Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 627/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 223 § 2 pkt 1, art. 228 § 1 pkt 2 i art. 144 § 1a
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 6 listopada 2024 r. sprawy ze skargi D.S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 23 maja 2024 r., nr 2201-IEW.4123.25.2024/MB w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z 23 maja 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), działając na podstawie art. 223 § 2 pkt 1, art. 228 § 1 pkt 2 i art. 144 § 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm. - dalej jako O.p.) oraz art. 35b § 1, art. 35e § 1 i 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2023 r. poz. 615 ze zm.) – dalej jako ustawa o KAS, w związku z odwołaniami od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kartuzach (dalej jako Naczelnik US lub organ I instancji) z 11.01.2024 r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej D. S.(dalej jako: strona, podatnik lub Skarżący) jako byłego członka zarządu A Sp. z o. o. (dalej jako Spółka) solidarnie z tą Spółką za jej zaległości z tytułu:

- odsetek za zwłokę należnych od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za luty 2020 r. w kwocie 28 zł, marzec 2020 r. w kwocie 38 zł, kwiecień 2020 r. w kwocie 150 zł wraz z kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 107,62 zł oraz za maj 2020 r. w kwocie 100 zł,

a także, orzekającej o odpowiedzialności podatkowej strony jako byłego członka zarządu Spółki solidarnie z tą Spółką oraz byłym członkiem zarządu za jej zaległości z tytułu:

- odsetek za zwłokę należnych od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za wrzesień 2020 r. w kwocie 70 zł wraz z kosztami postępowania egzekucyjnego 100 zł,

- podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r. w kwocie 51,09 zł i luty 2021 r. w kwocie 18.535 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 6.714 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 138,94 zł,

stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołań od ww. decyzji.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

Naczelnik US decyzją z 11.01.2024 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej strony jako byłego członka zarządu Spółki solidarnie z tą Spółką za jej zaległości w sposób wskazany w sentencji przedmiotowej decyzji.

Jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy Urzędowego Poświadczenia Doręczenia decyzji Naczelnika US z 11.01.2024 r. pismo to zostało umieszczone na koncie pełnomocnika w systemie e-Urzędzie Skarbowym 11.01.2024 r. Adresat został trzykrotnie powiadomiony o umieszczeniu pisma w serwisie e-Urząd Skarbowy. Korespondencja nie została jednak odebrana przez adresata w okresie 14 dni od umieszczenia na koncie w e-Urzędzie Skarbowym. W związku z tym zdaniem Dyrektora IAS ww. decyzję należy uznać za doręczoną (w trybie ww. przepisu art. 35e § 10 pkt 2 ustawy o KAS) z dniem 25.01.2024 r. Termin do wniesienia odwołania od tej decyzji upłynął zatem 8.02.2024 r. Tymczasem odwołania od ww. decyzji zostały złożone przez stronę, a także przez pełnomocnika 15.03.2024 r. Stwierdzić zatem należy, że zostały one złożone z uchybieniem terminu do wniesienia odwołania.

W złożonych odwołaniach podważono fakt, iż ww. decyzja została prawidłowo doręczona 25.01.2024 r., bowiem - jak stwierdził podatnik - decyzja została wysłana do pełnomocnika za pośrednictwem Krajowego Systemu Doręczeń Elektronicznych. Natomiast w ocenie strony nie było podstaw do doręczenia korespondencji w niniejszym postępowaniu za pośrednictwem tego systemu. Podatnik argumentował przy tym, że Krajowy System Doręczeń Elektronicznych nie służy obecnie doręczaniu korespondencji w sprawach podatkowych do profesjonalnych pełnomocników, lecz do samych podatników, zaś funkcję dla pełnomocników będzie spełniał dopiero od dnia 1.10.2024 r., co wynika z komunikatu Ministra Cyfryzacji z 21 grudnia 2023 r. (Dz.U. 2023 poz. 2764). Następnie podatnik wskazał, że pełnomocnik nie wyraził zgody na doręczanie korespondencji w niniejszej sprawie za pośrednictwem systemu e-Urząd Skarbowy. Zauważył w tym kontekście, że pełnomocnik w zgłoszeniu z 31.07.2023 r. wskazał adres skrzynki w ePUAP, wobec czego doręczenia powinny być dokonywane na to konto w portalu ePUAP, który jest dedykowany doręczeniom do profesjonalnych pełnomocników. Tym samym - w opinii strony - decyzja nie została skutecznie doręczona do pełnomocnika, zaś termin na wniesienie odwołania "nie wyekspirował".

Postanowieniem z 23.05.2024 r. Dyrektor IAS stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołań.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że warunkiem skuteczności odwołania jest wniesienie go do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję z zachowaniem 14 dniowego terminu do jego wniesienia (art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p.). Uchybienie ustawowego terminu powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność kwestionowanej odwołaniem decyzji.

Stosownie do treści art. 144 § 1a O.p. organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego. Zgodnie z art. 35b § 1 ustawy o KAS e-Urząd Skarbowy stanowi system teleinformatyczny Krajowej Administracji Skarbowej służący w szczególności do załatwiania spraw przez organy Krajowej Administracji Skarbowej oraz składania i doręczania pism w sprawach dotyczących wydawania przez organy Krajowej Administracji Skarbowej wiążących informacji stawkowych, interpretacji ogólnych i interpretacji indywidualnych, w tym w zakresie określonym w art. 35a ust. 1 oraz innych niż ww. pism pomiędzy organami Krajowej Administracji Skarbowej, a osobami fizycznymi i jednostkami organizacyjnymi, z wyjątkiem pism w sprawach, o których mowa w art. 35a § 1. Doręczenie pisma na konto w e-Urzędzie Skarbowym następuje w chwili odebrania pisma przez użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym – w przypadku gdy odebranie pisma nastąpiło w okresie od umieszczenia pisma na tym koncie do końca 14 dnia, licząc od dnia następującego po umieszczeniu tego pisma na koncie w e-Urzędzie Skarbowym (art. 35e § 10 pkt 1 ustawy o KAS) lub z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w pkt 1 - w przypadku nieodebrania przez użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym pisma w tym okresie (art. 35e § 10 pkt 2 ww. ustawy).

W opinii organu odwoławczego, podnoszona argumentacja strony jest bezzasadna, albowiem korespondencja w sprawie była przesyłana do wyznaczonego pełnomocnika za pośrednictwem systemu e-Urząd Skarbowy, a nie przywoływanego Krajowego System Doręczeń Elektronicznych. Należy w tym miejscu zauważyć, że oba ww. systemy nie są tożsame. Jak już wyżej wskazano e-Urząd Skarbowy jest systemem teleinformatycznym KAS służącym w szczególności do załatwiania spraw przez organy KAS, a także składania i doręczania pism, który jest całkowicie odrębny od Krajowego System Doręczeń Elektronicznych. Funkcjonowanie Krajowego Systemu Doręczeń Elektronicznych regulują przepisy ustawy z 18.11.2020 r. o doręczeniach elektronicznych, natomiast zasady działania wykorzystywanego do przesyłania do strony pism w niniejszej sprawie systemu e-Urząd Skarbowy regulują przepisy innej ustawy tj. ustawy o KAS. Zgodnie z brzmieniem obowiązującego przepisu art. 35e § 1 ww. ustawy Użytkownik konta w e-Urzędzie Skarbowym może wyrazić zgodę na doręczanie na to konto pism wydawanych przez organy KAS w zakresie określonym w art. 35b § 1 pkt 2 (tj. składania i doręczania pism innych niż w sprawach dotyczących wydawania przez organy KAS wiążących informacji stawkowych, interpretacji ogólnych i interpretacji indywidualnych, w tym w zakresie określonym w art. 35a § 1 pomiędzy organami KAS a osobami fizycznymi i jednostkami organizacyjnymi, z wyjątkiem pism w sprawach, o których mowa w art. 35a ust. 1. Zgodnie zaś z art. 35e § 4 pkt 2 ww. ustawy Organ KAS doręcza pismo na konto w e-Urzędzie Skarbowym od dnia następującego po dniu, w którym użytkownik wyraził zgodę - w przypadku pism innych niż pisma generowane automatycznie w e-Urzędzie Skarbowym.

Z będących w posiadaniu organu odwoławczego informacji wynika, że pełnomocnik strony wyraził zgodę na doręczanie pism za pośrednictwem systemu e-Urząd Skarbowy, która obowiązuje od 14.04.2023 r. Co za tym idzie Naczelnik US jest od tej daty zobligowany do doręczania kierowanych do strony pism wyznaczonemu pełnomocnikowi na jego konto w systemie e-Urząd Skarbowy i właściwie doręczał, przy wykorzystaniu tego systemu, wydaną dla strony ww. decyzję z 11.01.2024 r.

Dyrektor IAS zauważył ponadto, że nie jest trafna argumentacja, iż należące do pełnomocnika konto użytkownika nie jest dedykowane do odbioru korespondencji kierowanej do niego przez jego mocodawców. Zgodnie z art. 35b ust. 2 pkt 1 ustawy o KAS w e-Urzędzie Skarbowym z urzędu udostępniane są konta osób fizycznych, będących użytkownikami tych kont. Natomiast zgodnie z art. 138b § 1 O.p. jako pełnomocnik strony może występować osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Powyższe oznacza, że w przypadku wyrażenia zgody na doręczanie korespondencji na konto w e-Urzędzie Skarbowym, użytkownik będzie otrzymywał na swoje konto zarówno korespondencję własną, jak i korespondencję dotyczącą mocodawców.

Dyrektor IAS zauważył ponadto, że poza decyzją Naczelnika US z 11.01.2024 r. ww. organ doręczał na konto pełnomocnika w systemie e-Urząd Skarbowy również wcześniejszą korespondencję przesyłaną w sprawie (tj. postanowienie o terminie załatwienia sprawy z 16.08.2023 r., postanowienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z 24.08.2023 r., postanowienie o terminie załatwienia sprawy z 13.09.2023 r., postanowienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z 16.11.2023 r., postanowienie o terminie załatwienia sprawy z 16.11.2023 r.), zaś korespondencja ta była za każdym razem odbierana przez pełnomocnika i nie wnosił on uwag dotyczących wyrażonej zgody na doręczania do niego pism w niniejszej sprawie przy użyciu tego systemu, ani tej zgody nie cofnął.

Nietrafna zatem, w opinii organu odwoławczego, pozostaje argumentacja o braku prawidłowego doręczenia przez organ I instancji decyzji do pełnomocnika tym bardziej, że pełnomocnik nie podnosi w sprawie, ażeby korespondencja zawierająca tę decyzję nie została doręczona na jego konto w systemie e-Urząd Skarbowy, a jedynie, że zaistniała przeszkoda w odbiorze tej korespondencji.

Końcowo Dyrektor IAS stwierdził, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydać postanowienie o stwierdzeniu uchybienia ww. terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej. W rezultacie każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie Dyrektora IAS z dnia 23 maja 2024 r. Skarżący wniósł o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu Skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

art. 162 § 1 i 2 O.p. poprzez brak przywrócenia przez organ drugiej instancji terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US z 11.01.2024 r., mimo spełnienia w sprawie łącznie wszystkich ustawowych przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia odwołania,

art. 122 O.p. poprzez brak podjęcia przez organ drugiej instancji wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz brak odniesienia się w uzasadnieniu postanowienia do argumentów i zarzutów podniesionych w treści odwołania od decyzji Naczelnika US z 11.01.2024 r.

W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że Dyrektor IAS bezzasadnie przyjął, że przeszkodą do przywrócenia terminu na wniesienie odwołania jest brak dowodów potwierdzających okoliczności związane z trudnościami w odbiorze korespondencji kierowanej do pełnomocnika Skarżącego z uwagi na narodziny dziecka i konieczność zawożenia przez pełnomocnika Skarżącego małżonki pełnomocnika na liczne badania w szpitalach położniczych, w sytuacji gdy Skarżący poza dokładnym opisem ww. okoliczności przedłożył do akt sprawy kopię karty informacyjnej leczenia szpitalnego małżonki pełnomocnika.

W ocenie Skarżącego ww. czynności spełniają kryterium uprawdopodobnienia, iż uchybienie terminu do złożenia odwołania nastąpiło bez winy zainteresowanego. Strona skarżąca powołując się na orzecznictwo sądowe wskazała, że okolicznością wskazującą na brak winy osoby zainteresowanej w dochowaniu terminu do złożenia odwołania jest m.in. taka okoliczność faktyczna jak przerwa w komunikacji, która nie pozwoliła na wyręczenie się w sprawie inną osobą. W ocenie Skarżącego sytuacja rodzinna pełnomocnika związana z narodzinami dziecka i towarzyszące wydarzenia związane z koniecznością opieki nad małżonką i potrzebą pomocy przy wizytach na badaniach w szpitalach położniczych trwające w dniach bezpośrednio poprzedzających ostatni dzień, w którym możliwe było odebranie decyzji Naczelnika US z 11.01.2024 r. z zachowaniem terminu, a także w dniu gdy termin upłynął, spełniają kryterium braku winy w dochowaniu terminu do złożenia odwołania, bowiem we wskazanym przez Skarżącego okresie nastąpiła uzasadniona przerwa w komunikacji pomiędzy Skarżącym, a jego pełnomocnikiem.

Niezależnie od powyższego Skarżący wskazał, że w wypadku powzięcia przez organ podatkowy jakichkolwiek wątpliwości w zakresie prawdziwości wskazanych przez Skarżącego okoliczności będących podstawą do przywrócenia terminu na wniesienie odwołania, to na organie spoczywał obowiązek podjęcia dalszych działań zmierzających do ustalenia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego czego organ - zdaniem Skarżącego - zaniechał. Ponadto Skarżący podniósł, że organ nie mógł wyciągać wobec niego negatywnych konsekwencji związanych z uchybieniem terminu, tylko na tej podstawie, że okoliczności, które nie pozwoliły na jego dochowanie poprzedzał okres, w którym Skarżący czy też jego pełnomocnik mogli przez 13 wcześniejszych dni zapoznać się z treścią wydanej dla Skarżącego ww. decyzji organu pierwszej instancji z 11.01.2024 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone do sądu postanowienie odpowiada prawu.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem.

W świetle art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm. - dalej jako "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Przeprowadzając taką kontrolę, sąd zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może więc dokonać oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia także w innym zakresie niż zakres, w jakim zakwestionowała postanowienie strona skarżąca. Nie oznacza to jednak, że Sąd jest władny wydać rozstrzygnięcie co do istoty sprawy wyręczając w tym organ administracji. Niedopuszczalne jest zatem stwierdzenie, że odwołanie zostało wniesione w terminie, czy przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, nawet gdyby skarga okazała się zasadna.

W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca, dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji, stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie zostało wydane z uchybieniami, które spowodowałyby konieczność jego uchylenia.

Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest postanowienie z 23.05.2024 r., którym Dyrektor IAS stwierdził, że odwołania strony skarżącej od decyzji Naczelnika US z 11.01.2024 r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej strony jako byłego członka zarządu Spółki solidarnie z tą Spółką za jej zaległości podatkowe w sposób wskazany w sentencji przedmiotowej decyzji, zostały wniesione z uchybieniem terminu.

Zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W badanym przypadku sprawa dotyczy stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania.

W granicach sprawy nie mieści się zatem kwestia przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, ani zasadności i zakresu określenia odpowiedzialności podatkowej strony jako byłego członka zarządu Spółki solidarnie z tą Spółką za jej zaległości podatkowe.

W praktyce oznacza to, że Sąd nie jest władny zbadać zgodności z prawem decyzji organu I instancji z 11.01.2024 r. Przyjęcie odmiennej koncepcji godziłoby w jedną z podstawowych zasad dopuszczalności skargi, przejawiającej się w konieczności wyczerpania toku instancji przed skutecznym wniesieniem skargi do sądu administracyjnego (art. 52 p.p.s.a.).

Podnieść należy, że zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie było konsekwencją odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej odpowiedzialność podatkową byłego członka zarządu. Stosownie do poglądu, który Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w całości podziela – w wypadku złożenia odwołania po terminie wraz z wnioskiem o jego przywrócenie organ odwoławczy nie może wydać postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania przed rozpatrzeniem tego wniosku. Uwzględnienie wniosku o przywrócenie terminu wyłącza bowiem możliwość wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie (por. wyrok NSA z 9 listopada 1994 r., SA/Gd 312/94, niepubl., wyrok NSA z 31 maja 2000 r., SA/Sz 565/00, Palestra 2001, nr 11-12, s.217). A contrario, negatywne rozstrzygnięcie wniosku o przywrócenie terminu, co bezsprzecznie nastąpiło postanowieniem Dyrektora IAS w dniu 23.05.2024 r., skutkujące definitywnym zawinionym przesądzeniem przekroczenia tego terminu, jest przesłanką wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Przy czym, bezwarunkowe brzmienie przepisu art. 228 § 1 pkt 2 O.p. nie pozostawia organowi podatkowemu żadnej swobody i obliguje go do wydania takiego postanowienia w każdym przypadku, gdy uchybienie terminowi nastąpi (por. wyrok NSA z 10 października 2001 r., I SA/Gd 719/99, Lex 53890).

Skarga na postanowienie Dyrektora IAS z dnia 23.05.2024 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US z 11.01.2024 r. była przedmiotem rozpoznania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który w sprawie sygn. akt I SA/Gd 628/24 wyrokiem z dnia 6 listopada 2024 r. skargę oddalił.

Reasumując, skoro termin do wniesienia odwołania nie został podatnikowi przywrócony należy uznać, że stwierdzenie przez Dyrektora IAS faktu uchybienia terminu do jego wniesienia było prawidłowe.

Co więcej, decyzja organu I instancji z 11.01.2024 r. została prawidłowo doręczona. Jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy Urzędowego Poświadczenia Doręczenia decyzji Naczelnika US z 11.01.2024 r. pismo to zostało umieszczone na koncie pełnomocnika w systemie e-Urzędzie Skarbowym 11.01.2024 r. Adresat został trzykrotnie powiadomiony o umieszczeniu pisma w serwisie e-Urząd Skarbowy. Korespondencja nie została jednak odebrana przez adresata w okresie 14 dni od umieszczenia na koncie w e-Urzędzie Skarbowym. W związku z tym zdaniem Sądu zasadnie Dyrektor IAS stwierdził, że ww. decyzję należy uznać za doręczoną (w trybie ww. przepisu art. 35e § 10 pkt 2 ustawy o KAS) z dniem 25.01.2024 r. Termin do wniesienia odwołania od tej decyzji upłynął zatem 8.02.2024 r. Tymczasem odwołania od ww. decyzji zostały złożone przez stronę, a także przez pełnomocnika 15.03.2024 r. Stwierdzić zatem należy, że zostały one złożone z uchybieniem terminu do wniesienia odwołania.

Przypomnieć należy, że warunkiem skuteczności odwołania jest wniesienie go do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję z zachowaniem 14 dniowego terminu do jego wniesienia (art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p.). Uchybienie ustawowego terminu powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność kwestionowanej odwołaniem decyzji.

Stosownie do treści art. 144 § 1a O.p. organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego. Zgodnie z art. 35b § 1 ustawy o KAS e-Urząd Skarbowy stanowi system teleinformatyczny Krajowej Administracji Skarbowej służący w szczególności do załatwiania spraw przez organy Krajowej Administracji Skarbowej oraz składania i doręczania pism w sprawach dotyczących wydawania przez organy Krajowej Administracji Skarbowej wiążących informacji stawkowych, interpretacji ogólnych i interpretacji indywidualnych, w tym w zakresie określonym w art. 35a ust. 1 oraz innych niż ww. pism pomiędzy organami Krajowej Administracji Skarbowej, a osobami fizycznymi i jednostkami organizacyjnymi, z wyjątkiem pism w sprawach, o których mowa w art. 35a § 1. Doręczenie pisma na konto w e-Urzędzie Skarbowym następuje w chwili odebrania pisma przez użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym – w przypadku gdy odebranie pisma nastąpiło w okresie od umieszczenia pisma na tym koncie do końca 14 dnia, licząc od dnia następującego po umieszczeniu tego pisma na koncie w e-Urzędzie Skarbowym (art. 35e § 10 pkt 1 ustawy o KAS) lub z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w pkt 1 - w przypadku nieodebrania przez użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym pisma w tym okresie (art. 35e § 10 pkt 2 ustawy o KAS).

W opinii Sądu, podnoszona argumentacja strony jest bezzasadna, albowiem korespondencja w sprawie była przesyłana do wyznaczonego pełnomocnika za pośrednictwem systemu e-Urząd Skarbowy, a nie przywoływanego Krajowego System Doręczeń Elektronicznych. Należy w tym miejscu zauważyć, że oba ww. systemy nie są tożsame. Jak prawidłowo wyjaśnił Dyrektor IAS e-Urząd Skarbowy jest systemem teleinformatycznym Krajowej Administracji Skarbowej służącym w szczególności do załatwiania spraw przez organy Krajowej Administracji Skarbowej, a także składania i doręczania pism, który jest całkowicie odrębny od Krajowego System Doręczeń Elektronicznych. Funkcjonowanie Krajowego Systemu Doręczeń Elektronicznych regulują przepisy ustawy z 18.11.2020 r. o doręczeniach elektronicznych, natomiast zasady działania wykorzystywanego do przesyłania do strony pism w niniejszej sprawie systemu e-Urząd Skarbowy regulują przepisy innej ustawy tj. ustawy o KAS. Zgodnie z brzmieniem obowiązującego przepisu art. 35e § 1 ww. ustawy Użytkownik konta w e-Urzędzie Skarbowym może wyrazić zgodę na doręczanie na to konto pism wydawanych przez organy KAS w zakresie określonym w art. 35b § 1 pkt 2 (tj. składania i doręczania pism innych niż w sprawach dotyczących wydawania przez organy KAS wiążących informacji stawkowych, interpretacji ogólnych i interpretacji indywidualnych, w tym w zakresie określonym w art. 35a § 1 pomiędzy organami KAS a osobami fizycznymi i jednostkami organizacyjnymi, z wyjątkiem pism w sprawach, o których mowa w art. 35a ust. 1. Zgodnie zaś z art. 35e § 4 pkt 2 ww. ustawy organ KAS doręcza pismo na konto w e-Urzędzie Skarbowym od dnia następującego po dniu, w którym użytkownik wyraził zgodę - w przypadku pism innych niż pisma generowane automatycznie w e-Urzędzie Skarbowym.

Z będących w posiadaniu organu odwoławczego informacji wynika, że pełnomocnik strony wyraził zgodę na doręczanie pism za pośrednictwem systemu e-Urząd Skarbowy, która obowiązuje od 14.04.2023 r. Co za tym idzie Naczelnik US był od tej daty zobligowany do doręczania kierowanych do strony pism wyznaczonemu pełnomocnikowi na jego konto w systemie e-Urząd Skarbowy i właściwie doręczył, przy wykorzystaniu tego systemu, wydaną dla strony ww. decyzję z 11.01.2024 r., co zasadnie podkreślił Dyrektor IAS w zaskarżonym postanowieniu.

Dyrektor IAS trafnie zauważył ponadto, że nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja, iż należące do pełnomocnika konto użytkownika nie jest dedykowane do odbioru korespondencji kierowanej do niego przez jego mocodawców. Zgodnie z art. 35b ust. 2 pkt 1 ustawy o KAS w e-Urzędzie Skarbowym z urzędu udostępniane są konta osób fizycznych, będących użytkownikami tych kont. Natomiast zgodnie z art. 138b § 1 O.p. jako pełnomocnik strony może występować osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Powyższe oznacza, że w przypadku wyrażenia zgody na doręczanie korespondencji na konto w e-Urzędzie Skarbowym, użytkownik będzie otrzymywał na swoje konto zarówno korespondencję własną, jak i korespondencję dotyczącą mocodawców.

Dyrektor IAS trafnie zauważył, że poza decyzją Naczelnika US z 11.01.2024 r. ww. organ doręczał na konto pełnomocnika w systemie e-Urząd Skarbowy również wcześniejszą korespondencję przesyłaną w sprawie (tj. postanowienie o terminie załatwienia sprawy z 16.08.2023 r., postanowienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z 24.08.2023 r., postanowienie o terminie załatwienia sprawy z 13.09.2023 r., postanowienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z 16.11.2023 r., postanowienie o terminie załatwienia sprawy z 16.11.2023 r.), zaś korespondencja ta była za każdym razem odbierana przez pełnomocnika i nie wnosił on uwag dotyczących wyrażonej zgody na doręczania do niego pism w niniejszej sprawie przy użyciu tego systemu, ani tej zgody nie cofnął.

Nietrafna zatem, w opinii Sądu, pozostaje argumentacja o braku prawidłowego doręczenia przez organ pierwszej I decyzji do pełnomocnika tym bardziej, że pełnomocnik nie podnosi w sprawie, ażeby korespondencja zawierająca tę decyzję nie została doręczona na jego konto w systemie e-Urząd Skarbowy, a jedynie, że zaistniała przeszkoda w odbiorze tej korespondencji.

W opinii Sądu, Dyrektor IAS zasadnie stwierdził, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydać postanowienie o stwierdzeniu uchybienia ww. terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej. W rezultacie każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie.

Powyższe ustalenia wiązały się w konsekwencji ze stwierdzeniem, że wniesienie odwołania nastąpiło z uchybieniem czternastodniowego terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., co uzasadniało stwierdzenie w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 O.p. uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

W świetle powyższego, wobec uznania, że decyzja organu I instancji - wbrew twierdzeniom Skarżącego - weszła do obrotu prawnego, niezasadne są zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa.

Zgodnie z regulacją art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O. p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie, do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję.

Termin do wniesienia odwołania jest terminem zawitym, a więc nie może być przez organy podatkowe przedłużany czy skracany. Przywołując przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p., należy podkreślić, że ma on charakter bezwarunkowy, co oznacza, że w każdym przypadku stwierdzenia uchybienia terminowi określonemu w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. organ odwoławczy nie może rozpatrzyć merytorycznie odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu.

Z powyższego wynika, że każde uchybienie terminowi, bez względu na czas jego trwania, powoduje bezskuteczność dokonanej czynności procesowej, a więc także bezskuteczność odwołania, a w konsekwencji pozbawienie podatnika prawa do instancyjnej kontroli rozstrzygnięcia podjętego przez organ I instancji. Jest to skutek wynikający z zasady trwałości decyzji administracyjnych (art.128 O.p.) i bezpieczeństwa w obrocie prawnym. Decyzje bowiem, od których nie służy odwołanie, a taka sytuacja powstaje z chwilą upływu terminu do wniesienia odwołania, stają się ostateczne i ich uchylenie lub zmiana, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania może nastąpić tylko w przypadkach i na zasadach przewidzianych w ustawie dla wymienionych postępowań nadzwyczajnych.

Podsumowując, rację ma organ odwoławczy, że odwołanie od decyzji organu I instancji Skarżący złożył po upływie terminu do jego wniesienia. Wydając zatem postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy stwierdził fakt istniejący w dacie złożenia spóźnionego odwołania.

Wydanie przez organ odwoławczy postanowienia w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. było zatem zasadne i celowe w odniesieniu do kwestii procesowych wyłaniających się przy rozpatrywaniu sprawy.

Sąd stanął na stanowisku, że podnoszony przez Skarżącego zarzut naruszenia zasad wynikających z art. 122 O.p. jest bezzasadny. Organ odwoławczy kierując się zasadą prawdy obiektywnej wydał rozstrzygnięcie w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, który w sposób wyczerpujący został przez niego oceniony. Organ odwoławczy wykazał też przesłanki, którymi się kierował, uzasadniające podjęte rozstrzygnięcie w sprawie. Natomiast z racji tego, że Dyrektor IAS stwierdził uchybienie przez Skarżącego terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US z 11.01.2024 r. nie było podstaw do rozstrzygania odnośnie zarzutów odwołania dotyczących samej decyzji. Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor IAS trafnie stwierdził, iż zarzuty Skarżącego dotyczące naruszenia przez organy podatkowe ww. przepisu postępowania uznać należy za bezzasadne.

Nie sposób również odnieść się do zarzutów Skarżącego w przedmiocie wadliwości postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, albowiem co już wskazano na wstępie zarzuty te dotyczą odrębnego postępowania i nie mogą być podnoszone w postępowaniu ze skargi na postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Z tych też względów Sąd, nie znajdując podstaw do wzruszenia badanego postanowienia, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę.