Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 78/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-04-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy: article: Art. 21
journal: Dz.U. 2021 poz 1857
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Michna Sędziowie: Sędzia WSA Jakub Makuch Asesor WSA Marta Kisielowska (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 22 kwietnia 2024 r. sprawy ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 9 listopada 2023 r. znak 1201-IOC.4823.7.2023 w przedmiocie kary pieniężnej I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; II. zasądza na rzecz B. sp. z o.o. z siedzibą w W. od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie 4217 (słownie: cztery tysiące dwieście siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 9 listopada 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z dnia 31 lipca 2023 r. wymierzającej B. sp. z o.o. (dalej: "skarżący") karę pieniężną w wysokości 20000 zł z tytułu stwierdzenia, że towar będący przedmiotem przewozu nie odpowiada co do masy towarowi zgłoszonemu w SENT, zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 1857, dalej: "ustawa SENT"). Podstawę prawną decyzji stanowił art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 0222 r., poz. 2651, dalej: "o.p.") w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu 12 sierpnia 2022 r. Małopolski Urząd Celny w Krakowie przeprowadził kontrolę na podstawie art. 13 ust. 7 ustawy SENT. W protokole kontroli wskazano, że przewoźnikiem towaru jest B.1 sp. z o.o. z siedzibą w Z., nadawcą towaru: Z. H., HU, Z. [...], ul. [...]; odbiorcą towaru jest skarżący. Czynności kontrolne zostały wykonane w godzinach od 9.10 do 10:29 na drodze DK7 w miejscowości C. W protokole ustalono, że po weryfikacji zgłoszenia w systemie SENT stwierdzono niezgodność polegającą na rozbieżności ilości towaru zawartej w zgłoszeniu SENT a kwitem wagowym i aneksem VII. W zgłoszeniu PUESC widnieje waga 21500 kg, natomiast na kwicie wagowym i w aneksie VII 1420 kg. Stwierdzono naruszenie art. 21 ust. 2 ustawy SENT. Protokół został podpisany przez kierującego pojazdem. Z dołączonego do protokołu formularza przewozu towarów wynika, że zgłoszenia dokonano w dniu 10 sierpnia 2022 r., modyfikowano je w dniu 11 sierpnia 2022 r. Wynika z niego, że odbiorcą towaru jest skarżący, nadawcą Z. H. przewoźnikiem B.1 sp. z o.o., wjazd na terytorium Polski ma się odbyć w miejscowości C., DK7, kod odpadu 150105 (opakowania wielomateriałowe), waga 21500 kg. Do protokołu dołączono również wypis z licencji [...] dla B.1 sp. z o.o. do wykonywania międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego ważnej do 8 lutego 2025 r. Z dołączonych do protokołu dokumentów – CMR International Conseigment – wynika, że waga towaru to 14240 kg, Aneksu VII – 14,24; Delivery note – 14240 kg. Z dokumentu w języku węgierskim waga: 14240 kg.

Postanowieniem z dnia 13 stycznia 2023 r. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie wszczął z urzędu postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej za niewykonanie obowiązku określonego treścią ustawy SENT.

Pismem z dnia 3 marca 2023 r. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego wezwał skarżącego do złożenia w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania pisemnych wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów potwierdzających ich prawdziwość, odnośnie stwierdzonych w toku kontroli nieprawidłowości w zakresie wagi towaru, a także przedłożenia dokumentów potwierdzających posiadany przez skarżącego majątek ruchomy i nieruchomy, a także sytuację finansową z ostatnich trzech lat.

Pismem z dnia 10 marca 2023 r. skarżący wskazał, że w dniu 9 sierpnia 2022 r. otrzymał mail od firmy Z. H. z prośbą o zorganizowanie transportu odpadów, przygotowanych do produkcji dla skarżącego. W zgłoszeniu SENT przesłanym do firmy transportowej wskazano jedynie orientacyjną wagę towaru obliczoną na podstawie wcześniejszych zamówień z tej firmy. Dokument przesłano do firmy transportowej z informacją, że widnieje na nim waga szacunkowa i prośbą o podanie wagi już po załadunku. Kierowca zignorował jednak to polecenie. Skarżący wniósł o odstąpienie od nakładania kary z uwagi na fakt, że sytuacja została spowodowana niedopilnowaniem obowiązków przez kierowcę. Z dołączonego kwitu nr 24830 wynika, że waga towaru – opakowania wielomateriałowe - wynosiła 14,24. Skarżący dołączył do pisma dokumenty obrazujące sytuację finansową.

W piśmie z dnia 12 maja 2023 r. skarżący podniósł, że wszystkie przedłożone dokumenty wskazują na nieszczęśliwą pomyłkę związaną z zadeklarowaną wagą odpadów w systemie SENT. Firma transportowa nie poinformowała skarżącego o różnicy w wadze zadeklarowanej a wadze rzeczywistej towaru, a w rezultacie skarżący nie dokonał koniecznej korekty. Podniesiono, że w początkowym okresie wdrożenia nowych przepisów SENT zdarzają się rozbieżności, ponieważ auta są ładowane od poniedziałku do niedzieli od godziny 2 do 23 i przez tak dużą rozbieżność nie zawsze pracownik jest wstanie wychwycić różnice między rzeczywistą wagą a wagą szacunkową. Skarżący wniósł o nienakładanie kary na skarżącego z uwagi na niedobrą sytuację finansową, która jeszcze się pogorszy po jej nałożeniu.

Decyzją z dnia 31 lipca 2023 r. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie nałożył na skarżącego karę w wysokości 20000 (dwudziestu tysięcy) złotych w wyniku stwierdzenia, że towar będący przedmiotem przewozu w oparciu o numer referencyjny [...] nie odpowiada co do masy towarowi zgłoszonemu w SENT. W uzasadnieniu organ wskazał, że nie budzi wątpliwości, że skarżący jest podmiotem odbierającym dla przewozu towarów z terytorium państwa członkowskiego, z przeprowadzonej kontroli wynika, że waga zgłoszona w SENT jest inna od rzeczywistej wagi towaru, a różnica ta wynosi 66,23%. Organ podkreślił, że nie ma znaczenia czy różnica jest na plus czy minus. Skarżący jako przedsiębiorca ma obowiązek dochować wszelkiej staranności w zakresie prawidłowego wypełnienia dokumentu SENT. Rozpatrując wniosek skarżącego o odstąpienie od nałożenia kary organ ustalił, że skarżący nie posiada zaległości podatkowych, nie jest prowadzone przeciwko spółce postępowanie upadłościowe, spółka zatrudnia 195 pracowników. W 2021 r. skarżący wygenerował stratę netto 1.829.306,72 zł, według sprawozdania finansowego za rok 2022 r. spółka wypracowała zysk w wysokości 3.367.794,82 zł, na rachunkach bankowych posiadała środki w wysokości 475 tysięcy euro. Spółka posiada nieruchomości oraz dużą ilość pojazdów. W ocenie organu sytuacja finansowa spółki nie daje podstaw do przyjęcia, że zachodzi przypadek ważnego interesu podmiotu odbierającego, pozwalający na odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Obciążenie karą spółki nie wiąże się z zagrożeniem jej istotnego interesu. Dla wymierzenia kary nie ma znaczenia popełnienie uchybienia w sposób oczywiście omyłkowy i bez zawinienia. Przepisy ustawy przewidują bowiem sankcję za obiektywny fakt naruszenia przepisów. Zgodnie z przedłożoną przez skarżącego fakturą, różnica pomiędzy towarem zadeklarowanym a rzeczywiście odebranym wynosiła 209,10 zł, jednakże zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o monitorowaniu kara nie może być niższa niż 20.000 zł.

W odwołaniu od decyzji skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 21 ust. 2 ustawy SENT poprzez nałożenie kary na odbiorcę odpadów, podczas gdy winę za niedostarczenie aktualizacji danych ponosi przewoźnik;

- art. 21 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji RP poprzez nieodstąpienie od nałożenia na skarżącego kary, pomimo że przemawiał za tym ważny interes prywatny i interes publiczny oraz zasada proporcjonalności.

W oparciu o podniesione zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz orzeczenie co do istoty sprawy poprzez odstąpienie od wymierzenia kary skarżącemu. W uzasadnieniu podniósł, że strona zgłosiła większą masę przewożonego towaru niż rzeczywista, nie naraziła więc na uszczuplenie należności podatkowych, skarżący dopuścił się jedynie małoznaczącego błędu spowodowanego działaniem kontrahenta, a uchybienie nie wypełniło znamion przestępstwa gospodarczego, a jedynie omyłki spowodowanej przez działanie przewoźnika, a zatem nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji zaistniałej sytuacji.

Decyzją z dnia 9 listopada 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej również: "DIAS") utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że w niniejszej sprawie kontrolowany przewóz dotyczył transportu towaru stanowiącego odpady i podlegał obowiązkowi zgłoszenia w SENT. W zgłoszeniu zadeklarowano nieprawidłową wagę przewożonego towaru, a różnica między faktycznym towarem a zgłoszonym wyniosła 33,77%. Organ wskazał, że odpowiedzialność, o której mowa w ustawie SENT ma charakter administracyjny, czyli obiektywny, nie jest zależna od zawinienia przewoźnika. Sam fakt naruszenia obowiązku stanowi podstawę nałożenia kary pieniężnej. Organ wskazał, że nie zgadza się ze stanowiskiem skarżącego, że różnica rzędu 33,77% jest różnicą znikomą, za taką może być bowiem uznana różnica do 10%. Instytucja odstąpienia od nałożenia kary jest objęta uznaniem administracyjnym. Udzielenie wnioskowanej przez skarżącego ulgi jest możliwe jedynie wówczas, gdy zostanie spełniona przesłanka ważnego interesu strony lub interesu publicznego. Zdaniem organu przesłanka ta jest spełniona, gdy zajdą nadzwyczajne, losowe sytuacje, takie jak utrata możliwości wywiązania się ze zobowiązań. Powinny to być okoliczności, na które strona nie ma wpływu, ale należy również uwzględniać trudną sytuację finansową przewoźnika. Organ wskazał, że okoliczność braku szczuplenia należności Skarbu Państwa w wyniku działań skarżącego nie ma wpływu na możliwość odstąpienia od nałożenia kary. W ocenie organu w sprawie nie zaistniały przesłanki ważnego interesu strony, ani interesu publicznego. Odstąpienie od nałożenia kary na skarżącego stanowiłoby naruszenie zasady proporcjonalności i postawiłoby skarżącego w pozycji uprzywilejowanej względem innych podmiotów. W ocenie DIAS skarżący nie podważył skutecznie dokonanej przez organ I instancji oceny dowodów, ani wniosków z niej wynikających, a decyzja wydana przez organ I instancji jest prawidłowa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 21 ust. 2 w zw. z art. 6 ust. 1 i ust. 2 ustawy SENT i art. 2 Konstytucji RP - poprzez nałożenie na skarżącego, jako odbiorcę towarów przewożonych z terytorium państwa członkowskiego, kary pieniężnej w wysokości 20.000,00 zł, mimo że nie można mu przypisać żadnej winy za podanie w zgłoszeniu SENT nieprawidłowych danych dotyczących masy brutto towarów będących przedmiotem przewozu, gdyż odbiorca towarów nie ma możliwości ustalenia tej masy, lecz zmuszony jest polegać na danych przekazanych jej przez podmioty trzecie, w szczególności przewoźnika, a które w tym wypadku okazały się nieprawidłowe (zawyżone), nałożenia tak wysokiej kary na skarżącą jest oczywiście nieproporcjonalne do wagi naruszenia i okoliczności jego popełnienia, a zatem sprzeczne - z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP - zasadą proporcjonalności;

- art. 21 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji RP - poprzez nieodstąpienie od nałożenia na skarżącego kary pieniężnej w niniejszej sprawie, pomimo że przemawiał za tym ważny interes prywatny i interes publiczny, okoliczności w jakich doszło do naruszenia przepisów ustawy SENT, rodzaj tych naruszeń oraz zasada proporcjonalności w działaniach podejmowanych przez organy administracji publicznej.

W oparciu o podniesione zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającą ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu wskazał, że nie można mu przypisać winy za uchybienie, ponieważ nie miał żadnej możliwości zweryfikowania wagi rzeczywiście przewożonego towaru. Skarżący podniósł, że nakładanie kary w wysokości 20.000 zł za uchybienie, któremu nie mógł zapobiec, na które nie miał wpływu, narusza zasadę proporcjonalności. Podniósł ponadto, że organy powinny odstąpić od nałożenia na skarżącego kary z uwagi na treść art. 21 ust. 3 ustawy SENT, ponieważ nałożona kara nie realizuje celu ustawy, działanie skarżącego nie naraziło Skarbu Państwa na jakiekolwiek uszczuplenie, skarżący nie był nigdy karany za naruszenie przepisów ustawy SENT, a sankcja nałożona na spółkę jest nadmierna i nieproporcjonalna.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie oraz rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, potrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, mimo że Sąd nie podzielił wszystkich podniesionych w niej zarzutów.

W niniejszej sprawie niesporne były okoliczności faktyczne. Skarżący wypełnił zgłoszenie [...], w którym wpisano: odbiorca towaru - skarżący, przewoźnik – B.1 sp. z o.o., towar - opakowania wielomateriałowe (kod odpadu 150105) w ilości 21500 kg. W wyniku przeprowadzonej kontroli (protokół kontroli nr [...]) stwierdzono, że masa rzeczywiście przewożonego towaru różni się od masy wskazanej w zgłoszeniu SENT. Masa towarów wynikająca z dokumentów okazanych przez przewoźnika wynosi 14240 kg. Okolicznością sporną jest, czy przy dokonywaniu oceny naruszenia i nałożenia kary administracyjnej w oparciu o art. 21 ust. 2 ustawy SENT znaczenie ma wina skarżącego w powstaniu naruszenia lub jej brak, a także czy w sprawie zachodziły przesłanki uzasadniające odstąpienie od nałożenia na skarżącego kary pieniężnej zgodnie z art. art. 21 ust. 3 ustawy SENT.

Materialnoprawną podstawę decyzji stanowiły przepisy ustawy SENT. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju podmiot odbierający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Jak stanowi art. 6 ust. 2 ustawy SENT zgłoszenie zawiera: 1) dane podmiotu odbierającego obejmujące: a) imię i nazwisko albo nazwę, b) adres zamieszkania albo siedziby; 2) dane nadawcy towarów obejmujące: a) imię i nazwisko albo nazwę, b) adres zamieszkania albo siedziby; 3) numer identyfikacji podatkowej podmiotu odbierającego, numer, za pomocą którego podmiot odbierający jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, albo numer PESEL, a jeżeli nie został nadany, nazwę i numer dokumentu stwierdzającego tożsamość osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej będącej podmiotem odbierającym; 4) w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług numer, za pomocą którego nadawca towarów jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej; 4a) w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw opałowych informację, czy podmiot odbierający jest zużywającym podmiotem olejowym lub pośredniczącym podmiotem olejowym; 5) dane adresowe miejsca dostarczenia towaru; 6) dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu, w szczególności rodzaju towaru, pozycji CN, ilości, masy brutto lub objętości towaru; 7) w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw opałowych oświadczenie, o którym mowa w art. 89 ust. 5c pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy SENT w przypadku stwierdzenia, że towar nie odpowiada co do rodzaju, ilości, masy lub objętości towarowi wskazanemu odpowiednio przez podmiot wysyłający albo podmiot odbierający w zgłoszeniu, odpowiednio na podmiot wysyłający albo podmiot odbierający nakłada się karę pieniężną w wysokości 46% różnicy wartości brutto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż 20 000 zł. Jak natomiast stanowi ust. 3 w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

Nie budzi wątpliwości okoliczność, że skarżący wypełnił wadliwie zgłoszenie SENT. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 2 pkt 6 ustawy SENT zgłoszenie powinno zawierać dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu, w szczególności rodzaju towaru, pozycji CN, ilości, masy brutto lub objętości towaru. W niniejszej sprawie, niekwestionowaną przez skarżącego okolicznością jest, że w zgłoszeniu SENT wskazano wagę 21500 kg, tymczasem rzeczywista waga transportowanych produktów wynosiła 14240 kg. W rezultacie, nie budzi wątpliwości Sądu naruszenie przez skarżącego przepisów ustawy SENT. Sąd podziela stanowisko przyjęte w zaskarżonych decyzjach, w świetle którego odpowiedzialność, o której mowa w ustawie SENT ma charakter administracyjny, niezależny od winy podmiotu, który dopuścił się naruszenia. W rezultacie, dla oceny naruszenia przepisów ustawy nie ma znaczenia, czy miało ono charakter zawiniony, czy też nie, a zatem w tym zakresie za niezasadne Sąd uznał podniesione w skardze zarzuty. Do stwierdzenia naruszenia ustawy SENT wystarczające jest ustalenie, że waga towaru zgłoszonego była odmienna od wagi towaru rzeczywiście przewożonego. Wskazać bowiem należy, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 2 ustawy SENT podstawą nałożenia kary administracyjnej jest stwierdzenie, że towar nie odpowiada co do wagi zgłoszeniu SENT.

Zasadne natomiast zdaniem Sądu są zarzuty naruszenia art. 21 ust. 3 ustawy SENT.

Ustawodawca w art. 21 ust. 3 ustawy SENT przyznaje organom kompetencję do odstąpienia od nałożenia kary administracyjnej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu, na który nakładana jest kara administracyjna lub interesem publicznym. Instytucja odstąpienia od nałożenia kary objęta jest uznaniem administracyjnym. Pokreślić należy, że w ustawie SENT ustawodawca nie wyposażył organu w możliwość miarkowania kar, ani ich zmiany w zależności od uznania administracyjnego (por. wyrok NSA z 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20).

Nie budzi wątpliwości Sądu, że decyzje uznaniowe są objęte ograniczoną kontrolą sądów administracyjnych. Jak słusznie wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny, ocena legalności decyzji uznaniowych polega na zbadaniu, czy przed podjęciem decyzji organ dysponował niezbędnym materiałem dowodowym uzasadniającym rozstrzygnięcie sprawy i czy dokonał wszechstronnej oceny okoliczności faktycznych istotnych dla takiego rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 27 października 2020 r., I OSK 1011/20). Kontrolując legalność aktu, Sąd ocenia, czy w sprawie zachodziły warunki materialnoprawne, uzasadniające skorzystanie przez organ administracji z przysługujących mu uprawnień oraz, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem przepisów procedury administracyjnej (tak: wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2016 r., sygn. akt I OSK 2429/14). Sąd bada, czy decyzja nie nosi cech dowolności, a zatem czy organ wybrał prawnie dopuszczalny sposób rozstrzygnięcia sprawy oraz czy wyboru takiego dokonał po ustaleniu i rozważeniu okoliczności istotnych dla sprawy, w szczególności po rozważeniu interesu społecznego i słusznego interesu strony na gruncie art. 7 k.p.a. Kluczowe znaczenie dla oceny legalności rozstrzygnięcia podjętego w ramach uznania administracyjnego ma kwestia poprawności zastosowania w sprawie art. 7 k.p.a., tak jako źródła zasady prawdy materialnej, jak i dyrektywy rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej przez uwzględnienie interesu społecznego i słusznego interesu strony (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2022 r., I OSK 886/21).

W niniejszej sprawie organy, rozważając możliwość zastosowania odstąpienia od nałożenia na skarżącego kary, wzięły pod uwagę wyłącznie sytuację finansową skarżącego, pomijając pozostałe argumenty podnoszone przez skarżącego – dotyczące w szczególności braku ryzyka uszczuplenia należności Skarbu Państwa, a także oczywistego oraz jednorazowego charakteru zaistniałej omyłki. Wskazać należy, że okoliczności te nie mają wpływu, wbrew twierdzeniom skarżącego, na ocenę zaistnienia naruszenia prawa, jednakże mogą jednak mieć wpływ na ocenę zaistnienia przesłanek do odstąpienia od nałożenia na skarżącego kary.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że nie należy pojęcia ważnego interesu dłużnika ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie dochodzonej należności pieniężnej. Pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym również sytuację ekonomiczną dłużnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów i wydatków. Uwzględnienie interesu publicznego w kontekście możliwości odstąpienia od wymierzenia kary należy traktować jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów państwa, zasady etyki, sprawność działania aparatu państwowego (por. wyrok NSA z 27 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1351/11; wyrok NSA z 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 2474/15). Należy wskazać, że organy I i II instancji dokonały w zaskarżonych decyzjach oceny dopuszczalności odstąpienia od nałożenia na skarżącego kary administracyjnej z punktu widzenia sytuacji finansowej skarżącego, a także podkreśliły, że instytucja odstąpienia od wymierzenia kary może mieć miejsce wyłącznie w sytuacjach nadzwyczajnych.

Zdaniem Sądu ocena zasadności odstąpienia od nałożenia na skarżącego kary pieniężnej z punktu widzenia sytuacji finansowej nie jest wystarczająca w świetle art. 21 ust. 3 ustawy SENT i czyni zasadnym naruszenie przepisów postępowania, w tym w szczególności art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. Należy wskazać, że uchybienie przez organy normom zawartym w przepisach art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a., ma miejsce wówczas, gdy wbrew obowiązkowi należytego wyjaśnienia sprawy organy nie ustalają faktów czy zdarzeń, które mają znaczenie dla załatwienia sprawy, czyli mają znaczenie dla zastosowania określonej normy prawa materialnego, przyznającej stronie konkretne uprawnienie lub przewidującej jej obowiązek publicznoprawny (tak: wyrok NSA z 27.04.2020, II OSK 445/19). Zdaniem Sądu ocena zasadności odstąpienia od kary pieniężnej nie może się ograniczać do zbadania sytuacji finansowej skarżącej, lecz powinna brać pod uwagę również cel ustawy, powtarzalność naruszenia, jego charakter, a także zagrożenie dla uszczuplenia należności Skarbu Państwa poprzez zadeklarowanie wyższej, niż rzeczywiście przewożona ilości towaru.

Sąd podziela przyjmowany w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym w ustawie SENT ustawodawca wprost dopuścił możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, a więc przewidział, że wystąpią sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności z tego tytułu będzie zbieżne z tym interesem. Pojęcie interesu publicznego, określonego w przepisach tej ustawy należy rozumieć szerzej niż tylko jako przestrzeganie prawa poprzez realizację nałożonych obowiązków. Ocena ta musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego. Należy więc brać pod uwagę takie elementy jak: proporcjonalność danej kary; relację pomiędzy wysokością kar nałożonych za przewozy - dokonywane w tym samym czasie i tym samym transportem - do dochodu przewoźnika z tych przewozów; czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia interesów Skarbu Państwa; czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw; czy nałożenie kary pieniężnej miało charakter prewencyjny, czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów; czy nieprawidłowości te zdarzyły się jednokrotnie (sporadycznie), czy też występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą o co najmniej niedbałości, nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów. Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można zatem pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących i jego konsekwencji (zob. wyroki NSA z 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20, z dnia 30 sierpnia 2022 r., II GSK 1185/19).

Sąd podziela również przyjmowane w orzecznictwie stanowisko, że analiza zasadności odstąpienia od wymierzenia kary powinna być dokonana z uwzględnieniem celu ustawy SENT, czy wymierzona kara pieniężna narusza wywodzoną z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244). Kary przewidziane w ustawie SENT nie mają więc charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Natomiast charakter represyjny przepisów tej ustawy winien odnosić się do podmiotów nieuczciwych, dokonujących przestępstw gospodarczych. Nie leży natomiast w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień. W orzecznictwie brano przy tym pod uwagę czy stwierdzone uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa (por. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2021 r., II GSK 145/21, II GSK 193/21).

Sąd podziela również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2024 r. (II GSK 661/23), zgodnie z którym kierunek interpretacji przepisów ustawy o SENT powinien uwzględniać rezultat zastosowania reguł celowościowych i funkcjonalnych wykładni art. 21 ust. 3 ustawy SENT, który wskazuje, że sprzeczny jest z interesem publicznym automatyzm w działaniu organów administracji, wyrażający się w nakładaniu kar pieniężnych na podmioty, które co do zasady działają zgodnie z prawem, a popełniły jedynie nieistotne błędy lub pomyłki w zgłoszeniu SENT. W orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się także, że odmienny od wyżej wyrażonego pogląd byłby sprzeczny z wymogami kreowania zaufania w relacji obywatel - organy administracji publicznej, gdyż trudno utożsamiać interes publiczny z nakładaniem na działającego legalnie przewoźnika dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych, a uchybienia te niezwłocznie zostały usunięte w całości lub w znacznej części (por. wyrok NSA jw.).

W wyroku z dnia 16 stycznia 2024 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, który Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę podziela i przyjmuje za własny (por. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2024 r., sygn. akt II GSK 766/21), że pojęcie interesu publicznego nie jest pojęciem, którego treść mogłaby być zapełniana w sposób dowolny. Nadanie zatem treści pojęciu interesu publicznego użytego w art. 21 ust. 3 ustawy SENT jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności. Nie budzi obecnie w doktrynie i orzecznictwie wątpliwości, że zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Bezsprzecznie zasada ta musi być odnoszona również - a nawet w szczególności - do wymierzania sankcji administracyjnych jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa (por. M. Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych (w:) Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Z. Duniewskiej, A. Rabiegi-Przyłęckiej i M. Stahl, 2019, s. 112-127). Sąd podziela pogląd, że zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością. Jeżeli odpowiedzi na te pytania nie będą pozytywne, należy uznać, że nałożenie kary nie jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego i organ powinien odstąpić od jej nałożenia jako niezgodnej z konstytucyjnymi standardami płynącymi z zasady proporcjonalności. Innymi słowy, właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przewidzianej w art. 21 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, a zatem organ winien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana, jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu), to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary (por. wyrok NSA z 14 października 2021 r. w sprawach o sygn. akt II GSK 947/21, II GSK 1260/21).

Mając na względzie powyższe rozważania, Sąd doszedł do przekonania, że w zaskarżonych decyzjach organy przedwcześnie, bez rozważania całokształtu okoliczności sprawy, stwierdziły, iż w sprawie nie zostały spełnione przesłanki zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary, o której mowa w art. 21 ust. 3 ustawy SENT.

Ponownie rozpoznając sprawę organ ustali okoliczności istotne z punktu widzenia oceny, czy w sprawie zaistniały przesłanki do odstąpienia od nałożenia na skarżącego kary pieniężnej, czy w interesie publicznym leży nałożenie na skarżącego kary, czy w niniejszej sprawie doszło do uszczuplenia podatku lub czy stwierdzone uchybienie stwarzało realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa (w tym w szczególności poprzez poczynienie ustaleń dotyczących tego konkretnego przypadku), czy było dokonane w ramach oszustwa lub innych przestępstw, czy nieprawidłowość ta nie nosi znamion działania celowego i nie jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika jako profesjonalisty do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków, czy zdarzyło się jednokrotnie (sporadycznie) czy też nieprawidłowości występują na tyle często u skarżącego, że świadczą o co najmniej nienależytej staranności w prowadzeniu działalności, czy nałożenie kary pieniężnej na skarżącego miało charakter prewencyjny, czy realizuje cel ustawy SENT, czy wymierzona jej kara pieniężna nie narusza przewidzianej w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasady proporcjonalności. Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można też pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, w tym w szczególności czy naruszenie miało rzeczywiście charakter omyłki (w tym celu organ ustali, jakie ilości towaru były od tego samego kontrahenta transportowane na podstawie innych zgłoszeń SENT), a następnie w oparciu o całokształt okoliczności sprawy, z uwzględnieniem sytuacji finansowej skarżącego, celu ustawy SENT oceni, czy w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia na skarżącego kary za naruszenie ustawy SENT w postaci nieprawidłowego określenia ilości towaru objętego obowiązkowym zgłoszeniem.

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634, dalej: "p.p.s.a.").

Mając na względzie powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. orzekł jak w punkcie pierwszym wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tj. Dz. U. z 2023, poz. 1935) zasądzając na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 4217 zł (punkt II wyroku).