Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1798/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-05-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a  ust. 1  pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędziowie: sędzia WSA Marta Semiczek, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant: starszy sekretarz sądowy Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 maja 2016 r. sprawy ze skargi A Spółka z o.o. z siedzibą w M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy P. z 18 listopada 2014 r. nr [...] określającą A spółce z o.o. z siedzibą w M. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 98.146 zł.

Jak wynika z akt sprawy, organ I instancji przeprowadził kontrolę podatkową gdyż dane wykazane w zeznaniu nie zgadzały się z posiadanymi przez organ podatkowy. Uwzględniając ustalenia dokonane podczas kontroli podatkowej przeprowadzonej w okresie od 17 czerwca do 9 lipca 2013 r. i postępowania podatkowego, Wójt Gminy P. przyjął, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają:

- grunty o powierzchni 4.400 m² wg stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynoszącej 0,78 zł/m², tj. 3.432 zł

- budynki o powierzchni 4.971,84 m² wg stawki dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynoszącej 19,05 zł/m², tj. 94.713,55 zł.

Z ustaleń organu podatkowego wynika, że A sp. z o.o. w M. (dalej także; Spółka, Skarżąca) jest nie tylko właścicielem gruntu, ale też właścicielem budynku, który nie był uwidoczniony w ewidencji gruntów i budynków. Spółka w dniu [...] października 2010 r. otrzymała warunkowe pozwolenie na użytkowanie inwestycji pn. "Budowa hotelu B II w M. na działce nr [...], nr [...], nr [...]", wydane przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w J. na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę z dnia [...] września 2003 r. nr [...]. Z informacji udzielonych przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w J. wynika, że nieruchomość M. 250 zaliczana jest do kategorii obiektów Hotel kategorii XIV, czyli budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego, jak hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe, schroniska turystyczne, zgodnie z załącznikiem do ustawy Prawo budowlane, a także, że w stosunku do inwestora nie jest prowadzone postępowanie administracyjne dotyczące zmiany sposobu użytkowania. Uwzględniając te ustalenia, Wójt uznał budynek za niemieszkalny i całą jego powierzchnię użytkową, tj. 4.971,84 m² opodatkował stawką właściwą dla budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy.

Wyjaśnił także, że podczas oględzin stwierdzono istnienie dodatkowego budynku, który widnieje w ewidencji gruntów i budynków od 2014 r. jako budynek o nr [...] (oznaczony jako pozostałe budynki niemieszkalne). Budynek ten, jak wynika z oględzin, nie stanowi odrębnego budynki, ale konstrukcyjnie jest elementem budynku M. [...] (nr ewidencyjny [...]). Dane dotyczące powierzchni tego elementu budynku zostały ujęte w zestawieniu pomieszczeń podczas kontroli z dnia [...] lipca 2013 r. i wliczone do powierzchni użytkowej obiektu M. [...].

Za bezzasadne organ I instancji uznał stanowisko Spółki o przysługującym jej prawie do zwolnienia z podatku od nieruchomości w związku z wynajęciem części nieruchomości (pow. 1.206,15 m²) na rzecz Związku Wyznaniowego Świadków Jehowy w Polsce, przyjmując, że podatnikiem w sprawie jest Spółka, a nie związek wyznaniowy.

Nie podzielił też organ I instancji stanowiska Spółki co do zwolnienia z opodatkowania części nieruchomości udostępnionych na podstawie nieodpłatnego użyczenia pomieszczeń hotelowo-konferencyjnych dla Fundacji C zs. w K., wskazując, że nie zostały spełnione warunki zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 5 i 14 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych tekst jedn. Dz. U z 2010 r., nr 95, poz.613 ze zm. – dalej: u.p.o.l.)

Odnosząc się do możliwości korzystania przez Spółkę ze zwolnienia przewidzianego uchwałą nr [...] Rady Gminy P. z dnia [...] października 2006 r. w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji, organ I instancji stwierdził, że w ww. uchwale zastrzeżony jest termin składania wniosków do 31 grudnia 2006 r. oraz termin zakończenia inwestycji nie później niż do końca 2009 r. Spółka takiego wniosku w terminie nie złożyła, a inwestycję - budowa hotelu zakończyła dopiero w 2010 r. Nie spełniła zatem warunków uprawniających do korzystania ze zwolnienia podatkowego.

W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie decyzji i zarzuciła naruszenie:

- art. 122, art. 181 oraz art. 187 §1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej: O.p.) przez błędne ustalenie stanu faktycznego przyjętego z podstawę wydanej decyzji, przez wadliwy sposób dokonania oględzin nieruchomości, w szczególności nieuwzględnienie faktu, że cześć nieruchomości o powierzchni 945,42 m² zajęta jest przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych, w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, natomiast część zajmowana jest przez C Fundację zs. w K.;

- art. 5 ust. 1 okt 1 lit.d u.p.o.l. przez jego niezastosowanie w sytuacji gdy część nieruchomości zajęta jest przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działaności leczniczej;

- art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. przez jego niezastosowanie, podczas gdy część nieruchomości zajęta jest przez C Fundację zs. w K.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J., po ponownym rozpoznaniu sprawy w wyniku wniesionego odwołania, utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy P.. Organ odwoławczy wskazał, że Spółka stała się właścicielem nieruchomości położonej w M. o pow. 2,4979 ha (działki nr [...], [...], [...], [...] w dniu 9 sierpnia 2006 r. (wkład niepieniężny). Z umowy przeniesienia własności (akt notarialny Rep. A. nr 3860/2006) wynika, że na działkach nr [...],[...] i [...], na podstawie pozwolenia na budowę z [...] września 2003 r. wydanego przez Starostę J., rozpoczęta została budowa hotelu B II. Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w J. z dnia [...].10.2010 r. Spółka uzyskała pozwolenie na warunkowe użytkowanie ww. inwestycji. Powierzchnię użytkową budynku ustalił organ I instancji podczas kontroli.

Ustalenia w zakresie powierzchni przyjętej do opodatkowania nie jest miedzy stronami nie jest sporna. Sporny jest sposób opodatkowania nieruchomości i zastosowane stawki podatku.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji co do opodatkowania całej powierzchni użytkowej budynku wg stawki właściwej dla budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy. Przy czym zauważył, że sporne budynki zostały wykazane w ewidencji gruntów i budynków w 2014 r. i sklasyfikowane jako pozostałe budynki niemieszkalne oraz budynku handlowo-usługowe, czyli jako budynki niemieszkalne.

Za niemające znaczenia w sprawie uznał organ odwoławczy czy sporne nieruchomości to dwa odrębne budynki (jak wynika z ewidencji), czy oba te budynki stanowią konstrukcyjną jedność (jak wynika z oględzin).

Za zasadne uznał stanowisko Wójta, że część budynku służąca celom mieszkalnym członków zarządu Spółki nie może być opodatkowana wg stawki jak dla budynków mieszkalnych i powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27.04.2009 r. sygn. akt II FPS 1/09 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1021/09.

Kolegium zajęło analogiczne stanowisko jak organ I instancji w kwestii zwolnienia z podatku od nieruchomości części budynku wynajętego na rzecz Związku Wyznaniowego Świadków Jehowy w Polsce, wskazując, że zwolnienie, o którym mowa w art. 1b ust. 1 u.p.o.l. w związku z art. 13 ust. 6 ustawy z 17 maja 1989 r. o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jest zwolnieniem podmiotowym przysługującym wówczas, gdy to osoba prawna kościołów i innych związków wyznaniowych jest podatnikiem podatku.

Organ odwoławczy podzielił też stanowisko Wójta odnośnie braku podstaw do korzystania przez Spółkę ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 i pkt 14 u.p.o.l. w związku z udostępnieniem części budynku hotelu Fundacji – C zs. w K.

Odnośnie podniesionego w odwołaniu prawa do korzystania z preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości dla części budynku ze względu na jego zajęcie przez podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych, organ odwoławczy przeanalizował przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. zarówno w brzmieniu obowiązującym do dnia 30.06.2011 r., jak i po tym dniu, a także przepisy ustawy z 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej w zakresie definicji świadczenia zdrowotnego. W wyniku czego stwierdził, że udzielanie świadczeń zdrowotnych, o których mowa w ustawie dopuszczalne jest przez osoby fizyczne wykonujące zawód medyczny, ale działające w ramach jednostki organizacyjnej jaką jest zakład opieki zdrowotnej. Prowadzona przez podatnika działalność nie miała takiej formy organizacyjnej, nie było zatem podstaw do korzystania ze zwolnienia podatkowego.

W ocenie Kolegium, także brzmienie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l obowiązujące od 1 lipca 2011 r. nie zmienia sytuacji Spółki, gdyż dla prawidłowej wykładni tego przepisu należy odwołać się nie tylko do samego pojęcia świadczenia zdrowotnego zdefiniowanego w ustawie o działalności leczniczej, ale należy uwzględnić kwestie udzielania tych świadczeń w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, tj. udzielanie tych świadczeń w sposób uregulowany wymienioną ustawą, a zatem tylko przez podmioty, których funkcjonowanie ustawa określa. Podmioty te podlegają wpisowi do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą. Jak ustalił organ podatkowy, podatnicy nie są podmiotami wykonującymi działalność leczniczą, bowiem nie posiadali stosownego wpisu do rejestru takich podmiotów. Preferencyjną stawkę można stosować wówczas, gdy można stwierdzić udzielanie świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej.

Zgodnie z udzieloną przez podatnika informacją uzyskał on wpis do rejestru ośrodków, w którym mogą odbywać się turnusy rehabilitacyjne, prowadzonego przez Wojewodę D. dopiero 20 maja 2015 r. Organ odwoławczy wskazał ponadto na charakter usług świadczonych przez Spółkę w ramach działalności. W budynku którego preferencyjnego opodatkowania domaga się Spółka prowadzony jest hotel. Zwrócił też uwagę organ odwoławczy, że w obiektach hotelowych oprócz usług podstawowych przewiduje się świadczenie szerokiego zakresu usług dodatkowych świadczonych w obrębie obiektu, tzw. "usług związanych". Zdaniem organu odwoławczego, opisane przez Spółkę w odwołaniu usługi mają charakter usług związanych.

W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości zostało określone prawidłowo w decyzji organu I instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, zasądzenia kosztów postępowania sądowego oraz przeprowadzenie dowodu z dołączonej do skargi dokumentacji, zarzucając naruszenie:

- art. 122 i art. 187 O.p. przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz niezebranie i nierozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wyczerpujący;

- art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.d oraz art. 3 u.p.o.l. przez ich niezastosowanie w sytuacji, w której część nieruchomości zajęta jest przez podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych, a co za tym idzie dla tej części nieruchomości winna być zastosowana preferencyjna stawka podatku od nieruchomości, zwłaszcza w świetle uzyskania wpisu do rejestru ośrodków, w których mogą odbywać się turnusy rehabilitacyjne i uprawniony jest do przyjmowania zorganizowanych grup turnusowych osób niepełnosprawnych, w sytuacji, który to wpis potwierdził taki stan rzeczy;

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. polegające na przyjęciu że budynek położony w M. [...] stanowi w całości budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, pomimo że część tego budynku służy celom mieszkaniowym członków zarządu Spółki, a w konsekwencji bezpodstawne obciążenie części mieszkalnej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- art. 124 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 122, art. 187 §1 oraz art. 191 O.p. przez brak wyczerpującego wyjaśnienia przyczyn uzasadniających zaskarżoną decyzję, w szczególności zdawkowe stwierdzenie, że część obiektu służąca celom mieszkaniowym członków zarządu Spółki nie może być opodatkowana wg stawki właściwej dla budynków mieszkalnych, bez należytego uzasadnia tego stanowiska;

- art. 120 i art. 121 §1 O.p. przez naruszenie wyrażonych w nich zasad;

- § 1 Uchwały nr XLVI/373/06 Rady Gminy P. z dnia 25.10.2006 r. przez błędną wykładnię i niezastosowanie;

- art. 2 i art. 7 Konstytucji RP, nakładających na organy władzy publicznej, także i organy jednostek samorządu terytorialnego, powinność działania na podstawie i w granicach prawa przez brak poszanowania interesów Skarżącej i podejmowanie przez organy podatkowe decyzji podważających zaufanie jej adresata do państwa oraz stanowionego prawa.

W uzasadnieniu skargi Spółka stwierdziła, że nie zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych i powołanymi orzeczeniami sądów, iż część obiektu służąca celom mieszkalnym członków zarządu Spółki nie może być opodatkowana wg stawki właściwej dla budynków mieszkalnych, a także, że o wysokości stawki podatku decyduje sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, a nie faktyczne wykorzystywanie tej nieruchomości. Zdaniem Skarżącej, ustawodawca uzależnił w przepisach u.p.o.l. wysokość stawek podatku od sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania. Dokonaną wykładnię Skarżąca uznała za nieprawidłową. Wskazała, powołując się na wykładnię językową, iż w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wprost zaznaczono odniesienie się do danej działalności gospodarczej przedsiębiorcy, tj. konkretnej działalności którą prowadzi. Odwołując się do wykładni systemowej wewnętrznej, Skarżąca zauważyła, że w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.b u.p.o.l. mowa jest o ustanowieniu stawek podatku od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem Skarżącej, nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeśli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana do prowadzenia tej działalności (a jednocześnie nie jest objęta podatkiem rolnym lub leśnym) lub uwzględniając cechy tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, może być wykorzystywana wprost na ten cel.

Skarżąca podnosi też całkowite pominięcie faktu obłożenia obiektu w skali roku jedynie w 5 %, nie uwzględniono takich okoliczności, znanych organowi z urzędu, jak położenie obiektu (daleko od centrum turystycznego K.), obecność wielu podobnych obiektów na tym terenie. Wobec niewielkiego ruchu turystycznego w M., wskazane podczas kontroli powierzchnie usługowe w zupełności wystarczały do prowadzenia działalności gospodarczej. Pozostała cześć nigdy nie była i nie będzie wykorzystywana w tym celu, jest to część mieszkalna. Z tych powodów Skarżąca uważa, że podatek nie został określony w sposób uwzględniający kryteria z art. 5 ust. 3 u.p.o.l.

Skarżąca podnosi też, że nie została poinformowana przez Gminę o możliwości korzystania ze zwolnienia podatkowego z tytułu nowych inwestycji, mimo wiedzy o prowadzeniu takiej inwestycji przez Skarżącą. Obowiązek informowania Spółka wywodzi z art. 9 K.p.a., a brak informacji wiąże z celowym działaniem Gminy nakierowanym na osiągniecie korzyści finansowych. Wskazuje też, że tytułem podatku od nieruchomości za 2011 r. zapłaciła 3.501 zł.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Sporna w sprawie jest wysokość stawki podatku od nieruchomości jaką należało zastosować do powierzchni użytkowej budynku niemieszkalnego, zaliczanego (zgodnie z załącznikiem do ustawy prawo budowalne) do budynków zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego, jak – hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe i schroniska turystyczne, stanowiącego własność Spółki.

Zdaniem Skarżącej, przy ustalaniu stawek podatku od nieruchomości od budynku należało uwzględnić, że jego część przeznaczona jest na mieszkania dla członków zarządu winna być zatem opodatkowana stawką właściwą dla budynków mieszkalnych, a pozostała część, jako związana z prowadzeniem działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych winna być opodatkowana wg stawki określonej przez radę gminy zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.d u.p.o.l.

W ocenie organów podatkowych, sporny budynek, użytkowany na podstawie pozwolenia na użytkowanie wydanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w J. w dniu [...] .10.2010 r., w całości należało opodatkować podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem: budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, według stawek właściwych dla budynków, budowli i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegają będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą: grunty, budynki i budowle, z wyjątkiem budynków mieszkalnych i związanych z nimi gruntów (opodatkowane są wg stawki właściwej dla budynków mieszkalnych i wg stawki właściwej dla gruntów pozostałych) oraz gruntów pod jeziorami i zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrownie wodne (opodatkowane są wg stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.b u.p.o.l.). Przedsiębiorcą jest podmiot posiadający wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym lub Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Z przytoczonej wyżej definicji wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę (także inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą) gruntu, budynku lub budowli skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dotyczy to także obiektów, które nie są w danym momencie wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej.

W rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że A spółka z o.o. z siedzibą w M., wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego, jest przedsiębiorcą. Oznacza to, że grunty i budynki będące własnością tej Spółki znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Sporny budynek nie jest budynkiem mieszkalnym, nie jest zatem objęty wyłączeniem przewidzianym w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zasadnie zatem przyjęły organy podatkowe, że powierzchnia użytkowa tego budynku oraz powierzchnia związanego z tym budynkiem gruntu podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony przez Spółkę zarzut, że część powierzchni użytkowej budynku hotelu winna być opodatkowana według stawki właściwej dla budynków mieszkalnych, gdyż nie jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej, ale została przeznaczona na mieszkania dla członków zarządu Spółki. Sporny budynek jak stwierdziły to organy podatkowe - na podstawie dokumentacji budowlanej, tj. decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, projektu budowlanego, pozwolenia na budowę, decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku - jest budynkiem niemieszkalnym, zaliczanym do budynków zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego, jak hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe, schroniska turystyczne, zgodnie z załącznikiem do ustawy Prawo budowlane.

Budynek ten, jakkolwiek w latach 2011 -2013 nie był jeszcze ujęty w ewidencji gruntów i budynków, to organ podatkowy, w toku kontroli przeprowadzonej w okresie od dnia 17 czerwca do 9 lipca 2013 r., dokonał szczegółowych ustaleń dotyczących charakteru tego budynków. Charakter budynku oraz fakt uzyskania pozwolenia na jego użytkowanie w 2010 r. organ podatkowy ustalił na podstawie dokumentacji budowlanej, a także informacji uzyskanej od Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w J., z której wynika, że nie jest prowadzone w stosunku do Spółki postępowanie administracyjne związane ze zmianą sposobu użytkowania budynku ("Hotel B II w M."). Wpis tego budynku do ewidencji gruntów i budynków został dokonany w 2014 r. i budynek sklasyfikowano jako pozostałe budynki niemieszkalne oraz budynki handlowo-usługowe, tj. jako budynki niemieszkalne.

Sąd nie podziela stanowiska strony skarżącej, że przyjęta przez organy podatkowe wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest nieprawidłowa, gdyż nie uwzględnia, że w przepisie tym odniesiono się do konkretnej działalności gospodarczej wykonywanej przez przedsiębiorcę i nie uwzględnia też, że przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.b u.p.o.l. umożliwia opodatkowanie budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej definicja zamieszczona w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie przewiduje warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarcza, wystarczy sam fakt posiadania takiej nieruchomości (grunt, budynek, budowla) przez przedsiębiorcę. Także z powołanego przez Skarżącą przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.b u.p.o.l. nie można wyprowadzić wniosku o możliwości opodatkowania według innych zasad budynku niemieszkalnego znajdującego się w posiadaniu przedsiębiorcy, którego część wykorzystywana jest na cele mieszkaniowe członków zarządu przedsiębiorcy. Powołany przez Spółkę przepis uprawnia radę gminy do określenia wysokości stawki podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków mieszkalnych lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Oznacza to, że pozwala na określone stawki właściwej dla nieruchomości związanej z prowadzeniem działnosci gospodarczej, tj. nieruchomości o jakiej mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z tym, że stawkę tę stosuje się także do części budynku mieszkalnego zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej, a nie odwrotnie jak oczekuje tego strona skarżąca.

Nie ma także podstaw do przyjęcia, że w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki do opodatkowania powierzchni spornego budynku preferencyjną stawką podatku, określaną przez radę gminy na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l., stawka ta odnosi do budynków (ich części):

- związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń (brzmienie obowiązujące przed 1 lipca 2011 r.) oraz

- związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń (brzmienie obowiązujące od 1 lipca 2011 r. – wprowadzone przez art. 133 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej – Dz. U. nr 112, poz. 654).

Przepis, w brzmieniu przed 1 lipca 2011 r., uzależnia możliwość stosowania przez podatnika preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości do budynków (ich części) zajętych na udzielanie świadczeń zdrowotnych i zajmowanych przez podmiot udzielający tych świadczeń. Przepis, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2011 r., preferencyjną stawkę odnosi do budynków (ich części) związanych z działalnością w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, tj. w rozumieniu ustawy z 5 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. nr 112, poz. 654 obowiązującej od 1 lipca 2011 r.) i zajmowanych przez podmiot udzielający tych świadczeń. Niższa stawka, po wprowadzeniu zmiany w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l., może być zatem stosowana do budynków (ich części) które nie były zajmowane na świadczenia zdrowotne, ale pozostawały w związku z realizacją tych świadczeń (tj. pomieszczenia które służą pacjentom i personelowi ale w których nie udziela się świadczeń zdrowotnych np. korytarze, toalety, stołówki itp.).

Świadczeń zdrowotnych może udzielać zakład opieki zdrowotnej (także osoba fizyczna wykonująca zawód medyczny, ale działająca w ramach zakładu opieki zdrowotnej), który może rozpocząć działalność po uzyskaniu wpisu do rejestru, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. , nr 14, poz. 89 ze zm. obowiązującej do końca czerwca 2011 r.). Stosownie zaś do przepisów ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, udzielanie świadczeń zdrowotnych to udzielanie tych świadczeń w sposób regulowany tą ustawą, czyli przez podmioty, których funkcjonowanie ustawa określa. Podmioty wykonujące działalność leczniczą podlegają wpisowi do rejestru i działalność mogą rozpocząć po uzyskaniu takiego wpisu (art. 103 ustawy o działalności leczniczej).

W rozpoznawanej sprawie Skarżąca nie posiadała stosownego wpisu, ani jako zakład opieki zdrowotnej, ani jako podmiot wykonujący działalność leczniczą, zasadnie zatem przyjęły organy podatkowe, że nie było podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości. Jak wynika z informacji podanych przez Spółkę, 20 maja 2015 r. uzyskała ona wpis do rejestru ośrodków, w których mogą się odbywać turnusy rehabilitacyjne prowadzonego przez Wojewodę D. Okoliczność ta, jako niedotycząca roku 2011, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niemniejszej sprawy. Skarżąca spółka błędnie wywodzi prawo do stosowania preferencji podatkowej z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l., powołując się na świadczenie szeroko pojętych usług zdrowotnych i rehabilitacyjnych (masaże, odnowa biologiczna) przed uzyskaniem wpisu do rejestru ośrodków, w których mogą odbywać się turnusy rehabilitacyjne i turnusy osób niepełnosprawnych. Tego rodzaju usługi, jak trafnie zauważył organ odwoławczy, należy postrzegać jako związane z usługami hotelarskimi.

Chybione są też zarzuty skargi w zakresie naruszenia przepisów procesowych. Organy podatkowe zebrały niezbędny dla rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy. Ocena materiału dowodnego zebranego w sprawie została dokonana zgodnie z art. 191 O.p. Zaskarżona decyzja zawiana zarówno uzasadnienia faktyczne jak i uzasadnienie prawne. Organ odwoławczy odniósł się też szczegółowo do podnoszonych w odwołaniu zarzutów.

Nie ma racji strona skarżąca zarzucając organom podatkowym, że dokonując wymiaru podatku od nieruchomości nie uwzględniły faktycznego wykorzystania budynku lub możliwości jego wykorzystania w prowadzonej działalności, w szczególności pominięto fakt, że obłożenie w skali roku wynosi 5 %, że obiekt jest położony daleko od centrum turystycznego i w okolicy jest wiele podobnych obiektów. Podatek od nieruchomości jest podatkiem od majątku, a nie podatkiem od dochodu, zatem wskazane okoliczności w postaci dużej konkurencji, małego zainteresowania usługami i przeznaczenia części budynku na mieszkanie dla członków zarządu Spółki, nie mają wpływu na wymiar tego podatku. Stawka podatku jest ustalenia w ramach określonych przez ustawę o podatkach i opłatach lokalnych uchwałą rady gminy, organy podatkowe zobowiązane są stawkę tę zastosować. Tym samym zaskarżona decyzja nie może naruszać art. 5 ust. 3 u.p.o.l. Przepis ten skierowany jest bowiem do rady gminy, a nie do organu podatkowego.

Brak także podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia § 1 ww. uchwały nr XLVI/373/06 Rady Gminy P. z dnia 25 października 2006 r. w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji. Skarżąca Spółka nie spełniła przewidzianych w tej uchwale warunków uprawniających do korzystania z preferencji podatkowych. Niezasadne są też zarzuty naruszenia przez Wójta art. 9 Kodeksu postępowania administracyjnego, przez nie poinformowanie Spółki o możliwości korzystania ze zwolnienia podatkowego, na podstawie ww. uchwały Rady Gminy P., w sytuacji gdy, jak twierdzi Skarżąca, wiedział o prowadzonej przez Spółkę inwestycji. Na wstępie należy wyjaśnić, że obowiązku informowania o przepisach podatkowych przez organ podatkowy Spółka nie może wywodzić z art. 9 Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż w zakresie zobowiązań podatkowych zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej, a nie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Odpowiednikiem art. 9 Kodeksu postępowania administracyjnego jest art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nakłada na organy podatkowe w toku postępowania podatkowego obowiązek udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Obowiązek informacyjny dotyczy zatem postępowania podatkowego i przepisów prawa pozostających w związku z tym postępowaniem. W zakresie treści uchwały rady gminy obowiązek informowania polega przede wszystkim na publikacji uchwały i udzielaniu odpowiedzi na pisemne pytania pochodzące od zainteresowanego w formie interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych).

W nawiązaniu do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 2 i 7 Konstytucji RP poprzez "brak poszanowania interesów skarżącej i podejmowanie przez organy podatkowe decyzji podważających zaufanie jej adresata do państwa i stanowionego w tym państwie prawa" należy wyjaśnić, że samo wydanie decyzji, sprzecznej z oczekiwaniami podatnika, nie stanowi o naruszeniu ww. przepisów Konstytucji RP, jak również, nie dowodzi tego, że organy podatkowe naruszyły zasadę zaufania, o której mowa w art. 121 § 1 O.p.

Sąd za prawidłowe uważa stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji stwierdzające brak podstaw do korzystania przez Skarżąca ze zwolnień w podatku od nieruchomości na podstawie przepisów art. z art. 1b ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 5 i pkt 14 u.p.o.l.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) skargę oddalił jako bezzasadną.