Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 54/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2024-06-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 200, art. 209 art. 119 pkt 3
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 14b § 3, art. 14c § 1 i § 2, art. 217 § 2, art. 121 § 1, art. 124
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 5 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi P. O. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] listopada 2023 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.413.2023.5.MG/MT w przedmiocie odmowy wydania interpretacji indywidualnej I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. O. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (Dyrektor KIS, organ) utrzymał w mocy swoje postanowienie z 31 sierpnia 2023 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.413.2022.4.MG o odmowie wydania interpretacji indywidualnej.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 13 § 2a oraz art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 - O.p.).

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, do Dyrektora KIS wpłynął wniosek P. O. (wnioskodawca, podatnik, skarżący) o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie, która dotyczyła podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu nieruchomości.

Wymienionym postanowieniem z 31 sierpnia 2023 r. Dyrektor KIS odmówił wydania interpretacji indywidualnej.

Następnie, po przeanalizowaniu zarzutów podniesionych we wniesionym przez podatnika zażaleniu organ nie znalazł podstaw do uchylenia swojego postanowienia z 31 sierpnia 2023 r.. Wobec tego, zaskarżonym postanowieniem utrzymał je w mocy.

Organ przytoczył treść art. 14b § 1-3. 2a. 5b-e, art. 14c § 1-2, art. 119a § 1, art. 119c § 1-2, art. 119d, art. 119f § 1, art. 3 pkt 18 O.p. i stwierdził, że przepisy dotyczące klauzuli obejścia przepisów prawa wymierzone są przeciwko takim przejawom dążenia do osiągnięcia korzyści podatkowej, najczęściej mającej postać zmniejszenia ciężaru podatkowego, które uważane jest za nadużycie istniejących (a więc legalnych) w systemie prawnym tego rodzaju możliwości, w sposób sprzeczny z intencją prawodawcy lub celem i istotą danej regulacji. Dotyczy to więc sytuacji, kiedy jedynym lub jednym z ważniejszych motywów, którymi kierował się podmiot, było uniknięcie opodatkowania rozumiane jako legalne działanie, jednak podjęte - wyłącznie lub przede wszystkim - po to, aby podmiot mógł osiągnąć korzyść podatkową. Innymi słowy zastosowanie komentowanych przez organ przepisów jest racjonalne w sytuacjach, gdzie chodzi o działania, które - gdyby nie podatki - w ogóle nie zostałyby podjęte lub zostałyby przeprowadzone w zupełnie inny sposób.

Organ zaakcentował, że w odniesieniu do opisanego przez podatnika stanu faktycznego istnieją obiektywne podstawy do domniemania, że opisane w nim czynności spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. omawiane czynności zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu ustawy podatkowej lub jej przepisu, a sposób działania jest sztuczny. Całokształt okoliczności uzasadnia przypuszczenie, że będące przedmiotem tej opinii zdarzenie, może służyć osiągnięciu korzyści podatkowej.

Organ zwrócił uwagę, że Szef Krajowej Administracji Skarbowej pismem 16 sierpnia 2023 r. znak: [...] wydał opinię, w której potwierdził istnienie uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 O.p., tj. przypuszczenia, że wskazane elementy mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. ustawy.

W ocenie organu z wniosku o wydanie interpretacji wynikało, że wnioskodawca będący właścicielem majątku trwałego będzie wynajmować go spółce jawnej, w której jest wspólnikiem.

Organ stwierdził, że sprzeczne z intencją ustawodawcy jest sztuczne kreowanie sytuacji poprzez np. najem nieruchomości de facto "samemu sobie". Realizacja działań podatnika prowadzi do sytuacji, w której wnioskodawca będący właścicielem majątku trwałego będzie wynajmować go spółce jawnej, w której jest wspólnikiem. De facto wystąpi on więc w podwójnej roli: wynajmującego i najemcy, posiadając w rzeczywistości ekonomiczne władztwo zarówno nad majątkiem trwałym, jak i daną spółką. Przedstawiony sposób działania wnioskodawcy wypełnia przesłanki sztuczności, ponieważ zakłada wykorzystanie elementów wzajemnie się znoszących (kompensujących), a w wyniku realizacji planowanej czynności, mógłby zostać osiągnięty stan zbliżony do stanu istniejącego przed jej dokonaniem, tj. najem nieruchomości "samemu sobie" (art. 119c § 2 pkt 3 O.p.). Faktycznie wnioskodawca występowałby więc w podwójnej roli, zarówno wynajmującego, jak i najemcy.

Według organu efektem działań podjętych przez wnioskodawcę może być osiągnięcie korzyści podatkowej w postaci obniżenia dochodu generowanego po stronie spółki jawnej, w której wspólnikiem jest wnioskodawca, o koszty najmu majątku trwałego, którego wnioskodawca jest właścicielem.

Organ uznał, że w zakresie elementów zawartych w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym, istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p.

Dyrektor KIS zauważył, że Szef KAS podzielił stanowisko organu interpretacyjnego, iż efektem działań może być osiągnięcie korzyści podatkowej, co również szczegółowo wyjaśnił, a organ I instancji przytoczył również treść opinii Szefa KAS, której fragmenty organ przytoczył.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika ponadto, że organ I instancji wskazał, że odmawiając wydania interpretacji opierał się na informacjach wynikających z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego i na ich podstawie przyjął, że analizowane elementy stanu faktycznego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p., a możliwość wydania takiej decyzji stwierdzającej unikanie opodatkowania będzie oparta na konkretnych informacjach. Organ I instancji przedstawił argumentację, w odniesieniu do których elementów opisu zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji może zaistnieć przesłanka wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p. W postanowieniu organu I instancji ponad wszelką wątpliwość zostało wskazane, które elementy mogą potencjalnie wskazywać na sztuczny charakter czynności oraz które mogą identyfikować możliwą korzyść podatkową. Organ I instancji, analizując wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia w sposób pełny wyjaśnił, w czym konkretnie upatruje źródła obawy, a przekonanie to ma swoje uzasadnione podstawy w okolicznościach faktycznych i prawnych istniejących w danej sprawie. Organ I instancji wskazał, które elementy opisu sprawy budzą "uzasadnione przypuszczenie". Organ I instancji dokonał też wieloaspektowej oceny spornego zagadnienia, przedstawił szczegółową, merytorycznie pełną pod względem prawnym analizę sprawy, w tym z uwzględnieniem zarówno opisu przedstawionego przez stronę we wniosku, jak i opinii wydanej przez Szefa KAS.

Dyrektor KIS wyjaśnił, że aby stwierdzić wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia, iż w sprawie elementy opisanego zdarzenia przyszłego stanowią czynność unikania opodatkowania, wystarczającą podstawą jest zaistnienie elementów, które mogą potencjalnie wskazywać na sztuczny charakter czynności oraz zidentyfikowanie możliwej korzyści podatkowej (która w przedstawionych okolicznościach może być niezgodna z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu).

Według organu opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku wskazuje, że w stosunku do elementów przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w analizowanym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieją obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostały dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem ustawy podatkowej lub jej przepisem. Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, można domniemywać, że zaistnieje sytuacja, w której powstaną korzyści podatkowe dla planowanej czynności.

Organ wskazał, że przepis art. 14b § 5b pkt 1 O.p. odnosi się jedynie do "uzasadnionego przypuszczenia". Organ interpretacyjny nie musi zatem posiadać pewności, że sytuacja taka na pewno wystąpi. Wystarczy, że na podstawie racjonalnych podstaw istnieje podejrzenie, że opisana czynność może stanowić czynność lub jej element określony w art. 119a § 1 O.p. Taka sytuacja ma miejsce, kiedy okoliczności sprawy wskazują, że czynność zostanie dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, która jest sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej.

Organ zgodził się z oceną wyrażoną w swoim postanowieniu z 31 sierpnia 2023 r., że w zakresie elementów stanu faktycznego zawartych w przedstawionym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Elementy opisane we wniosku, co potwierdziła opinia Szefa KAS, mogły potencjalnie wskazywać na sztuczny charakter czynności oraz pozwalały na zidentyfikowanie możliwej korzyści podatkowej, wskazanej w postanowieniu organu I instancji.

Organ nie podzielił zarzutów podniesionych w zażaleniu podatnika.

Podatnik zaskarżył powyższe postanowienie Dyrektora KIS do Sądu. Skarżonemu postanowieniu zarzucił obrazę przepisów prawa proceduralnego i materialnego, a mianowicie:

1) art. 14b § 5b pkt 1) O.p., który naruszono w stopniu znacznym wobec odmowy wydania interpretacji w całości, pomimo wystąpienia w znaczącej części takich elementów stanu faktycznego i przyszłego, które nie wzbudziły "uzasadnionego przypuszczenia, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1";

2) art. 14b § 5c w zw. z §5b pkt 1) O.p., poprzez wystąpienie w niniejszej sprawie do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię dotyczącą ustalenia, czy w zakresie elementów zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p., podczas gdy istota wniosku, zapytanie skarżącego oraz okoliczności faktyczne koncentrowały się na ustalenia właściwego źródła przychodów i obejmowały znacząco szery zakres niż nieruchomość wynajęta spółce jawnej, a w stanie faktycznym brak jakichkolwiek działań, które zostały zaplanowane i zrealizowane celem wynajmu nieruchomości spółce jawnej, a tym samym dopuszczeniu się przez organ nierozpoznania istoty wniosku i odmowie wydania interpretacji;

3) art. 14b § 5b pkt 1) O.p. poprzez przyjęcie, że w przedstawionych okolicznych faktycznych i przyszłych zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że , mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1,

4) art. 14 § 5b pkt 1) w zw. z art. 119a § 1 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym i przy zakreślonym zapytaniu, wskazane przepisy znajdują zastosowanie, a w konsekwencji zachodzą przesłanki do odmowy wydania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego,

5) art. 14b § 1 w zw. z ust. 1 § 5b pkt 1 O.p., poprzez niewydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej), mimo spełnienia przez skarżącego wymogów, określonych w przepisie art. 14b O.p., w związku z przypuszczeniem organu, że elementy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1, co przejawiać ma się w sztuczności działania, korzyściach płynących z różnych stawek podatkowych przy odmiennych formach opodatkowania, a pozostawienia bez rozpoznania istoty zapytania wnioskodawcy, które sprowadzało się do prawidłowości jego działania z punktu widzenia ustalenia źródła opodatkowania wynajmowanych przez niego nieruchomości, które w znakomitej większości nie są i nie były przedmiotem najmu na rzecz spółki jawnej, w której skarżący jest wspólnikiem,

6) art. 14b § 5b pkt 1) w zw. z art. 119a O.p. w zw. z art. 9a ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 – p.d.o.f.) i w zw. z art. 2 ustawy z dnia 6 marca 2008 Prawo przedsiębiorców (Dz. U z 2023, poz.221, ze zm.- Prawo przedsiębiorców), poprzez ograniczenie swobody działalności gospodarczej i odrzucenie prawa do wyboru opodatkowania przy odmiennych formach działalności poprzez upatrywanie w prawie do wyboru opodatkowania działalności podjętej w formie spółki jawnej korzyści podatkowej i sztuczności działania, pomimo tego, że Skarżący nie zawiązał spółki jawnej na potrzeby opisanej czynności, a jedynie dokonał czynności w ramach podjętej od dawna działalności gospodarczej;

7) art. 14b § 5b pkt 1) w z\v. z art. 119a § 1 O.p. w zw. z art. 8 ustawy z dnia 15 września 2022 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022, poz. 1467, ze zm. – Ksh), poprzez przyjęcie konstrukcji czynności z "samym sobą." przy zawarciu umowy ze spółką jawną, w której wspólnikiem skarżący dokonujący czynnością z tą spółką, a przez to upatrywaniem sztuczności działania skarżącego, co w świetle prawa swobody działalności gospodarczej oraz podmiotowości prawnej i gospodarczej spółki jawnej uznanej na gruncie prawa podatkowego i popartej konstrukcją podatku PIT wprowadzającą różnorodną formę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów osiąganych w spółkach osobowych, świadczy o nieprawidłowymi zastawaniu przepisów prawa i upatrywaniu sztuczności działania w konstrukcjach funkcjonujących w obrocie powszechnie, niebudzących wątpliwości, co do ich zgodności z prawem;

8) art. 14b § 5b pkt 1) w zw. z art..119a § 1 O.p. w zw. z art. 22 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i w zw. z art. 2 Prawa przedsiębiorców, art. 8 Ksh i art. 9a ust. 5 p.d.o.f., poprzez niewłaściwe zatamowanie przepisów prawa i przyjęcie, że korzystanie z rożnych form działania, w tym podejmowanie działalności gospodarczej w formie przez siebie wybranej przy jednoczesnym zastosowaniu praw i obowiązków wynikających z prawa podatkowego, stanowi dążenie do obejścia przepisów prawa podatkowego;

9) art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p., wskutek naruszenia zasady praworządności i działania w sposób budzący zaufanie do organów, poprzez nierozpoznanie wniosku wskutek niemającego oparcia w stanie faktycznym i przyszłym przyjęcia, że zachodzi uzasadnione przypuszczenie, iż skarżący działa w celu korzyści podatkowej, a jego działania mają charakter sztuczny, przy czym w żaden sposób nie odniesiono się do istoty wniosku i przyczyn podjętych przez podatnika decyzji, a nadto przyjęto, że skarżący dokonuje "najmu samemu sobie", co wobec odrębności skarżącego i spółki jawnej jest nieuprawnionym upraszczaniem rzeczywiści, stanu prawnego oraz okoliczności ekonomicznych, w tym podatkowych.

W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i poprzedzającego go postanowienia Dyrektora KIS z 31 sierpnia 2023 r., zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego i opłaty skarbowej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej: "p.p.s.a.") zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zgodnie z brzmieniem art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Nadto jak zaś zgodnie podnosi się w orzecznictwie (tak wyroki NSA: z dnia 16 lutego 2021 r. III FSK 2430/21) rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. (w przeciwieństwie do przypadków określonych w art. 119 pkt 2 p.p.s.a.) jest niezależne od woli stron.

Dalej wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę zgodności z prawem działalności administracji publicznej. Jak wynika z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna, albowiem zaskarżone postanowienie jest wadliwe niezależnie od treści podniesionych w skardze zarzutów.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera, stosownie do art. 14c § 1 i § 2 O.p., ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 1), a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe zawiera wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

W postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14h O.p., ma zastosowanie art. 169 § 1-2 O.p. Z powołanych przepisów wynika, że możliwe jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 O.p., tj. elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) – co organ uczynił w badanej sprawie wzywając stronę do uzupełnienia wniosku pismem z dnia 2 czerwca 2023 r.

Wskazać jednak dalej trzeba, że w myśl art. 217 § 2 O.p. postanowienie musi zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Oczywistym jest, że przepis ten wymaga nie tylko, aby organ sporządził uzasadnienie, lecz również aby uzasadnienie to odnosiło się do okoliczności, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Uzasadnienie faktyczne i prawne wydanego w sprawie orzeczenia wymaga wskazania toku rozumowania organu (opartego o powołane w uzasadnieniu tego orzeczenia fakty i przepisy prawne) w celu wykazania prawidłowości wniosków, do których doszedł organ.

Sąd tymczasem zauważa, że w rozpoznawanej sprawie uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie wypełnia ww. wymogów, co stanowi naruszenie art. 217 § 2 O.p., gdyż w zaskarżonym postanowieniu w ogóle nie przedstawiono stanu faktycznego zawartego we wniosku uzupełnionego dodatkowo na skutek wezwania organu, jak również nie przedstawiono zadanych przez Wnioskodawcę pytań oraz stanowiska Wnioskodawcy.

Tym samym pominięto podstawowe okoliczności sprawy, bo przecież istotą wydanego postanowienia jest ocena, czy na podstawie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku zostały spełnione warunki do wydania interpretacji (por. też wyrok WSA w Krakowie z 12 kwietnia 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 147/23, oraz z dnia 7 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 82/23).

Z treści zaskarżonego postanowienia tymczasem nie wiadomo dokładnie jaki był stan faktyczny przedstawiony przez Skarżącego we wniosku, w jaki sposób go uzupełniono, jak również jakie były zadane pytania i jakie stanowisko zajął odnośnie nich Skarżący. Nie wiadomo więc jaki stan faktyczny był podstawą orzekania organu. Zwrócić należy uwagę, że w badanej sprawie zaskarżone postanowienie stanowi jedynie polemikę ze stanowiskiem Skarżącego wyrażonym w zażaleniu na postanowienie I instancji.

Biorąc zatem pod uwagę istotne braki uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, Sąd nie ma możliwości przeanalizować i odnieść się do niego. Postanowienie jest bowiem niejasne i nie można na podstawie analizy jego uzasadnienia ustalić jaki stan faktyczny został przyjęty przez organ. Sąd zwraca uwagę, że elementy decyzji, czy postanowienia i ich rola są ściśle określone przez przepisy Ordynacji podatkowej i tylko w ramach tych przepisów wydając decyzje, czy postanowienia, powinien poruszać się organ podatkowy (por. wyroki WSA w Krakowie z dnia: 29 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 354/22, 9 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 959/22, 21 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 1362/22, 7 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 82/23 i I SA/Kr 102/23, prawomocny wyrok WSA w Szczecinie z dnia 5 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 178/23, czy z 20 września 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 309/23). Sąd nie może sam ustalać na podstawie reszty akt sprawy, jak również domyślać się czy domniemywać (skoro nie zawiera tego zaskarżone postanowienie), jaki stan faktyczny legł u podstaw wydania zaskarżonego postanowienia.

Według Sądu tego typu uzasadnienie stanowiska organu, które nie poddaje się kontroli sądu administracyjnego, jest niepełne, a w zasadzie w zakresie stanu faktycznego go brak, stanowi również naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie (art. 121 § 1 O.p.) oraz zasady przekonywania (art. 124 O.p.).

Z przedstawionych wyżej powodów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżone postanowienie.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a., który statuuje zasadę odpowiedzialności organu za wynik postępowania i art. 209 P.p.s.a. Na zasądzony zwrot kosztów postępowania składa się [...] zł tytułem uiszczonego wpisu od skargi, [...] zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika (§ 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2023.1935) oraz [...] zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie pod uwagę wyżej przedstawione poglądy Sądu.

Powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.