Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 405/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-05-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 8 maja 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA: Wiktor Jarzębowski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA: Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA: Bogusław Klimowicz, Protokolant: asystent sędziego Tomasz Godlewski, po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2006 roku na rozprawie sprawy ze skargi J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie opłaty targowej uchyla zaskarżoną decyzję


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy R. określił J. S. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od października do grudnia 2003 r. w wysokości 1.204 zł. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, że skarżący we wskazanym powyżej okresie prowadził handel na stoisku handlowym [...] hali A targowiska Centrum Targowego (dalej : C.T.) "A" nie uiszczając należnej opłaty targowej.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik zarzucił naruszenie art. 15 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 ze zm.) oraz art. 122, art. 187 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Podniósł, że C.T. "A" nie jest targowiskiem, a zatem prowadzona w tym miejscu działalność handlowa nie podlega opłacie targowej. Na poparcie swojego stanowiska powołał się na argumentację zawartą w uzasadnieniu orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 marca 1993 r., sygn. akt SA/P 207/03 oraz w glosie do tego orzeczenia prof. dr hab. Marka Kalinowskiego (POP z 1994 r., Nr 3) i dowodził, że decydującym kryterium pozwalającym uznać dane miejsce prowadzenia działalności za targowisko jest kryterium swobodnego dostępu sprzedających do targowiska. Zdaniem strony, targowiskami nie są miejsca, w których zlokalizowane są wyłącznie stałe przedsiębiorstwa handlowe. W ocenie skarżącego działalność handlowa prowadzona przez niego w C.T. "A" ma charakter właśnie takiego stałego przedsiębiorstwa z uwagi na zawartą umowę najmu stoiska handlowego.

Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy uznał, że w okresie od października do grudnia 2003 r. podatnik prowadził działalność handlową na terenie targowiska C.T. "A". Ustosunkowując się do argumentacji skarżącego powołującego się na stały charakter prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa handlowego organ wskazał, iż miejsca, które są traktowane przez ustawodawcę jako targowiska oraz podmioty, które korzystają ze zwolnienia od opłaty targowej określają przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (art. 15 i 16 powołanej ustawy).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący wniósł o uchylenie wyżej wymienionej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł., a także poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy R.. Podniósł zarzuty naruszenia prawa materialnego - tj. art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a także naruszenia prawa procesowego - art. 122, art. 187 § l i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z nieustosunkowaniem się Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. do podniesionych w odwołaniu argumentów podatnika, popartych orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz opinią autora glosy, o których mowa powyżej.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie przeprowadzonej w dniu 23 lutego 2005 r. Sąd postanowił dopuścić uzupełniające dowody z dokumentów w postaci decyzji z dnia [...], nr [...] o pozwoleniu na budowę oraz decyzji z dnia [...] nr [...] o pozwoleniu na użytkowanie, a także z przedstawionej przez skarżącego umowy najmu.

W wyroku z dnia 23 lutego 2005 r., sygn. akt I SA/Łd 580/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Sąd zgodził się ze stanowiskiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. stwierdzając, że wykorzystywane przez skarżącego miejsce wykonywania działalności handlowej - określane w sprawie jako sklep lub stoisko - nie jest budynkiem w rozumieniu prawa, w tym w szczególności prawa podatkowego. Budynkiem jest zaś hala C.T. "A", w której skarżący prowadził działalność. Jak ustalił sąd I instancji na postawie decyzji budowlanych z dnia [...] i z dnia [...] - hala ta jest budynkiem użytkowanym jako hala hurtowo - wystawiennicza. Miejsce (teren) na którym została ona wzniesiona na podstawie uchwały Rady Gminy R. stanowi zlokalizowane tam targowisko. Jak wywiódł Sąd - hala ta fizycznie i prawnie (art. 46 § l Kodeksu cywilnego) stanowi część składową gruntu będącego - mocą uchwały lokalizacyjnej Rady Gminy R. - targowiskiem, zaś sprzedaże stanowiące wykonywanie działalności gospodarczej strony skarżącej realizowane są na targowisku. Okoliczność, że fizycznie częścią składową tegoż targowiska jest budynek, nie zmienia powyższej oceny prawnej. Sąd uznał, że skoro przedmiotowa hala stanowi budynek, który faktycznie i prawnie powinien mieć i posiada dach oraz hala ta jest częścią gruntu - terenu będącego zlokalizowanym tam targowiskiem, to jest ona targowiskiem pod dachem, a zatem - w myśl art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - dokonywana w niej sprzedaż podlega opłacie targowej. Ponadto Sąd zważył, iż powołane powyżej decyzje o pozwoleniu na budowę oraz o pozwoleniu na użytkowanie określają halę jako "hurtowo – detaliczną" czy też "hurtową", co klasyfikuje odbywający się tam handel jako handel w miejscu stanowiącym - w myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego - część targowiska. Ponadto, zdaniem Sądu, prawnie znaczące, w świetle unormowania z art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z którego wynika iż sprzedaż w budynkach przeznaczonych do wystaw nie jest wyłączona z opodatkowania opłatą targową, jest przyjęcie w w/w decyzji o pozwoleniu na użytkowanie charakteru obiektu jako "hali wystawienniczej".

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, związanych z powołanym w niej orzeczeniem NSA z dnia 25 marca 1993 r., Sąd wyjaśnił, iż pogląd wyrażony w tym orzeczeniu zapadł na gruncie odmiennego i odległego czasowo stanu prawnego, zaś w obecnie obowiązującym stanie prawnym definicja pojęcia "targowisko" odbiega zasadniczo od definicji tego pojęcia obowiązującej w stanie prawnym w 1992 r. Sąd I instancji zauważył ponadto, że pogląd wyrażony w w/w orzeczeniu nie był poglądem powszechnie akceptowanym w orzecznictwie i doktrynie, o czym świadczy wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 listopada 1993 r., sygn. akt III ARN 68/93.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył nadto, że orzekając o wysokości należnej opłaty targowej organ podatkowy powinien w swoim rozstrzygnięciu wskazać w sposób wyraźny dni, jakich dotyczy orzeczone zobowiązanie. Orzeczenie o określeniu należnego zobowiązania za okres kilku miesięcy jest niewystarczające, bowiem opłata targowa jest płatna odrębnie za każdy dzień dokonywania sprzedaży, zgodnie z art. 19 pkt l lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sąd uznał jednak, że powyższe naruszenie prawa materialnego nie miało wpływu na wynik sprawy (skarżący przyznał bowiem, że prowadzi sprzedaż codziennie - przez 7 dni w tygodniu), a zatem nie mogło stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § l pkt l lit. a) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W skardze kasacyjnej z dnia 10 maja 2005 r. skarżący J. S. wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że prowadzona przez skarżącego sprzedaż nie dokonywała się na targowisku w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych Zdaniem skarżącego, fakt ustanowienia na wskazanym terenie targowiska na mocy uchwały Rady Gminy pozostaje bez znaczenia prawnego dla celów ustalenia, czy działalność taka podlega opłacie targowej. Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu z dnia 14 września 2001 r., sygn. akt SK 11/00 wyjaśnił, iż ustawodawca w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych stworzył definicję targowiska, dla której istotne jest jedynie prowadzenie sprzedaży określonego charakteru i nie ma znaczenia, w jakim miejscu ta sprzedaż jest dokonywana. Zdaniem strony, sąd I instancji milcząco przyjął, że skoro teren na którym zlokalizowane jest C.T. "A" stanowi targowisko na mocy uchwały Rady Gminy R. to stanowi ono również targowisko w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Tymczasem ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, przy definiowaniu pojęcia "targowisko", nie upoważnia rad gmin do określania, jaki teren stanowi targowisko w rozumieniu ustawy. Przeciwne stanowisko prowadziłoby, zdaniem strony, do absurdalnych wniosków, a opłatą targową zostałyby objęte podmioty prowadzące handel w centrach handlowych wyłącznie dlatego, iż wynajmują w danym centrum powierzchnię handlową, a nie są właścicielami budynku lub lokalu w którym prowadzą sprzedaż.

Podatnik podkreślił, że prowadzony przez niego handel w C.T. "A" odbywa się na podstawie zawartej umowy najmu, w sklepie czynnym w stałych godzinach przez 7 dni w tygodniu. Prowadzona jest w nim zarówno sprzedaż hurtowa jak i detaliczna. Nie może budzić więc wątpliwości, że w omawianej sytuacji działalność handlowa prowadzona jest przez stałe przedsiębiorstwo handlowe i jako taka nie podlega opłacie targowej. Opłacie tej podlega tylko sprzedaż na targowisku rozumianym jako miejsce okresowego lub czasowego prowadzenia handlu, co zgodne jest ponadto z uniwersalnym stanowiskiem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym już orzeczeniu z dnia 25 marca 1993 r., sygn. akt SA/P 207/93.

W opinii skarżącego nie znajdują również uzasadnienia twierdzenia sądu I instancji, iż z art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że sprzedaż w budynkach przeznaczonych do wystaw nie jest wyłączona z opodatkowania opłatą targową. Opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w częściach budynków z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Skoro zaś ustawodawca posługuje się sformułowaniem "używanych do wystaw" to "istotna prawnie jest okoliczność faktycznego wykorzystywania hali do wystaw". Nie ma zatem znaczenia, że hala przeznaczona była w założeniu do wystaw, albowiem w praktyce hala C.T. "A" do takich celów nie jest używana. Określenie w decyzji o pozwoleniu na użytkowanie hali jako "wystawienniczej" nie ma zatem znaczenia w świetle faktycznych celów do jakich hala jest wykorzystywana.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie powołując się m.in. na opinię prof. L. E. w przedmiotowej sprawie.

Wyrokiem z dnia 21 grudnia 2005 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi. W uzasadnieniu wyroku sąd kasacyjny stwierdził, że zaskarżony wyrok wydany został z naruszeniem art. 15 ust 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opłacie targowej podlega sprzedaż na targowiskach dokonywana przez osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej. Targowiska zaś zdefiniowane zostały jako wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel z zastrzeżeniem ust. 2a. To oznacza, że tak dokonywanie sprzedaży jak i prowadzenie handlu oznaczają to samo jak i to, że targowiskami są miejsca prowadzenia handlu niezależnie od ich charakteru prawnego czy też przeznaczenia. Z ust. 2a tego artykułu wynika, że opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub ich częściach z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Przepis ten jest wyjątkiem od zasady z art. 15 ust. 1, tym samym zawęża działanie zasady powszechności opodatkowania opłatą targową. Zatem zasadny będzie pobór opłaty targowej, gdy sprzedaż prowadzona jest wprawdzie w budynku lub jego części, ale w takim, który pozostając budynkiem jest jednocześnie targowiskiem pod dachem lub halą używaną do aukcji, targów lub wystaw. Te ostatnie pojęcia muszą także spełniać kryterium budynku. Wyraźnie bowiem ustawodawca ze zbioru desygnatów pojęcia budynek wyłączył podzbiory desygnatów nazw targowisko pod dachem oraz hala używana do targów, aukcji i wystaw.

Naczelny Sąd Administracyjny zarzucił niewłaściwe przyjęcie przez sąd I instancji, że art. 15 ust 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych interpretować należy jako "sprzedaż w budynkach przeznaczonych do wystaw" i uznanie, w oparciu o ustalenia wynikające z decyzji o pozwoleniu na użytkowanie - bez odniesienia się do faktycznego wykorzystania hali - że sprzedaż w hali przeznaczonej do wystaw podlega opodatkowaniu opłatą targową. Niesłusznie podniesiono także, że ponieważ hala stanowi budynek, który faktycznie i prawnie powinien mieć i posiada dach oraz hala ta jest częścią gruntu - terenu będącego zlokalizowanym tam mocą uchwały lokalizacyjnej Rady Gminy R. targowiskiem, to jest ona targowiskiem pod dachem. NSA stwierdził, że dokonana przez sąd I instancji interpretacja jest niezgodna z brzmieniem art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Po pierwsze - ustawa zawiera własną definicję targowiska i w związku z tym fakt objęcia bądź nie danego terenu uchwałą gminy dotyczącą lokalizacji targowiska nie ma znaczenia dla uznania, że dane miejsce prowadzenia sprzedaży jest targowiskiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Okoliczność ta nie ma znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie, bowiem dla powstania zobowiązania w opłacie targowej (z wyłączeniem wysokości stawek) istotne jest wyłącznie zaistnienie przesłanek wynikających z przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Po drugie - z brzmienia cytowanego przepisu nie wynika, by ustawodawca zrównał znaczenia pojęć "sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków", z pojęciem "sprzedaży na targowiskach pod dachem". Toteż nie każda sprzedaż w budynku posiadającym dach podlegać będzie opłacie targowej. NSA zarzucił, że przy przyjęciu interpretacji art. 15 ust. l, 2 i 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dokonanej przez sąd I instancji należałoby uznać, iż po wyłączeniu ze zbioru desygnatów pojęcia budynek, w którym dokonywana jest sprzedaż, podzbioru desygnatów tak rozumianego pojęcia sprzedaży na targowiskach pod dachem pozostawałby jedynie zbiór targowisk w budynkach bez dachu.

W ocenie sądu kasacyjnego, znaczenia pojęcia budynek poszukiwać należy w przepisach prawa budowlanego, albowiem w art. 1a pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyraźnie ustawodawca zawarł odesłanie do tej dziedziny prawa, a równocześnie przyjąć należy, że wobec braku definicji: "targowiska pod dachem" oraz "hal używanych do targów, aukcji i wystaw" pomocniczo można poszukiwać wyjaśnienia tych pojęć w przepisach wydanych na podstawie ustawy o statystyce publicznej tj. w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych – KŚT (Dz.U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) oraz w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – PKOB (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Skoro ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia "targowiska pod dachem" oraz "hali używanej do targów, aukcji i wystaw", a klasyfikacje te posługują się pojęciami tożsamymi, to w ramach wykładni systemowej zewnętrznej należy przyjąć, że w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych chodzi o rodzaje (klasy) obiektów budowlanych określonych w w/w klasyfikacjach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Stosownie do art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Rozpoznając ponownie sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2003r., opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. W ust. 2 tego artykułu ustawodawca sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem "targowiska". Są to wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel, z zastrzeżeniem ust. 2a, zgodnie z którym opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw.

Z analizy cytowanego przepisu wynikają następujące wnioski:

– podmiotem opodatkowania opłatą targową są osoby fizyczne i prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej;

– przedmiotem opodatkowania jest dokonywanie czynności sprzedaży, ale tylko wtedy, gdy odbywa się to na targowisku;

– w zasadzie targowiskiem jest każde miejsce, w którym odbywa się handel, zwłaszcza znajdujące się poza budynkami. Określając tak szeroko pojęcie targowiska ustawodawca nawiązał jedynie do faktycznego wykorzystywania (dla prowadzenia handlu) danego miejsca, co oznacza, iż dla podlegania opłacie targowej nie ma znaczenia, czy miejsce to jest na terenie określonym uchwałą organu samorządu terytorialnego jako targowisko - uzasadnienie organu odwoławczego w tym zakresie jest błędne. Kolegium, podzielając ustalenia i rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, wskazało bowiem na uchwałę lokalizacyjną Rady Gminy R. jako na jeden z istotnych argumentów potraktowania hali, w której handlował skarżący jako targowiska pod dachem

– opłacie targowej podlega wyjątkowo sprzedaż dokonywana w budynkach lub ich częściach, a mianowicie, gdy odbywa się w budynkach, będących targowiskami pod dachem lub halami używanymi do targów aukcji i wystaw.

W związku z powyższym zasadniczy spór powstał między skarżącym, a organami podatkowymi w sytuacji dokonywania czynności sprzedaży w budynkach i dotyczy prawidłowego zaklasyfikowania budynku do jednej z wyżej wymienionych kategorii. W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ustawodawca nie zdefiniował użytych pojęć – targowisko pod dachem oraz hala używana do targów, aukcji i wystaw.

Prawidłowe rozstrzygnięcie w zakresie opłaty targowej w konsekwencji prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego, można podjąć tylko wówczas, gdy organ wyczerpująco i dokładnie ustali stan faktyczny we wszystkich kwestiach, mających znaczenie dla treści decyzji. Niedostateczne zebranie materiału dowodowego prowadzi do niewyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych i powoduje błędy w dokonanych ustaleniach faktycznych, co w konsekwencji prowadzi zwykle do wadliwego rozstrzygnięcia, a co najmniej rezultatem błędnych lub niepełnych ustaleń faktycznych jest brak pewności co do prawidłowości rozstrzygnięcia. Z tego względu zasadnicze znaczenie w postępowaniu podatkowym ma realizacja zasady dochodzenia prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej i zasady zupełności postępowania dowodowego wyrażonej w art. 187 § 1 tej ustawy.

Poza sporem w tej sprawie jest to, że skarżący dokonywał sprzedaży w obiekcie nazwanym Centrum Targowe "A" w R. oraz, że obiekt ten jest budynkiem. Sporne jest natomiast, czy budynek ten jest targowiskiem pod dachem lub halą używaną do targów, aukcji i wystaw. W decyzji organu I instancji tej kwestii nie rozważano wcale, pomimo że skarżący przed wydaniem decyzji zajął wyraźnie stanowisko w sprawie kwestionując traktowanie C.T. "A" jako targowiska. Takich rozważań nie ma też w decyzji odwoławczej, bowiem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. stwierdziło, iż urządzenie targowiska wynika ze stosownej uchwały Rady Gminy.

Należy więc stwierdzić, iż stan faktyczny nie został w niniejszej sprawie dokładnie ustalony, a istniejące wątpliwości wyjaśnione. Organ odwoławczy błędnie uzasadnił stanowisko, iż przedmiotowy budynek jest targowiskiem powołując się na stosowną uchwałę Rady Gminy. Nie wskazał też według jakich kryteriów należy kwalifikować budynki do wąskiej grupy wymienionej w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a właściwe określenie kryteriów takiej kwalifikacji ma podstawowe znaczenie z uwagi na spór między stronami co do rodzaju budynku – Centrum Targowego "A" S.A. w R., oraz z uwagi na brak w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych definicji pojęć użytych w tym przepisie, poza pojęciem samego "budynku" zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 1. Samo stwierdzenie, że hala targowa jest targowiskiem nie wystarcza do wyjaśnienia, czy konkretny obiekt, w którym skarżący prowadził handel jest halą targową. Konsekwencją powyższych braków postępowania w sprawie określenia opłaty targowej jest wadliwość uzasadnienia zaskarżonej decyzji we wskazanym wyżej zakresie.

Pojęcia zawarte w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, użyte zostały także w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych - KŚT (Dz.U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) oraz w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z tej samej daty w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - PKOB (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Oba akty prawne wydane zostały na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. Nr 88, poz. 439 ze zm.).

Jak wynika z objaśnień wstępnych do pierwszego z wyżej wymienionych rozporządzeń, Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego, służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Z uwag szczegółowych, zawartych w tym akcie, wynika zaś, że podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne oparto na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, a o zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano adaptacyjnych.

Zgodnie z objaśnieniami wstępnymi do drugiego z wymienionych aktów Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. PKOB służy m.in. do klasyfikowania obiektów budowlanych.

Według KŚT wśród różnych rodzajów budynków wyróżniono m.in. budynki handlowo - usługowe, który to rodzaj obejmuje: centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy i butiki, hale używane do targów, aukcji i wystaw oraz targowiska pod dachem.

Według PKOB wśród różnych klas budynków wyróżniono m.in. budynki handlowo-usługowe, która to klasa obejmuje takie, jak wyżej wymienione w zakresie rodzaju, a ponadto stacje paliw, stacje obsługi, apteki itp.

Biorąc pod uwagę, iż ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych pojęć użytych w art. 15 ust. 2a, ale jednocześnie używał ich we wcześniej obowiązujących rozporządzeniach służących klasyfikowaniu obiektów budowlanych należy przyjąć, iż w przepisie tym chodzi o rodzaje (klasy) obiektów budowlanych określonych w w/w klasyfikacjach. Należy zatem przyjąć, iż odpowiednie zaklasyfikowanie konkretnego budynku zależne jest od przeznaczenia oraz związanej z tym konstrukcji i wyposażenia. Dla ustalenia takich danych pomocne może być sięgnięcie do środków dowodowych mogących ustalić faktyczne wykorzystania hali, niezależnie od jej formalnego przeznaczenia wynikającego np. z decyzji o pozwoleniu na budowę.

Stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania, polegającego na niedokładnym wyjaśnieniu istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności faktycznych, jest przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji. Nie można wykluczyć, iż po wszechstronnym wyjaśnieniu okoliczności faktycznych związanych z rodzajem przedmiotowego budynku, w którym skarżący prowadził handel okaże się, iż było to targowisko pod dachem, a nie centrum handlowe, bowiem decydującego znaczenia w tym względzie nie odgrywa oficjalna nazwa obiektu. Dopiero wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego umożliwi właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego.

Z uwagi na powyższe należało zaskarżoną decyzję uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).