Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 788/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 293 par 1 i 2, art. 298, art. 299 par 3, art. 306a par 3, art 306 b par 2, art. 306 c, art. 306 g par 1, art. 306 h par 1,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 19  ust. 6
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2013 r. sprawy ze skargi F. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia żądanej treści oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2012r. F. S.A.z siedzibą w W. (dalej jako: "Skarżąca" lub "Spółka") wystąpiła do [...] Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o wydanie zaświadczenia potwierdzającego, że nabycie przez S. K. własności rzeczy i praw majątkowych po zmarłym J. M. jest zwolnione od podatku od spadków i darowizn.

Skarżąca wskazała, że dokument ten jest niezbędny dla zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Spółki. Do wniosku Skarżąca załączyła kserokopię aktu notarialnego z dnia 10 października 2011 r. z którego wynika, iż F. S.A. zawarł umowę renty za wynagrodzeniem z właścicielem lokalu mieszkalnego J. M., na podstawie której zobowiązał się od dnia 10 października 2011r. wypłacać mu miesięcznie stosowną kwotę tytułem renty. W zamian za rentę właściciel lokalu mieszalnego, stanowiącego jego własność zobowiązał się do przeniesienia lokalu na rzecz Skarżącej w terminie do dnia 31 marca 2012 r. Jednocześnie oświadczył, iż udziela Spółce pełnomocnictwa do zawarcia w jego imieniu umowy przeniesienia własności powyższego lokalu mieszkalnego na rzecz Spółki oraz, że zrzeka się prawa odwołania tego pełnomocnictwa i zastrzega, że nie wygaśnie ono z chwilą jego śmierci.

W dniu 3 lutego 2012 r. właściciel lokalu mieszkalnego zmarł i nie doszło do przeniesienia na rzecz F. jego własności w terminie określonym ww. umowie, tj. do 31 marca 2012 r. Do wniosku załączony został również akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 27 marca 2012 r., z którego wynika, że spadek nabyła w całości siostra zmarłego, tj S. K..

Pismem z dnia 22 października 2012 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wezwał Skarżącą do wskazania podstawy prawnej żądania wydania zaświadczenia o nabyciu spadku po zmarłym J. M. przez S. K..

W odpowiedzi na ww. wezwanie Spółka przywołując treść art. 306b § 1 w związku z art. 306a § 2 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.") oraz art. 19 ustawy z 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 nr 142, poz. 1514 ze zm., dalej: "u.p.s.d.") wskazała, że organ podatkowy zobowiązany jest do wydania zaświadczenia o żądanej treści oraz że posiada ona interes prawny w uzyskaniu zaświadczenia, o czym świadczy załączony do wniosku akt poświadczenia dziedziczenia oraz akt notarialny umowy z dnia 10 października 2011 r.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. odmówił wydania zaświadczenia potwierdzającego, że nabycie lokalu mieszkalnego w drodze spadku po zmarłym J. M. jest zwolnione z podatku od spadków i darowizn.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. stwierdził, iż Skarżąca nie posiada interesu prawnego w uzyskaniu zaświadczenia o żądanej treści, bowiem pełnomocnictwo udzielone do zawarcia w imieniu mocodawcy umowy przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na rzecz Spółki wygasło z uwagi na upływ terminu z dniem 31 marca 2012 r. i nie może być obecnie realizowane.

Na powyższe postanowienie pismem z dnia 19 listopada 2012 r. Skarżąca złożyła zażalenie wnosząc o jego uchylenie i wydanie zaświadczenia o treści wskazanej we wniosku Skarżącej, ewentualnie o stwierdzenie obowiązku jego wydania przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

– art. 306a § 1 i § 2 oraz art. 306b O.p. poprzez ich niezastosowanie,

– art. 19 u.p.s.d.

– art. 101 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964r., nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dalej "k.c.".

W uzasadnieniu zażalenia nie zgodziła się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji wywodząc interes prawny Spółki z zawartej w dniu 10 października 2011 r. urnowy przeniesienia własności lokalu mieszkalnego przez spadkodawcę na rzecz Skarżącej i udzielonego w tej umowie pełnomocnictwa do jej zawarcia, które jest nieodwołalne i nie wygasło z chwilą jego śmierci. W ocenie Skarżącej w złożonym wniosku wykazała swój interes prawny i zostały spełnione przesłanki do wydania zaświadczenia.

Skarżąca podniosła, że przepisem prawa materialnego, który statuuje posiadanie interesu prawnego Spółki w uzyskaniu zaświadczenia o żądanej treści, jest brzmienie art. 19 ust. 6 u.p.s.d., gdyż z tego przepisu wynika obowiązek urzędowego potwierdzenia określonego stanu prawnego. Według Spółki stwierdzenie organu pierwszej instancji, że prawo wynikające z pełnomocnictwa nie może być obecnie realizowane z uwagi na upływ terminu jego obowiązywania z dniem 31 marca 2012 r. jest sprzeczne z art. 101 § 2 k.c., bowiem w pełnomocnictwie z dnia 10 października 2011 r. J. M. oświadczył, że stosownie do treści ww. przepisu zrzeka się prawa odwołania tego pełnomocnictwa oraz zastrzega, że nie wygaśnie ono z chwilą jego śmierci.

Ponadto Skarżąca wskazała, że ważność przedmiotowego pełnomocnictwa oraz zakres jego obowiązywania nie został zakwestionowany prawomocnym wyrokiem sądu i jest ono ważne także po terminie określonym w akcie notarialnym z dnia 10 października 2011r., tj. po dniu 31 marca 2012 r.

W związku z powyższym, nie upłynął termin obowiązywania przedmiotowego pełnomocnictwa, gdyż było nieodwołalne i nie wygasło z chwilą śmierci mocodawcy, a jedynie można mówić o zwłoce zobowiązanego, tj. spadkobiercy, który nie przedłożył Spółce zaświadczenia, o wydanie którego, na podstawie art. 19 u.p.s.d. wystąpiła do organu podatkowego.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Organ drugiej instancji w uzasadnieniu wskazał, iż istota żądania Skarżącej zawarta we wniosku z dnia 15 października 2012 r. świadczy, iż posiada ona interes prawny w uzyskaniu zaświadczenia, bowiem dąży do realizacji uprawnienia wynikającego z umowy z dnia 10 października 2011 r. dotyczącej przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na rzecz Spółki. Zaświadczenie jest niezbędne, zgodnie z art. 19 ust. 6 u.p.s.d., do wykazania przed notariuszem, iż spadkobierca wywiązał się z obowiązków wobec Skarbu Państwa.

Organ zażaleniowy zauważył, iż należy mieć na uwadze ograniczenia, które wynikają z ochrony prawnej danych osobowych oraz z tajemnicy skarbowej. Oznacza to, że nie każdy może uzyskać zaświadczenie o sytuacji podatkowej innej osoby, np. kontrahenta, dłużnika. Wydania zaświadczenia mogą żądać osoby, które łączy z podatnikiem stosunek prawny, z którego wynika m.in. odpowiedzialność podatkowa. Zauważył, że w postępowaniu o wydanie zaświadczenia organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania ocen prawnych w zakresie zgodności z przepisami prawa tego, co w przedmiocie objętym żądaniem wynika z materiałów, na których opiera się organ, lecz jedynie ma obowiązek w oparciu o ten materiał ustalić, jaki przejawia się w nim podmiot. Wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno - techniczną i zarazem urzędowym potwierdzeniem określonych faktów i stanu prawnego. Zaświadczenie nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej, rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nie istnieniu obowiązku, jak również o prawie do skorzystania ze zwolnienia od podatku. Z powyższego wynika, iż w postępowaniu dotyczącym wydania zaświadczenia organ podatkowy nie może rozstrzygać, czy pełnomocnictwo do zawarcia umowy przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na rzecz Spółki nadal obowiązuje.

Organ drugiej instancji zaznaczył, iż z brzmienia art. 306a § 1 oraz kolejnych przepisów działu VIII A O.p., wynika, iż legitymowanym do uzyskania zaświadczenia o żądanej treści jest przede wszystkim podatnik. W niektórych sytuacjach zaświadczenie może zostać wydane osobie niebędącej podatnikiem, ale tylko za zgodą podatnika, którego zaświadczenie ma dotyczyć. Brak takiej zgody wyłącza możliwość uzyskania żądanego zaświadczenia.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. potwierdzenia prawa spadkobiercy do zwolnienia go z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a u.p.s.d. może żądać jedynie spadkobierca, którego to zwolnienie może dotyczyć, bowiem jest to związane z postępowaniem sprawdzającym. Potwierdzenie, że w stosunku do konkretnego podatnika ma zastosowanie zwolnienie z podatku jest elementem szeroko rozumianego postępowania podatkowego w stosunku do tego podatnika i stanowi naruszenie tajemnicy skarbowej.

W ocenie organu odwoławczego Skarżąca nie należy do zamkniętego katalogu podmiotów, innych niż podatnik określonych w art. 298 i art. 299 O.p. które uprawnione są do ubiegania się o udostępnienie danych stanowiących tajemnicę skarbową i uzyskania ich od organu podatkowego (np. sądy, prokuratura). W związku z tym uznał, iż dane dotyczące innego podmiotu (podatnika), tj. S. K. nie mogą być udostępniane.

W świetle art. 293 § 1 oraz art. 294 § 1 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że informacje o potwierdzenie których wystąpiła Skarżąca objęte są tajemnicą skarbową i wydanie zaświadczenia o żądanej treści stanowiłoby jej naruszenie. W związku z powyższym za zasadne uznał stanowisko Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W..

W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie wraz z poprzedzającym go postanowieniem organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 306a § 1 i § 2 oraz art. 306b O.p., art. 19 u.p.s.d., art. 101 § 2 k.c. poprzez ich błędną interpretację.

W uzasadnieniu wskazała, iż dopuszczalność wydawania zaświadczeń z urzędu wynika z wykładni systemowej art. 306d § 1 i § 2 O.p. z tym tylko zastrzeżeniem, że do wydania zaświadczenia z urzędu musi zobowiązywać organ podatkowy konkretny przepis prawa. W niniejszej sprawie Spółka posiada interes prawny w uzyskaniu zaświadczenia, co stwierdził organ drugiej instancji. Wobec tego złożenie przez Skarżącą wniosku o wydanie zaświadczenia jest niczym innym jak chęcią zrealizowania swoich uprawnień, które wprost wynikają z zawartej umowy z 10 października 2011 roku z J. M..

Zdaniem Skarżącej przepis art. 19 ust. 6 u.p.s.d. koliduje z przepisami O.p., które wyłączają jawność informacji zawartych w przedmiotowym zaświadczeniu. Zwróciła uwagę, że wnioskowane przez nią zaświadczenie nie zawiera informacji, których ujawnienie (podanie) przez Urząd Skarbowy naruszałoby interes podatnika oraz tajemnicę skarbową. Zaświadczenie takie nie zawiera szczegółowych kwot tylko ogólną informację o zwolnieniu nabycia z podatku.

Skarżąca podniosła, że podczas czynności dokonywanych przed notariuszem (podpisywanie aktu notarialnego) treść zaświadczenia jest ujawniana osobom trzecim biorącym udział w tych czynnościach tj. np. nabywcy nieruchomości.

Skarżąca zwróciła uwagę, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] listopada 2012 r. w analogicznej sprawie wydał osobie trzeciej (tj. nie będącej spadkobiercą) zaświadczenie stwierdzające, że nabycie w drodze spadku po zmarłym J. M. jest zwolnione z podatku dla S. K. (siostry).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: "p.p.s.a."), na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego (uchylić) akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, iż doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.).

Przepisy dotyczące wydawania zaświadczeń zawarte są w Dziale VIIIA O.p. Z regulacji tych wynika, iż zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (art. 306a § 3 O.p.). Organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu (art. 306b § 1 O.p.). Przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (art. 306b § 2 O.p.). Załatwienie przez organ podatkowy sprawy, której istotą jest żądanie wydania zaświadczenia, może nastąpić w dwojaki sposób: po pierwsze - przez wydanie zaświadczenia o żądanej treści, a więc potwierdzającego, zgodnie z wnioskiem osoby ubiegającej się o zaświadczenie, istnienie określonego stanu faktycznego lub stanu prawnego; po drugie - przez odmowę wydania zaświadczenia, z powodu nie potwierdzenia w toku postępowania wyjaśniającego istnienia stanu faktycznego lub stanu prawnego, którego stwierdzenia żądała osoba ubiegająca się o zaświadczenie (art. 306c O.p.).

W literaturze wskazuje się, że przyczyną odmowy wydania zaświadczenia może być brak interesu prawnego bądź wskazania zawartego w przepisie prawa albo brak danych, które pozwoliłyby organowi podatkowemu potwierdzić żądane fakty lub stan prawny. W każdym razie muszą być zachowane przepisy o tajemnicy skarbowej i o ochronie informacji niejawnych (zob. S. Babiarz, w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyńki, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2011 r., s. 1140 i nast.).

Z regulacji powyższej wynika zatem, iż podstawą do wydania zaświadczenia przez dany organ są wyłącznie prowadzone przez niego "ewidencje, rejestry lub inne dane znajdujące się w jego posiadaniu". Wynikające z powyższych dokumentów (danych) informacje determinują możliwość wydania zaświadczenia o określonej treści. Podkreślić należy, że wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Jego istota sprowadza się do tego, że nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1612/08, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skarżąca wnioskiem z dnia 15 października 2012 r. wystąpiła o wydanie zaświadczenia potwierdzającego, że nabycie przez S. K. własności rzeczy i praw majątkowych po zmarłym J. M. jest zwolnione od podatku od spadków i darowizn.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. informacje, o których potwierdzenie wystąpiła Skarżąca stanowią dane objęte tajemnicą skarbową. Tym samym mogą one zostać udostępnione jedynie podmiotom określonym w art. 298 i art. 299 § 3 O.p. Zdaniem organu z uwagi na to, ze Skarżąca nie należy do kręgu podmiotów uprawnionych do udostępniania informacji zawartych w aktach spraw podatkowych brak było podstaw do wydania zaświadczenia o żądanej treści.

Zdaniem Sądu zaskarżone postanowienie nie narusza żadnego z przepisów prawa i to w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Organ podatkowy w sposób należyty wskazały zasadność odmowy wydania zaświadczenia o treści żądanej przez Skarżącą, na mocy art. 306c O.p. w związku z art. 293 oraz art. 299 O.p. Wyjaśnił stronie skarżącej, że dane o które występuje objęte są tajemnicą skarbową, a tym samym udostępniane są określonym podmiotom, do których Skarżąca nie może zostać zaliczona. Jak bowiem wskazuje art. 293 § 1 i § 2 O.p. tajemnicą skarbową są wszystkie dane zawarte w aktach spraw podatkowych. Tym samym ustawodawca zdecydował, że dane te zostały objęte wyłączeniem jawności indywidualnych danych w nich zawartych. Konsekwentnie dostęp do nich mogą mieć wyłącznie podatnik, płatnik oraz inkasent, a więc podmioty, których powyższe dokumenty dotyczą, jak i podmioty enumeratywnie wymienione w art. 298 O.p.

W ocenie Sądu uznanie, że żądane zaświadczenie zawiera informacje stanowiące tajemnicę skarbową (a więc informację, co do której dostęp mają jedynie wskazane w przepisach osoby) przesądza, iż nie mogą one zostać udostępnione osobom trzecim. Tym samym za trafne uznać należy stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w W., że Skarżąca nie miała możliwości ich uzyskania.

Zdaniem Sądu na tę ocenę nie ma wpływu także podnoszony w skardze fakt, że wnioskowane przez nią zaświadczenie nie zawiera szczegółowych kwot tylko ogólną informację o zwolnieniu nabycia z podatku, bo ta okoliczność nie jest ustawową przesłanką do wydania osobom trzecim zaświadczenia zawierającego informacje stanowiące tajemnicę skarbową.

Art. 19 ust. 6 u.p.s.d. ustanawia formalny wymóg przedstawienia notariuszowi dokonującemu czynności notarialnej dokumentu stwierdzającego uregulowanie sytuacji prawnopodatkowej zbywcy, a więc wykazania, że właściciel korzystając z podstawowego atrybutu prawa własności, jakim jest rozporządzanie nim, spełnił podstawowe obowiązki z nim związane, albo realizacja tych obowiązków została należycie zabezpieczona. Obowiązek przedstawienia notariuszowi dowodów potwierdzających uregulowanie sytuacji podatkowej w zakresie podatku od spadków i darowizn ma charakter jedynie formalny, tak jak i przedstawienie dokumentów poświadczających prawa majątkowe podatnika.

Skoro informacje, o których potwierdzenie wystąpiła Skarżąca dotyczą sytuacji prawnopodatkowej zbywcy (w rozpatrywanej sprawie S. K.) oraz objęte są tajemnicą skarbową to wbrew twierdzeniom Skarżącej przepis art. 19 ust. 6 u.p.s.d. nie koliduje z przepisami O.p., które wyłączają jawność informacji zawartych w zaświadczeniu.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy dotyczące wydawania zaświadczeń zawarte w O.p. przewidują również możliwość wydawania określonych zaświadczeń za zgodą podatnika. I tak zgodnie z:

– art. 306g § 1 pkt. 2 O.p. organy podatkowe w zakresie, o którym mowa w art. 112 § 1, wydają zaświadczenie o wysokości zaległości podatkowych na wniosek nabywcy, za zgodą zbywającego;

– art. 306h § 1 O.p. organy podatkowe, za zgodą podatnika, wydają zaświadczenie o wysokości zaległości podatkowych podatnika na żądanie uprawnionych w tym przepisie podmiotów;

– art. 306ha § 1 O.p. organ podatkowy na wniosek banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej zamierzających udzielić podatnikowi kredytu, za pisemną zgodą podatnika, wydaje zaświadczenia dotyczące jego wskazanych spraw podatkowych, w tym deklaracji wykazujących zwrot podatku, o kwotach i terminach dokonywanych zwrotów oraz o zajęciach egzekucyjnych wierzytelności z tytułu zwrotu podatku.

Mając na uwadze powyższe przepisy O.p. należy podkreślić, iż jeżeli ustawodawca dopuszcza możliwości uzyskiwania informacji o sytuacji podatkowej innej osoby np. kontrahenta, dłużnika, to otrzymanie takich informacji jest zawsze obwarowane uzyskaniem zgody takiej osoby.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 101 § 2 k.c. poprzez jego błędną interpretację należy zauważyć, że wprawdzie ww. przepis przewiduje możliwość zachowania ważności pełnomocnictwa także po śmierci mocodawcy, ale chodzi tu o stosunek prawny istniejący między mocodawcą a pełnomocnikiem. Zdarzeniem prawnym powodującym wygaśnięcie pełnomocnictwa ex lege jest zgodnie z art. 101 § 2 k.c. śmierć mocodawcy, a także śmierć pełnomocnika. Zasadą jest więc ścisły związek pełnomocnictwa z osobami mocodawcy i pełnomocnika. Pełnomocnictwo nie przedłuża trwania osobowości mocodawcy. Po jego śmierci w istocie pełnomocnik działa w imieniu spadkobierców zmarłego w zakresie objętym pełnomocnictwem.

Należy przy tym wskazać, że pełnomocnictwo, na które powołuje się przy wniosku o wydanie zaświadczenia Skarżąca dotyczy udzielenia Spółce przez J. M. pełnomocnictwa do zawarcia w jego imieniu umowy przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na rzecz Spółki. Było to zatem pełnomocnictwo szczególne dotyczące zawarcia w imieniu J. M. umowy przeniesienia własności lokalu mieszkalnego.

Reasumując, pełnomocnictwo to nie było zatem, po pierwsze udzielone przez podatnika – S. K., tylko przez jej zmarłego brata J. M., a po drugie dotyczyło tylko i wyłącznie przeniesienia własności lokalu mieszkalnego.

Z akt sprawy nie wynika aby ktokolwiek upoważnił Skarżącą do występowania w imieniu osób trzecich w postępowaniu administracyjnym w wydanie zaświadczenia zgodnie z treścią art. 19 ust. 6 u.p.s.d. przez urzędem skarbowym.

Zdaniem Sądu, jeżeli Skarżąca, co podnosi w odwołaniu, twierdzi, iż w przypadku spadkobiercy J. M. – S. K. można mówić o zwłoce zobowiązanego, który nie przedłożył Spółce zaświadczenia, o wydanie którego, na podstawie art. 19 u.p.s.d. Skarżąca wystąpiła do organu podatkowego, to jest to całkowicie odrębna kwestia od będącej przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie.

Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd zawsze związany jest granicami sprawy, w której skargę wniesiono i nie może wkraczać swoimi ocenami prawnymi w sprawę inną niż ta, jaka była przedmiotem postępowania przed organami administracji. Sprawę rozpatrywaną przez sąd określa skarżący, wskazując konkretny akt (decyzję, postanowienie, interpretację), którego skarga dotyczy. Skarżąca wniosła skargę na postanowienie w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia żądanej treści, a zatem tylko to postanowienie i poprzedzające jej wydanie postępowanie podatkowe, mogły być przedmiotem rozpoznania Sądu. W tak zakreślonych granicach sprawy Sąd nie mógł ani badać ani orzekać o zasadności twierdzenia Skarżącej o zwłoce zobowiązanego, tj. spadkobiercy J. M. – S. K., która nie przedłożyła Spółce zaświadczenia, o wydanie którego, na podstawie art. 19 u.p.s.d. Skarżąca wystąpiła do organu podatkowego.

Nie mogło też mieć wpływu na wynik sprawy okoliczność wydania w innym postępowaniu, zaświadczenia przez inny organ podatkowy, nie pozostający w związku z niniejszą sprawą. Sąd administracyjny związany jest przedmiotem zaskarżenia, a ponadto jeżeli organ w innym postępowaniu popełni błąd, to nie oznacza, że błąd ten powinien być powielany w innym postępowaniach nawet, jeżeli narusza prawo. Takie postępowanie byłoby sprzeczne z art. 120 O.p.

Badając zaś pod kątem legalności zaskarżone postanowienie, Sąd uznał, iż nie doszło do naruszenia przepisów prawa, co obligowało do oddalenia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. Stąd orzeczono jak w sentencji.