Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 467/24
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 1 oraz 1a, art. 21
journal: Dz.U. 2012 poz 1112
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.
article: art. 116 § 1 i 2, art. 116 § 1 pkt 2, art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i art.181, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 199, art. 191 oraz art. 197 § 1, art. 118 § 2 o.p. w związku z art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Cezary Bajorek, po rozpoznaniu w dniu 30 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 677/23 w sprawie ze skargi B. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 15 lutego 2019 r., nr 0201-IEW1.4123.74.2018.MW w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

B. R. (dalej: "Skarżący", "Strona") wywiódł skargę od decyzji Organu odwoławczego, tj. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: "Dyrektor", "DIAS", "Organ", "Organ odwoławczy") z 15 lutego 2019 r., nr 0201-IEW1.4123.74.2018.MW, którą utrzymana została w mocy decyzja Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. (dalej: "Naczelnik", "NDUS", "Organ I instancji") z 9 sierpnia 2018 r. nr 0271-SEW-1.4123.23.2018.7 do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (dalej: "WSA", "Sąd

I instancji), który wyrokiem z 27 lutego 2020 r. o sygn. akt I SA/Wr 369/19 uchylił decyzję DIAS.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Powyższe orzeczenie WSA z 27 lutego 2020 r. zostało uchylone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2023 r. o sygn. akt III FSK 2084/21 wydanym na skutek środka zaskarżenia - skargi kasacyjnej, wniesionej wyłącznie przez Organ odwoławczy.

W sformułowanych przez Naczelny Sąd Administracyjny w treści swojego rozstrzygnięcia zaleceniach wskazano, że tut. Sąd ponownie rozpoznając sprawę powinien odnieść się do zarzutów skargi i ustaleń organów dotyczących spornej przesłanki egzoneracyjnej w zakresie wskazania właściwego czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i ewentualnego braku winy Skarżącego

w niedochowaniu staranności w złożeniu ww. wniosku.

Po ponownej analizie sprawy WSA wyrokiem z 12 grudnia 2023 r., sygn. akt

I SA/Wr 677/23, oddalił skargę B. R. na decyzję Dyrektora z dnia 15 lutego 2019 r. w przedmiocie jego odpowiedzialności podatkowej ze Spółką M. sp. z o.o. z siedzibą we W. (dalej: "Spółka"), jako członka zarządu, za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2013 r. oraz styczeń, luty i marzec 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący żądając przeprowadzenia rozprawy, zaskarżył powyższy wyrok w całości i wniósł

o uwzględnienie skargi oraz uchylenie w całości zaskarżonego wyroku WSA, jak również uchylenie w całości decyzji DIAS z dnia 15 lutego 2019 r. znak sprawy: 0201-IEW1.4123.74.2018.MW oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. (dalej: "Naczelnik") z dnia

9 sierpnia 2018 r. znak sprawy: 0271-SEW-1.4123.23.2018.7a w przypadku nieuwzględnienia wniosku w całości uwzględnienie skargi oraz uchylenie w całości zaskarżonego wyroku WSA oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Jednocześnie Skarżący wniósł o zasądzenie od Organu na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz wstrzymanie wykonania decyzji DIAS z dnia 15 lutego 2019 r. znak sprawy: 0201- IEW1.4123.74.2018.MW oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika z dnia 9 sierpnia 2018 r. znak sprawy: 0271-SEW-l.4123.23.2018.7 - w całości.

Dodatkowo Skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z dokumentów

w postaci:

a) zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia: 18 września 2019 r. oraz 4 października 2019 r. wraz z odpisami tytułów wykonawczych wydanych przez organ egzekucyjny — Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-U. w W. w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec, na okoliczność potwierdzenia wszczęcia przeciwko Skarżącemu postępowania egzekucyjnego z tytułu zaległości podatkowych Spółki na podstawie decyzji

o orzeczeniu o odpowiedzialności Skarżącego w trybie art. 116 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "o.p.") , dat wystawienia przez organ egzekucyjny przedmiotowych dokumentów, jak również na okoliczność ustalenia momentu, w którym doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych wynikających z wydanej wobec Skarżącego decyzji o orzeczeniu odpowiedzialności osoby trzeciej;

b) postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – U.

w W. z dnia 25 maja 2020 r. w sprawie uchylenia czynności egzekucyjnych na okoliczność potwierdzenia faktu uchylenia czynności egzekucyjnych podjętych przez organ egzekucyjny wobec Skarżącego, jak również faktu zawieszenia postępowania egzekucyjnego w całości z uwagi na ważny interes zobowiązanego B. R. przy jednoczesnym stwierdzeniu braku zagrożenia dla interesu wierzyciela - Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a.") naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię w postaci:

1. art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 11 ust. 1 oraz 1a ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 111, dalej: "p.u.n."), poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek błędnej wykładni dokonanej przez sąd I instancji, a w konsekwencji błędnego przyjęcia, iż:

a) Spółka stała się niewypłacalna z dniem 9 października 2013 r. i utraciła tym samym zdolność do realizacji wymagalnych zobowiązań pieniężnych, w tym wynikających z decyzji ostatecznej DIAS z dnia 15 lutego 2019 r. znak sprawy: 0201- IEW1.4123.74.2018.MW w przedmiocie orzeczenia

o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki,

b) Skarżący w stanie faktycznym oraz prawnym niniejszej sprawy nie obalił skutecznie domniemania wynikającego z przepisu art. 11 ust. 1a p.u.n.

2. art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku art. 116 § 1 o.p. w związku z art. 21 p.u.n., poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek wadliwego przyjęcia przez sąd I instancji, iż:

a) w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji Prezesa Zarządu Spółki ziściły się przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, a niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości było przez Skarżącego po upływie okresu 30 dni liczonego od dnia objęcia funkcji w Zarządzie Spółki zawinione,

b) wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony przez Skarżącego "we właściwym czasie", podczas gdy w dacie przyjętej przez organy podatkowe obu instancji oraz sąd

I instancji Spółka nie spełniła przesłanki do zgłoszenia takiego wniosku, a Skarżący dochował należytej staranności wymaganej od jedynego członka zarządu w celu ustalenia daty zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz 1a p.u.n., pomimo iż żaden z organów podatkowych nie przeprowadził

w toku niniejszego postępowania innych dowodów aniżeli dane wynikające z deklaracji podatkowych złożonych przez Spółkę, danych księgowych znajdujących się w posiadaniu organów podatkowych (w tym listy zaległości podatkowych) oraz sprawozdań finansowych Spółki za kwestionowane okresy rozliczeniowe, a ograniczył się wyłącznie do porównania danych liczbowych w postaci ogólnych wartości zobowiązań i wartości majątku Spółki, co nie pozwala na ustalenie w sposób prawidłowy okoliczności określonych w art. 11 p.u.n. w brzmieniu obowiązującym w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji Prezesa Zarządu Spółki,

II. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy

w postaci:

1. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 116 § 1 i 2 o.p. w związku z art. 122,187 § 1, art. 191 oraz art. 197 § 1 o.p. poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek błędnego przyjęcia przez sąd I instancji, że:

a) stan niewypłacalności Spółki powstał z dniem ustalonym przez organy podatkowe obu instancji i sąd I instancji,

b) Skarżący był zobowiązany do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki najpóźniej w terminie 30 dni liczonego od dnia objęcia funkcji w zarządzie Spółki,

c) zaistniał stan bezskuteczności egzekucji Spółki w całości lub

w części,

podczas gdy rzeczywista ocena przesłanek niewypłacalności Spółki byłaby możliwa dopiero po uzyskaniu przez Skarżącego rzeczywistej możliwości zapoznania się z danymi określającymi sytuację finansową Spółki, tj. nie wcześniej niż na dzień sporządzenia i złożenia sprawozdania finansowego za dany okres obrachunkowy - nie wcześniej niż na 30 dni przed dniem złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, w szczególności jeśli okres rozrachunkowy w roku, w którym złożony został wniosek o ogłoszenie upadłości, nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, i to wyłącznie po wydaniu opinii przez biegłego z zakresu rachunkowości lub wyceny przedsiębiorstw, z uwagi na to, iż ocena niewypłacalności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie dokumentacji rachunkowej wymaga wiadomości specjalnych, co oznacza, iż Skarżący nie był w stanie realnie zapoznać się z rzeczywistą sytuacją finansową Spółki na dzień przyjęty zarówno przez organy podatkowe obu instancji, jak i sąd I instancji, w którym Skarżący winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki,

2. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 116 § 1 pkt 2 o.p., poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek dokonania przez sąd I instancji jego błędnej wykładni i w konsekwencji przyjęcie, iż Skarżący w toku niniejszego postępowania nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, podczas gdy przedstawione składniki majątkowe mogłyby zaspokoić zaległości podatkowe Spółki przeniesione na Skarżącego za okresy rozliczeniowe wskazane w sentencji zaskarżonej decyzji co najmniej w części, zaś organy podatkowe w istocie zwolniły się z czynności poszukiwawczych dalszych składników majątkowych Spółki w celu zaspokojenia zaległości podatkowych,

3. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 118 § 2 o.p. w związku z art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i 4 o.p., poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek dokonania przez Sąd I instancji błędnej wykładni powyższych przepisów i w konsekwencji przyjęcie, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane w treści decyzji okresy rozliczeniowe, podczas gdy prawidłowa wykładnia winna prowadzić Sąd I instancji do wniosku, iż na dzień orzekania przez Sąd I instancji doszło do przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji wydanej wobec Skarżącego, które to przedawnienie nastąpiło - przy odpowiednim zastosowaniu przepisów art. 70 § 2 pkt 4 o.p. - najpóźniej z dniem 31 grudnia 2022 r., tj. z upływem 3 lat od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano wobec Skarżącego środek egzekucyjny,

4. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 191 o.p. w związku z art. 121 o.p. w związku z art. 122 o.p. w związku

z art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 188 oraz 199 o.p. poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek błędnego przyjęcia przez sąd I instancji w ślad za organami podatkowymi obu instancji - iż zawnioskowane przez Skarżącego dowody w postaci:

a) zeznań B. R. w charakterze strony,

b) zeznań E. R. w charakterze świadka,

c) dokumentów wskazanych w skardze wywiedzionej przez Skarżącego do WSA,

nie zasługują na uwzględnienie z uwagi na to, iż nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy albo są wystarczająco potwierdzone innym dowodem, podczas gdy przedmiotowe wnioski dowodowe pozwoliłyby na rzetelne ustalenie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, w szczególności ustalenia stanu niewypłacalności Spółki, stanu bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec Spółki, prawidłowości obliczenia terminu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki przez Skarżącego, jak również oceny zawinienia Skarżącego w uchybieniu terminowi wskazanemu przez organy podatkowe do złożenia przez Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co stanowi przesłankę konieczną do przeniesienia na osobę trzecią odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

5. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 120, 121 § 1 i 122 w związku z art. 180 § 1 i 181 oraz 199 o.p. poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek ich wadliwego zastosowania,

a w konsekwencji nieprawidłowego zaaprobowania przez sąd

I instancji - w ślad za Organem II instancji - zaniechania dopuszczenia

z urzędu dowodu z zeznań Skarżącego w charakterze strony, podczas gdy zeznania Skarżącego niewątpliwie przyczyniłyby się do rzetelnego

i pełnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, w szczególności w zakresie ustalenia ewentualnego zawinienia Skarżącego w uchybieniu przez niego terminowi wskazanemu przez organy podatkowe do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co stanowi przesłankę konieczną do przeniesienia na osobę trzecią odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki,

6. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 120, 121 § 1 i 122 w związku z art. 180 § 1 i 181 oraz 197 o.p., poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek ich wadliwego zastosowania,

a w konsekwencji nieprawidłowego zaaprobowania przez sąd I instancji - w ślad za Organem II instancji - zaniechania dopuszczenia z urzędu dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości lub wyceny przedsiębiorstw, podczas gdy dowód z opinii biegłego niewątpliwie przyczyniłby się do rzetelnego i pełnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, w szczególności w zakresie ustalenia prawidłowej daty powstania stanu rzeczywistej niewypłacalności Spółki,

a w konsekwencji - ustalenia prawidłowej daty złożenia wniosku

o ogłoszenie upadłości Spółki, co stanowi przesłankę konieczną do przeniesienia na osobę trzecią odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki,

7. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 120,121 § 1 i 122 oraz art. 124 w związku z art. 187 § 1 i 191 o.p. poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek ich wadliwego zastosowania, a w konsekwencji nieprawidłowego zaaprobowania przez Sąd I instancji - w ślad za Organem II instancji - przeprowadzenia przez organy podatkowe obu instancji postępowania dowodowego w sposób wybiórczy, niepełny i podważający zaufanie do organów podatkowych prowadzącego do dokonania wadliwej, wybiórczej, intencjonalnej, a tym samym - sprzecznej z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności co do okoliczności ustalenia zawinienia Skarżącego oraz stanu bezskuteczności egzekucji, stanowiących elementy konieczne do przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor wniósł o jej oddalenie oraz

o zasądzenie od strony przeciwnej na swoją rzecz kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Postanowieniem z dnia 23 maja 2024 r., sygn. akt III FSK 467/24 Naczelny Sąd Administracyjny działając na zasadzie art. 61 § 3 p.p.s.a., odmówił wstrzymania zaskarżonych decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny na rozprawie w dniu 30 października 2024 r. oddalił wnioski Skarżącego o przeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów, zawarte w skardze kasacyjnej, uznając że nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 106 § 3 p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej uregulowanych w powołanym art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 118 § 2 o.p. w zw. z art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i 4 o.p., poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek dokonania przez Sąd I instancji błędnej wykładni powyższych przepisów i w konsekwencji przyjęcie, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług, za wskazane w treści decyzji okresy rozliczeniowe. Ocena, czy doszło do przedawnienia zobowiązania ustalonego w decyzji orzekającej odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, możliwa jest dopiero na etapie postępowania egzekucyjnego, czyli w sytuacji, gdy dochodzi do wykonania zobowiązania wynikającego z ostatecznego rozstrzygnięcia w tym zakresie. Sąd rozpoznający skargę od decyzji ustalającej odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki nie tylko nie ma obowiązku, ale i uprawnienia do badania kwestii przedawnienia zobowiązania wynikającego z tej decyzji (zob. wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1150/12). W postępowaniu mającym na celu wydanie decyzji, o której mowa w art. 108 § 1 w zw. z art. 116 o.p., nie podlega analizie kwestia przedawnienia zobowiązania wynikającego z tejże decyzji (stosowania art. 118 § 2 o.p.), gdyż zagadnienie przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji orzekającej odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, ma charakter następczy względem postępowania o wyżej opisanym przedmiocie. Na etapie postępowania dotyczącego odpowiedzialności osoby trzeciej, organ ma obowiązek uwzględnić przedawnienie zobowiązania podatkowego (zaległości), którego dotyczy to postępowanie, co wynika wprost z art. 118 § 1 o.p., gdyż w przepisie tym użył zwrotu "nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej". Z kolei w art. 118 § 2 o.p., ustawodawca stanowi o "przedawnieniu zobowiązania wynikającego z decyzji". Porównanie przywołanych przepisów prawa wskazuje zatem na zróżnicowanie zakresu ich zastosowania. Podczas gdy przedawnienie zaległości podatkowej stanowi negatywną przesłankę orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, to przedawnienie zobowiązania ustalonego konstytutywną decyzją, stanowi negatywną przesłankę jej wykonania (egzekucji), a nie jej wydania. W rozpatrywanej sprawie decyzja Organu I instancji została wydana 9 sierpnia 2018 r., a więc przed upływem 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności poszczególnych zaległości podatkowych.

Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 11 ust. 1 oraz 1a p.u.n., poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek błędnej wykładni dokonanej przez sąd I instancji, a w konsekwencji błędnego przyjęcia, iż Spółka stała się niewypłacalna z dniem 9 października 2013 r. i utraciła tym samym zdolność do realizacji wymagalnych zobowiązań pieniężnych, w tym wynikających z decyzji ostatecznej DIAS z dnia 15 lutego 2019 r. w przedmiocie orzeczenia

o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. W wyroku z dnia 10 maja 2023 r., sygn. akt III FSK 2084/21, który jest wiążący w niniejszej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nieuiszczenie drugiego z kolei zobowiązania w terminie jest wystarczającym, by uznać spółkę za niewypłacalną. Pierwszym niespłaconym zobowiązaniem pieniężnym Spółki, było zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r., którego termin płatności upłynął 26 sierpnia 2013 r. Spółka nie uiściła także zobowiązania za kolejny okres, tj. za sierpień 2013 r. Wobec tego już w dacie upływu terminu płatności drugiego z tych zobowiązań, tj. 25 września 2013 r. należało przyjąć, że stan nieuregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych miał charakter trwały i pogłębiał się wskutek nieuiszczania kolejnych zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za kolejne okresy. Wobec tego, w niniejszej sprawie datę powstania niewypłacalności powiązano z brakiem płatności zobowiązania z tytułu podatku towarów i usług za sierpień 2013 r. W związku z powyższym WSA prawidłowo ustalił, że Spółka stała się niewypłacalna z dniem 25 września 2013 r., a nie z dniem 9 października 2012 r., jak twierdzi autor skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafny uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 o.p. w zw. z art. 21 p.u.n., poprzez niezasadne oddalenie skargi na skutek wadliwego przyjęcia przez Sąd I instancji, iż w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji Prezesa Zarządu Spółki, ziściły się przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, a niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości było przez Skarżącego po upływie okresu 30 dni liczonego od dnia objęcia funkcji w Zarządzie Spółki zawinione. W rozpatrywanej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki powinien być złożony, co najmniej po upływie terminu płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r., tj. 25 września 2013 r. Bowiem termin na zgłoszenie wniosku, zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.n., liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc od dnia, kiedy dłużnik stał się niewypłacalny. Niewątpliwie w dniu 25 września 2013 r. Skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Zatem błędne są wnioski wysnute przez Skarżącego po lekturze zaskarżonego przez siebie wyroku Sądu I instancji, że zdaniem tego Sądu "sytuacja uzasadniająca wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości zaistniała przed objęciem przez Skarżącego funkcji Prezesa Zarządu". Niesłusznie także autor skargi kasacyjnej powołuje 30-dniowy termin do złożenia owego wniosku. WSA właściwie przyjął, że stan niewypłacalności wystąpił w dniu 25 września 2013 r. i od tego momentu należy liczyć termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Termin ten, zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.n., w brzmieniu znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie, wynosi 14 dni, a zatem upłynął w dniu 9 października 2013 r. Tym samym wszystkie wywody autora skargi kasacyjnej w tym zakresie należy uznać za nietrafne.

W skardze kasacyjnej, podjęto także próbę wykazania braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Odnosząc się do tej kwestii, w pierwszej kolejności należy wskazać, że przesłanka braku winy, dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. Dla wykazania przesłanki egzoneracyjnej, nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (zob. wyroki NSA z 28 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 817/16 oraz z 19 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 38/16). Skarżący zarzucił, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub wszczęcia postępowania układowego, ponieważ jego zdaniem sytuacja finansowa Spółki była dobra. Podnosi także, że realną możliwość zapoznania się z sytuacją finansową Spółki miał dopiero z chwilą złożenia sprawozdania finansowego za 2013 r. Twierdzenia te jednak pozostają bez znaczenia w świetle ustaleń co do zaległości Spółki w regulowaniu przez nią jej należności publicznoprawnych. Skarżący jako członek zarządu Spółki musiał mieć aktualną wiedzę o tych zaległościach, a przynajmniej wiedzę taką mieć powinien. Źródłem tej wiedzy nie jest tylko i wyłącznie sprawozdanie finansowe za dany rok. Tym samym za absurdalny należy uznać argument o możliwości zapoznania się z sytuacją finansową Spółki dopiero 15 lipca 2014 r. Należy podkreślić, że jednym z obowiązków członka zarządu jest bieżące monitorowanie zadłużenia Spółki, pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Zatem w takim przypadku niezgłoszenie we właściwym czasie stosownego wniosku jest wynikiem zawinionego zaniechania obowiązków członka zarządu.

Mając na uwadze powyższe wywody w kwestii dotyczącej istoty sporu, Naczelny Sąd Administracyjny za chybione uznaje pozostałe zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej.

W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.

s. Jolanta Sokołowska s. Jacek Brolik s. Sławomir Presnarowicz (spr.)