Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1155/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14g par 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit c)
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1155/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 listopada 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Urszula Zięba, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, w dniu 10 listopada 2016 r., sprawy ze skargi Teatru w K., na postanowienie Ministra Finansów, z dnia 20 lipca 2016 r. Nr [...], w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, , uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie, z dnia 28 kwietnia 2016 r., zasądza od Ministra Rozwoju i Finansów na rzecz strony skarżącej, koszty postępowania w kwocie 100 zł ( sto złotych),, zarządza zwrot z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w, Krakowie na rzecz strony skarżącej kwoty 100 zł (sto złotych) tytułem, nadpłaconego wpisu od skargi.,


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 20 lipca 2016r. znak [...] Dyrektor Minister Finansów na podstawie art. 233 §1 pkt 1, art. 221 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy postanowienie z dnia 28 kwietnia 2016r. znak [...] w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku Teatru w K. (dalej: strona skarżąca) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Wniosek z dnia 13 stycznia 2016r. dotyczył podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i sposobu kalkulacji tych prewspółczynników.

Strona skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny. Strona skarżąca prowadzi działalność w zakresie kultury. Jest ona czynnym podatnikiem VAT, który rozlicza na gruncie ww. podatku sprzedaż opodatkowaną według przedstawionej stawki VAT, a także według stawek preferencyjnych oraz sprzedaż zwolnioną z opodatkowania. Ponadto strona skarżąca realizuje część zadań nieodpłatnie w formie usług świadczonych bez wynagrodzenia dla szerokiego grona odbiorców (np. wystawy niebiletowane dostępne nieodpłatnie dla wszystkich chętnych w określonych godzinach) oraz dla wybranych odbiorców (np. warsztaty niebiletowane dla dzieci). Nieodpłatna działalność finansowana jest z różnych źródeł, w szczególności są to środki własne oraz dotacje. W niektórych przypadkach ww. działalność jest jednak rezultatem sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, a mianowicie świadczenia usług sponsoringu. W ramach działalności strony skarżącej wyodrębniono kilka jednostek, które prowadzą różną rodzajowo działalność.

1. "Teatr" – w tej jednostce mieszczącej się w odrębnym budynku na kilku scenach realizowane są spektakle, które są biletowane, co oznacza, że udział w nich jest płatny, a Teatr obrót z tego tytułu rozlicza na gruncie podatku VAT. Dodatkowo w Teatrze realizowane są inne usługi, z tytułu których obrót wykazywany jest na gruncie podatku VAT, przykładowo istnieje możliwość odpłatnego zwiedzania teatru przez grupy zorganizowane. Ponadto w ramach omawianej jednostki realizowany jest Salon Poezji A.D. – inicjatywa powszechnie dostępna realizowana raz w tygodniu nieodpłatnie dla wszystkich chętnych, finansowana wyłącznie z prywatnych wpłat sponsorów oraz pomocy finansowej Miasta K. oraz Województwa M.

2. M. Ogród Sztuki (MOS) – jednostka ta mieszcząca się w odrębnym budynku prowadzi szereg działań zarówno odpłatnych, jak i nieodpłatnych. Działania te można podzielić na następujące grupy (podział ten zgodny jest z prowadzonym przez stronę skarżącą podziałem kosztów i przychodów):

- galerie, wystawy – działania realizowane wyłącznie nieodpłatnie, dostępne dla wszystkich chętnych, w związku z realizacją których strona skarżąca nabywa określone towary i usługi,

- najmy – usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

- kino, koncerty, taniec, teatr repertuarowy – usługi biletowane, których świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,

- wydarzenia współorganizowane - teatr, taniec; galerie, wystawy; kino współorganizowane; koncerty współzorganizowane – działania są dostępne dla chętnych nieodpłatnie, jednak realizowane są one na skutek zawartych umów sponsoringu, a zatem są one związane z sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (świadczenie usług sponsoringu). Innymi słowy – dla chętnych wydarzenia są nieodpłatne, ale jest to możliwe z uwagi na fakt, iż są one realizowane "na zlecenie" na podstawie zawartej umowy sponsoringu, jako skutek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT,

- edukacja – w tej grupie mieszczą się usługi biletowane, których świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działania realizowane wyłącznie nieodpłatnie, dostępne dla wszystkich chętnych, w związku z realizacją których strona skarżąca nabywa określone towary i usługi.

3. Mała Scena "M" – jednostka mieszcząca się w odrębnym budynku realizująca wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, które w całości uwidaczniane są w deklaracji składanej na potrzeby tego podatku.

4. Pracownia – jednostka mieszcząca się w odrębnym budynku, realizuje zlecenia na poczet MOS, "Teatru" i "Miniatury". Jednostka ta nie prowadzi własnej sprzedaży jednak są dla nie wyodrębnione zakupy towarów i usług, które są niezbędne dla realizacji działań podejmowanych przez "Teatr", "Miniaturę" i MOS, a zatem zakupy towarów i usług realizowanych przez tę jednostkę pozostają w bezpośrednim związku z sprzedażą oraz czynnościami nieodpłatnymi realizowanymi przez jednostki opisane w powyższych punktach. Jednocześnie strona skarżąca bardzo często nie ma możliwości połączenia danego zakupu wyłącznie z jednym rodzajem działania podejmowanego przez jednostki wskazane w punktach 1-3 (możliwość kilkukrotnego wykorzystania efektów działań "Pracowni" dla różnych działań – opodatkowanych, zwolnionych oraz realizowanych nieodpłatnie).

Dla każdej z powyższych jednostek prowadzony jest odrębny rejestr faktur zakupowych oraz faktur sprzedażowych, co w szczególności oznacza, że strona skarżąca jest w stanie na podstawie już istniejących dokumentów określić przychody i koszty związane z prowadzeniem danej jednostki. Dodatkowo w przypadku jednostek wskazanych w punktach 1-3 wyodrębnione są przychody i koszty (a na gruncie podatku VAT sprzedaż oraz faktury zakupowe) związane z realizacją poszczególnych grup czynności (np. galerie, wystawy, wydarzenia własne – teatr taniec dla MOS). Ponadto w ramach tych jednostek odrębnie ewidencjonowane są faktury zakupowe tzw. ogólne odnoszące się przykładowo do całego budynku (np. faktury za ogrzewanie, energię elektryczną), w którym realizowana jest działalność. Na zakończenie tej części, strona skarżąca wskazała, że odrębnie ewidencjonowane są zakup towarów i usług, które dotyczą szeroko rozumianej administracji strony skarżącej jako całości, a zatem przykładowo zakupy środków trwałych (komputerów) przeznaczonych dla działu księgowego, który zajmuje się rozliczeniem wszystkich jednostek strony skarżącej.

W związku z zakresem prowadzonej działalności strona skarżąca ustali sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a VAT. Z uwagi na wyraźne wyodrębnienie jednostki, które mają różną strukturę działalności strona skarżąca zamierza dokonywać odliczenia podatku naliczonego w oparciu o kilka tzw. prewspółczynników, gdyż działanie takie pozwoli na najbardziej dokładne wyodrębnienie kwoty podatku naliczonego związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT. Ponadto z uwagi na fakt, iż wskazana działalność wykonywana nieodpłatnie finansowana jest z różnych źródeł, w ocenie strony skarżącej najbardziej reprezentatywne jest ustalenie współczynnika w oparciu o kryterium kosztowe, a nie w oparciu o kryterium przychodowe, gdyż to nie oddaje rzeczywistej struktury działalności podatnika.

1. "Teatr" – w odniesieniu do spektaklów biletowanych i innych usług z tytułu świadczenia których rozliczany jest podatek VAT (np. zwiedzanie) strona skarżąca zamierza dokonywać odliczenia pełnej całej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabywanych na potrzeby czynności opodatkowanych towarów i usług. W tym przypadku nie ma zastosowania żaden współczynnik proporcji, gdyż możliwe jest jednoznaczne przyporządkowanie faktur zakupowych do realizowanej sprzedaży opodatkowanej. W przypadku Salonu Poezji realizowanego nieodpłatnie strona skarżąca w ogóle nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż opisana działalność w jej ocenie realizowana jest w celu innym niż gospodarczy. Natomiast dla wydatków ogólnych związanych z funkcjonowaniem "Teatru" określenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie tzw. proporcji nastąpi w oparciu o kryterium kosztowe, a mianowicie określenie łącznie wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do działania jednostki w zakresie opisanym powyżej (realizacja poszczególnych usług) i określenie jaka część tych wydatków związana jest z działalnością gospodarczą (część w odniesieniu do której strona skarżąca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego), a jaka nie (Salon Poezji) i następnie określenie współczynnika preproporcji dla jednostki w oparciu o stworzone kryteria.

2. M. Ogród Sztuki (MOS) – również w tej jednostce wyodrębniana jest sprzedaż oraz faktury zakupowe związane z realizacją poszczególnych grup czynności. Podobnie jak w przypadku "Teatru" jeśli jakaś grupa czynności kwalifikowana jest wyłącznie jako działalność gospodarcza na gruncie podatku VAT wówczas podatek VAT naliczony w związku z zakupami towarów i usług na poczet realizacji tych czynności będzie podlegał odliczeniu w całości (zasada ta dotyczy wydarzeń biletowanych oraz tych, na które wstęp jest wolny jednak realizowane są one w ramach umowy sponsoringu/współorganizacji, a zatem na skutek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT). W przypadku działań realizowanych nieodpłatnie (galerie, wystawy) strona skarżąca w ogóle nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż opisana działalność w jej ocenie realizowana jest w celu innym niż gospodarczy. W odniesieniu do następującej grupy: wydarzenie własne – edukacja konieczne jest określenie tzw. prewspółczynnika, gdyż w tej grupie mieszczą się usługi biletowane, których świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działania realizowane wyłącznie nieodpłatnie, w związku z realizacją których strona skarżąca nabywa określone towary i usługi. W odniesieniu do każdego z wydarzeń (wydarzenia własne edukacja) strona skarżąca ma możliwość wydzielenia faktur zakupowych związanych z wydarzeniami biletowanymi i niebiletowanymi. Natomiast dla wydatków ogólnych związanych z funkcjonowaniem MOS określenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie tzw. preproporcji nastąpi w oparciu o kryterium kosztowe, a mianowicie określenie łącznie wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do działania jednostki w zakresie opisanym powyżej (realizacja poszczególnych usług) i określenie jaka część tych wydatków związana jest z działalnością gospodarczą (część w odniesieniu do której strona skarżąca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego), a jak nie (wystawy, galerie) i następnie określenie współczynnika proporcji dla jednostki w oparciu o wyżej stworzone kryteria.

3. Mała scena "M" – jednostka ta realizuje wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zatem podatek VAT naliczony w związku z zakupami towarów i usług na poczet realizacji tych czynności będzie podlegał odliczeniu w całości.

4. Administracja oraz pracownia – dla wydatków ogólnych związanych z funkcjonowaniem strony skarżącej prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie tzw. preproporcji określone zostanie w oparciu o kryterium kosztowe, a mianowicie określenie łącznie wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do działania strony skarżącej w zakresie opisanym powyżej (realizacja działań poszczególnych jednostek) i określenie jaka część tych wydatków związana jest z działalnością gospodarczą (część w odniesieniu do której strona skarżąca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego), a jaka nie (część działalności MOS i "Teatru") i następnie określenie współczynnika preproporcji dla strony skarżącej jako całości w oparciu o wyżej stworzone kryteria.

Jednocześnie z uwagi na obowiązek stosowania nowego współczynnika proporcji z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT strona skarżąca ogranicza liczbę zadań realizowanych nieodpłatnie, w związku z tym wysoce prawdopodobne jest, że współczynniki określone na podstawie danych z roku 2015 nie będą reprezentatywne dla działań strony skarżącej w roku 2016, w szczególności nie pozwolą na określenie kwoty podatku naliczonego, która obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w 2016r.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, strona skarżąca zadała następujące pytania:

1. Czy w przypadku zakupów, które są wyłącznie związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (sponsoring, imprezy biletowane), Teatr ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego?

2. Czy dopuszczalne jest stosowanie kilku współczynników proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. prewspółczynnik) przez jednego podatnika, jeśli prowadzi to do obiektywnego odzwierciedlenia część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na inne cele niż działalność gospodarcza oraz zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonanie działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

3. Czy dokonując wyboru sposobu określenia proporcji podatnik może stosować inne kryteria niż określone w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, w szczególności czy dopuszczalne jest stosowanie kryterium kosztowego, jeśli te służą

w najlepszym wyodrębnieniu podatku związanego z czynnościami opodatkowanymi?

4. Czy w przypadku stwierdzenia w trakcie roku, że stosowany współczynnik proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie odzwierciedla obiektywnie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w roku 2016 możliwe jest określenie nowego, szacunkowego współczynnika na podstawie wyliczeń dokonanych w oparciu o zakupy i sprzedaż realizowane w części 2016r.?

Organ zwrócił się do strony skarżącej pismem z dnia 23 marca 2016r.

o uzupełnienie opisanego we wniosku stanu faktycznego w zakresie odpowiedzi na 26 pytań wyszczególnionych w piśmie organu oraz o doprecyzowanie pytania 1.) z wniosku strony skarżącej oraz stanowiska do tego pytania. W odpowiedzi strona skarżąca uzupełniła wniosek o wydanie interpretacji indywidulanej pismem z dnia 4 kwietnia 2016r.

W następstwie wydania przez organ postanowienia o pozostawieniu ww. wniosku (następnie uzupełnionego) bez rozpatrzenia na podstawie art. 14g § 1 w zw. z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, strona skarżąca złożyła zażalenie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i rozpoznanie sprawy. W zażaleniu strona podniosła, że nie neguje obowiązku wnioskodawcy do przedstawienia opisu stanu faktycznego, ale w jej ocenie zarówno we wniosku o wydanie interpretacji, jak i w odpowiedzi na wezwanie z dnia 4 kwietnia 2016r. zawierającej uzupełnienie pierwotnego wniosku przedstawiono wyczerpujący i spójny opis zarówno stanu faktycznego, stanowiącego przedmiot analizy organu, jak i własnego stanowiska w sprawie, czym strona skarżąca sprostała wymaganiom przewidzianym przepisem art. 14b ust. 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się do zarzutu organu (str. 3 i 4 zaskarżonego postanowienia)

o braku wyczerpującego charakteru stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy, o czym świadczy użycie w odpowiedzi na wezwanie zwrotów takich jak "w ocenie Wnioskodawcy", "Zdaniem wnioskodawcy" czy też "w ocenie Teatru", strona skarżąca zanegowała skrajnie formalistyczne stanowisko organu, nie zgadzając się, że samo użycie określonych wyrażeń języka potocznego dewaluuje przedkładany do interpretacji stan faktyczny.

Strona skarżąca podniosła, że organ, skupiając się na użytych zwrotach językowych nie odniósł się do całości przedstawionego przez nią stanu faktycznego oraz jej stanowiska.

Podkreśliła, że wspólnym wnioskiem płynącym analizy orzecznictwa sądów administracyjnych oraz literatury podatkowej jest brak możliwości rygorystycznego traktowania przez organ wymogu wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Wskazała, że stanowisko organu bazuje nie na analizie całej treści wniosku i jego uzupełnienia, a na użyciu pojedynczych zwrotów językowych, które miały na celu jedynie ujęcie w poprawną formę językową odpowiedzi na wątpliwości organu, nie zaś wprowadzanie przez wnioskodawcę wartości opiniujących czy też oceniających. Użycie tego rodzaju wyrażeń przez wnioskodawcę stanowiło językową formę ujęcia (usystematyzowania) odpowiedzi na obszerne żądanie organu co do wyjaśnienia wątpliwości na gruncie złożonego wniosku i nie może samo przez się stanowić o niekompletności wniosku i jego uzupełnienia, a przez to pozostawieniu go bez rozpoznania.

W postanowieniu z dnia 20 lipca 2016r. utrzymującym postanowienie z dnia 28 kwietnia 2016r. w mocy organ podkreślił kluczowe dla przedmiotowej sprawy ustalenie, czy wszystkie opisane we wniosku czynności są czynnościami wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, powołując się przy tym na treść art. 86 ust. 2a oraz art. 15 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r.

o podatku od towarów i usług. Organ podniósł, że strona skarżąca nie podała kluczowych informacji niezbędnych dla oceny zasadności obowiązku obliczania kwoty podatku naliczonego z zastosowaniem prewspółczynnika na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tak więc stan faktyczny w przedmiotowej sprawie nie został przedstawiony wyczerpująco mimo uzupełnienia wniosku.

Organ podatkowy zaznaczył, że nie może wydać interpretacji indywidualnej, opierając się na hipotetycznych czy nieskonkretyzowanych określeniach, tj. sformułowaniach wnioskodawcy: "w opinii wnioskodawcy", "zdaniem wnioskodawcy", "w ocenie Wnioskodawcy". Podkreślił, że wnioskodawca musi jednoznacznie wskazywać określone fakty i zdarzenia, a nie opierać się na opiniach, ocenie czy przypuszczeniach.

Dalej organ odwoławczy wywiódł, że jeżeli wnioskodawca żąda interpretacji

w zakresie określenia przewspółczynnika na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, to na pytanie organu zadane w wezwaniu (pytanie nr 9) w celu wyjaśnienia tej kwestii: "Czy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz działalność inną niż gospodarcza (pozostającą poza zakresem VAT)?", wnioskodawca nie może odpowiadać, jak wygląda stan faktyczny w jego ocenie. Stan faktyczny jako opis rzeczywistości ma być przedstawiony jednoznacznie, nie może bowiem podlegać ocenie ani wnioskodawcy, ani organu, który nie ma też prawa do jego modyfikowania. W uzupełnieniu wniosku strona skarżąca nie wskazała, czy prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz działalność inną niż gospodarcza (pozostającą poza zakresem VAT), a jedynie wskazała, że w jej ocenie cała prowadzona przez stronę skarżącą działalność jest działalnością gospodarczą. Odpowiadając na inne pytania zawarte w wezwaniu strona skarżąca – w ocenie organu – również wyraził wyłącznie swoją ocenę na temat stanu faktycznego.

Dalej organ wytknął, że ostatecznie przedstawiony opis stanu faktycznego jest niespójny. Powołując treść art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz podnosząc że sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, organ podkreślił, że celem ustalenia, czy zasady odliczania proporcjonalnego na podstawie ww. przepisu znajdą zastosowanie do sytuacji strony skarżącej, powinna ona w opisie stanu faktycznego przedstawić charakter wszystkich wykonywanych przez nią czynności. Sposób określenia proporcji (prewspółczynnika) uzależniony jest od charakteru wykonywanych przez podatnika innych dodatkowych czynności (obok czynności opodatkowanych): pozostających poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT, wykorzystywania nieruchomości stanowiącej majątek przedsiębiorstwa na cele osobiste, zwolnionych z VAT. Jeżeli podatnik nie wykonuje czynności pozostających poza działalnością gospodarczą, zasady odliczania proporcjonalnego nie znajdują do niego zastosowania. Odpowiedź strony skarżącej na pytanie 5, 6, 7 i 13 z wezwania organu z dnia 23 marca 2016r., zawarta w uzupełnieniu wniosku, generuje w ocenie organu wniosek, że strona skarżąca wszystkie czynności wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, co jest sprzeczne z treścią pierwotnego wniosku (w pierwotnym wniosku wskazywano bowiem na wykonywanie innych czynności niż działalność gospodarcza stwierdzając np., że "W przypadku Salonu Poezji realizowanego nieodpłatnie, Teatr w ogóle nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż opisana działalność w ocenie Wnioskodawcy realizowana jest w celu innym niż gospodarczy".). W ocenie organu uniemożliwia to ustosunkowanie się do kwestii objętych wnioskiem, bowiem interpretacja nie może polegać na dywagowaniu na temat stanu faktycznego i zawierać wariantowe ujęcie problemu (w związku z wątpliwościami co do rzeczywistego stanu faktycznego). W ocenie organu samo uzupełnienie wniosku jest wewnętrznie sprzeczne w zakresie udzielanych informacji. Strona skarżąca odpowiadając na pytania mające ustalić do prowadzenia jakiej działalności dokonuje zakupów twierdzi, że cała prowadzona przez nią działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a z drugiej strony odpowiadając na pytania w zakresie tzw. "prewspółczynnika", np. co tego jakimi przesłankami strona skarżąca kierowała się wybierając wskazaną w opisie stanu faktycznego metodę określenia proporcji na podstawie kryterium kosztów, stwierdza, że "(...) obiektywnie odzwierciedla ona część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza".

Na powyższe postanowienie strona skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając mu:

- naruszenie art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej polegające na odmowie wydania interpretacji indywidualnej przez organ z jednoczesnym wskazaniem braku wypełnienia przez stronę wymogu wynikającego z art. 14b § 3 (tj. nieprzedstawienia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego), pomimo, że zostały spełnione przesłanki do jej wydania;

- naruszenie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. poprzez przyjęcie, że przekazanie przez skarżącego informacji dotyczących kwalifikacji prawnej prowadzonej przez niego działalności (tj. odpowiedź na pytanie organu, czy prowadzona przez niego działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), jako ocena prawna nie może stanowić elementu stanu faktycznego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

- a nadto naruszenie przepisów prawa proceduralnego, które miało wpływ na rozstrzygnięcie, tj.:

• art. 169 w zw. z art 14h Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie zaszły okoliczności do zastosowania tego przepisu, tj. zarówno w składanym wniosku jak i w odpowiedzi na wezwanie strona skarżąca nie przedstawiła kompletnego i jasnego opisu stanu faktycznego;

• Art. 120 i art. 121 §1 w zw. z art 14h Ordynacji podatkowej poprzez uchybienie przepisom prawa materialnego przy wydawaniu skarżonego postanowienia.

W związku z powyższym strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Strona skarżąca nie zgodziła się z argumentacją organu w zaskarżonym postanowieniu, powielając w skardze swoją argumentację zaprezentowaną w zażaleniu na postanowienie wydane przez organ w I instancji. Nadto odnosząc się do niekonsekwentnych i niejednoznacznych – zdaniem organu – jej odpowiedzi co do tego, czy prowadzona przez nią działalność jest w całości działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, strona skarżąca wskazała, że również organ podatkowy oczekując informacji o rzeczywistym charakterze prowadzonej przez nią działalności, postrzeganej przez pryzmat przepisów o podatku od towarów i usług, uznając jednocześnie, iż w tym zakresie niewystarczające jest wykazanie opinii i ocen skarżącego, żąda zrealizowania czynności, której żaden wnioskodawca nie jest w stanie spełnić. Strona skarżąca wskazała, że proces interpretacji przepisów prawa podatkowego z założenia powiązany jest bowiem ściśle ze sferą ocen, a każdy uczestnik obrotu gospodarczego stosujący przepisy prawa czyni to w sposób subiektywny. Strona powołała się na pytanie 1), wskazując że oczekuje rozstrzygnięcia, czy opisana we wniosku i w uzupełnieniu jej działalność obliguje ją do stosowania współczynnika, czy też jest to w całości działalność gospodarcza

w rozumieniu ustawy o VAT. W kolejnym kroku w ramach tego pytania, prosi

o potwierdzenie, czy jeżeli mamy do czynienia z zakupem związanym wyłącznie

z działalnością gospodarczą, możliwym jest pełne odliczenie podatku naliczonego,

z wyjątkiem sytuacji gdy zastosowanie znajdzie art. 90 ustawy o VAT.

Strona skarżąca podkreśliła również, że w przypadku jednostek kultury organy podatkowe bardzo niejednoznacznie definiują zakres działalności gospodarczej

w ujęciu podatkowym.

Ponadto strona skarżąca podniosła, że organ wydając przedmiotowe postanowienie, całkowicie pominął specyfikę konstrukcji wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, utożsamiając przy tym opisany przez skarżącego stan faktyczny z jego stanowiskiem w sprawie. Zadając pytania odnoszące się na przemian do stanu fatycznego oraz stanowiska skarżącego, organ w teorii może doprowadzić do uzyskania informacji pozornie sprzecznych, które jednak nie powinny wpłynąć na możliwość wydania interpretacji indywidualnej. Przy zachowaniu prawidłowej struktury wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, sformułowanie pytania, stanowisko wnioskodawcy w zakresie oceny prawnej) dopuszczalne jest bowiem przedstawienie w nim stanowisk wariantowych (w odniesieniu do poszczególnie zadanych pytań), przy zachowaniu tożsamości stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia czy słusznie organ uznał, że wniosek strony skarżącej nie zawierał wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz czy uzasadnione było stwierdzenie organu, że strona skarżąca pomimo wezwania, nie uzupełniła wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w sposób wskazany przez organ, wskutek czego wniosek strony skarżącej pozostawiono bez rozpatrzenia.

Regulacja prawna zawarta w art. 169 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. – dalej: "O.p.") przewiduje tryb usuwania braków w podaniach. Ma ona charakter gwarancyjny, bowiem wnoszący podanie, co do zasady, otrzymuje "szansę" naprawienia błędów i uzupełnienia braków w podaniu. Dopiero niewykonanie wskazówek organu może spowodować negatywne skutki w postaci pozostawienia pisma bez rozpoznania. Tryb usuwania braków podań przewidziany w art. 169 O.p. ma zastosowanie niezależnie do tego, czy strona jest reprezentowana w postępowaniu przez profesjonalnego pełnomocnika, czy też uczestniczy w nim sama (wyrok NSA z dnia 28 listopada 2003 r., III RN 139/02, Glosa 2004, nr 4, s. 42). Wskazane ostatnio przepisy znajdują, na mocy art. 14h O.p. odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących wydawania interpretacji indywidualnych. Tym samym organ podatkowy uzyskał uprawnienie do żądania od wnioskodawcy uszczegółowienia opisu stanu faktycznego, jeśli jest to niezbędne do dokonania jego prawidłowej kwalifikacji prawnej.

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przepisy art. 14b § 1-3 O.p., stawiają przed wnioskiem o udzielenie interpretacji wymagania, aby był on złożony na piśmie i wyczerpująco przedstawiał stan faktyczny sprawy oraz zawierał własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Stan faktyczny, o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., należy rozumieć jako pewien zbiór faktów składających się na sprawę interpretacyjną, faktem zaś jest "to, co zaszło lub zachodzi w rzeczywistości; zdarzenie, zjawisko; określony stan rzeczy"; "wyczerpujący" to "przedstawiający jakieś zagadnienie wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo; gruntowny, dokładny". Stan faktyczny musi więc być przedstawiony w taki sposób, by wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 4 lipca 2007 r., I SA/Sz 906/06, LEX nr 277605). Kwestią przedstawienia stanu faktycznego wielokrotnie zajmowały się sądy administracyjne. I tak na przykład:

– w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 stycznia 2010 r. (III SA/Wa 1246/09, LEX nr 600263) podkreślono, iż interpretacja indywidualna wydawana jest w ramach takiego zaistniałego stanu faktycznego, jaki zostanie przedstawiony we wniosku. To na wnioskodawcy ciąży obowiązek "wyczerpującego" opisania tego stanu. Przesłanka ta będzie spełniona wówczas, gdy zostaną podane wszystkie niezbędne okoliczności faktyczne, które mają znaczenie dla dokonania właściwej kwalifikacji prawnej, tj. najpierw wyrażenia oceny prawnej przez samego wnioskodawcę, a następnie dokonanie oceny tego stanowiska przez organ wydający interpretację. Wnioski prawne muszą korespondować z przedstawionym stanem faktycznym;

– w wyroku WSA w Poznaniu (wyrok z dnia 23 listopada 2010 r., I SA/Po 636/10, LEX nr 750054) stwierdzono, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" tylko w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska). Dlatego też w sprawach tych nie jest prowadzone postępowanie dowodowe, a obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ustawodawca obciążył wnioskodawcę. Natomiast organ wydający interpretację ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku (art. 14c § 1 O.p.).

Przez "wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego", o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., należy rozumieć taki opis zaistniałego stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego, który odnosi się do wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego mogących znajdować zastosowanie w realiach przedstawionej sytuacji. Ocena czy w realiach konkretnej sprawy wnioskodawca wywiązał się z obowiązku wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego musi być dokonywana w ścisłym powiązaniu z przepisami prawa materialnego, o których dokonanie interpretacji zwraca się wnioskodawca. Również w orzecznictwie dostrzega się, że związek pomiędzy normą prawa podatkowego, która ma być "zastosowana" wyznacza zakres niezbędnych ("wyczerpujących") danych jakie we wniosku o udzielenie interpretacji obowiązany jest zawrzeć zainteresowany [tak: wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 622/15, dostępny pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Skonstatować zatem należy, że obowiązkiem występującego z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest przedstawienie takiego opisu stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego, który pozwala na ustalenie wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego stanowiących przedmiot interpretacji, umożliwiając ich zastosowanie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Mając z kolei na uwadze, że w postępowaniu interpretacyjnym znajduje zastosowanie zasada legalizmu organ interpretacyjny w oparciu o regulacje stosowanego odpowiednio na mocy art. 14h O.p., przepisu art. 169 § 1 O.p., uprawniony jest jedynie do żądania uzupełnienia opisu przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego o okoliczności istotne z punktu widzenia wchodzących potencjalnie w rachubę norm materialnego prawa podatkowego. Wezwanie do uzupełnienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie może stanowić substytutu postępowania dowodowego realizującego zasadę prawdy materialnej. Jeśli tylko opis stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego) pozwala na ocenę prawidłowości stanowiska pytającego, w kontekście normy prawa, która będzie stanowiła podstawę owej oceny, organ podatkowy nie powinien wzywać strony w trybie art. 14h, w związku z art. 169 § 1 O.p. do uzupełniania braków wniosku, a w razie ich nieuzupełnienia stosować przepis art. 14g § 1 O.p. [tak: powołany powyżej wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 622/15]. Wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji organ powinien wykazać związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego. Brak takiego uzasadnienia uniemożliwia sądowi administracyjnemu kontrolę legalności wezwania w toku postępowania wywołanego skargą na postanowienie organu pozostawiające wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania. Organ winien wykazać, że danego elementu stanu faktycznego (informacji) wniosek ani odpowiedź na wezwanie organu nie zawiera. Powinien również - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego) - wykazać że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej, zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku [tak: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 603/16, dostępny pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl].

Drugim elementem wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej, jest własna ocena prawna wnioskodawcy co do przedstawionego stanu faktycznego. Ustawodawca nie wprowadza przy tym szczególnych wymogów, jakie ocena taka ma spełniać. Wystarczającym jest, że strona przedstawi logiczną i wewnętrznie spójną interpretację przepisów prawnych, które są przedmiotem zainteresowania wnioskodawcy. Przedstawiona ocena prawna musi dawać organowi możliwość udzielania jednoznacznej odpowiedzi, czy stanowisko pytającego jest uzasadnione, czy też jest ono błędne. W przeciwieństwie do podania wyczerpującego stanu faktycznego, ocena prawna opiera się na poglądach pytającego. Pogląd taki podlega następnie ocenie przez organ interpretacyjny.

Jak wynika z zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia wydanego w I instancji, organ uznał, że strona skarżąca nie udzieliła jednoznacznych odpowiedzi na zadanie pytania zmierzające do uszczegółowienia stanu faktycznego.

Organ zadając pytanie nr 5 zamierzał uzyskać informację, czy strona skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2016, poz. 710 ze zm. – dalej u.p.t.u.) oraz działalność inną niż gospodarcza. Strona skarżąca udzielając odpowiedzi stwierdziła, że w jej ocenie cała prowadzona działalność jest działalnością gospodarczą. Należy jednak zauważyć, że pytanie to nie dotyczyło w istocie przedstawienia stanu faktycznego, które to pojęcie zostało scharakteryzowane we wcześniejszej części uzasadnienia, lecz kwalifikacji prawnej podejmowanych przez stronę skarżącą czynności. Obowiązkiem strony skarżącej przy wyczerpującym podaniu stanu faktycznego, było opisanie konkretnych czynności, zaś wniosek, czy są to czynności z zakresu czynności opodatkowanych w rozumieniu u.p.t.u. i tym samym prowadzonych w ramach działalności gospodarczej, należy do sfery oceny prawnej. Strona skarżąca w przedstawionym stanie faktycznym dokładnie opisała wykonywane czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności. Zakwalifikowanie tych czynności, stanowi już jednak element ich oceny prawnej. Sformułowane wezwanie nie dotyczyło zatem doprecyzowania stanu faktycznego, lecz dokonania oceny prawnej przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego. Jako fakt strona skarżąca była obowiązana do opisania wykonywanych działań, zaś kwalifikacja tych działań, jako działalności gospodarczej podlega już ocenie. Jeżeli organ dysponuje wyczerpującym opisem działań podejmowanych przez stronę, ma możliwość zakwalifikowania ich jako działalność gospodarczą. W sytuacji gdy strona przedstawia własną ocenę co tego, że wszystkie wykonywane czynności w ramach prowadzonej działalności, stanowią działalność gospodarczą i opisuje te czynności, to rzeczą organu jest dokonanie oceny stanowiska prawnego przedstawionego we wniosku na tle przedstawionych faktów. Strona skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji wyczerpująco opisała swoją działalność, czyli zadośćuczyniła obowiązkowi wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Analizowane pytanie, nie dotyczyło zatem w realiach niniejszej sprawy uzupełnienia stanu faktycznego, lecz przedstawienia własnej oceny prawnej przez stronę skarżącą.

Organ zadał pytanie (nr 7), czy w ramach działalności statutowej, strona skarżąca realizuje działalność kulturalną określoną w art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, która nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. Odpowiadając na to pytanie, strona skarżąca wskazała, że teatr z założenia prowadzi działalność, która stanowi działalność kulturalną w rozumieniu powołanego przepisu. Jest to wobec powyższego odpowiedź na zadane pytanie. Jednocześnie strona skarżąca podała, że w jej ocenie cała jej działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów u.p.t.u. Organ otrzymał wobec powyższego odpowiedź na zadane pytanie, zaś ocena działalności gospodarczej na gruncie przepisów u.p.t.u., nie stanowi elementu stanu faktycznego, lecz ocenę prawną przedstawioną przez stronę skarżącą.

Odpowiadając na pytanie (nr 9), czy otrzymane dotacje służą finansowaniu działalności innej niż gospodarcza, strona skarżąca stwierdziła, że w jej ocenie cała działalność stanowi działalność gospodarczą. Związane to było z przyjęciem przez stronę skarżącą w odpowiedzi na wezwanie organu koncepcji, że prowadzi jedynie działalność gospodarczą. Jest to już jednak element stanu prawnego, nie zaś faktycznego. Jeszcze raz należy podkreślić, że okolicznością faktyczną jest opis konkretnego zdarzenia, zaś jego kwalifikacja stanowi już ocenę prawną. Podobnie przedstawia się kwestia pytania nr 4, czy strona skarżąca prowadzi działalność nieodpłatną statutową – ze swej istoty nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą oraz udzielona odpowiedź na to pytanie.

Podobnie należy odnieść się do pytania nr 13, czy strona skarżąca dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez nią działalności gospodarczej, jak i dla celów innych niż działalność gospodarcza. Strona skarżąca podtrzymała w tym zakresie zaprezentowane przez siebie stanowisko, że w jej ocenie cała jej działalność, jest działalnością gospodarczą.

Zadane pytania:

- nr 15: jakimi przesłankami strona skarżąca kierowała się wybierając wskazaną w opisie sprawy metodę określenia proporcji na podstawie kryterium kosztów (sposób wyliczenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia) w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe,

- nr 16: dlaczego strona skarżąca uznała, że metoda określona na podstawie kosztów, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez nią działalności oraz dokonywanych nabyć, nie sposób uznać je za pytanie odnośnie stanu faktycznego,

- nr 24: proszę wskazać przesłanki dla których strona skarżąca uznała, że kryterium kosztowe, jest metodą bardziej reprezentatywną niż proponowana przez ustawodawcę metoda obrotowa, o której mowa w art. 86 ust. 2c u.p.t.u., a w szczególności w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników,

w istocie dotyczyły oceny prawnej stanowiska przedstawionego przez stronę skarżącą. Przypomnieć jednak należy, że samo wezwanie dotyczyło braków w zakresie stanu faktycznego, nie zaś kwalifikacji prawnej. Ponadto organ wydając zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie, jako podstawę rozstrzygnięcia, wskazał nieusunięcie braków formalnych w zakresie wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy.

Organ uzasadniając pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia stwierdził również, że strona skarżąca nie udzieliła odpowiedzi na pytanie nr 27, w którym organ domagał się doprecyzowania pytania zawartego we wniosku o wydanie interpretacji oznaczonego nr 1 oraz stanowiska do tego pytania. Zdaniem organu pytanie nie precyzowało, czy dotyczy wyłącznie działalności opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy opodatkowanej i zwolnionej. Odpowiadając na to pytanie, strona skarżąca zamierzała uzyskać odpowiedź, czy w ogóle ma obowiązek stosować współczynnik proporcji o którym mowa w art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Organ wskazał, że to strona skarżąca powinna jednak wyjaśnić kwestię, czy cała jej działalność, jest działalnością gospodarczą. Jak jednak wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, jest to kwestia prawna i to na organie spoczywa obowiązek prawidłowego zakwalifikowania prowadzonej przez stronę skarżącą działalności do działalności gospodarczej.

Podsumowując Sąd stwierdza, że strona skarżąca przedstawiła w sposób wyczerpujący stan faktyczny sprawy. Dokładnie opisała bowiem prowadzoną przez siebie działalność. Wyjaśnienia o które wzywał organ interpretacyjny nie dotyczyły w istocie stanu faktycznego, lecz stanowiska prawnego odnośnie zadanych pytań. W takim zaś przypadku strona skarżąca odpowiadając na te pytania, mogła używać sformułowań "w ocenie wnioskodawcy", "zdaniem wnioskodawcy" "w opinii wnioskodawcy" itp. Wbrew twierdzeniu organu, strona skarżąca nie uzupełniała stanu faktycznego, lecz uzupełniła swoje stanowisko prawne. Nie można wobec powyższego twierdzić, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację, jest sprzeczny ze stanem podanym w piśmie strony skarżącej, stanowiącej odpowiedź na wezwanie organu.

Rację ma przy tym organ stwierdzając, że składając pismo z dnia 4 kwietnia 2016r. strona skarżąca przedstawiła sprzeczne stanowisko z zaprezentowanym we wniosku o wydanie interpretacji. Składając wniosek, strona skarżąca domagała się potwierdzenia prawidłowej interpretacji art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Dyspozycja tego przepisu wskazuje, że ma on zastosowanie w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Oznacza to z kolei, że jeżeli podatnik wykonuje jedynie czynności z zakresu działalności gospodarczej, przepis ten nie będzie miał do niego zastosowania. W piśmie uzupełniającym, strona skarżąca zaprezentowała stanowisko, że cała jej działalność stanowi działalność gospodarczą. Jak zostało to zaznaczone wcześniej, wyjaśnienie to stanowi element własnej oceny prawnej zaprezentowanej przez stronę skarżącą. Z drugiej zaś strony we wniosku przedstawiony został pogląd prawny o prawidłowości przyjętego sposobu proporcji o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie. Oznacza to, że zdaniem strony skarżącej, nie wszystkie wykonywane przez nią czynności, związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niemniej jednak organ nie wezwał strony skarżącej do usunięcia tej wewnętrznej sprzeczności w uzasadnieniu jej stanowiska prawnego. Jak wspomniano we wcześniejszej części uzasadnienia, jeżeli organ dostrzega braki w złożonym wniosku, powinien wezwać do ich usunięcia. Wobec powyższego pozostawienie wniosku strony skarżącej bez rozpoznania z tego powodu, jest przedwczesne. Ta wewnętrzna sprzeczność argumentacji prawnej strony skarżącej ujawniła się bowiem dopiero na etapie wystosowanego wezwania o usunięcie innych braków.

Wskazane powyżej naruszenia organu przełożyły się końcowo na nieuzasadnione zastosowanie art. 14g § 1 O.p., zgodnie z którym wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia. W konsekwencji zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 145 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Ponieważ postanowienie wydane w pierwszej instancji także dotknięte było tożsamymi uchybieniami, Sąd w oparciu o art. 135 p.p.s.a., uchylił również to postanowienie.

W toku ponownego postępowania obowiązkiem organu interpretacyjnego będzie dokonanie powtórnej analizy, czy przedstawiony przez stronę skarżącą opis stanu faktycznego pozwala na wydanie interpretacji indywidualnej, biorąc pod uwagę poglądy zaprezentowane w niniejszym uzasadnieniu. Gdyby organ uznał przedstawiony opis za niewyczerpujący, jego obowiązkiem będzie powtórne wezwanie strony skarżącej do jego uzupełnienia, z wykazaniem związku stawianych pytań z przepisami prawa podatkowego mogącymi wchodzić w rachubę w przedstawionym opisie stanu faktycznego. Z uwagi na ujawnioną sprzeczność w stanowisku prawnym strony skarżącej, organ powinien wezwać stronę do wyjaśnienia tej sprzeczności i w istocie do zajęcia jednoznacznego stanowiska w sprawie, aby istniała możliwość udzielenia odpowiedzi na zadane pytania.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 205 § 2 p.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania sądowego składa się wpis od skargi w kwocie 100 zł.

Mając powyższe na uwadze orzeczono, jak w sentencji.