Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1396/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-01-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 70 § 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 72
journal: Dz.U. 2004 nr 123 poz 1291
law: Ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Jerzy Rypina, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 27 stycznia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 15 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 6/10 w sprawie ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 6 czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w O. na rzecz K. S. kwotę 470 (słownie: czterysta siedemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 15 lutego 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 6 czerwca 2008r. w przedmiocie umorzenie postępowania restrukturyzacyjnego.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że pismem z dnia 8 listopada 2002 r. K. S. zwrócił się do Urzędu Skarbowego w O. z wnioskiem o restrukturyzację zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r., 1996 r. i 1997 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu podatnik wskazał, że jego firma od 1999 r. nie osiągnęła przychodów i nie poniosła wydatków. Istnienie zaległości wobec Skarbu Państwa utrudniało zdobycie klientów w zakresie robót budowlanych i doprowadziło do zawieszenia działalności gospodarczej. Zdaniem wnioskodawcy, restrukturyzacja zadłużenia umożliwi mu wznowienie działalności gospodarczej, uczestnictwo w przetargach i zdobywanie nowych zleceń.

Decyzją z dnia 2 grudnia 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił objęcia zaległości podatkowych restrukturyzacją, powołując się na normę wyrażoną w art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.) zwana dalej: u.r. Rozstrzygnięcie to zostało uchylone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 23 lutego 2005 r.

Uwzględniając wskazania organu drugiej instancji, w dniu 23 marca 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję o warunkach restrukturyzacji, ustalił kwotę należności podatkowych objętych restrukturyzacją w wysokości 18.453 zł z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994, 1996 i 1997 r. oraz opłatę restrukturyzacyjną w kwocie 2.767,90 zł.

W dniu 30 marca 2005 r. podatnik uiścił opłatę restrukturyzacyjną, lecz nie złożył informacji o sytuacji finansowej. W odpowiedzi na wezwanie organu, strona pismem z dnia 19 lipca 2006 r. poinformowała, że na dzień 30 czerwca 2006 r. osiągnęła od początku roku przychód w wysokości 135.852 zł, poniosła koszty w wysokości 74.555,66 zł, a zatem dochód wyniósł 61.296,43 zł. Dodała, że nie zatrudnia pracowników, stan środków trwałych wynosi 0, natomiast zobowiązania z tytułu składek ZUS i podatków są regulowane w terminach płatności.

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 10 marca 2008 r. umorzył postępowanie restrukturyzacyjne. W uzasadnieniu organ wskazał, że podstawę rozstrzygnięcia stanowiło m.in. ustalenie, iż strona jako płatnik posiada zaległości podatkowe z tytułu zaliczek na podatek dochodowy (PIT – 4) za maj 1998 r. w kwocie 185,80 zł, które nie zostały objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym. Ponadto podatnik nie dopełnił obowiązku złożenia planu restrukturyzacyjnego, wynikającego z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 września 2006 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. Nr 169, poz. 1202) zwane dalej: rozporządzeniem.

Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując odwołanie od powyższej decyzji, stwierdził, że nie zasługiwało ono na uwzględnienie. W ocenie organu skoro na dzień wydania decyzji o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego strona posiadała nieobjętą restrukturyzacją zaległość podatkową z tytułu zaliczek na podatek dochodowy (PIT 4) za maj 1998 r., to organ pierwszej instancji obligowany był umorzyć postępowanie restrukturyzacyjne.

Odnosząc się natomiast do zarzutu, że strona nie była obowiązana do złożenia planu restrukturyzacyjnego, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż podatnik swe stanowisko w tym zakresie oparł na wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 31 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/O/607/07, który w ocenie organu zapadł w odmiennym stanie faktycznym.

3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie podatnik zarzucił naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 1 u.r. niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców oraz przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej: ord. pod.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

5. Uzasadniając wydany w sprawie wyrok sąd pierwszej instancji wskazał, że stanowisko organu w części odnoszącej się do kwestii przedawnienia zobowiązania za maj 1998 r. nie jest trafne. Zagadnienie przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek dochodowy za maj 1998 r. należało oceniać na podstawie znowelizowanego art. 70 § 4 ord. pod., a nie według poprzednio obowiązującej treści tego przepisu. Wskazano, że w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych K. S. z tytułu podatku VAT między innymi za kwiecień i maj 1998r, których egzekucja była prowadzona na podstawie tego samego zajęcia z dnia 5 września 2000 r. doręczonego pracodawcy podatnika 6 września 2000 r. wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując skargę kasacyjną podatnika na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. NSA wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2007 r., II FSK 518/06, zaakceptował stanowisko sądu pierwszej instancji co do tego, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe za 2008 r. uległy przedawnieniu z dniem 7 września 2005 r. poprzedzone argumentacją wskazującą na potrzebę stosowania do oceny przedawnienia tych zobowiązań art. 70 § 4 ord. pod. w nowym brzmieniu.

Tym samym sąd przyznał rację skarżącemu, że przedawnieniu uległo zobowiązanie z tytułu nie uiszczonej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za maj 1998 r. Jednakże nie przesądzało to o wystąpieniu możliwości zakwestionowania podstawy do umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego.

Sąd wskazał, że skarżący nie spełnił warunków jakie zostały wprowadzone rozporządzeniem. Zdaniem sądu niespełnienie tych warunków przez skarżącego było niesporne.

W sprawie decyzja o warunkach restrukturyzacji wydana została dnia 23 marca 2005 r. a zatem do sytuacji skarżącego miał zastosowanie § 13 rozporządzenia. Skarżący nie złożył planu restrukturyzacji, mimo że był wzywany pismem z dnia 30 kwietnia 2007 r. do udzielenia szczegółowych informacji w zakresie spełnienia warunków, o których mowa w §14 -11 rozporządzenia, a w szczególności do złożenia planu restrukturyzacji. Skarżący co prawda kontestował działania organu zmierzające do uwzględnienia przepisów rozporządzenia w procesie decyzyjnym, to mimo to zapowiedział, że wystąpi do Prezesa UOKiK o wydanie opinii. Opinia ta jednak nie została złożona. W ocenie sądu powyższego stanowiska nie zmienia okoliczność internetowego wydruk zawierający wyjaśnienie Prezesa UOKiK, co do zagadnień związanych ze stosowaniem rozporządzenia.

W konkluzji sąd pierwszej instancji uznał, że dodatkowe warunki wynikające z przepisów, które weszły w życie już po wydaniu decyzji ustalającej warunki restrukturyzacji nie zostały spełnione, a tym samym dawało to podstawę organowi pierwszej instancji do uznania, że zachodzi przesłanka do umorzenia postępowania w przedmiocie restrukturyzacji.

Ponadto dokonując analizy przepisów rozdziału 2 - "Postępowanie restrukturyzacyjne" ustawy o restrukturyzacji oraz okoliczności stanu faktycznego, które wskazywały, że w dacie składania wniosku o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego tj. 8 listopada 2002 r., skarżący nie miał obowiązku przedłożenia programu restrukturyzacji i nie uczynił tego, co wyraźnie zaznaczył we wniosku (pkt VII) sąd doszedł do wniosku, iż wymóg uzyskania opinii Prezesa UOKIK przez organ restrukturyzacyjny stanowił element postępowania restrukturyzacyjnego przez cały czas obowiązywania ustawy o restrukturyzacji. Przepisy rozporządzenia, które wymagały w określonej sytuacji przedstawienia (przez samego podatnika) opinii Prezesa UOKIK nie wprowadzały zasadniczo odmiennych reguł. Podatnik był informowany o dodatkowych warunkach udzielania pomocy publicznej wynikających z konieczności respektowania reguł wynikających z prawa wspólnotowego oraz z przepisów krajowych implementujących przepisy tego prawa dotyczące udzielania pomocy publicznej

W ocenie sądu organ restrukturyzacyjny będąc zobowiązanym do działania w granicach prawa musiał uwzględnić unormowanie zawarte w § 13 rozporządzenia podejmując decyzję kończącą postępowanie w przedmiocie restrukturyzacji. Rozporządzenie to było wyrazem dostosowania reguł przyznawania pomocy publicznej do ustawodawstwa wspólnotowego, do czego Polska zobowiązała się przystępując z dniem 1 maja 2004r. do Unii Europejskiej. Sąd w pełni podzielił przy tym stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 1 października 2009r.II FSK 643/08, wyrażone na tle bardzo zbliżonego stanu faktycznego.

Z powyższych względów sąd uznał, że decyzja organu pierwszej instancji oraz decyzja organu odwoławczego nienaruszają prawa w zakresie w jakim stwierdzają niespełnienie warunków do udzielenia pomocy publicznej wynikających z przepisów rozporządzenia Rady Ministrów. Wprawdzie organ odwoławczy niezwykle lakonicznie odniósł się do tej części odwołania, która dotyczyła dodatkowych warunków restrukturyzacji, tym niemniej nie zanegował potrzeby badania sprawy z punktu widzenia przepisów dotyczących zasad udzielania pomocy publicznej.

6. W skardze kasacyjnej podatnik zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 2 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady zaufania do państwa i stanowionego w nim prawa, a mianowicie złamanie zasady trwałości decyzji ostatecznej organu podatkowego oraz zasady nieretroakcyjności prawa,

- art. 6 i art. 10 ust. 1 u.r. poprzez wydanie wyroku z pominięciem faktu spełnienia przez spółkę warunków restrukturyzacji przewidzianych w decyzji organu restrukturyzacyjnego,

- art. 21 ust. 1 pkt 1 u.r. poprzez oddalenie skargi pomimo niezastosowania się organu restrukturyzacyjnego zgodnie z dyspozycją tego artykułu, do czego organ był zobowiązany.

Zarzucił skarżący również naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej: p.p.s.a. - poprzez nieuwzględnienie skargi w wyniku pominięcia naruszenia przepisów postępowania podatkowego, jakiego organy podatkowe dopuściły się w toku postępowania podatkowego, tj.:

- zasady praworządności wyrażonej w art. 120 ord. pod. poprzez wydanie decyzji umarzającej postępowanie podczas, gdy spełnione zostały warunku określone w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 u.r.

- dyspozycji art. 122 ord. pod. poprzez brak jakiegokolwiek dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy, zebrania w tym zakresie wszelkich istotnych dowodów i wyjaśnienia wszelkich nasuwających się w sprawie wątpliwości, a tym samym prowadzeniu postępowania w celu ustalenia prawdy wygodnej dla organy podatkowego, a nie prawdy obiektywnej,

- zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych wynikającej z art. 121 § 1 ord. pod. poprzez brak dbałości o wyjaśnienia wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy oraz wydanie orzeczenia z pominięciem głównej zasady prawa podatkowego lex retro non agit, które to uchybienia miały istotny i decydujący wpływ na wynik sprawy.

W związku z tak postawionymi zarzutami skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie spawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Olsztynie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuję:

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy i dlatego zaskarżony wyrok podlega uchyleniu.

8. Po pierwsze za trafne należy uznać stanowisko sądu pierwszej instancji w zakresie przedawnienia zobowiązania za maj 1998 r. Zagadnienie przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek dochodowy za maj 1998 r. zostało wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2007 r., II FSK 518/06, gdzie zaakceptowano stanowisko sądu pierwszej instancji, co do tego, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe za 2008 r. uległy przedawnieniu z dniem 7 września 2005 r. poprzedzone argumentacją wskazującą na potrzebę stosowania do oceny przedawnienia tych zobowiązań art. 70 § 4 ord. pod. w nowym brzmieniu. Tym samym przedawnieniu uległo zobowiązanie z tytułu nie uiszczonej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za maj 1998 r.

9. Po drugie należy zauważyć, że wobec przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej z dniem 1 maja 2004 r. do Unii Europejskiej na podstawie Traktatu popisanego w Atenach 16 kwietnia 2003 r. pomiędzy Państwami Członkowskimi, a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzeczypospolitą Polską, Republiką Słowenii i Republiką Słowacką o przystąpieniu do tych państw do Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864) prawo wspólnotowe od 1 maja 2004 r. stało się częścią porządku prawnego obowiązującego w Polsce, mając przy tym w przypadku kolizji, ze względu na treść art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, pierwszeństwo. Zgodnie bowiem z tym przepisem, jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Polskę umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w razie kolizji. Na podstawie art. 2 aktu o warunkach przystąpienia, stanowiącego część Traktatu akcesyjnego, od dnia przystąpienia do Unii Polska związana jest postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny. Oznacza to, że z momentem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej polskie sądy i organy administracyjne obowiązane są stosować prawo wspólnotowe. Nie ulega wątpliwości to, że restrukturyzacja należności publicznoprawnych przewidziana w ustawie z 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji należności publicznoprawnych od przedsiębiorców jest pomocą państwa w rozumieniu art. 88 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej TWE).

W momencie wydawania decyzji o warunkach restrukturyzacji w stosunku do spółki, co miało miejsce 23 marca 2005 r., Polska była już członkiem Unii Europejskiej, co więcej obowiązywała już też w tym czasie ustawa z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (tekst pierwotny Dz. U. z 2004 r. Nr 123, poz. 1291) zwanej dalej: ustawą z dnia 30 kwietnia 2004 r. - ustawa ta bowiem ze względu na treść jej art. 72 zaczęła obowiązywać z dniem ogłoszenia. Ustawa z 30 kwietnia 2004 r., co wyraźnie wynika z jej treści, dostosowywała uregulowania krajowe w zakresie postępowań dotyczących pomocy publicznej do uregulowań zawartych w prawie wspólnotowym (vide przede wszystkim rozdział 1 tej ustawy). Mimo obowiązku stosowania zarówno przepisów TWE dotyczących pomocy publicznej, jak i krajowych przepisów dostosowujących prawo krajowe do ustawodawstwa wspólnotowego w tym zakresie, organ wydaje decyzję o warunkach restrukturyzacji, nie uwzględniając w niej uregulowań traktatowych i przepisów ustawy z 30 kwietnia 2004 r. Decyzja o warunkach restrukturyzacji wydawana w trybie ustawy z 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych jest swoistym przyrzeczeniem wydania decyzji z zastrzeżeniem ust. 1a i 3 o zakończeniu restrukturyzacji określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, jeżeli warunki restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 zostały spełnione. Wskazywanie zatem na dodatkowe warunki w zakresie pomocy publicznej wynikające z przepisów TWE oraz przepisów krajowych uwzględniających przepisy wspólnotowe w sytuacji, gdy w obrocie prawnym nadal funkcjonuje decyzja o warunkach restrukturyzacji, w której organ tych przepisów nie uwzględnił narusza zasadę praworządności wyrażoną w art. 2 Konstytucji. Z zasady tej wynika określona w art. 121 § 1 ord. pod. zasada zaufania. Zasada zaufania do państwa i tworzonego przez nie prawa wywodzona jest przez Trybunał Konstytucyjny z klauzuli demokratycznego państwa prawa określonej w art. 2 Konstytucji RP. Zasada zaufania oznacza między innymi, że uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze i w zaufaniu do treści otrzymanej decyzji (vide wyrok NSA z 9 listopada 1987 r., sygn. akt III SA 702/87, ONSA 1987 nr 2 poz. 79).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzja z dnia 23 marca 2005 r. o warunkach restrukturyzacji wydana po przystąpieniu Polski do Wspólnoty Europejskiej ma charakter prawotwórczy. W tej zatem sytuacji wydania przez organ restrukturyzacyjny decyzji o warunkach restrukturyzacji i spełnienia przez przedsiębiorcę tych warunków, zasada zaufania do państwa i stanowionego w nim prawa, wyrażona w art. 2 Konstytucji, wymagałaby w wydania przez organ restrukturyzacyjny na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 u.r. decyzji o stwierdzeniu umorzenia należności (zaległości) objętych decyzją o warunkach restrukturyzacji.

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie sąd pierwszej instancji nie dostrzegł naruszenia przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji zasady zaufania do organów państwa wyrażoną w art. 121 § 1 ord. pod. poprzez złamanie zasady lex retro non agit. Nie można bowiem domagać się spełnienia przez spółkę przesłanek prawnych zaistniałych po wydaniu decyzji o warunkach restrukturyzacji. W związku z tym przepisy rozporządzenia nie mogą mieć zastosowania w sprawie.

Decyzja wydana na podstawie art. 21 u.r. ma charakter wykonawczy w stosunku do decyzji o warunkach restrukturyzacji, a organ wydając taką decyzję nie może brać pod uwagę zmian prawnych, które zaistniały po wydaniu decyzji o warunkach restrukturyzacji. Przesłanki prawne zostały bowiem określone w decyzji o warunkach restrukturyzacji na podstawie przepisów prawnych wtedy obowiązujących. Rodzaj decyzji uzależniony jest natomiast od spełnienia bądź niespełnienia tych przesłanek przez przedsiębiorcę (por. wyrok NSA z dnia 30 kwietnia 2009 r., I FSK 294/08, publikowany w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Z przytoczonych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku Sądu z dnia 1 października 2009 r., II FSK 643/09, na który to w zaskarżonym rozstrzygnięciu powołał się sąd pierwszej instancji.

9. Rozpoznając zatem sprawę ponownie sąd pierwszej instancji weźmie pod uwagę powyższe rozważania i ustali, czy skarżący spełnił przesłanki faktyczne określone w decyzji o warunkach restrukturyzacji, co skutkowałoby umorzeniem należności objętych restrukturyzacją, w przeciwnym razie byłaby podstawa do umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 u.r. po upływie 15 miesięcy od dnia doręczenia decyzji o warunkach restrukturyzacji, z zastrzeżeniem ust. 1a i 3, organ restrukturyzacyjny wydaje decyzję o zakończeniu restrukturyzacji, w której albo umarza należności podlegające restrukturyzacji, jeżeli spełnione zostały przesłanki określone w pkt 1 tego przepisu, albo umarza postępowanie restrukturyzacyjne w razie zaistnienia okoliczności określonych w pkt 2 tego przepisu. Decyzja określona w art. 21 ust. 1 u.r. ze względu treść ust. 1a tego artykułu może być wydana po przedłożeniu przez przedsiębiorcę informacji o spełnieniu warunków restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 lub 10a. W tym przypadku przed wydaniem tej decyzji organ restrukturyzacyjny przekazuje projekt tej decyzji stosownie do ust. 2 art. 21 Prezesowi Urzędu Ochrony konkurencji i Konsumentów w celu wydania opinii.

10. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).