Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 98/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86ust. 1, ust. 2pkt 1a, art. 88 ust. 3a pkt 4a, art. 112b ust. 1 pkt 1d, art. 112c pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 18 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi T.Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. na decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno – Skarbowego w Łodzi z dnia 15 listopada 2022 r. nr 368000-COP.4103.18.1.2020.41 w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 15 listopada 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno – Skarbowego w Łodzi po rozpatrzeniu odwołania T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno – Skarbowego w Łodzi z dnia 19 lipca 2019 r. określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r. oraz ustalającą kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Jak wynika z akt sprawy, Spółka T. została wpisana do KRS w dniu 13 marca 2013 r. Jedynym wspólnikiem i Prezesem jednoosobowego zarządu tej Spółki została A. M., która pełni tę funkcję nadal. Od momentu zawiązania Spółki jej siedziba mieści się pod adresem w m. S.. Natomiast działalność gospodarczą w czerwcu 2017 r. Spółka T. prowadziła w W., w pomieszczeniach i na placu wynajmowanym od firmy M. Spółki z o.o. Spółka Komandytowa, Z.. Działalność ta polegała na świadczeniu usług transportowych i eksporcie towarów.

Decyzją z dnia 19 lipca 2019 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno – Skarbowego w Łodzi na podstawie m.in. art. 29a ust. 1 w zw. z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3, art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. d, art. 112c pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) dalej: ustawa o VAT, określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r. w kwocie 293.793,00 zł oraz ustalił kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 112c pkt 2 w związku z art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o VAT w łącznej wysokości 252,137 zł, na którą składa się kwota 60.017,70 zł odpowiadająca 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego i zawyżenia kwoty zwrotu wykazanego w złożonej deklaracji VAT-7 za czerwiec 2017 r. oraz kwota 192.119 zł stanowiąca 100% podatku naliczonego wykazanego w złożonej deklaracji VAT-7 za czerwiec 2017 r. wynikającego z faktur zakupu stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane.

W uzasadnieniu decyzji, organ wskazał, że Spółka T. w czerwcu 2017 roku:

a) zawyżyła wartość eksportu towarów o 862.270,00 zł, uznając za eksport dostawy towarów udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz podmiotów rosyjskich:

- O. M., ul. [...], [...], o łącznej wartości netto/brutto 209.409 zł;

- S., [...], K., [...], o łącznej wartości netto/brutto 213.140,00 zł;

- S.1, [...] S.1, [...], o łącznej wartości netto/brutto 254.040,00 zł;

- V., [...] N., [...], o łącznej wartości netto/brutto 185.600,00 zł;

b) zaniżyła wartość dostaw towarów na terytorium kraju opodatkowanych stawką podatku VAT 23% o 869.821,14 zł (wartość netto) oraz podatek należny od tych dostaw o 200.058,86 zł, na którą składają się dostawy towarów udokumentowane fakturami, które zostały ujęte w rejestrze sprzedaży VAT za czerwiec i lipiec 2017, a zgłoszone do odprawy celnej przez T. w czerwcu 2017 r., wystawionymi na rzecz ww. podmiotów rosyjskich;

c) zawyżyła podatek naliczony o kwotę 192.119,00 zł wynikający z faktur VAT wystawionych przez:

- H. Spółka z o.o., ..-... W.1, uł. [...], [...];

- M.1 Spółka z o.o., ..-... W.1, ul. [...], [...];

- H.1 Spółka z o.o., ..-... W.1, ul. [...];

- F. Spółka z o.o., ..-... W.1, [...]

w których jako przedmiot transakcji wskazano odzież (sukienki, żakiety, spódnice i bluzki).

Organ I instancji ustalił, iż podatnik w kontrolowanym okresie, w zakresie sprzedaży towarów, w rejestrze dostaw towarów i usług zaewidencjonował faktury, wystawione na rzecz ww. podmiotów rosyjskich, w których nie wykazywał podatku od towarów i usług, uznając dostawę towarów udokumentowaną ww. fakturami za eksport towarów, opodatkowany stawką podatku VAT 0 %, zamiast za dostawę towarów na terytorium kraju, która winna być opodatkowana stawką podatku VAT 23%.

Organ I instancji uznał, że podatnik w transakcjach sprzedaży na rzecz podmiotów rosyjskich, nie dochował należytej staranności kupieckiej, co skutkowało nierzetelnością tych faktur pod względem podmiotowym. Wskazał, że nie można uznać, że transakcje dostaw towarów dla ww. podmiotów miały miejsce, ponieważ nie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz nabywców wskazanych w fakturach wystawionych przez Spółkę, tym samym nie wystąpił eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy. Organ I instancji uznał, że nabywcami towarów nie były podmioty wskazane na fakturach wystawionych przez T. lecz niezidentyfikowani odbiorcy i miało miejsce odpłatne wydanie towaru na terytorium Polski niezidentyfikowanym podmiotom, tym samym zaistniała czynność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czyli odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W wyniku powyższych ustaleń, organ I instancji określił Spółce T. wartości podatku należnego z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju za czerwiec 2017 r. Obliczając kwoty podatku należnego zastosował art. 29 a) ust. 1 w zw. z art. 41 ust. 1 oraz art. 146 a) pkt 1 ustawy, a także wziął pod uwagę wykazane przez Spółkę w dokumentacji księgowej i deklaracji VAT-7, wartości brutto sprzedaży do ww. podmiotów rosyjskich za ww. okres.

Nadto, organ I instancji uznał, że faktury VAT otrzymane od podmiotów – H., M.1, H.1, F., nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji, nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych, i tym samym nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego - stosownie do postanowień art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy. Wobec powyższych ustaleń organ stwierdził, że księgi podatkowe w postaci rejestru zakupu i rejestru sprzedaży za czerwiec 2017 r., w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości, prowadzone były nierzetelnie i zgodnie z art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020r., poz. 1325 ze zm.) dalej: O.p., w tej części nie uznał ksiąg podatkowych za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik Spółki T. zarzucił organowi naruszenie:

- art. 2 ust 8 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie miały miejsca transakcje dostawy towarów w postaci eksportu towarów, a w konsekwencji uznanie, że w przedmiotowej sprawie skarżąca zawyżyła wartość eksportu towarów o kwotę 621.750,00 zł;

- art. 122, art. 123 § 1, art 187 § 1 i art 191 O.p. oraz art. 1 i 2 dyrektywy 2006/112/WE w zakresie, w jakim nie uwzględniono faktu posiadania przez skarżącą komunikatów lE-599 potwierdzających wywóz towarów poza granice UE;

- art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez całkowicie błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego ;

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie tych przepisów polegające na stwierdzeniu, że faktury wystawione przez firmy H.1 Sp. z o.o., M.1 Sp. z o.o., H.1 Sp. z O.O., F.1 Sp. z o.o. i G. Sp. z o.o. nie stwierdzają czynności, które zostały dokonane, a strona nie miała prawa do odliczenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że transakcje miały miejsce, a faktury dokumentują faktyczne rzeczywiste zdarzenia gospodarcze w postaci dostawy zamówionych towarów;

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez uznanie, że wystąpiły podstawy do odmowy skorzystania przez stronę z prawa do odliczenia podatku naliczonego i wadliwe obciążenie strony odpowiedzialnością za ewentualne sprzeczne z prawem działania jej kontrahentów w sytuacji, gdy transakcje sprzedaży rzeczywiście miały miejsce;

- art 112b ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o VAT w zw. z art. 112 pkt 2 ustawy o VAT poprzez dokonanie niewłaściwych ustaleń w zakresie podatku od towarów i usług w okresie objętym kontrolą, a w konsekwencji ustalenie kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Pełnomocnik wniósł w imieniu strony o uchylnie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Przywołaną na wstępie decyzją z dnia 15 listopada 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno – Skarbowego w Łodzi, podzielił ustalenia i wywiedzione z nich oceny odzwierciedlone w decyzji z dnia 19 lipca 2019 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Spółki T. zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.

- art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na uznaniu, że strona nie dokonała należytej weryfikacji kontrahentów, podczas gdy skarżąca dokonywała weryfikacji kontrahentów sprawdzając KRS, NIP, REGON, zaś Spółki posiadały otwarte rachunki bankowe oraz status czynnego podatnika VAT, otrzymywał faktury VAT, które potwierdzały zawarcie transakcji oraz odbierał towar od pracowników w/w spółek, a także dokonywał zapłaty za zakupione towary w formie przelewu na konto kontrahenta, co wyklucza świadomość lub ewentualną możliwość dowiedzenia się, że kontrahenci prowadzili niezgodną z prawem działalność, zaś organ podatkowy całkowicie pominął powyższe w toku rozpoznania sprawy;

- art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz art. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego w zakresie, w jakim nie uwzględniono faktu posiadania przez skarżącą komunikatów IE-599 potwierdzających, że nastąpił wywóz towarów poza granice UE dla oceny, czy skarżąca mogła zdawać sobie sprawę z tego, nawet przy dołożeniu wszelkiej staranności sumiennego kupca, że wywóz tych towarów nie został dokonany przez nabywców na ich rzecz;

- art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, niezebranie i nierozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy, a w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie, że dokonywanie transakcji w miejscu, które jest narażone na aktywność nieuczciwych podmiotów - Centrum Handlowe w W.2;

- art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez całkowicie błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na przyjęciu, że faktury wystawione na rzecz strony nie potwierdzają nabycia towarów handlowych w nich wskazanych, podczas gdy z całości towarów zakupionych przez skarżącą potwierdzonych dostarczonymi fakturami zakupowymi wynika, że skarżąca zakupiła przedmiotowe towary od Spółek H.1, M.1, H.1, F.1 i G., a organ nie udowodnił, że strona nabyła towary z innego źródła, która to błędna ocena materiału dowodowego miała wpływ na błędne zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT;

- art. 121 § 1, art. 122 i art. 125 § 1 O.p. wobec braku konfrontacji działań strony z powszechnie stosowanymi praktykami na rynku handlu odzieżą oraz oparcie zaskarżonego rozstrzygnięcia na okolicznościach, które rzekomo mają świadczyć o świadomym uczestnictwie skarżącej w nielegalnym procederze wyłudzeń podatkowych, a także przytaczaniu jako faktycznej podstawy rozstrzygnięcia zarzutów niekonkretnych, ogólnych i subiektywnych i uznawaniu ich za powszechnie znane, na które nie ma żadnego obiektywnego dowodu;

- art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art 191 O.p. poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na uznaniu, że kontrahenci skarżącej nie mogą dostarczyć towarów, gdyż nie posiadają zaplecza kadrowego, podczas gdy nie udało się w ogóle przeprowadzić w w/w podmiotach kontroli;

- art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez uznanie, że skarżąca uczestniczyła w mechanizmie fikcyjnych transakcji, podczas gdy na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego można jedynie wywnioskować, że skarżąca mogła stać się ofiarą oszustwa podatkowego, a jednocześnie dochował należytej staranności weryfikując swoich kontrahentów;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego tj.

- art. 7 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 8 oraz w zw. z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że z uwagi na brak możliwości identyfikacji nabywcy nie dochodzi do zaistnienia dostawy towarów i w efekcie do wystąpienia eksportu towarów podlegającego opodatkowaniu stawką 0% w rozumieniu ustawy o VAT;

- art. 7 ust. 1 i ust. 8, art. 22 ust. 2 i 3, art. 106a ust. 1 w związku art. 106e ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT poprzez nieuznanie kontrahentów skarżącej za nabywców towarów;

- art. 7 ust. 1 i ust. 8, art. 22 ust. 2 i 3, art. 106a ust. 1 w związku art. 106e ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT poprzez nieuznanie rosyjskich kontrahentów skarżącej za nabywców towarów;

- art. 2 ust 8 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie miały miejsca transakcje dostawy towarów w postaci eksportu towarów do kontrahentów skarżącej, a wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej został potwierdzony przez właściwe organy celne, a w konsekwencji uznanie, że w przedmiotowej sprawie skarżąca zawyżyła wartość eksportu towarów, podczas gdy organy podatkowe nie udowodniły niedochowania przez skarżącej należytej staranności w standardzie wynikającym z orzecznictwa TSUE i nie wykazały, iż skarżąca wiedziała lub powinna był wiedzieć, że bierze udział w transakcjach mających na celu oszustwo podatkowe, przy jednoczesnym istnieniu towarów, co w konsekwencji doprowadziło organ podatkowy do określenia podatku do zapłaty;

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT .poprzez błędne zastosowanie tych przepisów polegające na stwierdzeniu, że faktury wystawione przez H.1, M.1, H.1, F.1 i G. nie stwierdzają czynności, które zostały dokonane, a skarżąca nie miał prawa do odliczenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego zwłaszcza potwierdzeń przelewu za zakupione towary i wystawionych potwierdzeń KP wynika, że transakcje miały miejsce, a faktury dokumentują faktyczne zdarzenia gospodarcze w postaci dostawy zamówionych towarów, które następnie zostały sprzedane na kontrahentów, a co potwierdzają m.in. komunikaty celne IC-599;

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 2 i art. 103 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie do błędnie ustalonego lub błędnie ocenianego stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do zakwestionowania skarżącej prawa do odliczenia podatku VAT z faktur VAT zakupu towarów poprzez błędne uznanie, że faktury VAT wystawione przez dostawców na rzecz skarżącej nie dają podstaw do odliczenia podatku naliczonego, pomimo nieudowodnienia przez organ podatkowy niedochowania przez Spółkę należytej staranności w standardzie wynikającym z orzecznictwa TSUE i nie wykazania, iż skarżąca wiedział lub powinien był wiedzieć, że bierze udział w transakcjach mających na celu oszustwo podatkowe, przy jednoczesnym istnieniu towarów, co w konsekwencji doprowadziło organ podatkowy do określenia podatku do zapłaty;

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez uznanie, że wystąpiły podstawy do odmowy skorzystania przez skarżącą z prawa do odliczenia podatku naliczonego i wadliwe obciążenie skarżącej odpowiedzialnością za ewentualne sprzeczne z prawem działania jego kontrahentów, w sytuacji, gdy skarżąca zweryfikował swoich kontrahentów, a transakcje sprzedaży towarów rzeczywiście miały miejsce;

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie skarżącej możliwości odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów materiałów, podczas gdy transakcje w rzeczywistości miały miejsce, towary były kupowane od rzeczywiście istniejących i zarejestrowanych podmiotów, a płatności za towary były realizowane na podstawie prawidłowo wystawionych faktur VAT;

- art. 112c pkt 2 w zw. z art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o VAT w zw. z art. 273 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej poprzez jego bezzasadne zastosowanie w niniejszej sprawie i ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w łącznej wysokości 252.137 zł, podczas gdy naruszeniem zasady proporcjonalności jest stosowanie przedmiotowej instytucji w każdej sytuacji, automatycznie, bez uwzględnienia okoliczności faktycznych sprawy, w tym co do podatników, którzy w sposób nieświadomy zostali jedynie nieświadomie uwikłani w oszustwo podatkowe, a faktury dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze;

- art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej poprzez uznanie, że Spółka powinna dokonywać wszelkich transakcji w sposób bezgotówkowy, podczas gdy prawidłowa wykładania tego przepisu stanowi, że obligatoryjne są płatności bezgotówkowe gdy jednorazowa transakcja przekracza równowartość 15.000 EUR, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca;

- art. 10, art. 11 i art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców wyrażające się w wyraźnie subiektywnym i negatywnym nastawieniu organów prowadzących postępowanie podatkowe do skarżącej, co przejawia się w celowym zinterpretowaniu stanu faktycznego, aby postawić skarżącą w złym świetle, przy braku dowodów na poparcie gołosłownych twierdzeń organu o rzekomym świadomym uczestnictwie skarżącej w nierzetelnej działalności, a tym samym braku stosowania wskazanych zasad ogólnych, w praktyce, co także należy podnieść jako zarzut, ponieważ są to przepisy powszechnie obowiązującego prawa, do których powinny stosować się także organy podatkowe i skarbowe; wnoszę o rozpoznanie niniejszej sprawy na rozprawie.

Pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno – Skarbowego w Łodzi podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

W związku z brakiem oświadczenia strony skarżącej o możliwości uczestniczenia w rozprawie zdalnej przy użyciu informatycznej aplikacji, na podstawie art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.) sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259) – dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 P.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy zaznaczyć, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1665/06 – dostępny, jak i pozostałe przywołane w uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). Oceniając zatem stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe zważając na wynikający z przepisu art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy, a oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej, jak też z zasady swobodnej oceny dowodów. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Zdaniem Sądu, w postępowaniu organów obu instancji nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów procedury (art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 187 § 1, art. 191 O.p.), na które wskazała strona w skardze. Zarzuty skargi koncentrują się w istocie wokół naruszania przepisów postępowania regulujących kwestie związane z należytym ustaleniem stanu faktycznego, które w konsekwencji, w ocenie strony, doprowadziły do naruszenia przepisów prawa materialnego. Strona zarzuca błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, niezebranie i nierozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy.

Tak sformułowane zarzuty, przy uwzględnieniu zawartej w skardze argumentacji świadczącej w ocenie strony o ich zasadności, nie zasługują na uwzględnienie. Zgromadzony materiał dowodowy jest wyczerpujący i poddany został obiektywnej ocenie, z poszanowaniem zasady swobodnej oceny dowodów, zarówno każdy z dowodów z osobna jak i w łączności w kontekście dokonanych ustaleń faktycznych. Okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem wnikliwej analizy organów, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Nie budzi wątpliwości Sądu prawidłowa analiza wystąpienia przesłanek uprawniających do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podobnie jak ustalenie, iż organy działały w granicach wyznaczonych obowiązującymi przepisami i na ich podstawie. Okoliczność, iż analiza ustalonego w sprawie stanu faktycznego doprowadziła stronę do odmiennych od organu wniosków, nie świadczy o błędach w procedowaniu organu, a przede wszystkim o wadliwym rozstrzygnięciu. Stanowisko wywiedzione przez organy znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, a strona nie zdołała go podważyć.

Przechodząc do oceny merytorycznych wątków niniejszej sprawy, w ocenie Sądu prawidłowo organ podważył prawo strony do zastosowania stawki podatku VAT 0% dla dostaw towarów uznanych przez stronę za eksport, i zakwalifikował te dostawy jako dostawę towarów na terytorium kraju, dla których właściwą jest stawka podatku VAT 23%. Nie budzi wątpliwości ustalenie, iż podmioty, na rzecz których strona miałaby dokonywać dostaw, a których dane widnieją na wystawionych fakturach nie były rzeczywistymi odbiorcami towaru. Jak wynika z informacji przekazanych przez administrację podatkową i celną Federacji Rosyjskiej oraz informacji zawartych w bazie rosyjskich podmiotów gospodarczych, dostępną poprzez stronę internetową https://egrul.nolog.ru/, prowadzoną przez rosyjską administrację podatkową: nie stwierdzono faktu wwozu na obszar celny Rosji towarów z Polski w okresie od 01.01.2015 r. do 27.10.2017 r., przez firmy O. M., S. K.. Natomiast z informacji uzyskanych od rosyjskiej administracji podatkowej wynika, że podmiot O. został zarejestrowany, jako rosyjski podatnik; z zeznań dyrektora firmy wynika, że spółka nie miała relacji handlowych ze stroną, co znalazło potwierdzenie w wyciągach z rachunków bankowych. Również z celnej bazy danych wynika, że O. - w okresie 01.03-30.06.2017 r. - nie importowała towarów od strony. Podmiot S. został usunięty z Krajowego Rejestru Podmiotów Prawnych 30.11.2015 r., tj. przed okresem, za który prowadzone jest przedmiotowe postępowanie podatkowe. Podmiot S.1 nie został znaleziony pod adresem wskazanym na fakturach; podmiot o nazwie S.1 zarejestrowany jest jako rosyjski podatnik od 20.01.2012 r. z tym, że od 25.07.2016 r., zmienił miejsce rejestracji i znajduje się pod adresem w S. 2, Rosja. Jak wynika z wyjaśnień dyrektora firmy, nie prowadziła ona działalności gospodarczej w latach 2016-2017, nie miała też relacji handlowych ze stroną, co znalazło potwierdzenie także w wyciągach bankowych i danych organów celnych.

W ocenie Sądu, już uwzględniając powyższe trudno dać wiarę wyjaśnieniom strony, iż ww. podmioty były rzeczywistymi odbiorcami towaru. Nadto, z informacji uzyskanych od węgierskiej administracji celnej wynika, że towary wskazane w dokumentach MRN dotyczących kwestionowanych faktur, wprawdzie opuściły obszar celny UE, jednakże z otrzymanych dokumentów CMR wynika, że miejscem dostawy były miejscowości na Ukrainie - U. oraz L..

Nie sposób także pominąć, co wynika z analizy treści faktur i załączonych do faktur wydruków komunikatów IE-599 potwierdzających zamknięcie procedury wywozu na podstawie danych urzędu celnego wyprowadzenia a co stwierdziły organy, że na części faktur jako sposób zapłaty wskazano "gotówka", termin zapłaty 0 dni, wraz ze wzmianką "zapłacono gotówką", przy czym brak jest dokumentów KP. W przypadku pozostałych faktur - forma płatności - przelew, termin płatności - dwa miesiące od dnia wystawienia faktury, jednakże ustalono, że za faktury, w których wskazano jako formę płatności przelew, nie dokonano faktycznie zapłaty. Na fakturach nie ma, ani pieczęci podmiotów rosyjskich, ani podpisów osoby upoważnionej do wystawienia faktury oraz osoby upoważnionej do odbioru faktury.

Z kolei z samych komunikatów IE-599 wynika, że dostawa towarów dokonywana była w warunkach Incoterms EXW (Ex Works), co oznacza, że jedyną powinnością dostawcy było dostarczenie zapakowanego towaru wraz z dokumentacją na wcześniej ustalone miejsce odbioru, a za pozostałe etapy transportu odpowiadał kupujący. Zatem towary miały być transportowane z kraju poza terytorium UE przez nabywców i na ich koszt. Tymczasem okazane przez stronę dokumenty księgowe wskazują, że to strona w zgłoszeniach celnych występowała jako eksporter i dokonywała, zgłoszeń celnych towarów, korzystając z usług agencji celnej, ponosząc z tego tytułu wydatki.

Przy czym, wbrew argumentacji strony, jakoby komunikat IE-599 potwierdzał, że nastąpił wywóz towarów poza granice UE zauważyć trzeba, iż dokument ten owszem potwierdza fakt wywozu towarów poza terytorium UE. Wskazuje również kto dokonał zgłoszenia. Nie można jednak z samego tylko faktu podsiadania komunikatu elektronicznego IE-599 wywodzić, że spełnione zostały wszystkie warunki do uznania danej dostawy za eksport. Przede wszystkim dokument ten nie stanowi gwarancji, że transakcje, w których brała udział strona nie stanowią oszustwa popełnionego przeciwko wspólnemu systemowi VAT, którego dopuszcza się nabywca. Komunikat IE-599 zawiera dane zgłoszenia w momencie zwolnienia towarów do procedury wywozu, informację o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy oraz ewentualnie informacje z UC Wyprowadzenia. Jest przekazywany zwrotnie zgłaszającemu oraz innym organom i instytucjom, które mogą być zainteresowane daną operacją. Istotne jest przy tym, co wykazano powyżej, iż administracja rosyjska potwierdziła uzasadnione wątpliwości organu co do rzetelności deklarowanych za kontrolowany okres transakcji eksportu towarów.

W okolicznościach sprawy nie można również pominąć faktów ustalonych na podstawie zeznań A. M. (prezes Spółki). Wynika z nich, iż w badanym okresie Pani M. prowadziła również jednoosobową działalność na terenie C. i tam umawiała się z klientami z Rosji, przyjeżdżali raz na dwa miesiące; nie zawierano umów pisemnych, rozliczenia gotówką; pierwsze zamówienia były dokonywane przez przedstawicieli firm, kolejne składane były przez kuriera, który przyjeżdżał raz lub dwa razy w tygodniu. Kurierów było kilku w miesiącu, ale danego dnia, nawet gdy był odbiór towarów do czterech kontrahentów, towar odbierał jeden kurier, różnym transportem. Kurier miał listy z zamówieniami dla każdego odbiorcy, z informacjami z jakiej firmy i od kogo ma odebrać towar. Pani M. przedkładała tej osobie faktury wraz ze specyfikacją do firm, dla których miał być odebrany towar. Kurier podliczał wszystkie przedłożone faktury i dokonywał zapłaty. Następnie na parkingu w C. kurier podjeżdżał dużym busem wraz z naczepą do jej samochodu i wówczas przeładowywany był towar, kurier sprawdzał towar ze specyfikacją. Towar był zapakowany w worki oznaczone naklejkami z nazwami odbiorców. Pani M. zeznała, że kontakt z kontrahentami następował wyłącznie w boksie na terenie C., nie miała kontaktu telefonicznego i mailowego, nigdy nie była w siedzibie tych firm, nie weryfikowała w żaden sposób swoich odbiorców, ani osób podających się za ich przedstawicieli. Według wyjaśnień Pani M. dowodem na to, że firmy były z Rosji był dokument potwierdzający przekroczenie granicy i księgowa sprawdzała (nie wszystkie) w Internecie czy takie firmy istnieją.

W świetle powyższego stwierdzić trzeba, iż organ dostatecznie uzasadnił wywiedzioną ocenę, iż strona skarżąca nie dokonała dostaw towarów stanowiących eksport na rzecz rosyjskich podmiotów. Owszem, z materiału dowodowego wynika, że procedura wywozu została rozpoczęta na terytorium Polski, ale towary zostały przekazane niezidentyfikowanym osobom (strona nie był w stanie podać żadnych identyfikujących te podmioty danych), które to transportowały towar. Ponadto, jak zauważyły organy, wywóz towarów następował przez węgiersko-ukraińskie przejścia graniczne, co nie miało żadnego ekonomicznego uzasadnienia, zwiększało koszt transportu. Powyższe nie stoi w opozycji do ustaleń, że towar mający być przedmiotem dostawy został wywieziony poza terytorium kraju i Unii Europejskiej (jak potwierdzają komunikaty celne IE-599). Towar nie mógł być jednak dostarczony i odebrany przez firmy wskazywane na fakturach eksportowych. Faktyczny odbiorca towarów pozostaje nieznany.

Uwzględniając ustalone okoliczności w kontekście faktu, iż strona skarżąca oprócz faktur i komunikatów IE-599 nie dysponuje żadnymi dowodami na okoliczność współpracy z podmiotami rosyjskimi, a z pewnością takowych nie przedłożyła w toku postępowania, Sąd za uprawnione uznaje stanowisko organów, że strona skarżąca wydała towar na terytorium kraju na rzecz niezidentyfikowanych podmiotów. W okolicznościach sprawy nie wypełnione zostały opisane w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT przesłanki, w oparciu o analizę których, w kontekście stanu faktycznego sprawy, można byłoby przyznać racje stronie, iż doszło do eksportu. Co za tym podatnik nie miał prawa do skorzystania z preferencyjnej 0% stawki VAT przy transakcjach, o których mowa na fakturach wystawionych na rzecz ww. rosyjskich podmiotów. Żaden z tych podmiotów nie był stroną transakcji i nie nabył towarów od skarżącej Spółki. Nie ma przy tym wątpliwości, iż towar realnie istniał, a Spółka dokonywała transakcji, których był przedmiotem. Niemniej transakcje te nie zostały zawarte z rosyjskimi podmiotami, których dane widnieją na fakturach złożonych przez stronę. Z całokształtu okoliczności organ trafnie wywiódł również, iż strona skarżąca podejmując współpracę z niezidentyfikowanymi podmiotami, z firmami których nie weryfikowała, nie dochowała staranności kupieckiej na co wskazuje już opisany schemat zawierania transakcji, potwierdzony zeznaniami Pani M.. Strona nie przedłożyła też żadnych międzynarodowych listów przewozowych (CMR). Brak umów pisemnych, brak danych umożliwiających identyfikację kontrahentów i kurierów, którym strona powierzała towar, akceptacja faktur, na których brak podpisów osoby upoważnionej do wystawienia faktury oraz osoby upoważnionej do odbioru faktury, pieczęci podmiotów rosyjskich, na rzecz których zostały one wystawione. Schemat działania strony jaki kształtuje się na podstawie ustaleń organów wskazuje na dużą niefrasobliwość strony w nawiązaniu i prowadzeniu współpracy handlowej z nieznanymi podmiotami. Reasumując, w przedmiotowej sprawie miało miejsce odpłatne wydanie towaru na terytorium kraju, niezidentyfikowanym podmiotom i tym samym zaistniała czynność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, czyli odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów należy rozumieć, przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Uwzględniając poczynione przez organ ustalenia i wyprowadzone z nich logiczne wnioski, podzielić należy ocenę, iż taka dostawa towarów na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 w związku z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu na terytorium kraju.

Zdaniem Sądu na uwzględnienie zasługuje również argumentacja, odzwierciedlona w zgromadzonym materiale dowodowym, a dotycząca nabyć, jakich strona skarżąca miała dokonywać od spółek H.1, M.1, H.1, F.1 i G.. Podzielić należy konkluzję organu, iż wystawione dla strony faktury nabycia towaru od ww. firm, nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji, niedokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych, i tym samym nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego - stosownie do postanowień art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy. Wobec tych ustaleń organ zasadnie stwierdził, że księgi podatkowe w postaci rejestru zakupu i rejestru sprzedaży za czerwiec 2017 r., w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości, prowadzone były nierzetelnie i zgodnie z art. 193 § 4 O.p., w tej części nie uznał ksiąg podatkowych za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów.

Po pierwsze, co należy podkreślić, również w zakresie tych transakcji organ nie kwestionuje, iż towar realnie istniał i był przedmiotem obrotu, a fakt ten znalazł potwierdzenie w zeznaniach pracowników Spółki. Niemniej wbrew wyjaśnieniom Pani M. towar ten nie został nabyty w boksach ww. firm na terenie hali handlowej w W.2. Jak ustalono firmy te zasadniczo nie wynajmowały boksów na terenie hali sprzedażowej w W.2. Jedynie firma H.1 wynajmowała od A., box K25 w okresie od 01.11.2009 r. do 31.12.2016 r. Wszystkie ww. firmy to nowopowstałe podmioty gospodarcze, w przypadku wszystkich firm zarząd nimi został powierzony obcokrajowcom, z którymi nie udało się nawiązać kontaktu, celem weryfikacji wyjaśnień strony, korespondencja była nie odbierana lub pozostawiana bez odpowiedzi. Pracownicy organu, którzy udali się na wskazane w rejestrach miejsca siedzib ww. spółek nie stwierdzili oznak prowadzenia działalności, nie zastali pracowników. Pod adresem siedziby spółki H. stwierdzono, iż znajduje się "B." Sp. z o.o., której pracownik wyjaśnił, iż biuro nigdy nie świadczyło usług firmie, której siedziba miałaby się znajdować pod tym adresem. Pod adresem siedziby firmy M.1 ustalono, iż znajduje się biuro wirtualne, którego pracownik wyjaśnił, iż na rzecz firma M.1 świadczą usługi obsługi korespondencji. Z kolei pod adresem siedziby firmy H.1 znajduje się adres siedziby Hotelu I. w W.1, który nie świadczył żadnych usług na rzecz wspomnianej i nie jest mu znana ta firma. Po adresem siedziby spółki F.1 znajduje się budynek biurowo-handlowy [...], którego zarządca oświadczył, iż nie wynajmował powierzchni biurowej ww. firmie. Pod adresem firmy G. znajduje się kancelaria adwokacka, której przedstawiciel wyjaśnił, iż nie kancelaria nie świadczyła żadnych usług dla wskazanej firmy. Z kolei wskazany na fakturach wystawionych przez tą firmę adres to adres siedziby Hotelu I. w W.1.

Ponadto, na co trafnie zwrócił uwagę organ każdy asortyment towarów miał taką samą cenę niezależnie od zakupionej ilości a wszystkie faktury wystawione, jak twierdzi strona, przez ww. firmy mają podobną numerację. Jak ustalono, na fakturze wystawionej przez H. wskazano jako formę płatności – przelew, jednakże ustalono, iż płatność za tę fakturę została uregulowana tylko w części, a za faktury, w których wskazano jako formę płatności przelew, nie dokonano faktycznie zapłaty. Co do zasady były to transakcje gotówkowe, które nie przekraczały 15.000 EUR.

Po wtóre, wprawdzie Pani M. opisała przebieg swych podróży do W.2 (str.19-21 decyzji), w tym schemat zakupów, jednakże wyjaśnienia te nie znalazły potwierdzenia w żadnych dokumentach. A strona oprócz faktur nie przedłożyła innej dokumentacji, z tych względów, a w szczególności wobec całokształtu czynionych ustaleń, złożonym wyjaśnieniom Pani M., jak i mającemu Jej towarzyszyć w tych podróżach S. M. organ zasadnie nie dał wiary. Jak już wskazano, skoro żadna z firm, których dane widnieją na kwestionowanych fakturach nie wynajmowała boksu na terenie hali w W.2 to nie sposób uwzględnić zeznania strony, iż nabywała towar w boksach tych właśnie firm. Tym bardziej, że Pani M., nie weryfikowała, czy podmioty, z którymi zawierała transakcje są faktycznie pracownikami tychże. Wprawdzie zlecała księgowej ustalenie czy firmy te są zarejestrowanymi podatnikami VAT, co decydowało o współpracy, jednakże nie wyjaśniła czy ta skrótowa weryfikacja miała miejsce przed transakcją, czy już po wręczeniu księgowej faktury. Innych czynności weryfikujących ww. firmy nie podejmowała. Nie kontaktowała się ani e-mailowo, ani telefonicznie z kontrahentami, od których kupowała towary w W.2. Pani M., jak i Pan M. opisali przebieg podróży, trasę jaką pokonywali 2-3 razy w tygodniu oraz wskazali pojazdy jakimi się poruszali. Jednakże organ wykazał, iż w dokumentach księgowych za czerwiec 2017 r. znajduje się jeden dowód świadczący o zakupie paliwa do samochodu AUDI Q5, którym strona m.in. miała odbywać te podróże. Ponadto ustaliwszy w toku zeznań przebieg trasy jaką pokonywała Pani M. z Panem M. organ podważył skutecznie wyjaśnienia w tym zakresie, weryfikując je w oparciu o dane z systemu preselekcji ważenia pojazdów, ulokowanego w miejscowości A., gm. M.1, na trasie S8 tj. punkcie, przez który Pani M. i Pan M. musieliby przejechać, jadąc po towar wskazaną trasą. Ponadto, na podstawie informacji wynikających z wykazu stacji bazowych sieci telefonii komórkowych (inicjujących i odbierających połączenia), do których w okresie od 05.06.2017 r. do 30.06.2017 r. logował się numer telefonu użytkowany przez Panią M., organ ustalił, że numer ten, nie łączył się ze stacjami bazowymi zlokalizowanymi w W.2 i jej okolicach. Natomiast w godzinach 4:00-10:00, czyli w czasie kiedy według zeznań Pani M. była na terenie hali w W., numer ten logował się do sieci oraz wykonano z niego połączenia z terenu Ł. lub jej okolic. Wskazane przez Spółkę źródło nabycia towarów nie znalazło potwierdzenia również w wyjaśnieniach pracowników strony, którzy owszem potwierdzili istnienie towaru, jednakże nie posiadali wiedzy na temat jego pochodzenia, nie znali także ww. firm i nie byli w stanie wskazać źródła pochodzenia towaru.

Wszystkie te okoliczności dotyczące rzekomych kontrahentów Spółki, jak i przedstawiony przez Panią M. schemat zakupów nie korespondują ze sobą. W następstwie powyższego, całokształt ustalonych okoliczności w ocenie Sądu uzasadnia ocenę organu, iż strona nie nabyła towaru od podmiotów, których dane widnieją na spornych fakturach. Towar został nabyty, ale nie od tych firm i nie na terenie CH w W.2 a dostaw na rzecz Spółki dokonały inne, niezidentyfikowane podmioty, natomiast faktury, na których jako wystawcy widnieją Spółki: H., M.1, H.1, F.1 i G., miały stanowić jedynie dokumentacyjne pokrycie tych transakcji. A skoro tak, to pomimo, iż Spółka dysponowała towarem udokumentowanym fakturami VAT wystawionymi przez ww. podmioty, to okoliczność ta nie może przesądzać o prawie do uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur w rozliczeniu podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 roku.

W świetle powyższego, uzasadniony jest wywód organu, iż strona wbrew złożonym wyjaśnieniom nie dokonywała zakupów w W. od podmiotów wskazanych na przedłożonych fakturach, czego miała świadomość. Mając jednak na uwadze zarzuty odwołania organ II instancji poczynił ustalenia w tym zakresie (str. 32-33 decyzji), wykazując, iż stronie nie sposób przypisać dobrej wiary, która uprawniałaby Spółkę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku. Organ zwrócił uwagę m.in. na zasadniczo gotówkowe transakcje, nieprzekraczające kwoty 15.000 EUR; brak weryfikacji kontrahentów oraz brak danych ich dotyczących, jak adres e-mail czy numer telefonu, dane personalne osób, z którymi transakcje miały być zawierane. Każdy rodzaj towarów wskazanych na fakturach, na których jako wystawców wskazano ww. spółki, miał taką samą cenę niezależnie od zakupionej ilości, faktury wystawione przez wszystkie firmy miały podobna numerację. Nadto, mimo częstych, jak zeznała Pani M., wizyt na terenie hali sprzedażowej, zarówno Pani M. jak i towarzyszący jej Pan M. nie byli w stanie podać numerów boksów, w których były robione zakupy, ich lokalizacji. Organ wskazał nadto na ww. ustalenia dotyczące samych tych firm, które wykluczały możliwość zawarcia z nimi transakcji.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, a kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Normę prawa zawartą w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT należy odczytywać w ten sposób, że przysługujące podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określonego w otrzymanych przez podatnika fakturach zakupu towarów i usług, istnieje i może być skutecznie realizowane wtedy, gdy faktury zakupu odzwierciedlają rzeczywiście dokonane operacje gospodarcze.

Z kolei, kwestię rzetelności dokumentów stanowiących podstawę obniżenia podatku należnego reguluje przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury, w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które zostały faktycznie dokonane, natomiast sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku VAT na niej wykazanego.

Podkreślić trzeba, że rozliczenie podatku od towarów i usług jest wysoce sformalizowane. Ważną rolę w tym rozliczeniu pełnią dokumenty księgowe wystawiane przez podmiot dokonujący czynności opodatkowanej - faktury. Na podstawie treści faktur otrzymanych i wystawionych przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym są bowiem sporządzane ewidencje sprzedaży i zakupu, a dane wynikające z ewidencji są podstawą do obliczenia podatku i wypełnienia deklaracji podatkowej. Oczywistym jest, że treść faktury powinna odpowiadać rzeczywistości. Faktury są bowiem istotnym elementem w procesie obliczenia podatku VAT, ale trzeba pamiętać, że ich celem jest jedynie dokumentowanie zdarzeń podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy, obowiązek podatkowy zasadniczo nie powstaje dlatego, że wystawiona zostaje faktura (wyjątek wynika z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT), ale dlatego, że dokonano czynności, która według ustawodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analogicznie, prawo do odliczenia podatku naliczonego materialnie nie istnieje dlatego, że dany podmiot posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, ale dlatego, że rzeczywiście kupił towar lub usługę. Faktura jest natomiast dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, a jej treść umożliwia dokonanie obliczenia podatku. W związku z powyższym istotne jest, aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty. Dotyczy to m.in. określenia stron transakcji podlegającej podatkowi. Ustawodawca przewidział m.in., że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT).

Mając powyższe na uwadze w ocenie Sądu, lektura zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym argumentów stron postępowania uzasadnia stanowisko organu, iż faktury wystawione przez firmy: H., M.1, H.1, F.1 i G. nie potwierdzają nabycia towarów handlowych w nich wskazanych przez Spółkę, a tym samym - w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT - nie stanowią one podstawy do obniżenia podatku należnego. A kwalifikując do kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny, podatek VAT określony w przedmiotowych fakturach Spółka zawyżyła podatek naliczony do odliczenia wykazany w rejestrze zakupu oraz w deklaracji VAT-7 za ten okres.

Nadto, wbrew zarzutom skargi organ nie wymaga od strony, iż winna dokonywać wszelkich transakcji w sposób bezgotówkowy. Rację ma strona, iż prawidłowa wykładnia art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że obligatoryjne są płatności bezgotówkowe, gdy jednorazowa transakcja przekracza równowartość 15.000 EUR. Organ dostrzega jedynie, iż wszystkie transakcje jakie strona zawierała w kontrolowanym okresie nie przekraczały kwoty 15.000 EUR, co właśnie umożliwiało stronie płatność gotówką, która to forma jest dopuszczalna, ale nie poddaje się takiej weryfikacji jak obrót bezgotówkowy.

Jednocześnie, Sąd podziela ocenę organów, iż w ustalonych okolicznościach sprawy zasadnie ustalono stronie dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Wbrew argumentacji strony, mechanizm sankcji nie został w sprawie automatycznie zastosowany, organ uwzględnił wszystkie elementy stanu faktycznego, z którego nie wynika, jak sugeruje strona, że Spółka została nieświadomie uwikłana w oszustwo podatkowe, a faktury dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Wykazane zostało, iż strona świadomie przyjmowała nierzetelne faktury, na podstawie których dokonywał obniżeń podatku należnego, zawyżając tym samym kwotę zwrotu podatku.

Z tych wszystkich względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiada prawu. Organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, a w toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów to postępowanie regulujących w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Podatnik nie podważył skutecznie dokonanej przez organ oceny poszczególnych dowodów i we wzajemnym ich powiązaniu. Reasumując, w ocenie Sądu wbrew zarzutom skargi, w niniejszej sprawie organy nie dopuściły się naruszenia przepisów postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie dopatrując się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa, jak również innych naruszeń, które Sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

mko