Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 694/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę, oddalono wniosek uczestnika o zasądzenie kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 93 c
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 694/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 października 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Grzegorz Karcz (spr.), Protokolant: Sekretarz sądowy Maksymilian Krzanowski, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2024 r., sprawy ze skargi W. Sp. z o.o. w K. przy udziale uczestnika W.2 Sp. z o.o. w O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 10 marca 2022 r. nr SKO.Pod./4140/871/2021 w przedmiocie wznowienia postępowania administracyjnego w sprawie podatku od nieruchomości za 2012 r. I. skargę oddala; II. oddala wniosek uczestnika o zasądzenie kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z 10 marca 2022 r. nr SKO.Pod./4140/871/2021, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie (dalej: Kolegium, organ odwoławczy) uchyliło w całości decyzję Wójta Gminy Klucze (dalej: Wójt, organ I instancji) z 14 lipca 2021 r. nr FN.3120.3.11.2015 odmawiającą uchylenia własnej decyzji ostatecznej z 12 lipca 2013 r. nr FN.3120.3.25.2013, którą określił spółce W. sp. z o.o. (dalej: Skarżąca, spółka W.) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. oraz wysokość nadpłaty w tym podatku, wobec braku zaistnienia przesłanek do wznowienia postępowania.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

W grudniu 2014 r. wpłynął do Wójta wniosek uczestnika spółki W.1 sp. z o.o. (dalej: Uczestnik, spółka W.1) o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z 12 lipca 2013 r. nr FN.3120.3.25.2013 uzasadnieniem, że stroną tego postępowania powinna być spółka W.1 a nie spółka W., gdyż spółka W.1 jest sukcesorem praw i obowiązków w rozumieniu art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2020.1325 ze zm., dalej: "O.p").

Wójt wydał postanowienie o wznowieniu postępowania a następnie decyzją z 14 lipca 2021 r. odmówił uchylenia swojej decyzji z 2013 r. z uzasadnieniem, że spółka W.1 nie mogła być stroną postępowania.

Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem spółka W.1 wniosła odwołanie a Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie decyzją z 10 marca 2022 r. uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Uzasadniając decyzję organ odwoławczy zwrócił uwagę, że stanowisko wiążące pojęcie nadpłaty z poniesieniem de facto ekonomicznego ciężaru tej nadpłaty jest nieprawidłowe bo taki sposób wykładni art. 93c O.p. nie tylko nie odpowiada literalnemu brzmieniu wskazanej regulacji, ale także nie odpowiada istocie sukcesji prawnopodatkowej. Ustawodawca wskazał bowiem na wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki doprecyzowując je poprzez odniesienie do pozostających w związku z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku, a także poprzez warunek dotyczący zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wprowadzenie w rezultacie dodatkowego warunku do zastosowania art. 93c O.p., stanowi o ograniczeniu zakresu sukcesji, określonego normatywnie. W konsekwencji Kolegium uznało, że stanowisko Wójta było nieprawidłowe.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie, spółka W. zarzuciła naruszenie:

1) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i § 3 oraz 191 O.p., poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego, w tym brak wzięcia pod uwagę okoliczności znanych organowi z urzędu w zakresie uznania, że majątek przekazany spółce W.1 w skutek podziału stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, podczas gdy:

a) organ, uznając, że mamy do czynienia z sukcesją podatkową poprzestał wyłącznie na treści uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki, wyrażającej zgodę na przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bez analizy i oceny czy faktycznie przeniesione składniki majątku spółki dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

b) zupełnym zaniechaniu analizy i oceny, czy przeniesione na spółkę W. składniki wskazane w planie podziału:

- stanowiły istniejący w przedsiębiorstwie zbywcy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- były wyodrębnione organizacyjnie;

- były wyodrębnione finansowo;

- mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze;

w sytuacji gdy z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (ZCP) mamy do czynienia przy kumulatywnym spełnieniu wszystkich powyższych warunków, a okoliczność jak strony transakcji określiły jej przedmiot nie ma znaczenia dla oceny czy stanowi on ZCP czy nie;

c) zupełnym pominięciu przy ocenie czy mamy do czynienia z przeniesieniem okoliczności znanych organowi z urzędu z racji orzekania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty spółce W. za lata 2008-2012 oraz uczestniczenia w prowadzonych postępowaniach przed WSA w Krakowie, gdzie wszystkie 4 budynki stanowiące główne składniki przekazanego majątku już co najmniej od 2008 r. nie były wykorzystywane ani związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponieważ zastosowanie do nich miały tzw. względy techniczne, a co więcej 30 lipca 2012 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał w stosunku do przedmiotowych budynków decyzję nakazującą ich rozbiórkę, co potwierdza uzasadnienie prawomocnego wyroku WSA w Krakowie z 14 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 314/14;

2) art 122 O.p. w zw. z art. 120 i art. 127 oraz art 210 § 4 O.p. poprzez brak wszechstronnego rozpoznania sprawy, z uwagi na brak odniesienia się przez organ do wszystkich twierdzeń skarżącej spółki, w tym dotyczących tego, że aby uznać Uczestnika jako stronę i móc mówić o sukcesji praw i obowiązków musi zostać spełniony drugi warunek, to znaczy by przeniesiony majątek stanowił ZCP, podczas gdy skarżąca spółka W. podnosiła przedmiotową kwestię w toku postępowania a organ nie odniósł się do niej;

3) art 241 § 1 pkt 1 w zw. z art 240 § 1 i 2 O.p. poprzez uznanie, iż zaistniały podstawy wznowienia postępowania, gdyż Uczestnika można uznać za stronę w świetle art 93c O.p., podczas gdy nie zostało wykazane, że przejęty majątek stanowił ZCP, a wręcz przeciwnie ujawniony materiał dowodowy oraz fakty znane organowi z urzędu przeczą takiej kwalifikacji przejętego majątku, skoro w większości majątek ten stanowi niewykorzystywane od wielu lat budynki, w katastrofalnym stanie technicznym, wobec który PINB orzekł nakaz rozbiórki;

4) art. 93c O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że majątek przekazany Uczestnikowi stanowi ZCP tylko na tej podstawie, że w uchwałach stanowiących podstawę wydzielenie, został w ten sposób określony, podczas gdy o tym czy przejęty mającej stanowi ZCP decydują obiektywne przesłanki takie jak istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych; wyodrębnione organizacyjne i finansowe tego majątku; a także możliwość stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze; podczas gdy przekazany majątek nie stanowił ZCP, a obejmował głównie budynki, które od co najmniej kilku lat nie były wykorzystywane gospodarczo z uwagi na ich katastrofalny stan techniczny, a po przejęciu tych budynków PINB wydał decyzję nakazującą ich rozbiórkę; nie sposób zatem uznać, że przejęty majątek stanowił funkcjonujące przedsiębiorstwo lub jego część, skoro obiektywnie nie był wykorzystywany gospodarczo, a nawet nie nadawał się do gospodarczego wykorzystania.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak również zasądzenia zwrotu kosztów postępowania zgodnie z normami przepisanymi.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko oraz wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił skargę i wyrokiem z dnia 8 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 651/22 uchylił zaskarżoną decyzję.

Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że organy podatkowe w pierwszej kolejności powinny były rozstrzygnąć, czy Uczestnik mógł być stroną postępowania wymiarowego zakończonego decyzją Wójta Gminy Klucze z 12 lipca 2013 r. Jeżeli bowiem stroną nie była, badanie pozostałych elementów art. 240 § 1 pkt 4 O.p. - czyli braku winy w tym, że nie wzięła udziału w postępowaniu - stałoby się bezprzedmiotowe. To zaś - zgodnie z modelem decyzyjnym stosowania prawa - wymagało w pierwszej kolejności wyłożenia art. 93c O.p. w celu określenia zakresu okoliczności relewantnych względem hipotezy tego przepisu. W następnym etapie zadaniem organów było przeprowadzenie postępowania w zakresie niezbędnym do ustalenia tych okoliczności (art. 243 § 2 O.p.). W trzecim zaś etapie organy powinny były dokonać subsumpcji faktów uznanych za udowodnione do przywołanej normy.

W ocenie Sądu, motywy kontrolowanej decyzji nie zostały przedstawione w sposób wystarczająco precyzyjny i jasny, aby można było uznać, że odpowiadają one wymogom wynikającym z art. 210 § 4 O.p. Z uwagi na mechaniczne powtórzenie treści wyroku NSA, zdaniem WSA, motywy te nie spełniają również kryterium przekonywalności w rozumieniu art. 124 O.p. w zw. z art. 210 § 4 tej ustawy.

Sąd wskazał, że ponownie rozpoznając sprawę SKO uwzględni przedstawioną powyższej oceną prawną a w szczególności rozpozna sprawę w całości, tak jak tego wymaga art. 127 O.p., przedstawiając przy tym własną, wyczerpującą argumentację prawną oraz ocenę stanu faktycznego, tak aby spełniała ona kryteria wynikające z art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 O.p.

Sąd stwierdził, że argumentacja Spółki w zakresie spełnienia przesłanki zawartej w art. 93c § 2 O.p. została zaktualizowana w motywach skargi. Zwrócono uwagę, że kwestia przydatności spornych budynków do prowadzenia działalności była już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w sprawie zakończonej wyrokiem z 14 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Kr 314/14) w związku z decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 30 lipca 2012 r., którą nakazano dokonać rozbiórki budynków wymienionych później w planie podziału. Sąd I instancji wskazał również, że w związku z wydanym przez Sąd wyrokiem, SKO rozważy konieczność przeprowadzenia postępowania w zakresie okoliczności relewantnych względem przesłanek wznowieniowych wynikających z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. (art. 243 § 2 o.p.)

Od powyższego wyroku, skargę kasacyjną złożył uczestnik spółka W.1. Spółka zaskarżyła wyrok w całości, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tzn.:

1) art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm., dalej: "P.p.s.a.") w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. - przez niewłaściwe zastosowanie polegające na tym, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera przekonującego wyjaśnienia, z jakiego powodu decyzja, która została uchylona, miałaby naruszać przepisy postępowania, jak też nie zawiera jakiegokolwiek wyjaśnienia, z jakiego powodu naruszenie to istotnie miałoby wpływać na wynik sprawy;

2) art. 141 § 4 P.p.s.a w związku z art. 3 § 1, art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 153, art. 170 i art. 171 P.p.s.a. - przez niewłaściwe zastosowanie, tj. nieuwzględnienie oceny prawnej zawartej w wydanym w przedmiotowej sprawie prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 grudnia 2015 r., I SA/Kr 1663/15, w którym rozstrzygnięto o statusie W.1 jako strony postępowania ze względu na następstwo prawne;

3) art. 141 § 4 P.p.s.a w związku z art. 153 P.p.s.a. - przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na sformułowaniu wytycznych, które zobowiązują do podjęcia przez organ odwoławczy działań, które zostały już przez ten organ uznane za konieczne do zrealizowania przez organ pierwszej instancji, co oznacza, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie powielił ocenę dokonaną już przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie przy rozpatrzeniu odwołania;

4) art. 145 § 1 pkt 1 c) P.p.s.a. i art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 124, art. 127, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 210 § 1 pkt 4 O.p. oraz w związku art. 233 § 2 O.p., a także w związku z art. 134 § 1 P.p.s.a. - przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na uwzględnieniu skargi na decyzję uchylającą decyzję pierwszoinstancyjną, choć skargę tę należało oddalić, gdyż decyzja ostateczna nie była dotknięta wskazanymi przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przepisów postępowania, zaś przedstawione w zaskarżonym wyroku powody uchylenia tej decyzji zdają się zmierzać do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, a ponadto - przy dokonaniu kontroli Sąd pierwszej instancji ograniczył się do rozpatrzenia wyłącznie zarzutów W. Sp. z o.o. z/s w K. (dalej: "W."), podczas gdy miał obowiązek dokonać kontroli decyzji w pełnym zakresie;

5) art. 153 P.p.s.a., art. 170 P.p.s.a. i art. 171 P.p.s.a. - przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieuwzględnieniu w ramach oceny prawnej oraz wytycznych co do dalszego postępowania, iż w przedmiotowej sprawie wszelkie organy oraz sądy, a więc również i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, są związane zarówno prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 grudnia 2015 r., I SA/Kr 1663/15, ale i prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 stycznia 2022 r., III FSK 251/21.

Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił skargę kasacyjną spółki W.1 i wyrokiem z dnia 5 czerwca 2024 r. sygn. III FSK 1030/23 uchylił zaskarżony wyrok w całości przekazując sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.

Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny uznał zarzut, nieuwzględnienia przez WSA w Krakowie oceny prawnej zawartej w wydanym w przedmiotowej sprawie prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1663/15, w którym rozstrzygnięto o statusie spółki W.1 jako strony postępowania ze względu na następstwo prawne tzn., że spółka W.1 jest następcą prawnym w takim znaczeniu jakie wynika z art. 93c O.p. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego sąd pierwszej instancji nie uwzględnił także nakazu jaki wynika z art. 134 § 1 p.p.s.a. podkreślając, że zagadnienie kluczowe dla niniejszej sprawy, a dotyczące następstwa prawnego W.1 zostało także potwierdzone w wyrokach NSA z 23 maja 2024, m.in. sygn. akt III FSK 741/23. Stwierdził również, że zasadnie podniósł Uczestnik w uzasadnieniu podstaw skargi kasacyjnej nieprecyzyjność wytycznych sądu I instancji, które zobowiązują do podjęcia przez organ odwoławczy działań, które zostały już przez ten organ uznane za konieczne do zrealizowania przez organ pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, by przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił wykładnię prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny i ponownie przenalizował sprawę w pełnym jej zakresie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyniku ponownego rozpoznania sprawy zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2024.935; dalej: p.p.s.a.) uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy to skargę uwzględnia (art. 145 §1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Na obecnym etapie postępowania, wobec treści wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2024 r. sygn. III FSK 1030/23 wiodące znaczenie ma przy tym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania przedstawione w uzasadnieniu tego orzeczenia albowiem w myśl art. 190 p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przywołany przepis wyznacza kierunek postępowania sądu pierwszej instancji, który na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego nie posiada już swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku NSA (por. wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1448/13 - Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, że Uczestnik jest następcą prawnym Skarżącej w rozumieniu art. 93c O.p. i tym samym przejęty majątek stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Poglądem tym orzekający ponownie Sąd jest więc związany po myśli wyżej powołanego przepisu.

W ślad za wywodem NSA wskazać więc należy, że następstwo prawne Uczestnika przesądzone zostało w prawomocnym wyroku WSA w Krakowie z 18 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1663/15. Należy go zatem traktować jako następcę prawnego Skarżącej na podstawie art. 93c O.p., który stanowi, że osoby prawne lub spółki komandytowo-akcyjne przejmujące albo osoby prawne lub spółki komandytowo-akcyjne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku (§ 1). Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie - także majątek osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że za niezasadne uznać należało zarzuty naruszenia zarówno przepisów postępowania, jak i prawa materialnego, podniesione w skardze i ukierunkowanie na wykazanie, że Kolegium je naruszyło, gdyż przekazywany majątek nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Kolegium zasadnie przyjęło, że Uczestnika należy uznać za następcę prawnego Skarżącej w rozumieniu art. 93c O.p. Podważenie poglądu Kolegium przez Sąd, prowadziłoby natomiast do naruszenia art. 190 zd. 1 oraz art. 170 p.p.s.a.

Prawidłowe przyjęcie przez Kolegium, że Uczestnikowi przysługiwał przymiot strony w postępowaniu "zwykłym" i w konsekwencji w postępowaniu wywołanym wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, należało uznać go za stronę postępowania, obligowało do uchylenia zaskarżonej decyzji Wójta. Odmowa bowiem uchylenia ostatecznej decyzji przez Wójta, nastąpiła na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p., gdyż nie stwierdził istnienia przesłanki przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., błędnie uznając, że Uczestnikowi nie przysługiwał przymiot strony w postępowaniu zakończonym wydaniem ostatecznej decyzji. Oznacza to, że Wójt zakończył postępowanie wznowieniowe na etapie badania istnienia przesłanek wznowienia, błędnie uznając, że w sprawie takie nie zachodzą. Nie prowadził natomiast postępowania zmierzającego do rozstrzygnięcia istoty sprawy w rozumieniu art. 243 § 2 O.p. Z przepisu tego wynika, że po wznowieniu postępowaniu, może ono objąć dwie fazy postępowania W pierwszej organ podatkowy bada wystąpienie przesłanek wznowienia. Postępowanie może zakończyć się w tej fazie, jeżeli stwierdzone zostanie, że przesłanki takie nie wystąpiły (w niniejszej sprawie w razie uznania, że Uczestnik nie jest następcą prawnym Skarżącej w rozumieniu art. 93c O.p.). Wówczas organ podatkowy wydaje decyzję na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p.

Jeżeli jednak, jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie, przesłanki wznowienia wystąpiły, gdyż Uczestnik jest następcą prawnym Skarżącej w rozumieniu art. 93c O.p., Wójt zobowiązany był przejść do drugiej fazy postępowania o której mowa w art. 243 § 2 O.p., czyli rozstrzygnąć co do istoty sprawy, "pomijając" sposób rozstrzygnięcia przewidziany w art. 245 § 1 pkt 2 O.p.

Nadmienić przy tym należy, że Kolegium nie mogło sprawy rozpoznać merytorycznie, gdyż wówczas doszłoby do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania o której mowa w art. 127 O.p. Wyraża się ona w szczególności w tym, że strona ma prawo do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Gdyby Kolegium rozpoznało sprawę co do istoty, strony pozbawione zostałyby możliwości zakwestionowania tego rozstrzygnięcia w postępowaniu podatkowym, gdyż Wójt sprawy co do istoty nie rozpoznał.

Jednocześnie Sąd, biorąc pod uwagę dyspozycję wynikającą z art. 134 § 1 p.p.s.a. i nie będąc związany "granicami skargi", czyli jej podstawami, wnioskami oraz powołanymi przepisami prawa, dokonał pełnej kontroli zaskarżonej decyzji oraz postępowania zmierzającego do jej wydania i nie dopatrzył się jakichkolwiek uchybień, które prowadziłyby do konieczności wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Dlatego też skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Sąd oddalił jednocześnie wniosek Uczestnika o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zasada związana z wynikiem postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, o której mowa w art. 200 p.p.s.a., pozwala bowiem na zasądzenie kosztów od organu na rzecz skarżącego jedynie po spełnieniu przesłanek w nim wskazanych (podobnie w przypadkach opisanych w art. 201 p.p.s.a). Przesłanki zastosowania zasady słuszności o której mowa w art. 206 i 207 p.p.s.a., dotyczą z kolei możliwości miarkowania przysługujących stronie kosztów lecz nie stanowią podstawy do ich zasądzenia. Natomiast zasada zawinienia przewidziana w art. 208 p.p.s.a., daje możliwość nałożenia na jedną ze stron obowiązku zwrotu kosztów postępowania, które wywołane są jej niesumiennym lub oczywiście niewłaściwym postępowaniem. W sprawie niniejszej nie sposób jednak dopatrzyć się takiego zachowania po stronie Skarżącej, gdyż skorzystanie przez stronę z ustawowo przewidzianych uprawnień do uruchomienia środków odwoławczych, nie może być utożsamiane z niesumiennym lub oczywiście niewłaściwym postępowaniem, o którym mowa w art. 208 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z 27 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 400/14). Nie sposób także zarzucić Skarżącej, że w sposób niewłaściwy, bądź niesumienny korzystała ze swoich uprawnień procesowych, doprowadzając do niczym nieuzasadnionego przedłużania postępowania, czy też składania oświadczeń wprowadzających sąd w błąd i przez to doprowadzenie do przewłoki postępowania, czy też podejmowania przez Uczestnika dodatkowych czynności, do których w przeciwnym razie nie byłby zobowiązany.