Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 579/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Powołane przepisy: article: art. 21 par. 1, par. 3, par. 3a, art. 59 par. 1 pkt 9, art. 70 par. 1, par. 4, par. 6 pkt 1, art. 208 par. 1, art. 233 par. 1 pkt 2 lit. a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, ust. 2 , art. 43 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Dnia 25 września 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Izabela Ścieszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2013 roku sprawy ze skargi O. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2007 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za miesiące: lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2007 roku; 2) oddala skargę w pozostałym zakresie; 3) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku w części określonej w punkcie pierwszym wyroku; 4) przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszy Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adwokatowi R. G. kwotę 1.200 (jeden tysiąc dwieście) złotych plus należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 579/13

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...] r. określającą O.T. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lipca do listopada 2007 roku w łącznej wysokości 5.456 zł, w tym za poszczególne okresy rozliczeniowe: lipiec w wysokości 355 zł, sierpień w wysokości 785 zł, wrzesień w wysokości 1.414 zł, październik w wysokości 2.341 zł oraz listopad w wysokości 561 zł, i określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2007 roku w kwocie 768 zł.

Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski organów prowadzących postępowanie.

W dniach od 2 do 25 sierpnia 2010 r. wobec O. T. została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych, obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących oraz podatku od towarów i usług za lata 2007-2009. Przedmiotem działalność podatniczki była sprzedaż detaliczna odzieży i galanterii prowadzona za pośrednictwem portalu internetowego Allegro z użyciem kont: "A", "B" i "D". Formalną datą rozpoczęcia działalności gospodarczej przez O. T. był dzień 8 września 2007 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. ustalił, że sporny obrót powstał w wyniku działalności zarobkowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzonej przez podatniczkę we własnym imieniu i na własny rachunek. Zdaniem organu zgromadzony materiał jednoznacznie wskazywał, iż od początku 2007 roku O. T. wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ustalił także, iż podatniczka w lipcu 2007 r. osiągnęła próg wartości sprzedaży w wysokości 39.700 zł, w związku z czym utraciła prawo do zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Pomimo utraty w lipcu 2007 r. prawa do zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług O. T. nie dokonała rejestracji jako podatnik VAT czynny, zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R złożyła bowiem w dniu 20 marca 2009 r. (wskazując datę utraty prawa do korzystania ze zwolnienia - 20.03.2009 r.). Podatniczka nie prowadziła ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług, o której mowa w

art. 109 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (za okres styczeń-lipiec 2007 r.) oraz w art. 109 ust. 3 tej ustawy (za okres lipiec-grudzień 2007 r.), nie złożyła deklaracji VAT-7 za okres lipiec-grudzień 2007 r. i nie prowadziła ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

W związku z powyższym organ podatkowy I instancji stwierdził naruszenie m.in. następujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług:

- art. 109 ust. 1, stosownie do którego, podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym,

- art. 109 ust. 3, zgodnie z którym, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 134, art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej,

- art. 113 ust. 1, w myśl którego zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 EUR, tj. 39.700 zł - w myśl § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 listopada 2006 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 220, poz. 1604),

- art. 113 ust. 5, zgodnie z którym, jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę o której mowa w

ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z dokumentów celnych oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a także o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem:

1) sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w ust. 1, oraz

2) przedłożenia w urzędzie skarbowym spisu, o którym mowa w pkt 1, w terminie 14 dni, licząc od dnia utraty zwolnienia.

W wyniku stwierdzonych nieprawidłowości Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. –Ś. wydał w dniu [...]r. decyzję Nr [...], od której O. T. złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r., wydaną po rozpatrzeniu powyższego odwołania, uchylił decyzję organu podatkowego I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Jednocześnie, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia, organ ten wskazał m.in., że organ I instancji nie zweryfikował w jakikolwiek sposób (np. przesłuchując świadka pod odpowiedzialnością karną) treści oświadczeń z dnia 30 listopada 2010 r. złożonych przez członków rodziny, tj.: D. P. (babcię), H. T. (matkę), T. T. (ojca), zgodnie z którymi sprzedane za pośrednictwem konta "A" przedmioty stanowiły ich własność i były przez nich używane przez okres dłuższy niż 6 miesięcy od dnia ich zakupu lub otrzymania. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że organ podatkowy powinien prowadzić postępowanie zgodnie z regułą wyrażoną w art. 190 Ordynacji podatkowej, tj. również zapewnić podatnikowi możliwość czynnego udziału w postępowaniu, w szczególności, jeżeli korzysta z dowodu w postaci z zeznań świadków.

Wykonując zalecenia zawarte w decyzji organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. wezwał do osobistego stawienia się celem złożenia zeznań w charakterze świadka: D. P., H. T. i T. T. D. P. i T. T. nie zostali przesłuchani, powodem powyższego był zgon D. P. w dniu 3 sierpnia 2012 r. oraz choroba T. T. uniemożliwiająca porozumienie się z nim. Z tego względu w dniu 22 czerwca 2012 r. została przesłuchana tylko H. T.

W wyniku ponownego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego (w tym zeznań H. T.) organ podatkowy I instancji wydał w dniu [...]r. decyzję Nr [...]. W odwołaniu od tej decyzji podatniczka, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzuciła:

- uchybienie, w ramach ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ podatkowy I instancji, zaleceniom wskazanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z dnia [...] r.; w jej ocenie uchybienia te polegają na nieustaleniu, czyją własnością były towary sprzedawane za pośrednictwem portalu internetowego Allegro,

- powielenie w obecnie zaskarżonej decyzji argumentacji zawartej we wcześniej uchylonej decyzji,

- nieprawidłowe ustalenie daty rozpoczęcia działalności gospodarczej przez podatniczkę, tj. 2 stycznia 2007 r., zamiast 17 września 2007 r.,

- naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niepodjęcie działań zmierzających do ustalenia, czy w spornym okresie dochodziło do czynności spełniających cel zarobkowy,

- niewzięcie pod uwagę faktu przeprowadzania przez podatnika tzw. aukcji grzecznościowych i treści oświadczeń złożonych przez członków rodziny oraz faktu, że pieniądze z tych transakcji trafiały do członków rodziny,

- błędną interpretację przez organ podatkowy I instancji określenia "używane" w kontekście niezastosowania art. 43 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.,

- naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na niespójnym i wewnętrznie sprzecznym uzasadnieniu faktycznym decyzji, a w konsekwencji na wadliwym uzasadnieniu prawnym.

Decyzją z dnia [...] r., wydaną po rozpatrzeniu powyższego odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania skarżącej w podatku od towarów i usług za lipiec-listopad 2007 r. wskazał, że nie ulegało ono przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2012 r. Wyjaśnił przy tym, że z treści pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia 12 lutego 2013 r. wynika, że w dniu 20 grudnia 2012 r. zostało wszczęte dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe w związku z nieprawidłowościami wynikającymi m.in. z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...]r. Nr [...]. W dniu [...] r. zostało wydane postanowienie o przedstawieniu zarzutów O.T., które ogłoszono podejrzanej w dniu 28 stycznia 2013 r. Pismem z dnia 20 grudnia 2012 r., doręczonym w dniu 7 stycznia 2013 r., zawiadomiono O. T., iż zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług m.in. za okres lipiec-listopad 2007 r. Wychodząc z powyższych przesłanek organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Ponadto organ zauważył, ze niezależnie od powyższego na zaległości w podatku od towarów i usług za okres lipiec - listopad 2007 r. wynikające z decyzji z dnia [...] r. Nr [...] zostały wystawione tytuły wykonawcze na łączną kwotę główną 5.456 zł, które zostały przekazane zgodnie z właściwością miejscową do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-B. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-B. w dniu 18 grudnia 2012 r. zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego w C Banku SA, Banku F S.A., Banku G S.A i Banku H S.A. Z dokonanych zajęć jedynie zajęcie dokonane w C Banku S.A. - doręczone bankowi w dniu 27.12.2012 r. - okazało się skuteczne. W dniu 14 stycznia 2013 r. do Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-B. wpłynęło pismo z C Banku S.A. o uznaniu zajęcia i przyjęciu do realizacji. Zaległości zostały w całości wyegzekwowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-B. Zawiadomienie z dnia 18 grudnia 2012 r. o zajęciu prawa majątkowego w postaci zajęcia rachunku bankowego w C Banku S.A. wraz z odpisami tytułów wykonawczych zostało doręczone O. T. w dniu 7 stycznia 2013 r. Mając na uwadze powyższe ustalenia organ w konkluzji wskazał, że w sprawie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres lipiec-listopad 2007 roku wskutek zastosowania w grudniu 2012 roku, a więc przed upływem przedawnienia, środka egzekucyjnego, o którym podatniczka została zawiadomiona w dniu 7 stycznia 2013 roku.

W dalszej kolejności organ uznał prowadzoną przez podatniczkę w 2007 r. sprzedaż rzeczy używanych oraz nowych za działalność gospodarczą z uwagi na: rodzaj sprzedawanego towaru, ilość zawartych transakcji, wykonywanie czynności w sposób ciągły (z zamiarem kontynuacji), prowadzenie jej we własnym imieniu i na własny rachunek, stwierdzając przy tym, że podniesione w odwołaniu argumenty podatniczki nie zasługują na uwzględnienie, a poniesione zarzuty są niezasadne

W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy, szczegółowo odnosząc się do ustaleń i analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego, dokonanych przez organu I instancji oraz własnych ustaleń, a ponadto zarzutów podatniczki, stwierdził, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż O. T. prowadziła sprzedaż wysyłkową towarów oferowanych na aukcjach internetowych Allegro, otrzymując zapłatę w formie przelewu bankowego. W opisanych wyżej przypadkach obowiązek podatkowy powstaje zawsze z chwilą otrzymania przez sprzedającego zapłaty. I tak (w przypadku zapłaty w formie przelewu bankowego), zgodnie z treścią art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Zgodnie natomiast z treścią art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty - w przypadku dostawy wysyłkowej dokonywanej za zaliczeniem pocztowym. Ustalając w przedmiotowej sprawie moment powstania obowiązku podatkowego w każdym przypadku - w ocenie organu - zasadnie odnoszono ten moment do chwili wpływu zapłaty na konto bankowe podatniczki. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że wszystkie przyjęte wpłaty (przelewy na rachunki bankowe) dokonane były w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wyliczeń dokonano na podstawie wpływów na rachunki bankowe, które na podstawie opisu operacji świadczyły o tym, że są one związane ze sprzedażą towarów na portalu internetowym Allegro. Opisy te zawierały przykładowo numer aukcji, imię i nazwisko kupującego, nick kupującego, przedmiot transakcji. W ocenie organu, nie może zatem budzić wątpliwości, że scharakteryzowane w ten sposób wpływy, dotyczą sprzedaży dokonanej na portalu internetowym Allegro. Niewątpliwie charakter transakcji dokonywanych za pośrednictwem portali internetowych rządzi się specyficznymi zasadami (w szczególności chodzi o sytuację, w których nie występuje element wspólny, na podstawie którego można by wprost przyporządkować konkretną transakcję do konkretnego przelewu). W związku z powyższym organ odwoławczy za bezzasadny uznał zarzut dotyczący nieporównania każdej aukcji z wpłatą dokonaną na rachunek podatniczki.

Organ odwoławczy wskazał przy tym, że wpływy na rachunki bankowe podatniczki z tytułu sprzedaży towarów handlowych w 2007 r. (z uwzględnieniem dokonanych zwrotów nabywcom) opiewają na łączną kwotę 94.439,72 zł. O.T. z chwilą przekroczenia w 2007 r. kwoty 39.700 zł utraciła status podatnika VAT zwolnionego - na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym kwota sprzedaży uzyskana przez podatniczkę w lipcu 2007 r. po przekroczeniu 39.700 zł (tj. 1.971,04 zł) podlega opodatkowaniu, stosownie do treści art. 113 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w końcowej części uzasadnienia organ odwoławczy szczegółowo odniósł się do zarzutów podatniczki dotyczących naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uznając je w pełni za niezasadne.

Na powyższą decyzję podatniczka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie:

1. art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania w przedmiotowej sprawie w związku z zastosowaniem w grudniu 2012 r. środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego w C Banku S.A., w sytuacji gdy zawiadomienie z dnia 18.12.2012 r. o zajęciu prawa majątkowego w postaci zajęcia rachunku bankowego w C Banku S.A. wraz z odpisami tytułów wykonawczych zostało doręczone O. T. w dniu 7 stycznia 2013 r.,

2. art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez uznanie, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania dochodzi z chwilą wydania postanowienia o przedstawieniu zarzutów podatnikowi (w związku z wszczęciem dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe), a nie z chwilą ogłoszenia podatnikowi tych zarzutów, tj. w dniu 28 stycznia 2013 r.

Ponadto zdaniem skarżącej bezpodstawnie uznano, że podatnik prowadził działalność gospodarczą od dnia 2 stycznia 2007 r., nie zaś od 8 września 2007 r. (formalna data rozpoczęcia działalności gospodarczej).

Z tych względów skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji, a ponadto o zasądzenie od strony przeciwnej na jej rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu przywoła argumentację uzasadniającą powołane zarzuty przedawnienia zobowiązania, a ponadto podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, wnosząc o oddalenie skargi, argumentował jak w zaskarżonej decyzji, stwierdzając przy tym, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją.

Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Łodzi w dniu 25 września 2013 r. pełnomocnik skarżącej poparł skargę i wniósł o zasądzenie kosztów pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu, które nie zostały pokryte w całości ani w części. Natomiast pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi i potrzymał argumentację zawartą w odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, bowiem organy obu instancji nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów proceduralnych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 134 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. z 2012 r., poz. 270), dalej w skrócie: "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Sposoby rozstrzygnięcia sprawy przez sąd administracyjny w razie uwzględnienia skargi wniesionej na decyzję lub postanowienie określone są w

art. 145 p.p.s.a. Zgodnie z § 1 tego artykułu sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Stosownie zaś do treści § 2, w sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż uregulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przepisy § 1 stosuje się z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a więc w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Podatnik podatku od towarów i usług ma obowiązek samodzielnego obliczania, deklarowania i wpłacania podatku za każdy okres podatkowy, o ile z rozliczenia wynika kwota zobowiązania podatkowego do zapłaty. Rozliczenie sporządzone przez podatnika może być kontrolowane przez organy podatkowe. Kontroli podatkowej podlega też to, czy podatnik wywiązuje się z obowiązku obliczania, deklarowania i wpłacania podatku. Zgodnie z art. 21 § 3 oraz § 3a Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Jeżeli natomiast organ podatkowy stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Jednakże możliwość sprawdzenia przez organy podatkowe, czy podatnik wywiązuje się z obowiązku samodzielnego deklarowania, obliczania i wpłacania podatku i prawidłowości samoobliczenia i zadeklarowania zobowiązania podatkowego przez podatnika jest ograniczona czasowo. Zobowiązanie podatkowe, które nie zostało spełnione przez zobowiązanego podatnika, nie trwa bowiem przez czas nieograniczony. Stosownie do art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia, a więc wskutek upływu czasu. Instytucja przedawnienia zobowiązań podatkowych została uregulowana w art. 70 i art. 70a Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 70 § 1 tej ustawy zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg terminu przedawnienia może napotykać różne przeszkody powodujące, że się nie rozpoczyna, rozpoczęty ulega zawieszeniu lub zostaje przerwany, co w rezultacie może mieć wpływ na wydłużenie tego terminu. Instytucja przedawnienia zobowiązania podatkowego ma charakter prawnomaterialny. Upływ terminu przedawnienia prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, a więc wywołuje skutek w sferze prawa materialnego. Skutek ten występuje niezależnie od tego, czy w toku postępowania podatkowego podatnik podniesie zarzut przedawnienia. Oznacza to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie jest zobowiązany z urzędu uwzględniać upływ terminu przedawnienia, a więc niezależnie od tego, czy podatnik w toku postępowania podnosi taki zarzut, co jednocześnie oznacza, że jest zmuszony aż do wydania decyzji, na bieżąco sprawdzać, czy termin ten jeszcze nie upłynął. Obowiązek takiego sprawdzania biegu terminu przedawnienia ciąży na organie pierwszej instancji i na organie odwoławczym.

W rozpoznawanej sprawie zarzut przedawnienia został podniesiony w skardze, chociaż bez dokładnego wskazania, czy skarżąca odnosi go do rozliczenia podatku za wszystkie miesiące objęte decyzją.

Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia związane jest zatem z upływem określonego odcinka czasu, którego bieg rozpoczyna się od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia zasadniczo biegnie także w czasie trwania postępowania kontrolnego lub podatkowego. Upływ tego terminu w czasie trwania postępowania podatkowego powoduje, poza wskazanymi wyżej skutkami w sferze prawa materialnego, także określone przez ustawodawcę skutki procesowe.

Zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przepis ten określa sposób zakończenia postępowania przez organ pierwszej instancji w razie stwierdzenia w toku postępowania, że zobowiązanie podatkowe przedawniło się. Dokonanie takiego ustalenia w toku postępowania odwoławczego wymaga wydania przez organ odwoławczy decyzji na podstawie

art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że organ odwoławczy powinien uchylić decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części i w tym zakresie umorzyć postępowanie w sprawie. Taki sposób zakończenia postępowania podatkowego przez organ odwoławczy jest właściwy zarówno wtedy, gdy organ ten stwierdzi, że zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia jeszcze przed wydaniem decyzji przez organ pierwszej instancji, czego organ ten nie dostrzegł, jak i wtedy, gdy termin przedawnienia upływa już po wydaniu decyzji pierwszoinstancyjnej, ale przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy.

W rozpoznawanej sprawie termin płatności podatku z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do listopada 2007 r. upływał odpowiednio w sierpniu, wrześniu, październiku, listopadzie i grudniu 2007 r., a więc zobowiązanie podatkowe za te miesiące przedawniało się z końcem 2012 r.

Z treści art. 70 i art. 70a Ordynacji podatkowej wynika, że bieg terminu przedawnienia może napotkać na różne przeszkody, które powodują jego czasowe wstrzymanie (brak rozpoczęcia lub zawieszenie) lub przerwanie i późniejsze ponowne rozpoczęcie biegu. Wpływ na bieg terminu przedawnienia ma m. in. wszczęcie postępowania karnego lub postępowania w sprawie o wykroczenia, oraz zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony.

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W okresie od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r. przepis brzmiał podobnie, nie zawierał jednak zastrzeżenia o powiązaniu podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Brzmienie tego przepisu w okresie od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r., w kontekście jego zgodności z art. 2 i art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, było przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego dokonanej w związku z pytaniem prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie sygn. akt P 30/11 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Naruszenie ochrony zasady zaufania do państwa i prawa polega na tym, że ze zdarzeniem, o którym podatnik nie jest informowany, ustawodawca wiąże niekorzystne dla niego skutki prawne w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Wniosek wynikający z powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego można też odnieść do art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., co oznacza, że wykładnia i stosowanie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej winny uwzględniać wyrok Trybunału Konstytucyjnego także, jak w rozpatrywanej obecnie sprawie, gdy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego rozpoczął się po 1 września 2005 r., czyli po zmianie tego przepisu dokonanej ustawą nowelizującą z 30 czerwca 2005 r. (Dz.U. Nr 143, poz. 1199).

Wojewódzki Sąd Administracyjny mógł samodzielnie ocenić zgodność z Konstytucją RP art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., a więc w czasie wydania przez Urząd Skarbowy Ł.-Ś. postanowienia z dnia [...] r. o wszczęciu dochodzenia w sprawie popełnienia przez O. T. przestępstw skarbowych polegających na m. in. uchylaniu się od opodatkowania, nie składaniu deklaracji na podatek VAT, w tym za poszczególne miesiące 2007 r., na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7, jak i postanowienia z tej samej daty o przedstawieniu zarzutów O.T., co według organów było przyczyną zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w tej sprawie. Nie było potrzeby zadawania następnego pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu o zgodność z Konstytucją RP art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., skoro w ocenie tutejszego Sądu stan prawny jest jasny i przepis ten nie jest sprzeczny z Konstytucją przy przyjęciu, że skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego następuje w razie wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub o wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik został powiadomiony przed upływem terminu przedawnienia. Obowiązek wystąpienia ze stosownym pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego istniałby, gdyby Sąd uznawał, że wyżej wskazany przepis nie jest zgodny z Konstytucją RP, czego następstwem powinno być jego niestosowanie.

Stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny niezgodność art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oznacza, że przepis ten nie powinien być stosowany w sytuacji opisanej w wyroku Trybunału. A zatem, wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, nie powoduje skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Postanowienie o przedstawieniu zarzutów zostało ogłoszone O. T. w dniu 28 stycznia 2012 r., co wynika z osobistego potwierdzenia tego faktu przez podatniczkę jej podpisem, i co nie jest sporne. Zarzuty zostały zatem przedstawione podatniczce już po upływie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za miesiące od lipca do listopada 2007 r. Wymóg poinformowania podatnika o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe nie musi oczywiście polegać na przedstawieniu zarzutów zgodnie z przepisami kodeksu postępowania karnego, jednakże dla skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia konieczne jest pewne ustalenie, że podatnik został poinformowany o fakcie wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe. Oczywiście z informacji takiej powinno wynikać, o jakie przestępstwo chodzi, a więc także, jaki jest związek pomiędzy popełnieniem tego przestępstwa, a niewykonaniem konkretnego zobowiązania podatkowego.

Wcześniej zaś, bo w dniu 7 stycznia 2013 r., zostało podatniczce doręczone pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia 20 grudnia 2012 r. zawiadamiające o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania m. in. za miesiące od lipca do listopada 2007 r. A zatem i to pismo zostało doręczone podatniczce już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania określonego w zaskarżonej decyzji.

Fakty te są bezsporne, wynikają z dokumentów załączonych do akt sprawy, jak i z treści decyzji wydanych w tej sprawie. Z powyższego wynika, że termin przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku VAT za miesiące od lipca do listopada 2007 r. nie został zawieszony, skoro podatniczka o wszczęciu postępowania karnoskarbowego dowiedziała się po upływie terminu przedawnienia.

Nie są też uzasadnione twierdzenia organów podatkowych o przerwaniu biegu terminu przedawnienia w odniesieniu do zobowiązania w podatku VAT za miesiące od lipca do listopada 2007 r. Skutek taki może wystąpić zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, a więc w razie zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Bezspornym jest, że czynność egzekucyjna w postaci zajęcia rachunku bankowego podatniczki została dokonana jeszcze w grudniu

2012 r., jednakże zawiadomienie o tym zajęciu podatniczka odebrała 7 stycznia

2013 r., a więc już po upływie terminu przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za okresy od lipca do listopada 2007 r. Sporna w orzecznictwie sądów administracyjnych kwestia związana z interpretacją art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej została rozstrzygnięta uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013 r., sygn. I FPS 6/12, dostępną w bazie CBOSA. Zgodnie z treścią tej uchwały zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa bieg terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 . Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., gdy zawiadomienie podatnika o jego zastosowaniu nastąpi przed upływem terminu przedawnienia.

Organy podatkowe określiły podatniczce także nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w odniesieniu do grudnia 2007 r. W uchwale siedmiu sędziów NSA z 29 czerwca 2009 r. , sygn. I FPS 9/08 (ONSA/WSA z 2009 r., nr 5, poz. 87) przyjęto, że z wykładni art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej dokonywanej w zgodzie z Konstytucją, a głównie z zasadą demokratycznego państwa prawnego i z wynikającymi z tej reguły zasadami równości wobec prawa oraz pewności i bezpieczeństwa prawnego, przy uwzględnieniu zasad wykładni historycznej oraz systemowej wewnętrznej wynika, że przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Termin przedawnienia takiej kwoty zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zwrotu podatku (w sytuacji, gdy z rozliczenia wynika kwota do zwrotu), czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. Pogląd taki wyrażany jest jednolicie w wielu orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyroki z 22 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 670/09, z 6 września 2010, sygn. akt I FSK 1399/09, z 30 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 557/10, dostępne w bazie CBOSA). Pogląd wyrażony w powyższej uchwale NSA znajduje zastosowanie także do rozliczeń podatku dokonywanych na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

W decyzji podatkowej określono podatniczce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2007 r. do przeniesienia na następny miesiąc, a więc z dniem 25 stycznia 2008 r. upływał termin rozliczenia tej nadwyżki podatku. Należy więc przyjąć, że termin przedawnienia rozliczenia tej kwoty zaczynał biec od 1 stycznia 2009 r. i skończy bieg z dniem 31 grudnia 2013 r. Oznacza to, że przedawnienie w odniesieniu do rozliczenia podatku VAT za grudzień 2007 r. nie wystąpiło, bo decyzje podatkowe w obu instancjach zostały już wydane, a więc przed upływem terminu przedawnienia.

Niezgodność art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie wynikającym z powołanego wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego została stwierdzona dopiero tym wyrokiem, który zapadł 17 lipca 2012 r. Niezgodność tego przepisu Ordynacji podatkowej z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej istnieje jednak od chwili wprowadzenia przepisu do Ordynacji podatkowej i ten fakt musi być brany przez Sąd pod uwagę.

Z wyżej przedstawionych rozważań wypływa wniosek, że organ odwoławczy powinien na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie w zakresie określenia zobowiązania podatkowego za miesiące od lipca do listopada 2007 r. Decyzja organu pierwszej instancji została wprawdzie wydana przed upływem terminu przedawnienia, ale termin ten upłynął przed wydaniem decyzji odwoławczej. Utrzymanie decyzji organu pierwszej instancji w mocy oznacza naruszenie prawa procesowego, to jest art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, oraz naruszenie prawa materialnego, to jest art. 70 § 6 pkt 1 i § 4 tej ustawy, przez przyjęcie, że doszło do przerwania i do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za miesiące od lipca do listopada 2007 r. Naruszenie tych przepisów niewątpliwie miało wpływ na wynik sprawy.

Zarzuty podniesiony w pkt 3 skargi został sformułowany niezwykle lakonicznie. Wynika z niego, że skarżąca kwestionuje ustalenia faktyczne będące podstawą decyzji podatkowej, a polegające na stwierdzeniu, że prowadzenie działalności gospodarczej skarżąca rozpoczęła już od 2 stycznia 2007 r., a nie od września

2007 r. Odnosząc się do tego zarzutu Sąd stwierdza, że ustalenia organów podatkowych w wyżej określonym zakresie, oraz ustalenia w zakresie wielkości obrotu są prawidłowe, wynikają z zebranego, wyczerpująco i właściwie rozpatrzonego materiału dowodowego, a ocena prawna tego materiału nie przekracza granic przyznanej organom podatkowym swobody i została przejrzyście oraz logicznie zaprezentowana w decyzjach wydanych w sprawie. Nie są więc uzasadnione zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, które w tym zakresie były podnoszone w odwołaniu.

Organy podatkowe zasadnie uznały, że dokonywane przez skarżącą czynności polegające na sprzedaży ubrań, butów i galanterii należało traktować jako odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej w skrócie: "ustawy o p.t.u.", a skarżącą należało traktować jako podatnika podatku od towarów i usług, i to od 2 stycznia 2007 r., bowiem wykonywała samodzielnie działalność gospodarczą, handlową, w sposób ciągły i dla celów zarobkowych, a więc wypełniała wymogi wynikające z art. 15 ust. 1 i 2 tej ustawy.

O ciągłym charakterze działalności świadczy niewątpliwie duża ilość transakcji sprzedaży towarów zawartych w kontrolowanym roku i ilość sprzedanych sztuk towarów (około 1000 sztuk w latach 2007-2009), oraz fakt, że transakcje zawierane były we wszystkich poszczególnych miesiącach roku w ilości od kilkunastu do kilkudziesięciu transakcji w miesiącu.

Prowadzona przez podatniczkę działalność była zorganizowana w zakresie koniecznym do sposobu jej prowadzenia. Podatniczka miała stały dostęp do Internetu, miała konta użytkownika portalu Allegro, utrzymywała te konta ponosząc opłaty prowizyjne na rzecz właściciela portalu, posiadała konta bankowe wykorzystywane do rozliczeń z kontrahentami. Handlowała określonego rodzaju towarami, to jest odzieżą, butami i galanterią. Odzież była w różnych rozmiarach.

Działalność handlowa była prowadzona we własnym imieniu i na własny rachunek podatniczki. Należność za sprzedane towary wpływała na jej rachunki bankowe, transakcje sprzedaży zawierała we własnym imieniu, a nabywca wiedział, że kupuje towar należący do podatniczki. Z żadnego opisu transakcji nie wynikało, że przedmiotem sprzedaży miałby być towar należący do innej osoby, sprzedawany przez skarżącą jedynie "grzecznościowo" przy użyciu jej konta internetowego.

Ustalone przez organy okoliczności sprawy, a przede wszystkim bardzo duża ilość zawartych przez skarżącą transakcji i sprzedanych rzeczy, także w okresie od stycznia do września 2007 r., pozwalają na logiczny wniosek, że działalność podatniczki miała charakter zarobkowy. Dla ustalenia, czy cel ten został osiągnięty, nie ma znaczenia, czy podatniczka miała zysk na każdej transakcji, bowiem dla przyjęcia, że konkretna działalność jest gospodarczą działalnością zarobkową nie końcowy rezultat finansowy jest najważniejszy, ale dążenie do zysku.

Organy podatkowe miały podstawy, aby ze zgromadzonych dowodów wyprowadzić wniosek, że skarżąca przez cały 2007 rok, a więc także w okresie od 2 stycznia do 16 września, sprzedawała należące do niej towary handlowe. Przede wszystkim świadczy o tym fakt formułowania ofert we własnym imieniu, korzystania z własnych kont bankowych, własnych kont użytkownika internetu. Przeciwna w tej mierze wersja podatniczki o prowadzeniu do 16 września 2007 r. "grzecznościowej" sprzedaży rzeczy prywatnych należących do członków rodziny zasadnie została oceniona jako niewiarygodna, a przede wszystkim nieudowodniona przez podatniczkę. Potwierdzeniem wersji podatniczki miałyby być pisemne oświadczenia najbliższych członków jej rodziny, to jest mamy, ojca i babci, oraz zeznania mamy podatniczki H. T. Dowody te należało jednak oceniać z większą dozą ostrożności właśnie z uwagi na fakt, że pochodzą od osób bardzo bliskich podatniczce, a więc takich, którym niewątpliwie zależało na rozstrzygnięciu sprawy korzystnym dla podatniczki. Dlatego też zasadnie organy podatkowe oceniały te dowody w świetle innych dowodów i okoliczności sprawy. Należy zatem podkreślić, że przecież skarżąca na aukcjach nie informowała, że sprzedaje rzeczy należące do innych osób, mimo że ilość sprzedawanych rzeczy była bardzo duża. Z zeznań H.T. nie wynika, jaką ilość i jakie rzeczy darowała córce na własność, a które rzeczy powierzyła jej, jak zeznała, tylko do sprzedaży. Ani skarżąca, ani jej mama H.T. nie potrafiły też przekonująco wyjaśnić, dlaczego skarżąca miałaby sprzedawać na aukcjach rzeczy swych bliskich, zwłaszcza rzeczy należące do jej mamy, skoro ta mogła to zrobić osobiści. Skarżąca nie przedstawiła też przekonującego wyjaśnienia, dlaczego jej bliscy mieliby robić tak duże zapasy galanterii i własnych ubrań, często tego samego rodzaju, zwłaszcza ubrań w różnych jednak rozmiarach. Istotne jest także to, że asortyment sprzedawanych na aukcjach towarów w okresie od stycznia do września 2007 r. odpowiadał asortymentowi towarów sprzedawanych później, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, co także potwierdza ustalenia organów podatkowych o prowadzeniu przez skarżącą działalności handlowej od początku 2007 r.

Sąd chciałby też podkreślić, że zawieranie przez podatniczkę we własnym imieniu wielu transakcji handlowych regularnie przez długi okres czasu wskazuje na sprzedawanie towarów własnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podatniczka powinna się liczyć, że jej zachowanie tak zostanie ocenione w świetle obowiązujących przepisów podatkowych. Skoro miałaby to być jedynie "sprzedaż grzecznościowa", polegająca na udostępnieniu tylko konta internetowego, to podatniczka powinna się odpowiednio zabezpieczyć, żeby ten fakt wykazać, a tego nie zrobiła.

Organy podatkowe nie naruszyły art. 43 ust. 2 ustawy o p.t.u. (zarzut podnoszony w odwołaniu). Nie było podstaw do zwolnienia od opodatkowania części transakcji dotyczących, według podatniczki, towarów używanych. Zgodnie z tym przepisem, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Przede wszystkim przepis ten nie mógł mieć zastosowania do tych towarów, które wcześniej mogły być używane przez członków rodziny skarżącej, bowiem z przepisu jasno wynika, że chodzi o używanie rzeczy przez samego podatnika dokonującego dostawy. Poza tym, brak jest możliwości ustalenia, które rzeczy i przez jaki czas były używane przez podatniczkę.

Organy podatkowe ustalając wielkość obrotów podatniczki w poszczególnych miesiącach 2007 r. określiły też moment przekroczenia granicznej kwoty obrotów i utraty z tą chwilą zwolnienia przedmiotowego, oraz uwzględniły w rozliczeniu podatku za poszczególne miesiące podatek naliczony wynikający z wszystkich okazanych przez podatniczkę faktur VAT zakupowych.

Z uwagi na powyższe, należało uchylić zaskarżoną decyzję na podstawie

art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) w zakresie dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego za miesiące od lipca do listopada 2007 r., natomiast w pozostałym zakresie skargę jako niezasadną należało oddalić na podstawie art. 151 tej ustawy. Na podstawie art. 152 wymienionej wyżej ustawy Sąd określił, że decyzja nie podlega wykonaniu w części określonej w pkt 1 wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 tej ustawy oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 4 i § 19 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 461).

AK.