Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 652/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-05-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Edmund Łój (spr.) Sędziowie sędzia NSA Artur Mudrecki sędzia del. WSA Jerzy Płusa Protokolant Dariusz Rosiak po rozpoznaniu w dniu 21 maja 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 8 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Sz 121/06 w sprawie ze skargi S. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 16 grudnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2000 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 1200 (słownie: jeden tysiąc dwieście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 8 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 121/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę S. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 16 grudnia 2005 r., nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2000 r.

1.2. Jak wynika z treści uzasadnienia orzeczenia Sądu I instancji, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. decyzją z dnia 29 lipca 2005 r. określił zobowiązanie podatkowe dla S. M. w podatku od towarów i usług za; styczeń 2000 r. w wysokości 3.463 zł, luty 2000 r. w wysokości 4.056 zł, marzec 2000 r. w wysokości 2.839 zł, kwiecień 2000 r. w wysokości 3.225 zł, maj 2000 r. w wysokości 3.356 zł, czerwiec 2000 r. w wysokości 2.832 zł, lipiec 2000 r. w wysokości 2.611 zł, sierpień 2000 r. w wysokości 3.597 zł, wrzesień 2000 r. w wysokości 2.665 zł, październik 2000 r. w wysokości 2.996 zł., listopad 2000 r. w wysokości 1.759 zł i grudzień 2000 r. w wysokości 3.066 zł. Organ ustalił, że skarżący prowadził od 1997 r. działalność gospodarczą pod firmą Agencja Wydawniczo-Reklamowa E. w S. przedmiotem, której było wydawanie gazet i ogłoszeń reklamowych, a w ramach tej działalności wydawanie tygodnika N. W. Umową z dnia 15 marca 1999 r. sporządzoną w formie zwykłego pisma, S. M. przekazał H. M. z dniem 31 marca 1999 r. funkcjonujące przedsiębiorstwo. W dniu 30 marca 1999 r., wpłynęło do Urzędu Skarbowego w S. pismo, w którym S. M. poinformował o zakończeniu z dniem 31 marca 1999 r. działalności gospodarczej w w/w Agencji, zaś 30 kwietnia 1999 r. skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie (VAT-Z) o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Organ kontroli skarbowej uznał, że umowa z dnia 15 marca 1999 r. przenoszącą funkcjonujące przedsiębiorstwo Agencja Wydawniczo-Reklamowa E. na rzecz H. M., została zawarta z obejściem przepisów prawa, tj. art. 751 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, obrót uzyskany z prowadzenia tego przedsiębiorstwa w roku 2000 przypisał bezpośredniemu wydawcy gazety N. W. S. M.

1.3. W odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik domagał się uchylenia tej decyzji i umorzenia postępowania zarzucając, że bezzasadnie przypisano mu działalność gospodarczą innej osoby.

1.4. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Wskazując na zasadę interpretacji oświadczeń woli wyrażoną w art. 24 a § 1 Ordynacji podatkowej i w art. 65 § 2 Kodeksu cywilnego organ odwoławczy stwierdził, że istniały podstawy do uznania umowy z 15 marca 1999r. za pozorną, gdyż nie było zamiarem stron tej umowy zbycie przedsiębiorstwa, lecz dalsze jego prowadzenie przez S. M., o czym świadczy zarówno niezachowanie formy z art. 751 § 1 kc, niezgłoszenia zmiany do rejestru czasopism jak i posługiwanie się jego danymi identyfikacyjnymi, zaś umowa miała na celu jedynie stworzenie pozorów zaprzestania przez niego prowadzenia tej działalności. Tym samym stosownie do art. 24a § 2 Ordynacji podatkowej i art. 83 § 1 k.c. należało zastosować skutki podatkowe do czynności ukrytej tą umową i przypisać wyniki działalności gospodarczej w Agencji E. S. M. za cały rok podatkowy 2000.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając, że wydana została z naruszeniem prawa, tj. art. 120 - 122 i art. 180 Ordynacji podatkowej oraz art. 2, 7, 8, 14, 20, 22, 30, 31, 32, 38, 40 i 41 Konstytucji RP. W uzasadnieniu podniósł, że należy odróżnić rejestrację czasopisma w rejestrze sądowym, która daje wydawcy uprawnienie do wydawania tego tytułu prasowego, od rejestracji działalności gospodarczej która daje uprawnienie do sprzedaży wydanego czasopisma. Zdaniem skarżącego nie ma żadnych przeszkód prawnych by jedna osoba pełniła funkcję wydawcy w rozumieniu prawa prasowego (S. M.) a druga (H. M.) funkcję sprzedawcy na podstawie zgłoszenia działalności gospodarczej. Według podatnika umowa z 15 marca 1999 r.- nie narusza art. 751 § 1 kc gdyż dotyczyła przekazania H. M. działalności gospodarczej tylko w zakresie sprzedaży tygodnika N. W., a nie funkcji wydawcy, którą zachował dla siebie. Osoba, która przejęła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży tygodnika przejęła też rachunek bankowy wchodzący w skład przedsiębiorstwa. Natomiast skarżący nie ponosi odpowiedzialności za to, że osoba przejmująca działalność gospodarczą posługiwała się jego NlP-em i nazwiskiem.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie jest zasadna. Zdaniem Sądu I instancji ustawa z 26 stycznia 1984 r.- prawo prasowe (Dz.U. Nr 5,

poz. 24 ze zm.) nie zawiera takiej regulacji, by pozycję wydawcy traktować odrębnie od prowadzonej przez niego działalności wydawniczej polegającej na wydawaniu czasopisma w celach, zarobkowych w sposób zorganizowany i ciągły. Wydawcą w rozumieniu tej ustawy jest osoba fizyczna, prawna lub inna jednostka organizacyjna choćby nie posiadała osobowości prawnej (art. 8 ust. 1), która uzyskała wymaganą w art. 20 rejestrację w sądzie okręgowym. Natomiast przez wydawnictwo prasowe należy rozumieć wydawcę prowadzącego działalność gospodarczą polegającą na organizowaniu i finansowaniu wydawania prasy. Innymi słowy tylko zarejestrowany wydawca może się zajmować wydawaniem czasopisma. Nie mógł więc skarżący skutecznie "zatrzymać" tytułu wydawcy, a wydawanie pisma powierzyć osobie, która nie jest zarejestrowanym wydawcą. Nie mógł też przekazać H. M. działalności gospodarczej w zakresie samej sprzedaży tygodnika, gdyż uprawnienie do prowadzenia działalności gospodarczej nie ma charakteru zbywalnego, a ponadto rozprowadzenie (sprzedaż) nakładu do punktów sprzedaży jest elementem składowym działalności wydawniczej i nie może być traktowane odrębnie.

Według WSA uzasadnione było stanowisko organów skarbowych, że umowa z 15 marca 1999r., zawarta została dla pozoru w celu ukrycia faktu kontynuowania przez skarżącego działalności gospodarczej polegającej na wydawaniu tygodnika N. W. Świadczy o tym posługiwanie się jego rachunkiem bankowym (który nie przechodzi na nabywcę) oraz danymi identyfikacyjnymi jak również niezgłoszenie zmiany wydawcy do rejestru czasopism. H. M. była natomiast osobą, z pomocą której skarżący działalność wydawniczą prowadził. Tym samym zasadne i zgodne z przepisami prawa podatkowego było obciążenie skarżącego podatkiem od towarów i usług.

Sąd I instancji wskazał na przepisy, tj. art. 2 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT) podkreślając, że skoro S. M. nie złożył za poszczególne miesiące 2000 r. deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, uzasadnionym było określenie kwoty zobowiązania w drodze decyzji organu, wykreślenie zaś i to na wniosek skarżącego z rejestru podatników tego podatku, nie daje prawa do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Końcowo za niezasadne, Sąd I instancji, uznał zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej oraz zasad Konstytucji RP.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej zaskarżono powyższy wyrok w całości wnosząc o;

- jego uchylenie i uwzględnienie skargi,

- łączne rozpoznanie skargi kasacyjnej od 4 wyroków, skoro zaskarżone w pierwszej instancji decyzje Izby Skarbowej w S. mogły być i były objęte jedną skargą,

- zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącego,

- zasądzenie natychmiastowego zwrotu na rzecz skarżącego, wraz z ustawowymi odsetkami, kwot pobranych przez komornika od skarżącego w wykonaniu zaskarżonych decyzji oraz o przyznanie prawa do odszkodowania.

4.2. Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 2, 7, 14, 22, 31 ust. 2 zd. 2, art. 178 ust. 1 Konstytucji RP.

4.3. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor dodał, że ustawa prawo prasowe nie zawiera regulacji aby funkcje wydawcy w rozumieniu tej ustawy traktować łącznie z funkcją sprzedawcy w rozumieniu przepisów o działalności gospodarczej. Poza tym nie istnieje przepis prawny, który zakazywałby prowadzenia działalności gospodarczej związanej z tytułem prasowym, zarejestrowanym przez osobę fizyczną lub prawną.

W opinii autora skargi kasacyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszył art. 2, 7, 14, 22 i 31 ust. 2 zd. 2 Konstytucji RP stwierdzając, że wolność prasy jest związana z obowiązkiem prowadzenia działalności gospodarczej przez wydawcę tytułu prasowego w rozumieniu prawa prasowego i odwrotnie: wolność gospodarcza osoby fizycznej w zakresie sprzedaży czasopisma ograniczona jest obowiązkiem jednoczesnego pełnienia funkcji wydawcy w rozumieniu prawa prasowego. Sąd I instancji naruszył także Art. 178 ust. 1 Konstytucji RP wyłamując się z podległości Konstytucji i ustawom, ulegając, podobnie jak urzędnicy UKS i IS, pozamerytorycznym wpływom.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na użytek danej sprawy przypomnieć należy, że skarga kasacyjna jest najbardziej sformalizowanym środkiem prawnym przewidzianym w ustawie z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej: u.p.p.s.a.). Świadczy o tym nie tylko tzw. przymus adwokacki, lecz przede wszystkim forma, jakie pismo zwane skargą kasacyjną musi zawierać.

Dalej należy podkreślić, że w świetle art. 183 u.p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i bierze z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie wnioskami i zarzutami skargi kasacyjnej. Sąd nie może wyjść ani poza granice skargi kasacyjnej, ani samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślać, bądź w inny sposób korygować. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest także władny badać, czy w sprawie nie naruszono innego przepisu niż powołane w postawach kasacji. Granice skargi kasacyjnej wyznaczają między innymi wskazane w niej podstawy. Zgodnie z art. 174 u.p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy czym adresatem zarzutu naruszenia prawa, zarówno materialnego, jak i przepisów postępowania, może być tylko Sąd I instancji. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zaś zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu lub uzasadnienie zarzutu niewłaściwego zastosowania przepisu.

Autor skargi kasacyjnej w petitum skargi kasacyjnej powołał przepisy Konstytucji RP, tj. art. 2, 7, 14, 22, 31 ust. 2 zd. 2 i 178 ust. 1 nie powiązując ich jednak z jakimkolwiek przepisem prawa materialnego ani procesowego. Pamiętając również, że uzasadnienie podstawy kasacyjnej stanowi jej integralną część (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2005 r., sygn. akt FSK 2003/04, LexPolonica nr 1073322), należy zauważyć, że w uzasadnieniu środka zaskarżenia ogólnikowo wskazano na stwierdzenia Sądu I instancji nie odnosząc ich jednak w żaden sposób do przytoczonych przepisów Konstytucji RP. Autor skargi kasacyjnej podnosząc; że Wojewódzki Sąd Administracyjny zaznaczył, iż "wolność prasy jest związana z obowiązkiem prowadzenia działalności gospodarczej przez wydawcę tytułu prasowego w rozumieniu prawa prasowego" czy że "wolność gospodarcza osoby fizycznej w zakresie sprzedaży czasopisma ograniczona jest obowiązkiem jednoczesnego pełnienia funkcji wydawcy w rozumieniu prawa prasowego", nie nawiązał w jakikolwiek sposób do treści wskazanych unormowań, nie wyjaśnił w jaki sposób zaskarżony wyrok uchybia poszczególnym przepisom. Również samo stwierdzenie, przez autora skargi kasacyjnej, jakoby Sąd I instancji naruszył art. 178 ust. 1 Konstytucji RP z uwagi na "ulegnięcie pozamerytorycznym wpływom", zawiera powyższe braki.

Przedstawione uwagi jednoznacznie wskazują na oczywiste wady konstrukcyjne jakimi jest obarczona badana skarga kasacyjna. Wobec tego wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie mógł, w świetle art. 183 § 1 u.p.p.s.a., zostać poddany merytorycznej kontroli Sądu kasacyjnego.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.