Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SAB/Gl 2/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
659
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Stwierdzono przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ - art. 149 par.1a ustawy - PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 37 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2000
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1, art. 76 § 1, art. 77 § 1 pkt 1art. 125, art. 139 § 1 i § 4, art. 140 § 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 149 § 2
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Rotter (spr.), Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Borys Marasek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 maja 2023 r. sprawy ze skargi S. S.A. w B. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Wójta Gminy G. w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. wraz z ich oprocentowaniem 1) stwierdza, że Wójt Gminy G. dopuścił się przewlekłości, która miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, 2) zobowiązuje Wójta Gminy G. do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. w terminie 30 dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi, 3) zasądza od Wójta Gminy G. na rzecz strony skarżącej kwotę 1.000 (tysiąc) złotych tytułem sumy pieniężnej, 4) w pozostałym zakresie skargę oddala, 5) zasądza od Wójta Gminy G. na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

S. S.A. z siedzibą w B. (dalej: Spółka, Skarżąca) wniosła skargę na przewlekłe prowadzenie przez Wójta Gminy G. (dalej: Wójt, organ) postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty i oprocentowania w podatku od nieruchomości za 2005r. wszczętego postanowieniem nr [...] z dnia 24 maja 2021r. Wójtowi zarzucono naruszenie art. 139 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej: o.p.).

Spółka wniosła o:

1) zobowiązanie Wójta do niezwłocznego zakończenia postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty i oprocentowania w podatku od nieruchomości za 2005r. zapłaconym przez Skarżącą,

2) stwierdzenie, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia powyższego postępowania podatkowego,

3) wymierzenie Wójtowi na podstawie art. 149 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2022r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023r., poz. 259, dalej: p.p.s.a.) grzywny do wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie odrębnych przepisów, oraz

4) zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, iż decyzją z dnia 17 grudnia 2011 r. Wójt Gminy G. określił K. S.A. z siedzibą w K. (dalej: K..) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie wyższej niż wynikająca ze złożonej przez Spółkę deklaracji. Wynikająca z powyższej decyzji zaległość podatkowa oraz odsetki za zwłokę wynosiły 624.877,11 zł. i zostały w całości wyegzekwowane.

Powyższa decyzja, jak również kolejne decyzje Wójta Gminy G. w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2005 r. skierowane do Skarżącej zostały uchylone decyzjami Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (dalej: SKO), przy czym w decyzji z dnia 28 października 2019 r. nr [...] umorzono postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 r. Przy czym ta ostatnia decyzja została skierowana do S. jako następcy prawnego K..

W skardze stwierdzono, iż wobec uchylenia decyzji w sprawie wymiaru w podatku od nieruchomości za 2005 r. kwota zaległości podatkowych ściągnięta na ich podstawie w postępowaniu egzekucyjnym, wraz z odsetkami za zwłokę, stanowi nadpłatę (dalej: nadpłata), w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 i § 2 pkt 1 o.p. Jak zaznaczyła Skarżąca powyższa nadpłata powinna być zwrócona z urzędu wraz z oprocentowaniem na rachunek podatnika w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 1 o.p., tj. w terminie 30 dni od dnia wydania przez SKO decyzji uchylającej decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r., tj. w terminie do dnia 28 listopada 2019 r.

Jak podano w skardze Wójt nie zwrócił Skarżącej, będącej następcą prawnym S., powyższej nadpłaty. W konsekwencji w kwietniu 2021r. Skarżąca zwróciła się do Wójta o niezwłoczne dopełnienie obowiązku zwrotu spornej nadpłaty w kwocie 624.877,11 zł wraz z oprocentowaniem.

Organ nie dokonał żądanego zwrotu nadpłaty, lecz postanowieniem z dnia 24 maja 2021 r. wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie zwrotu nadpłaty i oprocentowania w podatku od nieruchomości za 2005 r.

Jak podano, w dniu 8 czerwca 2022 r. Spółka wniosła ponaglenie na niezakończenie przez Wójta postępowania w przedmiocie zwrotu nadpłaty.

Postanowieniem nr [...] z dnia 16 sierpnia 2022 r. SKO uznało ponaglenie za uzasadnione i wyznaczyło Wójtowi dodatkowy termin na załatwienie sprawy wynoszący jeden miesiąc od dnia doręczenia mu postanowienia.

W skardze podkreślono, iż Wójt nie zakończył do tej pory postępowania w przedmiotowej sprawie.

W ramach prowadzonego postępowania organ przeprowadził w dniu 14 czerwca 2021r., 22 września 2022r. oraz 17 października 2022r. dowód z przesłuchania świadków - osób będących byłymi pracownikami K.. Ponadto, w trakcie postępowania podatkowego organ włączał do akt sprawy dokumenty zebrane w innych postępowaniach, jak również wzywał S. do dostarczenia szeregu dokumentów. Organ powołał również biegłego w celu określenia czasu powstania włączonych do akt sprawy dokumentów, zawierających zestawienia należności i zobowiązań K..

Spółka zaznaczyła, że równolegle Wójt prowadzi postępowanie podatkowe z udziałem S. w sprawie zwrotu nadpłat wraz z oprocentowaniem w podatku od nieruchomości za lata 2003, 2006 2007 i 2008, a w odniesieniu do którego Skarżąca wniosła skargę na bezczynność do WSA w Gliwicach.

Zdaniem Spółki posiada ona interes prawny we wniesieniu skargi na przewlekłe prowadzenie przez Wójta postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty, gdyż niezakończenie tego postępowania uniemożliwia uzyskanie zwrotu nadpłaty, co stanowi naruszenie prawa majątkowego Skarżącej.

W skardze zaznaczono, iż organ podatkowy nie zakończył tego postępowania w terminie określonym w art. 139 § 1 o.p. (termin ten, wynoszący dwa miesiące, został już przekroczony kilkunastokrotnie), ani w jednomiesięcznym terminie zakreślonym w postanowieniu SKO z dnia 16 sierpnia 2022 r.

Po wydaniu powyższego postanowienia przez SKO, organ nie pozostawał bezczynny w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz formalnie podjął czynności związane z prowadzeniem postępowania dowodowego:

1) przeprowadził przesłuchania świadków w dniach 22 września 2022 r. oraz 17 października 2022 r.,

2) w dniach 21 listopada oraz 19 grudnia 2022 r. - a więc po przekroczeniu terminu zakończenia postępowania zakreślonego przez SKO - wezwał Spółkę do przekazania wskazanych w tych wezwaniach dokumentów oraz informacji,

3) postanowieniem z dnia 10 listopada 2022 r. włączył do akt sprawy szereg dokumentów wewnętrznych Skarżącej oraz K..

W ocenie Spółki dokumenty oraz informacje, o których przekazanie zwrócił się Wójt obiektywnie nie są w żaden sposób przydatne dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie.

Spółka podała, iż organ zażądał od Spółki przedstawienia m.in.:

1) ramowego harmonogramu finansowo-podatkowego podziału K. S.A. opracowanego przez D. sp.k. z dnia 18 kwietnia 2017r., wszystkich aneksów do Polityki Rachunkowości oraz Zakładowego Planu Kont S. S.A., a także zapisów księgowych dotyczących ujęcia w księgach rachunkowych S. należności z tytułu nadpłat w podatku od nieruchomości za 2005 r. (wezwanie z dnia 21 listopada 2022 r.),

2) uwierzytelnionych kopii dowodów księgowych stanowiących podstawę zapisów w księgach rachunkowych należności zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości wobec Gminy G. za okres od 29.06.2017 r. do 31.12.2017 r., a także dziennika, o którym mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023r., poz. 120 ze zm.) oraz zestawienia obrotów i sald za okres od 29.06.2017r. do dnia 31.12.2017r., uwzględniających należności/zobowiązania wobec Gminy G. (wezwanie z dnia 19 grudnia 2022 r.).

Następnie postanowieniem z dnia 10 listopada 2022 r. organ włączył do akt sprawy szereg dokumentów wewnętrznych S. i K. (uchwał Zarządów) dotyczących m.in:

- aktualizacji Zakładowego Planu Kont S.,

- zmian w Regulaminie i Schemacie Organizacyjnym Oddziału Zakład Zagospodarowania Mienia K.,

- powołania Komisji Inwentaryzacyjnej do przeprowadzenia rocznej inwentaryzacji w K.,

- opracowania i przyjęcia planu podziału K.,

- przyjęcia do rozliczenia podziału K. metody łączenia udziałów.

Natomiast przedmiotem przesłuchań świadków w dniach 22 września i 17 października 2022 r. były kwestie związane ze sprzedażą przedsiębiorstwa K. na rzecz P. w dniu 29 kwietnia 2016 r.

Zdaniem Skarżącej wymienione dowody obiektywnie nie mogą mieć żadnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy w prowadzonym postępowaniu.

W przekonaniu Skarżącej o następstwie prawnym Spółki w zakresie prawa do zwrotu nadpłat podatku wraz z oprocentowaniem decydują, zgodnie z art. 93c o.p., wyłącznie postanowienia Planu podziału K. S.A. - tj. dokumentu uzgodnionego pomiędzy spółkami uczestniczącymi w podziale i poddanego badaniu przez biegłego rewidenta, na który wyraziły zgodę zgromadzenia wspólników ww. spółek w trybie przewidzianym w przepisach Kodeksu spółek handlowych.

Potwierdza to utrwalone orzecznictwo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego. Spółka wskazała na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2021 r., sygn. akt III FSK 2306/21, w przedmiocie bezczynności innego organu podatkowego w przedmiocie zaliczenia nadpłaty podatku od nieruchomości uiszczonego przez K.. W powyższym wyroku NSA stwierdził, że trudno przyjąć, że Plan podziału nie objął całego majątku K., skoro na jej podstawie doszło do likwidacji i wykreślenia K. z Krajowego Rejestru Sądowego. Powołując się na postanowienie Sądu Rejonowego w K. z 29 czerwca 2017 r., [...], NSA wskazał, iż podział K. nastąpił zgodnie z art. 529 § 1 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie - co należy podkreślić - "całego majątku" Spółki Dzielonej (K.) do S. z siedzibą w B. oraz dwóch spółek nowo zawiązanych.

Spółka powołując się na powyższe orzeczenie wyjaśniła, iż dla ustalenia następstwa prawnego Spółki w zakresie prawa do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości uiszczonym przez K. mają znaczenie wyłącznie postanowienia ostatecznie uchwalonego Planu podziału oraz treść wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

Nie mają natomiast znaczenia inne okoliczności, których dotyczą czynności dowodowe podejmowane w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez Wójta oraz włączane przez organ do akt sprawy dokumenty, dotyczące przygotowania Planu podziału - istotne znaczenie ma wyłącznie treść ostatecznie uchwalonego Planu podziału, a nie dokumenty robocze sporządzane w związku z jego przygotowaniem. Podobnie pozbawione znaczenia dla ustalenia następstwa prawnego S. mają kwestie techniczne związane z księgowaniem zobowiązań/należności przez K. oraz S. (w szczególności treść i zasady prowadzenia Zakładowego Planu Kont) oraz okoliczności związane z dokonaniem ponad rok przed podziałem K. sprzedaży przez nią przedsiębiorstwa na rzecz P. S.A. - należności o charakterze publicznoprawnym, jakimi są należności z tytułu nadpłat podatku nie mogą bowiem być przeniesione na inny podmiot w drodze czynności cywilnoprawnej.

Skarżąca wyraziła przekonanie, iż przesłuchania świadków, wezwania organu do przedłożenia dokumentów oraz postanowienia o włączeniu dokumentów do akt sprawy dokonywane po dniu wydania przez SKO postanowienia uwzględniającego wniesione przez Spółkę ponaglenie mają na celu wyłącznie odwleczenie momentu zakończenia postępowania i uzasadniają zarzut prowadzenia go w sposób przewlekły. Również czynności podejmowane przez Wójta w okresie poprzedzającym wydanie przez SKO postanowienia dotyczyły kwestii, które ze swej istoty nie mogą mieć znaczenia dla ustalenia następstwa prawnego S. w zakresie prawa do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości uiszczonym przez K.. Jak podano organ zwracał się do Spółki o przekazanie m.in. zestawienia kwot zobowiązań bilansowych i należności K. z tytułu podatku od nieruchomości, kopii polityki rachunkowości oraz zakładowego planu kont K. i S. oraz regulaminów organizacyjnych obowiązujących w K. oraz jej oddziałach (wezwania z dnia 29 czerwca 2021 r. oraz z dnia 11 października 2021 r.).

Skarżąca zwróciła uwagę na fakt, iż organ podatkowy poświęcił zestawieniom o charakterze czysto roboczym, sporządzanym w związku z procesem podziału K., gdyż istotna część pytań zadawanych w trakcie przesłuchania świadków w dniu 14 czerwca 2022r. dotyczyła właśnie tych dokumentów, a dopuszczony postanowieniem z dnia 11 marca 2022r. dowód z opinii biegłego celem określenia czasu powstania dokumentów dotyczy właśnie powyższych dokumentów o roboczym charakterze, niestanowiących elementów Planu podziału. Zdaniem Spółki dokumenty te nie mają żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

W przekonaniu Skarżącej całokształt działań podejmowanych przez Wójta świadczy o prowadzeniu postępowania podatkowego w sposób przewlekły. Czynności podejmowane przez organ w tym postępowaniu w istocie nie mają na celu wyjaśnienia jakichkolwiek okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, lecz służą wyłącznie unikaniu wydawania tego rozstrzygnięcia.

Dalej zaznaczono, iż wydanie decyzji kończącej postępowanie z dużym prawdopodobieństwem prowadziłoby ostatecznie, poprzez kontrolę instancyjną, do wydania rozstrzygnięcia stwierdzającego obowiązek zwrotu nadpłaty na rzecz S., jako następcy prawnego, gdyż kwestia następstwa prawnego została jednoznacznie przesądzona w utrwalonym orzecznictwie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - w szczególności w przywołanym wyroku NSA z dnia 26 października 2021 r., sygn. akt III FSK 2306/21.

W ocenie Spółki w powyższym kontekście uzasadniony jest zarzut przewlekłości Wójta polegającej na podejmowaniu w ramach postępowania dowodowego czynności niemających znaczenia dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie i odsuwaniu w czasie zakończenia postępowania podatkowym w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za od nieruchomości za 2005 r.

Podkreślono, iż przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego przez organ ma uporczywy i rażący charakter, gdyż postępowanie w sprawie toczy się od ponad 1,5 roku - co oznacza kilkunastokrotne przekroczenie podstawowego terminu załatwienia sprawy, określony w art. 139 § 1 o.p., a organ nie zakończył postępowania pomimo wydania przez SKO postanowienia uznającego ponaglenie za uzasadnione i zakreślenia w nim dodatkowego, jednomiesięcznego terminu na zakończenie sprawy.

Końcowo Spółka stwierdziła, iż uzasadnione jest zastosowanie dodatkowego środka dyscyplinującego organ podatkowy do wywiązania się z tego obowiązku w postaci wymierzenia Wójtowi Gminy G. grzywny na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a.

Wójt w odpowiedzi na skargę wniósł o jej odrzucenie w całości a w przypadku nieuwzględnienia powyższego wniosku - o oddalenie skargi w całości.

Wójt wskazał, iż Spółka pismem z dnia 15 kwietnia 2021 r. wniosła o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2005 wraz z oprocentowaniem. Podatek ten został zapłacony przez K. S.A. na podstawie decyzji Wójta Gminy G. z dnia 19.01.2015 r., która została uchylona decyzją SKO w K. z dnia 28.10.2019 r. W piśmie Spółki powołano się na fakt następstwa prawnego S. S.A. po K. S.A, jednakże nie dołączono do niego żadnych dokumentów na potwierdzenie tej okoliczności.

Pismem z dnia 17.05.2021 r. Wójt Gminy G. zwrócił się do Prezydenta Miasta K1. o przesłanie dokumentów dotyczących składników majątkowych, które w procesie podziału K. S.A. zostały przypisane S. S.A. Dokumenty te zostały przesłane przez Prezydenta Miasta K1. wraz z pismem z dnia 19.05.2021 r. (data wpływu 20.05.2021 r.).

Wójt Gminy G. nie znalazł podstaw do zwrotu nadpłaty i oprocentowania w trybie czynności materialno-technicznej, w związku z czym postanowieniem z dnia 24.05.2021 r. wszczął postępowanie w przedmiocie zwrotu nadpłaty i oprocentowania w podatku od nieruchomości za rok 2005 oraz włączył do akt szereg dokumentów. Jednocześnie Spółka została wezwana do przedstawienia dokumentów dotyczących podziału K. S.A. oraz uchwały Walnego Zgromadzenia o dalszym istnieniu tej Spółki podjętej w dniu 11 maja 2017 r.

Kolejnym postanowieniem z dnia 24.05.2021 r. został dopuszczony dowód z przesłuchania świadków oraz z oględzin dokumentów. Terminy zostały wyznaczone na 2.06.2021r. (oględziny) i 14.06.2021 r. (przesłuchania).

W zaplanowanych datach odbyły się oględziny i przesłuchania świadków, z wyjątkiem A. M., który nie stawił się (niestawiennictwo usprawiedliwione).

Pismem z dnia 4.06.2021 r. S. S.A. została wezwana do przedłożenia dalszych dokumentów do akt sprawy. Wraz z pismem z dnia 9.06.2021 r. S. S.A. przesłała żądane dokumenty.

Pismem z dnia 4.06.2021 r. Wójt Gminy G. zwrócił się do Prezydenta Miasta K1. z prośbą o wyjaśnienie w jaki sposób zostały pozyskane niektóre dokumenty przekazane przez ten organ podatkowy, a pochodzące z kontroli podatkowej. Odpowiedzi udzielono w dniu 8.06.2021 r.

Pismem z dnia 7.06.2021 r. Wójt Gminy G. zwrócił się do Burmistrza Miasta P. o przesłanie posiadanych przez ten organ opinii dotyczących następstwa S. S.A. po K. S.A. w zakresie nadpłat w podatku od nieruchomości. Odpowiedzi udzielono w dniu 11.06.2021 r. wraz z opinią biegłego M. B. z dnia 15.01.2018r.

Pismem z dnia 31.05.2021 r. S. S.A. poinformowała o udzieleniu pełnomocnictwa w niniejszej sprawie. Postanowieniem z dnia 14.06.2021 r. zostały włączone do akt postępowania dokumenty w nim wymienione. Postanowieniem z dnia 18.06.2021 r. Wójt Gminy G. zawiadomił podatnika o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy. Pismem z dnia 28.06.2021 r. Wójt Gminy G. zwrócił się do Burmistrza Miasta L. o udostępnienie akt w postaci protokołów z czynności przeprowadzonych w toku postępowania prowadzonego przez ten organ. Dokumenty te zostały dostarczone w dniu 5.07.2021 r.

Wezwaniem z dnia 29.06.2021 r. S. S.A. została wezwana do przedłożenia oryginałów dokumentów, które dotyczą wprost nadpłat w podatku od nieruchomości, a także podania innych danych i informacji. W odpowiedzi na to wezwanie Spółka w piśmie z dnia 9.07.2021 r. zwróciła się o wyjaśnienie związku, jaki występuje pomiędzy prowadzonym postępowaniem a żądanymi dokumentami. Pismem z dnia 22.07.2021 r. Wójt Gminy G. wyjaśnił na czym polega ten związek i ponownie wezwał o przesłanie dokumentów i informacji. W piśmie z dnia 27.07.2021 r. Spółka wniosła o wydłużenie terminu do wykonania zobowiązania. Wraz z pismem z dnia 5.08.2021 r. zostały przesłane żądane oryginały dokumentów oraz wyjaśnienia i informacje.

Postanowieniem z dnia 13.09.2021 r. Wójt Gminy G. zawiadomił podatnika o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy na 31.10.2021 r. W dalszym toku postępowania w trybie art. 298 pkt 2 o.p. Wójt Gminy G. pismami z dnia 22.09.2021 r. zwrócił się do Burmistrza Miasta P., Wójta Gminy S., Wójta Gminy M., Prezydenta Miasta R., Wójta Gminy G1., Prezydenta Miasta K1., Burmistrza Miasta L., o udzielenie informacji jakie istotne dokumenty odnośnie podziału K. S.A., który nastąpił w dniu 29.06.2017 r. Następnie Wójt Gminy G. przeanalizował udzielone odpowiedzi i zwrócił się do poszczególnych organów o udostępnienie kopii będących w ich posiadaniu dokumentów.

Pismem z dnia 18.10.2021 r. Wójt Gminy G. zwrócił się do Wójta Gminy S. o udostępnienie kopii "Sprawozdania z działalności Zarządu jako organu Spółki K. S.A. w 2017 roku.". Odpowiedź Wójta Gminy S. z dnia 21.10.2021r. wraz z kopią dokumentu wpłynęła 27.10.2021 r.

Pismem z dnia 18.10.2021 r.

Pismem z dnia 25.10.2021 r. Wójt Gminy G. zwrócił się do Prezydenta Miasta K1. o udostępnienie wymienionych w tym piśmie dokumentów. Odpowiedź Prezydenta Miasta K1. z dnia 28.10.2021 r. wraz z kopią dokumentu wpłynęła przez epuap 28.10.2021 r. (3 dokumenty elektroniczne z załącznikami - skanami).

Pismem z dnia 18.10.2021 r. Wójt Gminy G. zwrócił się do Burmistrza Miasta L. o udostępnienie kopii m. in. aktów notarialnych oraz kompletnego skonsolidowanego sprawozdania finansowego Grupy Kapitałowej K. S.A. wraz z opiniami biegłych i raportami z ich badania za lata 2014-2016.

Odpowiedź Burmistrza Miasta L. z dnia 22.10.2021 r. wpłynęła dnia 27.10.2021r. wraz z kopiami dokumentów (akty notarialne z dnia 09.02.2015 r. rep. A nr [...] i z dnia 15.04.2016 r. rep. A nr [...], sprawozdania finansowe., korespondencja prowadzoną przez Burmistrza Miasta L. ze S. S.A. w roku 2021 oraz z P. S.A. w roku 2021.). Wójt Gminy G. zwrócił się również z wnioskiem z dnia 04.10.2021 r. do Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej o przesłanie kopii indywidualnych interpretacji podatkowych oraz wniosków o wydanie w/w interpretacji. Odpowiedź Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 21.10.2021r. wraz uwierzytelnionymi kopiami dokumentów (wniosek z 31.03.2017 r. i 5 interpretacji z dnia14.04.2017 r.) wpłynęła w dniu 27.10.2021 r.

Od początku listopada 2021 r. organ podatkowy poszukiwał biegłego w celu przeprowadzenia opinii dotyczącej oryginałów 4 dokumentów przesłanych przez podatnika na wezwanie organu podatkowego, tj.:

a) 12. Zobowiązania z tytułu spornego podatku od nieruchomości

b) 12a. Należności z tytułu spornego podatku od nieruchomości

c) Zestawienie należności pozabilansowych wg stanu na dzień 31.03.2017 r.

d) Zestawienie należności bilansowych wg stanu na dzień 31.03.2017 r.

Opinia dotyczyła ustalenia, czy wszystkie te dokumenty powstały w jednym czasie, w szczególności, czy istniały przed dniem podziału K. S.A.

W wyniku tych poszukiwań przygotowanie opinii zostało zlecone C. Sp. z o.o. w K2.. Ekspertyza została przekazana pełnomocnikowi podatnika, który nie wniósł do niej żadnych uwag. Postanowieniem z dnia 15.03.2022 r. Wójt Gminy G. zawiadomił podatnika o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy. Postanowieniem z dnia 15.03.2022 r. został włączony do akt postępowania akt notarialny z 29.04.2016 r. zawierający umowę sprzedaży przedsiębiorstwa K. S.A. na rzecz P. Sp. z o.o. Postanowieniem z dnia 13.06.2022 r. Wójt Gminy G. zawiadomił podatnika o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy. Wezwaniem z dnia 7.07.2022 r. Wójt Gminy G. wezwał S. S.A. do przedstawienia żądanych w nim informacji dotyczących kwot należności i rezerw na zobowiązania ujętych w załączniku nr 9 do aktu notarialnego z dnia 29.04.2016 r., obejmującego składniki wyłączone ze sprzedaży na rzecz P. Sp. z o.o. Wraz z pismem z dnia 27.07.2022 r. S. S.A. przesłała część sporządzonych zestawień oraz wyjaśnienia. W dniu 29.07.2022 r. do Urzędu Gminy G. wpłynęło pismo SKO w K. z dnia 27.07.2022 r. wraz z ponagleniem z dnia 8.06.2022 r. wniesionym przez S. S.A. na niezakończenie niniejszego postępowania.

Pismem z dnia 3.08.2022 r. Wójt Gminy G. odpowiedział na ww. ponaglenie.

Postanowieniem z dnia 16.08.2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uznało ponaglenie za uzasadnione, wyznaczyło miesięczny termin na załatwienie sprawy oraz stwierdziło, że niezałatwienie sprawy nie miało miejsca z rażącym naruszeniem prawa. Postanowieniem z dnia 23.06.2022 r. Wójt Gminy G. zawiadomił podatnika o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy.

Wójt powołując się na treść art. 139 § 4 o.p., stwierdził, iż do miesięcznego terminu, który biegnie od 18.08.2022 r. nie wlicza się m.in. terminów na przeprowadzenie dowodów. W przypadku dowodu z przesłuchania świadków są to terminy potrzebne do wezwania świadka z odpowiednim wyprzedzeniem. W przypadku dowodu z dokumentów są to terminy oczekiwania na ich dostarczenie przez podatnika, inny organ lub osobę trzecią oraz terminy niezbędne na zapoznanie się z dokumentami.

Następnie podano, iż postanowieniem z dnia 23.08.2022 r. został dopuszczony dowód z przesłuchania świadków na okoliczności dotyczące sprzedaży przedsiębiorstwa K. S.A. do P. Sp. z o.o. i skutki tej czynności w zakresie przysługujących wówczas K. S.A. nadpłat w podatku od nieruchomości. Termin przesłuchania został wyznaczony na dzień 22.09.2022r.

Pismem z dnia 23.08.2022 r. Wójt Gminy G. wezwał Naczelny Sąd Administracyjny do przesłania kopii dokumentów złożonych w sprawie II FSK 2256/16 dotyczących następstwa prawnego S. S.A. po K. S.A., a także protokołów z rozpraw. Wezwanie to dotyczyło sprawy, w której rozpatrywana była skarga oraz skarga kasacyjna K. S.A. w związku z zaskarżeniem decyzji SKO w K. utrzymującej w mocy decyzję Wójta Gminy G. określającej K. S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005. Celem wezwania było ustalenie, czy i na podstawie jakich dowodów sądy administracyjne ustaliły następstwo prawne S. S.A. W odpowiedzi na ww. pismo WSA w Gliwicach przesłał plan podziału K. S.A. oraz protokoły z rozpraw.

W związku z problemami z ustaleniem adresów niektórych świadków, pismem z dnia 8.09.2022 r. Wójt Gminy G. wezwał S. S.A. do podania kto przechowuje dokumenty pracownicze byłych pracowników K. S.A. Odpowiedź na to pismo została udzielona w dniu 20.09.2022 r. W dniu 22.09.2022 r. odbyło się przesłuchanie świadków A. M. i I. H..

Postanowieniem z dnia 23.09.2022 r. Wójt Gminy G. dopuścił dowód z przesłuchania świadka A. W.. Termin przesłuchania tego świadka oraz świadka P. M., który nie stawił się w dniu 22.09.2022 r. został wyznaczony na 17.10.2022 r. Pismem z dnia 19.09.2022 r. S. S.A. zwróciła się do Wójta Gminy G. z propozycją zorganizowania spotkania w celu omówienia wszelkich kwestii, które w ocenie organu podatkowego wymagają jeszcze wyjaśnienia w trakcie postępowania podatkowego. W dniu 17.10.2022 r. odbyło się przesłuchanie świadków A. W. oraz P. M.. Postanowieniem z dnia 24.10.2022 r. Wójt Gminy G. zawiadomił podatnika o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy. Pismem z dnia 25.10.2022 r. Wójt Gminy G. zwrócił się do Prezydenta Miasta K1. o udostępnienie kopii dokumentów dotyczących polityki rachunkowości i planów kont K. S.A., sporządzenia i przyjęcia planu podziału, przejęcia i zaksięgowania majątku nabytego przez S. S.A. w ramach podziału K. S.A. oraz funkcjonowania Zakładu Zagospodarowania Mienia po 29.04.2016 r. Dokumenty te zostały przesłane przez Prezydenta Miasta K1. w dniu 4.11.2022 r. Postanowieniem z dnia 10.11.2022 r. ww. dokumenty zostały włączone do akt postępowania. Pismem z dnia 21.11.2022 r. Wójt Gminy G. wezwał S. S.A. do przedstawienia dokumentów dotyczących podziału K. S.A., aneksów do polityki rachunkowości oraz zapisów księgowych. Spółka odpowiedziała na to pismo pismem z dnia 28.11.2022 r. przesyłając wymagane dokumenty. Pismem z dnia 19.12.2022r. Wójt Gminy G. wezwał Spółkę do przedstawienia uwierzytelnionych dowodów księgowych stanowiących podstawę zapisów w księgach rachunkowych należności i zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości oraz należności i zobowiązań ubocznych wobec Gminy G., a także dziennika uwzględniającego te należności i zobowiązania - za okres od podziału K. S.A. (29.06.2017 r.) do 31.12.2017 r. W odpowiedzi na to pismo Spółka w piśmie z dnia 29.12.2022 r. wyjaśniła, że w okresie od daty podziału K. S.A. do końca 2017 roku w księgach rachunkowych S. S.A. nie dokonywano żadnych zapisów (księgowań) dotyczących należności/zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości i należności/zobowiązań ubocznych wobec Gminy G., przysługujących Spółce lub obciążających ją jako następcę prawnego K. S.A. Analogicznie i konsekwentnie nie dokonano żadnych zapisów w tym zakresie w dzienniku oraz zestawieniu obrotów i sald. W związku z taką odpowiedzią Wójt Gminy G. w piśmie z dnia 5.01.2023r. wezwał Spółkę do przedstawienia uwierzytelnionych dowodów księgowych stanowiących podstawę zapisów w księgach rachunkowych należności i zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości oraz należności i zobowiązań ubocznych wobec Gminy G., a także dziennika uwzględniającego te należności i zobowiązania - za okres od 1.01.2018 r. do 31.12.2018 r. W odpowiedzi na to wezwanie S. S.A. zakwestionowała związek pomiędzy żądanymi dokumentami a prowadzonym postępowaniem.

Obecnie przygotowywane jest pismo wyjaśniające związek żądanych dokumentów ze sprawą.

Postanowieniem z dnia 18.01.2023 r. Wójt Gminy G. zawiadomił podatnika o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy.

Analiza tych dokumentów doprowadziła Wójta do wniosku, że w zakresie istotnym dla załatwienia niniejszej sprawy, tj. ustalenia prawa Skarżącej do nadpłat i oprocentowania, istotne są okoliczności, które zaistniały w dwóch datach:

- 28 czerwca 2017 r. - data podziału K.,

- 29 kwietnia 2016 r. - data sprzedaży przedsiębiorstwa K. do P. Sp. z o.o.

Zdaniem Wójta, ponieważ podatek za rok 2005 został zapłacony przez K. przed wcześniejszą z tych dat, oba wymienione zdarzenia mają wpływ na wynik niniejszego postępowania i muszą zostać dogłębnie zbadane przez organ podatkowy.

Wójt podniósł, że w zakresie podziału K. w dniu 28 czerwca 2017 r. analiza zgromadzonego dotychczas materiału dowodowego prowadzi go do wniosku, że w celu wyjaśnienia wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia następstwa prawnego Skarżącej w zakresie nadpłat w podatku od nieruchomości zapłaconym przez K. należy szczegółowo ocenić tą czynność prawną. W dalszej części odpowiedzi na skargę (strony 10-18) Wójt przedstawił argumentację w tym przedmiocie.

W zakresie transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa K. do P. Sp. z o.o. Wójt przedstawił stanowisko na stronach 18-19 odpowiedzi na skargę.

W dalszej kolejności Wójt stwierdził, że zgromadził obszerny materiał dowodowy w sprawie, z którego wynika, że kwestia przysługiwania prawa do nadpłaty Skarżącej, która dotyczą zobowiązań podatkowych wyegzekwowanych od K., a które zostały uiszczone przed 29 kwietnia 2016 r., jest wątpliwa. Wątpliwości te wynikają nie tylko z oceny skutków podziału K., jaki miał miejsce 28 czerwca 2017 r., ale również z oceny transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa K. do P. Sp. z o.o. z dniu 29 kwietnia 2016 r. Wójt wskazał, że przed wydaniem decyzji musi wątpliwości te wyjaśnić. Do tego celu zmierzało prowadzone dotychczas postępowanie dowodowe. Z opisu podjętych czynności wynika, że postępowanie jest prowadzone prawidłowo, a przerwy pomiędzy poszczególnymi dokonywanymi czynnościami wynikały z konieczności analizy bardzo obszernego materiału dowodowego. Czas ten był potrzebny organowi podatkowemu na analizę dokumentów organizacyjnych i księgowych K. w kontekście składników majątkowych, które zostały przydzielone w ramach podziału Skarżącej spółce. Ponadto przedmiotem analizy był m.in. obszerny akt notarialny zawierający umowę sprzedaży przedsiębiorstwa do P. Sp. z o.o. wraz z załącznikami.

Wójt odnosząc się do treści skargi wyjaśnił, iż znane są mu inne, nieprzywołane w skardze, orzeczenia sądów administracyjnych, w których również wypowiedziano się o istnieniu następstwa prawnego S. S.A. po K. S.A. Wyroki te są dostępne wraz z uzasadnieniami, w związku z czym można porównać sprawy w nich rozstrzygnięte ze sprawą niniejszą. Z porównania tego wynika, że w sprawie niniejszej po pierwsze zgromadzony został znacznie obszerniejszy materiał dowodowy dotyczący okoliczności istotnych dla oceny czynności podziału K. S.A. W związku z tym w niniejszej sprawie Sąd winien dokonać oceny kwestii następstwa prawnego z uwzględnieniem całego materiału dowodowego.

Jak zaznaczył Wójt, w niniejszej sprawie jest również rozpoznawana transakcja sprzedaży przedsiębiorstwa K. S.A. na rzecz P. Sp. z o.o., jaka miała miejsce 29.04.2016r. Z analizy zapisów aktu notarialnego wynika, że wśród składników wyłączonych ze sprzedaży nie ma należności pozabilansowych z tytułu nadpłat. W związku z tym istnieje wątpliwość, czy w przypadku nadpłat wynikających z zapłaty lub wyegzekwowania podatku przed 29.04.2016 r. (tak jak w sprawie niniejszej), należności te wchodziły w skład majątku K. S.A. w dniu jej podziału (27.06.2017r.). Jeśli nie wchodziły, to niezależnie do treści i interpretacji zapisów planu podziału, nie mogły być skuteczni przydzielone jakiejkolwiek spółce uczestniczącej w podziale. Ta okoliczność, występująca w niniejszej sprawie, według najlepszej wiedzy pełnomocnika organu, nie była jeszcze przedmiotem rozważań w żadnym z dostępnych wyroków sądów administracyjnych.

Organ podniósł ponadto, iż orzecznictwo sądów administracyjnych w podobnych, a nawet takich samych sprawach bywa niejednolite, a nawet całkowicie rozbieżne. Przykładem może być (mająca znaczenie również w niniejszej sprawie) uchwała 7 sędziów NSA z dnia 26 lutego 2018 r. (IFPS 5/17), w której przyjęto całkowicie odmienną interpretację przepisu dotyczącego przerwania biegu przedawnienia, od interpretacji, która dominowała przez kilkanaście lat przed 2014 rokiem. Ponieważ uchwała ta i spowodowana nią zmiana linii orzeczniczej znalazła zastosowanie z mocą wsteczną do wszystkich niezakończonych jeszcze postępowań, organy podatkowe, mimo że kierowały się dotychczasowym sposobem rozstrzygania spraw, nie zostały uchronione od negatywnych konsekwencji tej zmiany, która nastąpiła mimo braku zmiany przepisów. Wyroki wiążą jedynie w sprawach, w których zostały wydane. Zatem w każdej kolejnej sprawie istnieje możliwość innej jej oceny przez Sąd, niż oceny dokonane w sprawach już rozstrzygniętych.

Końcowo organ stwierdził, iż skarga jest bezzasadna.

Skarżąca w piśmie z dnia 6 marca 2023r. podniosła, iż organ nie wykazał, aby czynności podejmowane w postępowaniu były niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego i wydania rozstrzygnięcia w sprawie, czyli przesądzenia czy S. przysługuje prawo do nadpłaty. Spółka zwróciła uwagę na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 9 stycznia 2023r. sygn. akt I SAB/Gl 19/22, w którym stwierdzono bezczynność Wójta Gminy G. polegającą na niezakończeniu postępowania w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2003, 2006-2008, które miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje

Skarga jest w zdecydowanej części zasadna. Została oddalona tylko w zakresie żądania orzeczenia wobec organu grzywny, jednak w to miejsce, z urzędu Sąd zobowiązał organ do uiszczenia na rzecz Skarżącej kwoty 1.000 zł tytułem sumy pieniężnej.

Spółka zarzuca przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego. Wskazać zatem należy, że stosownie do art. 3 § 1 i § 2 pkt 1-4 oraz pkt 8 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie (§ 1). Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (...); a ponadto – zgodnie z punktem 8): bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a.

Istotne znaczenie w rozpatrywanej sprawie ma także art. 149 p.p.s.a., który stanowi, że:

"§ 1. Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a:

1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności;

2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa;

3) stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania.

§ 1a. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

§ 1b. Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2, może ponadto orzec o istnieniu lub nieistnieniu uprawnienia lub obowiązku, jeżeli pozwala na to charakter sprawy oraz niebudzące uzasadnionych wątpliwości okoliczności jej stanu faktycznego i prawnego.

§ 2. Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1, może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 lub przyznać od organu na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6."

W dalszej kolejności Sąd zauważa, że w przepisach Ordynacji podatkowej nie ma definicji pojęć "bezczynność organu" ani "przewlekłe prowadzenie postępowania". Definicji tych ustawodawca nie zamieścił również w ustawie – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Tymczasem odkodowanie tych pojęć ma znaczenie z punktu widzenia oceny przez Sąd zasadności skargi.

W uzasadnieniu uchwały NSA z 22 czerwca 2020 r., II OPS 5/19 stwierdzono, że poprawne odkodowanie, określonego w art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., przedmiotu kontroli sądowoadministracyjnej skargi na bezczynność lub przewlekłość, nakazuje przy wykorzystaniu wykładni językowej oraz systemowej i funkcjonalnej uwzględnienie przepisów art. 37 § 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 775, dalej: k.p.a.). Skarga na bezczynność lub na przewlekłe prowadzenie postępowania jest zatem skargą na bezczynność w rozumieniu art. 37 § 1 pkt 1 k.p.a., zaś skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania jest skargą na przewlekłość, o której mowa w art. 37 § 1 pkt 2 k.p.a. Dodano, że w obu przypadkach skarga jest skierowana przeciwko wadliwemu procesowo stanowi postępowania, w wyniku którego konkretna sprawa indywidualna nie postępuje.

Takie rozumienie pojęć "bezczynność" i "przewlekłe prowadzenie postępowania" na gruncie art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. prezentowane jest także w innych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyroki z: 9 lutego 2022 r., III FSK 5013/21; 15 lutego 2022 r., III FSK 5015/21; 12 kwietnia 2022 r., III FSK 196/22). Takie stanowisko zajmuje także Sąd orzekający w tej sprawie.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 2 k.p.a. przewlekłość prowadzonego postępowania została zdefiniowana jako prowadzenie postępowania dłużej niż jest to niezbędne do załatwienia sprawy.

W tym kontekście należy zauważyć, iż według przepis art. 139 § 1 o.p. załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Zgodnie z art. 139 § 4 o.p. do tych terminów nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu.

Z kolei, zgodnie z art. 140 § 1 o.p., o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy.

Poza tym nie może umknąć uwadze, że zgodnie z art. 125 o.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia (§ 1). Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie (§ 2).

Przez pojęcie przewlekłego prowadzenia postępowania rozumieć należy sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywnych, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny, ewentualnie mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2017r., sygn. akt IV SAB/Po 30/17).

W niniejszej sprawie Spółka zarzuciła przewlekłe prowadzenie postepowania podatkowego, którego przedmiotem jest zwrot na jej rzecz nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2005.

W orzecznictwie przyjmuje się, że zwrot nadpłaty podatku jest czynnością materialno-techniczną, która w przypadku bezczynności organu podatkowego lub przewlekłego prowadzenia postępowania podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 8 w zw. z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (por. postanowienie NSA z 19 września 2013 r., II FSK 2418/13; wszystkie powoływane w niniejszym uzasadnieniu wyroki dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W odniesieniu do wypłaty oprocentowania nadpłaty przyjmuje się, że również stanowi ona czynność materialno-techniczną.

Sąd wskazuje ponadto, że w aspekcie dopuszczalności skargi, spełniony został w niniejszej sprawie wymóg wyczerpania środków zaskarżenia (art. 53 § 2b p.p.s.a.). Skarżąca w dniu 8 czerwca 2022r. wniosła ponaglenie na niezakończenie przez Wójta postępowania w przedmiocie zwrotu nadpłaty i oprocentowania w podatku od nieruchomości za 2005 rok wszczętego postanowieniem nr [...] z dnia 24 maja 2021r. Postanowieniem nr [...] z dnia 16 sierpnia 2022r. SKO uznało ponaglenie za uzasadnione i wyznaczyło Wójtowi dodatkowy termin na załatwienie sprawy wynoszący jeden miesiąc od dnia doręczenia w/w postanowienia.

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłata powstaje wtedy, gdy podatnik spełnił nieistniejące zobowiązanie podatkowe lub istniejące zobowiązanie spełnia w wysokości przekraczającej określony prawem obowiązek. Wpłata dokonana na podstawie decyzji, wyeliminowanej później z obrotu prawnego przez organ odwoławczy albo sąd jest nadpłatą.

Zgodnie z art. 76 § 1 o.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Z kolei, w myśl art. 73 § 1 pkt 1 o.p., co do zasady nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Jej zwrot powinien zaś nastąpić w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji - jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji (por. art. 77 § 1 pkt 1 o.p.).

Odnosząc te spostrzeżenia do stanu faktycznego zaistniałego w tej sprawie należy zauważyć, że Wójt decyzją z dnia 17 grudnia 2009r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005r. w kwocie wyższej niż wynikająca ze złożonej przez Spółkę deklaracji. Kwota wynikającej z tej decyzji zaległości podatkowej oraz odsetek, wynoszących łącznie w kwocie 624.877,11 zł zostały w całości wyegzekwowane. Powyższa decyzja, jak również kolejne decyzję Wójta w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2005 rok zostały uchylone decyzjami SKO, przy czym w decyzji z dnia 28 października 2019r. nr [...] umorzono postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości.

W konsekwencji, kwota zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2005 rok uiszczona przez Spółkę na podstawie decyzji Wójta, która została uchylona, stanowi nadpłatę, która powinna być zwrócona z urzędu w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 1 o.p., tj. w terminie 30 dni od dnia wydania przez Kolegium decyzji uchylających decyzje określające K. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 rok. Zwrot nadpłaty następuje z urzędu i stanowi czynność techniczno-prawną, która najczęściej polega na przelaniu (przekazaniu) określonej kwoty na konto podatnika, poza tym nie wymaga wniosku strony.

Wobec niedokonania zwrotu nadpłaty Spółka wnioskiem z dnia 15 kwietnia 2021r. zwróciła się o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 rok. Wójt nie dokonał zwrotu nadpłaty i wszczął postanowieniem z dnia 24 maja 2021r. postępowanie podatkowe w przedmiocie zwrotu spornej nadpłaty.

Sąd zauważa, że sprawy ze skarg Spółki były już wielokrotnie przedmiotem rozpoznania przez tutejszy Sąd, w szczególności w przedmiocie bezczynności organów lub przewlekłego prowadzenia przezeń postępowania w sprawie zwrotu nadpłat lub oprocentowania w podatku od nieruchomości. Świadczą o tym m.in. wyroki: z 9 kwietnia 2019r., I SAB/Gl 10/18 (oddalono skargę kasacyjną organu wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2019r., II FSK 1580/19); z 17 lutego 2020r., I SAB/Gl 1-5/19 (oddalono skargi kasacyjne organu wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2021r., III FSK 2295-2296/21, III FSK 2370-2371/21 oraz III FSK 2306/21); z 25 stycznia 2021 r., I SAB/Gl 33/20 (oddalono skargę kasacyjną organu wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 sierpnia 2021r., III FSK 3881/21); z 27 lutego 2020r., I SAB/Gl 25/19 (prawomocny); z 20 stycznia 2022r., I SAB/Gl 16/21 (prawomocny); z 20 października 2021r., I SAB/Gl 9/21 (oddalono skargę kasacyjną organu wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 kwietnia 2022r., III FSK 211/22); z 23 września 2021r., I SAB/Gl 11/21 (oddalono skargę kasacyjną organu wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 kwietnia 2022r., III FSK 99/22).

W poniższych wywodach Sąd nawiązuje do ww. orzeczeń.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 139 § 1 o.p., przy założeniu, że dotyczyło spraw "szczególnie skomplikowanych", postępowanie to powinno zostać zakończone do dnia 24 lipca 2021r. Co prawda, art. 139 § 4 o.p. stanowi, że do terminów określonych w § 1-3 nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu, ale w tym okresie z akt sprawy nie wynika, aby na tej podstawie ustawowy termin załatwienia sprawy wymagał wydłużenia.

W odpowiedzi na skargę organ wskazał, że w tym okresie włączył do akt szereg dokumentów. Natomiast niezałatwienie sprawy w dwumiesięcznym terminie z art. 139 § 1 o.p. było rezultatem podejmowania przez Wójta wielu czynności, gdyż w jego ocenie pojawiły się wątpliwości dotyczące następstwa prawnego skarżącej spółki po K. w zakresie uprawnienia do zwrotu nadpłaty wraz z oprocentowaniem w podatku od nieruchomości za 2005 rok – który został zapłacony przez K..

Sąd stwierdza jednak, że ocena tej kwestii przez organ nie była prawidłowa, a nawet więcej, w realiach sprawy podjęcie przez organ rozważań w tej materii było zbędne. W rezultacie, jako przyczyna niezałatwienia sprawy w terminie wynikającym z art. 139 o.p. doprowadziło do tego, że organ prowadził postępowanie dłużej niż jest to niezbędne załatwienia sprawy. Jak bowiem już wyżej zasygnalizowano, analogiczny sposób procedowania w przedmiocie zwrotu nadpłaty wraz z oprocentowaniem wobec tej samej Spółki, tyle że innych lokalnych organów podatkowych, był już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 sierpnia 2021 r., III FSK 3881/21 expressis verbis wskazał, że działania podejmowanie przez Burmistrza w kierunku ustalenia następstwa prawnego spółki po K. były zbędne. Taką ocenę analogicznych czynności innych lokalnych organów podatkowych wobec tej samej Skarżącej, w kontekście zwrotu nadpłat, wyraził Naczelny Sąd Administracyjny także w innych sprawach (por. wyrok NSA z 26 października 2021r., III FSK 2306/21; wyrok NSA z 26 października 2021 r., III FSK 2296/21; wyrok NSA z 6 kwietnia 2022 r., III FSK 99/22; wyrok NSA z 23 października 2019 r., II FSK 1580/19; czy wyrok NSA z 25 sierpnia 2021 r., III FSK 3881/21).

NSA wskazał, że brak w majątku osoby prawnej dzielonej przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie wyklucza następstwa prawnego, o którym mowa w art. 93c o.p., w odniesieniu do związanych z tym przedmiotem zobowiązań podatkowych. Kluczowym dla przyjęcia następstwa, o którym mowa art. 93c o.p. jest oczywiście plan podziału. Powinien być on jednak interpretowany z uwzględnieniem wszystkich okoliczności faktycznych związanych zarówno z samym podziałem, jak i charakterem prawa lub obowiązku będącego przedmiotem następstwa podatkowoprawnego po osobie prawnej dzielonej. Następstwo to dotyczy zarówno odpowiedzialności za zaległość podatkową, jak też prawa do zwrotu nadpłaty. Zaległość podatkowa, jak i nadpłata podatku, stanowią bowiem wypadkową (pochodną) zobowiązania podatkowego i zapłaty podatku (zob. art. 51 § 1 o.p. i art. 72 § 1 pkt 1 o.p.). Jeżeli z planu podziału wynika, że osoba prawna przejmująca lub osoba prawna powstała w wyniku podziału przejmuje zobowiązania podatkowe osoby prawnej dzielonej, dotyczące zbytego wcześniej składnika majątku, to w ramach tego następstwa mieści się zarówno odpowiedzialność za zaległości podatkowe, jak również prawo do zwrotu nadpłaty. W planie podziału K. przyjęto zasadę, że to skarżąca spółka (spółka przejmująca) przejmuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa K. (spółki dzielonej), obejmującą wszelkie aktywa, zobowiązania, prawa i obowiązki z umów, które nie zostały w załącznikach do planu podziału przypisane innym spółkom (spółkom nowo zawiązanym). Tylko najistotniejsze aktywa i pasywa przypisane spółce przejmującej zostały opisane w załączniku do planu podziału. Zapis ten ma charakter uniwersalny, bo niezależnie od tego, jak w dniu podziału wyglądała struktura majątkowa i organizacyjna K., stwierdzenie w planie podziału, że to spółka przejmie zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą wszystkie aktywa, zobowiązania, prawa i obowiązki z umów, które nie zostały w załącznikach do planu podziału przypisane dwóm pozostałym spółkom, pozwala uznać spółkę za "następcę generalnego". Trudno też przyjąć, że plan podziału nie objął całego majątku K., skoro na jego podstawie doszło do likwidacji i wykreślenia Kompanii z Krajowego Rejestru Sądowego. Jak wynika z postanowienia Sądu Rejonowego w K. z 29 czerwca 2017 r., [...], podział K. nastąpił zgodnie z art. 529 § 1 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie – co należy podkreślić – "całego majątku" spółki dzielonej (K.) do S. z siedzibą w B. oraz dwóch spółek nowo zawiązanych. Dlatego też fakt, że w planie podziału K. nie zostały wyszczególnione aktywa w postaci budowli, jak też nie zostały ujęte nadpłaty z tytułu związanego z tymi budowlami podatku od nieruchomości za dany rok podatkowy, nie przekreśla w tym zakresie istnienia następstwa podatkowoprawnego. Jeżeli w planie podziału przyjęto regułę, że to Skarżąca przejmuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą wszelkie aktywa, zobowiązania, prawa i obowiązki nieprzypisane innym spółkom, a innym spółkom nie przypisano ani przedmiotów opodatkowania, ani związanych z nimi zaległości lub nadpłat podatku od nieruchomości, to należy przyjąć, że przynależą one Spółce. Z tych powodów niezasadne są argumenty organu podważające następstwo Skarżącej po K. w zakresie prawa do nadpłaty w podatku od nieruchomości.

Sąd zauważa, iż organ nie wykonał postanowienia SKO z dnia 16 sierpnia 2022r., w którym wyznaczono Wójtowi termin na załatwienie niniejszej sprawy (miesiąc od dnia doręczenia organowi postanowienia SKO). Tymczasem organ postanowieniem z dnia 24 października 2022r. zawiadomił Skarżącą o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy. Następnie postanowieniem z dnia 18 stycznia 2023r. organ ponownie zawiadomił Skarżącą o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy.

Powyższe postanowienia nie mogą jednak anulować już zaistniałego, wyżej opisanego stanu przewlekłości prowadzonego postępowania i nie uwalniają Wójta od zarzutu przewlekłości w dalszym toku postępowania. Wydawanie w toku postępowania postanowień opartych na art. 140 § 1 o.p. ewidentnie nie znajduje uzasadnienia w realiach sprawy.

W toku postępowania Wójt nie podejmował bowiem żadnych innych działań dowodowych aniżeli ukierunkowane na poszukiwanie następcy prawnego po K. w zakresie uprawnienia do zwrotu nadpłat wraz z oprocentowaniem. Był to ewidentny cel podejmowanych czynności.

Po wydaniu w dniu 16 sierpnia 2022r. przez SKO postanowienia Wójt podejmował wiele czynności w tym:

1) przeprowadził przesłuchania świadków w dniach 22 września 2022 r. oraz 17 października 2022 r.,

2) w dniach 21 listopada oraz 19 grudnia 2022 r. - a więc po przekroczeniu terminu zakończenia postępowania zakreślonego przez SKO - wezwał Spółkę do przekazania wskazanych w tych wezwaniach dokumentów oraz informacji,

3) postanowieniem z dnia 10 listopada 2022 r. włączył do akt sprawy szereg dokumentów wewnętrznych Skarżącej oraz K..

W ocenie Spółki dokumenty oraz informacje, o których przekazanie zwrócił się Wójt obiektywnie nie są w żaden sposób przydatne dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie.

Ponadto organ zażądał od Skarżącej przedstawienia m.in.:

1) ramowego harmonogramu finansowo-podatkowego podziału K. S.A. opracowanego przez D. sp.k. z dnia 18 kwietnia 2017r., wszystkich aneksów do Polityki Rachunkowości oraz Zakładowego Planu Kont S. S.A., a także zapisów księgowych dotyczących ujęcia w księgach rachunkowych S. należności z tytułu nadpłat w podatku od nieruchomości za 2005 r. (wezwanie z dnia 21 listopada 2022 r.),

2) uwierzytelnionych kopii dowodów księgowych stanowiących podstawę zapisów w księgach rachunkowych należności zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości wobec Gminy G. za okres od 29.06.2017 r. do 31.12.2017 r., a także dziennika, o którym mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023r., poz. 120 ze zm.) oraz zestawienia obrotów i sald za okres od 29.06.2017r. do dnia 31.12.2017r., uwzględniających należności/zobowiązania wobec Gminy G. (wezwanie z dnia 19 grudnia 2022r.).

Ponadto postanowieniem z dnia 10 listopada 2022 r. organ włączył do akt sprawy szereg dokumentów wewnętrznych S. i K. (uchwał Zarządów). Przesłuchano również świadków.

Sąd podziela pogląd Skarżącej, iż przeprowadzone przez organ w ramach prowadzonego postępowania czynności nie mogą mieć żadnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy w zakresie zwrotu nadpłaty. Czynności organu dotyczyły kwestii, które ze swej istoty nie mogą mieć znaczenia dla ustalenia następstwa prawnego Spółki w zakresie prawa zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 roku uiszczonej przez K..

Sąd stwierdza, iż analiza przez organ kwestii następstwa prawnego Skarżącej po K. w zakresie uprawnienia do zwrotu nadpłat z oprocentowaniem była zbędna. Prawnopodatkowe następstwo Skarżącej po K. jest przy tym jednolicie uznawane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, czego egzemplifikacją są wyroki tego Sądu: z 26 października 2021 r., III FSK 2306/21; z 26 października 2021 r., III FSK 2296/21; z 6 kwietnia 2022r., III FSK 99/22; z 23 października 2019 r., II FSK 1580/19; czy z 25 sierpnia 2021r., III FSK 3881/21.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wójt dopuścił się przewlekłości, której przedmiotem jest zwrot Skarżącej nadpłaty wraz z oprocentowaniem w podatku od nieruchomości za 2005 rok. Nie załatwił tej sprawy podatkowej ani w terminie określonym w art. 139 o.p., ani w terminie wyznaczonym przez SKO w postanowieniu z dnia 16 sierpnia 2022r. Postępowanie nie zostało ukończone również w terminach, które organ wskazywał Spółce na podstawie art. 140 § 1 o.p.

Sąd zauważa, że z punktu widzenia oceny zasadności skargi na przewlekłość zasadnicze znaczenie ma to, czy w momencie wnoszenia skargi do Sądu organ pozostaje w bezczynności. W rozpatrywanej sprawie skarga została wniesiona 9 stycznia 2023r. W tym czasie, kontrolowane w kontekście przewlekłości postępowanie ani nie zostało zakończone w terminie ustawowym z art. 139 o.p., ani w terminie wyznaczonym przez SKO w postanowieniu z dnia 16 sierpnia 2021r.

Wyżej naprowadzone okoliczności uzasadniają stwierdzenie przez Sąd, że Wójt dopuścił się przewlekłości, która miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

To rozstrzygnięcie Sądu zostało oparte na treści art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a. i znalazło wyraz w punkcie 1. wyroku. Przewlekłość miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 149 § 1a p.p.s.a. Odnosząc się do oceny charakteru przewlekłości wskazać należy, że od daty wydania decyzji, z których wynika nadpłata, od złożenia wniosku Skarżącej o zwrot nadpłaty organ podejmował szereg czynności nie mających znaczenia dla toczącego się postępowania, a celem tych czynności w istocie było ustalanie kwestii niemającej znaczenia dla sprawy, upłynęły 2 lata. Wójt do dnia wyrokowania nie wypowiedział się w przedmiocie nadpłaty. W sposób oczywisty naruszył w ten sposób regulacje stanowiące o szybkości postępowania i posługiwania się najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia, zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 125 § 1, art. 139 § 1, art. 121 § 1 o.p.). Działał przy tym uporczywie, ponieważ nie zważał na sygnały Skarżącej, że analizowane przez niego zagadnienie następstwa prawnego nie ma znaczenia dla wyniku sprawy. Symptomatyczne jest to, że nawet po wydaniu przez SKO postanowienia z dnia 16 sierpnia 2022r. w którym wyznaczono dodatkowy termin na załatwienie sprawy, organ nie zakończył we wskazanym terminie postanowienia.

Po wyznaczonym przez SKO terminie organ uporczywie podejmował czynności zbędne oczywiście lekceważąc wskazany w cyt. postanowieniu SKO termin.

Akta sprawy nie wskazują, aby do dnia wyrokowania Wójt zakończył kontrolowane postępowanie podatkowe. Zatem zaistniały podstawy do zastosowania art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a. (punkt 2. wyroku). W aspekcie zastosowania tego przepisu w sprawach ze skarg na przewlekłość, Sąd orzeka biorąc za podstawę stan prawny i faktyczny sprawy w czasie orzekania. Podstawą do odstąpienia od zobowiązania organu do załatwienia sprawy w określonym terminie jest tylko ustalenie przez Sąd, że w dniu wyrokowania (oczywiście przy uprzedniej - aktualnej na dzień wniesienia skargi, bezczynności organu) organ zakończył kontrolowane postępowanie załatwiając sprawę (por. A. Kabat [w:] B. Dauter, M. Niezgódka-Medek, A. Kabat, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 149). W tej sprawie zakończenie postępowania do dnia wyrokowania nie nastąpiło. Jednocześnie Sąd w pełni podziela stanowisko Skarżącej, iż sporna nadpłata winna była być zwrócona z urzędu wraz z oprocentowaniem na rachunek Spółki w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 1 o.p. czyli w terminie 30 dni od dnia wydania przez SKO decyzji uchylającej decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 rok, czyli w terminie do dnia 28 listopada 2019r.

Mając powyższe na uwadze Sąd zobowiązał Wójta do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 rok w terminie 30 dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi.

Miesięczny termin do zwrotu nadpłaty jest wystarczający, przy założeniu, że podejmowane przez Wójta czynności będą już ukierunkowane na czynności istotne dla rozstrzygnięcia w zakresie zwrotu nadpłat i oprocentowania, a więc z pominięciem pozostającej bez znaczenia dla kontrolowanej sprawy problematyki następstwa prawnego Skarżącej po K.. Początek biegu terminu Sąd ustalił od otrzymania przez organ prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi - stosownie do art. 286 § 1 i § 3 p.p.s.a.

Ponadto, zasądzono od organu na rzecz Spółki kwotę 1.000 zł tytułem sumy pieniężnej. Stało się tak na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. W przepisie tym ustawodawca przewidział możliwość przyznania takiego świadczenia od organu na rzecz skarżącego, do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a. (czyli do wysokości połowy dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim). Sąd orzekając w przedmiotowej sprawie zdecydował się skorzystać z tego prawa. Stało się tak, ponieważ ochrona podatnika jako słabszej niż organ podatkowy strony stosunku podatkowoprawnego przed bezczynnością, czy przewlekłością w działaniu administracji powinna być rzeczywista, a nie iluzoryczna. Wymogu faktycznej ochrony przed przewlekłością, czy rażącą przewlekłością administracji nie spełnia zaś samo tylko stwierdzenie przez Sąd zaistnienia tej okoliczności. W celu zapewnienia ochrony podatnikowi konieczne jest jeszcze zastosowanie środka prawnego, motywującego administrację do działania, a jednocześnie, zapewniającego podatnikowi (stronie) rekompensatę za naruszenie jego prawa do terminowego załatwienia sprawy w przedmiotowym postępowaniu.

Poza tym, zasądzanie sumy pieniężnej przez sąd administracyjny jest co prawda fakultatywne, ale brak przyznania przez sąd krajowy rekompensaty z tytułu nieuzasadnionej zwłoki w rozpoznaniu sprawy był wielokrotnie negatywnie oceniany przez Europejski Trybunał Praw Człowieka (ETPCz) na gruncie Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności (t.j. Dz.U. z 1993 r. poz. 284 – dalej: Konwencja). Trybunał odwołując się do standardów wypracowanych w swoim orzecznictwie, w tym w wielu zapadających orzeczeniach przeciwko Polsce (m.in. wyroki ETPCz: z 23 października 2007 r. w sprawie Tur przeciwko Polsce, skarga nr 21695/05; z 13 listopada 2007 r. w sprawie Zwoźniak przeciwko Polsce, skarga nr 25728/05; z 8 kwietnia 2008 r. w sprawie Krawczak przeciwko Polsce, skarga nr 40387/06) uznawał rozwiązanie dopuszczające brak przyznania rekompensaty pieniężnej za nieskuteczny środek odwoławczy w rozumieniu art. 13 Konwencji. Zdaniem ETPCz jednym z kryteriów oceny skuteczności środków stosowanych przez sąd krajowy jest zapewnienie odpowiedniego zadośćuczynienia za każde naruszenie, które już miało miejsce (szerzej: M. A. Król, J. P. Tarno, Przyznanie sumy pieniężnej jako środek dyscyplinowania w postępowaniu sądowoadministracyjnym, ZNSA 2019, nr 1, s. 9-26).

Jednocześnie Sąd zauważa, że Skarżąca wniosła o orzeczenie wobec organu grzywny. Jednak Sąd nie uwzględnił tego żądania - z urzędu orzekając w to miejsce sumę pieniężną, o czym była mowa powyżej. Zdaniem Sądu mechanizm finansowania jednostek budżetowych powoduje bowiem, że w istocie grzywna nie jest dolegliwością finansową dla organu. Tę funkcję znacznie lepiej pełni przyznanie skarżącemu sumy pieniężnej, które ponadto, a może przede wszystkim, jest w stanie zrealizować wynikający z orzecznictwa ETPCz obowiązek finansowego zadośćuczynienia skarżącemu. Ten problem zauważył J.P. Tarno, który stwierdza, że: "Wymierzenie grzywny organowi administracji będącemu państwową jednostką budżetową, w gruncie rzeczy nie jest dolegliwością finansową. (...). W budżetach tych jednostek, paragraf kary nie jest planowany. Zatem w przypadku wymierzenia organowi grzywny musi on wystąpić do dysponenta budżetu o przyznanie mu kwoty pieniężnej w wysokości wymierzonej grzywny. Po uzyskaniu tej kwoty organ uiszcza grzywnę na konto właściwego sądu administracyjnego, który jest także państwową jednostką budżetową. Ta zaś z mocy prawa nie może mieć żadnych własnych dochodów. Uznać zatem należy, że przedstawiony mechanizm (w określonych przypadkach) istotnie obniża efektywność grzywny jako środka przymuszającego (J. P. Tarno, Posiądź umiejętność korzystania z istniejących instytucji procesowych dla ochrony interesu prawnego mocodawcy, Doradca Podatkowy z 2018 r., nr 2, s. 11-12).

Z tych właśnie względów, Sąd zadecydował o zasądzeniu od organu na rzecz Skarżącej sumy pieniężnej - o czym orzekł w punkcie 3. wyroku, zamiast wnioskowanej grzywny – oddalając w tej mierze skargę w punkcie 4. wyroku.

O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz Skarżącej kwotę 597 zł. Obejmuje ona wpis od skargi w wysokości 100 zł, opłatę od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa w wysokości 17 zł, oraz koszty zastępstwa procesowego, określone w § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 265) w wysokości 480 zł.