Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 433/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-07-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji
Powołane przepisy: article: art. 6 pkt 1 oraz art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
article: art. 122, art. 180 par. 1, art. 181, art. 187 par. 1 i art. 191
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i lit. c oraz art. 135
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 433/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 lipca 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz, Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Grzegorz Karcz (spr.), Protokolant: Referent Marcin Mastej, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lipca 2024 r., sprawy ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 11 kwietnia 2024 r., nr 1201-IOP2-3.4103.1.2024 w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2021 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz skarżącego kwotę 7417 zł (słownie: siedem tysięcy czterysta siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 11 kwietnia 2024 r. nr 1201-IOP2-3.4103.1.2024 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: Dyrektor, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu (dalej: Naczelnik; organ podatkowy I instancji) z dnia 15 grudnia 2023 r. nr 1217-SPV-2.4103.12.2022 w sprawie określenia zobowiązania podatkowego S.K. (dalej: Strona, Podatnik, Skarżący) w podatku od towarów i usług: za listopad 2021 roku w kwocie 90.865 zł, za grudzień 2021 r. w kwocie 32.630 zł.

Kontrolowana decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

Po złożeniu przez Podatnika w dniu 28 marca 2022 r. zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z załączonym do niego remanentem zawierającym oświadczenie Podatnika o przekazaniu synowej gospodarstwa rolnego wraz z dwiema umowami darowizn z 27 i 29 grudnia 2021 r. poczynionych na jej rzecz (ciągnik i maszyny rolnicze) organ podatkowy I instancji w ramach czynności sprawdzających zobowiązał Podatnika do przedłożenia umowy darowizny gospodarstwa rolnego czemu Podatnik się poddał składając kopię stosownego aktu notarialnego wraz z aneksem do niego.

Analiza tych dokumentów oraz innych zebranych w trakcie czynności sprawdzających spowodowała, że organ podatkowy I instancji w dniu 9 sierpnia 2023 r. postanowił z urzędu o wszczęciu postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2021 r. oraz o włączeniu do akt tego postępowania zebranych dokumentów.

W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik wezwał Podatnika o przedłożenie dalszych dokumentów, zbadał ewidencję sprzedaży VAT a następnie umożliwił Podatnikowi wypowiedzenie się w sprawie. Strona zastosowała się do tych wezwań przedstawiając żądane dokumenty jak również wypowiedziała się przez pełnomocnika co do zebranego przez organ materiału. Ten zaś wniósł o weryfikację stanowiska przez organ i dokonanie pogłębionej analizy okoliczności przekazania przez Podatnika gospodarstwa rolnego na rzecz syna i synowej.

W tej sytuacji organ podatkowy zwrócił się do właściwego miejscowo organu nadzoru budowlanego o udzielenie informacji nt. zrealizowanego przez Podatnika na jednej z działek darowanych synowi budynku gospodarczego oraz do właściwego

miejscowo oddziału Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (dalej: ARiMR) o informacje dotyczące faktur dokumentujących nabycie przez Podatnika w latach 2012 i 2015 r. maszyn i urządzeń rolniczych. Dołączył także do akt kopie zeznań SD-3 złożonych przez syna i synową Podatnika w grudniu 2021 r. oraz protokół z czynności sprawdzających przeprowadzonych u Podatnika w sierpniu 2012 r.

Po zebraniu tych materiałów i po ponownym umożliwieniu Podatnikowi wypowiedzenia się w sprawie organ podatkowy wydał w dniu 15 grudnia 2023 r. decyzję określającą podatnikowi zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za listopad 2021 r. w wysokości 90.859 zł oraz za grudzień 2021 r. w wysokości 32.723 zł.

W uzasadnieniu decyzji Naczelnik wskazał, że Podatnik od września 2012 r. do 1 marca 2021 był zarejestrowanym podatnikiem VAT a po zlikwidowaniu działalności rolniczej dokonał wymaganego zgłoszenia informując jednocześnie organ podatkowy o przekazaniu gospodarstwa rolnego w całości swojej synowej. Dalej organ podatkowy I instancji wskazał, że w związku z zaprzestaniem działalności rolniczej rozpoczął u Podatnika czynności sprawdzające w zakresie opodatkowania towarów, a następnie wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2021 r. Wyjaśnił, że w toku tych czynności ustalono, że przedmiotem nieodpłatnego przekazania nie było gospodarstwo lub jego część. Tym samym darowiznę nieruchomości poczynioną przez podatnika na rzecz syna oraz darowizny ciągnika i maszyn rolniczych poczynione na rzecz synowej organ podatkowy potraktował jako dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: u.p.t.u.) w konsekwencji czego wydał decyzję o określeniu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2021 r.

*

Z tą decyzją nie zgodził się Podatnik składając od niej odwołanie w którym zarzucił organowi podatkowemu naruszenie art. 6 pkt 1 u.p.t.u., poprzez opodatkowanie wartości składników majątkowych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, przekazanego następnie synowi i jego małżonce do ich majątku wspólnego, którą to działalność rolniczą kontynuuje synowa jako czynny podatnik VAT a uzupełniająco również naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.; dalej: O.p.) poprzez niezgodną ze stanem faktycznym ocenę materiału dowodowego i niewłaściwe uzasadnienie decyzji.

Uzasadniając poczynione zarzuty Podatnik podniósł, że organ podatkowy I instancji oceniając wykonane przez Podatnika darowizny na rzecz syna i synowej pominął, że są oni małżeństwem, że synowa jako czynny podatnik VAT kontynuuje działalność rolniczą korzystając z pomocy finansowej ARiMR, że agencja wyraziła zgodę na przeniesienie praw i obowiązków z umów łączących wcześniej agencję z Podatnikiem, że Podatnik najpierw darował synowi nieruchomość rolną a następnie synowej darował ciągnik i maszyny rolnicze oraz że przy dokonywanej przez Podatnika darowiźnie nieruchomości rolnej syn i synowa rozszerzyli ustrój ich ustawowej wspólności majątkowej na wszystkie rzeczy i prawa nabyte przez nich z jakiegokolwiek tytułu przed zawarciem i w czasie trwania ich małżeństwa.

Wskazując na powyższe Podatnik uwypuklił, że jego zdaniem z faktów tych wynika, iż w okresie 2021 r. miało miejsce przekazanie synowi i synowej małżonkom K. przez Podatnika gospodarstwa rolnego w skład którego wchodziły grunty zabudowane i niezabudowane o powierzchni 8,68 ha, budynek przystosowany do produkcji soków oraz maszyny i urządzenia służące działalności rolniczej i że owo przekazanie gospodarstwa rolnego było neutralne podatkowo.

*

Organ odwoławczy opisaną na wstępie decyzją z dnia 11 kwietnia 2024 r. nr 1201- IOP2-3.4103.1.2024 utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

Uzasadniając decyzję organ odwoławczy zrelacjonował przebieg postępowania. Podał jak wyglądało rozliczenie przez Podatnika podatku od towarów i usług według składanych przez niego deklaracji VAT-7 za listopad i grudzień 2021 r. oraz, że przeprowadzone przez organ podatkowy czynności sprawdzające i postępowania podatkowe wykazały, że rozliczenia te są nieprawidłowe z uwagi na dokonaną przez Podatnika dostawę nieruchomości do syna oraz ze względu na dokonaną przez podatnika dostawę ciągnika i maszyn rolniczych do synowej. Dyrektor wymienił dokumenty zebrane w toku postępowania i analizując zawarte w tych dokumentach treści wskazał co konkretnie było przedmiotem każdej z darowizn poczynionych przez Podatnika na rzecz syna i synowej czyniąc zarzuty Podatnikowi odnośnie braku konsekwencji w wyjaśnieniach któremu z nich przekazał gospodarstwo rolne gdyż w piśmie z 5 września 2022 r. Podatnik najpierw wyjaśnił że przekazał gospodarstwo rolne synowi by następnie uznać, że wskutek rozszerzenia przez małżonków ustroju majątkowego oraz ze względu na warunki decyzji ARiMR o pomocy finansowej dla synowej, która rozpoczęła prowadzenie działalności rolniczej to jej przekazał gospodarstwo rolne.

Wskazując na przepisy znajdujące zastosowanie w sprawie organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 6 pkt. 1 u.p.t.u. przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przy czym pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 u.p.t.u. a tą jest również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa.

Dalej organ odwoławczy przytoczył definicję "przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części" z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061; dalej K.c.), definicję "gospodarstwa rolnego" zawartego w art. 553 k.c. jak również w art. 2 pkt. 16 u.p.t.u. oraz w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j.Dz.U. z 2020 r., poz. 333; dalej u.p.r.) a ponadto pojęcie "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" zdefiniowane w art. 2 pkt. 27e u.p.t.u. nadmieniając, że ponieważ podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym więc pojęcia z zakresu tej daniny powinny być jednolicie interpretowane we wszystkich krajach członkowskich. To zaś oznacza konieczność odwołania się do orzecznictwa TSUE gdzie wskazano, że pojęcie "przekazanie (...) całości lub części aktywów" należy interpretować w taki sposób, iż obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie 0444/10 oraz wyrok z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie 0497/01). Podpierając się orzecznictwem krajowym organ odwoławczy wskazał jednocześnie, że zdolny do prowadzenia niezależnej samodzielnej działalność gospodarczej zespół składników majątkowych tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyrok NSAz 23 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 327/16 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z 27 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 956/16) oraz, że wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej (wyrok WSA w Szczecinie z 11 kwietnia 2019 r. sygn. akt SA/Sz 84/19). Wskazując na powyższe zaznaczył, że aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego oraz, że brak zaistnienia którejkolwiek z tych przesłanek wyklucza uznanie składników majątkowych przedsiębiorstwa (gospodarstwa) za jego zorganizowaną cześć w rozumieniu art. 2 pkt. 27e u.p.t.u.

Odnosząc te uwagi do poczynionych w sprawie ustaleń organ odwoławczy uznał, że skoro przedmiotem darowizny na rzecz syna Podatnika były jedynie grunty (niezabudowane i zabudowane), to tym samym przedmiotem tej czynności prawnej nie była zorganizowana cześć gospodarstwa. Tym bardziej że z treści aktu notarialnego nie wynikało by przedmiotem przekazania były inne składniki niezbędne do prowadzenia gospodarstwa rolnego jak np. sprzęt rolniczy, urządzenia do produkcji soków, zezwolenia, licencje, nawozy, umowy.

Zdaniem organu z żadnego dokumentu nie wynika też by syn Podatnika po otrzymaniu darowizny zamierzał prowadzić gospodarstwo rolne. W świetle zaś przytoczonych definicji gospodarstwa rolnego i zgodnie z orzecznictwem transakcja zbycia lub darowania samej ziemi nie stanowi transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tej sytuacji skoro przedmiotem nieodpłatnego przekazania nie było przedsiębiorstwo lub jego część, to zdaniem organu odwoławczego dokonane przez Podatnika darowizny najpierw na rzecz syna a następnie na rzecz synowej należało potraktować jako dostawy towarów zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.t.u. Tym bardziej, że w świetle art. 15 ust. 4 i 5 u.p.t.u. nie jest też możliwe by w ramach gospodarstwa rolnego synowej Podatnika funkcjonowało drugie gospodarstwo rolne syna Podatnika.

Uzasadniając opodatkowanie dostarczonych synowi Podatnika nieruchomości organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 29a ust. 2 u.p.t.u., w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów przy czym przepis ten (zrównujący nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa z odpłatną dostawą towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.t.u. powinien być rozpatrywany w okolicznościach niniejszej sprawy wraz z przepisami art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a u.p.t.u., dotyczącymi zwolnienia od opodatkowania, jego warunków i wyjątków. To zaś oznacza, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Pierwszym zasiedleniem w rozumieniu art. 2 pkt. 14 u.p.t.u. jest zaś pierwsze zajęcie nieruchomości do używania.

Wskazując na to organ odwoławczy wyjaśnił, że w toku postępowania podatkowego uzyskano od właściwego organu nadzoru budowalnego informację, że w dniu 10 stycznia 2020 r. przedmiotowy budynek gospodarczy został przyjęty przez inwestorów do użytkowania. To z kolei oznacza, że darowizna tego budynku magazynowego dokonana 18 listopada 2021 r. nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ nie został spełniony warunek użytkowania na potrzeby własne budynku po jego wybudowaniu przez okres dłuższy niż dwa lata. W konsekwencji darowiznę nieruchomości (budynku gospodarczego) poczynioną przez Podatnika na rzecz jego syna należało traktować jako dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy. Obowiązek podatkowy powstał tu więc zgodnie z art.19a ust. 1 u.p.t.u. tj. z chwilą dokonania dostawy towarów (chwilą darowizny) a podstawą opodatkowania jest koszt wytworzenia budynku wynikający z faktury [...] (z 14 października 2019 r. wystawionej przez X. NIP [...] na budowę budynku gospodarczego położonego w Ł. na działce [...] na kwotę netto 418.025,34 zł podatek VAT 23% 96. 145,83 zł i kwotę brutto 514171,17 zł ).

Zdaniem organu odwoławczego darowizny poczynione przez Podatnika na rzecz synowej należało również potraktować jako dostawę towarów, do której zgodnie z art. 41 ust.1 u.p.t.u. zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%. W celu ustalenia poprawnej wysokości darowizny przedmiotów zweryfikowano złożone przez synową Podatnika zeznania podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych w których obdarowana wyceniła przedmioty darowizny ustalając wartość poczynionych na jej rzecz darowizn na kwotę 141.870,00 zł netto co po dodaniu podatku należnego 32.630,00 zł VAT dało kwotę 174.500,00 zł brutto.

Ustosunkowując się na koniec do zarzutów odwołania organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem naruszenia przez organ podatkowy art. 6 pkt 1 u.p.t.u. powtarzając, iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że przedmiotem żadnej z darowizn nie była zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutem, że organ podatkowy I instancji pominął takie okoliczności faktyczne jak rozszerzenie wspólności majątkowej obdarowanych małżonków, przyznanie synowej "Premii dla młodych rolników", przejęcie przez nią długu Podatnika i zobowiązania wobec ARiMR wskazując, że organ I instancji przedstawił te okoliczności w zaskarżonej decyzji. Tyle, że nie zmieniają one oceny, że w sprawie nie doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (gospodarstwa) gdyż synowa otrzymała od Podatnika jednie ciągnik i maszyny ale bez ziemi. Tą bowiem dostał jej mąż. Przyznana zaś synowej Podatnika z ARiMR "Premia dla młodych rolników", oraz fakt przejęcia przez nią długu Podatnika nie są wystarczającym argumentem, gdyż we wniosku tym synowa dopiero deklarowała uzupełnienie wykształcenia z uwagi na brak stażu pracy w rolnictwie oraz wykształcenia w tym kierunku.

Za bezzasadne organ odwoławczy uznał wreszcie zarzuty naruszenia przepisów postępowania tj. art. 120, 121 i 122 O.p. podnosząc, że postępowanie budzące zaufanie do organów podatkowych, to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa oraz, że organ podatkowy nie ma obowiązku dokonywania wyłącznie ustaleń zgodnych ze stanowiskiem Podatnika. Dlatego też fakt, że ocena materiału dowodowego doprowadziła organ I instancji do odmiennych niż oczekiwane przez Podatnika wniosków nie świadczy o naruszeniu art. 121 O.p.

Ponadto w ocenie organu odwoławczego organ podatkowy I instancji wykazał okoliczności faktyczne sprawy, które zostały rozważone we wzajemnym powiązaniu, stosownie do treści art. 122 i art. 187§1 O.p. w związku z art. 191 O.p.

Zdaniem organu odwoławczego w sprawie, zostały zachowane wszystkie wskazane wyżej zasady prowadzenia postępowania dowodowego. Ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej, została przeprowadzona w oparciu o zasady logiki i doświadczenia życiowego a sposób wywodzenia wniosków, które legły u podstaw rozstrzygnięcia został przedstawiony w czytelny sposób zaś uzasadnienie decyzji całościowo obrazuje zarówno przebieg postępowania, jak i przyjętą argumentację. Ocena ta dokonana została na podstawie całości zebranego i ujawnionego stronie materiału dowodowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Naczelnik ustosunkował się do zebranych dowodów oraz dokonał oceny każdego z zebranych dowodów jak też i we wzajemnym ze sobą powiązaniu, wyprowadzając poprawne merytorycznie wnioski. Postępowanie było staranne i merytorycznie poprawne. Organ podatkowy I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, wykazał się też aktywnością w pozyskiwaniu materiałów dowodowych (np. zapytania do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Nowym Sączu czy ARiMR) i wyczerpująco rozpatrzył jego całość, co pozwoliło na dokonanie subsumcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną normę prawną i prawidłowe ustalenie skutków podatkowoprawnych. Oceniając metodykę prowadzenia postępowania, zasób zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego, a także wnioski wyciągnięte na jego podstawie organ odwoławczy stwierdził, iż organ podatkowy I instancji nie uchybił wyżej wskazanym przepisom O.p. regulującym zasady postępowania dowodowego.

*

Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem organu odwoławczego Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wnosząc o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji i umorzenie postępowania.

W skardze Skarżący powtórzył wiodący zarzut odwołania tj. zarzut naruszenia art. 6 pkt 1 u.p.t.u., poprzez opodatkowanie wartości składników majątkowych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego podatnika, przekazanego następnie w drodze darowizn synowi i jego małżonce do ich majątku wspólnego, którą to działalność rolniczą kontynuuje synowa jako czynny podatnik VAT wiążąc ten przepis dodatkowo z art. 5 ust. 1 u.p.t.u.

Prócz tego Skarżący zarzucił decyzji organu naruszenie art. 43 ust. 1 pkt. 10 u.p.t.u., poprzez jego zastosowanie do dostawy nieruchomości (budynku gospodarczego) oraz art. 41 ust. 1 u.p.t.u. poprzez opodatkowanie zbycia sprzętu rolniczego stawką 23%.

Skarżący sformułował również na nowo zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. art. 187 §1 w zw. z art. 122 i art. 121 §1, art. 188 i art. 191 oraz art. 2a O.p., a także art. 2 i art. 7 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasad legalizmu i demokratycznego państwa prawa poprzez:

- dowolną ocenę dowodów oraz sprzecznie z zasadami postępowania a w szczególności zasadą zaufania do organów podatkowych ocenę materiału dowodowego z którego zdaniem Skarżącego wynika, że wieloetapowe zbywanie przezeń jego aktywów na rzecz syna i synowej podatnika do ich majątku wspólnego było zbyciem gospodarstwa rolnego,

- zobowiązanie Skarżącego do ponoszenia ciężarów podatkowych wbrew zasadzie określoności zobowiązań podatkowych wynikających z art. 217 Konstytucji

- oraz naruszenie art. 41 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ( Dz. U 2006, L 347, s. 1; dalej: Dyrektywa) w zakresie respektowania zasady proporcjonalności i neutralności podatkowej, poprzez zobowiązanie do zapłaty należnego podatku VAT od dostawy maszyn, które w dalszym ciągu wykorzystywane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT , natomiast nie ma prawnej możliwości odliczyć tego VAT-u u nabywcy.

Uzasadniając skargę Skarżący podatnik wskazał, że jego zdaniem istota sporu sprowadza się do odmiennej kwalifikacji prawnej stanu faktycznego, który zaistniał miedzy podatnikiem a jego synem i synową co doprowadziło do wydania decyzji w której zostały opodatkowane podatkiem VAT składniki majątkowe Podatnika wchodzące w skład gospodarstwa rolnego zbytego przez Podatnika małżonkom do ich majątku wspólnego, które to gospodarstwo prowadzi synowa Podatnika jako zarejestrowany podatnik VAT.

Skarżący uwypuklił, że proces zbywania należącego do niego gospodarstwa rolnego na rzecz syna i synowej zapoczątkowała tak naprawdę decyzja ARiMR z lutego 2021 r. w oparciu o którą jego synowej przyznano pomoc finansową dla młodych rolników w kwocie 150 tyś. zł pod warunkiem, że w przeciągu 9 miesięcy wejdzie ona m.in. w posiadanie gospodarstwa rolnego i rozpocznie jako kierujący w tym gospodarstwie prowadzenie działalności rolniczej.

Podatnik podniósł, że z uwagi na swoje zobowiązania wobec tej agencji proces przekazywania gospodarstwa rolnego musiał przebiegać etapami i dopiero po uzyskaniu zgody od ARiMR w dniu 16 listopada 2021 r. przystąpił wraz z synem i synową do zawarcia umów wskutek których całe gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami zostało przekazane małżonkom. Przy czym najpierw zawarł z synem umowę darowizny mającej za przedmiot nieruchomość rolną wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami a syn i synowa w tym samym akcie notarialnym rozszerzyli ich wspólność majątkową na wszystkie rzeczy ruchome i nieruchomości oraz prawa nabyte przez którekolwiek z nich przed zawarciem i w trakcie trwania ich związku. Kolejnymi umowami darował zaś synowej najpierw ciągnik a następnie maszyny rolnicze.

Skarżący zaznaczył, że w styczniu 2022 r. synowa została wpisana do rejestru REGON oraz zarejestrowana jako czynny podatnik VAT i rozpoczęła na otrzymanym gospodarstwie rolnym wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Natomiast Podatnik po przekazaniu gospodarstwa rolnego następcom w dniu 1 marca 2022 r. został wykreślony z rejestru czynnych podatników VAT.

Wskazując na powyższe Skarżący podniósł, że ocena charakteru umowy zależy nie od jej nazwy ale od rzeczywistej treści oraz celu i zgodnego zamiaru stron. Tymczasem organy podatkowe skupiły uwagę na poszczególnych etapach przekazywania gospodarstwa rolnego przez Podatnika pomijając kluczowy w sprawie skutek, którym było przekazanie całego gospodarstwa rolnego i kontynuacja w nim działalności rolniczej przez synową.

Zdaniem Skarżącego pominięcie przez organy podatkowe okoliczności faktycznych wynikających z zawartych przez zainteresowane strony umów z ARiMR dowodzi braku staranności w prowadzeniu postępowania oraz podważa zaufanie do organów gdyż trudno oprzeć się wrażeniu, że skupiły one uwagę na udowodnieniu z góry założonej tezy jakoby przedmiotem darowizny Podatnika nie było gospodarstwo rolne lecz poszczególne składniki majątkowe co teoretycznie mogłoby nastąpić gdyby przekazywane aktywa trafiały do osób obcych. Tymczasem w sprawie niniejszej w całym procesie przekazywania gospodarstwa rolnego zachodzi tożsamość podmiotowa nabywców z kręgu rodziny Podatnika, co spowodowało, że prowadzone przez Podatnika gospodarstwo rolne, w procesie jego prowadzenia, zbycia oraz kontynuowania w nim opodatkowanej podatkiem VAT działalności rolniczej, nie utraciło takiego charakteru. Było i jest gospodarstwem rolnym w myśl art. 2 pkt 16 u.p.t.u., bo cały czas stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, w którym nieprzerwanie prowadzona jest opodatkowania podatkiem VAT działalność rolnicza. Innymi słowy przekazanie gospodarstwa przez Skarżącego w ten sposób wypełnia przesłankę z art. 6 pkt. 1 u.p.t.u. skutkiem czego jest ono neutralne podatkowo a co za tym idzie nie stosuje się do niego przepisów art. 43 ust. 1 pkt. 10 lit. a) u.p.t.u.

*

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaskarżonej decyzji przedstawione wcześniej szczegółowo w uzasadnieniu swojej decyzji.

Uzupełniająco podał, że nie podziela też pozostałych zarzutów Skarżącego, co do zastosowania w niniejszej sprawie art. 2a O.p. gdyż zasada in dubio pro tributario ma zastosowanie tylko wtedy, gdy wykładnia przepisu prawa przy zastosowaniu aspektu językowego, systemowego, bądź funkcjonalnego nie daje zadowalających rezultatów, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca.

Za bezzasadny uznał zarzut naruszenia przepisów ogólnych tj. art. 2, 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej podnosząc, że Skarżący nie wyjaśnił na czym polega naruszenie przez organy podatkowe w zaskarżonej decyzji przytoczonej normy konstytucyjnej,

Dyrektor za chybiony uznał także zarzut naruszenia art. 217 Konstytucji, argumentując, że w zaskarżonej decyzji wskazano na obowiązujące przepisy prawa, na podstawie których opodatkowano Skarżącego podatkiem od towarów i usług, po spełnieniu określonych przesłanek zawartych w ustawie oraz z uwzględnieniem poglądów sądów administracyjnych.

*

W replice do odpowiedzi na skargę, Skarżący podtrzymał swoje stanowisko uwypuklając, że przedmiotem darowizny poczynionej na rzecz syna nie była "ziemia uprawna" lecz gospodarstwo sadownicze obsadzone drzewami owocowymi z budynkami gospodarczymi, - magazynami, budynkiem przystosowanym do przechowywania owoców oraz produkcji soków, garażem i że gospodarstwo to wbrew temu co twierdzi Dyrektor posiada zdolność do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej .

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2024. poz. 935-dalej "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a. skargę oddala.

Istota sporu w sprawie niniejszej sprowadza się do oceny stanu faktycznego, który zaistniał między Skarżącym a jego synem i synową, po tym jak w lutym 2021 r. synowa Skarżącego otrzymała z ARiMR pomoc finansową dla młodych rolników w kwocie 150 tyś. zł pod warunkiem nabycia lub wejścia w posiadanie gospodarstwa rolnego w przeciągu 9 miesięcy i rozpoczęcia w nim jako kierujący prowadzenia działalności rolniczej.

Skarżący jest zdania, że dokonane przez Niego w takiej sytuacji na przestrzeni listopada i grudnia 2021 r. darowizny najpierw nieruchomości rolnej na rzecz syna a następnie ciągnika i maszyn na rzecz synowej ujmowane całościowo stanowią neutralną podatkowo transakcję przekazania gospodarstwa. Tym bardziej, że wskutek dokonanego przez małżonków rozszerzenia ustroju wspólności majątkowej aktywa te od samego początku należą do nich wspólnie, a ponadto synowa kontynuuje w tym gospodarstwie działalność rolniczą jako zarejestrowany podatnik VAT.

Natomiast organy podatkowe są przeciwnego zdania i uważają, że skoro Skarżący darował w listopadzie 2021 r. synowi nieruchomość rolną, a następnie w grudniu 2021 r. synowej ciągnik i maszyny rolnicze, to tym samym nie doszło do zbycia przez Podatnika gospodarstwa ani jego zorganizowanej części lecz darowiznę nieruchomości poczynioną przez Skarżącego na rzecz syna oraz darowizny ciągnika i maszyn rolniczych na rzecz synowej, które należy potraktować jako opodatkowane dostawy towarów.

Wskazując na tak zakreślone ramy sporu zacząć wypada od tego, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 u.p.t.u.). W myśl dyspozycji art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W ust. 2 powołanego artykułu wskazano, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, 2) wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Natomiast według art. 6 pkt 1 u.p.t.u. przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa nie zawiera własnej definicji przedsiębiorstwa a jedynie wskazuje jak należy rozumieć zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 2 pkt 27e u.p.t.u. jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Definicja ta koresponduje z ujęciem przedsiębiorstwa wyrażonym w art. 551 K.c. w myśl którego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie uwypuklić należy, że skoro art. 6 pkt. 1 u.p.t.u. powołuje się na pojęcie prawne występujące w K.c., to nie można pomijać tego, że zdefiniowano tam również w art. 553 K.c. pojęcie gospodarstwa rolnego, za które uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Ustawa nie zawiera również własnej definicji czynności "zbycia" ale doktryna, orzecznictwo sądowo administracyjne jak również praktyka organów podatkowych przyjmują, że pojęcie to obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

Ustawa nie zawiera wreszcie własnej definicji pojęcia "transakcja", które w ujęciu Słownika Języka Polskiego oznacza m.in. «operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług». Z kolei termin "operacja" to w ujęciu słownikowym m.in. 2. «działania zmierzające do wykonania określonego zadania»

Biorąc to wszystko pod uwagę można przyjąć, że neutralna podatkowo transakcja zbycia gospodarstwa rolnego o której mowa w art. 6 pkt. 1 u.p.t.u, to ogół działań zmierzających do przekazania również w drodze darowizn gruntów rolnych wraz z budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem jeżeli stanowią lub mogą stanowić [podkreślenie Sądu] zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

W sprawie niniejszej Skarżący darował synowi nieruchomość, która stanowiła bazę jego gospodarstwa, bo na tej nieruchomości a konkretnie na jednej z działek które wchodziły w jej skład wybudował w 2020 r. budynek gospodarczy służący do magazynowania. Następnie darował małżonce syna (swojej synowej) ciągnik i maszyny rolnicze. Organy dezawuują te skoordynowane działania podejmowane przez Podatnika akcentując, przede wszystkim to, że z treści aktu notarialnego (karta nr 9-7 akt administracyjnych) nie wynika by przedmiotem przekazania były inne składniki niezbędne do prowadzenia gospodarstwa rolnego. Problem w tym, że w swoich rozważaniach organy pominęły treść aktu notarialnego z 2 września 2022 r. stanowiącego aneks do aktu notarialnego z dnia 18 listopada 2021 r. (karta nr 11-12 akt administracyjnych), gdzie zawarte jest wyraźne oświadczenie stawających, że przedmiotem umowy darowizny w rzeczywistości były zabudowane i niezabudowane działki wraz z przynależnościami, stanowiące zorganizowaną część gospodarstwa rolnego obejmującego organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 551 K.c., a wszelkie składniki majątkowe wchodzące w skład przedmiotu umowy darowizny przechodziły na obdarowanego syna Skarżącego w procesie wieloetapowym. To po pierwsze.

A po drugie organy wywodząc jakoby z żadnego dokumentu nie wynikało by syn Skarżącego po otrzymaniu darowizny zamierzał prowadzić gospodarstwo rolne nazbyt pochopnie przeszły do porządku nad faktem, że syn Skarżącego jest żonaty oraz nad takimi dowodami z dokumentów jak:

- umowa przedwstępna darowizny gospodarstwa rolnego z 1 lipca 2020 r. zawarta pomiędzy Skarżącym i jego małżonką z jednej strony a synem Skarżącego i synową z drugiej strony (karta 55 akt administracyjnych),

- decyzja Dyrektora ARiMR z 9 lutego 2021 r, o przyznaniu pomocy synowej Podatnika (karta nr 41-45 akt administracyjnych),

- pismo ARiMR z 16 listopada 2021 r. (karta nr 39-40 akt administracyjnych),

- umowa z 22 listopada 2022 r. zawarta między Skarżącym a synową o przejęciu jego długu i zobowiązania względem ARiMR (karta 54 akt administracyjnych).

Tymczasem z wymienionej powyżej umowy przedwstępnej darowizny gospodarstwa rolnego z 1 lipca 2020 r. umowy wynikało, że strony zawierają ją celem zabezpieczenia realizacji uzgodnionych warunków przekazania gospodarstwa rolnego oraz, że syn Skarżącego wraz ze swoją małżonką zamierzają w tym gospodarstwie kontynuować działalność rolniczą i złożyć wniosek do ARiMR o przyznanie pomocy finansowej (karta nr 55 akt podatkowych).

Pozostałe dokumenty potwierdzają zaś zdeklarowany przez syna i synową Skarżącego w umowie przedwstępnej darowizny gospodarstwa rolnego zamiar prowadzenia gospodarstwa jak również późniejszy sposób jego realizacji. Co istotne, same strony umowy z dnia 18 listopada 2021 r. aneksowanej w dniu 2 września 2022 r. traktowały jej przedmiot jako zorganizowaną część gospodarstwa, bo jasno to wynika z treści aktu notarialnego stanowiącego aneks do umowy darowizny. Ponadto, z wcześniejszej aktywności syna i synowej Skarżącego wynika, że umowa darowizny nieruchomości na rzecz syna Skarżącego stanowiła uzgodniony przez Skarżącego z synem i synową kolejny element skoordynowanej operacji handlowej nastawiony na przejęcie przez młodych małżonków najistotniejszego elementu charakterystycznego dla gospodarstwa Skarżącego, bez którego nie było możliwe kontynuowanie nominalnie przez synową Skarżącego (z uwagi na ograniczenia wynikające z art. 15 ust. 4 i 5 u.p.t.u.) działalności rolniczej w oparciu o nabyte wcześniej składniki (zobowiązania).

Organy podatkowe w sprawie niniejszej przeszły do porządku nad tymi istotnymi i wymownymi w ich całokształcie okolicznościami faktycznymi skupiając się na dezawuowaniu działań podejmowanych przez Skarżącego w porozumieniu z synem i synową, choć powinny mieć na uwadze zarówno to, że te skoordynowane działania podejmowali oni po tym jak w lutym 2021 r. synowa Skarżącego otrzymała z ARiMR pomoc finansową dla młodych rolników w kwocie 150 tyś. zł pod warunkiem nabycia lub wejścia w posiadanie gospodarstwa rolnego w przeciągu 9 miesięcy i rozpoczęcia w nim jako kierujący prowadzenia działalności rolniczej. Równocześnie organom podatkowym umknęło uwadze, że obdarowani tj. syn i synowa Skarżącego jako małżonkowie rozszerzyli swą wspólność majątkową na wszystkie rzeczy ruchome i nieruchomości oraz prawa nabyte przez którekolwiek z nich przed zawarciem i w trakcie trwania ich związku a jak wyjaśnił Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 24 stycznia 2013 r. sygn. V CSK 79/12 (Lex 1296718) przedsiębiorstwo (tu: gospodarstwo) może stanowić składnik majątku wspólnego małżonków. Pamiętać przy tym trzeba, że ordynacja podatkowa przewiduje w art. 199a § 3 O.p., że jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, to organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Krótko mówiąc, zakwestionować umowy a zwłaszcza umowę między Skarżącym z jego synem z dnia 18 listopada 2021 r. przy okazji której małżonkowie K. też umownie między sobą rozszerzyli zakres swojej wspólności majątkowej mógłby sąd powszechny. Organy zignorowały to, choć w art. 180 §1 O.p. przyjęto, iż jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem gdyż z art. 181 O.p. wynika, że katalog dowodów ma charakter otwarty. Zasadne są zatem zarzuty skargi naruszenia przepisów prawa procesowego tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez błędne ustalenia i ocenę stanu faktycznego, a w następstwie tego niezastosowanie art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

Ponieważ organ odwoławczy również przeszedł nad tym do porządku nie przeprowadzając samemu uzupełniająco żadnych dowodów naruszono tym samym zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego, wyrażoną w art.127 O.p. która tworzy obowiązek merytorycznego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy i obowiązku tego nie można ograniczyć do kontroli rewizyjnej zaskarżonej decyzji organu podatkowego. Zasada o której mowa nie polega bowiem na kontroli postępowania organu pierwszej instancji i wydanej w jego wyniku decyzji, lecz powinno w nim mieć miejsce ponowne merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, gdyż organ odwoławczy nie jest związany ustaleniami poczynionymi przez organ pierwszej instancji.

Podsumowując. Sąd wskazuje, że w skarżonej jak i w poprzedzającej ją decyzji organu I instancji dokonano błędnej oceny zebranego materiału dowodowego. Ta błędna ocena spowodowała, że został naruszony również przepis art. 6 pkt 1 u.p.t.u,, poprzez jego niezastosowanie w rozpatrywanej sprawie i jednocześnie naruszenie zastosowanego w sprawie przepisu tj. 5 ust. 1 w zw. z 7 ust. 2 u.p.t.u. Prawidłowa ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego powinna doprowadzić organy do konkluzji, że przedmiotem spornej transakcji była zorganizowana część przedsiębiorstwa jakim jest również gospodarstwo rolne oraz, że syn i synowa Skarżącego mają zamiar kontynuowania działalności prowadzonej przez Skarżącego w oparciu o zbywane składniki majątkowe, a to uzasadniało zastosowanie art. 6 pkt 1 u.p.t.u.,. Przepis ten wprowadza wyłączenie podatkowe wskazanych w nim czynności. Czynności te, co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów. Mocą wskazanego przepisu czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów - nie podlegają jednak opodatkowaniu.

Biorąc powyższe pod uwagę, sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) oraz art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającą ją decyzję organu podatkowego I instancji.

Wyjaśniając zakres dokonanego uchylenia (zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji), stwierdzić należy, że w orzecznictwie (por. np. wyrok WSA w Białymstoku z 23 listopada 2021 r., sygn. akt II SA/Bk 646/21) podnosi się, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności sąd na podstawie art. 135 p.p.s.a. stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Obowiązkiem sądu administracyjnego jest bowiem stworzenie takiego stanu, aby w obrocie prawnym nie istniał i funkcjonował żaden akt organu administracji publicznej niezgodny z prawem. Ponieważ uchybienia wyżej wskazane dotyczą zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji z dnia 15 grudnia 2023 r. zasadne stało się uchylenie obydwu decyzji.

Na podstawie przepisu art. 153 p.p.s.a., organy podatkowe zobowiązane będą przy ponownym rozpoznaniu sprawy do uwzględnienia przedstawionej przez Sąd oceny prawnej.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania w wysokości 7417 zł składa się wpis od skargi w kwocie 2000 zł, koszt opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie 17,00 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika Skarżącego w kwocie 5400 zł należne na podstawie § 2 ust. 1 pkt. 1 It. f) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2018 r. poz. 1687).

-----------------------

#