Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 284/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2023-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 1 pkt 1 w zw. z art. 239
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Urszula Wiśniewska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 5 września 2023 r. sprawy ze skargi Gminy N. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2023 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.845.2022.3.MSU w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 lutego 2023 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.845.2022.2.ŻR, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Gminy N. kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

We wniosku z [...] listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług G. N. (skarżąca) zadała następujące pytania:

1. Czy dzierżawa przez Gminę majątku Inwestycji na rzecz Spółki będzie stanowiła po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?

2. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnych kwotach wynikających z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję, w związku z planowanym zawarciem ze Spółką umowy dzierżawy majątku Inwestycji?

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) pismem z dnia [...] grudnia 2022 r. wezwał skarżącą o ich uzupełnienie.

Pismem z [...] stycznia 2023 r. Gmina odpowiedziała na wezwanie organu.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pozostawił wniosek Gminy bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ stwierdził, że informacje podane w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz

z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku nie pozwalają ocenić skutków podatkowych w zakresie uznania czynności dzierżawy majątku Inwestycji na rzecz Spółki za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego

w pełnych kwotach wynikających z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję.

W dniu [...] lutego 2023 r. Gmina złożyła zażalenie na ww. postanowienie. Wniosła o uchylenie postanowienia, zarzucając mu naruszenie:

- art. 169 § 1 i 4 w zw. art. 14b § 1 oraz art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.), dalej: "O.p.", poprzez pozostawienie wniosku Gminy bez rozpatrzenia i niewydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego oraz uznanie, że wniosek nie przedstawia wyczerpująco stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w sposób umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sytuacji, w której Gmina wyczerpująco przedstawiła stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i zaprezentowała własne stanowisko, spełniając tym samym dyspozycję art. 14b § 3 O.p.;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez nadużycie przez DKIS zaufania do organów podatkowych z uwagi na niewydanie interpretacji indywidulanej w sytuacji wyczerpującego opisania stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zaprezentowania własnego stanowiska przez Gminę w złożonym wniosku.

Zdaniem skarżącej, uznanie przez DKIS, że przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe nie zostały opisane w sposób wystarczający do wydania interpretacji indywidualnej jest bezpodstawne i narusza ww. przepisy O.p.

Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu wskazał, że brak udzielenia przez Gminę jednoznacznych i konkretnych odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania uniemożliwiał dokonanie oceny czy

w sprawie złożonego wniosku (w zakresie uznania czynności dzierżawy majątku Inwestycji na rzecz Spółki za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego

w pełnych kwotach wynikających z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję) organ zobowiązany jest wydać interpretację indywidualną, zgodnie z art. 14b § 1 O.p., czy też nie można wydać interpretacji indywidualnej – stosownie do przepisu art. 14b § 5b O.p. Brak udzielenia jednoznacznych i konkretnych odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania uniemożliwiło organowi dokonanie oceny charakteru planowanych czynności dzierżawy majątku Inwestycji oraz spełnienia pozytywnej przesłanki wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), dalej: "u.p.t.u.".

Zdaniem organu, brak uzupełnienia wniosku we wskazanym w wezwaniu zakresie nie pozwolił na zajęcie jednoznacznego stanowiska czy w sprawie występuje na tyle bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Gminy i świadczeniem wzajemnym, by uznać je za odpłatne świadczenie usług, niekorzystające ze zwolnienia i w dalszej konsekwencji nie pozwala ocenić prawa Gminy do odliczenia podatku naliczonego

w związku z ww. Inwestycją. W ocenie organu, brak jednoznacznych odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania nie pozwala ani wykluczyć ani stwierdzić, czy zachodzić będzie przypuszczenie, że wystąpi nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy, tj. czy wystąpiła transakcja, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy (ustalenie odpłatności), ma zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych (odliczenie podatku naliczonego), których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy. Organ podkreślił, że ustalenie powyższych okoliczności było niezbędne, aby dokonać rozstrzygnięcia kwestii uznania czynności dzierżawy majątku Inwestycji na rzecz Spółki za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnych kwotach wynikających z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję.

Organ stwierdził również, że poprzez sformułowane w wezwaniu pytania podjął próbę uzupełnienia opisu sprawy o wszystkie okoliczności w tej sprawie, które w dalszej kolejności procedowania wniosku podlegałyby ocenie czy w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia nie występuje uzasadnione przypuszczenie nadużycia prawa, czy też takie uzasadnione przypuszczenie występuje. Dyrektor KIS podkreślił także, że indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego daje zainteresowanemu podmiotowi swoistą ochronę prawną, o której stanowi przepis art. 14k O.p. Zawarte w tym przepisie gwarancje dla wnioskodawcy oznaczają, że zastosowanie się przez niego do interpretacji indywidualnej (przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięciem lub przed doręczeniem organowi podatkowemu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną) nie może mu szkodzić. Nie można wydać interpretacji, która nie będzie spełniała poza funkcją interpretacyjną, funkcji gwarancyjnych, które są ściśle ze sobą związane. Znaczenie prawne indywidualnych interpretacji prawa podatkowego sprowadza się bowiem przede wszystkim do możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z nimi ochrony prawnej. Wydanie interpretacji jest załatwieniem zapytania prawnego określonego wnioskodawcy, który może do niej się zastosować i oczekiwać z tego tytułu ochrony prawnej.

W ocenie organu, wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe dotyczące wniosku w zakresie uznania czynności dzierżawy majątku Inwestycji na rzecz Spółki za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnych kwotach wynikających z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję, przeczyłoby istocie interpretacji podatkowej, bowiem w odniesieniu do takiego rozstrzygnięcia jego funkcja gwarancyjna byłaby z góry wyłączona.

Podsumowując organ stwierdził, że pomimo wezwania do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, braków tych skarżąca nie uzupełniła. Zatem w niniejszej sprawie zasadnym było (z uwagi na niespełnienie wymogu określonego w art. 14b § 3 O.p.), pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w ww. zakresie – zgodnie z art. 14g § 1 O.p. – bez rozpatrzenia.

Na powyższe postanowienie skarżąca złożyła skargę do tut. Sądu. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. oraz art. 169 § 1 i 4 w zw. art. 14h O.p. poprzez uznanie, że wniosek Gminy nie przedstawia wyczerpująco stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zaś w uzupełnieniu wniosku Gmina nie usunęła jego braków formalnych

w sposób umożliwiający Dyrektorowi KIS wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, a w konsekwencji pozostawienie wniosku Gminy bez rozpatrzenia

i tym samym niewydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego

w sytuacji, w której Gmina wyczerpująco przedstawiła stan fatyczny i zdarzenie przyszłe oraz zaprezentowała własne stanowisko spełniając tym samym dyspozycję art. 14b § 3 O.p.;

- art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez naruszenie zasady legalizmu i zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych

z uwagi na nierozpatrzenie wniosku w sytuacji wyczerpującego opisania stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zaprezentowania własnego stanowiska przez Gminę; - art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego zastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku, pomimo przedstawienia przez Gminę wyczerpująco stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zaprezentowania własnego stanowiska w sprawie;

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 221 w zw. z art. 239 O.p. poprzez ich niezastosowanie, sprowadzające się do uznania, że opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku jest niewystarczający do wydania interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do dokonania odliczenia VAT naliczonego od wydatków, które zostały/zostaną poniesione w związku z realizacją Inwestycji.

Z uwagi na powyższe zarzuty Gmina wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że w jej ocenie przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe zostały przez nią podane w sposób wyczerpujący (na moment złożenia wniosku) i pozwalały Dyrektorowi KIS na jego rozpatrzenie zarówno

w kontekście opodatkowania VAT dzierżawy majątku Inwestycji do Spółki, jak i prawa skarżącej do odliczenia pełnych kwot VAT z faktur dokumentujących wydatki związane

z realizacją Inwestycji. W ocenie skarżącej, wniosek spełniał wymagania określone w art. 14b § 3 O.p., więc organ nie był uprawniony do jej wezwania w trybie art. 169 § 1

w związku z art. 14h O.p. do uzupełnienia wniosku, a wydając postanowienie naruszył art. 169 § 4 w związku z art. 14h O.p. Zdaniem skarżącej, wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji, organ powinien wykazać związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego. Gmina stwierdziła, że żadna z żądanych przez organ w wezwaniu informacji nie była relewantna z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, które były przedmiotem interpretacji, jednocześnie wniosek Gminy nie miał innych braków formalnych, które nakazywałyby Dyrektorowi KIS pozostawienie go bez rozpatrzenia.

W ocenie skarżącej, bezzasadne jest twierdzenie organu, jakoby nie doprecyzowała opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w sposób wystarczający do wydania interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie. Skarżąca wskazała, że mając na uwadze treść art. 14b § 2 O.p. wystąpiła do organu z wnioskiem dotyczącym stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. Inwestycji, która jest/będzie obecnie realizowana. Podkreśliła jednocześnie, że posiada wiedzę, w jaki sposób będzie administrować majątkiem, który dopiero powstanie w ramach przedmiotowego projektu. We wniosku skarżąca wskazała również, że na moment jego złożenia nie została ustalona wysokość wynagrodzenia (czynszu dzierżawnego) z tytułu planowanej dzierżawy majątku Inwestycji ani metodologia jego kalkulacji. W ocenie skarżącej, odpowiadając na pytania Dyrektora KIS zawarte w wezwaniu podała informacje dotyczące planowanej dzierżawy zgodne z posiadaną wiedzą wskazując przy tym, że wartość czynszu dzierżawnego zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. Jednocześnie starając się jak najdokładniej odpowiedzieć na pytania organu zawarte w wezwaniu wskazała również przewidywane czynniki, na których strony przyszłej umowy dzierżawy będą mogły opierać się podczas ustalania metodologii oraz wysokości czynszu. Jednocześnie, jak skarżąca wyjaśniła w odpowiedzi na wezwanie, z uwagi na znaczny zakres Inwestycji oraz niepewność gospodarczą spowodowaną m.in. przerwami w łańcuchach dostaw, rosnącymi cenami energii oraz wzrostem kosztów pracy, wskazanie przez skarżącą konkretnej czy choćby przybliżonej daty zakończenia Inwestycji (a co za tym idzie wskazanie kiedy majątek zostanie wydzierżawiony), czy też wskazanie ostatecznej wartości środka trwałego, który powstanie w ramach Inwestycji, nie jest na tę chwilę możliwe. W konsekwencji w ocenie skarżącej, przedstawiony we wniosku opis sprawy był wystarczający do wydania interpretacji indywidualnej i wskazania czy skarżącej będzie przysługiwało prawo do dokonania odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z Inwestycją.

Zdaniem skarżącej, organ nie wydał interpretacji indywidualnej, tj. nie rozstrzygnął analizowanej sprawy merytorycznie, jak również nie odmówił wydania interpretacji indywidualnej z uwagi na inne przesłanki. Tym samym, pomimo że Gmina udzieliła odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu i szczegółowo opisała stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, nie otrzymała od organu żadnego stanowiska. Ponadto

w ocenie skarżącej, organ potraktował ją w sposób odmienny od innych podatników, gdyż w analogicznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych potwierdzał prawo do dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków na infrastrukturę będącą przedmiotem dzierżawy (w tym również taką, która dopiero będzie przedmiotem dzierżawy).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie skarżącej, pozostawiając wniosek bez merytorycznego rozpoznania, w istocie organ naruszył zasadę legalizmu oraz przeprowadził postępowanie w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej: "p.p.s.a."). Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym

i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Wskazać też należy, że rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., II OSK 1867/17). Z powyższych względów Sąd oddalił wnioski Organu o przeprowadzenie rozprawy.

Skarga okazała się zasadna.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia czy informacje przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wyjaśnieniami złożonymi przez skarżącą Gminę w ramach uzupełnienia wniosku, uzasadniały pozostawienie tego wniosku bez rozpatrzenia.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek

o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera, stosownie do art. 14c § 1 i 2 O.p., ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 1), a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe zawiera wskazanie stanowiska prawidłowego wraz

z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

W postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14h O.p., ma zastosowania art. 169 § 1-2 tej ustawy. Z powołanych przepisów wynika, że możliwe jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także

w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 O.p., tj. elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W myśl art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Jednak organ zobowiązany do wydania interpretacji, działając w ww. trybie, nie może żądać od wnioskodawcy modyfikowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, ani przedstawionej we wniosku oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W tym trybie organ może żądać jedynie uzupełnienia wniosku

o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Organ wydający interpretację powinien precyzyjnie wskazać te elementy w wezwaniu, skierowanym do wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku w trybie art. 169 § 1 O.p. Zobowiązany jest przy tym do szczegółowego wskazania, w jakim zakresie wniosek powinien być uzupełniony ponad treść, którą już zawiera. Wezwanie musi zawierać kompletną i wyczerpującą informację o tym, jak ma zostać przeprowadzone usunięcie braku podania przez podmiot je wnoszący. Natomiast nieprecyzyjne sformułowanie wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku może doprowadzić do uznania za przedwczesne pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 grudnia 2009 r., I FSK 465/09 - wszystkie powołane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w bazie orzeczenia.nsa.gov.pl). Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia może zatem nastąpić dopiero wówczas, gdy wnioskodawca nie uzupełni lub nie poprawi wniosku według zaleceń organu wydającego interpretację

i w wyznaczonym przezeń terminie (wyroki: WSA we Wrocławiu z 9 listopada 2010 r.,

I SA/Wr 941/10; WSA w Poznaniu z 8 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Po 993/22). Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalonego przez organ podatkowy. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. i nie zostanie uzupełniony na wezwanie organu, zgodnie z art. 14g § 1 O.p., pozostawia się bez rozpatrzenia.

W przedmiotowej sprawie, Gmina występując o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej zmierzała do uzyskania odpowiedzi na następujące pytania: 1) czy dzierżawa przez Gminę majątku Inwestycji na rzecz Spółki będzie stanowiła po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku? 2) czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnych kwotach wynikających z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję, w związku z planowanym zawarciem ze Spółką umowy dzierżawy majątku Inwestycji?

Gmina zaprezentowała własne stanowisko, zgodnie z którym dzierżawa ww. majątku podlega opodatkowaniu VAT i Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur na Inwestycję.

Organ interpretacyjny uznając, że przedstawiony we wniosku opis jest niekompletny, wezwał skarżącą Gminę do uzupełnienia braków formalnych wniosku przez doprecyzowanie opisu sprawy o informacje wymienione w wezwaniu z [...] grudnia 2022 r. Wezwanie to zawierało w swej treści pouczenie, że jego nieuzupełnienie

w wyznaczonym terminie (siedmiu dni od dnia doręczenia) spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Odpowiadając na powyższe wezwanie w terminie, Gmina udzieliła wyjaśnień na zadane przez Dyrektora KIS pytania. Jednakże, wydając postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku, organ wskazał, że pomimo podjęcia przez Organ próby doprecyzowania opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, opis sprawy przedstawiony we wniosku nadal pozostaje niedookreślony.

W zaskarżonym postanowieniu podano, że "istotna dla sprawy okoliczność taka jak wartość czynszu z tytułu dzierżawy majątku powstałego w ramach realizowanej Inwestycji, będącej przedmiotem wniosku, pozostaje niewyjaśniona. Z kolei – ze względu na brak jednoznacznego wskazania ostatecznej kwoty czynszu – pozostałe istotne dla sprawy okoliczności takie jak: kwestia faktycznego ustalenia czy obrót z tytułu dzierżawy majątku powstałego w ramach realizowanej Inwestycji jest znaczący bądź nie dla Państwa budżetu, oraz czy czynsz z tytułu dzierżawy majątku powstałego w ramach realizowanej Inwestycji umożliwi zwrot wydatków poniesionych na realizację Inwestycji, o których mowa we wniosku, pozostają nadal niejasne."

Zatem brak kompletnych i jasnych wyjaśnień spowodował – zdaniem Dyrektora KIS - niemożność wydania prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie złożonego wniosku

i stanowił przesłankę pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, z tak sformułowanym stanowiskiem organu interpretacyjnego nie można się zgodzić. Wobec treści wniosku oraz jego uzupełnienia, organ nie miał bowiem podstaw do tego, aby pozostawić wniosek bez rozpatrzenia.

Oceniając udzielone przez skarżącą Gminę wyjaśnienia przypomnieć należy, że wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, to takie, które jest na tyle szczegółowe i dokładne, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko

w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia. Opis ten powinien zawierać wszystkie istotne elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji. Odpowiadając na postawione pytania prawidłowo - w ocenie Sądu - skarżąca wyjaśniła, że na moment złożenia wniosku podała wszelkie informacje dotyczące planowanej dzierżawy, w tym również dane, jakie były jej znane w momencie sporządzania wniosku. Podkreśliła, że Inwestycja jest dopiero realizowana, umowa dzierżawy nie została jeszcze zawarta i wysokość czynszu nie jest jeszcze znana. Powyższe spowodowane jest obiektywnymi czynnikami niezależnymi od Gminy – przede wszystkim tym, że Gmina na ten moment nie zna ostatecznej wartości środka trwałego, który powstanie w ramach Inwestycji. Jak wskazała, Inwestycja jest w trakcie realizacji, w toku której mogą wystąpić dodatkowe nieprzewidziane na ten moment prace. Wytłumaczyła, że nie bez znaczenia dla braku możliwości ustalenia wysokości czynszu dzierżawnego ze Spółką w chwili obecnej, są także czynniki makroekonomiczne (m.in. inflacja, wzrost kosztów energii i kosztów pracy), które przy odległym terminie zakończenia Inwestycji istotnie utrudniają obecnie dokonanie konkretnych ustaleń w tym zakresie.

Jednocześnie podała, że kwota czynszu dzierżawnego majątku Inwestycji będzie stała. Ponadto Gmina zamierza uzyskać wycenę niezależnego uprawnionego rzeczoznawcy majątkowego w celu ustalenia stawki czynszu za dzierżawę majątku Inwestycji. Na ten moment rzeczoznawca pozyskuje materiał (dane) pod wycenę. W wycenie rzeczoznawca majątkowy ustali wysokość czynszu dzierżawnego dla majątku Inwestycji m.in. poprzez porównanie wysokości czynszów ustalonych dla nieruchomości (uwzględniając warunki zawarcia umowy i cechy tych nieruchomości) z terenów innych jednostek samorządu terytorialnego. Ponadto rzeczoznawca ma wziąć pod uwagę także wartość Inwestycji oraz jej rentowność, tj. spodziewane przychody z Inwestycji w stosunku do kosztów utrzymania majątku Inwestycji. Zaznaczyła, że przychody przedsiębiorstwa powinny wystarczyć na pokrycie kosztów jego funkcjonowania, a więc kwota tych przychodów pomniejszona o kwotę kosztów i zysku, do którego ma prawo przedsiębiorstwo, to górna granica ceny, jaką Spółka funkcjonująca w warunkach rynkowych zgodzi się zapłacić za świadczoną na jej rzecz usługę dzierżawy majątku Inwestycji.

Gmina potwierdziła, że czynsz za dzierżawę majątku Inwestycji będzie skalkulowany

z uwzględnieniem realiów rynkowych. Obecnie nie jest możliwe jednoznaczne stwierdzenie w jakiej relacji będzie pozostawał czynsz dzierżawny za rok z nakładami poniesionymi na Inwestycję oraz w jakim okresie czynsz dzierżawny umożliwi zwrot wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

Podała, że ostateczne warunki umowy dzierżawy zostaną ustalone, gdy Inwestycja będzie na ukończeniu oraz Gmina i Spółka będą znały wysokość - z wyceny rzeczoznawcy - czynszu dzierżawnego. W wyjaśnieniach wskazała także, że nie tylko czynnik dochodowy będzie dla Gminy decydującym wyznacznikiem determinującym ustalenie ceny za świadczoną usługę na rzecz Spółki, a realizacja zadań własnych zmierzających do zaspokojenia potrzeb wspólnoty samorządowej w zakresie sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz brak konieczności wykonywania dodatkowych obowiązków z tym związanych, których Gmina na chwilę obecną nie jest i nie byłaby w stanie samodzielnie realizować. Odpowiedziała także, że dochody, które będą uzyskiwane przez Gminę z jednego z segmentów jej działalności, jakim jest dzierżawa majątku Inwestycji, będą stanowić jedynie ułamek uzyskiwanego przez nią obrotu. Biorąc zatem pod uwagę skalę całego budżetu Gminy obejmującego obrót z całej jej działalności, może się okazać, że kwota obrotu, który Gmina uzyska z tytułu wynagrodzenia wynikającego z dzierżawy majątku powstałego

w ramach Inwestycji nie będzie znacząca. Tym niemniej, dochód z tytułu dzierżawy majątku Inwestycji może być znaczący w porównaniu do dochodów jakie Gmina uzyskuje z tytułu najmu/dzierżawy wszystkich nieruchomości na terenie Gminy (ok. [...] mln zł

w 2021 r.). W końcowej części odpowiedzi na wezwanie powtórzyła za wnioskiem, że wartość wydatków na Inwestycję wyniesie ok. [...] mln PLN brutto. Na realizację Inwestycji Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków [...] w kwocie ok. [...] mln PLN, co oznacza, iż wysokość wkładu własnego Gminy w Inwestycję powinna wynieść ok. [...] mln PLN. Gmina wskazała również, że nie wyklucza pozyskania dodatkowego dofinansowania ze środków zewnętrznych na realizację Inwestycji. Nadto Gmina zakłada, że w umowie dzierżawy Spółka zobowiąże się w szczególności do ponoszenia kosztów bieżącego funkcjonowania majątku Inwestycji.

W ocenie Sądu takie postępowanie strony było prawidłowe, gdyż wniosek w tym zakresie dotyczył zdarzenia przyszłego, a tym samym w chwili jego złożenia mogą nie być wnioskodawcy znane wszystkie elementy umowy, jaka ma być zawarta w przyszłości np. "ostateczna kwota czynszu", czego domagał się Organ uznając to za brak przemawiający za zasadnością pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia (s. 13/22 zaskarżonego postanowienia). Wskazując jednak sposób ustalenia czynszu według cen rynkowych, z uwzględnieniem ponoszenia przez Spółkę kosztów bieżącego funkcjonowania majątku Inwestycji, należy stwierdzić, że skarżąca sprecyzowała wniosek w tym zakresie i zasadnie domagała się wydania interpretacji w realiach w nim opisanych. Powyższe obligowało organ podatkowy do rozpoznania wniosku z uwzględnieniem tego elementu - stanowiącego w ocenie Sądu - wystarczającą odpowiedź na wątpliwość organu podatkowego, gdyż kwotowe wskazanie wysokości czynszu nie stanowi informacji niezbędnej do wydania interpretacji podatkowej w zakresie uznania, czy dzierżawa opisanej Inwestycji będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu oraz do oceny czy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków czynionych w ramach realizowanej Inwestycji.

Jak zauważył w podobnej sprawie WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 8 marca 2023r. sygn., akt I SA/Po 993/22 żądanie takich informacji w ramach postępowania zmierzającego do wydania interpretacji prawa podatkowego, stanowi nadmierny formalizm, a obowiązek przedstawienia stanu faktycznego - zdarzenia przyszłego przez zainteresowanego - organ pojmuje zbyt rygorystycznie.

Sąd podziela powyższe stanowisko.

W konsekwencji Sąd nie znalazł również uzasadnienia dla kwestionowania przez organ interpretacyjny wyjaśnień odnoszących się do dalszych pytań. Jak wynika z akt sprawy, organ pytał, czy obrót z tytułu dzierżawy będzie znaczący dla budżetu Gminy oraz na jakim poziomie będą się kształtowały dochody z tytułu tej dzierżawy w skali roku

w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy. Skarżąca odpowiedziała, że w skali całego budżetu obejmującego obrót z całej jej działalności kwota obrotu, który Gmina uzyska z tytułu wynagrodzenia wynikającego z dzierżawy Inwestycji będzie stanowić "jedynie ułamek uzyskiwanego przez nią obrotu", nie będzie znacząca. Tym samym uznać należy, że taki sposób sformułowania pytania uprawniał stronę do udzielenia na niego ogólnej odpowiedzi. Tym bardziej, że skarżąca na dzień złożenia wniosku była jeszcze w fazie realizacji Inwestycji, a osiąganie obrotów przewidziane było w przyszłości, w istocie zatem nie była w stanie ocenić jaka będzie kwotowa ich wartość (zob. wyrok NSA z dnia 5 października 2022 r. sygn. akt I FSK 1683/19).

Podobne zarzuty należy w ocenie Sądu postawić w stosunku do pytania, czy wysokość czynszu dzierżawnego umożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych. Na tak zadane pytanie strona nie mogła precyzyjnie odpowiedzieć w sytuacji, gdy ustalenie wartości powyższego czynszu jest dopiero w fazie planów i uzależnione jest od ustaleń rzeczoznawcy mającego odwołać się do wartości rynkowych, a ponadto zależy od negocjacji.

W związku z powyższym, redagowanie wezwań przez organ interpretacyjny powinno odbywać się w taki sposób, aby wnioskodawca był w stanie należycie wykonać polecenie organu, skoro pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego, tj. niezakończonej Inwestycji.

Zdaniem Sądu, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy należy uznać, że strona zasadnie mogła być przekonana, iż na zadane przez organ podatkowy pytania udzieliła odpowiedzi oczekiwanej i wystarczającej dla wydania wnioskowanej interpretacji indywidualnej w zakresie zdarzenia przyszłego.

Ponadto szczególną uwagę zwraca niezrozumiałe powoływanie przez organ interpretacyjny w zaskarżonym postanowieniu, jako okoliczności uzasadniającej pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia, treści art. 14b § 5b O.p. w zw. z art. 5 ust. 5 u.p.t.u. i wskazanie, że nieuzupełnienie wniosku w zakresie wezwania uniemożliwia dokonanie oceny czy w sprawie nie doszło do nadużycia prawa oraz przywołanie na poparcie swojego stanowiska wyroku w sprawie C-255/02 Halifax. Skoro bowiem sporny wniosek nie spełniał – zdaniem organu – wymogów formalnych do jego merytorycznego rozpoznania i tym samym należało pozostawić go bez rozpatrzenia, to tym bardziej organ ten nie miał podstaw, aby powziąć uzasadnione przypuszczenie o ryzyku nadużycia prawa przez stronę. Rolą organu jest przeprowadzanie wykładni przepisów prawa podatkowego na wniosek zainteresowanego, nie zaś badanie wniosku i wzywanie do jego uzupełnienia pod kątem ewentualnego ryzyka nadużycia prawa. Czym innym jest bowiem podejmowanie przez organ podatkowy czynności – na etapie oceny wniosku co do spełnienia warunków formalnych – pod kątem możliwości nadużycia prawa przez wnioskodawcę, a czym innym jest sytuacja, gdy w procesie wykładni prawa organ podatkowy dostrzeże, że opisane we wniosku okoliczności zmierzają w istocie do nadużycia prawa przez podatnika. W tym to przypadku, korzystając z regulacji art. 14b

§ 5b O.p. organ interpretacyjny uprawniony jest do odmowy wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 u.p.t.u. Jeżeli jednak organ uzna, że złożony wniosek nie spełnia wymogów formalnych do jego rozpoznania (pomimo wezwania w tym zakresie), to pozostawia wniosek bez rozpatrzenia na podstawie art. 14g § 1 O.p. (por. wyroki NSA: z 9 grudnia 2020 r., I FSK 2392/18 oraz

I FSK 348/19; z 21 czerwca 2022 r., I FSK 175/19; wyroki: WSA w Poznaniu z 8 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Po 993/22; WSA w Pozwaniu z 12 grudnia 2019 r., I SA/Po 278/19; WSA we Wrocławiu z 20 października 2021 r., I SA/Wr 609/21). Są to dwie różne instytucje, które nie mogą być stosowane zamiennie.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Sąd doszedł do przekonania, że zarzuty skargi okazały się zasadne, a utrzymując w mocy postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, organ odwoławczy naruszył art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. Dyrektor KIS, rozstrzygając sprawę ponownie, stosując wskazaną przez Sąd wykładnię przepisów prawa, będzie zobowiązany do oceny uzupełnionego przez stronę wniosku.

Z podanych wyżej względów, tut. Sąd nie podziela stanowiska przeciwnego prezentowanego przez Organ z podaną przez niego argumentacją.

Zważywszy na powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające.

O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. w zw.

z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia [...] sierpnia 2018r.

w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. Nr 1687). Na koszty te złożyły się: uiszczony wpis od skargi (100 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (480 zł).