Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1283/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
659
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 58 § 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Burmistrza Miasta L. [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 czerwca 2022 r. sygn. akt I SAB/Gl 12/21 w sprawie ze skargi S. [...] S.A. z siedzibą w B. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Burmistrza Miasta L. [...] z dnia w przedmiocie przewlekłości postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Burmistrza Miasta L. [...] na rzecz S. [...] S.A. z siedzibą w B. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Wyrokiem z dnia 6 czerwca 2022 r., sygn. akt I SAB/Gl 12/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, w sprawie ze skargi S. [...] S.A. z siedzibą w B. (dalej: "Spółka", "Skarżąca") na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Burmistrza Miasta L. [...] (dalej: "Burmistrz") w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 stwierdził, że burmistrz dopuścił się przewlekłości, która miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, zobowiązał Burmistrza Miasta L. [...] do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 w terminie 30 dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi, a w pozostałym zakresie skargę oddalił.

1.2. W dniu 12 września 2014 r. burmistrz określił spółce kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Tym samym, zakwestionował on prawidłowość rozliczenia podatkowego tego podmiotu (tzw. samoobliczenia podatku w deklaracji podatkowej). Z tych powinności skarżąca wywiązała się, uiszczając określone jej kwoty wraz z odsetkami na rzecz podmiotu uprawnionego z tytułu podatku. Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło wspomniane deklaratoryjne decyzje podatkowe organu pierwszej instancji, na podstawie których dokonano zapłaty i umorzyło postępowania w sprawach dotyczących określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. W konsekwencji kwoty zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za wspomniane lata uiszczone na podstawie decyzji wymiarowych, które zostały uchylone, stanowiły nadpłaty, które powinny być zwrócone z urzędu w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 1 o.p., tj. w terminie 30 dni od dnia wydania przez SKO decyzji uchylających decyzje określające spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008.

W dniu 27 września 2019 r. burmistrz wydał postanowienie o zawieszeniu postępowania podatkowego w sprawie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 zapłaconym przez spółkę, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd Okręgowy w K. w postępowaniu prowadzonym pod sygn. akt [...]. Postanowieniem z dnia 29 kwietnia 2020 r., sygn. akt [...], Sąd Okręgowy w K. odrzucił pozew burmistrza uznając, że sprawa nie jest sprawą cywilną w rozumieniu art. 1 Kodeksu postępowania cywilnego. Prawomocnym postanowieniem z dnia 14 września 2020 r., sygn. akt [...], Sąd Apelacyjny w K. oddalił zażalenie burmistrza na postanowienie Sądu Okręgowego. Od postanowienia Sądu Apelacyjnego organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną.

Spółka w dniu 25 lutego 2021 r. wniosła ponaglenie na niezakończenie postępowania podatkowego dotyczącego zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 r. w terminie przewidzianym w art. 139 § 1 o.p W dniu 18 maja 2021 r. SKO wydało postanowienie, w którym uznało ponaglenie za uzasadnione i wyznaczyło termin załatwienia sprawy do dnia 20 czerwca 2021 r. W uzasadnieniu postanowienia SKO podkreśliło, że wniesienie skargi kasacyjnej od prawomocnego postanowienia Sądu Apelacyjnego w K. z dnia 14 września 2020 r., sygn. akt [...], nie jest okolicznością uniemożliwiającą rozpatrzenie sprawy podatkowej, dlatego winno zapaść rozstrzygnięcie merytoryczne w spawie, bądź umarzające postępowanie. Pomimo upływu wyznaczonego terminu, burmistrz nie zakończył postępowania podatkowego. W dniu 15 czerwca 2021 r. przeprowadził w ramach tego postępowania dowód z przesłuchania świadków. Następnie w pismach z dnia 21 czerwca i 7 lipca 2021 r. wezwał spółkę do przekazania szeregu wymienionych w nim dokumentów oraz informacji.

Spółka wniosła skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania przez burmistrza w przedmiocie zwrotu na jej rzecz nadpłat i ich oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy stwierdził, że w pełni zasadny jest zarzut przewlekłości w działaniu burmistrza w kwestii zwrotu nadpłat w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008, których istnienie jest bezsporne. Działania burmistrza zmierzające do rozstrzygnięcia przez Sąd powszechny, czy spółce przysługują prawa do składników majątku dzielonej K. [...] S.A., z którymi to składnikami majątku pozostawałoby w związku prawo do nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości uiszczonego przez K. [...] S.A. nie świadczą o tym, że organ nie jest bezczynny, co potwierdził NSA czy też nie prowadzi postępowania w sposób przewlekły. Prowadzenie przez burmistrza postępowania wszczętego postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2019 r., w trakcie którego prowadzi postępowanie dowodowe świadczy o nieuzasadnionym przewlekaniu postępowania w zakresie zwrotu nadpłat. Postępowanie to nie może mieć żadnego wpływu na ustalenie czy spółka jest podmiotem uprawnionym do zwrotu nadpłat w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Toteż Sąd pierwszej instancji stwierdził, że burmistrz dopuścił się przewlekłości, która miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa oraz zobowiązał go do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 w terminie 30 dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi.

1.3. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Skarga kasacyjna.

2.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł burmistrz. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") wniesiono skargę kasacyjną i zarzucono:

I. naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy:

1) naruszenie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez brak odrzucenia skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania, podczas gdy przepis ordynacji podatkowej przewiduje jedynie wniesienie ponaglenia na bezczynność organu (niezałatwienie sprawy w terminie), a zatem skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego jest niedopuszczalna i winna zostać odrzucona; naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, gdyż w sytuacji gdyby Sąd dostrzegł brak podstawy prawnej do skarżenia przewlekłości postępowania, wówczas skargę by odrzucił, a nie rozpoznał jej merytorycznie,

2) naruszenie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w związku z art. 52 § 1 i § 2 oraz art. 53 § 2b p.p.s.a. poprzez brak odrzucenia skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania w sytuacji gdy poprzedzające skargę ponaglenie dotyczyło bezczynności burmistrza; naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, gdyż gdyby Sąd dostrzegł, że przedmiotem ponaglenia była bezczynność organu, a przedmiotem skargi jest przewlekłość postępowania, wówczas skarga, jako niedopuszczalna, zostałaby odrzucona,

3) naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 3 § 2 pkt 8 w związku z pkt 1 p.p.s.a., poprzez przekroczenie granic sprawy i zobowiązanie burmistrza do zwrotu nadpłat w trybie czynności materialno-technicznej, a nie do zakończenia postępowania podatkowego, w którym wydana zostanie decyzja administracyjna; naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, gdyż gdyby Sąd nie wyszedł poza granice sprawy, nie nakazałby organowi podatkowemu zwrotu nadpłat, a jedynie nakazałby zakończenie postępowania podatkowego toczącego się w przedmiocie ich zwrotu, bez przesądzania o tym, czy podatnikowi nadpłaty te się należą,

4) naruszenie przepisu art. 141 § 4 zdanie 1 p.p.s.a. poprzez brak przedstawienia w zaskarżonym wyroku stanu sprawy odnośnie czynności podejmowanych w toku postępowania w celu wyjaśnienia okoliczności faktycznych i prawnych dotyczących sprzedaży przedsiębiorstwa K. [...] S.A. do spółki, Sąd poprzestał jedynie na odniesieniu się do okoliczności związanych z podziałem K. [...]; naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy, gdyż Sąd przeoczył jeden z dwu wątków prowadzonego postępowania podatkowego i w ogóle się do niego nie odniósł, a należy podkreślić, że jest to wątek, który nie wystąpił jeszcze w postępowaniach przed WSA w Gliwicach i NSA, dotyczących bezczynności organu w zwrocie nadpłat w podatku od nieruchomości na rzecz spółki,

5) art. 149 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 139 § 1 i § 4 o.p. poprzez brak wszechstronnej analizy czynności podjętych przez organ podatkowy i wskutek tego przyjęcie, że burmistrz przewlekle prowadzi postępowanie podatkowe; naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, gdyby bowiem Sąd przeanalizował podjęte przez organ czynności, wówczas mógłby ocenić, że nie doszło do przewlekłości postępowania,

6) art. 149 § 1a p.p.s.a. w związku z art. 139 § 1 i § 4 o.p. poprzez brak wszechstronnej analizy czynności podjętych przez organ podatkowy i wskutek tego uznanie, że burmistrz dopuścił się przewlekłości z rażącym naruszeniem prawa; naruszenie powyższych przepisów miało wpływ na wynik sprawy, gdyby bowiem Sąd przeanalizował podjęte przez organ czynności, wówczas mógłby ocenić, ze nie doszło do przewlekłości postępowania.

II. naruszenie prawa materialnego: art. 149 § 2 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kwoty 1.000 zł tytułem sumy pieniężnej w sytuacji gdy nie ma miejsca przewlekłość prowadzonego postępowania.

2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o oddalenie skargi kasacyjnej w całości.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna podlegała oddaleniu.

3.2. Skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 1842 dalej: "ustawa COVID") oraz zarządzenia Przewodniczącego Wydziału z dnia 20 grudnia 2022 r. Wymienionym zarządzeniem strony zawiadomiono o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i poinformowano o możliwości uzupełnienia argumentacji w piśmie procesowym, z zachowaniem trybu określonego w art. 66 p.p.s.a. Zarządzenie zostało odebrane przez pełnomocnika skarżącej w dniu 17 stycznia 2023 r., natomiast przez pełnomocnika organu w dniu 18 stycznia 2023 r. Pismem z dnia 27 lutego 2023 r. skarżąca uzupełniła argumentację odpowiedzi na skargę kasacyjną. Zgodnie z art. 15 zzs4 ust. 1 i 3 ustawy COVID w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich Naczelny Sąd Administracyjny nie jest związany żądaniem strony o przeprowadzenie rozprawy.

3.3. Istotą problemu w niniejszej sprawie jest kwestia zakresu kontroli sądowoadministracyjnej, która determinuje dopuszczalność skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na przewlekłość postępowania.

Przewlekłość postępowania stanowi instytucję procesową związaną ze skierowaną do organów podatkowych zasadą załatwiania spraw w terminach ustawowych określonych w art. 139 o.p. lub wyznaczonych na podstawie art. 140 o.p. Wyznaczenie zatem nowego terminu załatwienia sprawy nie wyklucza ponaglenia z powodu niezałatwienia sprawy w terminie ustawowym. Również wyznaczenie po raz kolejny terminu na podstawie art. 140 o.p. nie zamyka drogi do ponaglenia z powodu niezałatwienia sprawy w poprzednim terminie wyznaczonym przez organ podatkowy (zob. wyrok NSA z 2.07.2009 r., I FSK 839/08, LEX nr 552182).

Przewlekłość postępowania należy odróżnić od bezczynności organu, przy czym ich skutek może być tożsamy tj. może prowadzić do niezałatwienia sprawy w terminach wynikających z art. 139 i 140 o.p. Zasadniczo o niezałatwieniu sprawy w terminie możemy mówić w każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminach określonych ustawowo (art. 139 o.p.) lub wskazanych przez organ administracyjny na podstawie art. 140 o.p. Natomiast kwestionując długotrwałość postępowania administracyjnego prowadzonego w ramach czasowych wyznaczonych tymi terminami, opieszałość podejmowanych czynności, ich zasadność itp., można organowi administracyjnemu (podatkowemu) zarzucić przewlekłość w prowadzeniu postępowania administracyjnego.

Pojęcie przewlekłości postępowania nie zostało zdefiniowane w ordynacji podatkowej, co oznacza, że jej znaczenie konstruuje orzecznictwo sądowe i doktryna. Przyjmuje się, że istotą przewlekłego załatwienie sprawy jest to nieefektywne wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że tylko formalnie organ nie jest bezczynny, co samo przez się nie może stanowić podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej bądź kwestionowania prawa organu podatkowego do zastosowania przepisów prawa materialnego. Pojęcie przewlekłego prowadzenia postępowania oznacza takie działanie organu (opieszałe, niesprawne, nieskuteczne, pozorne), które nie prowadzi do niezwłocznego załatwienia sprawy lub w terminach przewidzianych prawem, jak również nieuzasadnione przedłużanie przez organ terminu załatwienia sprawy. O przewlekłości postępowania może świadczyć powstrzymywanie się od podejmowania wyłącznie czynności niezbędnych i podejmowanie również czynności zbędnych przez organ podatkowy, co w konsekwencji może prowadzić do nieracjonalnego przedłużenia terminu załatwienia sprawy. Instytucja prawna ponaglenia znajduje się w dziale IV, rozdziale pt. "Załatwianie spraw", w którym unormowano terminy załatwiania spraw, i jest to jedyny środek prawny służący do zwalczania szeroko pojmowanej bezczynności organów podatkowych. Jeżeli zatem środek ten ma służyć dyscyplinowaniu organów podatkowych w sprawnym i terminowym załatwianiu spraw, powinien przeciwdziałać zarówno niezałatwianiu spraw w określonych terminach, jak i przewlekłości prowadzonych postępowań. [P. Pietrasz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2023, art. 141.]

Pojęcie "bezczynności" rozumieć należy jako niewydanie w terminie decyzji lub postanowienia, względnie aktu lub czynności wskazanych w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Pojęcie "przewlekłego prowadzenia postępowania" oznacza prowadzenie postępowania w sposób nieefektywny, wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny.[ Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2017 r. I FSK 2090/16, LEX nr 2296430]. O przewlekłości postępowania może świadczyć powstrzymywanie się od podejmowania wyłącznie czynności niezbędnych i podejmowanie również czynności zbędnych przez organ podatkowy, co w konsekwencji może prowadzić do nieracjonalnego przedłużenia terminu załatwienia sprawy. [Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 13 listopada 2019 r., I SAB/Bk 11/19, LEX nr 2732199].

3.4. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że obie wskazane wyżej formy nagannego zachowania (zaniechania) organu podatkowego tj. bezczynność i przewlekłość mogą być zwalczane z zastosowaniem konstrukcji prawnej ponaglenia, a także poddane kontroli sądowoadministracyjnej na podstawie art. 3 par 1 pkt 8 p.p.s.a. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. stronie postępowania podatkowego przysługuje skarga do sądu administracyjnego na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że nietrafne są zawarte w skardze kasacyjnej twierdzenia organu, zgodnie z którymi art. 141 § 1 o.p. przewiduje wniesienie ponaglenia jedynie na bezczynność organu (niezałatwienie sprawy w terminie), a co za tym idzie, skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego jest niedopuszczalna i winna zostać odrzucona. Przedmiotem ponaglenia przysługującego podatnikowi na podstawie ordynacji podatkowej nie jest ,,bezczynność", ani ,,przewlekłość", lecz niezałatwienie sprawy w terminie. Błędna jest również implikacja, jakoby "niezałatwienie sprawy w terminie" było jednoznaczne z "bezczynnością" organu, a tym samym nie dotyczyło przewlekłości postępowania. Zgodnie z art. 141 § 2 organ wyższej instancji nie stwierdza bezczynności, czy przewlekłości, a jedynie uznając ponaglenie za uzasadnione, wyznacza dodatkowy termin załatwienia sprawy oraz zarządza wyjaśnienie przyczyn i ustalenie osób winnych niezałatwienia sprawy w terminie, a w razie potrzeby podejmuje środki zapobiegające naruszaniu terminów załatwiania spraw w przyszłości. Organ stwierdza jednocześnie, czy niezałatwienie sprawy w terminie miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Przepisy ordynacji podatkowej nie przewidują wnoszenia ponaglenia na bezczynność, ani na przewlekłość, lecz przewidują w ich miejsce ponaglenie na niezałatwienie sprawy w terminie, przy czym nie przewidują wymogu wskazywania, czy jest ona efektem bezczynności czy przewlekłości, Takie uksztaltowanie instytucji ponaglenia prowadzi do wniosku, że warunkiem wniesienia zarówno skargi na bezczynność, jak i skargi na przewlekłość jest uprzednie wniesienie przez podatnika ponaglenia na niezałatwienie sprawy w terminie, będącego jedynym ,,ponagleniem" dopuszczalnym zgodnie z przepisami ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie, należy uznać, że w przedmiotowej sprawie skarżąca dopełniła powyższego wymogu wnosząc w dniu 25 lutego 2021 r. ponaglenie na niezakończenie postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004 - 2008. Zatem skarga, wniesiona po rozpatrzeniu powyższego ponaglenia, była dopuszczalna i nie podlegała odrzuceniu. W konsekwencji nieuzasadnione są zarzuty naruszenia art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 1 o.p oraz art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w związku z art. 52 § 1 i § 2 oraz art. 53 § 2b p.p.s.a.

3.5. Niezasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 3 § 2 pkt 8 w związku z pkt 1 p.p.s.a. W myśl art. 149 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności; zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; albo stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania. Przepis ten upoważnia sąd orzekający w sprawie skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania do merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie, której dotyczy skarga, w sytuacji, gdy nie istnieją uzasadnione wątpliwości okoliczności jej stanu faktycznego i prawnego.

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, w niniejszej sytuacji, przepisy procedury sądowoadministracyjnej pozwalają sądowi na wydanie orzeczenia zobowiązującego organ podatkowy do zaliczenia nadpłaty podatku lub dokonania jej zwrotu w terminie 30 dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi. Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 p.p.s.a., może zobowiązać organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności (art. 149 § 1 p.p.s.a.). W takim przypadku sąd może też orzec o istnieniu lub nieistnieniu uprawnienia lub obowiązku, jeżeli pozwala na to charakter sprawy oraz niebudzące uzasadnionych wątpliwości okoliczności jej stanu faktycznego i prawnego (art. 149 § 1b p.p.s.a.). W tej sprawie uzasadnionym było zatem zobowiązanie burmistrza do dokonania zwrotu nadpłaty.

3.6. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że prawidłowo sąd I instancji dokonał oceny zaskarżonej decyzji wskazując, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania zobowiązując jednocześnie burmistrza do zwrotu nadpłaty. W okolicznościach niniejszej sprawy, w dniu 12 września 2014 r. burmistrz określił spółce kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Tym samym, zakwestionował on prawidłowość rozliczenia podatkowego tego podmiotu (tzw. samoobliczenia podatku w deklaracji podatkowej). Z tych powinności spółka wywiązała się, uiszczając określone jej kwoty wraz z odsetkami na rzecz podmiotu uprawnionego z tytułu podatku. Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło wspomniane deklaratoryjne decyzje podatkowe organu pierwszej instancji, na podstawie których dokonano zapłaty i umorzyło postępowania w sprawach dotyczących określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. W konsekwencji kwoty zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za ww. lata uiszczone na podstawie decyzji wymiarowych, które zostały uchylone, stanowią nadpłaty, które powinny być zwrócone z urzędu w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 1 o.p., tj. w terminie 30 dni od dnia wydania przez Kolegium decyzji uchylających decyzje określające spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Kolejne podejmowane przez organ czynności polegające na w dniu 27 września 2019 r. postanowienia o zawieszeniu postępowania podatkowego w sprawie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 zapłaconym przez spółkę, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd Okręgowy w K. w postępowaniu prowadzonym pod sygn. akt [...] oraz wystąpienie w trybie art. 199a § 3 o.p. i art. 1891 k.p.c. z powództwem do sądu powszechnego nie zmieniają okoliczności braku zwrotu należnej nadpłaty w ustawowym terminie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji słusznie uznał zarzut przewlekłości w działaniu burmistrza w kwestii zwrotu nadpłat w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008, których istnienie było bezsporne za zasadny. Nie sposób również zgodzić się z argumentacją, jakoby Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy nie dokonał wszechstronnej analizy stanu faktycznego przedmiotowej sprawy. Organ oparł swoje zarzuty naruszenia art. 149 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 139 § 1 i § 4 o.p. na własnej, niepopartej dowodami opinii i niezadowoleniu z wyniku sprawy.

3.7. Zgodnie z art. 149 § 2 p.p.s.a. jedyną przesłanką warunkującą zarówno wymierzenie organowi grzywny, jak i przyznanie od organu na rzecz skarżącej sumy pieniężnej, jest uwzględnienie skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania. Decyzja o zastosowaniu bądź odmowie zastosowania konkretnego środka (grzywny, sumy pieniężnej lub obu tych środków łącznie) należy do sądu administracyjnego. Podejmując rozstrzygnięcie w tej kwestii, sąd powinien przede wszystkim mieć na uwadze funkcje jakie pełnią te środki. I tak przyjmuje się, że grzywna jest środkiem o charakterze represyjnym i prewencyjnym mającym zdyscyplinować organ, natomiast suma pieniężna pełni przede wszystkim funkcję kompensacyjną. Przyznanie skarżącej od organu określonej sumy pieniężnej stanowi nie tyle sankcję dla organu za wadliwe prowadzenie postępowania, co rekompensatę dla strony za wszelkiego rodzaju dolegliwości i niedogodności, jakich doznała na skutek przewlekłego prowadzenia postępowania (por. wyrok NSA z 11 maja 2018 r., sygn. akt I OSK 2230/17). Przyznanie odpowiedniej sumy pieniężnej stanowi swoistą rekompensatę dla strony skarżącej za doznane negatywne przeżycia psychiczne i moralne związane z przewlekłością postępowania administracyjnego.

Z woli ustawodawcy przyznanie stronie skarżącej odpowiedniej sumy pieniężnej na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a., a więc w przypadku uwzględnienia jej skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, zależy od uznania Sądu (może nastąpić z urzędu, bez wniosku strony) a ustawodawca nie przewidział w tym zakresie żadnych ograniczeń. Ustawodawca w ogóle nie wskazał, że suma pieniężna z art. 149 § 2 p.p.s.a. ma być przyznawana celem naprawienia poniesionej przez stronę szkody majątkowej bądź niemajątkowej, wprowadzając instytucję "sumy pieniężnej" jako całkowicie odrębną od występujących w Kodeksie cywilnym "odszkodowania" i "zadośćuczynienia". W związku z tym przyznanie sumy pieniężnej na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. nie wyklucza możliwości dochodzenia przez stronę w postępowaniu cywilnym naprawienia szkody wynikłej z bezczynności organu lub przewlekłości prowadzonego postępowania. Dopiero w takim postępowaniu strona byłaby zobligowana do wykazania wystąpienia po jej stronie określonego uszczerbku majątkowego bądź niemajątkowego. W postępowaniu w przedmiocie skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania nie ma miejsca na prowadzenie postępowania dowodowego co do zaistniałej szkody. Zatem zarzut naruszenia art. 149 § 2 p.p.s.a. był bezzasadny.

3.8. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w pierwszej kolejności trzeba odnotować, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Prawidłowo skonstruowane uzasadnienie daje rękojmię, że Sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Pozwala poznać przesłanki podjęcia rozstrzygnięcia oraz prześledzić tok rozumowania Sądu. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji ma przy tym charakter informacyjny względem stron postępowania sądowoadministracyjnego, stanowiąc dla nich niezbędną płaszczyznę dla należytego wywiedzenia zarzutów skargi kasacyjnej, a ponadto umożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie, co jest niezbędne dla przeprowadzenia prawidłowej kontroli instancyjnej. Artykuł 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w sytuacji, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie prawa i gdy w ramach przedstawiania stanu sprawy Sąd pierwszej instancji nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, ONSAiWSA 2010/3 poz. 39, wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r. II FSK 568/08). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w świetle wskazanej uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r. przyjmuje się, że art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną tylko wtedy, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego, przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Ponadto, aby zarzut taki mógł stanowić samodzielną podstawę skargi kasacyjnej, wskazana wada uzasadnienia musi być na tyle istotna, że może to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a samo uchybienie musi uniemożliwiać kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku.

W rozpoznanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził takich naruszeń. Przeciwnie, uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymaganiom stawianym przez art. 141 § 4 p.p.s.a., w szczególności zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a także wypowiedź co do wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia zarzutów skargi. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zawarł nadto stanowisko co do oceny stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób umożliwiający Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu kontrolę instancyjną. Zasadność merytorycznego stanowiska Sądu pierwszej instancji nie może być zaś skutecznie podważana zarzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zarzut naruszenia tego przepisu nie może więc sprowadzać się do polemiki z przedstawionym w uzasadnieniu stanowiskiem Sądu pierwszej instancji.

3.9. Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł zgodnie z art. 209, art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 p.p.s.a.

Sławomir Presnarowicz Anna Dalkowska Paweł Dąbek