrócił uwagę, że skarżąca zeznała, iż nigdy nie była w siedzibie ww. firmy, nigdy też nie sprawdzała czy A. K. jest faktycznie pracownikiem spółki G oraz nigdy nie dokonała sprawdzenia danych w Krajowym Rejestrze Sądowym czy w urzędzie skarbowym podmiotu G sp. z o.o.

Zdaniem DIAS z przedstawionych wyżej faktów wynika, iż usługi wyświetlania reklam udokumentowane fakturami wystawionymi przez G sp. z o.o. w rzeczywistości nie mogły być wykonane. W związku z tym, skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

W ocenie DIAS skarżącej nie przysługuje również prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez W sp. z o. o. dotyczącej usługi transportu. Z dokonanych ustaleń wynika bowiem, że faktura VAT z 5 lutego 2016 r. związana była z zakupem towaru wskazanego na fakturach wystawionych przez podmiot A P.W.. Jak ustalił organ pierwszej instancji towar, który zdaniem skarżącej dostarczyła firma W sp. z o.o., faktycznie dostarczony został przez podmiot K sp. z o. o. S.K. L. a także z Niemiec przez firmę O AG Am B.. Tylko mniejsza część towaru była odbierana przez firmę skarżącej. DIAS zauważył, że w toku postępowania skarżąca nie wskazała żadnych innych towarów, które miałyby być dostarczone przez W sp. z o. o. Również przedstawiciel tej spółki - M.O. nie był w stanie udzielić odpowiedzi na żadne z pytań dotyczących realizacji usługi transportowej, ponieważ jak twierdził nie pamięta żadnych szczegółów tej transakcji. Wszystkie przedstawione powyżej argumenty doprowadziły DIAS do wniosku, że usługa transportowa udokumentowana fakturą z 5 lutego 2015 r. nr [...] w rzeczywistości nie została wykonana, w związku z czym skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tej fakturze, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Na koniec, DIAS odniósł się do konkretnych zarzutów skarżącej zawartych w odwołaniu (str. 19-26 decyzji), uznając je za bezpodstawne.

2.3. W skardze zarzucono naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, a to art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. oraz art. 121 i art. 125 § 1 o.p. poprzez wadliwe uznanie, iż z dniem 24 lipca 2020 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z uwagi na wszczęcie postępowania karnego w sprawie podania w deklaracjach danych niezgodnych ze stanem faktycznym przez skarżącą, podczas gdy wszczęcie postępowania karnego w 2020 r. miało charakter instrumentalny, wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia, skoro kontrola podatkowa została przeprowadzona u podatnika w 2018 r., zaś kwestionowane przez organ podatkowy rozliczenia dotyczą lat 2015-2016; doszło zatem do sytuacji w której organ podatkowy dysponował materiałem dowodowym wystarczającym do rozstrzygnięcia sprawy podatkowej od ponad pięciu lat, jednak wszczął postępowanie karne tuż przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co stanowi ewidentne naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych z art. 121 § 1 o.p. oraz zasady szybkości z art. 125 § 1 o.p.;

2) przepisów prawa procesowego, a to art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p. poprzez wadliwe ustalenie - wyjaśnienie stanu faktycznego dokonane na skutek dowolnej oraz niekorzystnej dla podatnika oceny zebranego materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia w oparciu uprzednio założoną tezę, że stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, co przejawiało się w uznaniu, iż:

a) faktury VAT wystawione przez G sp. z o.o. wykazujące łączną wartość podatku naliczonego w kwocie 18.736,58 zł, nie są związane z rzeczywistymi zdarzeniami gospodarczymi, podczas gdy prawidłowa ocena zebranego materiału dowodowego winna prowadzić do wniosku, iż faktury te dokumentują faktycznie wykonane usługi wyświetlania spotów reklamowych LED na rzecz skarżącej i stanowią podstawę do odliczenia podatku naliczonego tam wykazanego, albowiem:

- skarżąca podpisała szereg umów ze spółką G sp. z o.o. i nie stwierdzono, aby umowy (podpisy na umowach) zostały sfałszowane,

- skarżąca sprawdzała, czy reklamy są wyświetlane w zamówionych przez nią miejscach; gdyby reklamy nie były wyświetlane, to nie kontynuowałaby współpracy z tym kontrahentem,

- skarżąca widziała reklamy w B. oraz w S., nic nie wzbudziło jej wątpliwości, co do tego, czy usługa jest wykonywana,

- skarżącą, jako klienta, nie interesują uprawnienia ww. spółki do korzystania z danego telebimu, ale osiągniecie efektu, jaki został wskazany w umowie, co faktycznie nastąpiło,

- współpracownik skarżącej, tj. M. M. zeznała na potrzeby postępowania karnego (przed Sądem Rejonowym [...] w K., sygn. akt [...]), że widziała reklamy, które wyświetlały się przy ul. [...] w S.,

- organ podatkowy uznał za wiarygodne zdjęcia przedłożone przez skarżącą, stwierdzając jednak, iż stanowią one potwierdzenie wykonania usługi przez spółkę W sp. z o.o. (faktura 198), podczas gdy zdjęcia nie zostały opatrzone datą stąd brak jest podstaw do uznania, iż nie mogły one potwierdzać wykonywania usług przez G sp. z o.o. (faktura [...]);

b) faktura VAT wystawiona przez W sp. z o.o. o numerze [...] wykazująca wartość podatku naliczonego w kwocie 934,96 zł nie jest związana z rzeczywistym zdarzeniem gospodarczym i faktycznie usługa nie miała miejsca, podczas gdy prawidłowo dokonana ocena zebranego materiału dowodowego winna prowadzić do wniosku, iż faktura ta dokumentuje faktycznie wykonaną usługę transportu na rzecz odwołującej, albowiem:

- skarżąca zawarła ze spółką W sp. z o.o. ustną umowę w przedmiocie przewozu substratu (rodzaju ziemi) z uwagi na fakt, iż skarżąca miała problem z transportem i musiała skorzystać z podwykonawcy,

- wykonanie usługi objętej ww. fakturą zostało potwierdzone niezależnie przez 4 różne osoby: M.O., J. O., M. M. oraz skarżącą, a także w dokumencie podpisanym przez J. O.;

c) spółka G sp. z o.o. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, nie posiadała zarządu oraz nie posiadała siedziby (z uwagi na fakt wypowiedzenia jej umowy najmu), co w efekcie doprowadziło do uznania przez organ, iż wystawione przez ten podmiot faktury nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy prawidłowa analiza materiału dowodowego powinna prowadzić do wniosku, iż:

- w spółce działał prawidłowo ustanowiony prokurent (A. K.),

- śmierć jedynego wspólnika a zarazem prezesa zarządu nie powołuje utraty bytu prawnego spółki, ani też zaprzestania jej bieżącej działalności,

- skarżąca faktycznie nawiązała współpracę z tą spółką, zawarła umowę oraz uiściła wynagrodzenia z tytułu wystawionych faktur VAT;

3) przepisów procesowych, a to art. 122 § 1, art. 123 § 1 w zw. z art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p., poprzez dokonanie wadliwej oceny dowodu z wyjaśnień składanych przez A. K. oraz dokonanie ich bezkrytycznej oceny, podczas gdy ww. osoba słuchana była charakterze podejrzanego w sprawie, w której postawiono mu zarzut sfałszowania podpisów na deklaracjach VAT-7, stąd też miała interes procesowy w składaniu depozycji o określonej treści - bez obawy o odpowiedzialność karną za składanie fałszywych zeznań; nadto poprzez wadliwe uznanie, iż G sp. z o.o. nie posiadała uprawnień do wyświetlania treści reklamowych na telebimach w S., B. oraz B. podczas, gdy nie ustalono istnienia ewentualnych ustnych lub pisemnych porozumień pomiędzy iż G sp. z o.o., a korzystającymi z przedmiotowych telebimów - tym bardziej w sytuacji, gdy:

- ustalono, iż treści reklamowe wyświetlane były na ulicy [...] w S., zgodnie z umową skarżącej z G sp. z o.o. z lutego 2016 r. (przy czym błędnie założono, iż zdjęcia te dokumentują realizowanie umowy przez W sp. z o.o.),

- zarówno skarżąca, jak i M. M. (na potrzeby postępowania karnego) wskazują, iż widziały reklamy, które były przedmiotem umowy z G sp. z o.o.,

- M.O. wskazał, na potrzeby postępowania karnego prowadzonego przeciwko skarżącej przed Sądem Rejonowym [...] w K., sygn. akt [...], że jeśli chodzi o współpracę z firmą G sp. z o.o., to użyczał on jej miejsce do wyświetlania reklam, dodając, iż G sp. z o.o. miała też swoje ledy oraz wskazując, że pamięta, iż odkupił od G sp. z o.o. dwa telebimy LED;

4) naruszenie przepisów prawa procesowego, a to przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i 199a § 1 o.p., poprzez nieprzeprowadzenie pełnego postępowania dowodowego w zakresie czasookresu wykonania zdjęcia dokumentującego wykonanie usługi wyświetlania reklam na telebimie, z uwagi na uznanie przez organ, iż powyższy dowód jest wiarygodny w kwestii potwierdzenia faktycznego wykonania usługi wyświetlania reklam przez W sp. z o .o. udokumentowanej fakturą z 29 kwietnia 2016 r. nr [...], podczas gdy organ nie rozważył, iż wyświetlenie reklam na telebimie było przedmiotem umowy zawartej przez odwołującą z G sp. z o.o.;

5) naruszenie przepisów postępowania, a to opisanej w art. 121 § 1 i art. 191 o.p. zasady zaufania podatnika do organów podatkowych statuującej, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów państwa i stanowionego przez to państwo prawa (chodzi zatem o takie działanie organu, które zapewni stronie ochronę jej interesów w toku postępowania podatkowego i stworzy jednocześnie gwarancje prawidłowego rozstrzygnięcia, a w razie wątpliwości organ podatkowy powinien rozstrzygać sprawy na korzyść podatników, czyli stosując zasadę in dubio pro tributario), a to wobec odmowy uznania za wiarygodne twierdzeń skarżącej, co do faktu, że usługi objęte spornymi fakturami faktycznie zostały wykonane podczas, gdy skarżąca (jak również jej pracownik) sprawdzała, czy umowa w przedmiocie wyświetlania treści reklamowych jest realizowana i nie miała podstaw do uznania, iż G sp. z o.o. nie realizuje usług, za które uiszczono wynagrodzenie oraz podczas, gdy pozbawienie prawa do odliczenia podatku wiąże się z koniecznością udowodnienia przez organy podatkowe, iż podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot; bezpodstawne jest kwestionowanie przez organ podatkowy transakcji z uwagi na podniesione w decyzji okoliczności, tym bardziej w sytuacji, gdy organ podatkowy uznał, iż jedna z transakcji (objęta fakturą 198) faktycznie była wykonywana;

6) naruszenie przepisów postępowania, a to art. 187, art. 191, art. 122, art. 124 i art. 210 § 4 o.p. poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego oraz niewłaściwą ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, w tym zeznań strony i niepodjęcie wszelkich możliwych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz dowolną ocenę dowodów, w tym poprzez brak dokonania przez organ podatkowy analizy akt postępowania karnego (protokoły rozpraw), także przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów oraz niewyczerpujące wyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję, a to niedokonanie przez organy w decyzjach obu instancji szczegółowych ustaleń i ocen w kwestii świadomości i należytej staranności podatnika jako nabywcy usług reklamowych, co stanowi naruszenie zasady zupełności postępowania podatkowego, gdyż organy nie rozważyły wszechstronnie zebranego materiału dowodowego i okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, co stanowi również wadę uzasadnienia decyzji,

co w efekcie doprowadziło do:

7) naruszenia przepisów prawa materialnego, a to art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., a także art. 167 i 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1), poprzez błędną interpretację wymienionych przepisów i uznanie, że nabycie usług polegających na wyświetlaniu spotów reklamowych oraz usługi transportowej od G sp. z o.o. oraz W sp. z o.o. nie miało miejsca, a w konsekwencji zakwestionowanie prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących tychże rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ze względu na nieprawidłowości jakich dopuścił się podmiot G sp. z o.o. na poprzednich etapach obrotu, mimo że spełnione były zarówno przesłanki materialne, jak i formalne uprawniające do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony i wydanie decyzji sprzecznej z zasadą neutralności VAT;

8) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. art. 99 ust. 12 u.p.t.u. poprzez nieuprawnione zakwestionowanie kwot zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług zadeklarowanych przez podatnika w deklaracjach podatkowych za okresy wrzesień 2015, październik 2015, listopad 2015, grudzień 2015, styczeń 2016, luty 2016 i kwiecień 2016 r., a w konsekwencji nieuprawnione określenie kwot tego zobowiązania w innych wysokościach niż zadeklarowane przez skarżącą.

Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie tych decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy, a ponadto o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

W skardze wniesiono również o dopuszczenie dowodu z dokumentów: protokołów rozprawy z 1 lutego 2022 r. oraz z 27 kwietnia 2022 r. przed Sądem Rejonowym [...] w K., sygn. akt [...] oraz z pisma obrońcy oskarżonej w ww. sprawie z 29 kwietnia 2022 r. wraz z załącznikami.

2.4. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

2.5. Sąd z urzędu pozyskał wyrok w sprawie karnej skarbowej wraz z jego uzasadnieniem. Wynika z niego, że Sąd Rejonowy [...] w K. w dniu 26 września 2023 r. w sprawie [...], uznał skarżącą za winną tego, że w okresie od 22 października 2015 r. do 23 maja 2016 r. podała nieprawdę w zakresie kwot podatku naliczonego wynikającego z siedmiu faktur wystawionych przez spółkę G sp. z o.o. oraz jednej faktury wystawionej przez W sp. z o.o. – tych samych, które zostały zakwestionowane w kontrolowanym postępowaniu podatkowym. Sąd Rejonowy stwierdziwszy, że wskazane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych uznał, że skarżąca wyczerpała znamiona art. 56 § 1 i art. 62 § 2 w zw. z art. 6 § 2 przy zast. art. 7 § 1 k.k.s. Wyrok Sądu Rejonowego nie był prawomocny w dniu orzekania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego a zatem skarga została oddalona na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634).

4. W pierwszej kolejności Sąd odniesie się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego, ponieważ jego uwzględnienie determinowałoby umorzenie postępowania podatkowego, a zatem rozważania w odniesieniu do innych zarzutów skargi byłyby bezprzedmiotowe.

Sprawa dotyczy zobowiązań podatkowych za miesięczne okresy rozliczeniowe od września 2015 r. do kwietnia 2016 r. Najwcześniejsze zobowiązanie podatkowe zasadniczo przedawniłoby się więc z upływem 31 grudnia 2020 r. (art. 70 § 1 o.p.). Stosownie jednak do art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W sprawie niniejszej należy zatem odnotować, że 24 lipca 2020 r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z podaniem danych niezgodnych ze stanem faktycznym przez B w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od września do grudnia 2015 r. oraz styczeń, luty i kwiecień 2016 r. w wyniku czego narażono Skarb Państwa na straty z tytułu zawyżenia podatku naliczonego w kwocie 21.540,46 zł na skutek ujawnienia faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. o czyn art. 56 § 2 w zb. z art. 62 § 2 w zw. z art. 6 § 2 i w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. Właśnie wszczęcie tego postępowania doprowadziło do wydania wobec skarżącej wyroku skazującego przez Sąd Rejonowy w dniu 26 września 2023 r. w sprawie [...].

Poza tym, Sąd zauważa, że na podstawie art. 70c o.p. zawiadomieniem z 7 sierpnia 2020 r., doręczonym skarżącej 12 sierpnia 2020 r., a jej pełnomocnikowi 13 sierpnia 2020 r., organ podatkowy poinformował skarżącą, że z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o wyżej opisane przestępstwo skarbowe, nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Jednocześnie Sąd stwierdza, że wbrew stanowisku skarżącej, wszczęcie wobec niej w dniu 24 lipca 2020 r. postępowania karnego skarbowego nie miało instrumentalnego charakteru. Organ przekonująco wskazał, że wszczęcie tego postępowania nastąpiło dopiero w lipcu 2020 r., w toku postępowania podatkowego, po zapoznaniu się z materiałem zebranym w sprawie. Sąd zauważa, że właściwy organ może wszcząć postępowanie karne, w tym karne skarbowe w dowolnym czasie przed upływem terminu przedawnienia karalności czynu, którego to postępowanie dotyczy. Samo tylko wszczęcie postępowania karnego na kilka miesięcy przed upływem karalności czynu nie jest wystarczające do przyjęcia tezy, że służyło ono tylko do realizacji celów pozaprawnych. 28 lipca 2020 r. wydane bowiem zostało postanowienie o przedstawieniu skarżącej zarzutów, a 21 września 2020 r. skarżąca została przesłuchana w [...] Urzędzie Celno-Skarbowym w K.. 22 czerwca 2021 r. sporządzony został wobec skarżącej akt oskarżenia, a 29 czerwca 2021 r. Prokurator Prokuratury Rejonowej [...] w K. zatwierdził akt oskarżenia i wniósł go do Sądu Rejonowego [...] w K.. Sąd Rejonowy [...] w K. 29 września 2021 r. wydał wyrok nakazowy, w którym uznał skarżącą za winną zarzucanego jej czynu. Od tego wyroku skarżąca wniosła sprzeciw, co uruchomiło postępowanie przed Sądem Rejonowym [...] w K. w trybie zwyczajnym. Jak ustalono, w dniu 26 września 2023 r., w sprawie [...] Sąd Rejonowy podzielił zasadność aktu oskarżenia uznając skarżącą za winną popełnienia przestępstwa karnego skarbowego.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie można przyjąć, że wszczęcie w lipcu 2020 r. postępowania karnego skarbowego służyło tylko przedłużeniu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ewidentnie miało ono na celu również realizację celów postępowania karnego, w tym określonych w art. 114 § 1 k.k.s. oraz art. 2 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (aktualnie t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 37) w zw. z art. 113 § 1 k.k.s.

Z tych powodów, Sąd uznaje za niezasadne zarzuty skargi (pkt 1) wskazujące na naruszenie przez organ art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. oraz art. 121 i art. 125 § 1 o.p.

5. Nie zasługują na uwzględnienie również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p., art. 123 § 1, art. 188, art. 199a § 1, art. 124 i art. 210 § 4 o.p. (pkt 2-6 skargi).

W szczególności Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy zasad ogólnych postępowania podatkowego. W rozpoznawanej sprawie zainicjowano niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, gromadząc wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia materiał dowodowy. Podnieść należy, że materiał ten poddany został wszechstronnej ocenie z uwzględnieniem wszystkich dokumentów zgromadzonych w toku postępowania. Organy dokonały oceny znaczenia i wartości poszczególnych środków dowodowych i wpływu udowodnienia jednej okoliczności na inne według swojej wiedzy, doświadczenia i wewnętrznego przekonania, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Rozpatrzono nie tylko poszczególne dowody, ale również ich wzajemne powiązania, w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Przeprowadzono postępowanie dowodowe, którego wyniki poddano rzetelnej analizie i ocenie. Postępowanie to doprowadziło do ustalenia wszystkich istotnych, przedstawionych w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji, okoliczności faktycznych sprawy, znajdujących podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym, którego weryfikacja dokonana została w granicach swobodnej oceny dowodów. Organy miały przy tym prawo ocenić, uwzględniając oczywiście całokształt dokonanych ustaleń, wiarygodność faktur i innych dokumentów przedstawionych przez podatnika, co też w niniejszym postępowaniu trafnie uczyniły.

6. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że skarżąca nie mogła nabyć usług reklamowych w postaci wyświetlania spotów reklamowych LED od spółki G sp. z o. o. Faktury z których wynika wykonanie przez tę spółkę na rzecz skarżącej wymienionych usług są więc nierzetelne, czyli stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Sąd w tym miejscu akcentuje, że w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. fakturami stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane, są nie tylko faktury obrazujące fikcyjną dostawę towaru lub fikcyjne wykonanie usługi (do dostawy towaru lub wykonania usługi w ogóle, przez kogokolwiek, nie dochodzi), ale także faktury, które co prawda obrazują realnie istniejącą dostawę lub realne wykonanie usługi opisanych w fakturze – tyle tylko, że od innego podmiotu aniżeli wystawca faktury. Jeśli podatnik ma świadomość nierzetelności faktury w każdej z wyżej wymienionych postaci, nie działa w dobrej wierze, i nie przysługuje mu prawo do odliczenia, wynikającego z takich faktur, podatku naliczonego.

Na wstępie Sąd zauważa, że telebimy, na których miały być wyświetlane reklamy firmy skarżącej przez spółkę G, nie pozostawały w badanym okresie w dyspozycji tej spółki.

W S. przy ul. [...] nie znajdował się w ogóle telebim LED, bo jak podaje organ, pod adresem S., ul. [...] znajdowało się tylko urządzenie reklamowe w postaci tablicy i konstrukcji nośnej, dzierżawione od gminy przez osobę fizyczną.

W odniesieniu do reklam wyświetlanych w B. (ul. [...]) należy zauważyć, że ani z relacji skarżącej, ani z umów podpisanych przez skarżącą ze spółką G nie wynika, iż w tej lokalizacji miały być wyświetlane reklamy. Jak natomiast wskazuje kontrola przeprowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. w zakresie prawidłowości w rozliczaniu podatku VAT przez spółkę W sp. z o.o., wobec tej spółki była we wrześniu 2015 r. wystawiona faktura z tytułu sprzedaży usług przez spółkę G z której wynika, że spółka G miała świadczyć usługę wyświetlania reklam na rzecz W sp. z o.o. Jednakże w toku kontroli rzetelność tej faktury została zakwestionowana a spółka W złożyła w tej mierze stosowną korektę deklaracji VAT-7, przyznając ustalenia organu w zakresie fikcyjnej działalności kontrahenta.

Co do telebimu w B. przy ul. [...] organ ustalił, że od września 2015 r. do marca 2016 r., że właścicielem telebimu był M.K., który podał, że spółka G nigdy nie korzystała z tego telebimu (korzystała z niego spółka W).

Także w odniesieniu do telebimu w S. przy ul. [...] organ wykazał, że spółka G nigdy nie dysponowała możliwością wyświetlania reklam na telebimie LED. Właścicielem tego telebimu była spółka W.

Techniczną obsługą telebimów zajmował się R.P.. Był on zatrudniony w spółce W od grudnia 2016 r., ale - jak podał – zlecenia dla M.O. (działającego za spółkę W) wykonywał już w 2015 r. R. P. oświadczył, że nie zna firmy B, spółki G, A. K. ani S. P..

W dalszej kolejności Sąd stwierdza, że spółka G została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 17 sierpnia 2015 r. Funkcję prezesa zarządu pełnił S.P., który zmarł 26 września 2015 r., natomiast prokurent samoistny spółki - A. K., w okresie od 4 stycznia do 10 sierpnia 2016 r. był pozbawiony wolności. Jednocześnie z depozycji A. K. wynika, że nie miał nic wspólnego z podmiotem G Sp. z o. o. od momentu śmierci prezesa zarządu tej spółki, nigdy nie zajmował się kwestiami księgowymi firmy i nigdy nie sporządzał i nie składał w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych.

Spółka G nie złożyła deklaracji PIT-4R za 2015 r. i nie wpłacała zaliczek z tytułu pełnienia funkcji płatnika, co świadczy o tym, że nie zatrudniała żadnych pracowników.

Deklaracje VAT-7 za okresy od września do grudnia 2015 r. oraz od stycznia do marca 2016 r. przesłane przez spółkę G do Urzędu Skarbowego w P. zostały podpisane przez nieustaloną osobę. Na deklaracjach VAT-7 za grudzień 2015 r., styczeń i luty 2016 r. figuruje podpis S. P., który zmarł 26 września 2015 r., natomiast na deklaracjach VAT-7 za wrzesień, październik i listopad 2015 r. figuruje podpis A. K., który zeznał, że nie sporządzał i nie składał deklaracji. Za kwiecień 2015 r. spółka G nie złożyła deklaracji.

Zatem w okresie, w którym świadczone miały być usługi wyświetlania reklam na podstawie zakwestionowanych faktur na rzecz skarżącej, spółka G nie dysponowała telebimami LED, na których te reklamy mogłyby zostać wyświetlone. Z depozycji skarżącej wynika, że jedyną osobą z którą w tej sprawie się kontaktowała w okresie od września 2015 r. do marca 2016 r. i której przekazywała zapłatę za wykonane usługi był A. K.. Jednakże zważywszy na to, że A. K. w okresie od 4 stycznia do 10 sierpnia 2016 r. odbywał karę pozbawienia wolności, to nie jest możliwe, aby mógł przychodzić w tym okresie do biura skarżącej z umowami i fakturami. Ponadto A. K. podał, że nie miał nic wspólnego z podmiotem G Sp. z o. o. od momentu śmierci prezesa zarządu tej spółki, nigdy nie zajmował się kwestami księgowymi tej firmy, nigdy nie sporządzał i nie składał w urzędzie skarbowym deklaracji.

Należy też zauważyć, że z uzasadnienia wyroku w sprawie karnej skarbowej ([...]) wynika, iż skarżąca – wobec powyższego – w sprawie karnej skarbowej nie potrafiła wskazać z kim konkretnie się kontaktowała, zaprzeczyła aby to był A. K. i nie rozpoznała go też na okazanym zdjęciu.

Mając to na uwadze, jak też fakt, że prezes zarządu spółki zmarł 26 września 2015 r., spółka G nie zatrudniała pracowników, nie było innych osób upoważnionych do działania w jej imieniu - to skarżąca w okresie od 30 września 2015 r. do 31 marca 2016 r., nie mogła ani z A. K., ani z prezesem zarządu spółki, ani z jakimkolwiek jej upoważnionym przedstawicielem zawierać umów, odbierać faktur, ani przekazywać pieniędzy (bo płacono gotówką) za usługi reklamowe, które miały być realizowane przez spółkę G.

7. Organy poczyniły także trafne ustalenia w odniesieniu do transakcji zakupu usługi transportowej od W Sp. z o.o. w S..

Z akt sprawy wynika, że spółka W wystawiła na rzecz skarżącej fakturę VAT z 5 lutego 2016 r. nr [...], na wartość netto 4.065,04 zł i podatek od towarów i usług w wysokości 934,96 zł z tytułu usługi transportowej. Spółka W została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 21 lipca 2009 r. W okresie zawierania analizowanej transakcji funkcję prezesa zarządu pełniła J.P. (później O.), natomiast prokurentem samoistnym był M.O..

Z dokonanych przez organy ustaleń wynika, że faktura VAT z 5 lutego 2016 r. związana była z zakupem towaru wskazanego na fakturach wystawionych przez podmiot A P.W.. Sąd podziela stanowisko organów, że towar, który wg skarżącej dostarczyła firma W Sp. z o.o., faktycznie dostarczony został przez podmiot K Sp. z o. o. S. K. L. a także z Niemiec przez firmę O AG Am B. [...], [...] K., tylko natomiast mniejsza część towaru, była odbierana przez firmę skarżącej.

Wynika to przede wszystkim z tego, że pismem z 31 października 2019 r. organ pierwszej instancji skierował wezwanie do firmy A o przedłożenie dokumentów dot. transakcji kupna - sprzedaży udokumentowanych fakturami wystawionymi w listopadzie 2015 r. na rzecz B oraz o udzielenie informacji w zakresie transportu. Z odpowiedzi wynika, że towar zakupiony przez skarżącą dostarczony został przez dostawcę firmy P.W. A - firmę K Sp. z o. o. S. K. L., co potwierdza informacja znajdująca się na fakturze wystawionej przez K Sp. z o. o. S. K. Miejscem załadunku podanym przez dostawcę była miejscowość L., a miejscem rozładunku była budowa Rozlewni Wód Z, W1.. Odnośnie do towaru zakupionego przez skarżącą na podstawie faktury z 30 listopada 2015 r. firma P.W. A poinformowała, że część towaru była dostarczana z Niemiec przez dostawcę firmy P.W. A - firmę O AG Am B., co potwierdzać ma informacja znajdująca się na fakturze wystawionej przez O AG. Miejscem załadunku podanym przez dostawcę był adres: Niemcy, [...] V., natomiast miejsce rozładunku adres: B, ul. [...], [...] S. Polska. Pozostała cześć towaru była odbierana przez skarżącą transportem zorganizowanym przez jej firmę, miejsce załadunku: K., miejsce rozładunku dla P. W. nie było znane.

W toku postępowania skarżąca nie wskazała żadnych innych towarów, które miałyby być dostarczone przez W sp. z o.o. Również przedstawiciel tej spółki - M.O. nie był w stanie udzielić odpowiedzi na pytania dotyczące realizacji usługi transportowej, ponieważ jak twierdził nie pamięta żadnych szczegółów transakcji.

Zatem Sąd podzielił stanowisko organów, że wszystkie przedstawione powyżej argumenty prowadzą do wniosku, iż usługa transportowa udokumentowana fakturą z 5 lutego 2015 r. nr [...], w rzeczywistości nie została wykonana, w związku z czym skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tej fakturze stosownie do z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

8. Powoływane w skardze dowody, w tym relacje skarżącej oraz świadków M. M., J. O. i M.O. w części, w której pozostają w sprzeczności z ustaleniami dokonanym przez organy, zasadnie zostały uznane za niewiarygodne. Organy swoje ustalenia oparły na okolicznościach obiektywnych np. dotyczących niemożliwości zawarcia ze skarżącą od 30 września 2015 r. do 31 marca 2016 r. umów przez legitymowanego do tego przedstawiciela spółki G, czy też danych pozyskanych od P. W., a więc osoby zupełnie niezainteresowanej w sposobie rozstrzygnięcia sprawy, którego informacje pozwoliły na zdyskredytowanie depozycji skarżącej i w tym zakresie.

Takiego obiektywizmu przypisać zaś nie można J. O. i M.O., działającym za spółkę W. Poza tym relacje M. M. (współpracującej ze skarżącą) były dość ogólne i na podstawie jej zeznań nie można kategorycznie stwierdzić, że reklamy firmy skarżącej były wyświetlane już w 2015 r., a nie zaś od kwietnia 2016 r.

Pełnomocnik skarżącej do skargi dołączył tylko wybrane, korzystne z punktu widzenia strony skarżącej, elementy materiału dowodowego. Jednak jego kompleksowa analiza, odwołująca się do wszystkich źródeł dowodowych, w tym dokumentów wskazuje, że relacje skarżącej są niewiarygodne w znacznej części, tej która jest kluczowa dla rozstrzygnięcia sprawy.

9. Sąd stwierdza, że organy nie naruszyły także powołanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Trafnie jednak organy podniosły, że prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest uprawnieniem bezwarunkowym. Skorzystanie z tego prawa jest uzależnione od spełnienia przez podatnika szeregu warunków, ściśle określonych przez ustawę oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie.

Ponadto w niektórych przypadkach, możliwość odliczenia podatku naliczonego została całkowicie wyłączona. Taki przypadek jest zawarty m.in. w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Unormowanie to jest implementacją wcześniej obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/13WG), (Dz.U.UE.L.77, Nr 145, poz. 1) oraz obecnie obowiązującego art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Na gruncie tych dyrektyw przyjmuje się, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku (wyrok NSA z 25 sierpnia 2016 r., I FSK 799/16, i powołane tam orzecznictwo).

Faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu konkretnej operacji gospodarczej w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. jeśli faktury obrazują fikcyjną dostawę towaru lub fikcyjne wykonanie usługi (do dostawy towaru lub wykonania usługi w ogóle, przez kogokolwiek, nie dochodzi), ale także i w takiej sytuacji, w której faktury co prawda obrazują realnie istniejącą dostawę lub realne wykonanie usługi opisanej w fakturze – tyle tylko, że od innego podmiotu aniżeli wystawca faktury. Jeśli podatnik ma świadomość nierzetelności faktury w każdej z wyżej wymienionych postaci, nie działa w dobrej wierze, i nie przysługuje mu prawo do odliczenia, wynikającego z takich faktur, podatku naliczonego.

Także w orzeczeniach TSUE, np. w wyroku z 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV, C-342/87, wskazywano, że dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Nie stanowi to jednak uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności skutkującej u wystawcy faktury obowiązkiem podatkowym z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. TSUE wielokrotnie zwracał uwagę, że jedynie gdy nie doszło do oszustwa lub nadużycia raz nabyte prawo do odliczenia, trwa (por. wyroki z 8 czerwca 2000 r. w sprawie Breitsohl, C-400/98 oraz w sprawie Schlosstrasse, C-396/08). Zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i nadużyć podatkowych jest celem uznanym i propagowanym przez dyrektywę VAT. Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (wyroki TSUE z: 12 maja 1998 r. w sprawie Kefalasi i inni, C-367/96; 23 marca 2000 r. w sprawie Diamantis, C-373/97; 3 marca 2005 r. w sprawie Fini, C-32/03;).

Powyższe poglądy wyrażone w powołanych orzeczeniach, Sąd orzekający w sprawie w pełni podziela.

W dalszej kolejności Sąd zauważa jednak, że TSUE (por. np. orzeczenia powołane powyżej) wprowadził do systemu VAT klauzulę dobrej wiary, jako swoistego rodzaju wentyla bezpieczeństwa, dającego możliwość uwzględnienia racji podatnika i zachowania jego uprawnień wynikających z systemu VAT (takich jak prawo do odliczenia podatku naliczonego lub zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów) w sytuacji, gdy szczególne okoliczności konkretnego przypadku na to pozwalają.

Koncepcja tzw. dobrej wiary, na którą zresztą powołuje się strona skarżąca, została rozbudowana w wielu orzeczeniach TSUE, z których wynika, że podatnik może zostać pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, gdyby organy podatkowe dowiodły na podstawie obiektywnych okoliczności, że wiedział on lub powinien był wiedzieć, że jego dostawca dopuścił się naruszenia przepisów o podatku od wartości dodanej.

Sąd akcentuje, że jeśli podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar uczestniczy w transakcji nierzetelnej (np. wiedział, że dostawcą towaru nie jest podmiot wskazany w fakturze jako jej wystawca), powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym naruszeniu przepisów o podatku od wartości dodanej. Z kolei stwierdzenie działania podatnika w dobrej wierze wyklucza możliwość pozbawienia go prawa do odliczenia VAT czy prawa do zwrotu tego podatku. Dobra wiara chroni, lecz jej brak generuje konsekwencje prawne w postaci pozbawienia podatnika tych uprawnień.

Odnosząc ostatnie uwagi do rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdza, że trafny jest wniosek organów, iż skarżącej nie może zostać przypisane działanie w dobrej wierze. Zdaniem Sądu skarżąca była bowiem świadoma nierzetelności faktur w znaczeniu wyżej opisanym. Świadomość nierzetelności faktur wyklucza dobrą wiarę podatnika, jest wręcz jej zaprzeczeniem.

Mając bowiem na uwadze okoliczność, że prezes zarządu spółki G zmarł 26 września 2015 r., spółka G nie zatrudniała pracowników, prokurent spółki od stycznia 2016 r. przebywał w jednostce penitencjarnej, skarżąca płaciła za faktury gotówką a nie była w stanie wyjaśnić z kim wobec tego się wówczas kontaktowała, kto w tej sprawie przychodził do jej biura, to nie sposób racjonalnie zakładać, że działała w przekonaniu, iż reklamy faktycznie będą wyświetlane przez spółkę G. Skarżąca miała również świadomość, że faktura nr [...] z 5 lutego 2016 r. wystawiona przez spółkę W jest nierzetelna, bo usługa transportowa nie została wykonana przez ten podmiot.

10. Z tych wszystkich powodów skarga została oddalona.