Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 417/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b,  art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a)-e),  art. 28
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2009 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za 2003 r. w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

III SA/Wa 417/09

U Z A S A D N I E N I E

Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2008 r. określającą skarżącej J. M. wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodu ze zbycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego.

Za akt sprawy wynika następujący stan faktyczny. W dniu [...] sierpnia 2003 r. aktem notarialnym Rep. [...] nr [...] J. M. dokonała sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr [...], położonego w P. na Osiedlu [...] za kwotę 60.000,00 zł. Ponieważ sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tego prawa, uzyskany z tej sprzedaży przychód stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) i art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.), w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W dniu [...] sierpnia 2003 r. J. M. złożyła wskazane w art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f. oświadczenie, iż w okresie 2 lat od dnia sprzedaży wydatkuje uzyskany przychód na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f.

W toku czynności sprawdzających podatniczka przedstawiła dowody potwierdzające wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na budowę domu znajdującego się na działce gruntu stanowiącej majątek odrębny jej małżonka.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] września 2008 r. wszczął z urzędu w stosunku do skarżącej postępowanie w sprawie określenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży przedmiotowego prawa spółdzielczego. Następnie decyzją z dnia [...] listopada 2008 r. nr, określił Pani J. M. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 6.000,00 zł z tytułu przychodu uzyskanego w 2003 r. ze sprzedaży w/w spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wyjaśnił, że wydatki poniesione na budowę budynku mieszkalnego na działce gruntu stanowiącej majątek odrębny męża, nie mogą być uznane za wydatkowanie przychodu na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. Organ stwierdził, że z uwagi na to, iż wydatki poniesione przez skarżącą powiększały wartość nieruchomości stanowiącej majątek odrębny męża skarżącej, nie mogły być uznane za wskazane w powołanym przepisie wydatki na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Od powyższej decyzji w dniu [...] listopada 2008 r. skarżąca złożyła odwołanie, w którym uznała za bezzasadne określone w decyzji zobowiązanie podatkowe w świetle obowiązującego prawa i przyjętej praktyki orzecznictwa sądowego. Na potwierdzenie swojego stanowiska powołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 grudnia 2006 r. (sygn. akt II FSK 3/06), w którym to wyroku Sąd wskazał, iż zwolnienie od podatku określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. nie jest uzależnione od wydatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) u.p.d.o.f. przez konkretną osobę. Sąd stwierdził także, że może nią być osoba inna niż ta, która powyższy przychód uzyskała. W świetle powyższego - zdaniem J. M. - bezzasadne jest powoływanie się przez organ pierwszej instancji na fakt, iż część faktur dokumentujących wydatki na budowę domu wystawiona była na małżonka. Podatniczka zauważyła, że z uwagi na urodzenie w 2003 roku dziecka, budową domu zajmował się mąż.

Do odwołania dołączone zostały dwa dokumenty projekt budynku mieszkalnego oraz decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, z których treści wynika, że inwestorem budowy jest J. M. i J.M.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że przychód podatkowy, jaki powstał - w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej - wyłącznie po stronie J. M., został przeznaczony wprawdzie na cel wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. (budowa domu), ale nie spełniono wskazanego w tym przepisie warunku, aby był to własny budynek mieszkalny podatnika zamierzającego skorzystać ze zwolnienia określonego w tym przepisie. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. warunek uzyskania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) polegający na wydatkowaniu przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i prawa wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) na budowę własnego budynku mieszkalnego wynika wprost z treści tego przepisu. Z tego względu zdaniem organu kierując się dosłownym brzmieniem powołanego przepisu należało stwierdzić, że skarżąca nie nabyła prawa do przedmiotowego zwolnienia od podatku. Na uzasadnienie rozstrzygnięcia zawartego w decyzji organ przywołał wyroki NSA i WSA.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie J. M. wniosła o uchylenie decyzji organów obydwu instancji jako niezgodnych ze stanem faktycznym i przepisami prawa. Zdaniem skarżącej stanowiska organów obu instancji stoją w rażącej sprzeczności z postanowieniami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (K.r.o.), który stanowi, iż do majątku wspólnego należą dochody z majątku osobistego każdego z małżonków. Wskazała, że zgodnie z K.r.o. małżeńską wspólnością majątkową może być także objęty dom. Skarżąca zauważyła, że jej małżonek miał ustawowe pełnomocnictwo do wydatkowania dochodów ze sprzedaży należącego do niej własnościowego prawa do lokalu na budowę wspólnego domu, co jest zgodne z art. 36 § 2 K.r.o stanowiącym o czynnościach zmierzających do zachowania tego majątku. Ponadto J. M. stwierdziła, że przytaczane w uzasadnieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W. wyroki dotyczą innych stanów faktycznych i nie mogą stanowić wskazówek do oceny sprawy skarżącej.

Organ w odpowiedzi na skargę zarzuty w niej wywiedzione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga jest bezzasadna.

Sąd uznał, że w niniejszej sprawie organy zasadnie uznały, że przy ustaleniu czy skarżącej przysługiwało zwolnienie od podatku określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w roku 2003 należało posłużyć się wyłącznie wykładnią gramatyczną tego przepisu. Zgodnie z treścią tego przepisu wolne od podatku są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c):

a) w części wydatkowanej na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu albo prawa użytkowania wieczystego gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, lub na nabycie prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego.

W przepisie tym wskazano, że zwolnieniem objęte są przychody wydatkowane na budowę m.in. własnego budynku mieszkalnego. W ustawie u.p.d.o.f. nie zdefiniowanego pojęcia "własny budynek mieszkalny" i z tego względu pojęcie to należy zdefiniować posługując się definicją własności wynikającą z nauki prawa cywilnego. Zdaniem Sądu za własny budynek mieszkalny należy uznać budynek będący przedmiotem prawa własności. W analizowanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. chodzi o budynek będący przedmiotem prawa własności przysługującego podatnikowi, który jest adresatem normy zawartej w tym przepisie tj. podatnikowi, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. Zdaniem Sądu nie ulega wątpliwości, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.of. jest adresowany do podatników, którzy uzyskali przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f.

Organy podatkowe obydwu instancji zasadnie uznały, że wydatkowanie przez skarżącą przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na budowę domu znajdującego się na działce gruntu stanowiącej majątek odrębny jej męża nie mogło być uznane za poniesienie wydatków na budowę własnego budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. Zgodnie z wynikająca z art. 48 k.c. w powiązaniu z art. 191 k.c. zasadą superficies solo cedit nakłady rzeczowe poczynione na grunt będące częściami składowymi gruntu stanowią własność właściciela gruntu. Przepis art. 48 k.c. wprost wskazuje, że do części składowych gruntu zaliczają się budynki. Dlatego też, należało stwierdzić, że poczynione przez skarżącą wydatki na budowę budynku na działce gruntu stanowiącej odrębny majątek jej męża nie mogło być uznane za budowę budynku, który stanowił własność skarżącej. Wydatki te należało uznać za nakłady poczynione przez skarżącą na majątek odrębny jej męża. Z tego względu należało stwierdzić, że organy zasadnie uznały iż skarżąca nie spełniła warunku zwolnienia wskazanego w przepisie art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f. w postaci wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na cele wskazane w art. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f.

W tym stanie rzeczy bez znaczenia dla niniejszej sprawy była podnoszona w skardze okoliczność dokonywaniem wydatków na budowę budynku mieszkalnego przez męża podatniczki na podstawie jej upoważnienia.

Sąd nie podzielił stanowiska wyrażonego w powoływanym przez skarżącą wyroku NSA z dnia 22 grudnia 2006 r. sygn. akt II FSK 3/06. Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie w powołanym wyroku Sądu II instancji w sposób niewłaściwy oceniono zakres i znaczenie przedmiotowego przepisu a w szczególności zawarty w tym przepisie zwrot "własnego budynku mieszkalnego".

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podzielił argumentację zawartą w wyroku NSA z dnia 13 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1645/07. W wyroku tym Sąd stwierdził, podatnikowi nie przysługuje zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), jeżeli wskazany w tym przepisie przychód ze sprzedaży nieruchomości został wydatkowany na budowę budynku mieszkalnego stanowiącego własność odrębną małżonka podatnika.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.