Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 243/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2023-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatki inne
Skarżony organ: Burmistrz Miasta i Gminy
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3 i pkt 4, art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro /spr./, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia NSA Jacek Surmacz, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi Z. w O. na interpretację Burmistrza Miasta i Gminy Oleszyce z dnia 17 marca 2023 r., nr FN.3110.2.1.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Burmistrza Miasta i Gminy Oleszyce na rzecz skarżącego Z. w O. kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zakład Gospodarki Komunalnej w O. (dalej: Skarżący, Wnioskodawca, Zakład) poddał kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego – ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.) wydaną 17 marca 2023 r. przez Burmistrza Miasta i Gminy oznaczoną nr 1/2023 (znak Fn.3110.2.1.2023).

W treści wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca podał m.in. że jest jednostką organizacyjną Gminy, wykonującą zadania Gminy o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych, w szczególności w zakresie gospodarki komunalnej. Podstawową cechą przedmiotu działania Wnioskodawcy jest zaspokajanie potrzeb mieszkańców gminy w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych wynikających z upoważnień ustawowych i statutowych. Jest administratorem należącej do Gminy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w skład której wchodzą urządzenia i sieci zaopatrzenia w wodę, urządzenia kanalizacyjne, oczyszczalnie ścieków i hydrofornie. Na terenie Gminy została ustalona taryfa za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków. Intencją Wnioskodawcy nie jest osiąganie zysku z tytułu realizacji zadań w zakresie zaopatrywania mieszkańców w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury. Wszelkie przychody przewidziane w Taryfie służą wyłącznie do pokrycia kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy (przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację Infrastruktury wodnokanalizacyjnej).

W tym stanie rzeczy sformułowano pytanie:

- czy w opisanym stanie faktycznym, budowle wchodzące w skład Infrastruktury, będące własnością Gminy, administrowane przez wnioskodawcę i służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków, związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ?

Zdaniem Wnioskodawcy, budowle wchodzące w skład Infrastruktury, które są własnością Gminy, a przez Zakład administrowane, służą do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków i nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, przez co nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Z przepisów cytowanej ustawy wynika, że opodatkowaniu podlegają tylko takie budowle, które są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Niezbędne zatem jest ustalenie, czy takie budowle znajdują się w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, czy Gmina w tym zakresie prowadzi działalność gospodarczą. Aby daną aktywność można było uznać za działalność gospodarczą, powinna cechować się łącznie następującymi wyznacznikami: być działalnością zarobkową, zorganizowaną, wykonywaną w sposób ciągły, wykonywaną we własnym imieniu. Przeciwieństwem działalności zarobkowej w tym rozumieniu jest działalność niezarobkowa, czyli taka, której rzeczywistym przeznaczeniem nie jest generowanie czystych zysków, nawet jeżeli wtoku jej wykonywania pewne niezamierzone zyski w pewnym momencie się pojawią. Naliczanie i pobieranie opłat nie oznacza w każdym przypadku, że prowadzona jest dla osiągnięcia zarobku, ponieważ opłaty mogą być pobierane na pokrycie jedynie kosztów działalności, co nie powoduje powstania dochodu. W takich okolicznościach Wnioskodawca wykonuje zorganizowaną działalność polegającą na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę we własnym imieniu, w sposób ciągły i zorganizowany, ale działalność Gminy w tym obszarze nie jest działalnością gospodarczą. Decydujące znaczenie ma tutaj będzie sposób dokonywania kalkulacji cen i opłat za usługi wodno-kanalizacyjne. Ceny takie określane są w Taryfie. Kalkulacja cen nie zakłada osiągnięcia zysku. Prognozowane przychody mają pokryć jedynie koszty prowadzonej działalności wodociągowej. Celem realizacji zadań z zakresu gospodarki wodnej jest zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zabezpieczenie interesów mieszkańców. Uzyskane przychody za świadczone usługi wodociągowe mają na celu pokrycie kosztów związanych ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i zbiorowym odprowadzaniem ścieków na terenie Gminy, przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację infrastruktury wodociągowej. Prowadzona przez Gminę działalność w opisanym zakresie nie wypełnia jednej z konstytutywnych przesłanek działalności gospodarczej; nie jest ona działalnością wykonywaną z zamiarem osiągnięcia zysku.

W interpretacji z 17 marca 2023 r. Burmistrz uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu podano, że na gruncie u.p.o.l. budowle podlegają opodatkowaniu, jeżeli są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a za takie, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., uznaje się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Działalność gospodarcza zdefiniowana została w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jako działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców. Jest to zatem "zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły". Działalność z zakresu wodociągów i kanalizacji stanowi zadanie własne gminy (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). W przedstawionych okolicznościach budowle wchodzące w skład Infrastruktury, będące własnością Gminy, administrowane są przez Wnioskodawcę i służą do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Budowle te związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu. Opisana działalność jest prowadzona w sposób ciągły i zorganizowany oraz we własnym imieniu Wnioskodawcy. Ma również zarobkowy charakter. Realizuje bowiem swoje zadania odpłatnie, przez co osiąga przychody. Możliwe jest zatem wystąpienie potencjalnych zysków, a sposób kalkulacji opłat nie przesądza o możliwości jego wystąpienia. To, że Taryfa nie zakłada żadnych dochodów w związku z wykonywaną działalnością, nie wyklucza potencjalnej możliwości osiągnięcia zysku w bieżącym bądź przyszłych okresach rozliczeniowych. Potencjalna możliwość osiągnięcia dochodów przesądza o tym, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność ma również charakter zarobkowy.

W skardze, domagając się uchylenia w całości zaskarżonej interpretacji i orzeczenia o kosztach postępowania, zarzucono naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ustawy - Prawo przedsiębiorców poprzez dokonanie błędnej wykładni przepisów polegającej na uznaniu, że budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będącej własnością Gminy, administrowane przez Zakład, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odbierania ścieków związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W ocenie Skarżącego, stanowisko organu interpretacyjnego jest błędne. Intencją Zakładu nie jest osiąganie zysku z tytułu realizacji zadań w zakresie zaopatrywania mieszkańców w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury Gminy. Wszelkie przychody przewidziane w Taryfie służą wyłącznie do pokrycia kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy, przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Budowle wchodzące w skład Infrastruktury służą do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków i nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Gmina w takim zakresie nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy - Prawo przedsiębiorców. Celem realizacji zadań z zakresu gospodarki wodnej jest zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zabezpieczenie interesów mieszkańców, a nie wypracowywanie zysku finansowego.

W odpowiedzi na skargę Burmistrz wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie miał na uwadze, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonej interpretacji, w granicach określonych w art. 57a w zw. z art. 146 § 1 i art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej powoływana w skrócie "p.p.s.a."), wykazała, że kontrolowaną interpretację wydano z naruszeniem przepisów, o których mowa w skardze. A zarzutami tymi i powołaną w skardze podstawą prawną Sąd administracyjny był związany (zob. art. 57a zd. 2 p.p.s.a.). Dodać do tego należy jeszcze jedno zastrzeżenie, że w kwestii ustaleń faktycznych wiążący charakter, tak dla organu interpretacyjnego, jak i sądu administracyjnego, ma opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Powołane w skardze przepisy stanowią kolejno:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a,

- art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. - działalność gospodarcza - działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców,

- art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają [...] budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- art. 3 ustawy - Prawo przedsiębiorców – działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Zasadniczą kwestią analizowaną przez Burmistrza na żądanie strony skarżącej było to, czy na tle przedstawionych we wniosku okoliczności (świadczenia przez Zakład usług wodno-kanalizacyjnych w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków, mających charakter usług użyteczności publicznej, przy wykorzystaniu należącej do Gminy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) opisane budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i przez to powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Strona skarżąca wskazała we wniosku i skardze, że opisana działalność nosi cechy zorganizowania i ciągłości oraz jest wykonywana we własnym imieniu. Natomiast negowała spełnienie warunku zarobkowego charakteru prowadzonej działalności, co z kolei odmiennie ocenił organ interpretacyjny. Ponieważ nie jest sporne między stronami, że budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wtedy, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to zasadnicze znaczenie w sprawie miała ocena organu interpretacyjnego, czy opisana we wniosku działalność charakteryzowała się cechami, które kwalifikowałyby ją jako działalność gospodarczą w rozumieniu powołanych przepisów, a w istocie chodziło o ocenę, czy opisana działalność ma charakter zarobkowy. Oznacza to, że zarzut skargi został nieco wadliwie skonstruowany, ponieważ nie dotyczył on w istocie błędnej wykładni powołanych przepisów, ale niewłaściwego ich zastosowania w okolicznościach przedstawionych we wniosku. Uzasadnienie skargi pozwalało jednak Sądowi doprecyzować ten zarzut w przyjęty tutaj sposób (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 czerwca 2022 r. sygn. II FSK 9/21 oraz uchwałę z 26 października 2009 r. sygn. I OPS 10/09 wyrażone na tle podobnej regulacji zawartej art. 183 § 1 P.p.s.a.).

Tak zarysowane zagadnienie było już przedmiotem analizy tut. Sądu, m.in. w sprawach o sygn. I SA/Rz 200/23, I SA/Rz 189/23, I SA/Rz 175/23, I SA/Rz 168/23, I SA/Rz 127/23, w których przedstawiona analiza zasługuje na powielenie także przy rozpatrywaniu niniejszej skargi Zakładu. Podobny problem prawny był także przedmiotem wypowiedzi innych sądów administracyjnych (por. m.in. wyrok WSA w Lublinie z 5 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 822/15; wyrok WSA w Krakowie z 30 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1185/21; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 12 maja 2022 r., I SA/Go 90/22; wyrok WSA w Białymstoku z 15 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 138/22), a stanowiska wyrażone w tych orzeczeniach także zasługiwały na podzielenie.

Sąd podzielił podniesiony przez stronę skarżącą zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ustawy – Prawo przedsiębiorców. Wbrew stanowisku organu interpretacyjnego, samo pobieranie opłat nie może jednoznacznie świadczyć o zarobkowym charakterze związanej z tym działalności. Opłaty te mogą mieć bowiem różny charakter, Mogą stanowić chociażby element rekompensaty kosztów ponoszonych przez podmiot świadczący daną usługę. W takiej sytuacji nie można przyjąć istnienia po stronie świadczeniodawcy zamiaru podjęcia działań nakierowanych na uzyskanie zysku, rozumianego jako nadwyżka wpływów z pobieranych opłat nad ponoszonymi kosztami.

Aby można było mówić o zarobkowym charakterze jego działalności, niezbędnym byłoby stwierdzenie okoliczności wskazujących na obiektywną możliwość osiągnięcia zysku, jako efektu zamierzonych i nakierowanych na to działań. Zarobkowość można rozpatrywać w aspekcie subiektywnym i obiektywnym. Aspekt subiektywny jest związany z celem podmiotu prowadzącego działalność, kiedy ma ona zamiar osiągnięcia zysku z podejmowanej aktywności, rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Istotny jest zatem cel podejmowanej działalności, a nie rezultat. Dlatego zysk nie musi być faktycznie osiągnięty, działalność może przynieść stratę. Działalność pozbawiona tego aspektu jest działalnością charytatywną, społeczną, kulturalną i inną, określaną mianem "non profit" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 kwietnia 2012 r., II FSK 1954/10). Według kryterium obiektywnego, dla przyjęcia zarobkowego charakteru działalności istotne jest ustalenie, czy dany podmiot faktycznie prowadzi działalność, która obiektywnie może przynosić dochód.

W literaturze prawniczej odróżnia się pojęcie zysku od zarobku. Zarobek jest cechą charakteryzującą działalność typu "non profit" (nienastawioną na zysk). Jest to działalność, która wprawdzie ma charakter zarobkowy, ale dochód w całości jest przeznaczany na pokrycie kosztów oraz/lub realizację celów statutowych podmiotu wykonującego taką działalność (por. K. Kohutek (w:) M. Brożyna, M. Chudzik, K. Kohutek, J. Molis, S. Szuster, Komentarz do art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, stan prawny 1 maja 2005 r., Lex i powołana tam literatura). W stosunkach zewnętrznych wspomniana działalność w zasadzie niczym nie będzie odbiegać od działalności innych podmiotów prowadzących ją w celu osiągnięcia zysku (a nie "tylko" zarobku). Rozróżnienie "zysku" i "zarobku" następuje w stosunkach "wewnętrznych" danego podmiotu, jako że przesądza o celach przeznaczenia wypracowanego dochodu (zarobku). Z zarobkowym charakterem działalności wiąże się uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Wymóg ten spełniony jest wówczas, gdy działalność gospodarcza realizowana jest poprzez odpłatne (ekwiwalentne) świadczenia wzajemne spełniane w ramach obrotu gospodarczego. Działalnością gospodarczą jest więc tylko działalność zewnętrzna ("między przedsiębiorcami"), mająca na celu np. świadczenie usług osobom trzecim. Nie jest zaś działalnością gospodarczą działalność prowadzona na potrzeby samej osoby prawnej lub zrzeszonych w niej członków (por. postanowienie SN z 29 kwietnia 1998 r., III CZP 7/98; OSNC 1998/11/188, wyrok NSA z 26 września 2008 r., II FSK 789/07).

W przedstawionych we wniosku okolicznościach strona skarżąca podniosła, że nie prowadzi działalności z zamiarem osiągnięcia zysku. Jej celem jest zaspokojenie potrzeb ludności w zakresie zadań własnych gminy, a wszelkie przychody przewidziane w Taryfie służą wyłącznie do pokrycia kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy (przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację Infrastruktury wodnokanalizacyjnej). W znaczeniu subiektywnym działalność prowadzona przez Zakład (Gminę) nie ma zatem charakteru zarobkowego i w związku z tym nie jest działalnością gospodarczą. Ze stanowiska pytającego wynikało, że przychody z opłat taryfowych pokrywają koszty związane z jego działalnością, a przewidywana oraz zakładana marża zysku jest na poziomie zerowym. Przyjęcie przez stronę skarżącą takich założeń powoduje, że również w wymiarze obiektywnym nie należy identyfikować jej działalności z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy – Prawo przedsiębiorców. Chociaż bowiem działalność polegająca na zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków obiektywnie może przynosić dochód, to jednak przyjęte przez Zakład założenia co do sposobu prowadzenia tej działalności uzasadniają przyjęcie, że faktycznie prowadzi tę działalność w sposób, który nie zakłada osiągania dochodu i nie to jest celem prowadzonej działalności. Biorąc pod uwagę przedstawiony cel działalności Zakładu, rodzaj świadczonych usług, realizowanie w tym zakresie zadań gminy, sposób kalkulacji opłat zawartych w Taryfie, zerową marżę, przeznaczanie ewentualnego zysku wyłącznie na utrzymanie i eksploatację Infrastruktury, sama możliwość osiągnięcia dochodów nie wskazuje na zarobkowy charakter działalności. W przedstawionych okolicznościach, w odniesieniu do opisanego zakresu działalności Zakładu, należało uznać, że opisana działalność nie jest nakierowana na osiągnięcie zysku. Przychody za świadczone usługi mają wyłącznie na celu pokrycie kosztów związanych ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i zbiorowym odprowadzaniem ścieków na terenie gminy.

Podsumowując, Sąd zaakceptował stanowisko, że zarobkowy charakter ma działalność, która jest prowadzona w celu osiągania zysków, nawet jeżeli dana działalność nie zawsze będzie obiektywnie dochodowa. Przeciwieństwem działalności zarobkowej w takim rozumieniu jest działalność niezarobkowa, czyli taka, której rzeczywistym przeznaczeniem nie jest generowanie zysku, nawet jeżeli w toku jej wykonywania niezamierzone zyski w pewnym momencie się pojawią (por. wyrok WSA w Poznaniu z 7 kwietnia 2021 r., I SA/Po 201/21). Błędne było zatem stanowisko organu interpretacyjnego, jakoby brak zarobkowego charakteru działalności nie przesądzał o braku możliwości uznania jej za działalność gospodarczą w sytuacji, gdy spełnione są pozostałe ustawowe cechy działalności gospodarczej, tj. w szczególności gdy jest prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły. Brak cechy zarobkowego celu działalności powoduje, że jest to działalność innego rodzaju, jak np. działalność charytatywna, społeczna itp. Takiego rodzaju działalność może być prowadzona w sposób zorganizowany i to na dużą skalę, a także w sposób ciągły, a jednak nie będzie kwalifikowana jako działalność gospodarcza. Cecha zarobkowego celu podejmowanej działalności jest kluczową cechą działalności gospodarczej i bez spełnienia tej przesłanki prowadzona działalność nie jest działalnością gospodarczą. Wskazane w art. 3 ustawy - Prawo przedsiębiorców kryteria pozwalające uznać działalność za działalność gospodarczą muszą być spełnione łącznie, co nie było przedmiotem sporu między stronami.

Z powyższego wynika zatem, że budowle, o których mowa we wniosku, znajdujące się w posiadaniu Zakładu, służące do zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków, nie są budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej, przez co nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Na marginesie warto wskazać, że w świetle najnowszego orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego nawet stwierdzenie, że Zakład mógłby zostać uznany za przedsiębiorcę nie jest wystarczające do uznania, że budowle wchodzące w skład infrastruktury powinny być opodatkowane najwyższą stawką podatku od nieruchomości (por. wyrok TK z 24 lutego 2021 r., SK 39/19). Nie każda działalność gminy lub jej jednostek organizacyjnych spełnia przesłanki z art. 3 ustawy – Prawo przedsiębiorców. W powołanym wyroku Trybunał wyraził pogląd, że "przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, Trybunał uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji". W kontekście tego orzeczenia nie może budzić wątpliwości, że związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej nie może opierać się na samym fakcie posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Końcowo podkreślić należy, że postępowanie interpretacyjne cechuje pewna specyfika procedowania. Organ interpretacyjny nie czyni w nim własnych ustaleń faktycznych, ale opiera się na opisie przedstawionym przez wnioskodawcę i na tle takiego opisu zdarzenia przyszłego lub stanu faktycznego dokonuje wykładni odnośnych przepisów prawa podatkowego. W opis wniosku nie może ingerować. W takim przypadku nie można było zatem pominąć podanych przez Zakład informacji o prowadzeniu przez niego deficytowej działalności, nienakierowanej w jakikolwiek sposób na osiągnięcie zysku. Tego bowiem zysku nie uwzględnia Taryfa. W opisie tym nie znalazły się jakiekolwiek inne elementy, które świadczyłyby o prowadzeniu przez Zakład działalności gospodarczej w analizowanym zakresie, zwłaszcza w odniesieniu do tej jej cechy, jaką stanowi zarobkowy jej charakter.

Uznając zatem za zasadne podniesiony w skardze zarzut Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art.145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację w całości. Rozpatrując ponownie wniosek organ będzie mieć na względzie wskazaną powyżej wykładnię przepisów prawa.

O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Złożyły się na nie: wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie pełnomocnika z wyboru strony skarżącej (480 zł) oraz wydatek na opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).