Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 94/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 par. 1, art. 193 par. 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Dnia 30 maja 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.) Protokolant: asystent sędziego Aneta Nowak , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 maja 2023 roku sprawy ze skargi A. M. na decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 15 listopada 2022 roku nr 368000-COP.4103.16.1.2020.35 w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2017 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 94/23

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 15 listopada 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi utrzymał w mocy własną decyzją z 19 lipca 2019 r. określającą A. M. (dalej: skarżąca, podatnik, strona) zobowiązanie w podatku od towarów i usług za maj 2017 r. w kwocie 187.197 zł.

W uzasadnieniu wyjaśniono, że w maju 2017 r. skarżąca prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą N. w B oraz W., gdzie była zlokalizowana szwalnia (w której prowadzona była produkcja odzieży - głównie sukienki) oraz magazyn. Ponadto w maju 2017 r. prowadziła punkt sprzedaży odzieży w boksie nr [...] zlokalizowanym w Hali - Pasaż Wschodni w Centrum Handlowym P. S.A. w R.. Działalność gospodarcza polegała na sprzedaży wyrobów ze szwalni - kontrahentom krajowym i zagranicznym (wewątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz eksport towarów).

Postanowieniem z 18 lipca 2018 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wszczął postępowanie podatkowe wobec skarżącej, w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za maj 2017 r.

Decyzją z 19 lipca 2019 r. . Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi określił skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za maj 2017 r. w kwocie 187.197,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że skarżąca:

1) zawyżyła wartość eksportu towarów o kwotę 459.810,00 zł poprzez uznanie w maju 2017 r. dostaw towarów udokumentowanych fakturami za eksport towarów opodatkowany stawką VAT 0% do nw. podmiotów:

– MODA [...] na łączną kwotę 142.641 zł;

– SALON MODY N. [...] na łączną kwotę 58.575 zł;

– O. [...] na łączną kwotę 143.467 zł;

– L. [...] na łączną kwotę 73.045 zł;

– S. [...] na łączną kwotę 42.082 zł;

2) zaniżyła wartość dostaw towarów na terytorium kraju opodatkowanych stawką VAT 23% o kwotę 525.839,84 zł oraz podatek należny od tych dostaw o 120.943,16 zł, na którą składają się dostawy towarów udokumentowane fakturami, które zostały zgłoszone do odprawy celnej w maju 2017 r. dot. ww. podmiotów rosyjskich.

Organ I instancji wskazał, że transakcje dostaw towarów dla ww. podmiotów rosyjskich, nie miały miejsca, ponieważ nie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz nabywców wskazanych w fakturach wystawionych przez skarżącą, tym samym nie wystąpił eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity w Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm. - dalej ustawą o VAT). W ocenie organu o powyższym świadczą informacje otrzymane od administracji podatkowej i celnej Federacji Rosyjskiej oraz informacje zawarte w bazie rosyjskich podmiotów gospodarczych.

Organ I instancji stwierdził, iż skarżąca nie dochowała należytej staranności kupieckiej, pomimo wystąpienia przesłanek wzbudzających uzasadnione podejrzenia o nierzetelności rosyjskich kontrahentów, na rzecz których wystawiła faktury eksportowe.

3) zawyżyła podatek naliczony za maj 2017 r. obniżający podatek należny o kwotę 219.794,44 zł wynikającą z faktur VAT (zaewidencjonowanych w rejestrze zakupów za maj 2017 r.) niedokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych, wystawionych przez nw. podmioty: A. Spółka z o.o., B. Spółka z o.o., C Spółka z o.o., K Spółka z o.o.

Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie.

W zakresie eksportu, organ odwoławczy, podzielając wnioski organu I instancji, podkreślił, że oprócz nierzetelnych faktur VAT i wystawionych m.in. na ich podstawie komunikatów IE 599 skarżąca nie dysponowała żadnymi dowodami na okoliczność współpracy z podmiotami rosyjskimi. Organ II ocenił, że skarżącą wydała towar na terytorium kraju na rzecz niezidentyfikowanych podatników oraz, że żaden z podmiotów wskazany na fakturach exportowych nie był stroną transakcji z skarżącą i nie nabył od skarżącej towarów. Wprawdzie skarżącą dysponowała towarem, ale wydała go niezidentyfikowanym podmiotom, którymi z całą pewnością nie były podmioty wskazane w spornych fakturach. Nie ma też dowodu na to, że w ramach ww. dostaw doszło do przemieszczenia towarów z terytorium Polski poza granice UE.

W konsekwencji przyjęto, że skarżąca nie miała prawa do skorzystania z preferencyjnej - 0% stawki podatku VAT, przy transakcjach udokumentowanych spornymi fakturami.

W zakresie podatku naliczonego organ II instancji wskazał, iż faktury VAT, w których jako wystawcy figurują Spółki: A Spółka z o.o., B Spółka z o.o., C. Spółka z o.o., K Spółka z o.o., stwierdzają czynności niedokonane. W ocenie organu, w rzeczywistości źródło pochodzenia towaru było inne, niż wynikało z kwestionowanych faktur. Dostaw towarów dokonały inne, niezidentyfikowane podmioty, natomiast faktury, na których jako wystawcy widnieją ww. spółki miały stanowić jedynie dokumentacyjne pokrycie tych transakcji. Istota takich działań polega na nabyciu towaru od nieustalonego podmiotu, w cenie nieuwzględniającej podatku VAT, a następnie na udokumentowaniu tych nabyć fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, przez nierzetelne podmioty, które poprzez odpowiednie rozliczenie podatku VAT nie uiszczają podatku należnego wynikającego z tych faktur.

O powyższym, w ocenie organu, świadczą nie tylko ustalenia dotyczące tych spółek, lecz również dowody wskazujące, iż w rzeczywistości po towar skarżąca nie jeździła do W., ani też nie jeździł tam S. M..

Powołując art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT i pojęcie "dobrej wiary" organ podkreślił, że skarżąca nie dokonywała zakupów w W., lecz z innych nieujawnionych źródeł, co wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i słusznie zatem wywiódł organ I instancji, iż w takim przypadku badanie dobrej wiary jest bezprzedmiotowe. W ocenie organu, nawet gdyby zaistniał potrzeba badania tej przesłanki to ustalenia postępowania wskazują na jej brak.

Nie zgodzono się również z zarzutami odwołania dotyczącymi naruszył art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. dalej jako: O.p.)

Na decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno — Skarbowego w Łodzi z dnia 15 listopada 2022 r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p., poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na uznaniu, że A. M. nie dokonała należytej weryfikacji kontrahentów, podczas gdy skarżąca dokonywała weryfikacji kontrahentów sprawdzając KRS, NIP, REGON, zaś spółki posiadały otwarte rachunki bankowe oraz status czynnego podatnika VAT, otrzymywał faktury VAT, które potwierdzały zawarcie transakcji oraz odbierał towar od pracowników w/w spółek, co wyklucza świadomość lub ewentualną możliwość dowiedzenia się, że kontrahenci prowadzili niezgodną z prawem działalność, zaś organ podatkowy całkowicie pominął powyższe w toku rozpoznania sprawy;

b) art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz art. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego w zakresie, w jakim nie uwzględniono faktu posiadania przez skarżącą komunikatów IE-599 potwierdzających, że nastąpił wywóz towarów poza granice UE dla oceny, czy skarżąca mogła zdawać sobie sprawę z tego, nawet przy dołożeniu wszelkiej staranności sumiennego kupca, że wywóz tych towarów nie został dokonany przez nabywców na ich rzecz;

c) art. 120 O.p., art. 121 O.p., art. 122 O.p. oraz art. 187 §1 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, niezebranie i nierozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy, a w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie, że dokonywanie transakcji w miejscu, które jest narażone na aktywność nieuczciwych podmiotów centrum P. w R.;

d) art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez całkowicie błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na przyjęciu, ze faktury wystawione na rzecz A. M. nie potwierdzają nabycia towarów handlowych w nich wskazanych, podczas gdy z całości towarów zakupionych przez skarżącą potwierdzonych dostarczonymi fakturami zakupowymi wynika, że skarżąca zakupiła przedmiotowe towary od spółek K Sp. z O.O., C. Sp. z o.o., A Sp. z o.o. o B Sp. z o.o., a organ nie udowodnił, że A. M. nabyła towary z innego źródła, która to błędna ocena materiału dowodowego miała wpływ na błędne zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT;

e) art. 121 §1 O.p., art 122 i art 125 §1 O.p. wobec braku konfrontacji działań skarżącej z powszechnie stosowanymi praktykami na rynku handlu odzieżą oraz oparcie zaskarżonego rozstrzygnięcia na okolicznościach, które rzekomo mają świadczyć o świadomym uczestnictwie skarżącej w nielegalnym procederze wyłudzeń podatkowych (niski kapitał zakładowy, narodowość wspólników spółek występujących rzekomo w nielegalnym łańcuch dostaw, krótki okres prowadzenia działalności), a także przytaczaniu jako faktycznej podstawy rozstrzygnięcia zarzutów niekonkretnych, ogólnych i subiektywnych (np. dokonywanie transakcji w miejscu, które jest narażone na aktywność nieuczciwych podmiotów – w Centrum P. w R., sposób określenia kosztów przewozu towarów) i uznawaniu ich za fakt powszechnie znane, na które nie ma żadnego obiektywnego dowodu;

f) art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art 191 O.p. poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na uznaniu, że kontrahenci skarżącej nie mogli dostarczyć towarów gdyż nie posiadali zaplecza kadrowego, podczas gdy nie udało się w ogóle przeprowadzić w w/w podmiotach kontroli;

g) art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez uznanie, że skarżąca uczestniczyła w mechanizmie fikcyjnych transakcji, podczas gdy na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego można jedynie wywnioskować, że skarżąca mogła stać się ofiarą oszustwa podatkowego, a jednocześnie dochował należytej staranności weryfikując swoich kontrahentów;

2. przepisów prawa materialnego:

a) art. 7 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 8 oraz w zw. z art. 41 ust. 6 ustawy VAT, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że z uwagi na brak możliwości identyfikacji nabywcy nie dochodzi do zaistnienia dostawy towarów i w efekcie do wystąpienia eksportu towarów podlegającego opodatkowaniu stawką 0% w rozumieniu ustawy o VAT;

b) art. 7 ust. 1 i ust. 8, art. 22 ust. 2 i 3, art. 106a ust. 1 w związku art. 106e ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT poprzez nieuznanie kontrahentów skarżącej tj. M. , N., , O.", L., S.,P. za nabywców towarów;

c) art. 2 ust 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie miały miejsca transakcje dostawy towarów w postaci eksportu towarów do kontrahentów Skarżącej tj. M., N., O.", L., S., P., a wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej został potwierdzony przez właściwe organy celne, a w konsekwencji uznanie, że w przedmiotowej sprawie skarżąca zawyżyła wartość eksportu towarów, podczas gdy organy podatkowe nie udowodniły niedochowania przez skarżącą należytej staranności w standardzie wynikającym z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE") i nie wykazały, iż skarżąca wiedziała lub powinna był wiedzieć, że bierze udział w transakcjach mających na celu oszustwo podatkowe, przy jednoczesnym istnieniu towarów, co w konsekwencji doprowadziło organ podatkowy do określenia podatku do zapłaty;

d) art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie tych przepisów polegające na stwierdzeniu, że faktury wystawione przez Spółki K. Sp. z O.O., C. Sp. z o.o., A Sp. z o.o. o B. Sp. z 0.0. nie stwierdzają czynności, które zostały dokonane, a skarżąca nie miał prawa do odliczenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że transakcje miały miejsce, a faktury dokumentują faktyczne zdarzenia gospodarcze w postaci dostawy zamówionych towarów, które następnie zostały sprzedane na rzecz kontrahentów, a co potwierdzają m.in. komunikaty celne IC-599;

e) art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 2 art. 103 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT w zw. z art 168 Dyrektywy 2006/112/WE, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie do błędnie ustalonego lub błędnie ocenianego stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do zakwestionowania skarżącej prawa do odliczenia podatku VAT z faktur VAT zakupu towarów poprzez błędne uznanie, że faktury VAT wystawione przez dostawców na rzecz skarżącej nie dają podstaw do odliczenia podatku naliczonego, pomimo nieudowodnienia przez organ podatkowy niedochowania przez Spółkę należytej staranności w standardzie wynikającym z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i nie wykazania, iż Skarżąca wiedziała lub powinna była wiedzieć, że bierze udział w transakcjach mających na celu oszustwo podatkowe, przy jednoczesnym istnieniu towarów, co w konsekwencji doprowadziło organ podatkowy do określenia podatku do zapłaty;

f) art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w zw. z art. 167, art.168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez uznanie, że wystąpiły podstawy do odmowy skorzystania przez skarżącą z prawa do odliczenia podatku naliczonego i wadliwe obciążenie skarżącej odpowiedzialnością za ewentualne sprzeczne z prawem działania jego kontrahentów, w sytuacji gdy skarżąca zweryfikowała swoich kontrahentów, a transakcje sprzedaży towarów rzeczywiście miały miejsce;

g) art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie skarżącej możliwości odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów materiałów, podczas gdy transakcje w rzeczywistości miały miejsce, towary były kupowane od rzeczywiście istniejących i zarejestrowanych podmiotów, a płatności za towary były realizowane na podstawie prawidłowo wystawionych faktur VAT;

h) art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 ustawy 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej poprzez uznanie, że Spółka powinna dokonywać wszelkich transakcji w sposób bezgotówkowy, podczas gdy prawidłowa wykładania tego przepisu stanowi, że obligatoryjne są płatności bezgotówkowe gdy jednorazowa transakcja przekracza równowartość 15.000 EUR, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylnie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę (i w późniejszym piśmie stanowiącym jej uzupełnienie) organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259) – dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 P.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

W pierwszej kolejności zauważenia wymaga, że w dniu 18 kwietnia 2023 r. zostały wydany przez tutejszy Sąd wyrok w sprawie o sygn. I SA/Łd 97/23. Wyrok ten został wydany w sprawie zainicjowanej skargą wniesioną przez spółkę T., w której skarżąca jest jedynym udziałowcem. Sąd podzielając oceną Sądu wyrażaną w wyroku z dnia 18 kwietnia 2023 r. podkreśla, że powyższy wyrok odnosi się tego samego okresu daninowego, co w niniejszej sprawie i został wydany na tle analogicznego stanu faktycznego.

W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy zaznaczyć, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1665/06 – dostępny, jak i pozostałe przywołane w uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). Oceniając zatem stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe zważając na wynikający z przepisu art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy, a oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej, jak też z zasady swobodnej oceny dowodów. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Zdaniem Sądu, w postępowaniu organów obu instancji nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów procedury (art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 187 § 1, art. 191 O.p.), na które wskazała strona w skardze. Zarzuty skargi koncentrują się w istocie wokół naruszania przepisów postępowania regulujących kwestie związane z należytym ustaleniem stanu faktycznego, które w konsekwencji, w ocenie strony, doprowadziły do naruszenia przepisów prawa materialnego. Strona zarzuca błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, niezebranie i nierozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy.

Tak sformułowane zarzuty, przy uwzględnieniu zawartej w skardze argumentacji świadczącej w ocenie strony o ich zasadności, nie zasługują na uwzględnienie. Zgromadzony materiał dowodowy jest wyczerpujący i poddany został obiektywnej ocenie, z poszanowaniem zasady swobodnej oceny dowodów. Okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem wnikliwej analizy organów, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Nie budzi wątpliwości Sądu prawidłowa analiza wystąpienia przesłanek uprawniających do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podobnie jak ustalenie, iż organy działały w granicach wyznaczonych obowiązującymi przepisami i na ich podstawie. Okoliczność, iż analiza ustalonego w sprawie stanu faktycznego doprowadziła stronę do odmiennych od organu wniosków, nie świadczy o błędach w procedowaniu organu, a przede wszystkim o wadliwym rozstrzygnięciu. Stanowisko wywiedzione przez organy znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, a strona nie zdołała go podważyć.

Przechodząc do oceny merytorycznych wątków niniejszej sprawy, w ocenie Sądu prawidłowo organ podważył prawo strony do zastosowania stawki podatku VAT 0% dla dostaw towarów uznanych przez stronę za eksport, i zakwalifikował te dostawy jako dostawę towarów na terytorium kraju, dla których właściwą jest stawka podatku VAT 23%. Nie budzi wątpliwości ustalenie, iż podmioty, na rzecz których strona miałaby dokonywać dostaw, a których dane widnieją na wystawionych fakturach nie były rzeczywistymi odbiorcami towaru.

Prawidłowo organy podnoszą, że z informacji udzielonych przez rosyjską administrację celną wynika, iż w bazach Federalnej Służby Celnej Rosji brak jest informacji o dokonaniu odpraw celnych towarów wysyłanych przez skarżącą. W bazach tych nie odnotowano również - w okresie od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2017 r. - numerów dokumentów towarzyszących tym towarom. W rezultacie przeprowadzonej analizy nie stwierdzono faktu wwozu na obszar celny Rosji towarów z Polski w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 27 października 2017 r. przez firmę N,.

Z informacji uzyskanych od rosyjskiej administracji podatkowej wynika, że z zeznań dyrektora O. wynika, iż podmiot ten nie miała relacji handlowych z skarżącą. O. nie dokonała transakcji eksportu i importu za wnioskowany okres. Z wyciągów bankowych O. wynika, iż w 2017 r. nie było żadnych relacji pomiędzy tą firmą, a skarżącą. Również z celnej bazy danych wynika, iż O. - w okresie 1 marca - 30 czerwca 2017 r. - nie importowała towarów od skrzącej. Podmioty: L. oraz N. zostały usunięte z Krajowego Rejestru Podmiotów Prawnych odpowiednio w dniach 7 października 2016 r. i 30 listopada 2015 r., tj. przed okresem, za który prowadzone było wobec skarżącej postępowanie podatkowe. Podmiot S. nie został znaleziony pod adresem wskazanym na fakturach. Natomiast głównym rodzajem S. jest działalność związana z wykorzystaniem techniki komputerowej i technologii informatycznej. Z zeznań dyrektora S. wynika, iż forma ta nie prowadziła działalności gospodarczej w okresie: 2016-2017 oraz nie miała ze skarżącą relacji handlowych. Z bazy danych rosyjskiego Urzędu Celnego wynika również, iż S.nie importowała towarów od A. M.. Bazy rosyjskiej administracji podatkowej i rosyjskiej administracji celnej nie zawierają również żadnych informacji o transakcjach importu przeprowadzonych przez S. Podmiotu M. - na podstawie danych wskazanych na fakturach wystawionych przez skarżącą - nie można zidentyfikować w Krajowym Rejestrze Podmiotów Prawnych.

Już uwzględniając powyższe trudno dać wiarę wyjaśnieniom strony, iż ww. podmioty były rzeczywistymi odbiorcami towaru. Nadto, z informacji uzyskanych od węgierskiej administracji celnej wynika, że towary wskazane w dokumentach MRN dotyczących kwestionowanych faktur, opuściły obszar celny UE. Jednakże z analizy otrzymanych dokumentów CMR wynika, że miejscem dostawy tych towarów były miejscowości na Ukrainie – U. oraz L.

Nie można tracić z pola widzenia faktu, że na fakturach jako datę zapłaty wskazano dzień ich wystawienia podczas, gdy faktycznie płatności za faktury dokonywane były przez kurierów w dniu odbioru przez nich towarów, który co do zasady pokrywał się z dniem zgłoszenia ich do odprawy celnej. Uprawniony, jest zdaniem Sądu, wniosek organu, że nie jest możliwe, by rosyjscy odbiorcy płacili za towar w dniu wystawienia faktury, gdyż były one wystawiane we wcześniejszych terminach, czasami z prawie miesięcznym wyprzedzeniem przed dniem zgłoszenia towarów do odprawy celnej.

Z kolei z samych komunikatów IE-599 wynika, że dostawa towarów dokonywana była w warunkach Incoterms EXW (Ex Works), co oznacza, że jedyną powinnością dostawcy było dostarczenie zapakowanego towaru wraz z dokumentacją na wcześniej ustalone miejsce odbioru, a za pozostałe etapy transportu odpowiadał kupujący. Zatem towary miały być transportowane z kraju poza terytorium UE przez nabywców i na ich koszt. Tymczasem okazane przez stronę dokumenty księgowe wskazują, że to strona w zgłoszeniach celnych występowała jako eksporter i dokonywała zgłoszeń celnych towarów, korzystając z usług agencji celnej, ponosząc z tego tytułu wydatki.

Przy czym, wbrew argumentacji strony, jakoby komunikat IE-599 potwierdzał, że nastąpił wywóz towarów poza granice UE zauważyć trzeba, iż dokument ten owszem potwierdza fakt wywozu towarów poza terytorium UE. Wskazuje również kto dokonał zgłoszenia. Nie można jednak z samego tylko faktu podsiadania komunikatu elektronicznego IE-599 wywodzić, że spełnione zostały wszystkie warunki do uznania danej dostawy za eksport. Przede wszystkim bowiem dokument ten nie stanowi gwarancji, że transakcje, w których brała udział strona nie stanowią oszustwa popełnionego przeciwko wspólnemu systemowi VAT, którego dopuszcza się nabywca. Komunikat IE-599 zawiera dane zgłoszenia w momencie zwolnienia towarów do procedury wywozu, informację o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy oraz ewentualnie informacje z UC wyprowadzenia. Jest przekazywany zwrotnie zgłaszającemu oraz innym organom i instytucjom, które mogą być zainteresowane daną operacją. Istotne jest przy tym, co wykazano powyżej, iż administracja rosyjska potwierdziła uzasadnione wątpliwości organu co do rzetelności deklarowanych za kontrolowany okres transakcji eksportu towarów.

W okolicznościach sprawy nie można również pominąć faktów ustalonych na podstawie zeznań A. M.. Wynika z nich, iż w badanym okresie skarżąca prowadziła jednoosobową działalność na terenie Centrum Handlowego P. i tam umawiała się z klientami z Rosji, przyjeżdżali raz na dwa miesiące; nie zawierano umów pisemnych, rozliczenia gotówką; pierwsze zamówienia były dokonywane przez przedstawicieli firm, kolejne składane były przez kuriera, który przyjeżdżał raz lub dwa razy w tygodniu. Kurierów było kilku w miesiącu, ale danego dnia, nawet gdy był odbiór towarów do czterech kontrahentów, towar odbierał jeden kurier, różnym transportem. Kurier miał listy z zamówieniami dla każdego odbiorcy, z informacjami z jakiej firmy i od kogo ma odebrać towar. Skarżąca przedkładała tej osobie faktury wraz ze specyfikacją do firm, dla których miał być odebrany towar. Kurier podliczał wszystkie przedłożone faktury i dokonywał zapłaty. Następnie na parkingu w CH P. kurier podjeżdżał dużym busem wraz z naczepą do jej samochodu i wówczas przeładowywany był towar, kurier sprawdzał towar ze specyfikacją. Towar był zapakowany w worki oznaczone naklejkami z nazwami odbiorców. Skarżąca zeznała, że kontakt z kontrahentami następował wyłącznie w boksie na terenie CH P., nie miała kontaktu telefonicznego i mailowego, nigdy nie była w siedzibie tych firm, nie weryfikowała w żaden sposób swoich odbiorców, ani osób podających się za ich przedstawicieli. Według wyjaśnień skarżącej dowodem na to, że firmy były z Rosji był dokument potwierdzający przekroczenie granicy i księgowa sprawdzała (nie wszystkie) w Internecie czy takie firmy istnieją.

W świetle powyższego stwierdzić trzeba, iż organ dostatecznie uzasadnił wywiedzioną ocenę, iż strona skarżąca nie dokonała dostaw towarów stanowiących eksport na rzecz rosyjskich podmiotów. Owszem, z materiału dowodowego wynika, że procedura wywozu została rozpoczęta na terytorium Polski, ale towary zostały przekazane niezidentyfikowanym osobom (strona nie był w stanie podać żadnych identyfikujących te podmioty danych), które to transportowały towar. Ponadto, jak zauważyły organy, wywóz towarów następował przez węgiersko-ukraińskie przejścia graniczne, co nie miało żadnego ekonomicznego uzasadnienia, zwiększało koszt transportu. Powyższe nie stoi w opozycji do ustaleń, że towar mający być przedmiotem dostawy został wywieziony poza terytorium kraju i Unii Europejskiej (jak potwierdzają komunikaty celne IE-599). Towar nie mógł być jednak dostarczony i odebrany przez firmy wskazywane na fakturach eksportowych. Faktyczny odbiorca towarów pozostaje nieznany.

Uwzględniając ustalone okoliczności w kontekście faktu, iż strona skarżąca oprócz faktur i komunikatów IE-599 nie dysponuje żadnymi dowodami na okoliczność współpracy z podmiotami rosyjskimi, a z pewnością takowych nie przedłożyła w toku postępowania, Sąd za uprawnione uznaje stanowisko organów, że strona skarżąca wydała towar na terytorium kraju na rzecz niezidentyfikowanych podmiotów. W okolicznościach sprawy nie wypełnione zostały opisane w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT przesłanki, w oparciu o analizę których, w kontekście stanu faktycznego sprawy, można byłoby przyznać racje stronie, iż doszło do eksportu. Co za tym podatnik nie miał prawa do skorzystania z preferencyjnej 0% stawki VAT przy transakcjach, o których mowa na fakturach wystawionych na rzecz ww. rosyjskich podmiotów. Żaden z tych podmiotów nie był stroną transakcji i nie nabył towarów od skarżącej. Nie ma przy tym wątpliwości, iż towar realnie istniał, a strona skarżąca dokonywała transakcji, których był przedmiotem. Niemniej transakcje te nie zostały zawarte z rosyjskimi podmiotami, których dane widnieją na fakturach złożonych przez stronę.

Z całokształtu okoliczności organ trafnie wywiódł również, iż strona skarżąca podejmując współprac z niezidentyfikowanymi podmiotami, z firmami których nie weryfikowała, nie dochowała staranności kupieckiej na co wskazuje już opisany schemat zawierania transakcji, potwierdzony zeznaniami samej skarżącej. Trzeba zwrócić uwagę na: brak umów pisemnych, brak danych umożliwiających identyfikację kontrahentów i kurierów, którym strona dostarczała towar, akceptacja faktur, na których brak podpisów osoby upoważnionej do wystawienia faktury oraz osoby upoważnionej do odbioru faktury, pieczęci podmiotów rosyjskich, na rzecz których zostały one wystawione.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie miało miejsce odpłatne wydanie towaru na terytorium kraju, niezidentyfikowanym podmiotom i tym samym zaistniała czynność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, czyli odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów należy rozumieć, przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Uwzględniając poczynione przez organ ustalenia i wyprowadzone z nich logiczne wnioski, podzielić należy ocenę, iż taka dostawa towarów na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 w związku z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu na terytorium kraju.

Zdaniem Sądu na uwzględnienie zasługuje również argumentacja, odzwierciedlona w zgromadzonym materiale dowodowym, dotycząca nabyć, jakich strona skarżąca miała dokonywać od spółek K, C., A., B. Podzielić należy konkluzję organu, iż wystawione dla strony faktury nabycia towaru od ww. firm, nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji, nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych, i tym samym nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego - stosownie do postanowień art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT. Wobec tych ustaleń organ zasadnie stwierdził, że księgi podatkowe w postaci rejestru zakupu i rejestru sprzedaży za maj 2017 r., w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości, prowadzone były nierzetelnie i zgodnie z art. 193 § 4 O.p., w tej części nie uznał ksiąg podatkowych za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów.

Po pierwsze, również w zakresie tych transakcji organ nie kwestionuje, iż towar realnie istniał i był przedmiotem obrotu, a fakt ten znalazł potwierdzenie w zeznaniach pracowników skarżącej. Niemniej wbrew wyjaśnieniom skarżącej towar ten nie został nabyty w boksach ww. firm na terenie hali w W.., ponieważ jak ustalono żadna z tych firm nie wynajmowała boksu na terenie hali sprzedażowej w W. . Co więcej wszystkie te firmy to nowopowstałe podmioty gospodarcze, założone przez podmioty prowadzące "wirtualne biura", zajmujące się sprzedażą gotowych spółek oraz, m.in., udostępnianiem adresu do rejestracji i odbiorem korespondencji przychodzącej, a także założeniem konta bankowego dla spółek oraz przygotowaniem pełnej dokumentacji celem rejestracji zmian danych spółki w rejestrach. W przypadku wszystkich firm zarząd nimi został powierzony obcokrajowcom, z którymi nie udało się nawiązać kontaktu, celem weryfikacji wyjaśnień strony. Na wezwania organu odpowiedziała jedynie firma C, wyjaśniając, że w księgach spółki znajdują się faktury wystawione na rzecz N.. Ponadto, na co trafnie zwrócił uwagę organ każdy asortyment towarów miał taką samą cenę niezależnie od zakupionej ilości. a wszystkie faktury wystawione przez ww. firmy mają podobną numerację i wystawiane zostały według ustalonego klucza, mają tę samą szatę graficzną i wydrukowane zostały za pomocą tego samego programu fakturującego, a rachunki bankowe wskazane w fakturach założone zostały w tej samej placówce, tj. w Banku P. SA IV O w S.. Jak ustalono, na fakturach wystawionych przez K widnieje rachunek ww. banku natomiast wskazano, że rachunek ten prowadzony jest w "Banku P1".

Po wtóre, skarżąca wprawdzie opisała przebieg swych podróży do W., w tym schemat zakupów, jednakże wyjaśnienia te nie znalazły potwierdzenia w żadnych dokumentach. A strona oprócz faktur nie przedłożyła żadnej innej dokumentacji, z tych względów, a w szczególności wobec całokształtu poczynionych ustaleń, złożonym wyjaśnieniom skarżącej, jak i mającemu jej towarzyszyć w tych podróżach S. M. organ zasadnie nie dał wiary. Jak już wskazano, skoro żadna z firm, których dane widnieją na kwestionowanych fakturach nie wynajmowała boksu na terenie hali w W. to nie sposób uwzględnić zeznania strony, iż nabywała towar w boksach tych właśnie firm. Skarżąca, nie weryfikowała, czy podmioty, z którymi zawierała transakcje są faktycznie pracownikami tychże. Wprawdzie zlecała księgowej ustalenie czy firmy te są zarejestrowanymi podatnikami VAT, co decydowało o współpracy, jednakże nie wyjaśniła czy ta skrótowa weryfikacja miała miejsce przed transakcją, czy już po wręczeniu księgowej faktury. Innych czynności weryfikujących ww. firmy nie podejmowała. Nie kontaktowała się ani e-mailowo, ani telefonicznie z kontrahentami, od których w maju 2017 roku kupowała towary w W.. Skarżąca i S. M. opisali przebieg podróży, trasę jaką pokonywali 2-3 razy w tygodniu oraz wskazali pojazdy jakimi się poruszali. Ponadto ustaliwszy, w toku zeznań, przebieg trasy jaką pokonywała skarżącą z S. M. organ podważył wyjaśnienia w tym zakresie, weryfikując je w oparciu o dane z systemu preselekcji ważenia pojazdów, ulokowanego w miejscowości A., gm. M., na trasie S8 tj. punkcie, przez który skarżącą i S. M. musieliby przejechać, jadąc po towar wskazaną trasą. Ponadto, na podstawie informacji wynikających z wykazu stacji bazowych sieci telefonii komórkowych (inicjujących i odbierających połączenia), do którego logował się numer telefonu użytkowany przez skarżącą, organ ustalił, że numer ten, nie łączył się ze stacjami bazowymi zlokalizowanymi w W.i jej okolicach. Natomiast w godzinach 4:00-10:00, czyli w czasie kiedy według zeznań skarżąca była na terenie hali w W., numer ten logował się do sieci oraz wykonano z niego połączenia z terenu Ł. lub jej okolic. Wskazane przez skarżącą źródło nabycia towarów nie znalazło potwierdzenia również w wyjaśnieniach pracowników strony, którzy owszem potwierdzili istnienie towaru, jednakże nie posiadali wiedzy na temat jego pochodzenia, nie znali także ww. firm.

Wszystkie te okoliczności dotyczące rzekomych kontrahentów strony skarżącej jak i przedstawiony przez skarżącą schemat zakupów nie korespondują ze sobą. W następstwie powyższego, całokształt ustalonych okoliczności - w ocenie Sądu - uzasadnia ocenę organu, iż strona nie nabyła towaru od podmiotów, których dane widnieją na spornych fakturach. Towar został nabyty, ale nie od tych firm i nie na terenie CH w W., a dostaw na rzecz strony skarżącej dokonały inne, niezidentyfikowane podmioty, natomiast faktury, na których jako wystawcy widnieją Spółki: K, C, A i B, miały stanowić jedynie dokumentacyjne pokrycie tych transakcji. A skoro tak, to pomimo, iż strona skarżąca dysponowała towarem udokumentowanym fakturami VAT wystawionymi przez ww. podmioty, to okoliczność ta nie może przesądzać o prawie do uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur w rozliczeniu podatku od towarów i usług za maj 2017 roku.

Uzasadniony wywód organu, iż strona wbrew złożonym wyjaśnieniom nie dokonywała zakupów w W.., czyni bezprzedmiotowym wyjaśnienie czy strona korzysta z domniemania dobrej wiary. Mając jednak na uwadze zarzuty odwołania organ II instancji poczynił ustalenia w tym zakresie (str. 29-30 decyzji), wykazując, iż stronie nie sposób przypisać dobrej wiary, która uprawniałaby stronę skarżącą do skorzystania z prawa do odliczenia podatku.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, a kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Normę prawa zawartą w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT należy odczytywać w ten sposób, że przysługujące podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określonego w otrzymanych przez podatnika fakturach zakupu towarów i usług, istnieje i może być skutecznie realizowane wtedy, gdy faktury zakupu odzwierciedlają rzeczywiście dokonane operacje gospodarcze.

Z kolei, kwestię rzetelności dokumentów stanowiących podstawę obniżenia podatku należnego reguluje przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury, w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które zostały faktycznie dokonane, natomiast sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku VAT na niej wykazanego.

Podkreślić trzeba, że rozliczenie podatku od towarów i usług jest wysoce sformalizowane. Ważną rolę w tym rozliczeniu pełnią dokumenty księgowe wystawiane przez podmiot dokonujący czynności opodatkowanej - faktury. Na podstawie treści faktur otrzymanych i wystawionych przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym są bowiem sporządzane ewidencje sprzedaży i zakupu, a dane wynikające z ewidencji są podstawą do obliczenia podatku i wypełnienia deklaracji podatkowej. Oczywistym jest, że treść faktury powinna odpowiadać rzeczywistości. Faktury są bowiem istotnym elementem w procesie obliczenia podatku VAT, ale trzeba pamiętać, że ich celem jest jedynie dokumentowanie zdarzeń podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy, obowiązek podatkowy zasadniczo nie powstaje dlatego, że wystawiona zostaje faktura (wyjątek wynika z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT), ale dlatego, że dokonano czynności, która według ustawodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analogicznie, prawo do odliczenia podatku naliczonego materialnie nie istnieje dlatego, że dany podmiot posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, ale dlatego, że rzeczywiście kupił towar lub usługę. Faktura jest natomiast dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, a jej treść umożliwia dokonanie obliczenia podatku. W związku z powyższym istotne jest, aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty. Dotyczy to m.in. określenia stron transakcji podlegającej podatkowi. Ustawodawca przewidział m.in., że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, lektura zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym argumentów strony postępowania, uzasadnia stanowisko organu, iż faktury wystawione przez firmy: C., A., K. i B. nie potwierdzają nabycia towarów handlowych w nich wskazanych przez stronę skarżącą, a tym samym - w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT - nie stanowią one podstawy do obniżenia podatku należnego. A kwalifikując do kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny, podatek VAT określony w przedmiotowych fakturach skarżąca zawyżyła podatek naliczony do odliczenia wykazany w rejestrze zakupu oraz w deklaracji VAT-7 za ten okres.

Nadto, wbrew zarzutom skargi organ nie wymaga od strony, iż winna dokonywać wszelkich transakcji w sposób bezgotówkowy. Rację ma strona, iż prawidłowa wykładnia art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że obligatoryjne są płatności bezgotówkowe, gdy jednorazowa transakcja przekracza równowartość 15.000 EUR. Organ dostrzega jedynie, iż wszystkie transakcje jakie strona zawierała w kontrolowanym okresie nie przekraczały kwoty 15.000 EUR, co właśnie umożliwiało stronie płatność gotówką, która to forma jest dopuszczalna, ale nie poddaje się takiej weryfikacji jak obrót bezgotówkowy.

Z tych wszystkich względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiada prawu.

Organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, a w toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów to postępowanie regulujących w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Podatnik nie podważył skutecznie dokonanej przez organ oceny poszczególnych dowodów we wzajemnym ich powiązaniu.

Reasumując, w ocenie Sądu wbrew zarzutom skargi, w niniejszej sprawie organy nie dopuściły się naruszenia przepisów postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie dopatrując się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa, jak również innych naruszeń, które Sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

lp