Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 454/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 3 pkt 2,  art. 14b par. 1,3,  art. 14g par. 1,  art. 14h,  art. 169 par. 1,4
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 18e
journal: Dz.U. 2022 poz 2587
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)
article: art. 28 ust. 1-2
journal: Dz.U. 2020 poz 1133
law: Ustawa z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Horobiowski (sprawozdawca),, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman,, Asesor WSA Iwona Solatycka,, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, w dniu 22 listopada 2023 r., sprawy ze skargi P. z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2023 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.691.2022.3.AR w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej: I. uchyla zaskarżone postanowienie w całości oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 lutego 2023 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.691.2022.2.BJ; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597,00 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organem podatkowym.

1.1. Przedmiotem skargi P. (dalej: Strona, P., Wnioskodawca, Skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ, DKIS) z dnia 17 kwietnia 2023 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.691.2022.3.AR (dalej: Postanowienie, zaskarżone postanowienie) utrzymujące w mocy własne postanowienie z dnia 9 lutego 2023 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.691.2022.2.BJ (dalej: Postanowienie I instancji) o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku K. z dnia 3 listopada 2022 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (dalej: Wniosek) w zakresie stosowania tzw. ulgi na działalność sportową.

1.2. Wnioskiem z dnia 3 listopada 2022 r. P. zwróciła się do organu o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustalenia, czy wydatki ponoszone na finansowanie działalności sportowej realizowanej przez kluby sportowe wskazane w opisie sprawy, które Wnioskodawca zalicza do kosztów uzyskania przychodów, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania Wnioskodawcy na zasadach przewidzianych w art. 18ee z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.; dalej: ustawa o CIT), który stanowi (w ust. 1 i ust. 2 pkt. 1), że podatnik ma prawo odliczyć od podstawy opodatkowania wydatki poniesione na finansowanie klubu sportowego, o którym mowa w art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz.U. z 2020 r., poz. 1133 ze zm.; dalej: ustawa o sporcie), na realizację celów wskazanych w art. 28 ust. 2 tej ustawy.

We wniosku Strona przedstawiła następujący opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

K. S.A. (dalej: K., Spółka) oraz określone spółki od niej zależne tworzą podatkową grupę kapitałową P. w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Rokiem podatkowym P. jest rok kalendarzowy, zaś spółką reprezentującą w/w P. jest K. - jako spółka dominująca. Podstawa opodatkowania P. jest obliczana zgodnie z art. 7a ustawy o CIT, w związku z art. 7 ust. 1-3 ustawy o CIT. Przychody podlegające opodatkowaniu przez P. osiągane są zarówno ze źródła o charakterze operacyjnym, jak i ze źródła stanowiącego tzw. zyski kapitałowe.

K. prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie wydobycia kopalin, z których produkuje metale będące przedmiotem sprzedaży. Informacje na temat prowadzonej działalności gospodarczej, w tym również informacje promujące markę K., rozpowszechniane są za pośrednictwem rożnych form reklamy i marketingu służących promowaniu pozytywnego wizerunku firmy.

Jednym z takich środków marketingowych wykorzystywanych przez K. jest sponsorowanie działalności sportowej realizowanej przez kluby sportowe. Działalność Spółki w tym obszarze sprowadza się do wsparcia finansowego udzielanego podmiotom będącym klubami sportowymi wskazanymi w art. 18ee ust. 2 pkt. 1 ustawy o CIT, które - zgodnie z ich statutami - wydatkują otrzymane środki pieniężne na cele sportowe zdefiniowane w przepisach szczególnych, do których odsyła ww. przepis art. 18ee ust. 2 pkt 1. W kręgu sponsorowanych przez K. klubów sportowych znajdują się niezależne od K. podmioty zewnętrzne oraz podmioty zależne, w tym również spółka będąca członkiem P.

Przekazanie środków pieniężnych tytułem sponsoringu następuje na warunkach określonych w umowie zawartej ze sponsorowanym klubem sportowym (podmiot sponsorowany). W zamian za otrzymane przez klub sportowy środki pieniężne, K. otrzymuje ekwiwalentne świadczenie wzajemne (określone szczegółowo w umowie) w postaci promocji wizerunku Jego marki (przez klub sportowy).

Postanowienia umów sponsoringowych, których stroną (nazwaną Sponsorem) jest K., przewidują zatem przekazanie przez K. określonej kwoty pieniężnej w zamian za wykonanie przez podmiot sponsorowany (klub sportowy) określonych w umowie ekwiwalentnych świadczeń identyfikujących markę K.

Wynagrodzenie płatne przez K. za otrzymane od klubu sportowego świadczenia sponsoringowe następuje na podstawie faktur i innych dokumentów wystawionych przez podmioty sponsorowane na rzecz K. (poświadczających wykonanie przez klub świadczeń określonych umową).

Wydatki związane z wypłatą wynagrodzeń przez Spółkę tytułem realizacji umów sponsoringowych:

- zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów związanych z bieżącą działalnością Spółki (tj. przychodów innych niż z zysków kapitałowych);

- nie są i nie będą zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie.

Wnioskodawca podał ponadto, że w związku z regulacjami art. 18ee ustawy o CIT (w zakresie wydatków odliczeń ponoszonych kosztów na działalność sportową) będzie posiadał oświadczenie klubu sportowego (od którego nabywa w/w usługi sponsoringu), iż podmiot ten: (1) jest klubem sportowym, o którym mowa w art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie oraz (2) realizuje cele wskazane w art. 28 ust. 2 tej ustawy.

Strona, prezentując własne stanowisko w sprawie, wskazała, że w jej ocenie koszty realizacji działalności sportowej w części dotyczącej finansowania działalności klubów sportowych kwalifikują się do obszaru działalności sportowej, o której mowa w art. 18ee ustawy o CIT, co uzasadnia prawo do odliczenia ich od podstawy opodatkowania, na zasadach i w wysokości wynikającej z tego przepisu.

Wnioskodawca wskazał, że obowiązujący od 1 stycznia 2022 r. art. 18ee ustawy o CIT przyznaje podatnikom prawo do odliczenia 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność sportową, do których ustawa zalicza koszty poniesione m.in. na finansowanie klubu sportowego, o którym mowa w art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie, na realizację celów wskazanych w art. 28 ust. 2 tej ustawy, pod warunkiem, że:

− kwota odliczenia nie przekroczy w roku podatkowym kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych oraz

− poniesione koszty nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki jakie K. poniesie na finansowanie działalności sportowej prowadzonej przez kluby sportowe wpisują się w obszar działalności określonej w w/w przepisie. Jednocześnie mając na względzie fakt, iż planowana wielkość tych wydatków nie przekroczy dochodu uzyskanego przez P. z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych oraz przy założeniu, że koszty te nie zostaną Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie czy też odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (poza odliczeniem na zasadach art. 18ee ustawy o CIT), to P. stoi na stanowisku, że 50% kwoty kosztów, poniesionych na finansowanie działalności sportowej prowadzonej przez kluby sportowe będzie podlegała odliczeniu od podstawy opodatkowania, niezależnie od rozliczenia tychże kosztów przez Wnioskodawcę zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Pismem z dnia 3 stycznia 2023 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.691.2022.1.BJ organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych Wniosku, uznając przedstawiony w nim opis okoliczności sprawy za niewyczerpujący i wymagający uzupełnienia, aby móc rozstrzygnąć sprawę. W wezwaniu sformułowano jedenaście pytań.

Wnioskodawca udzielił niżej przytoczonych odpowiedzi i wyjaśnień w piśmie z dnia 9 stycznia 2023 r.

W odniesieniu do pytania nr 1: "Z jakim Klubem/Klubami Wnioskodawca podpisał/podpisze umowę sponsoringową?" P. wskazała, że będą to kluby, o których mowa w art. 28 ust. 1 ustawy o sporcie (co wpisuje się w wymogi art. 18ee ust. 2 pkt. 1 ustawy o CIT), a informacje w tym zakresie Spółka pozyskuje od sponsorowanego klubu, który składa na tę okoliczność pisemne oświadczenie stanowiące element zawartej umowy, bądź odrębny dokument referujący do zawartej umowy.

W zakresie pytania nr 2: "Jaki jest okres związania się Państwa umową sponsoringową z Klubem/Klubami?" Skarżąca wskazała, że umowy sponsoringowe zawierane są z Klubami na różne okresy, w tym również przekraczające okres jednego roku, przy czym mogą to być również umowy zawarte przed 01.01.2022r. (na podstawie których usługi wykonywane są w po tej dacie). Niemniej w ocenie Wnioskodawcy termin realizacji umowy nie ma wpływu na kwalifikację podatkową wydatków w kontekście prawa do zastosowania ulgi sportowej będącej przedmiotem niniejszej sprawy. Przede wszystkim nie ma w tym przypadku znaczenia okoliczność zawarcia umowy przed wejściem w życie przepisów regulujących uprawnienie do zastosowania ulgi sportowej, albowiem przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są wydatki poniesione po dacie wejścia w życie art. 18ee ustawy o CIT.

W kwestii objętej pytaniem nr 3: "Czy każdy klub sportowy z którym Wnioskodawca podpisał/podpisze umowę sponsoringową będzie wypełniać kryteria wskazane w art. 28 ust. 1 ustawy o sporcie?" Skarżąca wyjaśniła, że jej zdaniem każdy klub sportowy, z którym podpisała lub podpisze umowę sponsoringową spełnia/będzie spełniać kryteria wskazane w art. 28 ust. 1 ustawy o sporcie, co ustalane jest/będzie na podstawie 5 pisemnego oświadczenia składanego przez klub w przypadku każdej zawieranej umowy. W ocenie P. jest to jedyny sposób pozwalający na pozyskanie informacji o statusie klubu w kontekście przesłanek określonych w ww. przepisie, albowiem charakter tych przesłanek nie pozwala Skarżącej na dokonanie weryfikacji statusu klubu we własnym zakresie.

Odpowiadając na pytanie nr 4: "Czy w umowie sponsoringowej z klubami sportowymi określone będą cele na jakie zostaną przeznaczone uzyskane od Wnioskodawcy środki? Jeśli tak, prosimy by podali Państwo, jakie to cele.", Skarżąca wyjaśniła, że umowy sponsoringowe zawierane z klubami sportowymi, bądź pisemne oświadczenia klubów, określają/będą określały cele na jakie zostaną przeznaczone środki przekazywane przez Wnioskodawcę, poprzez wskazanie, że są to wyłącznie cele wymienione w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie.

W odniesieniu pytania nr 5: "Czy zakres umowy sponsoringowej obejmować będzie realizację na rzecz Wnioskodawcy wyłącznie usług promocyjnych? Jeśli tak, to: - jakiego rodzaju/jakiego charakteru będą to usługi promocyjne w zakresie zawartej umowy z klubem - na czym będą one polegać?" Strona wskazała, że umowy sponsoringowe obejmują wyłącznie realizację na rzecz Wnioskodawcy usług promocyjnych. Promocja ta, w zależności od postanowień konkretnej umowy sponsoringowej, polega na umieszczaniu znaków identyfikacyjnych marki Spółki (logo Spółki) na materiałach informacyjnych dotyczących określonych w umowie wydarzeń sportowych, w tym również informacjach medialnych, na obiektach należących do sponsorowanych klubów podczas trwających wydarzeń sportowych, na odzieży zawodników biorących udział w zawodach i innych przedmiotach (np. sprzęcie sportowym) wykorzystywanych w trakcie zawodów sportowych. Nie jest jednak wykluczone, iż przedmiotem nabycia od klubów sportowych będą również inne świadczenia niż w/w wymienione. Świadczenia takie z uwagi na ich związek z uzyskiwanymi przychodami, będą jednak w Spółce zaliczane do kosztów uzyskania przychodów (bowiem będą spełniać pozytywne przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, co m.in. warunkuje zastosowanie odliczenia na podstawie art. 18ee w/w ustawy).

Z kolei, odpowiadając na pytanie nr 6: "W jaki sposób działania w związku z realizacją umowy sponsoringowej mają/będą miały wpływ na ostatecznych nabywców produktów Wnioskodawcy, ewentualnie nakłonienie potencjalnych klientów do nabywania towarów Wnioskodawcy?" Strona wyjaśniła, że przedmiotem zapytania są wydatki rozpoznawane przez Wnioskodawcę jako koszty uzyskania przychodu co oznacza, iż są kwalifikowane przez niego do kategorii kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy okoliczność dotycząca kwalifikacji kosztowej ponoszonych wydatków została już stwierdzona we Wniosku w opisie stanu faktycznego/przyszłego, a przedmiotem złożonego Wniosku jest interpretacja art. 18ee ustawy o CIT, który ma zastosowanie wyłącznie w zakresie kosztów uzyskania przychodów, w którym to przypadku Wnioskodawca nie wyraził wątpliwości.

Ponadto Skarżąca wskazała, że odpowiedź w powyższym zakresie ma zastosowanie również do kolejnych pytań organu o numerach:

- 7: "W jaki sposób działania w związku z realizacją umowy sponsoringowej mają wpływ na wizerunek Wnioskodawcy, na sposób postrzegania Wnioskodawcy przez jej klientów?",

- 9: "Czy wydatki z tytułu umowy(ów), o której(ych) mowa we wniosku są i będą pozostawać w związku z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą?",

- 10: "Czy wydatki z tytułu umowy(ów), o której(ych) mowa we wniosku pozostają/będą pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania lub zabezpieczenia źródła Państwa przychodu?".

Natomiast, udzielając odpowiedzi na pytanie nr 8: "Czy środki pieniężne przeznaczone przez Państwa na rzecz Klubu/Klubów sportowego/sportowych wpłyną na poprawę warunków uprawiania sportu przez członków klubu sportowego lub zwiększą dostępność społeczności lokalnej do działalności sportowej prowadzonej przez ten klub?" Strona wyjaśniła, że w jej ocenie wydatki ponoszone na rzecz klubów sportowych winny przyczyniać się do realizacji wymienionych celów, bowiem kluby realizując na jej rzecz odpłatne świadczenia pozyskują środki finansowe na realizację w/w celów. Okoliczność powyższa, jak wskazano we wniosku o interpretację, będzie potwierdzana pisemnie przez klub sportowy, poprzez złożenie oświadczenia, iż klub realizuje cele wskazane w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie. Wnioskodawca nie będzie jednak badał czy środki, które zapłacił za nabycie świadczeń od klubu wpłynęły na poprawę warunków uprawiania sportu przez członków Klubu sportowego lub zwiększyły dostępność społeczności lokalnej do działalności sportowej prowadzonej przez ten klub. Fakt dotyczący przeznaczenia środków na cele wskazane w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie będzie zatem potwierdzany w drodze oświadczenia Klubu, bowiem ustawa o CIT nie zawiera regulacji wskazującej, w jaki sposób spełnienie w/w warunku winno być potwierdzane.

Z kolei, odpowiadając na pytanie nr 11: "Czy wydatki z tytułu umowy(ów) sponsoringowej(ych) (umowy(ów) z Klubem/Klubami) nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym?", Strona wskazała, że wydatki, o których mowa w opisie sprawy nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, za wyjątkiem odliczenia na podstawie art. 18ee ustawy o CIT (o ile wydatki te będą spełniać kryteria do objęcia ich tym obliczeniem).

Następnie – wydając rozstrzygnięcie w I instancji – DKIS uznał, że odpowiedzi udzielone przez P. na dziesięć z zadanych pytań (nr 1-10) nie są wyczerpujące, wobec czego niemożliwym było wydanie żądanej interpretacji. W konsekwencji wniosek pozostawiono bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu Postanowienia I instancji organ wskazał, że opis przedstawionego przez P. we Wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ma charakter niepełny i nieprecyzyjny, co również zaznaczył w treści skarżonego Postanowienia. Ustosunkowując się do udzielonych przez P. odpowiedzi mających na celu uzupełnienie opisu sprawy, organ stwierdził, iż Wnioskodawca nie wie dokładnie co nastąpiło i co nastąpi w przyszłości, rozważając jedynie hipotetycznie wystąpienie pewnych zdarzeń, co daje podstawy sądzić, iż złożony przez P. Wniosek ma charakter poglądowy. W odniesieniu do odpowiedzi na pytania nr 3 i 8 organ zaznaczył, iż o braku pewności na temat okoliczności sprawy świadczą w szczególności użyte przez P. sformułowania: "zdaniem Wnioskodawcy" i "w ocenie Wnioskodawcy". Zdaniem Dyrektora KIS wyrażonym w Postanowieniu I instancji, a następnie podtrzymanym skarżonym Postanowieniem, P. jedynie wyraziła swoją opinię w tej kwestii, która stanowi "subiektywną ocenę okoliczności składających się na opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i wskazuje na brak posiadania pewności, że okoliczności te znajdą odzwierciedlenie w rzeczywistości". Tak sformułowana odpowiedź, zdaniem organu, nie jest wskazaniem faktów i w związku z tym nie stanowi uzupełnienia opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

1.3. Na Postanowienie I instancji, Strona złożyła zażalenie, w którym zarzuciła organowi naruszenie przepisów art. 14b § 1 w zw. z art. art. 14b § 3 i art. 14g ustawy z dnia 23 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez bezpodstawne pozostawienie Wniosku bez rozpatrzenia i w konsekwencji niewydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w żądanym przedmiocie.

1.4. Po rozpatrzeniu zażalenia P. w ramach II instancji, DKIS uznał zarzuty Skarżącej za niezasadne i postanowieniem z dnia 17 kwietnia 2023 r. rozstrzygnął o utrzymaniu w mocy Postanowienia I instancji, dokonując analogicznych ustaleń i ocen, posługując się analogiczną argumentacją oraz uznając stanowisko w nim wyrażone za prawidłowe.

W ocenie organu Skarżąca na zadane pytanie (pkt I ppkt 1 wezwania) nie udzieliła jasnej i konkretnej odpowiedzi wskazującej, z jakim/jakimi Klubem/Klubami Wnioskodawca podpisał/podpisze umowę sponsoringową. Nie sposób tym samym uznać, że wniosek Skarżącej dotyczy konkretnej indywidualnej sprawy.

Skarżąca ponadto w odpowiedzi na pytanie pkt I ppkt 2 zawarte w wezwaniu nie wskazała okresu/ów na jaki/ie została/ły zawarta/te umowy sponsoringowe, co – zdaniem DKIS – czyni wniosek niedookreślonym. Odnosząc się do fragmentu odpowiedzi Skarżącej, w którym wyraziła ocenę, że termin realizacji umowy nie ma wpływu na kwalifikację podatkową wydatków w kontekście prawa do zastosowania ulgi sportowej oraz że nie ma znaczenia okoliczność zawarcia umowy przed wejściem w życie przepisów o uldze sportowej, albowiem przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są wydatki poniesione po dacie wejścia w życie art. 18ee ustawy o CIT – organ wytknął Stronie, że sugeruje mu jakoby jego pytanie w tym zakresie było nieistotne i pozostawało bez wpływu na rozstrzygnięcie jej wątpliwości.

Z kolei w odpowiedzi na pytanie zawarte w pkt I ppkt 4 wezwania Skarżąca – zdaniem DKIS – powieliła jedynie informacje ze złożonego wniosku. Udzieloną odpowiedź organ ocenił jako bardzo ogólną i niedookreśloną, która odnosi się do ogółu (wszystkich) umów.

W odpowiedzi na pytanie zadane w pkt I ppkt 5 wezwania DKIS wytknął, że nie wskazano w niej, jakiego rodzaju/jakiego charakteru będą to usługi promocyjne w zakresie umowy/ów zawartej/ych z konkretnym klubem/konkretnymi klubami i na czym będą one polegać. Wyjaśnienia Skarżącej w powyższym zakresie wezwania, że "nie jest jednak wykluczone, iż przedmiotem nabycia od klubów sportowych będą również inne świadczenia niż w/w wymienione", w ocenie organu, nie sposób było uznać za jednoznaczne uzupełnienie opisu sprawy, który winien być odzwierciedleniem określonych faktów. Tak udzieloną odpowiedź DKIS ocenił jako hipotetyczną i niedookreśloną, która obejmuje bliżej niesprecyzowane świadczenie.

Organ ponadto wytknął Skarżącej, że – używając zwrotów "zdaniem Wnioskodawcy" oraz "w ocenie Wnioskodawcy" – nie udzieliła także odpowiedzi na sformułowane w wezwaniu pytania (pkt I ppkt 6, 7, 9 i 10). W istocie zatem wyraziła ona jedynie swoją subiektywną ocenę okoliczności składających się na opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co wskazuje na brak posiadania pewności, że okoliczności te znajdą odzwierciedlenie w rzeczywistości. Taki sposób udzielenia odpowiedzi nie jest jednoznacznym wskazaniem faktu, lecz wyraźnie sugeruje, że Skarżąca oczekuje od organu oceny tych kwestii. Tymczasem wyrażenie własnej opinii nie jest wskazaniem faktów, a w trybie wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie dokonuje oceny stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i nie ma prawa jego modyfikowania. Dokonuje natomiast oceny stanowiska Wnioskodawcy na podstawie przedstawionego wyłącznie przez Wnioskodawcę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

DKIS podkreślił przy tym, że kwestie objęte zakresem wezwania były niezbędne w celu dokonania oceny stanowiska Skarżącej w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone na finansowanie działalności sportowej realizowanej przez kluby sportowe wskazane w opisie wniosku podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania Wnioskodawcy na zasadach przewidzianych w art. 18ee ustawy o CIT. Prawidłowo zatem zastosowany został tryb z art. 169 § 4 w związku z art. 14h O.p., a zaniechanie przez Skarżącą jasnego i niebudzącego wątpliwości przedstawienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uzasadniało – zdaniem DKIS – ocenę, że wniosek mający wszcząć postępowanie interpretacyjne nie spełniał formalnych przesłanek i powinien zostać pozostawiony bez rozpatrzenia w zgodzie z art. 14g § 1 O.p.

2. Postępowanie przed Sądem I instancji.

2.1. W skardze na ww. Postanowienie Strona zarzuciła naruszenie przepisów:

− art. 169 § 4 w związku z art. 14h oraz art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p. poprzez pozostawienie Wniosku Skarżącej bez rozpatrzenia bez uzasadnionych podstaw prawnych,

− art. 14b § 1 O.p. poprzez niewydanie przez organ interpretacji przepisów prawa podatkowego na Wniosek P., mimo że wszystkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku wymagane przez przepisy Ordynacji podatkowej zostały spełnione.

W związku z tak postawionymi zarzutami Skarżąca wniosła o: uchylenie zaskarżonego Postanowienia w całości na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz uchylenie w całości Postanowienia I instancji na podstawie art. 135 p.p.s.a., a ponadto o zasądzenie od DKIS na rzecz Strony zwrotu kosztów postępowania, na podstawie art. 200 p.p.s.a.

W uzasadnieniu zarzutów Skarżąca podkreśliła, że w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały prawne przesłanki dla pozostawienia Wniosku bez rozpatrzenia. Odnosząc się do okoliczności sprawy, wskazała, że istota prowadzonego sporu sprowadza się do odmiennego sposobu interpretowania przez organ i Stronę zwrotu "wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego)", będącego kluczowym elementem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, o którym mowa w art. 14b § 1 O.p. Skarżąca zaznaczyła, że nie kwestionuje tej części uzasadnienia stanowiska DKIS, która dotyczy wskazanych w przepisach Ordynacji podatkowej elementów wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a przede wszystkim niezbędności wyczerpującego przedstawienia okoliczności sprawy dla wydania interpretacji. Nie podziela natomiast stanowiska organu, że przedstawione przez nią okoliczności sprawy są niewystarczające do wydania interpretacji i że złożony przez Skarżącą wniosek zawiera "obszerne braki formalne", które skutkują niemożnością wydania interpretacji.

W ocenie Skarżącej udzielone przez nią odpowiedzi i wyjaśnienia były kompletne i wystarczające do wydania interpretacji w żądanym zakresie. Treść tych odpowiedzi Strona w skardze podtrzymała, uzupełniając ją dodatkowymi – niżej przytoczonymi – uwagami.

W szczególności – w zakresie materii objętej pytaniem nr 1 – zważywszy na treść przepisów warunkujących zastosowanie ulgi sportowej, kluczowym – jej zdaniem – jest spełnienie warunków, na które wskazuje przepis art. 18ee ust. 2 ustawy o CIT. Z tych względów, jej odpowiedź na to pytanie organu dotyczyła okoliczności, które obrazują sposób dokumentowania spełnienia warunku w zakresie statusu klubów sportowych zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o sporcie. Skarżąca dodała również w skardze, że w zażaleniu na Postanowienie I instancji wyjaśniła, że w jej ocenie istotne w sprawie jest ustalenie, czy powyższy sposób dokumentowania spełnienia tej przesłanki jest wystarczający w świetle obowiązujących przepisów, a jeśli nie, to obowiązkiem organu jest wyjaśnienie, jakiego rodzaju (zakresu) odpowiedzi oczekuje od Wnioskodawcy. Z całą pewnością wyjaśnieniem tym nie jest stwierdzenie organu, że "(...) odpowiedź na zadane pytanie, nie zawiera jednak jasnej i konkretnej odpowiedzi wskazującej, z jakim/jakimi Klubem/Klubami Wnioskodawca podpisał/podpisze umowę sponsoringową". Co więcej, P. uważa, że sformułowanie: "z jakimi klubami" jest na tyle nieprecyzyjne, że nie pozwala jednoznacznie stwierdzić jakiej odpowiedzi w tym przypadku oczekuje organ, tym bardziej jeśli zważyć na fakt, iż przedmiotem skierowanego Wniosku jest, oprócz stanu faktycznego, zdarzenie przyszłe.

W odniesieniu do pytania nr 2 Skarżąca wskazała dodatkowo, że odnośne przepisy nie warunkują prawa do zastosowania wskazanego odliczenia od okresu na jaki została zawarta umowa z Klubem.

W zakresie pytania nr 4 Strona uzupełniła dotychczasową odpowiedź o spostrzeżenie, że w jej ocenie zaprezentowany w odpowiedzi sposób określenia celów na jakie zostaną przeznaczone środki przekazywane klubom sportowym przez Wnioskodawcę pozwala stwierdzić, że warunek zastosowania ulgi, określony w art. 18ee ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, zostanie spełniony.

W uzupełnieniu do odpowiedzi na pytanie nr 5 Skarżąca wskazała ponadto, że ustawodawca zastosowania spornego odliczenia nie uzależnia od rodzaju nabywanych usług/ świadczeń od Klubu sportowego, a jedynie wymaga, aby te świadczenia były kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów.

W zakresie odpowiedzi na pytanie nr 8 Strona dodała, że fakt dotyczący przeznaczenia środków na cele wskazane w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie będzie zatem potwierdzany w drodze oświadczenia Klubu, bowiem ustawa o CIT nie zawiera regulacji wskazującej, w jaki sposób spełnienie w/w warunku winno być potwierdzane.

Strona podkreśliła, że użycie przez nią w odpowiedzi na wezwanie organu zwrotów typu "w ocenie Wnioskodawcy" wynikało z faktu, iż pytania organu dotyczyły okoliczności, których nie sposób zidentyfikować z pozycji Wnioskodawcy i potwierdzić w sposób oczekiwany przez organ, nie mający jednak uzasadnienia w kontekście spełniania warunków koniecznych dla zastosowania ulgi sportowej, o której mowa w art. 18ee ustawy o CIT.

Skarżąca zaakcentowała w skardze fakt, że w odpowiedzi na pytanie nr 3, dotyczące potwierdzenia spełnienia przez klub sportowy kryteriów określonych w art. 28 ust. 1 ustawy o sporcie, wyraźnie odpowiedziała, że każdy klub sportowy, z którym są i będą zawierane umowy sponsoringowe składać będzie oświadczenie o spełnieniu tychże ustawowych warunków. Natomiast Skarżąca nie ma na ten temat niepodważalnej wiedzy, albowiem taką wiedzą dysponują tylko kluby sportowe, które – jak zakłada Skarżąca – dysponują w tym zakresie odpowiednimi dokumentami, np. rejestrowymi. Stąd – w ocenie Strony – ww. kryteria zostaną spełnione, aczkolwiek jedynym dokumentem w Jej dyspozycji będzie w tym przypadku oświadczenie klubu sportowego złożone na potrzeby każdej zawieranej umowy. Oczekiwaniem P. było natomiast uzyskanie od organu potwierdzenia, czy takie poświadczenie ze strony klubu sportowego jest wystarczające dla uznania, że przesłanki do zastosowania ulgi na działalność sportową są wystarczające, bowiem ustawa o CIT nie precyzuje sposobu udokumentowania spełnienia tegoż warunku. Należy podkreślić, że pomimo podjętych przez P. prób udzielenia precyzyjnej odpowiedzi na pytanie organu, nadal niejasne pozostaje jakiego rodzaju odpowiedź pozwoliłaby organowi na wydanie interpretacji w tym zakresie.

To samo dotyczy odpowiedzi na pytanie nr 8, w której P. – wyjaśniając okoliczności związane z przeznaczeniem przez kluby otrzymanych środków pieniężnych na poprawę warunków uprawiania sportu (i inne wymienione przez organ) – wyraźnie stwierdziła, że kluby sportowe będą oświadczać pisemnie na potrzeby realizacji każdej umowy, że są klubami sportowymi i że realizują cele, o których mowa w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie.

Zdaniem Skarżącej stwierdzenie to nie miało charakteru ocennego i subiektywnego. Czym innym jest natomiast potwierdzenie faktycznego wpływu wykorzystania tychże środków na poprawę warunków uprawiania sportu. W tym przypadku Strona argumentowała, że trudno wymagać od niej, aby realizowała czynności zmierzające do weryfikacji tego rodzaju okoliczności. Tego rodzaju informacje możliwe są do pozyskania wyłącznie w drodze postępowania dowodowego, które leżą w kompetencji organów administracji skarbowej, a nie podatnika, czy kontrahenta. W związku z tym, P. chcąc uniknąć negatywnych dla siebie konsekwencji związanych z brakiem pozostawienia jej Wniosku bez rozpatrzenia, wyraziła swoje zdanie na ten temat, albowiem nie miała podstaw do jednoznacznego sformułowania odpowiedzi w tym konkretnym przypadku, zaś pytanie organu wykraczało poza zakres wymogów przewidzianych dla zastosowania odliczenia. Nie zmienia to jednak faktu, iż odpowiedź w tym zakresie nie powinna obarczać P., albowiem dotyczy okoliczności, które nie są weryfikowalne na moment składania wniosku o wydanie interpretacji. Oczekiwaniem Strony w tym zakresie było potwierdzenie przez organ prawidłowości (bądź nieprawidłowości) jej stanowiska, że forma poświadczenia udzielonego przez klub spełnienia ustawowej przesłanki dot. prawa do skorzystania z ulgi. Skarżąca podkreśliła, że art. 18ee ustawy o CIT nie warunkuje prawa do skorzystania z przedmiotowej ulgi obowiązkiem faktycznego wydatkowania otrzymanych przez kluby sportowe środków pieniężnych na poprawę uprawiania sportu itp. Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu warunek ten uznaje się za spełniony już poprzez sam fakt przeznaczenia przez klub tychże środków na cele, o których mowa w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie.

Ponadto Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniem organu, że w zaskarżonym Postanowieniu I instancji "wyraźnie wskazał z jakich powodów uzupełnienie wniosku nie sprostało oczekiwaniom organu". DKIS bowiem jedynie przywołał na tę okoliczność szereg przepisów Ordynacji podatkowej oraz orzeczeń sądów administracyjnych odnoszących się do obligatoryjnych elementów wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Nie wyjaśnił natomiast celów, jakim mają służyć zadane Skarżącej pytania w kontekście interpretowanych przepisów będących przedmiotem niniejszej sprawy. W szczególności organ nie wskazał jakim celom służyć ma ustalenie dla celów stosowania ulgi na działalność sportową:

- rodzaju, typu, kategorii lub innej klasyfikacji klubu sportowego (użyte przez organ sformułowanie "jakie kluby" nie pozwala jednoznacznie stwierdzić, co organ miał na myśli), pomimo faktu, iż P. wyjaśniła, iż są to (będą) wyłącznie kluby, o których mowa w art. 28 ust. 1 ustawy o sporcie,

- rodzaju usług promocyjnych świadczonych przez kluby sportowe na rzecz P. oraz ich związku z działalnością P., pomimo faktu, iż P. wskazała, że są to świadczenia, które w rozumieniu ustawy o CIT stanowią koszty uzyskania przychodów i w tym zakresie nie wnioskuje o ustalenie przez organ, czy wydatki na nabycie tych świadczeń kwalifikują się do kategorii kosztów uzyskania przychodów,

- okresu zawieranych z klubami sportowymi umów sponsoringowych, w sytuacji gdy ustawodawca nie wymienia w art. 18ee ustawy o CIT wskazanych okoliczności jako warunkujących zastosowanie ulgi na działalność sportową.

Rozważania organu stanowią w istocie wskazanie podstaw prawnych do wniesienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i wyjaśnienie znaczenia poszczególnych pojęć zawartych w treści przywołanych przezeń przepisów. Zdaniem Skarżącej, organ nie wyjaśnił natomiast niezbędności żądanych przez niego informacji dla rozpatrzenia Wniosku złożonego przez P. Samo bowiem twierdzenie, że dla wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego konieczne jest wyczerpujące przedstawienie opisu sprawy nie potwierdza tezy organu, że "w zaskarżonym postanowieniu w sposób szczegółowy i wyczerpujący opisano obszerne braki formalne i wyjaśniono z jakich powodów uzupełnienie wniosku nie sprostało oczekiwaniom organu" oraz że "organ I instancji wyraźnie wskazał z jakich powodów dążył do na tyle szczegółowego uzupełnienia wniosku, aby w sprawie możliwym było wydanie interpretacji indywidualnej". Skarżąca podkreśliła, iż w Jej ocenie żaden fragment uzasadnienia stanowiska organu nie wyjaśnia związku żądanych informacji z treścią przepisów art. 18ee ustawy o CIT oraz art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o sporcie, o których interpretację wystąpiła P.

W podsumowaniu skargi Strona stwierdziła, że przedstawione przez nią okoliczności sprawy stanowią wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a żądane przez organ informacje wykraczają poza ramy tego co jest niezbędne do wydania interpretacji w tej konkretnej sprawie. W związku z powyższym P. stoi na stanowisku, że organ miał prawny obowiązek wydać indywidualną interpretację w przedmiotowej sprawie, jak również nie miał podstaw do stwierdzenia, że odpowiedzi P. są lakoniczne i niewystarczające do wydania takiej interpretacji. Zaznaczyła, że wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć również stanu przyszłego i tak jest w tym przypadku. Udzielone przez nią odpowiedzi obejmują tzw. stany otwarte, ponieważ dotyczą zdarzeń przyszłych i Skarżąca nie jest w stanie ich dookreślić w sposób oczekiwany przez organ (acz nie do końca sprecyzowany oraz nie mający podstaw w art. 18ee ustawy o CIT). W jej ocenie przedstawiła wszystkie okoliczności sprawy, które składają się na wyczerpujący opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionej we Wniosku sprawy. Z kolei ich ocena tychże okoliczności w świetle przepisów prawa podatkowego oraz przepisów szczególnych, do których odsyłają przepisy prawa podatkowego należy do kompetencji i zakresu obowiązków spoczywających na organie.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, wnosząc o jej oddalenie.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

3.1. Skarga okazała się zasadna.

3.2. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; (art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

3.3. Wskazując ramy prawne sprawy, powołać należy art. 14b § 1 O.p., zgodnie z którego brzmieniem DKIS, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W myśl art. 14g § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.

Wedle art. 169 § 1 O.p. – który ma odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej na mocy art. 14h O.p. – jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 O.p. przepisami prawa podatkowego są przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Z kolei wedle art. 3 pkt 1 O.p. ustawy podatkowe to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

3.4. Na tle powołanych wyżej regulacji prawnych zarysował się spór, pomiędzy Stroną a organem, o to, czy złożony przez Skarżącego wniosek dotknięty był brakami formalnymi uzasadniającymi jego wzywanie do uzupełnienia wniosku, a w konsekwencji pozostawienia go bez rozpatrzenia. Kluczowym w tym sporze jest w istocie to czy opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podany we wniosku, a następnie uzupełniony na skutek wezwania organu, był wystarczający do udzielenia odpowiedzi na zadane przez Skarżącą pytanie.

Pytanie to miało następujące brzmienie: czy wydatki ponoszone na finansowanie działalności sportowej realizowanej przez kluby sportowe wskazane w opisie sprawy, które Wnioskodawca zalicza do kosztów uzyskania przychodów, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania Wnioskodawcy na zasadach przewidzianych w art. 18ee ustawy o CIT?

Warto przypomnieć w tym miejscu, że zgodnie z ww. artykułem przyznano podatnikom prawo do odliczenia 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność sportową, do których ustawa zalicza koszty poniesione m.in. na finansowanie klubu sportowego, o którym mowa w art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie, na realizację celów wskazanych w art. 28 ust. 2 tej ustawy, pod warunkiem, że:

− kwota odliczenia nie przekroczy w roku podatkowym kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych oraz

− poniesione koszty nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Sąd uznał, że DKIS, uzależniając wydanie interpretacji indywidualnej od odpowiedzi na szereg szczegółowych pytań dotyczących okoliczności, których doprecyzowanie nie było niezbędne dla oceny czy opisany stan faktyczny – w zakresie, w którym Strona powzięła wątpliwość wyrażoną w ww. pytaniu, a następnie oceniając tak uzupełniony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe ze niepełne i – w konsekwencji – pozostawiając jej wniosek bez rozpatrzenia, w istocie uchylił się od obowiązku wydania interpretacji w oczekiwanym przez Skarżącą zakresie. Organ intepretujący nie wzywał do uzupełnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego o elementy, których miało brakować - aby to, co zostało przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przez Stronę, mogło zostać uznane za wypełniające wynikający z art. 14b § 3 O.p. obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Pojęcie "wyczerpujący" w rozumieniu tego przepisu oznacza bowiem obiektywnie brakujący element opisu faktycznego, który jest konieczny dla udzielenia odpowiedzi na zadane pytanie i oceny prawidłowości stanowiska własnego Wnioskodawcy. W zakres tego pojęcia nie wchodzi jednak to, co – w ocenie organu – powinno być jeszcze dodatkowo wyjaśnione przez stronę, aby udzielona interpretacja indywidualna w większym stopniu realizowała funkcje związane z tą instytucją. Przede wszystkim należy w związku z tym podkreślić, że DKIS myli w tym zakresie element stanu faktycznego z jego oceną. Z kolei to właśnie wątpliwości Skarżącej w kwestii skutecznego – na gruncie regulacji odnoszących się do tzw. ulgi sportowej – sposobu identyfikacji prawnopodatkowej zarówno podmiotów sponsorowanych przez Wnioskodawcę w ramach umów sponsoringowych (już zawartych oraz przyszłych), jak i sposobu wykazania, że finansowanie przez niego tych podmiotów nakierowane jest na realizację celów wskazanych w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie, wyrażające się w sformułowaniu "wydatki ponoszone na finansowanie działalności sportowej realizowanej przez kluby sportowe wskazane w opisie wniosku", w powiązaniu ze wskazaniem na końcu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we wniosku, że Wnioskodawca będzie posiadał oświadczenia klubu sportowego (od którego nabywa w/w usługi sponsoringu), iż podmiot ten: (1) jest klubem sportowym, o którym mowa w art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie oraz (2) realizuje cele wskazane w art. 28 ust. 2 tej ustawy - stanowiły istotę sformułowanego wniosku o wydanie interpretacji indywidulnej. DKIS może żądać doprecyzowania pytania, jeśli nie wynika z niego w sposób dostatecznie jednoznaczny, jaką konkretnie wątpliwość co do stosowania przepisów prawa podatkowego strona chciałaby rozwiać w ramach interpretacji indywidualnej na gruncie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W kwestii faktów/okoliczności zdarzenia przyszłego organ pytać może, gdy są one niezbędne dla rozstrzygnięcia wątpliwości zawartej w pytaniu Wnioskodawcy. Wnioskujący jest zobowiązany do wskazania faktów, a następnie do wyrażenia własnego stanowiska, co do ich prawnej oceny.

Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie zarówno zaskarżonym postanowieniem, jak i utrzymanym przez nie w mocy postanowieniem, które je poprzedzało, organ interpretujący nie wykazał, aby - w kwestionowanej przez organ części - przedstawiony przez Skarżącą zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe zostały opisane w sposób niepełny, niezawierający informacji potrzebnych organowi podatkowemu na dokonanie oceny stanowiska Wnioskodawcy oraz wydanie interpretacji indywidualnej we wnioskowanym zakresie, albowiem przytoczone żądania doprecyzowania wniosku generalnie nie dotyczyły elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niezbędnych do odpowiedzi na zadane przez Stronę pytanie.

3.5. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku organu, Strona w kwestionowanym przez DKIS zakresie przedstawiła zaistniały stan faktyczny sprawy w stopniu wyczerpującym, tj. zawierającym niezbędny zakres informacji pozwalający na dokonanie przez organ oceny stanowiska Wnioskodawcy. Organ powinien więc, przy uwzględnieniu tak opisanego stanu faktycznego sprawy, dokonać oceny stanowiska Strony wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, ewentualnie odstąpić od uzasadnienia prawnego w przypadku uznania, że jej stanowisko jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, organ zmierzał do ustalenia zaistniałego stanu faktycznego sprawy w sposób właściwy dla postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, a nie niezbędny do dokonania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Sąd za błędne uznał stanowisko organu, że wniosek Skarżącego ma braki formalne w zakresie wskazanym przez DKIS w skarżonym postanowieniu, uzasadniające pozostawienie tego wniosku bez rozpatrzenia.

Podsumowując, wnioskujący ma ustawowe prawo wystąpienia do organu o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie. To, w jakim zaistniałym stanie faktycznym albo zdarzeniu przyszłym (dalej: stanie sprawy), jak jest sformułowane pytanie i co jest jego przedmiotem, tj. interpretacji jakich przepisów prawa podatkowego oczekuje Wnioskodawca, jest pozostawione wyłącznie jego woli.

Aby uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego, Wnioskodawca powinien wystąpić z prawidłowo sformułowanym wnioskiem, w szczególności zawarty we wniosku opis stanu sprawy ma być wyczerpujący w takim rozumieniu, że powinien zawierać niezbędne minimum informacji pozwalających na ocenę stanowiska wnioskodawcy w kontekście sformułowanego problemu prawnego. Ryzyko pominięcia określonych informacji – lecz przedstawienie ich w stopniu wystarczającym do dokonania oceny stanowiska Wnioskodawcy – albo podanie ich w sposób niezgodny z rzeczywistością obciąża wnioskodawcę (w zakresie ochronnej funkcji interpretacji indywidualnej). Stosując odpowiednio przytoczone wyżej przepisy, organ dysponuje właściwym instrumentem prawnym pozwalającym na doporowadzenie do uzupełnienia ewentualnych braków formalnych wniosku, w szczególności do uzyskania od wnioskodawcy dodatkowych danych (niezbędnego minimum informacji) dotyczących stanu sprawy, koniecznych do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedstawionej we wniosku sprawie.

Konsekwencją nieuzupełnienia przez Wnioskodawcę braków formalnych (w szczególności ww. minimum informacji dotyczących stanu sprawy) jest pozostawienie przez organ wniosku bez rozpatrzenia. Aby organ tę procedurę mógł wdrożyć i – w przypadku nieprzedstawienia przez Wnioskodawcę ww. minimum informacji – wniosek bez rozpatrzenia mógł pozostawić, to wniosek takim brakiem formalnym musi być jednak dotknięty. Wniosek, który zawiera niezbędne minimum informacji (wyczerpujący opis stanu sprawy), nie może zostać pozostawiony bez rozpoznania. Procedura uzupełniania braków formalnych nie może być wykorzystywana przez organ do unikania merytorycznej wypowiedzi w sprawie albo do przerzucania na Wnioskodawcę ciężaru dokonania interpretacji przepisów prawa podatkowego. To jest bowiem obowiązek organu. Obowiązkiem wnioskodawcy jest z kolei przedstawienie wyczerpującego opisu stanu sprawy, tj. ww. minimum informacji i własnego stanowiska w sprawie. Organ nie może oczekiwać, że Wnioskodawca uzupełni elementy przedstawionego stanu sprawy/zdarzenia przyszłego w takim kierunku i w taki sposób, które – w ocenie DKIS – będą w maksymalny sposób realizować funkcje interpretacji indywidualnej, w tym zwłaszcza tę ochronną wobec wnioskującego. Strona bowiem sama decyduje o tym, jaki poziom ochrony pragnie dla siebie uzyskać, a determinuje go przedstawiony przez nią opis, zadane pytanie i własne stanowisko w sprawie. Takie działanie, usprawiedliwiane przez organ ochroną interesów Strony, może oczekiwaną w ramach wniosku ochronę udaremniać poprzez nazbyt szczegółowe wypytywanie jej o okoliczności, których – ku pełnej satysfakcji organu – nie będzie w stanie lub może nie chcieć, a przy tym wcale nie musi podawać, a – w konsekwencji – pozbawienie jej prawa do uzyskania żądanej interpretacji na skutek pozostawienia wniosku bez rozpoznania.

Jak słusznie zarzuciła Strona w skardze, jeśli w ocenie organu oświadczenia składane przez kluby sportowe nie są wystarczające dla potwierdzenia spełnienia ustawowych kryteriów warunkujących prawo do skorzystania z ulgi podatkowej, to takie stanowisko organ obowiązany był zawrzeć w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, a nie uchylać się od wydania interpretacji pod pozorem niedopełnienia przez Wnioskodawcę wymogów formalnych. Skarżąca zwróciła uwagę, że ustosunkowała się do zadanych pytań, chcąc uniknąć negatywnych konsekwencji związanych z brakiem odpowiedzi na zadane przez organ pytania. Zgodzić się należy z jej stwierdzeniem, że nie jest rolą podatnika dokonywanie takich ocen ani też formułowanie twierdzeń, które de facto mają swoje miejsce w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy. Jak sama podkreśliła w skardze, w tym bowiem celu złożyła wniosek o interpretację indywidualną, aby ustalić czy kluby sportowe opisane we wniosku wpisują się w obszar znaczeniowy przywołanych przepisów, a co możliwe jest do stwierdzenia w drodze pozyskiwanych przez kluby sportowe oświadczeń stanowiących element zawieranych umów.

Konkludując, Sąd zauważa, że kompetencje do wydawania interpretacji indywidualnych ustawodawca przyznał DKIS. Jest to prerogatywa tego organu, ale koreluje z nią obowiązek podejmowania stosownych działań prawnych, tj. dokonywania na wniosek uprawnionego podmiotu interpretacji przepisów prawa podatkowego. Od tego obowiązku – poza szczególnymi przypadkami uregulowanymi przepisami ustawy (art. 14b § 5-5b O.p.) – niezależnie od obiektywnych trudności związanych z dokonaniem interpretacji konkretnych przepisów, organ nie może się uchylać, w szczególności przez niewłaściwe wykorzystywanie instrumentów procesowych.

3.6. Uwzględniając powyższe, Sąd uznaje, że postanowienia DKIS wydane w obu instancjach naruszają przepisy art. 14b § 3, art. 14g i art. 169 § 1 i 4 O.p. w związku z art. 14h O.p., poprzez pozostawienie wniosku Skarżącego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej) bez rozpoznania i w tym zakresie zarzut skargi uznać należało za zasadny. Za niezgodne z art. 121 § 1 O.p. należy uznać formułowanie przez DKIS licznych pytań, które podyktowane są w istocie oczekiwaniem, że Wnioskodawca samodzielnie dokona kwalifikacji prawnej i oceny skutków prawnych wyłaniających się na tle faktów przedstawionych w opisie stanu faktycznego. To samo dotyczy pytań o kwestie jednoznacznie wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Takie działanie zaciemnia odczytanie intencji organu i utrudnia udzielenie odpowiedzi na te pytania, które rzeczywiście mogłyby dotyczyć uzupełnienia okoliczności faktycznych, a przy czym jednocześnie takich, które dla wydania interpretacji są rzeczywiście niezbędne, co w wezwaniu o braki powinno być odpowiednio uzasadnione zgodnie z zasadą wzbudzania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.)

To z kolei implikowało konieczność uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia oraz utrzymanego nim w mocy postanowienia je poprzedzającego, o czym orzeczono na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz na podstawie art. 135 p.p.s.a.

3.7. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ podatkowy zobowiązany jest do uwzględnienia oceny poczynionej przez Sąd w niniejszym uzasadnieniu. O ile DKIS dostrzeże potrzebę wezwania o podanie dodatkowych elementów stanu faktycznego i będzie w stanie taką konieczność odpowiednio uzasadnić, wówczas oczywiście może skierować do Strony stosowne wezwanie. Organ musi jednak pamiętać, aby żądanie uzupełnienia braków nie wykraczało ponad to, co niezbędne dla rozstrzygnięcia istoty wątpliwości Strony, wynikającej z zadanego we wniosku pytania w zakresie wymienionych w nich przepisów prawa podatkowego.

3.8. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. art. 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając uiszczony wpis od skargi (100 zł), opłatę skarbową od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika (480 zł) z § 2 pkt 1 ppkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687).

3.9. Stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Na tej podstawie Sąd rozpoznał niniejszą sprawę w ww. trybie.