Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 819/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-08-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 165a § 1 w zw. z art. 14h
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, po rozpoznaniu w dniu 2 sierpnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Po 10/21 w sprawie ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 17 marca 2021 r., I SA/Po 10/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę B. sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej: Skarżąca) na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 listopada 2020 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że wnioskiem z dnia 13 lipca 2020 r. Skarżąca wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia podstawy opodatkowania o koszty uzyskania przychodów rozpoznane w księgach rachunkowych (zaksięgowanych) na podstawie zagranicznych dowodów źródłowych.

Organ interpretacyjny na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 – zwanej dalej: O.p.), odmówił wszczęcia postępowania. Stwierdził, że wniosek dotyczy sposobu dokumentowania ponoszonych przez spółkę wydatków, a zatem przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 – w skrócie: u.r.), które nie są przepisami prawa podatkowego. Ponadto uznał, że wniosek dotyczy również przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa regulujących uprawnienia organów podatkowych w zakresie oceny dowodów zebranych w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym. Zdaniem organu taki wniosek nie może stanowić podstawy do wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

3. Sąd pierwszej instancji uwzględnił skargę, wskazując, że sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych i dokumentowania wydatków ma zasadnicze znaczenie dla rachunku podatkowego, rozumianego jako określenie podstawy opodatkowania, warunkuje bowiem możliwość pomniejszenia przychodów o koszty ich uzyskania. Skarżąca oczekiwała zatem odpowiedzi tylko co do formy dokumentowania ww. wydatków, natomiast udzielona jej odpowiedź byłaby wiążąca dla organu jedynie w tym zakresie. Zdaniem sądu konieczność analizy przepisów u.r. w zakresie, w jakim jest to niezbędne do wykładni art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., nie może stanowić o niemożności wydania interpretacji ze względu na to tylko, że przepisy u.r. nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p.

4. Powyższy wyrok organ zaskarżył w całości skargą kasacyjna, zarzucając naruszenie:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 – zwanej dalej w skrócie: P.p.s.a.) w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1-3 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 w zw. z art. 14h oraz art. 180 ust. 1 O.p. – przez niezasadne uwzględnienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu skargi oraz uchyleniu zaskarżonego postanowienia i postanowienia go poprzedzającego wskutek uprzedniego nieprawidłowego uznania, iż w okolicznościach niniejszej sprawy nie wystąpiła przesłanka odmowy wszczęcia postępowania, o której mowa w art. 165a § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. w postaci jakiejkolwiek innej przyczyny, z powodu której postępowanie w sprawie o wydanie interpretacji podatkowej nie może być wszczęte, gdyż żądanie Skarżącej - zdaniem sądu - nie wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b § 1 O.p., lecz dotyczy wykładni przepisów prawa podatkowego w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i stosownych przepisów o rachunkowości, które jako mające wpływ na interpretację przepisów prawa podatkowego podlegają wykładni w toku postępowania interpretacyjnego), wobec czego organ powinien był udzielić Skarżącej wykładni prawa w zakresie pytania, czy Skarżąca ma prawo obniżyć podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych o koszty uzyskania przychodów rozpoznane na podstawie wydatków/kosztów ujętych w księgach rachunkowych (zaksięgowanych) na podstawie zagranicznych/obcych dowodów źródłowych, które zostały wystawione na podstawie przepisów obowiązujących w kraju dostawcy towaru (konkretnie w Niemczech) i spełniają kryteria faktur uproszczonych zgodnie z przepisami unijnymi.

W ocenie organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie dotyczy wykładni przepisów prawa podatkowego, lecz oceny poprawności ujęcia kosztów w księgach rachunkowych na podstawie dowodów księgowych oraz potwierdzenia mocy dowodowej tych dokumentów dla celów dowodowych określonych w art. 180 O.p., do czego organ – wbrew opinii sądu pierwszej instancji - w trybie wydawania interpretacji indywidualnej nie jest ani zobowiązany, ani uprawniony. Wskazany przez Skarżącą art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. odwołuje się do odrębnych przepisów prawa, tj. ustawy o rachunkowości, które nie stanowią przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 3 pkt 2 O.p., wobec czego znajdują się poza zakresem postępowania interpretacyjnego. Zdaniem organu ocena poprawności dokumentowania operacji gospodarczych nie należy do zakresu prawa podatkowego, z którego można wyciągać wnioski odnoszące się do przedmiotu opodatkowania. W konsekwencji kwestie "techniczne" dotyczące dokumentów księgowych, nie wpływają na powinność uiszczenia podatku i nie kreują materialnoprawnego obowiązku podatnika, albowiem ten nie wynika z tych dokumentów księgowych, lecz jest uwarunkowany przepisami prawa podatkowego.

W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku, rozpoznanie skargi i jej oddalenie, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz zasądzenie od strony Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono, co ma istotne znaczenie przy zasądzeniu zwrotu kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

5. Zaliczenie dokumentów do dokumentacji księgowej dotyczy w istocie zasad prowadzenia ewidencji rachunkowej wynikającej z przepisu art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. w związku z przepisami ustawy o rachunkowości, do których odsyła regulacja wynikająca wprost z ustawy podatkowej. Odwoływanie się do zasad rachunkowości w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. nie odnosi się jedynie do ustalenia, czy też oceny zastosowania zasad rachunkowości z punktu widzenia prawa bilansowego, lecz zawsze służy ocenie prawidłowości wymiaru podatku, co należy mieć na uwadze.

W orzecznictwie sądów administracyjnych za przeważający można obecnie uznać pogląd, że art. 3 pkt 2 O.p. należy rozumieć szeroko, jeżeli przepisy innych, niż prawo podatkowe, gałęzi prawa, mogą mieć wpływ na prawnopodatkową kwalifikację zdarzeń, z zaistnieniem których ustawa podatkowa wiąże powinność przymusowego świadczenia pieniężnego. Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2013 r. II FSK 27/12, organ wydający indywidualną interpretację powinien dokonać analizy stanu faktycznego również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu, niż wyłącznie przepisy prawa podatkowego, ponieważ od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowoprawnego.

W niniejszej sprawie Skarżąca wskazała, że pracownicy spółki realizujący zlecenia poza granicami kraju dokonują zakupu paliwa do samochodów osobowych, używanych przez spółkę na podstawie umowy leasingu bądź stanowiących własność spółki. Podczas zakupu paliwa na stacjach benzynowych w Niemczech, pracownicy spółki otrzymują dokumenty w euro, potwierdzające zaistniałą transakcję gospodarczą. Dokumenty są wystawione na podstawie przepisów obowiązujących w kraju dostawcy towaru, czyli w Niemczech, i zawierają m.in.: datę wystawienia, dane identyfikujące przedsiębiorcę dokonującego dostawy towarów i wystawiającego dokument (nazwa, adres, numer, za pomocą którego wystawca dokumentu jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej), ilość i rodzaj dostarczonych towarów, kwotę transakcji i związaną z nią kwotę podatku oraz stawkę podatkową. Wątpliwości spółki budzi przede wszystkim fakt, że ww. dokumenty nie zawierają żadnych danych identyfikujących nabywcę towarów. Część z nich nie zawiera również numeru dokumentu. Jednakże dokumenty te spełniają kryteria faktur uproszczonych, zarówno na podstawie przepisów obowiązujących w kraju dostawy towaru, jak i przepisów obowiązujących w Unii Europejskiej, tj. przepisów dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm. – w skrócie: "dyrektywa 112"). Zaksięgowanie takich dokumentów, czyli uwzględnienie wydatków na nich widniejących w kosztach jest dla Skarżącej istotny i w tej kwestii oczekuje stanowiska organu, jako efektu subsumcji opisu stanu faktycznego do wykładni art. 9 ust. 1 i art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Skarżąca nie oczekiwała prowadzenia żadnego postępowania w przedmiocie przechowywania zagranicznych dokumentów księgowych, czy oceny, czy spełnione będą pozostałe warunki (poza dokumentowaniem), co do uznania danego kosztu za koszt uzyskania przychodów. Oczekiwała jedynie zajęcia stanowiska przez organ interpretacyjny, czy posiadanie takich dokumentów, jak wskazane we wniosku nie pozbawi jej prawa do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów. To zatem kwestia prawa do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów Skarżącej stanowiła istotę problemu, a kwestia ta niewątpliwie dotyczy przepisów prawa podatkowego, czyli art. 9 ust. 1 i art.15 ust. 1 u.p.d.o.p. (por. wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2022 r., II FSK 1066/22 ). Tym samym nie było podstaw do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie art.165a § 1 w zw. z art.14h O.p. Pole interpretacji prawa podatkowego przy wydawaniu interpretacji indywidualnych nie może być ograniczone jedynie do przepisów prawa podatkowego ściśle wskazanych w art. 3 pkt 2 O.p., czyli przepisów ustaw podatkowych, postanowień ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisów aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2023 r., II FSK 1101/22). Stanowisko sądu pierwszej instancji było zasadne, a co za tym idzie – skarga kasacyjna podlegała oddaleniu.

6. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sad Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 P.p.s.a. W zakresie zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego nie orzekł z racji braku stosownego wniosku.