Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1529/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 153, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 247 par. 1 pkt 3, art. 127, art. 67a par. 1 pkt 3, art. 120, art. 121 par. 1 art. 122, art. 123 par. 1, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Edyta Anyżewska, Sędzia NSA del. Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 27 listopada 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "P." Firma B. - D. P. H. - U. sp. z o. o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1243/08 w sprawie ze skargi "P." Firma B. - D. P. H. - U. sp. z o. o. w K. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 27 czerwca 2008 r. nr [...]; [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 1999 - 2000 oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1243/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi "P." Firmy B.-D. P. H.-U. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. na dwie decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 27 czerwca 2008 r., [...] i [...], w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 1999-2002.

Z przyjętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny stanu faktycznego wynika, że spółka złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego K. dwa wnioski o częściowe umorzenie odsetek za zwłokę należnych od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych odpowiednio za 1999 r. oraz za lata 2000-2002. Motywowała je przewlekłością postępowań podatkowych, w których zostały wydane decyzje wymiarowe. Spółka wniosła ponadto o rozłożenie na raty zaległości za 1999 r. oraz za lata 2000-2002 wraz z pozostałą częścią odsetek za zwłokę, wskazując na brak możliwości jednorazowej zapłaty całej kwoty bez jednoczesnej utraty płynności finansowej.

W sprawie dotyczącej zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999, decyzją z dnia 13 marca 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. odmówił umorzenia części odsetek objętych wnioskiem stwierdzając brak przesłanek do udzielenia ulgi podatkowej i jednocześnie wydał decyzję, mocą której rozłożył na 84 raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z całością należnych od niej odsetek za zwłokę. Wydaną w wyniku odwołania decyzją z dnia 22 czerwca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wyrokiem z 20 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1383/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzje organów obu instancji. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z dnia 14 marca 2008 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie odmówił umorzenia części odsetek za zwłokę. W odwołaniu od tej decyzji spółka zarzuciła nieuwzględnienie zawartego w wyroku stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, stwierdzającego naruszenie przez organy podatkowe zasad postępowania podatkowego poprzez niewystarczające zbadanie stanu faktycznego sprawy, w szczególności przyczyn przewlekłości postępowania wymiarowego prowadzonego przez organ kontroli skarbowej. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia 27 czerwca 2008 r. [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Z kolei w sprawie dotyczącej zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2000-2002, decyzją z dnia 30 października 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. odmówił umorzenia objętej wnioskiem części odsetek, stwierdzając brak przesłanek do udzielenia ulgi i jednocześnie rozłożył na 24 raty zapłatę zaległości podatkowych wraz z całością odsetek za zwłokę. Następnie decyzją z dnia 27 kwietnia 2007 r., wydaną na skutek odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 27 lipca 2007 r., raz jeszcze odmówił uwzględnienia wniosku, a Dyrektor Izby Skarbowej w K., po zapoznaniu się z argumentacją odwołania, uchylił tę decyzję 19 listopada 2007 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując przy tym na konieczność zbadania kwestii przewlekłości postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K.. Decyzją z 21 marca 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego kolejny raz stwierdził brak przesłanek do udzielenia ulgi płatniczej. Ostatecznie, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 27 czerwca 2008 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną.

W uzasadnieniach obu decyzji, to jest Nr [...] i [...] przyznał, że postępowania kontrolno-wymiarowe toczące się wobec spółki trwały dłużej niż przeciętne postępowanie prowadzone przez organ kontroli skarbowej, lecz okoliczność ta nie uzasadniała udzielenia wnioskowanej ulgi. W ocenie organu odwoławczego w toku postępowań wymiarowych nie wystąpiły żadne istotne nieprawidłowości, w szczególności nie wystąpiły okresy bezczynności, które skutkowałyby możliwością przychylenia się do wniosku skarżącej. Podniesiono, że długotrwałość postępowania była w głównej mierze spowodowana koniecznością ustosunkowania się do licznych pism, wniosków, skarg oraz zażaleń składanych przez spółkę w jego toku. Kwestionowana decyzja nie naruszała, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, interesu publicznego wskazanego w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "O.p.") i mieściła się w granicach uznania administracyjnego. W ocenie organu podatkowego ważny interes podatnika został w przedmiotowych sprawach uwzględniony w drodze przyznania ulgowej formy zapłaty zaległości podatkowych oraz należnych od nich odsetek. Za odmową umorzenia części odsetek przemawiała sytuacja finansowo-ekonomiczna spółki, która uległa znacznej poprawie w porównaniu z poprzednimi latami.

W skargach na powyższe decyzje organu odwoławczego spółka zarzuciła naruszenie:

1) art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w związku z rażącym naruszeniem art. 127 O.p.;

2) art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. oraz art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") w związku z art. 120 O.p. poprzez brak przeprowadzenia postępowania mającego na celu ustalenie przyczyn przewlekłości postępowania Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oraz jej wpływu na powstanie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, braku zgromadzenia całości materiału dowodowego w sprawie, a nadto oparcie rozstrzygnięcia jedynie na ustaleniach poczynionych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przeprowadzonym przez niego postępowaniu wyjaśniającym. Zdaniem skarżącej organy ograniczyły się tylko do wydania decyzji, na których kształt nie miała ona żadnego wpływu. Przyjęta zasada związania informacjami i ocenami Dyrektora UKS w K. nie pozwoliła organom podatkowym na podjęcie obiektywnych i samodzielnych rozstrzygnięć w omawianej sprawie administracyjnej.

3) art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poprzez niewłaściwe rozpatrzenie przesłanek przyznania wnioskowanej ulgi, w szczególności błędną wykładnię pojęcia "ważny interes publiczny". W ocenie spółki, w decyzjach nie uwzględniono tego, że konsekwencje błędów i naruszeń prawa przez organy podatkowe nie mogą obciążać podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. w odpowiedziach na skargi wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargi podkreślił na wstępie, że umorzenie jest instytucją o charakterze wyjątkowym, a decyzje organów podatkowych w tym przedmiocie mają charakter uznaniowy. Uznanie administracyjne oznacza, że organy podatkowe mogą, ale nie muszą umorzyć zaległość podatkową, z tym, że decyzje wydane w tym trybie nie mogą być dowolne. Kontrola legalności tego rodzaju decyzji sprowadza się do stwierdzenia, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Swobodne uznanie nie może jednak prowadzić do dowolności i musi być poprzedzone dokładnym ustaleniem stanu faktycznego i rozważeniem powyższych przesłanek. Negatywne rozstrzygnięcie dotyczące umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego organy rozpatrując sprawę ponownie zastosowały się do zaleceń sformułowanych w uprzednio wydanym wyroku i oceniły przesłankę istnienia interesu publicznego przez pryzmat art. 121 O.p. W ramach realizacji zaleceń zebrano dodatkowe informacje i ustalono, że na czas trwania postępowania podatkowego wpływ miał rodzaj realizowanych czynności. Zadaniem Sądu, podejmowane przez organ kontroli skarbowej działania nie były ani sprzeczne z prawem, ani opieszałe, czy też świadomie przedłużone. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż w świetle art. 180 § 1 O.p. podstawą dokonania takich ustaleń mogło być pismo Dyrektora UKS w K. z dnia 18 grudnia 2007 r. Zaznaczono w uzasadnieniu wyroku, że tok postępowania wskazywał, iż nie występowały w nim okresy bezczynności. Czas trwania postępowania wynikał ze skomplikowanego charakteru sprawy oraz konieczności przestrzegania przepisów O.p. zapewniających stronie określone uprawnienia. Sąd nie uwzględnił zarzutu naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania. Wskazał, że organ odwoławczy, oceniając czy wystąpiła przesłanka interesu publicznego w związku z ewentualną przewlekłością postępowania kontrolno-wymiarowego, oparł się na faktach, które wynikały z dowodów ujawnionych przez organ pierwszej instancji i przez ten organ ocenionych. Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił stanowisko strony, iż decyzje o rozłożeniu zaległości na raty nie powinny być brane pod uwagę przy ocenie przesłanki interesu publicznego, przemawiającej za umorzeniem odsetek za zwłokę. Stwierdził jednak, że powołanie się na te decyzje przez organ odwoławczy nie miało wpływu na wynik sprawy, gdyż organy słusznie przyjęły, że w toku postępowania kontrolno - wymiarowego nie doszło do przewlekłości postępowania, a zatem nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu publicznego. W kwestii przedstawionego przez skarżąca w toku postępowania podatkowego pisma Dyrektora UKS w K. z dnia 22 maja 2006 r., które dotyczyło średniego czasu trwania postępowań kontrolnych przeprowadzonych przez Dyrektora UKS w K. wszczętych po dniu 31 grudnia 2003 r. i zakończonych decyzją wydaną w pierwszej instancji przed 1 stycznia 2006 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, iż pismo to miało jedynie charakter informacyjny i zawarte w nim treści nie mogły odnosić do czasu trwania konkretnych postępowań. Te mają bowiem swoją specyfikę, która wpływa na ich przebieg i dlatego do każdego postępowania należy podejść się indywidualnie. Zdaniem Sądu organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy wystarczający dla oceny istnienia lub nieistnienia przesłanek opisanych w art. 67a § 1 O.p. Przeprowadziły też dokładną analizę zebranych dowodów, rozważyły wszelkie okoliczności mogące mieć wpływ na kierunek rozstrzygnięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zaznaczył jednocześnie, że nawet, gdy istnieje przesłanka ważnego interesu podatnika, czy interesu publicznego, dozwolone jest wydanie decyzji odmawiającej zastosowania ulgi.

Od opisanego wyżej wyroku spółka wniosła skargę kasacyjną. Zarzuciła w niej niewłaściwe zastosowanie:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. polegające na zaniechaniu wydania wyroku uwzględniającego złożone skargi, przy niedostrzeżeniu, że postępowanie administracyjne prowadzone było z rażącym naruszeniem zasady dwuinstancyjności wyrażonej w art. 127 O. p.,

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez bezzasadne oddalenie skarg w sytuacji, gdy organ pierwszej instancji nie wykonał obowiązku zastosowania się do oceny prawnej oraz wskazań, co do dalszego postępowania, wyrażonych w orzeczeniu Sądu,

3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. wyrażające się w bezzasadnym oddaleniu skarg, pomimo niewłaściwego rozpatrzenia przez organy podatkowe przesłanki interesu publicznego, przemawiającej za umorzeniem części odsetek za zwłokę,

4. art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na sporządzeniu błędnego oraz wewnętrznie sprzecznego uzasadnienia wyroku,

5. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, 123 § 1 O.p, wskutek wydania wyroku oddalającego skargi przy jednoczesnej akceptacji uchybienia przez organy podatkowe zasadom ogólnym postępowania podatkowego,

6. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p., wyrażające się w bezzasadnym oddaleniu skarg, pomimo naruszenia przez organy podatkowe zasad prowadzenia postępowania dowodowego.

Wskazując na powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Spółka argumentowała, iż przesłanka ważnego interesu publicznego nie została oceniona w decyzji organu pierwszej instancji, badał ją jedynie organ odwoławczy. Podniosła także, iż organy podatkowe, wbrew zaleceniom, nie przeprowadziły rzetelnego postępowania wyjaśniającego w zakresie, czy nadmiernie długi czas trwania postępowania organu kontroli skarbowej przyczynił się do powstania odsetek od zaległości podatkowych. W skardze kasacyjnej zarzucono również wewnętrzną sprzeczność argumentacji Sądu, który z jednej strony przyznał, że zgromadzony materiał dowodowy nie pozwalał ustalić wprost, czy postępowanie kontrolno-wymiarowe było prowadzone przewlekle, a z drugiej uważał, że wnioski co do tego postępowania można wyprowadzać tylko na podstawie analizy zebranego materiału dowodowego. Strona wskazała ponadto, iż w toku postępowania wnosiła o wyłączenie z akt sprawy pisma Dyrektora UKS w K. z dnia 18 grudnia 2007 r. oraz o przeprowadzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego K. samodzielnego postępowania, wnioski te jednak nie zostały formalnie załatwione. Spółka nie podzieliła stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, iż fakt polepszenia jej sytuacji finansowej, mógł uzasadniać odmowę przyznania ulgi. To, że działalność prowadzona przez skarżącą przynosi obecnie dochód nie zmieniało faktu, iż kwota odsetek wskazana we wniosku, jest konsekwencją zawinionego działania organu. Strona zarzuciła również błędne utożsamianie przez Sąd pojęcia bezczynności z pojęciem zwłoki, a także niedostrzeżenie, iż organy po raz kolejny nie rozpatrzyły w sposób należyty przesłanki przemawiającej za przyznaniem ulgi, u której podstaw leży interes publiczny wyrażający się zakazem przerzucania błędów i naruszeń organów podatkowych na podatnika.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, wskazując na niezasadność zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie znajduje ona usprawiedliwionych podstaw. Wobec tego skarga ta podlega oddaleniu. W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd tych ostatnich przepisów. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania prawidłowości wykładni prawa lub subsumcji stanu faktycznego do zastosowanego przez sąd przepisu prawa materialnego.

Najdalej idący zarzut dotyczący naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie przepisów postępowania sprowadza się do uchybienia dyspozycji normy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Zdaniem skarżącego Sąd I instancji nie dostrzegł, że postępowanie administracyjne prowadzone było z rażącym naruszeniem zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, wyrażonej w art. 127 O. p. W tym zakresie nie można podzielić argumentacji autora skargi kasacyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w pisemnych motywach swojego rozstrzygnięcia obszernie ustosunkował się do zarzutu zawartego w skardze, a odnoszącego się do naruszenia przez organ podatkowy zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela przeprowadzony przez Sąd I instancji wywód. Organ odwoławczy bowiem, dokonując oceny przesłanki z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w kontekście ewentualnej przewlekłości postępowania kontrolnego oparł się na zebranym przez organ I instancji materiale dowodowym. Okoliczność, że Dyrektor Izby Skarbowej w swojej decyzji w sposób obszerny ustosunkował się do tej przewlekłości w przeciwieństwie do decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Racje miałby skarżący, gdyby organ odwoławczy w zasadniczy sposób zmienił ustalenia organu pierwszej instancji (utrzymując przy tym decyzję pierwszoinstancyjną w mocy) (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 139/08), czy też ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że ustalenia dokonane przez organ I instancji są prawidłowe (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 30 kwietnia 2009 r., I SA/Kr 1336/08). Taka jednak sytuacja nie miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Stąd też zarzut naruszenia art. 127 O.p. jest chybiony.

Wbrew twierdzeniom autora skargi, zaskarżony wyrok nie narusza przepisu art. 153 p.p.s.a. Dokonując oceny zasadności tego zarzutu skargi kasacyjnej należy przeanalizować treść uzasadnienia wcześniejszego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 lipca 2007 r., sygn. akt. I SA/Kr 1383/06. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania, które stosownie do art. 153 p.p.s.a. wiąża w sprawie ten sąd oraz organ, zawarta jest w pisemnych motywach orzeczenia uwzględniającego skargę. Z treści tego uzasadnienia wynika zaś, że tenże Sąd wskazał, że "jako przesłankę do umorzenia zaległości z tytułu odsetek należy wziąć pod uwagę także przewlekłość postępowania skarbowego". Ponadto określając wskazania, co do dalszego postępowania podkreślono, że "w dalszym toku postępowania organy podatkowe ocenią przesłanki umorzenia odsetek uwzględniając czas trwania postępowania. W tym celu ustalą czy występowała zwłoka, w jakim zakresie i z jakich przyczyn". Organ podatkowy, realizując powyższe zalecenia przeprowadził postępowanie wyjaśniające na okoliczność czasu trwania postępowania kontrolnego oraz jego ewentualnej przewlekłości. W tym celu zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej o wyjaśnienia w zakresie przebiegu tego postępowania. Zatem trafna jest ocena, zawarta w zaskarżonym wyroku, że organy podatkowe nie naruszyły przepisu art. 153 p.p.s.a. W wyroku z dnia 20 lipca 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny przecież zalecił jedynie przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w powyższym zakresie. Nie dokonał zaś wiążącej oceny prawnej, że istniała przewlekłość w postępowaniu wymiarowym.

Nie jest także trafny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wnoszący skargę kasacyjną musi więc wskazać, jakich konkretnie elementów brak, lub który z nich nie został w sposób należyty zastosowany oraz wykazać, jaki to miało wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej uzasadnieniem dla tego zarzutu jest bardzo enigmatyczne i sprowadza się do twierdzeń, że uzasadnienie wyroku jest błędne i wewnętrznie sprzeczne.

Zarzut naruszenia przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. w podany przez skarżącego sposób jest chybiony. Sąd bowiem zastosował się w pełni do dyspozycji art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, jakie wskazuje ustawa. Lektura pisemnych motywów nie potwierdza wniosku autora skargi kasacyjnej o wewnętrznej sprzeczności wywodów Sądu I instancji. Natomiast brak akceptacji przez skarżącego stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, nie może być podstawą do uwzględnienia tego zarzutu.

Nie mogą również odnieść zamierzonego skutku zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, 123 § 1 O.p, wskutek wydania wyroku oddalającego skargi przy jednoczesnej akceptacji uchybienia przez organy podatkowe zasadom ogólnym postępowania podatkowego oraz naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p., wyrażające się w bezzasadnym oddaleniu skarg, pomimo naruszenia przez organy podatkowe zasad prowadzenia postępowania dowodowego. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, zasadnie Sąd I instancji uznał, że w toku postępowania podatkowego nie naruszono zasady praworządności, wyrażonej w art. 120 O.p. Organy podatkowe działały bowiem na podstawie ustaw i w granicach przez te akty prawne wyznaczonych. Również strona skarżąca nie wykazał, czy i w jaki sposób naruszono określoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Realizacja tej zasady nie polega wyłącznie na całkowitej akceptacji stanowiska podatnika. Podobnie w przypadku zasady czynnego udziału stron (art. 123 O.p.). Także nie została naruszona zasada prawdy materialnej (art. 122 O.p.). Organy podatkowe przeprowadziły wystarczająco obszerne postępowanie podatkowe. Nie zmienia tej oceny fakt oparcia swych ustaleń faktycznych na piśmie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 18 grudnia 2007 r. Dokument ten stanowi dowód w postępowaniu podatkowym. Zresztą skarżąca spółka nie kwestionowała prawdziwości danych wskazanych w tym piśmie. Odnośnie pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, dotyczącego przeciętnej długości toczących się postępowań przed tym organem, należy podzielić ocenę Sądu I instancji o braku istotnego znaczenia w sprawie. W wyżej wskazanym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zalecono organom ustalenie ewentualnej przewlekłości w konkretnym postępowaniu. Tym samym organy nie naruszyły przepisów art. 180 § 1 i 187 § 1 O.p. W konsekwencji należy uznać, że trafnie Sąd I instancji przyjął, że organy podatkowe nie naruszyły zasad swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 O.p.

Nie jest także trafny zarzut naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Zasadnie bowiem uznano w zaskarżonym wyroku, że organ rozważył - wbrew przekonaniu strony - przesłankę interesu publicznego w sprawie. W tym kontekście wzięto pod uwagę z jednej strony możliwości płatnicze skarżącej, a z drugiej jej obowiązki publicznoprawne. Trafnie wskazano, że umorzenie skarżącej odsetek za zwłokę, w sytuacji, gdy jest ona w stanie je spłacić, godziłoby w interes publiczny. Należy bowiem podkreślić, że Spółka znajduje się obecnie w dobrej sytuacji finansowej, przynosi dochody, uległy poprawie wskaźniki płynności osiągając wartości ponadnormatywne. Organy podatkowe, wyjaśniając kwestię zwłoki w prowadzeniu postępowania wymiarowego - zgodnie z zaleceniami Sądu zawartymi w w/w wyroku z dnia 20 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1383/06 - stwierdziły, że nie można mówić o przewlekłości postępowania kontrolno-wymiarowego prowadzonego wobec spółki. Czas realizacji postępowania podatkowego przez organy był wynikiem rodzaju realizowanych czynności, podejmowanych w obowiązujących terminach proceduralnych w taki sposób, aby zgromadzony materiał dowodowy był kompletny i spójny, a tym samym jego ocena jednoznaczna i obiektywna.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę.